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Fallo LABORATORIOS RAFFO C/ MUNICIPALIDAD DE

CBA
La Corte debi decidir sobre la constitucionalidad del cobro de la Contribucin que
incide sobre el Comercio, la Industria y las Empresas de Servicios (CCIES).

El dictamen de la Procuradora realiz un anlisis para definir si la CCIES era un


Impuesto o una Tasa.

Recuerda que la propia Corte ha sido categrica al definir la tasa como una
categora tributaria derivada del poder de imperio del Estado, con una estructura
jurdica anloga al impuesto, diferencindose por el presupuesto de hecho adoptado
por la ley, que consiste en el desarrollo de una actividad estatal que atae al
obligado y que ste no puede rehusar su pago aun cuando no haga uso de aqul, o
no tenga inters en l, ya que el servicio tiene en mira el inters general. En base a
los antecedentes, define a la CCIES como una Tasa.

Definida la Contribucin como Tasa, la Procuradora se aboc a analizar si


corresponda a la Municipalidad exigirle la misma al contribuyente.

Sobre la base de que el contribuyente careca de local, depsito o establecimiento


de cualquier tipo en el Municipio de la Ciudad de Crdoba y los principios de Tasa
enunciados, concluye que es ilegtimo el reclamo de la CCIES.

El Tribunal compartiendo los argumentos de la Procuradora, revoca la sentencia


apelada dndole la razn al contribuyente.

TASAS MUNICIPALES: FALLO DE LA CSJN / LABORATORIOS RAFFO


La Corte Suprema de la Nacin emiti un fallo sobre el caso "Laboratorios Raffo c/
Municipalidad de Crdoba" donde revoca un fallo del Tribunal Superior de Justicia de
la Provincia de Crdoba, que habilit al Municipio a cobrar una contribucin sobre el
comercio, la industria y los servicios, aunque la demandada no tena local en la
jurisdiccin.-
Ante todo, un repaso de conceptos: Las TASAS son sumas que el Estado exige de
manera coactiva a cambio de la prestacin efectiva de servicios pblicos
individualizados y divisibles. Por lo tanto, son tributos que se exigen nicamente
cuando existe una prestacin efectiva y real del servicio pblico que la justifica y
que su monto guarde razonable proporcin con el costo de dicha prestacin.
En general, las ordenanzas municipales definen que el hecho imponible lo
constituyen los servicios de inspeccin destinados a preservar la seguridad,
salubridad e higiene en locales, establecimientos, sucursales u oficinas dentro de
los ejidos urbanos. Debemos agregarle a esto que es casi imposible comprobar la
efectiva prestacin del servicio, que jams guarda la ms mnima relacin entre el
costo del servicio y los montos cobrados por tal concepto, y que en innumerables
casos se las cobra sin que haya presencia fsica de los contribuyentes en la
jurisdiccin que las aplica.
Por otra parte, los Municipios muchas veces pretenden el cobro de la tasa por el
mero hecho de que el servicio est organizado, o de no estarlo, que simplemente se
ofrezca o se encuentre descripto en el hecho imponible. Incluso muchos Municipios
aplican la tasa sobre contribuyentes que no tienen establecimiento fsico en la
jurisdiccin, lo que torna materialmente imposible la efectiva prestacin del
servicio, sea en forma real o potencial.
Por ms que a un contribuyente en particular no se le realizaran las inspecciones de
seguridad e higiene previstas, sera suficiente que se realicen en otros
establecimientos, o que en cualquier momento pueda ser inspeccionado su local en
forma efectiva, para habilitar la exigencia en el pago del tributo, pues se cumple
con la finalidad de proteger la seguridad y la salubridad de la poblacin.
NO quedan dudas, ni aun entendiendo que la prestacin del servicio puede ser
potencial, de que para que se pueda prestar un servicio de inspeccin ("... en virtud
de los servicios municipales de contralor, salubridad, higiene, asistencia social y
cualquier otro no retribuido por un tributo especial, pero que tienda al bienestar
general de la poblacin"), debe indefectiblemente existir un local en la jurisdiccin
que aplica la gabela, pues de otra manera queda totalmente desvirtuada la razn
de ser de la misma.
Por otra parte, la Ley de Coparticipacin Federal expresa claramente que los
Municipios slo pueden aplicar tasas sobre servicios efectivamente prestados, por lo
que el anlisis de las analogas con impuestos nacionales o provinciales se vuelve
estril.
El hecho de que los Municipios necesiten recursos para cumplir con funciones
propias y delegadas por los otros Poderes no los habilita a atropellar el
ordenamiento jurdico vigente. La necesidad, de ninguna manera, puede justificar el
delito.
Como conclusin al tema "tasas" podemos decir que ya casi no se discute la
potestad municipal para cobrar este tributo, siempre y cuando haya sustento
territorial para la imposicin. Es decir, el contribuyente debe tener un local en el
Municipio. De lo contrario, no existe la ms mnima posibilidad de que el servicio
por el que se cobra la tasa sea prestado, quedando de esta manera totalmente
desvirtuada su razn de ser.
Otra cuestin, nfimamente vinculada con la relacin costo-beneficio que debe
existir como elemento legitimador para el cobro de una tasa, es la consideracin de
la capacidad contributiva a la hora de fijar la base sobre la que cada contribuyente
financiar el servicio prestado.

