AUDITORÍA DE RENTA

UNIDAD Nº III
Aplicaciones prácticas

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SEMANA 5

Introducción
Comenzando la última Unidad del curso, se desarrollará un sencillo ejemplo de una
auditoría tributaria de renta, enfocada en la verificación de la determinación de la base imponible
del impuesto de primera categoría (RLI) y en revisar si la declaración anual de impuestos (F22)
está correcta desde el punto de vista tributario, de modo de verificar si lo enterado en arcas
fiscales se ajusta a derecho y a las normas administrativas dictadas por el Servicio de Impuestos
Internos.

Para ello, se hará cuenta que se deben auditar dichos elementos a solicitud de una
pequeña empresa sujeta (hasta el año 2016) al régimen general del artículo 14 de la ley de la
renta, que no cuenta con controles internos eficientes y cree tener problemas en su declaración
anual de renta del año tributario 2017, pues se han detectado algunos errores u omisiones que
pueden llevar a causarles problemas con el SII. Si es necesario rectificar dicha declaración, la
empresa está dispuesto a ello, antes de ser llamado por el SII para solucionar las eventuales
inconsistencias que encuentre el ente fiscalizador.

En el ejemplo, se pasa revista a prácticamente todo lo que se ha visto anteriormente,

incluyendo las diversas etapas de la auditoría tributaria, poniendo especial énfasis en la
planificación de la misma.

Si bien no se entregan todos los elementos para efectuar las revisiones pertinentes (como
podrían ser los libros de compras y ventas, libros control de activo fijo, balances, estados de
resultados, etc.), se presupondrán algunas situaciones especiales que devienen en hallazgos
importantes que podrían constituirse en contingencias tributarias.

En el trabajo de campo o en terreno se detectan obviamente tales deficiencias y se incluye

el llenado de las hojas de trabajo respectivas, usando los modelos vistos en las semanas
previas, para terminar con algunas indicaciones relacionadas con la confección del Informe
Final.

Si bien de éste no hay un modelo único, se deben señalar los principales hallazgos
detectados, entregar la opinión general del auditor y dar, si corresponde, algunas
recomendaciones que ayuden a que el ente auditado tome decisiones al respecto.

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 Ideas fuerza
Al encarar una auditoría tributaria, el auditor debe seguir un procedimiento que incluye
básicamente cuatro etapas: planificación, evaluación de la empresa y del control interno,
ejecución de la auditoría e informe final.

Los objetivos más importantes de una auditoría tributaria de renta, desde el punto de vista
empresarial, se relacionan con la verificación de si la base imponible del impuesto de primera
categoría ha sido determinada de acuerdo con las normas legales y reglamentarias y si la
respectiva declaración de anual de los impuestos a la renta está correctamente presentada.

La planificación de la auditoría es clave pues sirve, entre otras cosas, para conocer el
sistema contable del cliente y las políticas y procedimientos de control interno y determinar la
naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de la auditoria.

El Informe Final es el producto con el que concluye el proceso de auditoría tributaria, el cual
debe contener un mensaje claro del auditor respecto de la ejecución de la auditoría tributaria y
de los resultados obtenidos, incluida la opinión profesional de éste.

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 Desarrollo
1. Aplicación práctica de una auditoría tributaria de renta. Comentarios
preliminares

Como una manera de llevar a la práctica lo visto en las semanas previas, se desarrollará un
caso muy sencillo pero ilustrativo de una auditoría tributaria al renta practicada a una empresa
relativamente pequeña que tiene indicios o cree que ha cometido errores (por omisión
involuntario o por desconocimiento) en su última declaración anual de impuestos a la renta,
presentada en el Formulario N° 22, por el año tributario 2017.

Se recordará de las semanas previas que, respecto del impuesto de primera categoría,
entre los objetivos más importantes de una auditoría tributaria a dicho tributo se encuentran
particularmente los siguientes:

- Verificar si la base imponible de dicho gravamen ha sido determinada de acuerdo con

las normas legales y reglamentarias;

- Verificar si los gastos aceptados tributariamente cumplen con todos los requisitos que
establece la ley para considerarlos necesarios para producir la renta, y

- Verificar que la declaración anual de impuestos a la renta este correctamente

presentada.

Dado que en la determinación de la renta líquida imponible (la base imponible del impuesto
de primera categoría) entran elementos claves como los ingresos brutos, los costos, los gastos
necesarios para producir la renta, y los ajustes que establece la ley, aparece como clave
efectuar revisiones a diversos libros obligatorios del contribuyente, además de la documentación
sustentante.

Así, deberán verificarse las anotaciones en los Libros de Compras y Ventas, en los libros
contables obligatorios (se trata de contabilidad completa, por lo tanto debe haber balances,
estados financieros, libros diarios y mayor, etc.), en otros registros obligatorios (FUT, libro de
remuneraciones, por ejemplo), etc., de las partidas de mayor interés o relevancia (ventas,
cuentas de gastos, provisiones, depreciación, activos fijos, corrección monetaria, etc.).

