14/02/23 TASAS Y CONTRIBUCIONES

Tasas y contribuciones especiales → Hay dos cuestiones importantes para

marcar sobre por qué es tan trascendente poder distinguir entre las distintas
categorías tributarias, puntualmente en las tasas.
Las tasas, en principio, son tributos (prestaciones patrimoniales coactivas
impuestas por el Estado en virtud de una ley, destinados a satisfacer las
necesidades públicas). Las tasas son tributos vinculados cuyo hecho imponible
es un servicio que presta el Estado concreto, efectivo e individualizado al
contribuyente.
❃La importancia que tiene la distinción de las tasas tiene que ver con la
coordinación de potestades tributarias.
❃Coparticipación: Derecho [intrafederal], las provincias se obligan por sus
municipios a no sancionar impuestos análogos a sus coparticipables (ley de
coparticipación, art 9). ¿Qué se excepciona de esta prohibición? Determinados
impuestos provinciales, y tasas retributivas de servicios. En la práctica, muchos
municipios recurren a distintos tributos (que será necesario calificar y
determinar si cumplen o no con los requisitos de las tasas).
Muchas veces, nos vamos a encontrar con tasas que cumplen con ese servicio
concreto, efectivo e individualizado, pero debemos mirar un paso más atrás y
preguntarnos si ese nivel de gobierno puede o no prestar esa competencia.
Hay dos grandes discusiones, una orientada a las características del servicio
(que nos trae por un lado la discusión sobre el aspecto del hecho imponible y
por el otro la discusión sobre la base de este hecho imponible) y la segunda
cuestión está vinculada a la competencia (que tiene que ver con que si el Estado
tiene la competencia entonces también tendrá la competencia de cobrar sobre
aquella competencia).
◦ En cuanto a las tasas aplican todos los principios del derecho tributario (ppios
de reserva de ley, no confiscatoriedad, etc.)
◦ Que el servicio sea concreto quiere decir que podemos verlo; que sea efectivo
implica la puesta a disposición del Estado sobre el servicio, nos remite a la
potencialidad (si el contribuyente en determinadas ocasiones no quiere utilizar
el servicio es indistinto, está obligado a pagarlo porque constituye una
prestación patrimonial coactiva impuesta por ley, es decir, que si el servicio
cumple con sus requisitos, eso solo alcanza para exigirle el pago del mismo al
contribuyente); individualizado significa que el servicio debe poder distinguirse,
quien lo paga es quien lo recibe (ejemplo voto de Belluscio en Compañía
Química).
◦ Puede suceder que no haya un servicio porque no hay posibilidad de prestarlo
(ejemplo fallo Raffo) o puede ser que exista la posibilidad de prestarlo pero
nunca se presta en concreto (ejemplo fallo Quilpe); puede suceder también que
el servicio exista, la tasa también, pero debemos ver si el gobierno puede
prestarlo. Hay veces que se puede prestar el servicio pero el problema radica en
que ese mismo no puede ser individualizado en el contribuyente.
- Servicios → Fallo Raffo: Hay distintas tasas, la más conocida es la de
seguridad e higiene. En el caso
puntual, lo que pasaba con el municipio de Córdoba es que exige la tasa de
seguridad e higiene en base a los ingresos brutos que tenía el laboratorio.
Lo que hace el dictamen al que remite la corte es, primero analizar la naturaleza
jurídica de esa contribución, determina que si lo es y analiza si cumple o no con
los requisitos; llega a la conclusión que el único requisito que no cumple es con
el de servicio, porque ni siquiera hay posibilidad de prestar un servicio de
seguridad e higiene. El laboratorio tiene domicilio en otra provincia.
No hay sustento territorial para cobrar, no hay posibilidad de cobrar un servicio.

RAFFO (LABORATORIOS RAFFO SA c. Municipalidad de Córdoba)

(23/06/2009)
(Al cobro de la tasa se debe corresponder [hecho imponible] un servicio
concreto, efectivo e individualizado. En los fallos Raffo, Química y Quilpe se
hace referencia al concepto de ‘individualizado’)
*en este caso se expone la diferencia entre impuesto y tasa*
el Tribunal Superior de Justicia de la Provincia de Córdoba rechazó el recurso
de casación incoado por la actora y, en consecuencia, confirmó la sentencia de
la instancia anterior, que había ratificado la legitimidad de la "Contribución que
incide sobre el Comercio, la Industria y las Empresas de Servicios" (CCIES);
posteriormente Raffo interpone recurso y llega a la Corte; señaló que la CCIES
es inconstitucional tanto si se la toma como impuesto como si se la toma como
tasa;
(Dictamen PGN al que adhiere la Corte):
>El art. 167 del Código Tributario Municipal (vigente durante los períodos
fiscales de que trata la presente, cfr. fs. 157, al que se referirán las citas
siguientes) tipificaba el hecho imponible de la CCIES de la siguiente manera:
"El ejercicio de cualquier actividad comercial, industrial, de servicios, u otra a
título oneroso, y todo hecho o acción destinada a promoverla, difundirla,
incentivarla o exhibirla de algún modo; está sujeto al pago del tributo
establecido en el presente Título, conforme a las alícuotas, adicionales, importes
fijos, índices y mínimos que establezca la Ordenanza Tributaria Anual, en
virtud de los servicios municipales de contralor, salubridad, higiene y asistencia
social y cualquier otro no retribuido por un tributo especial, pero que tienda al
bienestar general de la población".
[el a quo afirmó que la definición legal del hecho imponible allí contenido opera
como tasa o como impuesto según la modalidad de prestación de la actividad
sobre la que recaiga el tributo… la procuración disiente]
>V.E. ha sido categórica al definir la tasa como una categoría tributaria derivada
del poder de imperio del Estado, que si bien posee una estructura jurídica
análoga al impuesto, se diferencia de éste por el presupuesto de hecho adoptado
por la ley, que consiste en el desarrollo de una actividad estatal que atañe al
obligado y que, por ello, desde el momento en que el Estado organiza el servicio
y lo pone a disposición del particular, éste no puede rehusar su pago aun cuando
no haga uso de aquél, o no tenga interés en él, ya que el servicio tiene en mira el
interés general.
Con la guía certera de esta consolidada jurisprudencia, resulta prístino que la
diferencia entre tasa e impuesto queda indubitablemente determinada por la
existencia o no -en sus respectivos presupuestos de hecho- del desarrollo de una
actividad estatal que atañe al obligado.
Cabe destacar que esta distinción entre especies tributarias no es meramente
académica, sino que además desempeña un rol esencial en la coordinación de
potestades tributarias entre los diferentes niveles de gobierno, a poco que se
advierta que el art. 9, inc. b), de la citada ley 23.548 excluye a las tasas
retributivas de servicios efectivamente prestados de la prohibición de aplicar
gravámenes locales análogos a los nacionales distribuidos.
…Sobre tales pautas, resulta indubitable que la CCIES, al reclamarse en virtud
de los servicios municipales referidos en su presupuesto de hecho, no puede ser
clasificada como impuesto ya que se trata de una tasa.
…La postura municipal se evidencia contraria a todas luces a un requisito
fundamental respecto de las tasas, reiteradamente exigido por una extensa y
constante jurisprudencia del Tribunal, como es que al cobro de dicho tributo
debe corresponder siempre la concreta, efectiva e individualizada prestación de
un servicio referido a algo no menos individualizado (bien o acto) del
contribuyente…
Aplicada dicha doctrina a las constancias de autos, queda en evidencia que la
pretensión fiscal de la demandada carece de todo ajuste a los principios y reglas
desarrollados en el párrafo anterior, los cuales encuentran sustento en el art. 17
de la Constitución Nacional. Por este motivo, es ilegítimo el cobro de la gabela
aquí tratada
(dictamina en favor de Raffo)
Clase: a Raffo le exigen el pago de la tasa de seguridad e higiene por su
actividad realizada (visitadores médicos). La Corte analiza la naturaleza jurídica
de la tasa: dice que se trata de una tasa, pero (para el caso de Raffo) no cumple
con el requisito servicio (sustento territorial) dado que el laboratorio tenía
dirección en otro lado.

QUÍMICA (Compañía QUÍMICA SA v. Municipalidad de Tucumán)

(05/09/1989)
*Lo importante en este fallo es la caracterización de las tasas*
(Al cobro de la tasa se debe corresponder [hecho imponible] un servicio
concreto, efectivo e individualizado. En los fallos Raffo, Química y Quilpe se
hace referencia al concepto de ‘individualizado’)
Clase: importante en este fallo el voto de Belluscio, que analiza el elemento
‘individualizado’
(Sumarios) TASAS:
>La validez de las tasas, como la de todos los tributos, depende de un interés
público que justifique su aplicación.
>La sola circunstancia de que el contribuyente carezca de interés en el servicio
estatal no basta para eximirlo del pago de la tasa respectiva.
>Al cobro de la tasa debe corresponder siempre la concreta, efectiva e
individualizada prestación de un servicio relativo a algo no menos
individualizado (bien o acto) del contribuyente.
VOTO DEL SEÑOR VICEPRESIDENTE DOCTOR DON AUGUSTO
CESAR BELLUSCIO

2º) Que el apelante sostiene que el art. 120 de la ordenanza 229/77, sancionada
por la demandada, resulta contrario a la Constitución Nacional pues jamás
habría existido, en su opinión, un servicio concreto que le hubiera sido prestado
a su representada como contraprestación del cobro de la tasa impugnada.
Advierte, asimismo, que la norma impugnada resu1ta irrazonable pues la obliga
—junto a todo aquel que realice una actividad comercial ¡industrial o de
servicios—— a que costee los supuestos beneficios genéricos que daría la
Municipalidad a todos los habitantes de la ciudad, por su sola existencia.
4º) Que el artículo 120 del Código Tributario Municipal (ordenanza 229177)
establece que la tasa cuya constitucionalidad se impugna en autos será abonada
por cualquier actividad comercial, industrial y de servicios por las que se usen o
aprovechen las obras y demás prestaciones que hacen al progreso regular y
continuo de la ciudad, en virtud de los servicios municipales de contralor,
seguridad, higiene, salubridad, moralidad y de cualquier otro no retribuido por
un tributo especial, pero que prevenga, asegure y promueva el bienestar general
de la población.
7º) Que desde esta óptica —y a la luz de la interpretación dada a la norma por el
tribunal local al considerarla retributiva de' un servicio público uti universi— la
citada norma resulta irrazonable, toda vez que carga sobre aquellos
contribuyentes que realizan actividades comerciales, industriales o de servicios
la supuesta manutención de servicios públicos indiscriminados que
beneficiarían a toda la comunidad, consagrando así una manifiesta iniquidad.
A ello cabe sumar la excesiva latitud de la norma impugnada -contraria al
principio de legalidad que rige en la materia- al no discriminar debidamente los
servicios cuya manutención solicita, posibilitando la eventual recaudación de
los fondos para una finalidad ajena a la que presuntamente le habría dado
origen.
Basta señalar en este aspecto que la demandada no ha acreditado qué servicios
públicos son retribuidos por su intermedio, o la circunstancia inadmisible de
que, conforme a la propia letra de la norma impugnada, ésta persigue la
retribución entre otros de cualquier servicio público municipal “no retribuido
por un tributo especial pero que prevenga, asegure y promueva el bienestar
general de la población”.
Por ello, se declara inconstitucional el art. 120 de .la ordenanza 229/ 77, y se
revoca la sentencia apelada en cuanto fue materia de recurso por ante este
Tribunal, con costas.

QUILPE (Quilpe S.A. s/ inconstitucionalidad) (09/10/2012)

(Al cobro de la tasa se debe corresponder [hecho imponible] un servicio
concreto, efectivo e individualizado. En los fallos Raffo, Química y Quilpe se
hace referencia al concepto de ‘individualizado’)
Clase: cuando el contribuyente alega desproporción en el cobro, el municipio
debe probar el costo total del servicio

>tema central: "La Tasa por inspección de seguridad e higiene. Prueba de la

prestación efectiva del servicio".
En cuanto a los hechos se trató de un fisco municipal (de la Provincia de La
Rioja), que pretendió exigir una tasa por seguridad e higiene a un contribuyente,
cuando no pudo probar de manera fehaciente la efectiva prestación de servicios
inherentes al mismo.

4º) Que esta Corte ha expresado en reiteradas oportunidades, que la tasa es una
categoría tributaria derivada del poder de imperio del Estado, que si bien tiene
una estructura jurídica análoga al impuesto, se diferencia de éste por el
presupuesto de hecho adoptado por la ley, que consiste en el desarrollo de una
actividad estatal que atañe al obligado y que, por ello desde el momento en que
el Estado organiza el servicio y lo pone a disposición del particular, éste no
puede rehusar su pago aun cuando no haga uso de aquél, o no tenga interés en
él, ya que el servicio tiene en mira el interés general (Fallos: 251:50 -Frigorífico
Cía. Swift de La Plata, S.A. c/ Nación- y 222 -Municip. de San Lorenzo c/
Yacimientos Petrolíferos Fiscales- ; 312:1575 -Cía. Química SA. c/
Municipalidad de Tucumán-; 323:3770; -BERKLEY INTERNATIONAL
A.R.T. S.A. c/ E.N. (M° E Y OSP) - DTO. 863/98 s/AMPARO LEY 16.986 -
DEC. 863/98-; 326:4251 -SELCRO S.A. c/ JEFATURA DE GABINETE-;
332:1503 -RAFFO-, entre otros).
Asimismo en el citado precedente de Fallos: 332:1503 (Laboratorios Raffo
S.A.) se señaló que esta distinción entre especies tributarias no es meramente
académica, sino que desempeña un rol esencial en la coordinación de las
potestades tributarias entre los diferentes niveles de gobierno, pues el art. 9°,
inc. b, de la ley 23.548, de coparticipación federal de impuestos, excluye a las
tasas retributivas de servicios efectivamente prestados de la prohibición de
aplicar gravámenes locales análogos a los nacionales distribuidos.
Por lo demás, inveterada jurisprudencia del Tribunal establece que al cobro de
una tasa debe corresponder siempre la concreta, efectiva e individualizada
prestación de un servicio relativo a algo no menos individualizado (bien o acto)
del contribuyente (Fallos: 236:22 -De Gregorio Vda. de Cipriano, Cándida, y
otros.-; 251:222-Municip. de San Lorenzo c/ Yacimientos Petrolíferos Fiscales-;
259:413 -Municipalidad de Santa Fe c/ Marconetti Ltda. S.A.-; 312:1575 -
QUÍMICA-; 329:792 -Massalin particulares-, entre otros).
5°) Que en autos no se acredito que el servicio relacionado con la tasa en
cuestión haya sido efectivamente prestado a la actora; y cabe destacar sobre el
particular que ante la negación de tal extremo por parte de la accionante, la
demandada ni siquiera intentó demostrar su acaecimiento, pese a encontrarse
indudablemente en mejores condiciones de probar -si así hubiera ocurrido- la
prestación del servicio (confr. Fallos: 319:2211 -Empresa de Transportes de
Pasajeros Navarro Hnos. SRL. s/ acción de inconstitucionalidad contra
ordenanza N° 068/90 - Municipalidad de Puerto Tirol-, considerando 5). Al
respecto no puede dejar de observarse que, según surge de la jurisprudencia
citada a lo largo de este pronunciamiento, la efectiva prestación de un servicio
individualizado en el contribuyente es un elemento esencial para Justificar la
validez de la imposición de una tasa, por lo cual es un punto que debe ser
debidamente esclarecido para la adecuada decisión del pleito.
(se declara formalmente admisible el recurso extraordinario y se revoca la
sentencia apelada)

>>Cabe revocar la sentencia que rechazó la demanda de inconstitucionalidad

deducida con el objeto de impugnar la pretensión fiscal de la municipalidad
local, respecto de la tasa por inspección de seguridad e higiene, por entender
que resultaban inconstitucionales las normas que regulaban dicho tributo, pues
no se acreditó que el servicio relacionado con la tasa en cuestión haya sido
efectivamente prestado a la actora, y frente a la negación de tal extremo por
parte de la accionante, la demandada ni siquiera intentó demostrar su
acaecimiento, pese a encontrarse indudablemente en mejores condiciones de
probar la prestación del servicio.
❃ Una vez que se cumplen los requisitos de la tasa, hay que pensar en cómo se
cobrará la misma.

¿Cómo se cobran las tasas?

