Aplicación Práctica Del Igv e Isc 2020 Mario Alva M

Editor
APLICACIÓN PRÁCTICA DEL IGV E ISC
Autor:
© Dr. Mario Alva Matteucci, 2020
Primera edición - Agosto 2020
Copyright 2020: Instituto Pacífico S. A. C.
Diseño, diagramación y montaje:
Rosa Alicia Ccormoray Almanza
Ricardo de la Peña Malpartida
Edición a cargo de:
Instituto Pacífico S.A.C. 2020

Jr. Castrovirreyna N.° 224 - Breña
Central: 6193700 / E-mail:
preprensa@institutopacifico.pe
Tiraje: 9,000 ejemplares
Registro de Proyecto Editorial : 31501052000324
ISBN : 978-612-322-225-3
Hecho el Depósito Legal en la Biblioteca Nacional del Perú N.° :

2020-04683
Impresión a cargo de:
Pacífico Editores S.A.C.

Jr. Castrovirreyna N.° 224 - Breña
Central: 619-3720
PRESENTACIÓN
El Impuesto General a las Ventas (IGV) es uno de los impuestos indirectos

cuya recaudación, en materia tributaria, es importante para el fisco peruano.
Es un tributo que afecta la totalidad de las operaciones llevadas a cabo en el
ámbito comercial y que afecta tanto a las personas jurídicas como a las
personas naturales sin negocio. Estas últimas son las que, de manera
indirecta, asumen el pago del IGV sin posibilidad de trasladar a terceros el
impuesto, al calificar como consumidores finales y no contar con algún
mecanismo de traslación o crédito fiscal, propio de quienes generan rentas
empresariales.
La presente obra realiza un análisis detallado de la legislación del IGV,

efectuando una revisión de cada artículo de la Ley del IGV, con sus
respectivas concordancias reglamentarias y complementarias. En el análisis
dogmático, que hemos realizado, se incluyen comentarios pertinentes y
actualizados acerca de la doctrina nacional y extranjera sobre la materia. Ello
permitirá al lector un mejor análisis de la Ley del IGV, facilitando así su
entendimiento, comprensión y aplicación.
Recordemos que, por su propia naturaleza, el IGV constituye un impuesto

plurifásico, el cual se encuentra estructurado sobre la base de la técnica del
valor agregado, bajo el método de sustracción, adoptando de manera
específica, como método de deducción, el de base financiera. Sobre esta
base, el valor agregado se obtiene del producto de la diferencia que se
presenta entre las operaciones de ventas y compras que se llevaron a cabo
en un periodo.
Dentro de la estructura ya vista del libro, cada capítulo desarrolla un aspecto

teórico del tema e incluye doctrina y comentarios de especialistas. En algunos
de ellos se incluyen una aplicación práctica, gráficos y esquemas para una
mejor comprensión y entendimiento. También se han incorporado al texto de
informes, oficios y cartas emitidos por la Sunat y sumillas de jurisprudencia
emitidas por el Tribunal Fiscal y el Tribunal Constitucional, lo que permitirá al
lector conocer a detalle el desarrollo de la Ley del IGV.
Agradecemos a Gabriela del Pilar Ramos Romero por su apoyo en la

elaboración de una aplicación práctica de la Ley N.o 30524 y su norma
reglamentaria. Finalmente, agradecemos al Instituto Pacífico SAC por
permitirme la publicación de la presente obra.
Mario Alva Matteucci

APLICACIÓN PRACTICA DEL IGV E ISC
Capítulo I: Opciones Técnicas y Métodos para Determinar el Valor

Agregado en el IGV
1. Antecedentes históricos
Como antecedente más remoto del impuesto al valor agregado (IVA),
encontramos al centesima rerum venaliUM, el cual era un tributo
romano de tipo indirecto. En la Roma antigua, los impuestos
indirectos eran bastante variados, y encajan en la definición de
consumos. El más importante era un porcentaje aplicado sobre la
compraventa de productos, llamado centesima rerUM venalIUm,
equivalente al 1 % del valor de lo intercambiado, pero que, en algunas
provincias, particularmente las de la Galia, era superior, y recibía el
nombre de QUAdragesima GalliarUm, equivalente al 2.5 % de todas
las transacciones.
Parte de esta historia tributaria de los antecedentes de los impuestos

indirectos en Roma es mencionada por ApAricio pérez al precisar lo
siguiente:
Dentro de los impuestos indirectos, estaban: la centesima auctionum,

la centesima rerUM venaliUM, la qUadragesima litiUm, la quinta et
vicésima venaliUm mancipiorum, el gravamen sobre los oficios y los
portoria.La centesima aUctionUm gravaba las ventas en subasta
pública al tipo del 1 %. La centesima rerUM venaliUM gravaba las
ventas al tipo, igualmente, al 1 %.La qUadragesimo litiUm cuyo objeto
imponible lo constituían los pleitos en los que se era parte consistía
en un 2.5 % de la controversia planteada1.
1. ApAricio pérez, Antonio, Las grandes reformas fiscales del

imperio romano: reformas de Octavio AUGUSTO, Diocleciano
y Constantino. Asturias: Universidad de Oviedo, 2006, pp. 72 y
73.
En el derecho medieval francés tenemos otro antecedente del IVA.

Nos referimos al maltôte, el cual era un impuesto que se aplicaba
sobre los bienes de consumo, como la cera, los vinos, la cerveza,
entre otros productos2.
2. En el derecho medieval, un maltôte es una exención de un

impuesto especial que se aplica a los bienes de consumo (vino,
cerveza, cera...). Con el fin de cubrir los gastos, también
extraordinaria. En general, fue para financiar el costo de ciertas
guerras o las obras de fortificación.
Posteriormente, en España, apreciamos a la alcabala, tributo que

también es considerado como antecedente del IVA. Fue establecida
por Alfonso XI de España en 1342 para financiar los grandes gastos
que demandó la expansión territorial. La alcabala recaía sobre las
mercancías vendidas e intercambiadas fue establecida también en
la América española, donde dio lugar a muchos abusos y ocasionó
importantes movimientos revolucionarios3.
3. plazas Vega, Mauricio, El IMPUESTO sobre el valor

agregado IVA, Bogotá: 2.ª ed., Temis, 1998, p. 33.
Sobre este panorama, podemos señalar lo siguiente:
Siguiendo la etimología de su nombre, la alcabala fue un impuesto

de origen musulmán que, después de un periodo limitado al ámbito
local y gestionado por los concejos municipales, se terminó por
convertir en un tributo real. En realidad, era el impuesto más
importante de la Hacienda Real en la Corona de Castilla desde que
Alfonso XI consiguió su cesión, primero por tres años, más tarde a
perpetuidad4.
4. CAmpos, J., “La alcabala, el gran impuesto real”, en Écija

Historia, viernes 24 de agosto del 2012. Recuperado de .
Rodríguez dueñAs efectúa un breve análisis histórico acerca de los

orígenes del IVA, indicando lo siguiente:
La imposición al consumo bajo la técnica del valor agregado tiene sus

orígenes en Alemania, […] [fue] ideada y desarrollada como un
esquema teórico por [Carl Friedrich] von Siemens5 en 1919
(Veredelte UmsatzsteUer). Sin embargo, no fue sino hasta 1954
cuando se implementó en el ámbito normativo en Francia (taxe sUr
la valeUr ajoUtée6), luego de algunos intentos de introducirlo en el
Japón a través de la misión de expertos estadounidenses dirigidos
por el profesor Shoup, cuyo objeto era sugerir mejoras al sistema
tributario japonés. En 1967 la Comunidad Europea adoptó dicha
técnica impositiva, de tal suerte que, a la fecha, de los veinticuatro
países miembros de la OCDE [Organización para la Cooperación y
el Desarrollo Económico], únicamente tres no lo han adoptado
todavía, entre ellos los Estados Unidos de América, aun cuando se
conoce que desde 1994 existe una comisión que evalúa su
implementación. En lo que respecta a Latinoamérica, la generalidad
de países adoptan tal estructura impositiva, […] Brasil [ha sido] el
primero en implementar un régimen con las características de un
IVA7.
5. Es pertinente precisar que Carl Friedrich von Siemens fue un

empresario alemán, quien describió por primera vez la idea de
crear un impuesto sobre la base del valor añadido en cada
etapa de la creación y comercialización de bienes; en lugar de
un impuesto solo sobre la venta final (sales tax).
6. El impuesto al valor agregado fue inventado por el francés

Maurice Lauré, quien era inspector de finanzas en 1954,
entonces director adjunto de la Dirección General de Tributos
del Gobierno francés. Pudo convencer a los políticos de la
época señalando dos razones importantes respecto al IVA: i)
su carácter simple y ii) su neutralidad.
7. Rodríguez dueñas, César, “La imposición al consumo en el

Perú: análisis y perspectivas”, en CUADERNOS
TRIBUTARIOS, N.º 26, mayo del 2000, p. 161.
Por su parte celdeiro menciona lo siguiente:
El impuesto al valor agregado, también denominado valor añadido o

valor adicional, es un gravamen de etapa múltiple, no acumulativo y
única incidencia en el precio. Este se genera en cada una de las
etapas del proceso de producción y comercialización, considerando
generalmente como hecho imponible la venta de mercaderías y
determinadas obras, locaciones y prestaciones de servicios.Tiene la
particularidad de incidir una sola vez en el precio final de los bienes
o servicios, lo que elimina consecuentemente el efecto piramidación8
al gravarse solo la parte que representa el valor agregado en cada
una de las transferencias, de forma tal que se verifique una igualdad
entre los impuestos abonados en las distintas etapas del proceso
económico y el impuesto que se obtendría de aplicar la alícuota del
tributo sobre el precio neto final de enajenación9.
8. El precio aumenta en una cuantía mayor al impuesto, ya que
grava todas las ventas del fabricante, que a su vez son
comprados de otros fabricantes, que aplican sus márgenes
sobre el precio incorporando el impuesto.
9. Celdeiro, Ernesto C., Imposición a los consumos, Buenos

Aires: La Ley, 1983, p. 104.
En términos de simón AcostA podemos indicar lo siguiente:
El IVA es un sistema de relaciones jurídicas triangulares

encadenadas que ha superado la definición tradicional del tributo
como obligación de un sujeto con la Hacienda Pública. El IVA es,
jurídicamente hablando, un sistema de obligaciones y deberes entre
tres personas de suma cero: Hacienda, un proveedor y un cliente10.
10. Simón AcostA, Eugenio, El impuesto sobre el valor añadido

(monografía inédita), p. 4. Tomado de una pre- sentación de
clases de Walker Villanueva Gutiérrez.
En el caso de la Unión Europea, debemos precisar que el IVA es un

impuesto armonizado de tal modo que la legislación de cada Estado
miembro debe procurar adaptarse a las normas comunitarias que se
dictan en esta materia.
En España, el impuesto al valor agregado se instauró en 1986,

cuando dicho país ingresó formalmente a la Unión Europea, para lo
cual se sustituyó al impuesto sobre el tráfico de empresas11.
11. El impuesto sobre el tráfico de empresas fue un impuesto

existente en España hasta 31 de diciembre de 1985 y que fue
sustituido por el impuesto sobre el valor añadido al entrar
España en el Mercado Común. Este impuesto se reguló por el
texto refundido, aprobado por Decreto 3314/1966, del 29 de
diciembre. Se trataba de un tributo de carácter indirecto que
gravaba las ventas, obras, servicios y demás contratos u
operaciones típicas y habituales del tráfico de todas las
empresas y de las explotaciones mercantiles, agrarias,
forestales, ganaderas o mixtas, así como las importaciones.
Este gravamen tenía carácter general y multifásico en cascada,
es decir, considerando todas las operaciones de
transformación y comercialización de bienes y prestaciones de
servicios con independencia unas de otras; exigía el impuesto
por cada una de ellas.
En el mundo se le conoce como el impUesto al valor agregado (IVA),

y en nuestro país se le llama impuesto general a las ventas (IGV).
Ambos tienen la característica de ser un impuesto de tipo indirecto,
que tiene como principio fundamental la neutralidad económica y que
pretende gravar el consumo de bienes y servicios en todas las fases
económicas del proceso de producción, de allí que sea plurifásico,
pero no acumulativo.
En muchos casos, afectamos el IGV en las operaciones o inclus ive

lo pagamos, pero no tomamos en cuenta la propia mecánica del
IVA.Por ello, este libro pretende explicar, de manera breve, cómo
está estructurado el IGV y qué métodos de imposición al consumo se
aplican.
2. Opciones técnicas de imposición al consumo

Por la propia estructura técnica de la imposición al consumo, se
pueden distinguir los impuestos de tipo monofásicos y los impuestos
plurifásicos.
2.1. Los impuestos de tipo monofásico

En el caso de los impuestos monofásicos, lo que se pretende es
gravar una sola etapa del proceso de producción o distribución. De
este modo, es posible que se determine en la primera etapa (a nivel
de productor), en la etapa intermedia (a nivel de mayorista) o en la
etapa final (directamente relacionado con el minorista).
El maestro zolezzi möller12 indicó, con respecto al impuesto

monofásico que se “[…] grava el producto, bien o servicio en una
sola etapa del proceso de producción y distribución. Se trata de
un impuesto único que puede ser exigido en la venta efectuada
por el fabricante, en la fase del comercio al por mayor, cuando
se efectúa la transferencia al minorista, o en la fase del detallista
o comercio al por menor cuando el producto es vendido al
consumidor final”13.
12. A título personal, debo manifestar que, a inicios de los años

90, fui alumno del profesor Armando Zolezzi Möller en el Curso
de Derecho Tributario I – Código Tributario, dictado en la
Facultad de Derecho de la Pontificia Universidad Católica del
Perú.
13. Zolezzi moller, Armando, “El impuesto a las ventas: su
evolución en el Perú”, en el Instituto Peruano de Derecho
Tributario N.º 5. p. 22.
Inclusive, desde una perspectiva de control por parte de la

Administración Tributaria, es más conveniente aplicar este tributo a
un menor número de contribuyentes, para asegurar así una mejor
manera de administrarlo, por lo que sería mejor aplicarlo a nivel de
fabricante del producto o el primer comercializador del mismo.
En este punto, coincidimos con lo señalado por gutiérrez JunquerA

cuando indica que “desde el punto de vista de la sencillez es
mejor establecer el impuesto lo más alejado de la fase final,
dado que el número de contribuyentes a controlar es menor en
las primeras fases”14.
14. Gutiérrez JunquerA, Pablo, Curso de Hacienda Pública, 2.ª

edición corregida y aumentada. Ediciones Uni- versidad de
Salamanca. Octubre del 2006, p. 419.
En la doctrina española, delgAdo riVero y muñiz pérez indican, con

respecto a los impuestos monofásicos, lo siguiente:
Estos impuestos se aplican a una única fase productiva. En Teoría

Económica se suele emplear la simplificación de considerar que la
cadena de producción- comercialización estará integrada por tres
fases, que denominaremos fabricante, mayorista y minorista. De este
modo, estos impuestos se establecen bien sobre el fabricante, bien
sobre el mayorista, o bien sobre el minorista, de forma que la carga
fiscal se traslada hacia adelante hasta el consumidor final. La
modalidad que presenta un mejor comportamiento es el impuesto
sobre el minorista, hasta el punto de que es muy similar en resultados
al IVA15.
15. DelgAdo riVero, Francisco J. y muñiz pérez, Manuel A.

Textos universitarios. Cuadernos de Hacienda Pública. Teoría
de los impuestos, Universidad de Oviedo: Ediciones de la
Universidad de Oviedo-Ediuno, 2005, p. 168.
En la doctrina chilena, Yáñez Henríquez precisa que “los impuestos

monofásicos son aquellos impuestos que se aplican en una única
fase o etapa del proceso producción-comercialización. La tasa del
impuesto se aplica una sola vez. Los modelos sobre las etapas del
proceso productivo distinguen al menos entre: la fabricación, el
mayorista y el minorista. Por ello, los impuestos monofásicos pueden
gravar al nivel fabricante, o al nivel mayorista o al nivel minorista o al
detalle”16.
16. Yáñez Henríquez, José, “Impuesto al valor agregado:

eficiencia y crecimiento”, Revista de Estudios Tributarios. N.º 9,
Año 2014, Facultad de Economía y Negocios. Universidad de
Chile: Centro de Estudios Tributarios, p. 6.
En el Perú tenemos como ejemplo de impuestos monofásicos a los

siguientes:
• El impuesto al rodaje17
17. Regulado por el Decreto Legislativo N.° 8.
Es un tributo que grava la venta de gasolina a nivel de productor,

específicamente las de 84 y 95 octanos, según lo determina el
Decreto Legislativo N.° 8.
Sobre el tema, el profesor ruiz de CastillA ponce de león indica lo

siguiente: “A lo largo del proceso de producción y distribución
de combustible para vehículos, el Impuesto al Rodaje se aplica
básicamente en la etapa fabricante (refinerías) y este asume la
calidad de contribuyente. En este sentido se puede sostener que
nos encontramos ante un tributo monofásico”18.
18. Ruiz de CAstillA ponce de león, Francisco Javier, “El

impuesto al rodaje”, Foro Jurídico N.° 11, Año 2010, p. 219.
• El impuesto selectivo al consumo (ISC)19
19. Regulado en los artículos 50 al 67 de la Ley del Impuesto

General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo.
El impuesto selectivo al consumo conocido como por sus siglas ISC,

se encuentra regulado en el Título II de la Ley del Impuesto General
a las Ventas, específicamente en los artículos 50 al 67 y en los
artículos 12 al 14 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a
las Ventas.
Tengamos en cuenta que “el impuesto selectivo al consumo

grava la venta en el país a nivel de productor y la importación de
bienes tales como combustibles, vehículos, cervezas,
cigarrillos, bebidas alcohólicas, agua gaseosa y mineral, otros
artículos de lujo, combustibles, juegos de azar y apuestas.
Las tasas del impuesto fluctúan entre 0 % y 50 %, según el tipo

de bien o servicio gravado.
En algunos casos se prevé el pago de sumas fijas dependiendo

del producto o servicio gravado”20.
20. Portal www.cuscoperu.com Impuestos. Esta información

puede consultarse ingresando a la siguiente dirección web:
https://www.cuscoperu.com/es /informacion-util/economia-y
moneda/impuestos (consultado el 06-02-2020).
• El impuesto a la venta de arroz pilado (IVAP)21
21. El impuesto a la venta de arroz pilado fue creado mediante

la Ley N.° 28211.
No debemos olvidar que “es el impuesto que deben pagar todas

las personas que realizan la primera venta de arroz pilado en el
país. También grava la importación definitiva de arroz pilado y
de las siguientes variedades: arroz descascarillado (arroz cargo
o arroz pardo), arroz semiblanqueado o blanqueado, incluso
pulido o glaseado, arroz partido, salvados, moyuelos y demás
residuos del cernido, de la molienda, incluido “pellets” de arroz.
Se entiende por arroz pilado al arroz que ha sido descascarado y

blanqueado en un Molino y se encuentra listo para su
comercialización y consumo.
La primera venta se da cuando luego de pilar el arroz en el

molino, el agricultor, acopiador o comercializador realiza la
venta de “arroz pilado” en el país”22.
22. Portal de SUNAT. IVAP. Esta información puede

consultarse ingresando a la siguiente dirección web:
(consultado el 06-02-2020).
2.2. Los impuestos de tipo plurifásico

Es un impuesto que recae sobre todas las fases del proceso
productivo, ello implica por ejemplo las siguientes etapas:
• Fabricación
• Distribución mayorista
• Distribución minorista
• Detallista
• Consumidor final
Entre las ventajas que se puede encontrar en este tipo de tributo, es

el contar con un potencial recaudatorio23, facilita la definición de un
campo de aplicación y permite la eficiencia administrativa.
23. El término “potencial recaudatorio” alude a lo siguiente “El

esfuerzo fiscal de una jurisdicción se define como su
recaudación efectiva en relación a su capacidad fiscal”. Ver:
lópez cAsAnoVAs, Guillem. Aproximación al concepto de
Esfuerzo Fiscal. Página 2. Este trabajo fue publicado en
Barcelona el 1 de octubre de 2002 por el Centre de Recerca en
Economia i Salut (CRES). Universitat Pompeu Fabra.
Recuperado de .upf.edu/documents/% 202911971/
6885433/%20EsforxFiscal.pdf/700310c1-b9d-4344-aadd-
d717d0b- dc27b> (consultado el 05-02-2020).
Conforme lo precisa cruz oliVA, este tipo de impuesto “se encarga

de gravar las diversas fases de la producción y posterior
distribución de bienes y de servicios y no en una misma fase,
como suele ocurrir con los impuestos monofásicos”24.
24. CruzoliVA, Dora Maribel, El incumplimiento de los trámites

legales necesarios en la realización de exportaciones a los
países centroamericanos según la Ley del Impuesto al Valor
Agregado. Tesis presentada para obtener el grado de
Licenciada en Ciencias Jurídicas y Sociales y los títulos de
Abogada y Notaria. Facultad de Ciencias Jurídicas y Sociales.
Universidad San Carlos de Guatemala, noviembre del 2006, p.
28. Recuperado de (consultado el 05-02-2020).
Entre algunas de sus versiones encontramos a lo siguiente:
• El impuesto plurifásico acumulativo

• El impuesto plurifásico no acumulativo
Ambas modalidades serán materia de revisión en líneas posteriores.
En la legislación comparada apreciamos el caso de Argentina, nación

sudamericana que según el Instituto de Investigación en economía y
Dirección para el Desarrollo (IDIED), sostiene:
Tiene un impuesto general a las ventas plurifásico no acumulativo,
recaudado a nivel nacional (IVA) y otro impuesto general a las ventas
también plurifásico, pero acumulativo, aplicado a nivel provincial
(impuesto sobre los ingresos brutos). Ambos terminan gravando el
consumo o la producción de servicios y bienes, siendo el sujeto
económico incidido el consumidor final, trasladándose en todas las
etapas y fases –si lo permite el mercado– hasta alcanzar la venta
final, en un caso imponiendo solo el valor que se agrega y en el otro
provocando acumulación y piramidación25.
25. Instituto de inVestigAción en economíA Y dirección pArA el

desArrollo (IDIED), “Tributos provinciales y rentabilidad”,
en Ministerio de Economía y Finanzas Públicas. Centro de
Documentación e Información, Rosario: Universidad Austral,
Facultad de Ciencias Empresariales, p. 138.
2.2.1. mpuesto plurifásico acumulativo

En este caso, el Impuesto grava todas las fases del proceso de
fabricación, distribución mayorista, distribución minorista, detallista,
consumidor final, de allí que también en la doctrina se le conozca
como un tributo en “cascada”.
Para que pueda existir este tipo de tributo, se requiere que se

presenten dos condiciones claramente identificables.
• La primera alude al hecho que el impuesto grave todas las fases

del proceso productivo, conforme lo indicamos en el párrafo
anterior.
• La segunda se presenta cuando los empresarios y operadores
comerciales buscan trasladar el impuesto a la siguiente fase del
proceso productivo, de tal modo que el que adquiera el producto,
debe asumir el pago del mismo.
Ello implica que se grava cada una de las fases antes indicadas de
manera independiente, de tal modo que se induce a la aplicación de
una tributación múltiple.
En esa misma línea de pensamiento, hemos encontrado un material

de clases de un curso español sobre Hacienda Pública dictado en la
Universidad de Salamanca, que describe claramente cómo se
presenta el efecto cascada. Allí se indica que este “consiste en que
el precio del producto se eleva mucho debido a que se aplican
impuestos sobre impuestos que ya han gravado fases
anteriores.
• El empresario aplica el impuesto sobre el precio de venta; el

precio de venta incorpora el coste, que, a su vez, incluye el
impuesto pagado por empresarios anteriores.
• Si los empresarios fijan precios vía margen el incremento del
precio es mayor que los ingresos tributarios”26.
26. Material de trabajo elaborado para el curso de Hacienda

Pública I. Grupo I. Curso 2009-2010. Tema 17: La imposición
al Consumo. Universidad de Salamanca, p. 21. Recuperado
de sociales-1/hacienda-publica-
i/contenidos/presentaciones/tema17.pdf> (consultado el 05-
02-2020).
Dentro de la doctrina italiana encontramos la explicación que señala

el maestro cosciani, sobre todo cuando precisa sobre este tipo de
tributo lo siguiente:
Dicho impuesto puede ser determinado por dos diferentes técnicas.

O el contribuyente aplica el impuesto sobre cada una de las ventas,
debitando el impuesto al comprador por medio de la inclusión en la
factura., separado del precio de cesión (colocando determinadas
estampillas fiscales en las facturas o procediendo a diversos pagos
de Impuesto al Tesoro, liquidado sobre la base del importe de cada
operación y exponiendo en cada factura los extremos del pago) o
paga periódicamente el impuesto (por ejemplo, por meses) al Tesoro,
en base a los datos que emergen de la contabilidad gravando el
volumen total de ventas en el periodo establecido, sin debitar el
impuesto en la factura de modo que para recuperarlo deberá incluir
el mismo en el precio27.
27. CosciAni, Cesare, Administración del impuesto sobre las

ventas, p. 74. Recuperado de
Biblioteca/AsambleasGenerales/1970/Espanol/asamblea4_19
70_cosciani.pdf> (consultado el 05-02-2020).
En palabras de tHomAs sick apreciamos que el problema que se

presenta es que “[…] este impuesto se paga cada vez que se
transfiere un bien o servicio, y afecta la totalidad de las empresas de
las que se compone el trayecto del bien. El efecto acumulativo se
manifiesta en función de que al transferir el bien de una empresa a
otra, esta paga también el impuesto correspondiente sobre la parte
del que ya previamente pagó el impuesto al ser adquirido.
Consecuencia de esta característica es que se describa al plurifásico
acumulativo (timbre) como un impuesto en “cascada”. Con esto, el
impuesto queda incorporado al bien. Este precio, que contiene el
impuesto, constituye la base imponible de la siguiente transacción.
Se deduce de aquí que el impuesto cae con mayor rigor sobre bienes
objetos del mayor número de transacciones previas a la transacción
final entre el último vendedor y el último consumidor”28.
28. THomAs sick, Fritz. “El Impuesto sobre el valor agregado

en el contexto tributario guatemalteco”. Tesis sustentada el 7
de diciembre de 1981 en la Facultad de Ciencias Económicas
de la Universidad Francisco Marroquín de Guatemala, p. 16-
Por su parte, dentro de la doctrina chilena, pávez precisa lo siguiente:
El impuesto en cascada constituyó el primer mecanismo para poner

en marcha las figuras de imposición general a las ventas, pero desde
un comienzo también suscitó muchas objeciones. La más evidente
era la alteración en los precios relativos derivada de la imposición
múltiple. Este efecto generaba fuertes incentivos para que las
empresas se integrasen verticalmente, ya que el gravamen efectivo
dependía del número de transacciones. Así, cuanto más integrada
estuviese la producción y distribución de un bien, se lograba una
menor carga tributaria en el precio final. La segunda crítica apuntaba
a las dificultades que supone un impuesto acumulativo en el contexto
del comercio internacional, por ejemplo, por complicar la
determinación de cifras de reembolso en el caso de las exportaciones
y, por obstaculizar la eliminación de barreras fiscales en países que
iniciaban la creación de mercados comunes29.
29. PáVez, Patricia, Un análisis del IVA en Iberoamérica a

través de la experiencia chilena. Marzo del 2005, pp. 4 y 5.
Trabajo desarrollado en el marco del XVIII Concurso de
Monografías CIAT/AEAT/IEF, obteniendo el Primer Lugar. Esta
monografía analiza los principales aspectos involucrados en el
diseño del IVA y en su administración, con base en la
experiencia chilena. El análisis se complementa mediante
comparaciones con los modelos de IVA de otros países.
Recuperado de analisis_IVA_en_iberoamerica.pdf>
En idioma ingles, a los impuestos en cascada se les conoce como
“turnover tax”.
Cabe indicar que en este tipo de tributos de carácter acumulativo, si

se modifica la tasa impositiva, puede llegar a convertirse en un peligro
para el consumidor, ya que los precios tenderán a incrementarse, ello
debido a la piramidación respectiva. Sobre el tema, resulta
interesante revisar la doctrina cuando hacen mención a la curva de
Laffer30 en aplicación de las tasas impositivas.
30. Si desea revisar una explicación más detallada de la curva

de Laffer, puede ingresar a la siguiente dirección web:
El economista Arthur Laffer llegó a desarrollar una curva que

representa la relación existente entre los ingresos fiscales y los tipos
impositivos, mostrando cómo varía la recaudación fiscal al modificar
los tipos impositivos. La curva de Laffer muestra que el incremento
de los tipos impositivos no siempre conlleva un aumento de la
recaudación fiscal. Cuando el tipo impositivo vigente es
suficiente[mente] alto, cualquier incremento adicional puede provocar
que los ingresos recaudados disminuyan, debido a que desalienta la
actividad económica.
Si la alícuota impositiva es cero, no existirá recaudación alguna. En

el otro extremo, si el tipo impositivo es del 100 %, los ingresos fiscales
también se anularán, ya que nadie estaría dispuesto a realizar su
actividad para ceder la totalidad de los ingresos al Estado. Según
Laffler, entre estos dos puntos extremos, los montos recaudados
aumentan hasta llegar a un nivel máximo, y posteriormente cualquier
incremento impositivo hace que la recaudación disminuya hasta
llegar a cero31.
31. Moreno, Federico, “Sin atenuantes el gobierno aumenta

ingresos brutos”, en Periódico Crisol Empresario. Año 10, N.°
108, Tucumán: marzo del 2012 p. 7. Esta información puede
consultarse ingresando a la siguiente dirección
web:https://issuu.com/crisolempresario/docs/crisol_empresari
o_marzo_2012 (consultado el 07-02- 2020).
Un ejemplo de lo que tuvimos en el Perú con respecto a la categoría

de impuesto plurifásico acumulativo, conocido también como
impuesto tipo cascada, era el uso de los llamados timbres fiscales,
los cuales eran unas pequeñas estampillas que se adquirían y luego
se pegaban con la idea de realizar el pago de los tributos, ello
implicaba que mientras más timbres se pegaran mayor sería el
incremento de la base imponible del impuesto. Esto existió hasta
1972.
La norma que creó el impuesto a los timbres fiscales fue la Ley N.°
992332, la cual indicó en su artículo 1 que documentos, actos y
contratos especificados en la presente ley, están afectos a un
impuesto que se hará efectivo mediante el uso de timbres movibles,
de timbres fijos, del papel sellado o del papel de aduanas, según los
casos.
32. Esta norma se denominó Ley de Timbres y Papel Sellado.

Se puede consultar ingresando a la siguiente dirección web:
Sobre este tema, en la doctrina nacional Bravo cucci comentó lo

siguiente:
Con relación al Perú cabe señalar que la imposición al consumo tiene

sus orígenes en el denominado Impuesto a los Timbres Fiscales (Ley
N.° 9923), tributo que gravaba las ventas, además de toda
transacción que implicara movimiento de fondos, y que afectaba el
íntegro del precio de venta sin considerar deducción alguna. Se
trataba de un impuesto Plurifásico acumulativo sobre el valor total y
no sobre el valor agregado33.
33. BrAVo cucci, Jorge, “La imposición al consumo en el Perú.

Algunos comentarios en torno a los efectos del IVA en el caso
de servicios”, p. 30, N.° 24, Año, 2005, Derecho y Sociedad.
A su Vez, zolezzi möller precisó lo siguiente:
Hasta diciembre de 1972, estuvo vigente el impuesto a los timbres

fiscales que afectaba todas las ventas que se realizaran dentro del
ciclo de producción y distribución de un bien, gravándose el precio
íntegro sin deducción alguna, cada vez que se vendía un bien o se
prestaba un servicio. Este impuesto estaba claramente comprendido
en el régimen del impuesto plurifásico acumulativo sobre el valor
total. Si bien existían algunas tasas específicas, la general era de 5
%34.
34. Zolezzi möller, “El impuesto a las ventas: su evolución en
el Perú”, ob. cit., p. 27.
En esa misma línea de pensamiento, padrón Freundt manifiesta:
Las razones que determinaron la derogatoria del impuesto a los

timbres fiscales fueron las desventajas propias de un impuesto
plurifásico acumulativo sobre el valor total, tales como la elevación
de los precios fruto de los fenómenos de piramidación y acumulación,
imposibilidad de conocer la incidencia del tributo sobre los productos,
tratamiento más ventajoso de los bienes importados sobre los
nacionales y la pérdida de la sencillez del [tributo], debido a la
coexistencia de numerosos tributos que gravaban los bienes35.
35. Padrón Freundt, Carmen, “Algunas precisiones sobre la

aplicación de la técnica del valor agregado y los requisitos
sustantivos del crédito fiscal previstos por la legislación”,
en Revista del Instituto Peruano de Derecho Tributario. N.° 41,
diciembre del 2001, p. 297. Recuperado de CPF. pdf>
Imagen 1. Timbres fiscales que el Perú utilizó hasta 1972

Imagen 2. Timbres fiscales que actualmente se pueden encontrar a
nivel de coleccionistas
Resoluciones del Tribunal Fiscal
RTF N.º 1964-000530-0
Se mantiene la multa por no haberse colocado los timbres en el

registro de ventas, aun cuando quedó acreditado que estos fueron
adheridos a las facturas por considerarse que las disposiciones de la
Ley N.º 11833 han derogado el artículo 33 de la Ley N.º 9923.
RTF N.º 1964-000774-0
Procede sancionar con multa la omisión de timbres en los libros de

planillas y de ventas, sin que sea motivo de justificación la huelga
bancaria que se alega.
RTF N.º 1965-001508-0
Procede aplicar la multa si se omitieron añadir los timbres, aun

cuando probó el reclamante que los había adquirido y que no habían
sido colocados por negligencia de los empleados.
RTF N.º 1984-018142-0
El impuesto a los timbres es de cargo del proveedor o fabricante, no

es transferible al cliente y se calcula sobre el valor de venta de las
bebidas gaseosas, luego de excluir el 40 % del impuesto al consumo,
tal como lo señala el Decreto Supremo N.º 113-H, del 2 de julio de
1964, y lo ha confirmado el Tribunal Fiscal en resoluciones tales
como las 2580 y 4286.
2.2.2. Impuesto plurifásico no acumulativo

En el Perú, al IVA se le denomina IGV, el cual califica como un IVA
de tipo plurifásico no acumulativo, y se encuentra estructurado bajo
el método de base financiera de impuesto (débito fiscal) contra
impuesto (crédito fiscal), permitiendo que se reconozca una
deducción tipo consumo a los efectos de determinar el valor
agregado.
Resulta pertinente mencionar que la tendencia internacional, en

materia de im- posición al consumo, es que la mayoría de los países
han procurado introducir dentro de su esquema impositivo al IVA.
En palabras del maestro plAzAsVegAapreciamos que “en esta

modalidad de la tributación sobre las ventas el impuesto gravaría ya
no la totalidad del precio o el precio global en todas las “entregas” del
bien, como ocurre con el impuesto “plurifase sobre el valor pleno”,
sino únicamente el “valor agregado” o “valor añadido” en cada uno
de los estadios del proceso de fabricación y distribución al por mayor
y al por menor del producto. El gravamen recae en cada caso sobre
el mayor valor del bien”36.
36. plazas Vega,

Mauricio, El impuesto sobre el valor agregado, 2.aed., Santa
Fe de Bogotá: Editorial Temis SA, 1998, p. 41.
Por su parte, Sáenz Rabanal precisa

que “[…] para afectar con el impuesto únicamente el valor
agregado o valor añadido, resulta indispensable evitar que el
valor de venta que constituye la base imponible lleve
incorporado el impuesto que gravó etapas anteriores de la
referida cadena. A tales efectos las legislaciones pueden optar
entre los dos sistemas desarrollados para lograr tal finalidad: el
sistema de adición o el sistema de sustracción”37.
37. Sáenz rABAnAl, María Julia, “Afectación de las

“gratuidades” en materia de impuesto general a las ventas (el
retiro de bienes)”, en Libro Homenaje a Luis Hernández
Berenguel, Lima: Instituto Peruano de Derecho Tributario y la
Pontificia Universidad Católica del Perú, 2010, p. 1056.
Finalmente, cordova Arce manifiesta que “[…] en el Perú el IGV
como impuesto al valor agregado, ha sido diseñado
técnicamente bajo el método de deducción sobre base
financiera, razón por la cual, los operadores económicos se
encuentran facultados a deducir el impuesto trasladado por sus
proveedores como crédito fiscal contra el IGV que grava sus
ventas, en el mismo mes en que unas y otras cosas ocurren, sin
necesidad de acreditar ante el Fisco que en idéntico periodo se
produce el uso o consumo efectivo, de las adquisiciones
efectuadas en las operaciones sujetas al pago del impuesto.
Incluso, si los bienes o servicios adquiridos no llegaran en
definitiva a utilizarse en la realización de operaciones gravadas,
el Fisco no podría exigir la restitución del crédito fiscal deducido
en su oportunidad, ya que no existe ninguna disposición que
obligue a ello, claro está, en la medida que pudiera acreditarse
que en el momento en que se realizaron las adquisiciones,
razonablemente, era previsible que las mismas se emplearían en
transacciones por las cuales se pagaría el impuesto”38.
38. cordoVA Arce, Alex, “Aspectos técnicos del impuesto

general a las ventas: necesidad de preservarlos”, en Libro
Homenaje a Armando Zolezzi Moller, Lima: Editorial Palestra,
2006, p. 1049.
Al consultar la doctrina extranjera, nos percatamos que Rosembuj

precisa que “el impuesto plurifásico no acumulativo, sobre el
valor agregado, consiste en aplicar a los bienes y servicios un
impuesto exactamente proporcional al precio de los bienes y
servicios, cualquiera que sea el número de las transacciones
realizadas en el proceso de producción y distribución
precedente a la imposición. El impuesto grava el mayor valor
que el producto adquiere en cada etapa de la producción y
distribución; de modo que, cuando llega al consumidor, su valor
total ha sido proporcionalmente gravado de acuerdo al valor
adquirido en cada etapa de su circulación económica”39.
39.
rosemBuJ, El impuesto sobre el valor agregado en el proceso
de integración latinoamericana, ob. cit., p. 938; p. 938.
Cuadro donde se aprecia una comparación entre la aplicación del

impuesto plurifásico acumulativo y el impuesto plurifásico no
acumulativo40.
40. Para la elaboración del presente cuadro, se ha tomado
como referencia uno elaborado previamente por Dany Omar
Valencia, con fecha 25-05-17, el cual puede consultarse
ingresando a la siguiente dirección web: (consultado el 07-02-
2020).
(*) Los valores de venta incluyen el valor agregado por parte del
vendedor.
De la información que se obtiene del presente cuadro, se aprecia lo

siguiente:
• En el caso del impuesto plurifásico acumulativo, el precio final

se va incrementando en cada transacción realizada con el
impuesto aplicable, sin posibilidad de descuento alguno. Ese es
el reflejo de lo que se denomina cascada.
• Ello determina que, quien realiza la operación de venta de un
bien, procurará incrementar el precio para poder recuperar el
desembolso realizado por el pago del impuesto, procurando que
su margen de utilidad no sea bajo. Sin embargo, ello termina
encareciendo el producto, sobre todo si la cadena de distribución
en la comercialización del mismo es amplia.
• En el caso del impuesto plurifásico no acumulativo, se
observa que, si bien el precio del producto se incrementa en cada
transacción realizada, al permitirse la utilización de la aplicación
del impuesto pagado en la compra como crédito fiscal, ello
disminuye el impuesto por cancelar al fisco. Lo cual refleja que se
grava solo el mayor valor añadido en cada transacción.
El vendedor de los productos dentro de la cadena no perderá

competitividad, toda vez que sus precios no se elevarán en demasía,
al tomar en cuenta el descuento del impuesto pagado en la
adquisición.
No debemos olvidar que el principio de neutralidad económica del

IVA (que en el Perú sería el IGV) no es aplicable al “consumidor
final, quien no puede descargar el impuesto que se le traslada
en el precio de venta, debe asumirlo, por lo que la magnitud de
la tasa le afecta económicamente al tener que pagar un mayor
precio”41.
41. CHávez gonzález, Marco, “Análisis económico del IGV y su

incidencia en el Mercado”, en Economía y Dere- cho, vol. 9, N.°
34, Universidad UPC, 2012, p. 85.
3. Mecánica del IGV en el Perú: opciones, técnicas y

métodos para determinar el valor agregado
A continuación observaremos los métodos utilizados en la técnica de
determinación del valor agregado.
3.1. Métodos para determinar el valor agregado

3.1.1. Por adición
Por la aplicación de este método se procura sumar el valor agregado
en cada una de las etapas del ciclo productivo. Esto está
representado por la retribución de los distintos factores que
intervienen en el mismo, lo cual finalmente se le aplica la alícuota al
resultado obtenido.
Conforme lo indica sáenz rabanal, “las ventajas que presenta este

mecanismo radican en su liquidación, pudiendo fundarse en el
balance que se prepara para la determinación del Impuesto a la
Renta”42.
42. Sáenz rABAnAl, María Julia, El Crédito Fiscal. Ponencia
individual presentada por María Julia Sáenz Rabanal en las VII
Jornadas Nacionales de Derecho Tributario organizadas por el
Instituto Peruano de Derecho Tributario (IPDT) Revista del
IPDT, N.° 41, diciembre del 2001.
De manera muy sencilla, se indica que para establecer el valor

agregado de un producto, se deben sumar todos sus componentes.
Así, por ejemplo, si se debe vender un determinado bien, primero hay
que fabricarlo. En este caso se ha establecido la venta de un
escritorio, el cual presenta los siguientes factores:
Observamos que el valor del escritorio será de S/ 125 que es la suma

de todos los factores utilizados en la fabricación del mismo.
En palabras de tesón, “el valor añadido para una empresa se calcula

mediante la suma de salarios, intereses, rentas de los factores
naturales y beneficios netos obtenidos por la empresa”43.
43. tesón, Miguel A., La nueva valoración de la imposicion

indirecta el impuesto al valor agregado. Análisis Técnico.
Publicado por la Asociación Argentina de Estudios Fiscales.
Recuperado de
ar/websam/aaef/aaefportal.nsf/5d46eff27858d04903256d6000
3cd7ff/3799bb19e3d4709803256e9800041 288/
$FILE/doctrina0397.pdf>.
En esta misma línea de pensamiento ubicamos a cruzoliva, quien

precisa sobre el método de adición lo siguiente:
El impuesto al valor agregado se determina mediante la suma de las

diversas remuneraciones adquiridas por los distintos factores
intervinientes en el proceso de producción, como lo son los salarios
del personal en estado de dependencia, los intereses de aquellos
capitales ajenos prestados, el beneficio del dueño de la empresa y
los alquileres o rentas que se utilicen de los bienes ajenos y de
factores naturales44.
44. Cruz oliVA, Dora Maribel, El incumplimiento de los trámites

legales necesarios en la realización de exportaciones a los
países centroamericanos según la ley del impuesto al valor
agregado, tesis para sustentar el grado académico de
licenciada en Ciencias Jurídicas y Sociales, Guatemala:
Universidad de San Carlos de Guatemala, noviembre del 2006,
p. 31.
En una publicación del Ministerio de Hacienda y Crédito Público de

Colombia de 1980 se indicaba, con respecto a este método lo
siguiente:
Supone la determinación de la materia imponible mediante la suma

de las re- tribuciones, en un determinado periodo, a los distintos
factores de producción. La ventaja más sobresaliente de este método
está dada por el hecho de que la liquidación puede tener como base
el balance impositivo del Impuesto a la Renta, aunque lógicamente
es necesario hacer algunos ajustes tales como la inclusión de rentas
exentas y la exclusión de aquellas cobradas a otras empresas y que
por lo tanto ya han formado parte del valor agregado de las
mismas45.
45. Ministerio de Hacienda y Crédito Público. Dirección General

de Impuestos Nacionales. Conferencia Técnica: La
Administración del Impuesto a las Ventas sobre el Valor
Agregado. Bogotá: CIAT, febrero de 1980, p. 12. Recuperado
de enciasTecnicas/1980/Espanol/colombia1980_22_tema1_
colombia.pdf.pdf> (consultado el 06-02-2020).
3.1.2. Por deducción o sustracción

Al aplicar este método lo que se busca es encontrar la diferencia
entre las ventas y las compras, o también, la relación entre la
producción y los insumos.
El método de sustracción toma como punto de partida el valor

del output o producto final de la empresa en el mercado, y de él
deduce los costes de la totalidad de inputs, en los que la empresa ha
incurrido para obtener aquel. También podría cifrarse el valor añadido
de cada transacción económica realizada por la empresa de acuerdo
con los dos procedimientos mencionados46.
46. “IVA: concepto y funcionamiento del IVA”, en
Forexeco.com, 17 de junio del 2012, pp.178 y 179. Recuperado
de . (consultado el 06-03-17).
En este método de sustracción pueden admitirse dos modalidades: i)

el método de sustracción sobre base real o efectiva y ii) el método de
sustracción sobre base financiera.
Métodos de deducción:
a) Sobre base real o efectiva. Bajo la lógica de este método se

persigue determinar el valor realmente agregado en el periodo.
Para lograr ello, se busca la diferencia entre la venta de los

bienes y sus respectivos costos.
En este tema cruz Oliva precisa que “la deducción física es

aquella que afecta únicamente a la deducción de las
adquisiciones de bienes incorporadas en materia prima, en el
producto final y en productos intermedios y de aquellas materias
asimiladas determinadas que pierden o consumen sus diversas
cualidades en el transcurso de una única operación para ser
fabricadas”47.
47. Cruz Oliva, El incumplimiento de los trámites legales

necesarios en la realización de exportaciones a los países
centroamericanos según la ley del impuesto al valor agregado,
p. 33.
Se debe tener en consideración que “debido a la mecánica del

impuesto, el gravamen pagado en las etapas anteriores a la
venta no será deducible hasta que los bienes o servicios que
originaron dicho impuesto hayan sido incorporados a la
producción o, en el caso de empresas distribuidoras, hasta que
los mismos hayan sido revendidos, por lo que la determinación
del impuesto a pagar se hará en función a las variaciones de
inventario al inicio y al cierre de cada periodo fiscal.
Si bien este modo de determinación del impuesto representa en

mayor medida el valor agregado por cada etapa del ciclo
productivo y distributivo de un bien o un servicio, plantea
mayores dificultades administrativas, puesto que para la
liquidación del impuesto se requiere información extracontable
que estará dada por las diferencias de los inventarios”48.
48. Sáenz rABAnAl, María Julia. ob. cit. p. 349.
b) Sobre base financiera. En este caso se pretende obtener la

diferencia entre el total de ventas y de compras realizadas en un
determinado periodo. Esta es la técnica que se utiliza para estructurar
el impuesto. Dentro de esta modalidad se pueden presentar dos
variables: i) deducción de base contra base y ii) deducción de
impuesto contra impuesto.
En la doctrina peruana, Bravo cucci indica que “respecto del sistema

para efectuar las deducciones sobre base financiera, adopta el de
impuesto contra impuesto; es decir, que la obligación tributaria
resulta de deducir del débito fiscal (impuesto que grava las
operaciones realizadas) el crédito fiscal (impuesto que grava las
adquisiciones realizadas)”49.
49. Bravo cucci, Jorge, Teoría sobre la imposición al valor

agregado, 1.aed. digital, 2018. ISBN Digital 978-612- 47649-
05.
Es pertinente citar como sustento el pronunciamiento del Tribunal

Fiscal al emitir la RTF N.º 791-4-97, la cual ha indicado lo siguiente:
El impuesto general a las ventas en el Perú ha sido estructurado

como un impuesto cuyo valor agregado se determina por el método
de sustracción sobre base financiera, es decir, se permite emplear
como crédito fiscal el impuesto que gravó en un mes las
adquisiciones destinadas a operaciones gravadas de ese mismo
periodo u otros posteriores, diferenciándose así del método de
sustracción sobre base real, en que este último considera que el
crédito fiscal puede ser generado por cualquier insumo o bien
utilizado en un proceso de producción, sin importar cuándo fueron
adquiridos.[…]
[…] la determinación sobre base financiera, al exigir solo la

consideración de las operaciones realizadas en el periodo al que
corresponde la declaración jurada, independiza la liquidación y pago
del impuesto del ejercicio comercial y establece las obligaciones
respectivas con una periodicidad mensual50.
50. Si se desea consultar el texto completo de la RTF N.° 791-

4-97, debe ingresar a la siguiente dirección web: (consultado
el 07-02-2020).
Ello también se puede apreciar en uno de los párrafos que sirven de
sustento del Informe N.º 311-2003-SUNAT/2B0000, del 11 de
noviembre del 2003, el cual aclara lo siguiente:
La deducción inmediata sobre base financiera, supone deducir del

impuesto por las ventas del periodo, el correspondiente a las compras
o importaciones efectuadas en el mismo periodo,
independientemente del hecho que los bienes vendidos provengan
de la producción del periodo o de existencias anteriores, y aun
cuando los bienes comprados no se hubieren utilizado en la
producción del periodo51.
51. Si se desea consultar el texto completo del informe emitido

por la SUNAT, debe ingresar a la siguiente dirección
web: (consultado el 07-02- 2020).
i) Base contra base. Se debe tomar como referencia que al total de

las ventas de un periodo se le deduzcan las compras del mismo
periodo. En este caso la obligación de pago del impuesto resulta
finalmente de aplicar la tasa a esta diferencia.
En palabras de cHáVez gonzález se observa que “el método base

contra base consiste en restar del total de ventas netas el total de
compras netas, y a esa diferencia aplicarle la alícuota del gravamen,
mientras que el método impuesto contra impuesto consiste en detraer
del total del débito fiscal generado por los ingresos el total del crédito
fiscal originado por las adquisiciones”52.
52. CHávez gonzález, Ángel Marco, “Análisis económico del

IGV y su incidencia en el mercado”, en Economía y Derecho,
vol. 9, N.° 34, 2012, p. 86.
ii) Impuesto contra impuesto. En este caso, al total de ventas se le

aplica la alícuota del impuesto. Ello determinará un débito fiscal. De
este modo, el contribuyente tiene un derecho ganado al uso de un
crédito fiscal, el cual está constituido por el impuesto contenido en las
compras. Finalmente, el impuesto a pagar se obtiene de la diferencia
entre el débito y el crédito fiscal.
3.1.3. ¿Existe una amplitud de las deducciones?

Bajo este tipo de deducciones, se puede decir que existen dos
posiciones: una restringida, que alude a las deducciones físicas, y
otra extensiva o amplia, relacionada con las deducciones financieras
como se aprecia a continuación:
1. Deducción restringida o física. En esta categoría se determina

que solo dan derecho al crédito las compras de aquellos bienes
que se comercializan o que integran físicamente al bien que se
comercializa.
2. Deducción amplia o financiera. En este tipo de deducción se
permite el derecho al crédito respecto de todas las adquisiciones,
ya sea de insumos que integran físicamente el bien, o que
también se consuman en el proceso productivo, o que finalmente
constituyan gasto de la actividad.
Aquí es pertinente citar a BrAVo cucci, quien manifiesta sobre el te

ma lo siguiente:
En cuanto a la amplitud de las deducciones o crédito fiscal, nuestro

impuesto general a las ventas se encuentra estructurado como uno
de deducciones amplias o financieras, en virtud de lo cual se admite
la deducción de todas las adquisiciones (sea por adquisición de
bienes o por la utilización de servicios prestados por sujetos
domiciliados o no domiciliados), se trate de insumos que integren
físicamente el bien, que se consuman en el proceso o que sea gasto
de la actividad. En general, son deducibles las adquisiciones
gravadas de bienes de uso, servicios y gastos generales53.
53. Bravo cucci, Jorge, “La imposición al consumo en el Perú:

algunos comentarios en torno a los efectos del IVA en el caso
de servicios”, en Libro homenaje al catedrático Francisco
Escribano. Doctrina y casuística de derecho tributario, Lima:
Grijley, 2010, p. 573.
4. Pronunciamiento del Tribunal Fiscal sobre la amplitud de

las deducciones
El Tribunal Fiscal se ha pronunciado sobre el tema de la amplitud de
las deducciones al emitir la RTF N.º 2607-5-2003, de fecha 16 de
mayo del 2003. Allí se adscribe a la postura de considerar la
deducción amplia o financiera. Ello puede apreciarse a continuación:
El Tribunal determina que para efecto del crédito fiscal, el IGV

considera el sistema de deducciones financieras o amplias, esto
quiere decir que se puede deducir no solo las adquisiciones que se
integran físicamente al bien, sino también las que se consumen en el
proceso o que son gasto de la actividad.
Ha quedado acreditado que el giro principal del contribuyente es la

reparación de vehículos asegurados o de terceros siniestrados, por
lo que el combustible en cuestión es empleado para la limpieza de
las partes reparadas y, en esa medida se cumple con los requisitos
exigidos por la ley54.
54. El texto completo de la RTF N.º 2607-5-2003 está

disponible en . (consultado el 12-03-17).
5. ¿Cómo se encuentra estructurado el IGV en el Perú?

Para dar respuesta a esta consulta, revisamos la opinión de la
doctrina sobre el tema. De este modo, coincidimos con Rodríguez
DueñAs cuando formula una explicación de cómo se encuentra
estructurado el IGV en el Perú, al precisar dicho autor
que “el impuesto general a las ventas (IGV) es un impuesto
Plurifásico estructurado en base a la técnica del valor agregado,
bajo el método de sustracción, adoptando como método de
deducción el de base financiera, en mérito del cual el valor
agregado se obtiene por la diferencia entre las ventas y las
compras realizadas en el periodo, vale decir, no se persigue la
determinación del valor agregado económico o real de dicho
periodo, el cual se obtendría de optarse por el método de
deducción sobre base real. Respecto del sistema para efectuar
las deducciones sobre base financiera, adopta el de impuesto
contra impuesto, es decir, que la obligación tributaria resulta de
deducir del débito fiscal (impuesto que grava las operaciones
realizadas) el crédito fiscal (impuesto que grava las adquisiciones
realizadas)”55.
55. Rodríguez dueñAs, César, La imposición al consumo en el

Perú: análisis y perspectivas. Ponencia presentada en el
Primer Congreso Institucional el día 18 de noviembre de 1999.
IFA-Perú. Recuperado de .
ifaperu.org/publicaciones/32_08_CT26_CRD.pdf>.
Con respecto a la neutralidad del IGV, observamos que CHáVez

González indica que “el IGV, en tanto Impuesto al valor agregado
(IVA), es un impuesto sobre la demanda final pues el principio
de neutralidad del impuesto para el empresario hace que este no
se vea afectado económicamente por el impuesto pues al no
incorporarlo como costo en el precio se traslada el impuesto a
terceros, involucrando a estos agentes económicos en su
control, quienes por su interés de “ejercer el derecho al crédito
fiscal [...] exigirán a su proveedor factura, quien a su vez está
forzado a incluirlo en su declaración tributaria como débito
fiscal”, evitando la acumulación del impuesto en el precio del
bien o servicio hasta alcanzar al consumidor final”56.
56. CHávez González, Marco, La neutralidad del IGV: un

análisis económico. Información publicada en el por tal
Conexión ESAN, 13-07-12. Recuperado de neutralidad-igv-
economia/> (consultado el 07-02-2020).
6. Criterio jurisdiccional del IGV

Debemos considerar que el IGV califica como un impuesto
eminentemente territorial57, toda vez que grava operaciones en el
país.
57. Esta es una de las razones por las cuales no es posible

encontrar un tratado celebrado para evitar la doble imposición
relacionada con tributos que graven el valor agregado,
situación contraria sería con referencia a los impuestos que
gravan las utilidades como es el caso del impuesto a la renta,
o en el caso de los impuestos patrimoniales.
Sin embargo, ante supuestos en los cuales determinadas

operaciones son producidas en el territorio nacional pero son
consumidas en el exterior (fuera del territorio peruano), el IGV recoge
el criterio de imposición exclusiva en el país de destino58, es por ello
que se desgravan las exportaciones de bienes y, aun cuando
parcialmente, la de servicios, y se gravan en el país donde se
efectuarán los consumos. En alusión con el mecanismo de país de
destino montero Traibel señala lo siguiente:
58. Consideramos pertinente realizar una explicación de los

principios de imposición exclusiva en el país de origen y en el
país de destino. Para ello, tomaremos como referencia el
trabajo realizado por Ana María Grecchi, Rubén Basteri, Silvia
B. Simonit y José María Vitta. Todos ellos pertenecen al
Instituto de Investigaciones Teóricas y Aplicadas de la Escuela
de Contabilidad. El título del trabajo es “Tratado del Mercosur:
soberanía, federalismo y fiscalidad. Respuesta tributaria de la
provincia de Santa Fe y sus municipios ante el proceso de
integración”, y fue presentado en Terceras Jornadas
Investigaciones en la Facultad de Ciencias Económicas y
Estadística, de octubre de 1998. Allí se menciona lo siguiente:
“Otra distorsión que deberá eliminarse es el que resulta de la
acumulación de impuestos que se produce cuando en el
comercio internacional ambos Estados (importador y
exportador) gravan los bienes que se comercializan. Para
evitar este efecto no deseado, es necesario que los Estados
miembros se pongan de acuerdo y elegir [sic] [elijan] un
principio de imposición. Estos pueden ser: a) el de imposición
exclusiva en el país de origen y b) el de imposición exclusiva
en el país de destino. Según el principio de imposición
exclusiva en el país de origen, los bienes y servicios solo
pagarán el impuesto del país productor o exportador,
cualquiera fuere su destino. Para eliminar posibles diferencias
de tratamiento entre bienes nacionales e importados, este
principio requiere que se uniformen o igualen en todos los
países los criterios y niveles de impuestos a los consumos y
servicios. En cambio, según el principio de imposición
exclusiva en el país de destino, los bienes y servicios
intercambiados solo pagarán el impuesto en el país importador,
procediendo el país productor o exportador a no gravar la
operación de exportación y a devolver el total de impuestos que
se hubiera pagado en etapas anteriores del proceso de
fabricación y/o comercialización. De esta forma, el país
productor exporta los bienes y servicios libres de impuestos y
el país importador aplica al bien importado sus propios tributos
internos, con lo cual la carga tributaria que soportan los bienes
importados es similar a los nacionales” (Grecchi, Ana María et
al., “Tratado del Mercosur: soberanía, federalismo y fiscalidad.
Respuesta tributaria de la provincia de Santa Fe y sus
municipios ante el proceso de integración”, en Actas de las
Terceras Jornadas Anuales Investigaciones en la Facultad de
Ciencias Económicas y Estadística, Universidad Nacional de
Rosario, 1998, p. 66. Recuperado de <
http://www.fcecon.unr.edu.ar/investigacion/
jornadas/archivos/vittatratadodelmercosur.PDF> (consultado
07-03-17).
Se logra que el producto se exporte libre de cualquier carga

impositiva, por lo que debe reintegrarse al exportador la suma que
pagó por concepto de impuestos indirectos en cada una de las fases
del circuito económico anterior, lo que condiciona el tipo de impuesto
que debe regir en cada país. El producto solamente será gravado en
el país donde se consume, en el que la carga fiscal que soporte será
similar a la de los productos nacionales, y el consumidor pagará el
mismo monto del impuesto indirecto incluido en el precio, cualquiera
sea el origen del producto que adquiera59.
59. Montero trAiBel, José Pedro, “Armonización tributaria”,

en Revista del Instituto Peruano de Derecho Tributa- rio, N.º
42, junio del 2002, p. 10. Recuperado de . (consultado el 07-
03-17).
En la doctrina nacional, apreciamos que Pantigoso Velloso Da

Silveira precisa, con respecto al tema, lo siguiente:
La doctrina recoge así el “principio de país de destino”, que significa

que el país de origen o exportador, o vendedor no debe gravar los
bienes exportados, mientras que el país importador, comprador,
receptor o de destino, les debe dar un tratamiento igualitario respecto
de los bienes originarios de otros países, como así también en
relación con los internamente por él mismo producidos60.
60. Pantigoso Velloso dA silVeirA, Francisco, “El impuesto

general a las ventas y el tratamiento de las prestaciones
internacionales de servicios”, en Revista del Instituto Peruano
de Derecho Tributario, N.º 28, junio de 1995, p. 63. Recuperado
de (consultado el 07-03-17).
7. El IGV estructurado como un IVA

Nombraremos cuatro características que permiten identificar al IGV
dentro de la estructura típica de un IVA.
• Es un gravamen indirecto que recae sobre el consumo.

• Su estructura busca evitar los efectos piramidación y acumulació
n.
• Está diseñado para facilitar el control por parte de la Administrac
ión Tributaria.
• Evita las molestas distorsiones económicas, toda vez que está
orientado a procurar la neutralidad del impuesto.
8. ¿Cuáles son las características del IVA?

A continuación nombraremos las características que permitan
identificar al IVA:
• Es establecido a través de una ley, en este caso se debe cumplir
con los principios de legalidad y de reserva de ley.
• Califica como un impuesto de tipo indirecto, porque grava los
consumos que son manifestaciones mediatas de riquezas o
también la exteriorización de la capacidad contributiva.
• Es un impuesto de tipo real, ello porque no toma en cuenta las
condiciones subjetivas del contribuyente, como puede ser el sexo,
la nacionalidad o el domicilio.
• Al gravar todos los movimientos de la riqueza que se muestran al
realizar el movimiento económico de los bienes, permitiría
denominarlo más bien como un impuesto a la circulación.
• No permite los efectos acumulativos o piramidales, toda vez que
persigue ser neutro en el mercado.
• No se genera una doble imposición con el gravamen del
impuesto.
• El impuesto es soportado o trasladado al consumidor final, ello a
través de la figura de la repercusión, con lo cual el que termina
aceptando el IGV será un sujeto incidido económicamente.
Resulta interesante revisar la opinión de Marcel cuando hace

referencia a las ventajas que se han atribuido al IVA, dentro de la
cuales destacan las siguientes:
1. Establece una mayor equidad al gravar con una única tasa legal
y efectiva a todos los bienes, sea cual sea su origen. Ello favorece
la implementación de exenciones que constituyan una real
medida de fomento (como es el caso de las exportaciones) y no
una fuente de evasión.
2. Permite distribuir la carga y la responsabilidad tributaria entre un
conjunto más amplio de agentes económicos, lo que, aunque
representa una dificultad administrativa, minimiza la pérdida
derivada de la evasión en un sector o etapa determinada de la
producción.
3. Facilita la fiscalización y reduce la evasión, pues en gran medida
este impuesto “se cuida solo”. Esto es así, porque en lo que se
refiere a las transacciones entre productores, las ventas de unos
son compras de otros; y el impuesto pagado por los vendedores
rebaja aquel que deben pagar los compradores, generando [sic]
[lo que genera] la oposición de intereses de ambos agentes en
cada transacción en la evasión. Así se limitan las posibilidades de
“evasión concertada”, acotando las etapas o las contingencias
que requieren de la fiscalización directa del Estado61.
61. Marcel, Mario, “Diez años del IVA en
Chile”, Estudios Cieplan, N.º 19, junio de 1986, pp. 86 y 87.
Ejemplo
A continuación se presentan dos gráficos, en los que se aprecia la

afectación del valor agregado del IGV en una venta realizada de un
producto cualquiera. Pueden existir dos niveles de referencia: i) el
valor de venta y ii) el impuesto calculado.
Gráfico 1. Afectación del valor agregado
En el gráfico 2 se aprecia la manera en la cual se determina la

obligación de pago del IGV al fisco desde tres puntos de vista: i)
económico, ii) contable y iii) de acuerdo con la legislación del IGV. El
resultado final es siempre el mismo.
Gráfico 2. Liquidación del IGV por pagar al fisco

Gráfico 3. Determinación del valor agregado
Capítulo II: Ámbito de Aplicación del IGV, Operaciones Gravadas

y Conceptos no Gravados
1. Operaciones gravadas con el IGV
Conforme lo determina el artículo 1 de la Ley del Impuesto General a
las Ventas (LIGV)1, se establecen como hipótesis de incidencia
tributaria con el IGV y, por ende, gravadas con el mencionado tributo,
las siguientes operaciones:
1. El Texto Único Ordenado de la LIGV fue aprobado por el

Decreto Supremo N.° 055-99-EF, del 15 de abril de 1999, y
entró en vigencia el 16 de abril de ese mismo año.
1. La venta en el país de bienes muebles

2. La prestación o utilización de servicios en el país
3. Los contratos de construcción
4. La primera venta de inmuebles que realicen los constructores de
estos
5. La importación de bienes
Estas operaciones se desarrollarán de manera detallada en los

siguientes capítulos con el objeto de revisar el tratamiento normativo
de la afectación al IGV, su concordancia reglamentaria, el análisis de
los pronunciamientos del Tribunal Fiscal y los informes emitidos por
la SUNAT, entre otros.
2. Inafectación lógica y inafectación legal

Dentro del concepto general del término “inafectación”, que alude a
operaciones o supuestos que se encuentran fuera del ámbito de
aplicación o afectación de un tributo, tenemos dos modalidades o
tipos. Nos estamos refiriendo a la inafectación lógica o natural y a la
inafectación legal.
Gráfico 4. Inafectación lógica e inafectación legal
2.1. La inafectación lógica o natural

Una vez que se conozca la hipótesis de incidencia que el legislador
ha establecido para poder considerar gravada una operación con un
determinado impuesto o tributo, por una simple deducción, se puede
ubicar a aquellos supuestos que no se encuentran dentro de lo que
la norma establece.
Lo mencionado anteriormente, implica un pequeño ejercicio de

deducción con la utilidad de la lógica, sobre todo para poder apartar
aquellos supuestos no incluidos expresamente en la previsión
normativa que el legislador determinó.
En nuestro análisis, podemos identificar a todas aquellas

operaciones que se encuentran fuera del alcance, también conocido
como ámbito de aplicación de la LIGV. Ello equivale a decir que se
encontraría fuera de los supuestos señalados en el artículo 1 de la
LIGV.
Sobre el tema recogemos el comentario que AELE realiza a la RTF

N.° 997-2- 2000, donde menciona que en la inafectación natural
“estamos ante lo que ya explicábamos (la no subsunción natural del
hecho a la hipótesis de incidencia)”2.
2. “Jurisprudencia comentada”, en Análisis Tributario, vol. XIV,

N.° 157, Lima: 2001, p. 35.
Coincidimos con Ruiz de Castilla PonCe de león cuando menciona lo

siguiente:
En la medida que la ley establece el ámbito de aplicación del tributo,
se puede pensar que –por lógica todos los demás casos no
comprendidos dentro de dicho universo constituyen hechos
inafectos.
En otras palabras, al operador de la norma le basta conocer el hecho

gravado por la ley, de tal modo que –a contrario sens– puede conocer
los casos inafectos.
Entonces no se necesita un dispositivo legal para que establezca la

relación de hechos inafectos3.3.
3. Ruiz de Castilla PonCe de león, Francisco Javier, “Liberación

tributaria”, en Derecho y Sociedad, N.° 57.
En otra publicación, Ruiz de Castilla PonCe de león indica que “no se

necesita de un dispositivo legal que establezca que el hecho “X” se
encuentra inafecto. Por ejemplo, el artículo 1 de la LIGV, se hace
referencia a la venta de bienes muebles, es decir, la entrega de
bienes muebles por parte del vendedor – vinculada a la transferencia
de propiedad – constituye un hecho que genera el nacimiento del
IGV. ¿Qué sucede cuando una empresa minera entrega muestras de
minerales a un laboratorio para que analice su grado de pureza? Este
hecho se encuentra inafecto al IGV, toda vez que la entrega de
mineral no existe la posibilidad de una transferencia de propiedad.
Como se aprecia, es por lógica o razonamiento que queda
establecido que l hecho “X” se encuentra inafecto al IGV”4.
4. Ruiz de Castilla PonCe de león, Francisco

Javier, Derecho tributario: temas básicos. Lima: Fondo
Editorial PUCP, 2017.
Por su parte, Ravines valle precisa que la inafectación lógica o natural

es “la no sujeción a determinado impuesto [que] deriva de su propia
naturaleza o concepción del tributo”5.
5. Ravines valle, Marieta, “¿Quién se encuentra legitimado

para solicitar la devolución del pago indebido del Impuesto a
los Espectáculos Públicos no Deportivos?”, en Contadores y
Empresas, s/d: enero del 2007. Recuperado de - rio10.pdf>
En esa misma línea, zuloaga gallego menciona que “en un sentido

amplio, ‘no sujeción’ equivale a ‘no incidencia’. Se trataría de
supuestos de hecho no previstos en los preceptos de
sujeción”6.
6. zuloaga gallego, Eduardo, “El régimen tributario del IVA en

la agricultura: el REAGP”, en Cuadernos de Estudios
Empresariales, N.° 5, Madrid: 1995, p. 344.
La profesora Robles MoReno menciona que “bastaría entonces con

aplicar la inafectación lógica para saber cuáles son los casos que no
se encuentran gravados con el IGV, no obstante, el legislador prefiere
utilizar además la inafectación legal, esto es, señalar en forma
expresa ‘algunos’ casos de inafectación, ya que evidentemente no
podría contemplar todos”7.
7. Robles MoReno, Carmen del Pilar, “Aspectos introductorios

de las operaciones gravadas con el impuesto general a las
ventas”, en Actualidad Empresarial, N.° 25, Lima: segunda
quincena de octubre del 2002, p. I-1.
Con respecto al tema de la inafectación, resulta pertinente citar a

danós Ordóñez, quien precisa lo siguiente:
Es el concepto que define la situación que está fuera del campo de

aplicación de tributos, no necesariamente por voluntad del legislador,
sino porque no encaja en la definición legal del hecho imponible.
Como sabemos, el legislador al instituir un tributo formula una

descripción hipotética y abstracta de un hecho concreto, que cuando
acontece en la realidad se le denomina hecho imponible, lo que da
lugar al surgimiento de la obligación de pago del tributo.
Lo que no encuadra o encaja, lo que no está comprendido en la

hipótesis de incidencia, no está gravado, es inafecto, extraño a la
tributación.
Por tal razón, la doctrina ha establecido que no siempre es preciso

que la ley establezca qué hechos o qué personas no están sujetos a
tributación, porque se deduce, a contrario sensu, de la delimitación
positiva de la ley qué o quiénes lo están8.
8. danós oRdóñez, Jorge, “Acerca de los beneficios tributarios”,

en Análisis Tributario, mayo del 1990, p.
Un ejemplo de la inafectación lógica lo podemos encontrar en el
supuesto de que una empresa venda terrenos, los cuales solo se
encontrarán gravados con el impuesto a la renta mas no con el IGV,
toda vez que dicha operación no se encuentra en ninguno de los
cinco supuestos de afectación indicados en el artículo 1 de la LIGV.
2.2. La inafectación legal

Constituyen todos aquellos casos que por disposición expresa de la
ley no se encuentran afectos al pago del impuesto.
En la doctrina nacional, Robles MoReno menciona:
Todos los casos expresamente señalados en la Ley del IGV, en la

medida en que no se encuentren comprendidos dentro de las
operaciones gravadas, esto es, dentro del ámbito de afectación del
IGV. En este sentido, señala el artículo 1 de la Ley del IGV que “no
están gravados con el impuesto”, y se precisan una serie de
operaciones. En esta relación encontramos no solo casos de
inafectación legal, sino de supuestos que efectivamente se
encuentran gravados (esto es, dentro del ámbito de aplicación del
IGV), pero que el legislador decide contemplar con el nombre de
“inafectación”, aunque su naturaleza jurídica sea de “exoneración”9.
9. Robles MoReno, “Aspectos introductorios de las

operaciones gravadas con el impuesto general a las ventas”,
art. cit., p. I-1.
Cabe explicar que en la doctrina a una inafectación legal también se

le conoce como “no sujeción expresa”.
Tengamos presente que “en la simple ‘no sujeción’ obviamente, no

existe norma. En la ‘no sujeción expresa’ tampoco existe una norma
que grave el supuesto contemplado, pero sí existe un precepto
expreso declarativo de la ‘no sujeción’”10.
10. Zuloaga gallego, “El régimen tributario del IVA en la

agricultura: el REAGP”, art. cit., p. 345.
Sobre el tema, en la doctrina observamos que Ruiz de Castilla

precisa, con respecto a la inafectación legal, lo siguiente:
Se trata de ciertos casos que se encuentran inafectos porque lo dice

la ley. Nos encontramos ante una figura cuestionable. La política
tributaria general, que está dirigida a todo un país, en principio
debería ser aplicable a todos los usuarios de los bienes y servicios
estatales. Se acepta, solo por excepción, la presencia paralela de
políticas tributarias sectoriales que tratan de abaratar los costos
impositivos de determinadas actividades económicas. Si en este
contexto sectorial se quiere llegar al extremo de liberar de la carga
tributaria a determinados casos, la figura técnica que debería ser
utilizada es la exoneración y no la inafectación. En efecto, en virtud
de una política tributaria general, ocurre que —en principio— todas
las actividades sometidas a tributos van a dar lugar al nacimiento de
la obligación tributaria. Si se quiere evitar el nacimiento de una
obligación tributaria, el instrumento idóneo es la exoneración, pues
en virtud de esta figura las actividades económicas, que en principio
son tributables, no van a quedar sometidas a la carga fiscal que les
corresponde, durante un determinado periodo de tiempo. La figura
de la inafectación más bien supone un punto de partida diferente. Se
trata de casos que la política tributaria general no los considera
relevantes para asignarles una determinada carga tributaria. Por esta
razón dichos casos se encuentran fuera del ámbito de aplicación del
tributo. O sea que en la exoneración el punto de partida tiene que ver
con hechos que –en principio– son tributables (los cuales
posteriormente van a ser liberados de la carga impositiva), mientras
que en la inafectación el punto de partida se relaciona con hechos
que –en principio– no son tributables.
Sin embargo para otorgar una liberación de la carga tributaria a

hechos que en principio son tributables, a veces el legislador recurre
a la inafectación. Se considera que la inafectación tiene una ventaja:
su vocación de permanencia. En cambio la exoneración tiene la
desventaja de poseer un carácter temporal. Nos encontramos ante
planteamientos equivocados. En virtud de la política tributaria
general, los hechos que resultan sometidos a imposición se deben
mantener en esta situación de modo permanente; solo de esta
manera habrá un financiamiento racional y sostenido de la actividad
estatal.
La figura de la inafectación legal –en el fondo– importa un privilegio

irracional, es decir, contrario a la política tributaria general; pues
ciertos hechos que normalmente son tributables resulta que nunca
van a soportar la carga impositiva que les corresponde11.
11. Ruiz de Castilla PonCe de león, “Liberación tributaria”, art.

cit.
Por su parte, el especialista solano Mendoza indica con respecto al
tema lo siguiente: “Técnicamente la figura de la inafectación legal
se asemeja a una exoneración o exención, como se denomina a
nivel internacional, con la diferencia de que no tiene una
temporalidad determinada sino que es permanente, por tratarse
de una ficción legal que la equipara a una inafectación”12.
12. solano Mendoza, Guillermo César, El problema del

beneficio de la reinversión en educación para la recaudación
tributaria, tesis para optar el grado de Magíster en Política y
Gestión Tributaria con mención en Política y Sistema
Tributario. Escuela de Posgrado. Facultad de Ciencias
Contables. Unidad de Posgrado, Universidad Nacional Mayor
de San Marcos. Lima, 2016, p. 58.
En una publicación de la revista Análisis Tributario, se indicó con

relación a la inafectación legal que se habla de “un recorte del ámbito
de aplicación del tributo establecido por la propia norma, lo que
conlleva a la no inclusión de determinados supuestos, los cuales, sin
dicha mención normativa, sí se encontrarían gravados”13.
13. “Jurisprudencia comentada”, en Análisis Tributario, ob. cit.,

p. 35.
3. ¿Cuáles son los conceptos no gravados para el IGV?

Aplicación de la inafectación legal
El texto del artículo 2 de la LIGV establece cuáles son los conceptos
no gravados del IGV.
Al ser calificados los conceptos señalados anteriormente como una

inafectación de tipo legal, ello opera otorgando una exclusión del
ámbito de aplicación del IGV de manera indefinida, a diferencia de
las exoneraciones que cuentan con una temporalidad14, en el caso
de la inafectación legal no se cuenta con la limitante del tiempo de
vigencia. Ello dependerá, entonces, de que se produzca una
modificación normativa para que el concepto que estaba inafecto se
encuentre nuevamente gravado, pero ello depende de lo que el
legislador establezca legalmente.
14. Sobre el tema de las exoneraciones e inafectaciones

recomendamos revisar la norma VII del título preliminar del
Código Tributario, la cual fuera incorporada a dicho dispositivo
legal a través del artículo 4 del Decreto Legislativo N.° 1117,
del 7 de julio del 2012, vigente a partir del 8 de ese mismo mes.
Analicemos, a continuación, los conceptos que el artículo 2 de la

LIGV considera como conceptos no gravados, ello dentro de lo que
conocemos como inafectación legal.
3.1. El arrendamiento y otras formas de cesión en uso de bienes

muebles e inmuebles, siempre que sean ingresos de primera o
segunda categoría
El literal a) del artículo 2 de la LIGV precisa que no están gravados
con el IGV el arrendamiento y demás formas de cesión en uso de
bienes muebles e inmuebles, siempre que el ingreso constituya renta
de primera15 o de segunda categoría16 gravadas con el IR.
15. Los supuestos de afectación a la renta de primera categoría

se encuentran regulados en el artículo 23 de la LIR. Como es
el caso del arrendamiento, subarrendamiento de bienes
muebles o inmuebles, a título oneroso; al igual que la cesión en
uso de los mismos a título gratuito.
16. Los supuestos de afectación a la renta de segunda

categoría se encuentran regulados en el artículo 24 de la LIR.
Ello está confirmado por la Décima Disposición Final del Decreto

Supremo N.° 136-96-EF, norma que aprobó el Reglamento de la
LIGV y que señala lo siguiente:
DÉCIMA.- Precísase que en el caso de arrendamiento de bienes

muebles e inmuebles solo están inafectos del impuesto general a las
ventas los ingresos que perciban las personas naturales y que
constituyan rentas de primera o segunda categoría para efec to del
Impuesto a la Renta.
Puede presentarse el caso del arrendamiento por parte de una

persona natural propietaria de un departamento que compró y que
alquila a una empresa domiciliada, la cual lo utiliza como centro de
operaciones. La renta que le genera el arrendamiento será
considerada como una ganancia de capital que, por ende, afecta a la
renta de primera categoría.
Se debe dejar constancia que, si una persona natural tiene la

propiedad de un inmueble y lo alquila, la renta que genera es de
capital y califica como renta de primera categoría. El hecho que la
misma persona sea propietaria de cien inmuebles y los alquile, no
convierte la renta en empresarial, sino que sigue manteniendo la
calificación de rentas de capital.
Erróneamente se considera que si una persona natural realiza un

número elevado de arrendamientos, ello lo convierte en una renta
empresarial. Debemos aclarar que ello no es cierto, toda vez que se
mantienen los elementos para poder considerar una renta de primera
categoría.
Hace un tiempo atrás mencionamos lo siguiente:
Tengamos presente que nuestra legislación no establece un límite,

ya sea en cantidad de los ingresos percibidos o la cantidad de bienes
arrendados, para desnaturalizar la renta de primera y directamente
considerarse de tercera.
Es decir, no existe criterio objetivo señalado en la ley para determinar

cuando una persona natural se comporta como una empresa cuando
únicamente percibe ingresos de primera categoría.
La habitualidad no opera como indicador entre rentas de primera

categoría como si lo hace en el caso de rentas de segunda y tercera
categoría respectivamente.
Entonces, si una persona natural sin negocio posee un solo inmueble

de una amplitud significativa, la cual adecua para el establecimiento
de unas galerías comerciales que son tan populares hoy en día,
arrendando más de 200 puestos o “stands”, y no posee más ingreso
que el de sus alquileres por este inmueble, siendo coherentes con lo
señalado líneas arriba debemos concluir que esta persona tributará
con una tasa del 5 % sobre su renta bruta por cada ingreso mensual
como inquilinos tenga17.
17. Alva MatteuCCi, Mario, “Los arrendamientos y su

deducción como gasto en la determinación de las rentas
empresariales”. Informe publicado en el blog del autor con
fecha 17-12-13. Recuperado de
pucp.edu.pe/blog/blogdemarioalva/2013/12/17/los-
arrendamientos-y-su-deducci-n-como-gasto-en-la-deter-
minaci-n-de-las-rentas-empresariales/> (consultado el 13-02-
2020).
En este punto, consideramos pertinente citar la RTF N.° 17044-8-
2010, a través de la cual el Tribunal Fiscal señala que “una persona
natural con negocio puede ser contribuyente del Impuesto a la
Renta como persona natural por sus rentas de 1.a, 2.a, 4.a y 5.a
y como titular de una empresa unipersonal por sus rentas de
tercera categoría. El arrendamiento de inmuebles de personas
naturales podría generar rentas de tercera categoría si estas
realizan actividad empresarial y tales bienes forman parte del
patrimonio destinado a la empresa unipersonal, o generar rentas
de primera categoría en caso no se realice actividad
empresarial o realizándola, no haya destinado los bienes al
desarrollo de dicha actividad”18.
18. Si se desea revisar el texto de la RTF N.° 17044-8-2010 en

su integridad, se debe ingresar a la siguiente dirección web:
pdf> (consultado el 14-02-2020).
3.2. La transferencia de bienes usados que efectúen las personas

que no realicen actividad empresarial
El literal b) del artículo 2 de la LIGV precisa que no se encuentra
gravado con dicho tributo la transferencia de bienes usados que
efectúen las personas naturales o jurídicas que no realicen actividad
empresarial, salvo que sean habituales en la realización de este tipo
de operaciones.
Veamos el caso de Domenico Corleone bonasera, quien es

propietario de un vehículo marca KIA del 2016, el cual lo utiliza desde
dicha fecha como movilidad personal. El señor Corleone necesita
liquidez de dinero para financiar los gastos de un tratamiento médico,
motivo por el cual decide vender el vehículo con el fin de percibir una
determinada cantidad de dinero.
En este caso, el propietario del vehículo es una persona que no tiene

negocio y realiza la venta de un bien mueble (vehículo). La renta que
se está generando no califica como renta empresarial, ya que no
tiene habitualidad en la venta de vehículos; por lo tanto, tampoco
existirá la afectación al IGV.
Distinto sería el caso si la persona natural que no tiene negocio

empieza a realizar adquisiciones de vehículos, para arreglarlos,
incorporarles algunos accesorios y posteriormente venderlos a un
precio mayor que el de su adquisición, para obtener así ganancias.
Si repite esta operación varias veces, se estaría presentando la
habitualidad, lo cual originaría que se encuentre afecto tanto al pago
del IR como renta empresarial, como tambien al IGV.
Sobre el tema es pertinente citar en este punto el Informe N.° 133-

2006-SUNAT/ 2B0000, emitido por la propia SUNAT, el cual señala:
La transferencia en el país de vehículos usados efectuada por

personas naturales que no realizan actividad empresarial no se
encontrará afecta al IGV, independientemente de quién sea el
adquirente; salvo que las personas naturales transferentes califiquen
como habituales en la realización de este tipo de operaciones19.
19. Véase el texto completo del informe en .
También citamos el Informe N.° 153-2002-SUNAT/K00000, de fecha

21 de mayo del 2002, el cual tiene la siguiente conclusión:
La transferencia de bienes muebles usados que se efectúe en un

proceso de remate judicial se encontrará gravada con el IGV, siempre
y cuando el ejecutado, sea persona natural o jurídica, realice
actividad empresarial20.
20. Si desea revisar el informe en su integridad solo debe

ingresar a la siguiente dirección web: .
sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2002/oficios/i1532002.htm>
(consultado el 14-02-2020)
Asimismo, respecto de este literal b), la RTF N.° 05216-2-2003

señala lo siguiente:
No es de aplicación el inciso b) del artículo 2 de la LIGV, que dispone

que no está gravada la venta de bienes usados efectuada por
personas que no realizan actividad empresarial, ya que de autos se
ha comprobado que el recurrente realizaba dicha actividad en forma
empresarial.
3.3. La transferencia de bienes que se realice como consecuencia

de la reorganización de empresas
El literal c) del artículo 2 de la LIGV determina que se considera como
un concepto no gravado con el IGV la transferencia de bienes que se
realice como consecuencia de la reorganización de empresas.
Ello implica que la operación de venta que está incorporada en el
literal c) por aplicación de la inafectación legal, no está sujeta a la
aplicación del IGV. Resulta pertinente indicar que esta inafectación
legal no es aplicable para el IR.
Cabe explicar que en la doctrina, a una inafectación legal, también se

le conoce como no sujeción expresa.
Al realizar una revisión de la norma reglamentaria del IGV,

encontramos al numera 7 del artículo 2 del Reglamento de la LIGV,
el cual considera que, a efectos del IGV, se entiende
por reorganización de empresas a lo siguiente:
a)Al traspaso en una sola operación a un único adquirente del total

de activos y pasivos de empresas unipersonales y de sociedades
irregulares que no hayan adquirido tal condición por incurrir en las
causales de los numerales 5 o 6 del artículo 423 de la Ley N.°
2688721, con el fin de continuar la explotación de la actividad
económica a la cual estaban destinados.
21. El artículo 423 de la Ley General de Sociedades, aprobada

por la Ley N.° 26887, regula las causales de irregularidad de
las sociedades. En el encabezamiento precisa que es irregular
la sociedad que no se ha constituido e inscrito conforme a esta
ley o la situación de hecho que resulta de que dos o más
personas actúen de manera manifiesta en sociedad sin haberla
constituido e inscrito. En cualquier caso, una sociedad adquiere
la condición de irregular: Parte pertinente: Numeral 5: Cuando
se ha transformado sin observar las disposiciones de esta ley.
Numeral 6: cuando continúa en actividad no obstante haber
incurrido en causal de disolución prevista en la ley, el pacto
social o el estatuto.
b)A la reorganización de sociedades o empresas a que se refieren

las normas que regulan el IR22.
22. El capítulo XIII de la LIR tiene como título “De la

reorganización de sociedades o empresas” y contiene a los
artículos 103 al 108. En el Reglamento de la LIR se pueden
revisar los artículos 65 al 75, los cuales están insertos dentro
del capítulo XIV.
En este tema es pertinente citar el Informe N.° 262-2006-
SUNAT/2B000023 emitido por la Administración Tributaria, el cual se
transcribe a continuación:
23. El texto completo del informe en .
Si al momento del traspaso la empresa unipersonal tiene

determinados activos y pasivos, estos tienen que ser transferidos en
una sola operación y a un único adquirente con el fin de continuar la
explotación de la actividad económica a la cual estaban destinados
para efecto de la inafectación dispuesta por el inciso c) del artículo 2
del TUO de la Ley del IGV.
Si con anterioridad al mencionado traspaso, la empresa hubiera

transferido activos y pasivos o una de sus líneas de negocio, ello no
afecta la inafectación aplicable a la transferencia de bienes realizada
con motivo del traspaso.
Asimismo, cabe mencionar el criterio tomado en la RTF N.° 02219-5-

2003, la cual señala lo siguiente:
No resulta aplicable a la recurrente la inafectación a la transferencia

de bienes realizada por la reorganización o traspaso de empresas
recogida en el inciso c del artículo 2 de la Ley del IGV, ya que se goza
de ella si se cumple con transferir la integridad del patrimonio (siendo
que tanto en la división como en el traspaso de empresas, la
transferencia de una línea o unidad de producción o servicios debe
efectuarse con la finalidad de continuar con la explotación del
patrimonio a través de otra empresa, entendiendo como “integridad
del patrimonio” la totalidad de activos y pasivos relacionados con
dicha línea o unidad de producción o servicios que permitan continuar
con la explotación de estos), habiéndose acreditado que la recurrente
no cumplió con transferir el “íntegro del patrimonio” (al no haber
incluido algunos electrodomésticos dentro del aporte efectuado y por
haber recuperado electrodomésticos con fecha posterior a la
transferencia que luego fueron comercializados), resaltándose que
siendo condición del beneficio el aporte del patrimonio en su
integridad, en este caso, de la línea de comercialización de
electrodomésticos, debía transferirse y entregarse la totalidad de
activos y pasivos, no teniendo explicación que mantuviera en su
poder existencias por tratarse de bienes obsoletos e inservibles
cuando según la información contable sí había considerado en la
transferencia efectuada algunos bienes deteriorados e inexistentes.
Consideramos pertinente revisar la RTF N.° 10002-1-2009, a través
de la cual el Tribunal Fiscal señala que “como se puede advertir de
los artículos 333 y siguientes de la Ley General de Sociedades,
los actos societarios que califican como reorganización de
sociedades no comprenden la transferencia de bienes de una
persona natural a una sociedad anónima, siendo preciso anotar
que los artículos 22 y siguientes de la misma ley contemplan
dichas transferencia como un aporte de capital con motivo de la
constitución o un aumento de capital de la sociedad, siempre
que se cumplan con las formalidades señaladas en dicha
normativa, no calificándola en ningún caso como un traspaso de
empresas o reorganización empresarial alguna; en tal sentido, el
inciso c) del artículo 2 de la Ley del Impuesto General a las
Ventas no comprende la transferencia de bienes realizada por
una persona natural a una sociedad anónima”24.
24. Si se desea revisar el texto de la RTF N.° 10002-1-2009 en

su integridad, se debe ingresar a la siguiente dirección web:
pdf> (consultado el 14-02-2020).
3.4. La importación de bienes sujetos a determinadas

condiciones
El literal e)25 de la LIGV precisa que no se encuentran gravadas con
este impuesto las importaciones de bienes que se detallan a
continuación:
25. El literal d) fue derogado por la Cuarta Disposición Final del

Decreto Legislativo N.° 950, publicado el 3 de febrero del 2004,
disposición que entró en vigencia a partir del día siguiente a su
publicación.
3.4.1. Bienes donados a entidades religiosas

El numeral 1 del literal e del artículo 2 de la LIGV precisa que en el
caso de los bienes que son importados para ser donados a las
entidades religiosas26, se menciona que dichos bienes no podrán ser
transferidos o cedidos durante el plazo de cuatro años contados
desde la fecha de la numeración de la declaración única de
importación (DUA). En caso de que se transfieran o cedan, se deberá
efectuar el pago de la deuda tributaria correspondiente de acuerdo
con lo que señale el reglamento. La depreciación de los bienes
cedidos o transferidos se determinará de acuerdo con las normas del
IR.
26. Nótese que la legislación del IGV no señala alguna
indicación expresa de lo que se debe entender como entidad
religiosa ni tampoco determina indicaciones de credo, motivo
por el cual bastará que se entienda relacionada con alguna
entidad que rinda culto a algún ser supremo y sus estatutos de
constitución así lo determinen para que sea considerada con
una entidad religiosa para los efectos de esta norma.
No están comprendidos en el párrafo anterior los casos en los que,

por disposiciones especiales, se establezcan plazos, condiciones o
requisitos para la transferencia o cesión de dichos bienes.
Al efectuar la concordancia reglamentaria, apreciamos que el

numeral 11.4 del artículo 2 del Reglamento de la LIGV determina que
para la determinación del ámbito de aplicación del impuesto se tendrá
en cuenta lo siguiente:
Las entidades religiosas enunciadas en el numeral 1 del

inciso e del artículo 2 de la LIGV son aquellas que cumplan los requi
sitos para estar exoneradas del IR.
La norma reglamentaria del IGV sí efectúa una separación de las

entidades religiosas, toda vez que menciona a la Iglesia católica y a
las otras entidades religiosas, de la siguiente manera:
a) En el caso de la Iglesia católica
El literal a) del numeral 11.4 del artículo 2 de la LIGV precisa,

tratándose de la Iglesia católica, que se considerará a la Conferencia
Episcopal Peruana, los arzobispados, obispados, prelaturas,
vicariatos apostólicos, seminarios diocesanos, parroquias y las
misiones dependientes de ellas, órdenes y congregaciones
religiosas, institutos seculares asentados en las respectivas diócesis
y otras entidades dependientes de la Iglesia católica reconocidas
como tales por la autoridad eclesiástica competente, que estén
inscritas en el Registro de Entidades Exoneradas del Impuesto a la
Renta de la SUNAT.
Es pertinente citar aquí el texto del Informe N.° 356 -2002-

SUNAT/K00000, del 16 de diciembre del 2002, emitido por la
Administración Tributaria, el cual señala lo siguiente:
A partir del 20-07-2002 las entidades religiosas no están obligadas a

inscribirse en el Registro de Entidades Perceptoras de Donaciones,
para efecto del beneficio contenido en el numeral 1 del inciso e del
artículo 2 del TUO de la Ley del IGV.
No obstante, el requisito establecido por el artículo 1 del Decreto

Supremo N.° 042-92-PCM de que los arzobispados, obispados,
prelaturas y la Conferencia Episcopal Peruana se encuentren
inscritos en el Registro de Entidades Perceptoras de Donaciones,
para efecto de la aplicación del beneficio del impuesto a la renta por
las donaciones efectuadas, se mantiene vigente27.
27. Texto completo del informe en .
b) En el caso de la otras entidades religiosas
El literal b) del numeral 11.4 del artículo 2 del Reglamento de la LIGV

precisa que, al tratarse de entidades religiosas distintas a la
católica28, se considerarán a las asociaciones o fundaciones cuyos
estatutos se hayan aprobado por la autoridad representativa que
corresponda y que se encuentren inscritas en los Registros Públicos
y en el Registro de Entidades Exoneradas del Impuesto a la Renta
de la SUNAT.
28. Pueden ingresar en esta categoría: i) los católicos coptos;

ii) los protestantes; iii) los mormones; iv) los budistas; v) los
ortodoxos; vi) los presbiterianos; vii) los hinduistas; viii) los
islamistas; ix) los anglicanos; x) los judíos; xi) los sintoís tas; xii)
los testigos de Jehová; xiii) los mahometanos, entre otros más.
De manera general, se determina que las entidades religiosas

acreditarán su inscripción en el Registro de Entidades Exoneradas
del Impuesto a la Renta29, con la resolución que la SUNAT expide
cuando se ha realizado dicha inscripción, la cual deberá ser exhibida
a la aduana, para internar los bienes donados inafectos del impuesto.
29. En esta página web se puede apreciar el procedimiento que

se debe llevar a cabo para la inscripción:.
serviciosalciudadano.gob.pe/bus/PSC_Tramite_Historico.asp?
id_entidad=83&id_hist=1&Tramite=2267>.
3.4.2. Bienes de uso personal y menaje de casa

