ATRIBUTOS NECESARIOS PARA UNA SANA Y EFICAZ

ADMINISTRACION TRIBUTARIA

Tema 3

LA ADECUACION DE LA ADMINISTRACION
TRIBUTARIA AL MEDIO DE ACTUACION

Dr. Pedro F. J. Pavesi

Universidad de Buenos Aires
(Argentina)
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Se atribuye a Georges Clemenceau, el talentoso político francés, haber dicho que la

guerra era demasiado importante como para dejársela a los Generales.

La línea general de mi intervención en esta Asamblea se inspira en esa ingeniosa y

acertada frase. La evasión tributaria es demasiado importante como para ser
combatida solamente por la Administración Tributaria. La penetrante intervención
de ésta en su medio ambiente necesita de ese medio ambiente para llevar a cabo su
tarea con eficacia. Administración Tributaria y contexto están más estrechamente
ligados, quizás, que cualquier otra actividad del Estado. La retroalimentación entre
Administración Tributaria y contexto es de gran relevancia y ambos pierden si no
logran trabajar juntos.

Obsérvese que no sólo sostengo que la Administración Tributaria debe

ADECUARSE a su contexto (y para ello, comprenderlo y diagnosticarlo
acertadamente), sino que debe colaborar en su modificación, en la remoción de
restricciones removibles, en la adaptación del contexto socio - económico y
sociocultural a las necesidades financieras del Estado. Y, además, estimo que el
contexto debe ayudar a la Administración Tributaria en el logro de sus funciones.

1. Unidad versus diversidad de la Administración

Creo que este problema se inserta en otro de mayor alcance, largamente

discutido en ámbitos académicos de nuestro continente. Distinguidos estudiosos
han sostenido que las técnicas y métodos de administración de organizaciones,
desarrolladas principalmente en países de alto nivel económico y productividad
global, eran inadecuados en países de bajo desarrollo, como la mayoría de los
nuestros. Se argumentaba que la tecnología de la administración proveniente de
los países centrales lleva inserta, implícitamente, una concepción del contexto
económico, social y cultural, una visión del mundo, una axiología subyacente que
no era la vigente en los países periféricos. Esta influencia del contexto en las
tecnologías administrativas era suficientemente fuerte como para desvirtuarlas y
hasta inutilizarlas cuando se aplica a países de distinta cultura o de menor
desarrollo. Hasta se ha llegado a sostener que debía crearse y fomentarse en
nuestros países, una gerencia latinoamericana.

La reacción contra la aplicación de tecnologías administrativas importadas

ha sido muy fuerte en ambientes académicos y ha llegado a transformarse en una
bandera contra la “dependencia” económica, tecnológica y cultural de los países
centrales.
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Por supuesto, estas posiciones extremas son inadmisibles y han fracasado en

nuestros países, no obstante haberse unido -en ciertos casos- a posiciones políticas
que alguna vez predominaron. Hoy, por una parte, la globalización, la necesidad
de insertarse en un mundo cada vez más pequeño, competitivo y, hasta diría,
agresivo, conjuntamente por otra parte, con el nacimiento de fuertes bloques
económicos, la regionalización de la solución de problemas comunes, la
concertación internacional para resolver problemas específicos, todos estos medios
surgidos para compensar el desequilibrio de fuerzas que la globalización ha
desatado, han logrado una tendencia a la unificación de tecnologías
administrativas.

Sin embargo, la posición mencionada al comienzo no estaba equivocada

cuando llamaba insistentemente la atención sobre la necesidad de tener en cuenta
las características nacionales, regionales o sectoriales de cada país antes de aplicar
ciegamente tecnologías que han sido desarrolladas en -y para- otros contextos.
Esta prédica ha logrado que dichas tecnologías administrativas se hicieran más
flexibles y adaptadas a la sociedad en la cual se aplicaban, mejorando así su
performance.

2. La globalización de la tecnología administrativa tributaria

Hoy, asistimos en nuestros países a una intensa divulgación y a un fuerte

intercambio de políticas, criterios, estrategias, métodos y procedimientos
administrativos tributarios. Las necesidades de las Administraciones Tributarias
han llegado a ser similares, sus niveles de desarrollo se encuentran dentro de un
rango parecido, los administradores tributarios tienen una sólida preparación
universitaria, en la mayor parte de los casos completada por estudios en países de
gran desarrollo.

