Diciembre, 2020

DEDUCIBILIDAD DE LOS BONOS

EXTRAORDINARIOS PARA FINES DEL
IMPUESTO A LA RENTA

Mercedes J. Romero Alvarez

 SOCIEDAD PERUANA DE DERECHO
Artículo No 6, 2020

DEDUCIBILIDAD DE LOS BONOS EXTRAORDINARIOS PARA

FINES DEL IMPUESTO A LA RENTA

Mercedes J. Romero Alvarez *

*
Bachiller por la Universidad ESAN, asociedad de la Comisión de Derecho Tributario, Sociedad Peruana de Derecho (SPD),
Lima - Perú.

Publicado:12.2020

RESUMEN:
El presente trabajo tiene como objetivo dar mayores luces sobre los alcances de la deducibilidad de los gastos,
según la Ley del Impuesto a la renta, y en este caso concreto, los gastos por bonos extraordinarios que las empresas
otorga a sus trabajadores; para ello, se han analizado los requisitos sustanciales que son identificados en el Artículo
37 de la Ley del Impuesto a la renta, y en forma paralela, se ha recogido jurisprudencia relevante del Tribunal Fiscal
aplicable a la deducibilidad del gasto y en particular, deducibilidad de gastos por Bonificaciones Extraordinarias.

Ahora bien, con la correcta interpretación de la norma y con el soporte documentario, se pretende obtener una
eficiente deducción de los gastos por bonificación extraordinarias y evitar posibles reparos u observaciones por
parte de la Administración Tributaria, referidos a dicha deducción.

PALABRAS CLAVE: Principio de Causalidad, Gasto Deducible, Devengo de gastos.

SUMARIO: 1. Introducción 2. La deducibilidad de los gastos 3. El pago 4. Devengo de gastos 5. Conclusiones.

COMISIÓN DE DERECHO TRIBUTARIO 1


1. Introducción
Entendemos que, como forma de contraprestación por
los servicios recibidos, las Compañías pagan sueldos y
salarios a sus trabajadores.
En esa línea, es habitual observa que algunas
compañías, con el objetivo de incentivar y motivar a sus
trabajadores, otorgan ciertos beneficios
extraordinarios como: bonificaciones,
extraordinarios, gratificaciones extraordinarias, entre
otros; normalmente de naturaleza monetaria.
Entiéndase que estos desembolsos monetarios buscan
otorgar un beneficio, con el objetivo de empatizar
recompensar o premiar al trabajador.
Es por ello que, dado que se trata de una práctica
recurrente en las empresas el otorgar estos beneficios
a sus trabajadores, se vuelve necesario evaluar la
efectiva deducibilidad de estos desembolsos por parte
de las empresas.
En este contexto, el presente artículo buscará analizar
los conceptos básicos que recoge la Ley del Impuesto a
la Renta, así como la jurisprudencia relevante.
2. La deducibilidad de los gastos
Primero, la Ley del Impuesto a la Renta (en
adelante, la Ley del IR), en el Artículo 37, menciona
que para establecer la renta neta de tercera
categoría, se deducirá de la renta bruta los gastos
necesarios para producir y mantener su fuente, así
como los vinculados con la generación de ganancias
COMISIÓN DE DERECHO TRIBUTARIO
SOCIEDAD PERUANA DE DERECHO
Artículo No 6, 2020
de capital, en tanto la deducción no esté
expresamente prohibida por esta ley.
Entonces, para efecto de determinar que los
gastos serán necesarios para producir y mantener la
fuente, estos deben ser normales para la actividad
que genera la renta gravada, así como cumplir con
pagos
criterios tales como razonabilidad en relación con
los ingresos del contribuyente, generalidad para los
gastos a que se refiere el inciso l).
Por ello, serán deducibles los aguinaldos,
bonificaciones, gratificaciones y retribuciones que se
acuerden al personal, incluyendo todos los pagos
que por cualquier concepto se hagan a favor de los
servidores en virtud del vínculo laboral existente y
con motivo del cese. Estas retribuciones podrán
deducirse en el ejercicio comercial a que
correspondan cuando hayan sido pagadas dentro
del plazo establecido para la presentación de la
declaración jurada correspondiente a dicho
ejercicio.
En el caso de los gastos que no hayan sido
deducidos en el ejercicio al que corresponden, serán
deducibles en el ejercicio en que efectivamente se
paguen, aun cuando se encuentren debidamente
provisionados en un ejercicio anterior.
Al respecto, El Tribunal Fiscal ha venido
emitiendo diversos pronunciamientos respecto al
principio de causalidad, entre ellos, las Resoluciones
2