El fallo de la CSJN

Resulta sumamente esclarecedor la lectura del fallo, pues ms all de reafirmar


todo lo que venimos planteando, abre la va de la Corte Suprema para entender en
estas cuestiones al decir que "... a mi modo de ver, el recurso federal intentado es
inadmisible, en tanto se ha puesto en tela de juicio la validez constitucional de una
norma local y la sentencia definitiva del Superior Tribunal de la causa ha sido a
favor de la validez de aqulla".
Contina haciendo un anlisis del instituto de la tasa y de su comparacin con los
impuestos, concluyendo que se trata de tributos de distinta categora tributaria, y
que para legitimar su cobro debe indefectiblemente estar vinculada con la
prestacin de un servicio por parte del Estado. Destaca adems, que la distincin
no es meramente acadmica, sino que desempean un rol fundamental en la
coordinacin de potestades tributarias entre los diferentes niveles de gobierno.
Si bien la Corte Suprema slo decide en los procesos concretos que le son
sometidos y su fallo no resulta obligatorio para casos anlogos, los jueces inferiores
tienen el deber de conformar sus decisiones a aquellas, careciendo de fundamento
las sentencias de los Tribunales inferiores que se apartan de los precedentes de la
Corte sin aportar nuevos argumentos que justifiquen modificar la posicin sentada
por el Mximo Tribunal.
Finalmente, revoca la sentencia apelada, con costas, ordenando devolver los autos
al Tribunal de Origen, a fin de que se dicte un nuevo pronunciamiento con arreglo a
lo dispuesto, con costas.
Conclusiones Finales

Este fallo viene a poner coto definitivo a las pretensiones municipales de cobrar la
tasa de cualquier manera o circunstancia. Indefectiblemente, debe existir un local
habilitado para que el Fisco comunal se encuentre habilitado a reclamar el pago de
la gabela.
Laboratorios Raffo y la Legitimidad de las Tasas Retributivas de Servicios
cuando no existe sustento territorial.
Por Dr. Fernando Villhaermosa