Como es obvio, en tales libros y registros el auditor encontrará muchísima información de

interés, que le servirá en su trabajo posterior.

Por ejemplo, en el libro auxiliar obligatorio de Compras y Ventas se le pueden efectuar las
siguientes revisiones y verificaciones: (Salort, 2007)

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 • Debe revisarse que se encuentren registradas todas las boletas, facturas de venta,
exportaciones, notas de débito y crédito;

• Cuando en dicho Libro se consigne un documento tributario como nulo, debe verificarse
que se encuentre archivado dicho documento con todas sus copias y que tenga escrita
la palabra “Nulo” en forma destacada;

• Debe comprobarse la correlatividad en la emisión de documentos tributarios;

• Debe verificarse que se hayan facturado en el mes todas las Guías de Despacho del
mismo mes, si corresponde;

• Debe verificarse que las facturas que acreditan el IVA recargado como crédito fiscal
esté registrado dentro de los plazos establecidos por la ley;

• Debe verificarse que todas las facturas de proveedores estén a nombre del
contribuyente auditado y que los datos estén correctos, además de que guarden
relación con su giro;

• Deben chequearse los cálculos aritméticos que correspondan (sumas, determinación

de débito y crédito fiscal, etc.);

Un comentario anexo. Dado que a estas alturas la facturación electrónica es obligatoria

para prácticamente todos los contribuyentes y que el uso del Sistema de facturación gratuito
del SII (ex Portal Mipyme) se ha extendido de manera importante, algunas de las verificaciones
anteriores son realizadas automáticamente por dicho sistema (o por los sistemas de facturación
electrónicos propios del contribuyente), aunque de todas maneras no debe dejarse de verificar o
revisar las facturas y otros documentos electrónicos contenidos en los libros electrónicos
respectivos.

En efecto, igualmente hay que revisar, por ejemplo, que las facturas de proveedores
correspondan al giro, que las boletas manuales o los recibos de transferencias electrónicas
estén correctamente agregados en los libros electrónicos de ventas, etc.

Vamos al caso propuesto, para comenzar a desentrañar esto de las auditorías tributarias.

¿Puede citar al menos cinco revisiones y verificaciones que se puedan hacer

al Libro de Compras y Ventas?

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2. Planteamiento del problema
Como ya se adelantó, se supondrá una empresa pequeña, contribuyente del impuesto de
primera categoría, acogida en el período bajo examen al régimen general de la ley de la renta,
por lo que declara su renta efectiva demostrada mediante contabilidad completa en base a
balance general. Es del rubro asesorías profesionales, exenta de IVA por lo tanto. Factura
electrónicamente haciendo uso del sistema de facturación gratuito del SII. Carece de
Departamento de Contabilidad y/o de Finanzas y se reparten funciones y responsabilidades de
la especie entre varios empleados.

La facturación la efectúan desde el dueño de la empresa hasta el contador, pasando

algunas veces por la secretaria de gerencia y los vendedores. La centralización de las compras
sí las realiza el contador, en un sistema contable, para luego confeccionar los libros electrónicos
que sube a la página del SII.

Dicho empleado le propone al dueño hacer una auditoría tributaria de renta, que abarque el
año tributario recién pasado, pues ha detectado algunas inconsistencias y errores propios, así
como fallas en sus incipientes controles, que es preciso revisar para no tener problemas con
dicho organismo fiscalizador.

Nunca se ha llevado a cabo una auditoría de esta naturaleza (ni tampoco una contable
financiera tradicional), pues el tamaño y las operaciones de la empresa no lo ameritaban (según
así lo señalaba el dueño), pero el contador cree necesario realizarla para no tener problemas a
mediano plazo, aun a costa de hacerse responsable de los problemas.

El dueño acepta y se reúne con un auditor tributario señalándole que si bien los controles
de la empresa son muy vagos e imprecisos, el cree que está todo bien, pero su contador estima
conveniente hacer una auditoría que abarque todo el año comercial 2016 (tributario 2017), que
contemple la revisión de la declaración anual de impuestos a la renta de dicho período (F22
presentado en el mes de abril de 2017), y de la base imponible del impuesto de primera
categoría.

El dueño le entrega al auditor el formulario compacto del respectivo año tributario 2017, el
que en resumen muestra la información que se contiene en el cuadro siguiente:

Formulario N° 22 Año tributario 2017 (Anverso):

Lín. Glosa Cód. B. imponible Cód. Rebajas Cód. Impuesto
39 Impuesto de primera categoría [18] 96.150.470 [19] 2.367.900 [20] 20.708.213
44 Impuesto único Art. 21, inc. 1° [113] [1007] [114]

55 PPM Art. 84 [36] 17.378.560 [849] (17.378.560)

65 RESULTADO LIQUIDACIÓN ANUAL IMPUESTO RENTA [305] 3.329.653
69 IMPUESTO ADEUDADO [90] 3.329.653
70 Reajuste Art. 72: 1,0% [39] 33.297
71 TOTAL A PAGAR (Líneas 69+70) [91] 3.362.949