Hay dos grandes aspectos: - Criterio del beneficio (aclaración: la tasa NO
retribuye beneficio, retribuye un servicio) / Criterio de costo de servicio: Para
“armar” una tasa hay que sacar primero el costo total del servicio, es decir, lo
que cuesta prestar el servicio (costos directos e indirectos). Hay costos globales
(costo total del servicio) e individuales (lo que cuesta prestarlo al
contribuyente).
- Criterio de capacidad contributiva: es un principio que se aplica a todos los
tributos, sin embargo, cuando hablamos de impuestos, es el hecho generador de
éste. En las tasas encontramos esta capacidad contributiva en aquellos casos en
que existe un servicio pero en algunos casos no se cobra.
En general, la capacidad contributiva la vemos en lo que tiene que ver con la
forma de eximir algo.
También se puede utilizar al cobrar las tasas. Se puede utilizar la capacidad
contributiva como parámetro para cobrar una tasa (criterio de la Corte), pero se
pregunta cómo podría ser utilizada de manera concreta.
El problema radica en cuando no se encuentra esta razonable proporción en
ningún sentido. ¿Cómo podría probar el contribuyente la relación, el costo total
del servicio? Hay que utilizar el fallo Quilpe que establece que en esos casos es
el municipio el que debe probarlo.
La capacidad contributiva es admitida por el tribunal en el fallo Banco
Nación… siempre resaltando que tiene que haber una razonable proporción con
el costo del servicio (teóricamente hablando).
- En el fallo Esso, hay que prestarle atención únicamente a la parte donde habla
del costo, de cuánto se puede exigir por la tasa de seguridad e higiene (voto más
claro Lorenzetti).
- Servicios: Actividades que el Estado realiza en procura de la satisfacción de
las necesidades públicas.
Necesidades absolutas: El servicio público es esencial e inherente a la soberanía
estatal. Sólo pueden ser prestados por él en forma directa, sin poder quedar en
manos de empresas privadas. Son: administración de justicia, seguridad pública,
defensa nacional, etc.
Necesidades relativas: Pueden ser satisfechas en forma indirecta mediante la
intervención de particulares bajo control estatal.
- Fallo Logística La Serenísima: se discute en el caso las características de la
tasa, si la provincia tiene la facultad de realizar determinado tipo de control. La
Corte trae a colación el decreto
comercio interjurisdiccional (potestad del Estado Nacional). ¿Es competente la
provincia o no? Una vez que se determina cae la tasa. Las potestades del Estado
Nacional no son concurrentes, porque es comercio interjurisdiccional.
- Si la potestad no se vincula a la provincia, cae la tasa.
❃ El servicio debe ser inherente al Estado, y no se concibe prestado por
particulares dada su íntima relación con la soberanía del Estado. Su
característica es que respecto de ellos rige el principio de gratuidad y su
prestación puede estar gravada a través de un acto de imposición del Estado por
un tributo (tasa) es decir que la fuente es legal.

ESSO C. QUILMES (Esso Petrolera Argentina SRL c/Municipalidad de

Quilmes) (02/09/2021)
[importante AUDIENCIA PÚBLICA; VOTO LORENZETTI]
Clase: trascendencia política por la participación de los intendentes en audiencia
pública. Costo de la tasa. Fallo en favor del municipio. Poder tributario
municipal; uso de la capacidad contributiva como parámetro [para calcular el
costo de la gabela] límites: debe haber razonable proporción
*Se debate la constitucionalidad de la tasa por inspección de seguridad e higiene
local
>>El reclamo de la Municipalidad de Quilmes a Esso se vinculó con la Tasa de
Inspección por Seguridad e Higiene (“Tasa”)
El municipio pretendía calcular la tasa, no sólo considerando el costo del
servicio, sino además, incluyendo los ingresos brutos de la empresa atribuibles a
la Provincia de Buenos Aires -reveladores de su capacidad contributiva-. En
cambio, Esso planteó que la liquidación y pago de la Tasa debía efectuarse
“tomando únicamente los ingresos brutos devengados en la Municipalidad de
Quilmes”
**el importe que se paga en concepto de Tasa debe ser proporcional al costo
que irroga la prestación del servicio. Y esa proporción no ha de ser matemática
sino razonable y proporcionada**
En 2016 había dictado sentencia la Suprema Corte de la Provincia, la cual
confirmó la Corte en 2021
>>tanto la sentencia de la Corte, como los votos de la Dra. Nolasco y del Dr.
Lorenzetti, hicieron hincapié en la importancia de que los contribuyentes que
impugnen las tasas así calculadas, prueben que el importe resulte “irrazonable,
desproporcionado y disociado del gasto”.
En particular, se reprochó a Esso que fracasó en “demostrar en concreto la
irrazonabilidad o desproporción del tributo, limitándose a…[efectuar]
afirmaciones que no alcanzan para descalificar a la tasa cuestionada y
convertirla en un tributo constitucionalmente inválido”. Y adicionalmente, el no
haber impugnado la valoración que la Suprema Corte hizo de la prueba que
llevó adelante y acreditó el Municipio sobre la prestación del servicio vinculado
a la Tasa.
Sumarios voto de Lorenzetti:
-Corresponde rechazar el recurso interpuesto si tanto la alegada falta de
prestación del servicio, así como lo referido a la proporcionalidad de la tasa -
tasa por inspección de seguridad e higiene- y su relación con el costo del
servicio por ella retribuido, no fueron suficientemente fundados por la actora, al
tratarse de simples manifestaciones sin respaldo y, muchas de ellas, incluso
dogmáticas que no lograron desvirtuar la ponderación, realizada por el a quo, de
la prueba producida en autos
-El pago de tasas o servicios finca en una contraprestación aproximadamente
equivalente al costo del servicio prestado y resulta necesario que el monto de la
tasa y el costo del servicio guarden cierta relación, sin que ello deba
interpretarse como una equivalencia estricta, prácticamente imposible de
establecer, ello es así pues, desde el punto de vista de la cuantía global de la
tasa, ella no puede superar más allá de un límite discreto y razonable el costo
del servicio, toda vez que no puede admitirse que con el ingreso obtenido por la
prestación de un servicio divisible se financien otros servicios -divisibles o
indivisibles- y aun funciones del gobierno municipal
-El control de razonabilidad de la tasa es aplicable también cuando se utiliza la
capacidad contributiva como parámetro ya que, si bien esto puede ser legítimo,
no puede haber un resultado desproporcionado o disociado del gasto que
demanda la prestación del servicio
-La tasa municipal es una suma dineraria que debe tener una vinculación
razonable con el costo del servicio, con el territorio en el que se lo presta, que
puede tener una referencia a la capacidad contributiva y para cuyo cobro
alcanza con la organización y puesta a disposición del particular, sin que este
pueda rehusar su pago por no hacer uso o no tener interés en él
-El sistema federal, que la Constitución reconoce sería una mera declaración si
no fuera completado con un principio general de descentralización institucional,
inspirado en el objetivo de lograr una sociedad más abierta y participativa; y
este principio importa un reparto equilibrado entre la Nación, las provincias y
los municipios
-A las provincias corresponde exclusivamente darse leyes y ordenanzas de
impuestos locales de policía y, en general, todas las que juzguen conducentes a
su bienestar y prosperidad sin más limitaciones que las enumeradas en el art.
108 (actual art. 126) de la Constitución Nacional y la razonabilidad, que es
requisito de todo acto legítimo
-Los municipios son actores principales del sistema federal, y requieren de los
recursos necesarios para cumplir sus finalidades, en consecuencia, no pueden
ser privados de las atribuciones mínimas necesarias para desempeñar su
cometido
-El principio federal de descentralización institucional y de suficiencia de
recursos obliga a la Nación en relación con las provincias y a las provincias en
relación con los municipios, por lo cual el régimen financiero federal debe
asegurar la suficiencia de recursos para que cada nivel de gobierno cumpla con
sus cometidos constitucionales
-El sistema federal constitucional argentino se funda en el principio de lealtad
federal o buena fe federal, conforme al cual en el juego armónico y dual de
competencias debe evitarse que los estados abusen en el ejercicio de esas
competencias, tanto si son propias como si son compartidas o concurrentes
-(coparticipación de impuestos) El régimen de coparticipación permite conferir
racionalidad a la administración y distribución de recursos financieros y fiscales
entre las diferentes jurisdicciones; estructurar un espacio institucional de
concertación federal desde donde se diseñe, en un marco de participación
igualitaria, la matriz tributaria y la pauta distributiva de los fondos que se
recauden; superar los inconvenientes que genera un sistema rígido de separación
de fuentes tributarias; beneficiar al contribuyente individual, disminuyendo la
presión fiscal global y reduciendo los costos de la percepción,
fundamentalmente dando posibilidad a las provincias chicas de poder compartir
la recaudación de otras provincias; favorecer a los estados provinciales más
pobres, que permite su subsistencia en este momento
-En materia municipal el principio de suficiencia significa que cada municipio
tiene que disponer de ingresos suficientes para cumplir con sus fines y se
integra con el de solidaridad que exige, por su parte, a las provincias responder
por la suficiencia financiera de aquellos municipios que no alcancen a cubrir sus
gastos con el ejercicio de sus potestades propias
-Las normas presupuestarias de la Nación y de las provincias deben prever
ingresos suficientes para que los municipios puedan desempeñar su función; en
la medida en que se le adjudican más funciones, deben contar con los recursos
necesarios para poder cumplirlas, en tanto el incumplimiento de estos principios
de descentralización y suficiencia de recursos produce un efecto de traslación de
cargas tributarias, y es la causa de varios conflictos
-La falta de cumplimiento de las normas dentro del sistema federal no puede
constituirse en una habilitación para crear tributos por fuera de los límites
constitucionales, por ello, resulta necesario el cumplimiento estricto de la
Nación hacia las provincias y de estas respecto de los municipios, pero estos
últimos deben evitar crear cargas de manera anómala para suplir las deficiencias
del federalismo fiscal

*LOMA DEL PILA (Loma del pila S.R.L. c/ Comuna de Huasa Pampa
s/inconstitucionalidad) 14/10/2021 y GASNOR (no obligatorios)
(Los fallos Loma del Pila y Gasnor se citan porque luego del caso Esso se decía
que la Corte había abandonado su doctrina. Vuelven a sus principios)

Las tasas se diferencian de los servicios de naturaleza económica que no son

inherentes al Estado, y pueden ser prestados por los particulares o por el Estado
en concurrencia con los particulares. Rige el principio de la onerosidad, se
financian con los llamados “precios” y su fuente es el acuerdo de voluntades.
 global (total) e individual:
criterios para cuantificar
BI

Tasa: tributo vinculado. Aspectos:

-1-caracteres del servicio hecho imponible servicio concreto,

efectivo individualizado

base imponible costo

capacidad contributiva

-2-competencia

Clasificación de las tasas

- TASAS JUDICIALES
1. De jurisdicción civil contenciosa → juicios civiles, comerciales, mineros, etc.
2. De jurisdicción civil voluntaria → juicios sucesorios, habilitación de edad,
etc.
3. De jurisdicción penal → procesos de derecho penal.
- TASAS ADMINISTRATIVAS
1. Por concesión y legalización de documentos y certificados →
autenticaciones, legalizaciones de documentos, etc.
2. Por controles, fiscalizaciones, inspecciones oficiales → habilitaciones,
licencias, etc.
3. Por autorizaciones, habilitaciones, licencias → permisos de conducir, de
construir.
4. Por inscripción en los registros públicos → registro civil, del automotor, etc.
5. Por actuaciones administrativas en general → sellados por trámites,
Contribuciones especiales
La contribución especial es un género dentro del cual hay algunas especies que
vemos a continuación. El hecho imponible está dado por el beneficio que
obtiene el contribuyente de la obra o servicio estatal.
Debe existir una actividad de la Administración que beneficie al sujeto pasivo
de la contribución, puede ser un incremento en su patrimonio o un ahorro de un
gasto en que necesariamente debía incurrir.
La diferencia con la tasa es que ésta no requiere necesariamente la existencia de
un beneficio o ventaja para el contribuyente.
- La contribución de mejoras: por ejemplo la construcción de una plaza, o
pavimentación de calles, subte, es un tipo de contribución especial en la cual se
retribuye parte del costo de una obra pública haciendo ese tributo sobre aquellos
habitantes que se hayan beneficiado especialmente por su realización. El
incremento del valor de la propiedad del contribuyente debe valorarse
objetivamente, debe establecerse que existió un beneficio, un incremento en el
valor del patrimonio, y que ese incremento se origina gracias a la obra pública.
El beneficio es general, lo que pasa es que hay un beneficio, a su vez,
diferenciado en estos contribuyentes. La contribución de mejoras se empieza a
cobrar una vez finalizada la obra.
- Contribuciones de la seguridad social: para algunos autores la contribución
patronal es una contribución especial parafiscal, esa sería su naturaleza jurídica
dado que el sujeto que actúa no es el Estado sino el empleador, que la paga en
beneficio a futuro del trabajador. Se podría decir que es una cuarta categoría de
tributo, parafiscal. Incluye también obras sociales, CPACF, etc.
- El PEAJE: muchos autores coinciden en que es una contribución especial,
pero hay quienes establecen que es una tasa. Podemos decir que el peaje es una
contribución especial que se paga por el beneficio de usar una obra vial. Sobre
el tema: fallo Arenera

NACIÓN V. ARENERA (Nación Argentina v. Arenera El Libertador SRL)

(18/6/1991) (PEAJE)

1.-) HECHOS: La Subsecretaría de Transporte Fluvial y Marítimo -con

competencia en el área de la Marina Mercante- promueve demanda contra la
razón social “El Libertador S.A. y/o propietario y/o armador y/o capitán de los
buques ‘Fortuna’ y ‘Libertador’” por cobro de la suma de $ 45.671,97, con
actualización por desvalorización monetaria, intereses y costas. Funda su
reclamo en que las naves antes mencionadas utilizaron en su navegación el
“Canal Argentino de Vinculación ‘Ingeniero Emilio Mitre’”, por consiguiente,
debieron abonar por tal uso la tarifa en concepto de derecho de ‘peaje’. Como la
suma reclamada no fue abonada por la deudora dentro de los treinta días hábiles
de efectuado el pasaje de las embarcaciones por el canal indicado, la actora se
ha visto en la necesidad de incoar esta acción a fin de obtener adecuada e
integral percepción de la totalidad de lo adeudado.
2.-) SENTENCIA DE LA CNACCF: La “Sala III” confirmó con costas de la
alzada el pronunciamiento de primera instancia que, a su vez, condeno a la
demandada a pagar a la actora, en el plazo de diez días corridos, la suma
actualizada resultante de los cálculos determinados en esta última decisión
judicial, con más intereses y costas.
3.-) SENTENCIA DE CSJN: La demandada interpone recurso extraordinario
federal contra dicho decisorio, remedio que fue concedido luego de haber sido
contestado el traslado conferido. Los agravios en los cuales se fundan su
remedio se pueden resumir del siguiente modo: El uso del Canal Mitre por
buques areneros de su propiedad no requiere mayor profundidad de esa vía
navegable por cuanto aquellos presentan poco calado, lo que torna innecesaria
la intensificación del dragado. Estima forzado el uso del Canal Mitre por no
existir vías alternativas gratuitas expeditas. Plantea la inconstitucionalidad de la
tarifa de “peaje” por paso por el canal, por estimarla confiscatoria. Pondera
como lesivo a la “libre navegación”, que se exija el pago de la tasa de peaje
reclamada por cuanto ello importa una lesión a los derechos consagrados en la
Constitución Nacional. Al considerar el recurso extraordinario federal deducido
como correctamente deducido, la CSJN remite a que la Constitución Nacional
reconoce y delimite los poderes y funciones de las “autoridades de la Nación”,
el “gobierno federal” y los “gobiernos de las provincias”. El cumplimiento de
las funciones del Estado, que es deber suyo cumplir, origina “gastos”. El poder
conferido al Congreso de la Nación es el de proveer lo conducente a la
prosperidad del país, al adelanto y bienestar de las provincias y el progreso de la
ilustración. Es fácil inferir que así como la “construcción de ferrocarriles y
canales navegables”, es también función del Congreso de la Nación atender no
sólo a su “construcción”, sino también a su conservación y mejora. Advierte que
el “peaje” no es mencionado en la Constitución Nacional, por lo que no ésta no
contiene una calificación expresa a su respecto. Sin embargo, es la CSJN la que
confirma que cabe dentro de la Constitución Nacional, el pago de “peaje” debe
constituir una de las contribuciones a que se refiere el artículo 4°.Cabe entonces
exigir en cuanto su establecimiento, quienes son las “personas obligadas” a su
pago y “monto”; La Constitución exige igualdad (art. 16) y equidad y
proporcionalidad en relación a la población (art. 4°). De estas exigencias no
surge que el trato deba ser uniforme para cada individuo, sino que,
equitativamente, la contribución será impuesta de modo igual a quienes estén en
condiciones iguales y sin concentrarse caprichosamente sobre la población de
determinadas provincias. Las personas obligadas al pago sean determinadas
entre aquellas que de algún modo se relacionan con la obra, sea usándola,
beneficiándose de cualquier modo en razón de su existencia y funcionamiento,
aun de modo potencial, pues las funciones del Estado se determinan por el
modo que la Constitución Nacional establece, lo que basta para que deba aquél
cumplirla, sin necesidad de aquiescencia de los individuos ni el anudamiento de
necesarias relaciones sinalagmáticas, al modo de los contratos. Una cosa es la
función del Estado y el modo de proveer a su costo, otra la forma en que el
Estado decide legítimamente ejecutarla, que puede ser recurriendo sí a
relaciones contractuales con otras personas. Esto ocurre con frecuencia en el
caso del peaje, al optar el Estado por el régimen de concesión de obra pública.
En tal situación, el peaje es para el usuario una contribución vinculada al
cumplimiento de actividades estatales. Para el concesionario constituirá un
medio de remuneración de sus servicios. La falta de dragado del Canal
Costanero y a la peligrosidad y negativo rendimiento económico del Canal
Martín García, dichos accesos no constituirían vías alternativas al Canal Mitre y
harían forzoso a su entender, el uso de este último. Cabe señalar que sobre este
aspecto, la Corte no ha establecido doctrina en el sentido de considerar
obligatoria la existencia de las invocadas “vías alternativas” por cuya utilización
gratuita pudieran optar quienes prefiriesen obviar el aprovechamiento de las
facilidades sujetas al previo pago del derecho de peaje. Lo que haría al tributo
inaplicable o a la existencia de vías alternativas exigibles, es la demostración
por la recurrente de que la necesidad indispensable del uso de la vía gravada,
unida a un monto irrazonable tornase en ilusorio su derecho de circular, cosa
que en modo alguno ha demostrado en la causa. Sobre la base de los
argumentos expuestos, debe analizarse la cuestión de las invocadas “vías
alternativas”. Los argumentos de la recurrente sobre el tema no son aceptables.
Ello es así por cuanto exigir de manera ineludible, la existencia en forma
simultánea de vías alternativas gratuitas que presten servicios comparables a las
de carácter oneroso, importaría tanto como admitir, que en muchos casos se
tornen antieconómicas estas últimas, habida cuenta de que los usuarios no
dudarían en utilizar las primeras –dada su gratuidad– en desmedro de las
segundas. El problema puede aún agudizarse si se ha optado por el régimen de
concesión de obra pública, ya que al peligrar la percepción por el concesionario
del precio de su labor, el Estado, además de verse impedido de utilizar un medio
legítimo para el cumplimiento de sus funciones, puede ser afectada su
responsabilidad patrimonial y verse así obligado a efectuar gastos que ha
querido explícitamente obviar. Por todo ello, se declara procedente el recurso
interpuesto y se confirma la sentencia apelada.
Corte: El peaje de hidro vía, es una forma del E de recaudar para la realización
de obra pública, no es necesaria la vía alternativa. Hay utilidad del Canal mitre
para Arenera; si lo usa debe pagarlo. No afecta la libre circulación ya que es un
precio por el mantenimiento seguro. Por último establece los límites… La
contribución especial es una forma de recaudar, en este caso sería una
contribución de mejora a través del peaje y se sabe que el peaje es un tributo
aunque no se diga explícitamente en la CN.
- PEAJE: Existe discusión doctrinaria. No puede ser considerado contribución
de mejoras porque falta el elemento de aumento del valor de los bienes
beneficiados pero si como una contribución especial en tanto es una forma de
financiación de las obras publicas que tiene como resultado un beneficio para un
grupo de personas: el aprovechamiento de la obra pública en el estado del
camino y la reducción del tiempo.
Es independiente de las contribuciones al mayor valor aplicables a los
propietarios beneficiados por la obra, no es necesario que exista una vía
alternativa a la obra sujeta al régimen de peaje, Precio debe ser razonable (para
amortizar el costo de las obras)
>>Hechos principales:
1) ...Que el Estado Nacional demanda a Arenera El Libertador persiguiendo el
cobro de pesos Argentinos 45.671,97 ya que los barcos de esta empresa
utilizaron el canal transportando arena t no pagaron el peaje creado por ley
22.424 ss.
2)...Luego de ser la perdidosa en las instancias administrativas y judiciales
anteriores, interpone el recurso extraordinario del Art.14 de la ley 48 ante la
CSJN. Donde sostiene que: a) El uso del canal Mitre por buques areneros de su
propiedad no requiere mayor profundidad de esa vía navegable por ser de poco
calado. b) Que se ve forzado al uso de canal Mitro por no existir vías
alternativas gratuitas disponibles. c) Plantea la inconstitucionalidad de la tarifa
por considerarla confiscatoria. d) Que considera como lesivo a la libre
navegación, vulnerando derechos consagrados constitucionalmente.
Normas en Juego: Ley 22.424, Arts. 10, 11, 12, 14, 16, 17 y 67 inc.2 de la
Constitución Nacional (antes de la reforma)