El numeral 2 del literal e) del artículo 2 de la LIGV precisa que, en el
caso de los bienes de uso personal y menaje de casa30, estos se
importen libres o liberados de derechos aduaneros mediante
dispositivos legales y hasta el monto y plazo allí establecidos, con
excepción de vehículos.
30. Conforme lo determina el artículo 2 del Reglamento de

Equipaje y Menaje de Casa, aprobado por el Decreto Supremo
N.° 016-2006-EF, se entiende por menaje de casa al conjunto
de muebles y enseres del hogar, nuevos o usados, de
propiedad del pasajero o su familia, en caso de unidad familiar.
La concordancia reglamentaria la ubicamos en el texto del artículo 9

del Decreto Supremo N.° 182-2013-EF, Reglamento de Equipaje y
Menaje de Casa, modificado por el Decreto Supremo N.° 367-2016-
EF. Allí se precisa que está inafecto al pago de tributos el ingreso al
país de los siguientes bienes considerados como equipaje:
1. Prendas de vestir y objetos de adorno personal del viajero

2. Objetos de tocador para uso del viajero
3. Medicamentos de uso personal del viajero
4. 1 máquina rasuradora o depiladora eléctrica para uso del viajero
5. 2 aparatos electrodoméstico portátiles para el cabello y para uso
del viajero
6. 1 unidad o 1 set de artículos deportivos de uso del viajero
7. 1 calculadora electrónica portátil
8. Libros, revistas y documentos impresos en general que se advie
rtan de uso personal del viajero
9. Maletas, bolsas y otros envases de uso común que contengan los
objetos que constituyen el equipaje del viajero
10. 1 instrumento musical, siempre que sea portátil
11. 1 receptor de radiodifusión, o 1 reproductor de sonido
incluso con grabador, o 1 equipo que en su conjunto los contenga,
siempre que sea portátil, con fuente de energía propia y no sea
de tipo profesional.
12. Hasta un máximo en conjunto de 20 discos compactos
13. 2 cámaras fotográficas
14. Viajero mayor de 7 años: 1 videocámara, siempre que sea
portátil, con fuente de energía propia y que no sea de tipo
profesional.
15. 1 aparato reproductor portátil de discos digitales de video
16. 1 aparato de videojuego electrónico doméstico portátil
17. 2 discos duros externos para computadora, 4 memorias
para cámara digital, videocámara y/o videojuego, solo si porta
estos aparatos, 4 memorias USB (pen drive) y 10 discos digitales
de video o para videojuego.
18. 1 agenda electrónica portátil o tableta electrónica
19. 1 computadora portátil, con fuente de energía propia
20. 2 teléfonos celulares (viajero mayor de 7 años: solo 1)
21. Hasta 20 cajetillas de cigarrillos o 50 cigarros puros o 250 g
de tabaco picado o en hebras para fumar (viajeros mayores de
edad)
22. Hasta 3 litros de licor (viajeros mayores de edad)
23. Los medios auxiliares y equipos necesarios para su control
médico y movilización (silla de ruedas, camilla, muletas,
medidores de presión arterial, de temperatura y de glucosa, entre
otros) que porten consigo los viajeros impedidos o enfermos.
24. Un animal doméstico vivo como mascota, el cual debe ser
sometido previamente al cumplimiento de las regulaciones
sanitarias correspondientes.
25. Objetos declarados que figuren en la Declaración de Salida
Temporal que se acrediten ser nacionales o nacionalizados,
siempre que constituyan equipaje y se presuma que por su
cantidad no están destinados al comercio.
26. Bienes para uso o consumo del viajero y obsequios que por
su cantidad, naturaleza o variedad se presuma que no están
destinados al comercio, por un valor en conjunto de $ 500. En
caso de artefactos eléctricos, electrónicos, herramientas, y
equipos propios de la actividad, profesión u oficio del viajero, no
pueden exceder de 1 unidad por cada tipo.
Cabe precisar que las inafectaciones tributarias se otorgan por cada

viaje y son individuales e intransferibles.
3.4.3. Bienes efectuados con financiación de donaciones del

exterior
El numeral 3 del literal e) del artículo 2 de la LIGV precisa que los
bienes efectuados con financiación de donaciones del exterior no se
encuentran gravados con el IGV, siempre que estén destinados a la
ejecución de obras públicas por convenios realizados conforme a
acuerdos bilaterales de cooperación técnica, celebrados entre el
Gobierno del Perú y otros Estados u organismos internacionales
gubernamentales de fuentes bilaterales y multilaterales.
Una concordancia que podemos encontrar en la propia LIGV es la

del texto del segundo párrafo del artículo 67, en el que se determina
que “no están gravadas con el impuesto selectivo al consumo
las operaciones de importación de bienes que se efectúen
conforme con lo dispuesto en los numerales 1 y 3 del inciso e
del artículo 2, así como la importación o transferencia de
bienes a título gratuito, a que se refiere el inciso k) del artículo
2”.
Dentro del Texto Único de Procedimientos Administrativos (TUPA) de

la SUNAT apreciamos el procedimiento N.° 21, el cual lleva como
título “Devolución del impuesto general a las ventas e impuesto de
promoción municipal pagados en las compras de bienes y servicios,
efectuados con financiación de donaciones y cooperación técnica
internacional no reembolsable mediante notas de crédito
negociables”31.
31. El texto completo del TUPA de la SUNAT se puede

consultar ingresando a la siguiente dirección web: <www< a=""
style="box-sizing: border-box; user-select: initial !important;">.
sunat.gob.pe/legislacion/tupa/2017/tupa_consolidado.doc>
(consultado el 03-03-2020).</www<>
Informes de la SUNAT
Informe N.° 94-2017-SUNAT/340000
Si se recepcionó la resolución que desaprueba la donación de ropa y

calzado usado dentro de los treinta días de efectuado el levante, no
corresponderá su trámite como una donación en el marco de la Ley
N.º 28905, así tampoco resultará aplicable la excepción prevista en
el artículo 2 de la Ley N.º 28514, teniendo en consecuencia la
condición de mercancía de importación prohibida.
Informe N.° 180-2016-SUNAT/5D1000
Los dispositivos legales que hagan referencia a la resolución de

aprobación de la donación como requisito para que las entidades
mencionadas en el inciso k), artículo 2 del TUO de la Ley del IGV.
las operaciones de importación de bienes donados a entidades

religiosas, ni la importación de bienes que se efectúen a título gratuito
a favor de entidades y dependencias del sector público, excepto
empresas, o las realizadas a favor de las ENIEX, ONGD- PERU e
IPREDAS inscritas en el APCI; siempre que las mismas sean
aprobadas por Resolución Ministerial del sector correspondiente.
3.5. Algunas operaciones realizadas por el BCRP
El literal f) de la LIGV señala que no se encuentran gravadas con el
IGV las siguientes operaciones del BCRP:
• Compra y venta de oro y plata que realiza en virtud de su ley

orgánica
• Importación o adquisición en el mercado nacional de billetes,
monedas, cospeles32 y cuños33
32. Disco de metal dispuesto para recibir la acuñación en la

fabricación de las monedas (Real aCadeMia esPañola,
“Cospel”, Diccionario de la Lengua Española).
33. Troquel, ordinariamente de acero, con que se sellan la

moneda, las medallas y otras cosas análogas (loc. cit.).
La concordancia con esta norma se puede encontrar en el texto del

artículo 24 de la Ley Orgánica del BCRP, el cual contiene las
atribuciones34 de dicha entidad. Esta ley fue aprobada por el Decreto
Ley N.° 26123.
34. Texto completo de la Ley Orgánica del BCRP en ley-

organica.htm>.
3.6. La transferencia o importación de bienes y la prestación de

servicios por parte de las entidades educativas para sus fines
propios
El literal g) de la LIGV señala que no se encuentran gravadas con el
IGV:
La transferencia o importación de bienes y la prestación de servicios

que efectúen las instituciones educativas públicas o particulares
exclusivamente para sus fines propios. Mediante decreto supremo
refrendado por el ministro de Economía y Finanzas y el ministro de
Educación, se aprobará la relación de bienes y servicios inafectos al
pago del impuesto general a las ventas.
Entendemos que lo relacionado con el cumplimiento de sus fines

propios alude a las actividades realizadas dentro del ámbito de
aplicación de la labor educativa y solo ello. Lo que se encuentre fuera
de la labor educativa estará simplemente gravado.
Resulta necesario citar la Directiva N.° 006-95-SUNAT35, del 24 de
noviembre de 1995, que determina las siguientes instrucciones:
35. Texto completo de la Directiva N.° 006-95-SUNAT en .
a) Las universidades, los centros educativos y los centros culturales

están inafectos al IGV por las operaciones de venta de bienes,
prestación de servicios o importación de bienes que efectúen
exclusivamente como consecuencia de la realización de sus fines
propios; no obstante, dichas operaciones serán gravadas cuando se
realicen como consecuencia de actividades que no correspondan al
desarrollo de sus actividades educativas y culturales.
b) Las mencionadas entidades, cuando actúen como consumidores

finales de bienes o usuarios finales de servicios, deberán aceptar la
carga económica del IGV que les traslade el vendedor o quien preste
el servicio.
3.6.1. Los fines propios de las instituciones educativas

La disposición transitoria única del Decreto Supremo N.° 46-97-EF
señala, a través de una precisión, que las importaciones,
transferencias de bienes o prestación de servicios realizadas por las
instituciones educativas particulares o públicas, excepto academias
de preparación, en el periodo comprendido entre el 1 de enero de
1997 y la fecha de entrada en vigencia del presente decreto supremo,
se encuentran inafectas del IGV y de derechos arancelarios, según
corresponda, siempre que se hubieran encontrado directamente
vinculadas al cumplimiento de sus fines propios, para cuyo efecto
deberá atenderse a la naturaleza de las actividades realizadas y no
al destino otorgado a los fondos obtenidos en el desarrollo de estas.
A efectos de lo indicado en el párrafo anterior, se consideran fines p

ropios de las instituciones educativas particulares o públicas los sig
uientes:
• La formación educativa en materia de humanidades, la ciencia, l

a técnica, las artes, la educación física y el deporte
• La difusión cultural
• La creación intelectual y artística
• La investigación científica y tecnológica
Esta norma la debemos concordar con lo dispuesto en el artículo 19
de la Constitución Política del Perú, el cual determina lo
siguiente:
Las universidades, institutos superiores y demás centros educativos

constituidos conforme a la legislación en la materia gozan de
inafectación de todo impuesto directo e indirecto que afecte los
bienes, actividades y servicios propios de su finalidad educativa y
cultural. En materia de aranceles de importación, puede establecerse
un régimen especial de afectación para determinados bienes.
Las donaciones y becas con fines educativos gozarán de

exoneración y beneficios tributarios en la forma y dentro de los límites
que fije la ley.
La ley establece los mecanismos de fiscalización a que se sujetan las

mencionadas instituciones, así como los requisitos y condiciones que
deben cumplir los centros culturales que por excepción puedan gozar
de los mismos beneficios.
Para las instituciones educativas privadas que generen ingresos que

por ley sean calificados como utilidades, puede establecerse la
aplicación del impuesto a la renta.
Resulta pertinente apreciar el pronunciamiento del Tribunal Fiscal

donde trata el tema de los fines propios de las instituciones
educativas. Nos referimos a la RTF N.° 01084-5-2010, del 29 de
enero del 2010, que determina en su sumilla que “los fines de las
universidades no se agotan en los de formación educativa, pues
la Ley Universitaria contempla otros fines, tales como los de
difusión cultural y de extensión, objetivo que resulta
complementario a los servicios de enseñanza propiamente
dichos”.
Además, el contenido de la RTF precisa lo siguiente:
Se declara fundada la apelación en cuanto al reparo por ingresos

recibidos por ingresos obtenidos por inscripción, matrícula, pensión y
otros del centro preuniversitario, centro de idiomas. Se indica que
dichos ingresos no se encuentran gravados con el impuesto general
a las ventas, por cuanto son ingresos propios de la finalidad
educativa. Se indica que la inafectación del inciso g del artículo 2 de
la citada ley supone un beneficio a favor de las actividades o servicios
que se encuentran relacionadas con los fines propios de los centros
educativos, lo que en el caso de las universidades no se agotan en
los de formación educativa, pues la Ley Universitaria contempla otros
fines, tales como los de difusión cultural y de extensión, objetivo que
resulta complementario a los servicios de enseñanza propiamente
dichos. Se declara fundada la apelación en cuanto a los ingresos
varios por fotocopias e Internet, cursos seminarios, talleres de
capacitación, convenios de capacitación por ser propios de la
finalidad educativa. Se declara infundada la apelación en cuanto a la
expedición de constancia de trabajo, alquiler de cafetín de equipos,
de toga y birretes, el costo de análisis y ventas de solaperas y
vestimenta que resultan ajenas al desarrollo de la finalidad educativa
de la recurrente, por cuanto son servicios que presta la recurrente a
personas independientes de la actividad educativa, por lo que dichos
ingresos se encuentran gravados con dicho tributo. Se declara
infundada la apelación en cuanto al reparo al crédito fiscal por una
factura en la que no se describe el servicio prestado por lo que no
puede determinarse si es o no gasto al giro del negocio. Las
resoluciones de multa, giradas por las infracciones de los numerales
1 y 2 del artículo 178 del Código Tributario, deben resolverse de
acuerdo a lo anteriormente señalado. Se declara infundada la
apelación en cuanto a la resolución de multa, girada por la infracción
del numeral 1 del artículo 177 del Código36.
36. Texto completo de la RTF en <="" a="" style="box-sizing:

border-box; user-select: initial
!important;">2010_5_01084.pdf>.
En este punto debe tomarse en cuenta que existe el Decreto

Supremo N.° 046- 97-EF37, del 30 de abril de 1997, vigente a partir
del 1 de mayo de 1997, el cual aprueba la relación de bienes y
servicios inafectos al pago del IGV y de derechos arancelarios por
parte de las instituciones educativas particulares o públicas.
37. Este decreto fue posteriormente modificado por los

Decretos Supremos N.° 003-98-EF (publicado el 13 de enero
de 1998), N.° 152-2003-EF (publicado el 11 de octubre del
2003), N.° 001-2004-EF (publicado el 7 de enero del 2004), N.°
139-2004-EF (publicado el 6 de octubre del 2004) y N.° 230-
2009-EF (publicado el 16 de octubre del 2009).
En relación con este tema, el artículo 1 de este dispositivo contiene
información relevante con respecto a esta inafectación del siguiente
modo:
Apruébase la relación de bienes y servicios contenida en el anexo I38

del presente decreto supremo, para efecto de la inafectación del
impuesto general a las ventas aplicable a las operaciones de venta y
prestación de servicios en el país, a que se refiere el inciso g del
artículo 2 del Decreto Legislativo N.° 821, sustituido por el artículo 22
del Decreto Legislativo N.° 882.
38. Anexo I del Decreto Supremo N.° 046-97-EF, Servicios y

bienes inafectos al IGV. Operaciones internas
1. Servicios educativos vinculados a la preparación inicial, primaria,

secundaria, superior, especial, ocupacional, entre otros. Incluye:
derechos de inscripción, matrículas, exámenes, pensiones,
asociaciones de padres de familia, seguro médico educativo y
cualquier otro concepto cobrado por el servicio educativo.
2. Expedición de constancias, certificados, diplomas y similares.
3. Actividades de bibliotecas, hemerotecas, archivos, museos,
cursos, seminarios, exposiciones, conferencias y otras actividades
educativas complementarias al servicio de enseñanza.
4. Servicios de alojamiento y alimentación a estudiantes así como e
l transporte exclusivo para estudiantes, prestados por la misma in
stitución educativa.
5. Venta de libros, folletos, revistas y cualquier material de
información que apoye el proceso educativo, presentado en
medios impresos, magnéticos o digitales, para uso exclusivo de
alumnos y docentes regulares de la Institución.
6. Transferencia de bienes usados del activo fijo de propiedad de la
s Instituciones Educativas.
7. Servicios educativos prestados entre Instituciones Educativas. Es
interesante revisar el texto del artículo 1 del D. S. N.° 081-2003-
EF, publicado el 7 de junio del 2003 y vigente desde el 8 de junio
de ese año, según el cual se precisan alcances de actividades
educativas, comprendidas en anexo del D. S. N.° 046-97-EF,
prestadas por instituciones educativas particulares o públicas:
“Precísase que la actividades educativas prestadas por las
instituciones educativas particulares o públicas mediante cursos,
seminarios y similares, a que se refiere el numeral 3 del anexo I
del Decreto Supremo N.° 046-97-EF, comprende aquellas
actividades educativas prestadas a estudiantes regulares o no,
que puedan conducir o no a una certificación; siempre que estén
comprendidas dentro de los alcances de las normas que regulan
las actividades de las instituciones educativas y cuenten con la
autorización respectiva, por la autoridad correspondiente de ser el
caso”.
Apruébase la relación de bienes contenida en el anexo II39 del

presente Decreto Supremo, para efecto de la inafectación del IGV y
de derechos arancelarios de las operaciones de importación, a que
se refieren el inciso g) del artículo 2 del Decreto Legislativo N.° 821,
sustituido por el artículo 22 del Decreto Legislativo N.° 882, y el
artículo 23 del Decreto Legislativo N.° 882, respectivamente.
39. Texto completo del anexo II en .
RTF N.° 1084-5-2010
La inafectación del inciso g) del artículo 2 de la Ley del IGV supone

un beneficio a favor de las actividades o servicios que se encuentren
relacionados a los fines propios de los centros educativos, los que en
el caso de las universidades no se agotan en los de formación
educativa, pues la Ley Universitaria contempla otros fines, tales como
los de difusión cultural y de extensión, que apuntan a la formación
integral del ser humano y de la sociedad en general, objetivo que
dichos.
Los ingresos recibidos por inscripción, matrícula, pensión y otros del

centro preuniversitario y centros de idiomas no se encuentran
gravados con el IGV, por cuanto son ingresos propios de la entidad
educativa.
La expedición de constancia de trabajo, así como el alquiler de

cafetín de equipos, de toga y birretes, el costo del análisis y ventas
de solaperas y vestimenta son actividades que resultan ajenas al
desarrollo de la finalidad educativa, por cuanto son servicios que
presta la universidad a personas naturales o jurídicas independientes
de la actividad educativa; en consecuencia, los ingresos recibidos por
estos conceptos se encuentran gravados con el IGV.
RTF N.° 6344-2-2003

La venta de uniformes que realicen los centros educativos
particulares se encuentra gravada con el IGV, toda vez que esa
transferencia no está referida a los fines específicos del centro
educativo, señalados en el literal g del artículo 2 de la Ley del IGV.
RTF N.° 682-6-2006
Para que una escuela superior de aviación goce de la inafectación

dispuesta en el inciso g del artículo 2 de la Ley del IGV, debe contar
con la autorización del Ministerio de Educación para realizar
actividades como centro de estudios y además requiere de la
autorización del Ministerio de Transportes y Comunicaciones.
RTF N.° 10650-4-2007
Los centros educativos constituidos conforme a la legislación de la

materia gozan de inafectación del IGV; así, están inafectos los
servicios educativos vinculados a los distintos niveles y modalidades
del sistema educativo establecidos por la Ley General de Educación
que presten las instituciones educativas públicas o privadas.
RTF N.° 4552-1-2008
Los ingresos percibidos por las universidades por la prestación de

servicios de análisis, venta de solaperas o medallones a alumnos,
alquileres de inmuebles, elaboración de anteproyectos,
mantenimiento de sistemas de videoconferencia, alquiler de equipos,
venta de bienes, servicios de videoconferencia o de consultoría, entre
otros, se encuentran gravados al no encontrarse dentro de los
alcances de la inafectación del inciso g del artículo 2 de la Ley del
Impuesto General a las Ventas.
RTF N.° 4552-1-2008
La inafectación del inciso g del artículo 2 de la Ley del IGV supone

un beneficio a favor de las actividades o servicios que se encuentren
relacionados a los fines propios de los centros educativos, los que en
el caso de las universidades no se agotan en los de formación
educativa, pues la Ley Universitaria contempla otros fines, tales como
los de difusión cultural y de extensión, que apuntan a la formación
integral del ser humano y de la sociedad en general, objetivo que
dichos.
La última parte del literal g) del artículo 2 de la LIGV precisa que
tampoco se encuentran afectas al pago del IGV la transferencia o
importación de bienes y la prestación de servicios debidamente
autorizadas mediante resolución suprema, vinculadas a sus fines
propios, efectuada por las instituciones culturales o deportivas a que
se refieren el inciso c) del artículo 18 y el inciso b) del artículo 19 de
la LIR, aprobada por el Decreto Legislativo N.° 774, y que cuenten
con la calificación del Instituto Nacional de Cultura o del Instituto
Peruano del Deporte, respectivamente40.
40. De conformidad con el artículo 1 del Decreto Legislativo N.°

920 (publicado el 6 de junio del 2001), se comprende dentro de
los alcances de este inciso al Instituto de Radio y Televisión del
Perú, la Biblioteca Nacional del Perú y al Archivo General de la
Nación, por la naturaleza especial de sus fines y objetivos.
En consideración de la Norma Vlll del Título Preliminar del Código

Tributaria, en virtud de la que no puede en vía de interpretación
concederse exoneraciones, ni extenderse las disposiciones
tributarias a supuestos distintos a los señalados por ley, tenemos que
solamente gozan inafectación de derechos arancelarios aquellas
mercancías que importen las universidades para ser utilizadas
exclusivamente en servicios de enseñanza, no pudiendo extenderse
dicho beneficio a bienes que sean destinados a un fin distinto o
adicional al mencionado, como sería el caso de mercancías que
además de tener una finalidad educativa se usen también en la
prestación de servicios a terceros a través de los centros de
producción constituidos al amparo del artículo 54 de la Ley N.° 30220.
Los servicios consistentes en academia de preparación, dictado de

cursos talleres y desarrollo del proceso de admisión prestados por
una Institución Educativa Pública, prevista en el inciso a) del artículo
71 de la LGE, que imparte educación superior no universitaria no se
encuentran gravados con el IGV. Por su parte, el servicio de alquiler
de aulas aun con fines educativos se encuentra gravado con el IGV,
en la medida que califique como servicio habitual.
Para efecto de la inafectación del IGV e ISC a la importación de

bienes donados a entidades del Sector Público Nacional, el Sector
correspondiente debe aprobar la donación mediante Resolución
Ministerial; con lo cual no es posible aplicar dicha inafectación en los
casos en que la aprobación y/o aceptación de tales donaciones se
realice mediante una Resolución Directoral emitida en virtud de una
“delegación” de facultades.
Oficio de la SUNAT
Oficio N.° 461-2008-SUNAT/200000
Conforme al inciso g) del artículo 2 del Texto Único Ordenado de la

Ley del Impuesto General a las Ventas (IGV) e Impuesto Selectivo al
Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N.° 055-99-EF,
publicado el 15-04-99, y normas modificatorias, no está gravada con
el IGV la transferencia o importación de bienes y la prestación de
servicios que efectúen las Instituciones Educativas Públicas o
Particulares exclusivamente para fines propios.
3.7. La compra de pasajes por parte de la Iglesia católica para sus

agentes pastorales
El literal h) del artículo 2 de la LIGV determina que no se encuentran
gravados con el IGV los pasajes internacionales adquiridos por la
Iglesia católica para sus agentes pastorales, según el reglamento que
se expedirá para tal efecto; ni los pasajes internacionales expedidos
por empresas de transporte de pasajeros que en forma exclusiva
realicen viajes entre zonas fronterizas.
En la concordancia reglamentaria apreciamos el texto del Decreto

Supremo N.° 014-2000-EF, el cual modificó al Decreto Supremo N.°
168-94-EF, que trata acerca de las normas sobre la inafectación del
IGV e ISC a los pasajes internacionales adquiridos para la Iglesia
católica.
De este modo, el artículo 2 del Decreto Supremo N.° 168-94-EF,

sustituido por el Decreto Supremo N.° 014-2000-EF, menciona
que “la Iglesia católica en el Perú hará uso de la inafectación a
que se refiere el artículo que precede, únicamente a través de las
autoridades de los arzobispados, obispados, prelaturas y
vicariatos apostólicos, adquiriendo los pasajes internacionales
directamente de las empresas de transporte”41.
41. Esta modificatoria se dictó en concordancia con lo

establecido en el artículo III del acuerdo internacional suscrito
entre la Santa Sede y la República del Perú. Dicho texto señala
lo siguiente: “Gozan también de tal personería y capacidad
jurídicas, la Conferencia Episcopal Peruana, los arzobispados,
obispados, prelaturas y vicariatos apostólicos existentes, y los
que posteriormente pueda crear la Santa Sede”. Texto
completo del concordato en st_19800726_santa-
sedeperu_sp.html>.
3.8. Las regalías que corresponda abonar en virtud de los

contratos de licencia celebrados conforme a lo dispuesto en la
Ley N.° 26221
El literal i) del artículo 2 de la LIGV precisa que no se encuentran
gravadas con el IGV las regalías que corresponda abonar en virtud
de los contratos de licencia celebrados conforme a lo dispuesto en la
Ley N.° 26221.
Cabe mencionar que la Ley N.° 26221, publicada el 20 de agosto de

1993, aprobó la Ley Orgánica de Hidrocarburos, la cual en su artículo
45 hace referencia al hecho de que los contratistas pagarán la regalía
por cada contrato de licencia en función de la producción fiscalizada
de hidrocarburos provenientes del área de dicho contrato. En este
caso, el contratista pagará al Estado la regalía en efectivo, de
acuerdo con los mecanismos de valorización y de pago que se
establecerán en cada contrato, teniendo en cuenta que los
hidrocarburos líquidos serán valorizados sobre la base de precios
internacionales y el gas natural sobre la base de precios de venta en
el mercado nacional o de exportación, según sea el caso.
La regalía será considerada como gasto a efectos de la

determinación de la renta neta de tercera categoría en el IR.
3.9. Los servicios que presten las AFP y aseguradoras a sus

beneficiarios, en el marco del Decreto Ley N.° 25897
El literal j) del artículo 2 de la LIGV precisa que no se encuentran
gravados con el IGV los servicios que presten las administradoras
privadas de fondos de pensiones y las empresas de seguros a los
trabajadores afiliados al Sistema Privado de Administración de
Fondos de Pensiones y a los beneficiarios de estos en el marco del
Decreto Ley N.° 25897.
La concordancia la ubicamos en el artículo 24 de la norma que crea

el Sistema Privado de Pensiones (SPP), el Decreto Ley N.° 25897 y
su modificatoria efectuada por el Decreto Legislativo N.° 874, el cual
determina lo siguiente:
Las AFP perciben por la prestación de todos sus servicios una

retribución establecida libremente, de acuerdo al siguiente detalle:
a) Por el aporte obligatorio a que se hace referencia en el inciso a del

artículo 30 de la presente ley, una comisión porcentual calculada
sobre la Remuneración Asegurable del afiliado. La retribución debe
ser aplicada por la AFP por igual a todos sus afiliados. Sin embargo,
cada AFP podrá ofrecer reducciones en la retribución de los afiliados
en función de su tiempo de permanencia o regularidad de cotización
en la AFP. La superintendencia dictará las normas reglamentarias
sobre la materia.
b) Por los aportes voluntarios, una comisión porcentual calculada

sobre los referidos aportes voluntarios, en el caso de retiro de [estos].
c)Para el caso de los afiliados pasivos que hubieran optado por

percibir pensiones bajo modalidad de renta temporal y retiro
programado, una comisión fija o porcentual sobre la pensión.
3.10.La importación o transferencia de bienes que se efectúe a

título gratuito, a favor del sector público, excepto empresas
El literal k) del artículo 2 de la LIGV determina que se considera como
concepto no gravado con el IGV la importación o transferencia de
bienes que se efectúe a título gratuito, a favor de entidades y
dependencias del sector público, excepto empresas.
También se considera como no gravada la importación o

transferencia de bienes que se efectúe a título gratuito a favor de las
entidades e instituciones extranjeras de cooperación técnica
internacional (ENIEX)42, organizaciones no gubernamentales de
desarrollo (ONGD) nacionales e instituciones privadas sin fines de
lucro receptoras de donaciones de carácter asistencial o educacional,
inscritas en el registro correspondiente que tiene a su cargo la
Agencia Peruana de Cooperación Internacional (APCI) del Ministerio
de Relaciones Exteriores, siempre que sea aprobada por resolución
ministerial del sector correspondiente. En este caso, el donante no
pierde el derecho a aplicar el crédito fiscal que corresponda al bien
donado.
42. “De acuerdo con la legislación peruana, se

denominan Eniex a las entidades e instituciones de
cooperación técnica internacional sin fines de lucro,
constituidas en el extranjero.
Las Eniex tienen carácter constitutivo en el Perú para efectos

de operar en el territorio nacional y están sujetas a las
obligaciones y derechos que la legislación peruana les
reconoce, en lo referente a asuntos de cooperación técnica
internacional.
Para poder gozar de los beneficios y el reconocimiento de la

normatividad vigente, las Eniex deben estar inscritas en el
Registro de Entidades e Instituciones de Cooperación Técnica
Internacional Extranjeras a cargo de la Agencia Peruana de
Cooperación Internacional”. Agencia Peruana de Cooperación
Internacional, “¿Quiénes son las Eniex?”,
en Agencia Peruana de Cooperación Internacional, 2007.
Recuperado de .
El último párrafo del literal k) del artículo 2 de la LIGV menciona que

no está gravada la transferencia de bienes al Estado, efectuada a
título gratuito, según disposiciones legales que así lo establezcan.
Estas personas jurídicas extranjeras se caracterizan por apoyar,

financiar o eventualmente ejecutar, mediante convenios, acciones de
desarrollo en programas, proyectos o actividades que involucran
cooperación técnica internacional en forma habitual o eventual en el
país, de acuerdo con lo establecido en el Decreto Legislativo N.° 719.
Se puede concordar en este último punto lo señalado por el literal x)

del artículo 37 de la LIR y lo dispuesto por el literal s) del artículo 21
del Reglamento de la LIR, respecto a la deducibilidad de los gastos
por donaciones en la determinación de la renta neta de naturaleza
empresarial.
Resolución del Tribunal Fiscal
RTF N.° 02223-2-2017

Se indica que la recurrente adquirió vía arrendamiento financiero
maquinaria que luego remitió al exterior y entregó en comodato a
empresas no domiciliadas, siendo que entre el 9 de setiembre del
2005 y el 21 de enero del 2006, las máquinas no se utilizaron en
operaciones por las que se debía pagar el IGV ni fueron objeto de
una exportación de servicios, lo que no es cuestionado por la
recurrente, en tal sentido, durante dicho tiempo esta no tenía derecho
al saldo a favor del exportador, por lo que el monto del IGV que se le
trasladó en las cuotas de arrendamiento financiero por el uso de las
referidas maquinarias no podía otorgar derecho al referido saldo.
Para efecto de la inafectación del IGV e ISC, a la importación de

bienes donados a entidades del Sector Público Nacional, el Sector
correspondiente debe aprobar la donación mediante Resolución
Ministerial; con lo cual no es posible aplicar dicha inafectación en los
casos en que la aprobación y/o aceptación de tales donaciones se
realice mediante una Resolución Directoral emitida en virtud de una
“delegación” de facultades.
Informe N.° 011-2006-SUNAT/2B0000
En el caso de donaciones de bienes (incluidos libros) que se efectúen

a favor de las entidades o dependencias del Sector Público Nacional,
se deberá aplicar lo dispuesto en el inciso k) del artículo 2 del TUO
de la Ley del IGV.
Las transferencias de bienes a título gratuito realizadas entre

empresas del Estado (empresas de derecho público, empresas
estatales de derecho privado y empresas de economía mixta), se
encuentran inafectas del IGV; siempre que las mismas se efectúen
de conformidad a disposiciones legales que así lo establezcan.
Para fines de la procedencia del beneficio de devolución previsto en

el artículo 1 del Decreto Legislativo N.° 783, y tratándose de Eniex y
ONGD que no sean contribuyentes del IGV, no resultará de
aplicación el requisito señalado en el inciso c) del artículo 19 del TUO
del IGV, por lo que para efectos del goce del referido beneficio no
será exigible que las adquisiciones comprendidas dentro de este se
encuentren anotadas en un registro de compras.
No obstante, en el caso de las Eniex y ONGD que tengan la condición

de contribuyentes del IGV, el aludido requisito sí será exigible para
efectos de que proceda la mencionada devolución.
1. El inciso b) del artículo 2 del Reglamento de Donaciones referido

a la inafectación del IGV e ISC a la transferencia de bienes a título
gratuito a favor de los donatarios comprende, entre otros supuestos:
1. La transferencia de bienes a título gratuito que hayan sido

adquiridos en el país;
1. La transferencia de bienes que hayan sido manufacturados
por el propio donante; y,
2. La transferencia de bienes a título gratuito que hayan sido
previamente importados.
2. Toda vez que las transferencias de bienes a título gratuito

mencionadas en el numeral precedente se encuentran enmarcadas
en la inafectación a que se refiere el inciso b) del artículo 2 del
Reglamento de Donaciones, corresponde que el Ministerio de
Relaciones Exteriores emita una Resolución de Aprobación por las
donaciones efectuadas a favor de las Eniex, ONGD-Perú e Ipreda.
3. La Única Disposición Final y Transitoria del Reglamento de

Donaciones resulta de aplicación al supuesto establecido en el inciso
a del artículo 2 del Reglamento de Donaciones, referido a la
importación de bienes transferidos a título gratuito a favor de los
Donatarios.
Las donaciones efectuadas en favor de las municipalidades se

encuentran inafectas del IGV, siempre y cuando estas hayan sido
aprobadas mediante resolución ministerial emitida por el Ministerio
de Economía y Finanzas.
En este caso, para la expedición de la Resolución de aprobación de
las donaciones, las municipalidades deberán presentar ante el sector
correspondiente, entre otros, el acuerdo de concejo municipal o
regional, de corresponder, mediante la cual se acepta la donación.
3.11. Los intereses y las ganancias de capital generados por

certificados de depósito del BCRP y por bonos “Capitalización
Banco Central de Reserva del Perú”
El literal l) del artículo 2 de la LIGV determina que se considera como
concepto no gravado con el IGV los intereses y las ganancias de
capital generados por certificados de depósito del BCRP y por bonos
“Capitalización Banco Central de Reserva del Perú”.
Al realizar una revisión de los bonos denominados “Capitalización

Banco Central de Reserva del Perú”, apreciamos que son títulos
emitidos por el Ministerio de Economía y Finanzas (MEF), con la
finalidad de que el BCRP cancele la deuda que mantiene con el
Tesoro Público. Esta emisión consta de dos series (A y B), de las
cuales solo la serie A es susceptible de negociación. Su vencimiento
es como máximo de diez (10) años43.
43. FloRes vaRgas, Hellen, Los bonos. Recuperado

de (consultado el 03-03-2020)
3.12.Los juegos de azar y apuestas

El literal ll) del artículo 2 de la LIGV determina que se considera como
concepto no gravado con el IGV los juegos de azar y apuestas44,
tales como loterías45, bingos46, rifas47, sorteos48, máquinas
tragamonedas49 y otros aparatos electrónicos50, casinos de juego51
y eventos hípicos52.
44.Existe el impuesto a las apuestas, el cual se encuentra

regulado en los artículos 38 al 47 de la Ley de Tributación
Municipal, cuyo TUO fue aprobado por el Decreto Supremo N.°
156-2004-EF.
45. Las loterías están gravadas con el impuesto a los juegos,

el que se encuentra regulado en los artículos 48 al 53 de la Ley
de Tributación Municipal, cuyo TUO fue aprobado por el
Decreto Supremo N.° 156-2004-EF.
46. Igual que la nota 45.

47. Idem.
48. Idem.
49. El impuesto a los juegos de casino y máquinas

tragamonedas, regulado por la Ley N.° 27153, es creado por
esta ley y se encuentra vigente desde el 10-07-99.
50. Igual que la nota 45.
51. Idem.
52. Los eventos hípicos están gravados con el impuesto a los

espectáculos públicos no deportivos que se encuentra
regulado en los artículos 54 al 59 de la Ley de Tributación
Municipal, cuyo TUO fue aprobado por el Decreto Supremo N.°
156-2004-EF.
La entrada en vigencia de la Ley N.° 29829, que dispone la

instalación, implementación y puesta en funcionamiento del SUCTR
en las salas de juego de máquinas tragamonedas, no enerva la
obligación de los sujetos que realizan la explotación de los Juegos de
Casinos y/o Máquinas Tragamonedas, de declarar y pagar el
Impuesto que grava estos juegos mediante el PDT - Formulario
Virtual N.° 693, así como de efectuar la liquidación diaria por la
explotación de dichos juegos registrando la información respectiva en
los formatos contenidos en los Anexos 1 y 2 de la Resolución de
Superintendencia N.° 014-2003/SUNAT.
La transferencia en propiedad de máquinas tragamonedas, realizada

por un sujeto que se dedica exclusivamente a la explotación de
juegos de máquinas tragamonedas y que adquirió estas para su uso
exclusivo en dicha actividad, se encuentra exonerada del IGV.
3.13.La adjudicación a título exclusivo de bienes obtenidos por la

ejecución de los contratos de colaboración empresaria
El literal m) del artículo 2 de la LIGV determina que se considera
como concepto no gravado con el IGV la adjudicación a título
exclusivo a cada parte contratante de bienes obtenidos por la
ejecución de los contratos de colaboración empresarial que no lleven
contabilidad independiente, sobre la base de la proporción
contractual, siempre que cumplan con entregar a la SUNAT la
información que, para tal efecto, dicha entidad establezca.
Ello implicará que este tipo de operación se lleve a cabo después de

la vigencia del contrato de colaboración empresarial.
La concordancia reglamentaria la ubicamos en el numeral 11.1 del

artículo 2 del Reglamento de la LIGV, el cual precisa que lo dispuesto
en el literal m) del artículo 2 de la LIGV será aplicable a los contratos
de colaboración empresarial que no lleven contabilidad
independiente, cuyo objeto sea la obtención o producción común de
bienes que serán repartidos entre las partes, de acuerdo con lo que
establezca el contrato.
Dicha norma no resultará de aplicación para aquellos contratos en

los cuales las partes solo intercambien prestaciones, como es el caso
de la permuta y otros similares.
Otra concordancia reglamentaria se aprecia en el numeral 3 del

artículo 4 del Reglamento de la LIGV, en el cual se define a los
contratos de colaboración empresarial como “contratos de carácter
asociativo celebrados entre dos o más empresas, en los que las
prestaciones de las partes sean destinadas a la realización de un
negocio o actividad empresarial común, excluyendo a la asociación
en participación y similares”.
3.14.La asignación de recursos, bienes, servicios y contratos de

construcción
El literal n) del artículo 2 de la LIGV determina que se considera como

concepto no gravado con el IGV la asignación de recursos, bienes,
servicios y contratos de construcción que efectúen las partes
contratantes de sociedades de hecho, consorcios, joint ventures u
otras formas de contratos de colaboración empresarial, que no lleven
contabilidad independiente para la ejecución del negocio u obra en
común, derivada de una obligación expresa en el contrato, siempre
que cumpla con los requisitos y condiciones que establezca la
SUNAT.
Ello implicará que este tipo de operación se lleve a cabo durante la

vigencia del contrato de colaboración empresarial.
en el literal n) del artículo 2 de la LIGV será de aplicación a la
asignación de recursos, bienes, servicios o contratos de construcción
que figuren como obligación expresa para la realización del objeto
del contrato de colaboración empresarial.
3.15.La atribución que realice el operador de aquellos contratos

de colaboración empresarial que no lleven contabilidad
independiente
El literal o) del artículo 2 de la LIGV determina que se considera como
concepto no gravado con el IGV la atribución que realice el operador
de aquellos contratos de colaboración empresarial que no lleven
contabilidad independiente de los bienes comunes tangibles e
intangibles, servicios y contratos de construcción adq uiridos para la
ejecución del negocio u obra en común, objeto del contrato, en la
proporción que corresponda a cada parte contratante, de acuerdo
con lo que establezca el reglamento. Ello implicará que este tipo de
operación se lleve a cabo durante la vigencia del contrato de
colaboración empresarial.

en el literal o) del artículo 2 de la LIGV será de aplicación a la
atribución que realice el operador del contrato, respecto a las
adquisiciones comunes. Para tal efecto, en el contrato de
colaboración deberá constar expresamente la proporción de los
gastos que cada parte asumirá o el pacto expreso mediante el cual
las partes acuerden que la atribución de las adquisiciones comunes
y del respectivo impuesto y gasto tributario se efectuará en función
de la participación de cada parte establecida en el contrato. Ello debe
ser puesto en conocimiento de la SUNAT al momento de solicitar a
dicha entidad la autorización para no llevar contabilidad
independiente. Si con posterioridad se modifica el contrato en la parte
relativa a la participación en los gastos que cada parte asumirá, se
deberá comunicar a la SUNAT dentro de los cinco días hábiles
siguientes de efectuada la modificación.
El operador que efectúe las adquisiciones atribuirá a los otros

contratantes la proporción de los bienes, servicios o contratos de
construcción para la realización del objeto del contrato.
Otra concordancia reglamentaria se aprecia en el numeral 10.2 del
artículo 5 del Reglamento de la LIGV, el cual señala que en los
contratos de colaboración empresarial sin contabilidad
independiente, está gravada con el impuesto la atribución total de los
bienes indicados en el literal o del artículo 2 de la LIGV que se
efectúe a una de las empresas contratantes; la base imponible es el
valor de mercado, deducida la proporción correspondiente a dicha
parte contratante.
En este punto es pertinente mencionar la existencia de la Resolución

de Superintendencia N.° 022-98/SUNAT, a través de la cual se
aprueban normas sobre documentos que los contribuyentes utilizan
para la atribución del crédito fiscal o del gasto o costo para efecto
tributario, conforme al Decreto Legislativo N.° 821.
3.16.La venta e importación de medicamentos o insumos para el

tratamiento de enfermedades oncológicas, del VIH/sida y de la
diabetes
El literal p) del artículo 2 de la LIGV determina que se considera como
concepto no gravado con el IGV la venta e importación de los
medicamentos o insumos necesarios para la fabricación nacional de
los equivalentes terapéuticos que se importan (mismo principio
activo) para el tratamiento de enfermedades oncológicas, del
VIH/sida y de la diabetes, efectuados de acuerdo con las normas
vigentes.
Es pertinente indicar que este literal fue incorporado por el artículo 1

de la Ley N.° 27450 y modificado por el artículo 6 de la Ley N.° 28553.
RTF N.° 06239-A-2003
Se confirma la apelada que declaró la improcedencia del reclamo

contra los actos que desestiman la solicitud de devolución de tributos,
por cuanto no habiendo demostrado la recurrente que el
medicamento importado mediante la serie 5 de la Declaración Única
de Aduanas, legalmente es considerado como un medicamento para
el tratamiento de enfermedades oncológicas o del VIH/SIDA, así
como tampoco se encuentra considerada en el Anexo del Decreto
Supremo N.º 236-2001-EF, resulta correcto que la Aduana mediante
la apelada haya denegado la pretensión; además, el Decreto
Supremo N.º 143-2002-EF, que incluyó entre los medicamentos que
se exoneran de derechos arancelarios e Impuesto General a las
Ventas al FOLINATO CÁLCICO recién entró el vigencia el 22 de
setiembre del 2002, por lo que no resulta aplicable a la importación
del presente caso, por cuanto esta se efectuó el día 4 de enero del
2002.
3.17.Los servicios de crédito

El literal r) del artículo 2 de la LIGV determina que se considera como
concepto no gravado con el IGV los servicios de crédito solo los
ingresos percibidos por las empresas bancarias y financieras, cajas
municipales de ahorro y crédito, cajas municipales de crédito popular,
empresa de desarrollo de la pequeña y microempresa (edpyme),
cooperativas de ahorro y crédito y cajas rurales de ahorro y crédito,
domiciliadas o no en el país, por concepto de ganancias de capital,
derivadas de las operaciones de compraventa de letras de cambio,
pagarés, facturas comerciales y demás papeles comerciales, así
como por concepto de comisiones e intereses derivados de las
operaciones propias de estas empresas.
También están incluidos comisiones, intereses y demás ingresos

provenientes de créditos directos e indirectos otorgados por otras
entidades que se encuentren supervisadas por la SBS, dedicados
exclusivamente a operar a favor de las pymes. Asimismo, los
intereses y las comisiones provenientes de créditos de fomento
otorgados, directamente o mediante intermediarios financieros, por
organismos internacionales o instituciones gubernamentales
extranjeras, a que se refiere el inciso c del artículo 19 de la LIR,
aprobado por el Decreto Supremo N.° 179-2004-EF y normas
modificatorias.
Cabe indicar que este tipo de operaciones estuvo considerado en el

apéndice II de la LIGV y, por ello, era calificada como una operación
exonerada del pago del IGV. Hoy en día ya no es una operación
exonerada, sino que el legislador la incorporó como conceptos no
gravados.
RTF N.° 09969-4-2017
se señala que los intereses materia de observación tienen la

naturaleza de intereses compensatorios y no habiendo acreditado la
recurrente los motivos por los que no los gravó con el referido
impuesto al constituir pagos realizados por dicho concepto a un
sujeto no domiciliado, distinto a las entidades señaladas en el inciso
r) del artículo 2 de la Ley del Impuesto General a las Ventas y que
han sido utilizados en el país, la recurrente se encontraba obligada a
realizar el pago por el mencionado impuesto por los aludidos
intereses por tales operaciones de financiamiento, lo que no hizo.
Las empresas del sistema financiero y de seguros, así como las

cooperativas de ahorro y crédito no autorizadas a captar recursos del
público, que se encuentran bajo el control de la Superintendencia de
Banca, Seguros y AFP, pueden emitir los documentos autorizados a
que se refiere el inciso b) del numeral 6.1 del artículo 4 del RCP por
todo tipo de operación de transferencia de bienes, entrega en us o o
prestación de servicios, inclusive por aquellas afectas al IGV pero que
no correspondan a operaciones bancarias.
RTF N.° 2664-3-2008
El servicio de crédito realizado por un no domiciliado, que no está

comprendido en el inciso r del artículo 2 de la Ley del IGV, se
encuentra gravado con el IGV, por lo que los intereses generados por
este servicio sí están afectos al IGV.
3.18. Las pólizas de seguros de vida emitidas por compañías de

seguros legalmente constituidas en el Perú
El literal s) del artículo 2 de la LIGV determina que se considera como
concepto no gravado con el IGV las pólizas de seguros de vida
emitidas por compañías de seguros legalmente constituidas en el
Perú, de acuerdo con las normas de la SBS, siempre que el
comprobante de pago sea expedido a favor de personas naturales
residentes en el Perú.
Asimismo, no se encuentran gravadas con este impuesto las primas

de seguros de vida a que se refiere este inciso y las primas de los s
eguros para los afiliados
al Sistema Privado de Administración de Fondos de Pensiones que
hayan sido cedidas a empresas reaseguradoras, sean domiciliadas
o no53.
53. Cabe indicar que este inciso fue incorporado por el artículo
1 de la Ley N.° 29772, publicada en el diario oficial El Peruano,
el 27 de julio del 2011, vigente a partir del 28 de julio de ese
año.
3.19. Los intereses generados por valores mobiliarios emitidos

mediante oferta pública o privada por personas jurídicas
constituidas o establecidas en el país
El literal t) del artículo 2 de la LIGV considera como concepto no
gravado con el IGV, los intereses generados por valores mobiliarios
emitidos mediante oferta pública o privada por personas jurídicas
constituidas o establecidas en el país.
Para conocer un poco sobre este tema, apreciamos la información

que el BCR publica sobre ofertas públicas y privadas en un reporte
de estabilidad financiera de mayo del 2009. Allí se indica que “la
emisión de valores mobiliarios por parte del sector privado se
puede realizar por dos modalidades, vía oferta pública o privada:
La oferta pública es la invitación, adecuadamente difundida, que el

emisor dirige al público en general, o a determinados segmentos de
este, para realizar cualquier acto jurídico referido a la colocación,
adquisición o disposición de valores mobiliarios. Las ofertas públicas
de valores mobiliarios son supervisadas, reguladas y registradas por
la CONASEV.
La oferta privada es aquélla en la que no se emplean medios

masivos de difusión. El costo de emisión bajo una oferta privada
puede ser menor en caso que no se incurran en gastos
registrales, de difusión, contratación de clasificadoras de
riesgo, entre otros que si deben cumplirse en una oferta
pública”54.
54. BCRP. Reporte de Estabilidad Financiera. Mayo del 2009.

Recuperado de Publicaciones/Reporte-Estabilidad-
Financiera/2009/Mayo/ref-mayo-2009-recuadro-5.pdf >
RTF N.° 09969-4-2017

Se acumulan los expedientes por guardar conexión entre sí. Se
confirman las apeladas que declararon infundadas las reclamaciones
formuladas contra las resoluciones de determinación giradas por
Impuesto General a las Ventas de enero a diciembre del 2012 y 2013,
valores que se sustentan en el reparo al Impuesto General a las
Ventas a los intereses pagados por la recurrente por servicios de
financiamiento prestados por no domiciliados utilizados en el país. Se
señala que los intereses materia de observación tienen la naturaleza
de intereses compensatorios y no habiendo acreditado la recurrente
los motivos por los que no los gravó con el referido impuesto al
constituir pagos realizados por dicho concepto a un sujeto no
domiciliado, distinto a las entidades señaladas en el inciso r) del
artículo 2 de la Ley del Impuesto General a las Ventas y que han sido
utilizados en el país, la recurrente se encontraba obligada a realizar
el pago por el mencionado impuesto por los aludidos intereses por
tales operaciones de financiamiento, lo que no hizo.
Las operaciones de compraventa de moneda extranjera, realizadas

a través de casas de cambio, no se encuentran afectas al IGV.
Informe N.° 002-2013-SUNAT/4B0000 [...] 2. Los Fondos de
Inversión que adquieren bonos emitidos por personas jurídicas
(incluyendo las que desarrollan proyectos inmobiliarios) mediante
oferta privada, colifican como contribuyentes para efecto del IGV,
respecto de los intereses derivados de dichos bonos, debiendo tener
en cuenta que de ser adquiridos mediante algún mecanismo
centralizado de negociación a que se refiere la Ley del Mercado de
Valores, estarán exonerados del citado Impuesto.
3.20. Los intereses generados por los títulos valores no

colocados por oferta pública, cuando hayan sido adquiridos a
través de algún mecanismo centralizado de negociación a los que
se refiere la Ley del Mercado de Valores
El literal u) del artículo 2 de la LIGV considera como concepto no
gravado con el IGV, los intereses generados por los títulos valores no
colocados por oferta pública, cuando hayan sido adquiridos a través
de algún mecanismo centralizado de negociación a los que se refiere
la Ley del Mercado de Valores.
Según lo indica un glosario publicado por el MEF, se señala que un
mecanismo centralizado de negociación “es un mecanismo
informático que reúne e interconecta simultáneamente a varios
compradores y vendedores del mercado secundario con el objeto de
negociar diferentes valores o instrumentos financieros, los que
pueden ser: acciones, bonos, entre otros. Actualmente las letras se
están empezando a negociar en el mecanismo centralizado de
negociación denominado rueda de bolsa de la Bolsa de Valores de
Lima (BVL), de manera similar a las acciones, a través del
mecanismo de negociación Elex”55.
55. MEF, ¿Qué son las letras? Esta información puede

consultarse ingresando a la siguiente dirección
web:.mef.gob.pe/es/letras-del-tesoro-publico/ique-son-las-
letras> (consultado el 19-07-2020).
3.21.La utilización de servicios en el país, cuando la retribución

por el servicio forme parte del valor en aduana de un bien
corporal cuya importación se encuentre gravada con el impuesto
El literal v) del artículo 2 de la LIGV considera como concepto no
gravado con el IGV, la utilización de servicios en el país, cuando la
retribución por el servicio forme parte del valor en aduana de un bien
corporal cuya importación se encuentre gravada con el impuesto.
El mismo literal indica que lo dispuesto en el párrafo anterior solo será

de aplicación:
• Cuando el plazo que medie entre la fecha de pago de la

retribución o la fecha en que se anote el comprobante de pago en
el Registro de Compras, lo que ocurra primero; y la fecha de la
solicitud de despacho a consumo del bien corporal no exceda de
un (1) año.
En caso que la retribución del servicio se cancele en dos (2) o más

pagos, el plazo se calculará respecto de cada pago efectuado.
• Siempre que el sujeto del impuesto comunique a la SUNAT, hasta

el último día hábil del mes siguiente a la fecha en que se hubiera
producido el nacimiento de la obligación tributaria por la utilización
de servicios en el país, la información relativa a las operaciones
mencionadas en el primer párrafo del presente inciso, de acuerdo
a lo que establezca el reglamento.
Las utilizaciones de servicios que no se consideren inafect as en
virtud de lo señalado en el párrafo anterior, se reputarán gravadas en
la fecha de nacimiento de la obligación tributaria que establece la
normatividad vigente.
La concordancia reglamentaria la encontramos en el texto del

numeral 11.5 del artículo 2 del Reglamento de la LIGV, el cual indica
con respecto a la utilización de servicios en el país que la
comunicación a que se refiere el inciso v) del artículo 2 del decreto
se presenta a la SUNAT mediante un escrito y tiene carácter de
declaración jurada. Dicho escrito deberá estar firmado por el
representante legal acreditado en el Registro Único de
Contribuyentes, de corresponder.
La información que debe contener la comunicación es la siguiente:
• Datos del sujeto del impuesto

o Apellidos y nombres, denominación o razón social
o Número de Registro Único de Contribuyentes
• Datos del sujeto no domiciliado prestador del servicio que se
utiliza en el pais y del proveedor del bien corporal que se importa
o Apellidos y nombres, denominación o razón social
o País y dirección completa en la que se ubica la sede
principal de sus actividades económicas. En caso se trate
del mismo sujeto, se indicará dicha situación y los datos se
consignarán una sola vez.
• Datos del bien corporal que se importa
o Descripción
o Valor del bien
o Cantidad y unidad de medida
• Datos del servicio que se utiliza en el país, cuya retribución forma
parte del valor en aduana del bien corporal que se importa
o Descripción
o Valor de la retribución
En los casos en que la SUNAT detecte errores u omisiones en la

información que contiene la comunicación, informará al sujeto del
impuesto para que en el plazo de dos (2) días hábiles subsane los
errores u omisiones detectadas. Si la subsanación se efectúa en el
plazo indicado, la comunicación se tendrá por presentada en la fecha
en que fue recibida por la SUNAT; en caso contrario, se tendrá por
no presentada.
3.22.La importación de bienes corporales
El literal w) del artículo 2 de la LIGV considera como concepto no
gravado con el IGV, la importación de bienes corporales, cuando se
presentan las siguientes situaciones:
1. El ingreso de los bienes al país se realice en virtud a un contrato

de obra, celebrado bajo la modalidad llave en mano y a suma
alzada, por el cual un sujeto no domiciliado se obliga a diseñar,
construir y poner en funcionamiento una obra determinada en el
país, asumiendo la responsabilidad global frente al cliente.
2. El valor en aduana de los bienes forme parte de la retribución por
el servicio prestado por el sujeto no domiciliado en virtud al
referido contrato, cuya utilización en el país se encuentre gravada
con el impuesto.
Lo dispuesto en el párrafo anterior solo será de aplicación:
1. Siempre que el sujeto del Impuesto comunique a la SUNAT la

información relativa a las operaciones y al contrato a que se refiere
el párrafo anterior así como el detalle de los bienes que ingresarán al
país en virtud a este último, de acuerdo a lo que establezca el
reglamento. La comunicación deberá ser presentada con una
anticipación no menor a treinta (30) días calendario de la fecha de
solicitud de despacho a consumo del primer bien que ingrese al país
en virtud al referido contrato.
La información comunicada a la SUNAT podrá ser modificada

producto de las adendas que puedan realizarse al referido contrato
con posterioridad a la presentación de la comunicación indicada en
el párrafo anterior, de acuerdo a lo que establezca el reglamento.
2. Respecto de los bienes:
2.1. Cuya solicitud de despacho a consumo se realice a partir de la

fecha de celebración del contrato a que se refiere el párrafo anterior
y hasta la fecha de término de ejecución que figure en dicho contrato.
2.2. Que hubieran sido incluidos en la comunicación indicada en el

numeral anterior.

numeral 11. del artículo 2 del Reglamento de la LIGV, el cual indica
que la comunicación a que se refiere el inciso w) del artículo 2 del
Decreto se presenta a la SUNAT mediante un escrito y tiene carácter
de declaración jurada. Dicho escrito deberá estar firmado por el
representante legal acreditado en el Registro Único de
Contribuyentes, de corresponder.
La información que debe contener la comunicación es la siguiente:
a) Datos del sujeto del impuesto
1. Apellidos y nombres, denominación o razón social

2. Número de Registro Único de Contribuyentes
b) Datos del contratista, sujeto no domiciliado al que alude el acápite

i) del inciso w) del artículo 2 del decreto
País y dirección completa en la que se ubica la sede principal de sus

actividades económicas
c) Datos del contrato a que alude el acápite i) del inciso w) del artículo
2 del decreto
1. Objeto del contrato

2. Fecha de celebración del contrato
3. Fecha de inicio y de término de ejecución del contrato
d) Datos del bien corporal que se importa
1. Descripción
2. Cantidad y unidad de medida
e) Valor total del contrato a que alude el acápite i) del inciso w) del
artículo 2 del decreto. Adicionalmente se señalará la siguiente
información:
1. Valor asignado de la ingeniería y diseño básico y conceptual de

la obra
2. Valor asignado de los bienes que se importan
3. Valor asignado de construcción y montaje en el país de
importación
4. Valor asignado de los otros bienes y servicios
Para efecto de lo dispuesto en el numeral 2.1 del inciso w) del artículo

2 del decreto, se considera como fecha de término de ejecución que
figure en el contrato, a aquella que esté determinada en dicho
documento o que pueda ser determinada en el futuro, en función a
los parámetros de referencia que se señalen en el mismo. En este
último caso, tales parámetros de referencia constituyen el dato
requerido en el acápite iii) del inciso c) del presente numeral.
En los casos en que la SUNAT detecte errores u omisiones en la

información que contiene la comunicación, informará al sujeto del
impuesto para que en el plazo de dos (2) días hábiles subsane los
errores u omisiones detectadas. Si la subsanación se efectúa en el
plazo indicado, la comunicación se tendrá por presentada en la fecha
en que fue recibida por la SUNAT; en caso contrario, se tendrá por
no presentada.
Cuando el producto de las adendas que se realicen a los contratos a

que alude el acápite i) del inciso w) del artículo 2 del decreto, se
modifique la información incluida en la comunicación original, el
sujeto del impuesto tendrá un plazo de diez (10) días hábiles
contados a partir del día siguiente a la suscripción de la adenda para
comunicar dicha modificación a la SUNAT, siempre que esta
comunicación se efectúe al menos cinco (5) días hábiles antes de la
fecha de solicitud de despacho a consumo del próximo bien corporal
materia del contrato que se importe. A tal efecto, se sigue la misma
formalidad que para la comunicación original y se incluye la misma
información solicitada en el presente numeral respecto del(los)
dato(s) modificado(s).
Capítulo III: Definiciones

1. La venta de bienes muebles en el país
Esta es una de las operaciones que el artículo 1 de la LIGV considera
como hipótesis de incidencia, cuya descripción alude a la venta en el
país de bienes muebles. Nuestra tarea inmediata será analizar el
concepto de venta en la legislación del IGV, estudiando tanto la ley
como el reglamento respectivo, además de la doctrina.
2. El concepto de venta a efectos de la aplicación del IGV

Uno de los primeros temas que deben ser analizados dentro de la
primera operación gravada del IGV es el concepto de venta.
Partamos primero por verificar el concepto del término “venta” en la
LIGV y luego la concordamos con lo dispuesto en el reglamento de
la propia ley.
2.1. La definición de venta en la LIGV
De este modo, al observar lo dispuesto por el numeral 1 del literal a)
del artículo 3 de la LIGV1, se define al término “venta” como “todo
acto por el que se transfieren bienes a título oneroso,
independientemente de la designación que se dé a los contratos o
negociaciones que originen esa transferencia y de las condiciones
pactadas por las partes”.
1. Cuyo TUO fue aprobado por el Decreto Supremo N.º 055-

99-EF y normas modificatorias.
Se encuentran comprendidas en el párrafo anterior las operaciones

sujetas a condición suspensiva en las cuales el pago se produce con
anterioridad a la existencia del bien.
También se considera venta a las arras, al depósito o a la garantía

que superen el límite establecido en el reglamento.
De esta definición se pueden extraer los siguientes elementos:
2.1.1. Que exista un acto o contrato

Partamos del hecho de que el término acto deriva del latín actus y
tiene como significado inicial a la noción de “acción”, ello se
encuentra relacionado con la posibilidad de hacer algo o de ejecutar
algo, o también está ligado al cumplimiento de una prestación
previamente acordada con otra persona.
Es en esta última idea en la que nos percatamos de que un acuerdo

requiere, como mínimo, dos personas, entre las cuales se pueda dar
un contrato con cumplimiento de prestaciones. Allí es donde
podemos encontrar al acto jurídico, entendido este como una
manifestación de voluntad humana que sea susceptible de poder
generar o producir efectos voluntarios.
Recordemos que el acto debe ser consciente y voluntario, toda vez

que si se trata de un acto forzado no existiría la libertad de contratar.
Además, su finalidad es llegar a establecer relaciones jurídicas entre
las personas con el objetivo primordial de poder crear, modificar o
extinguir derechos. Cabe indicar que el acto jurídico debe cumplirse
de acuerdo con los requisitos de tipo legal señalados en las normas
como es el Código Civil.
Aquí resulta pertinente citar a Ruiz de Castilla Ponce de león, cuando
precisa:
El literal a) del artículo 1 de la Ley del IGV señala que este impuesto
grava la venta de bienes muebles […] ¿Qué es venta? Por lo menos
existen dos posibilidades de interpretación. En primer lugar, se puede
sostener que la LIGV considera como venta solamente a los actos
que implican una transferencia de propiedad a favor del adquirente.
En segundo lugar, se puede afirmar que la LIGV entiende por venta
a los actos que por lo menos transfieren riesgos y beneficios a favor
del adquirente2.
2. Ruiz de Castilla PonCe de león, Francisco Javier, “Ventas

afectas al IGV (Parte II)”, en Actualidad Empresa- rial, N.º 174,
primera quincena de enero del 2009, p. I-6.
Asimismo, apreciamos lo siguiente:
La jurisprudencia del Tribunal Fiscal viene precisando que el

concepto tributario de venta comprende tanto los actos que
transfieren propiedad de modo inmediato a favor del adquirente del
bien, como a los actos que solo transmiten riesgos y beneficios y que,
después de cierto tiempo, son acompañados de una transferencia de
propiedad a favor del adquirente del bien. Por tanto, el concepto
tributario de venta –para efectos del IGV–alcanza a contratos tales
como la compraventa, venta con reserva de dominio, arrendamiento-
venta, etc3.
3. Ruiz de Castilla PonCe de león, “Ventas afectas al IGV

(Parte II)”, art. cit., p. I-8.
Tengamos presente que el contrato que se celebre tiene que generar

la obligción de transferir propiedad.
Plazas Vega, citado por Villanueva, opina, con respecto a una

definición similar del concepto de venta para la legislación
colombiana, de la siguiente manera:
[C]omo se observa, los actos o negocios jurídicos por sí mismos no

transfieren el dominio. […] Puede suceder que, no obstante la
celebración del negocio o acto jurídico generador de la obligación de
transferir la propiedad sobre bienes corporales muebles y la entrega
de la cosa, el deudor no la cumpla. Tal incumplimiento no significa
que el impuesto sobre las ventas no se causa, pues basta con la
concurrencia del hecho generador, aunque efectivamente el
adquirente no haya asumido el carácter de titular del derecho de
dominio4.
4.Plazas Vega, citado por VillanueVa gutiéRRez,

Walker, Estudio del impuesto al valor agregado en el Perú. An
álisis, doctrina y jurisprudencia, Lima: ESAN Editores/Tax
Editor, 2009, p. 58.
2.1.2. Que se transfieran bienes a título oneroso5

5. En este caso quedarían descartadas del concepto de venta
las transferencias gratuitas, aunque este supuesto estaría
dentro de la categoría de retiro de bienes, tema que se
estudiará más adelante en este libro.
Esta es quizá la parte más conflictiva en revisión, ya que cuando la

norma hace referencia a la transferencia de bienes, la liga a los actos
que busquen o que procuren transferir bienes.
En ese sentido, resulta interesante analizar el concepto de

transferencia de bienes muebles. En la doctrina se menciona que en
el caso de la venta o transferencia de bienes muebles existe la figura
del título y el modo, ello desde la época del derecho romano.
Por título se debe entender que es el documento que se ha de

considerar como el acuerdo celebrado entre las partes que desean
transferir un bien y el modo sería, en términos prácticos, la entrega.
A manera de una revisión histórica, apreciamos que “los textos

romanos, que se sindican como antecedentes indispensables para el
posterior desenvolvimiento de esta teoría del título y del modo atañen
al Código6 (2, 3, 20): ‘El dominio de las cosas se transfiere por
tradición y usucapión, no por el simple pacto’, y al Digesto7(41, 1, 31,
Paulo): ‘La nuda tradición nunca transfiere el dominio si no se hubiera
precedido de una venta u otra justa causa’”8.
6. El Código de Justiniano (en latín, Codex Iustinianus) es una

recopilación de constituciones imperiales promulgada por el
emperador Justiniano, en una primera versión, el 7 de abril del
529, y en una segunda, el 17 de noviembre del 534. Este forma
parte del denominado corpus iuris civilis.
7. La palabra digesto deriva del latín digestum, derivado a su
vez de digerere, que significa ‘distribuir, ordenar’. Su origen se
remonta al 530, época en que el emperador bizantino
Justiniano I ordenara la compilación y codificación de las obras
jurídicas de los jurisconsultos romanos. El primer Digesto,
codificado por Triboniano entre el 530 y 533, se conoce con el
nombre de Digesta Sive Pandecta Iuris, y es considerado como
la recopilación jurídica más importante del mundo. Tiene el
valor de haber permitido la conservación de la doctrina jurídica
clásica, y de haber servido de nexo con el derecho moderno, a
través de las constantes citaciones y referencias, como
precedente y justificante de doctrinas y opiniones en la
legislación moderna. El objetivo histórico de esta compilación
estaba orientado, según la ambición de Justiniano, a la
restauración del antiguo Imperio romano, lo que ha permitido
rescatar su tradición jurídica y, al mismo tiempo, imponer un
conjunto de leyes de manera uniforme sobre todo el vasto
territorio de su imperio.
8. ÁRRaga Penido, Mario O., “Dominio sobre inmuebles:

requisitos constitutivos”, en Colegio Notarial de Mendoza,
1996. Recuperdao de bles%20requisitos%20constitutivos.txt>
En nuestra legislación, la figura del título y modo se puede apreciar

en el artículo 947 del Código Civil cuando precisa que “la
transferencia de propiedad de una cosa mueble determinada se
efectúa con la tradición a su acreedor, salvo disposición legal
diferente”.
Dentro del tratamiento de la legislación civil, Ariza Cabra y Giraldo

Ramírez
precisan sobre el tema lo siguiente:
En todo caso, debe señalarse que en los ordenamientos que aceptan

la teoría del título y modo se considera que la concurrencia de dos
fuerzas complementarias y sucesivas es necesaria para que la
constitución o transmisión de un derecho real se realice plenamente:
el título es definido como aquella fuente de obligaciones que en una
situación concreta tiene la aptitud de generar obligaciones de dar; el
modo se concibe como el cumplimiento de las obligaciones surgidas
del título, con lo cual se completará la secuencia9.
9. Ariza Cabra, David Alejandro, Giraldo Ramírez y Wilson
Alirio, Adquisición del derecho de propiedad por la aplicación
del principio de buena fe (adquisiciones a non domino), tesis
presentada para optar el título de abogado en la Pontificia
Universidad Javeriana, Bogotá, 2005, p. 6. Recuperado de
No olvidemos que la legislación advierte que la transferencia de

propiedad de bienes muebles debe realizarse a título oneroso, lo cual
descartaría de plano inicialmente a las transferencias gratuitas. Sin
embargo, para el caso puntual del IGV, si se presenta alguna
operación en la que se deba entregar a un tercero un bien mueble sin
posibilidad de retorno ni cesión temporal, ello implicaría, a efectos del
IGV, un retiro de bienes que, por tanto, estaría sujeto al pago del
referido tributo. Este caso se analizará más adelante, cuando se
revise el tema de las transferencias gratuitas.
Bajo el concepto de onerosidad puede incluirse a la venta, la

permuta, la transacción, la dación en pago, entre otros muchos
conceptos. Por ello, resulta pertinente citar la RTF N.º 00927-1-2007,
del 9 de febrero del 2007, según la cual se precisa:
Bajo los alcances de la Ley del Impuesto General a las Ventas, la

transferencia de mercadería a favor de acreedores, con el fin de
cancelar préstamos otorgados por estos últimos, califica como una
operación de venta para efectos del citado impuesto (en la modalidad
de dación en pago). Asimismo, teniendo en cuenta que el recurrente
realiza actividad empresarial, en su caso, no resulta trascendente
determinar si es habitual o no, tanto para fines del impuesto general
a las ventas como para el impuesto a la renta10.
10. Texto completo de la RTF en 2007_1_00927.pdf>.
2.1.3. No es relevante la designación que se le otorgue a los

contratos o negociaciones que se encuentren relacionados con la
transferencia
Ello en aplicación de lo dispuesto por el principio de primacía de la
realidad, lo que permite dar prioridad a lo que en realidad ocurre en
los hechos y no tanto a lo que se prescriba en los contratos, toda vez
que estos pueden tener fórmulas muy revestidas de datos o
formalidades que procuran cambiar la esencia de estos.
El Tribunal Constitucional menciona sobre el tema lo siguiente:

En relación con el principio de primacía de la realidad, que es un
elemento implícito en nuestro ordenamiento jurídico y concretamente
impuesto por la propia naturaleza tuitiva de nuestra Constitución, se
ha precisado, en la STC N.º 1944-2002-PA/TC, que mediante este
principio “[...] en caso de discordancia entre lo que ocurre en la
práctica y lo que fluye de los documentos, debe darse preferencia a
lo primero; es decir, a lo que sucede en el terreno de los hechos”
(fundamento 3)11.
11. STC recaída sobre el Expediente N.º 00049-2011-PA/TC,

del 16 de mayo del 2011. Texto completo en .
En la sentencia recaída en el Expediente N.º 4239-2006-B.S.(S), la

Sala Laboral de la Corte Superior de Justicia de Lima precisó que
“según el principio de primacía de la realidad, de presentarse
discrepancias entre lo que ocurre en los hechos y lo consignado en
los documentos o acuerdos, debe preferirse a los primeros. Por
aplicación de este principio, los documentos en los que consta la
celebración de contratos civiles, mercantiles o de cualquier otra
naturaleza no tienen más que un valor probatorio relativo, el que
pueden perderlo si al verificarse lo ocurrido en la práctica se
demuestra que la suscripción de dichos documentos ha servido para
un fraude o simulación orientados a eludir el cumplimiento de las
obligaciones”12.
12. Texto completo en (consultado el 05-08
Coincidimos con Ruiz molleda13 cuando afirma lo que “[en efecto,] el

principio de primacía de la realidad —o principio de la realidad— ha
sido considerado por el Tribunal como un principio general aplicable
a todo el derecho constitucional, y no solo al ámbito laboral”14. Su
significado esencial consiste en que un problema de naturaleza
constitucional debe resolverse a partir de los elementos de hecho que
dan las relaciones sociales objetivas que se producen, para lo cual,
si es preciso, hay que eliminar la desnaturalización o sesgo que sobre
ellos produzcan las formas jurídicas utilizadas. En consecuencia,
primarán los efectos que aconsejen aplicar la realidad objetiva y no
los que aconsejen las formas usadas15.
13. Ruiz molleda, Juan Carlos, “¿Por qué deben reconocerse

facultades jurisdiccionales a las rondas campesinas
autónomas?”, en Constitución y Pueblos Indígenas, 16 de
agosto del 2012. Recuperado de < http://jruizmolle-
da.blogspot.com/2012/08/por-que-deben-reconocerse-
facultades_16.html> (consultado el 21-08-16).
14. Rubio CoRRea, Marcial, La interpretación de la

Constitución según el Tribunal Constitucional, Lima: Fondo
Editorial de la Pontificia Universidad Católica del Perú, 2005, p.
228.
15. Rubio CoRRea, La interpretación de la Constitución según

el Tribunal Constitucional, ob. cit., pp. 234 y 235
Incluso Marcial Rubio, al comentar sobre la STC recaída en el

Expediente N.º 0001-0003-2003-A//TC, señala que este “órgano
colegiado vincula la naturaleza de las cosas con la realidad”.
Asimismo indica este autor que “el concepto de naturaleza de las
cosas tiene un componente social que es necesario tomar en cuenta
al aplicar el derecho”. Además precisa que “la realidad condiciona la
interpretación que hay que dar en relación con la norma dictada”16.
16. Ibidem, p. 233.
2.1.4. Las operaciones de venta sujetas a condición suspensiva

En aplicación de las modificaciones realizadas a la LIGV, se ha
incorporado un párrafo al literal a) del artículo 3 de dicha norma, en
el cual se precisa que se encuentran comprendidas en el párrafo
anterior (en el cual se precisa el concepto de venta) las operaciones
Con esta modificatoria, el texto que se agregó al artículo 3 de la LIGV

determinará que, a partir de la vigencia de dicho cambio, esto es, a
partir del 1 de agosto del 2012, todas las transferencias de bienes
que se produzcan, aun cuando la existencia de estos no se dé,
originarán la obligación tributaria del IGV.
Al respecto, CRuz maRtínez precisa que “la condición suspensiva es

el acontecimiento futuro e incierto del cual se hace depender la
eficacia del negocio jurídico, o en otras palabras, el contrato existe
antes del cumplimiento de la condición, pero su eficacia se mantiene
en suspenso”17.
17. CRuz maRtínez, Mario, “Algunas reflexiones sobre la

condición”, en Boletín Mexicano de Derecho Comparado,
A nivel jurídico la doctrina define a la condición suspensiva como
“aquella que suspende el cumplimiento de la obligación o la
efectividad posible de un derecho, hasta que se verifique, o no, un
acontecimiento futuro o incierto”18.
18. Voz condición suspensiva, Diccionario jurídico, 2011-2012.

Recuperado de diccionario/c.htm> (consultado el 08-02-17).
García García precisa que “la condición suspensiva es aquella que

hace lo que el “soplo” en la nariz de Adán, surge la vida al realizarse
el evento en que se hace consistir la condición; el contrato nace, los
derechos y las obligaciones surgen y son exigibles todos o todas las
que dependían del contrato celebrado para que viva al realizarse el
evento”19.
19. García García, Lorenzo, “Condición suspensiva. Como

cláusula utilizada en contratos sujetos a previo permiso o
autorización administrativa”, en Revista Digital de Derecho,
[1989]. Recuperado de . revistanotarios.com/?q=node/503>
(consultado el 21-02-17.
Obviamente, al revisar los efectos económicos de esta modificatoria,

se aprecia que se afectarán operaciones de transferencias de bienes
antes de su existencia, con lo cual existen mayores posibilidades de
afectación a favor del fisco.
Tomando en cuenta que el legislador ha establecido la regla del

nacimiento de la obligación tributaria antes de la existencia del bien,
apreciamos que no ha definido si se trata de bienes muebles o
inmuebles, motivo por el cual ambos tipos de bienes pueden estar
incorporados en este supuesto. Ello tiene mayores implicancias en la
venta de bienes futuros a través de la preventa que los constructores
realizan con respecto a la edificación de inmuebles o departamentos,
tema que abordaremos con mayor detalle cuando analicemos la
primera venta de los inmuebles efectuada por el constructor de estos.
2.1.5. Operaciones en las que se entreguen arras, depósitos o

garantías
El último párrafo del numeral 1 del literal a) del artículo 3 de la Ley
del IGV indica que también se considera venta las arras, depósito o
garantía que superen el límite establecido en el reglamento20.
20. En las arras de retractación, “su entrega otorga la facultad
de ejercer el derecho de desistirse del negocio que está
contenido en un contrato, tanto para la parte que cumplió con
entregarla como para la contraparte que las recibió.
Finalmente, cuando la parte fiel al contrato tiene el derecho de

apropiarse de las arras confirmatorias o cuando la incumplidora
las tiene que devolver dobladas, estas adquieren una
naturaleza de arras penales, advirtiendo que es una
subespecie de las confirmatorias”. En el caso de la entrega de
arras confirmatorias, “estas tienen la idea de ser una señal o
prueba de seriedad que de todos modos se dé la celebración
del contrato, sin otorgar el derecho de desistirse de él. En caso
que se ratifique la celebración del contrato y el mismo se
cumpla, la parte que recibió las arras puede optar por: i)
devolverlas o ii) en todo caso imputarlas como parte del precio
del pago, ello obviamente de acuerdo a la propia naturaleza del
contrato”.
Este párrafo fue incorporado a la LIGV por el artículo 3 del Decreto

Legislativo N.º 1116, publicado en el diario oficial El Peruano el 07-
07-12, el cual se encuentra vigente a partir del día 01-08-12.
Con la modificatoria realizada por el Decreto Supremo N.º 161-2012-

EF21, se varió el primer párrafo del numeral 3 del artículo 3 del
Reglamento de la LIGV, en donde se consigna ahora lo siguiente:
21. Publicado en el diario oficial El Peruano, el 28 de agosto

del 2012.
En la venta de bienes muebles, los pagos recibidos anticipadamente

a la entrega del bien o puesta a disposición de este, dan lugar al
nacimiento de la obligación tributaria por el monto percibido. En este
caso, no da lugar al nacimiento de la obligación tributaria, la entrega
de dinero en calidad de arras de retractación, depósito o garantía
antes de que exista la obligación de entregar o transferir la propiedad
del bien, siempre que estas no superen en conjunto el tres por ciento
(3 %) del valor total de venta. Dicho porcentaje será de aplicación a
las arras confirmatorias.
De superarse el porcentaje mencionado en el párrafo precedente, se

producirá el nacimiento de la obligación tributaria por el importe total
entregado.
Nótese que por parte del legislador ha existido una rebaja
considerable del porcentaje para considerar afecta una operación
con el IGV: si antes era del orden del 15 %, ahora es solo del 3 %. Lo
relevante en esta parte es que en el caso de las arras se ha igualado
el tratamiento tanto para las arras de retractación como para las arras
confirmatorias, toda vez que en ambos casos se debe aplicar el
porcentaje del 3 % para saber si nace o no la obligación de afectar la
operación con el IGV.
2.2. La definición de venta en el Reglamento de la LIGV

2.2.1. Problemas que existen con la definición del concepto de
venta
Cabe indicar que el valor agregado se presenta dentro de los
procesos de ejecución de las compras y ventas que se realizan de
los bienes, ello dentro del proceso económico de transferencia e
intercambio de bienes. Por ello, resulta más coherente afirmar que el
valor agregado se encuentra en el tramo final del consumo del bien
por parte del comprador.Incluso existen dentro de la doctrina
posturas que indican que el valor agregado se encuentra en medio
de los simples contratos, que vendrían a ser los acuerdos de
voluntades; como también otros indican que el valor agregado se
encuentra en las obligaciones que se generan, con lo cual se estarían
enmarcando en las relaciones jurídicas que emergen de los propios
contratos.
Incluso se afirma que el acto de venta se encuentra en la “obligación”,

aunque otra postura afirma que en realidad el acto de venta está
ligado a la “prestación”.
Esta ley cuenta con una definición propia para el derecho tributario,
con lo cual si una empresa emite una factura o, en todo caso, si se
recibe pagos anticipados de dinero por la entrega posterior de un
bien, como es el caso del depósito de dinero en una cuenta bancaria,
se aprecia que en términos normales se llegará a transferir el bien, lo
cual indica que se llegará al nivel de la ejecución de las prestaciones,
lo cual forma parte del flujo normal de compras y “ventas” realizadas
por una empresa o por una persona que de manera habitual realiza
actividades empresariales.
En este orden de ideas, los actos relacionados con la transferencia

de bienes y los contratos preparatorios demuestran una
intencionalidad de venta que se refleja posteriormente con la entrega
de los bienes, entonces este esquema daría predilección, dentro de
la venta de los bienes, a la voluntad o intención de transferir bienes.
Otra perspectiva de enfoque que se puede observar en el presente

tema es que en la LIGV se contemplan dos supuestos:
i) Venta es todo acto de transferencia de riesgos y beneficios.
ii) Venta es todo acto que transfiere la propiedad.En cambio, al

verificar lo que señala el Reglamento de la LIGV sobre el concepto
de venta, apreciamos que este viola lo señalado por la LIGV.
Ello porque establece que venta es solamente el acto donde se

transfiere propiedad.
Lo cual no hace sino reconocer como idea el hecho de que exista un

acuerdo o contrato que tenga la tendencia o esté orientado a la
transferencia de los bienes, por lo que se aprecia que lo que
importaría es un concepto de tipo económico y no tanto jurídico.
Sobre este punto consideramos pertinente citar a Villanueva

Gutiérrez, quien indica que “en definitiva, y como conclusión final, la
venta se configura para fines del IGV con la celebración de los actos,
negocios o contratos que generen la obligación de transferir
propiedad y, en ese sentido, que ‘conlleven la transferencia de
propiedad’ respecto de los cuales se produzca ‘la entrega del bien
como puesta a disposición’ o la emisión del comprobante de pago,
como elemento sustitutivo de la entrega”25.
25. VillanueVa gutiéRRez, Walker, Tratado del IGV.
Regímenes general y especiales. Doctrina y
JURISPRUDENCIA, 1.a ed., Lima: Pacífico Editores 2014, p.
63.
3. El retiro de bienes
Al realizar una revisión del numeral 2 del literal a) del artículo 3 de la

LIGV, apreciamos que el legislador ha determinado dentro del
concepto de venta al retiro de bienes, entendido este como la
disposición de los bienes que efectúe el propietario, socio o titular de
la empresa o la empresa misma, inclusive los que se efectúen como
descuento o bonificación.
La intención del legislador en este tema es verificar que determinadas

entregas de bienes sean consideradas como ventas para efectos
impositivos del IGV.
De este modo, podemos verificar hasta tres casos en los cuales se

entiende producido el retiro de bienes:
a) La transferencia de bienes a título gratuito
En este caso nos estamos refiriendo a cualquier acto por el cual se

transfiere la propiedad del bien mueble a terceros, ello sin que exista
de por medio una contraprestación recíproca26 a cambio27.
26. El término recíproco proviene del latín reciprocus. Tiene

como significado ‘igual en la correspondencia de uno a otro’.
27. Ello a diferencia de lo que ocurre en un contrato

sinalagmático en el cual se generan obligaciones recíprocas
por ambas partes contratantes.
b) El autoconsumo de los bienes
Este autoconsumo debe ser realizado por el socio, titular o la propia

empresa, ello con la salvedad de que sea utilizado dentro del giro del
negocio. Aquí se presenta el autoconsumo de bienes que no son
producidos por la empresa sino que fueron adquiridos por ella de
terceros.
c) La autoproducción de los bienes

Esta calificaría como un autoconsumo realizado por parte del socio,
titular o la empresa misma, pero en relación con los bienes que
califican de propia producción.
Aquí puede presentarse el caso del retiro de insumos que la propia

empresa comercializa y que son necesarios para la elaboración de
otros bienes que también vende.
Ello implica que la empresa vende tanto el insumo como materia

prima para elaborar un bien y el mismo bien como producto
terminado.
Gráfico 6. Retiro de bienes
4. La opinión de la doctrina
Resulta interesante la mención que señala Giribaldi Pajuelo cuando
precisa:
Si bien en el IGV aparece como contribuyente el vendedor cuando

efectúa la venta de bienes y servicios; sin embargo, la capacidad
contributiva que pretende afectar económicamente este impuesto es
el consumo final de bienes y servicios.
Si se inafectase con el IGV al retiro de bienes, se propiciaría que las

empresas transfieran gratuitamente bienes a sus socios o
trabajadores, lo cual traería como consecuencia un tratamiento
tributario inequitativo entre aquellos sujetos que compran bienes en
el mercado y aquellos que los reciben gratuitamente de las empresas
a las que pertenecen, con la pérdida de recaudación que ello genera.
Igualmente, cuando la empresa destina los bienes de su producción

fuera de sus fines empresariales, se está comportando como un
consumidor final (y no como un empresario), por lo que resultaría
discriminatorio que este consumo no se vea alcanzado con el IGV28.
28. giribaldi Pajuelo, Giancarlo, “Aproximaciones al retiro de
bienes gravado con el IGV”, en Blog de Gian- carlo Giribaldi
Pajuelo, 16 de diciembre del 2010. Recuperado de
aproximaciones-al-retiro-de-bienes-gravado-con-igv>
VillanueVa gutiéRRez menciona, con respecto del retiro de bienes, lo

siguiente:
Como se trata de un impuesto cuyo propósito es recaer sobre el

consumo final de bienes y servicios, con la sujeción de los retiros de
bienes se pretende igualar las condiciones entre consumidores
finales. Ello ocurre cuando el sujeto del impuesto autoconsume
bienes fuera de las actividades empresariales, esto es, cuando
realiza autoconsumos no necesarios para realizar las actividades
gravadas del contribuyente.
En estos casos, la premisa para gravar el autoconsumo de bienes es

que el sujeto del impuesto ha[ya] computado previamente el IVA de
compras de los bienes autoconsumidos como crédito fiscal. De
manera que la sujeción del autoconsumo pretende igualar las
condiciones impositivas entre el consumidor final común y el
consumidor final empresa. Ello hace que este último también soporte
la carga económica del IVA29.
29. VillanueVa Gutiérrez, Estudio del impuesto al valor

agregado en el Perú. Análisis, doctrina y jurisprudencia, ob. cit.,
p. 67.
En la doctrina extranjera, citamos a balbi, quien hace un comentario

a la sexta directiva de la Unión Europea. Él manifiesta que “la
asimilación a la entrega de bienes de los retiros efectuados por
el sujeto para su uso privado o el de su persona –esto es el
autoconsumo–; así como para transferirlos a título gratuito o,
más generalmente, para afectarlos a fines ajenos a las
necesidades de la empresas –estas son las transferencias a
título de liberalidad–, cuando tales bienes hubieran dado lugar
al cómputo de crédito fiscal en forma total o parcial”30.
30. Balbi, Rodolfo Alberto, “Aspectos técnicos de la

generalización del IVA”, en OEA. CentRo inteRameRiCano de
estudios tRibutaRios, El impuesto al valor agregado y su
generalización en América Latina, Buenos Aires: Ediciones
Interoceánicas, 1993. p. 104.
El mismo autor sostiene:
El fundamento en las operaciones de autoconsumo es muy claro, se

busca equilibrar el sacrificio económico de los consumidores finales,
cuando un sujeto del impuesto ocupa esa posición por destinar a su
“consumo privado” bienes de propia producción o bienes adquiridos
de terceros que inicialmente estaban destinados a la empresa, y que
luego son consumidos en fines privados. Así se equilibra la situación
entre una persona natural que compra un vino a S/ 118 y una persona
que, comprando el vino como mercadería o produciéndolo, se lo
consume directamente. No hay motivo aparente ni real para
discriminar entre consumidores finales, que terminan siendo los
sujetos que soportan la carga económica del impuesto.
Ahora bien, en las transferencias a título gratuito, habíamos ya

indicado que, por un lado, el legislador pretende equiparar la
condición de los consumidores finales, tratándose de verdaderas
liberalidades que representan actos de consumo privado, y por otro
lado, pretende –y esto quizá sea el motivo determinante evitar el
encubrimiento de “operaciones onerosas” por la vía de gravar toda
transferencia de bienes a título gratuito31.
31. VillanueVa gutiéRRez, Walker, “Estudio actualizado del

retiro de bienes en la doctrina y en la Ley del IGV”, en oRé
ChÁVez, Iván, Derecho en general, 29 de febrero del 2012.
Recuperado de blogs-pot.com/2012/02/estudio-actualizado-
del-retiro-de.html> (consultado el 20-10-16).
Sobre el retiro de bienes, apreciamos un pronunciamiento del

Tribunal Fiscal. En la RTF N.º 4784-5-2003, del 22 de agosto del
2003, se precisa que cuando una empresa que adquiere bienes para
vender los transfiere a título gratuito o los retira para su propio
consumo, técnicamente tendría que restituir el crédito fiscal que
hubiera aplicado o gravar la operación asimilándola a una venta.
Nuestra legislación ha optado por gravar dicha operación, salvo las
excepciones que expresamente se señalan en la Ley del Impuesto
General a las Ventas y su reglamento.
Observemos la RTF N.º 11822-3-2009, del 10 de noviembre del

2009, que trata sobre el retiro de bienes. La sumilla de la RTF precisa
que retiro de bienes es la entrega de bienes a terceros (como polos,
casacas y gorros), quienes los usan y consumen, de manera que la
entrega de estos bienes excede su naturaleza publicitaria.
El contenido de la RTF menciona lo siguiente:
Se revoca la apelada, en el extremo relacionado con el reparo al

débito fiscal del impuesto general a las ventas e impuesto a la renta
por ventas omitidas. Al respecto, se tiene que si bien se verificó la
adquisición de 15 computadoras y que en el stock solo habían 2,
considerándose [sic] que se habían vendido 13 sin comprobante de
pago, no se ha acreditado el destino de estas (venta, retiro de bienes,
pérdida, etc.), así como tampoco se tiene información ni elementos
que permitan conocer la fecha en que se dispuso de ellas por lo que
el reparo no está debidamente sustentado. Se confirma la apelada
en el extremo referido a retiro de bienes. De lo actuado se tiene que
si bien la entrega de polos, casacas, gorros, fundas de computadora
con el logotipo pueden constituir un medio publicitario, dada la
naturaleza de los bienes, su utilidad no habría quedado agotada en
la propia empresa y al haber sido entregados a sus clientes, el uso y
consumo final de estos corresponde a terceros, por lo que, de
acuerdo con lo establecido por la Resolución del Tribunal Fiscal N.º
214-5-2000, que constituye jurisprudencia de observancia
obligatoria, se confirma el reparo por retiro de bienes. Se confirma en
el extremo referido al reparo por adquisiciones que debieron ser
consideradas parte del activo fijo y que fueron indebidamente
consideradas como gasto. Asimismo, procede recalcular las multas
giradas por la infracción prevista por el numeral 1 del artículo 178 del
Código Tributario32.
32. Texto completo de la RTF en _3_11822. pdf> (consultado el 27-

04-16).
5. ¿Cuáles son los retiros de bienes que no son

considerados ventas para la LIGV?
En el numeral 2 del literal a) del artículo 3 de la LIGV, apreciamos

que el legislador ha determinado dentro del concepto de venta a una
serie de supuestos que el legislador excluye del concepto del retiro
de bienes, los cuales se detallan a continuación.
5.1. El retiro de insumos, materias primas y bienes intermedios

utilizados en la elaboración de los bienes que produce la empresa
Su concordancia reglamentaria la ubicamos en el numeral 5 del

artículo 2 del Reglamento de la LIGV, el cual determina que el retiro
de insumos, materias primas y bienes intermedios, a que se refiere
el numeral 2 del literal a) del artículo 3 de la LIGV, no se considera
venta siempre que el mencionado retiro lo realice la empresa para su
propia producción, sea directamente o a través de un tercero.
Ejemplo
Aquí podría presentarse el caso de la empresa Taller y

Reparaciones Señor Cautivo de Ayabaca SAC que realiza
reparaciones de motores de vehículos de transporte terrestre
interprovincial y cuenta con un almacén general y cuatro talleres,
todos ubicados dentro de la ciudad de Piura. El almacén y los talleres
le pertenecen a la misma empresa y en ellos se llevan a cabo tareas
propias del giro del negocio.
Cada cierto tiempo, la empresa en mención efectúa el retiro de los

repuestos de motor, fajas, pernos, correas de transmisión, válvulas,
grasa, entre otros bienes que son trasladados desde su almacén
central hacia los distintos talleres donde se realizan las reparaciones
de los motores.
Como se aprecia, en este caso no se trata de una venta de bienes

sino solo el traslado de los repuestos de un local a otro, por esta razón
no se deberá emitir comprobante de pago sino únicamente se deberá
emitir una guía de remisión para sustentar la salida de los bienes,
consignando como motivo el traslado de bienes entre
establecimientos.
5.2. La entrega de bienes a un tercero para ser utilizados en la

fabricación de otros bienes que la empresa le hubiera encargado
En ese supuesto lo que se está considerando como retiro de bienes
es el hecho de cumplir con la entrega de bienes a una tercera
persona, para efectos que esta los transforme y luego los retorne a
la persona que se los envió, para que esta pueda utilizarlos con las
nuevas características de los bienes.
Ejemplo
Aquí podría presentarse el caso de la empresa Equipos de

protección SA dedicada a la confección y comercialización de
mascarillas para evitar el contagio del COVID-19, la que cumple con
entregar a la empresa Confeccionistas Unidos SA diez fardos de
tela, con la finalidad que le confeccione 10,000 mascarillas de
protección facial, con los estándares exigidos por la autoridad
sanitaria del Perú, las cuales deberán ser entregadas como máximo
en una semana, para poder comercializarlas pronto, sobre todo por
la alta demanda de dicho bien en la actualidad para la protección de
contagio.
Como se observa en este caso, existe un retiro de bienes de parte de

la empresa Equipos de protección SA que serán entregados a la
empresa Confeccionistas Unidos SA, para su transformación y
posterior entrega.
En ambos traslados deben sustentarse con una guía de remisión y

no con una factura, toda vez que no se están vendiendo bienes, sino
solo transformándolos.
5.3. El retiro de bienes por el constructor para ser incorporados a

la construcción de un inmueble
En este caso lo que se observa es que una persona, que puede ser
natural o jurídica, que se dedica a la actividad de construcción,
efectúa el retiro de bienes a efectos que estos sean utilizados en la
edificación de un bien inmueble.
Dentro de los bienes pueden citarse el caso de los agregados como

arena fina, arena gruesa, piedra, cemento, yeso, varillas de fierro,
alambrón, clavos y tornillos, maderas, entre otros.
Ejemplo
Puede ser el caso de la empresa Constructora Señor de Burgos