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 Formulario N° 22 Año tributario 2017 (Reverso):

RECUADRO N° 2: BASE IMPONIBLE DE PRIMERA CATEGORÍA Cód. Monto

Ingresos del giro percibidos o devengados [628] 163.697.470 +
Otros ingresos percibidos o devengados [651] 26.458.700 +
Costo directo de los bienes y servicios [630] 24.987.590 -
Remuneraciones [631] 33.362.949 -
Gastos por Donaciones [966] 1.587.250 -
Otros gastos deducidos de los ingresos brutos [635] 36.780.560 -
Renta Líquida (o Pérdida) [636] 93.437.821 =
Corrección Monetaria saldo acreedor (Art. 32) [638] 8.879.256 +
Depreciación tributaria del ejercicio [927] 4.995.267 -
Gastos aceptados por donaciones [973] 1.171.340 -
Renta Líquida Imponible (o Pérdida Tributaria) [643] 96.150.470 =
Nota: No se incluyen otros recuadros, como FUT o créditos, para no incluir tantos cuadros

El dueño le solicita por lo tanto al auditor revisar si dicha declaración está correcta y se
aviene con las operaciones de la empresa. Añadido a esto, le pide revisar los libros contables,
además del libro de compras y ventas y las centralizaciones de los registros contables
pertinentes.

3. Planificación de la auditoría

Como se sabe, las empresas operan en diferentes negocios y por lo tanto están expuestas
a diversos riesgos y tienen diferentes sistemas de información contable y de control. Ello, hace
necesario planificar el enfoque y el alcance de la auditoria tributaria, con el fin de hacerse cargo
de las circunstancias específicas que afectan a la empresa a auditar.

Habitualmente, un auditor con cierta experiencia, desarrolla una planificación estratégica,

del conjunto de la auditoría, tomando a la empresa en su conjunto y, luego, se realiza una
planificación más detallada y por componente individual, a fin de determinar los
procedimientos específicos que deban utilizarse para el caso dado.

A continuación, se preparan los programas de trabajo, con una bajada mucho más
específica, que aborda en forma íntegra los temas a trabajar en terreno.

En el caso expuesto –que debe ser muy común en empresas de un cierto tamaño, sin
muchos controles de índole tributario– los procedimientos de auditoría deben orientarse a

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verificar tres cosas principalmente: la determinación de la base imponible del impuesto de
primera categoría, la pertinencia de los gastos y la declaración de renta en el F22.

Cabe recordar que la planificación es clave pues sirve, entre otras cosas, para:

• Conocer el sistema contable del cliente y las políticas y procedimientos de control

interno.

• Establecer el grado de confianza de control interno.

• Determinar la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditoría.

• Coordinar el trabajo que se va a efectuar.

Nos detendremos un momento en la evaluación de un control interno. Como se señaló

en las semanas anteriores, un eficiente sistema de control interno, desde el punto de vista
tributario, debería asegurar a lo menos:

- Que los procedimientos relacionados con el movimiento económico-financiero estén

acordes con las políticas impartidas por los responsables legales y administrativos de la
empresa.

- Que se respeten los controles e instrucciones impartidas por las personas responsables
del aspecto tributario de la empresa como por ejemplo, en lo referido a las instrucciones
para la emisión de documentos tributarios (facturas, boletas, notas de crédito, etc.).

En este sentido se debe tener presente que las personas encargadas de la elaboración
de declaraciones de impuestos y de sus registros de respaldo sean idóneas y
capacitadas para ello.

- Que exista una adecuada oposición de funciones.

- Que el sistema contable usado sea acorde al volumen y tipo de operaciones que realice
la empresa y que a su vez se lleve de acuerdo a los PCGA o NIIF. Especial atención
debe darse a que los registros exigidos por las normas impositivas estén debidamente
autorizados por el SII y cumplan con los requisitos establecidos para ello.

- Que exista un adecuado flujo documentario y de autorización de operaciones de

acuerdo a la realidad de la empresa, de tal manera que la documentación tributaria de
carácter obligatorio refleje en forma fehaciente el movimiento de la empresa.

Lo anterior se traduce en que existen cotizaciones, órdenes de compra, notas de venta,

comprobantes de ingreso y egresos en los registros auxiliares de control, los cuales
deberán contar con los vistos buenos, inicializaciones y/o firmas de las personas
responsables.

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 - Que los registros contables periódicamente sean sometidos a examen.

Como corolario final, se puede señalar que el alcance, profundidad y oportunidad de las
pruebas de auditoria está determinada en gran medida por la eficiencia del control interno.

Ahora bien, en esta etapa se definen los objetivos de la auditoría tributaria. En el presente
caso, el objetivo central será la evaluación del cumplimiento de la obligación tributaria principal,
en materia de impuesto de primera categoría, para el año tributario 2017. En este objeto amplio,
se contempla la revisión de las operaciones de compra y venta de la empresa y su concordancia
con los registros y documentación respectivos, para comprobar la exactitud del impuesto
declarado, además obviamente de la verificación de la renta líquida imponible de dicho tributo.