Se asiste a una importante unificación de las tecnologías administrativas

tributarias aplicadas en nuestros países guardando, por supuesto, las diferencias
que se presentan en tamaño, recursos, desarrollo económico, historia, etc.

En este sentido, no puedo dejar de destacar la enorme trascendencia que ha

tenido el CIAT en este intercambio de metodologías y experiencias. El trabajo del
CIAT ha sido extraordinario y ha cumplido con creces el objetivo que se le fijó
hace ya 31 años.

De modo tal, creo que a cada uno de nuestros países nos queda poco por
aprender de las tecnologías existentes y que estamos todos preparados para
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capturar de inmediato los adelantos tecnológicos contemporáneos y futuros y

aplicarlos provechosamente para incrementar la eficacia de nuestras
administraciones.
Si es que esta hipótesis tiene cierto grado de verosimilitud, entonces toma
gran importancia el contexto en el cual las administraciones tributarias de América
deben actuar.

3. Características importantes de la Administración Tributaria

Antes de entrar de lleno en el tema de esta conferencia, creo necesario

recordar algunas de las importantes características de la Administración Tributaria,
entre otras, que tienen que ver con dicho tema.

En primer lugar, la Administración Tributaria debe aplicar una política que

le es impuesta (por lo menos en la mayoría de los países). No entraré aquí, en el
antiguo tema de “política versus administración tributaria”, hoy un poco olvidado.
Pero es cierto que en muchos casos, la Administración Tributaria debe
implementar una política tributaria que no siempre es la más adecuada a sus
requerimientos o a las características de la sociedad donde se aplica. Para ello, la
Administración Tributaria debe tener oportunidad de influir en la política tributaria
para corregir sus desviaciones prácticas.

En segundo lugar, la Administración Tributaria debe combatir la evasión

pero las causas de la evasión nunca son demasiado claras y los estudios efectuados
no parecen concluyentes ni pueden ser utilizadas sus recomendaciones para ser
aplicadas a todos los países.

En tercer lugar, la Administración Tributaria es, finalmente, una

organización de personas que constituyen una muestra, -hasta cierto punto sesgada,
lo reconozco- de una sociedad determinada. De este modo, una Administración
Tributaria nunca podrá ser mucho mejor que la sociedad que le dio origen.

En cuarto lugar, la Administración Tributaria es un organismo esencialmente

abierto a las influencias del contexto: desde las presiones, sugerencias o
requerimientos políticos de toda clase hasta la influencia de todos los niveles
privados en todos los niveles de la Administración Tributaria involucrados, la
misma está permanentemente influida y -no siempre para bien- por la sociedad en
la cual se inserta.
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En quinto lugar, extrañamente, en muchos países, la Administración

Tributaria tiene dificultades presupuestarias.

En sexto lugar, por último pero no menos importante, la Administración

Tributaria, como toda organización que debe aplicar el rigor y que percibe el temor
y la resistencia de los contribuyentes, como toda organización burocrática con gran
poder, tiende a desarrollar una cultura cerrada sobre sí misma y a perder la
flexibilidad necesaria para llevar a cabo el proceso indispensable de
retroalimentación con el contexto.

4. Adecuación de la Administración Tributaria al medio de actuación

Estimo que el medio de actuación de la Administración Tributaria está

esencialmente constituido por el contexto socioeconómico y por el contexto
sociocultural. Por supuesto, éstos se influyen entre sí y son influidos por otras
circunstancias como la globalización. (Pero tengamos cuidado de no sobrevalorar
la influencia de la globalización: ésta ha tenido un alcance extraordinario en
algunos aspectos de la vida económica pero ha afectado muy poco otros aspectos
importantes, también para la Administración Tributaria).

Veamos entonces los problemas de adaptación a esos contextos. Se estima,

en general, que los mismos constituyen restricciones a la actuación de la
Administración Tributaria, lo que es cierto, y que esas restricciones son
difícilmente removibles, lo que no es tan cierto. Volveré sobre el tema más
adelante.

4.1. Contexto socioeconómico

Por supuesto, es el campo donde más se ha investigado y trabajado porque

es el medio típico de actuación de la Administración Tributaria, porque es objeto
de innumerables estudios provenientes de otras disciplinas y porque es más fácil de
analizar.

