Contenido
MENÚ INTERACTIVO
ANÁLISIS 05
GENERALIDADES 5
êê Normas Internacionales y sus efectos fiscales 5
NOVEDADES PARA LOS CONTRIBUYENTES DE RENTA 8
êê Empresas acogidas a la Ley 1429 de 2010 8
êê Propiedades horizontales 10
TARIFAS DEL IMPUESTO DE RENTA 11
êê Tarifa general para personas jurídicas 11
êê Tarifa del impuesto sobre la renta del 9 % 12
êê Tarifa para usuarios de zonas francas 12
ACTIVOS Y PASIVOS 13
êê Manejo fiscal de activos y pasivos en moneda extranjera 14
êê Tratamiento de activos biológicos 19
êê Tratamiento de cargos diferidos 20
êê Contratos de concesión y asociaciones público privadas 21
êê Depreciaciones 23
DESCUENTOS POR PRONTO PAGO 26
êê Tratamiento fiscal de los descuentos por pronto pago 26
INGRESOS 27
êê Principio para el reconocimiento de ingresos 28
êê Realización fiscal de algunos ingresos 28
GENERALIDADES DE LOS COSTOS Y DEDUCCIONES 29
COSTOS 31
êê Costo de los activos intangibles 31
êê Costo de bienes muebles y prestación de servicios 35
êê Costo de los inmuebles 37
êê Costo de propiedad, planta y 37
equipo y propiedades de inversión
êê Costo de activos no corrientes mantenidos para venta 37
êê Costo de inversiones 38
êê Costos por préstamos 38
DEDUCCIONES 39
êê Deducción de salarios y aportes parafiscales 40
êê Limitaciones en deducción por seguridad social 41
êê Deducción por pagos a trabajadores independientes 42
êê Deducción del ICA 42
êê Exigencia de RUT a arrendadores 43
Actualícese
actualicese.com
Cartilla Práctica
Declaración de renta de personas jurídicas - Efectos de la Ley 1819 de 2016
ISBN en trámite
Editora actualicese.com LTDA.
Dirección editorial: María Cecilia Zuluaga C.
Coordinación publicaciones: Cristhian Andrés Rojas Z.
Corrección de estilo: Ana María Méndez F.
Colaboración: Sandra Milena Acosta A.
Diseño y Diagramación: Geraldine Flórez V.
êê Deducción por gastos de fiestas 45
êê Límites a gastos con beneficiarios del exterior 46
êê Subcapitalización sobre deudas en moneda extranjera 52
êê Deducción de IVA en bienes de capital 53
êê Deducción para empresarios de artes escénicas 56
êê Sanción por deducción de pagos a proveedores ficticios 56
LÍMITES DE COSTOS Y PASIVOS PAGADOS EN EFECTIVO 57
êê Lo que establece la norma 58
êê Yerros mecanográficos de la norma 59
êê Interpretación sobre límite en el uso de efectivo 60
êê Implicaciones de los límites del artículo 771-5 del ET 61
RENTA PRESUNTIVA 64
RENTAS EXENTAS 64
êê Rentas que dejan de ser exentas según Ley 1819 de 2016 65
êê Rentas exentas gravadas a partir del año fiscal 2018 67
êê Renta exenta por servicio de transporte fluvial 68
GANANCIAS OCASIONALES 69
êê Ganancia ocasional por utilidad recibida como fideicomitente 69
êê Ganancias ocasionales en sociedades 70
acogidas a beneficios de la Zomac
êê Ganancias ocasionales para 71
beneficiarios de la Ley 1429 de 2010
DESCUENTOS TRIBUTARIOS 72
êê Límite a descuentos tributarios en declaración de renta 73
êê Descuento por inversiones en medio ambiente 74
êê Descuento por donaciones 75
RÉGIMEN DE TRANSICIÓN 78
êê Régimen de transición de ajustes por diferencia en cambio 80
êê Compensación de pérdidas de renta y CREE 81
SOBRETASA DEL IMPUESTO DE RENTA 83
êê Sobretasa para sociedades acogidas a la Ley 1429 84
êê Sobretasa en el cálculo de los dividendos no gravados 84
êê Renglón de la sobretasa al impuesto de renta 85
PRESENTACIÓN DE LA DECLARACIÓN DE RENTA 86
êê Consecuencias de la no presentación 87
FORMATO PARA REPORTE DE CONCILIACIÓN FISCAL 2017 88
êê Formato 2517 para personas naturales 88
residentes que llevan contabilidad
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Esta publicación fue impresa y encuadernada en Santiago de Cali, Colombia,
en el mes de febrero de 2018.
ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 3
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NOTA DEL EDITOR

U
na vez establecido el calendario tributario mediante el Decreto 1951 de 2017, a
través del cual se determinaron los vencimientos de los impuestos nacionales para
el año en curso, se trazó un derrotero a seguir para muchos contadores públicos, en
especial, para aquellos cuyas labores se enmarcan en el ámbito tributario.

Las declaraciones de renta para personas jurídicas adquieren un matiz importante dentro
del cúmulo de obligaciones tributarias establecidas en el mencionado calendario. Esto
último, debido a que son las primeras en presentarse conforme a las modificaciones de
la reforma tributaria estructural –Ley 1819 de 2016–, cuya remisión hacia Estándares
Internacionales requiere, por parte del contador público, un amplio conocimiento respecto
a los nuevos marcos técnicos normativos contables. Lo anterior, teniendo en cuenta que,
para algunos casos, la norma fiscal permite el reconocimiento y la medición de activos,
pasivos, ingresos, costos y gastos según las disposiciones del Decreto Único 2420 de 2015 y
demás decretos reglamentarios.

Dicho esto, es claro que el rol del contador encargado de preparar las declaraciones de
renta de los contribuyentes adquiere, para este año y siguientes, gran relevancia por cuanto
su conocimiento y habilidades deben extenderse más allá de lo establecido en el Estatuto
Tributario –ET– y sus normas reglamentarias. Adicional a lo anterior, existe la exigencia para
los contribuyentes del impuesto de renta, obligados a llevar contabilidad o que lo hagan
de forma voluntaria, de preparar el formato de conciliación fiscal –2516 para el caso de las
personas jurídicas–, mediante el cual darían cumplimento a los requerimientos del artículo
772-1 del ET y el Decreto 1998 de 2017. Por tanto, a través de dicho formato reflejarían las
diferencias que se originen entre la aplicación de los nuevos marcos técnicos normativos
contables y las disposiciones del estatuto en mención.

Es importante destacar que, hasta el momento de edición de esta cartilla práctica, la Dian
no ha publicado el proyecto de resolución mediante el cual prescribiría el formulario 110.
No obstante, la presente publicación se convierte en una importante herramienta para
el contador quien, año tras año, se enfrenta a las declaraciones de renta y que, para esta
ocasión, requiere ampliar su panorama sobre aquellos cambios que introdujo la reforma
tributaria en la determinación de la renta de personas jurídicas.

Desde Actualícese, como es costumbre, complementaremos y entregaremos diferentes

herramientas que le permitirán desarrollar y afrontar con éxito esta importante obligación.

4 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018

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ANÁLISIS
GENERALIDADES
L
as declaraciones de renta del año
gravable 2017 que se presentarán
a lo largo del año en curso, son
las primeras en hacerlo conforme a
las novedades que introdujo la Ley de
reforma tributaria estructural 1819 de
2016. A resaltar, uno de los cambios más
importantes en materia del impuesto
sobre la renta es que los contribuyentes
obligados a llevar contabilidad deben
tener en cuenta que las Normas
Internacionales empezaron a tener
efectos fiscales.
Modelos y formatos
Cuadro temático con los cambios
introducidos por la Ley de reforma
tributaria 1819 de 2016
http://actualice.se/96om
Normas Internacionales
y sus efectos fiscales
C
omo se mencionó anteriormente,
a partir del ejercicio 2017 las cifras
financieras de los obligados a llevar
contabilidad, que además apliquen los
nuevos marcos normativos bajo Normas
Internacionales, tendrán efectos fiscales
dado que serán el punto de partida para
obtener las bases fiscales, al menos,
del impuesto de renta y de industria
y comercio. Esto último, debido a que
el artículo 376 de la Ley 1819 de 2016
derogó, de forma expresa, la norma
contenida en el artículo 165 de la Ley
1607 de diciembre de 2012, la cual
había establecido que los nuevos marcos
normativos bajo Normas Internacionales
no tendrían efectos en la determinación
Análisis
de las bases fiscales durante sus
primeros cuatro años de aplicación
oficial. Por tal motivo, el Decreto 2548
de diciembre 12 de 2014 (recopilado
en los artículos 1.7.1 a 1.7.9. del
DUT 1625 de octubre 11 de 2016)
dictaminó que los obligados a llevar
contabilidad utilizarían, en algunos
casos, hasta el año 2019, un “sistema
de registro de diferencias” o un
“libro tributario” a fin de realizar, con
cualquiera de estos, una contabilidad
alterna que solo se ajustara a las
normas de los decretos 2649 y 2650 de
1993. Lo anterior, con el fin de seguir
obteniendo las bases fiscales de los
impuestos nacionales y territoriales.
ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 5
 Cartilla Práctica
De acuerdo con lo establecido en el
artículo 165 de la Ley 1607 de 2012,
el propósito de evitar efectos en la
determinación de las bases fiscales
de los nuevos marcos contables
durante sus primeros cuatro años,
consistía en que la Dian pudiera
examinar, mediante la ejecución de
“planes piloto” (ver el artículo 9 del
Decreto 2548 de 2014), el estudio
de los principales impactos que
dichos marcos normativos tendrían
en las cifras financieras de los
obligados a llevar contabilidad. De
tal manera, en 2018 (ver el anexo del
Decreto 2548 de 2014) se llevarían
al Congreso las propuestas respecto
de cuáles serían los ajustes propios
de los marcos normativos bajo las
Normas Internacionales que también
podrían tener efectos tributarios.
En la práctica, el único plan piloto
realizado está contenido en la
Resolución 0040 de mayo de 2016,
con la cual se solicitó la información
financiera del año 2015, bajo dichas
normas, a 96 grandes personas
jurídicas del grupo 1.
Sin embargo, para no efectuar otra
reforma tributaria en el año 2018, el
Gobierno propuso al Congreso que,
en aquella realizada durante 2016
(sin haber llevado a cabo el estudio
de impacto de la aplicación de las
Normas Internacionales en las cifras
financieras de las empresas del grupo
2), se aprobaran las normas para que
las cifras contables obtenidas bajo los
nuevos marcos normativos tengan
efectos en la determinación de las
bases fiscales.
Respuestas
¿La aplicación de los nuevos
marcos contables causa algún
efecto en la depuración y
presentación del impuesto de
renta de las personas jurídicas?
http://actualice.se/9dp6
6 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018
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En este sentido, la nueva disposición de Esto se debe a que el Gobierno identificó
la reforma tributaria estructural buscó la existencia de situaciones que deben
alinear el Estatuto Tributario –ET– con ser neutralizadas para efectos fiscales, a
los nuevos marcos técnicos contables fin de evitar la afectación de la capacidad
bajo Estándares Internacionales de contributiva y la labor de recaudo de la
Información Financiera. administración tributaria. Por tal motivo,
la Ley 1819 de 2016 excluyó algunos
Depuraciones factores que podrían generar efectos
negativos o un detrimento en la labor de
establecidas en la norma recaudo.
El artículo 22 de la Ley 1819 de 2016 Por tanto, la norma señala algunos
adicionó el artículo 21-1 al ET, cuyo aspectos que, a pesar de ser reconocidos
inciso primero dispone lo siguiente: contablemente según las dinámicas del
Estándar Internacional de Información
“Artículo 21-1. Para la Financiera, surtirían efectos fiscales solo
determinación del impuesto sobre cuando se tenga pleno conocimiento de
la renta y complementarios, en su cuantía o concurrencia.
el valor de los activos, pasivos,
patrimonio, ingresos, costos y
gastos, los sujetos pasivos de
este impuesto obligados a llevar
contabilidad aplicarán los sistemas
de reconocimiento y medición,
de conformidad con los marcos
técnicos normativos contables
vigentes en Colombia, cuando la
ley tributaria remita expresamente
a ellas y en los casos en que esta
no regule la materia. En todo caso, Las
la ley tributaria puede disponer declaraciones
de forma expresa un tratamiento
diferente, de conformidad con el
de renta del año
artículo 4 de la ley 1314 de 2009.” gravable 2017 que
se presentarán a lo
Sin embargo, otras normas largo del año en curso,
adicionadas al ET establecen cuáles
serán las partidas que no tendrán son las primeras en
un reconocimiento para efectos del hacerlo conforme a
impuesto de renta, aun si para efectos
contables fueron consideradas como las novedades que
ingreso, costo o gasto. Así, por ejemplo, introdujo la Ley 1819
con la modificación que el artículo
28 de la Ley 1819 de 2016 efectuó al
de 2016
artículo 28 del ET, este último establece
cuáles serían aquellas partidas de
los ingresos contables reconocidos
bajo Normas Internacionales que no
tendrán efectos en la determinación
del impuesto de renta (ver página
27). Dicho proceso también se llevó
a cabo en relación con los costos y
deducciones (ver páginas 31 y 39).
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Algunos ejemplos de tal situación serían las siguientes:

Caso Ejemplo Impacto fiscal

Si en este caso el requerimiento fiscal

Reconocimiento contable de hechos que
representan rendimientos económicos para
la empresa aunque no han generado flujos
de efectivo hacia esta.
Esto sucede con aquellos activos
biológicos en los que se reconoce un
mayor valor del activo contra un ingreso
por transformación, en la medida en
que este se desarrolla. Sin embargo, la
materialización del ingreso es incierta,
puesto que dicho activo podría deteriorarse
o morir.
versara sobre las cifras reconocidas
contablemente, no se atendería el
principio de capacidad contributiva. En
tal sentido, los ajustes en cuanto a esta
temática introducida por la reforma
tributaria requieren gravar dichos
ingresos solo cuando se tenga certeza
sobre los mismos, lo cual ocurrirá, por
ejemplo, cuando se realice la venta del
activo.
Al respecto, el numeral 4 de la nueva
versión del artículo 93 del ET modificado
por el artículo 57 de la reforma
tributaria, señala que:

“Todas las mediciones a valor razonable

de los activos biológicos productores
no tendrán efectos en la determinación
del impuesto sobre la renta y
complementarios sino hasta el momento
de la enajenación del activo biológico”.

(El subrayado es nuestro).

Aunque es información útil para la

toma de decisiones financieras, la
Teniendo en cuenta el componente
medición a valor razonable de activos
aleatorio al que están sujetos estos
y pasivos, los deterioros y provisiones
Medición de hechos económicos que no ítems para efectos de reconocimiento
por desmantelamiento, entre otros,
generan verdadera capacidad contributiva. contable, solo deberían ser considerados
son aspectos en los que el Estándar
para efectos fiscales cuando se tenga
Internacional permite discrecionalidad y,
certeza de su ocurrencia y cuantía.
además, no representan una generación
efectiva de recursos.

Por otra parte, el artículo 137 de la llevar contabilidad y que habrían

Ley 1819 de 2016 también adicionó el
artículo 772-1 al ET, el cual dispone lo
siguiente:
“Artículo 772-1. Conciliación
fiscal. Sin perjuicio de lo previsto
en el artículo 4 de la Ley 1314
de 2009, los contribuyentes
obligados a llevar contabilidad
deberán llevar un sistema de
control o de conciliaciones de las
Según lo anterior, a partir del año 2017,
diferencias que surjan entre la
aquellos contribuyentes obligados a
aplicación de los nuevos marcos
elegido el “libro tributario”,
técnicos normativos contables y las
mencionado en el Decreto 2548 de
disposiciones de este Estatuto. El
2014 para obtener sus bases fiscales,
gobierno nacional reglamentará la
no tendrán que seguir llevándolo. Lo
materia.
anterior, debido a que solo bastará
con llevar su contabilidad ajustada
El incumplimiento de esta
a sus nuevos marcos normativos.
obligación se considera para
Sin embargo, luego deberán
efectos sancionatorios como una
efectuar todas las depuraciones y
irregularidad en la contabilidad.”
conciliaciones necesarias, como lo
establecen las normas comentadas,
a fin de obtener las bases fiscales del
impuesto de renta (ver página 88).

ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 7

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NOVEDADES PARA
MENÚ INTERACTIVO
LOS CONTRIBUYENTES DE RENTA

A
demás de contemplar la aplicación de los Estándares Internacionales para efec-
EMPRESAS ACOGIDAS tos fiscales, la reforma tributaria estructural introdujo cambios en los beneficios
A LA LEY 1429 DE 2010 otorgados a ciertas sociedades; motivo por el cual, bajo ciertas circunstancias,
estas empezarían a tributar por el año gravable 2017. Tal es el caso de las sociedades
PROPIEDADES acogidas a los beneficios de la Ley 1429 de 2010 y las propiedades horizontales.
HORIZONTALES

Empresas acogidas a la Ley 1429 de 2010

L
a Ley 1819 de 2016 introdujo un
gran número de cambios tributarios
en materia del impuesto de renta
que afectan, a partir del año gravable
2017, a todas las pequeñas empresas
de personas naturales o jurídicas
constituidas entre los años 2011 y 2016,
acogidas a los beneficios contemplados
en la Ley 1429 de diciembre 29 de 2010.
En efecto, de acuerdo con lo establecido
en los artículos 4 y 50 de la Ley 1429 de
diciembre 29 de 2010 (reglamentados
principalmente con los artículos 1 al
10 del Decreto 4910 de diciembre de
2011 y recopilados en los artículos
1.2.1.23.1 a 1.2.1.23.9 del DUT 1625
de octubre de 2016), todas las nuevas
pequeñas empresas (tanto de personas
naturales como jurídicas) constituidas
a partir de tal fecha, así como aquellas
que estuvieran inactivas antes de la
8 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018
entrada en vigencia de esta ley, pero se
reactivaran a más tardar en diciembre de
2011, podían acogerse a los siguientes
beneficios en materia del impuesto
de renta y de ganancia ocasional,
contemplados en el artículo 4 de la Ley
1429 de 2010:
1. No se les practicarían retenciones
en la fuente a título de renta ni
ganancia ocasional durante sus
primeros cinco o diez años.
2. No calcularían renta presuntiva en
sus primeros cinco o diez años.
3. Calcularían su impuesto de renta
y de ganancia ocasional con tarifas
reducidas progresivas durante
sus primeros cinco o diez años (es
necesario recordar que, a causa del
fallo de mayo de 2013 del Consejo
de Estado, expediente 19306,
el cual modificó el artículo 2 del
Decreto 4910 de 2011, las pequeñas
empresas podían tributar de forma
progresiva en el impuesto de renta y
en el de ganancia ocasional, ya que
el beneficio debía otorgarse a todos
sus ingresos sin distinción). Además,
a causa de los cambios establecidos
mediante la Ley 1607 de diciembre
de 2012, a partir del año gravable
2013 las pequeñas empresas
constituidas como personas jurídicas
(sociedades comerciales) quedaron
obligadas a calcular también el
Impuesto sobre la Renta para la
Equidad –CREE–, el cual no les
concedía ningún beneficio tributario
y, por tanto, debían liquidarlo todos
los años con la tarifa plena del 9 %,
además de autopracticarse, al mismo
tiempo, sus respectivas retenciones.
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Sin embargo, el artículo 376 de la Ley
1819 de 2016 derogó el artículo 4 de la
Ley 1429 de 2010. Por tanto, es claro
que ya no se concederán los beneficios
de dicha norma a las nuevas pequeñas
empresas, sean de persona natural o
jurídica, constituidas a partir de enero
1 de 2017. Además, solo en el artículo
100 de la misma Ley 1819 de 2016,
el cual modificó el artículo 240 del ET,
se establecieron varias instrucciones
particulares de lo que sucedería a partir
del año gravable 2017 en el impuesto
de renta y de ganancia ocasional,
respecto a aquellas pequeñas empresas
que hayan alcanzado a acogerse a los
beneficios del artículo 4 de la Ley 1429
de 2010 mientras estuvo vigente.
Situación a
partir del año 2017
A causa de los cambios introducidos
con la Ley 1819 de diciembre de 2016,
las pequeñas empresas de persona
natural o jurídica que alcanzaron a
acogerse hasta diciembre 31 de 2016 a
los beneficios de la Ley 1429 de 2010,
enfrentarían las siguientes situaciones
especiales:
a. A partir de enero de 2017, las
sociedades y personas naturales
acogidas a la Ley 1429 de 2010
quedaron sujetas a retención
en la fuente a título de renta
y ganancia ocasional (sin
importar los años que todavía
les falten para completar su
ciclo de beneficios). De hecho,
deben responder, desde
enero de 2017, por la nueva
“autorretención especial a título
de renta y complementario”
establecida en el artículo 365
del ET modificado por el artículo
125 de la Ley 1819 de 2016,
reglamentada con el Decreto
2201 de diciembre 30 de 2016.
b. A partir de 2017, las sociedades
y personas naturales acogidas a
la Ley 1429 de 2010 quedaron
sujetas a renta presuntiva (sin
importar los años que todavía
les falten para completar su ciclo
de beneficios).
c. A partir de 2017, las sociedades
(no las personas naturales)
acogidas a la Ley 1429 de 2010
podrán tributar en el impuesto
de renta (ya no en el de ganancia
ocasional) mediante unas tarifas
reducidas progresivas especiales
contempladas en la nueva
versión del parágrafo 3, artículo
240 del ET, las cuales solo se
aplicarán hasta que completen
sus primeros 5 años fiscales de
operaciones.
d. Según el numeral 6 del nuevo
parágrafo 3 contenido en
el artículo 240 del ET, las
sociedades acogidas a la Ley
1429 de 2010 que sean anónimas
(por acciones) y puedan tributar
de forma reducida progresiva
durante sus primeros cinco
años, tienen prohibido efectuar,
durante dicho período, cualquier
cambio en su composición
accionaria so pena de perder,
en el año en que suceda y hasta
completar sus primeros cinco
años, la progresividad concedida
por la norma (esto significa que
tributarían con la tarifa plena).
En consecuencia, los accionistas
existentes a diciembre 31 de
2016 no pueden vender, durante
el tiempo comentado, los
derechos que tienen sobre sus
acciones a otros accionistas que
deseen entrar a la sociedad. De
igual manera, no se permitiría
el ingreso de nuevos accionistas
que incrementen el número de
existentes a tal fecha. En todo
caso, es importante comentar
que dicha restricción solo
aplicaría a las sociedades por
acciones acogidas a la Ley 1429
de 2010 (pues la norma habla
expresamente de cambios en
la composición accionaria),
no a las sociedades limitadas
o similares que también se
encuentren acogidas a tal ley
(en estas últimas no existen
accionistas sino socios y tampoco
composición accionaria, solo
cuotas sociales).
Análisis
Progresividad en
el 2017 y siguientes
Las nuevas sociedades comerciales
de todo tipo (anónimas, limitadas,
SAS, etc.) que se hayan creado entre
diciembre 30 de 2010 y diciembre
31 de 2016, y que hayan alcanzado a
acogerse a los beneficios del artículo
4 de la Ley 1429 de 2010 (pequeñas
empresas), podrán aplicar, entre los
años gravables 2017 y siguientes, y
solo hasta completar sus primeros
cinco años gravables de existencia
fiscal, la nueva tabla de tarifas
reducidas progresivas contemplada
en el parágrafo 3 del artículo 240 del
ET (nota: los otros dos beneficios que
concedía el mismo artículo 4 de la Ley
1429 de 2010, a saber, el de no estar
sujetos a retenciones en la fuente ni a
renta presuntiva durante sus primeros
cinco o diez años, se perdieron a partir
del año gravable 2017; ver concepto
Dian 900479 de marzo 1 de 2017).
Sin embargo, se entiende que para
poder disfrutar del beneficio de tributar
con la tabla especial contenida en
el parágrafo 3 del artículo 240 del
ET, la pequeña empresa tendría que
cumplir con todos los requisitos que se
habían establecido en el artículo 9 del
Decreto 4910 de diciembre de 2011,
el cual quedó recopilado en el artículo
1.2.1.23.8 del DUT 1625 de octubre de
2016, y en el que se lee lo siguiente:
“Artículo 1.2.1.23.8. Pérdida o
improcedencia del beneficio de
la progresividad en el impuesto
sobre la renta y complementario.
Para efectos de la procedencia
del beneficio de que trata el
artículo 4 de la Ley 1429 de
2010, las pequeñas empresas
beneficiarias deberán mantener en
el respectivo año gravable y hasta
el 31 de diciembre inclusive, las
condiciones relativas al número
de trabajadores y al monto de los
activos totales a que se refiere
el numeral 1 del artículo 2 de la
citada Ley. En caso de incumplir
alguna de las condiciones
señaladas, el beneficio se torna
improcedente a partir del año
gravable en que esto ocurra.
ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 9
 Cartilla Práctica Volver al menú

De acuerdo con lo anterior, las sus declaraciones tributarias como sus

Tampoco procederá el beneficio
de progresividad en el impuesto
sobre la renta y complementarios,
cuando se incumpla con la
renovación de la matrícula
mercantil dentro de los tres
primeros meses del año, cuando
no se paguen en su oportunidad
legal los aportes a salud y demás
contribuciones de nómina, o
cuando no se cumpla con el
deber legal de presentar las
declaraciones tributarias de orden
nacional y territorial y de realizar
los pagos de los valores a cargo en
ellas determinados, autoliquidados
o liquidados por la Administración,
dentro de los plazos señalados
para el efecto”.
sociedades quedarían obligadas a
mantener, a lo largo de todo el año y
hasta diciembre 31 de cada uno de sus
primeros cinco años gravables, un tope
máximo de 50 trabajadores con vínculo
laboral y unos activos totales (medidos
con el marco normativo contable que
le corresponda a cada sociedad) que
no excedan los 5.000 salarios mínimos
mensuales legales vigentes (topes que
se encuentran en el numeral 1 del
artículo 2 de la Ley 1429 de 2010, el
cual no fue derogado con la Ley 1819
de 2016).
Adicionalmente, deben cumplir con
todo lo que se indica en el segundo
inciso de la norma citada (es decir,
renovar a tiempo su matrícula
mercantil y presentar con pago tanto
planillas de aportes a seguridad social).
De igual forma, también deberán tener
en cuenta la norma contenida en el
numeral 6 del parágrafo 3 del artículo
240 del ET, en donde se indica que:
“6. El cambio en la composición
accionaria de estas sociedades,
con posterioridad a la entrada
en vigencia de la presente ley,
implica la pérdida del tratamiento
preferencial y se someten a la tarifa
general prevista en este artículo.”
De esta manera, y como se expresó en
anteriores párrafos, existe la prohibición
de no poder efectuar cambios en la
composición accionaria a partir de
diciembre 31 de 2016.

Propiedades horizontales

D
e acuerdo con las definiciones
contempladas en el artículo 3 de
la Ley 675 de agosto 3 de 2001,
las copropiedades pueden clasificarse
en tres tipos: de uso residencial o de
vivienda, comerciales y mixtas.
Es necesario tener en cuenta que
las últimas reformas tributarias han
contemplado la opción de establecer
tributos nacionales a las copropiedades
de uso comercial o mixto. Es así como
el artículo 186 de la Ley 1607 de 2012,
derogado por el artículo 376 de la Ley
1819 de 2016, estipulaba que si las
propiedades horizontales, con excepción
de las de uso residencial, obtenían algún
tipo de renta a partir de la explotación
comercial o industrial de sus bienes o
áreas comunes, perderían la calidad
de no contribuyentes de impuestos
nacionales, la cual se les atribuía por lo
contemplado en el artículo 33 de la Ley
675 de 2001.
Según lo anterior, entre los años
2013 y 2016, las copropiedades
residenciales podían explotar todas
sus áreas comunes sin necesidad de
ser responsables de ningún impuesto.
Así, por ejemplo, el artículo 16 del
Decreto 1794 de 2013 establece que
las propiedades horizontales de uso
residencial no son responsables del IVA
por prestar el servicio de parqueadero.
Posteriormente, con el artículo 143 de la
Ley 1819 de 2016 se adicionó el artículo
19-5 al ET. Por tanto, esta norma afecta
a las copropiedades a partir de 2017
contemplando que, si las propiedades
De acuerdo
horizontales comerciales o mixtas con en el
explotan sus bienes o áreas comunes,
se convertirán en contribuyentes del
artículo 3 de la Ley
impuesto sobre la renta y del impuesto 675 de 2001, las
de industria y comercio. copropiedades pueden
clasificarse en tres
Respuestas tipos: de vivienda,
comerciales y mixtas
A raíz de la Ley 1819 de 2016 de
reforma tributaria, ¿las propiedades
horizontales, netamente
residenciales, deben facturar IVA
por el arrendamiento del salón
comunal?
http://actualice.se/948u

10 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018

 Volver al menú Análisis

TARIFAS DEL IMPUESTO DE RENTA

O
MENÚ INTERACTIVO
tros de los aspectos modificados por la reforma tributaria corresponden a
las tarifas del impuesto sobre la renta para las personas jurídicas. En este
sentido, sería necesario tener en cuenta el año gravable, el tipo de renta y
empresa para determinar qué clase de tarifa deberá ser aplicada. TARIFA GENERAL PARA
PERSONAS JURÍDICAS

TARIFA DEL IMPUESTO

SOBRE LA RENTA DEL 9 %

TARIFA PARA USUARIOS

DE ZONAS FRANCAS

Tarifa general para personas jurídicas

E
l artículo 100 de la Ley 1819 de
2016 modificó el artículo 240 del
ET. En este sentido, no existirá
distinción entre las sociedades que
tengan la calidad de nacionales,
sociedades y entidades extranjeras
que obtengan rentas a través de
sucursales o de establecimientos
permanentes, y las entidades
extranjeras que obtengan rentas que
no puedan ser atribuibles a sucursales
o establecimientos permanentes
de estas. Vale recordar que, antes
de la entrada en vigencia de la
reforma tributaria, el primer grupo
se encontraba sujeto a una tarifa del
impuesto sobre la renta del 25 %
mientras que el segundo debía aplicar
una tarifa del 42 % en 2017, 43 % en
2018 y de 33 % a partir de 2019.
Sin embargo, la Ley 1819 de 2016
establece una tarifa general a las
sociedades nacionales y asimiladas,
establecimientos permanentes de
entidades del exterior, y las personas
jurídicas extranjeras o sin residencia
obligadas a presentar la declaración
anual del impuesto sobre la renta y
complementario. Por tal motivo, el
artículo 240 del ET establece que la tarifa
general del impuesto sobre la renta será
del 34 % para el año gravable 2017 y del
33 %, desde 2018 en adelante.
Sobretasa al
impuesto sobre la renta
Es necesario tener en cuenta que la
reforma tributaria modificó el artículo
240 del ET para incluir la liquidación de
una sobretasa al impuesto sobre la renta
y complementario por los años gravables
2017 y 2018, de acuerdo con la base gra-
vable del contribuyente (ver página 83).
Destinación específica
del impuesto sobre la renta
De acuerdo con el artículo 243 del
ET, adicionado por el artículo 102
de la Ley 1819 de 2016, el 9 % de la
tarifa del impuesto sobre la renta y
complementario de los contribuyentes
constituidos como personas jurídicas
tendrá una destinación específica, pues
será distribuido al ICBF (2,2 %), Sena
(1,4 %), Sistema de Seguridad Social
(4,4 %), para financiar programas de
atención a la primera infancia (0,4 %) y
para el financiamiento de instituciones de
educación superior públicas, y créditos y
becas a través del Icetex (0,6 %).

ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 11

 Cartilla Práctica Volver al menú

Tarifa del impuesto sobre la renta del 9 %

A
demás del cambio señalado en la tarifa general, el cultural, así como para los rendimientos generados por la
artículo 240 del ET indica que una tarifa del 9 % debe reserva de estabilización que constituyen las sociedades
ser aplicada para unos casos particulares, los cuales se administradoras de Fondos de Pensiones y Cesantías, salvo
explican a continuación. la disposición del exceso de reserva originado en dichos
rendimientos, los cuales tendrán una tarifa del 24 %.
Antes de la reforma tributaria estructural, se consideraban
rentas exentas las provenientes por la prestación de servicios Por otra parte, los contribuyentes acogidos al beneficio de
hoteleros en nuevos hoteles, al igual que en hoteles bajo progresividad en el pago del impuesto de renta contemplado
procesos de remodelación o ampliación, los servicios en la Ley 1429 de 2010 (ver página 8), deberán liquidar y pagar
originados en nuevos contratos de arrendamiento financiero dicho impuesto durante el tiempo que había sido otorgado el
con opción de compra de inmuebles construidos para vivienda beneficio, como se detalla en la siguiente tabla:
cuya duración no fuese inferior a 10 años, así como la renta
líquida generada por el aprovechamiento de nuevos cultivos Año Tarifa
de tardío rendimiento en cacao, caucho, palma de aceite,
cítricos y frutales. Sin embargo, dichas rentas exentas ahora Primer año 9 % + (TG -9 %)*0
se encuentran gravadas a una tarifa del 9 % durante el tiempo Segundo año 9 % + (TG -9 %)*0
que reste para aplicar tales exenciones contempladas en la
Tercer año 9 % + (TG -9 %)*0,25
normatividad vigente, previo a la aprobación de la Ley 1819 de
2016. También estarán gravados a la tarifa del 9 % los servicios Cuarto año 9 % + (TG -9 %)*0,5
prestados en hoteles que se construyan, remodelen o amplíen Quinto año 9 % + (TG -9 %)*0,75
en municipios de hasta 200.000 habitantes (ver página 64).
Sexto año y siguientes TG
La tarifa del 9 % también aplicará para las empresas editoriales
cuando estas sean personas jurídicas y desarrollen actividades Nota: TG hace referencia a la tarifa general de renta
relacionadas, de manera exclusiva, con la edición de libros, para el año gravable.
revistas, folletos o coleccionables de carácter científico o

Tarifa para usuarios de zonas francas

P
or otra parte, con la modificación del artículo 240-1 del
ET efectuada por el artículo 101 de la Ley 1819 de 2016,
cambió la tarifa para las personas jurídicas usuarias de
las zonas francas, con excepción de los usuarios comerciales,
quienes seguirán tributando con la tarifa general. Según lo
anterior, la tarifa pasó del 15 % al 20 % para las personas
jurídicas usuarias de las zonas francas, salvo para las creadas
en el municipio de Cúcuta en el período comprendido entre
enero de 2017 y diciembre de 2019, quienes conservan la
tarifa del 15 %, siempre y cuando posean más de 80 hectáreas
y garanticen que contarán con más de 40 usuarios.

12 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018

 Volver al menú
ACTIVOS Y PASIVOS
E
n las declaraciones de renta se
informa cuál fue el patrimonio
bruto y líquido al cierre del año.
Para ello, deben aplicarse los criterios
fiscales contemplados en el ET, con el
propósito de definir correctamente
el valor patrimonial de los activos
y pasivos. Lo último es de gran
importancia, pues en caso de cometer
una equivocación en la determinación
de estos, implica tener, por ejemplo, un
patrimonio bruto equivocado, lo cual a
su vez incide en varios aspectos como
los que se enuncian a continuación:
• Se alteran los cálculos para
determinar si el contribuyente se
encuentra obligado a presentar la
declaración informativa de precios
de transferencia; criterios que
se encuentran estipulados en el
artículo 260-9 del ET.
• Podrían presentarse irregularida-
des al momento de establecer si la
declaración de renta o de ingresos y
patrimonio debe estar firmada por
un contador público. Al respecto, el
numeral sexto del artículo 596 del
ET establece que deben presentar la
declaración de renta con firma del
contador público cuando el patrimo-
nio bruto o ingresos brutos del con-
tribuyente sean superiores a 100.000
UVT (equivalentes a $3.185.900.000
por el año gravable 2017).
Por otra parte, es necesario tener
en cuenta que una equivocación en
el patrimonio líquido implica una
alteración en la renta presuntiva de los
períodos siguientes, la cual se encuentra
regulada en los artículos 188 y 189 del
ET (el primero de ellos, modificado por
el artículo 95 de la Ley 1819 de 2016).
Adicionalmente, se podrían generar afec-
taciones en la aplicación de la norma de
subcapitalización estipulada en el artículo
118-1 del ET (reglamentado en el Decreto
Análisis
MENÚ INTERACTIVO
MANEJO FISCAL DE ACTIVOS
Y PASIVOS EN MONEDA
EXTRANJERA
TRATAMIENTO DE ACTIVOS
BIOLÓGICOS
TRATAMIENTO DE CARGOS
DIFERIDOS
CONTRATOS DE CONCESIÓN
Y ASOCIACIONES PÚBLICO
PRIVADAS
DEPRECIACIONES
3027 de 2013 y recopilado en los artículos
1.2.1.18.60 a 1.2.1.18.66 del DUT 1625 de
2016, y al cual se le adicionó el parágrafo
quinto a través del artículo 69 de la refor-
ma tributaria) que condiciona el límite de
los intereses que serán aceptados como
deducibles (ver página 39).
Respuestas
¿Por qué se considera tan
importante definir correctamente
el patrimonio bruto y líquido al
cierre de cada año? ¿Aplica algún
tipo de sanción tributaria si no se
hace de manera adecuada?
http://actualice.se/9b9e
En los siguientes párrafos haremos
referencia a algunos aspectos de los
activos y pasivos que sufrieron cambios
a partir de la Ley 1819 de 2016.
ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 13
 Cartilla Práctica
Manejo fiscal de activos
y pasivos en moneda extranjera
A
través de los artículos 116, 120 y 123 de la Ley 1819
de 2016, se introdujo un cambio muy importante
a las normas de los artículos 269, 285 y 288 del ET.
Dicho cambio consistió en el establecimiento del manejo
fiscal de los activos y pasivos en moneda extranjera y
la determinación acerca del único momento en que
Versión de la norma previo a la reforma tributaria
"Artículo 32-1 del ET. Ingreso por diferencia en cambio. El ajuste por
diferencia en cambio de los activos en moneda extranjera poseídos
en el último día del año o período gravable, constituye ingreso en el
mismo ejercicio, para quienes lleven contabilidad de causación.
Parágrafo. El ajuste por diferencia en cambio de las inversiones en
moneda extranjera, en acciones o participaciones en sociedades
extranjeras, que constituyan activos fijos para el contribuyente
solamente constituirá ingreso, costo o gasto en el momento de la
enajenación, a cualquier título, o de la liquidación de la inversión".
"Artículo 120 del ET. Deducción de ajustes por diferencia en
cambio. Los pagos hechos en divisas extranjeras se estiman por el
precio de adquisición de estas en moneda colombiana.
Cuando existan deudas por concepto de deducciones que deban ser
pagadas en moneda extranjera, los saldos pendientes de pago en
el último día del año o período gravable se ajustan por pérdidas y
ganancias y la cuenta por pagar, al tipo oficial de cambio.
En la fecha en la cual se realice el pago de las deudas,
el contribuyente debe hacer el correspondiente ajuste por pérdidas
y ganancias y la cuenta por pagar respectiva, por la diferencia entre
el valor en pesos colombianos efectivamente pagado y el valor de la
deducción a que los pagos se refieren.
No constituirá deducción el componente inflacionario de los ajustes
por diferencia en cambio, en la forma señalada en el Artículo 81".
"Artículo 269 del ET. Valor patrimonial de los bienes en moneda
extranjera. El valor de los bienes y créditos en monedas extranjeras,
se estima en moneda nacional en el último día del año o período
gravable, de acuerdo con la tasa oficial de cambio".
"Artículo 285 del ET. Pasivos en moneda extranjera. El valor de
las deudas en moneda extranjera se estima en moneda nacional,
en el último día del año o período gravable, de acuerdo con la tasa
oficial".
Artículo 288 del ET (no existía)
14 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018
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los contribuyentes (obligados y no obligados a llevar
contabilidad) tendrían que reconocer algún ingreso o gasto
por diferencia en cambio.
Para entender dicho cambio, citamos a continuación las
versiones comparativas de las normas ya mencionadas:
Nueva versión de la norma luego de la Ley 1819 de 2016
El artículo 32-1 del ET fue derogado por el artículo 376 de la ley 1819
de 2016.
"Artículo 120 del ET. Limitaciones a pagos de regalías por
concepto de intangibles (modificado con artículo 70 de la Ley 1819
de 2016). No será aceptada la deducción por concepto de pago
de regalías a vinculados económicos del exterior ni zonas francas,
correspondiente a la explotación de un intangible formado en el
territorio nacional".
No serán deducibles los pagos por concepto de regalías realizadas
durante el año o período gravable, cuando dichas regalías estén
asociadas a la adquisición de productos terminados".
"Artículo 269 del ET. Valor patrimonial de los bienes en moneda
extranjera (modificado con el artículo 116 de la Ley 1819 de
2016). El valor de los activos en moneda extranjera, se estiman en
moneda nacional al momento de su reconocimiento inicial a la tasa
representativa del mercado, menos los abonos o pagos medidos a la
misma tasa representativa del mercado del reconocimiento inicial".
"Artículo 285 del ET. Pasivos moneda extranjera (modificado con
el artículo 120 de la Ley 1819 de 2016). El valor de los pasivos en
moneda extranjera, se estiman en moneda nacional al momento
de su reconocimiento inicial a la tasa representativa del mercado,
menos los abonos o pagos medidos a la misma tasa representativa
del mercado del reconocimiento inicial".
"Artículo 288. Ajustes por diferencia en cambio (adicionado con
artículo 123 de la Ley 1819 de 2016). Los ingresos, costos, deduccio-
nes, activos y pasivos en moneda extranjera se medirán al momento
de su reconocimiento inicial a la tasa representativa del mercado.
 Volver al menú Análisis

Versión de la norma previo a la reforma tributaria Nueva versión de la norma luego de la Ley 1819 de 2016

Artículo 288 del ET (no existía) Las fluctuaciones de las partidas del estado de situación financiera,
activos y pasivos, expresadas en moneda extranjera, no tendrán
efectos fiscales sino hasta el momento de la enajenación o abono en
el caso de los activos, o liquidación o pago parcial en el caso de los
pasivos.