De aquí se pueden derivar los siguientes objetivos generales y específicos:

Como objetivo general, la auditoría debe estar encaminada a establecer en rigor el

cumplimiento de las obligaciones tributarias, esto es, la principal y las accesorias que vengan al
caso.

En cuanto a los objetivos específicos, estos se pueden definir en relación con el objetivo
general, correspondiendo entonces a los siguientes:

- Verificar que se haya declarado y pagado oportunamente el impuesto.

- Determinar la exactitud de las bases imponibles afectas a impuesto.

- Verificar la existencia de una planificación eficiente y eficaz.

- Detectar posibles errores u omisiones en la declaración de impuestos presentada por el

contribuyente.

- Detectar el posible incumplimiento tributario y planificar la carga tributaria para un

período determinado.

- Que los impuestos enterados en arcas fiscales correspondan legalmente a los hechos
económicos gravados.

- Verificación la correcta determinación del impuesto de primera categoría.

- Detectar posibles contingencias tributarias, provocadas por omisiones y errores de la

empresa, y subsanarlos conforme a los procedimientos previstos en el Código
Tributario, artículos 126 y 127.

- Prevenir contingencias tributarias.

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 Antes de presentar los procedimientos y técnicas que se utilizarán en el presente caso,
conviene fijar el alcance de la auditoría tributaria. Si bien, en términos temporales, el alcance es
muy claro y específico (año tributario 2017), éste se puede fijar más específicamente señalando
que el alcance de la auditoría está restringido al impuesto de primera categoría, y dentro de él, a
la verificación de la determinación de la base imponible del tributo y la correcta determinación del
impuesto a pagar en el F22.

Entre las técnicas a utilizar, se cuentan las siguientes:

- Observación o inspección (por ejemplo, observar operación de la empresa, para

determinar cuáles son los hechos gravados y/o si existen operaciones exentas);

- Examen crítico (por ejemplo, legalidad documentación o pertinencia de los gastos

aceptados por la empresa);

- Confirmación (por ejemplo, con terceros –clientes o proveedores– la veracidad de las

operaciones, según documentación);

- Análisis (por ejemplo, de la centralización del auxiliar de compras y ventas de acuerdo

con los principios contables que rijan a la empresa);

Por su importancia, los procedimientos se verán por separado en el número siguiente.

¿Qué características debería tener un eficiente sistema de control interno?

3.1. Procedimientos.

El siguiente cuadro da cuenta de algunos de los procedimientos que pueden utilizarse en la

situación planteada y las actividades que se realizan en cada uno de ellos.

Referencia
Procedimiento Actividades
(hojas de trabajo)
1. Realizar análisis de duplicidad de los
documentos registrados en el libro de
Revisión de la
compras electrónico.
consistencia del Libro
2. Solicitar documentación de sustento Libro de Compras
de Compras y sus
(facturas que correspondan a gastos
registros.
fundamentalmente); en el caso de existir
registros que no cumplan con las

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 condiciones necesarias para deducir o
aceptar tributariamente el gasto
1. Verificar que exista respaldo documental
para el gasto (facturas, correctamente
registradas)
Balance y libros
Revisión de las 2. Verificar procedencia del gasto (Art. 31 D.L.
contables (Diario y
cuentas de gastos N° 824)
Mayor)
3. En caso de detectar gastos no aceptados
(rechazados), revisar si se afectan con el
impuesto del Art. 21 del D.L. N° 824
1. Realizar análisis de duplicidad de los
Revisión de la documentos registrados en el libro de ventas
consistencia del Libro electrónico.
Libro de Ventas
de Ventas y sus 2. Solicitar documentación de sustento
registros. (facturas); en el caso de existir registros con
inconsistencias.
1. Revisar la declaración anual de impuestos a
la renta del AT 2017;
Revisión declaración 2. Verificar que los antecedentes informados al F22 y contabilidad
de Renta del AT 2017 SII sean los correctos, en relación a la de la empresa
determinación de la RLI, los descuentos y los
créditos imputados al impuesto.
1. Revisar las declaraciones mensuales de
Revisión declaraciones impuestos del ejercicio comercial 2016;
F29 y contabilidad
mensuales año 2. Verificar que los antecedentes informados al
de la empresa
comercial 2016 SII sean los correctos, en relación con la
declaración de las compras y ventas.
1. Validar que los saldos contables de las
Revisión de registros F22 y contabilidad
cuentas relacionadas con el impuesto a la
contables de la empresa
renta estén determinados correctamente.
Revisión de créditos 1. Validar que las deducciones (créditos,
F22 y normas
imputables al impuesto franquicias) se ajusten a derecho y que los
legales y
y otras deducciones montos rebajados se encuentren dentro de
administrativas
y/o franquicias los límites legales.
1. Generar Informe Final con las observaciones
Generar resultado de detectadas.
Informe Final
la Auditoria 2. Indicar posibles contingencias y sus efectos.
3. Entregar recomendaciones.