SAC, cuyo giro y actividad se encuentra relacionada con la
edificación de oficinas. Cabe indicar que esta empresa cuenta con un
depósito de materiales ubicado en el distrito de Pillco Marca, en la
provincia de Huánuco, en donde acopia varillas de construcción,
alambre, clavos, ladrillos, piedra de zanja, piedra chancada,
cemento, además de agregados.
En una oportunidad, la empresa toma la decisión de retirar 300

varillas de fierro de 1” además de 180 bolsas de cemento y 12 metros
cúbicos de arena gruesa, con la finalidad de poder trasladarlos al
lugar donde se edificará una obra en la ciudad de Huánuco.
En este caso, el retiro de bienes que se efectúa del depósito de
materiales no se encontrará sujeto a la afectación al IGV de retiro de
bienes.
Resulta interesante ver la opinión de Giribaldi Pajuelo, cuando

precisa al respecto lo siguiente:
Partiendo de la premisa que nos encontramos ante un contrato de

construcción o contrato de obra regulado por el Código Civil en el cual
uno de los materiales necesarios para la ejecución de la obra
(combustible) es proporcionado por el comitente (consumidor directo)
de acuerdo con lo previsto en el artículo 1773 del Código Civil, en el
Informe N.º 082-2006-SUNAT la Administración Tributaria ha
indicado que “en el supuesto de estar ante un contrato de obra en el
cual el consumidor directo entrega al contratista combustible, a fin de
que este último lo utilice en la ejecución del contrato, estamos ante
una fabricación de bienes por encargo que no involucra un retiro de
bienes gravado con el IGV33.
33. Giribaldi Pajuelo, Giancarlo, “Aproximaciones al retiro de

bienes gravado con el IGV”, ob. cit.
5.4. El retiro de bienes como consecuencia de la desaparición,

destrucción o pérdida de bienes, debidamente acreditada
conforme lo disponga el reglamento
Su concordancia reglamentaria la ubicamos en el numeral 4 del
artículo 2 del Reglamento de la LIGV, el cual determina que en su
caso, la pérdida34, desaparición35 o destrucción de bienes por caso
fortuito36 o fuerza mayor37, así
34. Puede presentarse el caso que como consecuencia de una

lluvia muy fuerte se produce un huaico, el cual destruye un local
comercial y arruina todo el mobiliario y la mercadería que
estaba en los mostradores para su exhibición y posterior venta.
35. Puede presentarse bajo la figura del robo o extravío del

bien.
36. Por caso fortuito debemos entender a aquel “suceso

inopinado, que no se pudo prever ni resistir”. También se les
conoce en la doctrina como los hechos de Dios o de la
naturaleza.
37. Por fuerza mayor debemos entender a aquel
“acontecimiento que no ha podido preverse o que, previsto, no
ha podido resistirse”. Un punto que diferencia la fuerza mayor
del caso fortuito es que en el primero de los nombrados existe
la presencia de la mano del hombre, razón por la cual en la
doctrina se les conoce como “hechos del hombre o también
hechos del príncipe” (Cabanellas de toRRes,
Guillermo, Diccionario jurídico elemental, Buenos Aires:
Heliasta, 1982, p. 47).
como por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus

dependientes o terceros, a que se refiere el numeral 2 del inciso a)
del artículo 3 de la LIGV, se acreditará con el informe emitido por la
compañía de seguros, de ser el caso, y con el respectivo documento
policial, el cual deberá ser tramitado dentro de los diez (10) días
hábiles de producidos los hechos o que se tome conocimiento de la
comisión del delito, antes de ser requerido por la SUNAT, por ese
periodo.
La baja de los bienes deberá contabilizarse en la fecha en que se

produjo la pérdida, desaparición, destrucción de estos o cuando se
tome conocimiento de la comisión del delito.
A manera de comparación, apreciamos que como equivalente de

este punto en la pérdida de los bienes por delitos cometidos en
perjuicio del contribuyente se encuentra el literal d) del artículo 37 de
la LIR, el cual determina que es posible realizar la deducción del
gasto en la determinación de la renta de tercera categoría por las
pérdidas extraordinarias sufridas por caso fortuito o fuerza mayor en
los bienes productores de renta gravada o por delitos cometidos en
perjuicio del contribuyente por sus dependientes o terceros, en la
parte que tales pérdidas no resulten cubiertas por indemnizaciones o
seguros y siempre que se haya probado judicialmente el hecho
delictuoso o que se acredite que es inútil ejercitar la acción judicial
correspondiente38.
38. Cfr. alVa matteuCCi, Mario, “¿Cuándo se acredita que es

inútil ejercitar la acción judicial en el caso del hurto o robo de
bienes?: El sobreseimiento”, en Blog de Mario Alva Matteucci,
1 de setiembre. Recuperado de caso-del-hurto-o-robo-de-
bienes-el-sobreseimiento> (consultado el 05-11-16).
5.5. El retiro de bienes para ser consumidos por la propia
empresa, siempre que sea necesario para la realización de las
operaciones gravadas
Puede ser el caso de una empresa que se dedica a la venta de
extintores contra incendios, la cual tiene un vehículo que pasará la
revisión técnica en unos días y no cuenta con el extintor contra
incendios. En este caso, la empresa retira de su almacén un extintor
para colocarlo como equipo de su unidad vehicular de manera
permanente y no solo para la presentación del equipo en la revisión
técnica.
En este tema observamos un ejemplo planteado por Vargas Calderón

quien indica lo
que “podemos citar como ejemplo el caso de una empresa que
se
dedica a vender vehículos y parte de los repuestos los destina
al mantenimiento de los activos fijos de la propia empresa”39.
39. Vargas Calderón, Víctor, “Retiro de bienes y su aplicación

en el impuesto general a las ventas”, p. 32. Recuperado
de (consultado el 15- 03-17).
La concordancia reglamentaria la ubicamos en el literal c) del numeral

3 del artículo 2 de la LIGV, el cual señala que se considera retiro de
bienes “el consumo que realice la empresa de los bienes de su
producción o del giro de su negocio, salvo que sea necesario para la
realización de operaciones gravadas”.
5.6. Bienes no consumibles, utilizados por la propia empresa,

siempre que sea necesario para la realización de las operaciones
gravadas
Por ejemplo, del almacén de una empresa comercializadora de
ventiladores se retira un ventilador para la oficina de la gerencia.
Al igual que el caso anterior, la concordancia reglamentaria la

ubicamos en el literal c) del numeral 3 del artículo 2 de la LIGV.
5.7. El retiro de bienes para ser entregados a los trabajadores

como condición de trabajo, siempre que sean indispensables
para que el trabajador pueda prestar sus servicios, o cuando
dicha entrega se disponga mediante ley
Como ejemplo se puede mencionar el caso de una empresa que
proporciona guantes de jebe, mamelucos, botas de jebe, casco y
herramientas con mango aislante a los electricistas que realizan
reparaciones en toda la planta industrial. Esta entrega respondería a
una condición de trabajo para el mejor desempeño de sus labores.
Otro caso palpable en este tipo de entregas de bienes sería el caso

de una compañía que fabrica jabón líquido y desinfectantes que
coloca dispensadores en todas las oficinas.
Si se trata de una industria de hilados, resulta necesaria la entrega

de máscaras con filtros de aire, para evitar que las fibras de algodón
puedan afectar las vías respiratorias y generar enfermedades
pulmonares.
PanibRa FloRes indica, con respecto al tema, que “la RTF N.º 9222-
1-2001 señaló que no constituye retiro de bienes la entrega de
uniformes a los trabajadores, en tanto se efectúan con ocasión de
la prestación de servicios y con el objeto de unificar su vestimenta
con la cual se proyecta la imagen de la compañía, conforme a los
usos y costumbres de las empresas, califica como una condición de
trabajo y a su vez es considerada como indispensable para la
prestación de servicios”40.
40. PanibRa FloRes, Óscar, “El retiro de bienes en el Impuesto

General a las Ventas”. Recuperado de (consultado el 21-02-
17).
Al igual que el caso anterior, la concordancia reglamentaria la

ubicamos en el literal c) del numeral 3 del artículo 2 de la LIGV.
El Tribunal Fiscal ha determinado en distintos pronunciamientos lo

que debe entenderse como condición de trabajo. A continuación,
citaremos dos casos que nos permitirán comprender el tema:
RTF N.º 3964-1-2006
Se entiende por condición de trabajo a los bienes o pagos

indispensables para viabilizar el desempeño de la actividad laboral
siempre que razonablemente cumplan tal objeto y no constituyan un
beneficio o ventaja patrimonial para el trabajador.
RTF N.º 1215-5-2002
Se entiende por condición de trabajo a los bienes o pagos

indispensables para viabilizar el desarrollo de la actividad laboral en
la empresa, montos que se entregan para el cabal desempeño de la
función de los trabajadores, sean por concepto de movilidad, viáticos
[…] vestuario, siempre que razonablemente cumplan con tal objeto y
no constituyan un beneficio o ventaja patrimonial para el trabajador.
5.8. El retiro de bienes producto de la transferencia por

subrogación a las empresas de seguros de los bienes
siniestrados que hayan sido recuperados
Resulta interesante revisar el ejemplo propuesto por Ruiz de Castilla
Ponce de león y Robles Moreno para este punto cuando menciona el
caso de un cliente que compra un vehículo y lo asegura. El auto es
robado y la empresa de seguros entrega un nuevo auto al cliente,
luego el auto robado aparece, pero está a nombre del cliente. Debido
a que la empresa aseguradora ya entregó un vehículo al cliente, el
auto robado que aparece debe pasar a propiedad de la empresa
aseguradora. Por su parte, en el contrato de seguros el cliente que
toma el seguro se obliga a transferir la propiedad a la empresa
aseguradora si el vehículo aparece. Por la subrogación, la empresa
de seguros se pone en el lugar del cliente y hace suya la propiedad
del vehículo, este retiro de bienes está inafecto al IGV41.
41. Ruiz de Castilla PonCe de león, Francisco Javier y Carmen

del Pilar Robles Moreno, “El retiro de bienes en el IGV (parte
I)”, en Actualidad Empresarial, N.º 197, segunda quincena de
diciembre del 2009.
6. Otros conceptos de retiros de bienes en el Reglamento

de la LIGV
Adicionalmente al concepto de retiro de bienes señalado en el
numeral 2 del artículo 3 de la LIGV, el literal c) del artículo 3 del
artículo 2 del Reglamento de la LIGV determina como retiro de bienes
a los siguientes supuestos:
6.1. Todo acto por el que se transfiere la propiedad de bienes a

título gratuito
RTF N.º 7445-3-2008

La entrega gratuita de bienes en calidad de obsequio será gravada
como retiro en la medida que estos sean susceptibles, por su
naturaleza, de ser utilizados por quienes los reciben; y, por el
contrario, si su uso no puede ir más allá que de lo publicitario, tales
entregas califican como retiro.
En este punto se considera retiro de bienes a todo acto por el que se

transfiere la propiedad de bienes a título gratuito, tales como
obsequios, muestras comerciales y bonificaciones entre otros.
Informe de la SUNAT
Informe N.º 216-2002-SUNAT/K00000
Sumilla: El tercer párrafo del inciso c) del numeral 3 del artículo 2 del
Reglamento del IGV, cuando dispone que para efecto de dicho
impuesto no se consideran ventas las entregas de bienes muebles
que efectúen las empresas como bonificaciones al cliente sobre
ventas realizadas, siempre que cumpla determinados requisitos;
únicamente se refiere a las bonificaciones realizadas por ventas de
bienes, mas no por la prestación de servicios 42.
42. Texto completo del informe en . (consultado el 10-11-16).
6.2. La apropiación de los bienes de la empresa que realice el

propietario, socio o titular
En este caso se asimila como si realmente se tratara de una venta.
Puede ser el caso cuando uno de los socios de la empresa
comercializadora de maletas de viaje y maletines de cuero, decide
llevarse a su domicilio dos maletas de viaje, toda vez que realizará
una visita con su familia a Disney World en Orlando, Florida, Estados
Unidos de Norteamérica.
6.3. El consumo que realice la empresa de los bienes de su

producción o del giro de su negocio, salvo que sea necesario
para la realización de operaciones gravadas
Puede presentarse el caso de una empresa comercializadora de
vinos que retira una caja para el cumpleaños del director de la
empresa.
6.4. La entrega de los bienes a los trabajadores de la empresa

cuando sean de su libre disposición y no sean necesarios para la
prestación de sus servicios
RTF N.º 9010-4-2001
La entrega de bienes a los trabajadores con motivo de las fiestas de

Navidad —artículos deportivos, canastas navideñas, víveres,
juguetes, etc.— no es obligatoria ni necesaria para su desempeño
laboral, por lo que no se encuentra gravada con el IGV.
Aquí se encontrarían todos aquellos bienes que son entregados a los

trabajadores, pero que no son de tipo necesarios para la prestación
de los servicios al interior de la empresa.
Una característica importante es que los bienes entregados sean de

libre disposición para los trabajadores de la empresa, es decir que
para efectos tributarios, ello constituye una renta en especie, la cual
forma parte del cálculo de la renta de quinta categoría.
6.5. La entrega de bienes pactada por convenios colectivos que
no se consideren condición de trabajo y que no sean
indispensables para la prestación de servicios
En este caso, podría presentarse el supuesto en el que una empresa
de conservas de pescado, que ha celebrado un convenio colectivo
con sus trabajadores, ha acordado que mensualmente se entregue a
cada trabajador una caja conteniendo 50 conservas de pescado.
Para poner un ejemplo, si mediante un convenio colectivo la empresa

realiza un aporte de útiles escolares a todos sus trabajadores, dicho
aporte será considerado como un retiro de bienes, al generar este
una mayor renta a disposición de los trabajadores, gravando esta
operación con el IGV 43.
43. instituto PaCíFiCo. “Tratamiento tributario de los retiros de

bienes”, en Actualidad Empresarial, p. 12. Recuperado
Gráfico 8. Retiro de bienes en el Reglamento de la LIGV

Lo interesante de este dispositivo es que no se considera venta los
siguientes retiros:
• Los casos precisados como excepciones en el numeral 2, inciso

a) del artículo 3 de la LIGV 44.
44. Los supuestos que según este dispositivo no son

considerados retiros de bienes a efectos del IGV son
mencionados en el punto 3 del informe.
• La entrega a título gratuito de muestras médicas de

medicamentos que se expenden solamente bajo receta médica
45. Aquí se debe mencionar que si se trata de un medicamento
que se expende sin receta médica, entonces sí calificaría como
retiro de bienes en caso este se entregue a terceros de manera
gratuita.
45. La obligatoriedad de la receta médica en la venta de

medicamentos se encuentra en el numeral 2 del artículo 33 de
la Ley N.º 29459, Ley de productos farmacéuticos, dispositivos
médicos y productos sanitarios. Recuperado de .
• Los que se efectúen como consecuencia de mermas o

desmedros debidamente acreditados conforme a las
disposiciones del IR46.
46. Con respecto a las reglas del IR sobre mermas y

desmedros, recomendamos revisar el artículo titulado “Las
mermas y su implicancia tributaria en la deducción de gastos”.
Este trabajo puede consultarse en .
• La entrega a título gratuito de bienes que efectúen las empresas

con la finalidad de promocionar la venta de bienes muebles,
inmuebles, prestación de servicios o contratos de construcción,
siempre que el valor de mercado de la totalidad de dichos bienes
no exceda del 1 % de sus ingresos brutos promedios mensuales
de los últimos 12 meses, con un límite máximo de 20 unidades
impositivas tributarias. En los casos en que se exceda este límite,
solo se encontrará gravado dicho exceso, el cual se determina en
cada periodo tributario. Entiéndase que a efectos del cómputo de
los ingresos brutos promedios mensuales, deben incluirse los
ingresos correspondientes al mes respecto del cual será de
aplicación dicho límite.
La empresa denominada Galletas y Dulces SAC se dedica a
fabricación y comercialización de golosinas, galletas y caramelos a
nivel nacional.
Esta empresa desea promocionar un nuevo tipo de galleta que

contiene componentes naturales y que tiene como insumo principal
los granos andinos como la kiwicha y la cañihua, que resulta en cierto
modo una innovación en el mercado, aparte de su bajo costo; para
ello decide entregar de manera gratuita un pequeño paquete de
cuatro (4) galletas que contienen dichos cereales al público en
general hasta por un monto equivalente a S/ 8,500
La entrega se realizará en las puertas de las estaciones del

metropolitano, al igual que en las puertas de ingreso en las
estaciones del tren eléctrico, tomando en cuenta la afluencia de
público en hora punta. Dicha entrega se ejecutará en el mes de
agosto del 2020.
La empresa indica que esta entrega será la única que realice en dicho
mes y señala como dato que los ingresos que obtuvo en los últimos
doce meses, incluyendo el mes de agosto del 2020 (S/ 90,000)
ascienden a la suma de S/ 3,200,000.
Con esta información se desea conocer si con respecto a los bienes

entregados de manera gratuita corresponderá afectar o no el
impuesto general a las ventas como retiro de bienes.
Solución
Al efectuar una revisión de la legislación del impuesto general a las

ventas apreciamos que de conformidad con lo indicado por el literal
c) del numeral 3 del artículo 2 del Reglamento de la Ley del Impuesto
a la Renta, se indica que no estará gravado con el IGV la entrega a
título gratuito de bienes que efectúen las empresas con la finalidad
de promocionar la venta de bienes muebles, prestación de servicios
o contratos de construcción, siempre que el valor de mercado de la
totalidad de dichos bienes no exceda del 1 % de sus ingresos brutos
promedios mensuales de los últimos doce meses, con un límite
máximo de 20 unidades impositivas tributarias (UIT).
Cabe precisar que en el caso que se exceda este límite, solo se
encontrará gravado con el IGV dicho exceso, el mismo que será
determinado en forma mensual, específicamente en el mes en que
se produzca la salida de bienes de su almacén para ser entregados
a terceros.
En el caso planteado, se observa que la empresa Galletas y Dulces

SAC decide entregar de manera gratuita un pequeño paquete de
cuatro (4) galletas que contienen dichos cereales al público en
general hasta por un monto equivalente a S/ 8,500, lo cual califica
como entrega de bienes bajo la figura de entrega de bienes con fines
promocionales.
A efectos de verificar si ha excedido el límite procederemos a efectuar

el siguiente cálculo:
Primer paso: la determinación del ingreso promedio mensual
Según la información proporcionada por la empresa Galletas y

Dulces SAC, los ingresos de los doce últimos meses ha sido de S/
3,200,000.
Con el dato de los ingresos de los últimos doce meses, debemos

calcular el ingreso bruto promedio mensual, lo que implica
necesariamente dividir dicha cantidad entre 12. Operativamente,
sería de este modo: S/ 3,200,000/12 = S/ 266,666.66.
Segundo paso: la determinación del monto límite de la entrega

de los bienes
Como se aprecia, el monto de S/ 8,500 otorgado por concepto de

entrega de bienes promocionales por parte de la empresa Galletas y
Dulces SAC a terceras persona no supera el límite 2, motivo por el
cual corresponde ahora verificar si es que supera el límite 1.
Aquí sí se observa que el monto de la entrega del paquete pequeño

de cuatro (4) galletas que contienen dichos cereales al público es de
S/ 8,500, monto que es superior al límite 1 que es S/ 2,666.66,
situación que obliga a verificar la existencia de un exceso afecto al
IGV como retiro de bienes.
Tercer paso: la verificación del exceso del límite sujeto a la
afectación del IGV como retiro de bienes
En el caso planteado se aprecia que la entrega del paquete pequeño

de cuatro (4) galletas que contienen dichos cereales al público,
supera el límite establecido (específicamente el límite 1), por lo que
este exceso se encontrará gravado con el IGV, tal como se muestra
a continuación:
Determinación del importe de la entrega gravada
Cuarto paso: afectación tributaria del exceso con el IGV
RTF N.º 1215-5-2002
La entrega de bienes con fines promocionales, a que se refiere el

segundo párrafo del numeral 3 del artículo 2 del Reglamento de la
Ley del IGV, es la efectuada con la finalidad específica de difundir las
ventajas de los bienes o servicios de una línea de producción,
comercialización o servicio de la empresa, esto es la efectuada como
parte de acciones tendentes a incrementar las ventas (“promoción de
venta”) o motivar algún comportamiento en relación con alguno de
los productos o servicios objeto de transacciones por parte de la
empresa (esto es, actividades de “promoción estratégica”, que, por
ejemplo, pretenden informar sobre un producto nuevo o existente, o
destacar sus ventajas frente a los productos de la competencia), tanto
si están dirigidas a los consumidores finales o a los eslabones
intermedios de la cadena de distribución (concesionarios y
distribuidores). Ello no ocurre en el caso de las acciones tendentes a
proyectar una imagen genérica de la empresa, como ocurre con las
actividades vinculadas a la imagen de la empresa.
• La entrega a título gratuito de material documentario que efectúen
las empresas con la finalidad de promocionar la venta de bienes
muebles, inmuebles, prestación de servicios o contratos de
construcción.
En este supuesto estarían los folletos, dípticos, trípticos, pósters,

entre otros afines.
Asimismo, a efectos del IGV e IPM, no se consideran ventas las

entregas de bienes muebles que efectúen las empresas como
bonificaciones al cliente sobre ventas realizadas, siempre que
cumplan con los requisitos establecidos en el numeral 13 del artículo
5, excepto el literal c)47.
47. El numeral 13 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV

señala lo siguiente: “Los descuentos que se concedan u
otorguen no forman parte de la base imponible, siempre que:
1. Se trate de prácticas usuales en el mercado o que respondan a

determinadas circunstancias, tales como pago anticipado, monto,
volumen u otros;
2. Se otorguen con carácter general en todos los casos en que
ocurran iguales condiciones;
3. No constituyan retiro de bienes; y,
4. Conste en el comprobante de pago o en la nota de crédito
respectiva”.
7. Definición de bienes muebles

7.1. La definición de bien mueble bajo la legislación civil
Al efectuar una revisión de la legislación civil, específicamente en el
artículo 886 del Código Civil de 1984, se consideran bienes muebles
los siguientes:
• Los vehículos terrestres de cualquier clase

• Las fuerzas naturales susceptibles de apropiación
• Las construcciones en terreno ajeno, hechas para un fin tempor
al
• Los materiales de construcción o procedentes de una demolición
si no están unidos al suelo
• Los títulos valores de cualquier clase o los instrumentos donde c
onste la adquisición de créditos o de derechos personales
• Los derechos patrimoniales de autor, de inventor, de patentes, n
ombres, marcas y otros similares
• Las rentas o pensiones de cualquier clase
• Las acciones o participaciones que cada socio tenga en socieda
des o asociaciones, aunque a estas pertenezcan bienes inmuebl
es
• Los demás bienes que puedan llevarse de un lugar a otro
• Los demás bienes no comprendidos en el artículo 885 del Códig
o Civil
Cabe indicar que esta definición no tendría efectos en la legislación

del IGV, toda vez que existe un criterio señalado en dicha norma y
que es aplicable a dicho tributo. Ese tema se analizará a
continuación.
7.2. La definición de bien mueble bajo la legislación tributaria

Conforme lo establece el literal b) del artículo 3 de la LIGV, se define
como bienes muebles a:
a) Los corporales que pueden llevarse de un lugar a otro
Este tipo de bienes por su propia naturaleza afectan a nuestros

sentidos. Por el contrario, los bienes incorpóreos son los que no
afectan nuestros sentidos.
En este punto mencionamos a los bienes que son muebles y que son
movibles, es decir, que se puedan trasladar de un lugar a otro.
Ejemplo de ello sería un escritorio, un grupo electrógeno, cables, una

silla, un libro, una lámpara, etc.
b) Los derechos referentes a estos bienes
En este punto pueden darse los derechos reales sobre los bienes
muebles. Cabe indicar que la existencia del derecho real depende de
la existencia del bien, ya que una vez que el bien desaparezca, del
mismo modo des- aparecerá el derecho real.
Es pertinente citar en este punto el pronunciamiento del Tribunal

Fiscal al emitir la RTF N.º 6670-2-2000, según la cual la cesión en
uso permanente de sepulturas no se encuentra gravada con el IGV,
por cuanto —en estricto— dicho contrato constituye una cesión de un
derecho referente a un bien inmueble. Este “derecho” viene a ser un
objeto cuyo contenido es de naturaleza intangible o incorporal.
c) Los signos distintivos, invenciones, derechos de autor,
derechos de llave
En este rubro nos encontramos en el campo de la propiedad

intelectual y debemos precisar que abarca dos temas:
1. Propiedad intelectual. Califican como invenciones humanas que

se aplican en los procesos de producción y distribución de los
bienes.
2. Derechos de autor. En este caso constituyen invenciones
humanas que se aplican en actividades distintas del proceso de
producción y distribución de los bienes.
d) Las naves y aeronaves
En esta categoría, están los barcos y los aviones48.
Así como los documentos y títulos cuya transferencia implique la de

cualquiera de los mencionados bienes.
48. Debemos mencionar que las naves y aeronaves eran

consideradas hasta antes de la Ley N.º 28677, Ley de Garantía
Mobiliaria, dentro del artículo 885 del Código Civil, como bienes
inmuebles. Al haberse procedido a la derogación del numeral 4
del referido artículo. Dichos bienes son considerados
actualmente, para la legislación civil, como bienes muebles,
situación que se asimila a la legislación del IGV.
7.3. La definición de lo que no debe considerarse como bien
mueble en el Reglamento de la LIGV
La concordancia reglamentaria la podemos ubicar en el numeral 8
del artículo 2 del Reglamento de la LIGV, la cual determina una
definición de lo que no debe estar incluido en el concepto de bienes
muebles. De este modo, el referido numeral precisa que no están
comprendidos en el inciso b) del artículo 3 de la LIGV los siguientes:
• La moneda nacional
• La moneda extranjera, ni cualquier documento representativo de
estas
• Las acciones, participaciones sociales, participaciones en
sociedades de hecho
• Los contratos de colaboración empresarial, asociaciones en parti
cipación y similares
• Las facturas y otros documentos pendientes de cobro, valores
mobiliarios y otros títulos de crédito, salvo que la transferencia de
los valores mobiliarios, títulos o documentos implique la de un
bien corporal, una nave o aeronave
RTF N.º 4100-1-2008
La concesión de uso permanente de nichos y terrenos para mausoleo

no se encontraba gravada con el impuesto general a las ventas.
RTF N.º 21854-1-2011
Se declara fundada la apelación en el extremo referido al reparo por

la sesión de la posición contractual (considerada por la
Administración como una venta de bien gravada) pues la citada
cesión no constituye un derecho referente a un bien mueble, […].
RTF N.º 00977-1-2007
Se confirma la apelada en cuanto al extremo referido a la

transferencia de maquinarias y equipos toda vez que los mismos
están referidos a reactores, tanques de solución, filtros, resinas de
tambor, tanques de almacenamiento, estación de bombeo para agua,
bomba de vacío, elevadores, balanza, calderos, es decir, son bienes
corporales que califican como muebles para efecto del referido
impuesto, por lo que su transferencia se encuentra gravada con tal
impuesto.
Informe N.º 274-2003-SUNAT/2B0000
Si una operación de venta de acciones en el país se encuentra

inafecta al IGV, los intereses compensatorios, al formar parte del
valor de venta de tal operación, también se encontrarán inafectos al
impuesto.
Establece que la transferencia en propiedad de una concesión

minera no se encuentra gravada con el IGV, al no calificar como venta
de bien mueble o primera venta de inmueble.
Informe N.º 099-2001- SUNAT/K00000
Establece que en los contratos de arrendamiento financiero, la

transferencia de propiedad originada por el ejercicio de la opción de
compra constituye una operación de venta para efecto del IGV.
8. Definición de servicios en la LIGV

Conforme lo establece el numeral 1 del literal c) del artículo 3 de la
LIGV, los servicios son toda prestación que una persona realiza para
otra y por la cual percibe una retribución o ingreso que se considere
renta de tercera categoría para los efectos del IR, aun cuando no esté
afecto a este último impuesto49; incluidos el arrendamiento de bienes
muebles e inmuebles y el arrendamiento financiero50.
49. Esto implica que se trate de rentas de tipo empresarial en

las que exista la unión de dos elementos que son capital y
trabajo. Ello se encuentra regulado en el artículo 28 de la LIR.
50. En materia comercial se le conoce como el contrato

de leasing.
También se considera retribución o ingreso los montos que se

perciban por concepto de arras, depósito o garantía y que superen el
límite establecido en el reglamento. Esta indicación fue agregada por
el artículo 3 del Decreto Legislativo N.º 1116, publicado en el diario
oficial El Peruano, el 7 de julio del 2012 y vigente a partir del 1 de
agosto de ese año.
De esta primera parte de la definición de servicios podemos obtener

los siguientes comentarios.
8.1. La prestación de servicios

Aquí podemos realizar una concordancia con el artículo 1755 del
Código Civil, el cual señala que por la prestación de servicios se
conviene que estos o su resultado sean proporcionados por el
prestador al comitente.
En materia jurídica y bajo una postura clásica del derecho civil, una
prestación puede presentarse bajo tres supuestos: hacer, no hacer y
dar.
En el caso de las prestaciones de hacer, resulta claro que existe

una conducta de un sujeto o ente, quien cumple con realizar una
prestación de servicios. Puede presentarse el caso de una empresa
que realiza una programación de software en los servidores de un
cliente. También puede ser el caso de una empresa que ofrece sus
servicios de reencauche de neumáticos a quienes se lo soliciten.
En el caso de las prestaciones de no hacer o tolerar, aquí quizá

pueda resultar un tanto complicado explicar por qué se debe afectar
una operación de un sujeto o ente que no realiza una conducta. Cabe
mencionar que, aun cuando exista una ausencia de conducta, si se
percibe un ingreso por parte de una entidad generadora de rentas
empresariales, entonces se afectará al IGV. Puede ser el caso de que
una empresa le emite una factura a otra en la que se señala un
acuerdo para no efectuar ventas en una determinada región, toda vez
que comercializan productos afines y buscan evitar la competencia
innecesaria y una guerra de precios, por lo que a cambio recibe una
cantidad de dinero. Esa operación generaría para la empresa que lo
recibe un ingreso afecto tanto al IGV como al IR de tercera categoría.
RTF N.º 06522-1-2005
La entrega de bienes a cambio de prestación de no hacer

Se confirma la apelada, ya que del análisis conjunto de las cláusulas
y adendas de los contratos se concluye que el asociado, esto es el
recurrente, no tenía una participación en el resultado o utilidades del
negocio, ya que solo se le otorgaba un derecho de exclusividad en la
compra de la totalidad de la pesca de los productos hidrobiológicos
capturados, habiéndose fijado el precio de venta en función de la
pesca entregada o descargada, y tampoco se pactó exclusividad en
la entrega de bienes o suministros para la pesca por parte del
recurrente, ni se valorizó dicha entrega, no encontrándose la
transferencia de la pesca en función de la de dichos suministros, sino
al pago de un precio, en consecuencia, los contratos analizados así
como sus adendas no tienen la naturaleza de contratos de asociación
en participación, tal como lo ha señalado este Tribunal en la
Resolución N.º 03161-3-2004, con ocasión del análisis del contrato
suscrito por el recurrente con la empresa Caudalosa SCRL Se agrega
que según se aprecia, mediante tales contratos el recurrente entregó
dinero y diversos bienes a favor de los suministrados a cambio de
productos hidrobiológicos y el derecho de adquirir preferentemente y
en exclusividad el resultado de las faenas de pesca, siendo que el
monto del dinero debía ser descontado de la liquidación del precio de
venta de [estos], en calidad de pago, no obstante el valor de los
bienes no debía ser descontado de tal liquidación, pero se obtenía
como contraprestación por [estos] el derecho a adquirir
preferentemente y en exclusividad el resultado de las faenas de
pesca, generándose en su contraparte una obligación de no hacer
consistente en la abstención de vender el resultado de la pesca bajo
cualquier modalidad a terceras personas, por lo que corres - pondería
a una entrega de bienes por servicios, es decir a una entrega a título
oneroso, operación gravada con IGV al constituirse en un intercambio
de bienes por servicios.
En el caso de las prestaciones de dar, debemos precisar que ello

sería distinto a una transferencia de bienes, toda vez que esta última
operación respondería más bien a una venta de bienes y no a una
prestación de servicios. Pueden inclusive presentarse casos en los
cuales una prestación de hacer culmina en un dar, ello sería aplicable
en el caso de la elaboración de un informe de auditoría por parte de
una empresa externa que se encarga de hacer una revisión de todo
un proceso productivo y que al final entrega un informe de
recomendaciones.
Sobre el tema Ruiz Secada manifiesta que “debe considerarse que
la definición de “servicios” solamente comprende a las
“obligaciones de hacer” y a las “obligaciones de no hacer” y no
a las “obligaciones de dar””51.
51. Ruiz seCada, Guillermo, “El concepto de prestación de

servicios y la transferencia de bienes intangibles en la Ley del
Impuesto General a las Ventas”, en Revista del Instituto
Peruano de Derecho Tributario, N.º 28, junio de 1995, p. 75.
Recuperado de (consultado el 30-09-17).
En opinión distinta, apreciamos que VillanueVa Gutiérrez precisa lo

siguiente:
Prestación sería cualquier conducta que constituya el contenido de

una relación jurídica obligatoria, excluida la prestación destinada a
transferir la propiedad de los bienes, o la conducta destinada a la
generación de una relación jurídica patrimonial distinta a la
obligación.
Y nótese que decimos contenido de una relación jurídica obligatoria

o relación jurídica patrimonial, por cuanto la ley exige una
contraprestación (retribución o ingreso) a consecuencia de dicha
prestación. En este orden de ideas, la constitución del derecho de
superficie, de la servidumbre, de usufructo, a título oneroso, entre
otras situaciones jurídicas, encajaría en el concepto de servicios y,
como tal, se encontrarían gravados con el impuesto.
En definitiva, al igual que en el derecho civil, la tradicional distinción

en prestaciones de hacer, de no hacer o de dar “temporales” como
contenido del concepto de servicios en el impuesto, ha devenido
obsoleta y no responde siquiera con meridiano alcance el diverso
contenido que puede asumir la prestación como conducta destinada
a satisfacer el interés del acreedor. Menos aún abarcaría otro tipo de
relaciones jurídicas en las que la conducta del deudor no es el medio
para satisfacer el interés de la otra parte o el titular del derecho o
situación jurídica52.

p. 117.
Ahora bien, resulta pertinente citar dos informes emitidos por la
Administración Tributaria que tratan el tema de la prestación de
servicios.
53. Informe completo en (consultado el 09-11-16).
1. Los servicios de impresión y entrega de textos escolares,

encargados por una entidad a otra —cuya organización es de tipo
empresarial— a cambio de un precio convenido, siguiendo las
instrucciones impartidas por la primera y en la que tiene
relevancia el resultado final de la obra; califica para efectos del
impuesto general a las ventas como un contrato de prestación de
servicios en la modalidad de un contrato de obra.
2. Para efectos tributarios, se considera a la presente operación
como una prestación de servicios gravada con el IGV, sin que se
encuentre comprendida en el apéndice II del LIGV.
Teniendo en cuenta las premisas señaladas en el presente informe,

se concluye que el servicio de fabricación de bienes por encargo
materia de consulta califica como un contrato de prestación de
servicios en la modalidad de contrato de obra, siendo que dicha
operación se encuentra gravada con el IGV como un “servicio”.
El contrato de fabricación de bienes por encargo materia de consulta

en el cual se pacta que el encargante otorga al encargado el dinero
a fin que este se encargue de la adquisición de los bienes o insumos
necesarios para la fabricación materia del encargo, configura un
servicio de fabricación por encargo para efectos del SPOT, por lo que
se encuentra sujeto a dicho sistema.
Si se desea revisar con mayor detalle las implicancias tributarias

relacionadas con las obligaciones de no hacer, se puede consultar
un trabajo que elaboramos hace algún tiempo y publicamos en el
blog del autor, cuyo título es “Las obligaciones de no hacer: ¿generan
alguna implicancia tributaria?”55
55. En el blog del autor con fecha 14-03-2020. Esta información
puede consultarse ingresando a la siguiente dirección web: -
generan-alguna-implicancia-tributaria/> (consultado el 01-07-
2020).
8.2. La prestación de servicios debe ser a título oneroso

La prestación de servicios que se brinde a título oneroso, en donde
exista pago de una suma de dinero, se entenderá gravada con el
pago del IGV.
Por el contrario, si el servicio es ofrecido de manera gratuita, no

existirá afectación al pago del IGV, aunque sí debe cumplirse como
formalidad la emisión del respectivo comprobante de pago, ello de
acuerdo con lo señalado por el numeral 8 del artículo 8 del
Reglamento de Comprobantes de Pago, el cual menciona lo
siguiente:
Cuando la transferencia de bienes o la prestación de servicios se

efectúe gratuitamente, se consignará en los comprobantes de pago
la leyenda: “Transferencia gratuita” o “Servicio prestado
gratuitamente”, según sea el caso, precisándose adicionalmente el
valor de la venta, el importe de la cesión en uso o del servicio
prestado, que hubiera correspondido a dicha operación”.
Es pertinente citar la Directiva N.º 004-99/SUNAT, del 4 de mayo de

1999, a través de la cual se precisa lo siguiente:
Los servicios gratuitos de publicidad, propaganda y similares que

realicen las empresas periodísticas, de radiodifusión sonora y/o
televisiva y las editoras de revistas, no se encuentran afectos al
impuesto general a las ventas.
Asimismo, en el supuesto a que se refiere el párrafo precedente,

dichas empresas deberán emitir los correspondientes comprobantes
de pago, consignando en [estos] la leyenda: “servicio prestado
gratuitamente”, así como el importe del servicio prestado que hubiera
correspondido a dicha operación.
Cabe indicar que, en el caso de las operaciones de prestación de

servicios que el propio contribuyente utiliza, o hace uso de los
servicios que ofrece, no existirá afectación del IGV, como puede ser
el caso de una empresa que brinde servicios de reparación de
inyectores de los motores de autos y que ella misma realice un
servicio a un vehículo de su propiedad utilizado en el transporte de
mercadería a los clientes. Como se aprecia, no se configuraría el
supuesto del “retiro de servicios” como sí sucedería en el caso de
retiro de bienes, que fue desarrollado en puntos anteriores del
presente libro.
8.3. La retribución o ingreso debe considerarse renta de tercera

categoría para los efectos del IR, aun cuando no esté afecto a
este último impuesto
En este punto es pertinente precisar que el sujeto que presta el
servicio debe realizar actividades que se consideran rentas
empresariales y que se encuentran contenidas en el artículo 28 de la
LIR, el cual, como sabemos, señala una lista de actividades que para
dicha ley son consideradas como rentas de tipo empresarial.
Lo interesante del caso es que en la norma del IGV que define a los
servicios sujetos al IGV menciona que, si bien es cierto que se deben
realizar las actividades de tipo empresarial, el impuesto puede estar
inafecto56 o exonerado57 del IR, pero ello no significa que tenga la
misma condición respecto del IGV.
56. Los supuestos de inafectación se encuentran regulados en

el artículo 18 de la LIR.
57. Ibidem.
En tal sentido, si una entidad pública realiza de manera habitual las

operaciones gravadas con el IGV señaladas en el artículo 1 de la
LIGV, entonces se encontrará afecta a dicho tributo aun cuando, a
efectos del IR, se encuentre inafecta, conforme lo señala el literal a)
del artículo 18 de la LIR, el cual señala que no son sujetos pasivos
del impuesto el sector público nacional, con excepción de las
empresas conformantes de la actividad empresarial del Estado.
Puede presentarse el caso de una asociación civil sin fines de lucro

cuya finalidad sea brindar apoyo y asistencia social a las
comunidades de la zona de extrema pobreza de la sierra de
Cajamarca y que tiene en su propiedad dos camionetas
tipo coaster que las arrienda a una empresa de transporte turístico
para el transporte de personas. Los ingresos que percibe la
mencionada asociación no se encuentran gravados con el pago del
IR, ello por el hecho de que el destino de estos es para el
cumplimiento de su objeto social que es el apoyo a las comunidades
de extrema pobreza.
Para efectos informativos, se copia a continuación el contenido del

artículo
28 de la LIR, el cual regula los supuestos de la renta empresarial qu
e califica como de tercera categoría.
La parte pertinente de la LIR es la siguiente:
Artículo 28.- Son rentas de tercera categoría:
1. Las derivadas del comercio, la industria o minería; de la

explotación agropecuaria, forestal, pesquera o de otros recursos
naturales; de la prestación de servicios comerciales, industriales
o de índole similar, como transportes, comunicaciones,
sanatorios, hoteles, depósitos, garajes, reparaciones,
construcciones, bancos, financieras, seguros, fianzas y
capitalización; y, en general, de cualquier otra actividad que
constituya negocio habitual de compra o producción y venta,
permuta o disposición de bienes.
2. Las derivadas de la actividad de los agentes mediadores de
comercio, rematadores y martilleros y de cualquier otra actividad
similar.
3. Las que obtengan los notarios.
4. Las ganancias de capital y los ingresos por operaciones
habituales a que se refieren los artículos 2 y 4 de esta ley,
respectivamente. En el supuesto a que se refiere el artículo 4 de
la Ley, constituye renta de tercera categoría la que se origina a
partir de tercera enajenación, inclusive.
5. Las demás rentas que obtengan las personas jurídicas a que se
refiere el artículo 14 de esta Ley y las empresas domiciliadas en
el país, comprendidas en los incisos a) y b) de este artículo o en
su último párrafo, cualquiera sea la categoría a la que debiera
atribuirse.
6. Las rentas obtenidas por el ejercicio en asociación o en socieda
d civil de cualquier profesión, arte, ciencia u oficio.
7. Cualquier otra renta no incluida en las demás categorías58.
8. La derivada de la cesión de bienes muebles o inmuebles distintos
de predios, cuya depreciación o amortización admite la presente
Ley, efectuada por contribuyentes generadores de renta de
tercera categoría, a título gratuito, a precio no determinado o a un
precio inferior al de las costumbres de la plaza; a otros
contribuyentes generadores de renta de tercera categoría o a
entidades comprendidas en el último párrafo del artículo 14 de la
presente Ley. Se presume, sin admitir prueba en contrario, que
dicha cesión genera una renta neta anual no menor al seis por
ciento (6 %) del valor de adquisición, producción, construcción o
de ingreso al patrimonio, ajustado, de ser el caso, de los referidos
bienes. Para estos efectos, no se admitirá la deducción de la
depreciación acumulada.
58. Ello como un efecto residual, lo cual implica que si la renta

no califica ni como primera, segunda, cuarta o quinta categoría,
se le debe considerar como de tercera categoría.
La presunción no operará para el cedente en los siguientes casos:
1. Cuando sea parte integrante de las entidades a que se refiere el

último párrafo del artículo 14 de la ley.
2. Cuando la cesión se haya efectuado a favor del sector público
nacional, a que se refiere el inciso a) del artículo 18 de la ley.
3. Cuando la cesión se haya efectuado a los compradores o
distribuidores de productos del cedente, de bienes que contengan
dichos productos o que sirvan para expenderlos al consumidor,
tales como envases retornables, embalajes y surtidores, sin
perjuicio de aplicar lo establecido en el artículo 32 de la ley.
4. Cuando entre las partes intervinientes exista vinculación. En es te
caso, será de aplicación lo dispuesto por el numeral 4 del artículo
32 de esta ley.
Se presume que los bienes muebles e inmuebles distintos de predios,

han sido cedidos por todo el ejercicio gravable, salvo prueba en
contrario a cargo del cedente de los bienes, de conformidad con lo
que establezca el Reglamento.
i) Las rentas obtenidas por las Instituciones Educativas Particulares.
j) Las rentas generadas por los Patrimonios Fideicometidos de

Sociedades Titulizadoras, los Fideicomisos bancarios y los Fondos
de Inversión Empresarial, cuando provengan del desarrollo o
ejecución de un negocio o empresa.
Las rentas y ganancias de capital previstas en los incisos a) y d) de

este artículo, producidas por la enajenación, redención o rescate de
los bienes a que se refiere el inciso l) del artículo 24 de esta ley, solo
calificarán como de la tercera categoría cuando quien las genere sea
una persona jurídica.
En los casos en que las actividades incluidas por esta ley en la cuarta
categoría se complementen con explotaciones comerciales o
viceversa, el total de la renta que se obtenga se considerará
comprendida en este artículo.
8.4. La prestación de servicios se debe realizar en el territorio

nacional
El segundo párrafo del numeral 1 del literal c) del artículo 3 de la LIGV
hace referencia al hecho de que el servicio debe ser prestado en
territorio nacional.
Allí se menciona que “el servicio es prestado en el país cuando el

sujeto que lo presta se encuentra domiciliado en él para efecto
del impuesto a la renta, sea cual fuere el lugar de celebración del
contrato o del pago de la retribución”.
En este punto nos percatamos que interesa que el servicio sea

llevado a cabo o prestado en el territorio nacional por parte de una
persona que se encuentra domiciliada, ello según las reglas que
determina la LIR.
El artículo 7 de la LIR precisa los supuestos para determinar quiénes

se encuentran domiciliados, conforme se presenta a continuación:
Artículo 7.- Se consideran domiciliadas en el país:
1. Las personas naturales de nacionalidad peruana que tengan

domicilio en el país, de acuerdo con las normas de derecho
común.
2. Las personas naturales extranjeras que hayan residido o
permanecido en el país más de ciento ochenta y tres (183) días
calendario durante un periodo cualquiera de doce (12) meses.
3. Las personas que desempeñan en el extranjero funciones de
representación o cargos oficiales y que hayan sido designadas
por el sector público nacional.
4. Las personas jurídicas constituidas en el país.
5. Las sucursales, agencias u otros establecimientos permanentes
en el Perú de personas naturales o jurídicas no domiciliadas en el
país, en cuyo caso la condición de domiciliada alcanza a la
sucursal, agencia u otro establecimiento permanente, en cuanto
a su renta de fuente peruana.
6. Las sucesiones, cuando el causante, a la fecha de su
fallecimiento, tuviera la condición de domiciliado con arreglo a las
disposiciones de esta ley.
7. Los bancos multinacionales a que se refiere la décimo séptima
disposición final y complementaria de la Ley General del Sistema
Financiero y del Sistema de Seguros y Orgánica de la
Superintendencia de Banca y Seguros, Ley N.º 26702, respecto
de las rentas generadas por sus operaciones en el mercado
interno.
8. Las empresas unipersonales, sociedades de hecho y entidades a
que se refieren el tercer y cuarto párrafos del artículo 14 de la ley,
constituidas o establecidas en el país.
Para efectos del impuesto a la renta, las personas naturales, con

excepción de las comprendidas en el inciso c) de este artículo,
perderán su condición de domiciliadas cuando adquieran la
residencia en otro país y hayan salido del Perú, lo que deberá
acreditarse de acuerdo con las reglas que para el efecto señale el
reglamento. En el supuesto que no pueda acreditarse la condición de
residente en otro país, las personas naturales, exceptuando las
mencionadas en el inciso c) de este artículo, mantendrán su
condición de domiciliadas, en tanto no permanezcan ausentes del
país más de ciento ochenta y tres (183) días calendario dentro de un
periodo cualquiera de doce (12) meses.
Los peruanos que hubieren perdido su condición de domiciliados la

recobrarán en cuanto retornen al país, a menos que lo hagan en
forma transitoria y permanezcan en el país ciento ochenta y tres (183)
días calendario o menos dentro de un periodo cualquiera de doce
(12) meses.
Las disposiciones sobre domicilio, contenidas en este capítulo, no

modifican las normas sobre domicilio fiscal contenidas en el Código
Tributario.
Debemos precisar que para poder afectar el servicio con el IGV no

resulta relevante analizar el lugar de celebración del contrato o del
pago de la retribución. Puede presentarse el supuesto en el cual la
celebración del contrato ha sido en badia Polesine (Italia), pero la
prestación se llevó a cabo en el Perú. También se presenta este
supuesto en el cual el servicio es prestado en el Perú, pero el pago
se realiza en un territorio de Marruecos.
59. Texto del informe completo en . (consultado el 11-12-16).
Los servicios prestados por empresas no domiciliadas en el Perú que

son contratadas para efectuar, a título oneroso, los trámites y
gestiones necesarios a fin que las mercaderías adquiridas por
personas naturales que no realizan actividad empresarial,
directamente en el exterior o a través de Internet, sean entregadas
en los domicilios de estas últimas en el país, se encuentran gravados
con el impuesto general a las ventas.
Las personas naturales que no realizan actividad empresarial y que

utilicen en el país los servicios antes referidos, son sujetos del
Impuesto General a las Ventas en calidad de contribuyentes, dado
que de acuerdo con las normas, el hecho que dichos servicios sean
onerosos y de carácter comercial hace que aquellas sean habituales
en la realización de dichas operaciones.
60. Texto completo en (consultado el 20-12-16).
Para efecto del IGV, a fin de determinar si el servicio prestado por un

no domiciliado ha sido consumido o empleado en el territorio
nacional, deberá atenderse al lugar en que se hace el uso inmediato
o el primer acto de disposición del servicio. Para ello deberá
analizarse las condiciones contractuales que han acordado las partes
a fin de establecer dónde se considera que el servicio ha sido
consumido o empleado.
Se encuentra gravado con el IGV como utilización de servicios, el

servicio prestado por un comisionista no domiciliado con la finalidad
de conseguir proveedores en el extranjero que venderán bienes que
serán adquiridos e importados por un sujeto domiciliado.
Carta de la SUNAT
Carta N.º 002-2005-SUNAT/2B000061

61. Texto completo de la carta emitida por la SUNAT en
oficios/c0022005.htm>.
Si el servicio es prestado por un sujeto no domiciliado y es consumido

o empleado en el país por el usuario del servicio, estaremos ante una
utilización de servicios para efecto del IGV; en cuyo caso, el sujeto
del Impuesto en calidad de contribuyente será dicho usuario, el cual
se encontrará obligado al pago del Impuesto correspondiente.
No es legalmente posible que un sujeto emita un comprobante de

pago para acreditar la prestación de un servicio efectuado por un
tercero, aun cuando este último tenga el carácter de no domiciliado.
8.5. La territorialidad de los servicios según la Comunidad Andina

de Naciones
Conforme lo señala el artículo 1 de la Decisión 599, se precisa el
ámbito de aplicación, según el cual la presente decisión regula los
aspectos sustanciales y los procedimientos de los impuestos tipo
valor agregado que deben armonizarse en los regímenes tributarios
de los países miembros, a los efectos de facilitar el cumplimiento de
los objetivos y compromisos de la Comunidad Andina.
Para todo lo no regulado por esta decisión, se aplicará la normativa

interna de cada país.
El artículo 12 de la Decisión 599 de la Comunidad Andina de

Naciones precisa las reglas para determinar la territorialidad de los
servicios, según se observa a continuación:
Artículo 12.- Reglas para la territorialidad de los servicios
Para los efectos de los impuestos tipo valor agregado que regula la
presente decisión, los servicios cuya prestación o ejecución
trascienda las fronteras nacionales y que se mencionan a
continuación, se tendrán en cuenta las siguientes reglas:
1. Se entenderán prestados o utilizados en el lugar donde se

realicen materialmente los siguientes servicios:
1. Carga y descarga, trasbordo, cabotaje y almacenamiento
de bienes;
2. Los de carácter artístico, deportivo y cultural.
2. Los servicios que se presten desde el exterior y se utilicen o
aprovechen por residentes o domiciliados en un país miembro, se
considerarán prestados en la jurisdicción de este país; tales como
los que se mencionan a continuación:
1. Las licencias y autorizaciones para el uso y explotación, a
cualquier título, de bienes incorporales o intangibles;
2. Los servicios profesionales de consultoría, asesoría y
auditoría;
3. Los arrendamientos de bienes corporales muebles que se
utilicen en el territorio del país miembro;
4. Los servicios de traducción, corrección o composición de
texto;
5. Los servicios de seguros relacionados con bienes ubicados
en el territorio del país miembro;
6. Los realizados sobre bienes corporales muebles que
permanecen u operan en el territorio del país miembro;
7. Los servicios de conexión o acceso satelital, cualquiera que
sea la ubicación del satélite;
8. El servicio de televisión satelital o cable recibido en el país
miembro;
9. Los servicios de telecomunicaciones.
3. Los servicios realizados sobre bienes inmuebles, se entenderán
prestados en el lugar de ubicación de estos.
Al respecto, Matos Barzola sostiene que “la Decisión 599 se

encuentra vigente teóricamente para nuestro país desde el 1 de
enero del 2008 en mérito de lo establecido en el primer párrafo de la
Decisión 635 de la Comunidad Andina62. Cabe anotar que el
segundo párrafo de la Decisión 635 estableció que a solicitud de cada
país comunitario se podría prorrogar hasta por tres años la entrada
en vigencia de la referida decisión, acción que no fue ejercida por
nuestro país”63.
62. La Decisión 599 fue publicada en la Gaceta Oficial del

Acuerdo de Cartagena con fecha 21 de julio del 2006, año
XXIII, número 1372. Texto completo de la Decisión 599 en
org/documentos/Gacetas/Gace1372.pdf> (consultado el 02-
05-16).
63. Matos barzola, Emilio, “Aplicación de la Decisión 599 de la

Comunidad Andina en nuestro país en relación con el impuesto
general a las ventas”, en Tributación Perú. Alan Emilio Matos
Barzola, 10 de octubre del 2011, . Recuperado el 9 de
noviembre del 2016.
8.6. Operaciones de servicios en las que se entreguen arras,
depósitos o garantías
Con la modificatoria realizada por el artículo 3 del Decreto Legislativo
N.º 1116 a la LIGV, se varió el primer párrafo del numeral 1 del literal
c) del artículo 3 de la LIGV, consignándose que “también se
considera retribución o ingreso los montos que se perciban por
concepto de arras, depósito o garantía y que superen el límite
establecido en el Reglamento”.
En ese orden de ideas, se aprecia que a través de la modificatoria

realizada por el Decreto Supremo N.º 161-2012-EF64 al Reglamento
de la LIGV, se determina que en los casos de prestación o utilización
de servicios la obligación tributaria nace en el momento y por el
monto que se percibe. En los casos de servicios, la obligación
tributaria nacerá con la percepción del ingreso, inclusive cuando este
tenga la calidad de arras, depósito o garantía siempre que estas
superen, de forma conjunta, el tres por ciento (3 %) del valor de
prestación o utilización del servicio.

del 2012.

entregado.
Nótese que por parte del legislador ha existido una rebaja

considerable del porcentaje para considerar afecta una operación
con el IGV: si antes era del orden del 15 %, ahora es solo del 3 %. Lo
relevante en esta parte es que en el caso de las arras se ha igualado
el tratamiento tanto para las arras de retractación como para las arras
confirmatorias, toda vez que en ambos casos se debe aplicar el
porcentaje del 3 % para saber si nace o no la obligación de afectar la
operación con el IGV.
8.7. Utilización económica de servicios en el país

Al revisar la legislación del IGV observamos que el tercer párrafo del
numeral 1 del inciso c) del artículo 3 de la LIGV considera lo
que “el servicio es utilizado en el país cuando [al ser] […]
prestado por un sujeto no domiciliado, es consumido o
empleado en el territorio nacional, independientemente del lugar
en que se pague o se perciba la contraprestación y del lugar
donde se celebre el contrato”.
Es pertinente extraer los siguientes puntos de esta definición:
8.7.1. Servicios
Para poder determinar la definición de servicios, nos remitimos a lo
que indicamos en el punto 8.1 del presente trabajo. La única
diferencia es, en este caso, quien presta el servicio califica como una
persona no domiciliada en el país.
Al igual que en el caso de la prestación de servicios, se exige que

quien preste el servicio genere rentas de tipo empresarial, ya que si
la generación de rentas es de tipo personal, no se deberá aplicar la
afectación al IGV.
Si el servicio es prestado por parte de una persona natural a título

personal en el territorio nacional a favor de un sujeto domiciliado que
lo utiliza, entonces solo estará sujeto a la retención correspondiente
de la LIR únicamente.
Sobre este tema, el Oficio N.º 453-2006-SUNAT/20000065, del 13

de julio del 2006, ha enunciado que “en el caso de servicios
prestados por personas naturales no domiciliadas en el país cuya
retribución califique como rentas de cuarta o quinta categoría para
efectos del impuesto a la renta, no se configurará la utilización de
servicios en el país y, por ende, dichos servicios no estarán gravados
con el IGV, toda vez que solo se configura el supuesto gravado bajo
análisis cuando la retribución o ingreso por la prestación que se
brinda se considere renta de tercera categoría para los efectos del
impuesto a la renta, aun cuando no esté afecto a este último
impuesto”.
65. Texto completo del oficio en . (consultado el 10-07-16).
8.7.2. Utilización del servicio en el país

Al efectuar una revisión del Reglamento de la LIGV, apreciamos que
en el numeral 1 del inciso b) a del artículo 2 se indica que los servicios
prestados o utilizados en el país, son independientes del lugar en que
se pague o se perciba la contraprestación, y del lugar donde se
celebre el contrato.
En ese caso no resulta relevante si la persona que presta el servicio
se encuentra dentro del territorio nacional o fuera de él, es decir, que
el lugar físico de su ubicación no resulta relevante. Lo que sí nos
interesa, es que el servicio que brinde u ofrezca se debe usar o
consumir en el Perú por parte de un sujeto domiciliado. Frente a ello
resulta pertinente realizar un cuestionamiento, el cual está
relacionado con determinar si ¿existen posiciones en la doctrina para
considerar cuándo se produce el consumo o el empleo de un
servicio? En realidad podemos encontrar hasta tres posturas, las
cuales serán desarrolladas a continuación.
8.7.2.1. El criterio del aprovechamiento económico

Bajo este tipo de criterio se considera que existe la utilización
económica a aquel beneficio de tipo económico que sea obtenido en
el territorio nacional, pero que es generado a favor del usuario por
parte de un sujeto que ostenta la condición de no domiciliado.
Si observamos, lo relevante es que el beneficio económico se de

en el país, ello aun en el caso de que el usuario del servicio sea un
sujeto domiciliado y que se encuentre ubicado de manera física en el
Perú si es que este no aprovecha el servicio en el país pero sí en el
extranjero, en ese caso no se considerará la figura de la utilización
de servicios y dicha operación no se encontrará afecta al pago del
IGV.
RTF N.º 590-3-2001
La supervisión de importaciones califica como un servicio utilizado e

n el Perú, toda vez que el beneficio económico ocurre en el Perú.
Se puede apreciar que para la norma en mención del Impuesto

General a las Ventas, vigente en los periodos materia de
impugnación, la única referencia al usuario de un servicio es, al sujeto
respecto del cual acontece el aprovechamiento o empleo de un
servicio, se concluye que en la utilización de servicios en el país, ha
de tenerse en cuenta dos elementos sustanciales: el primero, que el
prestador del servicio no tenga domicilio en el país, y el segundo, que
el usuario aproveche dicho servicio en él.
RTF N.º 107-1-03

Se confirma respecto de la resolución de determinación, donde la
materia de grado constituye en establecer si la recurrente tiene la
condición de contribuyente del Impuesto General a las Ventas
respecto del servicio que le ha sido prestado por la empresa
supervisora SGS para realizar la importación de un Sistema de
Tomografía Helicoidal, para cuyo efecto debe establecerse si la
utilización de este, es decir, su consumo o empleo, se produjo en el
territorio nacional. Conforme al artículo 2 del Decreto Legislativo N.º
659 los importadores de las mercancías que se importen al país
debían obtener, previo al embarque y en el puerto de origen, el
Certificado de Inspección correspondiente, por lo que al constituir ello
una condición previa para poder efectuar la nacionalización de bienes
la obtención del certificado en mención, se tiene que el servicio se ha
utilizado en el país.
8.7.2.2. El criterio de considerar el gasto cuando se realiza la

contbilización
Bajo esta modalidad parte de la doctrina afirma que solo se necesita

que el usuario del servicio efectúe la contabilización del gasto
tributario para que se determine el beneficio económico que se ha
generado en el Perú.
Pese a ello, esta postura no toma en consideración el lugar físico del

consumo o empleo del servicio, por lo que resulta en cierto modo
irrelevante, toda vez que se trata de un criterio contable de anotación
únicamente.
AELE en un comentario a la RTF N.º 225-5-2000 precisa en este

punto que “otra corriente de opinión señala que los beneficios
económicos, y por ende la utilización del servicio, se dan con la
contabilización como gasto tributario [de este]”66.
66. “Ámbito del IGV”, en Análisis Tributario, vol. XIV, N.º 166,
2001, pp. 45 y 46.
8.7.2.3. El criterio del consumo físico del servicio

En este tipo de criterio lo que interesa determinar es que el ser vicio
es empleado o consumido en el territorio peruano, siempre que se
realice de manera física en el país. En tal sentido, se considerará que
existe utilización de servicios cuando el sujeto no domiciliado preste
el servicio dentro del territorio nacional, por lo que se encontrarán
excluidos aquellos servicios que este sujeto no domiciliado preste en
el exterior, pese a que sean utilizados, consumidos o empleados en
el Perú.
8.7.2.4. El criterio de la utilización del primer acto de disposición

del servicio
En este punto, apreciamos que si se presenta el primer acto de
disposición del servicio dentro del territorio del Perú, entonces
se trata de un servicio consumido en el territorio nacional y por
ende afecto al pago del IGV.
Guerra arce señala sobre este punto, que “el primer acto de
disposición se puede entender como la disponibilidad del servicio
(uso potencial) o como la primera disposición que realiza el usuario
(uso efectivo), por lo que puede resultar un concepto equívoco. Es
necesario que su contenido se reformule y solo contenga la idea de
uso potencial”67.
67. Guerra Arce, Alfredo, “¿Qué es la utilización de servicios?

Segunda parte”, en Análisis Tributario, vol. XIX, N.º 222, 2006,
p. 18.
Sobre el mismo tema apreciamos la opinión de bueno Chocano

cuando menciona que “a efectos de gravar con el IGV la
utilización de servicios debe considerarse únicamente el primer
destino, esto es, el lugar donde el beneficiario inmediato llevará
a cabo el primer acto de disposición del servicio. Cabe destacar
que solo debe considerarse el potencial uso del servicio (destino
del servicio) y no el empleo efectivo [este], por resultar en la
generalidad de los casos, de tan difícil verificación que haría
imposible su implementación”68.
68. Bueno Chocano, Patricia, “Los servicios en la Ley del

Impuesto General a las Ventas. Aspecto espacial”,
en Revista del Instituto Peruano de Derecho Tributario,
diciembre de 1997, p. 84.
RTF N.º 225-5-2000

Un servicio es consumido o empleado en función del lugar donde el
usuario del servicio lleva a cabo el primer acto de disposición del
servicio.
RTF N.º 0423-3-2003
A efecto de determinar si un acto califica como utilización de servicios

en el país corresponde evaluar si el primer acto de disposición se
produce o no en el territorio nacional.
Se revoca la apelada en el extremo referido al reparo por cesión en

uso de derechos fílmicos y similares, por cuanto de acuerdo con el
criterio establecido por este Tribunal en su Resolución N.º 2028-4-96,
cuando la LIGV aprobada por el Decreto Legislativo N.º 775 define
los servicios como arrendamiento, solo se refiere al arrendamiento
de bienes muebles corporales y no al arrendamiento de bienes
intangibles, el cual no está afecto al referido Impuesto, toda vez que
los bienes intangibles están fuera del campo de aplicación del citado
Impuesto, por tanto al calificar la cesión en uso de derechos fílmicos
y similares, como un arrendamiento o cesión temporal en uso de un
bien intangible, dicha operación no se encontraba gravada con el
citado Impuesto. Se revoca la apelada en cuanto al reparo por
utilización de servicios, toda vez que la comisión mercantil en la
condición de agente, prestada por la empresa no domiciliada no
califica como utilización de servicios en el país, debido a que el primer
acto de disposición del satélite Panamsat se produce únicamente en
el espacio, originando como consecuencia que este no sea
consumido ni empleado en el territorio nacional, más aun cuando la
recurrente es responsable de utilizar sus instalaciones en tierra para
bajar la señal del satélite.
Voto discrepante.- Propone declarar nula e insubsistente la apelada

en el extremo referido al reparo por el servicio de recepción de
señales de televisión y de si estos fueron utilizados dentro del país,
al efecto la Administración debe verificar hacia qué áreas geográficas
fueron retransmitidas dichas señales, es decir, si fueron
retransmitidas a áreas ubicadas dentro o fuera del territorio nacional
a efecto de establecer dónde fue utilizado finalmente tal servicio.
Aquí importa determinar el lugar donde se ha realizado el primer acto

de disposición del servicio. Parte del argumento esbozado por parte
de la Administración Tributaria se encuentra en el Informe N.º 228-
2004-SUNAT/2B0000, el cual determina lo siguiente:
69. Texto completo del informe en (consultado el 06-11-16).
Para efecto del IGV, a fin de determinar si el servicio prestado por un

no domiciliado ha sido consumido o empleado en el territorio
nacional, deberá atenderse al lugar en que se hace el uso inmediato
o el primer acto de disposición del servicio. Para ello deberá
analizarse las condiciones contractuales que han acordado las partes
a fin de establecer dónde se considera que el servicio ha sido
consumido o empleado.
Se encuentra gravado con el IGV como utilización de servicios, el

servicio prestado por un comisionista no domiciliado con la finalidad
de conseguir proveedores en el extranjero que venderán bienes que
serán adquiridos e importados por un sujeto domiciliado.
A fin de determinar si se está ante una operación de utilización de

servicios gravada con el IGV, se debe verificar si el servicio es
prestado por un no domiciliado, y si dicho servicio es consumido o
empleado en el territorio nacional, resultando irrelevante que el
servicio haya sido prestado parte en el país y parte en el exterior o
íntegramente fuera del país.
De configurarse la utilización de servicios en el país, si el usuario del

servicio es una entidad de derecho público, [esta] deberá pagar el
IGV siempre que sea habitual, condición que debe ser determinada
en cada caso concreto, de acuerdo con los criterios establecidos en
las normas que regulan el IGV.
8.7.3. Concordancia reglamentaria en el tema de la utilización de

servicios
El literal b) del numeral 1 del artículo 2 del Reglamento de la LIGV
precisa los servicios prestados o utilizados en el país,
independientemente del lugar en que se pague o se perciba la
contraprestación, y del lugar donde se celebre el contrato.
No se encuentran gravados en el extranjero por sujetos domiciliados
en el país o por un establecimiento permanente domiciliado en el
exterior de personas naturales o jurídicas domiciliadas en el país,
siempre que estos no sean consumidos o empleados en el territorio
nacional.
No se consideran utilizados en el país aquellos servicios de ejecución

inmediata que por su naturaleza se consumen íntegramente en el
exterior ni los servicios de reparación y mantenimiento de naves y
aeronaves y otros medios de transporte prestados en el exterior.
Para efecto de la utilización de servicios en el país, se considera que

el establecimiento permanente domiciliado en el exterior de personas
naturales o jurídicas domiciliadas en el país es un sujeto no
domiciliado.
En los casos de arrendamiento de naves y aeronaves y otros medios

de transporte prestados por sujetos no domiciliados que son
utilizados parcialmente en el país, se entenderá que solo el 60 % es
prestado en el territorio nacional, gravándose con el impuesto solo
dicha parte.
Este último párrafo, al considerar un porcentaje de prestación del

servicio a nivel nacional, contiene una presunción iure et de iure,
conforme a la cual frente a un hecho que la legislación lo considera
como válido o como una conducta realizada, no es posible demostrar
lo contrario.
8.8. ¿Existe retiro de servicios?..

Según lo determina el numeral 2 del literal c) del artículo 3 de la LIGV,
se considera servicios a la entrega a título gratuito que no implique
transferencia de propiedad, de bienes que conforman el activo fijo de
una empresa vinculada a otra económicamente, salvo en los casos
señalados en el reglamento.
Para que se presente este supuesto de afectación deben existir dos

condiciones, la primera de ellas es que exista una cesión de bienes
a título gratuito y la segunda es que se trate de dos partes
contratantes que se encuentren vinculadas económicamente.
8.8.1. La cesión de bienes a título gratuito

La cesión de bienes a título gratuito es una operación que se refleja
en un acuerdo entre dos o más partes y que se refleja en la figura
contractual denominada contrato de comodato, por el cual una
parte cede un bien para que sea utilizado por otra, por un cierto
tiempo con la condición de que sea devuelto.
En la legislación peruana apreciamos el artículo 1728 del Código

Civil, el cual señala que por el comodato el comodante se obliga a
entregar gratuitamente al comodatario un bien no consumible, para
que lo use por cierto tiempo o para cierto fin y luego lo devuelva.
El contrato de comodato se diferencia del contrato de arrendamiento

porque el primero implica la cesión de bienes a título gratuito por un
cierto tiempo. En cambio, en el contrato de arrendamiento existe la
misma cesión de bienes por un tiempo determinado, pero la cesión
es onerosa.
8.8.2. Se trate de dos partes contratantes que se encuentren

vinculadas económicamente
Para que se genere la obligación de pago del IGV en el caso de la
cesión gratuita de bienes que califiquen como servicios, las partes
contratantes deben tener la condición de vinculadas. Para poder
determinar la vinculación económica71, será de aplicación lo
establecido en el artículo 54 de la LIGV.
71. En el Reglamento de la LIR existe el artículo 24, el cual

regula diversos supuestos para poder calificar si las partes son
vinculadas o no. Sin embargo, a efectos de la aplicación de las
reglas señaladas, no serían de aplicación las normas del IR
sobre vinculación, por expresa mención de la normativa del
IGV.
El literal b) del artículo 54 de la LIGV precisa las reglas que determi

nan la vinculación económica a efectos del IGV, del siguiente modo:
Son empresas vinculadas económicamente cuando ocurra los

siguiente:
1. Una empresa posea más del 30 % del capital de otra empresa,

directamente o por intermedio de una tercera.
2. Más del 30 % del capital de dos (2) o más empresas pertenezca
a una misma persona, directa o indirectamente.
3. En cualquiera de los casos anteriores, cuando la indicada
proporción del capital, pertenezca a cónyuges entre sí o a
personas vinculadas hasta el segundo grado de consanguinidad
o afinidad.
4. El capital de dos (2) o más empresas pertenezca, en más del 30
%, a socios comunes de dichas empresas.
5. Por Reglamento se establezcan otros casos.
8.8.3. Una casuística aplicativa sobre “retiro de servicios”
Para poder ilustrar el tema del retiro de servicios plateamos el caso

de la empresa Panificadora Don Antonio SAC, la cual tiene como
giro la producción de pan, bizcochos y tortas. Además cuenta con
empresas distribuidoras que forman parte del mismo grupo
económico.
Dentro de la estrategia comercial, se aprecia que la primera les cede

máquinas exhibidoras a las empresas distribuidoras, con el propósito
que realicen la exhibición de sus productos y puedan comercializar el
pan, los bizcochos y las tortas que ella fabrica.
Cabe precisar que la cesión de las exhibidoras no tienen costo, ya

que se otorgan de manera gratuita durante el periodo de mayo a
setiembre del 2020, pues al culminar esta se deberá devolver la
máquina exhibidora.
En el presente caso se parecía que existe una cesión de bienes

muebles, representado por las máquinas exhibidoras, las cuales al
cederse sin costo a las empresas que guardan vinculación
económica, se configuraría el supuesto contemplado en el texto del
numeral 2 del literal c) del artículo 3 de la LIGV, en cuyo caso,
corresponde afectarse con la tasa del 18 % dicha operación, lo cual
constituye el único supuesto en la legislación del IGV en el Perú, que
califica como “retiro de servicios”.
Lo antes señalado implica que deberá cumplir con abonar al fisco e

n el mes
en el cual está cediendo de manera gratuita la máquina exhibidora,
el IGV por la operación realizada.
Se entiende que en el comprobante de pago que sustenta la

operación no considerará el IGV discriminado, sino que los cálculos
los realizará de manera separada en papeles de trabajo para
posteriormente incluirlos en el Declara Fácil 621-IGV Renta Mensual.
A efectos de poder determinar cuál es la base imponible sobre la cual
se aplicaría el IGV por el retiro de servicios, debemos considerar el
valor de lo que hubiera costado el servicio de cesión onerosa.
En este sentido, si un arrendamiento a terceros no vinculados de la

máquina exhibidora mensualmente S/ 850. Ello implica que sobre ese
monto se calcularía el 18 %, lo que en términos monetarios implica
que se debe cumplir con el pago de la suma de S/ 153 por concepto
de IGV por retiro de servicios, el cual no se consignará en el
comprobante de pago, sino que se debe calcular y tener un sustento
en papeles de trabajo, sobre todo para evitar alguna contingencia
futura en una posible revisión de parte del fisco.
8.8.4. Informe emitido por la SUNAT

Resulta interesante revisar las conclusiones del Informe N.º 090-
2006- SUNAT/2B0000, de fecha 30 de marzo del 2006. Allí la SUNAT
indica lo siguiente:
1. Los servicios a los que se refiere el primer párrafo del artículo 32

del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta comprenden tanto a
aquellos realizados a título oneroso, como a aquellos realizados
a título gratuito por empresas, los cuales deberán ser ajustados
al valor de mercado para efecto del impuesto a la renta.
2. Los servicios prestados a título gratuito no se encuentran gravad
os con el impuesto general a las ventas, salvo el supuesto previs
to en el numeral 2 del inciso c) del artículo 3 del TUO de la Ley d
el IGV.
3. Tratándose de servicios prestados por los operadores de
comercio exterior a sujetos que realizan despachos aduaneros,
resulta de aplicación lo dispuesto en el artículo 32 del TUO de la
Ley del Impuesto a la Renta.
La conclusión N.º 2 es la que está relacionada con el tema

desarrollado en numerales anteriores, motivo por el cual existe
afectación al pago del IGV como “retiro de servicios”.
8.9. ¿Qué sucede con los pasajes aéreos por el transporte

internacional de pasajeros?
Según lo establece el tercer párrafo del numeral 2 del literal c) del
artículo 3 de la LIGV, tratándose del caso del servicio de transporte
internacional de pasajeros, el IGV se aplica sobre la venta de pasajes
que se expidan en el país o de aquellos documentos que aumenten
o disminuyan el valor de venta de los pasajes siempre que el servicio
se inicie o termine en el país, así como el de los que se adquieran en
el extranjero para ser utilizados desde el país.
Respecto a las operaciones interlineales en el servicio de transporte

aéreo de pasajeros, la segunda de las disposiciones
complementarias72 del Decreto Legislativo N.º 980 dispone lo
siguiente:
72. Texto completo del Decreto Legislativo N.º 980 en

Legislativos/00980.pdf> (consultado el 10-02-16).
En el caso del transporte internacional de pasajeros en los que la

aerolínea que emite el boleto aéreo y que constituye el sujeto del
impuesto, conforme a lo dispuesto por el último párrafo del inciso c)
del artículo 3 de la Ley, no sea la que en definitiva efectúe el servicio
de transporte aéreo contratado, sino que por acuerdos interlineales
dicho servicio sea realizado por otra aerolínea, procede que esta
última utilice íntegramente el crédito fiscal contenido en los
comprobantes de pago y demás documentos que le hubieran sido
emitidos, por la adquisición de bienes y servicios vinculados con la
prestación del referido servicio de transporte internacional de
pasajeros, siempre que se siga el procedimiento que establezca el
reglamento.
9. Las clases de contratos de construcción y su afectación

al IGV
En la actualidad la construcción constituye uno de los rubros en los
que tanto el Estado como los particulares han desarrollado
actividades tendientes a su consolidación. Prueba de ello es que hoy
en día se aprecian obras en cualquier parte del país, al igual que los
mecanismos de financiamiento otorgados por las instituciones
bancarias en la adquisición de viviendas o en el financiamiento de las
empresas que se dedican a la edificación de estas.
Apreciamos que cada vez la construcción, y en especial los contratos

relacionados con la edificación de edificios, se va especializando, por
lo que existen en el mercado por lo menos dos tipos comunes de
contratación. Nos referimos a los contratos denominados i) de suma
alzada y ii) por administración.
Se buscará analizar cada una de esas figuras contractuales y
relacionarlas con la afectación al pago del IGV, además el hecho de
verificar si los contratos de construcción se encuentran sujetos a la
aplicación del sistema de detracciones.
9.1. Construcción
En este punto apreciamos que el legislador solo ha señalado en el
literal d) del artículo 2 de la LIGV una remisión al CIIU de las ONU,
que señala el contenido del término “construcción”, el cual
desarrollaremos en líneas posteriores con mayor detalle.
Cabe indicar que el CIIU no es una norma tributaria, sino únicamente

un clasificador de actividades económicas con la finalidad de
uniformizar información a nivel internacional.
9.2. Constructor
El literal e) del artículo 2 de la LIGV determina que el término
“constructor” se refiere a cualquier persona que se dedique en forma
habitual a la venta de inmuebles construidos totalmente por ella o que
hayan sido construidos total o parcialmente por un tercero para ella.
Para este efecto, se entenderá que el inmueble ha sido construido

parcialmente por un tercero cuando este último construya alguna
parte del inmueble o asuma cualquiera de los componentes del valor
agregado de la construcción.
9.3. Contrato de construcción

A través de lo dispuesto por el artículo 3 del Decreto Legislativo N.º
1116, publicado en el diario oficial El Peruano, el 7 de julio del 2012,
se ha introducido el literal f) al artículo 3 de la LlGV, el cual contiene
la definición del contrato de construcción.
En dicho literal se define al contrato de construcción

como “aquel por el que se acuerda la realización de las
actividades señaladas en el inciso d) También incluye las arras,
depósito o garantía que se pacten respecto de este y que
superen el límite establecido en el reglamento”.
Según se aprecia, ya no basta con la percepción del ingreso por

concepto del contrato de construcción, sino que se ha incorporado
además a las arras, de- pósitos o garantías, solo que debe verificarse
los porcentajes que establezca el Reglamento de la LIGV para saber
si nació o no la obligación tributaria.
En ese orden de ideas, se aprecia que, a través de la modificatoria

realizada por el Decreto Supremo N.º 161-2012-EF73 al Reglamento
de la LIGV, se determina que en los casos de contratos de
construcción la obligación tributaria nace en el momento y por el
monto que se percibe. En los casos de servicios, la obligación
tributaria nacerá con la percepción del ingreso, inclusive cuando este
tenga la calidad de arras, depósito o garantía, siempre que estas
superen de forma conjunta el 3 % del valor del contrato de
construcción.

del 2012.

entregado. Nótese que, por parte del legislador, ha existido una
rebaja considerable del porcentaje para considerar afecta una
operación con el IGV: si antes era del orden del 15 %, ahora es solo
del 3 %. Lo relevante en esta parte es que en el caso de las arras se
ha igualado el tratamiento, tanto para las arras de retractación como
para las arras confirmatorias, toda vez que en ambos casos se debe
aplicar el porcentaje del 3 % para saber si nace o no la obligación de
afectar la operación con el IGV.
Sobre los términos “construcción” y “constructor” desarrollamos el

tema con mayor detalle a continuación:
9.4. ¿Los contratos de construcción están dentro de la categoría

servicios?
Al revisar el numeral 1 del literal c) del artículo 3 de la LIGV se aprecia
que se define como servicio a “toda prestación que una persona
realiza para otra y por la cual percibe una retribución o ingreso
que se considere renta de tercera categoría para los efectos del
impuesto a la renta, aun cuando no esté afecto a este último
impuesto; incluidos el arrendamiento de bienes muebles e
inmuebles y el arrendamiento financiero”.
El servicio implica necesariamente la realización de una conducta

ligada a una prestación; por ende, apreciamos entonces que el
servicio de construcción implica una prestación, por lo que por un
simple análisis calificaría como servicio.
En la línea de la idea planteada en el párrafo anterior, nos

preguntamos entonces ¿por qué el legislador tributario decidió
considerar a los contratos de construcción como un supuesto de
afectación distinto a los servicios?
Parte de la respuesta la encontramos en el tratamiento con el que se

determina el nacimiento de la obligación tributaria para efectos
impositivos del IGV.
VillanueVa gutiéRRez lo explica detalladamente cuando menciona:
En la prestación de servicios, el importe se paga sin necesidad de la

percepción de la retribución. El nacimiento de la obligación tributaria
se produce cuando se emite el comprobante de pago (criterio formal),
cuando ha culminado el servicio (criterio de devengado), cuando han
vencido los plazos previstos en el contrato para el pago de la
retribución (criterio de caja). En contraste, en los contratos de
construcción el pago del impuesto se realiza, exclusivamente, sobre
la base del criterio de caja. Este hecho resulta adecuado a la realidad
de este tipo de negocio, en que la percepción de la retribución está
sometida a especiales procedimientos de valorización, verificación y
aprobación74.

p. 171.
Al realizar una revisión del artículo 1771 del Código Civil, vemos que
se señala lo siguiente:
Por el contrato de obra, el contratista se obliga a hacer una obra

determinada y el comitente a pagarle una retribución”. Lo antes
señalado nos permite apreciar que los montos adicionales que surjan
por cualquier motivo posterior a la celebración del contrato de
construcción bajo la modalidad de suma alzada serán asumidos por
la persona que realizará la obra.
En opinión contraria encontramos a Luque Bustamante, quien hace

referencia al hecho de que “los contratos de construcción constituyen
propiamente servicios porque implican prestaciones de hacer para
dar y, como tales, deberían haber seguido el mismo tratamiento legal
y tributario previsto para aquellos. No […] [existe] razón alguna que
justifique que los contratos de construcción configuren una hipótesis
de incidencia distinta a los servicios75.
75. luque bustamante, citado por VillanueVa

Gutiérrez, Estudio del impuesto al valor agregado en el Perú.
Análisis, doctrina y jurisprudencia, ob. cit., p. 172.
9.5. Clases de contratos de construcción

En este punto analizaremos dos tipos frecuentes de contratación que
actualmente se llevan a cabo en nuestro país. Por un lado tenemos
a i) los contratos de construcción por suma alzada y por el otro a ii)
los contratos de construcción por administración.
9.5.1. Los contratos de construcción por suma alzada

A este tipo de contratación se le denomina contrato de
construcción a suma alzada o también contrato de obra por
ajuste alzado y constituye un sistema a través del cual lo que se
acuerda entre las partes contratantes es que se ejecute una
determinada obra a cambio de una suma fija como retribución por el
servicio y que la obra se realice en un plazo establecido, también
prefijado por las partes contratantes.
Dicho de otro modo, en este tipo de contratos, el contratista (que es

el constructor, profesional encargado o quizá un empresario) sería el
encargado de efectuar una obra o una construcción, la que puede ser
ejecutada total o parcialmente. Esto determina adicionalmente que la
obra sea a todo costo. La otra parte contratante sería el comitente
(que es quien encarga la construcción), quien tendría como
obligación el pago del precio pactado previamente con el constructor,
ello sin que tenga que realizar ningún tipo de aporte material, toda
vez que en el precio fijado inicialmente ya se definió en el acuerdo
previo a la edificación.
Al revisar información publicada en internet, apreciamos que este tipo

de contrato también recibe la denominación de contrato llave en
mano, conforme se detalla a continuación:
En este tipo de contrato denominado con frecuencia llave en mano el

constructor se compromete a entregar una construcción
completamente terminada y en estado de funcionamiento contra la
entrega de una cantidad fija, repartida en plazos pactados
previamente, de acuerdo con el avance de la obra. La oferta del
constructor se basa en un estudio del proyecto suministrado por el
contratista, pero los riesgos de errores en dicho proyecto se
entienden asumidos por el constructor que debe por tanto realizar un
estudio completo y exhaustivo del proyecto que le entrega el
contratista y añadir en él todo aquello
que considera que falte ya que la cifra de su oferta se considera

“cerrada” una vez firmado el contrato. El constructor se compromete
a recibir exclusivamente la cantidad ofertada, incluyendo en ella
todas aquellas cosas que en su opinión son necesarias para la
correcta terminación y funcionamiento de la instalación aunque no
estuvieran incluidas en el proyecto recibido para el estudio de la
oferta76.
76. Pizarro Iturrieta, Ricardo, “Contrato por zuma alzada”,

en Chilecubica.jimdo.com, s/f. Recuperado de (consultado el
20-04-16).
Sobre la obra es pertinente citar a Briceño Balarezo, quien precisa

que: “la obra deberá estar definida por sus planos y especificaciones
objeto del contrato principal, es decir, que para contratar bajo esta
modalidad debemos tener los metrados exactos, para lo cual se debe
contar con toda la ingeniería, ya que solo se podrán hacer reclamos
por las variaciones en el proyecto o trabajos adicionales”77.
77. Briceño balaRezo, Omar Orlando, Implantación del sistema

de planeamiento y control de costos por procesos para
empresas de la construcción, tesis digitales UNMSM.
Recuperado de
bibvirtualdata/tesis/ingenie/briceno_bo/cap1.pdf> (consultado
el 10-05-16).
Sobre el tema de los ajustes al contrato de obra por suma alzada, en

la que existan diferencias entre las partes contratantes, apreciamos
que el legislador ha establecido una regla en el artículo 1776 del
Código Civil, la cual precisa como igual:
El obligado a hacer una obra por ajuste alzado tiene derecho a

compensación por las variaciones convenidas por escrito con el
comitente, siempre que signifiquen mayor trabajo o aumento en el
costo de la obra. El comitente, a su vez, tiene derecho al ajuste
compensatorio en caso de que dichas variaciones signifiquen menor
trabajo o disminución en el costo de la obra78.
78. Cabe mencionar que este artículo está vigente conforme a

la modificación establecida por el artículo único de la Ley N.º
25291, publicada el 24-12-90.
Observamos que en este tipo de contratación los errores, en caso de

existir, son asumidos directamente por el constructor. Pero no solo
los errores son asumidos por el constructor, sino que también pueden
presentarse casos en los cuales otros conceptos son asumidos por
el constructor.
A manera de ejemplo, podemos mencionar que si recordamos el

2003, nos percataremos de que la tasa del IGV del 18 % (que estaba
compuesta por el 16 % del IGV y el 2 % del IPM)79 sufrió un
incremento de 1 %, elevándose al 19 % a partir del 1 de agosto del
200 3, lo cual implicaba que si se celebró un contrato de construcción
bajo la modalidad de “suma alzada” o “llave en mano” simplemente
quien se encargaba de la construcción debía “asumir” ese mayor
costo con cargo a perder parte de su margen de utilidad, ello porque
no “podría trasladar” dicho incremento al que le encargó la
construcción.
Apreciamos que ese punto porcentual perjudicó a muchas empresas

constructoras al no poder estas trasladar dicho incremento por el tipo
de contratación que habían firmado.
79. A partir del 1 de marzo del 2011 la tasa es del 18 % (16 %

del IGV y 2 % del IPM).
Sobre las desventajas de este tipo de contratación, es pertinente citar

a Giribaldi, quien menciona lo siguiente:
La gran desventaja que presenta el contrato de obra bajo el sistema

de suma alzada radica en que debido a la invariabilidad del precio
concertado con el Estado, el contratista soporta los riesgos de las
variaciones de precios de los materiales de construcción y la mano
de obra empleados (lo que conllevará a que establezca un precio
mayor por la ejecución de la obra, en función de los mayores riesgos
asumidos)80.
80. Giribaldi Pajuelo, Giancarlo, “Impuesto a la renta en los

contratos con el Estado”, en Blog de Giancarlo Giribaldi
Pajuelo, 2 de julio del 2009. Recuperado de renta-en-los-
contratos-de-obra-con-el-estado> (cosultado el 10-04- 17).
9.5.2. Pronunciamiento del Tribunal Fiscal

El Tribunal Fiscal al emitir la RTF N.º 467-5-2003, del 29 de enero del
2003, indica dentro de su argumentación:
Para la existencia del contrato de obra por ajuste alzado es

indispensable que se cumplan dos condiciones: i) un precio global
fijado de antemano e invariable para la totalidad de los trabajos
previstos en los planos y presupuestos, y
correlativamente, que el empresario nunca podrá sufrir reducción del

precio o exigir aumento de este trabajo bajo ningún pretexto81.
81. VillanueVa gutiéRRez, Estudio del impuesto al valor agreg

ado en el Perú. Análisis, doctrina y jurisprudencia, ob. cit., p.
172.
9.5.3. ¿Existen ventajas por la suscripción de los contratos de

construcción por suma alzada?
Aun cuando hemos apreciado en los numerales anteriores ciertas
desventajas para la persona que ha firmado un contrato de
construcción por “suma alzada”, existen también ventajas que se
pueden presentar, las cuales pasaremos a detallar:
Cuadro 1. Ventajas de la suscripción de los contratos de

construcción por suma alzada
9.5.4. ¿Existen desventajas por la suscripción de los contratos de
construcción por suma alzada?
Al igual que se han observado ciertas ventajas cuando se han

celebrado contratos de construcción por suma alzada, es pertinente
también revisar la existencia de desventajas por haber firmado un
contrato de construcción por “suma alzada”.
Cuadro 2. Desventajas de la suscripción de los contratos de

construcción por suma alzada
9.5.5. ¿En qué casos se puede recomendar la celebración de
contratos de construcción por la modalidad de suma alzada?
De acuerdo con la descripción de este tipo de contrato reseñada en
líneas anteriores, consideramos pertinente mencionar que este tipo
de contratación sería perfectamente aplicable en los siguientes
supuestos:
• Contratos de obras que tengan una baja cuantía económica.