Tasas Retributivas de Servicios


Siguiendo los argumentos volcados por la Sra. Procuradora Fiscal Dra. Laura Monti,
cuyos fundamentos, la Corte Suprema de Justicia de la Nacinhace propios en la
causa que nos sirve de anlisis, cabe resaltar que las tasas retributivas de servicios
constituyen una categora tributaria con identidad propia, que nos son otra cosa
que una de las manifestaciones del poder de imperio del Estado, que si bien
comparte una estructura jurdica similar al impuesto, se distingue de ste por el
presupuesto de hecho adoptado por la ley, que consiste en el desarrollo de una
actividad estatal que atae en forma concreta, efectiva e individualizada al
obligado [1]y que, por lo cual, desde el momento en que el Estado organiza el
servicio y lo pone a disposicin del administrado, ste no puede negar su pago, an
cuando no le resulte asequible, o no tenga inters en l, ya que el servicio tiene en
mira el inters general. [2]
La existencia o no de una determinada actividad estatal nos determina frente a que
clase de tributo nos encontramos y marca la diferencia entre la tasa y el impuesto.
Por ende, los diferentes modos bajo los cuales los contribuyentes desempeen sus
actividades, no causan mutacin en la naturaleza jurdica del tributo, establecida
por el legislador en ejercicio de sus facultades constitucionales, propias y
exclusivas (arg. arts. 41, 51, 17, 52, 75 incs. 11 y 21, 99 inc. 31 y 121 de la
Carta Magna).[3]
En este orden de ideas se afina la categora de la Tasa dentro de la nocin amplia
de tributo, con el siguiente alcance: "Tasa: es la contraprestacin pecuniaria que el
particular debe al Estado, en virtud de ley, por la prestacin de un servicio jurdico,
administrativo o jurisdiccional, de uso obligatorio, divisible y determinado en la
persona o bienes del usuario, prestado por el Estado en ejercicio del poder
tributario".[4]
Sobre el punto es sumamente til las explicaciones que brinda Milton S. Bonacina:
"La tasa es toda prestacin obligatoria, en dinero o en especie, que el Estado, en
ejercicio de su poder de imperio, exige, en virtud de la ley, por un servicio o
actividad estatal que se particulariza o individualiza en el obligado al pago () A
pesar de compartir con el impuesto ciertas similitudes a saber: a) ambas son
prestaciones obligatorias; b) ambas pueden ser en dinero o en especie; c) ambas
son exigidas en virtud del poder de imperio del Estado y d) ambas deben ser
establecidas por ley; las tasas se diferencian en cuanto, como contrapartida de su
pago, el Estado debe prestar una actividad o servicio, que se individualiza en el
obligado al pago. En otras palabras, son la contrapartida (o financiacin) de un
servicio pblico divisible y efectivamente prestado"[5].
Con posterioridad el autor citado, expres en su obra: "Tal como seal el dictamen
de la Procuracin, los tres conceptos son similares, pero claramente diferenciados
en cuanto al tipo de bien o servicio que financian. Todos comparten el hecho de ser
una obligacin impuesta por el Estado, en virtud de su poder de imperio, etc.; pero
la diferencia que distingue a las tres especies se observa en lo que cada una
financia y el esquema es el siguiente: los impuestos financian servicios pblicos
indivisibles, las tasas hacen lo propio respecto de servicios pblicos divisibles, y las
contribuciones costean obras pblicas.//Luego si miramos el esquema *desde el
otro extremo*, es decir, desde las prestaciones financiadas, podremos decir que
clase de tributo es el que se est aplicando. Y el esquema es el siguiente: si se est
financiando una obra pblica, estamos en presencia de una contribucin; si se est
financiando un servicio pblico divisible, estamos en presencia de una tasa; si se
est financiando un servicio pblico indivisible, estamos frente a un impuesto"[6]
Se ha dicho, siguiendo siempre la misma lnea que: Los principales recursos
monetarios de los Municipios son las tasas, que son sumas que el Estado exige de
manera coactiva a cambio de la prestacin efectiva de servicios pblicos
individualizados y divisibles. Por lo tanto, son tributos que se exigen nicamente
cuando existe una prestacin efectiva y real del servicio pblico que la justifica y
que su monto guarde razonable proporcin con el costo de dicha prestacin.[7]
El alcance de la nocin de Tasa como una forma de tributo tiene una aceptacin
generalizada en el ambiente casi por completo, y como seala Cceres: Cualquier
texto de derecho tributario que consultemos nos dar una clara y coincidente
definicin del concepto. Es ms, tiene dicho nuestra Corte Suprema de Justicia que
la doctrina es fuente de interpretacin () en las hiptesis de oscuridad, silencio
o insuficiencia de las leyes.[8]
En dicho sentido JOSE SHAW, quien comparte el criterio desarrollado anteriormente,
al referir a la divisibilidad del servicio estatal que da lugar al pago de la tasa,
sostiene que dicho matiz constituye prcticamente una obviedad, y agrega que ello
se nutre de tan alto ndice de aceptacin que muchos autores lo dan por supuesto,
sin que quepa la idea de considerarlo, agrega que: Prcticamente, el nico que
ha discrepado con esta posicin, es Giampietro Borrs [9]

La existencia de un servicio efectivamente prestado como requisito de


exigencia de la tasa.