En los eventos de enajenación o abono, la liquidación o el pago

parcial, según sea el caso, se reconocerá a la tasa representativa del
mercado del reconocimiento inicial.

El ingreso gravado, costo o gasto deducible en los abonos o pagos

mencionados anteriormente corresponderá al que se genere
por la diferencia entre la tasa representativa del mercado en el
reconocimiento inicial y la tasa representativa del mercado en el
momento del abono o pago".

(Los subrayados son nuestros)

ingreso o gasto adicional por obligada a llevar contabilidad

Situación hasta
el año gravable 2016
2. Si el contribuyente no estaba
De acuerdo con lo anterior, se entiende
que, hasta el año gravable 2016, cuando
un contribuyente adquiría un activo en
moneda extranjera o cuando asumía
un pasivo en moneda extranjera,
enfrentaba la siguiente situación:
1. Si el contribuyente estaba obligado
a llevar contabilidad:
a. Al momento de reconocer el
activo y/o pasivo, utilizaba la
tasa oficial de cambio existente
en dicho momento. Luego,
cuando vendiera sus activos,
efectuara recaudos parciales de
los mismos, o hiciera abonos
parciales a sus pasivos, se le
formaría un ingreso o gasto por
diferencia en cambio a razón de
que, para ese instante, la tasa
de cambio era diferente a la
que existía en el momento del
reconocimiento inicial.
b. Al cierre del ejercicio fiscal, y si
el activo o pasivo en moneda
extranjera seguía teniendo un
saldo, se debía actualizar de
nuevo con la tasa de cambio
existente a diciembre 31, lo
cual implicaba reconocer otro
diferencia en cambio.
obligado a llevar contabilidad:
a. Al momento de reconocer el
activo y/o pasivo, utilizaba la
tasa oficial de cambio existente
en dicho momento. Luego,
cuando vendiera sus activos,
efectuara recaudos parciales de
los mismos, o hiciera abonos
parciales a sus pasivos, se le
formaría un ingreso o gasto por
diferencia en cambio a razón de
que, para ese instante, la tasa
de cambio era diferente a la
que existía en el momento del
reconocimiento inicial.
c. El ingreso o gasto por diferencia
b. Al cierre del ejercicio fiscal, si
el activo o pasivo en moneda
extranjera tenía un saldo, se
debía actualizar de nuevo con
la tasa de cambio existente a
diciembre 31. Sin embargo,
no tenía que reconocerse
fiscalmente el ingreso o gasto
de dicho ajuste, pues el artículo
32-1 del ET indicaba que ese
reconocimiento por ajustes a
diciembre 31 solo aplicaba a
los contribuyentes que llevaran
contabilidad de causación. Por
tanto, si la persona natural no
ajustaba, por diferencia en
cambio, el saldo a diciembre
31 de sus activos y/o pasivos
en moneda extranjera, pero
en el ingreso o gasto fiscal
no reconocía dicho ajuste,
este último era absorbido
directamente en su patrimonio
líquido fiscal y, en consecuencia,
solo tenía que reflejarse en su
anexo de conciliación patrimonial
como justificador válido del
incremento, teniéndose en
cuenta solo para efectos de la
justificación del incremento de
su patrimonio líquido fiscal entre
un año y otro.
en cambio que haya tenido que
reconocer conforme al punto a)
anterior, correspondía a valores
que tenían que someterse
al límite del componente
inflacionario al que refieren los
artículos 40, 40-1, 41, 81-1 y
118 del ET. Es decir, una parte
del ingreso por diferencia
en cambio podría constituir
ingreso no gravado y, una parte
(o la totalidad) del gasto, por
diferencia en cambio, tendría
que ser rechazada como gasto
no deducible.

ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 15

 Cartilla Práctica
Situación a partir
del año gravable 2017
Ahora bien, a partir del año gravable
2017, la situación para los contribuyentes
que adquieran activos en moneda
extranjera o que asuman un pasivo en
moneda extranjera, será la siguiente:
1. Si el contribuyente está obligado a
llevar contabilidad:
a. Al momento de reconocer el
activo y/o pasivo, utilizará la
tasa oficial de cambio existente
en dicho momento. Luego,
cuando venda sus activos, o
efectúe recaudos parciales de
los mismos, o realice abonos
parciales a sus pasivos, se
formará un ingreso o gasto por
diferencia en cambio producto
de que para ese momento la
tasa de cambio es diferente a la
que existía en el momento del
reconocimiento inicial.
b. Al cierre del ejercicio fiscal, si
el activo o pasivo en moneda
extranjera tiene un saldo,
no se tendrá que ajustar
fiscalmente con la tasa de
cambio existente a dicha
18 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018
fecha. Por tanto, el ajuste por
diferencia en cambio de los
saldos a diciembre 31 solo se
realizará contablemente (si los
marcos normativos contables
así lo exigen), mas no se
realizará fiscalmente. Además,
el valor contable del activo o
pasivo a diciembre 31 sería
diferente a su valor fiscal y,
por consiguiente, se tendrían
que realizar los respectivos
cálculos del impuesto diferido
débito y/o crédito (según si el
marco normativo que aplica el
contribuyente exige calcular
dicho impuesto diferido).
2. Si el contribuyente no está
obligado a llevar contabilidad:
a. Al momento de reconocer el activo
y/o pasivo, utilizará la tasa oficial de
cambio existente en dicho momento.
Luego, cuando venda sus activos,
o efectúe recaudos parciales de los
mismos, o realice abonos parciales a
sus pasivos, se le formará un ingreso
o gasto por diferencia en cambio,
producto de que, para ese instante,
la tasa de cambio será diferente a
la que existía en el momento del
reconocimiento inicial.
Volver al menú
b. Al cierre del ejercicio fiscal, si
el activo o pasivo en moneda
extranjera sigue con saldo, no se
tendrá que actualizar con la tasa
de cambio existente a dicha fecha.
Por tanto, esto implicará que los
contribuyentes no tendrán que
seguir afectando con mayores
ajustes a diciembre 31 el valor de
sus activos y pasivos en moneda
extranjera. Ello implica que su
patrimonio líquido a diciembre 31,
dejará de crecer o disminuir como
sucedía en años anteriores y, por
consiguiente, su renta presuntiva
del año siguiente también será
beneficiada y/o perjudicada.
c. El ingreso o gasto por diferencia
en cambio que haya tenido que
reconocer conforme al punto
a), corresponderá a valores que
seguirán sometiéndose al límite
del componente inflacionario que
refieren los artículos 40, 40-1, 41,
81-1 y 118 del ET. Es decir, que una
parte del ingreso por diferencia en
cambio podrá constituir ingreso no
gravado y, una parte (o la totalidad)
del gasto, por diferencia en cambio,
tendrá que ser rechazada como
gasto no deducible.
Adicionalmente, ambos tipos de
contribuyentes (obligados y no obligados
a llevar contabilidad) deberán tener en
cuenta, en relación con los saldos de los
activos y pasivos en moneda extranjera
que poseían a diciembre 31 de 2016, lo
que les indica el nuevo artículo 291 del
ET (régimen de transición de los ajustes
por diferencia en cambio), el cual fue
creado con el artículo 123 de la Ley
1819 de 2016.
En la práctica, lo que dice el artículo
291 del ET es que dichos activos
y/o pasivos se someterán al
tratamiento del artículo 288 del
ET, es decir, que solo cuando
se vendan dichos activos o
se paguen dichos pasivos,
se tendrán que reconocer
los ingresos o gastos por
diferencia en cambio
(ver página 80).
 Volver al menú
Tratamiento de activos biológicos
L
os artículos 92 a 94 del ET,
antes de la reforma tributaria,
contenían las disposiciones sobre
la determinación de las rentas para la
actividad pecuaria. El artículo 57 de
la Ley 1819 de 2016 modificó estos
artículos (incluido el artículo 95 del ET,
que hacía referencia a la determinación
de la renta bruta en las ventas a plazos).
Con estas novedades, se incluyó el
concepto de activos biológicos con
el objetivo de actualizar el lenguaje y
definir un tratamiento fiscal moderno
para hacerlo consistente con el Estándar
Internacional.
Como primer elemento de análisis,
resulta pertinente observar las
disposiciones comunes entre el
Estándar Internacional y las contenidas
en el ET frente a los activos biológicos.
El artículo 92 del ET identifica, en
primera instancia, los activos biológicos
entre plantas y animales sin proveer
una definición extensa al respecto. Esta
disposición se ajusta a la definición tal
como lo expone el Estándar Internacional
(definiciones NIC 41 o glosario de
términos para pymes). El considerar a las
plantas y animales en esta disposición y
no únicamente a la actividad pecuaria
(ganado), reconoce la extensión del
concepto de activos biológicos.
A partir de la interpretación que
se puede realizar del Estándar
Internacional, estos activos biológicos
serán clasificados como tal mientras
se conserven en el marco de una
actividad agrícola, siendo esta definida
por el Estándar como una actividad
que implica gestionar la transformación
o recolección de dichos activos, para
destinarlos a la venta o convertirlos en
un producto agrícola.
Reconociendo esta amplitud y, para
efectos de la determinación de la
renta bruta especial, el legislador
optó por establecer la clasificación:
productores y consumibles (no
contemplada explícitamente por el
Estándar Internacional) para los activos
biológicos.
Activos biológicos
productores
El artículo 92 del ET en su numeral pri-
mero, determina las características de los
activos biológicos productores. Estos ac-
tivos deberán ser utilizados en la produc-
ción o suministro de productos agrícolas
o pecuarios durante más de un período
fiscal y, además, deberá existir una proba-
bilidad remota de que sea vendido como
un producto agropecuario (sin incluir las
ventas incidentales de raleos y podas).
El tratamiento fiscal de este tipo de acti-
vos biológicos, determinado en el artículo
93 del ET, establece 4 reglas a considerar.
El numeral primero del artículo antes
mencionado, establece que este tipo de
activos biológicos se tratarán como pro-
piedad, planta y equipo, y serán suscepti-
bles de depreciación teniendo en cuenta
las limitaciones previstas por el estatuto.
Esta disposición no es estrictamente
contraria a lo establecido por el Estándar
Internacional; en ciertas ocasiones, los ac-
tivos biológicos cumplen con elementos
como los aquí descritos para los denomi-
nados “activos productores” y, por tanto,
pueden ser tratados como si fuesen
propiedad, planta y equipo, dando lugar a
una determinación de vida útil y un valor
de salvamento (residual).
Sin embargo, la disposición fiscal deter-
minada en el numeral tercero del artícu-
lo 93 del ET discrepa de los métodos re-
conocidos por el Estándar Internacional.
Recordemos que este último reconoce
3 métodos de depreciación a utilizar,
los cuales deberán ser adoptados por la
entidad de acuerdo con lo definido en
sus políticas. Estos son:
1. Método de línea recta.
2. Depreciación decreciente.
3. Unidades de producción.
El numeral analizado, por su parte, con-
templa únicamente el método de línea
recta como un método reconocido para
efectos fiscales sobre los denominados
“activos biológicos productores”, deter-
minando cuotas iguales durante la vida
Análisis
útil del activo (la cual deberá sustentarse
con un estudio técnico elaborado por un
experto en la materia).
En cuanto a la determinación del costo
fiscal de dichos activos, se establece que
corresponderá al valor de adquisición
más todos los costos devengados, hasta
que el activo esté en disposición de
producir por primera vez.
Esta medición, como regla general, dista
de lo contenido en el Estándar Interna-
cional, el cual dispone que los activos
biológicos sean medidos al valor razona-
ble toda vez que este pueda ser medido
con fiabilidad y sin incurrir en costos o es-
fuerzos desproporcionados. Si bien el nu-
meral 4 del artículo 93 del ET contempla
esta posibilidad de medición, no tendrán
efectos fiscales sino hasta el momento de
enajenación del activo biológico.
Activos biológicos
consumibles
Las disposiciones fiscales frente a los
denominados activos biológicos consu-
mibles no son muy extensas. El numeral
2 del artículo 92 del ET establece que
serán clasificados como activos biológicos
consumibles aquellos que cumplan con las
siguientes características: que procedan de
activos biológicos productores o su ciclo
de producción sea inferior a un año; y que
su finalidad sea enajenarlos en el giro or-
dinario de los negocios o consumirlos para
un proceso de transformación posterior.
El tratamiento fiscal de dichos activos se
encuentra en el artículo 94 del ET. Allí
se determina que, para efectos fiscales
y en el caso de los obligados a llevar
contabilidad, estos activos se tratarán
como inventarios de conformidad con
las reglas previstas en el estatuto.
Esta disposición se encuentra en conso-
nancia con lo establecido por el Estándar
Internacional. Al igual que para el caso
de los activos productores, se contempla
la medición a valor razonable como un
método de medición adoptado por el Es-
tándar Internacional, sin efectos fiscales
hasta el momento de la enajenación del
activo biológico.
ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 19
 Cartilla Práctica
Tratamiento de cargos diferidos
D
esde el punto de vista contable, la
aplicación de los nuevos marcos
técnicos normativos no permitiría
reconocer como activos los valores que
en el pasado se denominaban, tanto
contable como fiscalmente, cargos
diferidos (véase la cuenta 1710 en el
antiguo PUC de comerciantes, y en la
cual se registraban, por ejemplo, los
valores por gastos preoperativos, o los
costos por investigaciones y desarrollo
de nuevos productos, etc.).
En efecto, de acuerdo a normas como la
contenida en la sección 18 del Estándar
de Pymes Activos intangibles distintos de
Plusvalía, dichos valores se deben tratar
como un gasto del período.
Ahora bien, desde el punto de vista
fiscal es importante destacar que las
nuevas versiones de los artículos 32,
74, 74-1, 142, 143 y 143-1 del ET, luego
de ser modificados con los artículos 31,
53, 54, 84, 85 y 86 de la Ley 1819 de
2016, permitirían que ciertos valores
mencionados en dichas normas puedan
ser reconocidos fiscalmente como
activos con el tratamiento de lo que
en el pasado se conocía como cargos
diferidos; solo que ahora, se deben
seguir nombrando como intangibles o
inversiones amortizables.
Gastos preoperativos,
valores por investigaciones
y exploraciones
Así, por ejemplo, de acuerdo con
el artículo 32 del ET Tratamiento
tributario de los contratos de concesión
y asociaciones público privadas,
quienes ejecutan obras públicas que
luego podrán ser explotadas mediante
contratos de concesión (caso, por
ejemplo, de la construcción de
carreteras intermunicipales que luego
darán derecho a instalación de casetas
para el cobro de peajes durante una
cantidad fija de años) tendrán que
reconocer fiscalmente todos los costos
del desarrollo de la obra (incluidos los
intereses de financiación) como un
activo intangible, el cual posteriormente
20 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018
se amortizará en línea recta durante
el tiempo que dure la operación de la
concesión.
Por su parte, el artículo 74 del ET Costo
fiscal de los intangibles, en su numeral
4, menciona que las mejoras realizadas
a bienes tomados en arrendamientos
operativos se reconocerán como activos
intangibles, los cuales, de acuerdo con
lo indicado en el artículo 143 del ET, se
amortizarán en línea recta con cuotas
anuales de amortización que no pueden
exceder el 20 %.
Por último, el artículo 74-1 del ET Costo
fiscal de las inversiones, en combinación
con lo indicado en los artículos 142
y 143-1 del ET, mencionan que los
siguientes valores se deberán reconocer
como un activo fiscal que luego se
amortizaría:
a. Los gastos necesarios para
la puesta en marcha de la
empresa, tales como costos de
inicio de actividades, costos de
preapertura, costos previos a
la operación, etc. Estos valores
solo se podrán amortizar fiscal-
mente cuando el contribuyente
empiece a generar ingresos y
se hará por el método de línea
recta, en cuotas anuales que,
en todo caso, no pueden exce-
der el 20 %.
b. Los costos y gastos generados
en labores de investigación,
desarrollo e innovación, salvo
los asociados a la adquisición
de edificios y terrenos. La
amortización de estos valores
iniciará en el momento en
que se finalice el proyecto
de investigación, desarrollo e
innovación, sea o no exitoso.
La amortización se realizará en
iguales proporciones, por el
tiempo que se espera obtener
rentas y, en todo caso, con
cuotas anuales que no pueden
exceder el 20 %.
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c. Los costos y gastos generados
en la elaboración de software
para su posterior uso, venta
o derechos de explotación.
Luego, si el software es
vendido, el valor que se había
tratado inicialmente como
un activo diferido, se tratará
como costo o deducción en el
momento de su enajenación.
Por su parte, si el software
es para el uso interno o
para explotación (mediante
licencias), los valores tratados
como un activo diferido se
amortizarán por el tiempo en
que se espera obtener rentas
y, en todo caso, con cuotas
anuales que no pueden
exceder el 20 %.
d. Los costos y gastos en
que se incurre para la
evaluación y exploración
de recursos naturales no
renovables (adquisición de
derechos de exploración,
perforaciones, estudios, etc.).
La amortización de estos
valores se hará conforme a las
normas especiales del artículo
143-1 del ET, entre las cuales
se indica que en caso de que
se determine que la mina o
yacimiento es infructuoso,
los valores tratados como
activo diferido podrán ser
amortizados en el año en que
se determine y compruebe
tal condición y, en todo caso,
a más tardar dentro de los
2 años siguientes. Por otro
lado, cuando se determine
que la mina o yacimiento es
fructuoso, el valor a amortizar
en el año o período gravable
será el determinado de
conformidad con la fórmula
especial contenida en el
numeral 3 del artículo 143-1
del ET.
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Cargos diferidos fiscales
a 31 de diciembre de 2016
En relación con los cargos diferidos
fiscales que a diciembre 31 de 2016
habían quedado con saldos pendientes
de amortizar, es importante tener
presente que el artículo 290 del
ET Régimen de Transición, en sus
numerales 1, 3 y 8 establece lo siguiente:
“1. Regla general. Los saldos de los
activos pendientes por amortizar
a la entrada en vigencia de esta
ley, en donde no exista una regla
especial de amortización en este
artículo, se amortizarán durante el
tiempo restante de amortización de
acuerdo con lo previsto en el inciso
1 del artículo 143 del Estatuto Tribu-
tario antes de su modificación por la
presente ley, aplicando el sistema de
línea recta, en iguales proporciones.
En el año o período gravable en que
se termine el negocio o actividad,
pueden hacerse los ajustes pertinen-
tes, a fin de amortizar la totalidad
de la inversión.”
“3. Costos de exploración,
explotación y desarrollo. Los
saldos de los activos pendientes
por amortizar por estos conceptos
a la entrada en vigencia de esta
ley, se amortizarán en las mismas
condiciones previstas en el segundo
inciso del artículo 143 del Estatuto
Tributario antes de su modificación
por la presente ley.
En el año o período gravable en
que se determine que la mina o ya-
cimiento no es apto para su explo-
tación o se agotó el recurso natural
no renovable, se podrán amortizar
en el año en que se determine y
compruebe tal condición y en todo
caso a más tardar dentro de los 2
años siguientes.”
“8. Contratos de concesión. Los
saldos de los activos intangibles
pendientes por amortizar por estos
conceptos a la entrada en vigencia
de esta ley, se amortizarán dentro
del plazo remanente de la conce-
sión, aplicando el sistema de línea
recta, en iguales proporciones.”
Contratos de concesión y
asociaciones público privadas
T
al y como se mencionó, la
nueva versión del artículo
32 del ET, modificado por
el artículo 31 de la Ley 1819 de
2016, establece las reglas para
el tratamiento tributario de los
contratos de concesión y de las
asociaciones público privadas. El 27
de diciembre de 2017 Minhacienda
expidió el Decreto 2235 para
reglamentar dicho tema; mediante
este decreto, se adicionó un capítulo
de 17 artículos al DUT 1625 de 2016,
mientras que en el proyecto de
decreto solo se planteaba la adición
de dos artículos.
De acuerdo con el Decreto 2235 de
2017, el tratamiento tributario varía
según la etapa en que se encuentre
el contrato, es decir, si está en la
etapa de construcción o en la etapa
de operación y mantenimiento.
Sin embargo, para estos tipos de
contratos lo dispuesto en el artículo
32 del ET prevalecerá sobre las
normas generales de los ingresos,
costos y deducciones consagradas
en el ET.
De conformidad con lo anterior, a
continuación destacamos algunos
aspectos referentes al tratamiento
de los contratos de concesión y de
las asociaciones público privadas
cuando se encuentran en la etapa de
construcción:
• Los costos y gastos serán
capitalizados y reconocidos
como un activo intangible.
Dicho activo se empezará a
amortizar en línea recta cuando
inicie la etapa de operación y
mantenimiento (ver numerales
1 y 2 del artículo 32 del ET y los
artículos 1.2.1.25.4 y 1.2.1.25.5
del DUT 1625 de 2016).
• De acuerdo con los numerales
3 y 4 del artículo 32 del ET,
todos los ingresos devengados
Análisis
que se asocien a esta etapa, deben
acumularse como un pasivo por
ingresos diferidos que empezará a
reversarse en línea recta cuando
inicie la etapa de operación y
mantenimiento. En el decreto
reglamentario se hace mayor
precisión sobre la disposición
anterior, pues establece que los
ingresos devengados corresponden
a los costos y gastos reconocidos
como activos intangibles,
excepto los ingresos asociados
a la explotación comercial de la
concesión. Estos últimos deberán
seguir el tratamiento general
que establece el ET (ver artículos
1.2.1.25.6 a 1.2.1.25.8 del DUT
1625 de 2016); sobre ello, es
válido tener en cuenta que según
lo contemplado en el parágrafo 1
del artículo 32 del ET, los ingresos
asociados a la explotación comercial
de la concesión que deben tener
un tratamiento general, son
aquellos que sean diferentes a los
provenientes de peajes, vigencias
futuras, tasas y tarifas. Respecto
al pasivo por ingresos diferidos
el artículo 1.2.1.25.13 del DUT
1625 de 2016, establece que su
contrapartida será una cuenta por
cobrar y que, cuando la retribución
acumulada recibida supere el saldo
de dicha cuenta por cobrar, deberá
tratarse como un ingreso gravable
en el respectivo período.
Por otra parte, aunque el numeral
5 del artículo 32 del ET solo indica
que los ingresos diferentes a los
asociados a la etapa de construcción
deben reconocerse en la medida
en que se vayan prestando los
servicios (en los cuales se debe
incluir las compensaciones, aportes o
subvenciones que otorgue el Estado),
el artículo 1.2.1.25.9 del DUT 1625
de 2016 indica que no solo este tipo
de ingresos, sino también los costos y
deducciones, deberán ajustarse a las
normas generales del ET.
ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 21
 Cartilla Práctica
Adicionalmente, tanto el artículo
32 del ET como sus disposiciones
reglamentarias, contemplan otra serie
de tratamientos tributarios para ciertos
casos específicos tales como:
• Tratamiento tributario cuando
se deba rehabilitar el lugar de
operación, reponer activos,
realizar mantenimientos mayores
o hacer alguna intervención
significativa. Aunque el artículo
32 del ET no establece un
tratamiento para los ingresos
destinados a tal fin, de acuerdo
con lo estipulado en el artículo
1.2.1.25.10 del DUT 1625 de
2016, estos deberán reconocerse
conforme al numeral 5 del artículo
32 del ET (en la medida en que se
vayan prestando los servicios) y al
capítulo que adicionó el Decreto
2235 de 2017. Para el caso de
los gastos, tanto el numeral 6 del
artículo 32 ET como el artículo
1.2.1.25.11 del DUT 1625 de 2016,
establecen que estos deben ser
capitalizados y amortizados en
línea recta.
Según el artículo 1.2.1.25.2
del DUT 1625 de 2016, la
rehabilitación consiste en
la reconstrucción de una
infraestructura de transporte. La
reposición de activos implica la
sustitución o renovación del activo
en servicio con otro equivalente,
siempre y cuando cumpla o
mejore la calidad y servicio del
anterior. Un mantenimiento
mayor consiste en la realización
de actividades de conservación.
Por su parte, una intervención
significativa es la que se realiza
sobre la infraestructura o bien
concesionado para elevar su
capacidad o nivel de servicio.
• Tratamiento tributario cuando el
único objeto sea la construcción
o la administración, operación
y mantenimiento. En este caso,
a los ingresos, costos y gastos
no les aplica lo consagrado en el
artículo 32 del ET (ver parágrafo
22 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018
Volver al menú
2 del artículo 32 del ET y el artículo derechos de concesión, el costo
1.2.1.25.12 del DUT 1625 de 2016). fiscal será el valor pagado, el cual
posteriormente será amortizado
• Tratamiento tributario si se hacen (parágrafo 3 del artículo 32 del ET).
entregas por unidades funcionales, Tampoco realizó aclaraciones en torno
hitos o similares. En este caso es a que los costos y gastos asumidos
necesario atender lo consagrado por la nación por asunción del riesgo
en el artículo 32 del ET y el capítulo o reembolso de costos estipulados en
adicionado por el Decreto 2235 de los contratos, no pueden ser tratados
2017 (ver parágrafo 4 del artículo 32 como costos o gastos ni capitalizados
del ET y el artículo 1.2.1.25.14 del por el concesionario (parágrafo 5 del
DUT 1625 de 2016). artículo 32 del ET). Igualmente, no hizo
precisiones relacionadas con el costo
• Tratamiento tributario de los de la enajenación del activo intangible,
contratos que se terminan de que será el costo devengado en la
forma anticipada. Para este tipo de etapa de construcción, menos las
situaciones es necesario verificar los amortizaciones deducidas (parágrafo 6
términos del acuerdo o documento del artículo 32 del ET).
de terminación.
• Tratamiento tributario por
transición a la entrada en vigencia
de la Ley 1819 de 2016. Aunque el
numeral 8 del artículo 290 del ET
modificado por el artículo 123 de
la reforma tributaria estructural,
establece que los activos intangibles
pendientes por amortizar a 31
de diciembre de 2016 deberán
amortizarse en línea recta dentro
del plazo faltante de la concesión, La nueva
el artículo 1.2.1.25.15 del DUT
1625 de 2016 establece que esto
versión del artículo
solo aplica para los contratos que 32 del ET, modificado
a dicha fecha estaban en la etapa
de operación y mantenimiento,
por el artículo 31 de
pues quienes a enero 1 de 2017 la Ley 1819 de 2016,
no hubiesen iniciado dicha etapa, establece las reglas
se acogerán a lo consagrado en
el artículo 32 del ET y el capítulo para el tratamiento
adicionado por el Decreto 2235 tributario de los
de 2017. Estos mismos criterios
deben tenerse en cuenta para el contratos de concesión
tratamiento de los pasivos por y de las sociedades
ingresos diferidos, pues si a 31 de
diciembre de 2016 el contrato no
público privadas
estaba en la etapa de operación y
mantenimiento, dicho pasivo debía
ser reversado y reconocerse como
un ingreso en iguales proporciones
durante el tiempo faltante.
Por último, es válido destacar que
el Decreto 2235 de 2017 no hizo
precisiones en torno a que, si se
adquiere un activo intangible por
 Volver al menú
Depreciaciones
E
ntre los aspectos que inciden en
el valor de los activos y, por ende,
en el patrimonio, se encuentran
las depreciaciones. A continuación,
destacamos algunas novedades sobre
el tema.
La aplicación a partir de los años 2015
y 2016 de los nuevos marcos contables
bajo normas internacionales, implicó
que los cálculos de las depreciaciones
contables y fiscales de los activos fijos
depreciables, al menos hasta el año
gravable 2016, no fueran totalmente
iguales.
Lo anterior obedecía a que los
nuevos marcos normativos daban
lugar, al momento de calcular la
depreciación contable, a aspectos
especiales que no se tenían en cuenta
para efectos fiscales. Entre ellos
figuraba el hecho de que, para los
requerimientos contables, el valor
a depreciar del activo podía incluir
los costos estimados para su futuro
desmantelamiento; incluso, dicho
valor se podía disminuir con el valor
residual que se le estimara al activo.
Asimismo, la vida útil, para efectos
contables, se determinaba de acuerdo
con el período de tiempo en el cual se
esperará utilizar el activo.
Sin embargo, a partir de enero de
2017 y luego de los cambios que los
artículos 48, 49, 77 a 83 y 376 de
la Ley 1819 de 2016 le efectuaran
a varios de los artículos del ET que
regulan la deducción por depreciación
(ver artículos 69, 69-1 y 128 a 141),
se puede decir que  los cálculos de la
depreciación contable y fiscal que se
lleven a cabo sobre los nuevos activos
que se adquieran a partir de enero 1
de 2017, tendrán mayores similitudes,
pero persistirán, de igual manera,
algunas diferencias. A continuación,
destacamos las más importantes:
Tener en cuenta que…
Para el cálculo de la
depreciación fiscal de los activos
fijos adquiridos hasta diciembre
31 de 2016, y que a dicha fecha
tenían saldos pendientes de
depreciar, se deberá atender
lo establecido en el numeral
2 del nuevo artículo 290 del
ET. En dicha norma se indica
que tales activos terminarán
de depreciarse para efectos
tributarios de acuerdo con los
años de vida útil que se les había
estimado fiscalmente y solo con
los sistemas de depreciación
que estaban autorizados por la
normativa fiscal hasta diciembre
de 2016.
Costo sometido a
depreciación contable
y fiscal
Para efectos del cálculo de la
depreciación contable, los nuevos
marcos normativos permiten tomar el
costo de adquisición de los activos, más
los costos necesarios para ponerlo en
condiciones de uso, más las provisiones
para futuro desmantelamiento. Sin
embargo, dicho valor también se
disminuirá con el valor residual que, se
estima, tendrá el activo al final de su
vida útil. Además, cuando se efectúan
mediciones posteriores del activo y se
deban reconocer posibles revaluaciones
de este, dichas revaluaciones también se
someterían a depreciación contable.
Para efectos fiscales, y según lo indicado
en la nueva versión de los artículos
69, 69-1, 128 y 131 del ET, el costo
depreciable será solo el de adquisición,
más los necesarios para poner el activo
en condiciones de uso; sin embargo,
no se tendrán en cuenta como costo
fiscal las provisiones para su futuro
desmantelamiento ni las revaluaciones
que se produzcan en las mediciones
posteriores del activo. Además, a la
Análisis
suma de dichos valores se le restará el
mismo valor residual que se estime para
efectos contables.
Adviértase también que aunque
fiscalmente se puedan seguir aplicando
los reajustes fiscales del artículo 70
del ET, dichos reajustes no se deben
someter a depreciación según lo
indicado en el artículo 68 del ET.
Depreciación de los
activos que no estén en uso
Conforme a las instrucciones de los tres
marcos normativos (aplicables a las em-
presas de los grupos 1, 2 o 3), para efectos
contables, los activos que no estén en uso
se deben seguir depreciando.
Por su parte, para efectos fiscales y
conforme a lo indicado en el artículo
128 de ET, solo se aceptará el gasto por
depreciación de los activos que hayan
estado en uso durante el período fiscal.
En consecuencia, fiscalmente no se
tienen que depreciar los activos que no
hayan estado en uso durante el año,
pues dicha depreciación formaría un
gasto no deducible.
Vida útil, métodos,
y tasas de depreciación
Según lo indicado en la nueva versión
de los artículos 131 y 134 del ET, la vida
útil y los métodos de depreciación que
se utilicen para el cálculo contable de la
depreciación, serán los mismos a aplicar
para el cálculo fiscal.
Dicho esto, en correspondencia con lo
señalado en la nueva versión del artículo
137 del ET, el porcentaje anual de la
depreciación fiscal debe guardar unos
límites máximos que oscilarán entre el
2,22 % y el 33 % de acuerdo con el
reglamento que, al respecto, tendrá que
emitir el Gobierno. De igual manera,
mientras se expide dicho reglamento, el
parágrafo 1 del artículo 137 definió tran-
sitoriamente los siguientes porcentajes
máximos de depreciación anual fiscal:
ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 23
 Cartilla Práctica Volver al menú

Conceptos de bienes a Tasa de depreciación

Ahora bien, teniendo en cuenta lo consagrado en el artículo
depreciar fiscal anual 131 del ET, luego de ser modificado con el artículo 79 de
la Ley de reforma tributaria, es claro que al momento de
Construcciones y edificaciones 2,22% calcular la deprecación fiscal de las nuevas edificaciones que
Acueducto, planta y redes 2,50% se adquieran a partir de enero 1 de 2017, se deberá tener en
cuenta el mismo valor residual que se estime contablemente a
Vías de comunicación 2,50%
la edificación (nota: la depreciación fiscal de las edificaciones
Flota y equipo aéreo 3,33% que se poseían a diciembre de 2016, se efectuará con los
Flota y equipo férreo 5,00% mismos criterios fiscales que existían hasta dicha fecha, es
decir, sin tener en cuenta valores residuales; ver el numeral 2
Flota y equipo fluvial 6,67% del artículo 290 del ET).
Armamento y equipo de
10,00%
vigilancia En efecto, en la nueva versión del artículo 131 del ET se
establece lo siguiente:
Equipo eléctrico 10,00%
Flota y equipo de transporte
terrestre
10,00% “Artículo 131. Base para calcular la depreciación. Para
las personas obligadas a llevar contabilidad el costo fiscal
Maquinaria, equipos 10,00% de un bien depreciable no involucrará el impuesto a las
Muebles y enseres 10,00% ventas cancelado en su adquisición o nacionalización,
cuando haya debido ser tratado como descuento o
Equipo médico científico 12,50%
deducción en el impuesto sobre la renta, en el Impuesto
Envases, empaques y
20,00%
sobre las ventas u otro descuento tributario que se le
herramientas otorgue.
Equipo de computación 20,00%
Para efectos del impuesto sobre la renta y
Redes de procesamiento de complementarios, un contribuyente depreciará el costo
20,00%
datos
fiscal de los bienes depreciables, menos su valor residual
Equipo de comunicación 20,00% a lo largo de su vida útil.