• Obras que desde un inicio puedan ser definidas con total
precisión. Para ello, debe evitarse su uso en obras que cuenten
con un elevado grado de incertidumbre82.
• Obras de poca duración o de bajo riesgo de variación de
precios83.
82. Un ejemplo de ello podría ser la realización de obras

subterráneas en donde a veces el empresario que realiza la
obra desconoce la composición del suelo, no conoce la
ubicación de los ductos que trasladan la energía eléctrica, el
gas o el agua potable. Otro ejemplo sería en de la construcción
de un centro comercial sobre un terreno que al remover capas
de tierra se aprecia que existen restos arqueológicos, lo cual
retrasaría la ejecución de la obra ya que se requiere presencia
de las autoridades del Ministerio de Cultura (que será
fusionado por el actual Ministerio de Cultura), que hará el
levantamiento de la información del contexto hallado y evaluará
el posible retiro de los objetos encontrados o si existe
importancia mayor se puede inclusive ordenar la paralización
total de la obra.
83. Por ejemplo, en el 2008 hubo una elevación de los precios

internacionales de los combustibles, lo cual significó para
muchas empresas incrementar sus costos para seguir
operando, situación que en la práctica perjudicó
tremendamente a las empresas constructoras que habían
celebrado contratos bajo la modalidad de “suma alzada”, toda
vez que tuvieron que “asumir” la elevación del precio con cargo
a la reducción de su utilidad comercial al no poder variar los
precios pactados en los contratos celebrados.
9.6. Los contratos de construcción por administración

Bajo esta modalidad de contratación se acuerda que el contratista
(que es el constructor, profesional encargado o quizá un empresario)
asuma, de manera exclusiva, el valor agregado que corresponde a
los servicios de construcción, ello sin tener ninguna injerencia en el
valor agregado que corresponda a la
construcción. Dicho de otro modo, quien construye únicamente

aporta los servicios de construcción, mas no los materiales con los
que va a realizar la construcción de alguna edificación.
En este tipo de modalidad de construcción en parte lo que se prioriza

es la experiencia en las tareas destinadas a la edificación, algo así
como una especie de fabricación de bienes por encargo, solo que los
bienes estarían representados por las edificaciones.
Sobre el tema, es interesante revisar la información, en Internet,

como la que aparece en Chile Cubica, la cual señala lo siguiente:
Aunque suele ser ideal para los constructores, no es en absoluto

recomendable para los intereses del mandante. Si profundizamos un
poco en la filosofía de todo buen constructor, tampoco lo es para este.
Este contrato por Administración se basa en la fijación de unos
precios de mano de obra y materiales por parte del constructor y con
arreglo a ellos se facturan al contratista los trabajos realizados
encargados por la obra. El compromiso del constructor se limita a fijar
la cantidad a facturar por cada mes de mano de obra, y por cada
unidad de material empleado, pero sin asegurar en ningún caso el
número de horas ni las cantidades a emplear en cada unidad de obra.
Sobre el total de facturación de mano de obra y materiales
consumidos.
El constructor carga un porcentaje fijo para cubrir sus gastos fijos y

beneficio comercial. Por tanto la cantidad total a cobrar por estos
conceptos se incrementa a medida que aumenta el volumen total de
mano de obra y materiales, independientemente del volumen total de
obra realizado84.
84. PizaRRo ituRRieta, Ricardo, “Contrato por administración”,

en Chilecubica.jimdo.com, s/f. Recuperado de .com/fichas-de-
interés/5-contratos-de-construcción/5-5-contrato-por-
administración/> (cobsultado el 10-01-16).
En palabras de Navarro Sologuren y en aplicación de la NIC 11, a

efectos del IR, existe como forma de pago el contrato a base de
costos más honorarios:
En el cual el contratista recibe el reembolso de costos aceptables o
de determinados costos, más un porcentaje de estos o un honorario
fijo (contrato de construcción por administración que de acuerdo con
la CIIU no califica como construcción sino como servicio, en este tipo
de contratos solo se percibe honorarios, se encuentra dentro de la
división 7421)85.
85. Navarro Sologuren, Enrique, “NIC N.º 11: contratos de

construcción e impuesto a la renta”, en Cuadernos Tributarios,
N.º 28, junio del 2003, p. 105.
9.6.1. Pronunciamiento del Tribunal Fiscal

Sobre el tema de los contratos de obra por administración, el Tribunal
Fiscal emite la RTF N.º 467-5-2003, del 29 de enero del 2003, en la
cual indica que este contrato “es aquel por el cual el dueño de la obra
puede dar mandato; es decir, otorgar un acto de apoderamiento a
una persona, quien se encargará de controlar por cuenta y, en
general, a nombre de dicho dueño”86.
86. Texto completo de la RTF en <="" a="" style="box-sizing:

border-box; user-select: initial
!important;"> 2003_5_00467.pdf> (consultado el 21-02-16).
9.6.2. ¿Existen ventajas por la suscripción de los contratos de

construcción por administración?
Veamos, a continuación, las ventajas de la celebración de los
contratos de construcción por administración:

construcción por administración
9.6.3. ¿Existen desventajas por la suscripción de los contratos de

construcción por administración?
Veamos, a continuación, las desventajas de la celebración de los
contratos de construcción por administración:

construcción por administración
9.6.4. ¿En qué casos se puede recomendar la celebración de
contratos de construcción por administración?
De acuerdo con la descripción de este tipo de contrato reseñada en
líneas anteriores, consideramos pertinente mencionar que este tipo
de contratación sería perfectamente aplicable en los siguientes
supuestos:
• Aquellos contratos de obras en donde se detalle la aplicación de

la revisión posterior de precios.
• Aquellos contratos de obras que busquen regular con cierto grado
de precisión la adjudicación de un contrato en el que pueda
presentarse el supuesto de la baja temeraria87
87. La baja temeraria se produce cuando el órgano de

contratación presume que la proposición presentada por el
empresario no puede ser cumplida como consecuencia de
precios desproporcionadamente bajos.
• Aquellos contratos de obras en los que se regulan tanto la

constitución y posibilidades de los seguros (alguna fianza o aval)
o también las garantías que son exigidas para los contratos.
9.7. ¿Los contratos de construcción están sujetos a la aplicación

del IGV?
Tal como lo determina el literal c) del artículo 1 de la LIGV, se
considera a los contratos de construcción como una operación afecta
al pago del IGV. Para estos efectos, los contratos deben ejecutarse
en el territorio nacional, cualquiera sea su denominación, sujeto que
lo realice, lugar de celebración del contrato o de percepción de los
ingresos, según se aprecia en el literal c) del numeral 1 del artículo 2
del Reglamento de la LIGV.
Cabe precisar que al revisar el contenido del Reglamento de la LIGV,
se observa que no contiene una norma que haga referencia al
significado del término “construcción”, por lo que debemos remitirnos
necesariamente al texto contenido en el CIIU88.
88 Sobre el tema, Alva Matteucci, Mario, “¿Es conveniente que

la legislación del IGV incorpore una definicióndel término
construcción?”, en Blog de Mario Alva Matteucci, 13 de
setiembre del 2010. Recuperado de
http://blog.pucp.edu.pe/item/110557/es-conveniente-que-la-
legislacion-del-igv-incorpore-una-definiciondel-termino-
construcción.
El literal e) del artículo 3 de la LIGV define como constructor a

cualquier persona que se dedique en forma habitual a la venta de
inmuebles construidos totalmente por ella o que hayan sido
construidos total o parcialmente por un tercero para ella.
Adicionalmente, se precisa que se entenderá que el inmueble ha sido

construido parcialmente por un tercero cuando este último construya
alguna parte del inmueble o asuma cualquiera de los componentes
del valor agregado de la construcción.
9.8. ¿Los contratos de construcción están sujetos a la aplicación

del sistema de detracciones?
A partir del 1 de diciembre del 2010, en aplicación de lo dispuesto por
la Resolución de Superintendencia N.º 293-2010/SUNAT, se incluyen
a los contratos de construcción en el Sistema de Pago de
Obligaciones Tributarias en el Gobierno central.
Ello equivale a decir que los contratos que se celebren respecto a las
actividades señaladas en el inciso d) del artículo 3 de la LIGV, con
excepción de aquellos que consistan exclusivamente en el
arrendamiento, subarrendamiento o cesión en uso de equipo de
construcción dotado de operario; estarán sujetos a la tasa del 5 %
siempre que la operación supere los S/ 700,00.
Hay que aclarar que los contratos de construcción que se realicen

bajo los alcances de la Ley N.º 29230 no se encuentran
comprendidos en el SPOT. Es pertinente mencionar que la Ley N.º
29230 aprobó la ley que impulsa la inversión pública regional y local
con participación del sector privado.
Esta información también se puede corroborar con el Informe N.º
091-2011- SUNAT/2B0000, emitido por la SUNAT el 4 de agosto del
2011, en el que se señala lo siguiente: Los contratos de construcción
celebrados en el marco de la Ley N.º 29230 no se encuentran
comprendidos en el SPOT89.
89. Texto completo del informe en 2011.pdf> (cosultado el 06-

11-16).
Monge precisa sobre el tema que La Ley N.º 29230 u “obras por
impuestos” permite que empresas privadas financien y ejecuten
proyectos públicos previamente priorizados por los gobiernos
regionales y locales.
Las empresas financiadoras recuperarán su inversión mediante los

certificados de inversión pública y local (CIPRL), con los cuales
podrán pagar exclusivamente el impuesto a la renta (hasta 50 % del
monto declarado el año anterior)90.
90. Monge, Francisco, Ley N.º 29230: “Obras por impuestos”.

Procedimientos para la empresa privada,
www.proinversion.gob.pe/RepositorioAPS/
0/0/JER/OBRASXIMPUESTOS_DIFUSION_CAJAMARCA_P
PT/ PPT_HC_Toolkit_12_pasos_casos_Cajamarca.pdf>
9.9. ¿Es conveniente que la legislación del IGV incorpore una

definición del término “construcción”?
Desde hace unos años observamos que en las distintas ciudades del
país la actividad de la construcción va transformando el paisaje, ello
porque antes las edificaciones eran de tipo horizontal y ahora en
cambio son de tipo vertical, toda vez que en un mismo espacio los
pisos que se van incorporando determinan un mejor
aprovechamiento del espacio.
Si antes los edificios eran de cuatro o cinco pisos, hoy en día

podemos apreciar edificios de hasta veinte pisos en promedio. La
actividad se ha perfeccionado con maquinaria nueva y moderna;
además, los trabajadores se han tecnificado, lo cual permite que los
tiempos de construcción realmente se acorten.
Pese al avance y desarrollo de la actividad de la construcción en el
mercado, en la legislación tributaria que regula dicha actividad no
encontramos una definición que precise su alcance y contenido.
Aquí se analizará si es conveniente o no la incorporación de una

definición del término “construcción” en la legislación del IGV.
9.10.Los elementos que conforman la hipótesis de incidencia

tributaria
Al momento de efectuar el análisis de la mayor parte de los impuestos
se deben revisar cuatro elementos básicos que forman parte de la
denominada hipótesis de incidencia.
Estos elementos son:
9.10.1. Aspecto objetivo

Llamado también aspecto material y que consiste en la descripción
completa y objetiva de un hecho que el legislador pretende gravar.
Siempre responde a la pregunta: ¿qué grava?
9.10.2. Aspecto subjetivo

Llamado también aspecto personal, ya que hace una descripción
del sujeto que lleva a cabo el hecho objetivo que se pretende gravar.
Se establece así quién será el deudor (contribuyente o responsable)
y quién el acreedor tributario. Responde a la pregunta: ¿a quién
grava?
9.10.3. Aspecto espacial

Tiene relación con el lugar donde el deudor tributario debe realizar el
hecho imponible. Responde a la pregunta: ¿dónde se grava?
9.10.4. Aspecto temporal

Aquí se precisa el momento en el cual se configura la hipótesis de
incidencia prevista por el legislador. Responde a la pregunta:
¿cuándo se grava?
Para poder analizar el significado del término “construcción” nos

debemos ubicar dentro del aspecto objetivo, toda vez que es allí
donde se analiza el aspecto material y determina qué es lo que se
grava con el impuesto.
9.11. El contrato de construcción y su afectación con el IGV

Los contratos de construcción forman parte de una de las cinco
operaciones que se encuentran gravadas con el IGV —o IVA—. Tal
determinación se encuentra considerada en el literal c) del artículo 1
del LIGV, aprobado mediante Decreto Supremo N.º 055-99-EF y
normas modificatorias.
9.11.1. ¿Qué entendemos por el término construcción?

Al hacer una revisión del término “construcción” en el Diccionario de
la lengua española, podemos apreciar que dice “Acción y efecto de
construir”. Al remitirnos posteriormente al significado de la palabra
construir, encontramos que se establece lo siguiente: “Fabricar,
edificar, hacer una nueva planta,una obra de arquitectura o
ingenería, un monumento o en general cualquier obra pública”.
El diccionario en línea Definición ABC señala con respecto a la

palabra “construcción” lo siguiente:
Se designa con el término de construcción a aquel proceso que

supone el armado de cualquier cosa, desde cosas consideradas más
básicas como ser una casa, edificios, hasta algo más grandilocuente
como es el caso de un rascacielos, un camino y hasta un puente.
Entonces, deberíamos señalar a este, el arte o técnica de fabricar
edificios e infraestructuras, como el sentido más difundido que
ostenta la palabra, sin embargo, hay otros […]. En términos muy
generales, se denominará construcción a todo aquello que suponga
y exija antes de concretarse disponer de un proyecto predeterminado
y que se hará uniendo diversos elementos de acuerdo con un orden.
Otra definición de “construcción” que hemos encontrado es la

siguiente:
En los campos de la arquitectura e ingeniería, la construcción es al

arte o técnica de fabricar edificios e infraestructuras. En un sentido
más amplio, se denomina construcción a todo aquello que exige,
antes de hacerse, tener o disponer de un proyecto o plan
predeterminado, o que se hace uniendo diversos componentes
según un orden determinado91.
91. Voz “Construcción”, en Wikipedia. La enciclopedia libre, s/f,

B3n> (consultado el 10-11-12).
Al consultar la doctrina extranjera encontramos la versada opinión de

Plazas Vega, quien manifiesta que “la actividad de construir edificios
o simplemente edificar, no es otra cosa que ‘incorporar’ bienes
muebles a un inmueble” 92.
92. Plazas Vega, El impuesto sobre el valor agregado IVA, ob.

cit., p. 401.
En la doctrina también encontramos la opinión de Celdeiro, quien

señala que “por construcción de inmuebles debe suponerse la
realización de una obra nueva sobre [este], siempre que dicha obra
quede adherida a perpetuidad” 93.
93. Celdeiro, Imposición a los consumos, ob. cit., p. 113.
Conforme se puede apreciar, la palabra “construir” necesariamente

nos remite a una actividad que busca hacer algo, incrementar lo ya
existente, adherir, generar, crear, etc.
9.11.2. ¿Existe una definición del término “construcción” en la

legislación del IGV?
9.11.2.1. En la LIGV
La LIGV, aprobada por el Decreto Supremo N.º 055-99-EF y normas
modificatorias, contiene en su artículo 3 una serie de definiciones a
efectos de la aplicación del IGV. Así, es posible encontrar
definiciones de los siguientes términos: “venta”94, “bien mueble”95,
“servicios”96, “constructor”97, “contrato de construcción”98.
94. Literal a) del artículo 3 de la LIGV.
95. Literal b) del artículo 3 de la LIGV.
96. Literal c) del artículo 3 de la LIGV.
97. Literal e) del artículo 3 de la LIGV.
98. Literal f) del artículo 3 de la LIGV, incorporado por el artículo

3 del Decreto Legislativo N.º 1116, vigente a partir del 1 de
agosto del 2012.
Sin embargo, al revisar el literal d) del referido artículo 3 de la LIGV,

apreciamos que no existe propiamente una definición del término
“construcción”, sino una mera remisión a la CIIU, elaborada por la
ONU99, la cual calificaría en técnica legislativa como una norma de
referencia.
99. Estructura detallada y las notas explicativas del CIIU
en Cl=2&Lg=3>. Recuperado el 20-11-2016.
9.11.2.2. En el Reglamento de la LIGV

Al revisar el contenido del Reglamento de la LIGV, aprobado por el
Decreto Supremo N.º 136-96-EF y normas modificatorias, se observa
que no contiene una norma que haga referencia al significado del
término “construcción”, por lo que debemos remitirnos
necesariamente al texto contenido en el CIIU.
9.11.2.3. El Clasificador Industrial Internacional Uniforme (CIIU)

El CIIU es una norma de referencia elaborada por la ONU, con la
finalidad de uniformizar criterios de clasificación de todas las
actividades económicas a nivel mundial100.
100. Cfr. alVa matteuCCi, Mario, “La definición del término

construcción y sus efectos en el IGV”,
en Análisis Tributario. N.º 157, febrero del 2001, pp. 21 y 22.
También puede consultarse en item/51715/la-definicion-del-
termino-construccion-y-sus-efectos-en-la-aplicacion-del-
impuesto-generala-las- ventas>.
Es interesante revisar la información publicada por la Pontifica

Universidad Católica del Perú acerca del CIIU. Dicha institución
precisa lo siguiente:
Cada país tiene, por lo general, una clasificación industrial propia, en

la forma más adecuada para responder a sus circunstancias
individuales y al grado de desarrollo de su economía. Puesto que las
necesidades de clasificación industrial varían, ya sea para los análisis
nacionales o para fines de comparación internacional. La
Clasificación Internacional Industrial Uniforme de todas las
Actividades Económicas (CIIU rev. 3) permite que los países
produzcan datos de acuerdo con categorías comparables a escala
internacional.
La CIIU desempeña un papel importante al proporcionar el tipo de

desglose por actividad necesario para la compilación de las cuentas
nacionales desde el punto de vista de la producción.
La CIIU tiene por finalidad establecer una clasificación uniforme de

las actividades económicas productivas.
Su propósito principal es ofrecer un conjunto de categorías de
actividades que se pueda utilizar cuando se diferencian las
estadísticas de acuerdo con esas actividades101.
101. PontiFiCia uniVeRsidad CatóliCa del PeRú. CIIU-

Presentación. Esta información puede consultarse en
www.pucp.edu.pe/btpucp/ciiu/>.
9.11.2.4. La actividad de construcción dentro del CIIU

a) La Revisión 3.1 del CIIU
Las actividades económicas se encuentran clasificadas en divisiones

y estas a su vez se ramifican en otras más detalladas. La división que
corresponde a la actividad de construcción es la División 45, de
acuerdo con la CIIU vigente, aprobada en 1989 y que corresponde a
la tercera revisión de esta.
Con la anterior versión de la CIIU (segunda revisión aprobada en el

año 1969), la actividad de la construcción se encontraba clasificada
en la División 5. Periódicamente los criterios de clasificación de las
actividades económicas son evaluados, con la finalidad de mantener
actualizadas las divisiones y por ende las clasificaciones allí
establecidas.
Dentro de la División 45 encontramos la referencia señalada por el

literal d) del artículo 3 de la LIGV, al establecer los diferentes
elementos que permiten describir al término “construcción”, tal como
se señala a continuación:
División 45: Construcción
Al hacer una revisión en detalle de cada una de las clases que

pertenecen a la División 45, podremos apreciar que los significados
que encontremos del término “construcción” son mucho más amplios
que la propia definición que ofrece el Diccionario de la Real Academia
Española y las otras definiciones mencionadas en párrafos
anteriores.
Clase 4510: Preparación del terreno
Esta clase incluye algunos conceptos que parecieran entrar en

contradicción con el significado del término “construcción”, ya que se
consideran las labores de demolición y el derribo de edificios y otras
estructuras. También se consideran dentro de esta clase a la venta
de materiales procedentes de estructuras demolidas.
Asimismo, están incluidas las actividades de voladura, perforación de

prueba, terraplenamiento, nivelación, movimiento de tierras,
excavación, drenaje y demás actividades de preparación del terreno.
Clase 4520: Construcción de edificios completos y de partes de

edificios; obras de ingeniería civil
Esta clase incluye actividades corrientes y algunas actividades

especiales de empresas de construcción de edificios y estructuras de
ingeniería civil.
Dentro de esta clase se incluyen actividades relacionadas con las

obras nuevas, ampliaciones y reformas.
Aquí también están incluidas las actividades de construcción del tipo

corrientes y especiales. Dentro de la primera, están consideradas:
La construcción de viviendas, edificios de oficinas, locales de

almacenes y otros edificios públicos y de servicios, locales
agropecuarios, etc., y en la construcción de obras de ingeniería civil,
como carreteras, calles, puentes, túneles, líneas de ferrocarril,
campos de aviación, puertos y otros proyectos de ordenamiento
hídrico, sistemas de riego, redes de alcantarillado, instalaciones
industriales, tuberías y líneas de transmisión de energía eléctrica,
instalaciones deportivas, etc.102.
102 Editorial Economía y Finanzas, Manual del impuesto

general a las ventas, Lima, p. 273.
En cuanto a las segundas, estas comprenden:
La preparación y construcción de ciertas partes de las obras antes

mencionadas y por lo general se concentran en un aspecto común a
diferentes estructuras y requieren la utilización de técnicas y equipos
especiales. Se trata de actividades tales como la hincadura de
pilotes, la cimentación, la perforación de pozos de agua, la erección
de estructuras de edificio, el hormigonado, la colocación de
mampuestos de ladrillo y de piedra, la instalación de andamios, la
construcción de techos, etc.103.
103 Ibidem.
Clase 4530: Acondicionamiento de edificios
Esta clase incluye a todas aquellas actividades de instalación

necesarias para habilitar los edificios.
Se pueden mencionar a la instalación de cañerías, sistemas de

calefacción y aire acondicionado, antenas, diversos sistemas de
alarmas y otros sistemas eléctricos. También se incluye a los
sistemas de extinción de incendios mediante aspersores, ascensores
y escaleras mecánicas.
Asimismo, se consideran dentro de esta clase a los trabajos de

aislamiento, de tipo hídrico, térmico y sonoro. Los sistemas de
iluminación y señalización para carreteras, ferrocarriles, aeropuertos,
puertos, etc.
Clase 4540: Terminación de edificios
Esta clase incluye a todas aquellas actividades orientadas a la

terminación o acabado de las obras e incluyen al encristalado,
pintura, ornamentación, colocación de pisos y mayólicas, baldosas,
azulejos, parquet, alfombras, papel tapiz. También se incluyen al
pulimento de pisos, carpintería final, insonorización, limpieza de
fachadas, etc.
Clase 4550: Alquiler de equipo de construcción y demolición

dotado de operarios
Esta clase incluye “[…] el alquiler de maquinaria y equipo de

construcción (incluso el de camiones grúa) dotados de operarios”104.
104 Editorial Economía y Finanzas, Manual del impuesto

general a las ventas, ob. cit., p. 274.
Si el alquiler de la maquinaria y equipo de construcción fuera sin
operarios, entonces dicha actividad estaría excluida del concepto de
construcción y calificada como alquiler de maquinaria y equipo de
construcción y de ingeniería civil, dentro de la clase 7122 del CIIU.
Cabe mencionar que en la RTF N.º 615-2-2001 el Tribunal Fiscal

recoge el criterio de la propia norma al mencionar que la definición
de construcción se encontraba en las actividades señaladas por el
CIIU. El considerando de la referida RTF menciona que “en cuanto a
la definición de construcción, los Decretos Legislativos N.os 775 y
821, señalaban en el inciso d) del artículo 3, que se consideraban las
actividades clasificadas como construcción en la Clasificación
Internacional Industrial Uniforme (CIIU) de las Naciones Unidas”.
b) La Revisión 4 del CIIU
Las Naciones Unidas han aprobado hace algún tiempo la Revisión 4

de la CIIU, lo cual determina que dejaría de lado la versión 3.1 que
mencionáramos anteriormente.
Existen mayores argumentos para determinar que esta revisión ya se

encuentra vigente en nuestro país, prueba de ello es que el Instituto
Nacional de Estadística e Informática (INEI) aprobó la Resolución
Jefatural N.º 024-2010-INEI, publicada en el diario oficial El Peruano,
el 29 de enero del 2010, según la cual en su artículo 1 se menciona
lo siguiente:
Adoptar, la Clasificación Industrial Internacional Uniforme de todas

las actividades económicas (CIIU Revisión 4), en la elaboración de
las estadísticas oficiales por las instituciones integrantes del Sistema
Estadístico Nacional (SEN), a fin de garantizar la homogeneidad y
comparabilidad regional, nacional e internacional de la información
que se genera.
En esta misma línea encontramos la opinión de Villanueva Gutiérrez

cuando precisa que “actualmente, se encuentra vigente la
Revisión 4 de la Clasificación Industrial Internacional Uniforme
de las Naciones Unidas (CIIU). Antes de esta modificación se
encontraba vigente la Revisión 3.1 de la CIIU”105.
105 Villanueva Gutiérrez, Estudio del impuesto al valor

p. 173.
En la Revisión 4 de la CIIU la actividad de la construcción se
encuentra regulada de manera detallada e inclusive existe una
distribución en tres grandes grupos: i) construcción de edificios; ii)
ingeniería civil y iii) actividades especializadas de la construcción.
Ello se puede apreciar al revisar el siguiente párrafo: Construcción
Grupo 41: Construcción de edificio
Grupo 42: Ingeniería civil
Grupo 43: Actividades especializadas de la construcción
9.12.¿Es conveniente que la legislación del IGV contenga una

definición del término “construcción”?
De lo expuesto anteriormente se aprecia que la legislación del IGV
no contiene una definición de lo que se debe entender por el término
“construcción”, motivo por el cual solo hay que remitirnos a las
actividades señaladas en el CIIU, lo cual implica que si existe una
revisión por parte del ente que lo aprueba, es decir las Naciones
Unidas, el Perú deberá tomar como suyo el contenido de dicha
revisión.
Observemos que lo dispuesto en el literal d) del artículo 3 de la LIGV

solo remite y no precisa si es que el Estado peruano acepta o ratifica
la revisión de la CIIU, motivo por el cual la resolución del INEI que
determina la adopción de la Revisión 4 parecería que solo tuviera
efecto declarativo, mas no efecto constitutivo. ¿Ello podría generar
una inseguridad jurídica? A nuestro entender consideramos que no.
Imaginemos que el legislador decida incorporar una definición del

término “construcción” en la LIGV, y deja de lado la remisión del CIIU.
La definición debería ser lo más amplia posible, que permita abarcar
todas las actividades ligadas al término “construcción”, con la
posibilidad de que sea una definición incompleta o quizá en cierto
modo arbitraria.
Si consideramos que la actividad de la construcción ha crecido a

pasos agigantados en nuestro país en los últimos años, que incluye
el desarrollo de obras de gran envergadura, como caminos, puentes,
edificios, intercambios viales, proyecto de irrigación, complejos
habitacionales, supermercados, cines, hasta el desarrollo de
pequeñas viviendas, lo que buscará el legislador es evitar que alguna
actividad relacionada con la construcción quede fuera del ámbito de
aplicación, por lo que al determinar una definición nos parece que
estaría limitando la posibilidad de afectación del IGV al hecho
imponible.
10. Nacimiento de la obligación tributaria en el IGV

Antes de avanzar en el tema del nacimiento de la obligación tributaria
del IGV observemos parte de lo que la doctrina menciona. Al
respecto, Robles Moreno precisa lo siguiente:
La configuración del hecho imponible (aspecto material), su conexión

con una persona, con un sujeto (aspecto personal), su localización
en determinado lugar (aspecto espacial) y su consumación en un
momento real y fáctico determinado (aspecto temporal),
determinarán el efecto jurídico deseado por la ley, que es el
nacimiento de una obligación jurídica concreta, a cargo de un sujeto
determinado, en un momento también determinado.
El vínculo obligacional que corresponde al concepto de tributo nace,

por fuerza de la ley, de la ocurrencia del hecho imponible. El Código
Tributario Peruano establece que “la obligación tributaria nace
cuando se realiza el hecho previsto en la ley, como generador de
dicha obligación”106.
106. El artículo 2 del Código Tributario.

En este tema el artículo 4 de la LIGV determina los supuestos en los
cuales se origina la obligación tributaria.
10.1. En el caso de la venta de bienes

El literal a) del artículo 4 de la LIGV precisa que en este tipo de
operación la obligación tributaria se origina en la fecha en que se
emita el comprobante de pago de acuerdo con lo que establezca el
Reglamento107 o en la fecha en que se entregue el bien, lo que
ocurra primero. Se aprecia, entonces, que existe una remisión de la
LIGV al reglamento que lo regula.
107. Cuando en la norma se hace mención al

término reglamento, se entiende que es el Reglamento de la
LIGV, el cual fuera aprobado por el Decreto Supremo N.º 136-
96-EF y normas modificatorias.
La concordancia reglamentaria la ubicamos en el artículo 3 del

Reglamento de la LIGV, el cual determina que con relación al
nacimiento de la obligación tributaria se tendrá en cuenta lo siguiente:
Se entiende por:
1. Fecha de entrega de un bien. La fecha en que el bien queda a

disposición del adquirente.
2. Fecha de retiro de un bien. La del documento que acredite la
salida o consumo del bien.
3. Fecha en que se percibe un ingreso o retribución. La de pago
o puesta a disposición de la contraprestación pactada, o aquella
en la que se haga efectivo un documento de crédito, lo que ocurra
primero.
4. Fecha en que se emita el comprobante de pago. La fecha en
que, de acuerdo con el Reglamento de Comprobantes de Pago,
este debe ser emitido o se emita, lo que ocurra primero.
En este último literal d) del artículo 3 del Reglamento de la LIGV, se

aprecia que el Reglamento de la LIGV remite a otra norma que sería
el Reglamento de Comprobantes de Pago. En este sentido, aquí
habría una segunda remisión.
Si revisamos el numeral 1 del artículo 5 del Reglamento de

Comprobantes de Pago, apreciamos que allí se indica la oportunidad,
emisión y otorgamiento de comprobantes de pago. Puntualmente, se
precisa que los comprobantes de pago deberán ser emitidos y
otorgados en la oportunidad que se indica. Para el caso de la
transferencia de bienes muebles, en el momento en que se entregue
el bien o en el momento en que se efectúe el pago, lo que ocurra
primero.
Nótese que el Reglamento de Comprobantes de Pago hace

referencia a dos situaciones, la primera es i) el momento en que se
entregue el bien y la segunda es ii) el momento del pago.
Si se realiza una comparación con lo señalado tanto en la LIGV como

en el Reglamento de la LIGV, observamos que se estaría
incorporando un supuesto más, el cual estaría representado por el
pago. En este caso, podríamos mencionar que el Reglamento de la
LIGV al efectuar una remisión al Reglamento de Comprobantes de
Pago y verificarse que se están extendiendo los supuestos de
nacimiento de la obligación tributaria, se presentaría una violación al
principio de reserva de ley, toda vez que se crean supuestos no
considerados inicialmente por la ley que regula el IGV, que por vía
reglamentaria se estaría incrementando los supuestos en detrimento
de la seguridad jurídica.
Acuerdo de Sala Plena N.º 2005-06, (en la RTF N.º 2285-5-2005)
El inciso a) de la norma IV del título preliminar del Código Tributario

dispone que el hecho generador de la obligación tributaria solo puede
establecerse por Ley o por Decreto Legislativo en caso de
delegación.
El texto original del artículo 4 de la Ley del Impuesto General a las

Ventas aprobado por Decreto Legislativo N.º 821, recogido en el
Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas,
aprobado por el Decreto Supremo N. o 055-99-EF, dispone que la
obligación tributaria, en el caso de la prestación de servicios, se
origina en dos supuestos: 1. en la fecha en que se emite el
comprobante de pago, o 2. en la fecha en que se percibe la
retribución, lo que ocurra primero.
Por su parte, el inciso c) del artículo 3 del Reglamento de la Ley del

Impuesto General a las Ventas aprobado por Decreto Supremo
N.o 029-94-EF, modificado por el Decreto Supremo N.º 136-96-EF,
señala en relación con el aspecto temporal del Impuesto General a
las Ventas, que se entiende por fecha en que se percibe un ingreso
o retribución: i) la fecha de pago o de puesta a disposición de la
contraprestación pactada, ii) la fecha de vencimiento, o iii) la fecha
en la que se haga efectivo un documento de crédito, lo que ocurra
primero.
De las normas expuestas, cabe indicar que la ley establece como

momento del nacimiento de la obligación tributaria en la prestación
de servicios la fecha en que se percibió la retribución, siempre que
no se hubiere emitido previamente el respectivo comprobante de
pago.
Es objeto del presente informe determinar cuándo se entiende

percibida la retribución para efectos de establecer el nacimiento de la
obligación tributaria en el caso de la prestación de servicios.
Para la doctrina un ingreso puede ser imputado bajo el sistema de lo

percibido el cual atiende al momento de la percepción del ingreso,
percepción que según García Mullin no debe ser entendida en todos
los casos como el contacto material de la renta, es decir, con la
percepción efectiva, sino con el hecho de que la renta entre en la
esfera de disponibilidad del beneficiario.
Reig, en su obra La contabilidad fiscal y la contabilidad general,

señala que la variedad de situaciones cubiertas por el concepto de
percepción ha permitido distinguir tres situaciones: a) percepción
real, que puede ser en efectivo o en especie, y ocurre cuando el rédito
es cobrado por su titular, b) percepción presunta, cuando el rédito es
acreditado en cuenta, reinvertido, puesto en reserva y en razón de la
disponibilidad financiera existente o de identidad de la persona fiscal
del titular, se supone el acceso a su goce; y c) percepción indirecta,
cuando un tercero responde del rédito por cuenta del beneficiario
como en el caso en que con él se abonen deudas [de este].
Considerando que un ingreso se entiende percibido cuando entra en

la esfera de disponibilidad del beneficiario, se colige que cuando la
ley señala que la obligación tributaria surge en la fecha en que se
perciba la retribución por la prestación de servicios alude al momento
en que el monto de la retribución ha sido puesto a disposición del
prestador del servicio de tal forma que este puede tener acceso a su
goce, encontrándose comprendidos bajo dicho marco el momento en
que el prestador hace cobro de la retribución–haya sido este pactado
en efectivo, en especie, en títulos valores–; el momento en que la
retribución ha sido puesta a disposición del prestatario a través de
abonos en cuenta u otros medios que permitan su disponibilidad;
entre otros.
El inciso c) del artículo 3 del reglamento señala que debe entenderse

por fecha en que se percibe la retribución: i) la fecha de pago o de
puesta a disposición de la contraprestación pactada, ii) la fecha en la
que se hace efectivo un documento de crédito, lo que ocurra primero,
es decir alude a supuestos que, bajo los alcances de la ley,
conllevarían la percepción de la retribución, sin privilegiar un tipo de
percepción en relación a otros, optando más bien porque el supuesto
que determine la fecha de percepción sea aquel que haya acontecido
primero en el tiempo.
No obstante, el mencionado inciso c) también indica que debe

entenderse por fecha en que se percibe la retribución la fecha de
vencimiento –esto es, del pago de la retribución o de la
contraprestación– aludiendo a un momento que no necesariamente
conllevará la percepción de la retribución, es decir, su ingreso a la
esfera de disponibilidad del prestador del servicio.
Consecuentemente, la mencionada norma reglamentaria, al señalar

que debe entenderse por fecha en que se percibe un ingreso o
retribución la correspondiente a la fecha de vencimiento –sea del
pago de la retribución o de la contraprestación– está excediendo lo
dispuesto en la Ley del Impuesto General a las Ventas, dado que está
incorporando un supuesto no previsto en dicha ley para el nacimiento
de la obligación tributaria tratándose de prestación de servicios.
En ese sentido, de acuerdo con lo establecido por el artículo 102 del

Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por Decreto
Supremo N.º 135-99-EF, el Tribunal Fiscal deberá aplicar la norma
de mayor jerarquía, por lo que corresponde declarar inaplicable en el
caso concreto la norma reglamentaria bajo análisis, cuando
establece que debe entenderse como fecha en que se percibe la
retribución, la fecha de vencimiento del pago de la retribución o de la
contraprestación.
10.2. En el caso de ventas naves y aeronaves

El segundo párrafo del literal a) del artículo 4 de la LIGV determina
que, en el caso de la venta de naves y aeronaves, la obligación
tributaria se originará en la fecha en que se suscribe el
correspondiente contrato.
La concordancia la ubicamos con el mismo tenor en el numeral 3 del
artículo 5 del Reglamento de Comprobantes de Pago.
Ahora bien VillanueVa Gutiérrez manifiesta lo siguiente:
Como se sabe, estos bienes, para efectos civiles, tenían la condición

de bienes inmuebles. Sin embargo, a partir de la vigencia de la Ley
de Garantías Mobiliarias108 son considerados bienes muebles. A
pesar de tratarse de bienes muebles en que la transferencia de
propiedad opera con la tradición, en este tipo de ventas,
tributariamente el hecho generador se perfeccionará con el solo
acuerdo de voluntades, esto es, con el contrato109.
108. La “Ley de Garantías Mobiliarias”, aprobada por la Ley N.º

28677, fue publicada en el diario oficial El Peruano el 1 del
marzo del 2006 y entró en vigencia el 30-05-06.
109. VillanueVa GutiéRRez, Estudio del impuesto al valor

p. 250.
10.3. En el caso de ventas de signos distintivos, invenciones,

derechos de autor, derechos de llave y similares
El tercer párrafo del literal a) del artículo 4 de la LIGV considera que
la obligación tributaria se origina en el caso de la venta de signos
distintivos110, invenciones, derechos de autor, derechos de llave y
similares, en la fecha o fechas de pago señaladas en el contrato y
por los montos establecidos; en la fecha en que se perciba el ingreso,
por el monto que se perciba, sea total o parcial; o cuando se emite el
comprobante de pago de acuerdo con lo que establezca el
reglamento, lo que ocurra primero.
110. Son signos distintivos, todos aquellos que se utilizan en la

industria o en el comercio para diferenciar de las
manifestaciones o actividades homólogas de los demás, las
propias actividades, servicios, productos o establecimientos.
Conforme lo señala Cauqui, Arturo, “La propiedad industrial en
España. Los inventos y los signos distintivos”,
en Revista de Derecho Privado, Editoriales de Derecho
Reunidas, p. 4.
La concordancia la ubicamos en el numeral 1 del artículo 5 del
Reglamento de Comprobantes de Pago. Este supuesto fue explicado
en el numeral 10.1 que antecede.
10.4. En el caso de la entrega de bienes a comisionistas o

consignatarios
De acuerdo con lo señalado por el literal a) del numeral 2 del artículo
3 del Reglamento de la LIGV, la obligación tributaria nace en la
entrega de los bienes a comisionistas, cuando estos vendan los
referidos bienes, aperfeccionándose en dicha oportunidad la
operación.
En caso de entrega de los bienes en consignación, cuando el

consignatario venda los mencionados bienes, perfeccionándose en
esa oportunidad todas las operaciones.
La concordancia reglamentaria de este punto la encontramos en lo

dispuesto por el tercer párrafo del numeral 1 del artículo 5 del
Reglamento de Comprobantes de Pago, el cual señala la oportunidad
de entrega de los comprobantes de pago. Allí se precisa que
tratándose de la venta de bienes en consignación, la SUNAT no
aplicará la sanción referida a la infracción tipificada en el numeral 1
del artículo 174 del Código Tributario al sujeto que entrega el bien al
consignatario, siempre que aquel cumpla con emitir y otorgar el
comprobante de pago respectivo dentro de los nueve (9) días hábiles
siguientes a la fecha en que el consignatario venda los mencionados
bienes.
Cabe indicar que aquellas personas que realicen operaciones en las

cuales se presenta la figura de la consignación, se encuentran
obligadas a llevar un Registro de Consignaciones, tanto el
consignador como el consignatario, ello de acuerdo con lo señalado
por el segundo párrafo del artículo 37 de la LIGV. En dicho registro
se anotarán los bienes entregados y recibidos en consignación.
El detalle de la información del registro de consignaciones se

encuentra especificado en el acápite III del numeral 1 del artículo 10
del Reglamento de la LIGV, el cual se transcribe a continuación:
A efectos de lo dispuesto en el segundo párrafo del artículo 37 de la

LIGV, el registro de consignaciones se llevará como un registro
permanente en unidades. Se llevará un registro de consignaciones
por cada tipo de bien, en cada uno de los cuales deberá especificarse
el nombre del bien, código, descripción y unidad de medida, como
datos de cabecera. Adicionalmente, en cada registro deberá anotarse
lo siguiente:
Para el consignador:
1. Fecha de emisión de la guía de remisión referida en el literal b) o

del comprobante de pago referido en el literal f)
2. Serie y número de la guía de remisión, emitida por el consignador,
con la que se entregan los bienes al consignatario o se reciben
los bienes no vendidos por el consignatario
3. Fecha de entrega o de devolución del bien, de ocurrir esta
4. Número de RUC del consignatario
5. Nombre o razón social del consignatario
6. Serie y número del comprobante de pago emitido por el
consignador una vez perfeccionada la venta de bienes por parte
del consignatario; en este caso, deberá anotarse en la columna
señalada en el inciso b), la serie y el número de la guía de
remisión con la que se remitieron los referidos bienes al
consignatario
7. Cantidad de bienes entregados en consignación
8. Cantidad de bienes devueltos por el consignatario
9. Cantidad de bienes vendidos
10. Saldo de los bienes en consignación, de acuerdo con las
cantidades anotadas en las columnas g, h e i
Para el consignatario:
1. Fecha de recepción, devolución o venta del bien

2. Fecha de emisión de la guía de remisión referida en el literal c) o
del comprobante de pago referido en el literal f)
con la que se reciben los bienes o se devuelven al consignador
los bienes no vendidos
4. Número de RUC del consignador
5. Nombre o razón social del consignador
consignatario por la venta de los bienes recibidos en
consignación; en este caso, deberá anotarse en la columna
señalada en el inciso c), la serie y el número de la guía de
remisión con la que recibió los referidos bienes del consignador
7. Cantidad de bienes recibidos en consignación
8. Cantidad de bienes devueltos al consignador
9. Cantidad de bienes vendidos por el consignatario
cantidades anotadas en las columnas g, h e i
La información mínima del contenido del Formato del Registro de

Consignaciones111se encuentra detallada en el numeral 9 del
artículo 13 de la Resolución de Superintendencia N.º 234-
2006/SUNAT, conforme se detalla a continuación:
111. Se puede descargar el registro de consignaciones en

formato91.xls> (consultado el 21-07-16).
9. Registro de consignaciones
9.1. Se incluirá como datos de cabecera adicionales a los

contemplados en el literal a) del artículo 6, la siguiente información:
1. Nombre del bien

2. Descripción
3. Código
4. Unidad de medida (según tabla 6
9.2. Deberá anotarse lo siguiente:
a) Para el consignador:
1. Fecha de emisión de la guía de remisión referida en el inciso iii) o

del comprobante de pago referido en el inciso iv)
2. El tipo de documento emitido por el consignador, en una columna
separada (según tabla 10)
los bienes no vendidos por el consignatario
señalada para el inciso iii), la serie y el número de la guía de
consignatario
5. Fecha de entrega o de devolución del bien, de ocurrir esta
6. Tipo de documento de identidad del consignatario
7. Número de RUC del consignatario o del documento de identidad
viii)Apellidos y nombres, denominación o razón social del
consignatario
8. Cantidad de bienes entregados en consignación
9. Cantidad de bienes devueltos por el consignatario
10. Cantidad de bienes vendidos
cantidades anotadas en las columnas señaladas para los incisos
ix), x) y xi)
A tal efecto, se deberá emplear el Formato 9.1: Registro de

Consignaciones para el Consignador.
b) Para el consignatario:
1. Fecha de recepción, devolución o venta del bien

2. Fecha de emisión de la guía de remisión referida en el inciso iv)
o del comprobante de pago referido en el inciso v)
3. El tipo de documento emitido por el consignador o por el
consignatario (según tabla 10), de ser el caso, en una columna
separada.
los bienes no vendidos.
consignatario por la venta de los bienes recibidos en
consignación; en este caso, deberá anotarse en la columna
señalada para el inciso iii), la serie y el número de la guía de
remisión con la que recibió los referidos bienes del consignador.
6. Número de RUC del consignador
7. Apellidos y nombres, denominación o razón social del
consignador
8. Cantidad de bienes recibidos en consignación
9. Cantidad de bienes devueltos al consignador
10. Cantidad de bienes vendidos por el consignatario
cantidades anotadas en las columnas señaladas para los incisos
viii), ix) y x)
A tal efecto, se deberá emplear el Formato 9.2: Registro de

Consignaciones para el Consignatario.
10.5.¿Qué sucede en el caso de que se entreguen pagos parciales
en la venta de bienes muebles?
De acuerdo con lo señalado por el numeral 3 del artículo 3 del
Reglamento de la LIGV, en la venta de bienes muebles, los pagos
recibidos anticipadamente a la entrega del bien o puesta a
disposición de este, dan lugar al nacimiento de la obligación tributaria,
por el monto percibido.
En este caso, no da lugar al nacimiento de la obligación tributaria la

entrega de dinero en calidad de arras de retractación, depósito o
garantía antes de que exista la obligación de entregar o transferir la
propiedad del bien, siempre que estas no superen en conjunto el tres
por ciento (3 %) del valor total de venta. Dicho porcentaje será de
aplicación a las arras confirmatorias.

entregado.
La concordancia reglamentaria la ubicamos en el numeral 4 del

artículo 5 del Reglamento de Comprobantes de Pago, cuando señala
que el comprobante de pago debe entregarse en la transferencia de
bienes, por los pagos parciales recibidos, antes de la entrega del bien
o puesta a disposición de este, en la fecha y por el monto percibido.
En la doctrina apreciamos la opinión de Brigneti Barbis, quien

expresa lo siguiente: “Esta norma descansa en el supuesto de
que ya hay una venta (acuerdo sobre la cosa y precio) pero
todavía no hay una transmisión de la propiedad (pues esta opera
con la entrega en el caso de bienes muebles)”112.
112. bRigneti baRbis, Rosanna, “Nacimiento de la obligación

tributaria”, en Cuadernos Tributarios, N.º 17, julio de 1994, pp.
6-68.
Es pertinente precisar que este supuesto se encuentra en el

reglamento y no en la LIGV.
10.6.¿Qué sucede en el caso de que se realicen operaciones en

rueda o mesa de productos de las bolsas de productos?
De acuerdo con lo señalado por el numeral 6 del artículo 3 del
Reglamento de la LIGV, la obligación tributaria en operaciones
realizadas en la rueda o mesa de productos de las bolsas de
productos, se origina únicamente en la transacción final en la que se
produce la entrega física del bien o la prestación del servicio, de
acuerdo con lo siguiente:
1. Tratándose de transferencia de bienes, en la fecha en que se

emite la orden de entrega por la bolsa respectiva.
2. En el caso de servicios, en la fecha en que se emite la póliza
correspondiente a la transacción final.
Al igual que en el caso anterior, consideramos pertinente precisar que

este supuesto se encuentra en el reglamento y no en la LIGV, lo cual
podría dar pie a una revisión si es que ha existido o no una violación
al principio de reserva de ley.
11. El nacimiento de la obligación tributaria en caso del

retiro de bienes
Para determinar el nacimiento de la obligación tributaria en el caso
del retiro de bienes, la LIGV establece en el literal b) del artículo 4
que esta se origina en la fecha del retiro o en la fecha en que se emita
el comprobante de pago de acuerdo con lo que establezca el
reglamento, lo que ocurra primero.
El Reglamento de la LIGV precisa en el literal b) del artículo 3 que en

el caso del retiro de bienes, la obligación tributaria se origina en la
fecha del retiro, considerando esta como la fecha del documento en
que se acredite la salida del bien.
Sobre el retiro de bienes, se ha desarrollado de manera específica

este tema en el punto 3 del capítulo III del presente trabajo.
12. El nacimiento de la obligación tributaria en la

prestación de servicios
El literal c) del artículo 4 de la LIGV determina que la obligación
tributaria se origina en la fecha en que se emita el comprobante de
pago de acuerdo con lo que establezca el reglamento, o en la fecha
en que se percibe la retribución, lo que ocurra primero.
Al igual que en el caso planteado en líneas anteriores,

específicamente en el punto
10.1 que antecede, apreciamos que en el literal d) del artículo 3 del
Reglamento de la LIGV se aprecia que este remite a otra norma que
sería el Reglamento de Comprobantes de Pago. En este sentido,
aquí habría una segunda remisión.
Si revisamos el numeral 5 del artículo 5 del Reglamento de

Comprobantes de Pago, apreciamos que allí se indica la oportunidad,
emisión y otorgamiento de comprobantes de pago. Puntualmente, se
precisa que los comprobantes de pago deberán ser emitidos y
otorgados en la oportunidad que se indica. Para el caso de la
prestación de servicios, incluyendo el arrendamiento y arrendamiento
financiero, cuando alguno de los siguientes supuestos ocurra
primero:
1. La culminación del servicio

2. La percepción de la retribución, parcial o total, debiéndose emitir
el comprobante de pago por el monto percibido
3. El vencimiento del plazo o de cada uno de los plazos fijados o
convenidos para el pago del servicio, debiéndose emitir el
comprobante de pago por el monto que corresponda a cada
vencimiento
Si se realiza una comparación con lo señalado tanto en la LIGV como

en el Reglamento de la LIGV, observamos que se estaría
incorporando mayores supuestos a los que menciona la LIGV, que
serían la emisión del comprobante de pago o la percepción de la
retribución. En este caso, podríamos mencionar que el Reglamento
de la LIGV al efectuar una remisión al Reglamento de Comprobantes
de Pago y verificarse que se están extendiendo los supuestos de
nacimiento de la obligación tributaria, se presentaría una violación al
principio de reserva de ley, toda vez que se están creando supuestos
no considerados inicialmente por la ley que regula el IGV, sino que
por vía reglamentaria se estaría incrementando los supuestos en
detrimento de la seguridad jurídica.
Al respecto, resulta pertinente citar un pronunciamiento de parte de

la Administración Tributaria sobre el tema, nos referimos al Informe
N.º 021-2006-SUNAT/2B0000113 de fecha 18 de enero del 2006,
conforme se transcribe a continuación:
113. Se puede consultar el informe completo en

i0212006.htm>.
1. Tratándose de la prestación de servicios, el nacimiento de la
obligación tributaria para efectos del IGV, se origina en cualquiera de
las siguientes oportunidades, según cuál es la que ocurra primero:
a) Fecha en que se percibe la retribución o ingreso, entendiéndose

como tal, la fecha de pago o puesta a disposición de la
contraprestación pactada, o aquella en la que se haga efectivo un
documento de crédito; lo que ocurra primero.
b) Fecha en que se emita el comprobante de pago, entendiéndose

como tal, la fecha en que, de acuerdo con lo dispuesto en el numeral
5 del artículo 5 del RCP este debe ser emitido; o, la fecha en que
efectivamente se emita; lo que ocurra primero.
2. Para efecto del IR, los ingresos obtenidos por la prestación de

servicios efectuada por personas jurídicas se imputan al ejercicio
gravable en el que se devenguen; vale decir, al momento en que se
adquiere el derecho a recibirlos (sean percibidos o no); es irrelevante
la fecha en que los ingresos sean percibidos o el momento en que se
emita el comprobante de pago que sustente la operación.
12.1. El nacimiento de la obligación tributaria en el caso de los

servicios públicos
El segundo párrafo del literal c) del artículo 4 de la LIGV señala el
nacimiento de la obligación tributaria en los casos de suministro de
energía eléctrica, agua potable, y servicios finales telefónicos, télex y
telegráficos, considerando entonces como referencia lo siguiente:
• En la fecha de percepción del ingreso.

• En la fecha de vencimiento del plazo para el pago del servicio, lo
que ocurra primero.
Ejemplo
Observemos el caso de la empresa Saneamiento y Salubridad

SA que brinda el servicio de suministro de agua potable a diversas
empresas, a las cuales les emite mensualmente los recibos que
contiene la información del servicio brindado, indicando el número de
metros cúbicos de agua consumidos en cada periodo.
En el recibo correspondiente a marzo del 2020, se indica como última

fecha de pago el 6 de abril del 2020.
Sin embargo, el usuario del servicio que es la empresa Servicios
Generales SAC ha cumplido con el pago del mencionado recibo el
30 de marzo del 2020.
Según se observa, el 30 de marzo del 2020, se cumplió con el pago

del servicio, pese a que el vencimiento es el 6 de abril del 2020, lo
que implica que todavía es dentro de los primero días del mes
siguiente.
En este sentido y en cumplimiento de lo dispuesto en el texto del

literal c) del artículo 4 de la Ley del IGV, la empresa Saneamiento y
Salubridad SA considerará el nacimiento de la obligación tributaria
del IGV por la prestación del servicio en el mes de marzo del 2020.
Hay que hacer una aclaración con respecto a la regla del uso del
crédito fiscal que está contenida en el segundo párrafo del artículo 21
de la LIGV. Toda vez que allí se precisa que tratándose de los
servicios de suministro de energía eléctrica, agua potable y servicios
finales telefónicos, télex y telegráficos; el crédito fiscal podrá
aplicarse al vencimiento del plazo para el pago del servicio o en la
fecha de pago, lo que ocurra primero.
Por ello, con los mismos datos proporcionados anteriormente

apreciamos que para la empresa Servicios Generales SAC, el uso
del crédito fiscal será posible considerando la fecha del 30 de marzo
del 2020, es decir, que se podrá utilizar en marzo del 2020, pese a
que el vencimiento es al mes posterior.
13. El nacimiento de la obligación tributaria en el caso de la

utilización de servicios
De acuerdo con lo señalado por el literal d) del artículo 4 de la LIGV,
se determina que el nacimiento de la obligación tributaria en el caso
de la utilización en el país de servicios prestados por no domiciliados,
en la fecha en que se anote el comprobante de pago en el Registro
de Compras o en la fecha en que se pague la retribución, lo que
ocurra primero.
En la concordancia reglamentaria apreciamos en el numeral 5 del ar

tículo 5
del Reglamento de la LIGV que en el caso de los intangibles proveni
entes del
exterior, el nacimiento de la obligación tributaria será idéntico a lo se
ñalado en el párrafo anterior.
Los párrafos finales del artículo 19 de la LIGV mencionan que en el

caso de la utilización, en el país, de servicios prestados por no
domiciliados, el crédito fiscal se sustenta en el documento que
acredite el pago del impuesto.
Debemos advertir que el término “documento”, que menciona la

norma, no es el comprobante de pago emitido por quien presta el
servicio en el exterior y que es utilizado por el contribuyente en el
Perú, sino que cuando la norma hace referencia al término
“documento”, se debe entender al voucher de cancelación que el
contribuyente obtiene de la institución financiera donde realiza el
pago al efectuarlo con ayuda del Formulario Físico N.º 1662, Guía de
Pago Varios.
La persona que recibe los pagos de la institución financiera debe

verificar que el pago se realice utilizando el Código N.º 1041, el cual
corresponde a la utilización de servicios en el país.
En este mismo orden de ideas, apreciamos que existe otra

concordancia, la cual podemos ubicar en el primer párrafo del artículo
21 de la LIGV, el cual determina que tratándose de la utilización de
servicios prestados por no domiciliados, el crédito fiscal podrá
aplicarse únicamente cuando el impuesto correspondiente hubiera
sido pagado.
14. El nacimiento de la obligación tributaria en los

contratos de construcción
El literal e) del artículo 4 de la LIGV precisa que el nacimiento de la
obligación tributaria se producirá en los contratos de construcción en
la fecha en que emita el comprobante de pago de acuerdo con lo que
establezca el reglamento o en la fecha de percepción del ingreso, sea
total o parcial o por valorizaciones periódicas, lo que ocurra primero.
La concordancia se puede encontrar en los literales c) y d) del artículo

3 del Reglamento de la LIGV, cuando precisa que con relación al
nacimiento de la obligación tributaria se tendrá por cuenta lo
siguiente:
• Fecha en la que se percibe un ingreso o retribución

Es la fecha de pago o puesta a disposición de la contraprestación
pactada, o aquella en la que se haga efectivo un documento de
crédito, lo que ocurra primero.
• Fecha en que se emita el comprobante de pago
Es la fecha en que, de acuerdo con el Reglamento de Comprobante

s de Pago, este debe ser emitido o se emita, lo que ocurra primero.
Otra norma que guarda coherencia con el presente tema del

nacimiento de la obligación tributaria en el caso de los contratos de
construcción es el numeral 4 del artículo 3 del Reglamento de la
LIGV, el cual determina que respecto al inciso e) del artículo 4 de la
LIGV, la obligación tributaria nace114en la fecha de emisión del
comprobante de pago por el monto consignado en este o en la fecha
de percepción del ingreso por el monto percibido, lo que ocurra
primero, sea este por concepto de adelanto, de valorización
periódica, por avance de obra o los saldos respectivos, inclusive
cuando se les denomine arras, depósito o garantía. Tratándose de
arras, depósito o garantía la obligación tributaria, nace cuando estas
superen, de forma conjunta, el tres por ciento (3 %) del valor total de
la construcción.
114. En esta parte se toma en cuenta el cambio realizado al

Reglamento de la Ley de IGV por el Decreto Supremo N.º 116-
2012-EF.
RTF N.º 615-2-2001
La Administración efectúa reparos al Impuesto General a las Ventas

por reestructuración de la base imponible por diferimiento de ingresos
debido a que la Administración considera que la recurrente realiza
ejecución de contratos de construcción y no primera venta de
inmuebles, conforme señala esta. Al respecto, el Tribunal indica que
de las copias de las facturas emitidas por el recurrente se aprecia
que los trabajos que realiza no implican la transferencia del inmueble
construido, ampliado o remodelado, por lo que su actividad no califica
como primera venta de inmuebles, sino como una ejecución de
contratos de construcción, por lo que la recurrente debió declarar y
pagar el Impuesto General a las Ventas de acuerdo con la fecha de
emisión de las facturas al haberse girado antes de la percepción del
ingreso correspondiente.
En ese sentido, el Tribunal confirma la Resolución de Intendencia.
14.1.Las arras de retractación y las arras confirmatorias y su

papel en el nacimiento de la obligación tributaria: ¿se viola el
principio de reserva de ley?
14.1.1. Situación existente antes de la modificatoria realizada por
el Decreto Legislativo N.º 1 16 y el Decreto Supremo N.º 161-2012-
EF
Salvo en el caso de las arras entregadas en los contratos por
servicios prestados por establecimientos de hospedaje, en donde
no se exigía monto mínimo, la obligación tributaria nace a efectos del
IGV cuando estas sean entregadas.
En los casos en los que la entrega de arras de retractación supere el

quince por ciento (15 %) de los montos que correspondan al contrato,
en la venta de bienes muebles, la primera venta de inmuebles
efectuada por el constructor y en los contratos de construcción se
aprecia que la norma reglamentaria determinaba reglas en las cuales
la obligación tributaria nacía, pero no por el cumplimiento de los
supuestos señalados en la LIGV sino que a través de ciertas
“precisiones” se determina el nacimiento de la obligación tributaria
por vía reglamentaria.
Ello podría traer como consecuencia que se estaría violando el

principio de reserva de ley, toda vez por una norma de jerarquía
menor que la ley se están presentando nuevos supuestos que la
norma no señaló.
Lo mismo puede presentarse en el caso de las arras confirmatorias,

ya que en ese supuesto el reglamento consideraba que nace la
obligación tributaria por cualquier monto entregado, habida cuenta de
que el deseo de las partes en la entrega de este tipo de arras es la
celebración del contrato.
En este mismo sentido, Villanueva Gutiérrez manifiesta que “los

montos entregados en calidad de arras se producen en el marco de
contratos preparatorios de compraventa. Por esta razón, en este
caso, la norma reglamentaria excede la ley, puesto que está
regulando el nacimiento de la obligación tributaria para supuestos no
comprendidos en el hecho generador”115.
115. Villanueva Gutiérrez, Estudio del impuesto al valor

p. 252.
Reiteramos que el incluir supuestos de afectación en el Reglamento

del IGV distintos a los señalados en la LIGV puede originar una
violación al principio de reserva de ley. En este punto, coincidimos
con lo expresado por VillanueVa Gutiérrez cuando precisa con
respecto a la norma reglamentaria lo siguiente:
Esta previsión normativa debería estar en la Ley y no en la vía

reglamentaria. Se está regulando el nacimiento de la obligación
tributaria en un supuesto en el que aún no existe el hecho gravado.
Si bien entendemos que el propósito es evitar prácticas antielusivas
de los contribuyentes, eso no significa que deba prescindirse del
principio de reserva de ley. Por el contrario, el respeto de dicho
principio constituye una mayor garantía para el contribuyente116.
116. VillanueVa gutiérrez, Estudio del impuesto al valor

pp. 259-260.
14.1.2. Situación posterior a la modificatoria realizada por el

Decreto Legislativo N.º 1116 y el Decreto Supremo N.º 161-2012-
EF
A raíz de los cambios realizados a la LIGV por el Decreto Legislativo
N.º 1116, se ha incorporado un párrafo al literal a) del artículo 3 de la
LIGV, en el cual se precisa que se considera venta las arras,
depósitos o garantías que superen el límite establecido en el
reglamento.
En ese mismo sentido, al emitirse el Decreto Supremo N.º 161-2012-

EF, se ha modificado el Reglamento de la LIGV, que determina que
en el caso de las arras, depósitos o garantías, la obligación tributaria
del IGV nace cuando estos superen el 3 % del valor total de la venta
del bien, del valor de la prestación o utilización de servicios, o también
del valor total de la construcción, según corresponda.
Hasta allí apreciamos que el señalamiento de la hipótesis de

incidencia está incorporada en la norma con rango de ley, la cual está
supeditada al porcentaje señalado por el reglamento, situación
distinta a la mencionada en el acápite anterior, en donde se apreciaba
una violación al principio de reserva de ley, toda vez que era la norma
reglamentaria la que había establecido un supuesto normativo que
en la IGV no existía.
Es interesante revisar la opinión de

VillanueVagutiéRRezcuando precisa lo siguiente:
En la última modificación del reglamento de la Ley del IGV, se podría

afectar el principio de reserva de ley, pues el Tribunal Constitucional
dispone que cuando se realice una delegación de la ley al reglamento
(como esta regulación), se debe señalar parámetros mínimos y
máximos, y ello no se hizo. Se pasó de 15 % a 3 % para determinar
cuándo se pagará IGV por concepto de arras. Así se distorsionó la
finalidad de la norma: “Evitar que se disfracen los precios de compra
en las arras”117.
117. VillanueVa gutiéRRez, Walker, “Apuntes a los cambios del

Reglamento del LIGV”, en Gestión, viernes 31-08-12, p. 16.
15. Nacimiento de la obligación tributaria en el caso de la

primera venta de los inmuebles
El literal f) del artículo 4 de la LIGV precisa que el nacimiento de la
obligación tributaria en la primera venta de inmuebles se genera en
la fecha de percepción del ingreso, por el monto que se perciba, sea
parcial o total.
La concordancia reglamentaria la observamos en el tercer párrafo del

numeral 3 del artículo 3 del Reglamento de la LIGV, el cual determina
que en la primera venta de inmuebles se considerará que nace la
obligación tributaria en el momento y por el monto que se percibe,
inclusive cuando se denomine arras, depósito o garantía siempre que
estas superen, de forma conjunta, el tres por ciento (3 %) del valor
total del inmueble.
15.1.La primera venta de inmuebles que realicen los

constructores de estos: ¿cuál es el aspecto objetivo?
En este supuesto el hecho imponible lo constituye la operación de
venta realizada por los constructores del inmueble, siempre que se
trate de la primera venta.
Según el artículo 3, literal a), numeral 1 de la LIGV, se define “venta”
a todo aquel acto por el que se transfieren bienes a título oneroso,
independientemente de la designación que se le dé a los contratos o
pactadas por las partes.
Según el artículo 2, numeral 1, literal d) del Reglamento de la LIGV,

se establece que se considera como operación afecta al pago del IGV
la primera venta de los inmuebles ubicados en el territorio nacional
que realicen los constructores de estos.
15.2. Sí califica como primera venta de inmuebles

Se incluye en este supuesto la ampliación, remodelación y
restauración del inmueble por el valor de estos. También se
considera primera venta la que se efectúe con posterioridad a la
reorganización o traspaso de empresas. Se considera primera venta
la realizada con posterioridad a la resolución, rescisión, nulidad o
anulación de la venta gravada.
15.3. No califica como primera venta de inmuebles

No constituye primera venta a efectos del IGV, la transferencia de las
alícuotas entre copropietarios constructores.
Cabe indicar que el término “inmueble” debe entenderse como

predio. Si se vende únicamente terrenos sin edificaciones no existirá
afectación al pago del IGV a no cumplirse el supuesto señalado por
la norma que es la primera venta de inmuebles efectuados por el
constructor.
Como se observa en este caso se está presentando un supuesto de

inafectación lógica118.
118. Sobre este tema recomendamos la lectura de un trabajo

que elaboramos hace algún tiempo, con fecha08-11-11, que se
titula “La inafectación lógica y la inafectación legal en el
Impuesto General a las Ventas”. Se puede revisar ingresando
a la siguiente dirección web: - demarioalva/2011/11/08/la-
inafectacion-logica-y-la-inafectacion-legal-en-el-impuesto-
general-a-las- ventas/>(consultado el 02-07-2020).
15.4. ¿Los bienes futuros están gravados con el IGV?

Sobre este tema existía una polémica, ya que para la Administración
Tributaria sí debe existir afectación al pago del IGV, mientras que
para los particulares no. Hoy en día esta discusión ya no es relevante,
toda vez que de acuerdo con las reglas vigentes a partir del 1 de
agosto del 2012, la venta de bienes cuya existencia esté sujeta a
condición, se encuentra gravada con el IGV. En este tema se
encuentran las ventas de los bienes futuros.
En este punto cabe indicar que existía jurisprudencia emitida por el

Tribunal Fiscal, donde se indicaba que esta operación no se
encuentra gravada con el pago del IGV. Sin embargo, la mencionada
jurisprudencia no es de observancia obligatoria.
15.4.1. Pronunciamiento por parte de la SUNAT

Según la Directiva N.º 012-99/SUNAT, del 21 de agosto de 1999, se
precisa que la primera venta de inmuebles futuros está incluida
dentro de los alcances del literal b) del apéndice I de la LIGV.
En ese mismo sentido, apreciamos la emisión de los siguientes

informes:
La primera venta de inmuebles futuros se encuentra gravada con el

IGV. La obligación tributaria nacerá en la fecha de percepción, parcial
o total, del ingreso.
La primera venta de inmuebles futuros se encuentra gravada con el

IGV, naciendo la obligación tributaria en la fecha de percepción,
parcial o total, del ingreso.
Aun cuando mediante el presente Informe se mantiene el criterio

expresado en el Informe N.º 104-2007-SUNAT/2B0000, no se
produce la duplicidad de criterio a que alude el numeral 2) del artículo
170 del TUO del Código Tributario.
15.4.2. Pronunciamiento por parte del Tribunal Fiscal sobre los

bienes futuros
RTF N.º 256-3-99

[…] las compraventas sobre inmuebles futuros no implican un
supuesto gravado, por cuanto al momento de la celebración del
contrato no existe edificación de inmueble alguno.
RTF N.º 640-5-2001
En la compraventa de bienes futuros el nacimiento de la obligación

tributaria para efectos del Impuesto General a las Ventas está sujeta
a que exista una venta, la cual recién ocurrirá cuando los bienes
hayan llegado a existir, momento en el cual opera la transferencia del
bien.
RTF N.º 1104-2-2007
[…] para que nazca la obligación de pago del Impuesto General a las
Ventas es necesario que exista una venta, la cual tratándose de
bienes futuros recién ocurrirá cuando los bienes futuros hayan
llegado a existir, en este caso, las unidades inmobiliarias construidas
por la recurrente entregada a los adquirentes, momento en el cual
recién operará la transferencia de propiedad de los bienes.
15.4.3. Pronunciamiento por parte del Tribunal Fiscal sobre la

operación de primera venta de inmuebles
RTF N.º 4318-5-2005
En las operaciones que originan la acotación constituyen la primera

venta de inmuebles realizada por su constructor, no tratándose de un
contrato asociativo pues no existe una finalidad común entre los
contratantes pues sus intereses son distintos (de un lado, la
construcción de un edificio para la posterior venta de
departamentos y, del otro, la adquisición de departamentos). En este
caso, la recurrente adquirió la titularidad del 87.5 % del terreno de
propiedad de una persona natural, en virtud de un contrato
denominado “transferencia de acciones y derechos por acuerdo
asociativo de colaboración”, a cambio de lo cual dicha persona debía
recibir $ 220,000 y la propiedad exclusiva de un departamento y
estacionamientos en el edificio multifamiliar que la recurrente
construiría en el terreno; en virtud de posteriores adiciones, y con el
previo consentimiento de la expropietaria del terreno, la recurrente
transfirió a otras personas determinados porcentajes de sus
derechos y acciones sobre la propiedad del inmueble a construir,
pactándose en el contrato como utilidades la entrega de los
departamentos que se construirían sobre el terreno, estableciendo el
Tribunal que tal entrega no califica como utilidad, tratándose más bien
de contratos de compraventa.
15.4.4. Situación aplicable a partir del 1 de agosto del 2012

(afectación de bienes futuros)
Con los cambios introducidos por el Decreto Legislativo N.º 1116 al
numeral 1 del literal a) del artículo 3 de la LIGV, se ha incorporado
como supuesto gravado con el IGV la venta de bienes futuros. Ello
se puede apreciar cuando la norma señala lo siguiente: “Se
encuentran comprendidas en el párrafo anterior las operaciones
sujetas a condición suspensiva en las cuales el pago se produce
con anterioridad a la existencia del bien”.
Cabe indicar que este cambio opera a partir del 1 de agosto del 2012,
de tal manera que, a través de este cambio normativo, el legislador
ha optado por gravar la venta de bienes futuros, cuya existencia se
encuentre sujeta a alguna condición de existencia posterior, ya no
resulta relevante discutir si el bien existió o no antes del momento en
el cual ocurra la percepción del ingreso por la venta. En
consecuencia, apreciamos que la postura que asumía la SUNAT
señalada en párrafos anteriores ha quedado reflejada en una norma
tributaria, por lo que la jurisprudencia emitida por el Tribunal Fiscal
solo será tomada como una postura que no puede ser aplicada ya
que el cambio normativo primaría.
Según lo menciona PiCón gonzález, “conforme a la redacción de la

norma, ahora la transferencia de bienes futuros o venta de
departamentos en planos se subsume en la definición de venta de la
LIGV y por tanto califica como una operación gravada con tal
impuesto. Este nuevo texto debe ser concordado con el inciso f) del
artículo 4 de la Ley del IGV, el cual dispone que el nacimiento de la
obligación tributaria del IGV en la primera venta de inmuebles se da
en la fecha de percepción del ingreso, por el monto que se
perciba, sea total o parcial”119.
119. PiCón gonzÁlez, Jorge, “¿En qué momento se debe pagar

el IGV cuando se da la primera venta de inmuebles?”. en el
portal Conexión ESAN con fecha 27-08-12. Recuperado de -
xion/actualidad/2012/08/27/igv-venta-inmuebles-finanzas/>
15.5. Fecha de la construcción
Solo estarán gravados con el IGV aquellos inmuebles cuya
construcción se hubiera iniciado a partir del 10 de agosto de 1991.
De conformidad con lo dispuesto por el Decreto Supremo N.º 088-96-
EF.
15.6. Aspecto subjetivo

En el artículo 3, literal e), de la LIGV se establece la definición de
constructor como “cualquier persona que se dedique en forma
habitual a la venta de inmuebles construidos totalmente por ella o que
hayan sido construidos total o parcialmente por un tercero para ella”.
Se considera que el inmueble ha sido construido parcialmente por un

tercero cuando este construya alguna parte del inmueble o asuma
cualquiera de los componentes del valor agregado de la
construcción.
15.7. Sujetos del impuesto

15.7.1. Empresa
Según el artículo 9 de la LIGV, se establece que son sujetos del
impuesto las personas naturales, las personas jurídicas, las
sociedades conyugales que ejerzan la opción de atribución de rentas,
sucesiones indivisas, sociedades irregulares, patrimonios
fideicometidos en sociedades titulizadoras, fondos mutuos de
inversión en valores y los fondos que desarrollen actividad
empresarial.
Las empresas constructoras que existen en el medio o las personas

naturales que tienen organización empresarial.
15.7.2. Casi empresa

Según la LIGV, en su artículo 9.2, se establece que todas aquellas
personas que no realicen actividad empresarial, serán consideradas
sujetos del impuesto cuando realicen de manera habitual las
operaciones comprendidas dentro del ámbito de aplicación del IGV.
La habitualidad se calificará sobre la base de la naturaleza,

características, monto, frecuencia, volumen y/o periodicidad de las
operaciones conforme lo determine el reglamento. Se considera
habitualidad la reventa. Ello se refleja en un proceso de fiscalización.
15.7.3. Criterios para calificar la habitualidad

• Naturaleza
• Características
• Monto
• Frecuencia
• Volumen
• Periodicidad
Sobre el tema, es interesante revisar el Informe N.º 331-2003-

SUNAT/2B0000, emitido por la SUNAT, cuando menciona que “no
se encuentra gravada con el
Impuesto General a las Ventas, la primera transferencia de un bien

inmueble efectuada por un sujeto que realiza actividad empresarial,
siempre que este no califique como constructor para efectos de este
impuesto”.
15.7.4. Construir para vivir

Solo existirá habitualidad en la medida que el enajenante realice la
venta de, por lo menos, dos (2) inmuebles dentro de un periodo de
doce (12) meses, debiéndose aplicar a partir de la segunda
transferencia del inmueble. De realizarse en un solo contrato la venta
de dos o más inmuebles, se entenderá que la primera transferencia
es la del inmueble de menor valor.
A continuación, veamos lo señalado en el párrafo anterior.
No se aplicará lo dispuesto en el párrafo anterior y siempre se

encontrará gravada con el impuesto la transferencia de inmuebles
que hubieran sido mandados a edificar o edificados, total o
parcialmente, a efectos de su enajenación.
Ejemplo
Se edificó un inmueble para ser utilizado como oficina principal de

una persona natural con negocio propio, pero recibe una propuesta
de compra de una empresa y accede a enajenarlo.
Sobre este punto es importante revisar una de las conclusiones del

Informe N.º 092-2009-SUNAT/2B0000, del 2 de junio del 2009, el cual
señala que “no se encuentra gravada con el Impuesto General a
las Ventas, la primera transferencia de un bien inmueble que fue
mandado a construir por una empresa no dedicada a la venta de
inmuebles, y que forma parte de su activo fijo”.
Este párrafo hace mención al hecho de que una persona hubiera

edificado, por ejemplo, un predio e inmediatamente lo vende, es
decir, que no construyó para poder habitarlo sino que tenía toda la
intención de venderlo.
15.7.5. Construir para vender

Siempre se considerará como una operación gravada con el IGV la
transferencia de inmuebles que hubieran sido mandados a edificar o
edificados, total o parcialmente, a efectos de su enajenación.
15.7.6. Aspecto espacial
En este punto lo que interesa analizar es el lugar donde se realiza la
operación, esto es más bien un criterio físico. Solo en la medida que
la venta sea realizada en el Perú habrá afectación al IGV. Sobre este
punto recomendamos revisar lo dispuesto en el literal d) del numeral
1 del artículo 2 del Reglamento de la LIGV.
15.7.7. Aspecto temporal

En este punto aludimos a la fecha de la operación. Por ello, la
pregunta señala lo siguiente: ¿cuándo nace la obligación tributaria?
La respuesta la podemos ubicar en lo dispuesto por el literal f) del

artículo 4 de la LIGV, donde se menciona que la obligación tributaria
nace en la fecha de percepción del ingreso, por el monto que se
perciba, sea total o parcial.
Ejemplo
Si se entrega en calidad de adelanto la suma de S/ 12,500 y en cali

dad de separación del inmueble la suma de S/ 1,500, ¿es adelanto?
Este tema resulta discutible ya que se debe revisar cada caso

concreto. Téngase presente que una separación solo implica que el
vendedor no muestre el inmueble a posibles compradores por un
cierto tiempo.
Con los cambios introducidos a la LIGV por el Decreto Legislativo N.º

1116 y al Reglamento de la LIGV por el Decreto Supremo N.º 161-
2012-EF, en el caso de la entrega de montos de dinero bajo el
concepto de arras, depósitos o garantías, si estos montos superan el
3 % del valor de transferencia del inmueble, entonces nacerá la
obligación tributaria del IGV por dichos montos.
Regla hasta el 28 de agosto del 2012. Antes de la modificatoria al

Reglamento de la LIGV en el caso de la primera venta de inmuebles
efectuado por el constructos, se consideraba que nace la obligación
tributaria en el momento y por el monto que se percibe, inclusive
cuando se le denomina arras de retractación siempre que estas
superen el quince por ciento (15 %) del valor total del inmueble.
En todos los casos, las arras confirmatorias se encuentran gravadas

con el impuesto.
Regla a partir del 29 de agosto del 2012 en adelante. A raíz de los

cambios introducidos al Reglamento de la LIGV, se determina en el
cuarto párrafo del numeral 3 del artículo 3 del mencionado
reglamento que, en la primera venta de inmuebles, se considerará
que nace la obligación tributaria en el momento y por el monto que
se percibe, inclusive cuando se denomine arras120, depósito o
garantía siempre que estas superen, de forma conjunta, el tres por
ciento (3 %) del valor total del inmueble.
120. Nótese que a efectos de la imposición del IGV ya no hay

distingo entre las arras de retractación y las arras
confirmatorias.
Fecha en la que se percibe un ingreso o retribución, lo que ocurra

primero
• La fecha de pago
• Puesta a disposición de la contraprestación pactada
• Fecha en la que se haga efectivo un documento de crédito
15.8.La venta de inmuebles destinados a vivienda cuyo valor de

venta no supere las 35 UIT
Estas ventas no se encuentran gravadas con el IGV, toda vez que se

encuentran exoneradas, conforme lo establece el literal b) del
apéndice I de la LIGV.
Ejemplo
Transferencia de un departamento cuyo valor es de 33 UIT

16. La importación de bienes y su afectación tributaria con
el IGV
16.1.Introducción
En un proceso de globalización como en el que actualmente estamos
inmersos, la entrada y salida de bienes por las fronteras hacia otros
territorios implica un mecanismo de intercambio permanente dentro
de todas las economías.
Cuando estos bienes salen de un territorio hacia otro, ello se

denomina exportación, y cuando ocurre lo inverso, es decir, bienes
que salen de un territorio extranjero y que son internados en el
territorio nacional, lo que se denomina importación.
A diferencia de las otras operaciones en las cuales se aplica el IGV,

se debe evaluar la habitualidad a efectos de indicar si corresponde
afectar o no dicho tributo, situación que no se aprecia en el caso de
la operación de importación de bienes.
16.2.¿Existe una definición de importación de bienes en la LIGV?

Un primer cuestionamiento que podemos realizar en la Ley del
Impuesto General a las Ventas es que no existe una definición de
importación de bienes, solo se menciona en el literal e) del artículo 1
de la propia norma a la importación de bienes como una operación
gravada con el IGV.
En este sentido, al no existir la definición de importación en la Ley del

IGV, debemos recurrir a la Ley General de Aduanas, aprobada por el
Decreto Legislativo N.º 1053, toda vez que esta norma es la que
regula todos los aspectos relacionados con el ingreso (importación)
o salida (exportación) de los bienes del país.
En la doctrina nacional observamos que Villanueva Gutiérrez precisa

que “la importación de bienes se grava para equiparar las
condiciones de competencia entre los empresarios locales y los
extranjeros. Ello significa que cualquier impuesto o gravamen que se
imponga a la venta de bienes en el mercado nacional debe ser
también impuesto a la importación de bienes proveniente del
mercado extranjero. Este fundamento técnico es extensible a
cualquier otro impuesto exigido por la venta de bienes en el
mercado local”121.
121. Villanueva Gutiérrez,

Walker, Tratado del IGV: Regímenes General y Especiales.
Lima: Pacífico Editores. enero del 2014, p. 190.
16.3. El concepto de importación de bienes en la normatividad

aduanera
Al no existir una definición en la legislación del IGV acerca del
concepto de importación, debemos recurrir a normatividad específica
que regula la materia. Nos referimos a la Ley General de Aduanas.
Precisamente al efectuar una revisión de los distintos artículos que
contiene dicha norma, apreciamos que el concepto de importación se
encuentra en el texto del artículo 49.
Dicho artículo precisa que se entiende por importación al “régimen

aduanero que permite el ingreso de mercancías al territorio
aduanero para su consumo, luego del pago o garantía según
corresponda, de los derechos arancelarios y demás impuestos
aplicables, así como el pago de los recargos y multas que
hubieren, y del cumplimiento de las formalidades y otras
obligaciones aduaneras”.
En esta definición debemos dejar constancia que en la Ley General

de Aduanas no se menciona el término “bien” sino que se refiere de
manera genérica al término “mercancía”.
Al efectuar una revisión más detallada, apreciamos que en el artículo

2 de la Ley General de Aduanas, que contiene a las definiciones, se
determina que el concepto mercancía significa “bien susceptible de
ser clasificado en la nomenclatura arancelaria y que puede ser
objeto de regímenes aduaneros”.
Debemos entender que la definición de bienes muebles consignada

en la Ley del IGV no resulta aplicable al régimen de importación para
aduanas, toda vez que allí se menciona el concepto de mercancía.
16.4.¿Cuál es el argumento central de afectar con el IGV la

importación de bienes?
En el Perú se ha optado por la aplicación del principio de
imposición en el país de destino, el cual determina que solo
existirá afectación en el país donde los bienes son trasladados como
último destino.
En este sentido, si los bienes tienen como destino final el territorio del
Perú y provienen del exterior, ello determina que se afectará
únicamente con el IGV al momento de su internamiento definitivo.
Además, por el hecho que se busque evitar cierta competencia

desleal que se produciría entre el productor de bienes en el Perú,
cuya producción que se vende en el territorio nacional si estará afecta
al pago del IGV y aquella que corresponda a un sujeto no domiciliado
que no afecta al IGV la venta de sus bienes en el Perú.
También debería estar afecto ha dicho tributo, de allí la afectación

necesaria en el caso del sujeto no domiciliado cuando comercialice
bienes en el Perú, generándose en cierto modo una nivelación en el
ámbito tributario, evitándose la competencia desleal mencionada
anteriormente.
Luque bustamante lo indica de este modo “la operación aduanera

de importación se encuentra gravada para evitar que los bienes
producidos en el país enfrenten una situación de mercado
desventajosa al tener que competir con los productos
extranjeros que llegan al país desprovistos de carga
impositiva”122.
122. luque bustamante, Javier. El aspecto espacial en la

hipótesis de afectación del impuesto general a las ventas.
Exposición ante el Primer Congreso Institucional “El Sistema
Tributario peruano: Propuesta para el 2000”. p. 97. Recuperado
de >.
Resulta interesante revisar el comentario realizado por Derouin,

cuando precisa que “encontramos pues la misma motivación que da
origen al gravamen de los retiros; evitar que una persona consiga con
franquicia de impuesto un bien normalmente sometido a impuesto,
sobre todo si el Estado de donde proviene este bien ha concedido
con ocasión de la exportación, bien el reembolso de su propio IVA,
bien una desgravación correspondiente a la carga fiscal soportada
por este bien como consecuencia de la aplicación del impuesto en
cascada u otros impuestos indirectos123.
123. deRouin, Phillipe, El impuesto al valor añadido en la CEE,
Madrid: Editorial de Derecho Financiero, 1981, p. 146.
En esa misma línea Derouin afirma que “de lo que se trata es de

igualar las condiciones de competencia entre las empresas y los
consumidores que adquieren bienes en el exterior y los que lo hacen
en el territorio nacional. Es por ello que en la importación, el
importador es el sujeto pasivo, se trate de un sujeto que forme parte
de la cadena de producción y distribución o de un consumidor final”
124.
124. Loc. cit
16.5.¿Cuál es el aspecto objetivo de la importación de bienes en

el país?
Al efectuar una revisión del texto del artículo 1 literal e) de la Ley del
Impuesto General a las Ventas, apreciamos que dentro del aspecto
objetivo del IGV se considera como una operación gravada con el
IGV a la importación de bienes en el país.
Ello implica el ingreso de mercancías físicas al territorio aduanero p

ara su con-
sumo (no incluidas las ventas antes de despacho a consumo). Esta
actividad
debe ser realiza por cualquier sujeto, sea esta persona natural o jurí
dica, sin importar el criterio de habitualidad.
Debe cumplirse con las formalidades establecidas en la Ley General

de Aduanas.
Tratándose del caso de bienes intangibles provenientes del exterior,

el impuesto se aplicará de acuerdo a las reglas de utilización de
servicios en el país. En caso que la Superintendencia Nacional de
Aduanas hubiere efectuado la liquidación y el cobro del impuesto,
este se considerará como anticipo del impuesto que en definitiva
corresponda.
16.6.¿Qué sucede con la importación de productos digitales

como el caso del software?
En el caso que se produzca la importación de productos digitales
como es el caso del software, se considera como supuesto gravado
y por lo tanto afecto al pago del IGV como una operación de
utilización económica de servicios.
Ello se aprecia cuando el ingreso al país del software se realiza por

medios electrónicos. Aquí la base imponible será considerando el
precio o el derecho de licencia pagados.
Si lo que se está importando es el software más el medio portador,

ello calificaría como una importación de bienes y por tanto la base
imponible a considerar; será solo el valor del medio portador, siempre
que esté discriminado del valor del software.
Así, la base imponible incluirá el valor del software, solo si este

ingresa en un bien que no califica como medio portador.
16.7.¿La importación temporal de bienes al territorio nacional se

encuentra afecta al pago del IGV?
De conformidad con lo indicado expresamente por el numeral 9 del
artículo 2 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las
Ventas, se regula el caso de la venta de bienes ingresados mediante
admisión e importación temporal.
Allí se indica que no está gravada con el impuesto la transferencia en

el país de mercancía extranjera, ingresada bajo los regímenes de
importación temporal o admisión temporal regulados por la Ley
General de Aduanas, sus normas complementarias y reglamentarias,
siempre que se cumpla con los requisitos establecidos por la citada
ley.
Es pertinente indicar que la Ley General de Aduanas solo permite

que el beneficiario de la importación o admisión temporal ceda el bien
a un tercero por una sola vez.
En el caso particular de la venta de bienes antes de producirse el

despacho a consumo, determina que no se afecte con el pago del
IGV. Ello por el hecho que no se ha producido el levante de la
mercancía y tampoco la numeración y pago de la declaración única
de aduanas. En este sentido, la venta mencionada en este párrafo no
determina la afectación al IGV.
Puede presentarse el caso de una exposición de vehículos en una

feria internacional llevada a cabo en el Perú, frente a la cual una
empresa concesionaria ha decidido traer un automóvil de última
generación al territorio peruano solo para poder exhibirlo mientras
dure la feria y posterior a ello, el vehículo se devuelve a la casa
comercializadora del exterior, la cual únicamente cumplió con prestar
dicha unidad para efectos de exhibición.
Si nos percatamos, en el caso planteado en el párrafo anterior, la

unidad vehicular no tuvo como destino la permanencia en el país,
sino solamente su ingreso fue temporal, por lo que no se le afecta el
pago del IGV.
16.8.¿Cuál es el aspecto personal en el caso de la importación de

bienes en el Perú?
Dentro del aspecto personal con respecto al IGV, apreciamos que en
el caso de la importación de bienes, el sujeto activo es siempre el
Gobierno central, siendo la Administración Tributaria representada
por la SUNAT.
En lo que corresponde al sujeto pasivo, serán estos los

contribuyentes y los responsables.
De acuerdo con lo expresado por el texto del artículo 9 de la Ley del

Impuesto General a las Ventas, se considera como contribuyente a
las personas naturales, las personas jurídicas, las sociedades
conyugales que ejerzan la opción sobre atribución de rentas,
sucesiones indivisas, sociedades irregulares, patrimonios
fideicometidos de sociedades titulizadoras, los fondos mutuos de
inversión en valores y los fondos de inversión que desarrollen
actividad empresarial, que en calidad de dueños o consignatarios,
importen bienes afectos.
En igual sentido, se considera como responsable a efectos de pago

del IGV en el caso de la importación de bienes a los representantes
legales y designados por personas jurídicas, según el artículo 16 del
Código Tributario.
En lo que respecta a la habitualidad, en este tipo de operación no es

aplicable. Ello se puede ver reflejado en el numeral 1 del artículo 4
del Reglamento de la LIGV, al determinar que en los casos de
importación no se requiere habitualidad o actividad empresarial para
ser sujeto del impuesto.
16.9.¿Cuándo nace la obligación tributaria en el caso de la
De acuerdo con lo indicado por el literal g) del artículo 4 de la Ley del
Impuesto General a las Ventas, se observa que el nacimiento de la
obligación tributaria en la importación de bienes, se considera
realizada en la fecha en que se solicita su despacho a consumo.
En la concordancia reglamentaria apreciamos el numeral 2 del

artículo 3 del Reglamento de la LIGV, cuando precisa que el
nacimiento de la obligación en caso de comisionistas, consignatarios
e importación temporal se da en la importación o admisión temporal
de bienes, en la fecha en que se produzca cualquier hecho que
convierta la importación o admisión temporal en definitiva.
Estamos de acuerdo con Huapaya cuando indica que “para el caso

de la importación de bienes, la obligación tributaria nace en la
fecha que se solicita su despacho a consumo. Téngase presente
que se debe entender por despacho a consumo, al régimen
aduanero en virtud del cual las mercancías importadas pueden
permanecer definitivamente dentro del territorio aduanero.
Sin embargo, para el Tribunal Fiscal, la importación está referida

al ingreso legal de mercancías al territorio nacional provenientes
del exterior para ser destinadas al consumo, por lo que, la
obligación tributaria nace cuando se enumera la Declaración
Única de Importación que coincide con la fecha de despacho a
consumo”125.
125. Huapaya Garriazo, Pablo, “¿Conoce usted cuándo se

genera la obligación tributaria en el impuesto general a las
ventas?”, en la revista Actualidad Empresarial, N.º 229,
correspondiente a la segunda quincena de abril del 2011. p. I-
14.
Observemos un pronunciamiento del Tribunal Fiscal en donde se

hace un desarrollo de la posibilidad de aplicación del IGV en la
importación de bienes. Nos referimos a la RTF N.º 3377-A-
2002 de fecha 25 de junio del 2002. Parte
de la RTF indica lo siguiente:
[…] la obligación tributaria se conforma de una “hipótesis de

incidencia” a la cual sigue una “consecuencia jurídica”; la primera de
ellas consiste en una descripción teórica definida en la ley (en sentido
lato), en un supuesto de hecho potencial, a cuya ocurrencia seguirá
la consecuencia preestablecida. Cuando dicho supuesto o “hipótesis
de incidencia” se actualiza, en realidad del mundo fenoménico, solo
entonces puede hablarse de un “hecho imponible”.
En este sentido, el hecho imponible generador de la obligación

tributaria que incluya al derecho específico es la materialización
de la importación de los productos gravados con ese tributo, la
cual se produce con la numeración de una declaración de
importación que ampare la nacionalización de un producto para
el cual se exige el pago de dicho derecho.
El Tribunal Fiscal al emitir la RTF N.º 136-2-97, de fecha 24 de enero

de 1997, indica que “tratándose de la importación de bienes, la
obligación de pagar el IGV se origina, sin excepción alguna, en
la fecha en que se solicita el despacho a consumo”.
16.10. ¿Cuál es la base imponible del IGV aplicable en la

Conforme lo precisa el texto del literal e) del artículo 13 de la Ley del
Impuesto General a las Ventas, en el caso de la importación de
bienes, la base imponible está constituida por el valor en
aduana determinado con arreglo a la legislación pertinente, más los
derechos e impuestos que afecten la importación con excepción del
IGV, en las importaciones de bienes corporales126.
126. Cabe precisar que este párrafo fue sustituido por el

artículo 12 de la Ley N.º 30264, la cual fuera publicada en el
diario oficial El Peruano el 16 de noviembre del 2014 y entró en
vigencia el 1 de diciembre del 2014.
En ese caso, la afectación tributaria dependerá en cierto modo de la

información proporcionada por el importador, mostrando para ello la
factura comercial y la información complementaria que el caso
requiera, lo cual necesariamente tendrá relación con el
reconocimiento físico del bien a cargo del especialista en aduanas,
ello en el momento del despacho.
Es pertinente precisar que se deberá cumplir con identificar la partida

arancelaria correspondiente, a efectos de poder cumplir con aplicar
el arancel correcto.
En este sentido, los tributos, derechos, sanciones y otros conceptos
que pueden estar relacionados con la importación de bienes serían
los siguientes:
• Arancel ad valoren (con tasas que varían de 0 %, 6 % y 11 %,

según sea el caso)
• Impuesto general a las ventas - IGV (16 %)
• Impuesto de promoción municipal - IPM (2 %)
De manera adicional, puede ser aplicable, y según sea el caso, los

siguientes conceptos:
• Impuesto selectivo al consumo - ISC

• Derechos específicos
• Derechos correctivos provisionales ad valorem
• Derechos antidumping y compensatorios
• Percepción del IGV a la importación de bienes127
127. Aprobada por la Ley N.º 29173.
Cabe indicar que aduanas tiene un valor referencial al cual se le

conoce como el “valor de aduanas” y es sobre este que se calcula el
pago de los derechos arancelarios y el pago del IGV.
Actualmente el arancel de aduanas correspondiente al 2017 tiene

como base legal el Decreto Supremo N.º 342-2016-EF, el cual fue
publicado en el diario oficial El Peruano el 16 de diciembre del 2016.
La vigencia de este arancel de aduanas es a partir del 1 de enero del
2017, tal como lo indica el texto del artículo 2 de la citada norma.
Con respecto al uso de los aranceles, se indica en la página 5 de la

separata especial del Decreto Supremo N.º 342-2016-EF lo siguiente:
El Arancel de Aduanas del Perú ha sido elaborado en base a la

Nomenclatura Común de los Países Miembros de la Comunidad
Andina (NANDINA), con la inclusión de subpartidas nacionales y
Notas Complementarias Nacionales.
La NANDINA está basada en la Nomenclatura del Sistema

Armonizado de Designación y Codificación de Mercancías en su
Versión Única en Español (VUESA), la cual tiene incorporada la
Sexta Recomendación de Enmienda del Sistema Armonizado de la
Organización Mundial de Aduanas (OMA).
La subpartida nacional se obtiene agregando dos dígitos a la
subpartida NANDINA, por lo que ningún producto se podrá identificar
en el Arancel de Aduanas sin que sean mencionados los diez dígitos.
En aquellos casos en que no ha sido necesario desdoblar la

Subpartida NANDINA se han agregado ceros para completar e
identificar la subpartida nacional128.
128. Información que obra en la separata especial que aprueba

el Arancel de Aduanas 2017, la cual se publicó en el diario
oficial El Peruano el viernes 16 de diciembre del 2016.
En el caso peruano solís indica con respecto a los aranceles lo

siguiente:
Cabe señalar que el Arancel de Aduanas contiene es un mecanismo

de control aduanero de mercancías declaradas en los regímenes de
exportación, importación y otros. Se trata de un listado estructurado
que contiene la descripción de los productos, la subpartida nacional
que le corresponde (código numérico de 10 dígitos que identifica a
cada producto), así como la tasa porcentual de derechos ad valorem
A/V, tributo aplicable a las mercancías extranjeras que ingresan al
país en los casos previstos por la Ley General de Aduanas.
El contenido del Arancel de Aduanas es actualizado cada 5 años, por

lo cual el Nuevo Arancel de Aduanas reemplazará a partir del próximo
al actual Arancel vigente desde el año 2012129.
129. Solis, Manuel, Blog de Manuel Solís. Artículos sobre

temas aduaneros y de comercio exterior. Esta información
puede ser consultada ingresando a la siguiente dirección web:
- solis/2016/12/16/nuevo-arancel-de-aduanas-del-peru/>.
Un problema común que suele presentarse al momento de poder

identificar la partida arancelaria por parte del importador es utilizar
una partida o subpartida que no corresponde a la operación. Ello
puede traer dificultades, toda vez que “la incorrecta declaración de
la subpartida nacional puede generar las siguientes
contingencias:
• Tributos o recargos dejados de pagar cuando la subpartida

correcta tenga un derecho A/V mayor al declarado, más los
intereses moratorios correspondientes.
• Acogimiento indebido a beneficios tributarios o aduaneros,
cuando a la subpartida correcta no le corresponda gozar de
estos beneficios.
• Multas aplicables a las Agencias de Aduana por el doble de
los tributos o recargos dejados de pagar, más los intereses
moratorios correspondiente.
• Responsabilidades administrativas y/o penales, cuando la
subpartida correcta determine que se tratan de mercancías
prohibidas o restringidas”130.
130. Solis, Manuel, Blog de Manuel Solís, art. cit.
16.11. La forma de determinar la base imponible a través del valor

en aduanas
Es pertinente indicar que la determinación de la base imponible para
el impuesto general a las ventas, se rige por las reglas para
establecer el valor en aduanas de las mercancías importadas, ello
según las normas que regulan el acuerdo de valoración de la
Organización Mundial del Comercio (OMC), que establece seis (6)
métodos de valoración aduanera.
Los métodos en mención son los siguientes, en ese orden de

prelación:
1. Valor de transacción
2. Mercadería idéntica131
3. Mercadería similar132
4. Deductivo
5. Reconstrucción
6. Último recurso
131.Es aquella mercancía igual en todo, incluidas sus

características físicas, calidad y prestigio comercia.
132. En este tipo de casos la mercancía aunque no sea igual

en todo, tiene características y composición semejantes, lo que
les permite cumplir las mismas funciones y poder ser
comercialmente intercambiables una con otra.
Solo cuando no exista una compraventa o por diversas razones, no

se cumplan con los requisitos establecidos para la correcta aplicación
del método de valor de transacción, se deberá aplicar los métodos 2
al 6, los cuales están señalados en el Acuerdo de Valor de la
Organización Mundial del Comercio (OMC).
Solo cuando no sea posible encontrar información relacionada con el

primer método es que de manera supletoria y en ese orden se irá
encontrando la aplicación del siguiente método, hasta poder lograr
considerar la información necesaria para llegar a desentrañar el
correcto valor en aduanas. Ello implica necesariamente que se deben
utilizar los métodos secundarios de valoración.
16.12. ¿Cómo se efectúa la liquidación del IGV que grava la

El texto del primer párrafo del artículo 32 de la Ley del Impuesto
General a las Ventas indica que el impuesto que afecta a las
importaciones será liquidado por las Aduanas de la República, en el
mismo documento en que se determinen los derechos aduaneros y
será pagado conjuntamente con estos.
Tengamos en cuenta que el valor en aduana es igual a valor FOB133

(mercan- cías) + costo del flete internacional + seguro. Esto es lo que
corresponde al Valor CIF134 “aduanero”.
133. Son las abreviaturas del inglés free on board. Su

traducción al español sería “libre a bordo”.
134. Son las abreviaturas del inglés cost insurance and freight,
lo cual equivale a “costo, seguro y flete”
Es interesante observar uno de los considerandos de

la RTF N.º 00777-3-2002, la cual indica lo siguiente:
Que, el artículo 32 de la referida Ley, señala que el impuesto que

afecta a las importaciones será liquidado por las Aduanas de la
república, en el mismo documento en que se determine los derechos
aduaneros y será pagado conjuntamente con estos y el numeral 2 del
artículo 6 de su Reglamento aprobado por el Decreto Supremo N.º
136-96-EF, establece que el derecho al crédito fiscal se ejercerá con
la copia autenticada por el Agente de aduanas de la Declaración
Única de Importación , así como la liquidación del pago, liquidación
de cobranza u otros documentos emitidos por ADUANAS que
acrediten el pago del impuesto; y respecto a las modificaciones en el
valor de las importaciones se sustentará con las liquidaciones de
cobranza u otros documentos emitidos por ADUANAS que acrediten
el mayor pago del impuesto.
16.13. ¿Son frecuentes los ajustes en el valor de aduanas?

