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LOS SISTEMAS TRIBUTARIOS


En primer trmino hablemos de la estructura de los sistemas tributarios, los cuales se gn los
tratadistas se pueden clasificar de diversas maneras, pero algunos coinciden en clasificarlos
de acuerdo con el grado de desarrollo de los pases, as: los de los pases subdesarrollados,
los de desarrollo medio y los industrializados; y otros clasifican conforme a la economa de
mercado, as: sistemas tributarios de pases en vas de desarrollo, de pases socialistas y de
pases industrializados.
Muchos autores opinan que no es viable la posibilidad de acometer con xito una teora
general de la tributacin que tenga alcance universal, debido a las caractersticas pro pias de
cada sistema tributario
SISTEMA TRIBUTARIO Y GRADO DE DESARROLLO: Lo que s es cierto es que existe una
correspondencia entre el grado de desarrollo y la estructura de un pas, veamos.
LOS PAISES INDUSTRIALIZADOS: Sus sistemas tributarios se caracterizan por un impuesto
global sobre la renta de personas fsicas de carcter muy progresivo acompaado de un
impuesto a las sociedades, menos importante pero que brinda un recaudo considerable.
Por su parte los impuestos indirectos, en especial el Impuesto al Valor Aadido (Value Add Tax =
En Inglaterra, Sales Tax = en USA) tiene una menor regresividad debido a los recaudos que
provienen de diversos tipos de artculos y de lo que en estas latitudes denominamos
monopolios rentsticos: licores, cigarrillos y tabacos. Adems de los pases citados, estn:
Suecia, Noruega, Pases Bajos, Suiza, Blgica, Dinamarca, Nueva Zelanda.
OTROS PAISES DE NIVEL MEDIO: Algunos de estos pases son Francia, Italia, Alemania,
Espaa, Portugal, Canad y Australia. Tienen impuesto sobre la renta bajo la modalidad
cedular, con bases y tarifas diferentes para cada tipo de fuente de riqueza, generalmente a
cuenta de un impuesto global que lo complementa. Se acompaa de un impuesto al consumo
bastante importante en los recaudos y que a veces es la principal fuente de recursos.
Este ltimo es concretamente el Impuesto sobre las Ventas que se ha extendido prcti camente
a todo el mundo, pero que obviamente brinda mejores resultados a quienes tienen un mayor
grado de desarrollo por las posibilidades de control.
PAISES SUBDESARROLLADOS: Presentan en su mayora un escaso producto de los
recaudos fiscales, lo cual se ha mejorado en esta ltima dcada del siglo XX, debido a !a
implantacin de las reformas tributarias impulsadas desde el Fondo Monetario Internacional.
La tributacin indirecta muestra un marcado enfoque hacia el beneficio de las lites econmicas y
polticas, as como de beneficio de las sociedades para promover el desarrollo. Pero esa
tributacin indirecta ha mostrado un alto grado de regresividad debido a las grandes capas de
poblacin con escasez de recursos y, en consecuencia, lo estrecho del mercado.
Otra causa de dicha regresividad, es la necesidad de gravar artculos de la canasta familiar
con el fin de arbitrar los recursos necesarios para el funcionamiento del Estado y por la
presin de las capas altas de la poblacin para evitar ser gravados.
En las naciones de Amrica Latina, y probablemente en otros pases similares, el proble ma
tributario ha sido el reflejo de la relacin especial entre el Estado y la sociedad,
fundamentada en lo siguiente:
a) El bloqueo de las lites econmicas hacia la tributacin, haciendo que los Estados
prefirieran el endeudamiento para procurar su desarrollo -lo que en muchos casos no se diopero qued la deuda
b) Muchos gobiernos han preferido el endeudamiento por las posibilidades financieras
inmediatas, lo que obviamente tiene menos presin social para el control.
Al respecto Andreas Boeck,, Profesor de Ciencias Polticas de la Universidad de Tubinga en
Alemania, en su artculo "Una Poltica Financiera Riesgosa: Deuda Externa y Poltica Tributaria
en Amrica Latina", plantea lo siguiente: `... Generalmente, la necesidad de impuestos no se
puede negar, ms si afirmar que este Estado caracterizado como corrupto, burocrtico y
dilapidador es inca-paz de utilizar sus recursos de una manera racional y beneficiosa para el
desarrollo del pas. Encontramos ese argumento, por Ejemplo, en el Salvador en el siglo
pasado, y en el debate sobre la Reforma Tributaria en Venezuela en 1966.

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Esfuerzos de los gobiernos por reformar el sistema tributario o mejorar la adminis tracin
financiera, a menudo provocan ataques furiosos e histricos: se denuncia "el terrorismo
fiscal" o una "conspiracin comunista", y a veces se responde con fuga de capital y rumores
de golpe de Estado.
Tambin hay paralelos entre situaciones pasadas y actuales. En Venezuela, que es uno de los
pases con ms bajos impuestos internos, cada proyecto de reforma tributaria causa reacciones
vitrilicas y a veces absurdas..."
