OM

APLICACIÓN PRÁCTICA

.C
DD
Ejercicio N° 3
Infracciones
LA
FI


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 1) Dr. Estaquio Peréz. Presentación extemporánea y

OM
espontanea 30 días después. DDJJ I.G.
AFIP: Inicia el procedimiento del artículo 70 y siguientes y le imputa la conducta

.C
sancionada en el artículo 45.
F • Ante todo: ¿Qué sanciones formales le corresponderían al Dr. Peréz?

DD
O
R
M • Por el pago fuera de término corresponde la sanción civil prevista en el artículo 37

LA
A (intereses resarcitorios).
L
E • Por la presentación fuera de término es de aplicación la multa automática prevista
FI
S en el artículo 38, la cual se inicia con un simple notificación (sistema de cuentas
tributarias) y puede derivar en la aplicación del procedimiento del art. 70.

• Multa por incumplimiento de deberes formales (ley penal en blanco). Art. 39.
Acumulable con la del artículo 38. No se utiliza en la práctica ante estos casos.
Límite “non bis in ídem”.
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 1) Dr. Estaquio Peréz. Presentación extemporánea y

OM
espontanea 30 días después. DDJJ I.G.
Corresponde la aplicación del artículo 45 de la LPT?

.C
M • Art. 45: “El que omitiere el pago de impuestos mediante la falta de
A presentación de declaraciones juradas o por ser inexactas las

DD
T presentadas, será sancionado con una multa graduable entre el 50%
E (cincuenta por ciento) y el 100% (ciento por ciento) del gravamen dejado de
R pagar, retener o percibir oportunamente, siempre que no corresponda la

LA
I aplicación del artículo 46 y en tanto no exista error excusable. La misma
A
sanción se aplicará a los agentes de retención o percepción que omitieran
actuar como tales. Será sancionado con la misma multa quien mediante la
L
E
FI
falta de presentación de declaraciones juradas, liquidaciones u otros
instrumentos que cumplan su finalidad, o por ser inexactas las presentadas,
S omitiera la declaración y/o pago de ingresos a cuenta o anticipos de

impuestos”.

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 1) Dr. Estaquio Peréz. Presentación extemporánea y

OM
espontanea 30 días después. DDJJ I.G.
Corresponde la aplicación del artículo 45 de la LPT?

.C
• La conducta que se sanciona es la “omisión culposa” de tributos por la falta
de presentación declaraciones juradas o por ser inexactas las mismas.

DD
M
• El aspecto subjetivo es la “omisión culposa” la cual encierra un actuar
A
negligente. Es decir, la imprevisión de un actuar previsible, ya sea por
T impericia, negligencia o imprudencia.

LA
E
R • El artículo es residual del 46 (defraudación).
I
• El elemento subjetivo se destruye si el contribuyente prueba el “error
A
FI
L excusable”. A diferencia del art. 46 es el contribuyente quien debe probar la
E falta de existencia del elemento subjetivo.


S – Error excusable de derecho: oscuridad sobre un norma jurídica. Ajuste por Inflación.
Causa Cepas Argentinas S. A.
– Error excusable de hecho: sobre el hecho concreto, más allá de haber tomado todas las
previsiones. Este archivo fue descargado de https://filadd.com
 1) Dr. Estaquio Peréz. Presentación extemporánea y

OM
espontanea 30 días después. DDJJ I.G.
Corresponde la aplicación del artículo 45 de la LPT?

.C
M • Se debe revisar si es de aplicación el artículo 49. Cuarto Párrafo. Bagatela.
A

DD
• Se debe revisar en detalle la Instrucción General (AFIP) 6/2007.
T
E • Ver Pto. 3.4.2.1. de la Instrucción General (Art. 45).
R

LA
– Error Excusable.
I
A • Ver Pto. 3.4.2.2. de la Instrucción General (Art. 45).
L
E
FI
– No corresponde aplicar la sanción cuando el responsable “presenta la declaración jurada”
con anterioridad a la vista del artículo 17”. Esto aplica sólo a la no presentación de la
S declaración jurada y no a la rectificativa.


• Rta. No corresponde la aplicación de la sanción por alguna de las

condiciones antes mencionadas.
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 1) Dr. Estaquio Peréz. Presentación extemporánea y

OM
espontanea 30 días después. DDJJ I.G.
Corresponde la aplicación del artículo 45 de la LPT?