No. 4807-1-2006, No. 9013-3-2007, No. 15280-8-
2010, No. 3942-5-2010 y No. 01553-3-2019 donde se
puede apreciar que la Ley del IR recoge el principio
de causalidad como regla general para admitir la
deducibilidad o no de los gastos y así determinar la
renta neta de las empresas. Es así que conforme a
este principio serán deducibles solo los gastos que
cumplan con el propósito de mantener la fuente
productora de renta o generar nuevas rentas.
En relación con ello, el Tribunal Fiscal ha
establecido en su Resolución No. 4040-8-2014 que
resulta irrelevante determinar si las bonificaciones
corresponden a una liberalidad o no del empleador,
siendo importante más bien, a efecto de establecer
si resultan deducibles como gasto, analizar si se han
cumplido los requisitos previstos en la legislación del
Impuesto a la Renta, esto es, que sean normales
para la actividad que genera la renta gravada, así
como cumplir criterios tales como; razonabilidad, en
relación con los ingresos de la empresa, y
generalidad.
Dicho esto, corresponde analizar los siguientes
criterios:
2.1. Criterio de normalidad:
Respecto al criterio de normalidad, tenemos las
Resoluciones No. 7707-4-2004, 8313-3-2004, 692-5-
2005, 2455-1-2010 y 3162-5-2019 en la cual el
Tribunal Fiscal ha señalado que el principio de
normalidad involucra que los gastos sean normales
de acuerdo con el giro de negocio.
Asimismo, en las Resolución No. 03627-10-
2014 se señaló que dicho criterio está vinculado al
COMISIÓN DE DERECHO TRIBUTARIO
SOCIEDAD PERUANA DE DERECHO
Artículo No 6, 2020
hecho que un gasto sea necesario y normal de
acuerdo con el giro de negocio, considerándose
como tales no solo a los supuestos típicos incurridos
en el desarrollo ordinario de las actividades
empresariales, sino también a aquellos que, directa
o indirectamente tengan por objeto la obtención de
beneficios para la empresa.
2.2. Criterio de Razonabilidad
En relación con el criterio de razonabilidad, en
la Resolución No. 03627-10-2014 el Tribunal Fiscal
señaló que dicho criterio consiste; por un lado, en
que el gasto esté vinculado con el volumen de las
operaciones del negocio, con el nivel de ingresos o
cualquier otro criterio que lógicamente justifique su
realización.
Además, en las Resoluciones No. 4212-1-2007 y
0086-2-2008, el Tribunal Fiscal señaló que el criterio
de razonabilidad debe establecerse basándose en la
relación existente entre las gratificaciones
extraordinarias y los ingresos correspondientes a un
determinado ejercicio.
Así pues, en dicho caso, a fin de determinar la
razonabilidad de los montos otorgados como
gratificaciones se realizó la comparación con las
ventas netas. No obstante, hay que considerar que
en la Resolución No. 03431-5-2010, el Tribunal Fiscal
tomó como referencia el monto de los ingresos para
determinar si las gratificaciones extraordinarias
cumplían con el criterio de razonabilidad.
Por ello, será recomendable considerar ambos
criterios para determinar la razonabilidad de las
bonificaciones.
3
 SOCIEDAD PERUANA DE DERECHO
Artículo No 6, 2020

2.3. Criterio de Generalidad de esta perspectiva bien podría ocurrir que dadas las

Respecto al criterio de generalidad en las características de un puesto, el beneficio

Resoluciones No. 1752-1-2006, 00523-4-2006, corresponda solo a una persona, sin que por ello se

00898-4-2008 y 011321-3-2007, el Tribunal Fiscal incumpla con el requisito de generalidad.

manifestó que la generalidad al que hace alusión las Además, en la Resolución No. 00846-2-2008 se
normas sobre IR no necesariamente implica indicó en el caso en concreto que de las citadas
comprender a la totalidad de trabajadores de la liquidaciones se aprecia que los cargos
empresa, pues esta debe evaluarse en función al desempeñados por los dos trabajadores son
beneficio obtenido por funcionarios de rango o distintos (gerente general y molinero), en
condición similar, de modo que bien podría ocurrir consecuencia, no procede que los importes pagados
que dada la característica de un puesto, el beneficio a dichas personas sean comparados entre sí, tanto
corresponda solo a una persona, sin que por ello se por el puesto ocupado por cada uno de ellos, como
incumpla con el referido requisito de generalidad. por los años de servicios prestados, de lo que se