PAISES SOCIALISTAS: El modelo tributario para estas economas, en franca decadencia por
lo que los economistas denominan "El final de la Utopa" (por no haber respondido a los ideales
de un mundo socialista), mostraban un escaso producto respecto al total de sus ingresos y
solamente se trata de retribuir algn servicio o permiso del Estado.
Lo exiguo de su recaudo se deba entre otras cosas, a que el mecanismo redistributivo de la
tributacin propia de la teora capitalista, se cumple por otros medios, mientras el esfuerzo
recaudatorio recae sobre los beneficios de las empresas socialistas.
Actualmente no quedan sino Cuba, China, Albania y otros cuantos pases socialistas abocados a
implantar medidas econmicas de corte capitalista donde los impuestos seguramente tendrn su
espacio. A propsito veamos algunos datos sobre el sistema tributario cubano que ilustra
adecuadamente la afirmacin anterior:
"Desde el 10. de Octubre de 1994, el gobierno de Cuba viene aplicando en la isla, gradual y
selectivamente, una reforma tributaria que modificar en algn grado, las condiciones de vida de la
poblacin" Algunos de esos impuestos son::
El impuesto sobre la Utilidades: Con tarifa del 35% aplicable a todas las empresas: Estatales, mixtas
o privadas.
Impuesto de Ingresos Personales: Gradual, variable y progresivo, aplicable a partir de Enero lo. de
1995.
Impuesto sobre las Ventas. Slo para ventas mayoristas, de manera focalizada, por ejemplo: sobre
productos agropecuarios, Impuestos a Productos Especiales: Licores, cigarrillos y otros, Impuesto a
los Servicios Pblicos, Impuesto sobre la Propiedad, Impuesto sobre el Transporte: Lo pagaran
100.000 propietarios de vehculos particulares, Impuesto a la transmisin de Bienes y Herencias,
Impuesto sobre Documentos, Impuesto sobre la Utilizacin de la Fuerza de Trabajo. Es el impuesto
a las nminas, tarifa del 25%, supuestamente para reponer la salud y educacin que se da al talento
humano.
Impuesto por la Utilizacin y Explotacin de Recursos Naturales. Tasas: Peajes, Aeroportuaria y de
anuncios y propaganda.
Contribucin Para la Seguridad Social: Que antes pagaban el estado y el empleador y que ahora
se extiende al trabajador. Como conclusin, es el modelo econmico el que impone las reglas
tributarias y al tener-se que acomodar en algunos aspectos al modelo capitalista, necesariamente
debe acudir al sistema tributario tal como lo conocemos... al fin y al cabo vamos camino a la
globalizacin tributaria!
CLASIFICACIN DE LOS TRIBUTOS: Los diversos tratadistas en Hacienda Pblica yen el Derecho
Tributario, han adoptado diferentes posiciones doctrinarias frente a la clasificacin jurdica de los
tributos.
En lo que s existe consenso, entre los especialistas, es lo que debe entenderse por tributo, desde
el punto de vista genrico: "Tributos: son las prestaciones en dinero que el estado, en ejercicio de
su poder de imperio, exige con el objeto de obtener recursos para el cumplimiento de sus fines.
En Colombia se ha venido empleando como expresin genrica de la tributacin el trmino
"contribucin" y ms bien la acepcin "tributo" se usa como sinnimo de "impuesto". Sobre lo anterior,
el tratadista Ramrez Cardona seala que las incongruencias se pueden obviar "s se toma
jurdicamente el concepto de tributo como sinnimo de impuesto y no como la expresin genrica
que abarcara impuestos, tasas y contribuciones especiales"
No obstante lo anterior, muchos otros especialistas como Esteban Jaramillo, Juan Rafael Bravo
Arteaga y Mauricio Alfredo Plazas Vega, no comparten los argumentos de Ramrez Cardona y ms
bien adoptan la utilizacin de la expresin genrica tributo, en razn a que ella encierra la totalidad
de las caractersticas que permiten individualizar las distintas especies que clasifican jurdicamente
los tributos.
En consecuencia, la clasificacin genrica que nos ocupa; ser tripartita, es decir que los tributos se
dividen en: impuestos, tasas y contribuciones especiales. La anterior clasificacin es importante
por razones tcnicas, econmicas y jurdicas.

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Por metodologa, esta clasificacin se ha organizado de acuerdo con su obligatoriedad en funcin de
la unilateralidad, de tal manera que el primer grupo (impuestos) es ms obligatorio que el ultimo, o
sea las tasas, las cuales son ms bilaterales (acuerdo de voluntades, como es el caso de la venta
de un servicio como el de correos, que puede tomarse o no tomarse) y por ende, menos
obligatoria... casi que voluntaria!
Sea del caso precisar lo siguiente: Las sanciones pecuniarias no hacen parte de los tributos, ya
que dependen de la ocurrencia o no de una infraccin administrativa, lo mismo se predica respecto
de los intereses por mora, que en s mismos son una sancin monetaria (cuando se pagan
sanciones no se cobran intereses de mora porque sera sancin sobre sancin).
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MPUESTOS: Son impuestos las prestaciones en dinero o en especie, exigidas por el Estado en
virtud del poder de imperio, a quienes se hallen en las situaciones consideradas por la ley como
hechos imponibles".