(1) La estructura económica es fundamental para la actuación y la

adaptación de la Administración Tributaria a la realidad. El grado de
concentración económica, las situaciones de monopolio u oligopolio, total o
parcial, la importancia relativa de las pequeñas y medianas empresas en la
producción económica y en la composición social, el grado de liberalización y de
desregulación de la economía (libertad o no de mercados, de traslación de capitales
y beneficios, de inversiones extranjeras de corto o largo plazo, de regulación
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arancelaria o para-arancelaria) influyen grandemente en los métodos y

procedimientos a utilizarse, capacitación del personal, organización de la
Administración Tributaria, selección de casos a fiscalizar, tipos de fiscalización,
etc.
Por supuesto, influye también esa estructura en los condicionamientos
políticos del organismo ya que no es lo mismo tener como contribuyentes una
media docena de monopolios u oligopolios que representan, digamos, el 60% del
producto bruto, que algunas centenares de miles de pequeñas empresas que
representan el 80% de dicho producto. Existen ciertos procedimientos que la
Administración Tributaria no podrá utilizar con unos o con otros.

La participación del trabajo personal en relación de dependencia o ejercido

en forma autónoma, la existencia de una economía subterránea resistente a
cualquier medida, etc., conforman también rasgos estructurales importantes que
influyen en la Administración Tributaria y a los cuales deberá adaptarse.

(2) El tipo de actividad económica condiciona el actuar de la

Administración Tributaria: economías principalmente de actividad primaria o
industrial o de servicios imponen diferentes métodos de administración tributaria.

(3) Las condiciones económicas pueden llevar a que la evasión sea el

medio más barato (o quizás el único, en algunos casos) de capitalizar empresas. El
administrador tributario suele recibir mensajes políticos muy claros en ese sentido:
“no seas tan eficaz porque me quebrarás la economía”. La respuesta es obvia
“cambien la política tributaria”. Pero finalmente, quien deberá adaptarse para no
morir es el administrador.

(4) La coyuntura económica, fenómenos meteorológicos extraordinarios,

circunstancias especiales del mercado mundial también obligan a la
Administración Tributaria a adaptarse.

(5) Incluyamos en este rubro la apertura económica y las políticas de ajuste.

La Administración Tributaria argentina, por ejemplo, se ve presionada fuertemente
para conceder moratorias y otras medidas que finalmente implican ventajas para
ciertos contribuyentes en detrimento de otros cumplidores. Debe adaptarse a estas
situaciones especialmente porque no puede llevar a la quiebra a miles de empresas
aún cuando fuera por el simple hecho que los Tribunales no dan abasto para
hacerlo y ese rigor se hace puramente declamatorio.
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4.2. Contexto sociocultural

A mi entender, la adaptación al contexto sociocultural (en el cual incluyo la

política) es mucho más difícil que la adaptación al contexto socioeconómico. En
efecto, el contexto cultural impone restricciones tanto o más fuertes que el
socioeconómico pero es más difuso, menos estudiado, más ambiguo, acerca del
cual las conjeturas y los pre-juicios dominan la apreciación reflexiva.

Creo que el factor fundamental es la relación de cada individuo (y,

especialmente, cada contribuyente) con la sociedad que integra y de esta sociedad
(y de cada individuo) con el Gobierno y de éste con el Estado.

Si no existe el convencimiento en la sociedad y en cada contribuyente que

pagar impuestos es una obligación natural, como el respirar, para que esa sociedad
pueda sobrevivir y crecer en el beneficio general, la acción de la Administración
Tributaria encontrará serias dificultades.

Esas dificultades serán crecientes, a medida que las rupturas

contribuyentes/sociedad/Gobierno/ Estado son más amplias y arraigadas.

Por supuesto, la situación ideal de integración de estos cuatro elementos

fundamentales en la relación Fisco-Contribuyente no parece darse en la realidad de
ningún país. Pero indudablemente las brechas señaladas son más o menos
intensas en cada país y constituyen el mayor problema de la Administración
Tributaria.

En efecto, esas brechas surgen de situaciones históricas y son rápida y

fuertemente reforzadas por acontecimientos contemporáneos, interpretados a través
de esa memoria histórica. Al contrario, la reversión de esas memorias, incrustadas
en la visión del mundo de individuos, es sumamente lenta y difícil.