Para efectos del impuesto sobre la renta y

Modelos y formatos complementarios, el valor residual y la vida útil se
determinará de acuerdo con la técnica contable.”
Depreciación y valor máximo  (Los subrayados son nuestros)
a deducir en impuesto de renta

El parágrafo 1 del artículo 137 del ET, modificado por el
artículo 82 de la Ley 1819 de 2016, estipula las tarifas
máximas de depreciación anual a aplicar mientras no
exista reglamentación por parte del Gobierno. En esta
matriz podrá determinar el valor máximo a deducir por
dicho concepto.
http://actualice.se/9752
Depreciación fiscal de
edificaciones adquiridas desde 2017
Desde el punto de vista contable y fiscal, cuando se poseen
bienes raíces, la única parte sobre la cual se pueden efectuar
cálculos por depreciaciones sería la que corresponda a la
edificación. Esto, debido a que sobre la parte que corresponda
al terreno no pueden calcularse depreciaciones (ver por
ejemplo, lo indicado en los artículos 127-1 y 135 del ET
modificados con los artículos 76 y 81 de la Ley 1819 de 2016
respectivamente).
Al respecto, es necesario tener presente que, en el glosario de
términos de las normas internacionales, el valor residual debe
entenderse como aquel valor que el ente económico estima
que podría recibir por vender el activo al final de su vida útil.
En vista de lo anterior, es claro que si un contribuyente
obligado a llevar contabilidad decide estimarle a sus
edificaciones un valor residual que sea bastante alto (más
alto incluso que el costo fiscal por el cual los adquiere), y
todo por razón de que la lógica le indica que en la mayoría
de regiones de Colombia las edificaciones se valorizan con
el tiempo, en ese caso el valor de su gasto por deprecación
fiscal a lo largo de la vida útil estimada para el activo podría
ser de cero (0) pesos.
Siendo ese el caso, los contribuyentes aumentarían su base
fiscal del impuesto de renta por los años en que posean
dichas edificaciones, pues entre sus gastos fiscales no habría
depreciación sobre las mismas. Además, el valor patrimonial
de estas también se incrementaría y con ello el valor de su
patrimonio líquido y de su consecuente cálculo de renta
presuntiva (3,5 %). Sin embargo, cuando decida vender el

24 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018

 Volver al menú
activo, el contribuyente contará con
un costo más alto que le permitirá
disminuir la utilidad en venta de dicho
activo.
En resumen, si el valor residual
de las edificaciones se estima por
un valor igual o mayor a su costo
fiscal, el contribuyente se perjudica
tributariamente por los años en que
posea dicho activo, pero luego se
beneficiará cuando logre venderlo.
Depreciación de
activos de menor cuantía
Como lo hemos dicho, antes de la
entrada en vigencia de la reforma
tributaria estructural, el artículo 137
del ET establecía que la vida útil de los
bienes depreciables se determinaba
conforme a la normatividad que
señalara el reglamento, teniendo en
cuenta que las vidas útiles podían estar
en un rango entre tres y veinticinco
años. Después de ser modificado por
el artículo 82 de la Ley 1819 de 2016,
dicho artículo estipula que la tasa por
depreciación a deducir anualmente
será conforme a los nuevos marcos
normativos contables sin que supere
las tasas máximas que establezca
el gobierno nacional. No obstante,
mientras no exista reglamentación de
dichas tasas máximas se deben aplicar
las tasas del parágrafo 1 del artículo
137 del ET, las cuales oscilan entre el
2,22 % y el 20 %.
Teniendo en cuenta la nueva
disposición normativa, la Dian ha
realizado dos pronunciamientos (uno
en julio y otro en diciembre de 2017)
sobre la aplicación de la depreciación
total de los activos fijos de menor
cuantía en el mismo año en que se
adquieran. En el primero de ellos,
manifiesta que no es posible aplicar
tal procedimiento para el año gravable
2017 y siguientes, mientras que en el
segundo, expresa que aún está vigente.
Veamos las consideraciones de dicha
entidad al respecto.
Análisis
Inicialmente, indicó que no es del ET no regula dicha materia. Bajo
posible depreciar al 100 % los estos términos, al final de la doctrina
activos de menor cuantía analizada, la Dian reconsidera el
Concepto 017548 de julio 5 de 2017.
La Dian, en el Concepto 017548
de julio 5 de 2017, indicó que lo Por otra parte, es válido destacar que
consagrado en el artículo 6 del en el oficio en mención se afirma
Decreto 3019 de 1989 recopilado en que el artículo 6 del Decreto 3019
el artículo 1.2.1.18.5 del DUT 1625 de 1989 recopilado en el artículo
de octubre 11 de 2016, no tendría 1.2.1.18.4 del DUT 1625 de 2016,
aplicación a partir del año gravable que regulaba la vida útil de los activos
2017 y siguientes. Dicha disposición fijos depreciables adquiridos a partir
permite que, para efectos fiscales, de 1989, sufrió decaimiento, pues
se deprecie el 100 % del activo en el lo estipulado en este fue regulado
mismo año de adquisición, siempre y nuevamente y de forma expresa
cuando el valor de este sea inferior a por el legislador, específicamente al
modificarse el artículo 137 del ET a
las 50 UVT (equivalente a $1.593.000
través del artículo 82 de la Ley 1819
y $1.658.000 por los años gravables
de 2016.
2017 y 2018 respectivamente).
El fundamento de la Dian para
tal consideración era que habían
desaparecido los supuestos
de derecho que motivaron su
expedición y, por tanto, ninguno
de los artículos reglamentarios se
encontraba vigente. Esto implicaba
la necesidad de atender las nuevas
disposiciones del artículo 137 del ET.
El cambio de postura de la Dian
Desde el punto
Posteriormente, en diciembre 15
de 2017, la Dian emitió el Oficio
de vista contable
001416 para analizar si había lugar y fiscal, cuando se
a reconsiderar lo expresado en su
Concepto 017548 de 2017.
poseen bienes raíces,
la única parte sobre
En dicha doctrina, la Dian expresa
que los fundamentos de hecho
la cual se pueden
y de derecho que dieron lugar al efectuar cálculos por
artículo 6 del Decreto 3019 de 1989
recopilado en el artículo 1.2.1.18.5
depreciaciones sería la
del DUT 1625 de 2016, aún están que corresponda a la
vigentes y no desaparecieron con
la modificación del artículo 137
edificación
del ET, dado que este último no
establece lineamiento alguno sobre
la depreciación de activos fijos cuyo
costo de adquisición sea inferior a
50 UVT. En otras palabras, para la
Dian la posibilidad de depreciar en el
mismo año el 100 % de los activos de
menor cuantía adquiridos, continua
vigente debido a que el artículo 137
ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 25
 Cartilla Práctica
DESCUENTOS POR PRONTO PAGO
E
n este punto, es importante recordar una popular frase
del argot contable, que reza: “los activos e ingresos se
declaran, pero los pasivos, costos y gastos se solicitan”.
Por eso, antes de entrar en detalle en el tratamiento de los
ingresos, costos y gastos, haremos referencia a aquellos
descuentos por pronto pago que afectan a estos, dependiendo
del punto de vista desde el que se analice la operación.
Tratamiento fiscal de los
descuentos por pronto pago
A
través del Concepto 13716 de junio 1 de 2017, la
Dian resolvió un interrogante en relación con el
manejo fiscal que debe darse a partir de enero 1 de
2017 a los descuentos por pronto pago, los cuales, desde
el punto de vista contable (y para el caso de empresas o
personas naturales que pertenecen a los grupos 1 y 2 de la
convergencia a normas internacionales), implican registrar
dichos descuentos como un menor valor del inventario (caso
del comprador) o como un menor valor de las ventas (caso del
vendedor).
El interrogante planteado a la Dian fue el siguiente:
“¿El nuevo tratamiento tributario que prescribe la sección
23.3 del anexo del Decreto 3022 de 2013, en el sentido
de tratar los descuentos por pronto pago como un menor
valor del ingreso y no como gasto financiero, es también
aplicable para efectos tributarios, dado que no existe
ley o decreto que indique lo contrario y que los decretos
2649 y 2650 de 1993 ya no son las normas contables
aplicables en Colombia desde el 1 de enero de 2016?”
En su respuesta, la Dian citó parcialmente las nuevas versiones
de los artículos 21-1, 28 y 59 del ET (modificados con los artí-
culos 22, 28 y 39 de la Ley 1819 de 2016 respectivamente), en
los cuales se indica que los mismos valores por ingresos, costos
y deducciones contables serán los que se utilicen para efectos
fiscales, pero teniendo en cuenta, adicionalmente, las excepcio-
nes expresamente mencionadas dentro de dichas normas y con
las cuales se establece que, ciertas partidas que tienen reconoci-
miento contable, no tendrán reconocimiento fiscal.
26 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018
Volver al menú
Por tanto, en relación con el manejo fiscal
para los descuentos por pronto pago, la Dian
indicó lo siguiente:
“En la medida que la norma fiscal no contempló ninguna
limitación o excepción sobre el tratamiento específico
en los descuentos por pronto pago, se debe considerar
los tratamientos de reconocimiento y medición que
establezcan las normas contables vigentes, para cada año
gravable en este hecho económico, ya sea como menor
valor del ingreso en el caso de las ventas o como menor
valor del inventario o del costo en el caso de las compras.
No sobra advertir que cualquier ajuste que deba
realizarse (en el ingreso, en el inventario o costo) entre
el descuento tomado en el reconocimiento inicial de
la transacción y el efectivamente realizado, deberá
reconocerse igualmente para efectos fiscales en el
periodo en el que se realice contablemente.”
Visto lo anterior, quedaría claro que el mismo manejo
contable que los vendedores y compradores estén dando a
los descuentos por pronto pago (por ejemplo, el comprador
puede reconocerlos desde el comienzo de la operación como
un menor valor de los inventarios y un menor valor del pasivo,
pero luego, cuando no obtenga el descuento por no pagar
dentro del plazo, tendría que reconocer un gasto financiero)
sería el mismo tratamiento que debe dárseles fiscalmente.
Lo anterior, en tanto que las normas de los artículos 21-1,
28 y 59 del ET no establecieron una excepción fiscal a dicho
tratamiento contable.
 Volver al menú Análisis

Descuentos por pronto pago: tratamiento contable y fiscal es el mismo

Para la Dian, según el Concepto 013716 de 2017, los descuentos por pronto pago se reconocen contable y fiscalmente
como un menor valor del ingreso o un menor valor del inventario o costo. Si se realiza algún ajuste en la contabilidad
también deberá reconocerse fiscalmente en el mismo período.

Novedad
Con la reforma tributaria Doctrina
estructural los Estándares
Internacionales empezaron a tener La Dian, en el Concepto 013716
efectos fiscales en el impuesto de junio 1 de 2017, manifestó
sobre la renta, con ciertas que la norma fiscal no contempló
excepciones (ver nueva versión un tratamiento específico a los
del artículo 21-1 del ET adicionado descuentos por pronto pago,
por el artículo 22 de la Ley 1819 motivo por el cual señaló que
de 2016). debe hacerse conforme a las
normas contables.

Tratamiento
De esta manera, en el caso de las
Reconocimiento
ventas, los descuentos por pronto De efectuarse algún ajuste entre
pago deben ser manejados como el descuento que se tome en
un menor valor del ingreso y, en el el reconocimiento inicial de la
de las compras, como un menor transacción y el que efectivamente
valor del inventario o del costo. se realice, para efectos fiscales
será necesario reconocer dicho
ajuste en el período que se realice
contablemente.

INGRESOS

L
a nueva versión del artículo 28 del ET sobre la realización del ingreso para los
obligados a llevar contabilidad es una de las modificaciones más importantes que
hizo la reforma tributaria en lo relacionado con el impuesto de renta. El cambio de
esta normativa consiste en que, como premisa general, solo los ingresos devengados PRINCIPIO PARA EL
contablemente según las dinámicas de los Estándares Internacionales de Información RECONOCIMIENTO DE
Financiera serán válidos para efectos fiscales. INGRESOS
Redirigir la fuente de información a partir de la cual se obtienen dichos ingresos,
REALIZACIÓN FISCAL
implicó migrar de la normativa tributaria del impuesto de renta basada en el
DE ALGUNOS INGRESOS
concepto de causación (que entiende como tal a un ingreso solo cuando nace el
derecho a exigir su pago, aunque no se haya hecho efectivo el cobro), al que se
fundamenta en la acumulación o devengo.

ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 27

 Cartilla Práctica
Principio para el reconocimiento de ingresos
S
egún las indicaciones del marco con-
ceptual de los Estándares Internacio-
nales de Información Financiera, la
contabilidad con base en la acumulación
o devengo da cuenta de las transacciones
y demás sucesos y circunstancias a los
que se enfrenta la compañía con relación
a los recursos económicos y los derechos
de los acreedores en los períodos donde
tales efectos tienen lugar, incluso si los
cobros y pagos resultantes se producen
en un período diferente.
Realización fiscal de algunos ingresos
D
e acuerdo con las dinámicas
de la técnica contable vigente
(Estándares Internacionales
de Información Financiera), algunos
ingresos, en cumplimiento del principio
de devengo, pueden encontrarse
reconocidos en debida forma en los
estados financieros de las compañías
pero carecer de una capacidad
contributiva asociada. Por tal motivo,
la reforma tributaria incluye algunas
excepciones a la regla general para
proteger el flujo real del contribuyente,
citadas a continuación:
1. Dividendos: la regla vigente se
mantiene inalterada, pues los
ingresos por concepto de dividendos
solo deben reconocerse cuando sean
decretados en calidad de exigibles.
2. Enajenación de bienes inmuebles:
el ingreso se realiza en la fecha de la
escritura pública.
3. Intereses implícitos: en las
transacciones de financiación
que involucren el reconocimiento
contable de intereses implícitos,
la regla fiscal solo considerará el
valor nominal de la operación.
En tal sentido, no habrá lugar a
reconocimiento fiscal alguno en
la medida en que el ingreso se
devengue contablemente, pues
este fue gravado desde el primer
momento de la operación.
28 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018
Así pues, a fin de no duplicar la labor
financiera en las compañías que debían
diseñar dos sistemas de control de
operaciones para dar cuenta de la
contabilidad y de los requerimientos
fiscales por separado, la Ley 1819 de
2016 implementó el uso del concepto
actualizado de devengo, en lugar del de
causación, para los fines pertinentes del
cálculo del impuesto de renta.
4. Método de participación
patrimonial: los ingresos
devengados al aplicar dicho método
de conformidad con los marcos
técnicos normativos contables, no
serán objeto del impuesto sobre la
renta y complementario.
5. Medición a valor razonable: las
mediciones a valor razonable con
cambios en resultados de los activos
solo serán objeto del impuesto
sobre la renta cuando estos se
liquiden o enajenen. Esta es una de
las excepciones más importantes
del articulado de las personas
jurídicas pues, aunque tal medición
es solicitada con frecuencia por el
Estándar Internacional, a la luz de
la norma fiscal, dicha actualización
del valor contable puede generar
ingresos en el estado de resultados
sin que los activos hayan sido
vendidos y, por tanto, se gravarían
ingresos no realizados.
6. Provisiones asociadas a pasivos:
la tradición consiste en reconocer
efectos fiscales solo cuando se
origine la obligación de pago. En
consecuencia, ya que esta regla se
mantiene, dichas provisiones no se
consideran un gasto deducible y su
reversión no genera ingresos gravados
para efectos del impuesto de renta.
7. Reversión de deterioro acumulado
de los activos: en concordancia
con el punto anterior, no generan
Volver al menú
Aunque no se duplica la información
según el tipo de destinatario para
el cual se prepara, es necesario
señalar que el concepto de devengo
es mucho más amplio que el de
causación y, por tal motivo, la
reforma ha considerado nuevas
excepciones de carácter temporario
y permanente al gravamen de ciertos
ingresos contables.
un ingreso gravado para efectos del
impuesto sobre la renta.
8. Pasivos por ingresos diferidos
producto de programas de
fidelización de clientes: según el
Estándar Internacional, en tales
casos puede reconocerse un pasivo
por ingresos diferidos, pero la
reforma dispuso que dichos pasivos
registrados en un período fiscal sean
reconocidos como ingresos gravados
en el ejercicio siguiente o cuando se
liquide la obligación.
9. Contraprestación variable: solo se
considerará ingreso fiscal cuando se
cumpla la condición (desempeño en
ventas, cumplimiento de metas, etc.).
10. Ingresos del otro resultado integral:
estas ganancias se registran para
efectos financieros y solo serán
objeto del impuesto de renta
cuando se presenten en el estado
de resultados o se efectúe una
reclasificación contra un elemento
del patrimonio, lo que generará una
ganancia para fines fiscales producto
de la enajenación, liquidación o baja
en cuentas del activo o pasivo.
11. Contratos con clientes: se
reconocerán para efectos fiscales en
el período en que exista el derecho
a cobro, aunque no cumplan con
los criterios para ser contabilizados
según las indicaciones de los marcos
normativos de información financiera.
 Volver al menú
GENERALIDADES DE LOS COSTOS Y DEDUCCIONES
U
na vez abordado el tema de los
descuentos por pronto pago,
hablaremos, a continuación, sobre
algunas generalidades de los costos y
gastos.
Desde el punto de vista fiscal, los
costos son un conjunto de erogaciones,
acumulaciones o consumo de
activos que se verán reflejados en
los costos directos o indirectos en
que incurre el contribuyente en un
período determinado, ya sea para la
adquisición o la producción de un bien
o servicio. Por su parte, las deducciones
corresponden a los gastos en que
incurre la persona natural o jurídica en el
año gravable y que son necesarios para
generar renta; entre ellos se encuentran
los de administración y ventas. De
acuerdo con estas definiciones, se
puede evidenciar que, para la legislación
tributaria, es indispensable la relación de
causalidad y de necesidad de los costos y
gastos con la actividad que se desarrolla.
Teniendo claro lo anterior, es necesario
saber que los costos y deducciones se cla-
sifican en: especiales, contables y fiscales.
Especiales
En el caso de los costos y deduc-
ciones especiales, es necesario que
el contribuyente cumpla con un
requisito adicional para que estos
sean aceptados como procedentes;
entre ellos se encuentran: los pagos
laborales, aportes parafiscales, im-
puestos pagados, intereses, gastos
en el exterior y las donaciones y
contribuciones.
Contables
Respecto a los costos y deducciones
contables, estos salen de la contabi-
lidad del contribuyente. Ejemplo de
ello son: la depreciación, amorti-
zación o agotamiento, deudas de
difícil cobro y las pérdidas.
Análisis
Fiscales
Los costos y deducciones fiscales
son aquellos que han sido estipu-
lados por el Gobierno y que no se
reflejan en la contabilidad. Entre
estos se encuentran: las inversiones
amortizables, el exceso de renta
presuntiva, los costos presuntos,
los costos limitados o prohibidos y
los pagos a viudas y huérfanos de
miembros de las Fuerzas Militares
de Colombia muertos en combate,
secuestrados o desaparecidos.
ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 29
 Cartilla Práctica
Costos presuntos,
limitados o prohibidos
Entre los costos presuntos, estimados
o teóricos, se encuentra la disminución
del inventario por faltante de mer-
cancía que, conforme a lo dispuesto
en el numeral 1 del artículo 64 del ET,
modificado por el artículo 43 de la Ley
1819 de 2016, solo puede ser hasta un
3 % de la suma del inventario inicial y las
compras; el costo de los bienes incorpo-
rales (ver artículo 75 del ET modificado
por el artículo 55 de la reforma tributaria
estructural); y los costos que determine
la Dian al contribuyente con base en los
costos de quienes hayan desarrollado la
misma actividad. Dado el caso en que
esto no sea posible, dicho costo corres-
ponderá al 75 % de la venta (ver artículo
82 del ET). Sobre el tema, es necesario
tener en cuenta que a través del artículo
376 de la reforma tributaria se deroga-
ron, entre otros, los artículos 83 y 87 del
ET (el primero de ellos indicaba que se
presumía que el 80 % de las ventas en
plantaciones de reforestación correspon-
día a los costos y deducciones, mientras
que el último establecía un límite en
la aceptación de costos y gastos de los
independientes).
Entre los costos limitados o prohibidos
se encuentran:
• Los pagos a vinculados econó-
micos no contribuyentes del
impuesto de renta (artículo 85
del ET).
• Los valores del IVA que debían
tratarse como descontables
(artículo 86 del ET).
• Los pagos a proveedores
ficticios o insolventes (artículo
88 del ET).
• Los costos y gastos incurridos
en campañas de publicidad de
productos del extranjero que
han sido declarados como de
contrabando masivo (artículo
88-1 del ET).
30 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018
Conferencia
Costos presuntos o teóricos y
costos limitados o prohibidos
A continuación, enunciamos los
tipos de costos contemplados en
el ET que pueden ser considerados
como costos presuntos, estimados
o teóricos. Asimismo, señalamos
aquellos costos que pueden ser
catalogados como costos limitados
o prohibidos. Todos estos forman
parte de los costos fiscales.
http://actualice.se/9crb
Condiciones para
la procedencia fiscal
Conociendo la clasificación de los costos
y gastos, se abordarán las condiciones
legales para su procedencia fiscal.
Dichas condiciones se clasifican en:
presupuestos esenciales, requisitos de
fondo y requisitos formales.
Presupuestos esenciales
Hacen referencia a la relación
de causalidad, necesidad y
proporcionalidad que deben tener
los costos y gastos.
Requisitos de fondo
En los requisitos de fondo se habla
de la realización, imputabilidad y
oportunidad.
Requisitos formales
En los requisitos formales se
encuentran: las limitantes o
prohibiciones, los documentos
soporte, que los conceptos hayan
estado sometidos a retefuente y
que se hayan realizado los aportes a
seguridad social, de ser el caso.
Bajo la premisa anterior, es
importante analizar lo consagrado
en los artículos 771-2 (el cual
Volver al menú
establece los requisitos para
considerar como procedentes los
costos, deducciones e impuestos
descontables) y 177-2 del ET (que
señala los pagos por operaciones
gravadas con IVA o gravadas con el
impuesto nacional al consumo que
no se aceptan como costo o gasto).
Conforme al primer artículo en
mención (artículo 771-2 del ET),
es necesario que las facturas de
ventas o documentos equivalentes
cumplan con los requisitos
señalados en dicho artículo (dichos
requisitos son los contemplados en
algunos de los literales del artículo
617 del ET). Dado el caso de que no
exista la obligación de expedirlos, el
documento sustitutivo de la factura
debe dar cuenta de la transacción
con los requisitos de ley. Es por
esto que es indispensable atender
lo estipulado en el Decreto 1001
de 1997, el artículo tercero tanto
del Decreto 522 de 2003 y el
Decreto 3050 de 1997, recopilados
en los artículos 1.6.1.4.40 y
1.6.1.4.44 del DUT 1625 de 2016
respectivamente.
Se puede
evidenciar que,
para la legislación
tributaria, es
indispensable la
relación de causalidad
y de necesidad de los
costos y gastos con
la actividad que se
desarrolla
 Volver al menú
COSTOS
E
n cuanto a los costos, la Ley 1819
de 2016 instaura la remisión a las
cifras obtenidas de la aplicación
de los Estándares Internacionales de
Información Financiera según el grupo
de convergencia al que pertenezca cada
empresa en particular y, además, asigna
ciertos límites cuando la norma fiscal lo
considere pertinente.
De esta manera, el costo fiscal de un activo
corresponde al valor por el cual este debe
ser declarado según las disposiciones lega-
les vigentes. En este sentido, es necesario
tener en cuenta que el artículo 41 de la
Ley de 1819 de 2016 modificó el artículo
61 del ET y, por tanto, en este se establece
que el costo fiscal de los activos adquiridos
con posterioridad a diciembre 31 de 2016
es el precio de adquisición del activo su-
mado los costos directamente atribuibles
a este hasta que se encuentre disponible
para su uso o su venta. No obstante, dicha
disposición legal no es aplicable a todos los
activos, pues el mismo Estatuto Tributario
contempla excepciones.
Costo de los activos intangibles
E
l tratamiento tributario de los
contratos de concesión y de las
asociaciones público-privadas se
fundamenta en el modelo del activo
intangible (ver página 34). El artículo 32
del ET, modificado por el artículo 31 de
la Ley 1819 de 2016, establece que el
costo fiscal de los activos intangibles en
la etapa de construcción corresponde
a todos los costos y gastos devengados
durante dicha etapa. Si se adquiere
un activo intangible por derechos de
concesión, el costo fiscal es su valor
pagado.
Por otra parte, el artículo 74 del ET,
modificado por el artículo 53 de la Ley
1819 de 2016, establece las condiciones
para determinar el costo fiscal de los
activos intangibles, dependiendo de la
operación que los origine, tal como lo
veremos a continuación:
Análisis
MENÚ INTERACTIVO
COSTO DE LOS ACTIVOS
INTANGIBLES
COSTO DE BIENES MUEBLES
Y PRESTACIÓN DE SERVICIOS
COSTO DE LOS INMUEBLES
COSTO DE PROPIEDAD,
PLANTA Y EQUIPO Y
PROPIEDADES DE INVERSIÓN
COSTO DE ACTIVOS NO
CORRIENTES MANTENIDOS
PARA VENTA
COSTO DE INVERSIONES
COSTOS POR PRÉSTAMOS
Activos intangibles
adquiridos separadamente
Son aquellos por los cuales se ha
realizado un pago para su adquisición;
según las indicaciones que introdujo
la reforma al ET. En este caso, el
costo fiscal inicial corresponde
al de adquisición más cualquier
costo directamente atribuible a la
preparación o puesta en marcha según
el uso que se le haya determinado y,
el de enajenación, será el costo inicial
menos las amortizaciones (siempre
que estas hayan sido deducidas para
fines fiscales), en todo caso, deberá
tenerse presente que la nueva versión
del artículo 143 de ET, modificado por
el artículo 85 de la Ley 1819 de 2016,
limitó la alícuota anual amortizable al
20 % del costo fiscal del intangible.
ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 31
 Cartilla Práctica
Activos intangibles
adquiridos como parte
de una combinación de
negocios
En este caso, los intangibles son
obtenidos en una operación de
compra de acciones o cuotas o partes
de interés social, fusiones y escisiones,
o adquisición de un establecimiento
de comercio; operaciones en las que
el adquiriente ostenta el control de
uno o más negocios incluyendo, en su
compra, actividades, activos y pasivos
con el fin de gestionarlos para la
generación de utilidades.
El numeral 2 del artículo 74 del
ET indica que en el caso que se
posean acciones o semejantes, el
contribuyente no posee un intangible
y, por tanto, el costo fiscal será el
mismo costo de adquisición.
De igual forma, la transferencia de
control sobre un negocio puede darse
mediante una fusión, escisión o en
la compra de un establecimiento
de comercio. En este tipo de
negociaciones, el valor pagado suele
ser superior al valor en libros de los
activos y pasivos adquiridos. El mayor
valor pagado es una plusvalía, el costo
fiscal es cero y no es susceptible de
amortización.
Ahora bien, los activos identificables
que conforman el patrimonio del
negocio que se transa en cualquiera
de los tres tipos de operaciones que
mencionamos (fusión, escisión o venta
de establecimientos de comercio),
pueden contener activos intangibles
formados por el enajenante. En tal
caso, el costo fiscal del activo será el
establecido en el contrato.
Adicionalmente, cuando se trate de la
enajenación de los activos intangibles
adquiridos, el costo fiscal será el
establecido en el contrato menos
las amortizaciones que hayan sido
deducidas fiscalmente, sin perder
de vista que la plusvalía no será
amortizable en ningún caso.
34 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018
Activos intangibles
originados por subvenciones
del Estado
Para efectos fiscales, son los derechos
recibidos mediante autorización estatal
para usar algún bien de su propiedad
o bajo su administración; el costo fiscal
inicial será el valor pagado por el activo
más los costos directamente atribuibles a
la preparación o puesta en marcha según
el uso que se les haya determinado y,
su costo fiscal para la enajenación, solo
podrá disminuir las amortizaciones cuan-
do estas se hayan deducido en períodos
anteriores, por un valor que no exceda
anualmente el 20 % del costo fiscal.
Intangibles originados
en la mejora de bienes objeto
de arrendamiento operativo
Son los provenientes de mejoras a bienes
arrendados en acuerdo de tipo operativo;
su costo fiscal inicial será el costo
devengado en el año o período gravable
siempre que estos no sean objeto de
compensación por parte del arrendador.
Intangibles
formados internamente
Este tipo de intangible es el que nace al
interior de la organización; tal es el caso
del goodwill, derechos de autor y paten-
tes de inversión; su costo fiscal es de cero
($0) para todos los obligados a llevar con-
tabilidad y no está sujeto a amortización.
Aspectos
sobre la amortización
1. El método que se determine
para llevar a cabo este ajuste
a los activos intangibles podrá
ser el mismo que se establezca
según las indicaciones de la
técnica contable. Lo anterior
implica que las pymes deberán
establecer la vida útil del activo
con base en la mejor estimación
posible de la gerencia, sin
exceder 10 años para aquellos
casos en que la vida útil no se
pueda establecer fiablemente.
Volver al menú
2. En los casos en los que el
intangible llegue a la empresa,
previa realización de un contrato
que establezca el plazo para
su explotación, entonces se
podrá realizar la amortización
respectiva en línea recta según
el tiempo pactado.
3. La alícuota anual por
amortización de activos
intangibles que se aceptará
como deducible será de
máximo el 20 % del costo
fiscal.
4. El exceso originado en
amortizaciones anuales
superiores al 20 % del costo
fiscal del activo, podrá
deducirse en períodos
siguientes al término de la
vida útil del activo intangible,
guardando el mismo tope que
anunciamos en el punto 3.
5. Los activos intangibles
adquiridos separadamente
o como parte de una
combinación de negocios, solo
serán amortizables si tienen
vida útil definida, si el activo es
identificable, si se puede medir
con fiabilidad y si la compra
generó un ingreso gravado a
precios de mercado para el
vendedor residente fiscal en
Colombia o si la enajenación
se realizó con un tercero
independiente del exterior.
6. No serán amortizables las
transacciones de adquisición
de intangibles que se realicen
entre partes relacionadas
o vinculadas dentro del
territorio aduanero nacional,
zonas francas y operaciones
sometidas al régimen de
precios de transferencia.
7. Cuando la persona jurídica
propietaria del activo
intangible amortizable se
liquide, puede deducir el costo
fiscal pendiente de amortizar.
 Volver al menú
Costo de bienes muebles y prestación de servicios
L
os lineamientos para determinar el
costo fiscal de los bienes muebles
y de prestación de servicios se
encuentran estipulados en el artículo 66
del ET modificado por el artículo 45 de la
Ley 1819 de 2016.
Costo de los inventarios
El costo de los inventarios será el
establecido en la NIC 2 en el caso del
Estándar Pleno o en la Sección 13 del
Estándar Internacional para Pymes. Esto
implica que, para efectos fiscales, dicho
valor estaría conformado por:
• Precio de compra.
• Aranceles e impuestos:
siempre que no sean
recuperables en el momento
de la venta.
• Almacenamiento: siempre
que sea necesario durante
el proceso de compra. Por
ejemplo, en un período
de cuarentena previo a la
disposición del inventario.
• Costos por cargue y
descargue de mercancía.
• Otros costos directamente
atribuibles a la adquisición de
los inventarios.
Ahora bien, según la indicación del
artículo 62 del ET modificado por el
artículo 42 de la Ley 1819 de 2016,
el costo de enajenación de este
tipo de activos debe ser establecido
teniendo como referente el sistema
de juego de inventarios o periódicos,
o el de inventarios permanentes o
continuos.
Como dicho costo puede disminuir
por algún desgaste, es necesario tener
presente que la pérdida registrada
por concepto de deterioro parcial del
valor del inventario será deducible del
impuesto de renta, solo cuando este sea
enajenado.
De igual forma, cuando el inventario se
encuentre deteriorado por completo,
dicho valor puede deducirse del
impuesto de renta solo si el activo
es destruido y, además, se conserva
un documento donde se indique la
cantidad, se describa el producto, costo
fiscal unitario y total, y se justifique
la obsolescencia o destrucción,
debidamente firmado por el
representante legal y los responsables
de esta, junto con las pruebas
pertinentes.
Modelos y formatos
Costo fiscal de inventarios para
obligados a llevar contabilidad,
¿cómo determinarlo?
Con la modificación que efectuó el
artículo 45 de la Ley 1819 de 2016
al artículo 66 del ET, este pasó a
establecer lineamientos de cómo
determinar el costo fiscal de los
bienes muebles y de prestación
de servicios dependiendo de si el
contribuyente se encuentra o no
obligado a llevar contabilidad.
Con esta matriz se podrá
determinar el costo fiscal del
inventario de un obligadoa llevar
contabilidad.
http://actualice.se/96ny
Sistema de inventarios
permanente a partir de 2017
Desde el punto de vista tanto contable
como fiscal, las personas naturales y
jurídicas que poseen inventarios de
mercancías para la venta, pueden
utilizar cualquiera de los siguientes dos
sistemas para determinar el costo de sus
mercancías vendidas:
Análisis
a. Sistema de juego de inventarios
o periódico: bajo este sistema, el
empresario no afecta su cuenta
de inventarios a lo largo del año
con las compras y ventas de estas,
sino que solo afecta su cuenta
de compras de mercancías. Por
tanto, para poder conocer cuál
fue el costo de las mercancías
vendidas durante el año, el
empresario se ve obligado
a realizar una toma física de
inventarios existentes al final
del año, dato con el cual podrá
realizar el juego de inventarios,
es decir, la operación aritmética:
inventario inicial, más compras,
menos inventario final.
b. Sistema de inventarios
permanentes o continuos: bajo
este sistema el empresario afecta
permanentemente su cuenta
de inventarios a lo largo del año
(tanto con el costo de las compras
como con el costo de las ventas)
logrando de esa forma, en todo
momento, poder definir el costo
de sus mercancías vendidas y el
saldo final de sus inventarios.
Ahora bien, entre los años gravables
1995 y 2016 la norma del artículo
62 del ET (luego de ser modificada
con el artículo 2 de la Ley 174 de
diciembre de 1994) exigía que los
contribuyentes obligados a contar
con la firma de contador o revisor
fiscal en su declaración de renta,
solo podían utilizar, para efectos
fiscales, el sistema de inventarios
permanentes o continuos u otro
diferente autorizado por la Dian,
pero no podían usar el sistema del
juego de inventarios o periódico.
Sin embargo, el artículo 42 de la Ley
1819 de 2016 modificó el artículo 62
del ET haciendo que dicha exigencia
desapareciera a partir de 2017. Para
comprobarlo, veamos las versiones
comparativas de dicha norma:
ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 35
 Cartilla Práctica Volver al menú

Nueva versión del artículo 62 del ET luego de ser

Versión del artículo 62 del ET previo a la reforma tributaria
modificado con el artículo 42 de la Ley 1819 de 2016
"Artículo 62. Sistema para establecer el costo de los activos "Artículo 62. Sistema para establecer el costo de los inventarios
movibles enajenados. El costo de la enajenación de los activos enajenados. Para los obligados a llevar contabilidad, el costo en la
movibles debe establecerse con base en alguno de los siguientes enajenación de inventarios debe establecerse con base en alguno de
sistemas: los siguientes sistemas:
1. El juego de inventarios. 1. El de juego de inventarios o periódicos.
2. El de inventarios permanentes o continuos. 2. El de inventarios permanentes o continuos.
3. Cualquier otro sistema de reconocido: valor técnico dentro de El inventario de fin de año o período gravable es el inventario inicial
las prácticas contables, autorizado por la Dirección General de del año o período gravable siguiente.”
Impuestos Nacionales.
El inventario de fin de año o período gravable es el inventario inicial
del año o período gravable siguiente.
Parágrafo (adicionado con el artículo 2 de la Ley 174 de 1994). Para
los efectos de la determinación del impuesto sobre la renta, los
contribuyentes que de acuerdo con el artículo 596 de este Estatuto
están obligados a presentar su declaración tributaria firmada por
Revisor Fiscal o Contador Público, deberán establecer el costo de la
enajenación de los activos movibles por el sistema de inventarios
permanentes o continuos, o por cualquier otro sistema de reconocido
valor técnico dentro de las prácticas contables, autorizado por la
Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.
(inciso adicionado con artículo 267 de la ley 223 de 1995) Cuando
se trate de inventarios en proceso, bastará con mantener un sistema
regular y permanente, que permita verificar mensualmente el
movimiento y saldo final, por unidades o por grupos homogéneos.
(inciso adicionado con artículo 267 de la ley 223 de 1995) La
asignación de los costos indirectos de fabricación podrá igualmente
hacerse en forma mensual y por unidades o grupos homogéneos.”

Como puede verse, desde 2017 todos los contribuyentes (sin
importar si su declaración debe contar o no al final del año
con la firma de contador o de revisor fiscal en los términos
del artículo 596 del ET) podrán definir el costo fiscal de sus
mercancías vendidas por cualquiera de los dos sistemas (tanto
el periódico como el permanente).
Al respecto, aunque la norma vigente hasta el 2016 exigía que
los contribuyentes obligados a contar con la firma de contador
o revisor fiscal en sus declaraciones usaran el sistema de
inventarios permanente, es importante destacar que la Dian,
en su Concepto 9342 de febrero 4 de 2000, concluyó que no
se podía imponer ninguna sanción si decidían usar el sistema
de inventarios periódico. En efecto, en dicha doctrina del año
2000 la Dian dijo lo siguiente:
“Como consecuencia de no determinarse el costo por el
sistema de inventarios permanente para quienes se encuen-
tren obligados a ello, no se encuentra consagrada en la
normatividad tributaria sanción alguna. No obstante, si
de la utilización del sistema de juego de inventarios por un
contribuyente obligado a determinar el costo de sus activos
por el sistema de inventarios permanentes se deriva que los
costos declarados son mayores a los que debió solicitar, ha-
brá lugar a la imposición de la sanción por iinexactitud (...)"
(El subrayado es nuestro)
Por último, para aquellos que hayan utilizado el sistema de
inventarios periódico en los años 2016 o anteriores, o para
aquellos que piensan utilizarlo en los años 2017 y siguientes,
es importante tener presente que el último inciso del
artículo 148 del ET (el cual no ha sido modificado desde
que se incorporó al ET en el año 1989), sigue incluyendo la
siguiente instrucción:
“No son deducibles las pérdidas en bienes del
activo movible que se han reflejado en el juego de
inventarios”.
La anterior norma implica que si al utilizar el sistema de
inventarios periódico se obtiene un costo de mercancía
vendida que sería superior al precio de venta de dichas
unidades vendidas (lo cual provocaría una pérdida en venta
de inventarios), la norma fiscal no aceptará dicha pérdida.
Por consiguiente, cuando eso suceda, el contribuyente
deberá limitar el costo de la mercancía vendida hasta por
el mismo monto del valor bruto de las ventas de dichas
mercancías. En cambio, cuando se utiliza el sistema de
inventarios permanente, no hay ninguna norma que prohíba
formar una pérdida en ventas de mercancías, es decir, bajo
el sistema permanente el costo de la mercancía vendida sí
podría ser superior al valor bruto de las ventas.