Clase: se plantea si se puede cobrar peaje al no tener una vía alternativa de paso,
por colisionar con el derecho de circulación. La Corte dice que se debe probar el
obstáculo insalvable. Recordar: no es obligatorio que exista una vía alternativa
[de paso], ya que así no tendría razón de ser el peaje, la vía alternativa no es un
recaudo constitucional. Sí es importante probar el obstáculo insalvable [es decir,
el planteo de no poder circular por no poder pagar si hubiese que pagar una
suma importante, fuera de las posibilidades del accionante]

15/02/23 CONSTITUCIONAL TRIBUTARIO

Derecho tributario sustantivo: Es el corazón del derecho tributario, es el derecho
tributario propiamente dicho. El derecho tributario es la obligación tributaria,
derecho del hecho imponible
Derecho constitucional tributario: Conjunto de reglas y ppios constitucionales
que gobiernan la tributación; el objeto de estudio del D constitucional tributario
es bastante amplio, por lo general tiene dos grandes capítulos:
→ 1. (Correspondiente a esta clase) Estudia el poder tributario, la configuración
jurídica constitucional del poder tributario y la distribución territorial de la
potestad tributaria (FEDERALISMO FISCAL/TRIBUTARIO).
Distribución de la regla tributaria entre los distintos niveles de gobierno.
→ 2. Derechos y garantías constitucionales que protegen a los contribuyentes
frente al poder tributario del E. (Limitaciones al poder tributario)

*Poder financiero → Facultad que tiene el E para imponer y recaudar tributos.

Limitación proveniente de la forma de gobierno y de E (división de poderes
como limitación al poder tributario del E).
Federalismo como mecanismo de distribución territorial de competencias.
El tributo es parte de la actividad financiera estatal.
- El poder tributario del E es limitado
→ Limitaciones derivadas de la distribución del poder tributario como
consecuencia de la forma federal de estado.
→ Derechos y garantías de los contribuyentes, que se conocen como
ESTATUTO CONSTITUCIONAL DEL CONTRIBUYENTE.

*Poder tributario → está distribuido en los diferentes niveles de gobierno que

tiene capacidad para desplegar su actividad financiera. En ARG tenemos
conviviendo al E Nacional, E Provinciales y Municipios.
Todos estos niveles de gob tiene facultades tributarias propias que no pueden
ser interferidas por los distantes niveles de gobierno. Esto surge de la CN donde
hay distintas cláusulas que nos permiten inferir esto.

*Potestad tributaria → dividida entre los niveles de gobierno: nacional,

provincias (incluyendo la CABA por las potestades que le confiere la CN) y
municipios
Cada nivel tiene facultades propias en las que los otros niveles no pueden
intervenir;
Arts. 1, 5 y 121 CN interpretación de la Corte: los poderes del E federal son
limitados, definidos y expresos, porque solo pueden hacer aquello que
renunciaron las provincias. Aplica regla de la supremacía federal: Art. 31 CN;
Los poderes provinciales son indefinidos: porque el Art. 121 CN dice que las
provincias conservan todo el poder no delegado al Gobierno federal (por ello,
las competencias de las provincias son residuales) y no podría el gobierno
federal regular un aspecto que no le fue delegado, ya que se estaría violando la
autonomía provincial: Art. 5 cláusula de garantía
**la facultad de establecer aduanas es de Nación, por lo que las provs no
pueden establecer impuestos aduaneros

La CN reconoce autonomía política a las provs y esta autonomía provincial

conlleva necesariamente una idea adicional: autonomía financiera → sin dinero
el E provincial no puede funcionar.
Pueden diseñar su régimen de recursos → ppio de suficiencia financiera
(recursos suficientes) para mantener el esquema federal
→ todo el poder no delegado lo conservan
→ hay facultades compartidas
→ y facultades que las va a poder ejercer la prov pero que no las va a poder
ejercer en simultaneo el poder federal

(federalismo) facultades provincias:

-Delegadas
-Compartidas o concurrentes
-Reservadas

Pregunta de parcial: ¿cuáles son los poderes tributarios con los que cuenta el E
federal?
Arts.: 4, 75inc.1, 75inc.14 + 9 a 12 CN
→ Facultad exclusiva y permanente para establecer tributos aduaneros
→ Recaudar renta de correo. La Corte dijo que las provs no le pueden cobrar el
impuesto sobre los ingresos brutos a las empresas de correo porque se interfiere
en función regida por el poder federal (aunque sí se puede por ej cobrarle al
Correo Argentino una tasa por ABL por una sede en jurisdicción local, siempre
que el servicio sea efectivamente prestado)
→ 75inc.2 facultad concurrente y permanente de establecer contribuciones
indirectas
→ Facultad temporal y excepcional de imponer contribuciones directas. Por
tiempo determinado, proporcionalmente iguales en todo el territorio de la
Nación, bajo ciertas circunstancias (defensa, seguridad común, bien general)
A contrario sensu, la facultad para establecer contribuciones directas es
exclusiva, salvo excepciones, y permanente, de las provincias. Esta regla no
suele respetarse por el estado de “emergencia permanente” del país. Por ej el
impuesto a las ganancias se creó en la década del 30 y perdura
→ Facultad permanente para recaudar tasas y contribuciones especiales
relacionadas con funciones, servicios o gastos exclusivos del E federal. Por ej
una tasa aduanera. Las provs no pueden hacerlo; la Corte dijo que las tasas
provinciales por un servicio que sólo puede brindar el E federal son inválidas
desde el punto de vista constitucional.

Facultades de las provincias

→ aduaneros y correo NO
→ contribuciones indirectas (permanente y concurrente)
→ contribuciones directas (permanente y exclusiva más allá de excepciones que
establece la CN) + recaudar tasas y contribuciones especiales (actividades,
gastos públicos) propios de la autonomía local

Facultades tributarias de los municipios

*los municipios no forman parte de la relación federal. Son niveles de gobierno
más pequeños, dentro de las provincias. Sin regulación constitucional salvo por
la mención en Art. 5 de régimen municipal. Hasta la reforma 94 hubo dos
grandes teorías acerca de la naturaleza jurídica del municipio:
-entidad autárquica (jurisprudencia Corte) le negaban autonomía
-nivel de gobierno autónomo (doctrina/ dogmática d financiero) reconocer
autonomía política implica también reconocer autonomía económica, por ende,
poder tributario
RIVADEMAR (Angela Digna Balbina Martínez Galván de Rivademar v.
Municipalidad de Rosario) (21/03/1989)
*facultades tributarias de los municipios. Discusiones y posturas previas a la
reforma 1994*
>>En 1978, A. Rivademar es contratada por la Municipalidad de Rosario como
pianista profesional.
En 1983, A. Rivademar es incorporada a la planta permanente de empleados,
por decreto N.º 1709 dictado conforme a lo dispuesto en el art. 133 del anexo 1
de la ley provincial de facto N.º 9286 (Estatuto del Personal de Municipalidades
de la Provincia de Santa Fe) por el cual se le imponía al Municipio admitir en
forma permanente al personal contratado por más de tres (3) meses.

En 1984, el intendente en base al decreto N.º 1737 (que anula el decreto N.º
1709, y por ende el art. 133 de la ley provincial N.º 9286) y autoriza a revisar
todas las incorporaciones; DEJA SIN EFECTO EL NOMBRAMIENTO DE A.
RIVADEMAR.
Rivademar, impugna el decreto Nº 1737 por considerarlo contrario al decreto Nº
1709 y a la ley provincial Nº 9286.
Por su parte, la Municipalidad de Rosario afirma que la ley provincial Nº 9286,
es inconstitucional por violar los arts. 106 y 107 de la constitución provincial, al
impedir a la Municipalidad organizar a su personal; y que también viola el art. 5
de la CN; al asumir la Provincia funciones que corresponden a los intereses de
cada localidad, por lo que se “desnaturaliza el régimen Municipal”, puesto que
todo lo referido al estatuto y escalafón del personal del Municipio, es facultad
que pertenece a la Municipalidad y no a la Provincia.

La Corte Suprema de la Provincia de Santa Fe, dispone reincorporar a

Rivademar, y anula la decisión Municipal sosteniendo que la ley Nº 9286 era
constitucional, toda vez, que la Provincia podía regular el empleo público
Municipal creando un régimen uniforme.
La Municipalidad de Rosario interpone recurso extraordinario.
La Corte Suprema de Justicia de la Nación, revoca la sentencia recurrida, dando
razón y respaldo al planteo de la Municipalidad de Rosario, dejando sin efectos
la sentencia anterior, por entender que UNA LEY PROVINCIAL NO PUEDE
PRIVAR AL MUNICIPIO DE LAS ATRIBUCIONES NECESARIAS PARA
EL CUMPLIMIENTO DE SUS FINES, entre los que se encuentra la facultad
de designar y remover su personal.
Afirma, que LOS MUNICIPIOS SON ÓRGANOS DE GOBIERNO, CON
LÍMITES TERRITORIALES Y FUNCIONALES, Y NO MERAS
DELEGACIONES ADMINISTRATIVAS que desnaturalizarían su razón de
ser, poniendo en riesgo su existencia.
Agrega, que son varios los CARACTERES DE LOS MUNICIPIOS QUE NO
ESTÁN PRESENTES EN LAS ENTIDADES AUTÁRQUICAS, entre ellos; su
origen constitucional (por oposición a legal de la entidades autárquicas) lo que
impediría su supresión; su base sociológica (población) de cual carecen los
entes autárquicos ; la posibilidad de legislar localmente (las resoluciones de los
entes autárquicos son administrativas) comprendiendo en sus resoluciones a
todos los habitantes de su circunscripción territorial; el carácter de persona de
derecho público (art. 33 del C.C.) a diferencia de los entes autárquicos que son
contingentes; la posibilidad de que los Municipios puedan crear entidades
autárquicas, lo que obliga a reconocerlos como autónomos; y la elección
popular de sus autoridades, inconcebibles en las entidades autárquicas.
RECONOCE LA AUTONOMÍA DE LOS MUNICIPIOS, LO CUAL
IMPLICA UN PODER TRIBUTARIO ORIGINARIO. MARCÓ UNA
TENDENCIA DISTINTA A LA QUE SE VENIA TOMANDO LA CORTE
ANTES DE 1983.
Clase: en este fallo la Corte modifica su postura con respecto a los municipios:
deben tener asegurado un mínimo de facultades propias para que puedan
cumplir los cometidos que tiene asignados, sino no se cumple con el Art. 5 de la
CN; asegurar un ámbito propio de competencia a los municipios
(en fallos posteriores cambia su postura)
Luego en fallo UBA [1991] la Corte dice que en la República los únicos entes
que cuentan con autonomía son las provincias, no menciona a los municipios

La discusión se termina en 1994. Cláusulas importantes que nos ayudan a

distinguir y resolver el enigma del poder tributario municipal: 75 inc. 30 + 123
El Art. 123 reconoce la autonomía municipal (las provs tienen que asegurar esta
autonomía)
“autonomía de segundo grado”: depende de la regulación que haga cada
provincia; los alcances de esta autonomía derivan de la constitución local y las
leyes sobre los municipios que contengan las legislaciones provinciales; algunas
pueden tener una autonomía más amplia o más restringida pero sí o sí tienen
que asegurar la autonomía municipal
Fallos sobre el tema:
INTENDENTE DE LA RIOJA CAP C. LA RIOJA PROV (2014) (Intendente
municipal capital s/ amparo) y MUN DE LA BANDA C. SANTIAGO DEL
ESTERO (2018) (Municipalidad de la ciudad de La Banda c/ Gobierno de la
Provincia de Santiago del Estero s/ conflicto entre poderes públicos
>>Las provincias tienen la obligación de implantar un sistema similar de
distribución de los ingresos generados por los impuestos coparticipados, entre
los municipios de su jurisdicción, asegurando la fijación objetiva de los índices
de distribución y la remisión automática y quincenal de fondos. Esta obligación
es exigible judicialmente, así lo determinó la CSJN en estos fallos.
En el caso de La Rioja: el intendente de la ciudad de La Rioja interpuso una
acción de amparo a fin de que se declare la inconstitucionalidad del
incumplimiento de su provincia de dictar el régimen de coparticipación
municipal previsto en los artículos 168 y 173 de la Constitución local y en el
artículo 9° inc. g de la ley 23.548 de Coparticipación Federal, de conformidad
con los artículos 5° y 123 de la Constitución Nacional (previo a llegar a la
CSJN, el Tribunal Superior de Justicia de la provincia rechazó el amparo por
considerar la cuestión no judiciable)
En el caso de Santiago del Estero: el Fiscal de la Municipalidad de la ciudad de
La Banda promovió demanda a fin de que se condene al Gobierno de la
Provincia de Santiago del Estero a que dé cumplimiento con la elaboración
anual de los índices distribuidores de coparticipación de impuestos a los
municipios. El Tribunal afirmó que la provincia demandada, al mantener las
pautas del sistema de coparticipación a sus municipios establecido 20 años
atrás, sin efectuar las correcciones correspondientes a los datos estadísticos
resultantes de los censos nacionales (de 2001 y 2010), puso en entredicho, en
forma irrazonable y arbitraria, el esquema ideado por el constituyente y el
legislador provincial, generando así una restricción de las rentas públicas del
municipio actor y una grave afectación de su autonomía.