Es pertinente indicar que es frecuente que se produzcan ajustes en
el valor en aduana y sobre esos valores reajustados se debe cumplir
con afectar los valores arancelarios.
Es frecuente que las siguientes operaciones generen acotaciones a

la base imponible en la importación:
• Otorgamiento de descuentos por parte del proveedor de los

bienes.
• Pago de regalías por uso de marca135
• Pago de comisiones de venta asumidas por el comprador
• Prestaciones adicionales del vendedor que constituyan condición
de venta
• Servicios de ingeniería, prestados en el exterior que sean
entregados por el comprador al vendedor gratuitamente o precios
muy bajo, que sean necesarios para la fabricación de los bienes
importados
135. Que de manera obligatoria genera una afectación por el

impuesto a la renta.
16.14. ¿Cómo se paga el IGV en el caso de la importación de

bienes?
Conforme lo precisa el texto del artículo 5 del Reglamento de la Ley
del Impuesto General a las Ventas, se observa que el impuesto a
pagar se determina mensualmente deduciendo del impuesto bruto de
cada periodo el crédito fiscal
correspondiente; salvo los casos de la utilización de servicios en el

país prestados por sujetos no domiciliados y de la importación de
bienes, en los cuales el impuesto a pagar es el impuesto bruto.
En ese caso el IGV, el importador cumple con el pago de los tributos

y conceptos que involucra una operación de importación de
mercancías, cuando la Administración Tributaria enumera la
declaración única de aduanas (DUA).
De allí que se toma en cuenta como base imponible, de acuerdo a lo

indicado por el artículo 13 de la Ley del IGV, el valor en aduana, el
cual está determinado con arreglo a la legislación pertinente, más los
derechos e impuestos que afecten la importación con excepción del
IGV, en las importaciones.
136. El contenido completo del informe puede consultarse

ingresando a la siguiente dirección web: .
sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2007/oficios/ i1982007.htm>.
1. La retribución otorgada a una empresa no domiciliada por parte

de una empresa domiciliada por concepto de la cesión en el
exterior de su posición contractual en un contrato de prestación
de servicios pendiente de ejecución en el territorio nacional, no
califica como renta de fuente peruana.
2. La venta en el exterior de un software por parte de un sujeto no
domiciliado a favor de otro sujeto domiciliado en el país, sea que
dicha enajenación se realice a través de internet o por cualquier
otro medio, no se encuentra dentro del campo de aplicación del
IGV, al no tratarse de una venta en el país de bienes muebles.
Sin embargo, debe tenerse en cuenta que se encuentra gravada
con dicho impuesto la importación de bienes, cualquiera sea el
sujeto que la realice y que, tratándose del caso de bienes
intangibles provenientes del exterior, el impuesto se aplicará de
acuerdo a las reglas de utilización de servicios en el país.
3. La importación de software que viene en un soporte informático
para “equipo de proceso de datos” no se encuentra gravada con
derechos arancelarios, siempre que en la Factura Comercial que
ampara la mencionada operación se diferencie el valor de ambos.
De igual modo, no se encuentra gravado con los mencionados
derechos, el ingreso a nuestro país por internet, de este tipo de
software. La importación de “software ligado a la mercancía
importada” que ingresa a nuestro país por cualquier medio estará
gravada con derechos arancelarios, siempre que el valor de este
software se encuentre dentro del precio total que haya pagado o
que vaya a pagar el comprador, en una venta para exportación a
nuestro país, o cuando el pago por el derecho de licencia del
citado software está relacionado con la mercancía importada,
siempre que el comprador lo pague directa o indirectamente como
condición de venta de la mercancía, su monto no ha sido incluido
en el precio de la misma, y su valor puede ser determinado en
forma objetiva y cuantificable.
Informe N.º 076-2008-SUNAT/2B0000 137
137. Si desea consultar el texto completo del informe puede

acceder a la siguiente dirección web: .
sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2008/oficios/i0762008. htm>.
1. No procede otorgar el tratamiento previsto en el último párrafo del

inciso a) del artículo 26 del Texto Único Ordenado de la Ley del
Impuesto General a las Ventas (IGV) a los ajustes que disminuyan
el Valor en Aduana una vez efectuado el pago del Impuesto Bruto
del IGV por conceptos diferentes a los descuentos otorgados por
el proveedor de los bienes materia de importación.
2. Tratándose del IGV que grava la importación de bienes, el monto
pagado que no tenga como base imponible el Valor en Aduanas,
constituye un pago indebido o en exceso sujeto a devolución que,
como tal, no genera derecho a crédito fiscal a favor del
importador, al no tener naturaleza de “impuesto pagado”.
Informe N.º 006-2001-SUNAT/K00000 138

acceder a la siguiente dirección web:.
En la importación de bienes, el crédito fiscal se genera con el pago

del IGV que afecta dicha operación, aún cuando el mismo se efectúe
con posterioridad a la realización de la importación.

acceder a la siguiente dirección web: -
cache.googleusercontent.com/search?q=cache:5b6KeKW
82P0J:www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2009/
oficios/i064-2009.htm+&cd=5&hl=es&ct=clnk&gl=pe>.
1. Las sucursales de empresas no domiciliadas en el país se

encontrarán gravadas con el IGV, en calidad de contribuyentes,
cuando realicen cualquiera de las operaciones comprendidas
dentro del ámbito de aplicación del impuesto, como es el caso de
la importación de bienes y la venta en el país de dichos bienes.
2. Tratándose de la importación de bienes, el IGV correspondiente
será liquidado por las Aduanas de la República, en el mismo
documento en que se determinen los derechos aduaneros y será
pagado conjuntamente con estos, de manera independiente al
IGV que corresponda a las operaciones de venta de bienes que
realice en el país así como de cualquier otra comprendida en el
ámbito de aplicación de dicho impuesto.
No obstante, el IGV pagado en la importación constituirá crédito

fiscal que se deducirá del Impuesto Bruto correspondiente al resto
de sus operaciones gravadas de cada periodo.

sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2009/oficios/i171-2009.htm>.
Si con motivo de una fiscalización, la SUNAT establece que los

bienes clasificados por el importador bajo una subpartida nacional
exonerada del IGV se encuentran comprendidos en otra subpartida
nacional afecta, cumpliendo el contribuyente con cancelar el IGV que
se debió liquidar y pagar al momento de la importación así como el
IGV que gravó la venta en el país y que no se trasladó por considerar
que la operación estaba exonerada; los adquirentes de tales bienes
podrán hacer uso del crédito fiscal con el original de la nota de débito
respectiva y con la copia autenticada notarialmente del documento
de pago del impuesto por parte del vendedor.

Si existe un servicio prestado por un sujeto no domiciliado que

elaboraun software a pedido y ese servicio es utilizado en el país, la
operación está gravada con el IGV, siendo el sujeto del IGV el usuario
del mismo, La importación del intangible (software) roveniente del
exterior se encuentra gravada con el IGV, siendo el sujeto del
Impuesto el importador.

142.Si desea consultar el texto completo del informe puede
acceder a la siguiente dirección web:.
sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2014/informe-oficios/i018-
2014.pdf>.
En relación con el requisito sustancial para ejercer el derecho al

crédito fiscal previsto en el inciso b) del artículo 18 del TUO de la Ley
del IGV:
1. Cumplen con dicho requisito aquellas adquisiciones o

importaciones destinadas directa o inmediatamente a
operaciones por las cuales se deba pagar el Impuesto.
2. No cumplen con el requisito establecido en el mencionado inciso
aquellas adquisiciones o importaciones cuyo destino directo o
inmediato sea una operación por la que no se deba pagar el
Impuesto, aun cuando se destinen de manera indirecta o mediata
a una operación por la que sí se deba pagar el tributo.
El sujeto que aporta bienes importados a un contrato de colaboración

empresarial sin contabilidad independiente, y que a través de dicho
contrato realice directa e inmediatamente operaciones gravadas con
el IGV, habrá cumplido con el requisito previsto en el inciso b) del
artículo 18 del TUO de la Ley del IGV.
16.15. ¿Por qué se aplica la percepción del IGV a la importación

de bienes?
Las percepciones forman parte de un mecanismo ideado por el
Estado para poder detectar operaciones futuras que no se
encontrarán gravadas con el IGV, combatir en cierto modo los
mecanismos de evasión de parte de algunos sectores de la
economía, aparte del hecho de exigir un deber de colaboración de
parte de los agentes señalados como perceptores.
Conforme lo determina el numeral 36 de la sentencia que resuelve el

expediente Expediente N.º 06089-2006-PA/TC, de fecha 17 de abril
del 2007, el Tribunal Constitucional se pronunció sobre la naturaleza
jurídica de las percepciones, precisando que “las percepciones del
IGV no constituyen un nuevo tributo - como lo ha sostenido la
demandante en reiterados escritos– sino más bien se trata de pagos
a cuenta o anticipos de lo que posteriormente será la obligación
definitiva de pago del IGV; es por ello que en la liquidación del IGV –
restado el crédito fiscal– es posible deducir del impuesto a pagar las
percepciones declaradas en el periodo o el saldo no aplicado de
percepciones de periodos anteriores (artículo 4 de la Ley N.º
28053)”143.
143. Tribunal ConstituCional, sentencia recaída en el Exp. N.º

06089-2006-PA/TC, la cual se puede consultar ingresando a la
siguiente dirección web: (consultado el 04-03-16).
Siguiendo este orden de ideas, la SUNAT emitió el Informe N.º 125-

2007- SUNAT/2B0000, de fecha 9 de julio del 2007, según el cual se
precisa que “atendiendo al carácter de anticipo de dichas
percepciones, cuya deducción –como la de cualquier pago
efectuado en forma previa– es posterior a la determinación del
Impuesto y, por ende, no forma parte de la misma”144.
144. Si se desea revisar el texto completo del Informe emitido

por la SUNAT puede ingresar a la siguiente dirección web:
http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2007/oficios/i12520
07.htm (consultado el 04-03-16).
A nivel normativo observamos que el numeral 3.1 del artículo 3 de la

Ley N.º 29173145, se indica que “los sujetos del IGV deberán
efectuar un pago por el impuesto que causarán en sus
operaciones posteriores, cuando importen y/o adquieran bienes,
el mismo que será materia de percepción, de acuerdo con lo
indicado en la presente Ley”.
145. Ley que aprueba el Régimen de Percepciones del

Impuesto General a las Ventas, la cual fue publicada en el
diario oficial El Peruano el 23-12-07).
En este sentido, zagal PastoR precisa con respecto a la aplicación

de la percepción con respecto a la importación de bienes que “es un
pago anticipado del IGV futuro, que el importador generará en la
comercialización de los productos nacionalizados;
considerándose como base imponible el valor CIF aduanero más
todos los tributos que graven la importación y, de ser el caso,
los derechos antidumping y compensatorios146”.
146.Zagal Pasto, Roberto. Apuntes básicos sobre la obligación

tributaria aduanera. Publicado en el portal IUS 360 con fecha 7
de mayo del 2014. Esta información puede consultarse
ingresando a la siguiente dirección web:
http://www.ius360.com/publico/aduanero/apuntes-basicos-
sobre-la-obligacion-tributaria-aduanera/.
En un proceso seguido por una empresa ante INDECOPI contra
SUNAT, por haberla designado agente perceptor147, se le demandó
por la imposición de una barrera burocrática que impida u obstaculice
ilegal y/o irracionalmente el desarrollo de sus actividades económicas
en el mercado148.
147. Actualmente la designación de agentes de percepción se

realiza con la emisión de un Decreto Supremo y no a través de
la emisión de una Resolución de Superintendencia, como se
produjo en el caso indicado como referencial.
148. El segundo punto de la Resolución N.º 0063-2005/CAM-

INDECOPI, de fecha 5 de mayo del 2005, emitida por
INDECOPI considera “declarar infundada la denuncia
presentada por CLEMENTS PERUANA S.A. contra la
Superintendencianacional de Administración Tributaria y, en
consecuencia, que la Resolución N.º 189-2004/SUNAT,
mediante la cual se le designa a la empresa denunciante como
Agente de Percepción del Impuesto General a las Ventas (IGV)
no constituye la imposición de una barrera burocrática que
ilegal ni irracionalmente impida u obstaculice el desarrollo de
sus actividades económicas en el mercado”.
En dicho proceso la SUNAT indicó como argumento de defensa lo

siguiente:
La implementación de este Régimen de Retenciones y Percepciones

del IGV tiene por finalidad asegurar el pago del impuesto respecto de
los contribuyentes que presentan altos índices de incumplimiento
tributario, pero además constituye una fuente de información,
permitiendo identificar a aquellos sujetos que permanecen ocultos al
control de la Administración Tributaria, estableciéndose en estos
casos deberes formales a cargo de los sujetos obligados, cuyo
cumplimiento contribuye a optimizar los mecanismos de control y, en
consecuencia, a la ampliación de la base tributaria149.
149. Indecopi. Expediente N.º 000080-2004/CAM. Esta

información puede consultarse ingresando a la siguiente
dirección web: .
Otros argumentos que la SUNAT utiliza para la justificación de la

aplicación de las percepciones a la importación de bienes se
observan en el fundamento 30 de la Sentencia emitida por el Tribunal
Constitucional que resuelve el Expediente N.º 6626-2006-PA/TC, de
fecha 19 de abril del 2007, el cual indica lo siguiente:
30. Al respecto en su escrito de demanda, Sunat afirma que la

necesidad de implementar el Régimen de Percepciones aplicado a
los importadores de bienes se sustenta en los elevados niveles de
informalidad e incumplimiento en el pago del IGV por parte de los
contribuyentes que efectúan la importación definitiva de bienes.
Por tal motivo, a fojas 139, sostiene que el Régimen de Percepciones

del IGV resulta una medida adecuada que asegura el pago del citado
impuesto que generan los contribuyentes dedicados a la venta de
bienes adquiridos vía importación –especialmente aquellos que
participan, en la etapa de distribución minorista y venta al público–
permitiendo, entre otros, alcanzar los siguientes objetivos:
1. Generación de una fuente de información oportuna que permite

contrastar, en el menor plazo posible, el cumplimiento de las
obligaciones tributarias de los contribuyentes involucrados.
2. Detección oportuna del incumplimiento tributario de los sujetos
que han efectuado importación de bienes y han estado sujetos a
las percepciones del impuesto.
3. Asegurar el pago de la obligación tributaria que generan las
operaciones sujetas a control, a través del cobro anticipado de un
porcentaje del importe que genera la operación de venta;
4. Evitar que las deudas tributarias autodeclaradas por el mismo
importador, informadas por el cliente del importador o
determinadas por SUNAT, queden impagas.
5. Evitar que el incumplimiento tributario, especialmente el que se
refiere al no pago del Impuesto General a las Ventas por parte de
los comerciantes informales, o de aquellos que no cumplen con
la obligación, genere competencia desleal contra aquellos que sí
cumplen.
Alega que una muestra de las bondades del Régimen son los
resultados obtenidos desde su vigencia (fojas 143-145), según los
cuales se demuestra que 1. se ha reducido el número de agentes que
importaban bienes para comercializarlos y que no se encontraban
inscritos en el Registro Único de Contribuyentes (RUC) o que,
teniéndolo, no lo utilizaban para evitar ser detectados por la Sunat y
evadir el pago de impuestos; y, 2. ha permitido reducir las brechas de
incumplimiento relacionadas con la presentación de las obligaciones
tributarias y la declaración de la obligación tributaria150.
150. Si se desea revisar el texto completo de la sentencia
emitida por el Tribunal Constitucional que resuelve el
Expediente N.º 6626-2006-PA/TC, puede ingresar a la
siguiente dirección web: jurisprudencia/2007/06626-2006-
AA.html>.
Capítulo IV: de las Exoneraciones

1. ¿Cuáles son las operaciones exoneradas del pago del
IGV?
Conforme lo determina el artículo 5 de la LIGV, se encuentran
exoneradas del IGV las operaciones contenidas en los apéndices I y
II.
Es pertinente indicar que de acuerdo con la técnica normativa, el

legislador ha señalado una lista de bienes y servicios que se
encuentran exonerados del pago del IGV; para lo cual ha señalado
en estas listas la descripción del nombre del bien y la correspondiente
partida arancelaria, de tal manera que la identificación del bien que
goza del beneficio sea indubitable, toda vez que, si solo se incluyera
el nombre genérico, podrían existir bienes que, bajo una misma
denominación, se incorporarían en otro concepto.
El segundo párrafo del artículo 5 de la LIGV menciona que también

se encuentran exonerados del impuesto los contribuyentes, cuyo giro
o negocio consiste en realizar exclusivamente las operaciones
exoneradas a las que se refiere el párrafo anterior u operaciones
inafectas, cuando vendan bienes que fueron adquiridos o producidos
para ser utilizados en forma exclusiva en dichas operaciones
exoneradas o inafectas.
Podría presentarse el caso de una empresa que explota el juego de

tragamonedas que adquirió un lote de máquinas electrónicas que
tienen un programa de juegos que entrega premios al azar con cierta
regularidad, los que funcionan con una moneda o ficha adquirida
previamente al juego. La empresa decide rebajar el número de
máquinas instaladas en una sala de juego, motivo por el cual decide
poner a la venta un lote de ocho máquinas tragamonedas. Ese tipo
de venta no se encontraría afecta al pago del IGV, aunque sí al IR,
toda vez que constituye un ingreso de naturaleza empresarial. En
este último tributo, tendría efecto el pago a cuenta mensual1 y
afectaría a resultados al finalizar el ejercicio2.
1. Cumpliendo con el pago del coeficiente o el pago del 1.5 %.
El que resulte mayor.
2. Aplicando la tasa del 29.5 % respecto de la utilidad obtenida

producto de la diferencia entre el ingreso por la venta
descontando el costo computable de los bienes materia de
venta.
Sobre este último tema, resulta pertinente citar el siguiente informe:
Informe de la SUNAT
1. A efecto de gozar de la exoneración contenida en el segundo

párrafo del artículo 5 del TUO de la Ley del IGV, no resulta
suficiente que el contribuyente hubiera declarado ante la Sunat o
consignado en los Estatutos de su empresa que el giro o negocio
de [esta] consiste en realizar exclusivamente las operaciones
exoneradas contenidas en los apéndices I y II del TUO de la Ley
del IGV u operaciones inafectas, sino que es necesario verificar
en cada caso en particular si efectivamente dicho contribuyente
realiza de manera “exclusiva” las operaciones antes
mencionadas. Esta misma afirmación resulta válida aun cuando
el giro o actividad realizada por la empresa obedezca a un
mandato legal.
2. Para que opere la exoneración dispuesta por el segundo párrafo
del artículo 5 del TUO de la Ley del IGV es necesario que los
bienes materia de la venta deban haber sido adquiridos o
producidos para ser utilizados exclusivamente en las operaciones
exoneradas detalladas en los apéndices I y II o en operaciones
inafectas; sin que se haya señalado un periodo mínimo de
utilización de tales bienes o un plazo mínimo en la realización de
dichas operaciones exoneradas o inafectas3.
1.1. El apéndice I de la LIGV: operaciones exoneradas del IGV

A continuación, se transcribe el apéndice I de la LIGV.
a) Venta en el país o importación de los bienes siguientes:
Cuadro 6. Productos de venta o importación exonerados del IGV

b) La primera venta de inmuebles que realicen los constructores de
los mismos, cuyo valor de venta no supere las 35 unidades
impositivas tributarias, siempre que sean destinados exclusivamente
a vivienda y que cuenten con la presentación de la solicitud de
licencia de construcción admitida por la municipalidad
correspondiente, de conformidad a lo señalado por la Ley N.º 27157
y su reglamento.
Informe de la SUNAT
Tratándose de la exoneración del IGV en la primera venta de

inmuebles efectuada por el constructor de los mismos, prevista en el
literal b) del Apéndice I de la Ley del IGV, a efectos de establecer si
el valor de venta del inmueble supera o no las 35 UIT debe
considerarse el valor del terreno como parte de dicho valor.
La importación de bienes culturales integrantes del patrimonio

cultural de la nación que cuenten con la certificación correspondiente
expedida por el Instituto Nacional de Cultura (INC).
La importación de obras de arte originales y únicas creadas por

artistas peruanos realizadas o exhibidas en el exterior.(*)
(*) Sustituido por el artículo 7 del Decreto Legislativo N.° 980,

publicado el 15-03-07
1.2. El apéndice II de la LIGV: servicios exonerados del IGV

1. Numeral derogado por la única Disposición Complementaria
Derogatoria de la Ley N.° 30050, publicado el 26-06-13.
2. Servicio de transporte público de pasajeros dentro del país,

excepto el transporte público ferroviario de pasajeros y el transporte
aéreo.
Se incluye dentro de la exoneración al transporte público de pasajer

os
dentro del país al servicio del sistema eléctrico de transporte masivo
de Lima y Callao.(*)
(*) Numeral modificado por el artículo 1 del Decreto Supremo

N.° 180-2007-EF, publicado el 22-11-07, vigente desde el 23-11-07
Casación de la SUNAT
Casación N.º 2648-2008
La Administración Tributaria considera comprendido dentro de la

exoneración establecida en el Apéndice II de la Ley del IGV, al
servicio de transporte regular de personas de ámbito nacional,
regional y provincial así como el servicio especial de personas en
cuya subclasificación se ubica entre otros, el servicio de taxi, siempre
que el transportista se encuentre autorizado para ello bajo los
lineamientos previstos en el Reglamento Nacional de Transporte, de
lo contrario la prestación del mismo estará gravada con el impuesto.
Los servicios de recaudación y cobro de pasajes que sean prestados

al transportista, no se encuentran comprendidos en la exoneración
del IGV contenida en el numeral 2 del Apéndice II del TUO de la Ley
del IGV.
El servicio de taxi, a que se refiere el numeral 3.63.6 del artículo 3 del

Reglamento Nacional de Administración de Transporte, se encuentra
exonerado del IGV, de conformidad con el numeral 2 del Apéndice II
de la Ley del IGV.
3.
Servicios de transporte de carga que se realice desde el país hacia
el exterior y el que se realice desde el exterior hacia el país.(*)
(*) Numeral modificado por el artículo 2 del Decreto Legislativ

o N.º 1125 (23-07-12), vigente a partir del 01-08-12
4. Espectáculos en vivo de teatro, zarzuela, conciertos de música

clásica, ópera, opereta, ballet, circo y folclore nacional, calificados
como espectáculos públicos culturales por la Dirección General de
Industrias Culturales y Artes del Ministerio de Cultura.(*)
(*) Numeral sustituido por el artículo 1 del Decreto Supremo

N.º 082-2015- EF (10-04-15)
Informe de la SUNAT
Informe N.° 088-2001-SUNAT/K00000
1. El INC no tiene facultad para exonerar del IGV e IR a los ingresos

derivados de los espectáculos públicos culturales señalados en el
numeral 4 del Apéndice II del TUO del IGV y en el inciso n) del
artículo 19 del TUO del IR; limitándose su función únicamente a
la de calificar los mismos como espectáculos públicos culturales.
2. En el supuesto que quien presta el servicio al público sea el
organizador o promotor del evento (espectáculos públicos
culturales señalados en el numeral 4 del Apéndice II del TUO del
IGV), la exoneración del IGV solo se aplica a este, en tanto que
los artistas que prestan sus servicios a dicho promotor no están
comprendidos en la referida exoneración.
5. Servicios de expendio de comidas y bebidas prestados en los

comedores populares y comedores de universidades públicas.(*)

N.° 074-2001-EF, publicado el 26-04-01, vigente desde 27-04-01
Oficio de la SUNAT
Oficio N.° 175-97-I2.0000
En cuanto a lo propiamente referido al expendio de comidas y/o

bebidas en establecimientos como restaurantes y discotecas, las
normas que regularon y regulan el IGV las consideran como
prestación de servicios; tan es así que a partir del Decreto Legislativo
N.° 656 hasta la actual Ley del IGV, se consideran como exonerados
los servicios de expendio de comidas y bebidas prestados en los
comedores populares y comedores universitarios.
6. Numeral derogado por el artículo 2 de la Ley N.º 29546, publicada

el 29-06-10.
7. Numeral derogado por la única Disposición Complementaria

Derogatoria de la Ley N.° 30050, publicado el 26-06-13.
8. Párrafo derogado por la Única Disposición Complementaria de la

Ley N.º 29772, publicada el 27-07-2011, vigente desde el 28-07-11.
Las pólizas de seguro del Programa de Seguro de Crédito para la

Pequeña Empresa a que se refiere el artículo 1 del Decreto
Legislativo N.° 879.
Numeral sustituido por el Decreto Supremo N.° 013-2000-EF,

publicado el 27-02-00, vigente a partir del 01-03-00.
9. La construcción y reparación de las Unidades de las Fuerzas

Navales y Establecimiento Naval Terrestre de la Marina de Guerra
del Perú que efectúen los Servicios Industriales de la Marina.(*)
(*) Numeral incluido por el artículo 1 del Decreto Supremo N.°
107-97-EF, publicado el 12-08-97
Oficio de la SUNAT
Oficio N.° 042-2009-SUNAT/200000
Conforme a lo señalado en el numeral 9 del Apéndice II del TUO de

la Ley del IGV, están exonerados del IGV la construcción y reparación
de las Unidades de las Fuerzas Navales y Establecimiento Naval
Terrestre de la Marina de Guerra del Perú que efectúen los Servicios
Industriales de la Marina (SIMA).
10. Numeral derogado por el artículo 2 de la Ley N.° 28057, publicada

el 08-08-03, vigente desde 09-08-03.
11. Los intereses que se perciban, con ocasión del cobro de la cartera
de créditos transferidos por empresas de operaciones múltiples del
sistema financiero a que se refiere el literal a) del artículo 16 de la
Ley N.° 26702, a las Sociedades Titulizadoras o a los Patrimonios de
Propósito Exclusivo a que se refiere la Ley del Mercado de Valores,
Decreto Legislativo N.° 861, y que integran el activo de la referida
sociedad o de los mencionados patrimonios.(*)
(*) Párrafo modificado por el artículo 2 del Decreto Supremo

N.° 096-2001-EF, publicado el 26-05-01 y vigente a partir del 27-05-
01
12. Los ingresos que perciba el Fondo Mi Vivienda por las

operaciones de crédito que realice con entidades bancarias y
financieras que se encuentren bajo la supervisión de la
Superintendencia de Banca y Seguros.(*)
(*) Numeral incluido por el artículo 2 del Decreto Supremo N.

° 023-99-EF, publicado el 19-02-99
13.Los ingresos, comisiones e intereses derivados de las operacion

es de crédito que realice el Banco de Materiales.(*)

N.° 023-99-EF, publicado el 19-02-99
14. Los servicios postales destinados a completar el servicio postal

originado en el exterior, únicamente respecto de la compensación
abonada por las administraciones postales del exterior a la
administración postal del Estado Peruano, prestados según las
normas de la Unión Postal Universal.(*)
(*) Numeral 14 del Apéndice II del Texto Único Ordenado de la Ley

del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo,
incluido por el Decreto Supremo N.° 080-2000-EF, publicado el 26-
07-00, vigente a partir del 26-07-00
15. Los ingresos percibidos por las empresas administradoras

hipotecarias, domiciliadas o no en el país, por concepto de ganancias
de capital, derivadas de las operaciones de compraventa de letras de
cambio, pagarés, facturas comerciales y demás papeles comerciales,
así como por concepto de comisiones e intereses derivados de las
operaciones propias de estas empresas.(*)
(*) Numeral 15 del Apéndice II del Texto Único Ordenado de

la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al
Consumo, incluido por el artículo 1 del Decreto Supremo N.° 032-
2007-EF, publicado el 22-03-07
RTF N.º 04140-1-2004
Sumilla: Las empresas de taxi prestan servicios de transporte

público. Al ser considerado el servicio de transporte que prestan las
empresas de taxi como servicio de transporte público, se encontraría
comprendido en la exoneración a que se refiere el apéndice II de la
Ley del Impuesto General a las Ventas.
RTF N.º 02063-4-2002
Sumilla: Se confirma la apelada respecto a que no resulta aplicable

a la recurrente la exoneración del Impuesto General a las Ventas
referida a la venta de bienes de su uso efectuada por quienes realizan
exclusivamente operaciones exoneradas. Se señala que en el caso
de autos, la recurrente realizaba operaciones gravadas y
exoneradas, siendo que la operación por la que alega estar
exonerada es la venta de una embarcación utilizada para realizar
operaciones exoneradas de pesca. Se establece que la exoneración
dispuesta por el artículo 5 de la Ley del Impuesto General a las
Ventas aprobada por Decreto Legislativo N.º 821, solo alcanza a
aquellos contribuyentes que realizan exclusivamente operaciones
gravadas, por lo que no es aplicable a la recurrente.
2. ¿Se puede modificar el contenido de los apéndices de la

LIGV?
Al efectuar una revisión del artículo 6 de la LIGV, apreciamos que allí
se menciona que la lista de bienes y servicios de los apéndices I y II,
según corresponda, podrá ser modificada mediante decreto supremo
con el voto aprobatorio del Consejo de Ministros, refrendado por el
ministro de Economía y Finanzas, con opinión técnica de la SUNAT.
En este punto, existe una controversia relacionada a determinar si e

s posible
realizar cambios del contenido de los apéndices considerando solo l
a emisión
de un decreto supremo y no la publicación de una ley, tomando en c
uenta el principio de reserva de ley y el de jerarquía normativa.
Sobre el tema, podemos apreciar dos posturas4:
4. En Informe Tributario, suplemento de la

revista Análisis Tributario, volumen XV, N.º 183, Lima: agosto
del 2006.
La primera postura es la del Poder Judicial; esta determina que el

contenido del artículo 6 de la LIGV viola el principio de reserva de ley.
Esta se basa en la sentencia que fuera emitida por la Segunda Sala
Civil de la Corte Superior de Arequipa y que recaía en el Expediente
N.º 2005-03404-00-2SC. Fue publicada el 17 de agosto del 2006.
La segunda postura es la del Tribunal Constitucional. Esta refiere

que el artículo 6 de la LIGV no viola el principio de reserva de ley. El
fundamento de esta postura la encontramos en los argumentos de la
sentencia recaída en el Expediente N.º 177-99-AA/TC, los cuales
copiamos a continuación:
Fundamentos:
Que, de conformidad con lo establecido por el inciso 3 del artículo 28

de la Ley N.º 23506, no será exigible el agotamiento de la vías previas
si la vía previa no se encuentra regulada.
Que el artículo 74 de la Constitución Política del Estado dispone que
los tributos se crean, modifican o derogan o se establece una
exoneración, exclusivamente, por ley o decreto legislativo en caso de
delegación de facultades, salvo los aranceles y tasas, los cuales se
regulan mediante decreto supremo. Disponiendo la norma IV del
Código Tributario, que observa los principios de legalidad y reserva
de la ley, en concordancia con la norma constitucional, que solo por
ley o decreto legislativo, entre otros, se puede crear, modificar y
suprimir tributos.
Que el Decreto Legislativo N.º 821 (Ley General del Impuesto a las
Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo) se dio al amparo de las
facultades que el Congreso de la República, mediante Ley N.º 26557,
del veintiséis de diciembre de mil novecientos noventa y cinco,
publicada el veintisiete del mismo mes y año mencionados, delegó
en el Poder Ejecutivo. Consecuentemente, el hecho de estar
contenido el tributo en la ley significa someterlo al principio de
legalidad enunciado en el aforismo: “No hay tributo sin ley previa que
lo establezca”.
Que el artículo 5 del mencionado dispositivo legal dispuso que

estaban exonerados del impuesto general a las ventas las
operaciones contenidas en los apéndices I y II. Tal exoneración,
comprendió, entre otros, al servicio de exhibición de películas que se
encontraba contenido en el apéndice II; pudiendo ser modificadas
estas exoneraciones mediante decreto supremo, con el voto
aprobatorio del Consejo de Ministros, refrendado por el ministro de
Economía y Finanzas, con opinión técnica de la Superintendencia
Nacional de Administración Tributaria.
Que el Decreto Supremo N.º 039-98-

EF, cuyos efectos son materia de la pre-
sente acción de garantía, sustituye el texto del numeral 4 del apéndi
ce II del
dispositivo legal mencionado en el fundamento que precede, queda
ndo, en
consecuencia, el servicio de exhibición de películas gravado con el i
mpuesto general a las ventas.
Que el impuesto es exigido a quienes se hallan en las situaciones

consideradas por la ley como hechos imponibles. Esa persona
obligada a tributar por estar comprendida en el hecho generador es
el “contribuyente in iure”, o sea la persona designada por la ley para
pagar el impuesto. Pudiendo trasladarse el impuesto. En este c aso,
recae la carga en un tercero, a quien se denomina “contribuyente de
facto”. Así, el impuesto al consumo es soportado por el comprador,
pero son pagados al Fisco por el vendedor que los carga en los
precios. Nuestra legislación sobre la materia dispone que están
obligados a aceptar el traslado del impuesto, entre otros, el usuario
del servicio5.
5. Recuperado de (consultado el 12-11-

16).
Cabe indicar que el segundo párrafo del artículo 6 de la LIGV

determina que la modificación de la lista de bienes y servicios de los
apéndices I y II deberá cumplir con los siguientes criterios:
a) En el caso de bienes, solo podrá comprender animales vivos,

insumos para el agro, productos alimenticios primarios, insumos
vegetales para la industria del tabaco, materias primas y productos
intermedios para la industria textil, oro para uso no monetario,
inmuebles destinados a sectores de escasos recursos económicos y
bienes culturales integrantes del patrimonio cultural de la nación con
certificación del INC, así como los vehículos automóviles a que se
refieren las Leyes N.os 269836 y N.º 280917.
6.La Ley N.º 26983 aprobó la ley sobre importación de

vehículos para uso de misiones diplomáticas, consulares,
oficinas de los organismos internacionales y de funcionarios de
estas. Se publicó en el diario oficial El Peruano, el 25 de
octubre de 1998.
7. La Ley N.º 28091 aprobó la Ley del Servicio Diplomático de

la República. Se publicó en el diario oficial El Peruano el 19 de
octubre del 2003.
En el caso de servicios, solo podrá comprender aquellos cuya

exoneración se base en razones de carácter social, cultural, de
fomento a la construcción y vivienda, al ahorro e inversión en el país
o de facilitación del comercio exterior.
b) Su prórroga se efectuará de acuerdo con el plazo que establezca

la norma marco para la dación de exoneraciones, incentivos o
beneficios tributarios, y estará condicionada a los resultados de la
evaluación del costo - beneficio de la exoneración, la que deberá
efectuarse conforme con lo que establezca la citada norma.
3. Vigencia y renuncia a la exoneración del IGV
3.1. Vigencia de la exoneración del IGV
El artículo 7 de la LIGV considera el supuesto de la vigencia y
renuncia a la exoneración del IGV.
Allí se menciona que las exoneraciones contenidas en los apéndices

I y II tendrán vigencia hasta el 31 de diciembre del 2020, en aplicación
de lo dispuesto por el artículo 3 del Decreto de Urgencia N.º 024-
20198.
8. Es común que antes del vencimiento de la fecha señalada

en este artículo se publique otra norma que amplíe el beneficio,
de tal manera que una exoneración, que por naturaleza es
temporal, con las constantes ampliaciones del plazo de
vigencia podría dar a entender, por los efectos prácticos, de
que se trataría más de una inafectación.
3.2. Renuncia a la exoneración del IGV

La posibilidad de que el contribuyente renuncie a la exoneración
puede parecer algo ilógico e inaudito, ya que se renuncia
aparentemente a una situación patrimonial de ventaja. Respecto de
este tema cabe preguntarse ¿quién en su sano juicio y con un mínimo
de discernimiento solicita renunciar a la exoneración?
En respuesta a ello, es menester comentar que, en el caso peruano,

existe una serie de regímenes de exoneración, cuyo objetivo es
fomentar la inversión y el desarrollo de determinadas zonas
geográficas del país, así como promover su desarrollo sostenible e
integral. Tenemos así la Ley de Promoción de la Inversión en la
Amazonía, Ley N.º 27037 (30 de diciembre de 1998); la Ley de
Promoción de las Inversiones en la Zona Franca y la Zona Comercial
de Tacna, aprobada por la Ley N.º 27688 (23 de marzo del 2002); el
Régimen de Retenciones del IGV, aprobado por Resolución de
Superintendencia N.º 037-2002/SUNAT (19 de abril del 2002); el
Régimen de Percepciones del IGV, aprobado por la Ley N.º 29173
(23 de diciembre del 2007), entre otros.
En ese sentido, la exoneración imposibilita el ejercicio del derecho al

crédito fiscal, con lo cual el impuesto que grava las adquisiciones se
convierte en costo financiero para el contribuyente. La razón
fundamental por la cual el contribuyente renuncia al crédito es porque
con este acto se podrá utilizar como crédito fiscal el impuesto
consignado en los comprobantes de pago por las adquisiciones
efectuadas a partir de la fecha en que se haga efectiva la renuncia.
Así, también, se podrá aprovechar el crédito de los diversos sistemas
recaudatorios de dicho impuesto.
En nuestra legislación, el segundo párrafo del artículo 7 de la LIGV

determina que los contribuyentes que realicen las operaciones
comprendidas en el apéndice I podrán9 renunciar a la exoneración y
optar por pagar el impuesto por el total de dichas operaciones, de
acuerdo con lo que establezca el reglamento.
9. Nótese que la ley ha hecho referencia a la palabra “podrá” y

no a la palabra “deberá”, con lo cual observamos que se trata
de una prerrogativa o facultad del contribuyente, es decir, que
no constituye un imperativo que obligue.
En este punto, apreciamos que en el Reglamento de la LIGV se

regula —en el numeral 12 del artículo 2— el procedimiento para
proceder a la renuncia de la exoneración del literal a) del apéndice I
de la LIGV.
El referido numeral 12 precisa que, a efectos de lo dispuesto en el

segundo párrafo del artículo 7 del decreto, se aplicarán las siguientes
disposiciones:
3.2.1. La presentación de la solicitud de exoneración

De acuerdo con lo señalado en el numeral 12.1 del artículo 2 del
Reglamento de la LIGV, los sujetos deberán presentar una solicitud
de renuncia a la SUNAT en el formulario que para tal efecto
proporcionará la referida institución.
La SUNAT establecerá los requisitos y condiciones que deben

cumplir los contribuyentes para que opere la referida renuncia.
Asimismo, la citada entidad coordinará con Aduanas, a efectos de
que esta última tome conocimiento de los sujetos que han obtenido
la renuncia a la exoneración del impuesto. La renuncia se hará
efectiva desde el primer día del mes siguiente de aprobada la
solicitud.
3.2.1.1. El procedimiento y el formulario para solicitar la

exoneración
Cabe indicar que el formulario en mención fue aprobado por la
Resolución de Superintendencia N.º 103-2000/SUNAT10, publicada
en el diario oficial El Peruano el 1 de octubre del 2000. El formulario
lleva como número 2225 y se titula “Solicitud de renuncia a la
exoneración del apéndice I del TUO de la Ley del Impuesto General
a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo”. El referido formulario
deberá ser utilizado por los principales, medianos y pequeños
contribuyentes.
¿Cuál es la forma de presentación?11
11. Recomendamos revisar el Procedimiento N.º 32 del TUPA

de la SUNAT. Recuperado de (consultado el 12-11-16).
El artículo 2 de la Resolución de Superintendencia N.º 103-

2000/SUNAT determina que el Formulario N.º 2225 deberá ser
fotocopiado y presentado en dos ejemplares debidamente llenados
con la firma del deudor tributario o su representante legal acreditado
en el RUC12.
¿Cuál es el lugar de presentación?
El Formulario N.º 2225 deberá presentarse en la intendencia de

principales contribuyentes nacionales, intendencia regional, oficina
zonal u oficina remota de la dependencia a la que corresponda el
deudor tributario, de acuerdo con lo señalado por el artículo 3 de la
Resolución de Superintendencia N.º 103- 2000/SUNAT.
¿Cuáles son los requisitos de admisibilidad exigidos?
Los requisitos que los deudores tributarios deberán cumplir para que
se admita a trámite la solicitud son los siguientes:
1. Que el domicilio fiscal declarado en el Registro Único de

Contribuyentes sea el que efectivamente tuviera el deudor
tributario a la fecha de la presentación del Formulario N.º 2225.
2. Haber cumplido con la presentación de las declaraciones juradas
de las obligaciones tributarias, cuyo vencimiento se hubiera
producido en los seis meses anteriores a la fecha de la
presentación del Formulario N.º 2225, salvo que no se encontrara
en la obligación de presentarla.
3. Haber efectuado el pago del íntegro de las obligaciones
tributarias, cuyo vencimiento se hubiera producido en los dos
meses anteriores a la fecha de la presentación del Formulario N.º
2225, salvo que no existiera la obligación de efectuar algún pago
correspondiente a las deudas tributarias.
4. Que no se hubiera abierto instrucción por delito tributario al
solicitante si es persona natural, al responsable solidario del
solicitante si es persona jurídica.
En caso de que el deudor tributario no cumpla con alguno de los

requisitos a los que se refiere el presente artículo, deberá subsanar
la omisión dentro de los dos días siguientes a la presentación del
Formulario N.º 2225, de lo contrario se tendrá por no presentado;
quedará a salvo el derecho del contribuyente para formular una
nueva solicitud.
El plazo para resolver las solicitudes se computará a partir de la fecha

en que el deudor cumpla con los requisitos establecidos en la
presente resolución13.
13. Se refiere a la Resolución de Superintendencia N.º 103-

2000/SUNAT.
¿Cómo es el proceso de evaluación de la procedencia de la

solicitud?
Según lo precisa el artículo 5 de la Resolución de Superintendencia

N.º 103- 2000/ SUNAT, a efectos de la evaluación de la procedencia
de la solicitud, la SUNAT podrá solicitar la documentación necesaria
que permita establecer de forma fehaciente las operaciones
realizadas por el deudor tributario.
Si en la evaluación se detectase indicios de evasión tributaria por

parte del solicitante, o en cualquier eslabón de la cadena de
comercialización del bien, incluso en la etapa de producción o
extracción, o si se hubiese abierto instrucción por delito tributario a
cualquiera de los titulares o responsables solidarios de las empresas
que hayan intervenido en la referida cadena de comercialización, la
SUNAT denegará la solicitud de renuncia.
RTF N.º 03895-5-2003

Se revoca la apelada, que declaró improcedente la solicitud de
renuncia a las exoneraciones contenidas en el Apéndice I de la Ley
del IGV presentada por la recurrente, pues la Sunat no ha sustentado
su dicho en el sentido de que no son fehacientes las operaciones de
compra y venta anotadas en los registros contables del recurrente,
no habiendo tomado en cuenta la naturaleza y volumen de las
actividades del recurrente ni los argumentos presentados en el
sentido que se dedica a la venta de pescado en el muelle artesanal,
que presentó sus libros contables y comprobantes de compras y
ventas y que las transacciones se hicieron en efectivo y al público en
general.
RTF N.º 07295-1-2002
Se confirma la apelada que declaró improcedente su solicitud de

renuncia a las exoneraciones contenidas en el apéndice I de la Ley
del Impuesto General a las Ventas, dado que el recurrente no ha
acreditado ser un contribuyente que realiza operaciones
comprendidas en el referido apéndice I, más aún si, como él mismo
reconoce, no ha realizado ningún tipo de operación.
¿Cuál es el plazo máximo para la aprobación de la solicitud por

parte de la SUNAT?
La SUNAT mediante resolución expresa aprobará o denegará la

solicitud de renuncia a la exoneración.
La SUNAT deberá resolver las solicitudes dentro de un plazo máximo

de 45 días hábiles posteriores a la presentación de la solicitud.
En caso de que la Administración Tributaria no emita

pronunciamiento alguno dentro del plazo establecido, se entenderá
por aprobada la solicitud14. Ello de acuerdo con lo dispuesto en el
artículo 6 de la resolución materia de comentario.
14. Este sería un caso de aplicación del silencio administrativo

positivo, según el cual a la culminación del plazo, si no existe
respuesta por parte de la Administración Tributaria, se entiende
por aprobada la solicitud.
¿Cuál es la vigencia de la renuncia?

2000/SUNAT determina que, luego de la aprobación de la solicitud
de renuncia a la exoneración del apéndice I de la LIGV, la renuncia
se hará efectiva desde el primer día del mes siguiente de dicha
aprobación y se mantendrá en tanto no se produzca cualquiera de
las siguientes situaciones:
1. La SUNAT detecte indicios de evasión tributaria por parte del

solicitante, o en cualquier eslabón de la cadena de
comercialización del bien, incluso en la etapa de producción o
extracción.
2. Se abra instrucción por delito tributario al solicitante si es persona
natural, al responsable solidario del solicitante si es persona
jurídica o a cualquiera de los titulares o responsables solidarios
de las empresas que hayan intervenido en la referida cadena de
comercialización.
En caso de que se produzcan cualquiera de las situaciones previstas

en los numerales 1 y 2 precedentes, la aprobación de la solicitud de
renuncia a la exoneración quedará sin efecto, por lo que el deudor
tributario deberá aplicar la exoneración del apéndice I de la LIGV a
partir del primer día del mes siguiente de comunicado al deudor
tributario el cambio de afectación tributaria; no opera una nueva
renuncia.
RTF N.º 1283-5-2004
Se confirma la apelada, que declaró improcedente la reclamación

contra la orden de pago girada por impuesto general a las ventas de
octubre del 2000, estableciéndose que la renuncia a la exoneración
de dicho impuesto solicitada por la recurrente en agosto del 2000,
recién se hizo efectiva el 1 de noviembre del 2000 (pues ella no era
automática, requiriéndose la previa aprobación de la Administración),
por lo que no podía reconocérsele crédito fiscal por el mes de octubre
del 2000, conforme con lo previsto en el artículo 7 de la ley de dicho
impuesto y el numeral 12 del artículo 2 de su reglamento, incorporado
por Decreto Supremo N.º 064-2000-EF, señalándose asimismo que
si bien el recurrente considera que el Decreto Supremo N.º 062-95-
EF y la Resolución de Superintendencia N.º 31-95/SUNAT (normas
según las cuales la renuncia a la exoneración no requería de la
aprobación de la Administración sino que era automática)
mantuvieron su vigencia en el periodo acotado, al no haber sido
expresamente derogados por el Decreto Supremo N.º 064-2000-EF
ni por alguna otra disposición como exige la norma VI del título
preliminar del Código Tributario, es de aplicación el criterio
establecido por este Tribunal en la Resolución N.º 16002, emitida con
el carácter de observancia obligatoria, según la cual, el hecho que el
legislador no haya tomado en cuenta dicha norma para la dación de
una disposición legal, no enerva la obligación del órgano resolutor de
aplicar la nueva disposición al caso concreto, indicándose finalmente
que aun cuando en el periodo acotado la renuncia a la exoneración
efectuada por el recurrente no era efectiva, al haber gravado sus
operaciones con el impuesto general a las ventas, resulta obligado a
su pago, de acuerdo con lo previsto por el numeral 12.4 del artículo
12 del reglamento.
3.2.2. Alcance de la renuncia a la exoneración

El numeral 12.2 del artículo 2 del Reglamento de la LIGV considera
que la renuncia a la exoneración se efectuará por la venta e
importación de todos los bienes contenidos en el apéndice I y por
única vez. A partir de la fecha en que se hace efectiva la renuncia, el
sujeto no podrá acogerse nuevamente a la exoneración establecida
en el apéndice I del decreto.
Ello implica que si un determinado contribuyente opta por la renuncia

a la exoneración del IGV, esta acción será definitiva e irrevocable.
3.2.3. El uso del crédito fiscal

El numeral 12.3 del artículo 2 del Reglamento de la LIGV precisa que
los sujetos, cuya solicitud de renuncia a la exoneración hubiera sido
aprobada, podrán utilizar como crédito fiscal el impuesto consignado
en los comprobantes de pago por adquisiciones efectuadas a partir
de la fecha en que se haga efectiva la renuncia.
A efectos de la determinación del crédito fiscal, establecido en el

numeral 6.2 del artículo 6 del Reglamento de la LIGV que regula el
procedimiento de la prorrata en el uso del crédito fiscal, se
considerará que los sujetos inician actividades en la fecha en que se
hace efectiva la renuncia.
¿Qué sucede si se gravaron las operaciones con el IGV antes de

que se haga efectiva la renuncia a la exoneración?
El numeral 12.4 del artículo 2 del Reglamento de la LIGV determina

que los sujetos que hubieran gravado sus operaciones antes de que
se haga efectiva la renuncia, la hayan solicitado o no, y que pagaron
al fisco el impuesto trasladado, no entenderán convalidada la
renuncia, quedando a salvo su derecho de solicitar la devolución de
los montos pagados, de ser el caso.
Asimismo, el adquirente no podrá deducir como crédito fiscal dichos

montos.
Informe de la SUNAT
La solicitud de renuncia a la exoneración del Apéndice I del TUO del

IGV se encuentra vinculada a la determinación de la obligación
tributaria.
4. Carácter expreso de la exoneración

De conformidad con lo señalado por el artículo 8 de la LIGV, las
exoneraciones genéricas otorgadas o que se otorguen no incluyen al
IGV.
La exoneración del IGV deberá ser expresa e incorporarse en los

apéndices I y II de la LIGV.
Aquí estarían descartadas aquellas fórmulas genéricas que se

aprecian en algunas normas que mencionan “y exonérese de
cualquier otro tributo vigente o por crearse”, toda vez que esta
mención genérica no podría incorporar al IGV, ya que existe una
prohibición expresa en el artículo 8 de la LIGV.
Capítulo V: de los Sujetos y el Cálculo del Impuesto

1. ¿Quiénes son los sujetos del IGV?
En este caso, debemos tener en cuenta que, para efectos tributarios,
resulta importante revisar previamente el concepto de sujeto
pasivo que contiene el artículo 8 del Código Tributario, el cual
determina que “contribuyente es aquel que realiza, o respecto del
cual se produce el hecho generador de la obligación tributaria”.
La identificación del sujeto pasivo solo puede ser determinada por

ley, la cual señala la hipótesis de incidencia tributaria, en aplicación
del principio de legalidad, por lo que al incorporarse en la LIGV los
supuestos, en los cuales se debe afectar el tributo (ver el artículo 1
de la LIGV), surge la necesidad de identificación de aquellas
personas que realicen el hecho imponible y, por ende, de ser sujetos
del impuesto en calidad de contribuyentes.
De este modo, el numeral 9.1 del artículo 9 de la LIGV señala

distintas personas que desarrollan actividades de manera
empresarial, vale decir, que su actividad no es desarrollada a título
personal, sino con idea de empresa.
Es pertinente precisar que, para efectos tributarios, tienen la

consideración de rendimientos o ganancias provenientes de
actividades empresariales aquellos que, procediendo del trabajo
personal y del capital aplicados conjuntamente o de uno solo de estos
factores, infieran por parte del sujeto pasivo el funcionamiento por
cuenta propia de los medios de producción o de recursos humanos,
con la finalidad de poder intervenir en la producción o dis tribución de
bienes o servicios. Ello también se aprecia en el artículo 1 de la LIR.
El legislador pretende afectar al pago del IGV a aquellas personas

que realicen las actividades materia de afectación con el IGV
señaladas en el artículo 1 de la LIGV: a) la venta de bienes en el país;
b) la prestación o utilización de servicios en el país; c) los contratos
de construcción; d) la primera venta de inmuebles efectuados por el
constructor de estos; y e) la importación de bienes.
Sin embargo, debemos aclarar que, en el caso de la importación de

bienes, no se requiere desarrollar actividades de naturaleza
empresarial, por lo que la habitualidad no será tomada en
consideración en este tipo de operación. Ello implica que cualquier
persona que importe bienes, tenga o no naturaleza empresarial, se
encontrará afecta al pago del IGV.
Algo que no debemos olvidar es que el IGV es un impuesto territorial

y no distingue si el sujeto es domiciliado o no en el país a efectos de
la afectación a dicho tributo 1, lo cual implica que si un sujeto no
domiciliado ejecuta una de las actividades señaladas en el artículo 1
de la LIGV, dicha operación estará afecta al pago del IGV.
1.Este criterio es distinto al caso del IR en donde se afecta al

pago del tributo en la medida que el sujeto sea domiciliado en
el país (ellos tributan por la renta de fuente mundial, es decir,
la renta de fuente peruana y la renta de fuente extranjera), y
tratándose de sujetos no domiciliados estos solo tributan por la
denominada renta de fuente peruana.
Aquí es pertinente citar a VillanueVa Gutiérrez y BraVo Sheen,

cuando mencionan lo siguiente:
Si eventualmente una persona jurídica no domiciliada vendiera en el

país un bien mueble, sería ella la obligada al pago del impuesto en
calidad de contribuyente, además de la calidad de responsable
solidario del comprador del bien. Empero, ¿qué ocurre si el
comprador del bien también tiene la condición de no domiciliado?
Resulta evidente que en dicho supuesto la labor de fiscalización y
control de cumplimiento de las obligaciones tributarias será
impracticable por parte de la Administración Tributaria. No obstante,
debemos advertir que esta es una situación excepcional traída a
colación solo para efectos ilustrativos 2.
2. VillanueVa Gutiérrez, Walker y David BraVo

Sheen, La imposición al consumo en el Perú. Estudio teórico
práctico del impuesto general a las ventas en el Perú. Lima:
Estudio Caballero Bustamante, 1998, p. 20.
Es pertinente precisar que quien califica como sujeto incidido,

económicamente, por el IGV es quien realmente sufre la carga
económica de este, ya que es la persona que finalmente realiza el
consumo, ya sea de bienes o servicios que se encuentran gravados
con el IGV. En la legislación del IGV, observamos el tercer párrafo
del artículo 38, el cual menciona que el comprador del bien, el usuario
del servicio, incluso los arrendatarios y subarrendatarios, o quien
encarga la construcción, están obligados a aceptar el traslado del
impuesto3.
3. De manera indirecta, se puede mencionar que, de acuerdo

con lo señalado en el numeral 4.1 del artículo 4 del Código de
Protección y Defensa del Consumidor, aprobado por la Ley N.°
29571, publicada en el diario oficial El Peruano el 02-09-10,
señala la información sobre la integridad del precio, indicando
que cuando el proveedor exhiba precios de los productos o
servicios o los consigne en sus listas de precios, rótulos,
letreros, etiquetas, envases u otros, debe indicar en forma
destacada el precio total de los mismos, el cual debe incluir los
tributos, comisiones y cargos aplicables.
Pero esta persona no es la que se acerca al fisco a declarar y pagar
el impuesto que le han trasladado, sino que el legislador ha
designado a otros contribuyentes o responsables, para que realicen
el pago del impuesto en calidad de sujetos pasivos, ello dentro de la
propia relación jurídica tributaria que origina el IGV.
Lo señalado en el párrafo anterior está más detallado en el

pronunciamiento del Tribunal Fiscal, cuando emite la RTF N.° 493-2-
2003, del 29 de enero del 2003, al mencionar lo siguiente:
No debe confundirse la calidad de sujeto incidido o persona respecto

de la cual opera la traslación de la carga económica del impuesto que
efectúa el contribuyente de iure hacia el contribuyente de facto
(persona que soporta en definitiva el gravamen), con la calidad de
sujeto pasivo del impuesto establecido por la ley (persona obligada a
pagar el gravamen al Fisco).
Según lo precisa Bravo Cucci, “el tercer párrafo del artículo 38 de la

Ley del IGV establece que el comprador del bien, el usuario del
servicio o quien encarga la construcción de un bien se encuentran
obligados a aceptar el traslado del impuesto, lo cual en buen romance
significa soportar la carga económica del Impuesto. Ello tiene una
explicación técnica y se basa en la estructura impositiva del Impuesto
General a las Ventas Peruano, el cual como ya se explicó, se ha
estructurado bajo la modalidad de un Impuesto al Valor Agregado con
la cual se busca que la incidencia económica del tributo recaiga sobre
el consumidor”4.
4. Bravo Cucci, Jorge, Teoría sobre la imposición al valor

agregado,1.a ed. digital, Lima: Crea Libros, 2018.
Por su parte, sobre el mismo tema, CháVez GonzaleS lo indica del

siguiente modo: “según la teoría económica, los impuestos que
crea el Gobierno pueden imponerse a los compradores o a los
productores; en el caso del IGV, legalmente el sujeto del
impuesto es el vendedor/prestador de servicio, que por el
fenómeno de la traslación este contribuyente de jure
(contribuyente del impuesto) transfiere la incidencia económica
del impuesto mediante la emisión del comprobante de pago que
consigna el impuesto a otra persona (contribuyente de facto-
comprador/usuario), que está obligada a soportar la carga
económica del IGV (consumidor final) conforme al artículo 38 de
la ley de IGV”5.
5. CháVez GonzaleS, Marco, “Análisis económico del IGV y su
incidencia en el mercado”, publicado en la Revis- ta de
Economía y Derecho, vol. 9, N.° 34, 2012, p. 89.
Sobre el tema, VillanueVa Gutiérrez precisa lo siguiente:
La sujeción pasiva es, por lo expuesto, uno de los temas centrales

del IVA. Este pretende afectar a las operaciones empresariales, esto
es, la circulación de bienes y servicios dentro del mercado. Por esta
razón, los sujetos que no ejercen o no realizan actividad empresarial
no deben estar sujetos al IVA. En este sentido, la calificación del
sujeto pasivo del IVA es objetiva y automática en las sociedades
mercantiles, cuyo propósito es ejercer actividad empresarial y ofrecer
bienes y servicios en el mercado. En cambio, la calificación de sujetos
pasivos del impuesto a entidades distintas a las sociedades
mercantiles (entidades públicas, contratos de colaboración
empresarial, patrimonios autónomos) requiere de la habitualidad
como condición6.
6. Villanueva
RTF N.° 08179-9-2010
Se acumulan los procedimientos contenidos en los expedientes al

guardar conexión entre sí. Se revocan las apeladas que declararon
infundadas las reclamaciones formuladas contra resoluciones de
multa giradas por la infracción tipificada por el numeral 1 del artículo
176 del Código Tributario, por no presentar las declaraciones que
contengan la determinación de la deuda tributaria dentro de los
plazos establecidos. Se señala que de acuerdo con las normas del
IGV, la obligación de presentar las declaraciones de tal tributo está
referida al sujeto del impuesto que en uno o más meses no resulte
obligado al pago, no haciéndose extensiva dicha obligación a quienes
no son sujetos de este, conforme con el criterio establecido por las
RTF N.os 1590-5-2002, 1031-2-2003 y 5184-3-2008, y dado que en
autos obra la copia del Testimonio de Escritura Pública del Contrato
de Transferencia de Empresa Unipersonal de 24 de abril del 2006
suscrito por el recurrente y Droguería Ricardo Céspedes Román S.
A., por medio del cual el recurrente se obligó a transferir a favor de la
referida persona jurídica la empresa de la cual es titular, así como la
comunicación de cierre de planillas de pago presentada al Ministerio
de Trabajo y Promoción del Empleo el 21 de junio del 2006,
señalándose como motivo el traspaso de su negocio unipersonal, y
la comunicación de transferencia de empresa unipersonal
presentada el 8 de setiembre del 2006 a la Administración, además
según el histórico de formularios presentados el 7 de julio del 2006 el
recurrente solicitó la baja de comprobantes de pago, se concluyó que
existen evidencias de que el recurrente dejó de realizar actividades
como persona natural con negocio a partir de mayo del 2006, ya que
habría transferido su negocio a un tercero, por lo que desde esa fecha
habría dejado de ser sujeto del IGV, en tal sentido no se encuentra
acreditada la comisión de la mencionada infracción.
En ese mismo orden de ideas, Mur ValdiVia menciona que “la calidad
de sujeto pasivo dentro de la relación tributaria es un aspecto
estrictamente jurídico, por lo que al derecho tributario, a diferencia de
la ciencia financiera, solo le debería interesar la persona que califica
como contribuyente o responsable de derecho”7.
7. Mur ValdiVia, Miguel, “La sujeción pasiva y responsables

tributarios”, en Revista del Instituto Peruano de Derecho
Tributario, N.° 26, junio de 1994, p. 103.
Sobre el tema de la sociedad conyugal, recomendamos revisar
el trabajo titulado “La sociedad conyugal como contribuyente
para efectos del impuesto a la renta”, publicado en el blog del
propio autor con fecha 01-02-2020. Recuperado de - yugal-
como-contribuyente-para-efectos-del-impuesto-a-la-renta/>
Atendiendo al elemento personal o aspecto subjetivo de la obligación

tributaria, observamos que el numeral 9.1 del artículo 9 de la LIGV
señala que son sujetos del IGV en calidad de contribuyentes:
• Las personas naturales 8

• Las personas jurídicas
• Las sociedades conyugales que ejerzan la opción sobre
atribución de rentas prevista en las normas que regulan el IR 9
8. Solo en el caso de que realicen actividades de naturaleza

empresarial.
9. Específicamente el artículo 16 de la LIR precisa que en el

caso de sociedades conyugales, las rentas que obtenga cada
cónyuge serán declaradas independientemente por cada uno
de ellos. Las rentas producidas por bienes comunes serán
atribuidas, por igual, a cada uno de los cónyuges; sin embargo,
estos podrán optar por atribuirlas a uno solo de ellos para
efectos de la declaración y pago como sociedad conyugal. En
el artículo 6 del Reglamento de la LIR, se encuentra la
regulación específica de la sociedad conyugal y allí se
determina lo siguiente: “En el caso de sociedades conyugales,
las rentas que obtenga cada cónyuge serán declaradas y
pagadas independientemente por cada uno de ellos. Las rentas
de los hijos menores serán declaradas por el cónyuge que por
mandato judicial ejerce la administración de dichas rentas.
Para efecto de la declaración y pago a que se refiere el párrafo

precedente, las rentas comunes producidas por los bienes
propios o comunes serán atribuidas por igual, a cada uno de
los cónyuges. Los cónyuges que opten por declarar y pagar el
impuesto como sociedad conyugal por las rentas comunes
producidas por los bienes propios y/o comunes, aplicarán las
reglas siguientes:
1. Atribuirán a uno de ellos la representación de la sociedad

conyugal, comunicando este hecho a la SUNAT. La opción se
ejercitará en la oportunidad en que corresponda efectuar el pago
a cuenta de enero de cada ejercicio gravable, y surtirá efecto a
partir de dicho ejercicio. Igual regla se aplicará cuando los
cónyuges opten por regresar al régimen de declaración y pago por
separado de rentas previsto en el artículo 16 de la ley.
2. La representación deberá ser ejercida por el cónyuge domiciliado
en el país. En caso de que el cónyuge que estuviera ejerciendo la
representación de la sociedad conyugal cambiara su condición a
no domiciliado, automáticamente recaerá la representación en el
cónyuge domiciliado, si lo hubiera.
3. El representante considerará en su declaración las rentas de la
sociedad conyugal conjuntamente con sus rentas propias.
4. En caso que habiéndose ejercitado la opción a que se refiere el
artículo 1 de la ley se produjera con posterioridad la separación de
bienes, por sentencia judicial, por escritura pública o por sentencia
de separación de cuerpos, la declaración y pago se efectuarán
independientemente por las rentas que se generen a partir del mes
siguiente. En ese caso, los pagos a cuenta efectuados durante la
vigencia del régimen de sociedad conyugal se atribuirán a los
cónyuges en función de la distribución de bienes y rentas
resultante de la separación.
5. En caso de disolución del vínculo matrimonial, las rentas de los
hijos menores de edad serán atribuidas a quien ejerza la
administración de los bienes del menor”.
• Las sucesiones indivisas10

• Las sociedades irregulares11
• Los patrimonios fideicometidos de sociedades titulizadoras12
• Los fondos mutuos de inversión en valores13
• Los fondos de inversión14
10. Sobre el tema de la sucesión indivisa, recomendamos

revisar el trabajo titulado “La muerte de una persona y el
surgimiento de la sucesión indivisa: ¿qué implicancias
tributarias se generan?”, en blog de Mario Alva Matteucci, 15
de marzo del 2017. Recuperado de persona-y-el-surgimiento-
de-la-sucesion-indivisa-que-implicancias-tributarias-se-
generan>.
11. Resulta interesante lo que menciona Roberto Pablo

Rocano acerca de lo que debe entender como una sociedad
irregular. Él señala que una sociedad irregular “es la situación
en la que se encuentra una empresa a causa de ciertos
supuestos, trayendo como consecuencia que los
administradores, directores y socios tengan que responder de
manera personal, ilimitada y solidaria frente a los acreedores
de la empresa. Nuestra Ley General de Sociedades considera
a la sociedad irregular como un género dentro del cual
podemos ubicar como especies a las sociedades de hecho, a
las sociedades en formación que devienen en irregulares, las
sociedades que siguen operando pese a haber incurrido en
alguna causal de disolución, las sociedades que se hayan
transformado irregularmente, etc.” (PaBlo roCano, Roberto,
“Las sociedades irregulares”, en Abogado Tributarista Roberto
Pablo Rocano, 20 de febrero del 2008, pe/item/19569/ las-
sociedades-irregulares>(consultado el 12-03-17).
12. Tomamos como referencia lo señalado en el Informe N.°

150-2005-SUNAT/2B0000, del 11 de julio del 2005, el cual
precisa con respecto al fideicomiso lo siguiente: “El artículo 241
de la Ley General del Sistema Financiero de Seguros y
Orgánica de la Superintendencia de Banca y Seguros define al
fideicomiso como la relación jurídica por la cual el
fideicomitente transfiere bienes en fideicomiso a otra persona,
denominada fiduciario, para la constitución de un patrimonio
fideicometido, sujeto al dominio fiduciario de este último y
afecto al cumplimiento de un fin específico a favor del
fideicomitente o un tercero denominado fideicomisario. Por su
parte, el artículo 301 del TUO de la Ley de Mercado de Valores
establece que en el fideicomiso de titulización una persona,
denominada fideicomitente, se obliga a efectuar la
transferencia fiduciaria de un conjunto de activos a favor del
fiduciario para la constitución de un patrimonio autónomo,
denominado patrimonio fideicometido, sujeto al dominio
fiduciario de este último y afecto a la finalidad específica de
servir de respaldo a los derechos incorporados en valores,
cuya suscripción o adquisición concede a su titular la calidad
de fideicomisario. Al respecto, Max Arias Schreiber señala que
“en el contrato de fideicomiso la transferencia de propiedad no
tiene todos los atributos propios del derecho de propiedad y
surge condicionada a que el fiduciario utilice dichos bienes en
el destino previsto en el instrumento constitutivo. Como es de
verse, el fideicomiso implica la constitución de un patrimonio
fideicometido para fines específicos, tal como debe constar en
su acto constitutivo, mediante su transferencia al fiduciario.
[…]
A su vez, el inciso j) del artículo 28 del citado TUO califica como

rentas de tercera categoría a las generadas por los patrimonios
fideicometidos de sociedades titulizadoras, los fideicomisos
bancarios y los fondos de inversión empresarial, cuando
provengan del desarrollo o ejecución de un negocio o
empresa”.
13. Cortez Pérez precisa que “conforme el artículo 238 de la

Ley de Mercado de Valores establece que el fondo mutuo de
inversión en valores es un patrimonio autónomo integrado por
aportes de personas naturales y jurídicas para su inversión en
instrumentos y operaciones financieras. El fondo mutuo es
administrado por una sociedad anónima denominada sociedad
administradora de fondos mutuos de inversión en valores,
quien actúa por cuenta y riesgo de los partícipes del fondo”
(Cortez Pérez, César Daniel, “Fondos mutuos de inversión en
valores”, en Revista Jurídica SSIAS, Año 3, N.° 3, noviembre
del 2010. Recuperado de (consultado el 10-02-17).
14. Es un patrimonio integrado por aportes de personas

naturales y jurídicas para su inversión en los valores y demás
activos señalados en el marco legal (LMV, Reglamento de
Fondos y Reglamentos Internos) son también conocidos como
fondos de capital cerrados, debido a que su número de cuotas
es fijo y no son susceptibles de rescate, reembolso o de
incremento en su valor por nuevas aportaciones. No obstante,
la asamblea general de partícipes podrá excepcionalmente
acordar que se efectúen nuevas aportaciones o se aumente el
número de cuotas.
Gráfico 13. Sujetos del IGV
En todos los supuestos señalados anteriormente debe desarrollarse

actividad empresarial, pero que a través de esta realicen lo siguiente:
1. Efectúen ventas en el país de bienes afectos, en cualquiera de

las etapas del ciclo de producción y distribución15.
2. Presten, en el país, servicios afectos16.
3. Utilicen, en el país, servicios prestados por no domiciliados.
4. Ejecuten contratos de construcción afectos.
5. Efectúen ventas afectas de bienes inmuebles.
6. Importen bienes afectos. Tratándose de bienes intangibles se
considerará que Importa el bien el adquirente del mismo17.
15. El IGV es un impuesto al valor agregado que grava todo el

ciclo de producción de los bienes, por ello es que asume como
característica el ser plurifásico.
16. Sobre el tema consideramos pertinente citar la conclusión

del Informe N.° 002-2019-SUNAT/7T0000, el cual indica lo
siguiente: “Por su parte, el inciso b) del numeral 9.1 del artículo
9 de la Ley del IGV establece que, entre otras, las personas
naturales y personas jurídicas que desarrollen actividad
empresarial y que presten en el país servicios afectos tienen la
calidad de contribuyentes, en tanto el inciso c) del mismo
numeral establece que tienen tal condición las que utilicen en
el país servicios prestados por no domiciliados”.
17. En el caso específico de la importación de bienes, debemos

recalcar que no se requiere habitualidad en este tipo de
operaciones, toda vez que realizada la importación se debe
cumplir con el pago del IGV, aun cuando quien realice la
importación no tenga actividad empresarial o alguna finalidad
de lucro.
El numeral 9 del artículo 4 del Reglamento de la LIGV precisa que

son sujetos del impuesto, conforme al numeral 9.1 del artículo 9 de
la LIGV, las personas naturales, las personas jurídicas, las
sociedades conyugales que ejerzan la opción sobre atribución de
rentas prevista en las normas que regulan el IR, sucesiones indivisas,
sociedades irregulares, patrimonios fideicometidos de sociedades
titulizadoras, los fondos mutuos de inversión en valores y los fondos
de inversión, que desarrollen actividad empresarial y efectúen las
operaciones descritas en el citado numeral.
Recordemos que la actividad empresarial está ligada a la unión de

capital más trabajo, lo que, en términos económicos, califica como
empresa. En este tipo de organizaciones, lo que se pretende obtener
como finalidad es el lucro, es decir, una utilidad respecto a la
inversión realizada inicialmente. En el caso de la LIR, en el artículo
28, se encuentran descritas las actividades que pueden calificar
como rentas empresariales.
Pero cabe preguntarse si las personas que no ejercen actividad

comercial ni tienen afán de lucro ¿se encontrarán gravadas con el
pago del IGV, si es que realizan algunos de los supuestos señalados
en el artículo 1 de la LIGV? La respuesta a esta pregunta tiene
relación con el concepto de habitualidad, el cual revisaremos en el
siguiente punto.
2. La casi empresa y la habitualidad.

El tercer párrafo del numeral 9.2 del artículo 9 de la LIGV, precisa
que la habitualidad se calificará sobre la base de la naturaleza,
características, monto, frecuencia, volumen o periodicidad de las
operaciones, conforme con lo que establezca el reglamento. También
se consigna que se considera habitualidad la reventa18 si:
18. La reventa constituye una operación en la cual un sujeto
adquiere un bien con la sola finalidad de venderlo
posteriormente para así poder obtener una utilidad sobre la
inversión realizada. Ello demostraría necesariamente una
intención netamente comercial.
1. i)Se importen bienes afectos.

2. Se realiza de manera habitual las demás operaciones
comprendidas dentro del ámbito de aplicación del impuesto.
El último párrafo del numeral 9.2 menciona que sin perjuicio de lo

antes señalado, se considerará habitual la transferencia que efectúe
el importador de vehículos usados antes de transcurrido un año de
numerada la declaración única de aduanas respectiva o documento
que haga sus veces.
Sin perjuicio de lo antes señalado, se considerará habitual la

transferencia que efectúe el importador de vehículos usados antes
de transcurrido un año de numerada la declaración única de aduanas
respectiva o documento que haga sus veces.
Esta es una regla de habitualidad exclusiva en la venta de los

vehículos usados que fueron importados y que, antes de un año de
haberse cumplido la fecha de la numeración de la DUA, el sujeto que
los importó procede a su venta respectiva.
2.1. Concordancia reglamentaria

Al efectuar una revisión del Reglamento de la LIGV, específicamente,
observamos el numeral 1 del artículo 4, el cual señala que, para
calificar la habitualidad a que se refiere el artículo 9 de la LIGV, la
SUNAT considerará la naturaleza, características, monto, frecuencia,
volumen o periodicidad de las operaciones a fin de determinar el
objeto para el cual el sujeto las realizó.
En el caso de operaciones de venta de bienes, se determinará si

la adquisición o producción de los bienes tuvo por objeto su uso,
consumo, su venta o reventa; debe evaluarse, en los dos últimos
casos, el carácter habitual, según la frecuencia o monto. Ello implica
que, si se compra un bien para poder venderlo, nos percatamos que
la intención original no fue conservarlo, sino transferirlo, lo cual
supone cierta idea de negocio o de actividad mercantil.
Si se tratara de servicios, siempre se considerarán habituales
aquellos servicios onerosos que sean similares con los de carácter
comercial.
Debemos precisar que la norma no señala qué debemos entender

como “servicios similares”, lo cual permite un margen muy amplio a
la Administración para que, bajo el criterio de la habitualidad, pueda
calificar las operaciones de servicios, como si una persona, que
puede ser un comerciante, los hubiera prestado.
En los casos de importación, no se requiere habitualidad o

actividad empresarial para ser sujeto del impuesto. Ello por el simple
hecho de que, al importar un bien, este ingresa físicamente por la
aduana, lo cual demuestra que cualquier persona que realice esta
actividad deberá tributar el IGV, tenga o no un actividad comercial de
por medio.
En el caso de la primera venta de inmuebles efectuada por el

constructor, se presumirá la habitualidad cuando el enajenante
realice la venta de, por lo menos, dos inmuebles dentro de un periodo
de doce meses, debiéndose aplicar a partir de la segunda
transferencia del inmueble. De realizarse en un solo contrato, la venta
de dos o más inmuebles, se entenderá que la primera transferencia
es la del inmueble de menor valor.
No se aplicará lo dispuesto en el párrafo anterior y siempre se

encontrará gravada, con el impuesto, la transferencia de inmuebles
que hubieran sido mandados a edificar o edificados, total o
parcialmente, a efectos de su enajenación.
Sobre este punto, es importante revisar una de las conclusiones del

Informe N.° 092-2009-SUNAT/2B0000, del 2 de junio del 2009, el
cual señala que “no se encuentra gravada con el impuesto
general a las ventas la primera transferencia de un bien inmueble
que fue mandado a construir por una empresa no dedicada a la
venta de inmuebles, y que forma parte de su activo fijo”.
Este párrafo hace mención al hecho de que una persona hubiera

edificado, por ejemplo, un predio para inmediatamente venderlo, es
decir, que no lo construyó para poder habitarlo, sino que tenía toda
la intención de venderlo.
En la transferencia final de bienes y servicios realizada en rueda o
mesa de productos de las bolsas de productos, no se requiere
habitualidad para ser sujeto del impuesto.
La última parte del numeral 1 del artículo 4 del Reglamento de la LIGV

determina que las personas, a que se refiere el numeral 9.2 del
artículo 9 de la LIGV, son sujetos del impuesto.
Tratándose del numeral i)19, únicamente, respecto de las

importaciones que realicen; tratándose del numeral ii)20,
únicamente, respecto de las actividades que realicen en forma
habitual.
• Importen bienes afectos.

• Realicen, de manera habitual, las demás operaciones
comprendidas dentro del ámbito de aplicación del impuesto.
RTF N.° 6581-2-2002
Prestación del servicio por única vez
No existe habitualidad cuando una asociación sin fines de lucro

presta un servicio por única vez, aunque la prestación se perciba en
distintos momentos.
RTF N.° 6828-4-02
Entidades de auxilio mutuo
Los servicios médicos asistenciales y hospitalarios a título oneroso

prestados por las entidades de auxilio mutuo se encuentran afectos
al IGV.
RTF N.° 08185-4-2007
Se configura el supuesto de habitualidad al haberse efectuado dos

operaciones de venta de inmuebles dentro de un periodo de doce
meses, debiéndose aplicar el impuesto general a las ventas a partir
de la segunda transferencia, la cual, dado que las operaciones se
realizaron en un mismo contrato, estará referida al inmueble de
mayor valor.
RTF N.° 10957-2-2007
Se considera habitual la venta de bienes y por tanto gravadas con el

IGV e IR toda vez que teniendo en consideración las fechas de
adquisición y transferencias de los vehículos materia de acotación ha
transcurrido uno o dos meses, por lo que atendiendo a la proximidad
existente entre las operaciones efectuadas por el recurrente, el
monto de estas y la cantidad de vehículos, resulta evidente que estos
no fueron adquiridos para uso o consumo.
3. Otros supuestos de contribuyentes para el IGV

El artículo 9 de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
Selectivo al Consumo regula los sujetos del impuesto y de manera
específica el numeral 9.3 indicaba que también son contribuyentes
del impuesto la comunidad de bienes, los consorcios,joint ventures u
otras formas de contratos de colaboración empresarial, que lleven
contabilidad independiente, de acuerdo con las normas que señale el
reglamento.
El Poder Ejecutivo realizó una modificatoria por medio del Decreto

Legislativo N.° 1395, al texto del numeral 9.3 del artículo 9 de la Ley
e incorpora un texto al referido numeral, indicando que también se
consideran contribuyentes del IGV a las sucursales, agencias o
cualquier otro establecimiento permanente en el país de
empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier
naturaleza constituidas en el exterior, considerados como tales
de acuerdo con las normas del impuesto a la renta.
En este párrafo quedarían incorporadas, por ejemplo, las

empresas offshore. Hace algún tiempo indicamos que “las
empresas de este tipo offshore por naturaleza casi siempre
tienen como principal finalidad la deslocación de capitales21,
retirándolos de un territorio en donde normalmente tributarían
hacia un territorio donde la tasa impositiva es baja o quizás nula,
con mecanismos de protección y seguridad mayores inclusive
que los residentes en dichos territorios. Adicionalmente, en los
lugares donde se constituyen gozan de grandes ventajas de tipo
fiscal, adicionalmente existen mecanismos de protección muy
fuertes de confidencialidad llegando inclusive a la opacidad”22.
21. A través de la deslocación de capitales, las personas, las
empresas, corporaciones o grupos económicos buscan en
cierto modo lograr un ahorro fiscal, ya sea en parte del proceso
productivo de ciertos bienes o a través de tercerizaciones en el
caso de los servicios.
22. Alva Matteucci, Mario, “El destape de los ‘Panamá Papers’:

¿es conveniente invertir en una empresa offshore?”.
Recuperado de ma-papers-es-conveniente-invertir-en-una-
empresa-offshore/>.
La incorporación de este párrafo permitiría ahora gravar con el IGV a

las sucursales, agencias o establecimientos permanentes respecto
de personas sociedades o entidades constituidas en el exterior, lo
cual parecería que ¿recién se está gravando con IGV estas
operaciones?
En realidad, lo que se observa es que se estaría “incorporando”

legalmente un supuesto que en la práctica el fisco los consideraba
“gravado”. Prueba de ello serían algunos informes que la propia
Administración Tributaria habría emitido, en donde se opina sobre la
afectación tributaria. Uno de ellos es el Informe N.° 064-2009-
SUNAT/2B000023, de fecha 06-09-09, cuyas conclusiones son las
siguientes:
23. Si se desea consultar el íntegro de este informe puede

sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2009/oficios/i064-2009.htm>
1. Las sucursales de empresas no domiciliadas en el país se

encontrarán gravadas con el IGV, en calidad de contribuyentes,
cuando realicen cualquiera de las operaciones comprendidas dentro
del ámbito de aplicación del impuesto, como es el caso de la
importación de bienes y la venta en el país de dichos bienes.
2.Tratándose de la importación de bienes, el IGV correspondiente

pagado conjuntamente con estos, de manera independiente al IGV
que corresponda a las operaciones de venta de bienes que realice
en el país así como de cualquier otra comprendida en el ámbito de
aplicación de dicho impuesto.
No obstante, el IGV pagado en la importación constituirá crédito fiscal
que se deducirá del Impuesto Bruto correspondiente al resto de sus
operaciones gravadas de cada periodo.
Otro pronunciamiento emitido por la SUNAT es el Informe N.° 201-

2005- SUNAT/2B000024, de fecha 31 de agosto del 2005, cuyas
conclusiones son las siguientes
24. Si se desea consultar el íntegro de este informe puede

ingresar a la siguiente dirección web
.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2005/oficios/i2012005.htm>.
En el supuesto que se ejecute en el Perú un proyecto financiado con

donaciones provenientes de un Organismo de Cooperación Técnica
Internacional, siendo el beneficiario de dicha donación el Estado
Peruano, y que, para llevar a cabo dicho proyecto, el citado
Organismo contrate a una empresa no domiciliada, la cual, a su vez,
establece una sucursal en el Perú (la misma que recibirá una
retribución por la realización de sus actividades en el país):
1. La sucursal de la empresa no domiciliada en el país deberá

tributar por los ingresos obtenidos por la ejecución del proyecto
que se llevará a cabo en el Perú, aun cuando la retribución sea
abonada por un sujeto no domiciliado. En este caso no resulta
relevante quién es el pagador de la retribución sino que las rentas
sean obtenidas por actividades que se lleven a cabo en el
territorio nacional.
2. La mencionada sucursal se encontrará gravada con el IGV, en
calidad de contribuyente, cuando realice cualquiera de las
operaciones comprendidas dentro del ámbito de aplicación del
impuesto.
Sin embargo, es pertinente indicar que los informes emitidos por la

SUNAT son solo opiniones y no tiene el carácter de norma de
obligatorio cumplimiento, son en realidad guías de aplicación,
recomendaciones, manifestaciones de criterios, entre otros.
Observemos la opinión de VillanueVa Gutierrez quien indica lo

siguiente:
Si bien la Ley del IGV se remite a las normas del Impuesto a la Renta
para la determinación del domicilio, debemos hacer notar que esta
condición solo es aplicable a aquellas entidades que sean sujetos del
impuesto. Según el artículo 9 de nuestra Ley, las sucursales de
empresas constituidas en el extranjero no tienen la condición de
sujetos; se reconoce la condición de sujeto a la persona jurídica, más
no así a la sucursal. La persona jurídica constituida en el extranjero
para fines de determinar su domicilio se considera persona
domiciliada en el país, empero no apreciamos ninguna norma que le
otorgue la calidad de sujeto del IGV a la sucursal como un ente
distinto de la matriz25.
25. VillanueVa Gutierrez, Walker, “La prestación de servicios

en el IGV. Entre la necesidad de definir el hecho gravado y la
generalidad del impuesto”, en la Advocatus, N.° 19, Año 2008,
p. 258.
Es interesante revisar la opinión de Carrillo cuando indica lo

siguiente:
De la lectura literal de lo dispuesto en el aludido artículo 9 de la Ley

del Impuesto General a las Ventas se desprende que el legislador no
ha considerado a las sucursales como contribuyentes del IGV, al no
consignarlas expresamente como contribuyentes sea que realicen
actividad empresarial o actividades habituales gravadas con el IGV,
a diferencia, del Impuesto a la Renta, en la cual expresamente se
les reconoce la condición de contribuyentes en el artículo 14 de la
Ley del Impuesto a la Renta y calificarlas como personas jurídicas,
alcanzándoles la condición de domiciliadas únicamente respecto de
su renta de fuente peruana, sin embargo, la condición de
domiciliadas tiene como atribución previa la condición de
contribuyente en el aludido Impuesto a la Renta, situación que no
ocurre con el IGV, tal como se desprende del citado artículo 9 de la
Ley del Impuesto General a las Ventas26.
26. Carrillo, Miguel, “Sucursales”. Recuperado de las-

sucursales-en-el-pais-de-personas-juridicas-no-domiciliadas-
tienen-personeria-juridico-propia-y-distinta- de-estas-ultimas-
asi-como-de-cualquier-otra-sucursal-que-se-establezca-en-
paises distintos/>.
Sobre el tema existe la RTF N.° 1651-5-2004, de fecha 19-03-04,

emitida por el Tribunal Fiscal, en la cual se indica que “las
sucursales peruanas de sociedades constituidas en el
extranjero tienen personería jurídica propia y, por lo tanto,
califican como sujetos independientes de su matriz para efectos
del IGV”.
Bravo Cucci comenta esta RTF precisando que “las sucursales de

sociedades nacionales o extranjeras, no tienen personería jurídica
distinta a la de su casa matriz. Es erróneo considerar la existencia de
una personería para efectos fiscales, como parece entender el
Tribunal Fiscal, pues ello ni siquiera fluye del texto de la Ley del IGV
siendo jurídicamente imposible sustentar la existencia de dos
contribuyentes distintos e independientes”27.
27. Bravo Cucci, Jorge, Teoría sobre la imposición al valor

agregado, 1.a ed. digital 2018. Recuperado de .
crealibros.com>.
Observamos que hasta antes de la modificatoria del numeral 9.3 del

artículo 9 de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
Selectivo al Consumo no eran consideradas como contribuyentes del
IGV las sucursales, agencias o cualquier otro establecimiento
permanente en el país de empresas unipersonales, sociedades y
entidades de cualquier naturaleza constituidas en el exterior,
considerados como tales de acuerdo con las normas del impuesto a
la renta.
Ello implica que, si alguno de estos entes antes mencionados hubiera

pagado el IGV, tendría todo el derecho de solicitar su devolución ante
el fisco, al calificar este pago como indebido, mientras no se cumpla
el periodo de prescripción para solicitar las devoluciones, señalado
en el penúltimo párrafo del artículo 43 del Código Tributario, el cual
indica que “la acción para solicitar o efectuar la compensación,
así como para solicitar la devolución prescribe a los cuatro (4)
años”.
Concordancia reglamentaria
Dentro de la concordancia reglamentaria, apreciamos lo dispuesto

por los numerales 2, 3, 4, 7 y 8 del artículo 4 del Reglamento de la
LIGV.
Los supuestos son los siguientes:
3.1. Comisionistas, consignatarios y otros

En el caso a que se refiere el literal a del numeral 2 del artículo 3 de
la LIGV, que regula el supuesto del retiro de bienes, determina que
es sujeto del impuesto la persona por cuya cuenta se realiza la venta.
Tratándose de entrega de bienes en consignación y otras formas

similares, en las que la venta se realice por cuenta propia, son sujetos
del impuesto tanto el que entrega el bien como el consignatario, de
conformidad con el segundo párrafo del literal a) del numeral 2 del
artículo 3 de la LIGV.
3.2. Contratos de colaboración empresarial

El numeral 3 del artículo 4 del Reglamento de la LIGV determina que
se entiende por contratos de colaboración empresarial a aquellos de
carácter asociativo, celebrados entre dos o más empresas, en los que
las prestaciones de las partes sean destinadas a la realización de un
negocio o actividad empresarial común, excluyendo a la asociación
en participación y similares.
3.3. Reorganización de empresas: calidad de constructor

El numeral 4 del artículo 4 del Reglamento de la LIGV precisa que,
en el caso de reorganización de sociedades o empresas a que se
refiere el capítulo XIII de la LIR, a efectos de lo dispuesto en el
inciso d del artículo 1 de la LIGV, la calidad de constructor también
se transfiere al adquirente del inmueble construido.
3.4. Personas jurídicas: sociedades irregulares

El numeral 7 del artículo 4 del Reglamento de la LIGV considera que,
a efectos del impuesto, seguirán siendo considerados
contribuyentes, en calidad de personas jurídicas, aquellas que
adquieran la condición de sociedades irregulares por incurrir en las
causales previstas en los numerales 5 y 6 del artículo 423 de la Ley
General de Sociedades28.
28. Artículo 423.- Causales de irregularidad
Es irregular la sociedad que no se ha constituido e inscrito

conforme a esta ley o la situación de hecho que resulta de que
dos o más personas actúen de manera manifiesta en sociedad
sin haberla constituido e inscrito. En cualquier caso, una
sociedad adquiere la condición de irregular:
[…]
5. Cuando se ha transformado sin observar las disposiciones
de esta ley; o,
6. Cuando continúa en actividad no obstante haber incurrido en

causal de disolución prevista en la ley, el pacto social o el
estatuto.
En el caso de que las sociedades irregulares, diferentes a las que se

refiere el párrafo anterior, regularicen su situación, se considerará
que existe continuidad entre la sociedad irregular y la regularizada.
3.5. Fondos de inversión