36 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018

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Costo de los inmuebles
E
l artículo 67 del ET modificado por el artículo 47 de la
Ley 1819 de 2016, indica que para determinar el costo
fiscal de los bienes inmuebles es necesario atender lo
consagrado en los artículos 69 y 69-1 del ET, el primero de
ellos modificado y el segundo adicionado por los artículos
Costo de propiedad, planta y equipo
y propiedades de inversión
E
l ET establece, además, los lineamientos para determinar
el costo fiscal de los elementos de la propiedad, planta y
equipo y propiedades de inversión.
De esta manera, el artículo 69 del ET modificado por el artículo 48
de la Ley 1819 de 2016, considera como costo de la propiedad,
planta y equipo a aquel que se encuentre registrado en la contabi-
lidad preparada según las indicaciones de la NIC 16, si se trata de
un preparador del grupo 1 o de la Sección 17 si es una pyme.
En tal sentido, el costo inicial de un bien de esta categoría
sería conformado por el precio de adquisición menos
descuentos y rebajas más los costos directamente atribuibles
para la efectiva disposición del activo. Vale aclarar que no se
contarán los costos por desmantelamiento y rehabilitación,
pues disminuyen el costo inicial que se lleva a las cifras
contables bajo Estándares Internacionales (ver cartilla práctica
Reconocimiento y medición de activos en pymes).
Costo de activos no corrientes mantenidos para venta
P
ara establecer el costo fiscal de los activos no corrientes
mantenidos para la venta, es necesario analizar lo
dispuesto en el artículo 69-1 del ET modificado por el
artículo 49 de la Ley 1819 de 2016.
En este se establece que el costo fiscal es el precio de
adquisición más los costos directamente atribuibles menos las
deducciones.
Análisis
48 y 49 de la Ley 1819 de 2016 respectivamente. Los
artículos mencionados hacen referencia al costo fiscal de los
elementos de la propiedad, planta y equipo, y propiedades
de inversión y al costo fiscal de los activos no corrientes
mantenidos para la venta.
De igual forma, las mejoras, reparaciones mayores e
inspecciones que el Estándar Internacional correspondiente
avale capitalizar al costo del activo, harán parte de este.
Ahora bien, como esta medición inicial puede verse modificada
por la depreciación acumulada o la pérdida por deterioro, la
norma es clara al indicar que aun cuando la norma tributaria
aceptaría el método de depreciación, la vida útil y el valor
residual obtenido de las cifras bajo Estándares Internacionales
para fines del cálculo del impuesto de renta y complementario,
solo será deducible como gasto por depreciación el porcentaje
máximo anual que la administración nacional establezca según
la clase del activo (esta condición es extensible al cálculo de
todos los demás tipos de costos).
Es necesario tener en cuenta que la diferencia que dicho tope
pueda originar a la depreciación, dará lugar al reconocimiento
de una diferencia temporaria.
ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 37
 Cartilla Práctica Volver al menú

Costo de inversiones

E
l costo fiscal de las inversiones debe determinarse El artículo 291 del ET contempla los lineamientos para
conforme a lo estipulado en el artículo 74-1 del ET, determinar el costo fiscal de las inversiones en moneda
modificado por el artículo 54 de la Ley 1819 de 2016. extranjera.

Costos por préstamos

S
egún las indicaciones del parágrafo 1 del artículo 59 La Sección 25 del Estándar Internacional para Pymes afirma
del ET modificado por el artículo 39 de la Ley 1819 de que “una entidad reconocerá los costos por préstamos
2016, será preciso remitirse al tratamiento establecido como un gasto en resultados en el período en el cual
en la técnica contable y, por tanto, cuando esta avale la incurra en ellos” y, en consecuencia, todos los costos por
capitalización de costos por préstamos, dicha operación préstamos de las pymes van directamente al estado de
también será válida para los ajustes por diferencia en cambio resultados cuando se generan.
(artículo 288 del ET) y subcapitalización (artículo 118-1 del ET).
Los siguientes son los casos autorizados: No obstante, si la entidad que prepara su declaración
de renta pertenece al grupo 1, entonces los costos por
Costos propios de la Capitalización de préstamos provenientes de la adquisición, construcción
adquisición, construcción costos, se llevarían o producción de un activo apto (para efectos contables
o producción de activos como parte del costo y fiscales se entenderían como tales a los activos que
Grupo 1 aptos. total del activo apto. requieren un período de preparación antes de estar
NIC 23
Representan un gasto listos para su uso o venta) harían parte del costo de
Otros costos por este, en tanto que todos los demás serían reconocidos
del período en el que
préstamos.
se generaron. contablemente como gastos.
Todos los costos por préstamos deben llevarse
Grupo 2
como un gasto con impacto al estado de resultados
Sección 25
en el momento en que se generen.

38 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018

 Volver al menú Análisis

DEDUCCIONES

L
MENÚ INTERACTIVO
a reforma tributaria estructural efectuó modificaciones a los artículos del ET
relacionados con la realización de las deducciones, sus tipos y limitaciones. Estas
se encuentran contenidas entre algunos de los artículos que van desde el 104
hasta el 159 del estatuto en mención. DEDUCCIÓN DE SALARIOS Y
APORTES PARAFISCALES

LIMITACIONES EN
DEDUCCIÓN POR SEGURIDAD
SOCIAL

DEDUCCIÓN POR PAGOS

A TRABAJADORES
INDEPENDIENTES

DEDUCCIÓN DEL ICA

EXIGENCIA DE RUT A
ARRENDADORES

DEDUCCIÓN POR GASTOS

DE FIESTAS

LÍMITES A GASTOS CON

BENEFICIARIOS DEL
EXTERIOR

De esta manera, el cambio a los artículos
104 y 105 del ET señaló una diferencia
explícita entre la realización de las
deducciones para los no obligados a llevar
contabilidad y los obligados a ello. En el
caso de estos últimos, la normatividad
indicó cuáles son los gastos susceptibles
de generar diferencias temporarias o
permanentes, además del momento en
que podrán deducirse.
SUBCAPITALIZACIÓN SOBRE
artículo 376 de la Ley 1819 de 2016. DEUDAS EN MONEDA
Además, ya no son ajenos a dicha EXTRANJERA
limitación aquellos costos y gastos
capitalizados para su amortización DEDUCCIÓN DE IVA EN
posterior, de acuerdo con las normas de BIENES DE CAPITAL
contabilidad generalmente aceptadas,
así como los que deban activarse según
DEDUCCIÓN PARA
tales normas (ver artículo 122 del ET
modificado por el artículo 71 de la Ley
EMPRESARIOS DE ARTES
1819 de 2016). ESCÉNICAS

Por otra parte, en la deducción por
intereses ya no será necesario identificar
si estos son causados por entidades
vigiladas por la Superintendencia
Financiera (ver el artículo 117 de ET
modificado por el artículo 68 de la Ley
1819 de 2016).
También sufrieron cambios aquellos
conceptos sobre los que no aplica la
limitación de las deducciones de los
costos y gastos en el exterior. En este
sentido, los literales a) y b) del artículo
121 del ET, sobre los cuales no aplicaba
la limitación, fueron derogados por el
A partir de la modificación del artículo SANCIÓN POR DEDUCCIÓN
127-1 del ET, el plazo de los contratos de DE PAGOS A PROVEEDORES
leasing ya no constituye un criterio para FICTICIOS
definir el tipo de contrato, pues ahora la
norma lo indica de manera explícita.
Por otra parte, el valor a deducir por
depreciación ya no será determinado
mediante el equivalente a la alícuota o
suma necesaria para amortizar el
100 % del costo durante la vida útil
del bien, sino a través del equivalente
a la alícuota o suma necesaria para
amortizar la diferencia entre el costo
fiscal y el valor residual durante la vida

ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 39

 Cartilla Práctica
útil del bien (ver el artículo 128 del ET
modificado por el artículo 77 de la Ley
1819 de 2016).
Así mismo, el artículo 142 del ET
modificado por el artículo 84 de la
reforma tributaria establece las reglas
para aplicar la deducción por inversiones,
de las que se ocupa el artículo 74-1
adicionado por el artículo 54 de la Ley
1819 de 2016. Respecto a las inversiones,
es preciso tener en cuenta que, a partir
de la entrada en vigencia de la reforma
tributaria, el artículo 143 del ET ya no
establece normas sobre la amortización
de las inversiones, sino sobre la
deducción por amortización de activos
intangibles.
Por otra parte, el artículo 145 del ET,
que hace referencia a la deducción
por concepto de provisión de cartera,
también sufrió cambios.
De igual manera, el artículo 176 del ET
dejó de señalar las deducciones en el
negocio de la ganadería y, ahora, regula
los gastos que no sean susceptibles de
Deducción de salarios y aportes parafiscales
E
l artículo 108 del ET establece que
para que sea posible la aceptación
de la deducción por salarios, los
empleadores deben haber cancelado
los valores correspondientes a los
aportes a seguridad social y aportes
parafiscales, situación que se ratifica
en el artículo 664 del ET. Según este
último, se establece que el no acreditar
tales pagos antes de presentar la
declaración de renta y complementario,
da origen al desconocimiento de la
deducción por salarios. Por otra parte,
el artículo 114 del ET contempla la
posibilidad de que los contribuyentes
puedan deducirse en renta los
aportes parafiscales efectuados.
Tales disposiciones, dejan entrever la
importancia de los aportes parafiscales
en materia fiscal, pues además de
poder deducirse, constituyen un
requisito para la procedencia de la
deducción por salarios.
40 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018
tratarse como deducción, los cuales
tampoco podrán tratarse como costos ni
ser capitalizados.
Por otra parte, la reforma tributaria
introdujo nuevas deducciones y
contempló nuevas condiciones a
las deducciones de las prestaciones
sociales, aportes parafiscales e
impuestos (ver artículos 107-1, 108-4 y
115-1 del ET).
Mediante la adición del artículo 107-
1 al ET por parte del artículo 63 de la
reforma tributaria, los gastos incurridos
en atenciones a clientes, proveedores y
empleados podrán reconocerse como
deducciones. No obstante, el valor
máximo a deducir será equivalente
al 1 % de los ingresos fiscales netos.
Así mismo, también serán deducibles
los pagos salariales y prestacionales
derivados de litigios laborales.
El artículo 108-4 del ET señala que
las sociedades podrán deducirse los
pagos basados en acciones o cuotas
de participación social, para lo cual es
Deducción cuando no
se han pagado parafiscales
Sobre el tema es válido tener en cuenta
que la Ley 1819 de 2016 mediante su
artículo 66 creó el artículo 115-1 del ET,
el cual establece que a los contribuyen-
tes obligados a llevar contabilidad se les
aceptan los valores devengados por con-
cepto de prestaciones sociales, aportes
parafiscales e impuestos señalados en el
artículo 115 del ET (impuesto de indus-
tria y comercio, avisos y tableros, predial
y gravamen a los movimientos financie-
ros), en el período gravable en que se
devenguen, si estos son cancelados an-
tes de presentar la declaración inicial del
impuesto sobre la renta. De acuerdo con
esta disposición normativa sí es posible
deducirse los pagos por salarios a pesar
de que los parafiscales no se hayan can-
celado, siempre y cuando estos últimos
Volver al menú
necesario diferenciar entre adquirir el
derecho de ejercer la opción de compra
y el de recibir acciones o cuotas como
parte de su remuneración.
Además, a partir del año gravable
2017, quienes adquieran o importen
bienes de capital gravados con IVA
a la tarifa general, podrán deducirse
en renta el valor pagado (ver página
40). Sin embargo, este beneficio no
podrá aplicarse cuando se reconozca
el descuento por IVA pagado en
la adquisición e importación de
maquinaria pesada para industrias
básicas (contemplado en el artículo
258-2 del ET).
Por otra parte, son deducibles los
gastos por concepto de contratos de
importación de tecnología, patentes
y marcas (ver el artículo 72 de la Ley
1819 de 2016 que adiciona un inciso al
artículo 123 del ET).
A continuación, puntualizaremos en
varios aspectos relacionados con las
deducciones.
se paguen antes de la presentación de la
declaración de renta.
La condición anterior, reiteramos,
también se encuentra estipulada en el
artículo 664 del ET (norma que no fue
afectada por la reforma tributaria estruc-
tural), el cual establece que se descono-
cerá la deducción por salarios cuando
no se acredite el pago de los aportes a la
seguridad social y a parafiscales antes de
presentar la declaración de renta.
Respuestas
¿Si una entidad ha tomado los
gastos de nómina como deducibles
en renta, pero no ha cotizado la
pensión a los empleados, qué tipo
de sanción tributaria le aplica?
http://actualice.se/9b1m
 Volver al menú
Pago de aportes a pensión
no es requisito para deducir
salarios de pensionados
Aunque el artículo 108 del ET exige
el pago de aportes a seguridad social
para que el empleador pueda aplicar
la deducción por salarios, es necesario
tener en cuenta que cuando se ha
vinculado a pensionados mediante
contrato laboral, no es obligatorio
acreditar el pago de aportes a pensión
sobre estos. En otras palabras, de los
aportes y demás pagos derivados de la
relación laboral, el empleador no está
obligado a pagar aportes de pensión
respecto a los pensionados que tenga
contratados.
La Sección Cuarta del Consejo de
Estado estableció tal precedente
mediante su Sentencia 20347 de
febrero 23 de 2017, en la cual
consideró que no es obligatorio realizar
aportes de pensión respecto al personal
pensionado que ha sido vinculado a
través de un contrato laboral. Esto, en
Limitaciones en deducción por seguridad social
A
través del Concepto 007079
de marzo 29 de 2017,
la Dian dio respuesta a
la inquietud planteada por un
consultante respecto a la posibilidad
de que una empresa española
con operaciones en Colombia, a
través de la figura casa matriz-filial-
subordinada, pueda deducir en su
declaración de renta los valores
pagados en España por concepto
de seguridad social (pensión) a un
trabajador español con vinculación
laboral en Colombia, si también
ha estado pagando los aportes
correspondientes en este país.
consecuencia de que dicha obligación
culmina cuando el afiliado ha cumplido
con los requisitos para pensionarse.
Bajo ese criterio, el Consejo de Estado
plantea que el empleador cumple
con el requisito de estar a paz y salvo
con el pago de los aportes de sus
trabajadores pensionados si solamente
no ha realizado el aporte a pensión
y, por ende, no se podría desconocer
la deducción por salarios, pues de
presentarse dicha situación se estaría
atentando contra los principios de
justicia y equidad tributaria. Ello,
debido a que el empleador tendría una
carga impositiva mayor por motivo de
que se le está exigiendo una obligación
que, por ley no estaría a su cargo.
Deducción de aportes
parafiscales aplica sobre
los efectivamente pagados
Respecto a la deducción de los aportes
parafiscales, debe recordarse que a
través del Oficio 066877 de diciembre
18 de 2014, la Dian trajo a colación lo
La conclusión de la Dian en la doctrina
en mención es que los valores pagados
por concepto de pensiones en otro país
no son deducibles en la declaración
de renta que debe presentar la
empresa en Colombia, pues dichos
pagos se encuentran supeditados a las
condiciones y normas existentes en el
país en donde se efectúa el pago, es
decir, España para este caso.
Adicionalmente, en el Concepto 007079
de 2017 la Dian expresa que cuando
se realizan pagos en otros países por
concepto de parafiscales, tampoco
puede considerarse que con dicho pago
se está cumpliendo con lo dispuesto
Análisis
expresado en el Concepto 042747
del 27 de mayo de 2009, en el cual se
concluyó que la deducción de aportes
parafiscales aplica solamente para los
aportes efectivamente pagados en el
año. Por tanto, puede deducirse que no
es necesario que guarden relación con
el año gravable en que se efectuaron.
Lo anterior no aplica al momento de
analizar la procedencia de la deducción
por salarios, pues para dicho caso no
se deben tener en cuenta los aportes
efectivamente pagados en el año, sino
que se debe verificar que se esté a paz
y salvo con los aportes parafiscales
que guardan relación con los salarios
que se van a tomar como deducibles.
Así, por ejemplo, si el contribuyente
no había cancelado los aportes
parafiscales correspondientes a los
salarios de un determinado ejercicio,
al momento de efectuar el pago el
contribuyente podría incluir dichos
salarios en el ejercicio correspondiente.
Esto implicaría que, si presentó la
declaración de renta y esta no se
encuentra en firme, debería corregirla.
en el artículo 108 del ET, el cual
establece que para que sea posible
la aceptación de la deducción
por salarios, los empleadores
deben haber cancelado los valores
correspondientes a los aportes
a seguridad social y parafiscales.
Esto, debido a que el parágrafo
segundo del artículo en mención
es muy claro al estipular que los
aportes parafiscales deben realizarse
conforme a lo que establecen las
normas vigentes; disposición que
para la Dian implica que deben
efectuarse conforme a las normas
vigentes en Colombia.
ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 41
 Cartilla Práctica
Deducción por pagos a trabajadores independientes
E
l parágrafo 2 del artículo 108 del ET,
adicionado por el artículo 27 de la
Ley 1393 de 2010, establece que,
para la procedencia de la deducción
por concepto de pagos realizados
a trabajadores independientes, es
necesario que el contratante verifique
que el contratista se encuentre afiliado y
que haya realizado los respectivos pagos
de las cotizaciones y de los aportes a la
protección social. Mediante el Concepto
025395 de septiembre 20 de 2017,
la Dian reitera que dicha verificación
debe llevarse a cabo independiente del
término de duración del contrato.
Aunque en el Concepto 025395 de 2017
la Dian hace alusión a los argumentos
expresados en el Concepto 12887 de
mayo 05 de 2015, es válido tener en
Deducción del ICA
E
l artículo 115 del ET, el cual no
se vio afectado con la entrada en
vigencia de la reforma tributaria
estructural, establece, entre otros
aspectos, que es deducible en renta
el 100 % del impuesto de industria y
comercio que se haya pagado durante
el período gravable y cuando este tenga
relación de causalidad con la actividad
económica del contribuyente.
Por otra parte, como se mencionó,
el artículo 66 de la Ley 1819 de 2016
adicionó el artículo 115-1 al ET, el cual
establece que las erogaciones por
concepto de impuestos, entre ellas el
impuesto de industria y comercio, por
parte del contribuyente obligado a
llevar contabilidad pueden deducirse en
renta en el período gravable en que se
devenguen si se paga de forma previa
a la presentación de la declaración de
renta inicial.
De las disposiciones anteriores, surgió
la inquietud del período de aplicabilidad
de estas; motivo por el cual la Dian
42 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018
cuenta que, a la fecha de emisión del
último concepto en mención, aún no
se había expedido el Decreto 2353 de
diciembre 03 de 2015, cuyo artículo 89
derogó el Decreto 1703 de 2002 con
excepción de sus artículos 24, 36 y 39.
Recordemos que el inciso primero del
artículo 23 del Decreto 1703 de 2002 es-
tablecía que en los contratos que implica-
ran la prestación de un servicio por parte
de una persona natural, era necesario
que el contratante verificara la afiliación
y pago de aportes al sistema general de
seguridad social en salud si la duración
del contrato era superior a tres meses.
No obstante, desde antes de diciembre
3 de 2015, fecha en que se expidió el
Decreto 2353, la Dian, basándose en las
mediante su Oficio 006012 de marzo
17 de 2017, expresó que a partir del
año gravable 2017 se pueden tomar
como deducibles los impuestos que se
devenguen en dicho período, siempre y
cuando el contribuyente cumpla con las
condiciones descritas. En otras palabras,
lo consagrado en el artículo 115-1 del
ET aplica para las declaraciones del
impuesto sobre la renta del año gravable
2017 y siguientes.
De esta manera, si un contribuyente
obligado a llevar contabilidad cancela
el valor del impuesto de industria y
comercio causado en el año gravable
2017, antes de que presente la
respectiva declaración de renta, podrá
tomarlo como deducible. Sin embargo,
para el tratamiento de los impuestos
correspondientes a períodos gravables
anteriores al 2017 debe atenderse lo
dispuesto en el artículo 115 del ET.
Por otra parte, recordemos que entre
los impuestos que pueden ser tratados
como deducibles se encuentra: el
Volver al menú
precisiones realizadas por el Ministerio
del Trabajo y Seguridad social, había ma-
nifestado que la verificación de los apor-
tes debía efectuarse independiente de la
duración del contrato. En otras palabras,
dicha tarea debía realizarse, aunque el
contrato durara menos de los tres meses.
Retomando la verificación de los
aportes que ha realizado el contratista,
exigencia que fue estipulada por el
parágrafo segundo del artículo 108
del ET, es válido tener en cuenta que
la primera reglamentación se efectúo
con el Decreto 1070 de mayo 28 de
2013; por tanto, a partir de esa fecha
se hizo obligatorio la verificación de los
aportes para la procedencia de costos y
deducciones (ver artículo 3 del decreto
en mención).
impuesto de avisos y tableros, el
impuesto predial y el gravamen a los
movimientos financieros.
Para el
tratamiento
de impuestos
correspondientes a
períodos gravables
anteriores al de 2017
debe atenderse lo
dispuesto en el artículo
115 del ET
 Volver al menú
Exigencia de RUT a arrendadores
A
partir de enero de 2017, luego de los cambios que
los artículos 94 y 376 de la Ley 1819 de diciembre 29
de 2016 efectuaron al artículo 177-2 del ET, quienes
pretendan deducir al final del año, en su declaración
de renta, los valores por concepto de arrendamientos
de bienes muebles o inmuebles gravados con IVA y
cancelados a personas naturales que dicen pertenecer al
régimen simplificado del IVA, deberán verificar que dichos
arrendadores se encuentren inscritos en el RUT y entreguen
una copia del mismo a los arrendatarios.
La norma contenida en el artículo 177-2 del ET fue creada
con la Ley 863 de diciembre de 2003 y, desde entonces,
ha establecido las instrucciones sobre ciertas operaciones
gravadas con IVA que no podrán aceptarse como costo o
gasto deducible en la declaración de renta de quien realiza los
pagos. Para comprender los cambios que la Ley 1819 de 2016
introdujo a dicha norma, a continuación, citamos la versión
comparativa de la misma:
Versión del artículo 177-2 del ET previo a la reforma tributaria
“Artículo 177-2. No aceptación de costos y gastos. No son
aceptados como costo o gasto los siguientes pagos por concepto
de operaciones gravadas con el IVA:
a. Los que se realicen a personas no inscritas en el régimen común
del impuesto sobre las ventas por contratos de valor individual y
superior a 3.300 UVT en el respectivo período gravable;
b. los realizados a personas no inscritas en el régimen común del
impuesto sobre las ventas, efectuados con posterioridad al
momento en que los contratos superen un valor acumulado de
3.300 UVT en el respectivo período gravable;
c. los realizados a personas naturales no inscritas en el régimen
común, cuando no conserven copia del documento en el cual
conste la inscripción del respectivo vendedor o prestador de
servicios en el régimen simplificado. se exceptúan de lo anterior
las operaciones gravadas realizadas con agricultores, ganaderos
y arrendadores pertenecientes al régimen simplificado, siempre
que el comprador de los bienes o servicios expida el documento
equivalente a la factura a que hace referencia el literal f) del
artículo 437 del estatuto tributario.
sin perjuicio de lo previsto en los literales a) y b) de este artículo,
la obligación de exigir y conservar la constancia de inscripción del
responsable del régimen simplificado en el RUT, operará a partir de
la fecha que establezca el reglamento a que se refiere el artículo
555-2.”
Análisis
Como puede observarse, hasta el año 2016 la norma del literal
c) del artículo 177-2 del ET indicaba que no era necesario exigir
la prueba de inscripción en el RUT como responsables del
régimen simplificado del IVA a las personas naturales que se
desempeñaran como agricultores, ganaderos y arrendadores
y cobraran valores de bienes o servicios gravados con dicho
impuesto. Por tanto, aunque ese tipo de personas no se
encontraran inscritos en el RUT, el costo o gasto era aceptado
como deducible en las declaraciones de renta presentadas por
el pagador de los bienes y servicios al final del año. En todo
caso, este debía elaborar el documento equivalente al que se
refiere el literal f) del artículo 437 del ET (aún regulado por el
artículo 3 del Decreto 522 de marzo de 2003 recopilado en el
artículo 1.6.1.4.40 del DUT 1625 de 2016).
Por tanto, según los cambios efectuados por la Ley 1819
de 2016 al literal c) del artículo 177-2 del ET, a partir del
2017 es necesario exigir la prueba de inscripción en el
RUT a las personas naturales que presten los servicios de
Nueva versión del artículo 177-2 del ET luego de ser
modificado con los artículos 94 y 376 de la Ley 1819 de 2016
"Artículo 177-2. No aceptación de costos y gastos. No son
aceptados como costo o gasto los siguientes pagos por concepto
de operaciones gravadas con el IVA:
a. Los que se realicen a personas no inscritas en el régimen común
del impuesto sobre las ventas por contratos de valor individual y
superior a 3.300 UVT en el respectivo período gravable;
b. los realizados a personas no inscritas en el régimen común del
impuesto sobre las ventas, efectuados con posterioridad al
momento en que los contratos superen un valor acumulado de
3.300 UVT en el respectivo período gravable;
c. los realizados a personas naturales no inscritas en el régimen
común, cuando no conserven copia del documento en el cual
conste la inscripción del respectivo vendedor o prestador
de servicios en el régimen simplificado. se exceptúan de lo
anterior las operaciones gravadas realizadas con agricultores,
ganaderos pertenecientes al régimen simplificado, siempre que
el comprador de los bienes o servicios expida el documento
equivalente a la factura a que hace referencia el literal f) del
artículo 437 del estatuto tributario.
sin perjuicio de lo previsto en los literales a) y b) de este artículo,
la obligación de exigir y conservar la constancia de inscripción del
responsable del régimen simplificado en el RUT, operará a partir de
la fecha que establezca el reglamento a que se refiere el artículo
555-2.”
Parágrafo. a las mismas limitaciones se someten las operaciones
gravadas con el impuesto nacional al consumo.
(Los subrayados son nuestros).
ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 43
 Cartilla Práctica
arrendamientos de bienes muebles o inmuebles gravados
con IVA y afirmen pertenecer al régimen simplificado del IVA.
Además, si el prestador del servicio no emite ningún tipo de
factura o documento equivalente (pues los responsables del IVA
en el régimen simplificado siguen exonerados de emitir dichos
documentos, ver artículo 616-2 del ET, no modificado con la
Ley 1819 de 2016), entonces también será necesario continuar
con la elaboración del documento equivalente, pues la Dian,
mediante su Concepto 024119 de septiembre 06 de 2017 indicó
que continúa vigente (ver artículo 3 del Decreto 522 de 2003).
Al respecto, es necesario tener presente que los únicos arren-
damientos de bienes raíces excluidos del IVA (los cuales, por
tanto, no hacen responsables de IVA a sus arrendadores en el
régimen común ni en el simplificado) son aquellos menciona-
dos en el numeral 5 del artículo 476 del ET. Dicha norma indica
que siguen siendo excluidos de este impuesto, los arrenda-
mientos de inmuebles para vivienda, así como el arrenda-
miento de espacios para exposiciones y muestras artesanales
nacionales, incluidos los eventos artísticos y culturales. En
consecuencia, los demás arrendamientos de bienes muebles
o inmuebles estarían gravados con la tarifa general del IVA y
quienes presten dichos servicios deberán figurar inscritos en el
RUT, ya sea en el régimen común o en el simplificado.
Versión del artículo 658-3 del ET previo a la reforma tributaria
“Artículo 658-3 del ET. Sanciones relativas al incumplimiento en la
obligación de inscribirse en el RUT y obtención del NIT.
1. Sanción por no inscribirse en el Registro Único Tributario, RUT, antes
del inicio de la actividad, por parte de quien esté obligado a hacerlo.
Se impondrá la clausura del establecimiento, sede, local, negocio
u oficina, por el término de un (1) día por cada mes o fracción de
mes de retraso en la inscripción, o una multa equivalente a una
(1) UVT por cada día de retraso en la inscripción, para quienes no
tengan establecimiento, sede, local, negocio u oficina.
2. Sanción por no exhibir en lugar visible al público la certificación
de la inscripción en el Registro Único Tributario, RUT, por parte del
responsable del régimen simplificado del IVA.
Se impondrá la clausura del establecimiento, sede, local, negocio
u oficina, por el término de tres (3) días.
3. Sanción por no actualizar la información dentro del mes siguiente
al hecho que genera la actualización, por parte de las personas o
entidades inscritas en el Registro Único Tributario, RUT.
Se impondrá una multa equivalente a una (1) UVT por cada
día de retraso en la actualización de la información. Cuando la
desactualización del RUT se refiera a la dirección o a la actividad
económica del obligado, la sanción será de dos (2) UVT por cada
día de retraso en la actualización de la información.
4. Sanción por informar datos falsos, incompletos o equivocados, por
parte del inscrito o del obligado a inscribirse en el Registro Único
Tributario, RUT.
Se impondrá una multa equivalente a cien (100) UVT”
44 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018
Volver al menú
Por otra parte, de acuerdo con el nuevo parágrafo adicionado
por la Ley 1819 de 2016 al artículo 177-2 del ET, desde 2017
es necesario aplicar los mismos controles establecidos en el
artículo 177-2 del ET para deducir, en el impuesto de renta
al final del año, los valores por concepto de servicios de
restaurante prestados por personas naturales que afirmen
pertenecer al régimen simplificado del INC.
Sanciones aplicables
Las personas naturales que pertenezcan al régimen
simplificado del IVA (responsabilidad 12 en el RUT) o al
régimen simplificado del INC (responsabilidad 34 en el RUT)
deben cumplir con las normas del artículo 506 del ET, el cual
les exige figurar como inscritas de manera oportuna en el
RUT, exhibir una copia del mismo en un lugar visible de su
establecimiento y entregar una copia a quien lo solicite.
Cuando se incumplan dichas obligaciones, se aplicarán las
sanciones indicadas en el artículo 658-3 del ET modificado con
el artículo 291 de la Ley 1819 de 2016 (ver cartilla práctica
Sanciones tributarias controladas por la Dian). A continuación,
presentamos la versión comparativa del texto de dicha norma:
Nueva versión del artículo 658-3 del ET luego de ser
modificado con el artículo 291 de la Ley 1819 de 2016
“Artículo 658-3 del ET. Sanciones relativas al incumplimiento en la
obligación de inscribirse en el RUT y obtención del NIT.
1. Sanción por no inscribirse en el Registro Único Tributario, RUT, antes
del inicio de la actividad, por parte de quien esté obligado a hacerlo.
Se impondrá la clausura del establecimiento, sede, local, negocio
u oficina, por el término de un (1) día por cada mes o fracción de
mes de retraso en la inscripción, o una multa equivalente a una
(1) UVT por cada día de retraso en la inscripción, para quienes no
tengan establecimiento, sede, local, negocio u oficina.
2. Sanción por no exhibir en lugar visible al público la certificación
de la inscripción en el Registro Único Tributario, RUT, por parte del
responsable del régimen simplificado del IVA.
Se impondrá una multa equivalente a diez (10) UVT.
3. Sanción por no actualizar la información dentro del mes siguiente
al hecho que genera la actualización, por parte de las personas o
entidades inscritas en el Registro Único Tributario, RUT.
Se impondrá una multa equivalente a una (1) UVT por cada
día de retraso en la actualización de la información. Cuando la
desactualización del RUT se refiera a la dirección o a la actividad
económica del obligado, la sanción será de dos (2) UVT por cada
día de retraso en la actualización de la información.
4. Sanción por informar datos falsos, incompletos o equivocados, por
parte del inscrito o del obligado a inscribirse en el Registro Único
Tributario, RUT.
Se impondrá una multa equivalente a cien (100) UVT”
(Los subrayados son nuestros).
 Volver al menú Análisis

Es preciso recordar, además, que el artículo 280 de artículo 658-3 del ET (ver cartilla práctica Sanciones
la Ley 1819 de 2016 modificó el artículo 639 del ET tributarias controladas por la Dian). Al respecto, citamos
(sanción mínima), con el propósito de establecer una a continuación la versión comparativa de la norma
instrucción especial para calcular las sanciones del contenida en dicho artículo:

Nueva versión el artículo 639 del ET luego de ser

Versión del artículo 639 del ET previo a la reforma tributaria
modificado con el artículo 280 de la Ley 1819 de 2016

“Artículo 639 del ET. Sanción mínima. El valor mínimo de
cualquier sanción, incluidas las sanciones reducidas, ya sea
que deba liquidarla la persona o entidad sometida a ella, o la
Administración de Impuestos, será equivalente a la suma de 10
UVT.
Lo dispuesto en este artículo, no será aplicable a los intereses de
mora, ni a las sanciones contenidas en los artículos 668, 674, 675
y 676.”
“Artículo 639. Sanción mínima. El valor mínimo de cualquier
sanción, incluidas las sanciones reducidas, ya sea que deba
liquidarla la persona o entidad sometida a ella, o la Administración
de Impuestos, será equivalente a la suma de 10 UVT.
Lo dispuesto en este artículo no será aplicable a los intereses
de mora, a las sanciones contenidas en los numerales 1 y 3 del
artículo 658-3 de este Estatuto ni a las sanciones relativas a la
declaración del monotributo”.

(Los subrayados son nuestros)

Deducción por gastos de fiestas

A
unque el artículo 107 del ET (no modificado por la
reforma tributaria estructural) establece que son Modelos y formatos
deducibles las expensas realizadas en el desarrollo de
cualquier actividad productora de renta. Es necesario tener Conciliación contable tributaria:
en cuenta que estas deben tener relación de causalidad con la casos de costos y deducciones (parte II)
actividad producto de renta.
En este Excel incluimos cuatro nuevos casos relacionados
En relación con lo anterior, la Dian y el Consejo de Estado, con costos y deducciones, uno de ellos hace referencia a
en diversas oportunidades, manifestaron que no era posible las expensas deducibles por fiestas y cortesías.
que los contribuyentes dedujeran valor alguno por concepto
de fiestas, reuniones y festejos, debido a que dichos gastos http://actualice.se/9a7u
no cumplen con los requisitos del artículo antes mencionado
(ver por ejemplo la Sentencia 16966 de marzo 10 de 2011 del
Consejo de Estado).
Respuestas
Sin embargo, a partir del año gravable 2017 sí es posible
aplicar deducciones por esos tipos de gastos, pues a través del
Los gastos generados por la fiesta de fin de año en una
artículo 63 de la Ley de reforma tributaria estructural 1819 de
empresa, ¿son deducibles en la declaración de renta?
2016 se adicionó el artículo 107-1 del ET, el cual establece que
los gastos por atenciones a clientes, proveedores y empleados http://actualice.se/948m
(como por ejemplo los regalos, cortesías, fiestas, reuniones y
festejos) pueden deducirse siempre y cuando hagan parte del
giro ordinario del negocio y estén debidamente soportados.
No obstante, la norma es clara al momento de indicar que el
valor a deducir no puede superar el 1 % de los ingresos fiscales
netos y efectivamente realizados.

Por otra parte, es válido destacar que en ese mismo artículo se

estipuló que también son deducibles los pagos por conceptos
de salario y prestaciones que se lleguen a realizar producto de
litigios laborales.

ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 45

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Límites a gastos con beneficiarios del exterior

D
esde enero de 2017 los contribuyentes del impuesto de
renta (tanto del régimen ordinario como del régimen es-
pecial) que pretendan deducir los costos o gastos en que
incurran con beneficiarios ubicados en el exterior, y que se con-
sideren necesarios para obtener sus respectivos ingresos dentro
de Colombia, deben tener en cuenta las nuevas versiones de los
artículos 120 a 124 del ET, los cuales fueron modificados con los
artículos 70 a 73 y 376 de la Ley 1819 de diciembre 29 de 2016,
pues a través de dichas normas se establecieron nuevos requisi-
tos para la deducibilidad de dichos costos o gastos.
A continuación, citamos las versiones comparativas de dichas
normas y efectuamos los comentarios más importantes sobre
los cambios que se introdujeron a las mismas.

Pagos por conceptos de ciertos tipos de regalías

El artículo 70 de la Ley 1819 de 2016 modificó el artículo 120 del ET de la siguiente forma:

Nueva versión del artículo 120 del ET luego de ser

Versión del artículo 120 del ET previo a la reforma tributaria
modificado con el artículo 70 de la Ley 1819 de 2016

“Artículo 120. Deducción de ajustes por diferencia en cambio.
Los pagos hechos en divisas extranjeras se estiman por el precio
de adquisición de éstas en moneda colombiana.
Cuando existan deudas por concepto de deducciones que deban
ser pagadas en moneda extranjera, los saldos pendientes de
pago en el último día del año o período gravable se ajustan por
pérdidas y ganancias y la cuenta por pagar, al tipo oficial de
cambio.
En la fecha en la cual se realice el pago de las deudas, el
contribuyente debe hacer el correspondiente ajuste por pérdidas
y ganancias y la cuenta por pagar respectiva, por la diferencia
entre el valor en pesos colombianos efectivamente pagado y el
valor de la deducción a que los pagos se refieren.
“Artículo 120. Limitaciones a pagos de regalías por concepto
de intangibles. No será aceptada la deducción por concepto
de pago de regalías a vinculados económicos del exterior ni
zonas francas, correspondiente a la explotación de un intangible
formado en el territorio nacional.
No serán deducibles los pagos por concepto de regalías
realizadas durante el año o periodo gravable, cuando dichas
regalías estén asociadas a la adquisición de productos
terminados.”

No constituirá deducción el componente inflacionario de los

ajustes por diferencia en cambio, en la forma señalada en el
Artículo 81”.