.C
Rodríguez, Hugo Alejandro s/apelación - Impuesto a las Ganancias – T.F.N. - Sala
J B -27/05/2014: “Al haberse detectado la falta de presentación de declaraciones juradas,
el contribuyente las presentó y regularizó las deudas mediante un plan de facilidades

DD
U de pago, luego del inicio de la inspección. ……La recurrente se agravia por la falta de
R aplicación en el caso de la instrucción general 6/2007, por la cual en caso de que se
I presentasen las declaraciones juradas con anterioridad a la notificación de la vista del
artículo 17 de la ley 11683 no correspondería la aplicación de sanción por omisión. Se

LA
S revocó la multa aplicada, pues las declaraciones juradas fueron presentadas a
P instancias de la inspección actuante, deviniendo innecesario todo procedimiento ulterior
R de determinación. Así, se destacó que es voluntad expresa de la Administración
Fiscal eximir de reproche punitivo material a aquellas conductas como las
U
FI
descriptas y que arribar a una solución distinta de la que emana de la instrucción
D general 6/2007 atentaría contra la seguridad jurídica que debe prevalecer frente a
E la multiplicidad de disposiciones y normativas a las que deben atenerse los
contribuyentes en el cumplimiento de sus obligaciones fiscales. Dado que existía

N expresa previsión, la AFIP debió circunscribirse al contenido de la citada
C instrucción, encuadrando correctamente el accionar del contribuyente y manteniendo
I la coherencia del sistema normativo fiscal.”
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 1) Dr. Estaquio Peréz. Presentación en fecha en

OM
forma inexacta y rectifica 30 días después.
Corresponde la aplicación del artículo 45 de la LPT?

.C
• No es de aplicación el Pto. 3.4.2.2. de la Instrucción General 6/2007.

DD
M • Debo intentar probar la existencia de error excusable “de hecho” o “derecho”
A (art. 45 y Pto. 3.4.2.1. de la Instrucción General).
T
• Debo analizar si no aplica el principio de bagatela de artículo 49 y del Pto.

LA
E
3.4.2.1. (doble condición).
R
I • Rta. En principio por aplicación del artículo 13 de la LPT y de no
FI
A probarse los extremos anteriores, proceder la sanción. Si no existen
L antecedentes de defraudación, la sanción se puede reducir a 1/3 del
E mínimo legal, de acuerdo al artículo 49.


S
• De existir antecedentes debo revisar si existieron atenuantes en los
términos del Pto. 3.2.1.1. de la Instrucción General 6/2007 y solicitar que
se aplique el Anexo II (mínimo legal).
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1) Dr. Estaquio Peréz. Presentación en fecha en

OM
forma inexacta y rectifica 30 días después.
Corresponde la aplicación del artículo 46 de la LPT?
• Hay que recordar el carácter subsidiario del artículo 45.

.C
• En consecuencia, actualmente la AFIP, si se rectifica a instancia de una fiscalización,

DD
está utilizando las presunciones previstas en los incisos a) y b), del artículo 47, para
aplicar la multa por defraudación a este tipo de situaciones, cuestión que ha ameritado
una jurisprudencia dividida hasta la actualidad.
• Cámara Contencioso Administrativo Federa. Sala IV. “Del Buono Pedro Oscar c/ D.G.I.

LA
s Recurso Directo de Organismo Externo (03/05/2016)”. Presentación de
Declaraciones Juradas en Cero. Multa por Defraudación. Aplicación de Presunciones. La
Cámara dice la que “la conducta defraudatoria, el caso de autos, se configura al
presentar las declaraciones juradas en cero, puesto que no es atendible que no
FI
tuvo intención de defraudar, puesto que de no haber sido fiscalizado,
probablemente jamás las hubiera rectificado”. Por lo tanto, el tribunal de alzada
valida la posición del fisco, quien utilizó las presunciones de los inciso a) y b) del artículo
47 para presumir el dolo, sólo por el hecho de que el sujeto presentó un declaración

jurada en cero.
• Es de destacar que existe una gran cantidad de jurisprudencia en sentido contrario,
obligando al Fisco a probar en forma indubitable el hecho base (ej. “Fallo Cochería
Tacuarí”. Sala B. T.F.N. 11/02/2008).
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2) Dr. Estaquio Peréz. No presentó la DDJJ. El fisco

OM
inicia la D.O.
a) Corresponde la aplicación del artículo 45 de la LPT si la DDJJ no arrojó
saldo a pagar?