La cultura es uno de los fenómenos más complejos y menos comprendidos

de la vida humana en sociedad. Los aspectos culturales son de una sutileza, de una
capacidad tal de transmisión y penetración en las mentes humanas y en las
interacciones sociales, de una resistencia tan enorme al cambio, que se confunden a
menudo con fenómenos genéticos transmitidos vía reproducción sexual.
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El evaluar con una razonable justeza las restricciones culturales es

sumamente difícil. La Administración Tributaria debe poder hacerlo para saber
hasta dónde puede avanzar sobre ellas, hasta dónde puede hacerlas retroceder. La
Administración Tributaria no puede, por sí sola, enfrentar una rebeldía general
contra el pago de impuestos o contra ciertas medidas y procedimientos
administrativos.

En Argentina, la clausura de comercios es sumamente resistida. Por

supuesto, lo es por los comerciantes evasores. Pero lo es también por el sistema
judicial en general y por el mismo público que, finalmente, es el estafado.
También es resistida la cobranza administrativa de deudas, aún con la intervención
final de un juez y también la prisión por evasión. Podríamos repetir ejemplos
diversos existentes en todos nuestros países.

Pero a las resistencias específicas, se une la resistencia general. Si los

contribuyentes creen que su dinero es despilfarrado, que el gasto público es
excesivo, que la corrupción en los niveles políticos es alta, que ciertos grupos
económicos son protegidos fiscalmente, que el Gobierno no representa a la
sociedad o no contribuye a su bienestar, su resistencia a la Administración
Tributaria será muy grande. Por supuesto, se puede vencer esa resistencia por la
fuerza. Pero ello no condice con un sistema democrático, no sería admitido por
políticos en búsqueda de votos y como bien dijo Talleyrand, las bayonetas sirven
para cualquier cosa menos para sentarse encima.

Cuando existen las brechas mencionadas, la Administración Tributaria

representa al Gobierno, es su presencia más concreta, es la que da la cara y será
resistida siempre.

La historia se incrusta en las memorias colectivas y es difícil desalojarla. En

un país como la Argentina que vivió 45 años de inflación y varias hiperinflaciones,
recién hoy, después de seis años de una estabilidad de precios extraordinaria,
mantenida contra viento y marea, empieza a extenderse, cautelosamente, la
confianza en el sistema. En un país como el nuestro, que ha vivido decenas de
“blanqueos” y de moratorias impositivas de todo pelaje, es imposible convencer a
los contribuyentes y aún al Poder Legislativo que esto ha terminado. Si, por otra
parte, el contribuyente infractor ha arreglado su situación con el fisco una y otra
vez con coimas, va a seguir creyendo que va a continuar haciéndolo.
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Existen además, ciertas visiones del mundo, ciertos conceptos arraigados,

ciertas costumbres cuya resistencia, repito, es difícil evaluar y cuyo ataque se
abandona por estimar que el costo a incurrir no será compensado con el beneficio.

El tema del contexto cultural es infinito. Sólo quiero dejar claramente

planteadas su importancia, su resistencia, su ambigüedad, la falta de
investigaciones confiables, su mecanismo de retroalimentación positiva que hacen
de ese contexto una de las restricciones más relevantes al accionar de la
Administración Tributaria.

La Administración Tributaria deberá adecuarse a restricciones no

removibles, trabajar hábilmente sobre las restricciones difícilmente removibles y
obtener el consenso de ese mismo contexto, especialmente de los Poderes del
Estado de las élites dirigentes para eliminar las restricciones socioculturales
indeseables.

5. La modificación del medio por la Administración Tributaria

Ninguna Administración Tributaria puede limitarse a adecuarse al contexto.

Esto resulta relativamente fácil. Pero no siempre la política tributaria ni los
requerimientos de los niveles superiores de Gobierno se quedan satisfechos con esa
actitud pasiva. No sólo esos requerimientos pero también el deber de todo buen
administrador obligan a una actitud activa. Es necesario remover restricciones,
empujar más allá los límites de actuación, modificar dentro de lo posible las
restricciones socioeconómicas y culturales que acosan a la Administración
Tributaria.