La versión que tenía el artículo 120 del ET hasta diciembre marca), si el beneficiario del pago es un vinculado económico
de 2016 contenía instrucciones sobre el tratamiento de domiciliado en el exterior o un vinculado económico ubicado
la diferencia en cambio que se originaba sobre los pagos en alguna zona franca colombiana.
realizados en moneda extranjera. Pese a ello, el tratamiento
de dicha diferencia pasó a ser regulado mediante los nuevos
Nota: los criterios para establecer que existe una
artículos 288 y 291 del ET, los cuales fueron creados con el
vinculación económica siguen contenidos en el artículo
artículo 123 de la Ley 1819 de 2016.
260-1 del ET, el cual no fue modificado con la Ley 1819 de
2016. Hasta el año gravable 2016, los pagos por regalías
Ahora bien, en la nueva versión del artículo 120 del ET se
por explotación de ese tipo de intangibles eran deducibles
indica que a partir de 2017 no será deducible ningún valor
siempre y cuando se practicaran las retenciones en la
por concepto de pago de regalías por explotación de un
fuente (ver artículo 124 del ET).
intangible formado en el territorio nacional (por ejemplo: una

46 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018

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Gastos con beneficiarios del exterior sujetos a retención en la fuente
El artículo 376 de la Ley 1819 de 2016 modificó el artículo 121 del ET de la siguiente forma:
Versión del artículo 121 del ET previo a la reforma tributaria
“Artículo 121. Deducción de gastos en el exterior. Los
contribuyentes podrán deducir los gastos efectuados en el
exterior, que tengan relación de causalidad con rentas de fuente
dentro del país, siempre y cuando se haya efectuado la retención
en la fuente si lo pagado constituye para su beneficiario renta
gravable en Colombia.
Son deducibles sin que sea necesaria la retención:
a. Los pagos a comisionistas en el exterior por la compra o venta
de mercancías, materias primas u otra clase de bienes, en
cuanto no excedan del porcentaje del valor de la operación en
el año gravable que señale el Ministerio de Hacienda y Crédito
Público;
b. Los intereses sobre créditos a corto plazo derivados de la
importación o exportación de mercancías o de sobregiros o
descubiertos bancarios, en cuanto no excedan del porcentaje
del valor de cada crédito o sobregiro que señale el Banco de la
República”.
De acuerdo con el cambio introducido al artículo 121 del ET,
a partir de 2017 los conceptos que se mencionaban en los
últimos incisos de la anterior versión del mismo, los cuales
estaban exonerados de retención en la fuente, pasaron a
quedar sujetos a dicha retención.
En consecuencia, debe examinarse muy bien el texto del
artículo 24 del ET (el cual fue modificado con el artículo
24 de la Ley 1819 de 2016), que contiene el listado de
ingresos que se consideran de fuente nacional, pues solo
los pagos que se efectúen a beneficiarios del exterior, y que
se consideren como ingresos de fuente nacional, se deben
someter a retención en la fuente.
Al respecto, en los numerales 5 y 6 del artículo 24 del ET se
explica que las comisiones obtenidas por un beneficiario del
exterior solo se consideran de fuente nacional si el trabajo es
desarrollado dentro de Colombia. Dicho esto, si las comisiones
Análisis
Nueva versión del artículo 121 del ET luego de ser
modificado con el artículo 376 de la Ley 1819 de 2016
“Artículo 121. Deducción de gastos en el exterior. Los
contribuyentes podrán deducir los gastos efectuados en el
exterior, que tengan relación de causalidad con rentas de fuente
dentro del país, siempre y cuando se haya efectuado la retención
en la fuente si lo pagado constituye para su beneficiario renta
gravable en Colombia.”
son canceladas por el Estado colombiano, no importará en
donde se haya realizado el trabajo, pues dichas comisiones
serán consideradas, en todos los casos, para el beneficiario,
como un ingreso de fuente nacional.
Así mismo, en el numeral 4 del artículo 24 del ET se indica
que los intereses que se paguen sobre créditos otorgados
a personas o empresas ubicadas en Colombia, siempre
serán ingresos de fuente nacional, excepto en el caso
de los intereses provenientes de créditos transitorios
originados en la importación de mercancías y en sobregiros
o descubiertos bancarios.
La retención en la fuente a título de renta sobre comisiones o
intereses cuando el beneficiario está domiciliado en el exterior
y el pago constituye un ingreso de fuente nacional, es del
15 % (ver artículo 408 del ET modificado con el artículo 126 de
la Ley 1819 de 2016).
ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 47
 Cartilla Práctica
Gastos con beneficiarios del exterior deducibles
El artículo 71 de la Ley 1819 de 2016 modificó el artículo 122 del ET, para indicar los gastos con beneficiarios del exterior que
serán deducibles, aun cuando se exceda el límite del 15 % de renta líquida calculada antes de restar dichos gastos. Veamos:
Versión del artículo 122 del ET previo a la reforma tributaria
“Artículo 122. Limitación a los costos y deducciones. Los costos
o deducciones por expensas en el exterior para la obtención
de rentas de fuente dentro del país, no pueden exceder del
quince por ciento (15 %) de la renta líquida del contribuyente,
computada antes de descontar tales costos o deducciones, salvo
cuando se trate de los siguientes pagos:
a. Aquellos respecto de los cuales sea obligatoria la retención en
la fuente.
b. Los referidos en los literales a) y b) del Artículo anterior.
c. Los contemplados en el Artículo 25.
d. Los pagos o abonos en cuenta por adquisición de cualquier
clase de bienes corporales.
e. Los costos y gastos que se capitalizan para su amortización
posterior de acuerdo con las normas de contabilidad
generalmente aceptadas, o los que deban activarse de acuerdo
con tales normas.
f. Aquellos en que se incurra en cumplimiento de una obligación
legal, tales como los servicios de certificación aduanera.
g. Los intereses sobre créditos otorgados a contribuyentes
residentes en el país por parte de organismos multilaterales
de crédito, a cuyo acto constitutivo haya adherido Colombia,
siempre y cuando se encuentre vigente y en él se establezca
que el respectivo organismo multilateral está exento de
impuesto sobre la renta”.
Como puede observarse, el artículo 122 del ET sigue
estableciendo que los costos y gastos con beneficiarios del
exterior que sean necesarios para la obtención de ingresos en
Colombia, deben seguir conservando el límite de no exceder
el 15 % de la renta líquida del contribuyente, calculada hasta
antes de restar dichos costos y gastos. Así, por ejemplo, si
la renta líquida ordinaria calculada hasta antes de restar los
costos y gastos en que se incurrió con beneficiarios del exterior
es de $100.000.000, solo se podrán restar los costos y gastos
con beneficiarios del exterior que no excedan de $15.000.000.
50 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018
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Nueva versión del artículo 122 del ET luego de ser
modificado con el artículo 71 de la Ley 1819 de 2016
“Articulo 122. Limitación a las deducciones de los costos y
gastos en el exterior. Los costos o deducciones por expensas en
el exterior para la obtención de rentas de fuente dentro del país,
no pueden exceder del quince por ciento (15 %) de la renta líquida
del contribuyente, computada antes de descontar tales costos o
deducciones, salvo cuando se trate de los siguientes pagos:
1. Aquellos respecto de los cuales sea obligatoria la retención en
la fuente.
2. Los contemplados en el artículo 25.
3. Los pagos o abonos en cuenta por adquisición de cualquier
clase de bienes corporales.
4. Aquellos en que se incurra en cumplimiento de una obligación
legal, tales como los servicios de certificación aduanera.
5. Los intereses sobre créditos otorgados a contribuyentes
residentes en el país por parte de organismos multilaterales
de crédito, a cuyo acto constitutivo haya adherido Colombia,
siempre y cuando se encuentre vigente y en él se establezca
que el respectivo organismo multilateral está exento de
impuesto sobre la renta”.
(Los subrayados son nuestros)
Sin embargo, el texto del artículo 122 del ET sigue
estableciendo un listado de varios conceptos de costos y
gastos que no deben someterse al límite mencionado y que,
por tanto, serían 100 % deducibles. En todo caso, en el nuevo
listado de conceptos que no se someten al límite comentado,
no figuran los textos que subrayamos en la versión plasmada
en la norma hasta diciembre de 2016. Por tanto, esos dos
conceptos quedarían sometidos a partir de 2017 al límite de
deducibilidad explicado.
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Gastos por contratos de importación de tecnología
El artículo 72 de la Ley 1819 de 2016 modificó el artículo 123 del ET de la siguiente forma:
Versión del artículo 123 del ET previo a la reforma tributaria
“Artículo 123. Requisitos para su procedencia. Si el beneficiario
de la renta fuere una persona natural extranjera o una sucesión
de extranjeros sin residencia en el país, o una sociedad u otra
entidad extranjera sin domicilio en Colombia, la cantidad
pagada o abonada en cuenta sólo es deducible si se acredita la
consignación del impuesto retenido en la fuente a título de los
de renta (y remesas), según el caso, y cumplan las regulaciones
previstas en el régimen cambiario vigente en Colombia.”
(Nota: El impuesto de “remesas” fue eliminado con la ley 1111 de
2006)
Como puede observarse, en la nueva versión del artículo
123 del ET se ha insertado un inciso segundo en el cual se
establece que desde 2017, para poder deducir los gastos
con beneficiarios del exterior por concepto de contratos de
importación de tecnología, patentes y marcas, es necesario
que los nuevos contratos que se suscriban sean registrados
ante el organismo oficial competente y que dicho registro se
efectúe dentro de los 6 meses siguientes a la suscripción del
contrato. Además, si se modifican esos nuevos contratos, la
solicitud de registro de dicha modificación se debe efectuar
dentro de los tres meses siguientes.
Ante la inquietud sobre la fecha a considerar al momento
de realizar el conteo de los términos señalados (seis o tres
meses), específicamente de si se debe contar a partir de
diciembre 29 de 2016, fecha en que fue expedida la Ley 1819
de 2016, o si se debe hacer desde el 1 de enero de 2017, a
través del Concepto 1244 de noviembre 15 de 2017 la Dian
Análisis
Nueva versión del artículo 123 del ET luego de ser
modificado con el artículo 72 de la Ley 1819 de 2016
“Artículo 123. Requisitos para su procedencia. Si el beneficiario
de la renta fuere una persona natural extranjera o una sucesión
de extranjeros sin residencia en el país, o una sociedad u otra
entidad extranjera sin domicilio en Colombia, la cantidad
pagada o abonada en cuenta sólo es deducible si se acredita la
consignación del impuesto retenido en la fuente a título de los
de renta (y remesas), según el caso, y cumplan las regulaciones
previstas en el régimen cambiario vigente en Colombia.
Proceden como deducción los gastos devengados por concepto
de contratos de importación de tecnología, patentes y marcas,
en la medida en que se haya solicitado ante el organismo oficial
competente el registro del contrato correspondiente, dentro
de los seis meses siguientes a la suscripción del contrato. En
caso que se modifique el contrato, la solicitud de registro se
debe efectuar dentro de los tres meses siguientes al de su
modificación”.
(Nota: El impuesto de “remesas” fue eliminado con la ley 1111 de
2006)
manifestó que la fecha a tener en cuenta es el 1 de enero de
2017. Esto último, debido a que el tema en cuestión guarda
relación con el impuesto sobre la renta y que, al ser este un
impuesto de periodicidad anual, las nuevas disposiciones
relacionadas con él entrarán en vigor en el período
siguiente; para este caso es el 1 de enero de 2017.
En el mismo concepto en mención, la Dian aclara que lo
dispuesto en el inciso segundo del artículo 123 del ET no
aplica para los contratos que se hayan suscrito antes del 1 de
enero de 2017.
Sobre la procedencia de los costos y deducciones por
concepto de contratos de importación de tecnología, y
sobre patentes y marcas antes de la reforma tributaria,
es necesario tener en cuenta que mediante el Concepto
000410 de mayo 8 de 2017 se revocó el Oficio 036283 de
diciembre 27 de 2016.
ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 51
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Pagos a casa matriz sujetos a retención

El artículo 73 de la Ley 1819 de 2016 modificó el artículo 124 del ET de la siguiente forma:

Nueva versión del artículo 124 del ET luego de ser

Versión del artículo 124 del ET previo a la reforma tributaria
modificado con el artículo 73 de la Ley 1819 de 2016

“Artículo 124. Los pagos a la casa matriz son deducibles. Las
filiales o sucursales, subsidiarias o agencias en Colombia de
sociedades extranjeras, tienen derecho a deducir de sus ingresos, a
título de costo o deducción, las cantidades pagadas o reconocidas
directa o indirectamente a sus casas matrices u oficinas del
exterior, por concepto de gastos de administración o dirección y
por concepto de regalías y explotación o adquisición de cualquier
clase de intangibles, siempre que sobre los mismos practiquen
las retenciones en la fuente del impuesto sobre la renta y el
complementario de remesas. Los pagos a favor de dichas matrices
u oficinas del exterior por otros conceptos diferentes, están sujetos
a lo previsto en los artículos 121 y 122 de este Estatuto”.
“Artículo 124. Los pagos a la casa matriz son deducibles. Las
filiales o sucursales, subsidiarias o agencias en Colombia de
sociedades extranjeras, tienen derecho a deducir de sus ingresos, a
título de costo o deducción, las cantidades pagadas o reconocidas
directa o indirectamente a sus casas matrices u oficinas del
exterior, por concepto de gastos de administración o dirección y
por concepto de regalías y explotación o adquisición de cualquier
clase de intangibles, siempre que sobre los mismos practiquen
las retenciones en la fuente del impuesto sobre la renta y el
complementario de remesas. Los pagos a favor de dichas matrices
u oficinas del exterior por otros conceptos diferentes, están sujetos
a lo previsto en los artículos 121 y 122 de este Estatuto.

Parágrafo. Los conceptos mencionados en el presente artículo,

diferentes a regalías y explotación o adquisición de cualquier
clase de intangible, sean de fuente nacional o extranjera estarán
sometidos a una tarifa de retención en la fuente establecido en el
artículo 408 de este Estatuto”.

De acuerdo con el nuevo parágrafo que se adicionó al artículo 124 del ET, a partir del año 2017, cuando se realicen pagos a las
casas matrices por concepto de gastos de administración o dirección, dichos pagos siempre deberán quedar sometidos a la
retención en la fuente del artículo 408 del ET (15 %), sin importar que los mismos constituyan o no a la casa matriz un ingreso de
fuente nacional (ver artículos 24 y 25 del ET).

Subcapitalización sobre deudas en moneda extranjera

D
esde el año gravable 2013 los
contribuyentes (obligados y no
obligados a llevar contabilidad)
han tenido que someter sus costos y/o
gastos por concepto de intereses que
pretendan deducir en sus declaraciones
de renta, al límite de la subcapitalización
contemplada en el artículo 118-1 del
ET, el cual fue creado con el artículo
109 de la Ley 1607 de diciembre 26 de
2012, modificado con los artículos 62
de la Ley 1739 de diciembre 23 de 2014
y 69 de la Ley 1819 de diciembre 29 de
2016, declarado exequible por la Corte
Constitucional con la Sentencia C-665 de
septiembre de 2014 y reglamentado con
el Decreto 3027 de diciembre de 2013
recopilado entre los artículos 1.2.1.18.60
hasta 1.2.1.18.66 del DUT 1625 de 2016.
Ahora bien, es importante destacar
que si entre los gastos o costos por
intereses que pretende deducir un
contribuyente, figuran los intereses
que debe reconocer sobre deudas en
moneda extranjera y hasta el ajuste por
diferencia en cambio que debe calcular
cuando hace abonos al capital y a los
intereses, los valores que se deberán
someter al cálculo del límite de gastos
o costos deducibles por aplicación de
la norma de subcapitalización deben
tener en cuenta lo dispuesto en el
Decreto 3027 de 2013; explícitamente
en el parágrafo 2 del artículo 3,
recopilado en el artículo 1.2.1.18.62 del
DUT 1625 de 2016, norma en la cual se
lee lo siguiente:
“Parágrafo 2. Para efectos
de determinar los gastos por
intereses no deducibles, la
diferencia en cambio del capital o
principal no se considerará como
intereses. La diferencia en cambio
de los intereses sí se considerará
como interés”.
Ejemplo
Para entender lo que implica
dicha norma, supóngase que un
contribuyente, en enero 1 de 2017,
adquirió un préstamo de USD 1.000 con
una tasa de cambio de $2.800. Luego,
al cierre de los meses de enero, febrero
y marzo de 2017 causó el valor de los
intereses corrientes por un monto de
USD 20 mensual (con la tasa de cambio
que existía al cierre de cada mes), lo cual
implicó registrar un gasto por intereses
en su estado de resultados por los
siguientes montos:

52 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018

 Volver al menú
a. En enero: 20 USD x $2.900 = $58.000
b. En febrero: 20 USD x $2.950 = $59.000
c. En marzo: 20 USD x $3.000 = $60.000
Hasta ese momento, el valor total del gasto por intereses
que figura en su estado de resultados es de $177.000. Pero
luego, en abril 2 de 2017, el contribuyente canceló el valor
total del préstamo (USD 1.000 de capital) y de los intereses
corrientes (USD 60) usando para ello, unos dólares que le
fueron vendidos a una tasa de $3.200. De acuerdo con ello, el
contribuyente tuvo que reconocer un gasto por diferencia en
cambio por el pago de capital de $400.000, originado por la
diferencia en cambio de las tasas para el pago del capital así:
[($3.200 – $2.800) x 1.000] más otro gasto por
diferencia en cambio por el pago de los intereses de
$15.000 que corresponden a [(60 x $3.200) – $177.000].
De acuerdo con lo anterior, el contribuyente estaría afectando
su estado de resultados con los siguientes valores:
Deducción de IVA en bienes de capital
C
on la reforma tributaria se cambió, por tercera vez
consecutiva, la regla de juego sobre el beneficio
tributario que los contribuyentes pueden darle en
el impuesto de renta al valor del IVA que cancelen en la
compra o importación de sus bienes de capital y que sean
diferentes a aquellos mencionados en el antiguo artículo
258-2 del ET, el cual aplica a los bienes de capital adquiridos
por contribuyentes de las industrias básicas como minería,
hidrocarburos y siderúrgicas, entre otras expresamente
mencionadas en él.
En efecto, si hacemos en primer lugar, un repaso de lo que han
sido las normas establecidas en torno a este tema, tenemos
que destacar que el artículo 60 de la Ley 1607 de diciembre 26
de 2012 que adicionó el artículo 498-1 al ET (reglamentado con
el Decreto 2975 de diciembre 20 de 2013), disponía que todos
los contribuyentes del régimen común (personas naturales
y jurídicas) podrían tomar una parte del IVA de la compra
de sus bienes de capital y tratarlo como un descuento en su
declaración del impuesto de renta (ver por ejemplo el renglón
70 del formulario 110, o el 89 del formulario 210, utilizados en
las declaraciones del año gravable 2015).
La medida del artículo 498-1 del ET nunca se pudo llevar a
la práctica, pues el monto del IVA que se podría tomar como
descuento en el impuesto de renta dependía, en primera
instancia, de que la Dian anunciara cada año si había obtenido
Análisis
Concepto Valores
El valor de los intereses corrientes $177.000
El valor del ajuste por diferencia en cambio en el pago
$400.000
del capital
El valor del ajuste por diferencia en cambio en el pago
$15.000
de los intereses
Total $592.000
Por tanto, al aplicar la norma antes transcrita, se entendería que
el contribuyente solo debe someter al cálculo de la norma de sub-
capitalización (para conocer cuánta parte le aceptarán como de-
ducible y cuánta no) un valor de $192.000 ($177.000 + $15.000),
y no los $400.000, los cuales no se consideran interés.
Respuestas
¿A la deducción de gastos por concepto de intereses,
según el artículo 118-1, se le realizaron cambios con la
reforma tributaria?
http://actualice.se/92ys
o no excesos en sus metas de recaudo del IVA durante el
año anterior y, en tal caso, por cada 10.000.000 de UVT de
exceso en las metas de recaudo, el contribuyente que hubiese
adquirido el bien de capital podría tomar un punto del IVA y
tratarlo como descuento en su declaración de renta.
Por la complejidad de esta norma, el Gobierno logró que el
Congreso, a través del artículo 77 de la Ley 1739 de diciembre
23 de 2014, derogara el mencionado artículo 498-1 del ET.
Sin embargo, con el artículo 67 de la misma Ley 1739 se
adicionó el artículo 258-1 al ET, en el cual se dispuso que solo
las personas jurídicas y sus asimiladas podrían tomar hasta
dos puntos del IVA de la compra o importación de sus bienes
de capital (que fuesen diferentes a los bienes de capital del
artículo 258-2 del ET) y tratarlos como un descuento en su
impuesto de renta, independiente de si la Dian obtenía o
no excesos en las metas de su recaudo anual del IVA. En esa
norma se dispuso lo siguiente:
“Artículo 258-1. Las personas jurídicas y sus asimiladas
tendrán derecho a descontar del impuesto sobre la renta
a su cargo, dos (2) puntos del impuesto sobre las ventas
pagado en la adquisición o importación de bienes de
capital gravados a la tarifa general de impuesto sobre
las ventas, en la declaración de renta y complementarios
correspondiente al año en que se haya realizado su
adquisición o importación.
ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 53
 Cartilla Práctica
Se entiende como bienes de
capital para efectos del presente
inciso, aquellos bienes tangibles
depreciables que no se enajenen
en el giro ordinario del negocio,
utilizados para la producción
de bienes o servicios y que a
diferencia de las materias primas
e insumos no se incorporan a
los bienes finales producidos ni
se transforman en el proceso
productivo, excepto por el desgaste
propio de su utilización. En esta
medida, entre otros, se consideran
bienes de capital la maquinaria y
equipo, los equipos de informática,
de comunicaciones y de transporte,
cargue y descargue; adquiridos
para la producción industrial y
agropecuaria y para la prestación
de servicios.
Si tales bienes se enajenan antes
de haber transcurrido el respectivo
tiempo de vida útil señalado por
el reglamento tributario, contado
desde la fecha de adquisición o
nacionalización, el contribuyente
deberá adicionar al impuesto neto
de renta correspondiente al año
gravable de enajenación la parte
del valor del impuesto sobre las
ventas que hubiere descontado,
proporcional a los años o fracción
de año que resten del respectivo
tiempo de vida útil probable; en
este último caso, la fracción de año
se tomará como año completo.
En el caso de la adquisición
de bienes de capital gravados
con impuesto sobre las ventas
por medio del sistema de
arrendamiento financiero (leasing)
que tengan el tratamiento
señalado en el numeral 2 del
artículo 127-1 de este Estatuto,
se requiere que se haya pactado
una opción de compra irrevocable
en el respectivo contrato, a fin de
que el arrendatario tenga derecho
al descuento considerado en el
presente artículo. En el evento en
el cual la opción de compra no
sea ejercida por el comprador, se
aplicará el tratamiento descrito en
el inciso anterior”.
54 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018
A pesar de que la norma del artículo
258-1 del ET solo llevaba dos años de
creada (y que nunca fue reglamentada),
a través del artículo 376 de la Ley 1819
de diciembre de 2016, se derogó dicho
artículo. Pese a ello, al mismo tiempo,
con el artículo 67 de la misma Ley 1819,
se adicionó el artículo 115-2 al ET en el
que se dispuso lo siguiente:
“Artículo 115-2. Deducción
especial del impuesto sobre las
ventas. A partir del año gravable
2017 los contribuyentes tendrán
derecho a deducir para el cálculo
de su base gravable del impuesto
sobre la renta el valor pagado
por concepto del impuesto sobre
las ventas por la adquisición o
importación de bienes de capital
gravados a la tarifa general.
Esta deducción se solicitará en la
declaración del impuesto sobre
la renta del año gravable en que
se importe o adquiera el bien de
capital.
Parágrafo 1. En ningún caso el
beneficio previsto en este artículo
puede ser utilizado en forma
concurrente con el establecido
en el artículo 258-2 del Estatuto
Tributario.
Parágrafo 2. Los beneficios aquí
previstos serán aplicables cuando
los bienes sean adquiridos a
través de la modalidad de leasing
financiero y la opción de compra
sea ejercida al final del contrato.
En caso contrario, el arrendatario
estará obligado al momento en
que decida no ejercer la opción de
compra a reconocer el descuento
tomado como mayor impuesto a
pagar y la deducción tomada como
renta líquida por recuperación de
deducciones.
Parágrafo 3. Se entiende como
bienes de capital para efectos del
presente inciso, aquellos bienes
tangibles depreciables que no se
enajenen en el giro ordinario del
negocio, utilizados para la produc-
ción de bienes o servicios y que a
Volver al menú
diferencia de las materias primas
e insumos no se incorporan a los
bienes finales producidos ni se
transforman en el proceso pro-
ductivo, excepto por el desgaste
propio de su utilización. En esta
medida, entre otros, se conside-
ran bienes de capital la maqui-
naria y equipo, los equipos de
informática, de comunicaciones
y de transporte, cargue y descar-
gue; adquiridos para la produc-
ción industrial y agropecuaria y
para la prestación de servicios,
maquinaria y equipos usados
para explotación y operación de
juegos de suerte y azar.”
Comparando entonces lo que dispone
el nuevo artículo 115-2 del ET con
lo que hasta el año gravable 2016
se disponía en el derogado artículo
258-1 del ET, se observa que persisten
inquietudes sobre la forma en que los
contribuyentes podrán tratar el IVA de
la compra o importación de sus bienes
de capital. En efecto, a partir de lo
dispuesto en el nuevo artículo 115-2
del ET, lo que sucede a partir del año
gravable 2017 es lo siguiente:
a. Todos los contribuyentes (las
personas jurídicas, las personas
naturales y hasta las sucesiones
ilíquidas, obligadas o no a llevar
contabilidad), que sean declarantes
de renta en el régimen ordinario,
podrán tomar, no solo dos puntos
del IVA, sino el 100 % del mismo
que se haya cancelado en la
compra o importación de bienes
de capital gravados a la tarifa
general del IVA (19 %), que sean
diferentes a los mencionados en
el artículo 258-2 del ET, y tratarlos,
en el mismo año de la compra o
importación, como una deducción
en lugar de un descuento. En el
caso de las personas jurídicas del
RTE debe recordarse que la norma
del artículo 357 del ET (que no
fue modificado con la Ley 1819 de
2016), siempre les ha permitido
tomar, como una deducción o
egreso procedente, el 100 % del
valor de sus activos fijos, incluido el
respectivo IVA.
 Volver al menú
Además, en el caso de los
bienes de capital mencionados
en el artículo 258-2 del ET, los
adquirentes pueden tratar el
100 % del IVA como un
descuento en su declaración
de renta, ya sea del mismo
año de adquisición o hasta en
cualquiera de los dos períodos
fiscales siguientes. Es importante
tener en cuenta lo dispuesto en
el nuevo artículo 485-2 del ET,
creado con el artículo 190 de la
Ley 1819 de 2016, en el cual se
dispone que los contribuyentes
dedicados a la explotación de
hidrocarburos costa afuera
podrán tomar el IVA de los bienes
de capital utilizados en las etapas
de exploración y desarrollo, y
tratarlo, no como un mayor valor
del activo, ni como descuento
en su declaración de renta, sino
como IVA descontable en sus
declaraciones de IVA. Es por ello
que el artículo 191 de la misma
Ley 1819 de 2016 modificó el
artículo 491 del ET para permitir
que solo en los casos del nuevo
artículo 485-2 del ET, sea posible
tomar el IVA de un activo fijo y
tratarlo como un IVA descontable
en las declaraciones de IVA.
b. De acuerdo con lo indicado
en el punto a), cuando algún
contribuyente del régimen
ordinario decida que quiere
utilizar el beneficio del nuevo
artículo 115-2 del ET, y sin
importar si se trata de un obligado
o no a llevar contabilidad, el valor
del IVA del bien de capital no
podrá dejarlo como un mayor
valor del activo que luego se
podría someter a depreciación
(en el caso de los que sí llevan
contabilidad), sino que tendrá
que reconocerlo como un
gasto por impuesto que será
100 % deducible solamente en la
declaración de renta del mismo
año en que se hizo la compra o
importación (y sin importar quizás
que con dicho gasto se pueda
generar una pérdida líquida en la
declaración de renta).
La razón para no dejarlo al mismo
tiempo como un mayor valor del
activo y como un gasto 100 %
deducible, radica en que de esa
forma se violaría la instrucción
del artículo 23 de la Ley 383 de
1997 en la que se dispone que un
mismo hecho económico no puede
dar lugar a más de un beneficio
Análisis
tributario (ver el artículo 131 del ET
modificado con el artículo 79 de la
Ley 1819 de 2016).
c. La norma del nuevo artículo 115-2
del ET no hace ninguna referencia,
como lo hacía el anterior artículo
258-1 del ET, sobre lo que sucedería
si el activo se vende antes de que
se complete su período de vida útil.
Por tanto, no importará si el activo
se vende en tales condiciones, pues,
en ese caso, el contribuyente no
tendrá que reintegrar ningún valor
por el beneficio de la deducción
del IVA tomado en el año en que
lo había adquirido. Además, el
parágrafo 2 del artículo 115-2 del
ET solo aplicaría para los casos en
que el activo se haya adquirido
mediante la figura de un leasing o
arrendamiento financiero (ver el
artículo 127-1 del ET modificado
con el artículo 76 de la Ley 1819
de 2016) y, posteriormente, no se
cumpla con el uso de la opción de
compra. Cuando esto suceda, el
contribuyente deberá tomar el
100 % del IVA que inicialmente
se había tomado como una
deducción y reconocerlo como una
renta líquida por recuperación de
deducciones.
ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 55
 Cartilla Práctica
Deducción para empresarios de artes escénicas
E
l 30 de marzo de 2017 los
ministerios de Hacienda y
de Cultura expidieron de
forma conjunta el Decreto 537 a
través del cual se hicieron varias
reglamentaciones a la Ley 1493 de
diciembre de 2011, mediante la cual
se tomaron medidas para formalizar el
sector del espectáculo público de las
artes escénicas.
Entre las reglamentaciones se
encuentra que por medio de los
artículos 9 a 12, se modificaron los
artículos 2.9.2.1 hasta 2.9.2.3 del
DUR 1080 de 2015. En ellos se habían
recopilado las normas de los artículos
2 a 4 del Decreto 1258 de 2012 con
Sanción por deducción de
pagos a proveedores ficticios
E
n torno al tema de proveedores
ficticios o insolventes, es necesario
tener en cuenta lo consagrado en
los artículos 88 y 671 del ET (modificado
este último por el artículo 294 de la
Ley 1819 de 2016). De acuerdo con las
normativas enunciadas, la Dian puede
señalar a cualquier persona o empresa
como ficticia si detecta que las ventas
realizadas por esta eran falsas (ver
cartilla práctica Sanciones tributarias
controladas por la Dian).
Recordemos que realizar compras a
proveedores que han sido considerados
como ficticios implica que los costos
y gastos incurridos en dichas compras
no serán deducibles en el impuesto de
renta ni darán derecho a impuestos des-
contables en el IVA. Por tanto, si un con-
tribuyente incluyó en su declaración de
renta los costos y gastos provenientes
de un proveedor ficticio, podrá hacerse
56 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018
los requisitos para poder utilizar la
deducción en el impuesto de renta por
parte de quienes realicen inversiones
en escenarios para las artes escénicas.
Según el artículo 4 de la Ley 1493 de
2011, quienes realicen inversiones
en escenarios para artes escénicas
podrán tomar el 100 % de dichas
inversiones y tratarlas, no como un
activo fiscal, sino como una deducción
fiscal especial en su impuesto anual
de renta. Entre las modificaciones
efectuadas a la reglamentación que
se debe cumplir para poder utilizar
dicha deducción, se destaca el nuevo
parágrafo 2 que se adicionó al artículo
2.9.2.3 del DUR 1080 de 2015 en el
cual se lee lo siguiente:
acreedor de la sanción por inexacti-
tud que se encuentra regulada en los
artículos 647 y 648 del ET modificados
por los artículos 287 y 288 de la reforma
tributaria (ver cartilla práctica Sanciones
tributarias controladas por la Dian).
De esta manera, el numeral 5 del
artículo 647 del ET establece que las
compras realizadas a proveedores
ficticios o insolventes, constituyen una
inexactitud sancionable que, conforme
al parágrafo 1 del artículo en mención,
no solo implica el rechazo de costos,
deducciones, descuentos, exenciones,
pasivos, impuestos descontables,
retenciones o anticipos, sino también
la sanción del artículo 648 del ET,
que conforme a su numeral segundo,
corresponde al 160 % de la diferencia
entre el saldo a pagar o a favor
declarado por el contribuyente y el
determinado por la Dian.
Volver al menú
“Parágrafo 2. El Ministerio de
Cultura remitirá un informe
la Dirección de Impuestos y
Aduanas Nacionales -Dian, en las
condiciones y con la periodicidad
que ésta establezca, indicando
los proyectos de infraestructura
de las artes escénicas calificados
por el Comité de Inversión en
Infraestructura para Espectáculos
Públicos de las Artes Escénicas
(CIEPA), el valor total de cada
proyecto, los montos de los
elementos e ítems que se
aprobaron, así como el monto
de las inversiones realizadas a
partir de los informes periódicos
presentados por los beneficiarios”.
Si un
contribuyente
incluyó en su
declaración de renta
los costos y gastos
provenientes de un
proveedor ficticio,
podrá hacerse
acreedor de la sanción
por inexactitud
 Volver al menú
LÍMITES DE COSTOS Y
PASIVOS PAGADOS EN EFECTIVO
D
esde el momento de su creación
(con el artículo 26 de la Ley
1430 de 2010), e incluso luego
de cuatro modificaciones (por el
artículo 164 de la Ley 1607 de 2012, el
artículo 23 de la Ley 1731 de 2014, el
artículo 52 de la Ley 1739 de 2014 y el
artículo 307 de la Ley 1819 de 2016),
el artículo 771-5 del ET ha indicado
que para el reconocimiento fiscal de
pasivos, costos y deducciones, y hasta
de impuestos descontables (estos
últimos utilizados en las declaraciones
del IVA), los contribuyentes deben
acudir a la utilización de canales
financieros (tales como transferencias,
consignaciones, cheques con la
restricción de “páguese únicamente al
primer beneficiario”, tarjetas débito o
crédito, etc.), o cubrirlos en efectivo
(monedas y billetes) ateniéndose a
ciertos límites establecidos para este
medio de pago.
Dicha norma, que empezó a conocerse
con el seudónimo de “bancarización” y
que ha sido ratificada como exequible
por la Corte Constitucional en dos
ocasiones diferentes (ver las sentencias
C-249 de abril 24 de 2013 y C-932
de diciembre 3 de 2014), tiene como
objetivo ayudar a combatir el fenómeno
de los falsos pasivos, falsos costos
y deducciones y falsos impuestos
descontables, los cuales, siempre
resultan ser pagados en efectivo.
Para evitar que la utilización obligatoria
de los canales financieros no significara
un fuerte golpe a los contribuyentes,
se estipuló que esta norma aplicaría a
partir del año 2014, año en el que la Ley
Análisis
MENÚ INTERACTIVO
LO QUE ESTABLECE LA
NORMA
YERROS MECANOGRÁFICOS
DE LA NORMA
INTERPRETACIÓN SOBRE
LÍMITE EN EL USO DE
EFECTIVO
IMPLICACIONES DE LOS
LÍMITES DEL ARTÍCULO
771-5 DEL ET
1430 de 2010 también había ordenado
que empezaría el desmonte progresivo
del gravamen a los movimientos
financieros –GMF–. En consecuencia, los
contribuyentes tuvieron los años 2011
hasta 2013 para prepararse en lo que
implicaría la aplicación de la norma.
Sin embargo, a raíz de que la Ley 1739
de 2014 prorrogó para el año 2019 el
desmonte gradual del GMF, la misma Ley
1739 también aprobó que la aplicación
de la norma del artículo 771-5 del ET
regiría a partir del año 2019. Luego,
con la Ley 1819 de 2016 se dispuso
que el GMF ya no sería desmontado
(convirtiéndose en un impuesto
permanente) y que adicionalmente,
la norma del artículo 771-5 del ET
empezaría a tener aplicación a partir del
año gravable 2018.
ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 57
 Cartilla Práctica
Lo que establece la norma
D
esde sus comienzos, la norma del
artículo 771-5 del ET ha aceptado
que el contribuyente pueda
utilizar el efectivo para el cubrimiento
de sus pasivos, costos y deducciones
e impuestos descontables, pero solo
hasta cierto monto. El límite de lo que
puede cubrir con efectivo ha estado
definido en los parágrafos que siempre
se han incluido en todas las versiones
del artículo 771-5 del ET. A continuación,
citamos su última versión después
de que dichos parágrafos fuesen
modificados por el artículo 307 de la Ley
1819 de 2016:
“Parágrafo 1. Podrán tener
reconocimiento fiscal como costos,
deducciones, pasivos o impuestos
descontables, los pagos en efectivo
que efectúen los contribuyentes o
responsables, independientemente
del número de pagos que se
realicen durante el año, así:
1. En el año 2018, el menor valor
entre:
b. El ochenta y cinco por ciento
(85 %) de lo pagado, que en
todo caso no podrá superar
de cien mil (100.000) UVT, y
c. El cincuenta por ciento (50 %)
de los costos y deducciones
totales.
2. En el año 2019, el menor valor
entre:
a. El setenta por ciento (70 �)
de lo pagado, que en todo
caso no podrá superar de
ochenta mil (80.000) UVT, y
b. El cuarenta y cinco por
ciento (45 %) de los costos y
deducciones totales.
3. En el año 2020, el menor valor
entre:
a. El cincuenta y cinco por
ciento (55 %) de lo pagado,
que en todo caso no podrá
superar de sesenta mil
(60.000) UVT, y
58 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018
b. El cuarenta por ciento (40 %)
de los costos y deducciones
totales.
4. A partir del año 2021, el menor
valor entre:
a. El cuarenta por ciento (40 %)
de lo pagado, que en todo
caso no podrá superar de
cuarenta mil (40.000) UVT, y
b. El treinta y cinco por ciento
(35 %) de los costos y
deducciones totales.
Parágrafo 2. En todo caso, los
pagos individuales realizados por
personas jurídicas y las personas
naturales que perciban rentas no
laborales de acuerdo a lo dispuesto
en este Estatuto, que superen las
cien (100) UVT deberán canalizarse
a través de los medíos financieros,
so pena de su desconocimiento
fiscal como costo, deducción,
pasivo o impuesto descontable en
la cédula correspondiente a las
rentas no laborales”.
Parágrafo 3. Tratándose de los
pagos en efectivo que efectúen
operadores de Juegos de Suerte y
Azar, la gradualidad prevista en el
parágrafo anterior se aplicará de la
siguiente manera:
a. En el año 2018, el setenta y
cuatro por ciento (74 %) de los
costos, deducciones, pasivos o
impuestos descontables totales.
b. En el año 2019, el sesenta y
cinco por ciento (65 %) de los
costos, deducciones, pasivos o
impuestos descontables totales.
c. En el año 2020, el cincuenta y
ocho por ciento (58 %) de los
costos, deducciones, pasivos o
impuestos descontables totales.
d. A partir del año 2021, el
cincuenta y dos por ciento
(52 %) de los costos,
deducciones, pasivos o
impuestos descontables totales.
Volver al menú
Para efectos de este parágrafo no
se consideran comprendidos los
pagos hasta por mil ochocientas
(1.800) UVT que realicen
los operadores de juegos de
suerte y azar, siempre y cuando
realicen la retención en la fuente
correspondiente.
El presente tratamiento no será
aplicable a los operadores de
juegos de suerte y azar que
cumplan con las normas de
lavado de activos establecidas
por las autoridades competentes
en aquellos casos en que las
entidades financieras por
motivos debidamente justificados
nieguen el acceso a los productos
financieros para la canalización
de los pagos de que trata
este artículo. En este caso el
contribuyente deberá aportar las
pruebas correspondientes que
acrediten tal hecho, incluyendo
las comunicaciones de todas
las entidades financieras que
sustenten la negativa para abrir
los productos financieros. Dichas
entidades estarán obligadas
a expedir la mencionada
comunicación cuando nieguen
el acceso a los productos
anteriormente mencionados.”
(Los subrayados son nuestros)
De la cita anterior, se puede
evidenciar que con la reforma
tributaria estructural no solo se
adelantó el proceso de establecer
límites a los pagos realizados en
efectivo (la versión del parágrafo 1
del artículo 771-5 del ET antes de ser
modificado por la Ley 1819 de 2016
indicaba que los límites empezaban a
aplicar en 2019, ahora establece que
es a partir de 2018), sino que también
se reducen las opciones para aplicar
los límites estipulados en la norma
en mención. Esto se debe a que la
versión anterior de la norma incluía
la conjunción disyuntiva “o”, mientras
que la nueva incluye la conjunción
copulativa “y”. A continuación,
 Volver al menú Análisis

citamos un apartado de la versión

del parágrafo 1 del artículo 771-5 del
ET antes de la entrada en vigor de la
reforma tributaria, con el propósito
de contrastar lo indicado con lo
correspondiente a la nueva versión.
Parágrafo 1 del artículo 771-5 del ET
antes de la reforma tributaria:
“Parágrafo 1. Podrán tener
reconocimiento fiscal como costos,
deducciones, pasivos o impuestos
descontables, los pagos en efectivo
que efectúen los contribuyentes o
responsables, independientemente
del número de pagos que se
realicen durante el año, así:
– En el año 2019, el menor entre el
ochenta y cinco por ciento (85 %)
de lo pagado o cien mil (100.000)
UVT, o el cincuenta por ciento
(50 %) de los costos y deducciones
totales (…)”
(El subrayado es nuestro)

Yerros mecanográficos de la norma

A
unque citamos tres parágrafos
del artículo 771-5 del ET, es
válido tener en cuenta que el
artículo 307 de la Ley 1819 modificó
los dos parágrafos convirtiéndolos en
cuatro.
De esta manera, tras examinar, por
ejemplo, lo indicado en el parágrafo 2,
puede notarse que la norma indica que
hasta las personas jurídicas estarían
entre las obligadas a cubrir por canales
financieros los valores de costos,
deducciones, pasivos o impuestos
descontables que individualmente
considerados superen las 100 UVT.
Sin embargo, el resto del parágrafo
dice que cuando ello no se cumpla,
entonces tales costos, deducciones,
pasivos o impuestos descontables
serían desconocidos en la cédula de
rentas no laborales, que únicamente
será utilizada por las personas
naturales.
Por lo anterior, es fácil suponer que
en el texto del parágrafo 2 existe un
yerro mecanográfico (el cual quedó sin
corregirse cuando se expidió el Decreto
939 de junio 5 de 2017, por medio del
cual se corrigieron otros 11 yerros de la
Ley 1819 de 2016), pues se deduce que
el contenido general del parágrafo solo
iría dirigido a las personas naturales
que perciban rentas no laborales. En
consecuencia, dentro del parágrafo
debería eliminarse la expresión
“personas jurídicas”.
Por otra parte, la versión que existía del
segundo parágrafo hasta antes de la Ley
1819 de 2016, indicaba que:
“Parágrafo 2. Tratándose de los
pagos en efectivo que efectúen
operadores de Juegos de Suerte y
Azar, la gradualidad prevista en el
parágrafo anterior se aplicará de la
siguiente manera (…).”
Como puede verse, el parágrafo 2 estaba
Con la reforma
conectado con el parágrafo anterior tributaria
correspondiente, es decir, al parágrafo
1. Sin embargo, con la modificación
estructural no solo se
introducida por la Ley 1819 de 2016, adelantó el proceso
el texto que antes correspondía al de establecer límites
parágrafo 2 fue cambiado a la posición
del parágrafo 3 y, a su vez, el parágrafo 2 a los pagos realizados
fue modificado totalmente con un nuevo en efectivo, sino que
texto, leyéndose lo siguiente:
también se reducen
“Parágrafo 3. Tratándose de los
las opciones para
pagos en efectivo que efectúen aplicar los límites
operadores de Juegos de Suerte y
Azar, la gradualidad prevista en el
estipulados en la
parágrafo anterior se aplicará de la norma en mención
siguiente manera:”
Es claro entonces, que en la nueva
versión de ese parágrafo 3 se alteró
totalmente la conexión con su verdadero
parágrafo anterior. En efecto, es
obvio que en el espacio en que se lee
“parágrafo anterior” tenían que haber
escrito “parágrafo primero”.

ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 59

 Cartilla Práctica
Interpretación sobre límite en el uso de efectivo
S
obre el tema, es necesario tener
en cuenta la complejidad de la
interpretación de la norma, pues
la forma en que se han redactado los
parágrafos objeto de análisis se presta
para múltiples interpretaciones.
De esta manera, respecto al parágrafo 1,
sucede que las frases que subrayamos
han estado siempre presentes en todas
las versiones que desde el año 2010
empezó a tener el artículo 771-5 del ET.
Sin embargo, como son frases que se
prestan para múltiples interpretaciones,
la Dian brindó, en el año 2014, algunas
interpretaciones sobre las mismas
a través de sus conceptos 53522 de
septiembre 4 de 2014 y 64337 de
noviembre 26 de 2014. En dichas
doctrinas la Dian dijo lo siguiente:
a. En el concepto 53522 de sep-
tiembre de 2014, firmado por el
funcionario Oscar Ferrer Marín,
se indicó lo siguiente:
“Se puede concluir que, cuando
hace alusión a “lo pagado” se
refiere a lo pagado en efectivo,
es decir que para cada año en
que aplica la gradualidad debe-
rá tomarse el porcentaje de los
pagos en efectivo, valga decir
para el primer año el 85 % de los
pagos en efectivo o las 100.000
UVT, y compararlo con el 50 %
de los costos y deducciones tota-
les –porcentaje este dentro del
cual se incluyen tanto los pagos
en efectivo como los realizados
por medio bancario- para tomar
el que resulte menor.”
b. En el concepto 64337 de 2014,
firmado por el funcionario
Yumer Yoel Aguilar, se indicó lo
siguiente:
“Ahora bien, para efectos de la
determinación de los porcenta-
jes acorde con lo previsto por el
parágrafo del artículo 771-5 del
Estatuto Tributario y lo expues-
to, se infiere lo siguiente:
60 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018
1. La base para calcular la
limitación del 85 %, 70 %,
55 % y 40 % de lo pagado,
corresponde sólo a los pagos
en efectivo que se efectúen
durante el año.
2. Los pagos en efectivo rea-
lizados por el contribuyente
o responsable como costos
y/o deducciones durante el
año 2014, en razón a que la
norma no hizo distinción al-
guna, podrá incluir pagos por
dichos conceptos del período
anterior.
3. Los pagos en efectivo por
abonos de capital sobre prés-
tamos, y demás pagos que no
constituyen costos y/o deduc-
ciones, realizados por los con-
tribuyentes y/o responsables
de impuestos nacionales, no
están excluidos expresamente
del valor pagado que se toma
como base para aplicar el
porcentaje límite del 85 %,
70 %, 55 % y 40 %.
4. Para efectos de aplicar el
porcentaje del 50%, 45 %,
40 % y 35 %, de los costos y
deducciones, deberán tomar-
se los valores totales rela-
cionados directamente con
los pagos que en efectivo se
efectuaron sobre los mencio-
nados conceptos, sin incluir
aquellos que no fueron objeto
de pago alguno, como por
ejemplo las depreciaciones.
5. En relación con pagos en
efectivo de costos y/o de-
ducciones, que se efectúen
durante y dentro de un perío-
do fiscal diferente a aquel en
que se causaron, hacen parte
de lo pagado para efectos de
la aplicación del porcentaje
de restricción o limitación
correspondiente.”
(Los subrayados son nuestros)
Volver al menú
Nótese como los dos doctrinantes de
la Dian coinciden en interpretar que
cuando los parágrafos mencionan, por
ejemplo, “el 85 % de lo pagado”, dicho
porcentaje se debe entender como el
“85 % de lo pagado solo en efectivo”.
Sin embargo, cuando quieren aclarar la
forma de interpretar la expresión “el
50 % de los costos y deducciones
totales”, uno de ellos plantea que ese
cálculo se hará sobre el total de los
costos y deducciones pagados durante
el año, sin importar si fueron pagados
en efectivo o con canales financieros,
mientras el otro doctrinante dice que
ese 50 % se debe calcular solo sobre
los costos y gastos que durante el año
fueron pagados con efectivo.
De igual forma, el segundo doctrinante
indica que a la hora de medir, por
ejemplo, el “85 % de lo pagado”, se
deberán tener en cuenta hasta los costos
y deducciones, pasivos, o impuestos
descontables que hayan sido causados
en años anteriores pero pagados en
efectivo durante el respectivo año fiscal.
Por su parte, en relación con la forma en
que se puede interpretar la frase “el
50 % de los costos y deducciones
totales”, también persiste la duda acerca
de si dicha frase incluye o no, hasta los
costos de activos fijos, inventarios, de
acciones en sociedades, etc., los cuales
son valores que siguieron reflejándose
entre los activos fiscales al cierre del año
fiscal, mas no se llevaron como costo al
estado de resultados fiscal.
Unido a las complejas interpretaciones
que ha realizado la Dian y a los vacíos
que se pueden generar al intentar
interpretar las frases del parágrafo 1 de
artículo 771-5 del ET, es interesante,
además, tener en cuenta que mientras
no exista una mayor reglamentación
de esta norma mediante un decreto
reglamentario, los contribuyentes se
podrían enfrentar a situaciones tan
complejas como las siguientes:
a. Al cierre de 2018 se tiene un pasivo
por un préstamo de un particular
 Volver al menú
que asciende a $100.000.000 y que
se utilizó para comprar un bien raíz.
Dicho pasivo se pagó en efectivo
durante el año 2019. Además,
durante el 2019 no se incurrió en
ningún costo o deducción. Por
tanto, surge la pregunta: ¿si la Dian
alcanza a revisar la declaración del
año 2018 dentro de los tres años
que tiene para ello, rechazará el
100 % del pasivo que se incluyó en
la declaración al cierre de 2018,
pues el cálculo de lo indicado en el
parágrafo 1 del artículo 771-5 del
ET indica que el pasivo registrado
al cierre de 2018 y que se pagó
en efectivo durante el 2019, solo
sería aceptado hasta por el menor
valor entre el 70 % de lo pagado
(equivalente a $70.000.000) y el
45 % de los costos y deducciones
totales (que sería cero)?
Como puede verse, es muy delicado
establecer que la aceptación de
los pasivos de ejercicios anteriores
también dependa de los costos y
Implicaciones de los límites del artículo 771-5 del ET
T
eniendo en cuenta la nueva
versión del artículo 771-5 del
ET es válido destacar que a
partir del año 2018, cuando se cubran
costos y gastos que pretendan ser
deducidos en el impuesto de renta, o
cuyo IVA pretenda ser tomado como
descontable en las declaraciones
de este impuesto, se deberá tener
en cuenta que aquellos que,
individualmente considerados, superen
las 100 UVT solo podrán ser cancelados
mediante canales financieros.
Para ilustrar lo que implicará la
aplicación de dichas normas, debe
señalarse que durante todo el año 2018,
cuando se incurra en costos o gastos,
compra de inventarios, o compra de
activos fijos, etc., los contribuyentes
deberán tener en cuenta que si el pago
al tercero, individualmente considerado,
supera las 100 UVT (equivalentes a
deducciones totales del año en que
se realiza el pago del pasivo.
b. Durante el año 2018 no se incurre
en costos y deducciones, solo
pagándose en efectivo un valor
de $20.000.000 por costos y
deducciones que habían quedado
causados en el año 2017. En este
caso, surge la pregunta: ¿si la Dian
alcanza a revisar la declaración de
2017 antes de que se produzca su
firmeza, rechazará en la declaración
de 2017 el total del valor de los
$20.000.000 que figuraban en los
costos y gastos, y la totalidad de
los $20.000.000 que figuraban
en el pasivo, pues sucede que
esos $20.000.000 se pagaron
con efectivo en un año en el que
no hubo costos ni deducciones
(recuérdese que para este caso el
cálculo del parágrafo 1 del artículo
771-5 del ET indica que la Dian
aceptará solo el menor valor entre
el 85 % de lo pagado en el año 2018
(o sea 85 % x $ 20.000.000) y el
$3.316.000 por el año gravable 2018,
incluido el IVA o el INC), dicho pago
deberá efectuarse únicamente a
través de canales financieros, es decir,
mediante consignaciones, transferencias
o cheques que tengan la restricción
de “páguese únicamente al primer
beneficiario” (ver el inciso primero del
artículo 771-5 del ET).
De acuerdo con lo anterior, solo
los pagos que, individualmente
considerados, no superen las 100 UVT,
serían los cancelables con efectivo.
Sin embargo, al final del año 2018, los
pagos que se hayan podido realizar con
efectivo tendrán que someterse al límite
que se menciona en el numeral 1 del
parágrafo 1 del artículo 771-5 del ET, es
decir, no podrán exceder el menor valor
entre el 85 % de lo pagado (85 % que
en valores absolutos no podrá exceder
los 100.000 UVT, es decir, no podría ser
Análisis
50 % de los costos y deducciones (o
sea 50 % x $ 0)?
Como puede verse, se comprueba
nuevamente, que es delicado que
los costos y gastos causados en un
año anterior, pero que se pagan
en efectivo en un año posterior,
queden sujetos a solo ser aceptados
si en ese nuevo año posterior en
el que se realiza su pago existe
un valor de costos y gastos sobre
el cual se puedan calcular los
porcentajes señalados en el artículo
771-5 del ET.
Por lo anterior, conociendo que la norma
del artículo 771-5 del ET en realidad
fue creada desde diciembre de 2010,
es claro que el gobierno del presidente
Juan Manuel Santos (que inició en
agosto de 2010) ha tardado en efectuar
una clara reglamentación sobre la forma
en que se debe interpretar y aplicar
dicha norma, la cual definitivamente
empezará a tener aplicación durante el
año 2018.
superior a $3.315.600.000 por el año
gravable 2018) y el 50 % de los costos y
deducciones totales.
De igual manera, tal como acabamos
de ilustrar para el año 2018, se
seguirá aplicando en los años
siguientes. Sin embargo, vale aclarar
que entre los años 2019 y 2020 los
costos y gastos que se hayan podido
pagar en efectivo (pues correspondían
a pagos que, individualmente
considerados, no superaban las 100
UVT de cada uno de esos años),
se someterán al final del año a los
límites especiales de los numerales
2 y 3 del parágrafo 1 del artículo
771-5 del ET, los cuales citamos con
anterioridad. Finalmente, a partir del
año 2022 se deberá seguir aplicando
la norma contenida en el parágrafo 2,
en combinación con lo indicado en el
numeral 4 del parágrafo 1.
ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 61
 Cartilla Práctica
RENTA PRESUNTIVA
E
l artículo 95 de la Ley 1819 de 2016
modificó el artículo 188 del ET, el
cual regula la base y el porcentaje
de la renta presuntiva. En este sentido,
desde el año gravable 2017 se presume
que la renta líquida del contribuyente
del impuesto sobre la renta no sería
inferior al 3,5 % del patrimonio líquido
en el último día del ejercicio gravable
inmediatamente anterior.
La tarifa vigente para el año gravable
2016 fue del 3 % y empezó a regir a partir
del año gravable 2007, conforme a lo
indicado en el artículo 9 de la Ley 1111
de diciembre 27 de 2006. Por su parte,
la tarifa a aplicar en 2006 era del 6 %.
Cabe recordar que la renta presuntiva
es el mínimo rendimiento que el Estado
MENÚ INTERACTIVO
RENTAS QUE DEJAN
DE SER EXENTAS SEGÚN
LEY 1819 DE 2016
RENTAS EXENTAS
GRAVADAS A PARTIR DEL
AÑO GRAVABLE 2018
RENTA EXENTA POR
SERVICIO DE TRANSPORTE
FLUVIAL
64 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018
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espera que produzca el patrimonio
líquido del contribuyente; motivo por Modelos y formatos
el cual obliga a los contribuyentes a
tributar sobre ingresos que podrían no
Renta presuntiva y
haber sido percibidos en la realidad.
las novedades de la reforma
tributaria en su determinación
Por otra parte, es necesario tener
en cuenta que la reforma tributaria,
Mediante la siguiente matriz se
mediante su artículo 96, adicionó el
podrá determinar el valor de la
nuevo literal g) al artículo 189 del ET,
renta presuntiva del contribuyente.
el cual establece los lineamientos para
Recuerde que con la entrada en vi-
la determinación de la base para el
gencia de la Ley de reforma tributaria
cálculo de la renta presuntiva. Con dicha
1819 de 2016, se aumentó la tarifa
adición se consideró un nuevo concepto
al 3,5% y se consideró un nuevo
a detraer del patrimonio líquido del año
concepto a detraer del patrimonio
anterior; es así como, del patrimonio
líquido del año anterior.
líquido del año anterior, se puede restar
el valor patrimonial neto de los bienes
http://actualice.se/97at
destinados a las actividades deportivas
de los clubes sociales y deportivos.
RENTAS EXENTAS
A
través de la Ley 1819 de diciembre de 2016, se hicieron profundos ajustes al
tema de las partidas o actividades económicas que los contribuyentes podrían
seguir considerando como rentas exentas en la depuración de su impuesto de
renta a partir del año gravable 2017 y siguientes.
 Volver al menú
Rentas que dejan de ser
exentas según Ley 1819 de 2016
A
través de los artículos 100 y
376 de la Ley 1819 de 2016
se dispuso que las siguientes
rentas, que hasta el año gravable 2016
podían ser tratadas como exentas,
empezarían a considerarse como rentas
gravadas desde el año gravable 2017 en
adelante:
Rentas por servicios
hoteleros prestados
Las rentas a las que hacían referencia
los numerales 3 y 4 del artículo 207-
2 del ET (artículo que fue creado con
el artículo 18 de la Ley 788 de 2002;
ver el parágrafo 1 del artículo 240
del ET luego de ser modificado con el
artículo 100 de la Ley 1819 de 2016).
Dichos numerales permitían tratar
como exentas, durante sus primeros
30 años de operaciones, las rentas
obtenidas por los nuevos hoteles (de
personas naturales o jurídicas) que
se construyeran entre los años 2003
y 2017, y a aquellas obtenidas por las
ampliaciones que se hicieran entre
los años 2003 y 2017 a los hoteles
existentes a diciembre de 2002.
Si los beneficiarios de estas rentas
exentas son personas jurídicas, a partir
del año gravable 2017 y hasta completar
sus primeros 30 años de operaciones, se
permitirá que tributen con una tarifa del
9 % (la misma con que liquidaron entre
los años 2013 y 2016 el impuesto CREE,
pues en dicho impuesto no se podían
restar las mencionadas rentas como
exentas). Una vez cumplan sus primeros
30 años de operaciones, empezarán a
tributar con la tarifa plena (33 %).
Rentas por servicios
de ecoturismo
La renta a la cual se refería el numeral 5
del artículo 207-2 del ET (artículo creado
con el artículo 18 de la Ley 788 de 2002;
ver el parágrafo 1 del artículo 240 del ET
luego de ser modificado con el artículo
100 de la Ley 1819 de 2016, el cual
prima sobre lo indicado en el parágrafo
1 del artículo 207-2 del ET, tras ser
modificado con el artículo 98 de la Ley
1819 de 2016). Dicho numeral permitía
tratar como rentas exentas, solamente
entre los años 2003 y 2022, las rentas
obtenidas por el servicio de ecoturismo
(ver artículos 10 a 12 del Decreto 2755
de 2003 recopilados en los artículos
1.2.1.22.16 hasta 1.2.1.22.18 del DUT
1625 de 2016).
Si los beneficiarios de estas rentas
exentas son personas jurídicas, a partir
del año gravable 2017 y hasta el 2022,
se les permitirá tributar con una tarifa
del 9 %. A partir del 2023 empezarán a
tributar con la tarifa plena (33 %).
Rentas por contratos
de leasing habitacional
La renta a la que hacía referencia el
numeral 7 del artículo 207-2 del ET
(artículo creado con el artículo 18 de
la Ley 788 de 2002; ver el parágrafo
1 del artículo 240 del ET luego de ser
modificado con el artículo 100 de la Ley
1819 de 2016), permitía tratar como
exentas, hasta por sus primeros 10 años,
las rentas obtenidas por contratos de
leasing habitacional que hubiesen sido
firmados entre diciembre 28 de 2002
y diciembre 27 de 2012 (ver artículo 9
del Decreto 779 de 2003 recopilado en
el artículo 1.2.1.22.4 del DUT 1625 de
octubre de 2016).
Las personas jurídicas beneficiaras de
estas rentas tributarán con una tarifa
del 9 % a partir de 2017 hasta completar
los primeros 10 años de la firma del
respectivo contrato de leasing (tarifa
con la cual liquidaron entre los años
2013 y 2016 el impuesto CREE, pues en
dicho impuesto no se podían restar las
mencionadas rentas como exentas). Una
vez finalizado dicho plazo, empezarán a
tributar con la tarifa plena (33 %).
Análisis
Rentas por rendimientos
generados por la reserva
de estabilización
La renta a la que hacía referencia el
numeral 11 del artículo 207-2 del ET
(artículo creado con el artículo 18 de la
Ley 1607 de 2012 y que quedó derogado
con el artículo 376 de la Ley 1819 de
2016), la cual permitía tratar como
exenta, por tiempo indefinido, a los
rendimientos generados por la reserva
de estabilización que constituyen las
Sociedades Administradoras de Fondos
de Pensiones y Cesantías a que se refiere
el artículo 1 del Decreto 721 de 1994.
Dichas rentas quedan gravadas a partir
de 2017 con la tarifa general plena
del impuesto de renta. Además, debe
tenerse presente que, aunque el artículo
98 de la Ley 1819 de 2016 adicionó
el parágrafo 1 al artículo 207-2 del ET,
indicando que la renta del mencionado
numeral 11 quedaba gravada solo
a partir de 2018, lo importante, en
definitiva, es que el artículo 376 de la
misma ley (la cual se convierte en norma
posterior a la contenida en el artículo 98
la ley en mención) derogó dicho numeral
11 y, en consecuencia, tal como se
mencionó, la renta exenta de este último
quedó gravada a partir del 2017.
Rentas por nuevos cultivos
de tardío rendimiento
Las rentas señaladas en el artículo 1
de la Ley 939 de 2004 (ver el parágrafo
1 del artículo 240 del ET, modificado
por el artículo 100 de la Ley 1819 de
2016) se encuentran reglamentadas en
el Decreto 1970 de 2005 (recopilado
luego, dentro de los artículos 2.8.1 y
2.8.7 del DUR 1071 de mayo de 2015), el
cual establecía que las rentas obtenidas
con los nuevos cultivos de tardío
rendimiento para ciertos productos
como cacao, palmas de aceite y otros
más, sembrados entre enero de 2005
ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 65
 Cartilla Práctica
y diciembre de 2014, podrían tratarse
como exentas durante los primeros
10 años contados desde el inicio de la
producción o recolección de los frutos.
Si los beneficiarios de estas rentas
exentas son personas jurídicas,
entonces, a partir del año gravable 2017
y hasta que dichos cultivos completen
sus primeros 10 años de producción,
se les permitirá tributar con una tarifa
del 9 % (la misma con que liquidaron
entre los años 2013 y 2016 el impuesto
CREE, pues en dicho impuesto no se
podían restar las mencionadas rentas
como exentas). Una vez finalizado dicho
período, empezarán a tributar con la
tarifa plena (33 %).
Rentas por licores, alcoholes
y juegos de suerte y de azar
La renta del artículo 211-1 del ET (el
cual había sido creado con el artículo
98 la Ley 223 de 1995 y derogado con
el artículo 376 de la Ley 1819 de 2016)
permitía tratar como exentas, por
tiempo indefinido, las rentas por licores,
alcoholes y juegos de suerte y de azar
que fueran obtenidas por las empresas
industriales y comerciales del Estado, o
por las de economía mixta en las cuales
el Estado tuviera una participación
superior al 90 %.
Las entidades beneficiarias de dicha
renta tributarán, a partir de 2017 y
siguientes, con la tarifa especial del
9 % (la misma con que liquidaron entre
los años 2013 y 2016 el impuesto CREE,
pues en dicho impuesto no se podían
restar las mencionadas rentas como
exentas; ver el parágrafo 2 del artículo
240 del ET, modificado con el artículo
100 de la Ley 1819 de 2016).
Intereses de bonos de
financiamiento presupuestal
y financiamiento especial
El artículo 220 del ET, derogado con el
artículo 376 de la Ley 1819 de 2016,
permitía tratar como renta exenta a los
intereses de bonos de financiamiento
66 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018
presupuestal y de financiamiento
especial, mientras durasen en poder
del adquirente primario. Así, los
beneficiarios de dichas rentas (personas
jurídicas o naturales) tendrían que
gravarlas a partir de 2017, con las tarifas
generales correspondientes.
Rentas de
empresas editoriales
El artículo 21 de la Ley 98 de 1993, cuya
vigencia había sido prorrogada con el
artículo 44 de la Ley 1379 de 2010 y
luego derogada con el artículo 376 de la
Ley 1819 de 2016, contemplaba que las
personas jurídicas que funcionaran como
empresas editoriales podrían tomar sus
rentas, por ese concepto, como exentas
hasta el año 2033.
De acuerdo con lo indicado en el
parágrafo 4 del artículo 240 del ET, luego
de ser modificado con el artículo 100 de
la Ley 1819 de 2016, dichas personas
jurídicas podrán tributar con la tarifa
del 9 % hasta el año 2033 (la misma
tarifa con que liquidaron entre los años
2013 y 2016 el impuesto CREE, pues
en dicho impuesto no se podían restar
las mencionadas rentas como exentas).
Luego de dicho plazo, tributarán con la
tarifa general del 33 %.
Rentas por quienes ejecutan
proyectos de infraestructura
El literal b) del artículo 16 de la Ley
677 de 2001, derogado por el artículo
376 de la Ley 1819 de 2016, permitía
tratar, como exenta, a la renta obtenida
por quienes ejecutaran proyectos de
infraestructura en las Zonas Especiales
Económicas de Exportación –ZEEE–. En
consecuencia, los beneficiarios de dichas
rentas deberían tributar con la tarifa
general plena a partir de 2017.
Rentas por arrendamiento
de viviendas nuevas
El artículo 41 de la Ley 820 de 2003,
cuyo parágrafo e incisos 1 y 2 fueron
derogados con el artículo 376 de la
Volver al menú
Ley 1819 de 2016, contemplaba
que las sociedades especializadas
en construcción de vivienda nueva
podrían tratar, como exenta, la renta
proveniente del arrendamiento de
dichas viviendas, durante los primeros
10 años después de su construcción.
A partir de 2017, dichas
sociedades quedaron gravadas
con la tarifa general del 33 % (que
provisionalmente, durante el 2017,
será del 34 %; ver el parágrafo
transitorio 1 del artículo 240 del
ET luego de ser modificado con el
artículo 100 de la Ley 1819 de 2016).
Otros casos
Es importante aclarar que las
normas de los numerales 6 y 9 del
artículo 207-2 del ET (numerales
que habían sido creados con la
Ley 788 de 2002 y que fueron
derogados con el artículo 376 de
la Ley 1819 de 2016) permitían
tratar como exenta, por tiempo
indefinido, la renta proveniente
del aprovechamiento de nuevas
plantaciones forestales (incluida
la guadua) y la obtenida por
los patrimonios autónomos
que enajenaran bienes raíces
destinados a los proyectos de
utilidad pública de los literales b)
y c) del artículo 58 de la Ley 388
de 1997. Por tanto, aunque la
Ley 1819 de 2016 derogó dichos
numerales, y se supone que dichas
rentas empezarían a quedar
gravadas a partir de 2017 con la
tarifa plena del impuesto de renta,
debe tenerse en cuenta que los
numerales 4 y 6 y los parágrafos
1 y 2 del nuevo artículo 235-2 del
ET, creado con el artículo 99 de la
Ley 1819 de 2016, permiten seguir
considerando dichas rentas como
exentas durante los años 2017 y
siguientes.
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Rentas exentas gravadas a partir del año fiscal 2018
L
a norma contenida en el artículo
235-2 del ET, creado con el
artículo 99 de la Ley 1819 de
2016 (y cuyos yerros mecanográficos
fueron corregidos con el artículo 2
del Decreto 939 de 2017), establece
que, a partir del año gravable 2018,
las únicas rentas que se podrán tratar
como exentas serán las exclusivas de
las personas naturales, tales como las
rentas exentas laborales del artículo
206 del ET o las contenidas en los
artículos 126-1 y 126-4 del mismo
estatuto, por aportes voluntarios
a las cuentas AFC y los fondos de
pensiones, al igual que las otras
rentas exentas que se mencionan
expresamente en los ocho numerales
que hacen parte del mencionado
artículo 235-2 del ET; entre ellas,
las rentas de la Decisión 578 de
2004, es decir, las obtenidas en la
Comunidad Andina de Naciones, las
obtenidas por venta de energía eólica
o las provenientes del servicio de
transporte fluvial con embarcaciones
de bajo calado (ver página 68).
Dicho esto, aunque el artículo 235-2
del ET no lo indique expresamente,
se entiende que las rentas exentas
que se originan por la aplicación de
los convenios para evitar la doble
tributación internacional (como el
convenio con España, Suiza, Chile,
etc.) también seguirán vigentes, pues
lo establecido en dichos convenidos
prima por encima de lo que
establezcan las leyes nacionales, como
las que regulan el ET.
En consecuencia, podemos decir que
las siguientes serían las rentas que se
podrán tratar como exentas hasta el
presente año gravable 2017, pero que
empezarían a quedar gravadas a partir
del año gravable 2018 con la tarifa
plena del impuesto de renta, pues no
figuran dentro del listado contenido
en el artículo 235-2 del ET ni tienen
establecida una tarifa reducida
especial dentro de los parágrafos del
artículo 240 de dicho estatuto:
a. El numeral 8 del artículo 207-2
del ET (creado con la Ley 788 de
2002 y cuya vigencia fue prorro-
gada con el artículo 161 de la Ley
1607 de 2012) permite tomar
como exenta, hasta diciembre de
2017, las rentas obtenidas por los
nuevos productos medicinales y el
software elaborados en Colombia,
y amparados con nuevas patentes
registradas ante la autoridad com-
petente, siempre y cuando tengan
un alto contenido de investigación
científica y tecnológica nacional,
certificado por Colciencias o quien
haga sus veces.
b. El artículo 218 del ET indica que
puede ser tratado, como renta
exenta, el pago del principal,
intereses, comisiones y demás
conceptos relacionados con
operaciones de crédito público
externo y con las asimiladas
a estas, solamente cuando se
realice a personas sin residencia
o domicilio en el país.
c. El artículo 223 del ET establece
que puede ser tratado, como
renta exenta, el valor de las
indemnizaciones recibidas por
seguros de vida.
d. El literal c) del artículo 8 de la Ley
139 de 1994 estipula que puede
ser tratado, como renta exenta, el
valor recibido por certificados de
incentivo forestal.
e. El artículo 46 de la Ley 397
de 1997 indica que puede ser
tratada, como exenta (hasta un
50 %), la renta que obtengan los
industriales de la cinematografía
(productores, distribuidores y
exhibidores) y que se capitalice o
reserve para desarrollar nuevas
producciones o inversiones en el
sector cinematográfico.
f. El artículo 51 de la Ley 454 de
1998 contempla que puede ser
tratada, como renta exenta, el
valor que perciba el Fondo de Ga-
rantías de Entidades Cooperativas.
Análisis
g. El artículo 32 de la Ley 488 de
1998 establece que pueden ser
tratados como renta exenta,
los valores que se reciban por
participación en la ejecución
y desarrollo de proyectos
aprobados por el Fondo
Multilateral del Protocolo de
Montreal, a través de cualquier
agencia ejecutora, bilateral o
multilateral.
h. El parágrafo 1 del artículo 37 de
la Ley 160 de 1994 contempla
que puede ser tratada como
renta exenta, el valor de los
intereses que generen los
bonos agrarios emitidos por el
gobierno nacional. Dicha norma,
fue derogada expresamente con
el artículo 82 del Decreto-Ley
902 de 2017 y, por tanto, solo se
puede aplicar hasta el año 2017.
i. El artículo 150 de la Ley 1607
de 2012 (reglamentado con
el Decreto 2763 de 2012
recopilado en los artículos
1.2.1.22.28 y siguientes del
DUT 1625 de 2016) concedió
renta exenta durante 5 años
(entre 2013 y 2017) a las nuevas
empresas que se instalaran en
San Andrés, Providencia o Santa
Catalina, desarrollando ciertas
actividades y generando un
mínimo de puestos de trabajo.
Si todas las anteriores rentas pasan
a quedar gravadas con el impuesto
de renta a partir del año gravable
2018, sus beneficiarios (cuando sean
sociedades comerciales) tendrán que
empezar a aplicarse, sobre dichas
rentas, la respectiva autorretención
a título de renta del Decreto 2201 de
2016 (ver Especial Actualícese Nueva
autorretención especial a título de renta).
Además, sin importar si el beneficiario de
dichas rentas es una persona natural o
jurídica, quienes realicen pagos o abonos
en cuenta por dichos conceptos, tendrán
que empezar a practicarles retención en
la fuente a título de renta.
ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 67
 Cartilla Práctica
Renta exenta por servicio de transporte fluvial
E
l artículo 207-2 del ET, el cual
señala algunas rentas que se
consideran exentas, fue objeto de
modificaciones por la reforma tributaria
estructural. Dichas modificaciones se
enfocaron en el numeral segundo del
artículo en mención. Es importante
recordar que este consideraba, como
renta exenta, la prestación del servicio
de transporte fluvial con embarcaciones
y planchones de bajo calado. Sin
embargo, el artículo 376 de la reforma
tributaria estipuló que tal disposición
quedaba derogada a partir del año
gravable 2018. De acuerdo con lo
anterior, se entendía que las rentas
provenientes de la prestación de dicho
servicio empezaban a quedar gravadas a
partir de enero 1 de 2018. No obstante,
el numeral octavo del artículo 235-2
del ET, adicionado por el artículo 99 de
la Ley 1819 de 2016, establece que se
considera renta exenta la prestación
del servicio de transporte fluvial con
embarcaciones y planchones de bajo
calado.
Al respecto, es válido destacar que el
artículo 235-2 del ET estipula dos fechas
como puntos de partida de los 15 años
en que tales rentas podrán tratarse
como exentas. Lo anterior, debido a
que el primer inciso del artículo 235-2
del mismo estatuto, establece que la
renta por la prestación del servicio de
transporte fluvial con embarcaciones
y planchones de bajo calado es renta
exenta a partir de enero 1 de 2018.
Por su parte, conforme al numeral
octavo, era exenta a partir de enero 1
de 2017 (en esta última, si se tienen en
cuenta los quince años señalados, dicho
período cuenta a partir de la entrada
en vigencia de la Ley 1819 de 2016, y al
tratarse de una disposición relacionada
con el impuesto de renta, se entiende
que entró en vigencia el 1 de enero de
2017).
Ante la situación anterior, en los
considerandos del Decreto 2119
de diciembre 15 de 2017 se aclara
que, los 15 años de renta exenta
por la prestación del servicio de
68 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018
Volver al menú
transporte fluvial contemplada en
el numeral octavo del artículo 235- Nota: Para ampliar información
2 del ET, aplican desde enero 1 de relacionada con las rentas exentas,
2018 y no desde enero 1 de 2017. El ver Especial Actualícese Rentas
fundamento para tal consideración es exentas después de la reforma
que hasta el 31 de diciembre de 2017 tributaria estructural.
estaba vigente el numeral segundo del
artículo 207-2 del ET.
Requisitos estipulados
por el Decreto 2119 de
2017
El 15 de diciembre se expidió el
Decreto 2119 con el propósito
de reglamentar la renta exenta
del numeral 8 del artículo 235-2
del ET. Es así como se modificó el
artículo 1.2.1.22.9 del DUT 1625
de 2016, en el cual se estipulan,
En los
entre otras cosas, los requisitos considerandos
a cumplir para tratar como
renta exenta la prestación del
del Decreto 2119 de
servicio de transporte fluvial con diciembre 15 de 2017
embarcaciones y planchones de
bajo calado, estos son:
se aclara que, los 15
años de renta exenta
• Patente de navegación. por la prestación del
• Registro como empresa servicio de transporte
prestadora del servicio de
transporte fluvial.
fluvial contemplada en
el numeral octavo del
• Certificado en el que conste el
cumplimiento de los requisitos
artículo 235- 2 del ET,
para prestar el servicio de aplican desde enero
transporte fluvial.
1 de 2018 y no desde
• Certificado del revisor fiscal enero 1 de 2017
o del contador público de la
empresa: en este se debe
certificar el total de ingresos,
costos y deducciones y el valor
que de estos corresponda a
la prestación del servicio de
transporte fluvial exento.
Es necesario tener presente que los
tres primeros requisitos deberían
ser expedidos previo a la ejecución
de las actividades que dieran lugar
a la renta exenta.
 Volver al menú
GANANCIAS OCASIONALES
En este apartado traemos a colación casos particulares relacionados con las
ganancias ocasionales.
Ganancia ocasional por utilidad
recibida como fideicomitente
C
uando se hayan realizado aportes
a un fideicomiso, el cual es
administrado por una sociedad
fiduciaria, es necesario analizar las
disposiciones legales aplicables a los
fideicomitentes que se encuentran
mencionadas en el artículo 102 del
ET, modificado por el artículo 59 de
la Ley 1819 de 2016, el cual cambió
el numeral segundo del artículo
en mención y le adicionó un tercer
parágrafo.
De acuerdo con lo anterior, según lo
dispuesto en el numeral 1 del artículo
102 del ET, el cual no fue afectado
por la reforma tributaria estructural,
los ingresos que se originen en los
contratos de fiducia mercantil deben
causarse cuando se produzca el
incremento en el patrimonio del
fideicomiso o cuando genere el
incremento en el patrimonio del
cedente, si se trata de cesiones de
derechos sobre dichos contratos. Lo
anterior debe realizarse sin perjuicio
de que al final de cada ejercicio
gravable se lleve a cabo la liquidación
de los resultados obtenidos por el
fideicomiso y por cada beneficiario.
Ahora bien, la versión del numeral
2 del artículo en mención, antes de
la reforma tributaria estructural,
indicaba que las utilidades o
pérdidas que se generaban en
los fideicomisos debían incluirse
en las declaraciones de renta de
los beneficiarios en el mismo año
gravable en que se causaban en el
Análisis
MENÚ INTERACTIVO
GANANCIA OCASIONAL POR
UTILIDAD RECIBIDA COMO
FIDEICOMITENTE
GANANCIAS OCASIONALES
EN SOCIEDADES ACOGIDAS A
BENEFICIOS DE LA ZOMAC
GANANCIAS OCASIONALES
PARA BENEFICIARIOS DE LA
LEY 1429 DE 2010
patrimonio autónomo. Después de
la Ley 1819 de 2016, dicho numeral
establece que deben incluirse en las
declaraciones: los ingresos, costos y
gastos devengados en el mismo año
gravable en que sean devengados por
el patrimonio autónomo.
Dicho esto, por ejemplo, si un
aportante de un patrimonio autónomo
aportó bienes raíces adquiridas
tributariamente hace más de dos años
y dicho patrimonio genera utilidad
al venderlo, entonces, el aportante
la registraría en la zona de ganancia
ocasional. Sin embargo, si el bien raíz
no había sido poseído por más de dos
años al momento en que el patrimonio
autónomo lo vendió, se le generaría al
aportante una renta ordinaria.
ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 69
 Cartilla Práctica
Ganancias ocasionales en sociedades
acogidas a beneficios de la Zomac
D
e acuerdo con los beneficios
tributarios contemplados en
los artículos 235 a 237 de la
Ley 1819 de 2016, reglamentados a
través del Decreto 1650 de octubre
09 de 2017, las nuevas sociedades
nacionales que califiquen como
micro, pequeñas, medianas y grandes
empresas, instaladas a partir de
diciembre 29 de 2016 en cualquiera
de los 344 municipios que fueron
catalogados como Zomac (Zonas más
afectadas por el conflicto armado),
que cumplan con un mínimo de
inversión en activos fijos e inventarios
y se encuentre a cargo de una mínima
cantidad de personas con vínculo
laboral (dependiendo del tipo de
actividad económica principal que
desarrollarán; ver los anexos del
Decreto 1650 de 2017), podrán
tributar de forma reducida progresiva
entre los años 2017 a 2027, tanto
en su impuesto de renta como en su
impuesto de ganancia ocasional.
Modelos y formatos
Zomac: listado automatizado
de municipios pertenecientes a
estas zonas
Mediante el Decreto 1650 de
octubre 9 de 2017, se reglamentó
el beneficio de progresividad en
renta para las empresas instaladas
en alguno de los 344 municipios
que se encuentran dentro de
las zonas más afectadas por el
conflicto armado.
En esta herramienta puede
consultar cada uno de los
municipios que se encuentran
dentro de las Zomac.
http://actualice.se/99vh
70 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018
En efecto, el artículo 237 de la Ley 1819
de 2016 estableció lo siguiente:
“Artículo 237. Régimen de
tributación de las nuevas
sociedades que inicien
actividades en las Zomac. Las
nuevas sociedades, que sean
micro, pequeñas, medianas y
grandes empresas, que tengan su
domicilio principal y desarrollen
toda su actividad económica en
las Zomac, y que cumplan con los
montos mínimos de inversión y de
generación de empleo que defina
el Gobierno Nacional, cumplirán las
obligaciones tributarias sustantivas
correspondientes al impuesto
sobre la renta y complementarios,
siguiendo los parámetros que se
mencionan a continuación:
a. La tarifa del impuesto sobre la
renta y complementarios de las
nuevas sociedades, que sean
micro y pequeñas empresas,
que inicien sus actividades en las
Zomac por los años 2017 a 2021
será del 0%; por los años 2022 a
2024 la tarifa será del 25% de la
tarifa general del impuesto sobre
la renta para personas jurídicas
o asimiladas; para los años 2025
a 2027 la tarifa será del 50% de
la tarifa general; en adelante
tributarán a la tarifa general;
b. La tarifa del impuesto sobre la
renta y complementarios de las
nuevas sociedades, que sean
medianas y grandes empresas,
que inicien sus actividades en
las Zomac por los años 2017 a
2021 será del 50% de la tarifa
general del impuesto sobre la
renta y complementarios para
personas jurídicas o asimiladas;
por los años 2022 a 2027 la
tarifa será del 75% de la tarifa
general; en adelante las nuevas
grandes sociedades tributarán a
la tarifa general”.
(Los subrayados son nuestros)
Volver al menú
Como puede verse, la norma menciona
expresamente que las reducciones
progresivas de tarifas que podrán
aplicar estas nuevas sociedades se
llevarán a cabo en su impuesto de renta
y complementario, lo cual permite
concluir que dichas reducciones
aplicarían tanto a la tarifa de su
impuesto de renta como a la de su
impuesto de ganancia ocasional.
Por consiguiente, planteando un ejemplo
sencillo, una microempresa constituida
durante el año gravable 2017 tendría las
siguientes tarifas reducidas para liquidar
tanto su impuesto de renta como su
impuesto de ganancia ocasional:
a. Entre los años 2017 a 2021:
tributará en su impuesto de renta
con la tarifa final del 0 % y en su
impuesto de ganancia ocasional,
con la tarifa del 0 %.
b. Entre los años 2022 a 2024: tributará
en su impuesto de renta con la tarifa
final de 33 % x 25 % = 8,25 %. Por su
parte, en su impuesto de ganancia
ocasional, deberá tener en cuenta
que si liquida ganancias ocasionales
gravables por concepto de loterías,
rifas, premios y similares (ver artículo
317 del ET), su tarifa sería de 20 % x
25 % = 5 %. Sin embargo, si liquida
ganancias ocasionales por otros
conceptos diferentes (ver artículo
313 del ET), su tarifa sería de 10 % x
25 % = 2,5 %.
c. Entre los años 2025 a 2027:
tributará en su impuesto de renta
con la tarifa final de 33 % x 50 % =
16,5 %. En su impuesto de ganancia
ocasional deberá tener en cuenta
que, si liquida ganancias ocasionales
gravables por concepto de loterías,
rifas, premios y similares, su tarifa
sería de 20 % x 50 % = 10 %. Sin
embargo, si liquida ganancias
ocasionales por otros conceptos
diferentes, su tarifa sería de 10% x
50% = 5%
 Volver al menú
d. Entre los años 2028 y siguientes: ya no tendrán ninguna
progresividad especial y, por tanto, en su impuesto de
renta tributarán con la tarifa plena del 33 %. Además, en
Ganancias ocasionales para
beneficiarios de la Ley 1429 de 2010
C
omo se mencionó anteriormente,
hasta la presentación de las
declaraciones de renta del año
gravable 2016, las personas jurídicas y
naturales que se acogían a los beneficios
de “pequeñas empresas” contemplados
en el artículo 4 de la Ley 1429 de 2010,
disfrutaron de múltiples beneficios
tributarios, entre ellos, el de poder
liquidar tanto su impuesto de renta
como su impuesto de ganancia ocasional
con una tarifa reducida progresiva.
En efecto, es necesario recordar que a
causa del fallo de mayo 23 de 2013 del
Consejo de Estado, expediente 19306,
el cual modificó el artículo 2 del Decreto
4910 de 2011 (reglamentario de la
Ley 1429 de 2010 y que luego quedó
recopilado en el artículo 1.2.1.23.2
del DUT 1625 de octubre de 2016), las
pequeñas empresas podían tributar
de forma progresiva durante sus
primeros 5 o 10 años (dependiendo del
departamento donde se instalaran),
tanto en el impuesto de renta como en
el impuesto de ganancia ocasional, ya
que el beneficio debía otorgarse a todos
sus ingresos sin distinción.
Ahora bien, luego de los cambios
producto de la Ley 1819 de 2016, es
necesario destacar que, a través del
artículo 100 de dicha Ley, se hizo una
modificación al artículo 240 del ET,
el cual regula la tarifa del impuesto
de renta de las personas jurídicas del
régimen ordinario, pero no la tarifa del
impuesto de ganancia ocasional. Por
Análisis
su impuesto de ganancia ocasional, lo harán con las tarifas
plenas del 20 % (para ganancias por loterías, rifas, premios
o similares) y del 10 % (para los demás conceptos).
tanto, en el numeral 5 del parágrafo
3 de la nueva versión del artículo 240
del ET, se fijó una tabla especial que
solo será utilizada por las personas
jurídicas constituidas hasta diciembre
de 2016 que se alcanzaron a acoger a
los beneficios de la Ley 1429 de 2010,
a través de la cual se fijaron tarifas
especiales utilizadas para terminar de
tributar de forma reducida progresiva,
únicamente en su impuesto de renta,
hasta que cada uno complete sus
primeros 5 años fiscales.
Las personas
jurídicas que
Cabe aclarar que la tabla contemplada se acogieron a la
en el numeral 5 del parágrafo 3 del
artículo 240 del ET solo servirá para Ley 1429 de 2010
liquidar, de forma especial, el impuesto tendrán que liquidar
de renta. Dicho esto, las personas
jurídicas que se acogieron a la Ley su impuesto de
1429 de 2010 tendrán que liquidar ganancia ocasional
su impuesto de ganancia ocasional
en el año gravable 2017 y siguientes,
en el año gravable
utilizando las tarifas plenas de dicho 2017 y siguientes,
impuesto complementario (es decir, sin
aplicarles ningún tipo de progresividad).
utilizando las
tarifas plenas de
Por tanto, si llegan a declarar alguna
ganancia ocasional gravable por
dicho impuesto
concepto de loterías, rifas, premios y complementario
similares, la tarifa que aplicarán será del
20 % (ver artículo 317 del ET que no fue
modificado con la Ley 1819 de 2016).
En caso de declarar ganancias
ocasionales gravables por otros
conceptos diferentes a los anteriores,
la tarifa que aplicarán será del 10 %
(ver artículo 313 del ET que no fue
modificado con la Ley 1819 de 2016).
ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 71
 Cartilla Práctica
MENÚ INTERACTIVO
LÍMITE A DESCUENTOS
TRIBUTARIOS EN
DECLARACIÓN DE RENTA
DESCUENTO POR
INVERSIONES EN MEDIO
AMBIENTE
DESCUENTO POR
DONACIONES
Descuento tributario
Por inversión en acciones de
sociedades agropecuarias
Por impuestos pagados en el
exterior
Por inversiones realizadas
en control, conservación y
mejoramiento del medio
ambiente
Por inversiones realizadas
en investigación, desarrollo
tecnológico o innovación
72 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018
Volver al menú
DESCUENTOS TRIBUTARIOS
V
arios de los descuentos tributarios que se encuentran contemplados en
los artículos 249 a 259 del ET fueron modificados a partir de la entrada en
vigencia de la Ley de reforma tributaria estructural 1819 de 2016. En la
siguiente tabla se relacionan cada uno de los descuentos tributarios, sus límites y los
artículos en los cuales se encuentran estipulados:
Descripción Límite del descuento tributario Normatividad
Existe el derecho a descuento
si se invierte en acciones de
El descuento por aplicar no
empresas agropecuarias que
puede exceder el 1 % de la renta
coticen en bolsa, siempre y Artículo 249 del ET.
líquida gravable del año gravable
cuando la propiedad accionaria
en el cual se realice la inversión.
de estas se encuentre altamente
democratizada.
El valor por descontar
Descontar el impuesto sobre la
corresponde al resultado
renta pagado en el país de origen
obtenido de aplicar la fórmula Artículo 254 del ET.
y que se haya liquidado sobre las
contenida en el artículo 254 del
mismas rentas.
ET.
Existe el derecho de descontar
del impuesto sobre la renta El valor por descontar es el 25 %
Artículo 255 del ET modificado
las inversiones realizadas de las inversiones que se hayan
por el artículo 103 de la Ley
directamente en el control, realizado en el respectivo año
1819 de 2016.
conservación y mejoramiento del gravable.
medio ambiente.
El valor por descontar en la
Descuento por realizar
declaración de renta es el 25 % Artículo 256 del ET modificado
inversiones en proyectos
del valor invertido en el período por el artículo 104 de la Ley
de investigación, desarrollo
gravable en que se realizó la 1819 de 2016.
tecnológico o innovación.
inversión.
 Volver al menú Análisis