El impuesto, se fundamenta en la soberana de la nacin, justificado por la necesidad de atender
requerimientos de inters social y es, sin duda, el ms importante de los tributos que percibe el
Estado para el desarrollo de sus fines. Sus caractersticas generales son:
a) La obligatoriedad se refiere al poder de imposicin del Estado "que obliga" y al contribuyente
no le queda ms remedio que "obedecer" (nadie puede negarse a su pago siempre que respecto
de l se realice el hecho generador del tributo).
b) La unilateralidad se explica porque el Estado no se compromete a algo concreto o particular.
No existe contraprestacin definida y personal para el sujeto pasivo.
En una famosa sentencia de la Corte Suprema de Justicia, considerada como una de las ms
importantes piezas jurdicas, esta corporacin se pronunci sobre la naturaleza del impuesto, de la
siguiente manera: '... el impuesto no puede ser considerado hoy como una carga que pesa sobre el
patrimonio de las personas, ni como un ataque a la propiedad de stas. Es slo la obligacin
especfica en cabeza de cada individuo, por razn de la necesidad inherente a toda sociedad
poltica.
Al mismo tiempo se infiere de lo dicho que con el impuesto, por su naturaleza, siempre se
produce una consecuencia econmica que afecta la vida comercial de la nacin que lo paga".
Se presupone una actividad econmica del sujeto pasivo, la cual hace nacer una obliga cin
tributaria, sin que el Estado est obligado a una contraprestacin directa, pues estos recursos
se destinarn a los costos y gastos generales del Estado, por lo cual no es identificable el
beneficio recibido por el contribuyente.
Ejemplos: Impuesto sobre la Renta y Complementarios e Impuesto sobre las Ventas (IVA).
Impuestos directos e indirectos: La razn de ser de esta clasificacin no obedece a un criterio
debidamente unificado por parte de los especialistas y su importancia es bien discutible y slo se
justifica en lo referente a la ubicacin presupuestal.
No obstante, esta separacin obedece a dos criterios: el de la percusin y el de la incidencia, los
cuales se explican as:
a) Sujeto pasivo de la percusin (o repercusin): Es aqul que por ley (aspecto jurdico) se hace
responsable del tributo aunque no lo asuma econmicamente. Es lo que sucede con el
responsable del IVA, que es contribuyente frente al Estado, pero finalmente no es el quien paga el
impuesto (lo hace el comprador).
b) Sujeto pasivo incidido: Es el destinatario del impuesto, o sea el sujeto econmico que soporta el
tributo. En el IVA es el adquirente o comprador del bien gravado. No es responsable frente al Estado pero es quien paga el impuesto.
Impuestos directos: Son aquellos en los cuales coincide el sujeto jurdico responsable de la
obligacin y el sujeto econmico que soporta el tributo. Ejemplo: Impuesto sobre la Renta y
Complementarios. El declarante es el mismo contribuyente que paga el impuesto.
Impuestos indirectos: Se trata de aquellos donde el sujeto jurdico (repercutido) no es el mismo
sujeto econmico (incidido), quien paga el monto respectivo. Ejemplo. El Impuesto sobre las
Ventas: Quien declara (responsable jurdico) no es el mismo que paga el monto del impuesto (lo hace
el comprador). Para otros especialistas se habla de la trasladabilidad del impuesto. Los directos no
son trasladables (por ello coincide el responsable jurdico con el sujeto econmico) y en los
indirectos, la carga es trasladada por el responsable al cliente
Impuestos personales y reales: Se dice que un impuesto es real, cuando se grava la renta en
su origen; por ello se dice que: los impuestos de ventas y timbre "recaen sobre los bienes o
documentos", respectivamente; y se dice que un impuesto es personal, cuando se grava la renta
con ocasin de su obtencin, es decir, cuando se "personaliza" o se ubica en cabeza de alguien.

Esta segunda subdivisin es discutible, en relacin a si es aplicable a todos los impues tos o slo a
los directos. La controversia se suscita porque los indirectos son esencialmente reales.
Naturalmente, existen criterios para determinar cundo se est frente a un impuesto real o uno
personal:
- Criterio de la carga fiscal: Es personal cuando se considera la riqueza de la persona; a efecto de
aplicar su capacidad de pago; y es real en caso contrario.
Criterio de la determinacin: Es personal, cuando el mismo contribuyente depura y se liquida el
impuesto; ser real cuando "no interviene el contribuyente".
Criterio de las garantas reales o personales: Es real cuando el Estado se garantiza su impuesto
con el bien. Ejemplo: El Impuesto Predial, se garantiza su pago con el predio respectivo. En
consecuencia, ser personal cuando no haya tal garanta.
A pesar de lo expuesto, no estn debidamente delimitadas y con plena claridad, las distinciones
aqu expuestas; por lo regular se tienen elementos reales y personales. As, a modo de ejemplo: la
discusin si el IVA es un impuesto real que se "personifica", es cuestin que no pone de acuerdo a
los especialistas en la materia.
CONTRIBUCINES: Se define la contribucin como, una compensacin pagada con carcter
obligatorio a un ente pblico, con ocasin de una obra realizada por l con fines de utilidad pblica,
pero que proporciona ventajas especiales a los particulares propietarios de bienes inmuebles.