De acuerdo al criterio desarrollado hasta aqu, es necesario manifestar que le asiste


razn a Laboratorios Raffo cuando sostiene que resulta necesaria la existencia de
una relacin directa entre la exigencia de la tasa y un servicio efectivamente
prestado, en los trminos de la procuradora requiere de una concreta, efectiva e
individualizada prestacin de servicio sobre algo no menos individualizado (acto o
bien) del contribuyente[10]
Como enseara Spisso en su obra Derecho Constitucional Tributario[11]: Las tasas
constituyen una especie del gnero tributos, quedando por tanto comprendidas en
la definicin de prestaciones obligatorias, establecidas por ley, tendientes a la
cobertura del gasto pblico. A esta primera aproximacin cabe agregarle un
requisito fundamental, como es que al cobro de dicho tributo debe corresponder
siempre la concreta, efectiva e individualizada prestacin de un servicio pblico
relativo a algo no menos individualizado (bien o acto) del contribuyente (CSJN,
11/10/1961, Ca. Swift de La Plata, Fallos 251:51). El art. 16 del Modelo de
Cdigo Tributario para Amrica Latina la define diciendo que es el tributo cuya
obligacin tiene como hecho generador la prestacin efectiva o potencial de un
servicio pblico individualizado en el contribuyente [12]
En este sentido la Corte Suprema de Justicia de la Nacin ha arraigado desde
antiguo que al cobro de la tasa debe corresponder siempre la concreta, efectiva e
individualizada prestacin de un servicio relativo a algo no menos individualizado
-bien o acto- del contribuyente. [13]
Tal exigencia prestacin efectiva de un servicio- es adunada por cuantola Ley N
23.548 de Coparticipacin Federal de Impuestos al igual que su antecesora, ley N
20.221- en su art. 9, inc. b, 2 prrafo, al limitar toda imposicin, cualquiera
fuera su caracterstica o denominacin, a las materias primas que se utilizan para la
elaboracin de productos ya sujetos a los gravmenes destinados a integrar la
masa coparticipable, y lo que es ms, agrega que esta obligacin no alcanza a las
tasas retributivas de servicios efectivamente prestados, de lo cual se desprende que
no puede existir tasa sin contraprestacin de un servicio pblico particularizado en
el contribuyente. [14]
En el mismo sentido el Dr. lvaro Luna Raquena ensea que el art. 9 inc. 2 de la
ley de Coparticipacin es la que inhibe a los municipios de cobrar impuestos, sino
podran.[15]
Caso de Corte