Descuento tributario Descripción Límite del descuento tributario Normatividad

Descuento por realizar

donaciones a entidades sin
ánimo de lucro que hayan
Por donaciones a entidades sin
sido calificadas en el régimen
ánimo de lucro pertenecientes al
tributario especial y a las
régimen especial
entidades no contribuyentes
señaladas en los artículos 22 y
23 del ET.
Limitante a los descuentos
Limitación a los tres descuentos
tributarios de que tratan los
tributarios antes citados
artículos 255, 256 y 257 del ET.
El descuento corresponde al Artículo 257 del ET modificado
25 % del valor donado en el año por el artículo 105 de la Ley
gravable. 1819 de 2016.
Los descuentos tributarios de
que tratan los artículos 255, 256
Artículo 258 del ET, modificado
y 257 del ET no pueden superar
por el artículo 106 de la Ley
el 25 % del impuesto sobre la
1819 de 2016.
renta a cargo del contribuyente
en el respectivo año gravable.
Los descuentos tributarios no
pueden superar el valor del
impuesto básico de renta.

Limitación a los descuentos
Limitación general a los
tributarios a aplicar en la
descuentos tributarios
declaración de renta.
El impuesto después de
descuentos no puede ser
inferior al 75 % del impuesto
determinado por el sistema
de renta presuntiva antes
Artículo 259 del ET.
de cualquier descuento. No
obstante, cuando los descuentos
se originen en certificados
de reembolso tributario, el
impuesto a cargo no puede ser
inferior al 70 % del impuesto
determinado por el sistema
de renta presuntiva antes de
cualquier descuento.

A continuación, abordaremos en detalle algunos de los descuentos y de sus límites enunciados en la tabla anterior:

Límite a descuentos tributarios

en declaración de renta

T
radicionalmente, los
descuentos tributarios a
aplicar en la declaración de
renta deben someterse al límite
general contemplado en el artículo
259 del ET, el cual establece que
el valor de dichos descuentos no
puede superar el impuesto básico
de renta y, a su vez, el impuesto
después de descuentos no puede
ser inferior al 75 % del impuesto
que se determina por el sistema de
renta presuntiva previo a cualquier
descuento tributario, o del 70 %
cuando los descuentos se originen en
certificados de reembolso tributario.
Con el artículo 106 de la Ley de reforma
tributaria estructural 1819 de 2016, se
modificó el artículo 258 del ET y, con
ello, se introdujo una nueva limitante a
los descuentos tributarios que tratan los
artículos 255, 256 y 257 del ET. De esta
manera, los descuentos a que hacen
referencia dichos artículos no pueden
superar el 25 % del impuesto sobre la
renta correspondiente al año gravable
en que se realiza la donación o inversión.
Por su parte, el mismo artículo 258 del
ET contempla que los excesos que se
originen en los descuentos contemplados
en los artículos 255 y 256 del mismo
estatuto, podrán tomarse dentro de
los cuatro años gravables siguientes,
mientras que el indicado en el artículo
257 de este, solo podrá tomarse en el
período gravable siguiente.
Recordemos que el artículo 255 del ET
hace referencia al descuento tributario
por realizar inversiones en control,
conservación y mejoramiento del medio
ambiente (ver página 74); el artículo
256, al descuento por inversiones en
investigación, desarrollo tecnológico
o innovación y, el artículo 257, al
descuento por donaciones a entidades
sin ánimo de lucro pertenecientes al
régimen tributario especial –RTE–.

ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 73

 Cartilla Práctica
Descuento por inversiones en medio ambiente
C
on la adición del artículo 255 al
ET mediante el artículo 103 de la
Ley 1819 de 2016, las personas
jurídicas pueden descontarse, en
renta, el 25 % de las inversiones
que hayan realizado para el control,
conservación y mejoramiento del
medio ambiente durante el respectivo
año gravable. No obstante, es válido
tener en cuenta que a través del
artículo 258 del ET, modificado por el
artículo 106 de la mencionada ley, se
estableció una limitación al momento
de aplicar este descuento y los
estipulados en los artículos 256 y 257
del ET (modificados por los artículos
104 y 105 de la Ley 1819 de 2016, los
cuales hacen referencia al descuento
para inversiones realizadas en
investigación, desarrollo tecnológico
o innovación y al descuento por
donaciones a entidades sin ánimo
de lucro pertenecientes al régimen
especial). Dicha limitación consiste en
que los descuentos tributarios de esos
tres artículos no pueden superar el 25
% del impuesto sobre la renta a cargo
del contribuyente del respectivo año
gravable. Sin embargo, en el mismo
artículo 258 del ET se contempla el
tratamiento del exceso no descontado
que, para el caso del originado por
inversiones en control, conservación
y mejoramiento del medio ambiente,
consiste en que el exceso podrá ser
tomado dentro de los cuatro años
gravables siguientes.
Con el propósito de regular el beneficio
tributario contemplado en el artículo
255 del ET, el 27 de julio de 2017
el Ministerio de Hacienda y Crédito
Público dio a conocer en su portal
un proyecto de decreto mediante el
cual se reglamentaría el descuento en
renta por realizar inversiones en pro
del medio ambiente. La respectiva
reglamentación fue finalmente
expedida por dicho órgano el 26 de
diciembre de 2017 a través del Decreto
2205, con el cual se realizaron las
modificaciones necesarias al DUT 1625
de 2016 para regular el tema objeto de
análisis.
74 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018
Requisitos para acceder
al descuento tributario
En concordancia con el artículo
1.2.1.18.52 del DUT 1625 de 2016,
modificado por el artículo 1 del Decreto
2205 de 2017, los requisitos para que el
contribuyente pueda descontarse el
25 % de las inversiones realizadas para
el control, conservación y mejoramiento
del medio ambiente, son:
• La inversión en pro del medio
ambiente debe ser realizada
por una persona jurídica.
• Antes de presentar la
declaración de renta en que
solicita el descuento del
25 %, la persona jurídica debe
haber obtenido el certificado
de la autoridad ambiental
competente que, conforme
a lo estipulado en la nueva
versión del artículo 1.2.1.18.55
del DUT 1625 de 2016, puede
ser la Autoridad Nacional del
Licencias Ambientales –Anla–,
las corporaciones autónomas
regionales, corporaciones
para el desarrollo sostenible,
autoridades ambientales de
los grandes centros urbanos,
las autoridades señaladas en
el artículo 13 de la Ley 768
de 2002, el Distrito Portuario,
Biodiverso, Industrial y
Ecoturístico de Buenaventura
y los parques nacionales
naturales. Cabe recordar
que la autoridad ambiental
competente se determinará
conforme al número de
jurisdicciones de autoridades
ambientales que se verían
involucradas en la inversión.
De esta manera, si la inversión
comprende dos o más
jurisdicciones de autoridades,
la entidad competente sería el
Anla. De lo contrario, podría
ser cualquiera de las antes
mencionadas.
Volver al menú
El certificado expedido por cualquiera
de las autoridades enunciadas debe
acreditar que la inversión realizada
es para el control, conservación y
mejoramiento del medio ambiente y
que no fue efectuada por un mandato
de la autoridad ambiental para mitigar
el impacto ambiental generado.
De acuerdo con el parágrafo 1 del
artículo 1.2.1.18.52 del DUT 1625 de
2016, cuando el proyecto de inversión
sea desarrollado en etapas o fases,
dicho certificado deberá ser renovado
anualmente. Sobre el tema de los
certificados, también es necesario
tener en cuenta que las autoridades
ambientales deberán enviarle a la
Dian, antes del 21 de marzo de cada
año, fotocopia de las certificaciones
emitidas en las que acrediten el tipo
de inversiones ya mencionadas.
• El representante legal y el
revisor fiscal o contador
público deberán certificar
el valor de la inversión y el
descuento correspondiente.
Por otra parte, es válido destacar que,
conforme a lo consagrado en el parágrafo
2 del artículo 1.2.1.18.52 del DUT 1625
de 2016, la autoridad ambiental tiene la
potestad de realizar un seguimiento anual
de los proyectos. Así, por ejemplo, en
caso de detectar el incumplimiento de la
realización total o parcial de la inversión,
el contribuyente debería reintegrar el
valor total o proporcional del descuento
solicitado, además de los intereses y
sanciones, en el año gravable en que se
detecte dicha falta.
Inversiones que
dan o no derecho al
descuento tributario
El artículo 1.2.1.18.53 del DUT 1625 de
2016 señala cada una de las inversiones
en control del medio ambiente o
conservación y mejoramiento del medio
ambiente que dan derecho al descuento
del 25 % de la inversión en el impuesto
 Volver al menú
sobre la renta. Paralelo a ello, el artículo
1.2.1.18.54 del mismo decreto indica
los tipos de inversión que no dan lugar a
dicho descuento tributario.
Al contrastar lo señalado en los
artículos en mención y la propuesta
Descuento por donaciones
A
partir de la modificación
introducida por el artículo
75 de la Ley 1819 de 2016 al
artículo 125 del ET, este último ya no
contempla que, en términos generales,
los contribuyentes puedan deducirse
en renta el valor de las donaciones
realizadas (solo hace referencia a la
deducción por donaciones para las
bibliotecas de la Red Nacional de
Bibliotecas Públicas y de la Biblioteca
Nacional). No obstante, mediante los
cambios efectuados a otros artículos
del ET, se estableció que algunas
donaciones podrán descontarse del
impuesto sobre la renta.
En este sentido, el parágrafo tercero
del artículo 256 del ET, modificado por
el artículo 104 de la Ley 1819 de 2016,
indica que si el contribuyente dona
dineros a instituciones de educación
superior sin ánimo de lucro (aprobadas
por el Ministerio de Educación) que
beneficien a estudiantes de estratos 1, 2
y 3 a través de becas de estudio, podrá
descontarse el 25 % del valor donado de
su impuesto sobre la renta a cargo.
Así mismo, el artículo 257 del ET,
modificado por el artículo 105 de la
Ley 1819 de 2016, establece que las
donaciones realizadas a entidades
sin ánimo de lucro pertenecientes
al régimen especial del impuesto
sobre la renta, al igual que a las no
contribuyentes contempladas en
contenida en el proyecto de decreto,
se puede evidenciar que solo el
parágrafo del artículo 1.2.1.18.53
del DUT 1625 de 2016, presentó
cambios sustanciales, pues en el
proyecto de decreto se planteó que
este indicaría que no se podía solicitar,
los artículos 22 y 23 del ET, ya no
son deducibles; en su lugar, podrán
descontarse del impuesto hasta un 25 %
del valor donado.
Al respecto, vale la pena considerar
que la Parte III de la Ley 1819 de 2016
se refiere al RTE (ver los artículos 140
a 164 de dicha normativa). Así mismo,
debe recordarse que los artículos 144 y
145 de la reforma tributaria estructural
modificaron los artículos 22 y 23 del
ET respectivamente, donde dicho
artículo 22 señala a las entidades que
no son contribuyentes del impuesto
de renta y complementario y que,
además, no deberán presentar la
declaración de ingresos y patrimonio,
mientras que el artículo 23 del ET se
ocupa de las entidades que no son
contribuyentes del impuesto de renta
y complementario pero se encuentran
obligadas a presentar la declaración de
ingresos y patrimonio.
Por otra parte, el parágrafo del artículo
257 del ET indica que las donaciones
realizadas por el sector privado a la
Red Nacional de Bibliotecas Públicas y
a la Biblioteca Nacional, las cuales se
encuentran contempladas en el artículo
125 del ET, también pueden descontarse
un 25% del valor donado en el año
gravable.
Cabe señalar, en todo caso, que los
descuentos por donaciones citados
Análisis
de forma simultánea, la deducción
por depreciación y el descuento por
inversiones en pro del medio ambiente.
Sin embargo, quedó estipulando cómo
será el tratamiento del descuento
cuando la inversión se realiza a través
de leasing financiero.
tienen una limitación, como pudo
observarse en el análisis anterior.
De acuerdo con el artículo 125-5 del ET
(adicionado por el artículo 157 de la Ley
1819 de 2016), si se realizan donaciones
a entidades sin ánimo de lucro que no
pertenezcan al RTE, estas no podrán
descontarse del impuesto sobre la renta
y constituirán ingresos gravables para las
entidades beneficiarias de la donación.
Por último, es preciso resaltar que la
reforma incluyó dos nuevos parágrafos
en el artículo 125-2 del ET a través del
artículo 155 de la Ley 1819 de 2016,
referente a las modalidades de donacio-
nes. El primero establece que, cuando
se donen otros activos, el valor de estos
será el menor entre el comercial y el
costo fiscal del bien. Así mismo, tras la
modificación del artículo 125-1 del ET
por el artículo 155 de la Ley 1819 de
2016, las entidades sin ánimo de lucro
pertenecientes al RTE, beneficiarias de
donaciones, tendrán que cumplir las
siguientes condiciones: estar legalmente
constituidas y sometidas a inspección,
control y vigilancia; ser calificadas como
pertenecientes al RTE antes de recibir la
donación, haber presentado la declara-
ción de ingresos y patrimonio o de renta
por el año inmediatamente anterior a
la donación y manejar, en depósitos o
inversiones, los ingresos recibidos por
donaciones (ver especial de revista
edición n.º 76).
ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 75
 Cartilla Práctica Volver al menú

RÉGIMEN DE TRANSICIÓN

E
MENÚ INTERACTIVO
l artículo 123 de la Ley de reforma tributaria 1819 de 2016 adicionó el Capítulo
IV al Título II, Libro I del ET, en el cual, además de contemplar disposiciones
fiscales especiales sobre el Estado de Situación Financiera de Apertura –ESFA–
RÉGIMEN DE TRANSICIÓN y sobre los ajustes por diferencia en cambio, incluyó el denominado Régimen de
DE AJUSTES EN transición plasmado en el artículo 290 del ET.
DIFERENCIA EN CAMBIO

COMPENSACIÓN DE
PÉRDIDAS DE RENTA Y
CREE

Este régimen de transición incluye tratamientos especiales de
aspectos como: depreciaciones, costos de exploración, saldos
a favor, excesos de renta presuntiva, contratos de concesión,
ventas a plazos, entre otros. En este capítulo analizaremos los
primeros 4 numerales de este artículo.
Regla general
La amplitud sobre el tratamiento fiscal de los intangibles ha
sido uno de los aspectos incluidos por la Ley 1819 de 2016.
En consecuencia, a través de la modificación del artículo 143
del ET, se precisó sobre el tratamiento de la amortización
de los intangibles, frente al cual, en el anterior régimen
fiscal, solo se trataban las inversiones realizadas en activos
intangibles.
Para el método al cual se hacía referencia en este artículo
(método de línea recta), se había establecido un término
de amortización no inferior a 5 años y, como excepción a
la norma, se contempló la posibilidad de demostrar, por
naturaleza o duración del negocio, un plazo de amortización
menor.
Depreciaciones
Frente a las depreciaciones se contempló, para el régimen
de transición en el numeral segundo del artículo 290 del ET,
que el saldo pendiente de depreciación previo a la entrada en
vigencia de la reforma tributaria se depreciara de acuerdo a las
disposiciones aplicables a dicha fecha, es decir, lo contenido en
el artículo 1.2.1.18.4 del Decreto 1625 de 2016.

El régimen de transición dispuesto por la norma fiscal ha
establecido, por regla general, que los saldos de los activos
pendientes de amortizar al 31 de diciembre de 2016 continúen
aplicando el método incluido en el inciso 1 del artículo 143 del
ET antes de la modificación de la Ley 1819 de 2016.
Dicho método abarca los sistemas de cálculos de depreciación
por línea recta, reducción de saldos u otro sistema de
reconocido valor técnico autorizado. En cualquier caso, la
vida útil de los activos fijos depreciables era establecida de la
siguiente manera:

78 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018

 Volver al menú Análisis

recta por un término no inferior a 5 años y, al igual que en las

Tiempo de
Activos disposiciones sobre las inversiones realizadas en intangibles, el
depreciación
período podía llegar a ser inferior. El escenario anterior podrá
Inmuebles (Incluidos los oleoductos) 20 años materializarse siempre y cuando las exploraciones de que trata
Barcos, trenes, aviones, maquinaria, este artículo resulten infructuosas o en caso contrario, a más
10 años tardar dentro de los dos años siguientes, deberá efectuarse la
equipo y bienes muebles
amortización correspondiente.
Vehículos automotores y computadores 5 años

Como se mencionó en capítulos anteriores, las

modificaciones de los artículos 128 a 141 del ET, entre otras
disposiciones, transformaron, a la vez que la vida útil de los
activos, su tasa de depreciación máxima anual. Esta última
oscilaría entre 2,22% y el 33% según la reglamentación
expedida por el gobierno nacional. A falta de este, se
aplicaría la siguiente tabla:
Tasa de depreciación
Conceptos de bienes a depreciar
fiscal anual
Saldos a favor
Al respecto del tratamiento de los saldos a favor generados por
el impuesto sobre la renta y complementario, y en especial,
los resultantes del Impuesto sobre la renta para la equidad –
CREE– generados hasta el 31 de diciembre de 2016 (incluidos
los que se declararán consecuentemente durante el año 2017),
que aún no se hayan imputado o solicitado en devolución y/o
compensación, podrá seguirse cualquiera de los siguientes
procedimientos:

Construcciones y edificaciones 2,22% 1. De acuerdo con lo determinado por el artículo 850

Acueducto, planta y redes 2,50% del ET, dichos saldos podrán solicitarse en devolución
y/o compensación.
Vías de comunicación 2,50%

Flota y equipo aéreo 3,33% 2. Acumular los saldos a favor de ambos tributos,
según corresponda, e imputarlos dentro de la
Flota y equipo férreo 5,00% liquidación privada del impuesto sobre la renta
Flota y equipo fluvial 6,67%
y complementario, correspondiente al siguiente
período gravable.
Armamento y equipo de vigilancia 10,00%

Equipo eléctrico 10,00%

Flota y equipo de transporte terrestre 10,00%

Maquinaria, equipos 10,00%

Muebles y enseres 10,00%

Equipo médico científico 12,50%

Envases, empaques y herramientas 20,00%

Equipos de computación 20,00%

Este régimen de transición
Redes de procesamiento de datos 20,00%
incluye tratamientos especiales
Equipos de comunicación 20,00%
de aspectos como: depreciaciones,
Costos de exploración,
costos de exploración, saldos a
explotación y desarrollo favor, excesos de renta presuntiva,
contratos de concesión, ventas a
Las disposiciones hechas en el régimen de transición sobre
los costos de exploración, explotación y desarrollo establecen
plazos, entre otros
que los saldos pendientes a amortizar por estos conceptos
(fechados hasta el 31 de diciembre de 2016) deberán
amortizarse, de acuerdo con las condiciones establecidas en el
inciso segundo del artículo 143 del ET previo a la modificación
de la Ley 1819 de 2016.