Como puede notarse, usualmente las definiciones sobre contribuciones, estn sesgadas por la
contribucin de mejoras o contribucin de valorizacin que siempre se ha orientado a la realizacin
de obras pblicas (que es sin duda, la ms importante y por ello la ms conocida).
Sin embargo, existen otro tipo de contribuciones que nada tienen que ver con tales obras, se
pueden citar el impuesto a la gasolina y combustibles, que se destina a la construc cin y
mejora de carreteras, el cual es en estricto sentido una contribucin.
El Consejo de Estado, expone que la clasificacin jurdica de los tributos, debe intentarse
"atendiendo no a la caprichosa determinacin que le d el acto que los establece, sino a lo
que realmente representan dentro de la organizacin tributaria del pas"
De lo expuesto se deduce que existe un beneficio para quien paga, pero dicho beneficio no
siempre es directo aunque s es identificable, tal como acontece con la contribucin de
valorizacin por beneficio general.
Contribuciones sociales: Son los mismos aportes parafiscales, que son percibidos por las
entidades designadas para prestar servicios de seguridad social, fomentar la enseanza de los
trabaja-dores, fortalecer la familia, etc.
Con los aportes de salud y pensiones, el Estado busca proteger y mejorar el nivel de vida de los
colombianos (aunque suene a lugar comn). Se benefician los trabajadores en forma directa y
los empleadores en forma indirecta, porque se descargan de las obligaciones respectivas.
Contribuciones corporativas: Son los aportes pagaderos a determinadas instituciones, por
servicios especficos, que pueden ser gremiales. Algunas son: Pagos a Cmaras de Comercio,
Superintendencias y Contraloras.
Contribuciones econmicas: Son los pagos obligatorios que hacen los contribuyentes y que tienen
destinacin ms o menos especfica. Tal es el caso de la Contribucin por Valorizacin, para
ayudar a financiar obras que el Estado adelanta y que, se supone, van a valorizar los
inmuebles cercanos a ella o bajo su influencia, aumentando su valor.
Otras contribuciones A pesar de su denominacin, son: Impuesto a la Gasolina (ya citado) y el
Impuesto de Boca de Mina de Carbn, recaudado por Eco carbn y que se destina a financiar
proyectos de exploracin, explotacin, transporte y comercializacin de este recurso natural
TASAS: Se refiere a un tributo con menor grado de obligatoriedad, ya que depende del sometimiento
voluntario del particular al decidirse a utilizar un servicio del Estado, que se sabe implica una obligacin
de pagar y la existencia de un ente pblico que dar una contraprestacin directa a quien paga.
En consecuencia, la tasa guarda una relacin directa y proporcional con el beneficio, que ser recibido
por la persona que haya pagado. Por lo tanto, en caso de no pagar quien recibe el servicio, le
podr ser exigido dicho pago por va coercitiva. Ejemplos: La tasa aeroportuaria: Solamente paga
quien vaya a viajar; igual sucede con los correos y servicios pblicos domiciliarios (excepto en lo
relativo al cargo fijo).

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Una caracterstica de la tasa, es su divisibilidad, a efecto de que se pueda particularizar el beneficio.
Difiere del precio, por el aspecto coercitivo y por los factores de mercado (oferta y demanda) as
como por la recuperacin de costo (la tasa puede contemplar subsidios, como en los servicios
pblicos para ciertos estratos).
LA RELACIN ESTADO-CONTRIBUYENTE
La relacin tributaria se establece entre el Estado y el contribuyente con motivo de la
aplicacin de las leyes reguladoras del impuesto, fue concebida en un principio como una
simple situacin de sometimiento al poder estatal. Esa relacin de poder se basaba en la
consideracin de que el Estado dispona de facultades inmanentes para exigir el impuesto sin
necesidad de asumir la posicin de sujeto activo del crdito fiscal.
Aunque por tener respaldo legal esa relacin no era totalmente arbitraria, es evidente que se
inspiraba mas en la idea de dominacin que en la de igualdad jurdica, ya que "el crdito
impositivo es una obligacin solamente en su aspecto exterior; en su ntima esencia por el
contrario, es nicamente una forma de manifestacin del poder del Estado, distin ta slo en el
objeto de los dems actos estatales de imperio "
La relacin jurdico-tributaria s e define como "el conjunto de derechos y obligaciones
establecidos por la ley para hacer efectiva la satisfaccin de los tributos Se deduce que esta
definicin incluye el concepto de "obligacin tributaria" a cargo de los sujetos pasivos.
L A O B L I G A C I N TRIBUTARIA: Se entiende por obligacin tributaria sustancial, aquella por
la cual un sujeto pasivo (contribuyente o responsable) se encuentra obligado a dar determinada
cantidad de dinero a un sujeto activo (al Estado).
Las obligaciones accesorias o formales son aquellas necesarias para la efectividad del pago
del tributo, tales como declarar, informar, recaudar, certificar, etc.
Los elementos de la obligacin tributaria son: sujeto activo, sujetos pasivos, hecho imponible,
hecho generador, base gravable y tarifa.