En esa misma linea, en la Resolución No. 7840- obtiene que no existe en un monto de referencia con

3-2010 se sostuvo que la generalidad de los gastos el cual se pueda comparar al importe pagado al ex

debe verificarse en función al beneficio obtenido por gerente general por concepto de gratificación

funcionarios de rango o condición similar. Señaló extraordinaria, sin que ello implique que no se

que la diferencia entre obrero y empleador está en cumpla con el requisito de generalidad.

función del servicio que prestan. Por lo tanto, las
gratificaciones extraordinarias otorgadas (que solo
fueron entregadas a los empleados) fueron
otorgadas a todos aquellos trabajadores cuya
actividad o servicios prestados tendrían la misma
naturaleza, y que tienen una antigüedad mayor a un
año, por lo que al corresponder a un mismo tipo, se
encontrarían en condiciones similares,
cumpliéndose con el criterio de generalidad exigido
por ley.
Asimismo, en la Resolución No. 2506-2-2004, el
Tribunal Fiscal precisó que la generalidad debe
evaluarse considerando situaciones comunes del
personal, lo que no se relaciona necesariamente con
la totalidad de trabajadores de la empresa. Dentro
De lo expuesto se desprende que las
bonificaciones, gratificaciones y demás
retribuciones de carácter extraordinario que el
empleador decida otorgar a los trabajadores, en
virtud del vínculo laboral existente y con motivo del
cese podrán ser deducibles para la determinación
del Impuesto a la Renta siempre que se cumpla
concurrentemente con los siguientes requisitos:
(i) El otorgamiento de las bonificaciones,
gratificaciones y demás retribuciones de
carácter extraordinario esté vinculado directa
o indirectamente con las actividades
comerciales de la Compañía.

COMISIÓN DE DERECHO TRIBUTARIO 4

 SOCIEDAD PERUANA DE DERECHO
Artículo No 6, 2020

(ii) Sean pagados a los trabajadores antes de la De este modo, con dicha documentación de
presentación de la declaración jurada anual sustento se podrá acreditar la correcta deducibilidad
del Impuesto a la Renta del ejercicio de los bonos extraordinarios otorgados por la
respectivo. compañía a los trabajadores en un eventual
procedimiento de verificación o fiscalización de la
(iii) Se cumpla con los criterios de normalidad,
Administración Tributaria.
razonabilidad en función a los ingresos
obtenidos por la Compañía y generalidad, es 3. El Pago
decir, sean ofrecidos y otorgados a
Los gastos podrán deducirse en el ejercicio
trabajadores que se encuentran en una
comercial a que correspondan cuando hayan sido
misma situación dentro de la empresa (i.e. en
efectuadas dentro del plazo establecido para la
función al rango, condición, área, tiempo de
presentación de la declaración jurada correspondiente
antigüedad, que alcancen una meta
a dicho ejercicio.
específica, entre otros).
Los gastos que no hayan sido deducidos en el
Ahora bien, es importante agregar que el
ejercicio al que corresponden, serán deducibles en el
otorgamiento de los bonos por la Compañía debe
ejercicio en que efectivamente se paguen, aun cuando
encontrarse debidamente sustentado, mediante
se encuentren debidamente provisionados en un
políticas y/o acuerdos internos. De manera general,
ejercicio anterior.
dichas políticas deberán contener: (i) las
características de cada bono y su finalidad, (ii) el tipo Sobre el pago, en la Resoluciones No. 03309-1-2004

de personal que puede acceder al referido bono, (iii) y No. 02675-5-2007 se ha señalado que, para la

las condiciones para su otorgamiento, (iv) los deducción del gasto correspondiente a la participación

requisitos para su otorgamiento, y (v) el legal de los trabajadores en las utilidades, debía

procedimiento detallado que se deberá seguir para cumplirse con su pago hasta antes que venciera el plazo

el otorgamiento de los mismos y la forma de su para la presentación de la declaración jurada del IR.

determinación (i.e. en función a la negociación,

4. Devengo de Gastos
desempeño de los trabajadores, resultados del
negocio, etc.). Tratándose de gastos de tercera categoría se
imputan en el ejercicio gravable en que se produzcan
De igual modo, es recomendable contar una
los hechos sustanciales para su generación, siempre
recopilación de la documentación correspondiente
que la obligación de pagarlos no esté sujeta a una
al otorgamiento de los bonos por ejercicio como, por
condición suspensiva, independientemente de la
ejemplo, acuerdos, políticas, correos electrónicos de
coordinación, y demás información de sustento.