.C
• Rta. No porqué no hubo elemento objetivo para el tipo sancionatorio (no

DD
hubo omisión).
b) El saldo de la DDJJ es de $ 500 y se ingresa dentro de los 5 días
siguientes a la corrida de vista del art. 17?

LA
• Rta. No porqué aplica el principio de bagatela del cuarto párrafo del artículo
49. FI
c) El saldo de la DDJJ es de $ 500 y se ingresa dentro de los 5 días
siguientes a la corrida de vista del art. 17?

• Rta. De no aplicarse alguna de las situaciones anteriores, se aplica el
principio de Ley Penal mas benigna (principio del derecho penal). Podría ser
1/3 del mínimo legal del 20% (de no tener antecedentes). Artículo 2 C.P.
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Sanción por Defraudación – Art. 46

OM
• Art. 46: “el que mediante declaraciones engañosas u ocultación

.C
maliciosa, sea por acción u omisión, defraudare al Fisco, será reprimido con
multa de DOS (2) hasta DIEZ (10) veces el importe del tributo evadido”.

DD
• Hay “voluntad” de engañar al fisco, lo cual significa que se realizan actos
para que el fisco no pueda detectar el engaño. El fisco es quien debe probar
el “dolo”. Jurisprudencia y Pto. 3.4.2.3. de la Instrucción General 6/2007.

LA
• La aplicación de las presunciones del artículo 47 invierten la carga de la
prueba, pero es el fisco el que debe acreditar el hecho base o inferente. Ver
FI
fallos: “Mazza, Generoso Alberto (06/04/1989)”, Corte Suprema de Justicia
de la Nación; “Cochería Tacuarí de Campos y Cía. SCA (11/02/2008)”, Tribunal

Fiscal de la Nación, Sala B; “Elizalde Francisco Raúl (29/08/2011)”, la misma Sala
del Tribunal; “Mora y Araujo Manuel (8/04/2014)” de la Cámara Nacional
Contencioso Administrativo Federal, Sala I y “Maletec S.A. (21/04/2016)” de la
Cámara Nacional Contencioso Administrativo Federal, Sala IV.
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3) CASO: Interpretación de Leyes. Art. 7, inciso h),

OM
apartado 28 (contribuyente) Vs Art. 23 (Fisco).
• En el año 2014 se encarga a una empresa constructora la remodelación de un centro
de exposiciones en un aeropuerto internacional de nuestro país, que sólo estará

.C
destinado a eventos para turistas extranjeros que serán explotados por entidades no
residentes. La obra ha sido ejecutada íntegramente, pactándose como
contraprestación por la labor realizada la percepción del alquiler de dicho espacio

DD
por el término de 50 años (contrato de concesión). La concesionaria interpretó que
los ingresos obtenidos gozaban de la exención prevista en el punto 28 del inciso h)
del artículo 7° de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en tanto que la A.F.I.P., al no
compartir el criterio, determina de oficio el gravamen adeudado por entender de

LA
aplicación el régimen especial del artículo 23 de la referida norma legal.
– Artículo 7, Inciso h), Apartado 28. Estarán exentos “la explotación de congresos, ferias y
exposiciones y la locación de espacios en los mismos, cuando dichas prestaciones sean
contratadas por sujetos residentes en el exterior y los ingresos constituyan la contraprestación
FI
exigida para el acceso a los eventos señalados por parte de participaciones que tengan la
referida vinculación territorial……..”.
– Artículo 23. “Cuando la contraprestación por hechos imponibles previstos en el inciso a) del

artículo 3 comprenda una concesión de explotación, la base imponible para la determinación
del débito fiscal será la suma de ingresos que perciba el concesionario, ya sea en forma directa
o con motivo de la explotación, siendo de aplicación las exclusiones que al concepto de precio
neto gravado se instituyen en esta ley……”.

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3) a) Podría sancionarse al Contribuyente?