ELEMENTOS DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA
SUJETO ACTIVO: Es aquel a quien la ley faculta para administrar y percibir los tributos, en su beneficio o en beneficio de otros entes. A nivel nacional el sujeto activo es el Estado representado por el
Ministerio de Hacienda y ms concretamente por la Direccin de Impuestos y Aduanas Nacionales
(en relacin con los impuestos administrados por esta entidad conocida como DIAN). A nivel
departamental ser el Departamento y a nivel municipal el respectivo Municipio. 5.2.2
SUJETO PASIVO Se trata de las personas naturales o jurdicas obligadas al pago de los tributos,
siempre que se realice el hecho generador de esta obligacin tributaria sustancial (pagar el
impuesto) y deben cumplir las obligaciones formales o accesorias, entre otras: declarar, informar
sus operaciones, conservar informacin y facturar. Los sujetos pasivos cumplen con sus
obligaciones en forma personal o por intermedio de sus representantes legales.
HECHO GENERADOR: Se trata de la manifestacin externa del hecho imponible. Supone que al
realizarse un ingreso se va a producir o se produjo una venta; que al venderse, importarse o
exportarse un bien se va a producir un consumo; que al registrar-se un acto notarial se va a dar un
cambio de activos.
Ejemplos: En el Impuesto sobre las Ventas (IVA): El hecho generador est dado por la venta o
importacin de bienes corporales muebles y la prestacin de servicios gravados.
En el Impuesto sobre la Renta: Un hecho generador es obtener ingresos susceptibles de producir
enriquecimiento patrimonial. Es decir, que potencialmente pueden incrementar el patrimonio.
Naturalmente un hecho generador puede ser desvirtuado. Ejemplo: Cuando el bien vendido no pudo
ser entregado o cuando la mercanca exportada no genera ingresos, por tratarse de mercanca
previamente importada en cumplimiento de garanta.
La obligacin tributaria nace de un hecho econmico al que la ley le atribuye una consecuencia.
Ese acto es el hecho generador definido por el Modelo de Cdigo Tributario para Amrica Latina
(Art. 37) en la siguiente forma: "El hecho generador es el presupuesto establecido por la ley para
tipificar el tributo y cuya realizacin origina el nacimiento de la obligacin tributaria".

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HECHO IMPONIBLE: Es el hecho econmico considerado por la ley sustancial como elemento
fctico de la obligacin tributaria. Su verificacin imputable a determinado sujeto causa el nacimiento
de la obligacin; en otras palabras, el hecho imponible se refiere a la materializacin del hecho
generador previsto en las normas.
CAUSACIN: Se refiere el momento especfico en que surge o se configura la obligacin respecto de
cada una de las operaciones materia del impuesto. Como sucede en el Impuesto de Timbre, al
celebrar un contrato sometido a este tributo; o en Retencin en la Fuente, al momento de hacer el
pago o abono en cuenta.
BASE GRAVABLE: Es el valor monetario o unidad de medida del hecho imponible sobre el cual se
aplica la tarifa del impuesto para establecer el valor de la obligacin tributaria.
TARIFA: Una vez conocida la base imponible se le aplica la tarifa, la cual se define como "una
magnitud establecida en la ley, que aplicada a la base gravable, sirve para determinar la cuanta del
tributo"
La tarifa en sentido estricto comprende los tipos de gravamen, mediante los cuales se expresa la
cuantificacin de la deuda tributaria.
Por ello, base imponible y tarifa son conceptos ntimamente ligados sin que el uno pueda tener sentido
independientemente del otro; es por ello que la naturaleza de la tarifa de-pende de la base gravable
o imponible.
De lo anterior se colige que las tarifas pueden ser de varias clases: unas que se expresan
porcentualmente y otras que se expresan en cantidades de dinero. La diferencia entre unas y otras,
depende de la base imponible, esto es que se exprese en una magnitud de dinero -la tarifa ser
normalmente en porcentaje-, si la base es diferente, -la tarifa ser una suma fija de dinero-.
Es conveniente resaltar que los principios tributarios adquieren su real importancia y aplicacin,
cuando el poder legislativo establece las tarifas, ya que es ah donde se consultan: la
progresividad, la proporcionalidad, la generalidad, la igualdad, la legalidad y, en especial, la
capacidad de pago de los sujetos pasivos, entre otros.
FUENTES DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA: La obligacin tributaria nace de un hecho (el
ingreso o fuente inmediata u origen) al que la ley (fuente mediata) le atribuye una consecuencia:
dar una determinada suma de dinero al fisco. Por ello, e! Artculo l o . , del Estatuto Tributario
consagra: "La obligacin tributaria sustancial se origina al realizarse el presupuesto o los
presupuestos previstos en la ley como generadores del impuesto y ella tiene por objeto el pago del
tributo".
De acuerdo con lo previsto en el Artculo 338 de la C.N. "En tiempo de paz, solamente el Congreso,
las Asambleas Departamentales y los Concejos Distritales y Municipales podrn imponer
contribuciones fiscales y parafiscales..." (texto que es concordante con los principios de legalidad y
representacin).
Es por lo anterior que la ley tributaria debe ser preexistente a una obligacin fiscal; por-que la
obligacin tributaria nace de la materializacin de un hecho previamente considerado como sujeto
al impuesto respectivo, esa es la materializacin del principio de legalidad.