La Administración Tributaria debe “vender” un producto que nadie quiere

realmente comprar. No sólo debe utilizar los recursos de todo buen vendedor sino
que también, como depositaria del poder tributario del Estado, tiene un
considerable poder coercitivo y debe utilizarlo con equilibrio y prudencia. La
Administración Tributaria debe ejercer influencia para lograr el cumplimiento de
los deberes tributarios. La influencia tiene, como es sabido, dos componentes: la
identificación y el poder pero ninguno de esos aspectos es aplicable en su forma
pura, por lo menos en un plazo estratégico. Por la identificación, los
contribuyentes comparten los fines del Estado y del Gobierno que lo representa y
contribuyen voluntaria y naturalmente a financiar los gastos públicos. Por el
poder, la Administración Tributaria posee bienes que los contribuyentes desean y
que deben comprarle forzosamente si quieren gozar de ellos: desde la tranquilidad
del deber cumplido hasta la libertad física o la no imposición de penas monetarias.
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Pero en el especial caso que estamos estudiando, la influencia de la

Administración Tributaria tiene un alcance limitado, especialmente en lo que se
refiere al contexto sociocultural. Aún así, su capacidad de maniobra es bastante
amplia: aplicación prudente y equitativa de la ley, fluida comunicación con los
contribuyentes, profunda voluntad de servicio y de respecto íntimamente arraigado
por los derechos de los mismos, comprensión de sus problemas, transparencia de
sus actos, combate real y público de la corrupción interna, estabilidad y
razonabilidad de las normas de reglamentación, equidad y prudencia de las normas
de interpretación, unificación de los criterios de aplicación de las normas,
simplificación de los trámites y procedimientos, alta eficiencia en las auditorías
fiscales, etc.

Todas estas obligaciones de la Administración Tributaria son ampliamente

conocidas por el auditorio y han formado parte siempre de los problemas y del
apoyo técnico del CIAT. ¿Pero hasta qué punto son realmente implementadas por
las Administraciones Tributarias de nuestros países?.

Más que la imposición de procedimientos y reglamentos, más que la

capacitación del personal, más que un adecuado (¡oh, ideal nunca alcanzado!)
sistema de recompensa y castigo, es indispensable que el espíritu de cuerpo de
nuestros organismos incluya naturalmente ese espíritu de respecto y servicio,
conjuntamente con la severidad y la incorruptibilidad en la aplicación de las
normas. Y esto es muy difícil, como todos lo sabemos. El menor de los
empleados de nuestro organismo tiene un inmenso poder. Como adiestrarlo para
que sea administrado o controlado con prudencia es el permanente desafío de la
Administración Tributaria. Pero por más difícil que ello resulte, no es un problema
insoluble si es encarado con seriedad desde los más altos niveles y con criterios de
aplicación sostenidos con perseverancia a través de los años.

Lamentablemente, la Administración Tributaria es el malo de la película.

Siempre sacamos y nunca damos. Si la sociedad no nos comprende y no nos
percibe como justos y justicieros, nos replegaremos sobre nosotros y el
contribuyente, en lugar de ser nuestro interlocutor (a quien hay que convencer) o,
en el peor de los casos, nuestro adversario (a quien hay que ganarle el juego porque
somos más talentosos), se transformará en nuestro enemigo (a quien hay que
destruir) y así moriremos en el intento. Es a los altos niveles de la Administración
Tributaria a quien le corresponde poner en marcha los mecanismos para crear ese
Nuevo Espíritu, comenzando por dar el ejemplo, fijando un claro modelo de
conducción y respetándolo contra vientos y mareas.
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6. La Administración Tributaria no puede actuar sola

No basta adaptarse al medio: hay que modificarlo. La Administración

Tributaria tiene cierto margen para actuar sobre él pero ese margen es reducido y
en muchos de nuestros países -en Argentina, por lo menos, en mi opinión- es
insuficiente.

Es que la evasión, tan mal estudiada, es un fenómeno demasiado complejo y

vasto para ser atacado solamente por las normas legales que manejan las
Administraciones Tributarias. Muchas de éstas tienen por costumbre reclamar más
facultades, más herramientas de indagación, persecución y castigo, y en la mayor
parte de los casos, tienen razón en pedir armas que le faltan ante evasores audaces
y empedernidos. Pero seamos sinceros: aún cuando nos dieran facultades para
dictar la pena de muerte por vía administrativa (fantasía inimaginable en cualquier
país mínimamente civilizado), no podríamos aplicarla y si pudiéramos, tampoco
serviría.