El numeral 8 del artículo 4 del Reglamento de la LIGV considera, a
efectos del impuesto, que los fondos de inversión a los que hace
referencia el numeral 9.1 del artículo 9 de la LIGV serán aquellos que
realicen cualquiera de las inversiones permitidas por el artículo 27 de
la Ley de Fondos de Inversión y sus Sociedades Administradoras,
aprobada por Decreto Legislativo N.° 862 y normas modificatorias29.
29. Artículo 27.- Las inversiones de los recursos del Fondo

podrán efectuarse en:
1. Valores mobiliarios.
2. Valores mobiliarios emitidos o garantizados por el Estado,
negociados en el Perú o en el extranjero.
3. Instrumentos financieros no inscritos en el Registro Público del
Mercado de Valores.
4. Depósitos en entidades del Sistema Financiero Nacional en
moneda nacional o en moneda extranjera, así como instrumentos
representativos de estos.
5. Depósitos en entidades bancarias o financieras del exterior, así
como insttumentos representativos de estos.
6. Instrumentos financieros emitidos por gobiernos, bancos centrale
s y otras personas jurídicas de derecho público o de derecho priv
ado extranjeras.
7. Certificados de Participación de Fondos Mutuos de Inversión en
Valores.
8. Inmuebles ubicados en el Perú y derechos sobre ellos.
9. Operaciones de arrendamiento, en calidad de locador o
arrendatario, asumiendo el Fondo los mismos derechos y
obligaciones que corresponden al locador o arrendatario, según
sea su caso, a través de la sociedad administradora.
10. Instrumentos derivados, operaciones de reporte, operaciones de
pacto; y,
11. Otros valores, activos u operaciones que determine Conasev
mediante normas de carácter general. Las inversiones en los
activos a que se refieren los incisos c), e), f), i) y j) estarán sujetas
a las normas de carácter general que dicte Conasev.
4. Responsables solidarios
De acuerdo con lo dispuesto por el artículo 10 de la LIGV, son sujetos
del impuesto en calidad de responsables solidarios los siguientes:
4.1. El comprador de los bienes, cuando el vendedor no tenga

domicilio en el país
De acuerdo con lo señalado por el literal a) del artículo 10 de la LIGV
son sujetos del impuesto en calidad de responsable solidario, el
comprador de los bienes, cuando el vendedor no tenga domicilio en
el país.
En este supuesto, puede presentarse el caso de la venta de un torno

industrial ubicado en el Perú, el cual pertenece a una empresa
extranjera domiciliada en la ciudad de Badia-Polesine, provincia de
rovigo, región de Veneto en Italia.
Esta empresa ha logrado conseguir como comprador a una empresa

peruana que será la compradora y decide vender el torno industrial.
Si apreciamos, se trata de una venta realizada en el territorio
nacional, lo que califica como una venta local, entre un sujeto no
domiciliado (en su calidad de vendedor) y un sujeto domiciliado (que
actúa como comprador).
Según la regla materia de comentario, el comprador asumirá la

condición de sujeto responsable y deberá cumplir con el pago del
IGV.
4.2. Los comisionistas, subastadores, martilleros y todos los que

vendan o subasten bienes por cuenta de terceros
De acuerdo con lo señalado por el literal b) del artículo 10 de la LIGV
son sujetos del impuesto en calidad de responsable solidario, los
comisionistas, subastadores, martilleros y todos los que vendan o
subasten bienes por cuenta de terceros, siempre que estén obligados
a llevar contabilidad completa según las normas vigentes.
Es común que, en los procesos de remates de bienes, exista un

martillero quien adjudica los bienes al mejor postor, en ese proceso
de adjudicación, el martillero deberá emitir una póliza de
adjudicación, la cual deberá encontrarse afecta al pago del IGV, toda
vez que se está cumpliendo con lo dispuesto en el literal a) del
artículo 1 de la LIGV por tratarse de una venta de bienes.
Veamos un pronunciamiento de la SUNAT, nos referimos al Oficio

N.° 036-2004-SUNAT/2B0000, el cual menciona que “los martilleros
públicos se encuentran obligados a efectuar la retención del IGV en
los casos en que el ejecutado sea contribuyente de dicho impuesto
en los remates de bienes por venta forzada”.
4.3. Las personas naturales, las sociedades u otras personas

jurídicas, instituciones y entidades públicas o privadas
designadas
De acuerdo con lo señalado por el literal c) del artículo 10 de la LIGV,
son sujetos del impuesto en calidad de responsable solidario, las
personas naturales, las sociedades u otras personas jurídicas,
instituciones y entidades públicas o privadas designadas:
1. Por ley, decreto supremo o por resolución de Superintendencia,

como agentes de retención o percepción del impuesto, de
acuerdo con lo establecido en el artículo 10 del Código Tributario.
2. Por decreto supremo o por resolución de Superintendencia, como
agentes de percepción del impuesto que causarán los
importadores o adquirentes de bienes, quienes encarguen la
construcción o los usuarios de servicios en las operaciones
posteriores.
De acuerdo con lo indicado en los numerales anteriores, los

contribuyentes quedan obligados a aceptar las retenciones o
percepciones correspondientes.
Las retenciones o percepciones se efectuarán por el monto, en la

oportunidad, forma, plazos y condiciones que establezca la SUNAT,
la cual podrá determinar la obligación de llevar los registros que sean
necesarios.
1.1. Se presume que los sujetos que realicen las operaciones a que
se refiere el primer párrafo del numeral anterior con los agentes de
percepción designados para tal efecto, son contribuyentes del
impuesto general a las ventas independientemente del tipo de
comprobante de pago que se emita. A las percepciones efectuadas
a sujetos que no tributan el referido impuesto les será de aplicación
lo dispuesto en el artículo 3 de la presente ley, sin perjuicio de la
verificación o fiscalización que realice la SUNAT.
En el caso de las retenciones del IGV, existe la Resolución de

Superintendencia N.° 037-2002/SUNAT que las regula y en el caso
de las percepciones aplicables a las operaciones gravadas con el
IGV, la norma que las regula es la Ley N.° 29173.
4.3.1. Agentes de retención en la transferencia de bienes,

realizada en rueda o mesa de productos de las bolsas de
productos
El numeral 5 del artículo 4 del Reglamento de la LIGV menciona que
la Administración Tributaria establecerá los casos en que las bolsas
de productos actuarán como agentes de retención del impuesto que
se origine en la transferencia final de bienes realizada en estas.
La designación de las bolsas de productos como agentes de

retención, establecida en el párrafo anterior, es, sin perjuicio de la
facultad de la Administración Tributaria, para designar a otros
agentes de retención, en virtud del artículo 10 del Código Tributario y
Se exime de responsabilidad solidaria a las referidas bolsas, cuando

los sujetos intervinientes en dicha transferencia, que hubieran
renunciado a la exoneración del apéndice I de la LIGV, no cumplan
con comunicarle este hecho antes de la fecha de emisión de la póliza.
4.4. Los coaseguros

En el caso de coaseguros, la empresa que las otras coaseguradoras
designen determinará y pagará el impuesto correspondiente a estas
últimas.

numeral 13 del artículo 6 del Reglamento de la LIGV, donde indica
que la aplicación de las normas sobre crédito fiscal establecidas en
la LIGV, para el caso de los coaseguros se indica que las empresas
de seguros que en aplicación de lo dispuesto en el inciso d) del
artículo 10 de la LIGV, determine y pague el impuesto
correspondiente a los coaseguradores, tendrá derecho a aplicar
como crédito fiscal, el íntegro del impuesto pagado en la adquisición
de bienes y servicios relacionados al coaseguro.
4.5. El fiduciario, en el caso del fideicomiso de titulización por las
operaciones que el patrimonio fideicometido realice para el
cumplimiento de sus fines
La concordancia reglamentaria la encontramos en lo dispuesto por el
numeral 6 del artículo 4 del Reglamento de la LIGV, el cual determina
que el patrimonio fideicometido será contribuyente del impuesto por
las operaciones afectas que realice desde la fecha del otorgamiento
de la escritura pública que lo constituya, salvo que esta no se
requiera. En tal caso, será contribuyente cuando cumpla la
formalidad exigida por las normas que regulan la materia para su
constitución.
1. En la medida que el representante común tenga poder suficiente

para vender el bien mueble afecto en garantía mobiliaria de
propiedad del representado (propietario) y, asimismo, esté
obligado a llevar contabilidad completa según las normas
vigentes, será considerado como responsable solidario respecto
de la totalidad del IGV que se genere por dicha venta, aun cuando
el valor del bien no supere la acreencia.
2. El representante común no tiene la calidad de agente de retención
en la venta del bien mueble afecto en garantía mobiliaria30.
Este tipo de operaciones se puede graficar del siguiente modo:
En este punto, el legislador ha determinado que se considera como

agente responsable en el pago del IGV a la entidad fiduciaria por
aquellas operaciones que realice el patrimonio fideicometido, en la
medida que existan valores.
5. Cálculo del impuesto
5.1. La determinación del IGV
El texto del artículo 11 de la LIGV regula el supuesto de la

determinación del IGV por pagar. Allí se establecen, de manera
genérica, las reglas para la cancelación del IGV.
5.1.1. En el caso de las operaciones señaladas en el artículo 1 de

la LIGV
Gráfico 15. Operaciones gravadas
El impuesto a pagar se determina mensualmente al deducir del

impuesto bruto de cada periodo el crédito fiscal, determinado de
acuerdo con lo previsto en los capítulos V (artículos 12 al 17), VI
(artículos 18 a 25) y VII (artículos 26 al 28) de la LIGV.
Para poder efectuar la determinación del impuesto bruto a aplicar

mes a mes por concepto del IGV, se debe verificar una resta entre el
impuesto bruto resultante del mes por las operaciones llevadas a
cabo en dicho periodo al cual se le aplicará el crédito fiscal que se
origine en las adquisiciones de bienes o en la prestación de servicios.
5.1.1.1. Tarea operativa que le compete al contribuyente

Deberá verificar mes a mes cuál es el monto de los comprobantes
que le han otorgado en respaldo de las operaciones gravadas con el
IGV que sean aceptables como gasto o costo tributario y que
respaldan sus adquisiciones, respecto a las cuales sumará el IGV
contenido en estas. De igual modo, le compete la tarea de revisar el
total de las operaciones en las cuales él aplicó el IGV, vale decir, el
impuesto que fuera consignado junto al valor de venta de las
operaciones del IGV.
En el cuadro 7 se determina la posibilidad de aplicación del crédito y
del débito fiscal. Cabe precisar que retomaremos este cuadro cuando
analicemos el uso del crédito fiscal.
5.1.2. En el caso de la importación de bienes

El impuesto a pagar es el impuesto bruto. Hay que dejar constancia
de que, en el caso de la importación de bienes, el impuesto bruto es
lo que efectivamente se pagó, vale decir, en otros términos que, en
el caso de la importación de bienes, el impuesto a pagar es realmente
el impuesto bruto.
La concordancia reglamentaria la ubicamos en el texto del artículo 5

del Reglamento de la LIGV, el cual determina que el impuesto a pagar
se calcula mensualmente al deducir del impuesto bruto de cada
periodo el crédito fiscal correspondiente, salvo los casos de la
utilización de servicios en el país prestados por sujetos no
domiciliados y de la importación de bienes, en los cuales el impuesto
a pagar es el impuesto bruto.
RTF N.° 1513-4-2008
No resulta válido concluir que la sola comparación de los mayores

ingresos declarados por el concepto de pagos a cuenta del impuesto
a la renta, en comparación con las ventas netas declaradas por el
IGV, constituyan operaciones gravadas con este último impuesto.
Capítulo VI: Del Impuesto Bruto y la Base Imponible

1. Impuesto bruto en el IGV
El texto del artículo 12 de la LIGV determina que el impuesto bruto
correspondiente a cada operación gravada es el monto resultante de
aplicar la tasa del impuesto sobre la base imponible.
El impuesto bruto correspondiente al contribuyente por cada periodo
tributario es la suma de los impuestos brutos determinados, conforme
al párrafo precedente, por las operaciones gravadas de ese periodo.
El impuesto bruto corresponde a la simple aplicación de la tasa del

IGV sobre la base imponible, de tal modo que el resultado obtenido
contenga el IGV aplicado. Ello puede apreciarse en los siguientes
gráficos:
Gráfico 16. Afectación del valor agregado
Gráfico 17. Liquidación del IGV por pagar al fisco

Al verificar el texto del artículo 12 de la LIGV, observamos que existe
una diferencia entre dos tipos de impuesto bruto, conforme
procedemos a explicar a continuación:
a) Impuesto bruto por cada operación
En este caso, la mención del impuesto bruto tiene como referencia a

cada operación gravada de manera individual, por lo que en cada
oportunidad que se cumplan los supuestos establecidos en el texto
del artículo 1 de la LIGV, observamos que el impuesto bruto
correspondiente a cada operación gravada se obtiene de aplicar la
tasa del IGV sobre la base imponible.
b) Impuesto bruto por cada periodo tributario
La segunda mención al impuesto bruto está ligada a cada periodo

tributario, lo cual conlleva a la suma de los impuestos brutos que han
sido determinados de acuerdo con lo señalado en el literal
precedente y que corresponden a las operaciones gravadas de dicho
periodo1.
1. El periodo en el caso del impuesto general a las ventas es

mensual.
2. La base imponible en el IGV

Según lo señala el texto en el artículo 13 de la LIGV, la base
imponible está constituida por lo siguiente:
a) El valor de venta, en la venta de bienes e importaciones de

bienes intangibles
Hasta el 31 de enero del 2017, la redacción del literal a) del artículo

13 de la LIGV solo hacía referencia al hecho que se considera como
base imponible del IGV, el valor de venta, en la venta de bienes e
importaciones de bienes intangibles.
Lo antes mencionado alude al hecho de que el valor de venta lo

determinan las partes; aquí no hay la aplicación del valor de mercado
como sí existe en la Ley del Impuesto a la Renta, como es en el caso
del artículo 32 que lo señala. En el IGV solo será aplicable el valor de
mercado si es que el valor de venta no se encuentra determinado por
las partes.
Lo interesante se encuentra en la redacción que se incorporó a este
párrafo por el artículo 2 de la Ley N.° 305362, en donde se señaló
expresamente que “el valor de venta, en las ventas de bienes e
importaciones intangibles. Para los casos de venta de vehículos
automóviles inmatriculados que hayan sido adquiridos de personas
naturales que no realizan actividad empre sarial ni son habituales en
la realización de este tipo de operaciones, la base imponible se
determina deduciendo del valor de venta del vehículo, el valor de su
adquisición, el mismo que tendrá como sustento el acta de
transferencia vehicular suscrita ante notario”.
2. Inciso a) del artículo 13 de la Ley del IGV fue sustituido por

el artículo 2 de la Ley N.º 30536, que se publicó en el diario
oficial El Peruano el 120117, la cual está vigente a partir del
010217, según lo dispuso la Única Disposición
Complementaria Final de dicha ley.
Con esta modificatoria se permite que las casas comerciales que

venden automóviles inmatriculados, es decir, autos nuevos que aún
no cuentan con la inscripción en el Registro Vehicular3, al ser
adquiridos por personas naturales que no realizan actividad
empresarial y que entregan su auto móvil usado como parte de pago
por la adquisición del vehículo nuevo, se pueda descontar del valor
de transferencia el valor de adquisición que conste en el documento
de la transferencia vehicular que se firmó ante notario.
3. Que, además, aún no pueden circular por las calles hasta

que obtengan la placa de rodaje.
En este punto, consideramos pertinente citar un comentario que

sobre esta modificación se publicó en un diario. Allí se indicó lo
siguiente: “Con la aprobación de esta ley se incrementará la
formalización de la venta de los vehículos que ya fueron
inscritos en la Sunarp y que actualmente es realizada de manera
informal entre las personas naturales”, subrayó.
Refirió que mediante este sistema, las empresas comercializadoras

podrán ofrecer a las personas una alternativa de adquisición de
vehículos nuevos, entregando sus vehículos usados como parte de
pago.
Finalmente subrayó que a partir de hoy el cobro del IGV (18 %) se

realizará a la diferencia entre el precio de venta del vehículo usado y
el precio de compra del vehículo nuevo, no efectuándose al precio
final.
“Lo que finalmente, beneficia a las personas porque la

intervención de una casa comercializadora en la venta del
vehículo proporciona seguridad a la transacción y de la
prevención del lavado de activos”, concluyó”4.
4. AndinA – Agencia Peruana de Noticias (AAP): Ley N.º 30536

facilitará la venta de autos usados para adquirir uno nuevo.
Publicado el 130117. Recuperado de (consultado el 0807-
2020).
Informe de la SUNAT
Informe N.º 065-2017-SUNAT/5D0000
Tratándose de la venta de vehículos inmatriculados, cuya base

imponible se determina deduciendo de su valor de venta el valor de
su adquisición, no es posible considerar que el importe de tal
deducción corresponde a una operación no gravada para efectos de
la determinación del crédito fiscal.
b) El total de la retribución, en la prestación o utilización de

servicios
Dentro de este concepto que alude al total de la retribución se

entiende que están incluidos todos los costos que son necesarios
para poder llevar a cabo la prestación de servicios.
A manera de ejemplo, puede señalarse el caso de la reparación de

un motor de automóvil, el cual incluye en la facturación final el valor
de los repuestos y la mano de obra, dentro de un solo monto. Ello
implica que en el valor final del servicio se incluyen los dos conceptos,
ya que sería el total de la retribución.
RTF N.º 08145-2-2007
En el caso de la utilización en el país de servicios prestados por no

domiciliados, el impuesto bruto debe ser pagado y no compensado
con el crédito fiscal derivado de adquisiciones internas.
Informe de la SUNAT
La retribución percibida por la suscripción del “Acuerdo de No

Competencia”, a que se refiere la consulta, constituye base imponible
del IGV de la prestación de servicios que se configura con motivo de
dicho acuerdo.
c) El valor de construcción, en los contratos de construcción
Debemos precisar que se debe incluir, en dicha base, la entrega de

bienes o la prestación de servicios no gravados, siempre que formen
parte del valor consignado en el comprobante de pago emitido por el
propio sujeto y sean necesarios para llevar a cabo el contrato de
construcción.
Sobre el tema, consideramos pertinente citar, doctrina y señalar la

opinión versada de Plazas Vega, quien precisa lo siguiente:
En el servicio de construcción, su base gravable es la remuneración

del contratista, sino porque esta es la magnitud dineraria en la que se
concreta el acaecimiento de consumo consistente en acudir a un
especialista para que preste el servicio. La actividad de construir
requiere de una serie de insumos y servicios gravados y no gravados
con el IVA, a los que acude el interesado para lograr su objetivo.
En lo pertinente es, como aquí se ha anotado, una labor de

incorporación o adherencia de muebles o inmuebles que, como tal,
requiere de bienes y servicios. Uno de ellos es, precisamente, el
servicio de construir y debe ser gravado en función del valor que
tiene, y no del que corresponda a los materiales que se adquieran
para la edificación ni atribuible a otros servicios que puedan
diferenciarse del prestado por el contratista. El va lor del ladrillo, el
cemento y, en general, de los materiales adheridos a la edificación,
no es la base gravable del servicio de construcción, porque, en lo que
a este último atañe, el acontecimiento imponible puede relacio narse,
pero no se confunde con la compra de los bienes incorporados o
adheridos. Lo propio puede decirse en relación con la retribución de
los maestros obreros y oficiales de obra y la de los terceros
contratistas que prestan otros servicios requeridos para la
construcción que, a pesar de su relación con el servicio mismo de
construir, no se confunden con él5.
5. PlAzAs VegA, El impuesto sobre el valor agregado IVA, ob.
cit., pp. 402 y 403.
En el caso de no existir comprobante de pago que exprese su

importe, se presumirá, salvo prueba en contrario, que la base
imponible es igual al valor de mercado del contrato de construcción.
Este criterio es aplicable también en el caso de la primera venta de

inmuebles efectuada por su propio constructor.
Si el precio no está determinado, la base imponible será fijada de

oficio por la SUNAT, tomando como referencia el valor de mercado.
A falta de este valor, se considerarán los antecedentes que obren en
poder de la SUNAT. Se utilizan promedios, porcentajes, actividades
de un mismo género, ramo, etc.
Aplicable, también, en el caso de la primera venta de inmuebles

efectuada por su propio constructor.
d) El ingreso percibido en la venta de inmuebles
Con exclusión del correspondiente al valor del terreno, de acuerdo

con lo dispuesto en el literal d) del artículo 13 de la LIGV, con el fin
de poder determinar la base imponible en la operación de la primera
venta de los inmuebles efectuada por el constructor, se señala que
deberá tomarse en cuenta el ingreso percibido al cual se le deberá
realizar la exclusión del valor del terreno.
La pregunta, entonces, que viene a continuación es ¿cuál es el valor

del terreno? De una primera respuesta, de seguro se pensará que
el valor del terreno es el que figura en el contrato de transferencia o,
a falta del mismo, será el que figura en el autovalúo del predio que
está consignado en la declaración jurada del impuesto predial que se
presenta ante la municipalidad distrital o provincial donde se
encuentre ubicado el inmueble.
Para poder desentrañar esa pregunta, debemos recurrir al texto del

Reglamento de la LIGV, específicamente, al numeral 9 del artículo 5,
el cual determina que para calcular la base imponible del impuesto
en la primera venta de inmuebles, realizada por el constructor, se
excluirá del monto de la transferencia el valor del terreno. Para tal
efecto, se considerará que el valor del terreno representa el 50 % del
valor total de la transferencia del inmueble.
Cabe precisar que “este sistema establece una
presunción iure et de iure, es decir, que no admite prueba en
contrario, toda vez que se considera de manera automática la
exclusión del 50 % del valor del terreno, de la correspondiente base
imponible del IGV”6.
6. AlVA MAtteucci, Mario y Susana lóPez-AMeri cáceres, “La

valorización de los terrenos en la primera venta de inmuebles:
problemas de aplicación del Reglamento de la LIGV luego de
las modificaciones efectuadas en el año 2000”,
en Análisis Tributario, volumen XIV, N.º 156, Lima: enero del
2001, p. 26.
Pero ¿cómo se determinó el valor del terreno a efectos de

excluirlo de la base imponible del IGV en años anteriores? Para
poder dar respuesta a esta interrogante, debemos reconocer que
desde el 2000 hasta la fecha se han dictado diversas normas que
determinaron una variación en la forma de cómo determinar la base
imponible del IGV en la primera venta de inmuebles efectuada por su
propio constructor.
En el cuadro 8 podremos apreciar cuáles fueron estas normas. En él

además se explica con mayor detalle la aplicación y vigencia de cada
una de estas. Nótese que solo, en el caso del 2000, se regularon
hasta tres formas de efectuar la determinación de la base imponible
del IGV a efectos de la exclusión del valor del terreno en la primera
venta de los inmuebles efectuado por el constructor del mismo, lo
cual permite apreciar que existió una inseguridad jurídica en el
contribuyente porque las reglas variaban.
Cuadro 8. Normas que determinaron la base imponible del IGV

La forma en la que actualmente se determina el valor del terreno, a
efectos de excluirlo de la base imponible del IGV, puede ser expuesta
de manera clara con los siguientes ejemplos:
Ejemplo 1
• Valor de la transferencia de un inmueble = S/ 150,000
• 50 % de la transferencia = S/ 75,000
• 18 % de S/ 75,000 = S/ 14,250
¿Es correcta esta apreciación? A primera vista, pareciera que sí; sin
embargo, no es correcta porque no se está considerando el valor que
corresponde al terreno y que es la parte excluida de la afectación en
la operación de la primera venta de inmuebles efectuada por su
propio constructor.
Observemos la manera correcta que deberá tomarse en cuenta para

la exclusión del valor del terreno en el IGV.
Ejemplo 2
• Monto de adquisición del inmueble = S/ 150,000
• Determinación de la base imponible tanto de la construcción como

del terreno = S/ 150,000/2.18 S/ 68,807.34
• Afectación del IGV solo a la parte que le corresponda a la

construcción = S/ 68,807.34 × 18 % S/ 12,385.32
Liquidación total
• Valor correspondiente a la base imponible de la construcción = S/

68,807.34
• IGV correspondiente a la parte de la construcción = S/ 12,385.32
• Valor de venta del terreno no gravado con el IGV = S/ 68,807.34
• Monto total de venta = S/ 150,000.00
Observamos que la cantidad de S/ 150,000 refleja el valor de la

transferencia original en el contrato de venta del inmueble.
Apreciamos, finalmente, que, en los dos ejemplos planteados, el

segundo sería la manera correcta de poder determinar la exclusión
del valor del terreno.
Ahora surge otra pregunta: ¿por qué se efectúa una división del
precio de venta entre 2.18?, La respuesta a esa consulta nos lleva a
recordar las clases de Álgebra en la secundaria y las dificultades que
teníamos para trabajar cuando intentábamos despejar la famosa
variable x.
Donde x representa el 50 % del valor del inmueble materia de venta

y 0.18x es el IGV del 50 %.
Si se aplica la fórmula, sería lo siguiente:
Aquí es donde se encuentra el valor del IGV, en la parte que está

gravada y, por diferencia, se identifica la parte que no está gravada.
Si uno piensa que, tras haber pasado los años escolares, nunca más
utilizará las matemáticas en su vida diaria, está equivocado; una
muestra de ello es la aplicación de esta fórmula para poder encontrar
el valor de la base imponible afecta al IGV, en la primera venta de
bienes efectuada por su propio constructor.
Informe de la SUNAT (primera venta de inmuebles, efectuado por

el constructor)
e) El valor en Aduana determinado con arreglo a la legislación
pertinente, más los derechos e impuestos que afecten la
importación con excepción del impuesto general a las ventas
(IGV), en las importaciones de bienes corporales
Este inciso fue sustituido por el artículo 12 de la de la Ley N.° 30264,

la cual fuera publicada el 16 de noviembre del 2014 y entró en
vigencia el 1 de diciembre del 2014.
Hasta el 31 de diciembre del 2003 se tomaba en cuenta como base

imponible para el cobro del IGV en las importaciones al valor CIF
aduanero, y es recién con la modificatoria efectuada por el artículo 2
del Decreto Legislativo N.º 944, publicado en el diario
oficial El Peruano el 23 de diciembre del 2003, y vigente a partir del
1 de enero del 2004, que se toma en cuenta como base imponible al
valor en aduana.
Lo que nos interesa conocer es ¿por qué el legislador efectuó el

cambio del valor CIF al denominado valor en aduanas?. La respuesta
a esta consulta la encontraremos en una carta emitida por la SUNAT,
la cual transcribimos a continuación:
Carta de la SUNAT
Carta N.º 049-2004-SUNAT/2B0000
Tratándose del IGV y a efectos de la determinación de la base

imponible en las importaciones, las comisiones no forman parte del
valor en Aduana a que hace referencia el TUO de la Ley del IGV 7.
7. Texto completo en (consultado el 020616).
Observemos que el valor CIF (‘costo, seguro, flete’) corresponde a

un término que se utiliza en las operaciones de comercio exterior,
mayoritariamente relacionado con el uso del transporte marítimo.
El precio CIF incluye la entrega de mercadería puesta en puerto de

destino incluyendo el flete pagado y seguro cubierto. Si se permite
utilizar una fórmula, esta sería representada del siguiente modo: CIF
= FOB8 + flete + seguro.
8. El valor FOB se utiliza para valorar las exportaciones y se

define como ‘libre a bordo’. Se refiere al valor de venta de los
productos en su lugar de origen más el costo de los fletes,
seguros y otros gastos necesarios para hacer llegar la
mercancía hasta la aduana de salida (Voz “valor FOB”, en Eco-
finanzas.com, s/f. Recuperado de . eco-
finanzas.com/diccionario/V/VALOR_FOB.htm> (consultado el
130616).
El valor en aduana9 constituye la base sobre la cual se liquidan los

tributos aduaneros de las mercancías que son objeto de importación.
Cabe precisar que este valor se origina de la sumatoria del valor CIF
con otros gastos y ajustes en dólares, cuando hubiere lugar a ellos.
En este orden de ideas precisamos que el valor en aduana de las
mercancías se determinará de acuerdo con los métodos de
valoración establecidos en el Acuerdo de Valor de la Organización
Mundial de Comercio.
9. Cfr. OrgAnizAción MundiAl del cOMerciO, “Información
técnica sobre la valoración en aduana”, en Wto.org, s/f.
Recuperado de (consultado el 170816).
A manera de ejemplo podemos señalar algunos gastos que se

añaden al valor CIF,
entre los cuales precisamos los siguientes:
• Comisiones y gastos de corretaje, salvo las comisiones de

compra
• Costos de los envases o embalajes y gastos de embalajes
• Prestaciones a cargo del comprador
• Cánones y derechos de licencia
• Costos del transporte, seguro y gastos conexos hasta el lugar de
importación
2.1. Comentarios adicionales a la base imponible en el IGV

La base imponible constituye el importe que se recibe como
contraprestación por la operación realizada, sea venta de bienes,
prestación de servicios, entre otros. En sí, esta contraprestación no
solo incluye el precio fijado de la operación, sino que se deben incluir
en esta todos aquellos montos que se retribuyen para poder
concretar la operación, ya sea el tema del financiamiento, el
transporte, el embalaje, las comisiones, etc.
Coincidimos con VillAnueVA gutiérrez cuando precisa que la base

imponible es “la suma total que queda obligado a pagar al
adquirente o usuario del
servicio […] deriva de la obligación de pagar el precio fijado en
el contrato de
intercambio de bienes o de servicios. Por ello puede concluirse
que la base
imponible del IVA es el valor subjetivo fijado por las partes en e
l contrato”10.
10. VillAnueVA gutiérrez, Estudio del impuesto al valor

p. 268.
Pese a que se señala que la base imponible es determinada por los

sujetos que realizan las operaciones gravadas con el IGV, en la LIR
existe el artículo 32, el cual señala que, en las operaciones
realizadas, siempre se deberá consignar el valor de mercado y que
dicha regla también es aplicable al caso del IGV. Ello ameritaría un
comentario mayor.
Debemos tener presente que la determinación del valor de la base

imponible procede del acuerdo de las partes porque estas son las
que conocen sus componentes, lo cual implica que el criterio utilizado
sea subjetivo. Por el contrario, si se aplica el valor de mercado, este
obedece a una determinada valoración, pero de carácter objetivo, ya
que lo que se pretende es que la operación no sea inferior a lo que
se establezca en las condiciones normales.
Según se aprecia, esta regla de valor de mercado constituye una

potestad de la Administración Tributaria, la cual será aplicable
cuando la base imponible que se escogió para la operación sea no
fehaciente o simplemente sea inferior al valor de mercado que
considera el referido artículo 32 de la LIR. Así, aun cuando, en la
factura y los pagos, la otra parte haya señalado un monto para el
fisco, se exigirá otro.
En este sentido, el primer párrafo del artículo 42 de la LIGV,

modificado por el artículo 5 del Decreto Legislativo N.º 1116 y vigente
a partir del 1 de agosto del 2012, precisa que cuando por cualquier
causa el valor de venta del bien, el valor del servicio o el valor de la
construcción, no sean fehacientes o no estén determinados, la
SUNAT lo estimará de oficio, tomando como referencia el valor de
mercado, de acuerdo con la LIR.
Si nos percatamos, en el texto del propio artículo 13 de la LIGV, no

se menciona el valor de mercado. Ello solo se menciona en la norma
reglamentaria del IGV y en el artículo 42 antes señalado.
3. El valor de venta del bien, retribución por servicios, valor

de construcción o venta del bien inmueble
El texto del primer párrafo del artículo 14 de la LIGV menciona lo
siguiente:
Entiéndase por valor de venta del bien, retribución por servicios, valor
de construcción o venta del bien inmueble, según el caso, la suma
total que queda obligado a pagar el adquirente del bien, usuario del
servicio o quien encarga la construcción. Se entenderá que esa suma
está integrada por el valor total consignado en el comprobante de
pago de los bienes, servicios o construcción, incluyendo los cargos
que se efectúen por separado de aquel y aun cuando se originen en
la prestación de servicios complementarios, en intereses devengados
por el precio no pagado11 o en gasto de financiación de la operación.
Los gastos realizados por cuenta del comprador o usuario del servicio
forman parte de la base imponible cuando consten en el respectivo
comprobante de pago emitido a nombre del vendedor, constructor o
quien preste el servicio.
11 De acuerdo con lo señalado por el Tribunal Fiscal en la RTF

N.º 01770-1-2005, cuando el artículo 14 de la Ley del IGV hace
referencia a “intereses devengados por el precio no pagado”,
se refiere a los intereses compensatorios.
El texto del segundo párrafo del artículo 14 de la Ley del IGV

menciona lo siguiente:
Cuando con motivo de la venta de bienes, la prestación de servicios

gravados o el contrato de construcción se proporcione bienes
muebles o servicios, el valor de estos formará parte de la base
imponible, aun cuando se encuentren exonerados o inafectos.
Asimismo, cuando con motivo de la venta de bienes, prestación de
servicios o contratos de construcción exonerados o inafectos se
proporcione bienes muebles o servicios, el valor de estos estará
también exonerado o inafecto.
En este tipo de operación, como sabemos, puede darse con la simple

entrega en el local del proveedor o también el bien puede ser materia
de movilización desde el local del proveedor hasta el local del
comprador o del lugar donde este designe para su entrega. Así, nos
percatamos de que la base de cálculo, que sirve como base
imponible de aplicación del IGV, puede variar.
Así, por ejemplo, si se decide entregar un mueble desarmado en su

caja, en la propia tienda del vendedor, el precio puede ser de S/
1,800. Sin embargo, el vendedor le señala al adquirente que pueden
llevárselo a su propio domicilio, pero ello implica que el flete lo
asumirá el comprador por un monto de S/ 200, lo cual implica que el
precio de venta será ahora de S/ 2,000. Tomando en cuenta que el
mueble viene desarmado y el comprador no tiene experiencia ni las
herramientas necesarias para el armado del mueble, decide asumir
el costo que el vendedor le ofrece para armarlo en su domicilio
apenas descargue el mueble del medio de transporte, por lo que
cobrará por el armado la suma de S/ 150.
Lo antes mencionado nos permite apreciar que, finalmente, el

comprador que decida adquirir un mueble desarmado, que es llevado
a su domicilio y es armado allí, deberá tomar en cuenta que la base
imponible sobre el cual se calcula el IGV es de S/ 1,800 + S/ 200 +
S/ 150 = S/ 2,150.
El texto del tercer párrafo del artículo 14 de la LIGV menciona que

“en el caso de operaciones realizadas por empresas aseguradoras
con reaseguradoras, la base imponible está constituida por el valor
de la prima correspondiente.
Mediante el reglamento, se establecerán las normas pertinentes”.
El texto del cuarto párrafo del artículo 14 de la LIGV menciona:
También forman parte de la base imponible el Impuesto Selectivo al

Consumo y otros tributos que afecten la producción, venta o
prestación de servicios. En el servicio de alojamiento y expendio de
comidas y bebidas, no forma parte de la base imponible, el recargo
al consumo al que se refiere la quinta disposición complementaria del
Decreto Ley N.º 25988.
Presentamos un caso en el cual se está vendiendo un determinado

bien XYZ, el cual está sujeto al impuesto selectivo al consumo,
consideremos solo para efectos didácticos del ejemplo que la tasa
del ISC es 25 %.
El bien se vende a S/ 1000. ¿Cuál es la manera correcta de aplicar

el ISC y el IGV? Eso se refleja de la siguiente manera:
En este punto es interesante revisar lo que señaló la SUNAT en el

Oficio N.º 257-2003-2B0000, del 12 de setiembre del 2003, al
considerar lo siguiente:
Los establecimientos de hospedaje o expendio de comidas y bebidas
en acuerdo con sus trabajadores, podrán fijar un recargo al consumo
no mayor al 13 % del valor de los servicios que prestan. El recargo al
consumo, si fuera el caso, será abonado por los usuarios del servicio
en la forma y modo que cada establecimiento fije. Su percepción por
los trabajadores no tendrá carácter remunerativo y, en consecuencia,
no estará afecto a las contribuciones de Seguridad Social ni Fonavi,
ni afecto a indemnización, beneficios laborales o compensación
alguna. Este recargo no forma parte de la base imponible del
impuesto general a las ventas12.
12 Texto completo del oficio en . (consultado el 11-01-16).
El quinto párrafo del artículo 14 de la LIGV precisa que no forman

parte del valor de venta, de construcción o de los ingresos por
servicios, en su caso, los conceptos siguientes:
a) El importe de los depósitos constituidos por los compradores para

garantizar la devolución de los envases retornables de los bienes
transferidos y a condición de que se devuelvan.
La concordancia reglamentaria se encuentra en el numeral 12 del

artículo 5 del Reglamento de la LIGV, el cual precisa que los envases
y embalajes no forman parte de la base imponible. Los contribuyentes
deberán llevar un sistema de control que permita verificar el
movimiento de estos bienes.
b) Los descuentos que consten en el comprobante del pago, en tanto

resulten normales en el comercio y siempre que no constituyan retiro
de bienes.
La concordancia reglamentaria se encuentra en el numeral 13 del

artículo 5 del Reglamento de la LIGV, cuando precisa que los
descuentos que se concedan u otorguen no forman parte de la base
imponible, siempre que se trate de lo siguiente:
i) Prácticas usuales en el mercado o que respondan a determinadas

circunstancias, tales como pago anticipado, monto, volumen u otros.
ii) Se otorguen con carácter general en todos los casos en que

ocurran iguales condiciones.
iii) No constituyan retiro de bienes.

iv) Conste en el comprobante de pago o en la nota de crédito
correspondiente.
c) La diferencia de cambio que se genere entre el nacimiento de la

obligación tributaria y el pago total o parcial del precio.
La concordancia reglamentaria la podemos encontrar en el texto del

numeral 17 del artículo 5 del Reglamento de la Ley del Impuesto
General a las Ventas. Allí se indica que la determinación del impuesto
bruto y la base imponible del impuesto, se regirán por las siguientes
normas: […]
17. OPERACIONES EN MONEDA EXTRANJERA
En el caso de operaciones realizadas en moneda extranjera, la

conversión en moneda nacional se efectuará al tipo de cambio
promedio ponderado venta, publicado por la Superintendencia de
Banca y Seguros en la fecha de nacimiento de la obligación tributaria,
salvo en el caso de las importaciones en donde la conversión a
moneda nacional se efectuará al tipo de cambio promedio ponderado
venta publicado por la mencionada Superintendencia en la fecha de
pago del Impuesto correspondiente. En los días en que no se
publique el tipo de cambio referido se utilizará el último publicado.
4. La base imponible en el retiro de bienes, mutuo y

entrega a título gratuito
El texto del artículo 15 de la LIGV señala las siguientes reglas
aplicables:
Tratándose del retiro de bienes, la base imponible será fijada de

acuerdo con las operaciones onerosas efectuadas por el sujeto con
terceros, en su defecto se aplicará el valor de mercado.
La concordancia reglamentaria la encontramos en el numeral 6 del

artículo 5 del Reglamento de la LIGV, cuyo texto indica que en los
casos en que no sea posible aplicar el valor de mercado en el retiro
de bienes previsto en el primer párrafo del artículo 15 de la LIGV, la
base imponible será el costo de producción o adquisición del bien
según corresponda.
En el caso de mutuo de bienes consumibles, la base imponible

correspondiente a las ventas que efectúan el mutuante a favor del
mutuatario y este a favor de aquel será fijada de acuerdo con el valor
de mercado de tales bienes.

artículo 5 del Reglamento de la LIGV, cuyo texto indica que en los
casos que no sea posible aplicar el valor de mercado en el mutuo de
bienes previsto en el se gundo párrafo del artículo 15 de la LIGV, la
base imponible será el costo de producción o adquisición de los
bienes según corresponda, o en su defecto, se determinará de
acuerdo a los antecedentes que obren en poder de la SUNAT.
“Según lo dispone el tercer párrafo del artículo 15 de la Ley del

IGV, se indica que Tratándose de la entrega a título gratuito que
no implique transferencia de propiedad de bienes que
conforman el activo fijo de una empresa a tra vinculada
económicamente, la base imponible será el valor de mercado
aplicable al arrendamiento de los citados bienes”.
En este punto, se regula lo que se conoce como el retiro de

servicios, el cual es el único supuesto en el que se afecta al IGV la
operación de cesión gratuita de un bien mueble a otra parte con la
que se guarda vinculación económica. Debemos precisar que cuando
la norma hace referencia a la vinculación económica, ello
corresponde a lo dispuesto por el texto del literal b) del artículo 54 de
la LIGV y no el texto del artículo 24 de la LIR, que regula los
supuestos de partes vinculadas, los cuales se aplican de manera
exclusiva para dicho impuesto y no para el IGV.
Recomendamos la revisión del numeral 7 del artículo 5 del

Reglamento de la LIGV, el cual desarrolla el supuesto en el cual no
pueda determinarse el valor de mercado del arrendamiento de los
bienes cedidos gratuitamente a empresas vinculadas, el cual fue
desarrollado infra.
A continuación, citamos los supuestos de vinculación que se

encuentran en el artículo 54 de la LIGV, en el que, a efectos del
impuesto, se habla de empresas vinculadas
económicamente, cuando:

2. Más del 30 % del capital de dos o más empresas pertenezca a una
misma persona, directa o indirectamente.

proporción del capital pertenezca a cónyuges entre sí o a personas
vinculadas hasta el segundo grado de consanguinidad o afinidad.
4. El capital de dos o más empresas pertenezca, en más del 30 %, a

socios comunes de dichas empresas.
5. Por Reglamento se establezcan otros casos.
Al desarrollar el supuesto mencionado en el numeral 5 del literal b)

del artículo 54 de la LIGV, el texto del numeral 2 del artículo 12 del
Reglamento de la LIGV señala lo siguiente:
Adicionalmente a los supuestos establecidos en el artículo 54 del

Decreto, existe vinculación económica cuando:
1. El productor o importador venda a una misma empresa o a

empresas vinculadas entre sí, el 50 % o más de su producción o
importación.
2. Exista un contrato de colaboración empresarial con contabilidad
independiente, en cuyo caso el contrato se considera vinculado
con cada una de las partes contratantes.
No es aplicable lo dispuesto en el tercer párrafo del artículo 57 del

Decreto respecto al monto de venta, a lo señalado en el inciso a) del
presente numeral.
Para efecto de lo dispuesto en el inciso a) del presente artículo, se

tomarán en cuenta las operaciones realizadas durante los últimos, 12
meses. (El resaltado es nuestro).
Se entenderá por valor de mercado, el establecido en la LIR13.
13. El cual se encuentra regulado en el artículo 32 de la LIR.
En los casos que no resulte posible la aplicación de lo dispuesto en

los párrafos anteriores, la base imponible se determinará de acuerdo
con lo que establezca el reglamento.
5. La concordancia reglamentaria en el tema del impuesto

bruto y la base imponible
Dentro de este esquema, encontramos al texto del artículo 5 del
Reglamento de la LIGV, el cual menciona que el impuesto a pagar se
determina mensualmente al deducir del impuesto bruto de cada
periodo el crédito fiscal correspondiente; salvo los casos de la
utilización de servicios en el país, prestados por sujetos no
En este dispositivo, se menciona que la determinación de impuesto

bruto y la base imponible del impuesto se regirán por las siguientes
normas:
5.1. Accesoriedad
El primer párrafo del numeral 1 del artículo 5 del Reglamento de la
LIGV precisa que en la venta de bienes, prestación de servicios o
contratos de construcción, exonerados o inafectos, no se encuentran
gravadas la entrega de bienes o la prestación de servicios afectos,
siempre que formen parte del valor consignado en el comprobante de
pago emitido por el propio sujeto y sean necesarios para realizar la
operación de venta del bien, servicio prestado o contrato de
construcción.
Aquí puede presentarse el caso de un sujeto que realiza la venta de

bienes que no se encuentran gravados con el IGV (ya sea porque se
encuentran incorporados en el apéndice I de la LIGV o están
señalados dentro del artículo 2 de la misma ley que considera los
conceptos no gravados del IGV), pero que para poder venderlos les
incorpora bienes o servicios que sí se encuentran gravados con el
IGV.
Por ejemplo, el caso de un comerciante que vende frutas cítricas,

como naranjas, mandarinas y limones y que, para poder ofrecerlos al
público, los empaqueta en unas mallas plásticas de colores sin haber
modificado el producto, lo mismo podría darse si se coloca las frutas
en unas pequeñas cajas de madera. En este ejemplo, observamos
que aun cuando las mallas plásticas o las cajas de por sí son bienes
afectos, por el hecho de incorporarlos junto a la comercialización de
bienes exonerados o inafectos, determina que toda la operación se
considere exonerada o inafecta del IGV.
Esto mismo puede aplicarse al caso de la incorporación de servicios

afectos al IGV a operaciones de ventas de bienes exonerados o
inafectos, con lo cual existe el mismo tratamiento.
El segundo párrafo del numeral 1 del artículo 5 del Reglamento de la
LIGV precisa que en la venta de bienes, prestación de servicios o
contratos de construcción gravados, formará parte de la base
imponible la entrega de bienes o la prestación de servicios no
gravados, siempre que formen parte del valor consignado en el
comprobante de pago emitido por el propio sujeto y sean necesarios
para realizar la venta del bien, el servicio prestado o el contrato de
construcción.
A diferencia del supuesto planteado en el numeral anterior, aquí lo

que se presenta es la operación de venta de bienes gravados a los
cuales se les ha incorporado bienes que son exonerados o inafectos
al pago del IGV.
Por ejemplo, podemos mencionar el caso de un establecimiento que

se encarga de la venta de jugos preparados, que los envasa en cajas
herméticas selladas al vacío. La fruta que utiliza proviene de un valle
de la selva peruana en donde se plantan cultivos orgánicos
con denominación de origen14, por lo que, para promocionar el
producto e identificarlo con su forma de cultivar, adhieren a la caja
del jugo la fruta en una pequeña caja. Si se aprecia, la fruta está
exonerada, pero el jugo procesado y la caja que lo contiene al igual
que la caja que sostiene la fruta adherida están gravados. Ello implica
que todos los bienes involucrados en la entrega del producto al
consumidor forman parte de la base imponible y, por ende, estarán
gravados con el IGV.
14. Denominación de origen (D. O. o D. O. C., en

Francia appellation d’origine contrôlée, AOC). Es un tipo de
indicación geográfica aplicada a un producto agrícola o
alimenticio cuya calidad o características se deben
fundamental y exclusivamente al medio geográfico en el que se
produce, transforma y elabora. En otras palabras, es una
calificación que se emplea para proteger legalmente ciertos
alimentos que se producen en una zona determinada, contra
productores de otras zonas que quisieran aprovechar el buen
nombre que han creado los originales, en un largo tiempo de
fabricación o cultivo. Esta información puede consultarse en la
siguiente página web: origen>.
Lo dispuesto en el primer párrafo del numeral 5.1 del presente

capítulo será aplicable siempre que la entrega de bienes o prestación
de servicios:
• corresponda a prácticas usuales en el mercado;
• se otorgue con carácter general en todos los casos en los que
concurran iguales condiciones;
• no constituya retiro de bienes; y
• conste en el comprobante de pago o en la nota de crédito
respectiva.

artículo 5 del Reglamento de la LIGV.
RTF N.º 78998-3-2008
Se revoca la apelada, en el extremo referido a los reparos a diversas

notas de débito, debiéndose dejar sin efecto las resoluciones de
determinación y resoluciones de multa. Se señala que la
Administración no ha verificado el tipo de servicios que efectivamente
prestó la recurrente a sus clientes, a fin de determinar si los gastos
contenidos en las referidas notas de débitos reparadas resultaban
accesorios o complementarios a las prestaciones a su cargo, tal
como se dispuso en la Resolución N.º 05557-1-2005; toda vez que
se ha limitado a determinar la condición de accesoriedad o
complementariedad en función de los servicios que en general se
encuentra facultada a prestar la recurrente como agencia marítima,
sustentándose en la relación de actividades que esta misma
consignó en el documento denominado “Descripción de las
Actividades de una Agencia Marítima de acuerdo con la
Reglamentación de la Dirección General de Capitanías de la Marina
de Guerra del Perú”, al sostener la no existencia de contratos
suscritos. Se agrega que para efecto de determinarse la condición de
accesoria o complementaria de los bienes y servicios contenidos en
las notas de débito reparadas, en la Resolución del Tribunal Fiscal
N.º 05557-1-2005 se dispuso no solo la evaluación de contratos sino
de cualquier otro documento que permitiese acreditarlo, como
podrían ser las cotizaciones, comunicaciones o los documentos de
nave, a que hace referencia en la misma apelada, entre otros, por lo
tanto, en el presente caso, no se encuentra acreditado que los gastos
contenidos en las referidas notas de débito reparadas resulten
complementarios o accesorios respecto de los servicios prestados
por la recurrente, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 14
de la Ley del IGV, por lo que no deben ser incluidos en la base
imponible de este.
RTF N.º 374-1-2000
Se revoca la apelada, debido a que existen dudas sobre la fecha

notificación y, conforme al criterio establecido por este Tribunal,
procede que se admita a trámite la apelación sin la exigencia del pago
previo de la deuda impugnada. Asimismo, se confirma en lo demás
que contiene, debido a que se mantiene el reparo formulado por la
Administración respecto del crédito fiscal por documentos no
emitidos a nombre del contribuyente y por no haber aplicado
correctamente la proporcionalidad de operaciones gravadas y no
gravadas para determinar el referido crédito; por otro lado, se ha
determinado que durante la etapa de fiscalización, la recurrente
emitió facturas por servicio de prospección pesquera, que fue objeto
de reparo, al estar afecto al IGV, estableciéndose además en
reiterada jurisprudencia que el mismo no es accesorio.
RTF N.º 32-3-1999
Para definir si una operación es accesoria de otra principal, debe

evaluarse su necesidad para efectos de que la prestación principal
sea cabalmente realizada.
5.2. Base imponible cuando no existe comprobante de pago

El numeral 2 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV menciona que
en caso de no existir comprobante de pago que exprese su importe
se presumirá, salvo prueba en contrario, que la base imponible es
igual al valor de mercado del bien, servicio o contrato de
construcción.
Este supuesto estaría pensado en un eventual proceso de revisión o

fiscalización por parte de la Administración Tributaria, que haya
detectado una operación afecta al pago del IGV, pero que no haya
un comprobante de pago que sustente la misma, por lo que operaría
la presunción señalada en la norma y considerará que la base
imponible es igual al valor del mercado del bien. Sin embargo, esta
presunción ad mite prueba en contra15, lo cual corresponderá
presentar al contribuyente las pruebas necesarias que logren
sustentar que el valor de transferencia o del servicio tiene un
determinado monto y no necesariamente el que la Administración
determine.
15. Este tipo de presunción se denomina iuris tantum, ya que

admite prueba en contra.
5.3. Base imponible cuando no esté determinado el precio
El numeral 3 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV señala que,
tratándose de permuta16 y de cualquier operación de venta de bienes
muebles o inmuebles, prestación de servicios o contratos de
construcción, cuyo precio no esté determinado, la base imponible
será fijada de acuerdo con lo dispuesto en el numeral 6 del artículo
10, el cual consigna las reglas aplicables para la determinación de
oficio que realiza la Administración Tributaria.
16. De conformidad con lo señalado por el texto del artículo

1602 del Código Civil de 1984, por la permuta, los permutantes
se obligan a transferirse recíprocamente la propiedad de los
bienes.
5.4. Permuta
El numeral 4 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV consigna reglas
especiales para el caso en el cual opere la permuta, conforme se
indica a continuación:
1. En el caso de permuta de bienes muebles o inmuebles se

considerará que cada parte tiene carácter de vendedor. La base
imponible de cada venta afecta estará constituida por el valor de
venta de los bienes comprendidos en ella de acuerdo con lo
establecido en el numeral 5.3 del presente capítulo.
2. Lo dispuesto en el inciso anterior es de aplicación en caso de
permuta de servicios y de contratos de construcción.
3. En el caso de operaciones comerciales en las que se
intercambien servicios afectos por bienes muebles, inmuebles o
contratos de construcción, se tendrá como base imponible del
servicio el valor de venta que corresponda a los bienes
transferidos o el valor de construcción; salvo que el valor de
mercado de los servicios sea superior, caso en el cual se tendrá
como base imponible este último.
4. Si se tratase de operaciones comerciales en las que se
intercambien bienes muebles o inmuebles afectos por contratos
de construcción, se tendrá como base imponible del contrato de
construcción el valor de venta que corresponda a los bienes
transferidos; salvo que el valor de mercado del contrato de
construcción sea superior, caso en el cual se tendrá como base
imponible este último.
5.5. Mutuo de bienes

El numeral 5 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV considera que
en los casos que no sea posible aplicar el valor de mercado en el
mutuo de bienes, previsto en el segundo párrafo del artículo 15 de la
LIGV17, la base imponible será el costo de producción o adquisición
de los bienes según corresponda o, en su defecto, se determinará de
acuerdo con los antecedentes que obren en poder de la SUNAT.
17. Este párrafo contiene las reglas para determinar la base

imponible en el retiro de bienes y entrega a título gratuito.
5.6. Retiro de bienes

El numeral 6 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV afirma que en
los casos en que no sea posible aplicar el valor de mercado en el
retiro de bienes, previsto en el primer párrafo del artículo 15 de la
LIGV, la base imponible será el costo de producción o adquisición del
bien según corresponda.
5.7. Entrega a título gratuito en caso de empresas vinculadas

en caso no pueda determinarse el valor de mercado del
arrendamiento de los bienes cedidos gratuitamente a empresas
vinculadas económicamente, a que se refiere el segundo párrafo del
artículo 15 de la LIGV (que califica como el denominado retiro de
servicios) se tomará como base imponible mensual la doceava parte
del valor que resulte de aplicar el 6 % sobre el valor de adquisición
ajustado, de ser el caso.
5.8. Comerciantes minoristas

El numeral 8 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV señala que en
el caso de los comerciantes minoristas que no superen
mensualmente el monto referencial previsto en el artículo 118 de la
LIR (que es de S/ 525,000 como ingreso anual máximo o como
adquisiciones efectuadas para el caso del régimen especial del IR),
que por la modalidad o volumen de ventas no les sea posible
discriminar las ventas gravadas de las que no lo están, determinarán
la base imponible aplicando, al total de ventas del mes, el porcentaje
que corresponda a las compras gravadas del mismo periodo en
relación con el total de compras gravadas y no gravadas efectuadas
en dicho mes.
5.9. Base imponible en la primera venta de inmuebles

para determinar la base imponible del impuesto en la primera venta
de inmuebles, realizada por el constructor, se excluirá, del monto de
la transferencia, el valor del terreno. Para tal efecto, se considerará
que el valor del terreno representa el 50 % del valor total de la
transferencia del inmueble18.
18. Recomendamos revisar el numeral 2 del capítulo VI del

presente libro, ya que allí se encuentra una explicación sobre
el tema, con un ejemplo aplicativo. Cfr. AlVA MAtteucci, Mario,
“La exclusión del valor del terreno en la primera venta de
inmuebles efectuado por el constructor ¿conoce la manera
correcta de calcularla para efectos del IGV?”, en
el blog de AlvA MAtteucci, Mario, 8 de setiembre del 2010,
cuya página web es la siguiente: (consultado el 231116).
5.10. Contratos de colaboración empresarial

5.10.1. Contratos de colaboración empresarial con contabilidad
independiente
El numeral 10.1 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV considera
que los contratos de colaboración empresarial que lleven contabilidad
independiente19 serán sujetos del impuesto. Asimismo, se les
aplicará, además de las normas generales, las siguientes reglas:
19. Ello implica que obtengan un número de RUC ante la

SUNAT.
1. La asignación al contrato de bienes, servicios o contratos de

construcción hechos por las partes contratantes son operaciones
con terceros; así, su base imponible es el valor asignado en el
contrato, el que no podrá ser menor a su valor en libros o costo
del servicio o contrato de construcción realizado, según sea el
caso.
2. La transferencia a las partes de los bienes adquiridos por el cont
rato estará gravada; su valor en libros será considerado como b
ase imponible.
3. La adjudicación de los bienes obtenidos o producidos en la
ejecución de los contratos está gravada con el impuesto; su valor
de costo es considerado como la base imponible.
5.10.2. Contratos de colaboración empresarial sin contabilidad

independiente
El numeral 10.2 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV determina
que está gravada con el impuesto, la atribución total de los bienes
indicados en el inciso o del artículo 2 de la LIGV que se efectúe a una
de las empresas contratantes20, el valor de mercado –deducida la
proporción correspondiente a dicha parte contratante– es
considerada como base imponible.
20. En este caso, no existe un número de RUC independiente

de las partes contratantes, toda vez que una de ellas será
nombrada como operador y entregará a la otra parte un
documento de atribución, a través del cual podrá transferir
tanto el gasto, costo y/o crédito fiscal en la proporción
convenida de acuerdo con el contrato.
5.11. Cargos adicionales

El numeral 11 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV precisa que,
cuando los cargos, a que se refiere el artículo 14 de la LIGV, no
fueran determinables a la fecha de nacimiento de la obligación, estos
integrarán la base imponible en el mes que sean determinables o en
el que sean pagados, lo que ocurra primero.
5.12. Envases y embalajes retornables

los envases y embalajes retornables21 no forman parte de la base
imponible.
21. Pueden ser mencionados como ejemplos los balones de

gas, las botellas de gaseosas de vidrio retornable, las jabas de
plástico en las que se transportan bienes, entre otros.
Los contribuyentes deberán llevar un sistema de control que permita

verificar el movimiento de estos bienes.
5.13. Descuentos
El numeral 13 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV señala que
los descuentos que se concedan u otorguen no forman parte de la
base imponible, siempre que:
1. se trate de prácticas usuales en el mercado o que respondan a

determinadas circunstancias tales como pago anticipado, monto,
volumen u otros;
2. se otorguen con carácter general en todos los casos en que ocur
ran iguales condiciones;
3. no constituyan retiro de bienes; y
4. conste en el comprobante de pago o en la nota de crédito
respectiva.
RTF N.º 373-3-1999
El descuento debe ser un acto normal en el comercio y corresponder

a circunstancias o hechos determinados. No se cumple con dichas
condiciones cuando el descuento se origina en una transacción
extrajudicial por la que se condona parcialmente una deuda.
RTF N.º 3643-2-2005
No es argumento suficiente para sustentar debidamente las

diferencias en precio de venta el señalar que la venta a menores
precios a los clientes se debe a que –a su vez– el proveedor otorgaba
un mayor margen de ganancia por unidad vendida, puesto que
aunque en principio ello podría permitir una reducción del precio
normal, debe aplicarse algún criterio o lineamiento para otorgar el
descuento bajo determinadas condiciones, tales como volumen de
venta, clientela especial por frecuencia de compra, o por razones
financieras en un momento dado, entre otras.
5.14. Entidades religiosas

El numeral 14 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV determina
que, en el caso de transferencia de los bienes donados antes del
plazo señalado en el numeral 1 del inciso e) del artículo 2 de la
LIGV22, la base imponible para determinar el impuesto a reintegrar
estará constituida por el valor indicado en la declaración única de
importación menos la depreciación que estos hayan sufrido.
22. El numeral 1 del literal e) del artículo 2 de la LIGV precisa

que en el caso de los bienes que son importados para ser
donados a las entidades religiosas, se menciona que dichos
bienes no podrán ser transferidos o cedidos durante el plazo
de 4 años, contados desde la fecha de la numeración de la
DUA. En caso de que se transfieran o cedan, se deberá
efectuar el pago de la deuda tributaria correspondiente.
5.15. Reaseguros
El numeral 15 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV indica que no
forma parte de la base imponible del impuesto el descuento que la
aseguradora hace a la prima cedida al reasegurador, siempre que se
efectúen de acuerdo con las prácticas usuales en dicha actividad.
5.16. Transferencias de créditos

El numeral 16 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV consigna que
en la transferencia de créditos, deberá tenerse en cuenta lo siguiente:
a) La transferencia de créditos no constituye venta de bienes ni

prestación de servicios.
b) El transferente de los créditos deberá emitir un documento en el

cual conste el monto total del crédito transferido en la fecha en que
se produzca la transferencia de los referidos créditos.
c) El transferente es contribuyente del impuesto por las operaciones

que originaron los créditos transferidos al adquirente o factor.
Por excepción, el factor o adquirente serán contribuyentes respecto

de los intereses y demás ingresos que se devenguen o sean
determinables a partir de la fecha de la transferencia, siempre que no
se encuentren incluidos en el monto total consignado en el
documento que sustente la transferencia del crédito. Para tal efecto,
se considera como fecha de nacimiento de la obligación tributaria y
de la obligación de emitir el comprobante de pago respectivo, la fecha
de percepción de dichos intereses o ingresos. En este caso, los
ingresos percibidos por el adquirente o factor constituyen una
retribución por la prestación de servicios al sujeto que debe pagar
dichos montos.
d) La adquisición de créditos efectuada, asumiendo el riesgo de los

créditos transferidos, no implica que el factor o adquirente efectúe
una operación comprendida en el artículo 1 de la LIGV, salvo en lo
que corresponda a los servicios adicionales y a los intereses o
ingresos a que se refiere el segundo párrafo del inciso anterior.
Esta figura también recibe el nombre de factoring sin recurso, en el

cual se asume el riesgo.
Una parte del Informe N.º 3192005SUNAT/2B0000, del 30 de

diciembre del 2005, expresó lo siguiente:
En la doctrina se define al contrato de factoring como el acuerdo por
el cual una de las partes, llamada factor, adquiere todos, una porción
o una categoría de créditos que la otra parte, llamada
factorado o cliente, tiene frente a sus proveedores o clientes
deudores–; adelanta el importe de dichos créditos (factoring con
financiación), se encarga del cobro de ellos y, si así se pacta, asume
el riesgo de la posible insolvencia de los deudores; caso este último
que la doctrina denomina factoring sin responsabilidad o sin
recurso, por el cual el factor adquiere las facturas o instrumentos de
crédito, entendiéndose de allí en adelante que la relación jurídica se
establece entre el factor y el deudor, asumiendo el factor el riesgo del
pago 23, 24.
23. liu AréVAlO, Rocío y Eduardo sOtelO cAstAñedA,

“Tratamiento tributario del factoring en el Perú”, en Themis,
Segunda época, N.º 41, 2000, pp. 144 y 145.
24. Cabe señalar que de acuerdo con el artículo 1 del

Reglamento de Factoring, Descuento y Empresas
de Factoring, el factoring es la operación mediante la cual el
factor adquiere, a título oneroso, de una persona natural o
jurídica, denominada cliente, instrumentos de contenido
crediticio, además presta en algunos casos, servicios
adicionales a cambio de una retribución. El factor asume el
riesgo crediticio de los deudores de los instrumentos
adquiridos.
Fluye de lo anterior que los ingresos que obtiene la entidad que

adquiere un crédito en virtud de una operación de factoring sin
recurso, no corresponden a ninguna transferencia de bienes o
derechos, sino al ejercicio del derecho de cobro que tiene aquella
respecto del crédito adquirido25.
25. Texto completo del informe en (consultado el 040516).
e) La adquisición de créditos, efectuada sin asumir el riesgo de los

créditos transferidos, implica la prestación de un servicio por parte del
adquirente de estos.
Para este efecto, se considera que nace la obligación tributaria en el

momento en que se produce la devolución del crédito al transferente
o este recompra aquel al adquirente. En este caso, el adquirente
deberá emitir un comprobante de pago por el servicio de crédito
prestado al transferente, en la oportunidad antes señalada.
Esta figura también recibe el nombre de factoring con recurso, en
el cual no se asume el riesgo.
f) Se considera como valor nominal del crédito transferido al monto

total de dicho crédito más los intereses y demás ingresos
devengados a la fecha de la transferencia del crédito, así como
aquellos conceptos que no se hubieren devengando a la fecha de la
citada transferencia, pero que se consideren como parte del monto
transferido, aun cuando no se hubiere emitido el documento a que se
refiere el inciso anterior.
g) Se considera como valor de la transferencia del crédito a la

retribución que corresponda al transferente por la transferencia del
crédito.
En los casos que no pueda determinarse la parte de la retribución

que corresponde por los servicios adicionales, se entenderá que esta
constituye el 100 % de la diferencia entre el valor de transferencia del
crédito y su valor nominal.
h) En el caso a que se refiere el segundo párrafo del literal anterior,

no será de aplicación lo dispuesto en el segundo párrafo del artículo
75 de la LIGV.
5.17. Operaciones en moneda extranjera

El numeral 17 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV indica que,
en el caso de operaciones realizadas en moneda extranjera, la
conversión en moneda nacional se efectuará al tipo de cambio
promedio ponderado venta, publicado por la SBS en la fecha de
nacimiento de la obligación tributaria; salvo en el caso de las
importaciones en donde la conversión a moneda nacional se
efectuará al tipo de cambio promedio ponderado venta, publicado por
la mencionada superintendencia en la fecha de pago del impuesto
correspondiente.
En los días en que no se publique el tipo de cambio referido, se

utilizará el último publicado.
Informe de la SUNAT

Para efecto de lo dispuesto en el numeral 17 del artículo 5 del
Reglamento de la Ley del IGV, se podrá utilizar indistintamente el tipo
de cambio promedio ponderado venta publicado por la SBS en el
diario oficial El Peruano o en su portal institucional26.

por la SUNAT, puede consultar la siguiente página web: -
2009.htm> (consultado el 0904 16).
RTF N.º 733-2-1999
No procede la utilización del tipo de cambio del cierre mensual (venta

último día del mes), toda vez que de acuerdo con el Reglamento del
IGV, en el caso de operaciones realizadas en moneda extranjera, la
conversión en moneda nacional debe efectuarse al tipo de cambio
promedio ponderado venta, publicado por la Superintendencia de
Banca y Seguros en la fecha de nacimiento de la obligación tributaria.
En los días en que no se hubiera publicado el tipo de cambio, deberá
utilizarse el último publicado.
5.18. Base imponible en las operaciones realizadas en la rueda o

mesa de productos de las bolsas de productos
El numeral 18 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV considera
que, en el caso de la transferencia física de bienes o de la prestación
de servicios negociados en rueda o mesa de productos de las bolsas
de productos27, la base imponible está constituida por el monto que
se concrete en la transacción final, consignado en la respectiva
póliza, sin incluir las comisiones respectivas ni la contribución a la
CONASEV, gravadas con el impuesto.
27. De acuerdo con lo dispuesto por el artículo 2 de la Ley N.º

26361, las bolsas de productos son asociaciones civiles que
tienen por finalidad proveer a sus miembros de la
infraestructura y servicios adecuados para la realización de
transacciones de productos, títulos representativos de los
mismos o contratos relativos a ellos, pudiendo realizar
actividades complementarias a sus fines, siempre que cuenten
con la debida autorización de la CONASEV.
También forma parte de la base imponible la prima pagada en el caso
de las operaciones con precios por fijar realizadas en rueda o mesa
de productos de las bolsas de productos.
5.19. Fideicomiso de titulización

El numeral 19 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV determina las
siguientes reglas:
a) La transferencia fiduciaria de activos no constituye venta de bienes

ni prestación de servicios.
Para este efecto, el fideicomitente deberá emitir un documento que

sustente dicha transferencia, en el cual conste el valor del activo
transferido, considerando en el caso de créditos los intereses y
demás ingresos devengados a la fecha de la transferencia, así como
aquellos conceptos que no se hubieren devengado a la citada fecha,
pero que expresamente se incluyan o excluyan como parte del monto
transferido. La oportunidad en que debe ser entregado el documento
será en la fecha de la transferencia fiduciaria de los referidos activos
o en el momento de su entrega física.
b) En el caso de transferencia fiduciaria de créditos, el fideicomitente

es contribuyente del impuesto por las operaciones que originaron
dichos créditos y por los conceptos no devengados que
expresamente se incluyan o excluyan en el documento que sustente
la transferencia fiduciaria.
El patrimonio fideicometido será considerado contribuyente respecto

de los intereses y demás ingresos que se devenguen o sean
determinables a partir de la fecha de la transferencia fiduciaria de
créditos, siempre que no se encuentren incluidos en el monto total
consignado en el documento que sustente la transferencia y que no
se hayan excluido expresamente en dicho documento como ingresos
del mencionado patrimonio.
Para este efecto, se considera como fecha de nacimiento de la

obligación tributaria la fecha de emisión del comprobante de pago o
en la que se perciba dichos intereses o ingresos, lo que ocurra
primero. En este caso se considera como usuario del servicio al
sujeto que debe pagar dichos montos.
c) Lo señalado en el literal anterior se aplicará sin perjuicio de lo

dispuesto en el numeral 11 del apéndice II de la LIGV28.
28. El numeral 11 del apéndice II de la LIGV precisa que se
encuentran exonerados del pago del IGV “los inte reses que se
perciban, con ocasión del cobro de la cartera de créditos
transferidos por Empresas de Opera ciones Múltiples del
Sistema Financiero a que se refiere el literal a del artículo 16
de la Ley N.º 26702, a las Sociedades Titulizadoras o a los
Patrimonios de Propósito Exclusivo a que se refiere la Ley del
Mercado de Valores, Decreto Legislativo N.º 861, y que
integran el activo de la referida sociedad o de los mencionados
patrimonios”.
5.20. Retribución del fiduciario

El numeral 20 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV indica que en
el fideicomiso de titulización se considera retribución gravada del
fiduciario las comisiones y demás ingresos que perciba como
contraprestación por sus servicios financieros y de administración del
patrimonio fideicometido, abonados por este o por el fideicomitente,
según se establezca en cada operación.
6. Valor de venta del bien, retribución por servicios, valor

de construcción o venta del bien inmueble
El texto del artículo 14 de la LIGV precisa algunos conceptos sobre
la base imponible y allí se consigna la siguiente información:
Entiéndase por valor de venta del bien, retribución por servicios, valor
de construcción o venta del bien inmueble, según el caso, la suma
total que queda obligado a pagar el adquirente del bien, usuario del
servicio o quien encarga la construcción. Se entenderá que esa suma
está integrada por el valor total consignado en el comprobante de
pago de los bienes, servicios o construcción, incluyendo los cargos
que se efectúen por separado de aquel y aun cuando se originen en
la prestación de servicios complementarios, en intereses devengados
por el precio no pagado o en gasto de financiación de la operación.
Los gastos realizados por cuenta del comprador o usuario del servicio
forman parte de la base imponible cuando consten en el respectivo
comprobante de pago emitido a nombre del vendedor, constructor o
quien preste el servicio.
Cuando con motivo de la venta de bienes, la prestación de servicios

gravados o el contrato de construcción se proporcione bienes
muebles o servicios, el valor de estos formará parte de la base
imponible, aun cuando se encuentren exonerados o inafectos.
Asimismo, cuando con motivo de la venta de bienes, prestación de
servicios o contratos de construcción exonerados o inafectos se
proporcione bienes muebles o servicios, el valor de estos estará
también exonerado o inafecto.
En el caso de operaciones realizadas por empresas aseguradoras

con reaseguradoras, la base imponible está constituida por el valor
de la prima correspondiente. Mediante el reglamento se establecerán
las normas pertinentes.
También forman parte de la base imponible el Impuesto Selectivo al

Consumo y otros tributos que afecten la producción, venta o
prestación de servicios. En el servicio de alojamiento y expendio de
comidas y bebidas, no forma parte de la base imponible, el recargo
al consumo a que se refiere la quinta disposición complementaria del
Decreto Ley N.º 25988.
No forman parte del valor de venta, de construcción o de los ingresos

por servicios, en su caso, los conceptos siguientes:
a) El importe de los depósitos constituidos por los compradores para

garantizar la devolución de los envases retornables de los bienes
transferidos y a condición de que se devuelvan.
b) Los descuentos que consten en el comprobante del pago, en tanto

resulten normales en el comercio y siempre que no constituyan retiro
de bienes.
c) La diferencia de cambio que se genere entre el nacimiento de la

obligación tributaria y el pago total o parcial del precio.
7. Base imponible en retiro de bienes, mutuo y entrega a

título gratuito
El texto del artículo 15 de la LIGV considera que en el caso de retiro
de bienes, la base imponible será fijada de acuerdo con las
operaciones onerosas efectuadas por el sujeto con terceros, en su
defecto se aplicará el valor de mercado.
En el caso de mutuo de bienes consumibles, la base imponible

correspondiente a las ventas que efectúan el mutuante a favor del
mutuatario y este a favor de aquel será fijada de acuerdo con el valor
de mercado de tales bienes.
Tratándose de la entrega a título gratuito que no implique
transferencia de propiedad de bienes que conforman el activo fijo de
una empresa a otra vinculada económicamente, la base imponible
será el valor de mercado aplicable al arrendamiento de los citados
bienes.
Se entenderá por valor de mercado lo establecido en la LIR.
En los casos que no resulte posible la aplicación de lo dispuesto en

los párrafos anteriores, la base imponible se determinará de acuerdo
8. Impuesto que grava retiro no es gasto ni costo

De acuerdo con lo señalado por el artículo 16 de la LIGV, el IGV no
podrá ser considerado como costo o gasto, por la empresa que
efectúa el retiro de bienes.
9. Tasa del impuesto

El artículo 17 de la LIGV considera que la tasa del impuesto es 16 %.
Si realizamos un análisis de las últimas normas que determinaron la

tasa del IGV, la lista sería la siguiente:
• La Segunda Disposición Final de la Ley N.º 28426. Se indicó qu

e la tasa del IGV será de 17 % hasta el 31 de diciembre del 200
5.
• La tercera disposición complementaria y final de la Ley N.º 2865
3. Se
indicó que la tasa del IGV será de 17 % hasta el 31 de diciembre
del 2006.
• El artículo 6 de la Ley N.º 28929. Se indicó que la tasa del IGV s
erá de 17 % hasta el 31 de diciembre del 2007.
• Ley N.º 29666 que restituye la tasa del IGV al 18 % (16 % de IGV
y 2 % de IPM) a los valores existentes hasta el 31 de julio del
2003. Este cambio operó a partir del 1 de marzo del 2011 hasta
la fecha.
Capítulo VII ¿Cuáles son los Requisitos Exigidos para la

Utilización de Crédito Fiscal?
1. Introducción
Uno de los elementos importantes que debe verificarse en la
aplicación de la técnica del valor agregado es precisamente la
posibilidad de solo gravar el valor que se añade en cada una de las
etapas del ciclo de producción o comercialización, por lo cual resulta
indispensable conocer cuál es dicho valor para así descontarlo, ello
es lo que se logra con las figuras del crédito fiscal y del débito fiscal.
Las disposiciones legales sobre “crédito fiscal”, y el mecanismo

mediante el cual es restado del débito fiscal, son las partes
esenciales del tributo en cuanto a su carácter de impuesto de etapas
múltiples no acumulativo. Ello es así porque, si el impuesto estuviera
constituido por el débito fiscal (sin la deducción del crédito fiscal), […]
sería acumulativo, en “cascada” o “piramidal”. Es justamente la resta
del crédito fiscal lo que hace que, en definitiva, cada etapa pague en
relación con el valor agregado al bien, […] esta circunstancia [es] la
que da nombre al impuesto y lo transforma en “no acumulativo”1.
1. Villegas,
Héctor, Curso de finanzas, derecho financiero y tributario,
Buenos Aires: Depalma, 2001, 7.ª ed., ampliada y actualizada,
p. 689.
Coincidimos con lo señalado por Celdeiro cuando menciona lo sigui

ente:
El crédito fiscal no constituye en realidad una acreencia del sujeto

pasivo contra la Administración Tributaria, dado que no se genera por
un ingreso indebido o excesivo realizado al satisfacerse la prestación
objeto del vínculo obligacional impositivo, sino que representa uno de
los elementos del procedimiento liquidatorio del tributo plurifásico de
sustracción2.
2. Celdeiro, Imposición a los consumos, ob. cit., p.

141.
La legislación del IGV en el Perú determina, en sus artículos 18 y 19,
una serie de requisitos tanto de índole sustancial como formal, sin los
cuales no sería válida la utilización del crédito fiscal por parte de los
contribuyentes. El presente capítulo pretende analizar el detalle de
los mencionados requisitos a efectos de que el lector se percate de
su cumplimiento, con la finalidad que evite contingencias frente al
fisco, las cuales impiden la utilización correcta del crédito fiscal y, por
ende, provocan su pérdida, además de la comisión de infracciones
relacionadas con la utilización indebida de un mayor crédito fiscal al
que no se tiene derecho.
2. Los llamados requisitos sustanciales

2.1. El significado del término “sustancial”
Cuando nos referimos a un requisito de tipo sustancial, ello alude a
algo que es indispensable, de cumplimiento ineludible, que no puede
dejar de cumplirse o existir.
La raíz se encuentra en el vocablo “sustancial”; y en

el Diccionario de la lengua española la palabra “sustancial” tiene las
siguientes acepciones: “Perteneciente o relativo a la sustancia.
Sustancioso. Que constituye lo esencial y más importante de algo”.
El Diccionario enciclopédico Vox precisa que sustancial “es un

adjetivo relativo a la sustancia. Dícese de lo esencial y más
importante de una cosa”.
Podemos citar como sinónimos de la palabra “sustancial” a los

siguientes: esencial, fundamental, primordial, permanente,
invariable, integrante.
2.2. El artículo 18 de la LIGV

Los requisitos sustanciales para la toma o utilización del crédito fiscal
se encuentran detallados en el artículo 18 de la LIGV. Dicho artículo
menciona que el crédito fiscal está constituido por el IGV, consignado
separadamente en el comprobante de pago, que respalde la
adquisición de bienes, servicios y contratos de construcción, o el
pagado en la importación del bien3 o con motivo de la utilización en
el país de servicios prestados por no domiciliados.
3. Respecto de la importación de los bienes, recomendamos

la lectura de la Directiva N.º 002-97/SUNAT, la cual se adjunta
en el texto en la parte final del presente capítulo.
Solo otorgan derecho a crédito fiscal las adquisiciones de bienes, las
prestaciones o utilizaciones de servicios, contratos de construcción o
importaciones que reúnan los requisitos siguientes:
• Que sean permitidos como gasto o costo de la empresa, de

acuerdo a la legislación del impuesto a la renta, aun cuando el
contribuyente no esté afecto a este último impuesto.
Tratándose de gastos de representación, el crédito fiscal mensual se

calculará de acuerdo al procedimiento que para tal efecto establezca
el reglamento.
La concordancia reglamentaria indicada en el párrafo anterior se en

cuentra en el texto del numeral 10 del artículo 6 del Reglamento de l
a LIR, que señala lo siguiente:
Los gastos de representación propios del giro o negocio otorgarán

derecho a crédito fiscal, en la parte que, en conjunto, no excedan del
medio por ciento (0.5 %) de los ingresos brutos acumulados en el año
calendario hasta el mes en que corresponda aplicarlos, con un límite
máximo de cuarenta (40) Unidades Impositivas Tributarias
acumulables durante un año calendario.
• Que se destinen a operaciones por las que se deba pagar el

impuesto.
Como concordancia normativa a este requisito podemos indicar que,

conforme lo indica el numeral 1 del artículo 6 del Reglamento de la
LIGV, los bienes, servicios y contratos de construcción que se
destinen a operaciones gravadas y cuya adquisición o
importación dan derecho a crédito fiscal son:
1. Los insumos, materias primas, bienes intermedios y servicios

afectos, utilizados en la elaboración de los bienes que se
producen o en los servicios que se presten.
2. Los bienes de activo fijo, tales como inmuebles, maquinarias y
equipos, así como sus partes, piezas, repuestos y accesorios.
3. Los bienes adquiridos para ser vendidos.
4. Otros bienes, servicios y contratos de construcción cuyo uso o
consumo sea necesario para la realización de las operaciones
gravadas y que su importe sea permitido deducir como gasto o
costo de la empresa.
2.3. Análisis en detalle del artículo 18 de la LIGV: requisitos
sustanciales
2.3.1. Que sean permitidos como gasto o costo de la empresa, de
acuerdo con la legislación del IR
Un primer elemento que abordaremos en nuestra explicación es el
cumplimiento del denominado principio de causalidad, el cual se
encuentra recogido en el texto del artículo 37 de la LIR, pero que es
recogido en el literal a) del artículo 18 de la LIGV, lo cual revela en
parte que el IGV y el IR van ligados estrechamente, pero con algunas
diferencias y reglas propias.
2.3.1.1. El tema del gasto

Para que un gasto se considere deducible para efectos de poder
determinar la renta neta de tercera categoría, necesariamente,
deberá cumplir con el denominado principio de causalidad, el cual
se encuentra regulado en el artículo 37 de la LIR.
Así, se señala que para establecer la renta neta de tercera categoría

se deducirá de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y
mantener su fuente, en tanto la deducción no esté expresamente
prohibida por esta ley. Como señala García Mullín, “en forma
genérica, se puede afirmar que todas las deducciones están en
principio regidas por el principio de causalidad, o sea que solo
son admisibles aquellas que guarden una relación causal directa
con la generación de la renta o con el mantenimiento de la fuente
en condiciones de productividad”4.
4. GarCía Mullín, Juan Roque, Manual del impuesto a la renta,

Santo Domingo: Instituto de Capacitación Tributaria, 1980, p.
122.
Dentro de la doctrina nacional, en palabras de Picón Gonzales, se

considera a la causalidad de la siguiente forma:
La relación existente entre un hecho (egreso, gasto o costo) y su

efecto deseado o finalidad (generación de rentas gravadas o el
mantenimiento de la fuente). Debe tenerse presente que este
principio no se considerará incumplido con la falta de consecución
del efecto buscado con el gasto o costo, es decir, se considerará que
un gasto cumplirá con el principio de causalidad, aun cuando no se
logre la generación de la renta5.
5. Picón gonzales, Jorge Luis, Deducciones del impuesto a la
renta empresarial, Lima: Dogma Editores, 2007, 2.ª ed., p. 29.
La propia SUNAT, al emitir el Oficio N.º 015-2000-K0000, del 7 de

febrero del 2000, en respuesta a una consulta formulada por la
ADEX, indicó:
Como regla general se consideran deducibles, para determinar la

renta de tercera categoría, los gastos necesarios para producir y
mantener la fuente, en tanto la deducción no esté expresamente
prohibida. Además, se deben tener en cuenta los límites o reglas que
por cada concepto hubiera dispuesto la LIR, cuyo análisis dependerá
de cada caso en concreto6.
6. Recuperado de (consultado 15-11-16).
Para poder calificar determinados conceptos como deducibles, es

necesario que se acredite una relación causal de los gastos
efectuados con la generación de la renta y a su vez el mantenimiento
de la fuente. Es decir, debe tratarse de gastos necesarios o propios
del giro de la empresa, observamos que los gastos deben guardar
coherencia y estar ligados a la generación de la fuente productora de
la renta.
Con relación a la aplicación de este principio se pueden presentar

dos concepciones, conforme se aprecia a continuación:
a) Concepción restrictiva del principio de causalidad
Bajo esta concepción, se permite la deducción de los gastos que

tengan la característica de necesarios e indispensables para poder
producir la renta o también mantener la fuente generadora, es decir,
se entienden por gastos necesarios aquellos desembolsos
estrictamente indispensables.
Aquí se puede mencionar la RTF N.º 1226-2-2009, del 10 de febrero

del 2009, donde el Tribunal Fiscal precisa que, al no haberse
sustentado la causalidad del gasto, no corresponde la aplicación del
crédito fiscal por dichas adquisiciones.
Con un criterio similar, observamos la RTF N.º 05612-1-2006, del 18

de octubre del 2006, la cual precisa lo siguiente:
En atención a la técnica del valor agregado, sobre la que se
estructura el impuesto general a las ventas, para que una operación
pueda ser deducida como crédito fiscal es necesario que haya sido
destinada a la realización de operaciones gravadas con dicho
impuesto o utilizado para la generación de rentas gravadas con el
Dentro de los argumentos que toma como sustento el Tribunal Fiscal

en esta postura, se puede mencionar lo siguiente:
Se confirma la apelada que declaró infundada la reclamación contra

las resoluciones de determinación giradas por concepto del impuesto
general a las ventas y resoluciones de multa. Se señala que si bien
el impuesto general a las ventas en el Perú ha sido estructurado bajo
la técnica del valor agregado con el método de sustracción sobre
base financiera de impuesto contra impuesto con deducciones
amplias e inmediatas, por cuanto otorga crédito fiscal por las
adquisiciones o gastos que realice el sujeto para el desarrollo de sus
actividades y que sobre la base de ello se permite que la deducción
sea inmediata, dicha técnica, tal y como lo establece el inciso a del
segundo párrafo del artículo 18 del Decreto Supremo N.º 055-99- EF,
exige que dichas adquisiciones o gastos sean permitidos como gasto
o costo de la empresa, de acuerdo con la legislación del impuesto a
la renta, en tal virtud, habida cuenta [de] que la Administración señala
que realizó una visita “inspectiva” al establecimiento en el que se
efectuaron los trabajos de remodelación y pintado que pretenden ser
deducidos, entre octubre y noviembre del 2003, detectando que era
utilizado como casa habitación, así como que este hecho no ha sido
cuestionado por la recurrente en la fiscalización (fs. 103 a 105), y es
ratificado expresamente en su apelación, al señalar que el uso que la
Administración constató fue “circunstancial y temporal”, no
habiéndose [sic] aportado prueba alguna que [...] haya sido o esté
destinado a la realización de operaciones gravadas con el impuesto
general a las ventas y/o utilizado para la generación de rentas
gravadas con el impuesto a la renta, es decir, que las mejoras
constituyan costo o gasto para efectos del citado tributo, no procede
que se acepte la deducción del crédito fiscal observado por la
Administración7.
7. Resolución N.º 2004003703 de Tribunal Fiscal, sección 1,

del 18 de octubre del 2006.
b) Concepción amplia del principio de causalidad

Se permite la deducción de todos aquellos gastos necesarios para
producir o mantener la fuente generadora de renta, tomando en
cuenta adicionalmente la totalidad de desembolsos que puedan
contribuir de manera indirecta a la generación de renta.
Es pertinente precisar que la Administración Tributaria casi siempre

optará por considerar una concepción restrictiva del principio de
causalidad a diferencia de los propios contribuyentes que
considerarán lo contrario, es decir, que procurarán aplicar una
concepción amplia del principio de causalidad.
2.3.1.2. El tema del costo

En lo que respecta al tema del costo, partamos primero por definir de
una manera sencilla dicho término. Según zans ariMana, el costo es
considerado de la siguiente forma:
Desembolso de dinero que se tiene que hacer para obtener un bien

o un servicio. Normalmente, de un modo sencillo, se desdobla en dos
conceptos: “costo” y “gasto”. Si pagamos S/ 10,000 por compra de
mercaderías, diremos que es costo, pues estamos simplemente
cambiando un bien (dinero) por otro bien (mercaderías). En cambio,
si pagamos a la municipalidad S/ 100 por fu- migación de nuestro
local, diremos que es gasto, pues no recibimos a cambio ningún bien.
Lo que recibimos (fumigación) es un servicio que lo consumimos, se
evapora, no queda nada8.
8. Zans Arimana, Walter, Contabilidad I, Lima: Editorial San

Marcos, p. 22.
De conformidad con lo señalado por la NIC 2:
El costo de los inventarios se compone de su valor de compra,

derechos de importación, transporte y otros impuestos y costos
atribuibles a su adquisición.
Los métodos de costeo permitidos son el FIFO, LIFO y PPP.
El costo de un producto o servicio debe ser reconocido como un

gasto. Cualquier rebaja, ya sea por pérdida o ajuste, debe ser
reconocida como pérdida en el periodo en que se produce9.
9. Aliaga riquelMe, Marlene Analía, “Normas Internacionales de

Contabilidad (NIC)”. Recuperado de
www.monografias.com/trabajos12/norin/ norin.shtml>
(consultado 09-04-17).
En este sentido, cuando la norma tributaria hace referencia al tema

del costo, necesariamente, habrá que hacer referencia a la normativa
y aplicaciones contables. Además, se deben tomar en cuenta lo
dispuesto por el texto del artículo 20 de la LIR, el cual señala en el
tercer párrafo que “por costo computable de los bienes
enajenados, se entenderá el costo de adquisición, producción o
construcción, o en su caso, el valor de ingreso al patrimonio o
valor en el último inventario determinado conforme a ley,
ajustados de acuerdo con las normas de ajuste por
inflación10 con incidencia tributaria, según corresponda”.
10. La Resolución N.º 031-2004-EF/93.01, publicada el 18 de

mayo del 2004, señala la decisión de suspender la realización
del ajuste integral de los Estados Financieros por efecto de
inflación. En este sentido, se suspende la aplicación de las
Resoluciones del Consejo Normativo de Contabilidad N.º 002-
90-EF/93.01 y N.º 003-93-EF/93.01, las cuales establecían la
metodología para llevar a cabo el ajuste por inflación; así como
la Resolución de Presidencia N.º 06-95-EF/93.01 y la
Resolución de Consejo Normativo de Contabilidad N.º 025-
2001-EF/93.01, las cuales introducían normas
complementarias para realizar el mencionado ajuste. La norma
que suspende el ajuste por inflación será de aplicación a partir
del ejercicio 2005, por lo tanto, se deberá considerar los saldos
finales ajustados por inflación al 31 de diciembre del 2004,
como saldos iniciales históricos a partir del 1 de enero del 2005”
(Perú Contable, “Contabilidad: suspenden ajuste integral de los
estados financieros”), extraído de PeruContable.com, 3 de
junio del 2004. Recuperado de news/article.php?storyid=78>
Debemos mencionar que el costo tiene relación directa con la

adquisición o fabricación de las existencias al igual que en el caso de
los activos fijos.
En caso específico del costo computable de las existencias, el

costo puede presentarse de las siguientes formas:
1. Costo de adquisición
2. Costo de producción
3. Costo de ingreso al patrimonio
4. Costo determinado de acuerdo con el último inventario
En el caso del costo computable de activos fijos, este se obtiene

del costo de adquisición al cual se le suman todos aquellos costos
adicionales directamente atribuibles a poner el activo en condición de
prestar servicios o estar operativo para su uso11.
11. Aquí podría incluirse el costo de preparación del lugar, por

ejemplo, una plataforma de concreto que soporte el paso de
una máquina, el costo de la instalación, la mano de obra, los
honorarios de los ingenieros que participan en la obra, el
transporte utilizado y otros gastos. A este total, se le debe
restar la depreciación acumulada, y sobre este monto final es
que se obtiene el costo computable.
2.3.1.3. La actividad empresarial y las reglas del IR relacionadas

con el principio de causalidad
Sobre el tema que hemos desarrollado, existen en la doctrina
diversas opiniones que mencionan el hecho de que el requisito
determinado en el literal a) del artículo 18 de la LIGV no está ligado
al cumplimiento del principio de causalidad, el cual se encuentra
mencionado en el texto del artículo 37 de la LIR.
Parte de la argumentación utilizada alude al hecho de que las reglas

del IGV determinan que la adquisición de los bienes y servicios deben
estar orientados y empleados en las actividades propias que
desarrolla el sujeto. Ello puede darse inclusive cuando se presente el
caso de la adquisición de un intangible.
En la doctrina nacional, observamos la opinión de Bravo Cucci, quien

precisa sobre el tema lo siguiente:
El impuesto general a las ventas tiene sus propios principios y reglas,

que su estructura técnica es distinta a la del impuesto a la renta en
tanto gravan manifestaciones de riqueza diversas, y que la referencia
al gasto no implica que el mismo [sic] se encuentre adicionalmente
devengado, entendiéndose [sic] que se trata de una calificación de
gasto de naturaleza meramente conceptual, lo que no importa de
modo alguno que los principios de causalidad y devengo se apliquen
fuera de las fronteras del impuesto a la renta12.
12. Bravo Cucci, citado por VillanueVa
gutiérrez, Estudio del impuesto al valor agregado en el Perú.
Por su parte, Villanueva Gutiérrez determina lo siguiente:
En este orden de ideas, entendemos que el requisito exigido por la

Ley del IGV no tiene que ver tanto con una deducibilidad efectiva del
costo o gasto para fines del impuesto a la renta, sino con una
vinculación objetiva de dicha adquisición a las actividades
económicas de la empresa, independientemente de cómo y cuándo
proceda la deducción del gasto o costo13.
13. VillanueVa
gutiérrez, Estudio del impuesto al valor agregado en el Perú.
En ese mismo sentido, encontramos la opinión de Padrón Freundt,

que precisa lo siguiente:
Conviene establecer que para determinar la existencia del derecho al

credito fiscal debe desvincularse el concepto de actividad
empresarial asimilada a la Ley del Impuesto General a las Ventas de
aquel que corresponde a la fuente productora de rentas de tercera
categoría, pues las estructuras de ambos impuestos no permiten
aparejar la misma noción, pues si bien en el caso del IGV
correspondería también aplicar el principio de causalidad (relación
entre la adquisición de los bienes y el desarrollo de las actividades
de la empresa), el sistema de valor agregado adoptado comprende
el esquema de deducciones amplias o financieras, tipo consumo, por
lo que las limitaciones a la deducción de los gastos para efectos del
impuesto a la renta no son necesariamente aplicables al impuesto
general a las ventas14.
14. Padrón Freundt, Algunas precisiones sobre la aplicación de

la técnica del valor agregado y los requisitos sustantivos del
crédito fiscal previstos por la legislación, ob. cit., p. 313.
2.3.2. Que se destinen a operaciones por las que se debe pagar el

impuesto
El texto del literal b) del artículo 18 de la LIGV determina como
requisito sustancial el hecho de que se destinen a operaciones por
las que se deba pagar el impuesto.
Cabe precisar que este requisito debe, necesariamente, estar ligado
al señalado en el numeral anterior, toda vez que se trata de aplicación
de la propia técnica del valor agregado y, por ende, debe cumplirse
con el destino de las operaciones gravadas con el IGV.
En este orden de ideas, mencionamos que, cuando el legislativo

incorpora detalles en la norma donde se indica que el impuesto
pagado en las compras debe ser utilizado en operaciones gravadas,
está cumpliendo los supuestos propios de la técnica del valor
agregado.
En tal sentido, si se realizan operaciones gravadas y las

adquisiciones están destinadas directamente con las operaciones
gravadas con el IGV, allí se podrá hacer uso del crédito fiscal en su
totalidad porque se trata de adquisiciones gravadas destinadas a
operaciones gravadas.
Situación totalmente distinta se presenta cuando el contribuyente

realiza operaciones gravadas con el IGV y algunas operaciones se
encuentran exoneradas del pago del referido tributo, ya sea porque
se encuentran dentro de los conceptos no gravados del IGV
contenidos de manera taxativa en el artículo 2 o bien porque se
presente el caso de la comercialización de bienes que se encuentran
en el apéndice I de la LIGV o se trate de servicios exonerados
detallados en el apéndice II de la LIGV.
En ese caso, lo primero que debemos realizar es tratar de lograr una

identificación de las facturas de adquisición y analizar si se puede
diferenciar hacia dónde está orientada el uso del bien o servicio, si se
orienta a operaciones gravadas o por el contrario a operaciones
exoneradas. Esta tarea es importante porque se permite en una
primera oportunidad la posibilidad de que sea el propio contribuyente
quien identifique el destino de las operaciones de compra sobre las
operaciones gravadas o no.
Solo cuando ya no sea posible realizar el detalle de las operaciones,

es decir, que el propio contribuyente ya no pueda identificar de
manera detallada qué parte de las operaciones son gravadas y
cuáles no, se tendrá que utilizar el método de la prorrata del crédito
fiscal, el cual se encuentra regulado en el punto
6.2 del numeral 6 del artículo 6 del Reglamento de la LIGV. Esto

determina que el crédito fiscal se deberá calcular de manera
proporcional. Un ejemplo de este supuesto sería el caso de los
recibos de energía eléctrica o de servicios de agua o teléfono, en los
que no es posible realizar la distinción final de las operaciones a las
cuales están destinados, sean estas gravadas o no, por lo que en
este supuesto sí es necesario realizar la prorrata.
2.4. Análisis en detalle del artículo 19 de la LIGV: requisitos

formales
En este tema, existen tres requisitos de carácter formal que deben
cumplirse para poder hacer uso del crédito fiscal. Estos requisitos se
deben complementar con los requisitos de fondo determinados en el
texto del artículo 18 de la LIGV, y que fueron tratados en el numeral
2.3 del presente trabajo.
Un punto importante a tener en cuenta es que la lectura de los

artículos 18 y 19 de la LIGV debe ser complementada con la lectura
de las Leyes N.os2921415 y 2921516, las cuales fueron publicadas
en el diario oficial El Peruano el 23 de abril del 2008 y se encuentran
vigentes a partir del 24 de abril del 2008.
2.4.1. Que el impuesto esté consignado por separado

El literal a) del artículo 19 de la LIGV determina que el IGV debe estar
consignado por separado en el comprobante de pago que acredite la
compra del bien, el servicio afecto, el contrato de construcción, o, de
ser el caso, en la Nota de Débito, o en la copia autenticada por el
agente de Aduanas o por el fedatario de la Aduana de los
documentos emitidos por la SUNAT, que acrediten el pago del
impuesto en la importación de bienes.
En este caso, el estar consignado por separado implica que este se

encuentre discriminado y no incorporado en el precio de venta. Ello
determina que se pueda visualizar en el propio comprobante la base
sobre la cual se aplica la tasa del IGV, el IGV mismo y, luego, el
resultado final. Ello podría verificarse de una manera sencilla del
siguiente modo:
Debemos tener presente que los comprobantes de pago y
documentos mencionados anteriormente son aquellos que, de
acuerdo con las normas pertinentes, sustentan el crédito fiscal.
Podemos citar en este contexto el pronunciamiento del Tribunal

Fiscal cuando emitió la RTF N.º 629-3-98, en la cual determinó que
“no procede ejercer el crédito fiscal del impuesto general a las ventas:
i) en comprobantes no anotados en el Registro de Compras; ii) en
comprobantes que no cumplan con las disposiciones normativas y;
iii) comprobantes que no tengan el impuesto general a las ventas
disgregado”.
En este punto, puede presentarse un problema y es el relacionado

con la consignación equivocada de la tasa del IGV, toda vez que
puede consignarse una tasa mayor o menor en el comprobante de
pago. En ese punto, entonces, nos quedaría verificar qué solución
puede resolver este problema.
Al respecto, la norma reglamentaria del impuesto general a las ventas

tiene una solución. En efecto, el texto del numeral 7 del artículo 6 del
Reglamento de la LIGV, aprobado por el Decreto Supremo N.º 29-
94-EF y normas modificatorias, precisa las reglas aplicables cuando
se han emitido comprobantes de pago consignando el monto del
impuesto equivocado.
El referido numeral precisa que, para la subsanación a que se refiere

el artículo 19 de la LIGV, se deberá anular el comprobante de pago
original y emitir uno nuevo17.
17 Entendemos que esta emisión de un nuevo comprobante de

pago ocurrirá en el mismo mes en que el comprobante de pago
fuera emitido, ello para poder evitar alguna contingencia frente
a la Administración Tributaria. El problema se presenta en
meses posteriores cuando el IGV ya fue liquidado y pagado
frente al fisco.
En su defecto, se procederá de la siguiente manera:
a) Si el impuesto que figura en el comprobante de pago se hubiere

consignado por un monto menor al que corresponda, el interesado
solo podrá deducir el impuesto consignado en él.
Ejemplo
Ello implica que quien recepciona la factura podrá utilizar como
crédito fiscal únicamente el impuesto que está consignado en el
comprobante, el cual en nuestro ejemplo será de S/ 17.
b) Si el impuesto que figura es por un monto mayor, procederá la

deducción únicamente hasta el monto del impuesto que corresponda.
Ello implica que quien reciba la factura podrá utilizar como crédito
fiscal únicamente el monto del impuesto que corresponda, es decir,
aun cuando se ha desembolsado dinero equivalente al 21 % que
sería S/ 21, solo se podrá utilizar como crédito fiscal la suma de S/
18, que sería el equivalente a la tasa vigente del IGV.
2.4.2. Que consignen nombre y número del RUC

Este numeral indica que un requisito formal para ejercer el derecho
al crédito fiscal es que los comprobantes de pago o documentos
consignen el nombre y número del RUC del emisor, de forma que no
permitan confusión al contrastarlos con la información obtenida a
través de los medios de acceso público de la SUNAT y que, de a
cuerdo con la información obtenida a través de dichos medios, el
emisor haya estado habilitado para emitirlo en la fecha de emisión.
La anterior redacción de este literal era muy simple, ya que señalaba

única- mente como un requisito de formalidad el hecho de que “los
comprobantes de pago o documentos hayan sido emitidos de
conformidad con las disposiciones sobre la materia”.
El cambio que se aprecia en la legislación es realmente importante,

ya que de una simple mención al hecho de que los comprobantes de
pago o documentos deben cumplir con lo establecido en el
Reglamento de Comprobantes de Pago se opta por una redacción
distinta, la cual de manera obvia favorece al contribuyente.
Este cambio operó a partir del 24 del abril del 2008, como
consecuencia de las modificaciones efectuadas por la Ley N.º 29214
al texto del artículo 19 de la LIGV.
Sobre el tema, es pertinente hacer un cierto análisis del contenido de

este requisito, conforme se aprecia a continuación:
2.4.2.1. ¿Cómo opera la forma en la que se debe realizar el

contraste de la información?
Cuando se determina que en el comprobante de pago o los
documentos emitidos deben consignar el nombre y número de RUC
del emisor, se entiende que se hace referencia a los datos que deben
figurar en el comprobante de pago de manera preimpresa, toda vez
que esta información de acuerdo con lo dispuesto en el Reglamento
de Comprobantes de Pago, especificados en su artículo 8, menciona
que, de manera obligatoria, forman parte de la información que debe
estar incorporada en el documento.
Allí se menciona que deben estar en la parte preimpresa, entre otros

datos del obligado, los siguientes:
• Los apellidos y nombres, o denominación o razón social.