En trminos de la doctrina tradicional, desde el punto de vista jurdico, se consideran como
fuentes de las obligaciones en general: el contrato, el delito y l a ley, segn pro-vengan de un
acuerdo de voluntades o de la responsabilidad generada por la comisin de un ilcito o de lo
establecido en la ley.
Segn algunos autores, la ley es en realidad la nica fuente; para otros es fuente mediata ya que por
s misma no da origen en forma concreta a ninguna obligacin sino que por medio de ella los actos
o hecho generador (fuente inmediata) adquieren relevancia jurdica.
Ejemplo: La fuente mediata del impuesto sobre las ventas (IVA) es el Libro Tercero del Estatuto
Tributario, mientras que la fuente inmediata es la realizacin de una venta, de una importacin o la
prestacin de un servicio (hecho generador o hecho imponible)

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FUENTES DEL DERECHO TRIBUTARIO
Conforme a nuestro ordenamiento jurdico y a los principios tributarios universales, se consideran
como fuentes escritas del Derecho Tributario, las que se enumeran a continuacin.
CONSTITUCIN NACIONAL La Constitucin es la fuente jurdica de mayor jerarqua. Contiene los
principios fundamentales de todo el ordenamiento jurdico en general y del ordenamiento jurdicotributario en particular. En su artculo 95 consagra el deber de los ciudadanos de "contribuir al
financiamiento de los gastos e inversiones del Estado dentro de conceptos de justicia y equidad".
RAMA LEGISLATIVA: Corresponde al Congreso. Art. 150 Constitucin Nacional Expedir cdigos
en todos los ramos de la legislacin y reformar sus disposiciones. (Numeral 2.). Revestir hasta por
seis (6) meses al Presidente de la Repblica de precisas faculta-des extraordinarias, para expedir
normas con fuerza de ley cuando la necesidad lo exija o la conveniencia pblica lo aconseje. Tales
facultades debern ser solicitadas expresamente por el Gobierno y su aprobacin requerir la
mayora absoluta de los miembros de una y otra cmara. ...no se pueden conferir para expedir
cdigos... ni para decretar impuestos. (Numeral 10). Establecer las rentas nacionales y fijar los
gastos de la administracin (Numeral 11) Establecer contribuciones fiscales y, excepcionalmente,
contribuciones parafiscales en los casos y bajo las condiciones que establezca la ley. (Numeral 12).
Aprobar o improbar los tratados que el Gobierno celebre con otros Estados o con entidades de
derecho internacional.
Por medio de dichos tratados podr el Estado, sobre bases de equidad, reciprocidad y conveniencia
nacional, transferir parcialmente determinadas atribuciones a organismos internacionales, que
tengan por objeto promover o consolidar la integracin econmica con otros Estados. ( Numeral
16.). Regular el comercio exterior y sealar el rgimen de cambio exterior. (Numeral 19 literal b).
Modificar por razones de poltica comercial los aranceles, tarifas y dems disposiciones
concernientes al rgimen de aduanas. (Numeral 19 literal c).
RAMA EJECUTIVA: Corresponde al Presidente de la Repblica. Art. 189 C.N.: - Velar por la exacta
recaudacin de las rentas y caudales pblicos y decretar su inversin de acuerdo con la ley.
Dirigir las relaciones internacionales... y celebrar con otros estados y entidades de derecho
internacional tratados o convenios que se sometern a la aprobacin del Congreso (Numeral 2).
Modificar los aranceles, tarifas y dems disposiciones concernientes al rgimen de aduanas y
regular el comercio exterior (Numeral 25).
LOS CONVENIOS Y TRATADOS INTERNACIONALES: El ejecutivo, con base en lo previsto en el
citado Art. 189 Numeral 20. puede celebrar convenios y tratados con otros estados y entidades de
derecho internacional.
Una vez aprobados por el Congreso, mediante una Ley, los tratados o convenios pasan a la
categora de norma supranacional obligatoria para el pas, de imperativo cumplimiento y, en
consecuencia, no pueden ser desconocidos de manera unilateral por el Estado.
En ejercicio de dicha facultad (que proviene, del art. 120 num. 20 de la anterior Constitucin Nacional
de 1886), el Gobierno ha celebrado tratados y convenios de diversa ndole, en materia de impuestos,
aduanas, comercio exterior, transporte y aspectos complementarios.
LAS LEYES: La ley es un acto emanado del poder legislativo cuyas formas y modalidades de control
son establecidos por la Constitucin Nacional. En su Artculo 154 consagra el proceso de formacin
de las leyes
As, las leyes se pueden originar en propuestas presentadas por las siguientes instituciones o
servidores pblicos: Los miembros del Congreso, el Gobierno Nacional, la Corte Constitucional, la
Corte Suprema de Justicia, el Consejo de Estado, el Consejo Superior de la Judicatura, el Consejo
Nacional Electoral, el Procurador General de la Nacin, el Contralor General de la Nacin y por
iniciativa popular en los casos previstos en la Constitucin.