→ en conclusión, los municipios tienen poder tributario, pero su extensión

proviene de las legislaciones provinciales. Estos límites que puede imponer la
legislación provincial son negativos y no positivos. Dos teorías:
“teoría de la prohibición” (los municipios tienen prohibido crear cualquier
tipo de tributo que no fuera expresamente autorizado por la legislación
provincial, para que el municipio pueda crear tributos necesita de una norma
provincial previa que así lo autorice, de modo que los municipios solo pueden
hacer aquello que las provincias le autorizan a hacer) y “teoría de la
permisión” (esta es la que prima): en virtud de la autonomía que reconoce la
CN y las facultades que le corresponden a las provincias, los municipios pueden
crear todos los tributos que consideren propios de su régimen autónomo sin que
se requiera una norma habilitante expresa por parte de las provs, pero siempre y
cuando no se violen normas tributarias
provinciales/federales/constitucionales/intrafederales; los municipios podrían
establecer tributos propios de su autonomía sin autorización previa por parte de
las provincias siempre y cuando no interfieran en los poderes federales
delegados por las provincias, no se viole la ley de coparticipación, etc.
*Los municipios tienen poder tributario pero no tienen poder impositivo, porque
las limitaciones constitucionales y de la ley de coparticipación son tan grandes
que prácticamente no le quedan fuentes impositivas para establecer impuestos.
Generalmente cuenta con tasas y en menor medida contribuciones especiales, y
por ello suelen estar en un estado de “insuficiencia financiera crónica”
*Las dudas sobre las teorías quedan zanjadas con el 75 inc. 30: cláusula de los
establecimientos de utilidad nacional”

→ Distribución expresa de potestades tributarias: puede verse modificada por el

imperio de todas las normas constitucionales; hay algunas cláusulas que
implícita o explícitamente modifican la distribución de poder tributario entre los
distintos niveles de gobierno
Tres tipos de LIMITACIONES:
-1- regla de prohibición de aduanas interiores. Modifica el régimen de
distribución de poder tributario de E y provs (sólo hay una y es exterior)
-2- cláusulas constitucionales con contenido tributario implícito; inciden en
distribución de poder tributario de E federal
-C de los Codigos 75 inc 12
-C de comercio 75 inc 13
-C del progreso 75 inc 18
-C de establecimientos de utilidad nacional 75 inc 30
-3- inmunidad de los instrumentos de gobierno

PROHIBICION DE ADUANAS INTERIORES

La aduana es federal y el poder aduanero lo tiene el E federal; como
consecuencia las provs no pueden cobrar tributos aduaneros; la aduana además
de federal es exterior, no puede haber dentro del territorio argentino Arts. 9 a 12
Que sea exterior implica que el E aun teniendo el poder aduanero no puede
establecer tributos aduaneros internos (por circulación de mercaderías, bienes o
personas por el territorio del país)
No puede establecer impuestos para favorecer un puerto respecto de otros

CLAUSULAS DE CONTENIDO TRIBUTARIO IMPLICITO

-C de los Códigos: los códigos de fondo son únicos (contribuyendo al modelo
de E federal). Cuando las provs crean tributos toman en cuenta institutos
legislados en Civil y no pueden desconocer o modificar la legislación de fondo,
por ej en el cobro de impuestos a condóminos (ver fallo Masotti de Busso)
*estas limitaciones no se aplican respecto del E federal. Esto sucede por ej con
el concepto de compraventa de impuesto a las ganancias, que es más amplio que
en el CCyCN

*prescripción de los tributos locales (problemas interpretativos)

Teoría iusprivatista/nacionalista/centralista (CSJN) sostiene que como las
provs delegaron la facultad de hacer códigos de fondo y el código regula la
prescripción de las obligaciones; al ser la obligación tributaria una obligación y
al ser la prescripción un instituto general del D, las provs no pueden legislar con
relación a los casos de prescripción de sus propios tributos, sólo puede crearlos
La teoría iuspublicista/autonomista propicia lo contrario, dicen que se delegó
la facultad de dictar legislación en civil y comercial, no tributaria; es delegación
de materia, no de institutos

La teoría iusprivatista es receptada por la Corte en el fallo Filcrosa:

FILCROSA (Filcrosa S.A. s/ quiebra s/ incidente de verificación de
Municipalidad de Avellaneda) (30/09/2003)

>>Hechos:
La municipalidad de Avellaneda promueve incidente de verificación en la
quiebra de Filcrosa S.A porque adeuda tasas municipales. La Sindicatura de la
misma invocó el art. 4027, inc. 3°, del Código Civil que establece que la
prescripción es de cinco años.-
El tribunal de alzada sostuvo con remisión al dictamen del señor fiscal de
cámara C que la prescripción de los tributos municipales se rige por lo dispuesto
en las normas locales (10 años), sin que resulte aplicable lo establecido en el art.
4027, inc. 3°, del Código Civil, pues la reglamentación relativa a dichos
gravámenes constituye una facultad privativa de las provincias no delegada al
gobierno federal.
A juicio de la cámara, la potestad regulatoria local no se agota con la creación
de los tributos, sino que conlleva la capacidad para establecer los medios
tendientes a la efectividad de la carga impositiva, "pues de otro modo la facultad
reservada devendría impotente".
Por lo tanto había que resolver si la facultad local de imponer tributos conlleva
la facultad de establecer la prescripción o si corresponde a la Nación según la
potestad dada por el artículo 75 inc. 12
Resolución:
Esa cuestión ya ha sido resuelta por esta Corte en varias oportunidades, en las
que declaró que las legislaciones provinciales que reglamentaban la
prescripción en forma contraria a lo dispuesto en el Código Civil eran inválidas,
pues las provincias carecen de facultades para establecer normas que importen
apartarse de la aludida legislación de fondo, incluso cuando se trata de
regulaciones concernientes a materias de derecho público local.
La prescripción no es un instituto propio del derecho público local, sino un
instituto general del derecho, lo que ha justificado que, en ejercicio de la
habilitación conferida al legislador nacional por el citado art. 75, inc. 12, éste no
sólo fijará los plazos correspondientes a las diversas hipótesis en particular, sino
que, dentro de ese marco, estableciera también un régimen destinado a
comprender la generalidad de las acciones susceptibles de extinguirse por esta
vía.
Que del texto expreso del art. 75, inc. 12°, CN, deriva la implícita pero
inequívoca limitación provincial de regular la prescripción y los demás aspectos
que se vinculen con la extinción de las acciones destinadas a hacer efectivos los
derechos generados por las obligaciones de cualquier naturaleza. Y ello así
pues, aun cuando los poderes de las provincias son originarios e indefinidos y
los delegados a la Nación definidos y expresos, es claro que la facultad del
Congreso Nacional de dictar los códigos de fondo, comprende la de establecer
las formalidades que sean necesarias para concretar los derechos que reglamenta
y, entre ellas, la de legislar de manera uniforme sobre los aludidos modos de
extinción.-
Solución: Las provincias no pueden ir más allá en materia de prescripción que
lo que dice el derecho de fondo

Clase: tema: distribución de potestades tributarias >> tipos de limitaciones >>

cláusulas constitucionales con contenido tributario implícito >> cláusula de los
Códigos (75 inc. 12) >> prescripción de los tributos locales: teoría iusprivatista,
CSJN:
Sostiene que las provincias delegaron la facultad de crear los Códigos de fondo,
lo cual incluye el CCyCN, que regula la prescripción de las obligaciones. Al ser
la obligación tributaria una obligación y al ser la prescripción un instituto
general del derecho, las provincias no pueden legislar con relación a los casos
de prescripción de los tributos (sólo crearlos) porque es facultad exclusiva y
excluyente del Estado

16/02/23 PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DEL DERECHO

TRIBUTARIO
- ¿Qué es un principio jurídico? Directrices, pautas establecidas a partir de
normas constitucionales que rigen para todo el ordenamiento jurídico. Todo el
ordenamiento jurídico va a estar regido por esas pautas. Las normas tributarias
no podrán ir en contra de estos principios constitucionales.
- El órgano constitucional constituido para crear tributos es el Congreso de la
Nación. No puede haber tributo sin ley.
- Ppio tributarios:
→ Principio de legalidad/reserva de ley;
→ Principio de igualdad;
→ Principio de capacidad contributiva;
→ Principio de no confiscatoriedad.
Doctrinariamente se entiende que hay principios constitucionales tributarios (se
aplican a todo el ordenamiento jurídico, pero también tienen características
aplicables al d tributario), que son: reserva de ley y ppio de igualdad. Luego
tenemos los principios tributarios constitucionalizados (ppios constitucionales
que únicamente se aplican al d tributario) que son: ppios de capacidad
contributiva y no confiscatoriedad.

◦ Principio de reserva de ley: Implica que no hay tributo sin ley previa. El único
órgano que puede crear tributos es el Congreso de la Nación.
Tiene dos consecuencias, por un lado la exclusividad de crear tributos la tiene el
Congreso y por otro lado tenemos la consecuencia excluyente que básicamente
establece que el poder ejecutivo no puede crear tributos – así como tampoco
puede hacerlo el poder judicial –. Hay una tercera consecuencia y es la
interpretación analógica [no permitida].
*En el d tributario está el ppio de reserva de ley en materia presupuestaria que
no es igual al ppio de reserva de ley en materia tributaria. El ppio de reserva de
ley en materia presupuestaria establece que el Congreso es el único órgano con
atribuciones suficientes para sancionar la ley anual de presupuesto, que no tiene
nada que ver con el ppio de ley en materia tributaria, de hecho tienen
características diferentes. No confundir*
El ppio de reserva de ley tiene su origen histórico en la Carta Magna de 1225 de
Inglaterra.
¿En qué normas de la CN está establecido el ppio de reserva de ley en materia
tributaria? art 4, art 17 y art 75 inc. 1 y 2.
¿Cuáles son los alcances del ppio de reserva de ley tributaria? Hablaremos de
hecho imponible, del tributo. El ppio de reserva de ley implica que el Congreso,
que tiene la atribución de crear el tributo con los 4 aspectos del hecho
imponible, únicamente regirá sobre el hecho imponible, es decir, tendrá ese
alcance. No regirá el d procesal, ni el d penal tributario, etc. Cuando hablamos
de ppio de reserva de ley en materia tributaria nos referiremos dentro del d
tributario al d tributario sustantivo, a la creación del tributo en base a los 4
aspectos del hecho imponible. El alcance del ppio de reserva de ley en materia
tributaria es respecto de esos 4 aspectos del hecho imponible (aspecto material,
subjetivo, espacial y temporal).
-Interpretación analógica: Tengo una norma que está destinada a regular una
situación específica, pero hay una situación que el legislador no previó y está
por fuera de esa regulación, pero guarda analogía con la situación ya regulada.
La interpretación analógica permite que lo previsto por la norma se aplique
también a la situación no regulada. Esto está prohibido en el d tributario.
La interpretación del d tributario es estricta, únicamente va a estar alcanzado
por la norma tributaria aquellos hechos imponibles previstos por las normas.
-Retroactividad: ¿La retroactividad en el d tributario está permitida? NO, es una
consecuencia del ppio de reserva de ley. Si no hay norma no hay tributo, el
tributo no puede ser retroactivo. Supongamos que se impone un tributo a partir
del 31/03/23, hoy 16/02 NO EXISTE TAL TRIBUTO, por lo tanto, si quisieran
aplicarlo NO podrían hacerlo.
con el principio de legalidad y la irretroactividad del tributo se relaciona el fallo
Navarro Viola:
NAVARRO VIOLA (Marta Navarro Viola de Herrera Vegas c/ Nación
Argentina Dirección General Impositiva) (19/12/1989) [capacidad contributiva
y retroactividad]
Clase: al momento en que se publicó la ley la actora ya no tenía la capacidad
contributiva para cobrarle, se había agotado antes que salga la ley
>>En este fallo se examinó lo relativo a una ley (de facto) sancionada a
mediados de 1982, que estableciendo un tributo de emergencia, con motivo del
conflicto bélico por las Islas Malvinas, lo hizo con efectos retroactivos, puesto
que contemplaba como hecho imponible la situación patrimonial al 31/12/1981.
Con relación al caso, la actora demostró que los bienes gravados, si bien los
había poseído a la fecha asignada para la consideración del hecho imponible, ya
no permanecían en su patrimonio al momento de publicarse la ley. Allí expresó
la CSJN que cabía concluir en que existía una afectación al principio de
capacidad contributiva "cuando una ley toma como hecho imponible una
exteriorización de riqueza agotada antes de su sanción, sin que se invoque,
siquiera, la presunción de que los efectos económicos de aquella manifestación
permanecen, a tal efecto, en la esfera patrimonial del sujeto obligado (...)".
"En tales condiciones no cabe sino concluir que la afectación del derecho de
propiedad resulta palmaria cuando la ley toma como hecho imponible una
exteriorización de riqueza agotada antes de su sanción, sin que se invoque,
siquiera, la presunción de que los efectos económicos de aquella manifestación
permanecen, a tal fecha, en la esfera patrimonial del obligado (...)".

*algunos aspectos a tener en cuenta sobre decretos*

- ¿Qué decretos puede emitir el ejecutivo? Decretos autónomos (aquellos
decretos en los que el poder ejecutivo hace uso de sus propias atribuciones),
decretos reglamentarios (reglamenta una ley dictada por el Congreso) y los
decretos delegados o de necesidad y urgencia (el poder ejecutivo regula
materias que le competen al Congreso y no al ejecutivo, actúa como legislador
por tiempo determinado).
- NO se puede crear tributos a través de los DNU.
- ¿Está o no permitida la creación de tributos mediante decretos delegados? Lo
que no está permitido para DNU tampoco estará permitido para decretos
delegados (analogía del art 99 inc. 3 CN). La doctrina concluye que para los
decretos delegados también está prohibida la creación de tributos. El problema
reside en que existen dos tipos de delegación:
→ impropia: implícita, el poder legislativo regula una ley y deja un margen para
que el poder ejecutivo la reglamente.
→ propia: delegación amplia o total de atribuciones del Congreso al PEN
Tras la reforma de 1994, el art. 76 CN prohíbe la delegación legislativa,
admitiéndola de manera excepcional, en el PEN, sólo para las cuestiones de
administración y de emergencia, siempre por tiempo determinado y de
acuerdo con las bases que le fije el Congreso Nacional.
Al respecto se han planteado dos posturas. Una, que entiende que se ha
prohibido completamente la delegación en el PEN, cualquiera fuera la materia,
salvo en las dos excepciones indicadas. Otra, que entiende que se ha recibido la
doctrina de la CSJN, por lo que la delegación amplia (propia) sólo está
admitida en esas dos materias indicadas, mientras que la delegación
impropia, que sólo contempla cuestiones de detalle, sigue estando
permitida.
◦ Principio de igualdad: Está previsto en el art 16 de la CN, la igualdad es la
base del impuesto. El primer estadio estipulado en este principio es la igualdad
ante la ley, es el más básico, y plantea que todos somos iguales ante la ley. Para
el d tributario sirve mucho la creación de categorías; la igualdad ante la ley
implica una postura más activa del E, en cuanto a la búsqueda de revertir
desigualdades ante la ley. Con este principio (y, dentro de las cláusulas
constitucionales de contenido tributario implícito, con la cláusula de los
códigos) se relaciona el precedente Mazzoti de Busso y Unanue:

MASOTTI DE BUSSO [CLASES DEL 15 Y 16, PPIO DE

IGUALDAD/CAPACIDAD CONTRIBUTIVA] (Ana Masotti de Busso y otros
v. Provincia de Buenos Aires) (07/04/1947)
Dos aristas, por un lado, la cláusula de la creación de los Códigos: “el impuesto
territorial cuyo porciento gradúase con relación al valor total del inmueble, con
prescindencia de que pertenezca a varios en condominio, es violatorio del Art.
16 CN” a esto se hace referencia por violar derechos reales, regulados en el
Código Civil (lo cual no se puede porque va en contra del código de fondo que
es materia de legislación a nivel Nación)
Por otro lado, se hace hincapié al principio de capacidad contributiva: "la
contribución territorial se mide por el valor de la propiedad inmobiliaria en
razón de la cual se lo establece, pero el objeto del gravamen no es el inmueble
considerado en sí mismo sino la capacidad tributaria que comporta el ser
alguien -persona de existencia visible o persona jurídica- propietario de él, esto
es titular de la riqueza que dicho inmueble constituye. De la igualdad, que es la
base del impuesto (art. 16 de la Constitución) no se puede juzgar
adecuadamente si ante todo no se considera la condición de las personas que lo
soportan en orden al carácter y magnitud de la riqueza tenida en vista por el
gravamen. La relación del impuesto territorial con el inmueble que constituye su
materia debe subordinarse, en consecuencia, a los principios que rigen su
relación con el contribuyente". Y, seguidamente, prosiguió "uno de esos
principios es el de que a igual capacidad tributaria con respecto a la misma
especie de riqueza el impuesto debe ser, en las mismas circunstancias, igual
para todos los contribuyentes".
Se relaciona también con el principio de igualdad: igualdad de tributo a igual
capacidad contributiva
UNANUE (Don Ignacio Unanue y otros contra la Municipalidad de la Capital
sobre devolución de dinero proveniente del impuesto a los studs) (20/08/1923)
>>El principio de igualdad establece que en condiciones análogas deberán
imponerse gravámenes idénticos a los contribuyentes. Estas clasificaciones de
bienes o personas deben hacerse sobre bases razonables. En este caso no se
viola el Principio de igualdad ya que todas las caballerizas comprendidas en la
denominación studs son gravadas sobre base uniforme (N° de caballos de
carrera que alojen). Hay motivos razonables para distinguir entre
establecimientos para caballos de tráfico común y aquellos que cuidan y
albergan caballos de carrera (vinculación de unos y otros con el interés público,
cuidados especiales de los de carrera, monto de la pensión etc.)
“La igualdad preconizada por el artículo 16 de la Constitución importa, en lo
relativo a impuestos, establecer que, en condiciones análogas, deberán
imponerse gravámenes idénticos a los contribuyentes, por lo que el impuesto de
inspección establecido por la Municipalidad de la Capital sobre los locales para
"studs" no es violatorio de esa garantía constitucional, desde que todas las
caballerizas comprendidas en la denominación de "studs" son gravadas con una
base uniforme, y dado que no es posible desconocer que existe algún motivo
razonable para hacer distinción entre los establecimientos que se ocupan de
cuidar caballos destinados al tráfico común de la ciudad y aquellos que albergan
y preparan caballos con el único objeto de disputar carreras