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 La revisión o verificación de la correcta determinación de la renta líquida imponible seguro
que requiere otros procedimientos (por ejemplo, alguno que se preocupe de la revisión de los
costos, de los PPM, etc.), pero para efectos de ilustrar la aplicación de una auditoría tributaria de
renta, creemos que basta con los anotados precedentemente.

Antes de proseguir reiterar que no se revisarán los libros de compras y ventas ni la

contabilidad de la empresa en este ejemplo. Sólo se indicarán algunos hallazgos que serán
claves para formular recomendaciones y, en definitiva, confeccionar el Informe Final.

4. Trabajo de campo. Ejecución del trabajo

En esta etapa, ya se debe comenzar a trabajar en terreno. Se comienzan a revisar los

libros electrónicos de compra y venta, se revisa la contabilidad de la empresa, el balance y el
Estado de Resultados, se cotejan los datos con lo declarado en el Formulario N° 22 y se van
anotando las observaciones en las hojas de trabajo diseñadas para el efecto.

Como no se hará una revisión formal de tales antecedentes, se harán las siguientes
suposiciones (hallazgos encontrados en las revisiones efectuadas). Recuérdese que se trata de
un contribuyente facturador electrónico, que lleva sus libros en el Sistema de facturación del SII,
por lo que errores aritméticos en general no hay. Sólo puede haber errores de digitación en el
caso en que se introduzcan facturas en forma manual.

Del libro de compras, balance y de los F29:

De una revisión selectiva de facturas recibidas, que representan por una parte
adquisiciones de activos fijos relevantes y, por la otra, documentación de los gastos de la
empresa, en concordancia con las cuentas respectivas del balance y las anotaciones en las
declaraciones mensuales de los F29 del ejercicio, se han encontrado las siguientes incidencias,
producto de la aplicación de los procedimientos antes detallados:

- Existían dos facturas duplicadas, ingresadas manualmente en los libros electrónicos de

dos meses consecutivos (febrero y marzo de 2016), con un error de digitación en uno
de ellos. Por lo tanto, debe descontarse de los gastos un monto total $ 361.880. Deben
hacerse los ajustes contables correspondientes. (Recordar que la empresa no es
contribuyente del IVA, por lo tanto dicho tributo es un costo más, que se agrega al
monto neto)

- Se encontró un activo fijo, documentado correctamente mediante factura N° 1234 de 25

de julio de 2016 que no corresponde al giro del negocio. (adquisición de lavadora por un
monto total de $ 400.000). Debe ajustarse varias cuentas (Muebles y equipos,
Depreciación y Corrección Monetaria). No corresponde el crédito fiscal por adquisición
de activo fijo rebajado del impuesto de primera categoría ($ 16.000). [Para efectos del

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 ejemplo, se supondrá que la depreciación que debe descontarse alcanza a $ 50.000 y
que la CM asociada es de $ 5.000. Estos valores y el crédito anterior son valores
estimativos, que deben ser calculados correctamente por el auditor]

- Se detectaron otros gastos que no cumplen con los requisitos para ser considerados
como necesarios para producir la renta de acuerdo con el Art. 31. El monto total que
debe descontarse de los gastos alcanza a $ 645.000. No corresponden a gastos
rechazados afectos al Art. 21 del D.L. N° 824.

- Se detectó un gasto que no cumplen con los requisitos para ser considerado como
necesarios para producir la renta de acuerdo con el Art. 31. El monto total que debe
descontarse de los gastos alcanza a $ 280.000. Corresponde a un gasto rechazado
afecto al Art. 21 del D.L. N° 824.

Como un ejemplo de aplicación de las hojas o papeles de trabajo, los hallazgos antes
citados deberían quedar plasmados como sigue en los documentos de trabajo del auditor.
Nótese que sólo se llenará una hoja de trabajo en la cual se anotarán todas las incidencias. En
la práctica deben llenarse las hojas que corresponda, de acuerdo con las cuentas contables
afectadas y las Hojas Índice y Guía preparada por el auditor:

CLAVE: 310.1
Identificación del Auditor : JUANITO PRECAVIDO Y METICULOSO
Supervisor :
Fecha revisión inicial : 19/05/2017
Fecha término revisión : 19/06/2017
Empresa : ASESORÍAS INTEGRALES LTDA.
Período que abarca la auditoría : AÑO TRIBUTARIO 2017
CUENTA PRINCIPAL : Gastos Generales
SUBCUENTA :
Comprobante/
VALOR
Fecha/ DETALLE OBSERVACIONES
[$]
Libro/Folio
Voucher N° 123 Factura N° 111 duplicada, 361.880 Se detectó dicha duplicación, por
Fecha: 07/03/16 doblemente contabilizada efecto de errores en digitación al
Diario Mayor ingresar dicho documento al libro de
Folio N° 20
compras electrónico.