Es que la evasión, cuyo combate es la finalidad de la Administración

Tributaria, debe ser asumida por la sociedad en su totalidad y, ante todo y
principalmente, por los Poderes del Estado.

Por supuesto, el poder tributario es poder y así debe ser ejercido. Pero en
países democráticos, ese poder resultará inútil si no es acompañado por la
convicción y la convicción se logra no con slogans, no con banderas de barricada
que proclaman que estamos al servicio del contribuyente mientras lo mantenemos
haciendo filas durante horas, de pie, con un calor abrumador. La convicción se
logra con hechos, con actitudes mantenidas y sostenidas férreamente durante años
por los tres Poderes del Estado republicano con el apoyo de las fuerzas dominantes
de la sociedad en la medida de lo posible.

La evasión se combate con la convicción, desde la escuela hasta la muerte,

con actos de gobierno, dictado de leyes y sentencias judiciales transparentes,
equitativas y razonables, adecuadas a objetivos que merecen el consenso de la
comunidad y a la ética pública.
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Por supuesto, en nuestra lucha diaria deberemos combatir la evasión con lo

que tenemos y deberemos adaptarnos a las imposiciones del medio. Pero nuestra
lucha diaria también está constituida por el esclarecimiento de los Poderes Públicos
y nuestros requerimientos sensatos para que asuman su responsabilidad de
combatir las restricciones removibles que el medio nos impone, sin razones
suficientes.
Existen condiciones del contexto que son inamovibles y que debemos
respetar, no porque lo son, sino porque estamos convencidos que son
fundamentales para nuestra visión de la vida: la libertad de petición, la defensa en
juicio, la equidad de las normas, etc.,etc. Pero existen condiciones del contexto
que, aún cuando sean justificadas, deben y pueden ser removidas. En general, esta
tarea supera nuestra capacidad y nuestras fuerzas y tenemos el deber de convencer,
ya no sólo los poderes del Estado, sino también los grupos de poder y los centros
de decisión de la sociedad para que se comprometan a modificar ese contexto
adverso.

Por favor, que no se me interprete mal. Existen restricciones que el medio

nos impone que son bienvenidas porque hacen a la esencia de nuestra vida en
sociedad. Estas restricciones debemos cultivarlas y fortalecerlas y deben formar
parte de nuestra forma de vida.

Pero la financiación de los gastos del Estado es una obligación natural

recogida por leyes dictadas a través de un procedimiento aceptado por la sociedad.
Por supuesto, esa obligación natural está contrabalanceada por el derecho natural a
no ser despojado de sus bienes, por lo menos en nuestros países. Logrado el
equilibrio entre esa obligación y ese derecho, la evasión sólo debería ser originada
por delincuentes. Y en realidad no es así. En mayor o menor grado, si bien
acostumbramos a decir que evadir es un delito, la mayor parte de los evasores no
son delincuentes en los otros aspectos de su vida. Entonces, algo anda mal. Y anda
mal en nosotros y en el Estado que representamos. De allí la necesidad de una
acción común e inteligente de todos los Poderes del Estado. Un político, un juez,
un funcionario corruptos, generan evasión. Un gasto superfluo, una injusticia, un
servicio no prestado, generan evasión. Guste o no guste.

De modo que la acción de la Administración Tributaria es de una

retroalimentación con su medio, de una dialéctica con su contexto, de un proceso
mutuo de adaptaciones recíprocas, proceso de gran complejidad en el cual el
Estado y sus poderes y las élites sociales dominantes están comprometidas.
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En resumen, debemos adherirnos a la conocida oración de San Francisco de Asís

que adaptaré a la ocasión:

“Oh, Dios mío, dame la resignación para soportar las restricciones que no puedo
eliminar, dame la fuerza para eliminar las que sí puedo y dame la sabiduría para
distinguir entre unas y otras”.

Adaptémonos al contexto que no podemos o no queremos modificar,

modifiquemos lo que está a nuestro alcance y que queremos modificar y
comprometamos a los Poderes del Estado para que en un esfuerzo conjunto de
transparencia, honestidad, claridad y razonabilidad podamos convencer al máximo
a la comunidad a contribuir a los gastos de SU Estado.

R : 201ri
7/4/97
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