Adicionamente, los contribuyentes que generen rentas de tercera
categoría deberán consignar su nombre comercial, si lo tuvieran.
(Artículo 8, numeral 1, acápite 1.1, literal a) del Reglamento de
Comprobantes de Pago)
• Número de RUC. (Artículo 8, numeral 1, acápite 1.1, literal c) del
Reglamento de Comprobantes de Pago)
Cuando se hace referencia al término “contrastar”18, ello supone una

especie de verificación o chequeo, lo cual implica tener una fuente de
donde se realiza la consulta de la información y, de otro lado, el
documento que debe ser confrontado o analizado.
18. Según el Diccionario de la lengua española, el

término “contrastar” tiene la siguiente acepción: “[c]omprobar la
exactitud o autenticidad de algo”.
Si para realizar un contraste resulta necesario tener un punto de

referencia, ¿cuál será, para nosotros, dicha base de información que
debemos consultar? En este punto, nos estamos refiriendo al hecho
de verificar la consulta a la base de datos que la Administración
Tributaria ofrece para la revisión permanente de datos que es su
propia página web, en donde está incorporada la opción denominada
Consulta de RUC19.
19. Esta consulta puede realizarse con solo ingresar el número

de RUC o el nombre del contribuyente. Recuperado de .
De realizarse esta consulta y verificarse que los datos que se

encuentran consignados en el comprobante de pago coinciden con
los que figuran en la página web de la SUNAT, ello determina que se
está cumpliendo con el requisito formal exigido por el literal d) del
Es pertinente precisar que esta revisión de manera permanente a la

página web de la SUNAT puede originar un cierto entrampamiento a
las actividades comerciales, generando, en cierto modo, un
sobrecosto para las empresas o también una sobrecarga laboral para
el personal que labora en las áreas contable o financiera de cada
empresa, ya que ello determina que, en cada caso que realicen algún
pago o contratación, se deba realizar la verificación. Al margen de las
críticas que se pueden realizar sobre este tema, consideramos que
si se cumple con la verificación a tiempo y de manera permanente se
logrará que a futuro las posibles revisiones o fiscalizaciones sobre la
empresa sean menores, ya que se está reduciendo, de manera
significativa, los riesgos de fiscalización, al no existir alguna
contingencia en el tema de la utilización del crédito fiscal en este
específico requisito.
Otro tema que tiene que mencionarse es que la última parte del literal
b) del artículo 19 determina que, al momento de contrastar los datos
del RUC y el nombre del contribuyente, este debe estar habilitado al
momento de emitir los comprobantes de pago o documentos, lo cual
implica que debe ser un contribuyente habido para la Administración
Tributaria o que no haya sido dado de baja del RUC de oficio por
parte del fisco.
Cabe precisar que si la condición del contribuyente es no habido no

existe dificultad en el uso del crédito fiscal, toda vez que no existe
alguna normatividad que determine la inhabilitación por dicha
condición.
Además, en el Reglamento de la LIGV apreciamos lo indicado por el

acápite 2 del numeral 2.5 del artículo 6, donde se precisa que se
considera como emisor habilitado para emitir comprobantes de pago
o documentos a aquel contribuyente que a la fecha de emisión de los
comprobantes o documentos:
a)se encuentre inscrito en el RUC y la SUNAT, además, no le haya

notificado la baja de su inscripción en dicho registro;
b)no esté incluido en algún régimen especial que lo inhabilite a

otorgar comprobantes de pago que den derecho a crédito fiscal; y
c)cuente con la autorización de impresión, importación o de emisión

del comprobante de pago o documento que emite, según
corresponda.
Es pertinente indicar que existe un pronunciamiento del Tribunal

Fiscal, precisando que la condición del contribuyente no habido no
impide la utilización del crédito fiscal. Nos referimos a la RTF N.º
01120-8-2016, de fecha 4 de febrero del 2016, cuya sumilla indica lo
siguiente:
Se revoca la apelada que declaró infundada la reclamación

formulada contra las resoluciones de determinación giradas por
Impuesto General a las Ventas de los periodos julio y setiembre del
2007, abril del 2008 y mayo y junio del 2008, así como se deja sin
efecto dichos valores, en el extremo del reparo al crédito fiscal
sustentado en comprobantes de pago emitidos por sujetos con la
condición de “no habido” a la fecha de su emisión, en razón a que
respecto de los periodos julio y setiembre del 2007 y abril del 2008,
no se aprecia de autos que se hubiera acreditado que los
proveedores cuyas operaciones fueron observadas, hubiesen
adquirido la condición de “no habidos” en base a lo dispuesto por el
Decreto Supremo N.° 041-2006-EF, y respecto de los periodos mayo
y junio del 2008, no se ha tomado en cuenta que el texto del inciso b)
del artículo 19 de la Ley del Impuesto General a las Ventas,
modificada por la Ley N.° 29214, vigente en los referidos periodos,
no contempla que no podía utilizarse el crédito fiscal sustentado con
comprobantes de pago emitidos por sujetos con la condición de “no
habido” a la fecha de su emisión. Se revoca la apelada en el extremo
del reparo relativo a la determinación de los saldos a favor de los
periodos anteriores y se deja sin efecto los valores emitidos por dicha
determinación, ya que el reparo al crédito fiscal sustentado en
comprobantes de pago emitidos por sujetos con la condición de “no
habido” que tuvo incidencia en la determinación de los referidos
saldos a favor ha sido levantado en esta instancia. Se revoca la
apelada en el extremo referido a la infracción tipificada en el numeral
1 del artículo 178 del Código Tributario y se deja sin efecto los valores
emitidos por dicha infracción, ya que sustentándose la mencionada
infracción en los reparos al crédito fiscal y a la determinación de los
saldos a favor de los periodos anteriores, se debe emitir similar
pronunciamiento. Se confirma en lo demás que contiene.
Estamos de acuerdo con Carrillo cuando precisa lo siguiente:
Mediante Resolución N.º 01120-8-2016, del 4 de febrero de 2016, el

Tribunal Fiscal ha concluido que a partir de la entrada en vigencia de
la Ley N.º 29214 que modificó el inciso b) del artículo 19 de la Ley del
Impuesto General a las Ventas, esto es, a partir del 24 de abril de
2008, no se contempla en la Ley que no pueda utilizarse el crédito
fiscal sustentado en comprobantes de pago emitidos por sujetos que
tengan la condición de NO HABIDO, a la fecha de su emisión20.
20. Carillo Bautista, Miguel, “La condición de no habido del

proveedor a la fecha de emisión del comprobante de pago, no
restringe el uso del crédito fiscal, a partir de la entrada en
vigencia de la Ley N.º 29214, esto es, desde el 24 de abril del
2008. Resolución del Tribunal N.º 01120-8-2016 del 4 de
febrero del 2016” en el blog de Miguel Castillo, Escuela de
Derecho Tributario. Recuperado de
miguelcarrillo/2016/10/28/no-habido-credito-fiscal/>
(consultado 27-03-17).
En ese mismo sentido, león HuayanCa indica:
El tenor del artículo 19 de la LIGV no contempla la imposibilidad de

ejercer el crédito fiscal de aquellos contribuyentes que cuenten con
la condición de “no habido” a la fecha de emisión del comprobante de
pago, vale decir, un proveedor que cuente con la condición de “no
habido” al momento de emitir el comprobante de pago (v. gr. factura)
no impide el ejercicio del crédito fiscal21.
21. León Huayanca, Marysol, “Novedades tributarias” en

Quantum group. Recuperado de - sultores.com/boletin-1ra-
quincena-de-diciembre-2016/> (consultado el 02-03-17).
Observemos, entonces, los supuestos en los cuales el emisor del

comprobante de pago se encuentra inhabilitado para emitirlo. Allí se
pueden presentar diversas situaciones:
• La Administración Tributaria haya determinado la baja de oficio
provisional del contribuyente.
• El contribuyente tenga, en su condición de RUC, la baja de oficio
definitiva. Analicemos brevemente cada una de estas
posibilidades.
a) La Administración Tributaria haya determinado la baja de

oficio provisional del contribuyente
Este tipo de calificación otorgada por la Administración Tributaria

comprende a todos aquellos contribuyentes que por alguna razón se
inscribieron en el RUC y que realizaron algún tipo de actividad (por
ejemplo, cumplieron con presentar algunas declaraciones-pago ante
los bancos o, de algún modo, solicitaron autorización de impresión
de comprobantes de pago).
Este tipo de contribuyentes son marcados con la baja de oficio

provisional. Para ello, la SUNAT les emite una notificación, a través
de la cual se les informa sobre dicha situación al domicilio fiscal
declarado en el RUC.
Entre las consecuencias que los contribuyentes pueden sufrir por

estar en esta situación, podemos mencionar a las siguientes:
• El contribuyente figurará en la página web de SUNAT como no

autorizado a emitir comprobantes de pago.
• El contribuyente no podrá efectuar ningún trámite relacionado con
el RUC o comprobantes de pago.
• Dicho estado será comunicado a las centrales de riesgo, a la SBS

y al sector público nacional.
Debido a que dichos contribuyentes informaron la realización de

actividades en alguna oportunidad, la SUNAT presume que pueden
seguir realizando actividades, pero que, por alguna razón, no han
podido cumplir con sus obligaciones tributarias. En este caso, la
SUNAT les concede el beneficio de seguir utilizando su número de
RUC. Para tal efecto, deben cumplir con presentar las declaraciones -
pago que tuvieran pendientes de presentación.
En el caso de que no presentaran las declaraciones-pago

pendientes, la SUNAT presumirá que, en efecto, no realizaban
actividades y procederá a transferir su registro al sector pasivo del
RUC.
b) El contribuyente tenga en su condición de RUC la baja de

oficio definitiva
En este punto, consideramos pertinente precisar lo siguiente:
SUNAT de oficio podrá dar de baja un número de RUC cuando

presuma, sobre la base de la verificación de la información que
consta en sus registros, que el sujeto inscrito no realiza actividades
generadoras de obligaciones tributarias, o de haber transcurrido el
plazo de doce (12) meses de suspensión temporal de actividades, sin
haber comunicado el reinicio de estas. En tales casos la SUNAT
notificará dichos actos22.
22. Recuperado de &id= 195:16-icomo-realizo-la-reactivacion-

del-ruc&catid=23:tramites-ruc&Itemid=18>.
Operativamente, la Administración Tributaria determina que a los

contribuyentes que se inscribieron en el RUC, se les asignará la
marca de baja de oficio definitiva, en la medida que estos sean
omisos a la presentación de sus declaraciones juradas durante un
año en forma consecutiva.
En tal sentido, el registro de los contribuyentes que son marcados

con baja de oficio definitiva busca ser transferido al sector pasivo del
RUC dentro de la Administración.
¿Qué implicancias se generan cuando se adquiere la condición de

baja de oficio definitiva?
• El contribuyente figurará en la página web de la SUNAT como no

autorizado a emitir comprobantes de pago.
• El contribuyente no podrá realizar ningún trámite relacionado con
el RUC o comprobantes de pago.
• Este nuevo estado será comunicado a las centrales de riesgo, a
la SBS y al sector público nacional.
2.4.2.2. Información adicional que debe tomarse en cuenta de

acuerdo con la Ley N.º 29215
Conforme lo determina el artículo 1 de la Ley N.º 2921523, se
menciona la información mínima que deben contener los
comprobantes de pago. Dicho artículo menciona que adicionalmente
a lo establecido en el inciso b) del artículo 19 de la LIGV, los
comprobantes de pago o documentos, emitidos de conformidad con
las normas sobre la materia, que permitan ejercer el derecho al
crédito fiscal, deberán consignar como información la siguiente:
23. La Ley N.º 29215 aprobó la Ley que fortalece los

mecanismos de control y fiscalización de la Administración
Tributaria respecto de la aplicación del crédito fiscal, con lo cual
precisa y complementa la última modificación de la LIGV.
• Identificación del emisor y del adquirente o usuario (nombre,

denominación o razón social y número de RUC), o del vendedor,
si se tratase de liquidaciones de compra (nombre y documento de
identidad)
• Identificación del comprobante de pago (numeración, serie y
fecha de emisión).
• Descripción y cantidad del bien, servicio o contrato objeto de la
operación
• Monto de la operación (precio unitario, valor de venta e importe
total de la operación)
Excepcionalmente, se podrá deducir el crédito fiscal aun cuando la

referida información se hubiera consignado en forma errónea,
siempre que el contribuyente acredite en forma objetiva y fehaciente
dicha información.
Desde la publicación de este dispositivo, se observa que existen

mayores elementos a favor del propio contribuyente, a efectos de
demostrar la existencia de la operación que anteriormente, por
cuestiones de formalidad, se impedía ejercer el derecho al uso del
crédito fiscal.
¿Qué pasa si la información se consigna en forma errónea? En

ese caso, el crédito fiscal se podrá deducir, siempre que el
contribuyente acredite en forma objetiva y fehaciente la operación.
¿A través de qué mecanismos se puede realizar la acreditación

de la operación? Esta operación puede presentarse a través de los
siguientes documentos:
• Guía de remisión
• Contratos
• Proformas
• Órdenes de pago
• Medios de pago
El texto del artículo 3 de la Ley N.º 29215 complementa los datos al

mencionar que no dará derecho al crédito fiscal el comprobante de
pago o Nota de Débito que consigne datos falsos en lo referente a la
descripción y cantidad del bien, servicio o contrato objeto de la
operación y al valor de venta, así como los comprobantes de pago no
fidedignos definidos como tales por el reglamento.
Tratándose de comprobante de pago, Notas de Débito o documentos

no fidedignos o que incumplan con los requisitos legales y
reglamentarios en materia de comprobantes de pago, pero que
consignen los requisitos de información mencionados en el artículo 1
de la Ley N.º 29215, no se perderá el derecho al crédito fiscal en la
adquisición de bienes, prestación o utilización de servicios, contratos
de construcción e importación, cuando el pago del total de la
operación, incluyendo el pago del impuesto y de la percepción que,
de ser el caso, se hubiera efectuado:
a) Con los medios de pago que señale el reglamento
b) Siempre que se cumpla con los requisitos que señale el

Reglamento de la LIGV
La misma norma determina que lo antes mencionado no exima del

cumplimiento de los demás requisitos exigidos por la LIGV.
Resulta interesante, a efectos de complementar la información del

presente trabajo, efectuar la definición del término “falso”. Un primer
acercamiento al significado sería que es aquello contrario a lo cierto,
a lo verdadero y que conlleva un elemento subjetivo que es
la intencionalidad, ello equivale a decir que se ha querido mostrar
lo contrario de lo verdadero, de lo cierto, de aquello que es real.
Al consultar el Diccionario de la lengua española, el vocablo “falso”
engloba las siguientes acepciones: “engañoso, fingido, simulado,
falto de ley, de realidad o de veracidad. Incierto y contrario a la
verdad”.
Como mecanismo complementario a lo señalado anteriormente,

podemos ver el siguiente gráfico relacionado con la manera en la que
se consigna la información de los comprobantes de pago de manera
errónea.
2.4.3. Que los documentos en los que consta el pago del

impuesto sean anotados en un registro autorizado
Los comprobantes de pago, las Notas de Débito, los documentos
emitidos por la SUNAT o el formulario donde conste el pago del
impuesto en la utilización del servicios prestados por no domiciliados
tienen que ser anotados en cualquier momento por el sujeto del
impuesto en su registro de compras. Dicho registro deberá estar
legalizado antes de su uso y reunir los requisitos previstos en el
reglamento.
A manera de antecedentes, podemos precisar que, con la legislación

anterior a la fecha de publicación de las Leyes N.os 29214 y 29215,
existió una exigencia excesiva de la formalidad en el Registro de
Compras, de manera tal que por el incumplimiento de aspectos de
tipo formal como, por ejemplo, el hecho de no tener legalizado el
registro o no haberse anotado las facturas en este, se impedía la
utilización del crédito fiscal.
Prueba de ello es la RTF N.º 730-2-2000, a través de la cual el

Tribunal Fiscal determina lo siguiente:
El registro de compras presentado por la recurrente tiene fecha de

legalización el 17 de enero del 2000 y de acuerdo con el artículo 112
de la Decreto Legislativo del Notariado, con la legalización se certifica
la apertura de libros y registros contables, de lo que se infiere que las
compras fueron anotadas en todo caso desde la fecha de legalización
del referido Registro.
Por tanto, no cumple con el requisito establecido en el artículo 19 de

la Ley del IGV y no tenía derecho a gozar del crédito fiscal.
El Registro de Compras es un libro auxiliar de contabilidad cuya

función es centralizar la información de las adquisiciones de bienes
o de las prestaciones de servicios de las que se es beneficiario para
fines de control del crédito fiscal.
El Tribunal, al emitir la RTF N.º 8064-3-2004, precisó lo siguiente:
Para efectos de ejercer el derecho al crédito fiscal del impuesto

general a las ventas, los contribuyentes no solo debe cumplir con los
requisitos sustanciales, sino también con los requisitos formales,
entre ellos que el comprobante de pago se encuentre anotado en el
Registro de compras. En caso contrario, el contribuyente no tendrá
derecho a ejercer el referido crédito fiscal.
Las formalidades que debe llevar el Registro de Compras son las

siguientes:
Gráfico 20. Formalidades señaladas en el inciso c) del artículo 19 de

la LIR
Con respecto al tema de la legalización del Registro de Compras,

debemos precisar que esta se realiza antes de su uso, incluso en el
caso de que la contabilidad sea llevada en hojas sueltas o continuas.
Ello lo determina el artículo 3 de la Resolución de Superintendencia
N.º 234-2006/SUNAT.
En la actualidad se mantiene el mismo requisito, pero ya no con la
misma relevancia que antes de la publicación de las Leyes N.os
29214 y 29215.
Se establece que el Registro de Compras debe reunir los requisitos

señalados en el literal II, numeral 1 del artículo 10 de del Reglamento
de la LIGV. Igual lo determina el artículo 2 de la Ley N.º 29214.
Resulta interesante revisar los comentarios que realiza FarFán

FalCón, respecto de las Leyes N.os 29214 y 29215. Él menciona que
como consecuencia de la expedición de las Leyes N.os 29214 y
29215, a diferencia de lo que algunos pudieran opinar, resulta
evidente que el Fisco ha regulado con excesiva com- plejidad los
requisitos que rigen el ejercicio del crédito fiscal del impuesto ge-
neral a las ventas. Esta circunstancia encuentra notorias agravantes
reflejadas en i) la creciente proliferación normativa que antecedió los
cambios sufridos (directa e indirectamente vinculados con el ejercicio
del crédito); ii) la vigencia paralela de dos normas que regulan un
mismo aspecto del IGV; iii) la dificultad interpretativa que se aprecia
en el tenor de las normas en cuestión; y iv) las contingencias
tributarias que en el inmediato plazo estas podrían acarrear entre los
contribuyentes24.
24. FarFán FalCón, Luis, “¿Por fin lo sustancial ha prevalecido

sobre lo formal? Algunas reflexiones sobre la aparente
“flexibilización” en el uso del crédito fiscal del impuesto general
a las ventas y la inobservancia del principio de seguridad
jurídica en materia tributaria”, en Vectigalia, Año 3, N.º 4,
setiembre del 2008, p. 79.
Debe quedar claro que para el ejercicio del derecho al crédito fiscal,
además de cumplir las formalidades señaladas anteriormente, como
el hecho de contar con el comprobante que permita deducir el crédito
fiscal, como es el caso de una factura, la cual debe estar anotada en
el correspondiente Registro de Compras.
Pero ello no es suficiente, toda vez que debe demostrase la

existencia de la operación a través de documentación fehaciente, tal
como lo precisa el Tribunal Fiscal al emitir la RTF N.º 1515-4-2008,
del 6 de febrero del 2008, la cual señala lo siguiente:
Para tener derecho a utilizar el crédito fiscal en la determinación del

IGV, no solo se debe acreditar que se cuenta con el comprobante de
pago que respa de las operaciones realizadas, ni con el registro
contable de las mimas, sino que se debe demostrar que, en efecto,
estas se hayan realizado, siendo que para ello es necesario que los
contribuyentes acrediten la realizada de las transacciones realizadas
directamente con sus proveedores, las que pueden sustentarse,
entre otros, con la documentación que especifique la recepción de
los bienes, tratándose de operaciones de compra de bienes, o en su
caso, con indicios razonables de la efectiva prestación de los
servicios y con la documentación que evidencia el pago de [estos] .
2.4.3.1. ¿Cuál es la oportunidad del ejercicio del derecho al

crédito fiscal?
Según lo dispone el artículo 2 de la Ley N.º 2921525, los
comprobantes de pago y documentos mencionados en el literal a) del
artículo 19 de la LIGV deberán haber sido anotados por el sujeto del
impuesto en su Registro de Compras, en las hojas que correspondan
al mes de su emisión o del pago del impuesto, según sea el caso, o
en el que corresponda a los doce meses siguientes. Debe ejercerse
en el periodo al que corresponda la hoja en la que dicho comprobante
o documento hubiese sido anotado.
25. Norma que complementa a lo señalado por el literal c) del

Este enunciado determinó que se eliminará, en la práctica, aquel

plazo de atraso en la recepción de los comprobantes de pago que
señala el Reglamento de la LIGV, el cual menciona que para efectos
del Registro de Compras las adquisiciones podrán ser anotadas
dentro de los cuatro periodos tributarios computados a partir del
primer día del mes siguiente de la fecha de emisión del documento
que corresponda, siempre que los documentos respectivos sean
recibidos con retraso.
Es pertinente indicar que el Decreto Legislativo N.° 1116 efectuó una

modificación al texto del artículo 2 de la Ley N.° 29215, que regula la
oportunidad de ejercicio del derecho al crédito fiscal, incorporando un
segundo párrafo cuyo texto es el siguiente:
No se perderá el derecho al crédito fiscal si la anotación de los

comprobantes de pago y documentos a que se refiere el inciso a) del
artículo 19 del Texto Único Ordenado antes citado —en las hojas que
correspondan al mes de emisión o del pago del impuesto o a los 12
meses siguientes— se efectúa antes que la SUNAT requiera al
contribuyente la exhibición y/o presentación de su Registro de
Compras.
Informe de la SUNAT
26. Si se desea revisar de manera completa el informe emitido

por la SUNAT debe ingresar a la siguiente dirección
web: (consultado el 09-07-2020).
1. Los contribuyentes que, estando obligados a llevar su Registro de

Compras electrónico, lo lleven en forma manual o computarizada,
incurrirán en la infracción prevista en el numeral 2 del artículo 175
del TUO del Código Tributario.
2. El hecho que un contribuyente que, estando obligado a llevar el
Registro de Compras de manera electrónica, lo lleve de manera
manual o mecanizada, no es un elemento que determine la
pérdida del crédito fiscal, siempre que la anotación de los
comprobantes de pago u otros documentos —en las hojas que
correspondan al mes de emisión o del pago del impuesto o a los
12 meses siguientes— haya sido realizada en dicho Registro de
Compras —manual o mecanizado— antes de que la SUNAT
requiera su exhibición.
Una vez que hemos determinado que el plazo aplicable para la

anotación del comprobante es de doce meses para la toma del
crédito fiscal, puede existir un conflicto con las normas relacionadas
con el impuesto a la renta, sobre todo, en la parte relacionada con los
gastos de un ejercicio que buscan ser trasladados a uno siguiente.
Aquí debemos concordar esta información con lo dispuesto por el

acápite 3.1 del numeral 3 del artículo 10 del Reglamento de
Comprobantes de Pago, el cual determina que, para determinar el
valor mensual de las operaciones realizadas, los contribuyentes del
impuesto deberán anotar sus operaciones, así como las
modificaciones al valor de estas en el mes en que estas se realicen.
Los comprobantes de pago, Notas de Débito y los documentos de

atribución a que alude el octavo párrafo del artículo 19 de la LIGV
deberán ser anotados en el Registro de Compras en el periodo de su
emisión o dentro de los doce (12) periodos siguientes, en la hoja que
corresponda al periodo en que se realiza dicha anotación. Par a tal
efecto, es de aplicación lo previsto en el último párrafo del numeral
2.1 del artículo 6.
En caso la anotación se realice vencido el plazo al que se refiere el

párrafo anterior, el adquirente perderá el derecho al crédito fiscal, y
puede contabilizar el correspondiente impuesto como gasto o costo
para efecto del IR.
La empresa Asesores Informáticos SA ha emitido una factura en

octubre del 2019, por medio de la cual sustenta un servicio de
mantenimiento de redes y servidores brindado a la
compañía Industrias del Sur SAC. Esta última recibió la factura en
noviembre del 2019, pero la anotó en su registro de compras recién
en abril del 2020. Ello porque la factura se extravió en el
departamento de logística y recién se pudo encontrar dicha factura
en esa fecha.
Como no se encontraba la factura, al momento de elaborar los

Estados Financieros, la empresa Industrias del Sur SAC no incluyó
en los datos que sustentan la Declaración Jurada Anual del Impuesto
a la Renta correspondiente al ejercicio 2019, la cual cumplió con
presentar en marzo del 201927.
27. Antes de las prórrogas de vencimientos aprobadas por la

SUNAT mediante resolución de Superintendencia, como
consecuencia del estado de emergencia y el aislamiento social
obligatorio decretado por el Gobierno.
En este orden de ideas, la empresa Industrias del Sur SAC, al haber

anotado la factura dentro del plazo de los doce (12) meses y no haber
sido requerida por la SUNAT en algún proceso de revisión, asume
que puede utilizar el crédito fiscal, ya que cumple con las condiciones
indicadas en el artículo 2 de la Ley N.° 291215.
De este modo, se desea conocer si es posible que se pueda utilizar

o no el crédito fiscal por parte de la empresa Industrias del Sur SAC.
Solución
Antes de dar respuesta a la pregunta formulada por la empresa,
primero debemos verificar es el periodo en el cual se prestó el
servicio, toda vez que en esa misma fecha existió la obligación de
declarar el ingreso, en cumplimiento de las reglas del devengo,
señaladas expresamente en el texto del artículo 57 de la LIR.
Dicha operación ocurrió en el ejercicio 2019 y no en el ejercicio en

que se encontró el comprobante de pago, que es el ejercicio 2020,
motivo por el cual no sería correcto considerar la operación para
efectos del impuesto a la renta del 2020, toda vez que debe
considerarse en el 2019.
Si no se incluyó a un gasto en el ejercicio correspondiente, al no

haberse consignado en el balance ni tampoco en la Declaración
Jurada Anual del Impuesto a la Renta, la cual ya fue presentada al
fisco, no resulta un gasto aceptable.
Por ello, no se estaría cumpliendo con lo dispuesto en el literal a) del

artículo 18 de la LIR. En cuyo caso, el crédito fiscal no se podría
utilizar, pese a que todavía estaría dentro de los doce (12) meses que
la normativa del IGV permite, pero por la legislación del impuesto a
la renta, ya no sería aceptable.
En tal caso, por las consideraciones indicadas anteriormente, el IGV

contenido en la factura en mención no se podría utilizar.
2.4.3.2. En caso de que no se registrase una factura en el Registro

de Compras y llegara la fiscalización de SUNAT, ¿se perdería el
crédito fiscal?
Para poder ejercer el derecho al crédito fiscal, el artículo 19 de la
LIGV señala tres requisitos formales que deben cumplirse. Uno de
ellos está mencionado en el literal c) del artículo 19 de dicha norma.
Allí se menciona que los comprobantes de pago, las Notas de Débito,
los documentos emitidos por la SUNAT, o el formulario donde conste
el pago del impuesto en la utilización de servicios prestados por no
domiciliados, hayan sido anotados en cualquier momento por el
sujeto del impuesto en su Registro de Compras. El mencionado
registro deberá estar legalizado antes de su uso y reunir los requisitos
previstos en el reglamento.
En complemento de esta norma, observamos el texto del artículo 2

de la Ley N.º 29215, la cual está vigente desde el 23 de abril del 2008
y precisa que los comprobantes de pago que permiten deducir el
crédito fiscal deberán ser anotados por el sujeto del impuesto en su
Registro de Compras en las hojas que correspondan al mes de su
emisión o del pago del impuesto, según sea el caso, o en el que
corresponda a los 12 (doce) meses siguientes. Debe ejercerse en el
periodo al que corresponda la hoja en la que dicho comprobante o
documento hubiese sido anotado.
Bajo este esquema, el deudor tributario tenía la opción de registrar la

factura o el comprobante que le permite la utilización del crédito fiscal
en el mes en que ocurrió la operación o en el lapso de 12 meses
siguientes a la fecha de emisión del comprobante de pago. Ello
implicaba que no se perdía el crédito fiscal como sucedía antes de la
publicación de la Ley N.º 29215 y solo existía la posibilidad de la
comisión de la infracción tipificada en el numeral 5 del artículo 175
del Código Tributario por llevar los libros con atraso, si se anotaba
fuera de fecha.
El 5 de julio del 2012 se publicó, en el diario oficial El Peruano, el

Decreto Legislativo N.º 1116, norma que incorporó un segundo
párrafo al artículo 2 de la Ley N.º 29215, que regula la oportunidad
de ejercicio del derecho al crédito fiscal. El párrafo en mención señala
lo siguiente:
No se perderá el derecho al crédito fiscal si la anotación de los

comprobantes de pago y documentos a que se refiere el inciso a) del
artículo 19 del Texto Único Ordenado antes citado –en las hojas que
correspondan al mes de emisión o del pago del impuesto o a los 12
meses siguientes– se efectúa antes que la SUNAT requiera al
contribuyente la exhibición y/o presentación de su registro de
compras.
Ello implica que si la Administración Tributaria realiza un

requerimiento del Registro de Compras al contribuyente y verifica que
la factura o documento que sustenta el crédito fiscal no se encuentra
anotado, simplemente determinará la pérdida del crédito fiscal. Este
tipo de situación determina que aun cuando el deudor tributario pueda
contar con los doce meses de posibilidad de anotación del
comprobante respectivo para la utilización del crédito fiscal, en la
práctica dicho plazo se reduce hasta el momento en que el fisco
realice el requerimiento.
Por ejemplo, si un deudor tributario tiene una factura emitida en mayo
del 2012, en teoría, tendría 12 meses contados a partir del mes
siguiente de su emisión para anotarla en su registro de compras para
la utilización del crédito fiscal. Ello le permitiría realizar la anotación
hasta mayo del 2013. Pero ¿qué sucede si la SUNAT requirió, a
través de un proceso de fiscalización parcial (incorporado por el
Decreto Legislativo N.º 1113 y vigente a partir del 2 de octubre del
2012), la presentación de su Registro de Compras en diciembre del
2012 y verifica que la factura no está anotada en dicho registro? En
aplicación de la normativa antes expuesta perdería la posibilidad de
la utilización del crédito fiscal, lo que permite apreciar que el plazo de
los 12 (doce) meses ya no tendría validez ni podría alegarse al fisco
en este ejemplo.
Si nos percatamos, con esta modificatoria normativa el deudor

tributario deberá estar alerta para poder registrar la factura o el
documento que contiene el crédito fiscal de manera casi inmediata a
su recepción y no esperar los 12 meses, toda vez que no se sabe a
ciencia cierta la fecha cuando recibirá un requerimiento por parte del
fisco para la exhibición o presentación del Registro de Compras; caso
contrario, se produce la pérdida del crédito fiscal, lo que anticipa el
retorno de las sanciones anómalas, ya que se estaría vulnerando el
principio de neutralidad propio de la técnica del valor agregado, de tal
manera que se convierte un impuesto de tipo plurifásico no
acumulativo (como es el caso del IGV) en un impuesto plurifásico
acumulativo, generando los efectos no deseados de acumulación y
piramidación, que se creían ya superados.
2.4.3.3. El incumplimiento parcial, tardío o defectuoso de los

deberes formales relacionados con el Registro de Compras
El segundo párrafo del literal c) del artículo 19 de la LIGV determina
que, en caso de existir el incumplimiento parcial, tardío o defectuoso
de los deberes formales relacionados con el Registro de Compras,
ello no implicará la pérdida del crédito fiscal, el cual se ejercerá en el
periodo al que le corresponda la adquisición, ello sin perjuicio de la
configuración de las infracciones tributarias que se encuentran
tipificadas en el texto del Código Tributario, en la medida que resulten
aplicables.
En este punto, debemos precisar que el incumplimiento hace alusión

a la inobservancia de tipo absoluto de los deberes formales, los
cuales se encuentran detallados en el artículo 10 del Reglamento de
la LIGV.
Para efectos didácticos, consideramos pertinente trascribir el acápite

II del numeral 1 del artículo 10 del Reglamento de la LIGV, donde se
detallan los requisitos que debe contener el registro de Compras. A
continuación, se presenta el acápite en mención:
1. Fecha de emisión del comprobante de pago.

2. Fecha de vencimiento o fecha de pago en los casos de servicios
de suministros de energía eléctrica, agua potable y servicios
telefónicos, télex y telegráficos, lo que ocurra primero. Fecha de
pago del impuesto retenido por liquidaciones de compra. Fecha
de pago del impuesto que grave la importación de bienes,
utilización de servicios prestados por no domiciliados o la
adquisición de intangibles provenientes del exterior, cuando
corresponda.
3. Tipo de comprobante de pago o documento, de acuerdo con la
codificación que apruebe la SUNAT.
4. Serie del comprobante de pago.
5. Número del comprobante de pago o número de orden del
formulario físico o formulario virtual donde conste el pago del
Impuesto, tratándose de liquidaciones de compra, utilización de
servicios prestados por no domiciliados u otros, número de la
declaración única de Aduanas, de la declaración simplificada de
importación, de la liquidación de cobranza, u otros documentos
emitidos por SUNAT que acrediten el crédito fiscal en la
importación de bienes.
6. Número de RUC del proveedor, cuando corresponda.
7. Nombre, razón social o denominación del proveedor. En caso de
personas naturales, se debe consignar los datos en el siguiente
orden: apellido paterno, apellido materno y nombre completo.
8. Base imponible de las adquisiciones gravadas que dan derecho
acrédito fiscal y/o saldo a favor por exportación, destinadas
exclusivamente a operaciones gravadas y/o de exportación.
a crédito fiscal y/o saldo a favor por exportación, destinadas a
operaciones gravadas y/o de exportación y a operaciones no
gravadas.
10. Base imponible de las adquisiciones gravadas que no dan
derecho a crédito fiscal y/o saldo a favor por exportación, por no
estar destinadas a operaciones gravadas y/o de exportación.
11. Valor de las adquisiciones no gravadas.
12. Monto del impuesto selectivo al consumo, en los casos en
que el sujeto pueda utilizarlo como deducción.
13. Monto del Impuesto General a las Ventas correspondiente
a la adquisición registrada en el inciso h).
a la adquisición registrada en el inciso i).
a la adquisición registrada en el inciso j).
16. Otros tributos y cargos que no formen parte de la base
imponible.
17. Importe total de las adquisiciones registradas según
comprobantes de pago.
18. Número de comprobante de pago emitido por el sujeto no
domiciliado en la utilización de servicios o adquisiciones de
intangibles provenientes del exterior cuando corresponda.
En estos casos, se deberá registrar la base imponible

correspondiente al monto del impuesto pagado.
De igual modo, para efectos de una mejor verificación de los datos

que deben ir incorporados en el Registro de Compras, a continuación
adjuntamos el Formato N.º 8.1 de la Resolución de Superintendencia
N.º 234-2006/SUNAT que SUNAT publica en su página web y que
puede encontrarse en .
Cuando la norma hace referencia al incumplimiento parcial, tardío o
defectuoso, debemos precisar que en realidad debería decir
“cumplimiento parcial, tardío o defectuoso”, ya que el incumplimiento
implica, necesariamente, que no se cumplan las condiciones
previamente establecidas. Al consultar
el Diccionario de la lengua española, se precisa que la acepción del
término “incumplimiento” es la ‘falta de cumplimiento’.
Nos tocaría definir qué debemos entender por cumplimiento parcial,

tardio o defectuoso de los requisitos que contiene el artículo 10 del
Reglamento de la LIGV mencionados en líneas anteriores, los cuales
aluden necesariamente a un elemento común en todos ellos y es la
anotación de información en el Registro de Compras.
• Al respecto, el cumplimiento parcial implicaría que, dentro de

los plazos que corresponde entregar información o cumplir con
los requisitos que la norma determina, no se llega a completar
todas las exigencias, sino que se realiza de manera parcial,
existiendo, entonces, una cierta cantidad de requisitos que no se
han llegado a completar, cumplir o ejecutar.
• En lo que respecta al cumplimiento tardío, este se manifiesta
cuando se da un cumplimiento adecuado y completo, pero en
forma extemporánea, lo cual equivale a decir que está fuera de
fecha.
• Finalmente, el cumplimiento defectuoso alude al cumplimiento
completo y oportuno, pero en forma indebida o con errores. Ello
también se puede presentar cuando existe una falta de
coincidencia o exactitud entre la prestación debida y la pres tación
ejecutada.
De estas tres modalidades, quizá la más común es la segunda, que

es el cumplimiento tardío. Ello lo apreciaremos con un ejemplo
relacionado con el tema de la provisión de un comprobante de pago
en un periodo distinto al que le corresponde.
Ejemplo
Veamos el caso de la empresa Alimentos balanceados SAC, que

está dedicada a comercializar frutas, verduras y carnes, y que realiza
la adquisición de tres cámaras frigoríficas para conservar los
productos de su línea de venta a los clientes.
Esta compra se realizó en abril del 2019 a la empresa Frío San

Miguel SAC, que cumple con la entrega de las respectivas cámaras,
sustentando la operación con la emisión de la factura respectiva, la
cual fue entregada el 12 de abril del 2019, realizando la
discriminación del IGV en cumplimiento de la normatividad del IGV.
La empresa Alimentos balanceados SAC considera la compra en

el periodo abril del 2019, la cual declara en el PDT N.º 621 IGV-Renta
en mayo del 2019, utilizando el crédito fiscal en dicho mes. Cabe
precisar que la empresa no tiene el Registro de Compras al día.
Posteriormente, para efectos de procurar la regularización del

Registro de Compras, la empresa Alimentos balanceados
SAC adquiere hojas sueltas y cumple con legalizarlas en una notaria
en agosto del 2019, procediendo de inmediato a la anotación
respectiva de las operaciones de compra de los meses anteriores,
incluyendo la factura que sustenta la adquisición de la operación de
venta de las cámaras frigoríficas.
Al efectuar esta anotación, aun cuando se trate de una fecha distinta

a la que la normatividad tributaria le obligue, se validaría el uso del
crédito fiscal que se consignó en el PDT IGV-Renta de abril.
Si bien es cierto que se está validando el crédito fiscal y no se pierde

el derecho a la aplicación de la técnica del valor agregado propia del
IVA, ello no le impide a la Administración Tributaria verificar que se
ha configurado la infracción tipificada en el numeral 5 del artículo 175
del Código Tributario por haber realizado la anotación en un periodo
mayor al que legalmente le corresponde, ya que la infracción es por
llevar los libros con atraso mayor al permitido.
Como se sabe, de acuerdo al Anexo de la Resolución de

Superintendencia N.º 234-2006/SUNAT28, el plazo máximo de
atraso para el Registro de Compras es de diez días hábiles contados
desde el primer día hábil del mes siguiente a aquel en que se
recepcione el comprobante de pago respectivo.
28. Se puede consultar revisar el contenido de la Resolución

de Superintendencia N.° 234-2006/SUNAT incluyendo el
anexo ingresando a la siguiente dirección web: -
rin/2006/234.htm> (consultado el 09-07-2020).
En este sentido, si el comprobante de pago corresponde al mes de

abril de 2019, el plazo debió computarse en mayo del 2019. Aquí se
observa que se ha cumplido con legalizar y anotar el comprobante en
el mes de agosto del 2019, con lo cual queda claro que se ha incurrido
en la infracción tipificada en el numeral 5 del artículo 175 del Código
Tributario, por llevar con atraso mayor al permitido por las normas
vigentes los libros de contabilidad u otros libros o registros, que
se vinculen con la tributación.
2.4.3.4. ¿Si en los comprobantes de pago se hubiere omitido

discriminar el IGV o este fuera equivocado?
Según lo dispone el tercer párrafo del literal c) del artículo 19 de la
LIGV, cuando, en el comprobante de pago, se hubiere omitido
consignar separadamente el monto del impuesto, pese a estar
obligado a ello o, en su caso, se hubiere consignado un monto
equivocado, se procederá a la subsanación conforme lo dispone el
reglamento. El crédito fiscal solo podrá aplicarse a partir del mes en
que se efectúe tal subsanación.
Si revisamos el texto del Reglamento de la LIGV, en él se precisa, en

el numeral 7 del artículo 6, los mecanismos para poder subsanar el
error de los comprobantes de pago en el cual se consigna un monto
del impuesto equivocado. Se deberá anular el comprobante de pago
original y emitir uno nuevo.
Si ello no es posible, en su defecto, se procederá de la siguiente
manera:
1. Si el impuesto que figura en el comprobante de pago se hubiere

consignado por un monto menor al que corresponda, el
interesado solo podrá deducir el impuesto consignado en él.
2. Si el impuesto que figura es por un monto mayor, se procederá a
la deducción únicamente hasta el monto del impuesto que
corresponda.
2.4.3.5. ¿Si los comprobantes son emitidos por sujetos no

domiciliados?
Por expresa mención del cuarto párrafo del literal c) del artículo 19
de la LIGV, el legislativo ha determinado que, en el caso de los
comprobantes de pago que son emitidos por sujetos no domiciliados,
no será de aplicación lo dispuesto en los literales a) y b) del citado
artículo.
La justificación la podemos encontrar en el hecho de que los sujetos

no domiciliados no consignan el IGV en los comprobantes de pago
que ellos emiten, tampoco cuentan con número de RUC, por lo que
resulta imposible que se pueda realizar algún tipo de contrastación
de información con la página web de la SUNAT.
2.4.3.6. ¿Si los comprobantes de pago incumplen los requisitos

legales y reglamentarios, se pierde el crédito fiscal?
El quinto párrafo del artículo 19 de la LIGV precisa que tratándose de
comprobantes de pago, Notas de Débito o documentos que
incumplan con los requisitos legales y reglamentarios, no se perderá
el derecho al crédito fiscal en la adquisición de bienes, prestación de
servicios, contratos de construcción e importación. Ello siempre y
cuando el pago total de la operación, incluyendo el pago del impuesto
y de la percepción, de ser el caso, se hubiera efectuado:
• Con los medios de pago que señale el reglamento.

• Siempre que se cumpla con los requisitos que señala el
reglamento.
Ahora, cuando la norma menciona la palabra “reglamento” y se alude

al cumplimiento de ciertos requisitos, debemos verificar si son
aquellos señalados expresamente por el Reglamento de la LIGV o
por el Reglamento de Comprobantes de Pago.
En realidad, se trataría de una serie de requisitos que deberán ser
cumplidos por el comprador del bien o usuario del servicio, pero que
están señalados de manera expresa en el Reglamento de la LIGV,
específicamente, en los numerales 2.2 y 2.3 del artículo 6 del
Reglamento de la LIGV, los cuales consignan las siguientes reglas:
2.2. Para efecto de la aplicación del cuarto párrafo del artículo 19 del
Decreto [LIGV] considerando lo dispuesto por el segundo párrafo del
artículo 3 de la Ley N.º 29215, se tendrá en cuenta los siguientes
conceptos:
1. Comprobante de pago no fidedigno: Es aquel documento que

contiene irregularidades formales en su emisión y/o registro. Se
consideran como tales: comprobantes emitidos con
enmendaduras, correcciones o interlineaciones; comprobantes
que no guardan relación con lo anotado en el registro de compras;
comprobantes que contienen información distinta entre el original
y las copias; comprobantes emitidos manualmente en los cuales
no se hubiera consignado con tinta en el original la información
no necesariamente impresa.
2. Comprobante de pago o nota de débito que incumpla los
requisitos legales y reglamentarios en materia de comprobantes
de pago: Es aquel documento que no reúne las características
formales y los requisitos mínimos establecidos en las normas
sobre la materia, pero que consigna los requisitos de información
señalados en el artículo 1 de la Ley N.º 29215.
2.3. Para sustentar el crédito fiscal conforme a lo dispuesto en el

cuarto párrafo del artículo 19 del Decreto y en el segundo párrafo del
artículo 3 de la Ley N.º 29215, el contribuyente deberá:
2.3.1. Utilizar los siguientes medios de pago:
1. Transferencia de fondos,
2. Cheques con la cláusula “no negociables”, “intransferibles”, “no
a la orden” u otro equivalente, u
3. Orden de pago.
2.3.2. Cumplir los siguientes requisitos:
i)Tratándose de transferencia de fondos:

1. Debe efectuarse de la cuenta corriente del adquirente a la cuenta
del emisor del comprobante de pago o a la del tenedor de la
factura negociable, en caso que el emisor haya utilizado dicho
título valor conforme a lo dispuesto en la Ley N.º 29623.
2. Que el total del monto consignado en el comprobante de pago
haya sido cancelado con una sola transferencia, incluyendo el
Impuesto y el monto percibido, de corresponder.
3. El adquirente debe exhibir la nota de cargo o documento
análogo emitido por el banco y el estado de cuenta donde const
e la operación.
4. La transferencia debe efectuarse dentro de los cuatro meses de
emitido el comprobante.
5. La cuenta corriente del adquirente debe encontrarse registrada
en su contabilidad.
ii) Tratándose de cheques:
1. Que sea emitido a nombre del emisor del comprobante de

pago o del tenedor de la factura negociable, en caso que el emis
or haya utilizado dicho título valor conforme a lo
dispuesto en la Ley N.º 29623.
2. Que se verifique que fue el emisor del comprobante de pago quien
ha recibido el dinero. Para tal efecto, el adquirente deberá exhibir
a la SUNAT copia del cheque emitida por el Banco y el estado de
cuenta donde conste el cobro del cheque.
Cuando se trate de cheque de gerencia, bastará con la copia del

cheque y la constancia de su cobro emitidas por el banco.

haya sido cancelado con un solo cheque, incluyendo el Impuesto
y el monto percibido, de corresponder.
2. Que el cheque corresponda a una cuenta corriente a nombre del
adquirente, la misma que deberá estar registrada en su
contabilidad.
3. Que el cheque sea girado dentro de los cuatro meses de
emitido el comprobante de pago.
iii) Tratándose de orden de pago:
1. Debe efectuarse contra la cuenta corriente del adquirente y a

favor del emisor del comprobante de pago o del tenedor de la
factura negociable, en caso que el emisor haya utilizado dicho
título valor conforme a lo dispuesto en la Ley N.º 29623.
haya sido cancelado con una sola orden de pago, incluyendo el
Impuesto y el monto percibido, de corresponder.
3. El adquirente debe exhibir la copia de la autorización y nota de c
argo o documento análogo emitido por el banco, donde conste la
operación.
4. El pago debe efectuarse dentro de los cuatro meses de emitido el
comprobante.
5. La cuenta corriente del adquirente debe encontrarse registrada
en su contabilidad.
En idéntico sentido se aprecia que el legislador ha incorporado parte

de estos conceptos en el texto del artículo 3 de la Ley N.º 29215, el
cual determina que no dará derecho al crédito fiscal el comprobante
de pago o nota de débito que consigne datos falsos en lo referente a
la descripción y cantidad del bien, servicio o contrato objeto de la
operación y al valor de venta, así como los comprobantes de pago no
fidedignos definidos como tales por el Reglamento.
Tratándose de comprobante de pago, notas de débito y documentos

no fidedignos o que incumplan con los requisitos legales y
reglamentarios en materia de comprobantes de pago, pero que
consignen los requisitos de información señalados en el artículo 1 de
la Ley N.º 29215, no se perderá el derecho al crédito fiscal en la
adquisición de bienes, prestación o utilización de servicio, contratos
de construcción e importación, cuando el pago del total de la
operación, incluyendo el pago del impuesto y de la percepción, de ser
el caso, se hubiera efectuado:
1. Con los medio de pago que señale el Reglamento.

2. Siempre que se cumpla con los requisitos que señale el
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas.
Lo antes mencionado no exime del cumplimiento de los demás

requisitos exigidos por el TUO de la Ley del IGV e ISC.
2.4.3.7. ¿Cómo se utiliza el crédito fiscal en el caso de la

utilización de servicios en el país?
Los párrafos finales del texto del artículo 19 de la LIGV mencionan
que, en el caso de la utilización, en el país, de servicios prestados
por no domiciliados, el crédito fiscal se sustenta en el documento que
acredite el pago del impuesto.
Debemos advertir que el documento no es el comprobante de pago

emitido por quien presta el servicio en el exterior y que es utilizado
por el contribuyente en el Perú, sino que el documento debe
entenderse al váucher de cancelación que el contribuyente obtiene
de la institución financiera donde realiza el pago al efectuarlo con
ayuda del Formulario Físico N.º 1662, guía de pagos varios.
La persona que reciba los pagos de la institución financiera debe

verificar que el pago se realice utilizando el código 1041, el cual
corresponde a la utilización de servicios en el país.
Imagen 3. Guía de pagos varios

Imagen 4. Tabla de códigos de tributos y multas de uso frecuente
En este punto, es necesario concordar con lo dispuesto por el

numeral 11 del artículo 6 del Reglamento de la LIGV, el cual
determina la aplicación del crédito en la utilización en el país de
servicios prestados por no domiciliados.
En dicho numeral, se precisa que el impuesto pagado por la

utilización de servicios prestados por no domiciliados se deducirá
como crédito fiscal en el periodo en el que se realiza la anotación del
comprobante de pago, emitido por el sujeto no domiciliado, de
corresponder, y del documento que acredite el pago del impuesto,
siempre que la anotación se efectúe en la hoja que corresponda a
dicho periodo y dentro del plazo establecido en el numeral 3.2 del
artículo 10; es de aplicación lo dispuesto en el último párrafo del
numeral 2.1 del artículo 6.
A efectos de lo previsto en el párrafo anterior, el pago del impuesto

por la utilización de servicios prestados por no domiciliados deberá
ser efectuado en el formulario que, para tal efecto, apruebe la
SUNAT.
En la concordancia reglamentaria, apreciamos que, conforme lo

señala el numeral 3.2 del artículo 10 del Reglamento de la LIGV, para
el registro de las operaciones, se menciona que los documentos
emitidos por la SUNAT que sustentan el crédito fiscal en operaciones
de importación, así como aquellos que sustentan dicho crédito en las
operaciones por las que se emiten liquidaciones de compra y en la
utilización de servicios, deberán anotarse en el Registro de Compras
en el periodo en que se realiza el pago del impuesto o dentro de los
doce periodos siguientes, en la hoja que corresponda al periodo en
que se realiza dicha anotación. Para tal efecto, es de aplicación lo
previsto en el último párrafo del numeral 2.1 del artículo 6.
En caso la anotación se realice vencido el plazo a que se refiere el

párrafo anterior, el adquirente perderá el derecho al crédito fiscal
pudiendo contabilizar el correspondiente impuesto como gasto o
costo para efecto del IR.
El formulario que la SUNAT aprobó para estos menesteres es el

Formulario N.º 1662, conocido como la guía de pagos varios, el cual
puede descargarse desde la propia página de la SUNAT en la
siguiente dirección web: (si se trata de un mediano o pequeño
contribuyente),
<http://orientacion.sunat.gob. pe/images/normas/Guia_1662-P.pdf>
(si se trata de un principal contribuyente).
De manera inmediata surge la pregunta relacionada con el periodo a

consignar en la guía de pagos varios. Sobre el tema, la SUNAT ya
emitió un informe29, nos referimos al Informe N.º 075-2007-
SUNAT/2B0000, del 24 de abril del 2007, el cual menciona que en el
Formulario N.º 1662, empleado para el pago del IGV por la utilización
de servicios prestados por no domiciliados, debe consignarse como
periodo tributario la fecha en que se realiza el pago.
2. 4.3.8 ¿Cómo se utiliza el crédito fiscal en el caso de las

sociedades de hecho, consorcios, joint ventURes u otras formas
de contratos de colaboración empresarial que no lleven
contabilidad independiente?
El penúltimo párrafo del texto del artículo 19 de la LIGV menciona
que, para efecto de ejercer el derecho al crédito fiscal, en los casos
de sociedades de hecho, consorcios, joint ventures u otras formas de
contratos de colaboración empresarial, que no lleven contabilidad
independiente, el operador atribuirá a cada parte contraparte, según
la participación en los gastos establecida en el contrato, el impuesto
que hubiese gravado la importación, la adquisición de bienes,
servicios y contratos de construcción, de acuerdo con lo que
establezca el reglamento.
Dicha atribución deberá ser realizada mediante documentos, cuyas

características y requisitos serán establecidos por la SUNAT.
Cabe referir que la propia Administración Tributaria publicó el 11 de

febrero de 1998 la Resolución de Superintendencia N.º 022-
98/SUNAT, la
cual se transcribe, a continuación, para efectos informativos:
La concordancia reglamentaria la podemos encontrar en el numeral

9 del artículo 6 del Reglamento de la LIGV, que indica que la
aplicación de las normas sobre el crédito fiscal, establecidas en la ley
del IGV, se ceñirá a lo siguiente: “[…]
9. UTILIZACIÓN DEL CRÉDITO FISCAL EN CONTRATOS DE

COLABORA- CIÓN EMPRESARIAL QUE NO LLEVEN
CONTABILIDAD INDEPENDIENTE”
Para efecto de lo dispuesto en el octavo párrafo del artículo 19 de la

LIGV, el operador del contrato efectuará la atribución del impuesto de
manera consolidada mensualmente. El operador que realice la
adquisición de bienes, servicios, contratos de construcción e
importaciones no podrá utilizar como crédito fiscal ni como gasto o
costo, para efecto tributario, la proporción del impuesto
correspondiente a las otras partes del contrato, aun cuando la
atribución no se hubiere producido. Lo dispuesto en los párrafos
anteriores es de aplicación en el caso del último párrafo del literal d)
del numeral 1 del artículo 2.
Resolución de la SUNAT
Resolución de Superintendencia N.º 022-98-SUNAT
(Publicada el 11 de febrero de 1998)
Lima, 10 de febrero de 1998
Considerando:
Que el penúltimo y último párrafos del artículo 19 del Decreto

Legislativo N.º 821, Ley del Impuesto General a las Ventas e
Impuesto Selectivo al Consumo, señalan que para efecto de ejercer
el derecho al crédito fiscal en los casos de sociedades de hecho,
consorcios, joint ventures u otras formas de contratos de
colaboración empresarial, que no lleven contabilidad independiente,
el operador atribuirá a cada parte contratante, según la participación
en los gastos establecida en el contrato, el Impuesto que hubiese
gravado la importación, la adquisición de bienes, servicios y contratos
de construcción, de acuerdo con lo que establezca el reglamento.
Asimismo, se establece que dicha atribución deberá ser realizada
mediante documentos cuyas características y requisitos serán
establecidos por la SUNAT.
Que el numeral 9 del artículo 6 del Reglamento de la Ley del

Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo
Decreto Supremo N.º 29-94-EF, sustituido por el Decreto Supremo
N.º 136-96-EF, señala que el operador del contrato efectuará la
atribución del impuesto de manera consolidada mensualmente y que
cuando realice la adquisición de bienes, servicios, contratos de
construcción e importaciones, no podrá utilizar como crédito fiscal ni
como gasto o costo para efecto tributario, la proporción del impuesto
correspondiente a las otras partes del contrato, aun cuando la
atribución no se hubiere producido.
Que el inciso o) del artículo 2 del Decreto Legislativo N.º 821, Ley del
Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo,
señala que no está gravada con el Impuesto General a las Ventas, la
atribución que realice el operador de aquellos contratos de
colaboración empresarial que no lleven contabilidad independiente ,
de los bienes comunes tangibles e intangibles, servicios y contratos
de construcción adquiridos para la ejecución del negocio u obra en
común, objeto del contrato, en la proporción que corresponda a cada
parte contratante, de acuerdo con lo que establezca el reglamento.
Que el Decreto Supremo N.º 057-96-EF señala que los documentos

mediante los cuales el operador efectúe la atribución a que se refiere
el inciso o del artículo 2 de la citada ley, constituyen sustento
suficiente para el propósito del impuesto a la Renta.
Que es necesario establecer las características y requisitos de los

documentos que utilicen los contribuyentes que actúen bajo la forma
de sociedades de hecho o contratos de colaboración empresarial
que no lleven contabilidad independiente a la de sus socios, para
efecto de la atribución del crédito fiscal y/o del gasto o costo para
efecto tributario.
En uso de las facultades conferidas en el inciso o) del artículo 6 del
Estatuto de la SUNAT, aprobado por el Decreto Supremo N.º 032-92-
EF;
Se resuelve:
CAPÍTULO I
DEFINICIONES
Artículo 1.- Para efecto de lo dispuesto en la presente Resolución de

Superintendencia, se entiende por:
1. Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e

Impuesto Selectivo al Consumo: Decreto Supremo N.º 29-94-
EF, sustituido por el Decreto Supremo N.º 136-96-EF
2. Reglamento de Comprobantes de Pago: Resolución
de Superintendencia N.º 018-97/SUNAT y modificatorias
3. SUNAT: Superintendencia Nacional de Administración Tributaria
Cuando se mencionen artículos sin mencionar la norma a la que

corresponda, se entenderán referidos a la presente Resolución de
Superintendencia.
CAPÍTULO II
DEL DOCUMENTO DE ATRIBUCIÓN DEFINICIÓN DEL

DOCUMENTO DE ATRIBUCIÓN
Artículo 2.- El Documento de Atribución es aquel que emite el

operador para que los demás partícipes de una sociedad de hecho,
consorcio, joint venture u otras formas de contratos de colaboración
empresarial que no llevan contabilidad independiente a la de sus
socios, puedan sustentar el porcentaje de crédito fiscal, gas to o costo
para efecto tributario que les corresponda, de los documentos
anotados en el Registro Auxiliar señalado en el artículo 8.
Comunicación a SUNAT
Artículo 3.- Deberá comunicarse a la SUNAT, después de diez (10)

días de firmado el contrato o generada la sociedad de hecho, quién
va a realizar las funciones correspondientes al operador.
El operador solo emitirá documentos de atribución cuando sea el
encargado de realizar la adjudicación a título exclusivo de bienes
obtenidos por la ejecución del contrato o de la sociedad de hecho,
o cuando distribuya ingresos y gastos a los partícipes.
Limitación a la emisión del documento de atribución
Artículo 4.- El operador del contrato solo podrá emitir mensualmente

un documento de atribución por cada partícipe.
Requisitos mínimos del documento de atribución
Artículo 5.- El documento de atribución deberá contener los

siguientes requisitos mínimos:
1. INFORMACIÓN IMPRESA
1.1. Datos de identificación del operador:
• Apellidos y nombres o razón social del operador. Adicionalmente,

deberá consignar su nombre comercial, si lo tuviera.
• Dirección de la casa matriz y del establecimiento donde esté
localizado el punto de emisión.
• Número de Registro Único de Contribuyentes (RUC).
1.2. Denominación del documento: DOCUMENTO DE ATRIBUCIÓN
1.3. Datos de la imprenta o empresa gráfica que efectuó la impresión

y número de la autorización de impresión, los cuales deben cumplir
con lo dispuesto en los numerales 1.4 y 1.5 del artículo 8 del
Reglamento de Comprobantes de Pago.
1.4. Destino del original y copias:
• En el Original : PARTÍCIPE
• En la primera copia : OPERADOR
• En la segunda copia : SUNAT
En las copias se consignará además la leyenda “COPIA SIN DERE

CHO A CRÉDITO FISCAL DEL IGV”.
II. INFORMACIÓN NO NECESARIAMENTE IMPRESA
A. Fecha de emisión
B. Datos de identificación del partícipe
• Apellidos y nombres o razón social

• Número de Registro Único de Contribuyentes (RUC)
C. Nombre o resolución que identifique al contrato o a la sociedad de

hecho.
D. Periodo tributario al que corresponde el crédito fiscal atribuido
E Valor de las adquisiciones totales para efecto tributario

correspondientes a las compras comunes del mes, pertenecientes al
contrato o a la sociedad de hecho, las cuales se aplicarán de ac uerdo
con las normas tributarias correspondientes. Se deberá diferenciar
las operaciones afectas al IGV, de las no afectas
F. Monto del crédito fiscal total del mes correspondiente a las

adquisiciones comunes pertenecientes al contrato o a la sociedad de
hecho
G. Porcentaje de atribución correspondiente al partícipe determinado

en el contrato o en la sociedad de hecho, así como el monto que le
corresponde de las adquisiciones y crédito fiscal
En el caso de ser una empresa sujeta al régimen de recuperación

anticipada deberá discriminarse además, el monto del Impuesto
General a las Ventas (IGV) sujeto a régimen de recuperación
anticipada, indicándose la norma legal a la que se encuentra acogida
Características del documento de atribución
Artículo 6.- Los documentos de atribución tendrán las siguientes

características:
1. Dimensiones mínimas: Veintiún (21) centímetros de ancho y

catorce (14) centímetros de alto.
2. Copias: La primera y segunda copias serán expedidas mediante
el empleo de papel carbón, carbonado o autocopiativo químico.
3. El destino del original y copias deberá imprimirse en el extremo
inferior derecho del documento.La leyenda relativa al no
otorgamiento de crédito fiscal de las copias será impresa
diagonalmente u horizontalmente y en caracteres destacados.
4. Dentro de un recuadro cuyas dimensiones mínimas serán de
cuatro (4) centímetros de alto por ocho (8) centímetros de ancho,
enmarcado por un filete, deberán ser impresos únicamente el
número de RUC del emisor, la denominación “DOCUMENTO DE
ATRIBUCIÓN” y su numeración.
Dicho recuadro estará ubicado en el extremo superior derecho del

documento.
La numeración de los documentos de atribución constará de diez (10)

dígitos, de los cuales:
• Los tres (3) primeros, de izquierda a derecha, corresponderán a

la serie y serán empleados para identificar el contrato o sociedad
de hecho.
• Los siete (7) números restantes, corresponderán al número
correlativo y estarán separados de la serie por un guión (-) o por
el símbolo de número (N.º).
Para cada contrato de colaboración empresarial o sociedad de hech

o deberá solicitarse un número de serie distinto.
Para cada serie establecida, el número correlativo comenzará sin

excepción del 0000001, pudiendo omitirse la impresión de los ceros
a la izquierda.
Otras disposiciones
Artículo 7.- La emisión, archivo, autorización de impresión, baja y

cancelación de documentos no emitidos, así como todas aquellas
obligaciones formales derivadas de la emisión de los documentos de
atribución se sujetarán a las disposiciones contenidas en los
numerales 6, 7 y 8 del Artículo 11; numerales 1,4,5,6,7,8,9 y 10 del
artículo 12; Artículo 13 y numeral 3 del Artículo 14 del Reglamento de
Comprobantes de Pago.
Para efectos de la autorización de impresión de los Documentos de

Atribución, deberá haberse cumplido con presentar la comunicación
señalada en el primer párrafo del artículo 3.
CAPÍTULO III
DE LAS OBLIGACIONES DEL OPERADOR OBLIGACIÓN DE
LLEVAR UN REGISTRO AUXILIAR
Artículo 8.- El Operador deberá llevar un Registro Auxiliar por cada

contrato o sociedad de hecho, en el que se anotarán mensualmente
los comprobantes de pago y las declaraciones únicas de importación
que den derecho al crédito fiscal, gasto o costo para efecto tributario,
así como el documento de atribución correspondiente.
El Registro Auxiliar deberá contener la información requerida por el

numeral 1 del artículo 10 del Reglamento de la Ley del Impuesto
General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo.
En el caso de las empresas sujetas al Régimen de Recuperac ión

Anticipada del IGV se deberá adicionar una columna donde se
indique el monto del Impuesto sujeto al Régimen de Recuperación
Anticipada.
Anotación del documento de atribución
Artículo 9.- La atribución a cada uno de los partícipes, deberá ser

anotada en el Registro Auxiliar en el periodo tributario al que
correspondan las adquisiciones del contrato o sociedad de hecho, de
forma tal que se muestren las siguientes líneas, por cada columna
que conforma el Registro Auxiliar: Totales, Deducciones por cada
uno de los partícipes, Neto a trasladar al Registro de Compras.
Artículo 10.- El operador deberá consignar en la parte superior de

los comprobantes de pago y de las declaraciones únicas de
importación anotados en el Registro Auxiliar mencionado en el
artículo 8, el nombre del contrato o sociedad de hecho, de tal manera
que se pueda diferenciar de los documentos que no pertenecen a
dicho contrato o sociedad de hecho.
CAPÍTULO IV
DE LAS OBLIGACIONES DEL PARTÍCIPE ANOTACIÓN DEL

DOCUMENTO DE ATRIBUCIÓN
Artículo 11.- La anotación del Documento de Atribución en el

Registro de Compras
del Partícipe, permitirá el ejercicio del derecho al crédito fiscal, const
ituyendo sustento suficiente para efectos del mismo.
Cada partícipe deberá registrar el documento de atribución en el
plazo señalado en el artículo 10 del Reglamento del Impuesto
General a las Ventas.
Vigencia
Artículo 12.- La presente Resolución de Superintendencia entrará en

vigencia a partir del día siguiente de su publicación.
DISPOSICIONES FINALES
PRIMERA.- El crédito fiscal, gasto o costo atribuido por los contratos

de colaboración empresarial o sociedades de Hecho, durante los
periodos posteriores a la entrada en vigencia del Decreto Legislativo
N.° 821 hasta la publicación de la presente resolución, deberá ser
regularizado dentro de los tres (3) meses de publicada la presente
resolución, con la emisión por parte del operador de uno o más
documentos de atribución para cada partícipe, siempre y cuando se
encuentren operando a la fecha de publicación de la presente
resolución.
SEGUNDA.- Aquellos contribuyentes que hubiesen celebrado

contratos de colaboración empresarial o hubiesen realizado
sociedades de hecho anteriores a la publicación de la presente
resolución, deberán comunicar a la SUNAT en el plazo de diez (10)
días la obligación establecida en el artículo 3, siempre y cuando se
encuentren operando a la fecha de publicación de la presente
resolución.
TERCERA.- Tratándose de contribuyentes que actúen bajo la forma

de contratos de colaboración empresarial que no lleven contabilidad
independiente a la de sus socios y que se encuentren acogidos al
Régimen de Recuperación Anticipada a que se refiere el Decreto
Legislativo N.º 818, precisado por la Ley N.º 26610, el cumplimiento
de la obligación de llevar el Registro Auxiliar al que se refiere el
artículo 8, dará por cumplida la obligación señalada el inciso a del
artículo 5 de la Resolución de Superintendencia N.º 112-97/SUNAT.
CUARTA.- Inclúyase en el anexo que forma parte de la Resolución

de Superintendencia N.º 025-97/SUNAT, lo siguiente:
CÓDIGO DENOMINACIÓN COMPLETA

25 Documento de Atribución (Ley del Impuesto General a las Ventas
e Impuesto Selectivo al Consumo, art. 19, último párrafo, R. S. N.º -
98-SUNAT).
Es pertinente citar el Informe N.º 026-2001-SUNAT/K0000030, el cual

determina que “[l]as normas que regulan el IGV no han dispuesto la
posibilidad de trasladar a las partes contratantes de un consorcio con
contabilidad independiente, el saldo de crédito fiscal que no ha sido
agotado a la fecha en que finaliza el citado contrato”.
2.4.3.9. ¿Se exige la legalización del Registro de Compras llevado

de manera electrónica?
El último párrafo del texto del artículo 19 de la LIGV determina que
tratándo- se del Registro de Compras llevado de manera electrónica
no será exigible la legalización, prevista en el primer párrafo del literal
c) del referido artículo 19.
2.4.3.10. Las Disposiciones Complementarias y Finales de la Ley

N.º 29215
Es pertinente revisar lo dispuesto por la primera y segunda
disposición complementaria transitoria y final de la Ley N.º 29215.
La primera disposición en mención establece la aplicación de la Ley

N.° 29215. Allí se determina lo siguiente:
Para los periodos anteriores a la vigencia de la presente ley (aludía

específicamente a los periodos de marzo del 2008 hacia atrás) el
incumplimiento o el cumplimiento parcial, tardío o defectuoso de los
deberes formales relacionados con el registro de compras no implica
la pérdida del derecho al crédito fiscal. Esta disposición se aplica
incluso a los procesos administrativos o jurisdiccionales, sea ante la
SUNAT, el Tribunal Fiscal, el Poder Judicial o el Tribunal
Constitucional, así como a las fiscalizaciones en trámite y a las
situaciones que no hayan sido objeto de alguna fiscalización o
verificación por parte de la Administración Tributaria que estén
referidas a dichos periodos.
La aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior no generará la

devolución ni la compensación de los pagos que se hubiesen
efectuado31.
31. Sobre este tema, es pertinente mencionar que, si nos
percatamos, esta calificaría como una especie de política en el
cual se busca premiar a quienes incumplieron la legislación
existente en materia tributaria, específicamente en lo
relacionado con el cumplimiento de determinados requisitos
formales señalados por la LIGV. Por el contrario, se determina
una especie de castigo sobre aquellos contribuyentes que
“incumplieron” los requisitos formales y que fueron
sancionados con la imposición de multas tributarias aparte del
hecho de perder el crédito fiscal por temas formales que en la
práctica perjudicaría a quienes sí cumplieron y no les hubieran
validado los comprobantes de pago a quien los posea, ello
determina que esta norma califique para algunos como
retroactiva, ya que trata de aplicar los alcances de la Ley N.º
29215 a periodos anteriores a su vigencia.
La Segunda Disposición Complementaria Transitoria Final de la Ley

N.º 29215 establece ciertas reglas orientadas a buscar la
regularización de aspectos formales relativos al registro de las
operaciones por los periodos anteriores a la vigencia de la Ley N.º
29215.
Esta normativa determina que, de manera excepcional, en el caso de

que se hubiera ejercido el derecho al crédito fiscal a partir de a un
comprobante de pago o documento que sustente dicho derecho no
anotado, anotado defectuosamente en el Registro de Compras o
emitido en sustitución de otro anulado, el derecho se entenderá
válidamente ejercido siempre que se cumplan con los siguientes
requisitos:
a) Que se cuente con los comprobantes de pago que sustenten la

adquisición.
b) Que se haya cumplido con pagar el monto de las operaciones

consignadas en los comprobantes de pago, usando medios de pago
cuando corresponda.
c) Que la importación o adquisición de los bienes, servicios o contrato

de construcción hayan sido oportunamente declaradas por el sujeto
del impuesto en las declaraciones juradas mensuales presentadas
dentro del plazo establecido por la Administración Tributaria para el
cumplimiento de las obligaciones tributarias.
d) Que los comprobantes hayan sido anotados en libros auxiliares u
otros libros contables, tratándose de comprobantes no anotados o
anotados defectuosamente en el Registro de Compras.
e) Que el comprobante de pago emitido en sustitución del

originalmente emitido se encuentre anotado en el Registro de Ventas
del proveedor y en el Registro de Compras o en libros auxiliares u
otros libros contables del adquirente o usuario, tratándose de
comprobantes emitidos en sustitución de otros anulados.
f) Para efectos de la utilización de servicios de no domiciliados,

bastará con acreditarse el cumplimiento del pago del impuesto.
La SUNAT, al emitir el Informe N.º 146-2009-SUNAT/2B000032,

precisa con respecto al derecho sobre el crédito fiscal, lo siguiente:
32. Recuperado de .
[N]o se perderá el derecho al crédito fiscal, aun cuando los

comprobantes de pago que sustentan la adquisición de bienes y
servicios no cumplan con los requisitos legales y reglamentarios en
materia de comprobantes de pago, siempre que se proceda conforme
a lo dispuesto en las normas citadas. Sin embargo, lo establecido en
el texto vigente del artículo 19 del TUO de la Ley del IGV y en la Ley
N.º 29125 solo resulta de aplicación para validar el crédito fiscal
sustentado en comprobantes de pago que no cumplen con los
requisitos legales y reglamentarios, mas no para validar costo o gasto
para efecto del impuesto a la renta en el mismo supuesto, toda vez
que no existe norma alguna que haga extensivas las disposiciones
analizadas a este último tributo.
2.4.3.11. ¿Cuáles son los documentos que deben respaldar el

crédito fiscal?
Conforme a la concordancia reglamentaria, el texto del numeral 2.1
del artículo 6 del Reglamento de la LIGV determina que el derecho al
crédito fiscal se ejercerá únicamente con el original de los siguientes:
a) El comprobante de pago emitido por el vendedor del bien,

constructor o prestador del servicio, en la adquisición en el país de
bienes, encargos de construcción y servicios, o la liquidación de
compra, los cuales deberán contener la información establecida por
el inciso b) del artículo 19 de la LIGV, la información prevista por el
artículo 1 de la Ley N.º 29215 y los requisitos y caracter ísticas
mínimos que prevén las normas reglamentarias en materia de
comprobantes de pago vigentes al momento de su emisión. Por
tratarse de comprobantes de pago electrónicos, el derecho al crédito
fiscal se ejercerá con un ejemplar de este; salvo en aquellos casos
en los que las normas sobre la materia dispongan que lo que se
otorgue al adquirente o usuario sea su representación impresa, en tal
caso, el crédito fiscal se ejercerá con esta última, para ello, tanto el
ejemplar como su representación impresa deberán contener la
información y cumplir los requisitos y características antes
mencionados.
Los casos de robo o extravío de los referidos documentos no

implicarán la pérdida del crédito fiscal, siempre que el contribuyente
cumpla con las normas aplicables para dichos supuestos
establecidos en el Reglamento de Comprobantes de Pago.
Para los casos en que se emiten liquidaciones de compra, el derecho

al crédito fiscal se ejercerá con el documento donde conste el pago
del impuesto respectivo.
b) Copia autenticada por el agente de aduanas de la declaración

única de importación, así como la liquidación de pago, liquidación
de cobranza u otros documentos emitidos por Aduanas que acrediten
el pago del impuesto, en la importación de bienes.
c) El comprobante de pago en el cual conste el valor del servicio

prestado por el no domiciliado y el documento donde conste el
pago del impuesto respectivo, en la utilización de servicios en el
país.
En los casos de utilización de servicios en el país que hubieran sido

prestados por sujetos no domiciliados, en los que por tratarse de
operaciones que de conformidad con los usos y costumbres
internacionales no se emitan los comprobantes de pago a que se
refiere el párrafo anterior, el crédito fiscal se sustentará con el
documento en el que conste el pago del impuesto.
Las modificaciones en el valor de las operaciones de venta,

prestación de servicios o contratos de construcción se sustentarán
con el original de la Nota de Débito o Crédito, según corresponda, y
las modificaciones en el valor de las importaciones, con la liquidación
de cobranza u otros documentos emitidos por Aduanas que acredite
el mayor pago del impuesto.
Cuando el sujeto del impuesto subsane una omisión en la
determinación y pago del impuesto con el pago posterior a través de
la correspondiente declaración rectificatoria y traslade dicho
impuesto al adquirente, este podrá utilizarlo como crédito fiscal. Para
tal fin, el adquirente sustentará con el original de la Nota de Débito y
con la copia autenticada notarialmente del documento de pago del
impuesto materia de la subsanación.
El derecho al crédito fiscal se ejercerá a partir de la fecha de

anotación en el Registro de Compras, de los documentos que
correspondan.
d) Los recibos emitidos a nombre del arrendador o

subarrendador del inmueble por los servicios públicos de
suministro de energía eléctrica y agua, así como por los servicios
públicos de telecomunicaciones. El arrendatario o subarrendatario
podrá hacer uso de crédito fiscal como usuario de dichos servicios,
siempre que cumpla con las condiciones establecidas en el
Reglamento de Comprobante de Pago.
El derecho al crédito fiscal se ejercerá en el periodo en el que se

realiza la anotación del comprobante de pago o documento
respectivo en el Registro de Compras, siempre que la anotación se
efectúe en la hoja que corresponda a dicho periodo y dentro del plazo
establecido en el numeral 3 del artículo 10.
Para tal efecto, se considerará que el comprobante de pago o

documento respectivo ha sido anotado en el Registro de Compras en
un determinado periodo, aun cuando la anotación se realice en el
plazo máximo de atraso permitido por las normas emitidas al amparo
del numeral 16 del artículo 62 del Código Tributario para efectuar
dicha anotación, siempre que esta se realice dentro del plazo
establecido en el numeral 3 del artículo 10.
Sobre el tema, es interesante citar a VillanueVa gutiérrez cuando

precisa que en el Perú la factura resulta ser una prueba
indispensable. El referido autor menciona lo siguiente:
La posesión de la factura justificativa viene a ser un requisito

necesario para probar el derecho al crédito fiscal y naturalmente para
ejercerlo, es la forma jurídica a través de la cual tiene existencia el
derecho, es la forma procesal del derecho al crédito fiscal. Se
interpreta en nuestro país que la posesión de la factura es una
formalidad ad solemnitatem y no ad probationem33
33. Corresponde a una presentación de Walker Villanueva

Gutiérrez sobre el tema del crédito fiscal correspondiente al
28 de octubre del 2009. Recuperado de pdf> (consultado el 02-
04-17).
2.5. ¿Qué sucede con el impuesto que grava el retiro de bienes

con respecto al crédito fiscal?
Conforme a lo dispuesto por el texto del artículo 20 de la LIGV, el
impuesto que grava el retiro de bienes en ningún caso podrá ser
deducido como crédito fiscal ni podrá ser considerado como costo o
gasto por el adquirente.
Ello tiene su explicación en el hecho de que la persona que adquiere

los bienes a título gratuito no ha desembolsado dinero alguno para
poder comprarlos, dado que se los entregan sin contraprestación
dineraria. En tal sentido, a quien los
entrega al fisco sí le afecta el pago del IGV, pero no debe estar

consignado en el comprobante de pago que sustenta la entrega del
bien de manera gratuita.
Para efectos ilustrativos, consideramos pertinente citar lo dispuesto

en el texto del literal c) del numeral 3 del artículo 2 del Reglamento
de la LIGV que regula el tema del retiro de bienes.
Así, el referido dispositivo determina que se define como retiro de

bienes a:
• Todo acto por el que se transfiere la propiedad de bienes a título

gratuito, tales como obsequios, muestras comerciales y
bonificaciones, entre otros.
• La apropiación de los bienes de la empresa que realice el
propietario, socio o titular de la misma.
• El consumo que realice la empresa de los bienes de su
producción o del giro de su negocio, salvo que sea necesario para
la realización de operaciones gravadas.
• La entrega de los bienes a los trabajadores de la empresa cuando
sean de su libre disposición y no sean necesarios para la
prestación de sus servicios.
• La entrega de bienes pactada por convenios colectivos que no se
consideren condición de trabajo y que a su vez no sean
indispensables para la prestación de servicios.
No se consideran venta los siguientes retiros:
• Los casos precisados como excepciones en el numeral 2, inciso

a) del artículo 3 de la LIGV.
• La entrega a título gratuito de muestras médicas de
medicamentos que se expenden solamente bajo receta médica.
• Los que se efectúen como consecuencia de mermas o
desmedros debidamente acreditados conforme a las
disposiciones del Impuesto a la Renta.
• La entrega a título gratuito de bienes que efectúen las empresas
con la finalidad de promocionar la venta de bienes muebles,
inmuebles, prestación de servicios o contratos de construcción,
siempre que el valor de mercado de la totalidad de dichos bienes
no exceda del uno por ciento (1 %) de sus ingresos brutos
promedios mensuales de los últimos doce (12) meses, con un
límite máximo de veinte (20) Unidades Impositivas Tributarias. En
los casos en que se exceda este límite, solo se encontrará
gravado dicho exceso, el cual se determina en cada periodo
tributario. Entiéndase que para efecto del cómputo de los ingresos
brutos promedios mensuales, deben incluirse los ingresos
correspondientes al mes respecto del cual será de aplicación
dicho límite.
• La entrega a título gratuito de material documentario que efectúen
las empresas con la finalidad de promocionar la venta de bienes
muebles, inmuebles, prestación de servicios o contratos de
construcción.
Asimismo, para efecto del impuesto general a las ventas e impuesto

de promoción municipal, no se consideran ventas las entregas de
bienes muebles que efectúen las empresas como bonificaciones al
cliente sobre ventas realizadas, siempre que cumplan con los
requisitos establecidos en el numeral 13 del artículo 5, excepto el
literal c).
Lo dispuesto en el párrafo anterior también será de aplicación a la

entrega de bienes afectos con el impuesto selectivo determinado bajo
el sistema al valor, respecto de este impuesto.
Informe de la SUNAT
1. Tratándose de una operación de retiro de bienes gravada con el

IGV, el adquirente no puede usar como crédito fiscal el Impuesto
que afecta dicha operación, aun cuando las partes hubieran
pactado el traslado de este.
2. En una operación de retiro de bienes gravada con el IGV, el
adquirente no podrá hacer uso del crédito fiscal, aun cuando el
transferente le hubiera trasladado por error el IGV.
2.6. ¿Qué sucede con los servicios prestados por no

domiciliados?
Conforme lo señala el texto del artículo 21 de la LIGV, en el caso de
la utilización de servicios prestados por no domiciliados, el crédito
fiscal podrá aplicarse únicamente cuando el impuesto
correspondiente hubiera sido pagado. La manera de cómo realizar el
pago por el IGV respecto de operaciones de no domiciliados se
detalla en el numeral 2.4.3.7.
La concordancia reglamentaria de este artículo la ubicamos en el

determina que el impuesto por la utilización de servicios prestados
por no domiciliados podrá deducirse como crédito fiscal a partir de la
declaración correspondiente al periodo tributario en que se realizó el
pago del impuesto, siempre que este se hubiera efectuado en el
formulario que para tal efecto aprueba la SUNAT. El formulario en
mención es el denominado ‘Guía de pagos varios’ y que consigna
como número el 1662.
2.7. ¿Cuándo se debe utilizar el crédito fiscal en el caso de los

servicios públicos?
Conforme lo señala el texto del segundo párrafo del artículo 21 de la
LIGV, en el caso de los servicios de suministro de energía eléctrica,
agua potable y servicios finales telefónicos, télex y telegráficos; el
crédito fiscal podrá aplicarse al vencimiento del plazo para el pago
del servicio o en la fecha de pago (lo que ocurra primero).
La empresa Refrescos del Oriente SAC tiene un recibo de la

compañía que brinda el servicio de suministro de energía eléctrica en
la región, correspondiente al mes de mayo del 2020, en él se
consigna como vencimiento el 12 de junio del 2020.
La empresa usuaria del servicio ha efectuado el pago del recibo el 28

de mayo del 2020, por lo que pregunta en qué mes puede utilizar el
crédito fiscal del IGV contenido en dicho comprobante.
Solución
Según se aprecia del caso planteado, al haber la empresa Refrescos

del Oriente SAC cumplido con el pago del recibo girado por el
consumo de energía eléctrica el 28 de mayo del 2020, fecha que es
anterior al vencimiento del recibo que es el 12 e junio del 2020, se
debe tomar en consideración la primera fecha para efectos de
identificar la oportunidad de la utilización del IGV contenido en el
citado recibo, como crédito fiscal.
Por ello, en aplicación de lo señalado por el segundo párrafo del

artículo 21 de la Ley del IGV, el crédito fiscal podrá aplicarse al
periodo en el cual se realizó el pago, que es el mes de mayo del 2020,
el cual fue anterior a la fecha de vencimiento que corresponde al mes
de junio del 2020.
RTF N.º 01860-5-2005
[…] tratándose de la utilización de servicios, el crédito fiscal podrá

aplicarse únicamente cuando el impuesto correspondiente hubiera
sido pagado, por lo tanto solo cumplido el citado requisito surgía el
derecho de la recurrente para utilizarlo como crédito fiscal del
Impuesto General a las Ventas, o de no ser posible, deducirlo como
gasto para efecto del Impuesto a la Renta […].
De otro lado, el artículo 21 del citado TUO establece que tratándose

de la utilización de servicios prestados por no domiciliados, el crédito
fiscal podrá aplicarse únicamente cuando el IGV hubiera sido
pagado.
2.7.1. ¿Se puede utilizar el crédito fiscal contenido en recibos
girados a nombre del propietario de un predio arrendado por otra
persona?
Debemos precisar que en el Reglamento de Comprobantes de Pago,
aprobado por Resolución de Superintendencia N.º 007-99/SUNAT y
normas modificatorias, específicamente en el texto del último párrafo
del literal d) del numeral 6.1 del artículo 4, se determina que en el
caso de que existan contratos de arrendamiento o de cesión del uso
de inmuebles y el usuario del mismo hace uso de los servicios
públicos asignados al inmueble, sin embargo, en los recibos, figura
el nombre del propietario, en tal escenario es posible que se pueda
utilizar el crédito fiscal contenido en ellos con una condición, la cual
está referida a que si en el contrato de arrendamiento o de cesión del
inmueble las firmas de las partes intervinientes se encuentran
legalizadas ante notario y, además, exista una cláusula en la que se
indique de manera expresa que el pago de dichos servicios se
encontrará a cargo del inquilino u ocupante34.
34. Si se trascribe el texto de la disposición señalada, sería de

la siguiente forma: “Tratándose de recibos emitidos a nombre
del arrendador o subarrendador del inmueble, se entenderá
identificado al arrendatario o subarrendatario como usuario de
los servicios públicos a los que se refiere el presente literal,
siempre que en el contrato de arrendamiento o
subarrendamiento se estipule que la cesión del uso del
inmueble incluye a los servicios públi- cos suministrados en
beneficio del bien y que las firmas de los contratantes estén
autenticadas notarialmente. Para efecto de lo dispuesto en el
párrafo anterior, si las firmas son autenticadas con
posterioridad al inicio del plazo del arrendamiento o
subarrendamiento, solo permitirán sustentar gasto o costo para
efecto tributario, crédito deducible o ejercer el derecho al
crédito fiscal, los recibos emitidos a partir de la fecha de
certificación de las firmas”.
Ello se traduce en la siguiente figura: cuando existe contrato de

arrendamiento en el cual una de las partes cede a otra el uso de un
inmueble, incluidos los servicios públicos que este ofrece, tales como
energía eléctrica, agua y teléfono.
A nuestro entender, esta es una regla en la cual el legislativo ha

procurado salvar la situación en la cual se le permite al inquilino u
ocupante del predio arrendado o cedido utilizar el crédito fiscal que
se encuentra descrito en los comprobantes de pago que fueron
emitidos directamente al titular del predio a cargo de las compañías
de servicios. En este sentido, como regla general, observamos que
no es posible utilizar el crédito fiscal en comprobantes de pago o
documentos autorizados que hayan sido emitidos a personas
distintas del titular.
Ello nos permite apreciar que, en la práctica, se tratarían de

condiciones establecidas, a efectos de poder considerar la toma del
crédito fiscal que está discriminado en los comprobantes emitidos por
el uso de los servicios de energía eléctrica, agua y teléfono.
Para que opere lo antes dicho, se requiere el cumplimiento de dos

condiciones:
• Primera
condición. Que en el contrato de arrendamiento o de cesión en
uso del inmueble exista una cláusula que establezca que el pag
o de los
servicios se encontrará a cargo del inquilino u ocupante del inmu
eble.
• Segunda
condición. Que las firmas de las partes contratantes se encuent
ren legalizadas ante notario público.
Apreciamos que deben cumplirse las dos condiciones de manera

obligatoria para que se pueda contemplar la toma del crédito fiscal
por parte del inquilino u ocupante.
2.8. ¿Cuál es el tratamiento del crédito fiscal en el caso de

fideicomiso de titulización, reorganización y liquidación de
empresas?
A continuación, se revisará brevemente el tratamiento del crédito
fiscal en cada caso, para lo cual se tomará como referencia lo
dispuesto en la LIGV y su respectiva concordancia reglamentaria.
2.8.1. Fideicomiso de titulación

Conforme lo determina el texto del artículo 24 de la LIGV, en el caso
del fideicomiso de titulización, el fideicomitente podrá transferir al
patrimonio fideicometido, el crédito fiscal que corresponda a los
activos transferidos para su constitución.
Asimismo, el patrimonio fideicometido podrá transferir al
fideicomitente el remanente del crédito fiscal que corresponda a las
operaciones que hubiera realizado para el cumplimiento de sus fines,
con ocasión de su extinción.
Las mencionadas transferencias del crédito fiscal se efectuarán de

acuerdo con lo que establezca el reglamento.
Al revisar la concordancia reglamentaria, observamos que el texto del

numeral 14 del artículo 6 regula la transferencia del crédito fiscal en
el fideicomiso de titulización35. En dicha norma, se menciona lo
siguiente: la transferencia del crédito fiscal al patrimonio
fideicometido, a la que se refiere el primer párrafo del artículo 24 de
la LIGV, se realizará en el periodo en que se efectúe la transferencia
fiduciaria de acuerdo con lo establecido en el numeral 19 del artículo
5 del Reglamento de la LIGV36.
35. En el fideicomiso de titulización, una persona natural o

jurídica (entidad originadora) se obliga a efectuar la
transferencia fiduciaria de un conjunto de activos a favor del
fiduciario (entidad emisora) para la constitución de un
patrimonio fideicometido, sujeto al dominio fiduciario de este
último y afecto a la finalidad específica de servir de respaldo a
los derechos incorporados en valores, cuya suscripción o
adquisición concede a su titular la calidad de fideicomisario
(inversionista). Recuperado de
unmsm.edu.pe/bibvirtual/publicaciones/indata/v05_n2/fidei_ga
ran.htm> (consultado el 18-10-16).
36. El texto del numeral 19 del artículo 5 del Reglamento de la

LIGV, que regula el fideicomiso de titulización señala lo
siguiente:
a)La transferencia fiduciaria de activos no constituye v enta de

bienes ni prestación de servicios. Para este efecto, el
fideicomitente deberá emitir un documento que sustente dicha
transferencia, en el cual conste el valor del activo transferido,
considerando en el caso de créditos, los intereses y demás
ingresos devengados a la fecha de la transferencia, así como
aquellos conceptos que no se hubieren devengado a la citada
fecha pero que expresamente se incluyan o excluyan como
parte del monto transferido. La oportunidad en que debe ser
entregado el documento será en la fecha de la transferencia
fiduciaria de los referidos activos o en el momento de su
entrega física, (lo que ocurra primero).
b) En el caso de transferencia fiduciaria de créditos, el

fideicomitente es contribuyente del impuesto por las
operaciones que originaron dichos créditos y por los conceptos
no devengados que expresamente se incluyan o excluyan en
el documento que sustente la transferencia fiduciaria. El
patrimonio fideicometido será considerado contribuyente
respecto de los intereses y demás ingresos que se devenguen
o sean determinables a partir de la fecha de la transferencia
fiduciaria de créditos, siempre que no se encuentren incluidos
en el monto total consignado en el documento que sustente la
transferencia y que no se hayan excluido expresamente en
dicho documento como ingresos del mencionado patrimonio.
Para este efecto, se considera como fecha de nacimiento de la
obligación tributaria la fecha de emisión del comprobante de
pago o en la que se perciba dichos intereses o ingresos, (lo q ue
ocurra primero). En este caso se considera como usuario del
servicio, al sujeto que debe pagar dichos montos.
c) Lo señalado en el literal anterior se aplicará sin perjuicio de

lo dispuesto en el numeral 11 del apéndice II de la LIGV.
Sin perjuicio de las normas que regulan el crédito fiscal, el

fideicomitente, para efecto de determinar el monto del crédito fiscal
susceptible de transferencia, efectuará el siguiente procedimiento:
a) Determinará el monto de los activos que serán transferidos en

dominio fiduciario.
b) Determinará el monto del total de sus activos.
c) El monto obtenido en a) se dividirá entre el obtenido en b), y el

resultado se multiplicará por cien (100). El porcentaje resultante se
expresará hasta con dos decimales.
d) Este porcentaje se aplicará sobre el saldo de crédito fiscal

declarado, correspondiente al periodo anterior a aquel en que se
realice la transferencia fiduciaria a que se refiere el párrafo anterior.
El resultado será el límite máximo de crédito fiscal a ser transferido
al patrimonio fideicometido.
Para efecto de las transferencias de crédito fiscal a que se refiere el
artículo 24 de la LIGV, el fideicomitente deberá presentar, a la
SUNAT, un comunicado según la forma y condiciones que esta
señale; en el caso de extinción del patrimonio fideicometido, el
fiduciario deberá presentar el comunicado en mención.
2.8.2. Reorganización de empresas

El cuarto párrafo del texto del artículo 24 de la LIGV precisa que, en
el caso de la reorganización de empresas, se podrá transferir a la
nueva empresa, a la que subsiste o a la adquirente, el crédito fiscal
existente a la fecha de la reorganización.

determina que en el caso de reorganización de sociedades o
empresas el crédito fiscal que corresponda a la empresa transferente
se prorrateará entre las empresas adquirentes, de manera
proporcional al valor del activo de cada uno de los bloques
patrimoniales resultantes, respecto del activo total transferido.
Mediante pacto expreso, que deberá constar en el acuerdo de
reorganización, las partes pueden acordar un reparto distinto, lo que
deberá ser comunicado a la SUNAT, en el plazo, forma y condiciones
que esta establezca.
Los comprobantes de pago emitidos en un plazo no mayor de 4

meses, contados desde la fecha de inscripción de la escritura pública
de reorganización de sociedades o empresas en los Registros
Públicos a nombre de las sociedades o empresa transferente, según
sea el caso, podrán otorgar el derecho a crédito fiscal a la sociedad
o empresa adquirente.
En los casos a los que se refiere el inciso b) del numeral 7 del artículo
2 del Reglamento de la LIGV37, la transferencia del crédito fiscal
opera en la fecha de otorgamiento de la escritura pública o, de no
existir esta, en la fecha en que se comunique a la SUNAT, mediante
escrito simple.
37. El literal b) del numeral 7 del artículo 2 del Reglamento de

la LIGV determina que, a efectos del IGV, se entiende por
reorganización de empresas al traspaso en una sola operación
a un único adquirente, del total del activos y pasivos de
empresas unipersonales y de sociedades irregulares que no
hayan adquirido tal condición por incurrir en las causales de los
numerales 5 o 6 del artículo 423 de la Ley N.º 26887, con el fin
de continuar la explotación de la actividad económica a la cual
estaban destinados.
2.8.3. Liquidación de empresas

Cabe precisar que, conforme lo señala el texto del último párrafo del
artículo 24 de la LIGV, en el caso del supuesto en el cual exista una
liquidación de empresas, no procederá la devolución del crédito
fiscal.
2.9. ¿Qué sucede cuando el crédito fiscal es mayor que el

impuesto bruto?
El texto del artículo 25 de la LIGV determina que cuando, en un mes
determinado, el monto del crédito fiscal sea mayor que el monto del
impuesto bruto, el exceso constituirá saldo a favor del sujeto del
impuesto. Este saldo se aplicará como crédito fiscal en los meses
siguientes hasta agotarlo.
En este orden de ideas, resulta necesario comentar que existen,

además, percepciones y retenciones que también se aplican contra
el impuesto por pagar mes a mes. Lo que debemos conocer es que
existe el texto del artículo 4 de la Ley N.º 2805338, el cual establece
una especie de prelación en la aplicación de dichos conceptos junto
con el crédito fiscal.
38. Si se desea revisar el texto completo de la Ley N.° 28053

se debe ingresar a la siguiente dirección web: (consultado el
10-07-2020).
Dicho artículo consigna la siguiente información:
Artículo 4.- Aplicación de las retenciones y/o percepciones
Para efecto de lo dispuesto en el artículo 31 del Texto Único

Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
Selectivo al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N.º 055-99-
EF y normas modificatorias, cuando se cuente con retenciones y/o
percepciones declaradas en el periodo y/o en periodos anteriores,
estas se deducirán del impuesto a pagar en el siguiente orden:
a) Las percepciones declaradas en el periodo.

b) El saldo no aplicado de percepciones que conste en la declaración
del periodo correspondiente a percepciones declaradas en periodos
anteriores.
c) Una vez agotadas las percepciones, de ser el caso, se deducirán

las retenciones en el orden establecido en los incisos anteriores.
(Elaborada por el CPC Josué Bernal Rojas)
La empresa Los Peruanitos SA, dedicada a la comercialización de

bienes terminados (mercadería), cuenta con la información de
compras y ventas en sus respectivos registros, correspondiente al
periodo enero del 2020. Asimismo, se señala que todas las
actividades realizadas por la empresa se encuentran gravadas con el
IGV.
Para efectos del caso práctico, en los Registros de Compras y Ventas

solo se mostrará las columnas que contengan información.
Se pide determinar si corresponde la aplicación del crédito fiscal y

además el llenado del declara fácil, para efectos del pago del IGV si
correspondiera.
Solución
Algunas precisiones sobre las compras registradas en el Registro de

Compras, el cual, al igual que el Registro de Ventas, se presenta en
el PLE (programa de libros electrónicos):
1. Se revisó a través de la página web de la SUNAT la condición de

todos los proveedores de las compras efectuadas, encontrándose
los mismos con la condición de habido y activo (operando con
normalidad).
2. Además, todas las compras han sido bancarizadas, y solo una de
ellas está sujeta a detracción por tratarse de un servicio y superar
los S/ 700.00.
3. Una de las compras es en dólares.
4. Se incluyen facturas de diciembre del 2019. La Ley N.º 29215
precisa que es posible registrar y tomar el crédito fiscal de una
compra, teniendo 12 meses para efectuar dicho registro, siempre
que se cumplan los requisitos sustanciales y formales
establecidos en la LIGV.
Para poder utilizar el IGV de las compras (sean compra de bienes o

prestación de servicios), es necesario cumplir con los requisitos
sustanciales y formales establecidos en los artículo 18 y 19 de la
LIGV39.
39. Decreto Supremo N.° 055-99-EF.
También es conveniente verificar que la cancelación de dichas

compras (porque el monto de cada una de ellas supera los S/ 3,500)
se haya efectuado de acuerdo a lo establecido en la norma de
bancarización40.
40. Decreto Supremo N.° 150-2007-EF.
Además, hay que tener en cuenta lo siguiente:
El costo o gasto de las operaciones consignadas en los

comprobantes de pago de compras deben ser deducibles de
conformidad con los establecido en las normas del Impuesto a la
renta.
Dichas adquisiciones deben estar destinadas a operaciones

gravadas con el IGV. Deben sustentarse en facturas que cumplan
con las formalidades establecidas en los artículos 4 y 8 del
Reglamento de Comprobantes de Pago41.
41. Resolución de Superintendencia N.° 007-99/SUNAT.