NOTA: Informar incidencia tributaria

por la duplicidad del gasto.
- Gasto no cumple requisitos y
condiciones del inciso 1° del Art. 31

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 de la Ley de la Renta.
Voucher N° 205 Factura N° 1234 por adquisición 400.000 Gasto asociado a ese activo no
Fecha: 26/07/16 de activo fijo (lavadora corresponde al giro del negocio
Diario Mayor automática) (asesorías). Como estaba activado
Folio N° 22
(cuenta Muebles y Equipos) debe
hacerse los ajustes pertinentes.

NOTA: Informar incidencias

tributarias por la no pertinencia del
gasto.
- Gasto no cumple requisitos y
condiciones del inciso 1° del Art. 31
de la Ley de la Renta.
- Crédito por adquisiciones de activo
fijo del Art. 33 bis improcedente.
- Depreciación y CM asociados a ese
activo fijo improcedentes, deben
rebajarse de las respectivas cuentas
y considerar su efecto en la RLI
- Eventual infracción tipificada en el
N° 20 del Art. 97 del Código
Tributario por uso indebido de crédito
fiscal.
Voucher N°s. Facturas N°s. 4444, 5555 y 645.000 Se detectaron tres facturas por
225, 232 y 233 6555, por adquisiciones de adquisición de productos y servicios
Fecha: 24/08/16 productos y servicios varios que no corresponden al giro del
Diario Mayor
negocio.
Folio N° 24

NOTA: Informar incidencias

tributarias por la no aceptación de los
gastos señalados.
- Gastos no cumplen requisitos y
condiciones del inciso 1° del Art. 31
de la Ley de la Renta.
- Gasto rechazado de acuerdo con la
letra g) del N° 1 del Art. 33 del mismo
cuerpo legal.
- Eventual infracción tipificada en el
N° 20 del Art. 97 del Código
Tributario por uso indebido de gasto.
Voucher N° 255 Comprobante de egreso, sin 280.000 A la fecha de término de la auditoría
Fecha: 12/10/16 mayor detalle no se han presentado documentos
Diario Mayor que acrediten la justificación del
Folio N° 25
gasto.

NOTA: Informar incidencias

tributarias por la no acreditación

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 fehaciente del gasto.
- Gasto no cumple requisitos y
condiciones del inciso 1° del Art. 31
de la Ley de la Renta.
- Gasto rechazado de acuerdo con la
letra g) del N° 1 del Art. 33 del mismo
cuerpo legal.
- Afecto a la tributación del Art. 21 de
la Ley de la Renta

Se hace ver que en las otras partidas de gastos (Remuneraciones, Donaciones) no se

detectaron problemas, así como tampoco en las demás partidas anotadas en el Recuadro N° 2
de determinación de la RLI. Tampoco se detectaron problemas en los PPM, por lo cual la suma
imputada originalmente está correcta.

4.1. Determinación de la base imponible del impuesto de primera categoría y del F22 a
rectificar.

Dado que se han detectado varias incidencias (hallazgos) que afectan la determinación de
la renta líquida (especialmente por deducción indebida de gastos), la base imponible del
impuesto de primera categoría sufrirá algunos cambios que deben determinarse con precisión.

Para efectos de simplificar el ejercicio práctico, no se considerarán nuevos hallazgos que

hagan más engorroso el cálculo de la nueva RLI y del impuesto resultante. Debe tenerse
presente que las incidencias detectadas obligan también a rectificar los Formularios N°s. 29 de
los meses comprometidos, de modo que la nueva información incorporada a ellos coincida luego
con la rectificatoria que deberá hacerse del Formulario N° 22, de impuestos anuales a la renta.

En consecuencia, las líneas que se indican del Recuadro N° 2 deberán cambiar de la forma
que se señala a continuación, lo que lleva a una nueva RLI, lo que conduce a que la
determinación del impuesto de primera categoría variará.

- Otros gastos deducidos de los ingresos brutos: el monto de estos gastos pasa de
$ 36.780.560 a $ 35.493.680, como consecuencia de la deducción de los gastos no
aceptados señalados anteriormente ($ 361.880 + 645.000 + $ 280.000).

- Corrección Monetaria: el monto anotado disminuye en $ 5.000.

- Depreciación: el monto anotado en dicho recuadro se reduce en $ 50.000.

Ello, lleva a que la nueva RLI sea de $ 97.482.350.

Por su parte, se recordará que debe rebajarse de los créditos contra el impuesto la suma
de $ 16.000, por efecto del crédito por adquisición de activo fijo usado en forma indebida. Ello
afecta directamente el monto del impuesto de primera categoría.

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 Por lo tanto, el impuesto aludido pasó a ser de: $ 21.043.864.

Además, debe recordarse que se detectó un gasto rechazado afecto al impuesto del inciso
primero del Art. 21 de la ley de la renta (tasa del 35% en el AT 2017). De modo que hay que
agregar un tributo de $ 98.000 (35% sobre $ 280.000).