◦ Principio de capacidad contributiva: La capacidad contributiva es la capacidad

económica que tiene un habitante, es el patrimonio que posee una persona, que
le permite contribuir. La cuestión radica en qué tan importante es esa capacidad
contributiva que hace que recaiga o no en el tributo.
Lo importante de esta cuestión es que justamente es la base del d tributario, sin
capacidad contributiva no puede haber tributo. Necesariamente debe haber una
manifestación de riqueza para ser alcanzado por algún tributo.
No puede haber tributo sin capacidad/manifestación de riqueza, sin ella el E no
puede gravar mi patrimonio. Este ppio funciona como límite al E, limita al
Congreso en la imposición de tributos. Con este ppio se relaciona al fallo
Navarro Viola citado más arriba
◦ Principio de no confiscatoriedad: Los tributos no pueden absorber una parte
sustancial de la renta o el patrimonio; sin embargo, este criterio es flexible,
puede ir cambiando, no se puede determinar con exactitud cuándo un monto es
confiscatorio y cuando no, dependerá del momento y el contexto (caso
concreto). Se relaciona con los art 17 (protege la propiedad) y 28 (las leyes no
pueden alterar los d) de la CN.
Para determinar si un tributo es o no confiscatorio se necesitará una prueba por
parte de aquel que quiere demostrar que ese tributo lo es (CSJN en fallo Candy)
Precedente relacionado con el ppio:
LOPEZ LOPEZ (López López, Luis y otro c/ Santiago del Estero, Provincia de
s/ eximición de inversiones) (19/10/1991) tema: no confiscatoriedad
Los señores Luis López López y Bernardo Flores se presentan e inician juicio
contra la Provincia de Santiago del Estero para que se los exima de las
obligaciones de realizar inversiones y del pago de los recargos previstos en la
ley y su decreto (dictados por la provincia), consideran que son violatorios del
CC en cuanto éste regula el derecho de propiedad (17) además del 14 y 67.11
(antes de la reforma del 94).
-la ley en cuestión obliga a estos propietarios de un campo ubicado en la
Provincia de Santiago del Estero, a invertir en sus tierras que por el momento
resultan ser improductivas. Si no lo hacen rige una sanción: recargo del
impuesto inmobiliario básico que puede llegar a treinta veces ese gravamen, por
lo que según los actores asume el carácter de confiscatorio.
La provincia demandada contesta: que la ley tiene como objetivo aportar fondos
al tesoro público y gravar con un impuesto diferencial (llamado: recargo del
impuesto inmobiliario) a las tierras carentes de mejoras. La ley es válida desde
el punto de vista constitucional porque cumple con los principios de: legalidad,
finalidad, generalidad, uniformidad y no confiscatoriedad.
CSJN: Si bien todo impuesto debe responder a una capacidad contributiva hay
otras categorías: características de los bienes, modo de poseerlos o explotarlos,
mayor o menos vinculación del dueño con el país en que la riqueza gravada
tiene su asiento, clase de actividad que se hace con ella.
-para que exista la confiscatoriedad debe haber: 1-absorción por parte del
Estado de una porción de la renta o capital; 2-que a los efectos de su apreciación
cuantitativa debe estarse al valor real (no fiscal) del inmueble, además de
considerar la productividad posible del bien.
-el límite a la carga fiscal es variable según el tiempo y las circunstancias.
-CSJN rechazó la demanda porque la actora no puedo demostrar colisión
normativa de la ley local impugnada ni acreditó los agravios.

17/02/23 CONSTITUCIONAL TRIBUTARIO continuación

Cláusulas de contenido tributario implícito
❃ No es un tema que legisle sobre tema tributario sino que implican de algún
modo un límite a las potestades tributarias provinciales o municipales. En el art
75 CN se encuentran todas las facultades que las provincias le delegan a la
Nación. Las provincias pueden realizar todo lo que no hayan delegado.
❃ Las cláusulas de contenido tributario implícito tienen que ver con lo que las
provincias no pueden legislar sobre determinadas cuestiones.
❃Art 75 inc. 13 → Facultad otorgada al Congreso Nacional que crea la potestad
de regular el comercio interjurisdiccional. El Congreso será quien regule las
cuestiones de comercio interjurisdiccional. Si el comercio no tuviese una misma
regulación de tarifas en cada región sería claramente desigual, se crearían
muchísimas competencias fiscales desleales, distorsión de comercio, desaliento
del progreso, etc.
Las provincias no pueden hacer PROTECCIONISMO PROVINCIAL
económico, son autónomas pero no soberanas; eso lo hace el país
- Ingresos brutos: Impuesto provincial que grava la actividad comercial con
fines de lucro, que constituye una actividad interjurisdiccional. Hay que
inscribirse en cada provincia que uno tiene actividad.
- Cláusula de comercio: Fallo Banco Credicoop (DICTAMEN). Esta cláusula
constituye una cláusula de contenido tributario implícito, es un límite a la
potestad tributaria del legislador provincial o municipal.
¿Cuándo se constituye en un límite? Cuando con el tributo, por más que sea
legítimo, se discrimina en disfavor del comercio interjurisdiccional, se tuercen
corrientes de consumo, etc. Es una cuestión que generalmente es resuelta por la
Corte.
BANCO CREDICOOP [DICTAMEN] (Banco Credicoop cooperativo limitado
c. entre ríos, provincia de y otro (estado nacional) s. acción declarativa de
inconstitucionalidad) → aplica cláusula comercial
Sumarios:
Cabe hacer lugar a la demanda promovida a fin de que se declare la
inconstitucionalidad de la ley 8293 de la Pcia. de Entre Ríos, en virtud del cual
se exige a la actora el pago del impuesto "a la capacidad prestable" generada
con recursos locales y no utilizada en el territorio provincial, pues la autoridad
local excedió sus facultades al dictar una norma relativa a la "selección" del
crédito, entendiendo por tal a las pautas en ella fijadas, destinadas a que
entidades financieras de la provincia dirijan los créditos a determinadas
personas, para evitar el pago del impuesto, y, en efecto, se trata de una
disposición legislativa "orientadora del crédito", en el sentido de que la
intención es que los recursos captados en el ámbito local no salgan de ella y
sean aplicados a personas físicas, jurídicas o entes con radicación permanente y
con actividad económica desarrollada en esa jurisdicción.

-Alícuotas diferenciales en ingresos brutos:

BAYER (Bayer S.A. c/ Santa Fe, Provincia de s/ acción declarativa de certeza)
(31/10/2017)
Bayer S.A. promueve acción declarativa de inconstitucionalidad (art. 322
CPCyC) contra la provincia de Santa Fe a fin de que se declare la
inconstitucionalidad de los arts. 160, inc. 5, del Código Fiscal provincial, 6 y 7
de la ley provincial 3650 (todos modificados por la Ley 13.286), 1° de la RG
(API) 14/2012 y del Dec. 2707/2012, en tanto establecen un tratamiento
tributario más gravoso respecto del Impuesto sobre los Ingresos Brutos a la
fabricación y venta de productos (medicinales, químicos, cosmético, de tocador,
y mercancías), en el supuesto de que el contribuyente no posea establecimiento
en la provincia de Santa Fe
(CIJ) El 31/10/2017 la Corte Suprema por unanimidad de sus miembros ha
dictado sentencias en las causas “Bayer S.A. c/ Santa Fe, Provincia de s/ acción
declarativa de certeza” y “Harriet y Donnelly S.A. c/Chaco, Provincia del
s/acción declarativa de certeza”, y declaró la inconstitucionalidad de los
regímenes establecidos por las provincias demandadas en relación al impuesto
sobre los ingresos brutos, en cuanto imponen alícuotas superiores a los
contribuyentes o responsables del tributo radicados fuera de sus jurisdicciones.
El Tribunal consideró de aplicación al caso la regla sentada en el precedente
“Bolsa de Cereales de Buenos Aires” (Fallos: 337:1464) según la cual “...el
distinto domicilio de una persona no puede ser un elemento diferenciador dentro
de una categoría obligada al pago o a la recaudación del tributo...”.
De esta manera, decidió que la discriminación generada por la legislación
tributaria de ambos Estados provinciales en función del lugar de radicación del
contribuyente, lesiona el principio de igualdad de las cargas públicas y altera la
corriente natural del comercio (Constitución Nacional, arts. 75, inc. 13° y 126),
instaurando así una suerte de “aduana interior” vedada por la Ley Fundamental
(arts. 9° a 12°), para perjudicar a los productos provenientes de otras provincias
en beneficio de los manufacturados en sus territorios.

Cláusula de progreso (art 75 inc. 18 CN) → le impone al Congreso el deber de

proveer lo conducente a la prosperidad del país, al adelanto y bienestar de todas
las provincias y al progreso de la ilustración, promover las industrias, la
inmigración, la construcción de ferrocarriles y canales navegables, etc., por
leyes protectoras de esos fines y por concesiones temporales de privilegios y
recompensas de estímulo.
❃Es potestad del Estado Nacional crear impuestos aduaneros que deben ser
iguales, tanto el porcentaje como las valuaciones, es decir, cómo se valorizará a
la hora de aplicar el impuesto.
❃Desde la cláusula del progreso podemos ver que constituye un beneficio que
se le otorga al Estado Nacional respecto de tributos nacionales, que generan una
diferencia pero son respecto de sus propios tributos nacionales, ej: promoción
industrial, régimen de Tierra del Fuego, etc.
❃¿Puede el Estado Nacional eximir de tributos provinciales o municipales?
Fallo Ferrocarril Central Argentino: la Corte establece que es facultad del
Estado Nacional, es decir, que en pos de la cláusula del progreso, el Estado
Nacional cuenta con esa herramienta de eximir de tributos, sin perjuicio de
los límites razonables impuestos a esta facultad.
Ejemplos de exenciones: art 39 de la ley federal de telecomunicaciones 19.798,
que exime del tributo por ocupación de espacio en los casos de telefonía; art 56
de la ley federal de hidrocarburos, también otorga un beneficio sobre tributos
provinciales a la empresa, es decir, a la empresa que va a explorar/explotar se le
garantiza que durante determinado tiempo no se le modificarán los tributos
provinciales, no se les crearán nuevos tributos.
❃Una actividad del Estado Nacional, Provincial o Municipal ¿debe tributar?
Por un lado, podríamos determinar si el Estado tiene capacidad contributiva o
no; Jarach establece que el Estado Nacional/Provincial/Municipal no tiene
capacidad contributiva, con lo cual nunca podría ser gravado.
Si bien nunca tiene capacidad contributiva, igualmente debería tributar tasas.
Cuando actúa en competencia con otras empresas debería tributar.
❃Doctrina de la inmunidad de los instrumentos de gobierno → “El poder de
gravar conlleva el poder de destruir”. La inmunidad de los instrumentos de
gobierno no exige que venga reconocida por una norma constitucional expresa o
pacto especial. Sin embargo, cabe precisar los alcances que corresponde
atribuirle a la doctrina de la inmunidad, consignar que, sobre el particular,
entran en juego dos potestades estatales puestas una frente a la otra: por un lado,
el poder impositivo de la Nación y el de las provincias, y, por otro, el libre
empleo de los instrumentos, medios y operaciones de que se valen ambas, para
ejercer los poderes que les corresponden. De una interpretación armónica de las
disposiciones constitucionales que evite un conflicto irreductible entre ellas, se
deduce que el poder impositivo debe ceder cuando sea patente que su ejercicio,
respecto de instrumentos o medios gubernamentales imponga a éstos una carga
o gravamen económico suficientemente opresivo y concreto que imposibilite,
menoscabe o coarte de manera sustancial las actividades estatales de la Nación
o de las provincias.
Siguiendo tales pautas, la doctrina de la inmunidad de los instrumentos de
gobierno, acogida por la Corte Suprema, reconoce, en su aplicación, varias
excepciones, no abarcando los siguientes supuestos:
a) actividades no institucionales o no gubernamentales, o de carácter meramente
mercantil o privado;
b) cuando el gravamen no constituye un entorpecimiento o interferencia
sustancial a la marcha de las instituciones;
c) cuando el tributo, de carácter general, grava los ingresos de los particulares
vinculados al Estado por una relación de empleo público;
d) el impuesto a los réditos que recae sobre utilidades no distribuidas y
dividendos de acciones al portador, correspondiente al capital privado del
Banco de la Provincia de Mendoza.
CAMUZZI (Camuzzi Gas del Sur S.A. v. Provincia de Tierra del Fuego)
(16/11/2004)
(Doctrina de la inmunidad de los instrumentos de gobierno)
Las herramientas de que se vale el gobierno federal para llevar a cabo ciertas
políticas: los subsidios. En este caso, se había planteado un problema ya que la
provincia cobraba a la empresa el Impuesto Sobre los Ingresos Brutos,
pretendiendo cobrarlo también sobre los fondos enviados por la Nación para
subsidiar el consumo domiciliario de gas natural, que permitía abaratar la
factura que se cobraba a los usuarios. Sostuvo el Tribunal, por remisión al
dictamen de la PGN, que "de acuerdo a las especiales características con que la
Constitución Nacional ha revestido la configuración político institucional de
naturaleza federal, la regla y no la excepción consiste en la existencia de
jurisdicciones compartidas entre la Nación y las Provincias, debiendo en
consecuencia ser interpretadas las normas de aquélla de modo que las
autoridades de la una y de las otras se desenvuelvan armoniosamente, evitando
interferencias o roces susceptibles de acrecentar los poderes de gobierno central
en desmedro de las facultades provinciales y viceversa, y procurando que actúen
para ayudarse y no para destruirse (Fallos: 186:170; 271:186; 286:301; 293:287;
296:432)". Destacó que la facultad de la Nación de otorgar subsidios radica en
la cláusula del art. 75 inc. 18, CN, y que "Si bien es cierto que todo aquello que
involucre el peligro de limitar las autonomías provinciales ha de instrumentarse
con la prudencia necesaria para evitar el cercenamiento de los poderes no
delegados, no lo es menos que el ejercicio por parte de la Nación de las
facultades referidas en el párrafo precedente no puede ser enervado por
aquéllas, so pena de convertir en ilusorios los propósitos y objetivos de las
citadas facultades, que radican en la necesidad de procurar eficazmente el bien
común de la Nación toda, en el que necesariamente se encuentran engarzadas y
del cual participan las provincias", y que "debe subrayarse que, conforme al
principio de quien tiene el deber de procurar un determinado fin tiene el derecho
de disponer de los medios necesarios para su logro efectivo y habida cuenta que
los objetivos enunciados en el Preámbulo y los deberes-facultades establecidos
en el art. 75, inc. 18, de la Constitución Nacional tienen razón de causa final y
móvil principal del Gobierno Federal, no cabe sino concluir que éste no puede
ser enervado en el ejercicio de esos poderes delegados, en tanto se mantenga en
los límites razonables de los mismos conforme a las circunstancias. Ese es, por
lo demás, el principio de supremacía que consagra el art. 31 de la Constitución
Nacional (Fallos: 304:lI 86; 305:1847) ". Afirmó que, portales razones, "las
facultades provinciales
no pueden amparar una conducta que interfiera en la satisfacción de un interés
público nacional (Fallos: 263:43 7), ni justifiquen la prescindencia de la
solidaridad requerida por el destino común de la Nación toda (Fallos: 257:159;
270:ll). El sistema federal importa asignación de competencias a las
jurisdicciones federal y provincial; ello no implica subordinación de los estados
provinciales al gobierno central, pero sí coordinación de esfuerzos y funciones
dirigidos al bien común general, tarea en la que ambos han de colaborar: para la
consecución eficaz de aquel fin". Destacó el esfuerzo que hacía la Nación para
otorgar el subsidio a los usuarios residenciales de la provincia, soportado por
todos los habitantes del país, y que parecía justo que Tierra del Fuego resignase
su pretensión Tributaria sobre tales conceptos. como razonable contribución al
bien común a conseguirse en su territorio y sobre sus habitantes. Y concluyó
que "Sostener lo contrario, por otro lado, implicaría aceptar que una actividad
gubernativa propia del Estado Nacional (la concesión de subsidios) podría
quedar sometida a la incidencia directa (direct burden) de un tributo local, lo
cual -desde mi punto de vista- representaría, además del desconocimiento del
principio de solidaridad federal ya citado, una palmaria interferencia del poder
provincial sobre el federal, junto a una inadmisible limitación de su
independencia (Fallos: 18:162; 23:560; 173:128; entre muchos otros)

❃Único caso de inmunidad constitucional → El Banco Provincia está por fuera

de todo. Art. 121 CN y Art. 7 Pacto San José
Resumen artículo de Naveira fallos Banco Provincia:

BANCO PROVINCIA [ARTÍCULO DE NAVEIRA] (1940; 2007)

1 — Introducción

El 11 de diciembre de 2007, la Corte Suprema de Justicia de la Nación (CSJN, en

adelante) dictó sentencia en los autos B.166, L.XL, "Banco de la Provincia de
Buenos Aires c. Dirección General Impositiva", en la cual confirmó lo resuelto
por las instancias anteriores, hizo lugar a la demanda promovida por el Banco
de la Provincia de Buenos Aires (BPBA, en adelante) y declaró nulo el acto
administrativo mediante el cual la AFIP-DGI había dispuesto que la entidad
bancaria dejaba de estar exenta en el IVA ya que pasaba a ser contribuyente
de derecho, debido a lo establecido por la ley 24.447 al ratificar el dec. 879/92.
Este tema, a mi modo de ver, se inscribe dentro de lo que podemos denominar la
intangibilidad (fiscal) de los instrumentos de gobierno (en terminología de la
CSJN) o bien la inmunidad fiscal del Estado

2 — Planteamiento teórico y conceptual de la inmunidad fiscal del Estado

La consideración dada a ciertas actividades, actos, contratos, obras o

empresas, desarrolladas por entidades estatales en su mayor parte (el Estado
-nacional, provincial y municipal- y sus diversas corporaciones), o bien
mediante técnicas de privatización pero estrechamente controladas por el
Estado, directa o indirectamente mediante una autoridad reguladora,
cuando es susceptible de ser gravada por algún nivel estatal, puede ser
encuadrada bajo lo que se denomina la teoría de la "inmunidad fiscal del
Estado".