De acuerdo con el contenido de este artículo, antes de dicha

reforma se establecía un período de amortización en línea

ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 79

 Cartilla Práctica
Régimen de transición de
ajustes por diferencia en cambio
L os artículos 269 y 285 del ET (modifi-
cados por los artículos 116 y 120 de
la Ley 1819 de 2016) contienen las
disposiciones generales sobre la deter-
minación de los valores patrimoniales de
las partidas de activos, así como de los
pasivos que se encuentren en moneda
extranjera (ver página 14).
Bajo el anterior marco normativo fiscal
(artículo 32-1 derogado por la Ley 1819
de 2016), el ajuste por diferencia en
cambio de los activos en moneda extran-
jera poseídos en el último día del año o
período gravable, constituían ingreso en
el mismo ejercicio si los obligados a lle-
var contabilidad realizaban este ejercicio
bajo el sistema de causación.
Estos ajustes por diferencia en cambio
fueron modificados con la adición del
artículo 288 del ET, el cual, entre otros
ajustes, determinó en su inciso 2 que:
“(…) las fluctuaciones de las
partidas del estado de situación
financiera, activos y pasivos,
expresadas en moneda extranjera,
no tendrán efectos fiscales
sino hasta el momento de la
enajenación o abono en el caso de
los activos, o liquidación o pago
parcial en el caso de los pasivos”.
Tratamiento bajo el
Estándar Internacional
La NIC 21 para entidades del grupo 1 y
la sección 30 del Estándar Internacional
para Pymes, contienen las disposicio-
nes generales sobre el tratamiento de
las partidas en moneda extranjera y
el requerimiento de la conversión a
la moneda funcional para efectos de
la presentación de los Estados Finan-
cieros. Estas determinaciones estarán
mediadas por la identificación de la
partida a convertir y su clasificación
entre monetarias y no monetarias, ade-
más del establecimiento de la moneda
funcional de acuerdo con las políticas
contables de la entidad.
80 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018
De acuerdo con esta clasificación, el
estándar determina, para el caso de las
pymes, que las partidas monetarias que
se encuentren establecidas en mone-
da extranjera deberán convertirse a la
moneda funcional, utilizando la tasa de
cambio de cierre que esté determinada al
final del período sobre el que se informa,
reconociendo de forma respectiva en
resultados, las diferencias en cambio que
pudiesen resultar desde su reconocimien-
to inicial, tal como lo señala el párrafo 10
de la sección 30 del Estándar para Pymes
(ver cartilla práctica Reconocimiento y
medición de activos en Pymes).
En cuanto a las partidas no monetarias,
los literales b) y c) del párrafo 9 de esta
misma sección determinan que aquellas
medidas en términos del costo histórico,
se convertirán al final del período del que
se informa, utilizando la tasa de cambio
establecida en la fecha de la transacción
correspondiente. Por su parte, para las
medidas al valor razonable se utilizará
la tasa de cambio en la fecha de la
determinación de esta valoración.
Al igual que el tratamiento fiscal, el
Estándar Internacional reconoce un
tratamiento diferencial a las partidas
que se tratasen en moneda extranjera
provenientes de inversiones netas.
Por su parte, las diferencias que surjan
de las denominadas partidas monetarias
que formen parte de las inversiones
netas en estos negocios, deberán
reconocerse afectando directamente
los resultados en los estados financieros
separados de la entidad que reporta.
En cuanto a los estados financieros
consolidados, en especial cuando se
tratase de relaciones con subsidiarias,
estas diferencias deberán reconocerse
inicialmente en el Otro Resultado
Integral –ORI–, presentándose como un
componente del patrimonio.
Aunque los Estándares Internacionales
están pensados específicamente para el
reporte de estados financieros, es decir,
el fin de ejercicio, el reconocimiento de
estas partidas se puede ir desarrollando
periódicamente en el transcurso de un
Volver al menú
ejercicio con el fin de una eventual infor-
mación intermedia.
Régimen de transición
Algunos de estos cambios, como se
podrá denotar en los artículos del
ET mencionados, pueden resultar
sustanciales para la determinación de los
valores patrimoniales de algunas partidas,
así como la renta fiscal a calcular. Es así
como, a través del artículo 123 de la Ley
1819 de 2016, se adicionó el artículo 291
“Régimen de transición por los ajustes de
diferencia en cambio” al ET.
En cuanto a los pasivos y activos en
moneda extranjera, se determinó
que este tipo de partidas que se
encontraran determinadas al 31 de
diciembre de 2016, antes de entrar
en vigencia la reforma tributaria,
conservarían su valor patrimonial
afectándose a partir del año gravable
2017, únicamente para los abonos
o pagos parciales de acuerdo con
las nuevas disposiciones del artículo
288 mencionado. Así, los saldos que
resulten del costo fiscal luego del cobro
total o enajenación del activo, o la
liquidación total del pasivo, tendrán el
tratamiento de ingreso gravado, gasto o
costo deducible, según sea el caso.
Estas determinaciones no abarcan el
costo fiscal de las inversiones en moneda
extranjera, para las cuales el numeral
2 contempló un régimen de transición
particular, debido a las disposiciones
especiales que se aplican a este tipo de
partidas en el nuevo marco fiscal.
Frente a este tratamiento, con el fin
de determinar el costo fiscal de las
inversiones en moneda, acciones o
participaciones extranjeras, se realizó
una clasificación entre las adquiridas
antes del 1 de enero de 2015 y las
adquiridas a partir de dicha fecha.
En cuanto a la primera clasificación,
estas inversiones conservarán su valor
patrimonial al 1 de enero de 2015 como
el costo fiscal determinado para el 1 de
 Volver al menú
enero de 2017, fecha desde la cual apli-
can las disposiciones vigentes para los
abonos parciales de este tipo de partidas
según el artículo 288 del ET. En caso de
existir un saldo remanente del costo
fiscal en el momento de la enajenación
de la inversión, este tendrá el tratamien-
to de ingreso gravado, costo o gasto
deducible según el caso.
Compensación de pérdidas de renta y CREE
D e acuerdo con las versiones que
hasta diciembre de 2016 tenían las
normas contenidas en los artículos
147 del ET y el artículo 6 del Decreto 4400
de 2004 (recopilado en el artículo 1.2.1.5.6
del DUT 1625 de octubre de 2016), las
sociedades comerciales y las entidades
del RTE que hubiesen liquidado pérdidas
fiscales en cualquiera de sus declaraciones
de renta de los años gravables 2007 hasta
2016, pueden tomar dichas pérdidas y
compensarlas (reajustándolas primero fis-
calmente) contra las rentas líquidas fiscales
de cualquier declaración siguiente.
En efecto, las pérdidas declaradas en el
impuesto de renta entre los años 2007
y 2016 no tienen límite en el tiempo
para poder ser compensadas, algo que
no sucede con las pérdidas líquidas en
las declaraciones de los años gravables
2017 y siguientes, las cuales, de acuerdo
con la nueva versión del artículo 147
del ET, luego de ser modificado con los
artículos 88, 89 y 376 de la Ley 1819, solo
se podrán compensar (sin ser reajustadas
fiscalmente) dentro de cualquiera de los
12 años gravables siguientes.
Dicho esto, de acuerdo con la versión
que hasta diciembre de 2016 tenía el
último inciso del artículo 147 del ET,
las declaraciones de los años gravables
2007 hasta 2016 en las que se llegaran a
liquidar pérdidas fiscales, o aquellas en
las que se llegaran a efectuar compensa-
ciones de pérdidas de años anteriores,
solo quedarían en firme 5 años después
del vencimiento del plazo para declarar.
Sin embargo, luego de los cambios
que la Ley 1819 de 2016 efectuó a
ese último inciso del artículo 147 del
ET y al artículo 714 del ET (el cual fue
modificado con el artículo 277 de la
Ley 1819 de 2016), las declaraciones
de cualquier año gravable (oportunas
Para aquellas inversiones adquiridas a
partir del 1 de enero de 2015 (fecha
en que entró en vigencia la Ley 1739
de 2014) y hasta el 1 de enero de
2017, el costo fiscal de este tipo de
partidas estaría determinada por
la tasa representativa del mercado
al momento del reconocimiento
inicial de la inversión. En contraste al
o extemporáneas) que se llegaran
a presentar a partir de enero 1 de
2017 y en las cuales se liquidaran
pérdidas líquidas, solo quedarían en
firme dentro del mismo período que
tienen para ser compensadas (es decir,
que si son del año gravable 2016 o
anteriores, su período de firmeza sería
indefinido, pero si son del año gravable
2017 y siguientes, solo quedarían en
firme dentro de los 12 años gravables
siguientes). Además, las declaraciones
de los años gravables 2017 y siguientes
en las que se compensen pérdidas de
años anteriores, solo quedarían en
firme dentro de los 6 años siguientes.
Por su parte, las sociedades comerciales
que hayan liquidado pérdidas en sus
declaraciones del CREE de los años
gravables 2013 hasta 2016 también
podrán compensar dichas pérdidas
(reajustadas primero fiscalmente) en
cualquiera de las declaraciones de
los años gravables 2015 en adelante
(sin límite en el tiempo), pues así lo
contemplaba la Sentencia C-295 de mayo
de 2015 de la Corte Constitucional y el
artículo 22-2 de la Ley 1607 de 2012 (al
respecto, téngase en cuenta que la Dian,
en su Concepto 975 de septiembre 25 de
2017 cambió de posición y aceptó que
la Sentencia C-295 de mayo de 2015 de
la Corte Constitucional sí permitía que
las pérdidas de los años 2013 y 2014
pudieran empezar a compensarse a partir
del año gravable 2015 y no solo a partir
del año gravable 2016, como lo había
interpretado inicialmente dicha entidad).
Además, de acuerdo con la norma del
artículo 22-2 de la Ley 1607 de 2012 (la
cual remitía a la versión que tenía hasta
diciembre de 2016 el artículo 147 del
ET), es claro que las declaraciones del
CREE de los años gravables 2013 hasta
2016 en las que se llegaran a liquidar
Análisis
anterior tratamiento, las diferencias
entre estos valores determinados y el
costo fiscal al 31 de diciembre de 2016
no tendrían el tratamiento de ingreso
gravado, costo o gasto deducible.
En el momento de su liquidación o
enajenación, el tratamiento fiscal para
estas inversiones será el contenido en
el artículo 288 del ET.
pérdidas fiscales, o aquellas en las que
se llegaran a efectuar compensaciones
de pérdidas de años anteriores, solo
quedarían en firme 5 años después del
vencimiento del plazo para declarar.
Modelos y formatos
Matriz para determinar valor de
pérdidas fiscales susceptibles de
compensación según reforma
tributaria
La reforma tributaria contempla
que podrán compensarse las
pérdidas fiscales generadas en
el impuesto sobre la renta y
complementario o en el impuesto
sobre la renta para la equidad antes
de 2017. El valor susceptible de
compensación podrá determinarse
mediante la siguiente matriz.
http://actualice.se/93t1
Compensación en
declaraciones 2017
y siguientes
Aclarado lo anterior, es importante
establecer que, si al cierre del año
2016, alguna sociedad comercial o
alguna entidad del RTE tenía algún
saldo de pérdidas fiscales del impuesto
de renta o del CREE pendiente de
compensar, tendrá que tener en cuenta
la instrucción contenida en el numeral
5 del artículo 290 del ET (el cual fue
creado con el artículo 123 de la ley
1819 de 2016), pues allí se indica la
forma en que tales pérdidas podrán ser
compensadas en el impuesto de renta
del año gravable 2017 o siguientes.
En dicha norma se estableció lo
siguiente:
ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 81
 Cartilla Práctica
“Artículo 290. Régimen de transi-
ción. (adicionado con el artículo 123
de la Ley 1819 de 2016) Las siguien-
tes son las reglas para el régimen
de transición por la aplicación de lo
previsto en la Parte II de esta ley:
(…) 5. Pérdidas Fiscales. El valor
de las pérdidas fiscales generadas
antes de 2017 en el impuesto
sobre la renta y complementarios
y/o en el impuesto sobre la renta
para la equidad – CREE, serán
compensadas teniendo en cuenta
la siguiente formula.
VPF2017 = (PFIRC x TRyC) + (PFCREE x (TCREE)
TryC2017
Donde:
VPF2017 Corresponde al valor de
las pérdidas fiscales susceptibles de
ser compensadas a partir del año
gravable 2017.
PFIRC Corresponde al valor de las
pérdidas fiscales acumuladas a 31
de diciembre de 2016 por concepto
del impuesto sobre la renta y
complementarios y que no hayan
sido objeto de compensación.
TRyC Corresponde a la tarifa
aplicable al contribuyente por
concepto del impuesto sobre la
renta y complementarios aplicable
a 31 de diciembre de 2016.
PFCREE Corresponde al valor de las
pérdidas fiscales acumuladas a 31
de diciembre de 2016 por concepto
del impuesto sobre la renta para la
equidad –CREE y que no hayan sido
objeto de compensación.
TCREE Corresponde a la tarifa
aplicable al contribuyente por
concepto del impuesto sobre la
renta para la equidad – CREE
aplicable a 31 de diciembre de
2016, sin incluir la sobretasa
TRyC2017 Corresponde a la tarifa
del impuesto sobre la renta y
complementarios para el año 2017
sin incluir la sobretasa.
Las pérdidas fiscales determinadas
en este numeral no se someten al
término de compensación previsto
en el artículo 147 del Estatuto
Tributario, ni serán reajustadas
fiscalmente.”
82 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018
En relación con la instrucción
del último inciso de la norma,
entendemos que lo que allí se indica,
es que las pérdidas de los años 2016
y anteriores (exactamente las de
2007 hasta 2016) no se someten al
nuevo límite de tiempo para efectuar
compensaciones establecido en la
nueva versión del artículo 147 del ET
(a saber, 12 años), pues en realidad,
las pérdidas formadas entre los años
2007 y 2016 se pueden compensar
en cualquier año siguiente. En todo
caso, ese mismo inciso indica que las
pérdidas de los años 2016 y anteriores
que se quieran compensar a partir
del año 2017, no se podrán reajustar
fiscalmente (algo que permitía la
norma del artículo 147, vigente hasta
diciembre de 2016). Por tanto, en
relación con este último punto (es
decir, la posibilidad de reajustar o no
las pérdidas de los años 2007 hasta
2016), debería aplicarse la regla
jurídica de que la norma posterior
(contemplada en el artículo 290 del
ET) rige sobre la norma anterior
(contemplada en el artículo 147).
Veamos algunos ejemplos
Aclarado lo anterior, podemos ilustrar
lo que sucedería con una sociedad
comercial que, en su declaración
de renta del año gravable 2016, en
la cual tributaba con la tarifa del
25 %, liquidó una pérdida fiscal de
$100.000.000. Esa misma sociedad,
en su declaración del CREE del año
gravable 2016, en la cual tributaba con
la tarifa del 9 %, también liquidó una
pérdida fiscal de $100.000.000. Por
tanto, en su declaración de renta del
año gravable 2017, en la cual tributará
con la tarifa del 34 % (sin incluir la
nueva sobretasa), dicha sociedad
podrá efectuar la compensación de sus
pérdidas del año gravable 2016 hasta
por el siguiente monto:
Valor máximo a compensar=
(($100.000.000 x 25 %) +
($100.000.000 x 9%))/ 34 %
Valor máximo a compensar=
($25.000.000 + $9.000.000) / 34 %
Valor máximo a compensar=
$100.000.000
Volver al menú
En este caso, si el monto máximo que
podrá compensar es de $100.000.000,
entonces se comprobaría que la compen-
sación que realice en 2017 le ayudará a
ahorrar, en dicho año, un impuesto de
renta equivalente a $100.000.000 x 34 %=
$34.000.000 que, en efecto, es el mismo
cálculo que se obtendría al tomar los
$100.000.000 en el impuesto de renta del
año 2016 y aplicarle el 25 %, sumado a
los $100.000.000 en el impuesto del CREE
del año 2016, a los cuales se les aplicaría
el 9 %.
Ahora bien, reemplacemos los datos del
ejercicio anterior, haciendo referencia a
una sociedad establecida en zona franca
que, en su declaración de renta del año
gravable 2016, en la cual tributaba al
15 %, obtuvo una pérdida líquida de
$100.000.000. Supongamos, además,
que dicha sociedad no estaba obligada
a presentar declaración del CREE. Por
tanto, el monto máximo que podrá
compensar en su declaración del año
2017 sería:
Valor máximo a compensar =
(($100.000.000 x 15 %) +
($0 x 9 %))/ 34 %
Valor máximo a compensar=
($15.000.000 + $0) / 34 %
Valor máximo a compensar=
$44.117.000
Dicho esto, si el monto máximo que
podrá compensar es de $44.117.000,
entonces se comprobaría que la
compensación que realice en el año
2017 le ayudará a ahorrar, en dicho año,
un impuesto de renta equivalente a
$44.117.000 x 34 %= $15.000.000 que,
en efecto, es el mismo cálculo que se
obtendría de haber tomado la pérdida
de $100.000.000 declarada en el 2016
y aplicarle la tarifa que existía en dicha
fecha (15 %).
Como puede observarse, la fórmula
del numeral 5 del artículo 290 del ET
permite que cada tipo de contribuyente
(dependiendo de las tarifas con que
liquidaba su impuesto de renta y/o del
CREE hasta el año gravable 2016) pueda,
entonces, calcular el verdadero monto
de compensación por pérdidas que
podrá efectuar en cualquiera de los años
2017 y siguientes.
 Volver al menú
SOBRETASA DEL
IMPUESTO DE RENTA
L
a reforma tributaria estructural
contenida en la Ley 1819 de 2016,
modifica el artículo 240 del ET, el
cual hace referencia a la tarifa general
del impuesto de renta para las personas
jurídicas, adicionando, además, un
parágrafo transitorio 2 para crear
la sobretasa al impuesto de renta y
complementario durante 2017 y 2018.
Así, la tarifa de la sobretasa será del 0 %
para los contribuyentes que obtengan
una base gravable desde $0 y menor
a $800.000.000. Por su parte, si dicha
base es igual o superior a $800.000.000,
la tarifa será del 6 % por el año gravable
2017 y se reducirá al 4 % para 2018.
Cabe anotar que al igual que la derogada
sobretasa del impuesto sobre la renta
para la equidad CREE, la sobretasa al
Análisis
MENÚ INTERACTIVO
SOBRETASA PARA
SOCIEDADES ACOGIDAS A LA
LEY 1429
SOBRETASA EN EL CÁLCULO
DE LOS DIVIDENDOS NO
GRAVADOS
RENGLÓN DE LA SOBRETASA
AL IMPUESTO DE RENTA
impuesto de renta y complementario
se encuentra sujeta a un anticipo del
100 % del valor de esta, el cual se
liquidará en la declaración del impuesto
sobre la renta y complementario
correspondiente al año gravable 2017. Si dicha base es
Dicho anticipo se determina a partir de
igual o superior
la base gravable sobre la cual se declara a $800.000.000, la
el impuesto de renta y complementario
por el año gravable 2017, y se pagará en
tarifa será del 6 % por
dos cuotas iguales en los plazos fijados el año gravable 2017
por el Decreto 1951 de 2017.
y se reducirá al 4 %
Los plazos para la declaración y pago para 2018
del anticipo a la sobretasa del impuesto
sobre la renta y complementario por
el año gravable 2018 están regulados
mediante el artículo 1.6.1.13.2.14 del
Decreto 1625 de 2016, modificado por
el artículo 1 del Decreto 1951 de 2017.
ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 83
 Cartilla Práctica
Sobretasa para sociedades
acogidas a la Ley 1429
A
unque las sociedades que alcanzaron a acogerse a los
beneficios de la Ley 1429 de 2010 puedan liquidar su
impuesto básico de renta y de ganancia ocasional con las
tarifas progresivas que hasta el 2016 permitía el artículo 4 de
dicha ley (y luego con las nuevas tarifas progresivas especiales
que a partir del año gravable 2017 y hasta completar sus
primeros 5 años les concede el parágrafo 5 del artículo 240 del
ET), sucede que dichas sociedades deben calcular en forma
plena el valor de la nueva sobretasa y sus anticipos.
Dicha sobretasa, de acuerdo con el Concepto DIAN 339 de
abril 6 de 2017, solo tendrá en cuenta la renta líquida gravable
(no la ganancia ocasional gravable). Dicho esto, si en el año
Sobretasa en el cálculo de los dividendos no gravados
A
l estudiar la nueva versión del artículo 49 del ET, luego
de ser modificado con el artículo 3 de la Ley 1819 de
2016, queda la evidencia de que en la fórmula allí
contenida (utilizada por las sociedades comerciales para
calcular el monto máximo de las utilidades contables después
de impuestos, que pueden entregar como no gravadas a sus
socios o accionistas) no se deberá tener en cuenta el valor de
la sobretasa al impuesto de renta creada con el artículo 100
de la Ley 1819 de 2016.
Veamos un ejemplo
Suponga que al cierre del 2017 una sociedad comercial
obtiene una utilidad contable antes de impuestos que
asciende a $1.300.000.000, pero que su renta líquida fiscal
gravable es solo de $1.000.000.000. Además, suponga que
no tendrá que liquidar valores por concepto de ganancias
ocasionales. En ese caso, en su formulario para declaración
de renta, dicha sociedad liquidará un impuesto de renta
del 34% ($340.000.000) más una sobretasa al impuesto de
renta de $12.000.000 ($1.000.000.000 – $800.000.000 x
6%). Por tanto, su utilidad contable después de impuestos
será de: $1.300.000.000 – $340.000.000 – $12.000.000 =
$948.000.000.
Ahora bien, al momento de calcular qué cantidad de
esos $948.000.000 se podría entregar como dividendo
o participación no gravada a sus socios o accionistas, la
sociedad tendría que realizar el siguiente cálculo:
84 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018
Volver al menú
gravable 2016 se formó una renta líquida gravable superior
a $800.000.000, entonces, sobre la parte que excedió los
primeros $800.000.000, se debió liquidar el anticipo a la
sobretasa del año 2017 con una tarifa del 6%. Lo mismo
sucederá en las declaraciones de los años gravables 2017 y
2018, en los cuales se liquidará la respectiva sobretasa (con
tarifas del 6% o del 4%, respectivamente), al igual que el
anticipo a la sobretasa del año gravable siguiente.
Nota: en la declaración del año gravable 2018 no habría
anticipo a la sobretasa del año 2019, pues en este último
ya no se calcularía sobretasa.
a. Renta líquida del año 2017................... $1.000.000.000
b. Menos: Impuesto básico de renta......... ($340.000.000)
c. Más: Ganancia ocasional gravable..........................($ 0)
d. Menos: Impuesto de ganancia ocasional................($ 0)
Total monto máximo que se
puede distribuir como no gravado............... $660.000.000
En consecuencia, de la utilidad contable después de impuestos
disponible a socios o accionistas ($948.000.000), la sociedad
solo podrá entregar $660.000.000 como no gravados y el valor
restante ($288.000.000) como dividendo gravado.
Como puede verse, si la nueva sobretasa de la Ley 1819 de 2016
no es tomada en cuenta dentro del cálculo del artículo 49 del
ET, el efecto que se produce es que la sociedad puede entregar
una mayor parte de su utilidad contable después de impuestos
como un valor no gravado en cabeza de sus socios o accionistas.
Lo anterior, sirve especialmente a los socios o accionistas
que sean otras personas jurídicas nacionales, las cuales solo
tributarían sobre los dividendos o participaciones que reciban
como gravados, mas no tributarían sobre los dividendos o
participaciones que les entreguen como no gravados.
Al respecto, solo cuando los accionistas que se llevarían
los dividendos del ejercicio 2017 sean personas naturales
 Volver al menú Análisis

o sucesiones ilíquidas residentes, se pagaría de nuevo un
impuesto de renta sobre todos esos dividendos (tanto sobre la
parte que reciban como no gravada como la parte que reciban
como gravada; ver los artículos 242 y 246-1 del ET, creados con
los artículos 6 y 9 de la Ley 1819 de 2016). Por consiguiente,
todos los dividendos de los ejercicios 2017 y siguientes que
reciban este tipo de socios o accionistas, volverán a producir
impuesto. Cabe aclarar que la parte no gravada tributaría con
la tabla del artículo 242, mientras que la parte gravada lo haría
con una combinación de tarifa de 35% más la tabla del primer
inciso del artículo 242 del ET. Resulta así, muy ventajoso que
la sociedad que obtuvo las utilidades no tenga que tomar en
cuenta la sobretasa de la Ley 1819 de 2016 al momento de
calcular la parte que puede entregar como no gravada, la cual
tributa con unas tarifas más pequeñas que aquellas con las
que tributa la parte que les entreguen como gravadas.

Renglón de la sobretasa al impuesto de renta

L
uego de analizar lo que sucedería
con la sobretasa al impuesto
de renta que se liquidará en los
formularios de los años gravables 2017
y 2018, queda claro que dicha sobretasa
no podrá ser afectada por ningún
descuento tributario, ni siquiera el
relacionado con los impuestos pagados
en el exterior, pues el texto del artículo
254 del ET (que no fue modificado con
la Ley 1819 de 2016) sigue diciendo lo
siguiente en su primer inciso:
“Artículo 254. Descuento por
impuestos pagados en el exterior.
Las personas naturales residentes
en el país, las sociedades y
entidades nacionales que sean
contribuyentes del impuesto
sobre la renta y complementarios
y que perciban rentas de fuente
extranjera sujetas al impuesto
sobre la renta en el país de origen,
tienen derecho a descontar del
monto del impuesto colombiano
de renta y complementarios, el
impuesto sobre la renta pagado en
el país de origen, cualquiera sea
su denominación, liquidado sobre
esas mismas rentas el siguiente
valor (…)”
En vista de lo anterior, en caso tal
que la sobretasa al impuesto de
renta no pudiese ser afectada con
ningún descuento, lo que sucedería a
continuación en los formularios de los
años 2017 y 2018 sería lo mismo que
sucedió cuando, en los formularios
de los años gravables 2004, 2005 y
2006 (y por aplicación de lo dispuesto
en el artículo 260-11 del ET luego de
ser modificado con el artículo 7 de
la Ley 863 de diciembre de 2003), se
liquidó una sobretasa al impuesto de
renta, la cual se ubicaba después de
haber calculado el impuesto neto de
renta, pero antes de calcular el total de
impuesto a cargo.
Como se puede observar, si la
sobretasa al impuesto de renta no
se pudiese afectar con descuentos
tributarios, los contribuyentes tendrían
que prepararse para pagar un valor
más elevado que aquel que hubiesen
liquidado en el CREE, pues, en este
último, la sobretasa se podía afectar
al menos con un tipo de descuento
tributario.
Además, si la nueva sobretasa al
impuesto de renta formará parte de
los valores que suman dentro del
renglón del total impuesto a cargo,
debería tenerse presente que dicho
renglón es el que se utilizaría para
calcular, por ejemplo, la sanción de
extemporaneidad (ver artículo 641 del
ET), lo que nos lleva a la conclusión de
que la sobretasa aumentaría también
el valor de dicha sanción para aquellos
que presentaran tarde su declaración.
Nota: La estructura del formato
2516 indica que la sobretasa al
impuesto de renta de las personas
jurídicas del régimen ordinario solo
se sumaría después de haberse
definido el impuesto a cargo.
Asumimos entonces, que cuando la
Dian finalmente diseñe el formulario
110 para la declaración de renta de
2017, sí le dará el lugar correcto a
la “sobretasa al impuesto de renta”,
incluyéndola dentro del renglón del
“total impuesto a cargo”.
Si la sobretasa
al impuesto
de renta no se
pudiese afectar con
descuentos tributarios,
los contribuyentes
tendrían que
prepararse para
pagar un valor más
elevado que aquel que
hubiesen liquidado en
el CREE (…)

ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 85

 Cartilla Práctica Volver al menú

PRESENTACIÓN DE LA DECLARACIÓN DE RENTA

E l Decreto 1951 de 2017 estableció el calendario tributario

nacional mediante el cual se ordenan los plazos para
el vencimiento de las diferentes responsabilidades
tributarias administradas por la Dian. Según las indicaciones
del mencionado decreto, los plazos para declarar y pagar el
Último
dígito del NIT
Declaración y pago segunda cuota

Hasta el día
(Año 2018)
Último
dígito del NIT
Hasta el día
(Año 2018)
0 10 de abril 5 17 de abril
impuesto sobre la renta y complementario de las personas
jurídicas dependerá de si el contribuyente pertenece o no al 9 11 de abril 4 18 de abril
grupo de grandes contribuyentes, de la siguiente forma: 8 12 de abril 3 19 de abril
7 13 de abril 2 20 de abril
Grandes contribuyentes 6 16 de abril 1 23 de abril

Las personas naturales o jurídicas que al 31 de diciembre Pago tercera cuota

de 2017, de acuerdo con las indicaciones de la Resolución
000076 de diciembre 1 de 2016, se encuentren calificadas Último Hasta el día Último Hasta el día
como grandes contribuyentes por la Dian, pueden presentar dígito del NIT (Año 2018) dígito del NIT (Año 2018)
la declaración del impuesto sobre la renta y complementario
0 13 de junio 5 20 de junio
desde el 8 de marzo de 2018, pero con fecha límite entre el 10
y el 23 de abril del mismo año, según el último dígito del NIT 9 14 de junio 4 21 de junio
del declarante y sin tener en cuenta el dígito de verificación. 8 15 de junio 3 22 de junio

Al respecto, es importante tener en cuenta que este tipo de 7 18 de junio 2 25 de junio

contribuyentes deberá cancelar el valor total del impuesto 6 19 de junio 1 26 de junio
y su respectivo anticipo en tres (3) cuotas, de las cuales la
segunda estará acompañada de la declaración del impuesto.
Los siguientes son los plazos establecidos para el pago de las
Personas jurídicas y demás contribuyentes
cuotas y la respectiva declaración:
Los plazos para presentar la declaración del impuesto sobre
la renta y complementario de las demás personas jurídicas,
Pago primera cuota
sociedades y asimiladas, contribuyentes del régimen tributario
especial –RTE–, diferentes a los calificados como grandes
Último Hasta el día Último Hasta el día contribuyentes y la cancelación en dos cuotas iguales del valor
dígito del NIT (Año 2018) dígito del NIT (Año 2018) a pagar, fueron establecidos en el artículo 1.6.1.13.2.12 del
0 8 de febrero 5 15 de febrero Decreto 1625 de 2016 (modificado por el artículo 1 del Decreto
1951 de 2017). De acuerdo con dicho artículo, la declaración y el
9 9 de febrero 4 16 de febrero
pago de la primera cuota puede realizarse desde el 8 de marzo
8 12 de febrero 3 19 de febrero de 2018 con un vencimiento, dependiendo de los dos últimos
7 13 de febrero 2 20 de febrero dígitos del NIT que aparecen en el RUT, sin tener en cuenta el
dígito de verificación, de la siguiente manera:
6 14 de febrero 1 21 de febrero
Declaración y pago primera cuota
En este caso, el valor de la primera cuota no puede ser
inferior al 20 % del impuesto pagado por el año gravable Últimos Hasta el día Últimos Hasta el día
2016. Cuando se liquiden el impuesto y el anticipo definitivo dígitos del NIT (Año 2018) dígitos del NIT (Año 2018)
en la declaración del año gravable 2017, del valor a pagar se 96 al 00 10 de abril 46 al 50 24 de abril
deberá restar lo pagado en la primera cuota y el saldo se debe
cancelar en dos cuotas iguales, así: 91 al 95 11 de abril 41 al 45 25 de abril
86 al 90 12 de abril 36 al 40 26 de abril
Segunda Pago tercera 81 al 85 13 de abril 31 al 35 27 de abril
50 % 50 %
cuota cuota 76 al 80 16 de abril 26 al 30 30 de abril
71 al 75 17 de abril 21 al 25 2 de mayo
Por otra parte, si al momento del pago de la primera cuota
el contribuyente tiene elaborada la declaración del año 66 al 70 18 de abril 16 al 20 3 de mayo
gravable 2017 y esta arroja saldo a favor, se le permite no 61 al 65 19 de abril 11 al 15 4 de mayo
realizar el pago de la primera cuota mencionada. Sin embargo,
56 al 60 20 de abril 06 al 10 7 de mayo
será responsable si al momento de la presentación de la
declaración se genera un saldo a pagar. 51 al 55 23 de abril 01 al 05 8 de mayo

86 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018

 Volver al menú Análisis

Para el pago de la segunda cuota se debe considerar solamen-

te el último dígito del RUT, tal como se muestra a continuación: Tener en cuenta que…
El 23 de febrero de 2018 el Ministerio de Hacienda
Pago segunda cuota publicó, en su portal de Internet, un proyecto de decreto
a través del cual anuncia la modificación que se pretende
Último Hasta el día Último Hasta el día realizar a la norma contenida en el artículo 1.6.1.13.2.11
dígito del NIT (Año 2018) dígito del NIT (Año 2018) del DUT 1625 de octubre de 2016 (el cual había sido mo-
0 13 de junio 5 20 de junio dificado con el Decreto 1951 de noviembre 28 de 2017).
Esto, con el fin de establecer que las personas naturales
9 14 de junio 4 21 de junio que actualmente cuenten con la calificación de grandes
8 15 de junio 3 22 de junio contribuyentes no tendrán que presentar su declaración
de renta del año gravable 2017 en el mes de abril de 2018,
7 18 de junio 2 25 de junio sino que lo podrán hacer a más tardar el día 10 de agosto
6 19 de junio 1 26 de junio de 2018 (sin importar su NIT).

Consecuencias de la no presentación

A
pesar de que el tiempo para que
la Dian exija una declaración
es bastante, es recomendable
que el contribuyente cumpla con la
obligación de presentarla antes de
que la misma entidad se lo solicite
a través de un emplazamiento. En
caso de que el contribuyente actúe
antes de dicha solicitud, debe liquidar
la sanción por extemporaneidad
contemplada en el artículo 641 del ET
modificado por el artículo 283 de la Ley
de reforma tributaria estructural 1819
de 2016; de lo contrario, la sanción
por extemporaneidad podría llegar
a duplicarse tal como lo estipula el
artículo 642 del ET (ver cartilla práctica
Sanciones tributarias controladas por
la Dian).
Cabe mencionar, que con la modificación
efectuada al artículo 640 del ET por el
artículo 282 de la reforma tributaria
se contempló la reducción de hasta un
50 % o 75 % del valor de las sanciones,
siempre y cuando se cumplieran
una serie de condiciones especiales
estipuladas en ese mismo artículo.
¿Cuándo se entiende
como no presentada?
El artículo 580 del ET establece que, de
ocurrir alguna de las situaciones que se
enuncian a continuación, la declaración
tributaria se entenderá como no
presentada:
• La declaración tributaria no
se presenta en los lugares
estipulados.
• En la declaración no se
encuentra registrada la
identificación del declarante.
• La identificación del declarante
fue suministrada erróneamente
en la declaración.
• La declaración no contiene
los datos suficientes para que
la Dian identifique las bases
gravables.
• No se incluyó la firma de quien
debe cumplir con la obligación
de declarar, o no fue firmada
por el contador público o
revisor fiscal cuando existía
dicha obligación.
Por otra parte, es válido tener en cuenta
que la versión del artículo 650-1 del
ET, antes de la entrada en vigencia de
la Ley de reforma tributaria estructural
1819 de 2016, indicaba que si el
contribuyente no informaba la dirección
en la declaración tributaria o lo hacía
de forma errónea, dicha declaración se
entendería como no presentada.
Lo anterior, es necesario tenerlo
presente pues si se liquidó un saldo a
favor en una declaración tributaria que
contenga cualquiera de las situaciones
descritas, la solicitud de devolución o
compensación de dicho saldo a favor
sería inadmitida. Además, presentar de
nuevo la declaración tributaria implica
calcular la sanción por extemporaneidad
y los intereses moratorios.
También se entienden, como no
presentadas, aquellas declaraciones
de retención en la fuente que se
presenten (antes del vencimiento u
oportunamente) sin pago, siempre que
dicho pago no se efectúe dentro de los
dos meses siguientes al vencimiento del
plazo para declarar (ver el artículo 580-1
del ET).
Con la
modificación
efectuada al artículo
640 del ET por el
artículo 282 de la
reforma tributaria se
contempló la reducción
de hasta un 50 % o
75 % del valor de las
sanciones

ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 87

 Cartilla Práctica
FORMATO PARA REPORTE
DE CONCILIACIÓN FISCAL 2017
A
través de la Resolución 000073 de
diciembre 29 de 2017, la Dian pres-
cribió el formato 2516 con el cual
se elaborará, por el año gravable 2017, el
Reporte de Conciliación Fiscal. De acuerdo
con lo establecido en el Decreto 1998 de
noviembre 28 de 2017, se entendía que
cuando los obligados a llevar contabili-
dad (personas jurídicas o naturales, sin
importar si eran residentes o no residen-
tes) estuviesen obligados a presentar
declaración de renta (lo cual dejaba por
fuera a los declarantes de ingresos y
patrimonio), debían elaborar, o elaborar
y presentar (dependiendo de su nivel de
ingresos brutos al final del año) el nuevo
Reporte de conciliación fiscal que cada
año tendrá que ser prescrito por la Dian.
Sin embargo, la resolución en mención
y el instructivo con que fue publicado el
nuevo formato 2516, establecieron las
siguientes pautas especiales:
1. El formato 2516 solo deberá
ser elaborado por aquellos
contribuyentes obligados a llevar
Formato 2517 para personas naturales
residentes que llevan contabilidad
E
l 14 de febrero de 2018, la Dian
publicó en su portal de internet
un proyecto de resolución a través
del cual se anuncia la modificación que
haría al texto de la Resolución 000073
de diciembre 29 de 2017; norma que
prescribió el formato 2516 para elaborar
la conciliación fiscal del año gravable
2017 establecida en el artículo 772-1 del
ET y el Decreto 1998 de noviembre 30
de 2017. Este formato, tal como se ha
mencionado, solo sería utilizado por los
contribuyentes que lleven contabilidad y
declaren renta en el formulario 110.
En el proyecto de resolución se anuncia
que la Dian únicamente modificaría
88 ACTUALÍCESE // Marzo de 2018
contabilidad, que deban presentar
su declaración de renta en el
formulario 110 del año gravable
2017; formulario que solo será
utilizado por las personas jurídicas
y asimiladas, y por las personas
naturales y asimiladas sin residencia
fiscal en el país (el subrayado es
nuestro). Por tanto, se entiende que
las personas naturales y asimiladas
que sean residentes fiscales, pese a
que puedan estar obligadas a llevar
contabilidad, nunca declararán en el
formulario 110 y, en consecuencia,
no tendrán que elaborar el nuevo
formato 2516, dado que solo
declararán en el nuevo formulario
210 cedulado.
2. El artículo 1 de la Resolución
000073 de 2017 confirma que, en el
momento de medir el límite de los
ingresos brutos iguales o superiores
a 45.000 UVT (con el cual se define
si el obligado a llevar contabilidad,
que declarará en el formulario
el artículo 2 de dicha resolución,
estableciendo que las personas
naturales y/o residentes que lleven
contabilidad (ya sea en forma obligatoria
o voluntaria), y que declararán renta en
el formulario 210 cedulado, no tendrían
que elaborar el formato 2516 (pues
dicho formato está diseñado como
anexo del formulario 110, en el cual no
se usará la cedulación) pero sí el formato
2517.
El formulario 110 del año gravable
2017 (que aún no ha sido prescrito
por la Dian) solo será utilizado por
contribuyentes que no realizarán la
cedulación establecida con la Ley 1819
Volver al menú
110, debe simplemente elaborar
y conservar el formato 2516, o
si debe elaborarlo y presentarlo
virtualmente a la Dian), el
contribuyente deberá sumar tanto
los ingresos brutos que forman
rentas ordinarias como los que
forman ganancias ocasionales.
3. El anexo mediante el cual fue
publicada la Resolución 000073 de
2017, que contiene la estructura
del nuevo formato 2516, no indica
con exactitud si dicho formato se
deberá elaborar y entregar como
un archivo XLS o como un archivo
XML. Sin embargo, puede preverse
que, finalmente, se deberá entregar
como un archivo en lenguaje XML
(tal como sucedía con el antiguo
formato 1732, que solo se usó hasta
el año gravable 2016). Además,
indica que el formato estará
subdividido en 7 secciones (ver
página 25 de la Revista Actualícese
edición n.°76).
de 2016, es decir, por las personas
jurídicas (tanto nacionales como
extranjeras, las cuales siempre llevan
contabilidad) y las personas naturales
no residentes (sin importar si llevan o
no contabilidad de sus operaciones en
suelo colombiano). Eso se comprueba
al ver la estructura (y leer la guía de
diligenciamiento) del formato 2516,
el cual fue diseñado como anexo del
formulario 110.
En vista de lo anterior, si las personas
naturales y/o sucesiones ilíquidas
residentes (lleven o no contabilidad)
solo deberán declarar en el formulario
210 cedulado, sucede entonces que no
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declararían en el formulario 110 y, por
ende, no estarían obligadas a elaborar
el formato 2516. Lo anterior, pese a que
el Decreto 1998 de noviembre 30 de
2017 había establecido que la tarea de
elaborar la conciliación fiscal del artículo
772-1 del ET, le correspondía a todos
los obligados a llevar contabilidad, sin
importar si eran personas jurídicas o
naturales, personas naturales residentes
o no residentes, o sin importar el
formulario en que finalmente les
correspondiera declarar renta.
Obligados a diligenciar
el formato 2517
El proyecto de resolución publicado en
febrero 14 de 2018 anuncia que la tarea
de elaborar el formato 2517 del año
gravable 2017 solo les correspondería
a las personas naturales y/o sucesiones
ilíquidas residentes, que lleven contabi-
lidad (en forma obligatoria o voluntaria)
y que declararán renta en el formulario
210 cedulado, con las siguientes particu-
laridades:
a. Si el contribuyente, al cierre del
año gravable 2017, obtuvo ingresos
brutos (sumando rentas ordinarias
y ganancias ocasionales) iguales o
superiores a 45.000 UVT (equivalente
a $1.433.656.000), deberá elaborar
el formato 2517 y entregarlo virtual-
mente a la Dian, en la forma y plazos
que dicha entidad definirá (ver artículo
1.7.4 del DUT 1625 de 2016 luego de
ser sustituido con el artículo 1 del De-
creto 1998 de noviembre 30 de 2017).
b. Si el contribuyente, al cierre del
mismo año gravable 2017, obtuvo
ingresos brutos (sumando rentas
ordinarias y ganancias ocasionales)
inferiores a 45.000 UVT (equivalente a
$1.433.656.000), solo deberá elaborar
el formato 2517 y conservarlo por el
tiempo en que la declaración haya de
quedar en firme (ver artículo 1.7.3
del DUT 1625 de 2016 luego de ser
sustituido con el artículo 1 del Decreto
1998 de noviembre 30 de 2017).
c. Aunque el formato 2517 también estará
subdividido en las mismas 7 secciones
en que se subdivide el formato 2516, el
proyecto de resolución contempla que,
si el contribuyente pertenece al grupo 3
según el DUR 2420 de 2015, solo le será
obligatorio diligenciar las 3 primeras
secciones (las demás solo serán diligen-
ciables de forma voluntaria).
Complejidad
del formato 2517
Si se comparan las estructuras de los
formatos 2516 y 2517, se evidencia que
la estructura de este último será mucho
más compleja.
En efecto, si se mira la Sección III:
ERI-Renta líquida del formato 2517, se
observa que la Dian está proponiendo
que la persona natural y/o sucesión
ilíquida residente, que lleva contabilidad,
primero deberá repartir el valor
contable y fiscal de sus ingresos brutos
que forman rentas ordinarias entre 5
diferentes cédulas (ilustrando, incluso,
Análisis
que el ingreso bruto fiscal presuntivo por
haber prestado dinero a las sociedades
en que es socio o accionista, se llevaría a
la cédula de rentas de capital).
Además, cuando se llega a las secciones
de costos y gastos, el diseño que hace
la Dian a la sección III solo permitiría
informar el valor contable y fiscal de
todos los diferentes costos y gastos,
sin que se pueda identificar cuál es la
parte que se asociará con la cédula
de rentas de capital y cuál es la parte
que se asociará con la cédula de rentas
no laborales (que son las únicas que
aceptan costos y gastos). Por tanto, esa
distribución la tendrá que hacer, de
forma manual, el respectivo declarante
mediante unas celdas especiales
ubicadas en la sección III, donde se hace
la respectiva depuración final de las 5
cédulas de renta ordinaria.
Como vemos, es necesario estudiar
con demasiado detenimiento el
diseño realizado por la Dian, en
especial, en relación con la sección
III del formato 2517 (antes de que el
proyecto de resolución se convierta en
resolución oficial). Esto, debido a que
esa depuración llevada a cabo por la
Dian con respecto a las 5 cédulas de
la renta ordinaria dentro del formato
mencionado, al final, será aquella
contemplada en el formulario 210
cedulado.
ACTUALÍCESE // Marzo de 2018 89