Por consiguiente, el nuevo formulario N° 22, rectificado, del AT 2017 será el siguiente:

Anverso:

Lín. Glosa Cód. B. imponible Cód. Rebajas Cód. Impuesto

39 Impuesto de primera categoría [18] 97.482.350 [19] 2.351.900 [20] 21.043.864
44 Impuesto único Art. 21, inc. 1° [113] 280.000 [1007] [114] 98.000
55 PPM Art. 84 [36] 17.378.560 [849] (17.378.560)
65 RESULTADO LIQUIDACIÓN ANUAL IMPUESTO RENTA [305] 3.763.304
69 IMPUESTO ADEUDADO [90] 3.763.304
70 Reajuste Art. 72: 1,0% [39] 37.633
71 TOTAL A PAGAR (Líneas 69+70) [91] 3.800.937

Reverso:

RECUADRO N° 2: BASE IMPONIBLE DE PRIMERA CATEGORÍA Cód. Monto

Ingresos del giro percibidos o devengados [628] 163.697.470 +
Otros ingresos percibidos o devengados [651] 26.458.700 +
Costo directo de los bienes y servicios [630] 24.987.590 -
Remuneraciones [631] 33.362.949 -
Gastos por Donaciones [966] 1.587.250 -
Otros gastos deducidos de los ingresos brutos [635] 35.493.680 -
Renta Líquida (o Pérdida) [636] 94.724.701 =
Corrección Monetaria saldo acreedor (Art. 32) [638] 8.874.256 +
Depreciación tributaria del ejercicio [927] 4.945.267 -
Gastos aceptados por donaciones [973] 1.171.340 -
Renta Líquida Imponible (o Pérdida Tributaria) [643] 97.482.350 =

El resultado final es que debe pagarse un mayor impuesto de $ 437.988, más los reajustes,
intereses y multas respectivas.

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 Naturalmente, todos estos cambios involucran ajustes en materia contable. Deben
proponerse los cambios pertinentes, que den cuenta de las operaciones que efectivamente
ocurrieron y que estaban mal contabilizadas.

Recuérdese además que deben rectificarse algunos F29, los que sin embargo no tienen un
pago asociado, pues sólo será modificación de ciertas cifras que no involucran cambios en los
montos cancelados en cada mes, por efecto de los PPM y retenciones enteradas en arcas
fiscales.

7. Informe Final

Como se recordará, este Informe es el producto final del proceso de auditoría tributaria, el
que debe contener un mensaje claro del auditor respecto de la ejecución de la auditoría
tributaria y de los resultados obtenidos, incluida la opinión profesional de éste.

Como no hay un modelo estándar de este tipo de Informe se incluirá sólo un cuadro
resumen con las diferencias detectadas en la empresa auditada:

Procedimiento Observaciones Posibles contingencias

1. Se detectan gastos que no cumplen
los requisitos del Art. 31 de la ley de la
renta para considerar como gastos
necesarios para producir la renta. Uso
indebido de gastos por un monto total
de $ 645.000.
2. Por duplicidad de facturas, se
Revisión de la
aumentó indebidamente el gasto en
consistencia del
un monto de $ 361.880.
Libro de Compras
3. Se detectan gastos que deben
y sus registros.
rechazarse, de acuerdo con la letra g)
del N° 1 del Art. 33, por un monto de $
Validación de los
280.000. Además, dichos gastos se
gastos del ejercicio
afectan con la tributación especial del
comercial 2016.
Art. 21 de la ley de la renta (35%).
4. Se detecta adquisición de activos fijos
que no corresponden al giro. Activado
en cuenta Muebles y Equipos, por un
monto de $ 334.000. Deben ajustarse
cuentas CM, Depreciación y Crédito
por AF. Uso indebido de crédito fiscal
De acuerdo con el N° 20 del
Art. 97 del Código Tributario,
la deducción como gasto o
uso del crédito fiscal que
efectúen, en forma reiterada,
los contribuyentes del
impuesto de primera
categoría de la ley de la
renta, se sanciona con multa
de hasta el 200% de todos
los impuestos que deberían
haberse enterado en arcas
fiscales, de no mediar la
deducción indebida.
Rectificación de F29 en los
meses que corresponda.
Rectificación de F22, que
importa el pago de un mayor
impuesto por $ 437.988, más