A nadie escapa que también el Estado, por sí o a través de diversas formas y

manifestaciones, concurre activamente, con participación positiva, al desarrollo
socioeconómico de la comunidad que representa, orientado siempre por una idea
de justicia que se considere admisible histórica y políticamente en un momento y
un lugar determinados (3). En este planteamiento, el uso de la herramienta fiscal,
frente a estas actividades económicas estatales (de producción, intermediación o
consumo), presenta ciertos problemas. Y éstos merecen ser detectados,
estudiados y solucionados adecuadamente, ya que han traído y traen graves
inconvenientes prácticos además de teóricos, por la inseguridad jurídica que
ocasionan y por la variopinta salida judicial que se les ha dado, sin que los
tribunales, ni el legislador, hayan logrado encontrar un patrón teórico común con
el que encarar su solución (4). En muchos de estos entuertos la solución vino de
la mano de normas de exención. Otras veces, la ausencia de exenciones expresas
planteó la duda acerca de la gravabilidad de ciertas actividades estatales.

Cuando la potestad tributaria normativa ha sido asignada en forma

desconcentrada -originaria o derivada, según que provenga directamente de la CN
o no-, que se reparte entre el Estado central y otros entes territoriales menores
(provincias y municipios), puede generarse un conflicto en cuanto a determinar
si se pueden imponer entre ellos prestaciones de naturaleza tributaria.

Con el término "Estado" quiero abarcar aquí a toda manifestación subjetiva activa
del poder estatal, a todo ente que, en alguna medida, tenga naturaleza pública.

Opino que la cuestión ha de ser tratada de manera unitaria, ya que corriendo el

velo de la distribución de competencias, el Estado es uno sólo, contiene en sí sus
diversas manifestaciones internas, con o sin sustento territorial.

2.1 - La autoimposición
El primer problema que se puede presentar, en la teoría, es el de la denominada
autoimposición, es decir, si un ente estatal con competencia tributaria
normativa -cualquiera sea aquél- puede ser sujeto pasivo de sus propios
gravámenes.

Berliri Intentó solucionar el problema en la teoría acudiendo a la posibilidad de

reconocer la existencia de relaciones interorgánicas (entre órganos diversos de un
mismo sujeto o ente estatal) a efectos del derecho tributario. Por su lado, Giannini
(9) sostuvo que en el caso de impuestos debidos por una administración a otra del
mismo ente estatal, si bien no puede surgir una relación impositiva por faltar uno
de los sujetos, se debe realizar la liquidación formal del tributo, "la que puede
alcanzar relevancia jurídica diversa, como acaece en el caso de los recargos".

2.2 - La heteroimposición

En este caso se examina si entes estatales distintos (dentro de un mismo Estado

Nacional (10)) pueden ser, recíprocamente, sujetos pasivos de tributos del otro.
Esta hipótesis admite algunas especificaciones teóricas, partiendo de la base que
brinda el hecho de que, por lo común, las constituciones suelen dar potestad
tributaria normativa a varios entes con sustento territorial: a) la posibilidad de que
un ente de base territorial grave las actividades o las posesiones de otro de base
territorial de igual o distinto nivel -ya sea superior o inferior-; b) que un ente de
base territorial grave a entidades estatales no territoriales -personificaciones
estatales- pertenecientes o ligadas a él mismo (con personalidad jurídica
formalmente diferenciada) o bien a otro ente estatal, sea de igual o de diverso
nivel de gobierno (mayor o menor).

En estos supuestos queda obviado el obstáculo proveniente de la Teoría General

del Derecho de las obligaciones que representa la falta de dos sujetos en la
relación obligacional, que se vio en el punto anterior.

Más modernamente,

autores han dado respuesta también positiva a esta cuestión partiendo de la

premisa -no cuestionada por ellos- de la capacidad económica del Estado y sus
entes. Así, se ha sostenido que la sujeción de un ente público a sus propios tributos
es posible, dada la diversificación de entidades públicas dependientes de un
mismo ente pero dotadas de personalidad jurídica. A ello se suma la adopción de
métodos de gestión propios del derecho privado y su intervención en la actividad
económica en posiciones de igualdad con los particulares, sumado a las
exigencias de los principios de igualdad y generalidad. También, se ha hecho
hincapié en que la sujeción pasiva a tributos de otro ente público no puede
obstaculizarse con predicamento en la soberanía del ente superior, ya que la
fundamentación actual del tributo se basa en principios y criterios ajenos a la
noción de soberanía, como asimismo en la distinción entre Estado-ordenamiento,
que goza de tal cualidad, y Estado-persona o Administración, que no la tiene ya
que actúa ajustada en todo al derecho (15).

2. 3 - La opinión de Jarach y el fundamento de la capacidad contributiva: el

Estado carece de capacidad contributiva

La exposición de la postura de Jarach (16), que es la que me parece más acertada

desde el punto de vista dogmático, precisa recurrir al concepto de capacidad
contributiva para abordar el problema. Si todo tributo implica, por definición y
en términos generales, una detracción coactiva de riqueza de manos de los
particulares hacia el Estado, ella aparece colocada como un elemento
imprescindible y sine qua non para la existencia y configuración jurídica de un
tributo (17).

El problema radica en determinar a partir de qué punto la riqueza que tiene por
una persona comienza a demostrar que existe capacidad contributiva, es decir,
que es poseída en una proporción tal que el Estado pueda legítimamente gravar y
detraer una parte de ella para aplicarla a satisfacer gastos públicos. Sobre este
punto versarán las discusiones y, por sobre todo, las decisiones que adopte el
Legislador, que serán válidas dentro del espectro de lo que se considere
constitucionalmente admisible en cada momento histórico, como adecuado al
principio de capacidad contributiva, sin que se alcance el límite más allá del cual
el tributo deviene confiscatorio.

Es preciso aludir, sintéticamente, a una distinción que realiza autorizada doctrina,

entre la capacidad contributiva como causa y como medida de la obligación (18).
La capacidad contributiva (causa) es exigible de todo tributo ya que si no se
supera ese umbral mínimo de riqueza poseída no habrá potencia económica
suficiente para que nazca una obligación de dicha naturaleza que afecte su
patrimonio. Y, del mismo modo, la capacidad contributiva (como medida de la
obligación) es un concepto diverso, y que puede aplicarse con mayor certidumbre
cuando se trata de impuestos -que tengan fines recaudatorios puros o lo menos
contaminados posible con fines no fiscales-, pero que se desdibuja en el caso de
las tasas y de las contribuciones especiales (a la par que allí comienza a tallar el
principio del beneficio como forma de cuantificar la obligación), y también en
aquellos impuestos que se alejan del fin fiscal pues persiguen inducir conductas
(positivas o negativas) en los contribuyentes.

Me parece claro, dentro de este orden de ideas, que el Estado carece a todas luces
de capacidad contributiva en ese sentido causal indicado. Ciertamente, no posee
la riqueza como los particulares (sean personas físicas o jurídicas), puesto que
todo el patrimonio estatal está destinado -afectado- a cumplir con su cometido
constitucionalmente expresado: el afianzamiento de la Justicia en sentido general
y abarcador de todos aquellos fines loables que atribuyamos al Estado, desde
cualquier perspectiva política democrática.

En términos más sencillos y directos, se puede expresar que al Estado, con

independencia de cual fuere su situación patrimonial o financiera concreta en un
momento dado, nunca le "sobra" la riqueza que posee, ni siquiera una parte,
puesto que toda ella, sin importar su magnitud ni su composición, se encuentra
destinada al cumplimiento de su objetivo. No hay posibilidad de considerar un
remanente más allá de ciertas necesidades consideradas básicas, elementales o
imprescindibles, como el que señalé en el caso de los particulares.

Todo valor que ingresa en las arcas estatales -por vía tributaria o no tributaria-
está, obligatoriamente, destinado al gasto público -actual o futuro-. El gasto
público, por discutible que sea tal o cual empleo del mismo en cada caso concreto
es, en sí, esencialmente diferente del gasto que pueda realizar un particular. El
Estado se encuentra autorizado u obligado -según el caso- a gastar (19). Y en
general, antes o después, deberá gastar o utilizar (invertir) todo lo que a su tesoro
ingresa. No hay posibilidad para una utilización privada de los bienes públicos en
sentido lato.

Jarach mantuvo claramente que la inmunidad fiscal del Estado, de las

entidades públicas y de sus dependencias es un dogma jurídico tributario ya
que, por la propia naturaleza del hecho imponible, hace que éste no sea
atribuible a esa clase de sujetos. Sin embargo, frente al problema de la
concurrencia con los privados en operaciones económicas en el mercado, admitió
excepcionalmente la imposición "cuando resulte evidente la voluntad legislativa
de equiparar completamente una empresa pública a las empresas privadas,
sometiéndola al mismo régimen jurídico y económico"(20). Las normas de
exención de entidades públicas que con frecuencia aparecen en las
legislaciones positivas no son excepciones a la imponibilidad general de todos
los sujetos, sino la enunciación de un principio general de inmunidad, que
puede ser aplicado en los casos en que la ley omita expresarlo y por el
fundamento ya dado.

Creo que, bien enfocado el asunto, toda vez que la capacidad económica sea
erigida en fundamento causal de todo tributo -impuesto, tasa o contribución
especial-, de manera que represente un grado mínimo de riqueza excedente a
partir del cual el sujeto puede ser llamado a contribuir a los gastos públicos, en
este sentido, jamás el Estado tendrá capacidad contributiva, y nunca podrá ser
convocado como sujeto pasivo de una prestación tributaria, ni propia ni de otro
nivel estatal.

Sin embargo, frente a la existencia fáctica de reclamaciones a título de "tributos"

entre diversos entes estatales, a mi modo de ver ellas no pueden ser vistas como
tales, por las razones aludidas, y son simplemente reasignaciones intra
(autoimposición) o interpresupuestarias (heteroimposición).

3 — Las particularidades que presenta el caso del Banco de la Provincia de

Buenos Aires

El BPBA, con independencia de su configuración jurídica positiva en un

momento dado (si su capital es íntegramente estatal o si es mixto; de la mayor o
menor injerencia de las autoridades provinciales en la dirección del ente; etc.), es
un instrumento que el legislador provincial estimó indispensable crear para
realizar algunos de los cometidos constitucionalmente asignados a la
provincia. En tal sentido, configura claramente un supuesto de "instrumento
de gobierno", que debería ser encuadrado dentro de los lineamientos teóricos
que acabo de indicar. Es decir, por un lado, está completamente al margen de
toda imposición puesto que es una manifestación del Estado (del Estado
provincial) realizando cometidos públicos en el área de la banca. Pero, por otro,
en tanto que entidad financiera, opera en un ámbito donde también lo hacen
los particulares, de manera fuertemente competitiva y, en tal sentido, podría
haber una clara lesión al principio de igualdad, que justificara la aplicación
de "tributos" como forma de igualación (21).

Con lo dicho, en teoría, acabaríamos con la delineación conceptual del problema.

Sin embargo, este BPBA presenta algunas particularidades institucionales e
históricas que resulta preciso poner a la luz. Y creo que lo más oportuno es
recurrir a lo dicho a su respecto por la CSJN en dos fallos importantes aunque
distanciados en el tiempo.

3.1 - El fallo de 1940

En este precedente, de Fallos: 186:170 -Bco. de la Provincia de Bs. As. c. Bco.

Nación-, la CSJN tuvo que analizar una impugnación realizada por el BPBA
frente al impuesto a los réditos que el Fisco Nacional pretendía aplicar a los
intereses de sus bonos hipotecarios y al rédito de sus acciones. El Tribunal -por
mayoría- sostuvo tres argumentos básicos. Se trata de una sentencia
particularmente extensa, que intentaré resumir apretadamente sus ideas
principales.

Primer argumento: el BPBA está excluido del alcance legislativo del Congreso
Nacional, en virtud de la interpretación de los arts. 31, 104 (actualmente 121) de
la CN y 7° del Pacto de San José de Flores, del 11 de noviembre de 1859 (PSJF,
en adelante).

Interpreta la CSJN que el BPBA estaba incluido en el art. 7° del PSJF en cuanto
decía que todas las propiedades del estado que le dan sus leyes particulares como
sus establecimientos públicos de cualquier clase y género que sean, seguirán
correspondiendo a la Provincia de Buenos Aires y serán gobernados y legislados
por la autoridad de la Provincia.

Este pacto fue incluido en el texto de la CN en la reforma de 1860, en sus arts. 31

y 104, que disponen que las provincias conservan todo el poder no delegado por
la CN al Gobierno Federal más el que expresamente se hayan reservado por
pactos especiales al tiempo de su incorporación.

En relación al BPBA, por la interpretación de estas cláusulas

constitucionales, sólo la provincia puede legislar sobre él, puesto que está
sometido en exclusiva a su legislación y jurisdicción; y, en lo que a tributos
se refiere, lo ha declarado exento de todo impuesto.

Como se ve, es una interpretación extensiva del PSJF, que sitúa a ciertas
instituciones de la Provincia de Buenos Aires por fuera del alcance de las normas
que dicta el Congreso Nacional, argumento que llevado al extremo abarca a toda
la legislación de él emanada, no sólo la tributaria.

La CSJN justifica esta tesitura recurriendo aquí a razones de carácter histórico y

político, al afirmar que "Si se estimara que el privilegio de exención, alegado por
el Banco, es excesivo, cabe recordar que él fue, en parte, el precio de la unión e
integridad nacional; que respondió a un determinismo histórico y económico de
fuerte gravitación y hondo arraigo; y que los beneficios obtenidos por el país
superan -con creces- al sacrificio que puede importar la exención acordada.".

Contra el posible exceso al que llevaría este argumento, el Tribunal menciona en

uno de los últimos considerandos que tales privilegios le corresponden sólo
dentro del ámbito territorial de su jurisdicción.

A mi modo de ver, de este argumento se pueden desgajar algunas conclusiones:

a) que con él bastaba para hacer lugar a la demanda, sin necesidad de mayores
ahondamientos en otras razones; b) que es un argumento de carácter particular y
exclusivo, aplicable sólo a la provincia de Buenos Aires, y que no puede ser
extensivo a las demás jurisdicciones; c) que esta interpretación hasta podría
guardar relativa independencia de la caracterización del BPBA como instrumento
de gobierno, puesto que aunque no lo fuera, igualmente resultaría inalcanzable
para la legislación nacional en virtud de la disposición constitucional y de su
inclusión en el PSJF.

Segundo argumento: el BPBA es un "instrumento de gobierno" del Estado

provincial, siendo de aplicación la teoría de su inmunidad para respetar las
respectivas órbitas de actuación de los diferentes planos de gobierno establecidos
por la CN.
La CSJN también utiliza este argumento, si bien entrelazado -e intercalado, por
no decir entremezclado- con el anterior. Es decir, por una parte, sostiene que el
BPBA fue incluido dentro del PSJF por tratarse de una entidad imprescindible
para el desarrollo de la Provincia. Pero, por otra, indica que desde su nacimiento
estuvo confundido con una dependencia estatal; que se trata de una institución de
Estado y no de un banco particular; que la facultad tanto nacional como provincial
de crear bancos (arts. 67, inc. 5°, y 108 CN) son instrumentos de gobierno
destinados a promover el bienestar general y económico del país, a regular el
crédito y a asegurar el orden de las finanzas públicas; etc.

En este sentido, afirmó que "Los instrumentos, medios y operaciones a través de

los cuales el gobierno nacional ejercita sus poderes, están exentos de impuestos
por los estados, y los instrumentos, medios y operaciones de que se valen las
provincias para ejercitar los poderes que les pertenecen, están exentos de
impuestos por el gobierno nacional, en virtud del principio implícito del gobierno
de la Nación y de los estados dentro de sus respectivas esferas.". En este caso
particular, es indudable para la CSJN que se trata de una función esencial que
deben cumplir los gobiernos, y no de actos que puedan ser dejados en manos de
los particulares ni librados al mercado.

Considero, por mi parte, que éste es un argumento general dentro de la

teoría de la inmunidad de los instrumentos de gobierno. Es decir, arribados
a la conclusión de que estamos ante un "instrumento de gobierno", con
independencia de toda otra consideración, en principio son aplicables los
lineamientos de la teoría de la inmunidad, cuyo esquema básico expuse en los
puntos anteriores.

Como conclusiones se puede decir: a) que este argumento es independiente del

anterior, y también autosuficiente para llegar a la misma conclusión de la
inmunidad del BPBA; b) que es extensible sin más aditamento a todas las demás
jurisdicciones (nacional y locales) en lo relativo a sus respectivas entidades
bancarias; c) que de la forma en que la CSJN lo encaró, no hacía falta entrar a
dilucidar cuestiones relativas a la prueba de la afectación de sus funciones por
parte del Fisco nacional con la imposición de que se trataba.