LOS DECRETOS LEYES: Estos decretos son expedidos por el Gobierno, con base en
facultades extraordinarias recibidas del Congreso (consagradas en la Constitucin en el Artculo 150,
numeral 10). No se pueden otorgar para expedir cdigos o para decretar impuestos.
Ejemplo: El Decreto 1071 de Junio 26 de 1999 "Por el cual se organiza la Unidad Administrativa
Especial Direccin de Impuestos y Aduanas Nacionales como una entidad con persone-ra jurdica,
autonoma administrativa y se dictan otras disposiciones", expedido con base en las facultades
conferidas en el Artculo 79 de la Ley 488 del 24 de Diciembre de 1999.
Requisitos del otorgamiento de facultades extraordinarias
a) Temporalidad: El Congreso revestir al Presidente de facultades hasta por seis (6) meses.

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b) Precisin: El Congreso deber discriminar en forma clara y concreta las materias objeto de la
delegacin.
c) Calificacin de circunstancias especiales: Cuando la necesidad lo exija o la conveniencia
pblica lo aconseje.
d) Solicitud Expresa: El Gobierno debe solicitar expresamente al Congreso el otorga-miento de
estas facultades extraordinarias.
LOS DECRETOS LEGISLATIVOS: Los Decretos Legislativos son expedidos por el Presidente de la
Repblica, con la firma de todos los ministros, cuando se configuran los estados de excepcin que
prev la Constitucin: de guerra exterior, de conmocin interior o de emergencia econmica.
Ejemplo: El Decreto, con el cual el gobierno decret la emergencia econmica en Noviembre 16 de
1998, con el cual se cre el impuesto del "DOS POR MIL" o impuesto a los retiros bancarios;
establecido para solucionar los problemas del sector financiero, de los deudores en UPAC y de la
quiebra de buena parte del sector cooperativo.
La facultad para expedir estos decretos se encuentra en los Artculos 212, 213 y 215 de la
Constitucin Nacional.
Caractersticas de los Decretos Legislativos
a) Se expiden sobre materias especficas relacionadas exclusivamente con los estados de
excepcin.
b) Deben llevar la firma del Presidente y de todos los ministros.
c) Debe existir autorizacin previa del Senado en caso de declaratoria de guerra y para la prrroga
del trmino del estado de conmocin interior.
d) Estn sometidos a control por parte de la Corte Constitucional. El Gobierno deber enviarlos al da
siguiente de su expedicin; de lo contrario, esta Corte asumir de oficio en forma inmediata su
conocimiento.
e) Son medidas de carcter transitorio, rigen durante el tiempo que en ellas se seale y dejan de
tener vigencia tan pronto se declare restablecida la normalidad.
f) Cuando se trata de perturbacin econmica, se pueden establecer nuevos tributos o modificar los
existentes, caso en el cual las medidas dejarn de regir al trmino de la siguiente vigencia fiscal,
salvo que el Congreso les otorgue carcter permanente.
La declaratoria de emergencia econmica no podr exceder de 90 das al ao
DECRETOS AUTNOMOS: Los Decretos autnomos o reglamentarios constitucionales son actos
del Presidente de la Repblica de contenido general y le sirven como instrumento para cumplir las
funciones que le son propias, ya sean de carcter administrativo o especial.
El ejecutivo encuentra la facultad para expedir estos decretos en el Artculo 189 de la C.N. por
ejemplo: para desarrollar la atribucin especial de inspeccin, vigilancia y control a las personas o
entidades que manejan, aprovechan o invierten fondos provenientes del ahorro privado (Num.24
Art.189).
DECRETOS REGLAMENTARIOS: Los Decretos Reglamentarios son actos administrativos de
carcter general, emanados del poder ejecutivo, en uso de la potestad reglamentaria concedida por
la Constitucin Nacional para implantar, precisar y especificar normas con el fin de aplicar, ejecutar
y cumplir la ley, dentro de lo que ella disponga sin poder excederla o desvirtuarla por estar
subordinados a ella. Ejemplo: El Decreto 841 de Mayo 5 de 1998 "Por el cual se reglamenta
parcialmente el E.T. y la Ley 100 de 1993 en los aspectos tributarios relacionados con el Sistema
General de Seguridad Social y se dictan otras disposiciones"
Los Decretos Reglamentarios no pueden ir ms all de lo que ha previsto la norma que se
reglamenta.
Caractersticas de los Decretos Reglamentarios:
a) El poder ejecutivo los expide en uso de las facultades reglamentarias contenidas en el Artculo
189 de la Constitucin Nacional.
b) La funcin de estos decretos es desarrollar en forma precisa los contenidos que consagra una
ley, para poder ejecutarla y cumplirla.
c) Como deben desarrollar una ley preexistente, no pueden excederla, ya que su razn de ser
obedece, precisamente, a implantar los mecanismos necesarios para el cumplimiento de la
norma con jerarqua superior.
d) Se dice que la mayor o menor amplitud de la funcin que deben cumplir estos decretos se
expresa en la siguiente frmula: la potestad reglamentaria es inversamente proporcional a la
extensin de la ley; o sea, entre mayor campo o materia cubra la ley, menos habr que
reglamentar y viceversa.