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 por adquisición de AF (Art. 33 bis) los reajustes, intereses y
multas correspondientes.
La presentación de
1. De la revisión de la declaración anual
declaraciones Rectificatorias
de impuestos a la renta (F22)
que aumentan los impuestos
correspondiente al año tributario 2017
generan un giro por
Revisión y del análisis pormenorizado de los
diferencia de impuestos más
declaración anual gastos y otras partidas que intervienen
los recargos (reajustes e
de renta de AT en la determinación de la RLI, se
intereses) y multas. Estas
2017 concluye que existe un mayor valor a
últimas variarán de acuerdo a
declarar por concepto de impuestos a
lo establecido en el artículo
la renta, que alcanza a la suma de $
97, N°s. 2 y 11, inciso 1°, del
437.988.
Código Tributario.
1. Las centralizaciones contables
basadas en los libros de compra y
ventas, indican que existen diferencias
en varias de las cuentas contables
Existencia de registros
asociadas a gasto. También se
contables no fidedignos,
afectaron otras cuentas de Activos y
Revisión de genera información financiera
Resultados.
registros contables no razonable para la toma de
2. Se hicieron los ajustes pertinentes a
decisiones de los usuarios de
las cuentas de Activos y Resultados.
esta.
2. Se reversaron registros contables por
concepto de gasto, por aquellos que
no cumplían los requisitos para ser
considerados como tales.

Por último, se pueden hacer en el Informe Final algunas recomendaciones, que emanan de
las revisiones efectuadas y de los hallazgos detectados.

Por ejemplo, las recomendaciones podrían ser del siguiente tenor:

a) Realizar declaración rectificatoria del F22 de declaración anual de los impuestos a

la renta del Año Tributario 2017, dado que de las diferencias detectadas se determinó un
aumento del impuesto a pagar.

b) Evaluar la posibilidad de aumentar la confianza y eficiencia de los controles interno en la

materia, dado que se detectaron muchas falencias en dicho sistema de la empresa y, en
determinadas actividades, no se encontraron controles de ningún tipo.

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 Como comentario final, vale la pena recordar que este es un ejemplo muy sencillo de una
auditoría tributaria de renta, que abarca únicamente un año tributario, y que se aplica a una
empresa con un control interno casi inexistente. La realidad evidentemente es más compleja; la
casuística puede ser prácticamente infinita y se podrán encontrar con casos de todo tipo.

Este es sólo un esquema de cómo enfrentar una auditoría tributaria sencilla, comenzando
con una planificación del trabajo a realizar, con una evaluación del control interno y con la
aplicación de una serie de procedimientos que permite pesquisar los posibles problemas que
enfrenta el ente auditado en la materia.

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 Conclusión
En esta quinta semana se ha revisado con detalle un sencillo ejemplo de una auditoría
tributaria de renta, enfocada en la verificación principalmente de la determinación de la base
imponible del impuesto de primera categoría y en pesquisar la correcta determinación de los
gastos necesarios para producir la renta.

Se ha puesto foco en la planificación y en estudio y análisis del control interno, que para el
caso del ejemplo es prácticamente inexistente, y evidentemente en la ejecución misma de la
auditoría, incluyendo varios procedimientos que pueden utilizarse para verificar y revisar la
situación planteada.

Se han encontrado algunos hallazgos potencialmente constitutivos de contingencias

tributarias importantes, los que han sido sólo presupuestos, pues no se han revisado en la
práctica los libros de compras y ventas ni balances ni la contabilidad de la empresa, algunas de
las fuentes de información más proliferas con que cuenta un auditor tributario.

En base a tales hallazgos se ha esbozado un Informe Final, que da cuenta de las

incidencias en forma detallada, incluyendo una revisión de las eventuales contingencias a las
que se enfrentaría la empresa si no corrige o enmienda su declaración anual de impuestos a la
renta.

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 Referencias
1) Salort, V. (2007). Auditoría Tributaria. Santiago, Chile: Edimatri.
2) Salort, V. (2007). Auditoría Tributaria. Santiago, Chile: Edig.
3) Servicio de Impuestos Internos (2000). Circular N° 58. Procedimiento de Auditoría.
4) Antecedentes de la página del SII, documento en línea;
https://www.sii.cl/diccionario_tributario/dicc_i.htm
5) Circular N° 58 del 2000, Procedimientos de Auditoría.
6) Circular N° 63 del 2000, Sobre Formularios a utilizar y establece procedimientos
específicos para Auditorías Tributarias.
7) Circular N° 67 del 2001, Imparte instrucciones relativas a la aplicación de las normas de
la Ley 18.320.
8) Circular N° 22 del 2002, Modifica Circulares 67 y 73, ambas del 2001.
9) Circular N° 13 del 2010, Introduce modificaciones a la Circular N° 26, de 28 de abril de
2008, sobre “Procedimiento Administrativo de Revisión de las Actuaciones de
Fiscalización”.
10) Circular N° 45 del 2010, Imparte instrucciones relacionadas con la Revisión de las
Actuaciones de Fiscalización de la autoridad que indica.
11) Circular N° 49 de 2010, Instruye sobre modificaciones incorporadas al artículo 59 del
Código Tributario, por la Ley N° 20.420.
12) Circular N° 19 de 2011, Imparte Instrucciones sobre los Derechos de los Contribuyentes
que Establece la Ley N° 20.420. Deroga Circular N° 41 de 2006
13) Ley N°20.322 Fortalece y Perfecciona la Jurisdicción Tributaria y Aduanera, Publicada
en el D.O. de 27 de enero de 2009.

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