3.2 - El fallo de 2007

Se trata de la indicada causa B.166, L.XL, "Banco de la Provincia de Buenos

Aires c. Dirección General Impositiva", del 11 de diciembre de 2007. La
primera diferencia que se advierte con su precedente es que se trata de un
impuesto indirecto, el IVA, donde si bien el sujeto pasivo es el BPBA, éste no
carga con el peso del gravamen ya que lo traslada a quienes con él operen,
sean sujetos pasivos del gravamen o bien consumidores finales.
A mi modo de ver, la CSJN reiteró algunos de los argumentos del voto
mayoritario, al que citó reiteradamente y que se propuso reafirmar por
considerarlo "singularmente semejante".

Primer argumento: la interpretación de los arts. 31 y 121 de la CN y del PSJF.

Su inteligencia es sustancialmente análoga a la realizada en 1940.

Del mismo modo que antes, considero que con este argumento bastaba,
jurídicamente, para resolver la cuestión.

Segundo argumento: se trata de un instrumento de gobierno.

Señala la CSJN que si bien la estructura jurídico administrativa del BPBA mudó
a lo largo de los años, ello no ha alterado su naturaleza esencial de instrumento
necesario de gobierno y crédito de la provincia y, en consecuencia, no roza el
privilegio que se discutía en autos.

Tercer argumento: cuestiones fácticas y la incidencia del IVA.

Más allá del argumento indicado en cuanto a la traslación del IVA y de que no se
afecta el patrimonio de la institución, la CSJN expresó que su aplicación no es
neutra respecto del BPBA en el caso (ya que abarcaba operaciones por las cuales
no había percibido el gravamen), y porque además la atribución del carácter de
sujeto pasivo del IVA importa, por sí misma y por las implicancias que entraña,
desconocer las prerrogativas de que goza el BPBA.

Se aprecia que sumando este argumento al anterior, en la teoría de los

instrumentos de gobierno, queda en claro no sólo que se trata de una
institución de tal calibre, sino que además, en el caso concreto, sí está
demostrada la afectación de su desarrollo y tareas por parte de otra órbita
de gobierno. Por ende, estamos también ante un argumento que, como en 1940,
resulta extensible a las demás entidades crediticias oficiales, más allá de que estén
o no comprendidas en normas como el PSJF o los arts. 31 y 121 CN.

Cuarto argumento: rechazo de la violación al principio de igualdad alegada por

el Fisco.

La CSJN es clara en cuanto a que no es el Fisco el afectado por la -supuesta-

violación al principio de igualdad y, por tal motivo, carece de legitimación para
plantear la cuestión.

Sin embargo, y a modo de argumento a fortiori en una causa de hondo contenido

político institucional, y que toca cláusulas específicas de la CN, indica dos cosas.
De un lado, que no hay tal violación, puesto que los derechos -entre ellos el de
igualdad- no son absolutos ni pueden actuar de manera aislada, sino que
conforman un complejo de operatividad concentrada de manera tal que
ninguno de ellos ha de ser sacrificado para que el otro permanezca. Y ello es
de vital comprensión en un país federal, donde la unidad particular reposa en la
diversidad. De otro, y volviendo aquí al primer argumento, sostiene que aún
cuando se considerase que efectivamente hay un trato que no es formalmente
igualitario frente al gravamen, ha de recordarse que el PSJF fue el precio a
pagar por la unión nacional y la integridad de la República y sus provincias,
cuyos beneficios superan con creces el sacrificio que esta exención pudiera
importar.

Quinto argumento: rechaza que la reforma constitucional de 1994, al

constitucionalizar el régimen de coparticipación, hubiera modificado el referido
Pacto de 1859.

4 — Algunas conclusiones

1) No son pacíficas la doctrina ni la jurisprudencia en cuanto a si el Estado -lato

sensu- puede o no ser sujeto pasivo de tributos. Sin embargo, la exposición
dogmática del asunto, siguiendo el camino trazado por Jarach y por quienes
piensan que la capacidad contributiva tiene un aspecto causal y otro de medición,
lleva inexorablemente a admitir que el Estado carece de capacidad económica y
que, por ende, no podrá nacer obligación de naturaleza estrictamente tributaria
alguna que lo tenga como sujeto pasivo.

2) La tesitura expuesta no soluciona los problemas derivados de la actuación

estatal en aquellos sectores donde compite o concurre con empresas privadas ya
que aplicar una inmunidad de forma ortodoxa y tajante podría verse como una
lesión al principio de igualdad.

Sin embargo, ello puede evitarse tomando en cuenta que la norma constitucional
contiene -o puede contener- tanto la inmunidad, como el principio de igualdad,
como la posibilidad de que el Estado actúe mediante instrumentos del derecho
privado o bien en el ámbito de la gestión económica y social en concurrencia con
los particulares. Sólo será cuestión de conjugar todos estos elementos evitando su
fricción.

3) El caso del BPBA parece un caso "cerrado" para la jurisprudencia de la Corte,

que en el fallo del 2007 se ha encargado de remarcar. Por un lado, en su
consideración de que el banco mentado es un "instrumento de gobierno"
provincial (y que el gravamen nacional, a pesar de ser jurídica y económicamente
trasladable) interfiere de por sí, por las "implicancias que entraña" en la
consecución de los fines de gobierno perseguidos por el Estado provincial a su
través. Y, por otro, porque reafirmó la interpretación extensiva del PSJF y de
los arts. 31 y 121 de la CN.

4) En general, las cuestiones donde se ventila lo relativo a la inmunidad fiscal del

Estado están inmersas en un ambiente de inseguridad jurídica, que se traduce en
una enorme litigiosidad que se registra en Argentina ante los tribunales locales y
federales que en ciertos temas no tiene solución de continuidad e involucran un
dispendio de medios estatales -económicos, técnicos y humanos- que merecen
mejor destino. Desde el punto de vista de los afectados, paralelamente, no puede
anticiparse un criterio cierto de los tribunales frente a cada caso ocurrente.

De todas maneras, hay que señalar que existen dos puntos de partida, en los
extremos de todo el arco de posibilidades de actuación del Estado y sus
corporaciones: uno claramente posible de desempeñar por los particulares, y el
otro donde es indiscutible que no podrá haber delegación o privatización de las
funciones. La cuestión es establecer un punto de corte en esa línea, para
determinar dos sectores claros. Pero aun cuando la frontera sea gris, es
indiscutible que la claridad aportada por la distinción en aquellos casos donde
no haya discusión sobre su pertenencia a uno u otro sector del arco, se traducirá
en un bienvenido mayor grado de seguridad jurídica y previsibilidad de las
consecuencias legales del actuar estatal y de quienes con él se relacionen en
esos supuestos.

23/02/23 LA MÚLTIPLE IMPOSICIÓN Y EL SISTEMA DE

COPARTICIPACIÓN DE TRIBUTOS
(clase virtual. Acá un rejunte de la última parte de la clase anterior,
correspondiente a este tema, coparticipación guía, y resumen de fallo Santa Fe)

Sistema de coparticipación argentino

-Ley nacional que crea los tributos y la forma en la que se van a distribuir.
Mecánica de ley convenio, requiere la adhesión de todas las provincias para que
sea operativa; es un sistema unánime.
-Rige hoy en día la ley 23.548.
-La masa de fondos a distribuir estará integrada por el producido de la
recaudación de todos los impuestos nacionales existentes o a crearse.
-El monto total recaudado por los gravámenes a que se refiere la ley se
distribuirá de la siguiente forma: a) El 42,34% en forma automática a la Nación;
el 54,66% en forma automática al conjunto de provincias adheridas; el 2% en
forma automática para el recupero del nivel relativo de las siguientes
provincias: Buenos Aires, Chubut, Neuquén y Santa Cruz; y, el 1% para el
Fondo de Aportes del Tesoro Nacional a las provincias.
*esto en la práctica no es así; antes del reparto hace las detracciones,
afectaciones específicas (saca de la masa coparticipable una parte de tributos
para por ej destinarlo a AFIP. El Art. 75 inc. 3 le pone límite pero lo permite).
Con esto se relaciona el FALLO SANTA FE
-El Fondo de Aportes del Tesoro Nacional a las Provincias creado por el
inciso d) del artículo 3 de la presente Ley se destinará a atender situaciones de
emergencia y desequilibrios financieros de los gobiernos provinciales y será
previsto presupuestariamente en jurisdicción del Ministerio del Interior, quien
será el encargado de su asignación.
-El primer antecedente de ley de coparticipación es de 1935 (ley 12.139)
-Federalismo de concertación: por encima de las leyes locales. La
coparticipación es una de las herramientas del federalismo de concertación
-Si bien se necesita unanimidad en el régimen, puede ocurrir que una provincia
no firme y no quede obligada (obviamente no recibiría recursos de la
coparticipación)

SANTA FE C. NACIÓN fallos 338:1356

(Santa Fe, Provincia de c/ Estado Nacional s/ acción declarativa de
inconstitucionalidad) (24/11/2015)
*Reseña del fallo, síntesis histórica, coparticipación, detracciones, pactos
fiscales
→Hechos
la Provincia de Santa Fe promovió acción declarativa en los términos del
artículo 322 del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación, contra el
Estado Nacional, a fin de que se declare la inconstitucionalidad del artículo 76
de la ley 26.078 [ley de presupuesto 2006] que prorrogó, sin el acuerdo previo
de la provincia, la detracción del 15% de la masa coparticipable con destino a la
Administración Nacional de la Seguridad Social (ANSeS), establecida
originalmente en el Acuerdo Federal del 12 de agosto de 1992, suscripta entre el
Gobierno Nacional y los gobiernos provinciales, ratificado por la ley 24.130 y
su par local 10.955.
Solicitó que, en consecuencia, se declare la plena coparticipación de los fondos
referidos en los términos y porcentajes que le asigna la ley-convenio 23.548, y
que se ordene la restitución de las sumas que le fueron detraídas por ese
concepto desde la expiración de los compromisos federales que la vinculaban
con el Estado Nacional, lo que ocurrió -afirma- el 31 de diciembre de 2005, con
más sus intereses hasta su efectivo pago, conforme a las pautas distributivas e
índices de coparticipación respectivos.

→La reforma constitucional

-Antes de la reforma de 1994 la CSJN ya había admitido la constitucionalidad
de estos regímenes de coparticipación
-El Art. 75 en sus incs. 2 y 3 prevé la existencia de un régimen de
coparticipación
-La CN dispone que la Ley de Coparticipación Federal de Impuestos debe tener
inicio por la cámara de senadores
-La ley deberá tener como base acuerdos políticos entre la nación y las
provincias. La idea de negociación previa persigue darle efectividad a la ley [ya
que si se aprueba por el Congreso pero las provincias no se adhieren carecería
de sentido]
-La ley debe ser sancionada por mayoría absoluta de cada cámara y no puede
ser modificada unilateralmente ni reglamentada, consecuencia lógica de su
naturaleza convencional
-La CN deja la duda de si se debe tratar de una única LCFI o si han de ser más
de una, debido a que habla de diferentes “regímenes”. La misma CN recoge el
concepto de “ley convenio”, lo cual alude al hecho de la aprobación posterior
por parte de las legislaturas provinciales y de la CABA que, de darse, sella un
pacto para la coordinación financiera. Esta ‘adhesión’ que recoge la experiencia
de la coparticipación antes de la reforma, es característica del llamado ‘derecho
intrafederal’
-El inc. 3 del art. 75 faculta al Congreso Nacional a realizar las afectaciones
específicas de recursos coparticipables, mediante ley aprobada por la mayoría
absoluta de la totalidad de los miembros de ambas cámaras, por un tiempo
determinado. El constituyente ha querido dotar a la nación, en exclusividad y
sin necesidad del consentimiento de las provs, de esta potestad para disponer de
afectaciones específicas por tiempo determinado de recursos impositivos que,
de lo contrario, deberían integrar la masa primaria de la coparticipación
[recordar que las detracciones se hacen sobre algún tributo en particular, por ej
“5% de los recursos obtenidos por impuesto a las ganancias detraídos para
anses” pero no se puede hacer la detracción directamente de toda la masa
coparticipable]

→En el fallo Santa Fe, entre otros conceptos respecto de estas asignaciones
específicas, la Corte expresó:
a. Que el inc. 3 del Art. 75 permite, como excepción, la posibilidad de
detraer de los recursos coparticipables las contribuciones que, en todo o
en parte, tengan asignación específica
b. Que las asignaciones específicas de recursos coparticipables constituyen
transferencias de ingresos de las provs a favor de algún sector especial.
Es por esta razón, y a los efectos de poner a resguardo los intereses de las
jurisdicciones locales, que los convencionales constituyentes destacaron
tanto la ‘integralidad’ de la masa coparticipable, como el carácter
excepcional de estas asignaciones, disponiendo que sólo pueden ser
fijadas por un tiempo determinado de duración y con una finalidad
determinada
c. Que, de lo contrario, el congreso podría, por regla y de manera unilateral
e inconsulta, afectar la distribución de recursos tributarios consensuada
por la totalidad de las jurisdicciones involucradas y disminuir las sumas
que deberían percibir las provs en concepto de coparticipación
d. La validez constitucional de una asignación específica dispuesta por el
congreso ha de ser interpretada restrictivamente, pues se halla en juego
una facultad con trascendente incidencia sobre el régimen de distribución
de recursos y el sistema federal en su conjunto
e. Esa facultad permite detraer una porción o la totalidad de una o mas
contribuciones individualizadas, pero no implica que pueda hacerse
directamente sobre la totalidad o una parte de la masa de recursos a
distribuir
>>Las asignaciones específicas de recursos coparticipables solo pueden ser
establecidas por el Congreso Nacional sobre una parte o el total de la
recaudación de impuestos indirectos o directos en particular, por tiempo
determinado y mediante la sanción de una ley especial con las referidas
mayorías agravadas de ambas Cámaras, y esta es la única y excepcional facultad
con la que cuenta la Nación para afectar los impuestos que integran la masa
coparticipable, sin necesidad de contar con un Pacto o la previa conformidad de
las provincias y de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires.

→En cuanto a la historia, inicialmente con la CN de 1853/60 el sistema era de

separación de fuentes de ingresos tributarios, habiendo sólo concurrencia en lo
relativo a la posibilidad de establecer la contribución directa por la Nación y por
las provincias, con las limitaciones del entonces Art. 67 inc. 2. Las rentas
aduaneras eran exclusivas de la Nación y las contribuciones indirectas eran
exclusivas de las provincias.
A fines del siglo XIX hubo mutaciones en el sistema que serían receptadas por
la CSJN en el fallo Mataldi. La discusión se centraba en las contribuciones
indirectas (cuestión zanjada en la reforma 1994), en aquel entonces la Corte dijo
que no había obstáculo para que Nación y Prov recaudaran un mismo impuesto
(por Art.4 CN), el mismo impuesto indirecto puede convivir salvo que se viole
algún derecho del contribuyente tal como igualdad, propiedad, etc.
El regimen de coparticipación federal de impuestos tuvo su origen en 1935.
Inicialmente era más favorable en cuanto a números a la Nación pero con el
correr de los años esto se fue equiparando.
Posteriormente a la reforma 1994 el sistema trastocó en uno de concurrencia
casi total, con separación sólo en lo relativo a los tributos aduaneros, que
permanecen exclusivamente en manos de la nación.
Los pactos federales o fiscales aparecen en los 90. En 1992 “Acuerdo entre el
gobierno nacional y los gobiernos provinciales” o pacto fiscal I;
En 1993 “Pacto federal para el empleo, la producción y el crecimiento” o pacto
fiscal II
Y hubo varios más. En lo relacionado al fallo Santa Fe: en 2016 la Nación y
varios gobernadores suscribieron u acuerdo “Nación-Provincias” que creó un
“Programa Acuerdo para el nuevo Federalismo”. Este programa tuvo por objeto
lograr un mecanismo para eliminar la detracción del 15% de la masa de
impuestos coparticipables contenida en la cláusula 1° del pacto fiscal II,
declarada inconstitucional por la CSJN en el fallo Santa Fe c. Estado Nacional.