La CSJN, ha plasmado doctrina judicial en ejercicio de su funcin de Tribunal


Constitucional, en los autos Recurso de hecho deducido por la actora en la causa
Laboratorios Raffo S.A. c/ Municipalidad de Crdoba [16]
Desde antao el mximo tribunal ha sentado jurisprudencia diciendo que los jueces
tienen el deber moral de aplicar la doctrina judicial por ella fijada. Dando un paso
ms adelante, ha enseado magistralmente Sagez, que dicho deber moral conlleva
tambin un deber jurdico: "...se puede sostener que comola Corte no es una
academia de ciencias morales, ni hace a su oficio pronunciar homilas sermones,
cuando dice de manera terminante que existe un deber moral para los jueces
inferiores, es porque ellos deben -en derecho- acatarlo. Si ese deber moral no
engendrara obligaciones jurdicas, carecera de sentido que el Tribunal lo hubiese
enunciado enfticamente"[17].
Sucede en Laboratorios Raffo- que, el art. 167 del Cdigo Tributario Municipal de
la ciudad de Crdoba, cuya disonancia armnica con la norma constitucional fue
analizada por la CSJN en el caso citado, el hecho imponible se perfecciona por el
ejercicio de cualquier actividad comercial, industrial, de servicios u otras a ttulo
oneroso, dentro del gido municipal[18].
En la causa objeto de estudio, y regresando al dictamen de la Procuradora, que la
Corte ha hecho propio in re Laboratorios Raffo S.A. C/ Municipalidad de Crdoba,
creemos no resulta excesivo reproducir su lmpido y razonado trabajo, cuando
resalta la contradiccin en que incurre el Municipio en defensa de sus intereses,
bajo principios que iluminan el derecho tributario, en lo que respecta al tributo
denominado tasa, directamente aplicable en este caso. Dice el dictamen
puntualmente: Esta postura municipal se evidencia contraria a todas luces a un
requisito fundamental respecto de las tasas, reiteradamente exigido por una
extensa y constante jurisprudencia del Tribunal, como es que al cobro de dicho
tributo debe corresponder siempre la concreta, efectiva e individualizada prestacin
de un servicio referido a algo no menos individualizado (bien o acto) del
contribuyente () Aplicada dicha doctrina a las constancias de autos, queda en
evidencia que la pretensin fiscal de la demandada, carece de todo ajuste a los
principios y reglas desarrollados en el prrafo anterior, los cuales encuentran
sustento en el art. 17 de la Constitucin Nacional. Por este motivo es ilegtimo el
cobro de la gabela aqu tratada (Fallos 312:1575 y sus citas)
Con muchsima claridad sentencia el ilustre Bulit Goi: Que la actora ejerce
actividades en el mbito del municipio pero sin local, por lo que no hay servicio
prestado no procede la tasa, y si no hay bien o cosa del sujeto al que prestarlo, en
el caso si no hay local, depsito, establecimiento, al que se pueda inspeccionar,
efectuar el contralor de seguridad, salubridad e higiene, no puede prestarse el
servicio y por ende no puede pretenderse la tasa. Sin local no puede haber servicio
de inspeccin, y sin servicio no puede haber tasa, as de simple[19]
Algunos tribunales cordobeses parece que han entendido el mensaje dela Corte
Suprema de Justicia de la Nacin[20], como se lee en el voto de la mayora en el
reciente fallo Akapol c/ Municipalidad de Villa Mara muy similar al precedente
jurisprudencial bajo anlisis, en dicho caso la agencia de recaudacin determina de
oficio en perjuicio de Akapol por no pagar lacontribucin que incide sobre la
actividad comercial, industrial y de serviciosen el caso de marras Akapol alegaba
que no tena sustento territorial y que no haba disparado el hecho imponible en
dicha jurisdiccin en la que no comercializaba sus productos ni tena local ni
efectuaba gasto alguno; ocurra que sus productos eran distribuidos por una
empresa quien si tributaba correctamente.
Lamentablemente, el decisorio no fue unnime sino que se obtuvo el resultado
favorable por una dbil mayora que puede verse afectada en cualquier
momento. El voto en disidencia afortunadamente tambin en minora- sostuvo
haber encontrado nuevos argumentos como exigira la CSJN para apartarse dela
Doctrina Judicial sentada en Laboratorios Raffo. Estos seran recurrir a conocidos
precedentes Fleischmann[21] Rivademar[22] Municipalidad de Rosario
c/Provincia de Santa Fe[23] y tambin acude a la doctrina como Garca Belsunce
pero a nuestro criterio con una interpretacin un tanto forzada: ...ha prevalecido
la tesis de que la superposicin de gravmenes nacionales y provinciales como
consecuencia del ejercicio de facultades impositivas concurrentes (...) no importa
por s inconstitucionalidad (...) La doble imposicin puede s ser inconstitucional
cuando por su conducto se viola alguna garanta constitucional, sea la de la
propiedad cuando se verifique un tratamiento confiscatorio, o sea porque resulte
una extralimitacin de la competencia territorial del poder que sancion el
gravamen... (Garca Belsunce, Horacio: Estudios Financieros, Abeledo Perrot,
Bs.As., 1966, p.211 y ss). [24]
De todos modos, el panorama al menos en el corto plazo- es positivo en la
provincia de Crdoba, dado que recientemente el Superior Tribunal de Justicia
provincial por el reenvo que hizo la CSJN en Raffo dio su vea favorable a la actora,
caz la sentencia y anul el decisorio de Cmara ordenando se reintegre lo oblado
por la actora. [25] En otras palabras se declaro inconstitucional el Impuesto a la
Valija[26]

CONLUSION
La potestad municipal para exigir el cobro del tributo es indiscutible, mucho menos
despus de la reforma constitucional del 94, pero siempre y cuando exista sustento
territorial o un punto de conexin para la imposicin. Quiere decir que el
administrado/contribuyente debe tener un local, establecimiento, sede, depsito,
etc., en el Municipio. A contrario sensu no existe la posibilidad de que el servicio
pueda ser prestado, quedando absolutamente desvirtuada su razn de ser.
Por obvio que parezca es necesario recordar que el hecho de que los Municipios
necesiten recursos para cumplir con sus funciones propias o delegadas por otros
Estados o poderes, no los habilita a trasgredir el orden jurdico. Entendemos aqu
que la frase del General pierde fuerza; y la necesidad no es fuente directa de
derechos. En el mejor de los casos los Municipios deberan instar a los rganos
responsables y/o agencias de recaudacin para que cumplan las normas
intrafederales y provinciales vigentes en el orden fiscal tributario, o en su caso,
formular los planteos que correspondan por la va que estime acertada.
En sntesis, el lema que debe recordarse es sencillo sin local, no hay tasa