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ACTOS ADMINISTRATIVOS DE CARCTER GENERAL DE LA DIRECCIN DE IMPUESTOS Y
ADUANAS NACINALES' DIAN" Y DE OTRAS ENTIDADES
La Direccin de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN), en uso de sus faculta-des legales, profiere
resoluciones, rdenes administrativas, instrucciones, conceptos, memorandos, oficios, actas y
circulares.
Estas reglamentaciones, ms all de la discusin jurdica sobre sus posibles excesos o situaciones
de inexequibilidad, constituyen una fuente principalsima del derecho tributario y aduanero por su
injerencia directa en la relacin Estado-Contribuyente; son una verdadera legislacin aduanera,
llegando a modificar incluso la misma ley, pero ello es relativamente usual en nuestro medio, aunque
slo se deberan tener en cuenta como fuente de la legislacin tributaria aquellas normas que no
violan ni la ley ni la Constitucin.
Los actos administrativos de la DIAN reciben sus diferentes denominaciones de acuerdo con el
objeto que se pretenda y a quien se dirijan y estn debidamente regulados en cuanto a su definicin
y alcance para su expedicin mediante Resolucin No. 0080 de Enero 5 de 2000, que en su artculo
10. los define as:
"Artculo lo. Actos Administrativos. Definiciones: La voluntad de la DIAN, se manifiesta a travs de
actos administrativos, los cuales producen efectos jurdicos conforme a la competencia dispuesta en
los Decretos 1071 y 1265 de 1999 y sus resoluciones reglamentarias, cumpliendo ciertos
procedimientos y utilizando determinadas formalidades: Dependiendo del contenido, objeto que
se pretenda y a quien se dirijan, los actos administrativos reciben diferentes denominaciones,
as:
1) Resoluciones: A).- Generales Externas: Con ellas se reglamenta y desarrolla la aplicacin de
normas sustantivas y procedimentales relacionadas con aspectos tcnicos e interpretacin de
normas tributarias, aduaneras, de control de cambios y comercio exterior. Regulan aspectos en los
cuales se involucra a entes diferentes de la DIAN. B).Generales Internas: Implementan
operativamente funciones de carcter administrativo. Al igual que las anteriores reglamentan y
desarrollan la aplicacin de disposiciones sustantivas y de procedimiento, al interior de la DIAN a
nivel nacional. C).- Particulares Administrativas: Se utilizan para otorgar autorizaciones yen general, para crear, modificar o extinguir situaciones jurdicas de inters particular atinentes a
resolver situaciones de carcter administrativo de los funcionarios de la entidad; pueden
producirse de oficio o a solicitud de parte.
2) Ordenes Administrativas: De carcter interno y general, establecen procedimientos y trmites
internos o modifican los ya existentes desarrollando la aplicacin de disposiciones legales para
dar cumplimiento a las funciones propias de cada dependencia, garantizando la correcta
aplicacin de las normas por las divisiones involucradas.
3) Instrucciones: De carcter interno y general, especifican la ejecucin de los procedimientos
definidos; estn dirigidas a los funcionarios encargados de ejecutar el proceso.
4) Conceptos: Mediante estos escritos de carcter general, externos y/o internos se precisan, aclaran o resuelven aspectos de carcter tcnico, de manera oficiosa o por solicitud de los funcionarios
o particulares interesados en algn tema en especial.
5) Memorandos: Son comunicaciones escritas de carcter interno, general o particular, que se
utilizan para solicitar un trabajo, transmitir informacin, orientaciones y pautas a las dependencias
en los niveles administrativos y estructura orgnica de la DIAN.
6) Oficios: Son comunicaciones internas o externas, utilizadas para solicitar o transmitir informacin
entre dependencias de los diferentes niveles administrativos, o entre la DIAN y los usuarios
externos
7) Actas: Son documentos en los que consta lo sucedido, tratado y acordado en las reuniones
celebradas por las comisiones y comits constituidos legalmente, as como los comits que
funcionan para labores tcnicas, administrativas, operativas o de asesora, en las cuales se
consignan los principales temas tratados y acuerdos establecidos en la sesin, sin perjuicio de las
actas que se elaboren para efectos de investigacin, control o verificacin por disposicin expresa de
la ley.
8) Circulares: Son las comunicaciones internas o externas de carcter general con el mismo texto o
contenido dirigido a varios destinatarios. La circular externa da a conocer tanto a los clientes internos y
externos de la DIAN, productos, servicios u otras informaciones de carcter general. La circular interna
o general da a conocer internamente actividades de la entidad: normas generales, cambios, polticas,
disposiciones, rdenes y asuntos de inters comn. Son pues, actos meramente informativos, en
los cuales no se establecen procedimientos nuevos, ni se crean derechos u obligaciones.
Los dems artculos de la resolucin citada, desarrollan lo atinente a: competencia para la
expedicin, aspectos organizacionales, aspectos generales, particulares, de presentacin,
numeracin, publicacin, comunicacin y archivo de los actos administrativos.
Las dems entidades y organismos que intervienen en las reas tributaria y aduanera, tambin
expiden sus actos administrativos, entre los que se destacan: Decretos, Resoluciones, Ordenes
Administrativas, Instrucciones, Circulares, Memorandos y Oficios.