OM
• Teniendo en cuenta el carácter residual del artículo 45, el Fisco, inicialmente
intentará utilizar la presunción del artículo 47, inciso c) de la Ley 11.683, para
encuadrar la conducta como defraudación (por violentar el artículo 23 de la Ley
de IVA). Debe probar correctamente el hecho base o inferente, tal cual lo

.C
prescripto por los fallos “Cochería Tacuarí de Campos y Cía. SCA (11/02/2008)”,
Tribunal Fiscal de la Nación, Sala B; “Elizalde Francisco Raúl (29/08/2011)”, la

DD
misma Sala del Tribunal; “Mora y Araujo Manuel (8/04/2014)” de la Cámara
Nacional Contencioso Administrativo Federal, Sala I y la misma Instrucción 6/07.
• En ese caso, se invierte la carga de la prueba, y el contribuyente se verá

LA
obligado a probar que el fisco no ha acreditado correctamente el hecho base
(“manifiesta disconformidad con las normas vigentes”), saliendo del tipo del
artículo 46 y yendo al artículo 45 a los fines de acreditar el error excusable.
FI
• El contribuyente debería defenderse planteando la existencia de error excusable
de derecho (Causa Cepas Argentinas S.A.), basándose en el artículo 45 y en el

pto. 3.4.2.1. de la Instrucción General 6/2007.
• Además, en subsidio, se deberían analizar (tanto para la aplicación del artículo
45, como del artículo 46), más allá de la reducción del artículo 49 y los
atenuantes del pto. 3.2.1.1.Estede la Instrucción General 6/2007.
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3) b) Podría reducirse la multa teniendo en cuenta a
esos fines que el impuesto determinado asciende a $

OM
1.000.000?
Por el monto en litigio no se modifica el análisis del punto anterior, inclusive la

.C
aplicación del artículo 49.

DD
LA
FI


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4) Agente de Recaudación que no depositó las

OM
retenciones efectuadas, más allá de ser intimado.

a) Que sanción aplica?

.C
• Art. 48 (LPT). No obstante, se lo puede eximir de ser aplicable el pto. 3.1.5.3

DD
de la Instrucción General 7/2007: “cuando el sujeto ingrese los importes
retenidos y percibidos, con sus accesorios, dentro de los 5 días posteriores
al vencimiento, el juez administrativo podrá eximir de aplicar la sanción”. Al

LA
haber recibido la intimación, no parece ser el caso.
• El fisco debe probar el elemento subjetivo: Causa Parafina del Plata
(2/09/1968). C.S.J.N. “La mera comprobación de la situación objetiva en que
FI
se halla el infractor no basta para configurar el delito, ya que las normas
punitivas de la mencionada norma consagran el principio de personalidad de

la pena, que responde, al concepto fundamental de que sólo puede ser
reprimido quien sea culpable, es decir, a quien la acción punible le puede ser
atribuida tanto objetiva como subjetivamente”. En el mismo sentido y sobre el
mismo tema, fallo Usandizaga.
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 OM
4) Agente de Recaudación que no retuvo.

b) Que sanción aplica?

.C
• Art. 45 (LPT), tercer párrafo de la Ley 11.683, a la cual le aplican todas las

DD
cuestiones relativas las causas de eximición de sanciones del propio artículo
(error excusable), artículo 49 y el pto 3.2.1.1. y 3.4.2.1. de la Instrucción
General 6/2007.

LA
• Además, a los fines de reducir el monto de la sanción y el pago del capital
con sus accesorios, debería acreditar que el sujeto del impuesto ha
FI
ingresado el mismo. Tema el cual no está normado a nivel nacional.


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4) Agente de Recaudación: ingresa la retención

OM
pero no presenta la DDJJ.

c) Que sanción aplica?

.C
• Aplicaría el artículo a continuación del artículo 38 de la Ley 11.683.

DD
LA
FI


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 OM
4) Ajuste que reduce un quebranto.

c) Que sanción aplica?

.C
• Art. 46.1 y Pto. 3.4.2.3. de la Instrucción General 6/2007. Se deben dar

DD
dos condiciones:
– Acreditarse el ánimo defraudatorio (dolo).

LA
– Se configurará la infracción cuando el sujeto utilice el quebranto mediante
la presentación de la correspondiente, los quebrantos para compensar
utilidades alcanzadas por el gravamen.
FI


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