24/02/23 DERECHO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

*recordar que el derecho tributario sustantivo es el único derecho tributario
propiamente dicho. El derecho administrativo tributario es derecho
administrativo que regula materia relacionada al DT

-Potestad tributaria:
→ normativa
→ aplicativa/administrativa
→ sobre el producto

-Jarach: relación de igualdad fisco-contribuyente en vínculo jurídico

obligacional

-Facultades de la administración: actividad dirigida a que se concrete el

mandato legislativo
-D administrativo financiero: normas y ppios que regulan el conjunto de deberes
formales del contribuyente y facultades del fisco
Es el derecho de la determinación del tributo

-El rol del fisco aparece una vez verificado el hecho imponible:
→Facultad de RECAUDACION
→Facultad de VERIFICACION
→Facultad de FISCALIZACION

-DETERMINACION DEL TRIBUTO:

Conjunto de actos que despliega la administración, el contribuyente o ambos,
para determinar y verificar el hecho imponible, cuantificarlo y determinar el
sujeto obligado a pagar al fisco
Corrientes funcionalistas (no en ARG) sostenían que la obligación tributaria
nacía con la determinación [que obviamente es un estadio posterior a la
realización del hecho imponible]
Pregunta de parcial: la determinación del tributo en ARG NO tiene efecto
constitutivo, TIENE UN MERO EFECTO DECLARATIVO de la obligación
que nació con el hecho imponible concretado

-Formas de determinar:
>Hecha por el fisco: liquidación administrativa sin participación del particular
>Hecha por el contribuyente: “autoliquidación” presentando declaración jurada
(con presunción de validez)
>Hecha por la administración pero en función de la documentación presentada
por el contribuyente: “mixta”

-La función depende del PE y la recaudación específicamente del Jefe de

Gabinete. La función de fisco en sí: AFIP → fusión de DGI y Administración
Nacional Aduana
Legislación: Ley de procedimiento fiscal (LPF) 11.683 + tributos aduaneros
(códigos) + decreto 618/97 (crea AFIP) y decreto 1231/01 (establece que la
recaudación de tributos previsionales también la hace AFIP y ANSES administra)

Decreto 618:
Art. 2
Art. 3
Art. 5
Art. 6
Art. 7 facultades de reglamentación vinculantes para el contribuyente. El inc. 6
fue declarado inconstitucional
Art. 8 interpretación
Art. 9 facultades del juez administrativo: no es un juez aunque se le llame así,
no tiene jurisdicción sino competencia especial para intervenir necesaria y
obligatoriamente para que lo ejerza principalmente el administrador federal o
puede delegarlo en otro funcionario (abogado o contador público)
LPF 11.683:
-Arts. 1 y 2 ppio de realidad económica. 1: relaciones entre DT y Dpriv;
importante que primero se tiene en cuenta el significado atribuido a los términos
en el DT. 2: “intención” del contribuyente detrás de la operación jurídica;
“cláusula antielusiva”: busca evitar fraude a la ley.
Eludir al fisco NO es un delito: es encubrir la verdadera intención del acto para
evitar el pago, por ej tomar una venta como donación
Evasión al fisco implica engañar al fisco y SÍ es delito
Esto tiene que ver con la facultad calificadora o recalificadora del fisco
-Art. 3 y sig sin nro: domicilio fiscal. Suele ser el real o uno donde recibir notif.
Se contempla el domicilio electrónico
-Art. 11 determinación. La regla general es que liquidación y determinación del
tributo se haga por declaración jurada del contribuyente. La que realiza el fisco
y la mixta serían la excepción. como contrapartida:
-Art. 13 poder del fisco; mientras no prescriba el periodo fiscal puede exigir el
monto que considere; además, el contribuyente está obligado por lo que declara,
por lo que si no cumple con el pago va ejecución directa; sólo rectifica errores
matemáticos (que se deben alegar dentro de 5 días previos al vencimiento)
-Art. 33 verificación y fiscalización (facultad más importante)
Se requiere orden de allanamiento para inspección. Es importante el Art. 18 CN,
por más que tenga facultades amplias, la CN siempre está como límite. Una
ejemplificación de los límites a estas facultades del fisco se ve en el caso AFIP
c. INTERCORP:

AFIP C. INTERCORP (Administración Federal de Ingresos Públicos c/

Intercorp S.R.L. s/ ejecución fiscal) (15/06/2010)
>>Hechos:
La AFIP promovió la ejecución fiscal contra Intercorp S.R.L. por $ 112.046,44,
correspondientes a saldos de sus declaraciones juradas del Impuesto al Valor
Agregado (período agosto/diciembre de 1999), del impuesto a las ganancias
(años 1998 y 1999) y de aportes al Sistema Único de la Seguridad Social
(marzo, abril, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de
1999).
El juzgado Federal Nº 1 de Salta declaró la inconstitucionalidad del inc.5 art. 18
de la ley 25.239, en tanto sustituyó el texto del artículo 92 de la ley 11.683 y, en
consecuencia, decretó la nulidad de todos los actos procesales de la causa.
La Cámara Federal de Salta hizo lugar al recurso presentado por la AFIP,
revocó lo resuelto en la instancia anterior y rechazó el planteo de
inconstitucionalidad.

>>Sumarios:
El art. 92 de la ley 11.683 es inconstitucional pues contiene una inadmisible
delegación en cabeza del Fisco Nacional, de atribuciones que hacen a la esencia
de la función judicial, dado que el esquema diseñado en el precepto, al permitir
que el agente fiscal pueda, por sí y sin necesidad de esperar siquiera la
conformidad del juez, disponer embargos, inhibiciones o cualquier otra medidas
sobre bienes y cuentas del deudor, ha introducido una sustancial modificación
del rol del magistrado en el proceso, quien pasa a ser un mero espectador que
simplemente es "informado" de las medidas que una de las partes adopta sobe el
patrimonio de la contraria.
Si bien los pronunciamientos dictados en los procesos de ejecución fiscal no
revisten, en principio, el carácter de sentencia definitiva que haga viable el
remedio federal, en el caso se configura un supuesto de excepción en tanto la
cuestión en debate -planteo de inconstitucionalidad del art. 92 de la ley 11.683
que otorga facultades a la AFIP para decretar y trabar medidas precautorias-
excede el interés individual de las partes y afecta el de la comunidad en razón de
su aptitud para incidir en la gestión de las finanzas del Estado y en la percepción
de la renta pública.

28/02/23 ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO cont.

¿qué pasa cuando el contribuyente no presenta la declaración jurada o presenta
una sospechosa? Arts. 36 y ss.
Artículo ...- Orden de intervención. A efectos de verificar y fiscalizar la
situación fiscal de los contribuyentes y responsables, la Administración Federal
de Ingresos Públicos librará orden de intervención. En la orden se indicará la
fecha en que se dispone la medida, los funcionarios encargados del cometido,
los datos del fiscalizado (nombre y apellido o razón social, Clave Única de
Identificación Tributaria y domicilio fiscal) y los impuestos y períodos
comprendidos en la fiscalización. La orden será suscripta por el funcionario
competente, con carácter previo al inicio del procedimiento, y será notificada
en forma fehaciente al contribuyente o responsable sujeto a fiscalización.
Toda ampliación de los términos de la orden de intervención deberá reunir los
requisitos previstos en el presente artículo.
En los mismos términos, será notificada fehacientemente al contribuyente o
responsable, la finalización de la fiscalización.
La Administración Federal de Ingresos Públicos reglamentará el procedimiento
aplicable a las tareas de verificación y fiscalización que tuvieran origen en el
libramiento de la orden de intervención.
En el transcurso de la verificación y fiscalización y a instancia de la inspección
actuante, los contribuyentes y responsables podrán rectificar las declaraciones
juradas oportunamente presentadas, de acuerdo con los cargos y créditos que
surgieren de ella. En tales casos; no quedarán inhibidas las facultades de la
Administración Federal de Ingresos Públicos para determinar la materia
imponible que en definitiva resulte.

Se debe labrar acta, luego se la da pre vista al contribuyente: este puede pagar o
no prestar conformidad, en este caso: comienza una liquidación coactiva por
parte del fisco (impugna la declaración jurada).
Determinación de oficio: el Art. 16 establece los únicos casos en que la
administración puede hacer determinación de oficio
Procede:
-cuando no se presenta declaración jurada
-cuando la ddjj resulta impugnable
Naturaleza de la determinación de oficio: postura mayoritaria nat.
Administrativa; minoritaria nat. Jurisdiccional

Tipos de determinación de oficio:

-sobre base cierta: directamente sobre lo aportado por el contribuyente
-sobre base presunta: excepción. Art. 18
El Art. 17 describe los distintos momentos del procedimiento de determinación
de oficio:
El procedimiento de determinación de oficio se iniciará, por el juez
administrativo, con una vista al contribuyente o responsable de las actuaciones
administrativas y de las impugnaciones o cargos que se formulen,
proporcionando detallado fundamento de los mismos, para que en el término de
QUINCE (15) días, que podrá ser prorrogado por otro lapso igual y por única
vez, formule por escrito su descargo y ofrezca o presente las pruebas que hagan
a su derecho.
Evacuada la vista o transcurrido el término señalado, el juez administrativo
dictará resolución fundada determinando el tributo e intimando el pago dentro
del plazo de QUINCE (15) días.
La determinación deberá contener lo adeudado en concepto de tributos y, en su
caso, multa, con el interés resarcitorio y la actualización, cuando
correspondiesen, calculados hasta la fecha que se indique en la misma, sin
perjuicio de la prosecución del curso de los mismos, con arreglo a las normas
legales y reglamentarias pertinentes.
En el supuesto que transcurrieran noventa (90) días desde la evacuación de la
vista o del vencimiento del término establecido en el primer párrafo sin que se
dictare la resolución, el contribuyente o responsable podrá requerir pronto
despacho. Pasados TREINTA (30) días de tal requerimiento sin que la
resolución fuere dictada, caducará el procedimiento, sin perjuicio de la validez
de las actuaciones administrativas realizadas, y el Fisco podrá iniciar -por una
única vez- un nuevo proceso de determinación de oficio, previa autorización del
titular de la ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS, de lo
que se dará conocimiento dentro del término de TREINTA (30) días al
Organismo que ejerce superintendencia sobre la ADMINISTRACION
FEDERAL, con expresión de las razones que motivaron el evento y las medidas
adoptadas en el orden interno.
El procedimiento del presente artículo deberá ser cumplido también respecto de
aquellos en quienes se quiera efectivizar la responsabilidad solidaria del
artículo 8º.
Cuando la disconformidad respecto de las liquidaciones practicadas por la
ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS con arreglo al
último párrafo del artículo 11 se limite a errores de cálculo, se resolverá sin
sustanciación. Si la disconformidad se refiere a cuestiones conceptuales,
deberá dilucidarse a través de la determinación de oficio.
No será necesario dictar resolución determinando de oficio la obligación
tributaria si -antes de ese acto- prestase el responsable su conformidad con las
impugnaciones o cargos formulados, la que surtirá entonces los efectos de una
declaración jurada para el responsable y de una determinación de oficio para
el Fisco.
Cuando los agentes de retención o percepción —habiendo practicado la
retención o percepción correspondiente— hubieran presentado declaraciones
juradas determinativas o informativas de su situación frente al gravamen de
que se trate o, alternativamente, la Administración Federal de Ingresos
Públicos, constatare la retención o percepción practicada a través de los
pertinentes certificados, no procederá la aplicación del procedimiento previsto
en los artículos 16 y siguientes de esta ley, bastando la simple intimación de las
sumas reclamadas

→ si el juez no resuelve el contribuyente debe requerir PRONTO DESPACHO,

esto es un requisito para caducidad (luego de 30 días de presentado el pronto
despacho si no hubo respuesta caduca) si no se presenta, el caso puede quedar
abierto indefinidamente. Las actuaciones realizadas son válidas
El fisco puede reiniciar el proceso sólo una vez más, requiere autorización
MinEcon

*Si el contribuyente decide pagar se dicta un acto de determinación que

“reemplaza” la ddjj, finaliza el proceso y aquí no ha pasado nada
*En el Art. sin nro siguiente al 16 hay una especie de conciliación medio rari

Contenido del acto de determinación de oficio:

“el juez administrativo… resuelve… impugnar… determinar con base cierta…
fijar intereses y multas… intimación de pago

→ vencido el plazo para pagar ya no se puede reclamar en sede administrativa

sino judicial. En este tema es importante el concepto de REPETICION (pagar y
luego reclamar, regla solve et repet) y la EJECUCION (proceso de ejecución
fiscal)

Para recurrir el acto administrativo hay dos vías EXCLUYENTES:

→ Recurso de reconsideración ante el superior (76 inc. a): es tipo el
jerárquico de administrativo. Se recurre para que resuelva el superior (director,
administrador general). Tiene efecto suspensivo, es decir que no se puede
ejecutar hasta que se resuelva. Si prospera el recurso se revoca la determinación
de oficio
→ Recurso ante el tribunal fiscal de la nación (76 inc. b): También tiene
efecto suspensivo, es decir que no se puede ejecutar hasta que se resuelva

Desarrollo:

→ Si el recurso de reconsideración se rechaza, queda expedita la ejecución

para el fisco (el contribuyente puede trabar cautelar). Quedando firme en sede
administrativa, el contribuyente, para poder ir a sede judicial, debe primero
pagar, esto es la regla del solve et repete y se recepciona en los fallos circuitos
cerrados (donde la Corte dice que la regla solve et repet es un recaudo
tácitamente establecido para el acceso a la jurisdicción) y en microómnibus,
donde la Corte dice que esta regla es válida constitucionalmente, salvo que se
trate de un monto imposible de pagar por el contribuyente (lo debe probar)
porque en ese caso sería una barrera de acceso a la justicia inconstitucional;
sino, procede. Casos:

COMPAÑÍA CIRCUITOS CERRADOS (Compañía de Circuitos Cerrados c/

Administración Federal de Ingresos Públicos - Dirección General Impositiva)
(09/03/2010) [procesal]
La Corte Suprema hizo lugar a un recurso extraordinario presentado por la
Administración Federal de Ingresos Públicos (AFIP) y ordenó que se le
reintegre el depósito y se dicte un nuevo fallo.
La empresa interpuso recursos, en los términos del art. 76, inc. a, de la ley
11.683, contra las resoluciones del organismo recaudador que determinaron su
obligación de abonar el Impuesto al Valor Agregado (IVA) por los períodos
comprendidos entre julio de 1992 y febrero de 1994 y diciembre de 1995 y
noviembre de 1996.
Los ministros de la Corte recordaron que la ley 11.683 establece que los
actos que impongan sanciones o determinen tributos son susceptibles de
“recurso de reconsideración” ante el funcionario superior del organismo
recaudador o bien del recurso de apelación ante el Tribunal Fiscal de la
Nación.
Dijeron que la Compañía de Circuitos Cerrados “optó por la primera de tales
vías, lo cual obsta a que luego pueda acudir al mencionado tribunal ya que
los referidos medios impugnatorios son excluyentes entre sí”.
Los jueces añadieron que “al haber optado por el recurso de reconsideración
previsto en el inc. a del art. 76, renunció a la posibilidad de recurrir lo resuelto
por el organismo recaudador sin necesidad de afrontar el pago previo del
tributo” [solve et repete].
“Al ser ello así –manifestaron-, resulta aplicable la jurisprudencia según la cual
la garantía de la defensa (art. 18 de la Constitución Nacional) no ampara la
negligencia de las partes, pues quien ha tenido oportunidad para ejercer sus
derechos responde por la omisión que le es imputable”

**Sumario SAIJ: Si la tacha de inconstitucionalidad del art. 81, tercer párrafo,

de la ley 11.683 (t.o. 1998) en cuanto establece el principio solve et repete
deriva de la propia conducta discrecional de la actora, que optó por el recurso de
reconsideración previsto en el inc. a), del art. 76 renunciando a la posibilidad de
recurrir lo resuelto por el organismo recaudador sin necesidad de afrontar el
pago previo del tributo, resulta aplicable la jurisprudencia según la cual la
garantía de la defensa (art. 18 de la Constitución Nacional) no ampara la
negligencia de las partes, pues quien ha tenido oportunidad para ejercer sus
derechos responde por la omisión que le es imputable.

MICROOMNIBUS (Microómnibus Barrancas de Belgrano SA) (21/12/1989)

[procesal. Solve et repete]
Se trató de un caso en el cual la cámara había declarado desierto el recurso de
apelación contra la determinación administrativa de la deuda previsional,
fundándose en que las leyes 18.820 y 21.864 establecen la obligación de pago
previo como requisito para la procedencia del recurso ante la Justicia. La CSJN
hizo lugar parcialmente al recurso de queja, en cuanto estimó que el art. 8O, inc.
lo, CADH que establece que toda persona tiene derecho a ser oída, con las
debidas garantías y dentro de un plazo razonable, por un juez o tribunal
competente para la determinación de sus derechos y obligaciones -entre ellos
los de orden fiscal- es operativa y no requiere de reglamentación interna. Sin
embargo, en su aplicación al caso, consideró que las leyes cuestionadas no
contravenían dichas normas pues el apelante "ni siquiera ha alegado que le fuera
imposible, debido al excesivo monto del depósito, interponer el recurso de
apelación previsto en la legislación cuestionada, de tal forma de impedir real y
efectivamente el ejercicio de su derecho".

*las multas están excluidas de la regla solve et repete por el principio de

inocencia*

→ En el caso de recurrir ante el tribunal fiscal: se garantiza el acceso a

jurisdicción sin pagar previamente; actúa como tribunal de primera instancia. Su
sentencia se puede apelar ante Cámara nacional en lo contencioso
administrativo federal o cámara federal de jurisdicción del interior

Pregunta de parcial: (tiene que ver con el recurso ante el tribunal fiscal de la
nación) este recurso está contemplado en el Art. 76 inc. b de la 11.683 y es el
recurso más conveniente ya que en el caso de optar por un recurso de
reconsideración ante el superior habrá que pagar antes, en cambio, ante el
tribunal fiscal no es necesario pagar antes. El tema que se plantea y que es
pregunta de examen tiene que ver con el Art. 159, que va en concordancia, este
establece las competencias del tribunal fiscal y suma requisitos de
admisibilidad:
En el inc. a por ej dice el tribunal es competente para conocer de los recursos de
apelación contra la AFIP si es quebranto o pérdidas $50.000 si es determinación
de impuestos $25.000
ARTICULO 159 — El TRIBUNAL FISCAL DE LA NACION será competente
para conocer:
a) De los recursos de apelación contra las resoluciones de la AFIP que
determinen tributos y sus accesorios, en forma cierta o presuntiva, o ajusten
quebrantos, por un importe superior a PESOS VEINTICINCO MIL ($ 25.000) o
PESOS CINCUENTA MIL ($ 50.000), respectivamente…

Esto quiere decir que si la determinación de oficio es inferior a $25.000 va a

quedar solamente la vía de recurso de reconsideración ante el superior, no va la
apelación ante el tribunal fiscal de la nación porque no nos da el monto, es
incompetente por el monto. *esto tener en cuenta para el examen por si les
preguntamos por ej si le determinaron a un contribuyente una diferencia
impositiva por $15.000 qué vías recursivas tiene disponible? Si ponemos
tribunal fiscal reprobamos :v es decir, en ese caso sólo tiene el recurso de
reconsideración