COMISIÓN DE DERECHO TRIBUTARIO 5


oportunidad en que se paguen, y aun cuando no se
hubieren fijado los términos precisos para su pago.
No obstante, cuando la contraprestación o parte de
ésta se fije en función de un hecho o evento que se
producirá en el futuro, los gastos de tercera categoría
se devengan cuando dicho hecho o evento ocurra.
4.1. Tratamiento General:
Para la determinación de la renta neta de tercera
categoría, los gastos se rigen por el principio de lo
devengado y deben cumplir con la causalidad, para
efecto de lo cual se deberá verificar que sean normales
para la actividad que genera la renta gravada y se
ajusten, entre otros criterios, al de razonabilidad.
4.2. Tratamiento Especial
Se deducen en el ejercicio en que se devenguen,
siempre que se paguen dentro del plazo previsto para
la presentación de la declaración jurada anual de ese
ejercicio.
En caso no hubieran sido pagados en el ejercicio en
que se devenguen, serán deducibles solo en el ejercicio
en que efectivamente se paguen, incluso si hubieran
sido provisionados en un ejercicio anterior.
5. Conclusión
De acuerdo con lo expuesto, las compañías podrán
efectuar entregas de bonificaciones extraordinarias y
en dichos casos, tendrán que cumplir con los criterios
de causalidad, normalidad, razonabilidad, generalidad y
pago, a efectos de ser considerados como gastos
deducibles para fines del Impuesto a la Renta.
COMISIÓN DE DERECHO TRIBUTARIO
SOCIEDAD PERUANA DE DERECHO
Artículo No 6, 2020
En ese escenario, es recomendable que las
Compañías tenga documentación de sustento (p.e.
comunicaciones, cartas, correos electrónicos, políticas,
evaluaciones, liquidaciones, boletas de pago, estados
de cuenta bancarios, organigrama de la compañía,
estados financieros, actas de conformidad de la
entrega, entre otros) que permitan acreditar la
fehaciencia del gasto y el cumplimiento de los citados
criterios, con la finalidad que dicho concepto no sea
reparado por la Administración Tributaria ante una
eventual fiscalización.
Referencias bibliográficas
Ugaz, Mauro (2014) Los gastos del personal desde la
perspectiva del Derecho Laboral Tributario.
THEMIS: Revista de Derecho.
Molero, Manglano (1974). Las llamadas gratificaciones
voluntarias. Revista de Política Social No. 103.
Auris, Fredy B. (2018). Summa Laboral. Lima, Perú:
Editorial Nomos & Thesis E. I.R.L. Edición 2018
Ley del Impuesto a la Renta: Texto único ordenado de
ley del impuesto a la renta aprobada por D.S.
No 054-99-EF del 14.04.99 y normas
modificatorias.
Jurisprudencia
Resolución del Tribunal Fiscal N° 04040-8-2014 de fecha
27 de marzo de 2014, recuperado en:
http://www.mef.gob.pe/contenidos/tribu_fisc
/Tribunal_Fiscal/PDFS/2014/8/2014_8_04040.
pdf
6

Resolución del Tribunal Fiscal No. 01553-3-2019 de
fecha 19 de febrero de 2019, recuperado en:
http://www.mef.gob.pe/contenidos/tribu_fisc
/Tribunal_Fiscal/PDFS/2019/3/2019_3_01553.
pdf
Resolución del Tribunal Fiscal No. 03162-5-2019 de
fecha 02 de abril de 2019, recuperado en:
COMISIÓN DE DERECHO TRIBUTARIO
SOCIEDAD PERUANA DE DERECHO
Artículo No 6, 2020
http://www.mef.gob.pe/contenidos/tribu_fisc
/Tribunal_Fiscal/PDFS/2019/5/2019_5_03162.
pdf
Resolución del Tribunal Fiscal No. 03431-5-2010 de
fecha 30 de marzo de 2010, recuperado en:
http://www.mef.gob.pe/contenidos/tribu_fisc
/Tribunal_Fiscal/PDFS/2010/5/2010_5_03431.
pdf
7