Elaboremos la declaración jurada mensual (Declara fácil) del
periodo enero 2020:
1. Para ingresar al Declara fácil, debemos entrar a la nueva página

web de la SUNAT, y situarnos en la siguiente opción:
2. Las ventas gravadas con el IGV deben consignarse en la casilla
100 (ventas netas), las cuales reflejaran la información consignada
en el registro de ventas. Es importante indicar que dicha
información se cargará automáticamente, en la medida que el
resumen del registro de ventas se envíe a través del PLE antes de
la presentación de la declaración jurada mensual donde conste
dicha información. En la casilla 107 debe ingresarse el monto de las
compras que otorgan derecho a crédito fiscal, habiendo cumplido
(previa validación) con los requisitos establecidos en los artículos 18
y 19 de la Ley del IGV y los requisitos establecidos en el
Reglamento de Comprobantes de Pago, y demás condiciones
detalladas anteriormente.
3. El crédito fiscal que se aplica al periodo enero del 2020 es de S/

10,260, contra un débito fiscal que asciende a S/ 12,330, generando
una obligación por pagar que asciende a S/ 2,070. Dicho monto por
pagar a la Administración se vera reflejada en la casilla 140.
En el presente caso no se cuenta con crédito que pueda aplicarse a
favor del contribuyente, ni pagos previos.
4. Finalmente, el monto final por pagar a la Administración, luego de

aplica créditos a favor y pagos previos cuando lo hubiera, se refleja
en la casilla 189
Asientos contables
a) Compras
b) Ventas
c) Por el IGV por pagar

2.10.Anexo
Directiva N.º 002-97/SUNAT, que aprueba instrucciones sobre el
crédito fiscal en el caso de las importaciones
Directiva N.º 002-97/SUNAT
(Publicado el 01-04-97)
1. Materia
Impuesto General a las Ventas e Impuesto de Promoción Municipal-

Utilización del crédito fiscal en caso de importaciones.
2. Objetivo
Precisar el crédito fiscal en el caso de las importaciones.
3. Base legal
• Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al

Consumo-Decreto Legislativo N.° 821
• Ley de Tributación Municipal, aprobada por Decreto Legislativo
N.° 776
• Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e
Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado mediante Decreto
Supremo N.º 29-94-EF y modificado por el Decreto Supremo N.º
136-96-EF
• Reglamento de la Ley General de Aduanas aprobado por Decreto
Supremo N.º 121-96-EF
4. Análisis
a) El artículo 18 del Decreto Legislativo N.º 821 señala que el crédito

fiscal está constituido por el impuesto general a las ventas
consignado separadamente en el comprobante de pago, que
respalda la adquisición de bienes, servicios y contratos de
construcción, o el pagado en la importación del bien o con motivo de
la utilización en el país de servicios prestados por no domiciliados.
b) Adicionalmente, el artículo 32 del mencionado decreto legislativo

establece que el impuesto que afecta a las importaciones será
liquidado por las Aduanas de la República, en el mismo documento
en que se determina los derechos aduaneros y que será pagado
conjuntamente con estos.
c) De otro lado, conforme al artículo 76 de la Ley de Tributación

Municipal, aprobada mediante Decreto Legislativo N.º 776, este
impuesto grava con una tasa del 2 % las operaciones afectas al
régimen del impuesto general a las ventas y se rige por sus mismas
normas.
d) Por su parte, el artículo 21 del Reglamento de la Ley General de

Aduanas, aprobado por Decreto Supremo N.º 121-96-EF señala que
el pago del adeudo podrá efectuarse en las entidades bancarias
autorizadas por Aduanas y en las intendencias de Aduana.
En consecuencia, la extinción de la deuda por concepto de impuesto

general a las ventas e impuesto de promoción municipal se produce
solamente con el pago que se haga en Aduanas o en las entidades
bancarias autorizadas por ella, y no en el momento que el importador
efectúa un desembolso en favor de su agente de Aduanas aun
cuando este último consigne de manera separada en la factura que
emite, el monto correspondiente a los citados impuestos.
e) Adicionalmente, el artículo 19 del Decreto Legislativo N.º 821

establece entre los requisitos formales para ejercer el derecho al
crédito fiscal, que las pólizas de importación hayan sido anotadas en
el registro de compras.
Ahora bien, conforme al artículo 10 del Reglamento de la Ley del

Impuesto General a las ventas e impuesto Selectivo al Consumo,
aprobado por Decreto Supremo N.º 29-94-EF, y modificado por el
Decreto Supremo N.º 136-96-EF, en el registro de compras deberá
anotarse, entre otros, el número de la declaración única de
importación, o en los casos en que no se emita tal documentación, la
liquidación de cobranza u otros documentos emitidos por Aduanas
que acrediten el pago del impuesto general a las ventas que grave la
importación.
f) Por otro lado, el artículo 6 del Reglamento referenciado en el literal

anterior, dispone que tratándose de importaciones el derecho al
crédito fiscal se ejercerá únicamente con el original de la copia
autenticada por el agente de Aduanas de la declaración única de
importación, así como la liquidación de pago, liquidación de cobranza
u otros documentos emitidos por Aduanas que acrediten el pago del
impuesto, y a partir de la fecha de anotación en el registro de compras
de los documentos antes mencionados.
5. Instrucciones
5.1. Tratándose de importaciones, el crédito fiscal está constituido

por el impuesto general a las ventas y el impuesto de promoción
municipal pagado a Aduanas.
El mencionado pago es el efectuado en las entidades bancarias

autorizadas por Aduanas o en las intendencias de Aduanas y no la
habilitación de dinero que el importador realiza en favor del agente
de Aduanas.
5.2. Uno de los requisitos formales a efecto de ejercer el derecho al

crédito fiscal en las importaciones es que debe anotarse en el registro
de compras los documentos detallados en el literal f) del rubro
Análisis de la presente Directiva.
RTF N.º 1495-1-1996
Cuando la entrega de panetones y juguetes por parte del empleador

a los trabajadores se deriva de lo establecido en un convenio
colectivo, dichas adquisiciones no están destinadas a operaciones
por las que se deba pagar el IGV, por lo que no generan crédito fiscal.
RTF N.º 2084-4-1996
No existe norma que obligue a los contribuyentes a discriminar en el

registro de ventas, el IGV que corresponda a cada uno de los
productos o línea de productos que se comercializa.
RTF N.º 2029-4-1996

Tratándose de liquidaciones de compras, el derecho a utilizar el
crédito fiscal depende de que el comprador acredite el pago del IGV.
RTF Nº. 2324-5-2003
Resulta válido el crédito fiscal proveniente de gastos de publicidad en

los que el contribuyente se encuentra obligado a realizar en virtud a
que comercializa bienes de una determinada marca (“ajena”),
respecto de la cual tiene la representación oficial en el país.
RTF N.º 4589-1-2003
El prestador del servicio debe incluir dentro de la base imponible del

servicio los gastos en que incurra del usuario, siempre que los
comprobantes de pago por tales gastos se encuentren a su nombre,
teniendo derecho a utilizar el crédito fiscal trasladado por dichas
operaciones.
RTF N.º 6610-3-2003
La publicidad comercial es toda forma de comunicación pública que

busca fomentar, directa o indirectamente, la adquisición de bienes o
la contratación de servicios captando o desviando las preferencias de
los consumidores. En ese sentido, cuando la referida publicidad se
encuentre relacionada con el giro del negocio u objeto social de la
empresa, constituye un gasto deducible para efectos del impuesto a
la renta, otorgando en consecuencia derecho a crédito fiscal en el
caso del IGV.
RTF N.º 5753-2-2003
Para sustentar el crédito fiscal en forma fehaciente y razonable, no

solo se debe contar con comprobantes de pago por adquisiciones
que cumplan los requisitos sustanciales y formales establecidos en
la Ley del Impuesto General a las Ventas, sino que además es
necesario que dichos comprobantes sustenten operaciones reales.
En ese sentido, corresponde a la Administración Tributaria evaluar la
efectiva realización de las operaciones, fundamentalmente en base a
la documentación proporcionada por el mismo recurrente, siendo
para ello necesario que los contribuyentes mantengan, al menos un
mínimo indispensable de elementos de prueba que acrediten, en
caso sea necesario, que los comprobantes de pago que sustentan su
derecho correspondan a operaciones reales.
RTF N.º 1858-3-2004
El hecho que al momento que se realice la verificación por parte de

la Administración Tributaria no se encuentre a los sujetos emisores
de los comprobantes de pago, no implica automáticamente que el
domicilio fiscal haya sido falso en el momento en que se realizó la
operación y por tanto tampoco el comprobante, no pudiendo dicha
circunstancia afectar al comprador.
RTF N.º 3025-5-2004
Para sustentar el crédito fiscal en forma fehaciente y razonable, el

adquirente no solo debe de cumplir con tener comprobantes de pago
por adquisiciones que en apariencia cumplan los requisitos
sustanciales y formales establecidos en la Ley del Impuesto General
a las Ventas, sino que es necesario que dichos comprobantes
correspondan a operaciones reales, para lo que la Administración
Tributaria tiene expedita su facultad de efectuar la inspección,
investigación y control de las obligaciones tributarias, con el objeto
de determinar la certeza de las operaciones.
RTF N.º 8064-3-2004
Para efectos de ejercer el derecho al crédito fiscal del impuesto

general a las ventas, los contribuyentes no solo deben cumplir con
los requisitos sustanciales, sino también, con los requisitos formales,
entre ellos, que el comprobante de pago se encuentre anotado en el
registro de compras. En caso contrario, el contribuyente no tendrá
derecho a ejercer el referido crédito fiscal.
RTF N.º 1258-1-2004
El inciso b) del artículo 18 de la Ley del Impuesto General a las

Ventas al aludir a bienes destinados a operaciones gravadas, se
refiere a que no debe tomarse crédito fiscal por las adquisiciones
destinadas a realizar operaciones exoneradas, otorgando bajo un
sistema de deducciones amplias o financieras la posibilidad de
emplear el crédito fiscal por todas las adquisiciones que realice el
sujeto para el desarrollo de sus actividades, a diferencia de los
sistemas de deducciones físicas en los que únicamente se permite la
deducción de los insumos, materias primas y envases que se venden
con el producto.
RTF N.º 3601-4-2005
El gasto por consumo en restaurantes no otorga derecho a crédito

fiscal en tanto no se acredite el nexo de causalidad previsto en el
artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, no bastando con
señalar que se ha realizado a favor del personal y que no resulta ser
de libre disposición.
RTF N.º 422-3-2005
Para aplicar como crédito el impuesto que gravó las adquisiciones,

debe existir una relación de causalidad entre los gastos producidos y
la renta generada, teniendo en cuenta las actividades económicas del
contribuyente, lo que otorga el carácter necesario al gasto incurrido.
RTF N.º 01550-5-2005
Es infundada la reclamación contra valores girados por IGV, si los

reparos al crédito fiscal están sustentados en gastos ajenos al giro
del negocio.
RTF N.º 1502-1-2006
Se pierde el derecho a utilizar el crédito fiscal del IGV cuando las

facturas se anotan en el registro de compras con el rubro genérico de
varios, es decir, omitiéndose el registro en forma discriminada.
RTF N.º 4971-1-2006
Es aceptable el uso como crédito fiscal del IGV de las compras de

cantidades importantes de artículos relacionados con la higiene
personal (tales como crema dental, champú, re- acondicionados,
crema de manos y sachet desodorante) en el caso que el
contribuyente brinde servicios de hotelería y campamentos, en tanto
resulta razonable y corresponde a las costumbres de la actividad
hotelera que a los clientes se les proporcione dichos bienes como
parte del servicio de hospedaje.
RTF N.º 4940-2-2006
Si bien la legislación del IGV establece como requisito adicional a la

deducción de las adquisiciones como gasto o costo, que se destinen
a operaciones gravadas, también es cierto que el citado impuesto
considera un sistema de deducciones amplias en el que incluye todas
las adquisiciones, sea que se integren físicamente al bien, se
consuman en el proceso o que sean gasto de la actividad.
RTF N.º 4211-1-2007
El aspecto cuantitativo del impuesto y el parámetro de los que

constituye crédito fiscal ha sido establecido por la Ley, habiéndose
delegado al Reglamento el establecimiento de un plazo para el
cumplimiento de un requisito formal para el uso del crédito fiscal, que
si bien podrá tener incidencia en la determinación del impuesto o del
saldo a favor, no supone que se haya delegado a la norma
reglamentaria la regulación de un aspecto esencial del tributo.
RTF N.º 10257-4-2007
No se puede entender que el ingreso de información a un sistema

o software contable, que es llevado en forma computarizada,
constituya la anotación de las operaciones, siendo que por el
contrario, dado que el registro contable es llevado de esa manera,
dicha anotación se verifica al momento en que la información es
impresa en las hojas legalizadas.
RTF N.º 07015-2-2007
Si el recurrente no probó el robo de la mercadería, no se puede

considerar que estaba destinada a operaciones gravadas, con el
impuesto general a las ventas, razón por la cual se mantiene el reparo
al crédito fiscal.
RTF N.º 10151-3-2007
El requisito del inciso b) del artículo 18 de la Ley del Impuesto

General a las Ventas referido a que las adquisiciones se destinen a
operaciones por las que se deba pagar el impuesto resulta de
aplicación en los casos en los que los sujetos del IGV realizan tanto
operaciones gravadas como no gravadas con el mismo. En tal
sentido, para que la Administración Tributaria fundamente su reparo
en la falta de cumplimiento del referido requisito, debe identificarse
algún elemento que acredite que tales adquisiciones habrían sido
destinadas a operaciones no gravadas con el IGV, siendo además
que de los actuados se ha verificado que el deudor tributario solo
efectúa operaciones gravadas con el IGV.
RTF N.º 09846-4-2007
Se establece que los comprobantes de pago o documentos

consignen el nombre y número del RUC del emisor de forma que no
permitan confusión al contrastarlos con la información obtenida a
través de dichos medios, el emisor de los comprobantes de pago o
documentos haya estado habilitado para emitirlos en la fecha de su
emisión.
RTF N.º 4597-3-2008
Para aplicar como crédito fiscal el impuesto que gravó las

adquisiciones de bienes o servicios, debe existir una relación de
causalidad entre los gastos producidos y la renta generada, lo que
otorga el carácter de necesario al gasto incurrido.
RTF N.º 1226-2-2009
Al no haberse sustentado la causalidad del gasto, no corresponde la

aplicación del crédito fiscal por dichas adquisiciones.
Capítulo VIII El Reintegro del Crédito Fiscal

1. La figura del reintegro del IGV
Partamos primero por definir el término “reintegro”, el cual será
utilizado en el presente capítulo.
Si revisamos el Diccionario de la lengua española, el término

“reintegro” alude a “la acción y efecto de reintegrar”. Si ahondamos
más en el tema, el verbo “reintegrar” en el mismo diccionario, tiene
como acepción lo siguiente: “Restituir o satisfacer íntegramente
algo”.
De allí que el reintegro tenga como finalidad la devolución de un

crédito que se utilizó en una determinada fecha, el cual,
posteriormente, es entregado al fisco mediante la figura de la
restitución.
Cabe mencionar que esta figura del reintegro del crédito fiscal se
encuentra regulada en el texto del artículo 22 de la LIGV.
1.1. ¿Cuándo opera la figura del reintegro del crédito fiscal?

Existen las reglas que determinan el nacimiento de la obligación
tributaria en materia del IGV y que se encuentran reguladas en el
artículo 4 de la LIGV. En este se hace mención a cada una de las
operaciones que el IGV considera afectas al pago, tales como el caso
de la i) venta de bienes; ii) la prestación de servicios; iii) la utilización
económica de servicios cuando son prestados por sujetos no
domiciliados; iv) en los contratos de construcción; v) en la primera
venta de los inmuebles efectuada por los constructores de los
mismos; vi) en la importación de bienes del exterior.
Sin embargo, la propia LIGV también cuenta, dentro de su propia es

tructura normativa, con determinadas reglas, las cuales tienen por
finalidad realizar ajustes o correcciones del crédito fiscal, el cual fue
en un inicio reconocido
como válido y aceptado, pero que posteriormente el fisco exige su r
estitución.
Esta figura es conocida, en la legislación del IGV y en la doctrina,

como el “reintegro del crédito fiscal”, el cual opera cuando se realizan
ventas de bienes calificados como activos fijos bajo ciertas
condiciones. Ello determina, entonces, que el reintegro tributario
como posibilidad de ajuste, únicamente, opere cuando se realicen
ventas de este tipo de bienes, mas no en el caso de las existencias,
como es el caso de las mercaderías.
En este orden de ideas, convenimos en determinar que la figura del

reintegro del IGV por las adquisiciones realizadas implica
necesariamente que el crédito fiscal, en un inicio, cumplió con los
parámetros legales exigidos por la normatividad tributaria del IGV y
ello permitió utilizarlo, sin dificultad, en su oportunidad. Sin embargo,
por la presencia de una causal sobreviniente, este se pierde y existe
mandato del fisco para exigir su restitución, lo cual determina,
entonces, el reintegro del crédito fiscal.
Coincidimos con el criterio mencionado por

VillanueVaGutiérrezcuando precisa lo siguiente acerca del reintegro
del crédito fiscal:
Tiene por objeto controlar la proporción entre el crédito fiscal

deducido al momento de la adquisición de los activos fijos y los
débitos fiscales generados con su explotación durante un plazo
mínimo fijado en la ley o, en su defecto, cuando la venta del activo
fijo se realice a un precio mayor que el de su adquisición dentro del
plazo mínimo que indica la norma1.
1. VillanueVa
Tengamos en consideración lo indicado

por rodríGuez dueñas cuando precisa:
El reintegro del crédito fiscal en estos supuestos tiene su justificación

en el hecho que al desafectarse un bien de capital de la actividad
productiva dentro de un período preestablecido en la norma se pierde
el motivo por el cual nació la posibilidad de ejercer el derecho al
crédito fiscal, el cual era que se destine o afecte a operaciones
gravadas2.
2. RodriGuez dueñas, César, “La imposición al Consumo en el

Perú: Análisis y Perspectivas”, en El sistema tributario
peruano. Propuesta para el 2000, N.º 26, IFA-Perú, mayo, p.
184.
1.2. El reintegro del crédito fiscal en la legislación del IGV

A continuación, analizaremos el detalle de la figura del reintegro del
crédito fiscal en la legislación del IGV.
1.2.1. Requisitos
El artículo 22 de la LIGV determina que en el caso de venta de bienes
depreciables, destinados a formar parte del activo fijo, antes de
transcurrido el plazo de dos años de haber sido puestos en
funcionamiento y en un precio menor que el de su adquisición, el
crédito fiscal aplicado en la adquisición de dichos bienes deberá
reintegrarse en el mes de la venta, en la proporción que corresponda
a la diferencia de precio.
Esta primera parte de la norma amerita realizar una descripción

detallada de los supuestos que encierra el texto. De este modo, se
puede precisar que se requiere el cumplimiento de los siguientes
requisitos:
• Se realice la venta de bienes que califican como activos fijos3.

• La venta4 se debe efectuar antes de que se cumplan los dos años
de haber sido puesto en funcionamiento el referido bien.
3. En este caso, quedarían descartadas las existencias de la

aplicación de las reglas del reintegro del crédito fiscal, toda vez
que, por su propia naturaleza, estas califican como activos
negociables.
4. Cuando la norma hace referencia al término

“venta”, debemos tomar en cuenta el concepto que la LIGV
consigna en el numeral 1 del literal a) del artículo 3, cuando
menciona que se entiende como venta todo acto por el que se
transfieren bienes a título oneroso, independientemente de la
designación que se de a los contratos o negociaciones que
originen esa transferencia y de las condiciones pactadas por
las partes. A manera de referencia y como parte de la
comparación normativa, se puede citar el texto del artículo 5 de
la LIR, el cual considera como concepto de enajenación a la
venta, permuta, cesión definitiva, expropiación, aporte a
sociedades y, en general, todo acto de disposición por el que
se transmita el dominio a título oneroso.
• El precio pactado en la operación de venta del activo fijo sea un

monto menor de adquisición del bien.
De aquí se puede determinar, a grosso modo, que si la venta se

produce luego del plazo de los dos (2) años mencionado
anteriormente, ya no resulta relevante verificar si se vendió a un
monto mayor o menor al de su costo de adquisición, ello porque no
le serán aplicables las reglas del reintegro del crédito fiscal.
Se aprecia que el plazo de los dos (2) años es inferior al plazo que la
normativa del IR determina para realizar la depreciación de los bienes
que se encuentran en el activo fijo. Ello se puede observar de una
simple revisión del literal b) del artículo 22 del Reglamento de la LIR,
el cual contiene el siguiente cuadro:
Cuadro 12. Porcentaje de depreciación de los bienes afectados por

la renta de tercera categoría
Tengamos en cuenta que existe el Decreto Legislativo N.° 1488, el
cual establece un Régimen Especial de Depreciación y modifica
plazos de depreciación5; dicha norma fue publicado el domingo 10
de mayo del 2020.
5. Si se desea revisar el texto completo del Decreto Legislativo

N.° 1488 se debe ingresar a la siguiente dirección
Sobre la obligatoriedad del reintegro del crédito fiscal, existe una

opinión contraria de risso Montes, cuando precisa lo siguiente:
[C]on relación a la venta de activos fijos antes del plazo de dos años
de haber sido puestos en funcionamiento y en un precio menor al de
su adquisición, no encontramos razón que justifique la obligación de
devolver el crédito fiscal en proporción a la diferencia de precios.
En efecto, conforme el artículo 42 de la Ley del Impuesto General a

las Ventas, el impuesto bruto se calculará sobre el valor de mercado
del activo fijo materia de venta, de manera que el ajuste a la base
imponible por dicho concepto constituye, en sí mismo, una forma
indirecta de reintegro del crédito fiscal. En tal sentido, el precio de
venta a comparar, para efectos del reintegro, debe entenderse
constituido por el valor de venta establecido para efectos del
impuesto de acuerdo con el artículo 42. Si efectuado el ajuste
(incremento) a valor de mercado de la base imponible de la venta del
activo fijo continuara habiendo una diferencia de menos con el precio
de adquisición del bien, el artículo 22 de la ley obligaría a reintegrar,
proporcionalmente, el crédito fiscal por la sola disminución del valor
de mercado del activo entre la fecha de su adquisición y la fecha de
su vencimiento, circunstancia sobre la que el contribuyente no tiene
ingerencia alguna y que en modo alguno desvirtúa el cumplimiento
del requisito contenido en el inciso a) del artículo 18 de la ley para la
configuración del crédito fiscal objeto del reintegro, considerando que
dicho requisito debe ser apreciado en términos sustanciales y no
cuantitativos6.
6. 1risso Montes, Carolina, “El crédito fiscal en el impuesto ge

neral a las ventas peruano”, en Revista del Instituto
Peruano de Derecho Tributario, N.º 41, diciembre del 2001, pp.
331 y 332. Recuperado de (consultado el 16-11-16).
En esta misma línea de pensamiento, encontramos la opinión de
luque Bustamante, quien señala lo siguiente:
Técnicamente, no existe razón para establecer la obligación de

reintegro del crédito fiscal por la venta de un bien del activo fijo por
un precio inferior al de su adquisición, considerando que i) se tiene
derecho al crédito fiscal cuando la adquisición, al tiempo de su
realización, resultaba potencialmente susceptible de ser aplicada a la
generación de operaciones gravadas; ii) la posterior venta de un bien
del activo fijo constituye una operación gravada que materializa de
suyo la potencialidad de la adquisición, y iii) que exis te una norma
legal que obliga a los contribuyentes a establecer el precio de sus
operaciones en el valor usual que corresponde a otros bienes en
operaciones similares (valor de mercado)7.
7. 1luque BustaMante, Javier, “El impuesto general a las vent

as. Tratamiento del crédito fiscal”, en Revista del Instituto Per
uano de Derecho Tributario, N.º 41, diciembre del 2001, pp.
232-233. Recuperado
de www. ipdt.org/editor/docs/08_Rev41_JLB.pdf> (consultado
el 16-11-16).
1.2.2. Bienes que requieren de reposición en un plazo menor de

un año
El segundo párrafo del artículo 22 de la LIGV precisa que, tratándose
de los bienes que califican como activo fijo, que por su naturaleza
tecnológica requieran de reposición en un plazo menor, no se
efectuará el reintegro del crédito fiscal, siempre que dicha situación
se encuentre debidamente acreditada con informe técnico del
ministerio del sector correspondiente8.
8. Ello implicará, necesariamente, verificar en cada caso

concreto el sector al que corresponde en cada oportunidad.
En estos casos se encontrarán obligados a reintegrar el crédito fiscal

en forma proporcional si la venta se produce antes de transcurrido un
año desde que dichos bienes fueron puestos en funcionamiento.
1.2.3. La desaparición, destrucción o pérdida de bienes cuya

adquisición generó un crédito fiscal
El tercer párrafo del artículo 22 de la LIGV considera el supuesto en
el cual ocurra la desaparición9, destrucción10 o pérdida11 de bienes,
cuya adquisición generó un crédito fiscal, así como la de bienes
terminados en cuya elaboración se hayan utilizado bienes e insumos,
cuya adquisición también generó crédito fiscal, determina la pérdida
de este.
9. La palabra “desaparición” proviene del verbo “desaparecer”,

el cual tiene como acepción “ocultar, quitar de la vista con
presteza. Dejar de existir”.
10. La palabra “destrucción” tiene como acepción: “Acción y

efecto de destruir. Ruina, asolamiento, pérdida grande y casi
irreparable”.
11. La palabra “pérdida” tiene como acepción “carencia,

privación de lo que se poseía. Daño o menoscabo que se
recibe en algo”.
1.2.4. ¿En qué momento se debe efectuar el reintegro del crédito

fiscal?
En todos los casos, la oportunidad en la cual el reintegro del crédito
fiscal deberá efectuarse, es en la fecha que corresponda declarar las
operaciones que se realicen en el periodo tributario en que se
produzcan los hechos que lo originan.
Ello implica que, en la declaración jurada de periodo que corresponda

al periodo donde se debe reintegrar el IGV, el contribuyente deberá
descontar, del crédito fiscal, el monto que se debe restituir al fisco, lo
cual en términos prácticos implicaría que se cuente previamente con
papeles de trabajo donde se hubiera efectuado el cálculo del IGV a
restituir y solo se restaría del crédito fiscal, lo cual implica disminuirlo.
1.2.5. ¿Cuáles son los supuestos que se excluyen de la

obligación del reintegro?
El quinto párrafo del artículo 22 de la LIGV determina los supuestos
que se excluyen de la obligación del reintegro, las cuales se detallan
a continuación:
La desaparición, destrucción o pérdida de bienes que se

produzcan por caso fortuito o fuerza mayor
En este punto, resulta importante diferenciar los conceptos de caso

fortuito y fuerza mayor.
En los casos fortuitos, la pérdida extraordinaria es una situación no
cotidiana para el contribuyente o empresa, precisamente, por tratarse
de un hecho no común. Por caso fortuito, debemos entender a aquel
“evento que, a pesar de que se pudo prever, no se podía evitar”.
Al revisar los textos del maestro Cabanellas, apreciamos que define

al caso fortuito como aquel “suceso inopinado, que no se pudo prever
ni resistir”12. También se le conoce, en la doctrina, como el hecho
de Dios o de la naturaleza.
12. Cabanellas de torres, Diccionario jurídico elemental, ob.

cit., p. 47.
Los elementos del caso fortuito son:
1. Hecho
inimputable. Ajeno a su culpa o dolo o de quienes responde.
2. Imprevisto. que en los cálculos ordinarios de una persona norm
al no sea esperable su ocurrencia.
3. Irresistible. Que impida al deudor su cumplimiento, bajo todo res-
pecto o circunstancia, no basta que lo haga más oneroso o difícil.
La RTF N.° 00417-3-2004, la cual constituye jurisprudencia de

observancia obligatoria, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo
154 del Código Tributario, determina lo siguiente:
[d]e acuerdo con los artículos 18 y 22 de la Ley del Impuesto General

a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por el
Decreto
Legislativo N.° 821, no debe reintegrarse el crédito fiscal por la

destrucción de bienes por caso fortuito o fuerza mayor, debidamente
acreditados, aun cuando no se haya contemplado expresamente
dentro de las excepciones que señalaba el Reglamento, aprobado
por los Decretos Supremos N.° 029-94-EF y N.° 136-96-EF.
Otra situación extrema que se puede presentar en la pérdida de los

bienes es la fuerza mayor, entendida esta como aquella “causa que
no se puede evitar y tampoco se puede prever”.
Asimismo, Cabanellas menciona que la fuerza mayor es el

“acontecimiento que no ha podido preverse o que, previsto, no ha
podido resistirse”13. Un punto que diferencia la fuerza mayor del
caso fortuito es que, en el primero,de los nombrados, existe la
presencia de la mano del hombre, razón por la cual en la doctrina se
les conoce como “hechos del hombre o también hechos del príncipe”.
13. Ibiden, p. 138.
Como se puede apreciar, son situaciones en las cuales el contribuy

ente
no ha podido prever que los hechos sucedan, ya que estos se produ
cen al margen de su voluntad.
Dentro del derecho civil, las figuras del caso fortuito y la fuerza mayor
se encuentran recogidas en normas como el Código Civil. En el Perú,
específicamente, se encuentran reguladas en el artículo 1315 del
Código Civil, el cual determina lo siguiente:
Artículo 1315.- Caso fortuito o fuerza mayor
Caso fortuito o fuerza mayor es la causa no imputable, consistente

en un evento extraordinario, imprevisible e irresistible, que impide la
ejecución de la obligación o determina su cumplimiento parcial, tardío
o defectuoso.
b) La desaparición, destrucción o pérdida de bienes por delitos

cometidos en perjuicio del contribuyente por sus dependientes
o terceros
La pérdida de bienes como figura del ilícito penal puede presentarse

de
dos maneras, las cuales se diferencian una de otra por la utilización
o no
de la violencia en la comisión del delito. En este caso, pueden prese
ntarse dos figuras en materia penal, nos estamos refiriendo al hurto
y al robo. A veces utilizamos estos términos como sinónimos cuando
en
realidad tienen una clara definición legal que los distingue totalment
e.
Para poder realizar una definición del término “hurto” recurrimos al

maestro Cabanellas quien manifiesta lo siguiente:
Delito contra la propiedad, la posesión o el uso, consistente en el

apoderamiento no autorizado de un bien mueble ajeno, con ánimo
de lucro, sin fuerza en las cosas ni violencia en las personas. La
sustracción aprovecha una oportunidad o un descuido, o explota una
particular habilidad14.
14. Ibiden, p. 150.
Según el portal Definición ABC, el término “hurto” significa:
Todo acto que represente la sustracción de algún elemento a una

persona de manera ilegítima o sin su acuerdo o aceptación. El hurto
es una forma de delincuencia, quizá menor, pero de todos modos
significa la realización de un acto ilegal ya que implica obtener algo
de un modo incorrecto o sin la aceptación de aquel a quien se le saca
el objeto. Los hurtos pueden llevarse a cabo de maneras muy
diferentes y variadas aunque por lo general se trata de acciones que
no requieren demasiada logística o preparación, sino que son
aprovechamientos sobre descuidos momentáneos que las víctimas
tienen, obviamente, sin darse cuenta15.
15. Voz “hurto”, en Definición ABC, s/f. Recuperado

La figura del hurto se encuentra consignada en los artículos del 185

al 187 del Código Penal; y las penas de cárcel (pena privativa de
libertad) varían entre uno y seis años, dependiendo si se trata de un
hurto simple o agravado.
Siguiendo al maestro CaBanellas, una definición de “robo” sería la

siguiente: “Delito contra la propiedad consistente en el
apoderamiento de una cosa mueble ajena, con ánimo de lucro, y
empleando fuerza en las cosas o violencia en las personas”16.
16. Caanellas de torres, Diccionario jurídico elemental, ob. cit.,

p. 286.
Según el portal Definición ABC, el término “robo” significa:
Aquel delito que se perpetra contra el patrimonio de un individuo,

grupo, organismo, empresa, entre otros. Un robo, básicamente,
consiste en apoderarse de aquellos bienes ajenos, con la única
finalidad del lucro y utilizando la violencia, la intimidación y la
amenaza como recursos para lograrlo.
Este último aspecto que mencionábamos, de la utilización de la
violencia, es lo que en definitivas cuentas diferencia al robo del hurto,
ya que este último únicamente implicará el apoderamiento de los
bienes ajenos sin que medie ningún tipo de intervención violenta17.
17. Voz “Robo”, en Definición ABC, s/f. Recuperado

La figura del robo se encuentra consignada en los artículos del 188

al 189 del Código Penal y las penas (pena privativa de libertad) varí
an entre 3 y 20 años, dependiendo de los agravantes.
Aun cuando en materia penal es posible realizar distinciones de

ambos ilícitos penales, tomando como referencia el uso de la
violencia en materia tributaria (tanto para el IR como para el IGV), los
efectos son los mismos cuando se producen robos o hurtos.
c) La venta de los bienes del activo fijo que se encuentren

totalmente depreciados
Recogemos la opinión de Villanueva Gutiérrez, quien precisa lo

siguiente:
Este supuesto de excepción es ocioso y reiterativo, debido a que la

venta de bienes totalmente depreciados no genera el reintegro del
crédito fiscal, ya que se ha superado largamente el periodo mínimo
de dos (2) años. Por consiguiente, tratándose de la venta de activos
fijos con las condiciones antes mencionadas, no procede reintegro
alguno18.

p. 380.
Si aplicamos el criterio de interpretación a contrario sensu,

observaremos que la norma podría incorporar, en estas reglas, a los
bienes que aún no han sido totalmente depreciados, en este caso,
nos estamos refiriendo a los bienes parcialmente depreciados.
Siguiendo lo que señala Villanueva, podemos citar lo siguiente:
Tratándose de bienes parcialmente depreciados […] no procede el

reintegro total o parcial en la venta de los mismos si estos han
superado los dos años establecidos como plazo de maduración a
partir de su puesta en funcionamiento. De igual forma, si dentro del
periodo de maduración se venden bienes a un precio mayor al de
adquisición, tampoco procede el reintegro, ya que dicha transacción
generaría un monto mayor de débito fiscal que el deducido como
crédito19.
19. Villanueva Gutiérrez, Estudio del impuesto al valor

p. 381.
c) Las mermas y desmedros debidamente acreditados
Al consultar el Diccionario de la lengua española, para poder

comprender el concepto de “merma”, se aprecia que existen dos
acepciones: la primera de ellas alude a la “acción y efecto de
mermar” y la segunda acepción precisa que merma es la “porción de
algo que se consume naturalmente o se sustrae o sisa”.
A su vez, atendiendo a la definición que contiene el Diccionario de

derecho
usual, del maestro GuillerMo CaBanellas, sobre el término “merma”,
señala que se trata de una “disminución, pérdida o baja de una cosa,
por causa natural; como evaporación, filtración, vertimiento”20.
20. Cabanellas de torres,

Guillermo, Diccionario enciclopédico de derecho usual, t. V,
vigesimoséptima, Buenos Aires: Heliasta, 2001, p. 399.
Al revisar la NIC 2, “se define a la merma como la pérdida física tanto

en el volumen, peso o cantidad de las existencias, ocasionada por
causas inherentes a su naturaleza o al proceso productivo”.
Asimismo, Fernández Origgi manifiesta lo siguiente:
La RTF N.º 16274, del 16 de diciembre de 1980, precisa que dentro

del concepto de mermas están comprendidos la pérdida de productos
en el proceso de producción y envasado, la rotura de botellas llenas
dentro del almacén de la planta y manipuleo de embarque del
depósito a los medios de transporte, y las pérdidas en operaciones
que se realizan normalmente, tales como envasado que no reúne las
condiciones formales para su venta, como igualdad de niveles de
contenido, etc., que se suele entregar gratuitamente al personal o al
público21.
21. Fernández oriGGi, Ítalo, Las deducciones del impuesto a la
renta, Lima: Palestra, 2005, p. 230.
En el Reglamento de la LIR existe una definición del concepto de

“merma”, específicamente, en el numeral 1 del literal c) del artículo
21. Allí se menciona que “merma” es la “pérdida física, en el volumen,
peso o cantidad de las existencias, ocasionada por causas
inherentes a su naturaleza o al proceso productivo”.
En el Reglamento de la LIR existe una definición del concepto de

“desmedro”, específicamente, en el numeral 2 del literal c) del artículo
21. Allí se menciona que “desmedro” es
la “pérdida de orden cualitativo e
irrecuperable de las existencias, haciéndolas inutilizables para los fi
nes a los que estaban destinados”.
Conforme lo menciona Picón Gonzales22, existen diversos

supuestos en los cuales las existencias se convierten en desmedros:
22. Picón Gonzales, Deducciones del impuesto a la renta

empresarial, ob. cit., p. 209.
• Deterioro de los bienes: ladrillos rotos, tornillos oxidados,

vidrios rotos, copas rajadas, entre otros
• Bienes perecederos: bienes con fecha de caducidad que hubieran
vencido
• Desfase tecnológico: piezas de maquinaria obsoleta, disquetes
flexibles de 5¼ pulgadas utilizados en las computadoras, cuyos
modelos eran del tipo 286, 386 o 486
Para efecto de lo dispuesto en los incisos antes mencionados, se

deberá tener en cuenta lo establecido en el reglamento de la presente
ley y en las normas del IR.
El reintegro al que se hace referencia en los párrafos anteriores se

sujetará a las normas que señale el reglamento.
1.2.6. Concordancia reglamentaria en el caso del reintegro del

crédito fiscal
En el caso del texto del Reglamento de la LIGV, existen normas que
complementan las reglas de la ley en el tema del reintegro del crédito
fiscal. Nos estamos refiriendo a los numerales 3, 4 y 5 del artículo 6
del mencionado reglamento, los cuales se desarrollan a continuación:
1.2.6.1. Reintegro de crédito fiscal por la venta de bienes
El numeral 3 del artículo 6 del Reglamento de la LIGV determina que
para calcular el reintegro a que se refiere el artículo 22 de la LIGV,
en caso de existir variación de la tasa del impuesto entre la fecha de
adquisición del bien y la de su venta, a la diferencia de precios,
deberá aplicarse la tasa vigente a la de adquisición.
El mencionado reintegro deberá ser deducido del crédito fiscal que

corresponda al periodo tributario en que se produce dicha venta. En
caso que el monto del reintegro exceda el crédito fiscal del referido
periodo, el exceso deberá ser deducido en los periodos siguientes
hasta agotarlo. La deducción deberá afectar las columnas donde se
registró el impuesto que gravó la adquisición del bien, cuya venta
originó el reintegro.
Lo dispuesto en el referido artículo de la LIGV no es de aplicación a

las operaciones de arrendamiento financiero (leasing).
Una explicación adicional, aparte de la prohibición señalada en la n

orma citada, es por el hecho que mientras exista un contrato de arre
ndamiento financiero (leasing) el contribuyente no es propietario del
bien, toda vez que aun no ha ejercido la opción de compra, por lo que
siendo solo posesionario del bien sujeto a leasing y no propietario no
tiene la potestad para poder transferirlo a terceras personas.
1.2.6.2. Reintegro de crédito fiscal por desaparición, destrucción

o pérdida de bienes
El numeral 4 del artículo 6 del Reglamento de la LIGV considera que,
en el caso que la desaparición, destrucción o pérdida de bienes, cuya
adquisición generó un crédito fiscal, así como la de bienes
terminados en cuya elaboración se hayan utilizado bienes e insumos,
cuya adquisición también generó crédito fiscal, determina la pérdida
del crédito, debiendo reintegrarse el mismo en la oportunidad, forma
y condiciones establecidas en el numeral anterior.
La desaparición, destrucción o pérdida de bienes, que se produzcan

como consecuencia de los hechos previstos en los incisos a) y b) del
artículo 22 de la LIGV, se acreditarán en la forma señalada por el
numeral 4 del artículo 2.
Las mermas y desmedros se acreditarán de conformidad con lo

dispuesto en las normas que regulan el IR23.
23. Estas reglas están contenidas en el texto del literal f) del
artículo 37 de la LIR y en el texto del literal c) del artículo 21 del
Reglamento de la LIR.
1.2.6.3. Reintegro de crédito fiscal por nulidad, anulación,

rescisión o resolución de contratos
en el caso de nulidad, anulación, rescisión o resolución de contratos,
se deberá reintegrar el crédito fiscal en el mes en que se produzca
tal hecho.
Pasamos a definir cada uno de estos conceptos a la luz de la doctrina

civil.
a) La resolución
El artículo 1371 del Código Civil menciona que “la resolución deja
sin efecto un contrato válido por causal sobreviniente a su
celebración”.
torres Vásquez precisa que “la palabra resolución (del

latín resolutio) significa deshacer, destruir, desatar, disolver,
extinguir un contrato.
La resolución deja sin efecto, judicial o extrajudicialmente, un

contrato válido por causal sobreviniente a su celebración que impide
que cumpla su finalidad económica”.
OsterlinG Parodi indica que “la resolución contractual se presenta

como el principal remedio frente al incumplimiento o al retardo
en la ejecución de las prestaciones”24.
24. osterling parodi, Felipe, “Resolución por incumplimiento,

penas obligacionales y fraude a la ley”. Recupera- do de -
to.pdf>.
La resolución del contrato de compraventa de un bien mueble puede

deberse a diferentes situaciones. Por ejemplo, si las partes deciden
dejar sin efecto la transacción, ello calificaría como mutuo disenso25.
Otra situación sería de tipo unilateral, como podría ser el caso del
incumplimiento de una obligación principal como es el pago del precio
pactado26. Inclusive la venta de un mueble puede dejarse sin efecto
cuando se trata de causas ajenas a las partes, como puede ser un
caso fortuito (un terremoto) o fuerza mayor (como una huelga).
25. Implicaría que ambos contratantes se encuentren de

acuerdo con la decisión adoptada.
26. Este caso se analizó en puntos anteriores del presente

informe.
Los efectos de la resolución del contrato es desde el momento en el

cual se declara la misma. En doctrina tiene efectos ex nunc y no es
retroactiva como sí sucede con la rescisión.
El segundo párrafo del artículo 1372 del Código Civil indica que “la
resolución se invoca judicial o extrajudicialmente. En ambos
casos, los efectos de la sentencia se retrotraen al momento en
que se produce la causa que la motiva”.
El tercer párrafo del artículo 1372 del Código Civil menciona que “por
razón de la resolución, las partes deben restituirse las
prestaciones en el estado en que se encontraran al momento
indicado en el párrafo anterior, y si ello no fuera posible deben
rembolsarse en dinero el valor que tenían en dicho momento”.
b) La rescisión
Conforme lo indica el texto del artículo 1370 del Código Civil peruano
de 1984, a través de la rescisión, se deja sin efecto un contrato por
casual existente al momento de celebrarlo.
Equivale a decir que, al momento de la celebración, el contrato era

válido, por lo que mal podría indicarse que corresponde una ineficacia
estructural. Más bien, el contenido del contrato contiene algún
mecanismo de lesividad27 para una de las partes contratantes, lo
cual no puede ser amparado por el derecho, permitiendo, a la parte
afectada, acceder al Poder Judicial para accionar, logrando
posteriormente que un juez determine la lesividad de la operación,
dejando sin efecto el contrato desde la misma fecha de celebración.
Ello determina que se configura la ineficacia funcional.
27. Se refiere a la acción por lesión indicada en el texto del

artículo 1447 del Código Civil, que indica lo siguiente: “La
acción rescisoria por lesión solo puede ejercitarse cuando la
desproporción entre las prestaciones al momento de
celebrarse el contrato es mayor de las dos quintas partes y
siempre que tal desproporción resulte del aprovechamiento por
uno de los contratantes de la necesidad apremiante del otro.
Procede también en los contratos aleatorios, cuando se
produzca la desproporción por causas extrañas al riesgo propio
de ellos”.
Es pertinente precisar que la ineficacia funcional se decreta desde la

misma fecha de celebración del acuerdo, por lo que sus efectos son
ex tunc, es una expresión latina que significa más o menos “desde
siempre” y procura retrotraer los efectos a la fecha de celebración del
contrato, para efectos de declarar la ineficacia funcional del acuerdo
celebrado. Lo antes indicado se puede observar en el primer párrafo
del artículo 1372 del Código Civil, cuando precisa que “la rescisión se
declara judicialmente, pero los efectos de la sentencia se retrotraen
al momento de la celebración del contrato”.
Torres Vásquez indica con respecto al tema que “la rescisión es el

acto por el cual, mediante sentencia judicial, se deja sin efecto
un contrato válido por causal existente al momento de su
celebración”28.
28. torres Vásquez, Aníbal, “Rescisión y resolución de

contrato”. Recuperado de .
Ortega piana indica lo siguiente:
La rescisión, por consiguiente, para el legislador nacional no

demanda de un contrato “perfecto”, se trata de un acuerdo viciado
pero que no adolece de nulidad o de anulabilidad, siendo que ese
vicio (existente con ocasión de su celebración) deriva en que se le
niegue legislativamente el reconocimiento como contrato válido, pero
sin que se le defina (como en todo caso correspondería) como un
contrato inválido (porque no se genera nulidad o anulabilidad)29.
29. orteGa piana, Marco Antonio, “Rescisión: compartiendo

algunas inquietudes a propósito de su actual regulación
legislativa”, p. 8. Recuperado de .
c) La nulidad
En la nulidad se observa que se presenta una ineficacia estructural

del contrato. Con respecto a la nulidad, debemos precisar que esta
se encuentra regulada en el texto del artículo 219 del Código Civil,
cuando consigna que el acto jurídico es nulo al presentarse alguna
de los siguientes supuestos:
1.Cuando falta la manifestación de voluntad del agente
1. Cuando se haya practicado por persona absolutamente incapaz,

salvo lo dispuesto en el artículo 135830
2. Cuando su objeto es física o jurídicamente imposible o cuando
sea indeterminable
3. Cuando su fin sea ilícito
4. Cuando adolezca de simulación absoluta
5. Cuando no revista la forma prescrita bajo sanción de nulidad
6. Cuando la ley lo declara nulo
7. En el caso del artículo V del Título Preliminar31, salvo que la ley
establezca sanción diversa
30. El texto del artículo 1358 del Código Civil indica que “los
incapaces no privados de discernimiento pueden celebrar
contratos relacionados con las necesidades ordinarias de su
vida diaria”.
31. El texto del artículo V del Título Preliminar del Código

Tributario precisa que “es nulo el acto jurídico contrario a las
leyes que interesan al orden público o a las buenas
costumbres”.
Dilva Velasco precisa lo siguiente:
La Nulidad es la causal de Ineficacia que por causa de un defecto

insubsanable en algún elemento o en algún requisito. El contrato es
inidóneo ipso jure para producir consecuencias jurídicas de
conformidad con la función contractual.
La Nulidad es la invalidez negocial más grave que implica una

valoración negativa por su deficiencia estructural –falta de requisito
originario-, o por su dañosidad social, esto es, ilicitud32.
32. Silva VelasCo, Marjorie Nancy, “La resolución y rescisión

de contratos en el Código Civil Peruano”. Recuperado de .
Conforme indica Messineo, “la acción de anulación se diferencia de

la acción de resolución porque en ella actúa un vicio originario del
contrato, mientras que para justificar la acción de resolución
interviene un hecho nuevo”33.
33. Messineo, Francesco, Doctrina general del contrato, t. II,
Buenos Aires: Ediciones Jurídicas Europa-América, 1986, p.
364.
d) La anulación
En el caso de la anulación, debemos indicar que la regulación, en el

Código Civil, se encuentra en el texto del artículo 221 al precisar que
el acto jurídico es anulable:
1. por incapacidad relativa del agente;

2. por vicio resultante de error, dolo, violencia o intimidación;
3. por simulación, cuando el acto real que lo contiene perjudica el
derecho de tercero; y
4. cuando la ley lo declara anulable.
En la doctrina nacional silVa Velasco, menciona lo siguiente:
Anulabilidad es la causal establecida expresamente por el

ordenamiento jurídico que permite impugnar a una parte legitimada
la validez de un contrato que adolece de un efecto estructural y que
ha producido provisionalmente sus efectos jurídicos. Este contrato
impugnado será declarado nulo desde su celebración34.
34. Silva Velasco, “La resolución y rescisión de contratos en el

Código Civil Peruano” ob. cit.
La empresa Arriba Perú SAC dedicada a la comercialización de

zapatos para caballeros, tiene un almacén de mercaderías situado
en la ciudad de Lima. Al practicarse el inventario mensual de enero
del 2020, se detecta un faltante por el costo de S/ 150,000, no se
cuenta con un seguro por dicha pérdida, y tampoco se ha hecho la
denuncia policial respectiva.
Las ventas del periodo enero 2020 ascienden a S/ 350,000 y las

compras por el mismo periodo ascienden a S/ 282,000
Reintegro del crédito fiscal
Analizando los antecedentes del caso, al efectuarse el inventario de

mercaderías de enero del 2020 en su almacén de Lima, se detecta
un faltante de mercadería (zapatos para caballeros), lo que implica la
desaparición o perdida de dichos bienes. La empresa no cuenta con
un seguro y tampoco efectúa la denuncia policial correspondiente, ni
ningún otro procedimiento.
Por lo tanto, dicha pérdida trae como consecuencia el reintegro del

crédito fiscal utilizado en
la adquisición de dichas mercadería
Solución
1. Determinamos el IGV para las ventas, compras y reintegro
(Por el periodo enero del 2020).
IGV de las ventas del periodo enero 2020
Crédito fiscal de las compras del periodo enero 2020
Crédito fiscal a reintegrar por el faltante enero 2020
2. Determinación del IGV por pagar para el periodo enero 2020

3. Llenado de la declaración del periodo enero 2020 a través del
Declara Fácil
Ventas y compras
IGV por pagar

4. Asientos contables
RTF N.º 2684-4-2003
La destrucción de bienes que no califican como desmedro al no

acreditarse con el Acta expedida por notario público o juez de paz,
constituye retiro de bienes gravado con el IGV.
RTF N.º 1154-5-2003
Procede el reintegro del crédito fiscal por la pérdida de bienes en un

accidente de tránsito debido a que no califica como merma ni
desmedro.
RTF N.º 3979-1-2004
Procede el reintegro del crédito fiscal en el caso de pérdidas de

energía, salvo que se acredite que constituyen mermas.
RTF N.º 09395-4-2004
El Acuerdo de Sala Plena N.º 2003-25 establece que si bien el

Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas, Decreto
Supremo N.º 136-96-EF estableció la obligación de reintegro de
crédito fiscal en los supuestos de pérdida, desaparición o destrucción
de bienes, la Ley del Impuesto General a las Ventas, Decreto
Legislativo N.º 821, no lo hace, por lo que al amparo del artículo 102
del Texto Único Ordenado del Código Tributario, el Tribunal Fiscal
debe preferir la Ley del Impuesto General a las Ventas por ser de
mayor jerarquía.
RTF N.º 01706-5-2005
Reintegro del IGV por desaparición, destrucción o pérdida de

bienes por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente
De acuerdo con los artículos 18 y 22 de la Ley del IGV, Decreto

Legislativo N.º 821, no debe reintegrarse el crédito fiscal por la
pérdida de bienes ocurrida por robo aun cuando no se haya
contemplado expresamente dentro de las excepciones que señala el
Reglamento aprobado por los Decretos Supremos N.os 029-94-EF y
136-96-EF.
RTF N.º 5251-5-2005
No resulta aplicable el reintegro del crédito fiscal en los casos de

reorganización simple, ya que se debe ser coherente con el artículo
24 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, el cual prevé para
los casos de reorganización societaria la posibilidad de transferir el
crédito fiscal existente al adquirente o permanecer en poder del
transferente para su aplicación, por lo que la finalidad de la norma es
que no se pierda el crédito fiscal en este tipo de operaciones.
RTF N.º 1804-1-2006
Se confirma la apelada en cuanto al reparo por reintegro de crédito

fiscal y al gasto por mercadería malograda, merma y robo no
acreditado, debido a que no se ha acreditado la destrucción de la
misma y no se ha sustentado la merma por certificación notarial.
RTF N.º 7015-2-2007
Con la finalidad de no reparar el crédito fiscal generado por la pérdida

de bienes por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente, se
debe señalar que no es necesario que tales bienes hayan sido
incorporados efectivamente al proceso de comercialización, ya que
basta que al momento de su adquisición estos bienes fueran
razonable y potencialmente utilizables en el desarrollo de las
actividades gravadas para que pudieran ser considerados como
adquiridos con dicho fin.
RTF N.º 4721-4-2007
En el caso desaparición de bienes por desmedro no hay obligación

de reintegrar el IGV que gravó su adquisición y fue utilizado como
crédito fiscal, siempre que se cumpla con realizar la destrucción ante
notario público, o juez de paz a falta de aquel, y se comunique
previamente a la Administración Tributaria en un plazo no menor de
seis (6) días hábiles anteriores a la fecha en que se llevará a cabo la
destrucción.
RTF N.º 4550-1-2007
En vista que los equipos importados fueron vendidos luego de trece

(13) meses de haber sido adquiridos, existe la obligación de
reintegrar el crédito fiscal utilizado, en la proporción correspondiente
a la diferencia de precios, en caso se hayan vendido por un monto
menor que el de su adquisición, obligación que no se ve afectada por
el hecho que la transferencia de propiedad se produzca a través de
la exportación de dichos bienes, ya que por expresa remisión del
artículo 34 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, para
determinar el saldo a favor del exportador también resultan aplicables
las reglas del reintegro del crédito fiscal.
RTF N.º 13667-1-2009
No constituye un retiro de bienes gravado con el IGV la destrucción

por fenómenos naturales de maquinaria que no estaba asegurada
por una compañía de seguros, pero siempre y cuando se cuente al
menos con el sustento del documento policial correspondiente.
RTF N.º 03805-1-2009
El reintegro del crédito fiscal por la venta de un activo antes de los 2

años de ser adquirido debe efectuarse en el momento de la venta y
no en los momentos que se perciba el pago del precio.
Se confirma la apelada. Se indica que en el presente caso, el

recurrente vendió la máqui- na que adquirió con anterioridad a que
transcurrieran dos años de haber sido puesta en funcionamiento, por
lo que correspondía que el recurrente reintegrara el crédito fiscal en
el mes en que se produjo su venta y no en el mes en que emitió cada
factura por parte del precio de venta, por lo que la Administración
procedió de acuerdo a ley al efectuar el citado reparo. Se indica que
las resoluciones de multa, giradas por la infracción del numeral 1 del
artículo 178 del Código Tributario deben confirmarse por lo antes
expuesto.
RTF N.º 14771-3-2010
Que de lo expuesto y conforme a lo actuado, el presente reparo al

crédito fiscal se sustenta en el hecho de no haberse probado
judicialmente las pérdidas alegadas o que fueron cubiertas por
indemnizaciones; sin embargo, y contrariamente a lo considerado por
la Administración, dichas pérdidas fueron acreditadas con la
documentación pertinente, según lo dispuesto en los numerales 4 de
los artículos 2 y 6 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a
las Ventas, esto es, con las denuncias policiales correspondientes, y
de ser el caso, con el respectivo informe de la compañía de seguro,
no resultando aplicable al caso de autos la normatividad del Impuesto
a la Renta, por lo que el recurrente no tenía la obligación de reintegrar
el crédito fiscal acotado, debiéndose revocar la apelada en este
extremo y dejar sin efecto el presente reparo.
Capítulo IX El Crédito Fiscal y la Realización de Operaciones

Gravadas y no Gravadas: ¿Cuándo Aplicar la Prorrata?
1. Las operaciones gravadas y no gravadas con el IGV
El IGV califica como un impuesto plurifásico, el cual se encuentra
estructurado sobre la base de la técnica del valor agregado bajo el
método de sustracción, adoptando, de manera específica, como
método de deducción el de base financiera. Sobre esta base, el valor
agregado se obtiene producto de la diferencia que se presenta entre
las ventas y las compras que fueron realizadas en el periodo.
Si se aprecia, no se persigue la determinación del valor agregado

económico o real de dicho periodo, el cual se podría obtener en caso
se opte por el método de deducción sobre base real.
Con relación al sistema, para efectuar las deducciones sobre base
financiera, se adopta el de impuesto contra impuesto, ello equivale a
decir que la obligación tributaria resulta de deducir del débito fiscal
(impuesto que grava las operaciones realizadas o ventas) el crédito
fiscal (impuesto que grava las adquisiciones realizadas o compras).
Si se observa con detalle, en este tipo de operaciones, siempre

existirán dos componentes claramente delimitados. Por un lado,
tendríamos el débito fiscal (IGV relacionado con las ventas) y, por
otro, el crédito fiscal (IGV relacionado con las compras). En la
actualidad, el IGV es un tipo de tributo, cuya periodicidad es mensual.
Parte de esta explicación se encuentra al consultar el texto del

artículo 11 de la LIGV, cuando menciona que en el proceso de
determinación del IGV, el impuesto se determina mensualmente,
deduciendo del impuesto bruto de cada periodo el crédito fiscal.
Su concordancia reglamentaria sería el texto del artículo 5 del

Reglamento de la LIGV, el cual señala que el impuesto a pagar se
determina mensualmente, deduciendo del impuesto bruto de cada
periodo el crédito fiscal correspondiente, salvo los casos de
utilización de servicios en el país prestados por sujetos no
Sobre el tema, resulta pertinente citar la sumilla de la RTF N.º 1513-

4-2008, la cual señala que “no resulta válido concluir que la sola
comparación de los mayores ingresos declarados por el
concepto de pagos a cuenta del impuesto a la renta en
comparación con las ventas netas declaradas por el IGV, cons-
tituyan operaciones gravadas con este último impuesto”.
Si observamos, para que opere la técnica del valor agregado en el

caso del IGV, se requiere que las operaciones de adquisición sean
gravadas y que las operaciones de venta también se encuentren
gravadas. El problema que rompe este esquema es que existen
operaciones de débito o de ventas exoneradas, pero adquisiciones
gravadas, con lo cual no se podría utilizar el total del IGV contenido
en las facturas de adquisiciones.
El artículo 23 de la LIGV contiene ciertas reglas de aplicación cuando

el contribuyente realiza operaciones gravadas y no gravadas con el
IGV1.
1. Cabe preciar que el texto del artículo 23 de la Ley del
Impuesto General a las Ventas fue modificado por el artículo 3
del Decreto Legislativo N.° 1395, el cual fuera publicado en el
diario oficial El Peruano, con fecha 06-09-18 y vigente desde el
01-10-18.
Antes de la modificatoria efectuada por el Decreto Legislativo N.°

1395 al texto del artículo 23 de la LIGV, el citado artículo derivaba al
Reglamento de la LIGV, específicamente a lo indicado por el artículo
6, las reglas que debían aplicarse a la prorrata, para efectos de poder
utilizar un porcentaje aceptado de crédito fiscal del IGV.
Ya cuando se publica el citado Decreto Legislativo N.° 1395, se

aprecia que la norma reglamentaria se ha incorporado en el propio
Lo que el Poder Ejecutivo está corrigiendo, en cierto modo, es evitar

que el Reglamento de la LIGV exceda a la propia LIGV, toda vez que
era el reglamento quien señalaba el procedimiento con reglas que no
indicaba la ley, sobre todo en la parte vinculada con el periodo de
doce meses y la aplicación de la prorrata del crédito fiscal, según lo
indicaba el texto del numeral 6.2 del Reglamento de la LIGV, el cual
seguramente será modificado a la brevedad.
Hace algún tiempo habíamos advertido esta situación a lo que

referimos lo siguiente: “Si se observa la regla establecida en el
texto del primer párrafo del artículo 23 de la Ley del Impuesto
General a las Ventas solo consigna que “para efecto de la
determinación del crédito fiscal, cuando el sujeto del impuesto
realice conjuntamente operaciones gravadas y no gravadas,
deberá seguirse el procedimiento que señale el Reglamento.
En ningún momento se hace mención alguna a la utilización de

la técnica de la prorrata por un periodo de doce meses, ya que
solo se limita a señalar que se debe seguir el procedimiento
señalado por el Reglamento de la Ley del Impuesto General a las
Ventas.
El problema es que la regla señalada en el Reglamento de la Ley

del Impuesto General a las Ventas menciona el uso por doce
meses. En ese caso nos preguntamos ¿una norma
reglamentaria puede exceder los alcances de lo señalado por la
ley? Por un tema de jerarquía indicaremos que entre la
aplicación de la ley y el reglamento preferiremos el primero de
los mencionados.
Ello podría traer como consecuencia que se estaría violando el

principio de reserva de ley, toda vez por una norma de jerarquía
menor que la Ley se están presentando nuevos supuestos que
la norma no señaló”2.
2. Alva MAtteucci, Mario, “El crédito fiscal y la realización de

operaciones gravadas y no gravadas: ¿cuándo aplicar la
prorrata?”. Recuperado de realizacion-de-operaciones-
gravadas-y-no-gravadas-cuando-aplicar-la-prorrata/>
(consultado el 11.09.18).
Luego de esta explicación, efectuamos una revisión del primer

párrafo del artículo 23 de la LIGV, donde se indica que, cuando el
sujeto del impuesto3 realice conjuntamente operaciones gravadas4
y no gravadas5, solo podrá utilizar como crédito fiscal el impuesto
que haya gravado la adquisición de bienes, servicios, contratos de
construcción e importaciones, destinados a operaciones gravadas y
de exportación.
3. Hace referencia al IGV.
4. Se entienden operaciones afectas al pago del IGV.
5. Se entienden operaciones exoneradas al pago del IGV.
El segundo párrafo del artículo 23 de la LIGV señala que se debe

realizar una distinción de las operaciones entre aquellas gravadas y
no gravadas. Así, este párrafo indica que para tal efecto, deberá
contabilizar separadamente la adquisición de bienes, servicios,
contratos de construcción e importaciones destinados
exclusivamente a operaciones gravadas y de exportación, de
aquellas destinadas a operaciones no gravadas.
Esta es una tarea de identificación y distinción que debe cumplir el

contribuyente para poder cumplir con lo indicado por la normatividad
de la prorrata del IGV.
El tercer párrafo del artículo 23 de la LIGV precisa que si en un

periodo de doce (12) meses, incluyendo el mes al que corresponde
el crédito fiscal, el sujeto del impuesto hubiera realizado cuando
menos una vez operaciones gravadas y no gravadas, y tuviese en el
mes adquisiciones que no pueda determinar su destino a
operaciones gravadas o no con el impuesto, el crédito fiscal que
corresponda a tales adquisiciones se deberá calcular
proporcionalmente conforme al procedimiento que establezca el
reglamento.
Si se observa, en este párrafo existe una remisión al procedimiento

que el Reglamento de la LIGV indique, pero con mención en ciertas
reglas que la norma reglamentaria debe tomar en consideración
como guías, ya no se observa una sola remisión sino que se otorgan
parámetros a seguir.
El cuarto párrafo del artículo 23 de la LIGV menciona que, tratándose

de contribuyentes que inicien o reinicien actividades, el periodo a que
hace referencia el párrafo anterior se computará desde el mes en que
iniciaron o reiniciaron actividades hasta completar los doce (12)
meses.
El último párrafo del artículo 23 de la LIGV, precisa que solo para

efecto del presente artículo y tratándose de las operaciones
comprendidas en el inciso d) del artículo 1 del presente dispositivo6,
se considerará como operación no gravada la transferencia del
terreno.
6. Hace referencia a la primera venta de inmuebles efectuada

por el constructor como operación gravada con el impuesto
general a las ventas.
En sí, la venta de terrenos constituye una operación no gravada al

pago del impuesto general a las ventas, ello por la aplicación de la
inafectación lógica, toda vez que dicha operación se encuentra fuera
del alcance o llamado también “ámbito de aplicación” de la LIGV.
Con este preámbulo de la normatividad señalada en el artículo 23 de

la Ley del impuesto general a las ventas, desarrollamos a
continuación la normatividad que contiene el Reglamento de la LIGV,
específicamente en el numeral 6 del artículo 6 del mencionado
reglamento.
1.1. Métodos para la utilización del crédito fiscal en el caso que se

realicen conjuntamente operaciones gravadas y no gravadas con
el IGV
Conforme lo considera el numeral 6 del artículo 6 del Reglamento de
la LIGV, para poder determinar la utilización del crédito fiscal cuando
el contribuyente realiza conjuntamente operaciones gravadas y no
gravadas del IGV.
En referencia a la norma reglamentaria antes mencionada, tenemos

dos reglas:
• La primera de ellas alude a la posibilidad de identificación de las

operaciones gravadas y las no gravadas, por lo que será el propio
contribuyente quien las pueda realizar.
• La segunda regla alude al hecho que no sea posible realizar dic ha
discriminación, es por ello que, en este segundo supuesto, se
debe utilizar la regla denominada ‘prorrata’.
A continuación se desarrollan ambas reglas:
1.1.1. La regla de la identificación o método de la identificación

Bajo la aplicación de este método, se parte de la premisa de que se
puede utilizar el íntegro del crédito fiscal contenido en las facturas de
adquisición de bienes o de prestación de servicios, siempre que sea
posible la distinción para determinar que el destino sean operaciones
que califiquen como gravadas con el impuesto general a las ventas o
de exportación.
La regla que precisamos en el párrafo anterior tiene su fundamento

en el texto del punto 6.1 del numeral 6 del artículo 6 del Reglamento
de la LIGV, que fuera aprobado por el Decreto Supremo N.º 029-94-
EF y normas modificatorias y ampliatorias. En este punto, resulta
necesario que la discriminación se realice en el Registro de Compras.
La discriminación que se alude en el párrafo anterior determina que

se separe la información en tres partes distintas:
a) Compras destinadas a operaciones gravadas y de exportación
En este supuesto, sí es posible hacer uso del total de crédito fiscal

de las adquisiciones como crédito fiscal, ello en cumplimiento de la
propia técnica del valor agregado, la cual se encuentra recogida en
el artículo 18 de la LIGV. Cabe mencionar que este tema ha sido
desarrollado, de manera completa y amplia, en el capítulo II del libro.
b) Compras destinadas a operaciones no gravadas

Bajo esta modalidad, el IGV que contiene las facturas de las
adquisiciones, en puridad, no constituye ni califica como crédito
fiscal. Ello tiene su explicación porque no se cumple con uno de los
requisitos que es calificado como sustancial para la técnica del valor
agregado en el IGV. Nos estamos refiriendo al hecho de que debería
estar destinado a las operaciones por las cuales se deba cumplir con
el pago del IGV.
Es por ello que este IGV tendrá que ser considerado como gasto o
costo para efectos de la determinación del IR, conforme lo determina
el texto del artículo 69 de la LIGV. Ello se obtiene de una
interpretación con el argumento a contrario, toda vez que el texto
original del referido artículo menciona lo que: “el impuesto general a
las ventas no constituye gasto ni costo para efectos de la aplicación
del impuesto a la renta, cuando se tenga derecho a aplicar como
crédito fiscal”.
En la doctrina, apreciamos lo mencionado por Rubio Correa, quien

precisa lo siguiente:
[e]l argumento a contrario consiste en hacer una doble inversión del

mandato de la norma con la finalidad de extraer una nueva norma
jurídica del texto de la existente. Muchas veces el argumento a
contrario parece utilización del método de interpretación literal, pero
no es tal cosa. En realidad, con el argumento a contrario se crea una
nueva forma jurídica en el proceso de aplicación del derecho y, por
consiguiente, hay que guardar las mismas precauciones que ya
hemos señalado para el caso de las analogías: estar seguros de que
la inversión de la norma es posible y que no tiene una prohibición,
expresa o tácita, en el derecho positivo7.
7. Rubio coRReA, Marcial, Interpretación de las normas

tributarias; Lima: ARA, 2003, p. 164.
Siguiendo el argumento de Rubio Correa, apreciamos que dicho

autor se pronuncia con respecto a la utilización del argumento a
contrario:
De lo dicho podemos concluir señalando que el argumento a contrario

se fundamenta en el principio de no contradicción, pero que este
principio no es siempre aplicable en el derecho y que, por tanto, solo
cuando lo sea es posible impedir por “a contrario” la recurrencia a la
analogía. Desgraciadamente, como ya viene dicho, las normas
jurídicas no suelen tener una redacción que inequívocamente nos
diga cuándo tienen una implicación recíproca. Es tarea del agente
aplicador del derecho desentrañar el asunto en cada caso para,
según ello, aplicar el argumento a contrario o tener la vía libre para
aplicar el método analógico de integración8.
8. Rubio Correa, Marcial, El sistema jurídico. Introducción al

derecho, 10.ª ed. aumentada, Lima: Fondo Editorial de la
Pontificia Universidad Católica del Perú, 2009, p. 259.
De esta manera, si se tiene derecho a utilizar el IGV como crédito

fiscal, no será deducible como gasto o costo para efectos de la
determinación del IR.
c) Compras destinadas conjuntamente a operaciones gravadas

y no gravadas
En este supuesto, resulta imposible lograr la discriminación para

encontrar el destino de las adquisiciones relacionadas con las
operaciones gravadas y no gravadas. En este caso, se deberá utilizar
el crédito fiscal que únicamente haya gravado las adquisiciones
destinadas a las operaciones gravadas y las que son consideradas
como exportación. A ese monto se le deberá adicionar
posteriormente el crédito fiscal que se obtenga de la aplicación del
procedimiento señalado en el punto 6.2 del numeral 6 del artículo 6
del Reglamento de la LIGV.
Se puede citar, a manera de ejemplo, casos en los cuales la

discriminación de las adquisiciones, para ver si son destinados a
operaciones gravadas y no gravadas, resulta problemática y
complicada. Puede ser el caso de los gastos que son comunes a las
mencionadas operaciones como son los servicios de agua potable,
telefonía fija y/o celular, télex, telégrafos, energía eléctrica, entre
otros servicios públicos.
1.1.2. Cuando no es posible realizar la identificación, se aplica el

método de la prorrata
Sobre la base de lo expuesto por RodRíguez DueñAs, podemos
señalar que “la implementación de la regla de la prorrata en
nuestro país tiene su origen en los artículos 31 y 32 del Decreto
Supremo N.° 245-81-EFC, norma reglamentaria del Decreto
Legislativo N.º 190 que disponía la aplicación de una prorrata
mensual”9.
9. Rodríguez dueñas, “La imposición al consumo en el Perú:
análisis y perspectivas”, ob. cit., p. 18.
En la doctrina, podemos ubicar comentarios relacionados con la

figura de la prorrata, prueba de ellos es lo mencionado por Celdeiro,
quien precisa lo siguiente:
Cuando las compras y demás operaciones que dan origen al crédito

fiscal se destinen indistintamente a operaciones gravadas, exentas o
no gravadas y su apropiación a unas u otras no fuera posible, el
cómputo respectivo se determinará en función al monto de las
respectivas ventas netas del año fiscal correspondiente […]. Esta es
la llamada regla de la prorrata, la cual no será de aplicación si pudiera
conocerse la proporción en que deba realizarse la respectiva
apropiación –excluido el supuesto de los bienes de uso– ni cuando
exista una incorporación física de bienes o directa de servicios10.
10. Rodríguez Dueñas, “La imposición al consumo en el Perú:

análisis y perspectivas”, ob. cit., p. 18.
1.1.2.1. El carácter excepcional de la prorrata
Debemos partir de la premisa que este método de la prorrata es

excepcional, pues solo se usará cuando no sea posible realizar la
discriminación del destino de las adquisiciones de bienes o servicios
sujetas al pago del IGV. Recordemos que la regla general es la
identificación y la excepción es la prorrata.
Las reglas de la aplicación de la prorrata se encuentran consignadas

en el texto del punto 6.2 del numeral 6 del artículo 6 del Reglamento
de la LIGV.
1.1.2.2. ¿Qué señalan las reglas del procedimiento para

determinar la prorrata?
En el caso de que el sujeto no pueda determinar las adquisiciones
que han sido destinadas a realizar operaciones gravadas o no con el
impuesto, el crédito fiscal se calculará proporcionalmente con el
siguiente procedimiento:
1. Se determinará el monto de las operaciones gravadas con el

impuesto, así como las exportaciones de los últimos doce (12)
meses, incluyendo el mes al que corresponde el crédito.
2. a las gravadas y a las no gravadas, incluyendo a las
exportaciones.
3. El monto obtenido en a) se dividirá entre el obtenido en b) y el
resultado se multiplicará por cien (100). El porcentaje resultante
se expresará hasta con dos decimales.
4. Este porcentaje se aplicará sobre el monto del impuesto que haya
gravado la adquisición de bienes, servicios, contratos de
construcción e importaciones que otorgan derecho a crédito
fiscal, resultando así el crédito fiscal del mes.
La proporción se aplicará siempre que en un periodo de doce (12)

meses, incluyendo el mes al que corresponde el crédito fiscal, el
contribuyente haya realizado operaciones gravadas y no gravadas
cuando menos una vez en el periodo mencionado. La fórmula que se
puede aplicar para utilizar el mecanismo de la prorrata se puede
graficar del siguiente modo:
1.1.2.3. ¿Qué sucede con los contribuyentes que tengan menos

de doce meses de actividad?
Tratándose de contribuyentes que tengan menos de doce (12) meses
de actividad, el periodo, a que se hace referencia en el punto anterior,
se computará desde el mes en que inició sus actividades.
Los sujetos del impuesto, que inicien o reinicien actividades,

calcularán dicho porcentaje acumulando el monto de las operaciones
desde que iniciaron o reiniciaron actividades, incluyendo las del mes
al que corresponda el crédito, hasta completar un periodo de doce
(12) meses calendario. De allí, en adelante se aplicará lo dispuesto
en los párrafos anteriores.
1.1.2.4. ¿Cuáles son las operaciones que son consideradas no

gravadas para el tema de la prorrata?
Para efecto de la aplicación de lo dispuesto en el presente numeral,
se tomará en cuenta lo siguiente:
a) Operaciones no gravadas
En este punto, la norma reglamentaria determina que, para efectos
de la aplicación de las reglas de la prorrata, se entenderá como ope
raciones no gravadas a los siguientes:
• Las comprendidas en el artículo 1 de la LIGV que se encuentren

exoneradas o inafectas del impuesto.
• La primera transferencia de bienes realizada en rueda o mesa de
productos de las bolsas de productos.
• La prestación de servicios a título gratuito.
• La venta de inmuebles, cuya adquisición estuvo gravada11.
• Las cuotas ordinarias o extraordinarias que pagan los asociados
a una asociación sin fines de lucro.
• Los ingresos obtenidos por entidades del sector público por tasa
s y multas, siempre que sean realizados en el país12.
• El servicio de transporte aéreo internacional de pasajeros13 que
no califique como una operación interlineal de acuerdo con la
definición contenida en el literal d) del numeral 18.1 del artículo 6,
salvo en los casos en que la aerolínea, que realiza el transporte,
lo efectúe en mérito de un servicio que debe realizar a favor de la
aerolínea que emite el boleto aéreo.
11. Es preciso citar, en este punto, el criterio señalado por el

Tribunal Fiscal al emitir la RTF N.º 4434-4-2003, del 8 de
agosto del 2003, según la cual se mencionó que, a efectos de
la aplicación de las reglas de la prorrata del IGV, no puede
considerarse como operación no gravada la venta de un
inmueble cuya adquisición no estuvo gravada. Parte de la
argumentación de la RTF mencionaba que “[s]e establece que
la recurrente efectuó operaciones de venta de inmuebles no
gravadas, toda vez que no tenía la calidad de constructor ni era
habitual; sin embargo, no le es aplicable la prorrata por cuanto
de conformidad con el numeral 6.2 del artículo 6 del
Reglamento de la LIGV, para efecto de la aplicación de la
prorrata se consideran como operaciones no gravadas
aquellas que se encuentren exoneradas o inafectas del
impuesto, así como la prestación de servicios a título gratuito y
la venta de inmuebles cuya adquisición estuvo gravada,
siempre que sea realizada en el país; y, en el caso de autos,
tales adquisiciones de inmuebles no estuvieron gravadas al
haber adquirido uno de los inmuebles por adjudicación y el otro
por fusión”.
12. Conforme lo determina el Informe N.º 270-2003-

SUNAT/2B0000, se establece lo siguiente:
1. Cuando el numeral 6.2 del artículo 6 del Reglamento de la LIGV i
ncluye expresamente como operación no gravada a los ingresos
obtenidos por entidades del sector público por tasas y multas,
implica
que dichos conceptos deben formar parte del cálculo de la prorra
ta a que se refiere la citada norma.
2. Los ingresos por contribuciones de seguridad social no se
encuentran considerados como operaciones no gravadas para
efecto del cálculo de la prorrata, regulado en el numeral 6.2 del
artículo 6 del Regla- mento de la LIGV.
13. Conforme lo determina el Informe N.º 270-2003-

SUNAT/2B0000, “[l]a venta en el extranjero de pasajes aéreos
en la que el servicio es utilizado desde fuera del país, no debe
incluirse en el cálculo de la prorrata del crédito fiscal del IGV a
que se refiere el numeral 6.2 del artículo 6 del Reglamento de
la LIGV”.
La definición consignada en el literal d) del numeral 18.1 del artículo

6 del Reglamento de la LIGV precisa que el término “operación inte
rlineal”
corresponde al servicio de transporte realizado, en virtud a un acuer
do interlineal.
Para entender que es un acuerdo interlineal, recurrimos a la propia

definición que el mismo artículo, pero en otro literal del Reglamento
de la LIGV determina. Así, el literal c) de la norma en mención
determina que por acuerdo interlineal se entiende “al acuerdo entre
dos aerolíneas por el cual una de ellas emite el boleto aéreo y la otra
realiza en todo o en parte el servicio de transporte que figure en dicho
boleto”.
No perderá la condición de acuerdo interlineal el servicio de

transporte prestado por una aerolínea distinta a la que emite el boleto
aéreo, aun cuando esta última realice algunos de los tramos del
transporte que figure en dicho boleto.
El acuerdo interlineal produce los efectos establecidos en la Segunda

Disposición Complementaria Final del Decreto Legislativo N.° 98014,
en los siguientes casos:
14. La Segunda Disposición Complementaria Final del Decreto

Legislativo N.º 980 regula el supuesto de las operaciones
interlineales en el servicio de transporte aéreo de pasajeros.
Allí precisa que “[e]n el caso del transporte internacional de
pasajeros en los que la aerolínea que emite el boleto aéreo y
que constituye el sujeto del impuesto, conforme a lo dispuesto
por el último párrafo del inciso c) del artículo 3 de la Ley, no sea
la que en definitiva efectúe el servicio de transporte aéreo
contratado, sino que por acuerdos interlineales dicho servicio
sea realizado por otra aerolínea, procede que esta última utilice
íntegramente el crédito fiscal contenido en los comprobantes
de pago y demás documentos que le hubieran sido emitidos,
por la adquisición de bienes y servicios vinculados con la
prestación del referido servicio de transporte internacional de
pasajeros, siempre que se siga el procedimiento que
establezca el reglamento”.
a) La aerolínea que emite el boleto aéreo no perciba pago alguno de

parte de la aerolínea que realice el servicio de transporte por
cualquier concepto vinculado con dicho servicio.
No se considerará que la aerolínea que emite el boleto aéreo perciba

el pago al que alude el párrafo anterior, cuando perciba una comisión
por el servicio de emisión y venta del boleto o conserve, para sí, del
monto cobrado por el referido boleto, la parte que corresponda al
impuesto que gravó la operación o la parte del valor contenido en el
boleto aéreo que le corresponda por el tramo de transporte realizado
o la comisión por el servicio de emisión y venta del boleto antes
mencionado.
b) La aerolínea que realice el servicio de transporte no lo efectúe en

mérito a algún servicio que deba realizar a favor de la aerolínea que
emite el boleto aéreo.
A efectos de lo señalado en los párrafos anteriores:
a) Se considerarán los servicios de transporte aéreo internacional de

pasajeros que se hubieran realizado en el mes.
A tal efecto, se tendrá en cuenta el valor contenido en el boleto aéreo

o en los documentos que aumenten o disminuyan dicho valor, sin
incluir el impuesto. Asimismo, en aquellos casos en los que el boleto
aéreo comprenda más de un tramo de transporte y estos sean
realizados por distintas aerolíneas, cada aerolínea considerará la
parte del valor contenido en dicho boleto que le corresponda, sin
incluir el impuesto.
b) Si con posterioridad a la realización del servicio de transporte
aéreo internacional de pasajeros, se produjera un aumento o
disminución del valor contenido en el boleto aéreo, dicho aumento o
disminución se considerará en el mes en que se efectúe.
b) No se consideran operaciones “no gravadas”
En este punto, la norma reglamentaria determina que, para efectos

de la aplicación de las reglas de la prorrata, no se consideran como
“operaciones no gravadas” a las siguientes:
• La transferencia de bienes no considerados muebles.

• La transferencia de bienes que se realice como consecuencia de
la reorganización de empresas.
• Las regalías que corresponda abonar en virtud de los contratos
de licencia celebrados conforme a lo dispuesto en la Ley N.º 262
21.
• La adjudicación a título exclusivo a cada parte contratante de
bienes obtenidos por la ejecución de los contratos de
colaboración empresarial que no lleven contabilidad
independiente, sobre la base de la proporción contractual,
siempre que cumplan con entregar, a la SUNAT, la información
que, para tal efecto, esta establezca15.
15. El Reglamento de la LIGV, específicamente en el artículo

2, numeral 11.1, determina con respecto a las operaciones no
gravadas lo siguiente: “Adjudicación de bienes en contratos de
independiente. Lo dispuesto en el inciso m) del artículo 2 del
Decreto será aplicable a los contratos de colaboración
empresarial que no lleven contabilidad independiente cuyo
objeto sea la obtención o producción común de bienes que
serán repartidos entre las partes, de acuerdo a lo que
establezca el contrato. Dicha norma no resultará de aplicación
a aquellos contratos en los cuales las partes solo intercambien
prestaciones, como es el caso de la permuta y otros similares”.
• La asignación de recursos, bienes, servicios y contratos de

construcción que efectúen las partes contratantes de sociedades
de hecho, consorcios, joint ventures u otras formas de contratos
de colaboración empresarial, que no lleven contabilidad
independiente, para la ejecución del negocio u obra en común,
derivada de una obligación expresa en el contrato, siempre que
cumpla con los requisitos y condiciones que establezca la
SUNAT16.

gravadas lo siguiente: “Asignaciones en contratos de
independiente Lo dispuesto en el inciso n) del artículo 2 del
Decreto, será de aplicación a la asignación de recursos,
bienes, servicios o contratos de construcción que figuren como
obligación expresa, para la realización del objeto del contrato
de colaboración empresarial”.
• La atribución que realice el operador de aquellos contratos de

independiente de los bienes comunes tangibles e intangibles,
servicios y contratos de construcción adquiridos para la ejecución
del negocio u obra en común, objeto del contrato, en la proporción
que corresponda a cada parte contratante, de acuerdo con lo que
establezca el reglamento17.

gravadas lo siguiente: “Adquisiciones en contratos de
independiente. Lo dispuesto en el inciso o del artículo 2 del
Decreto será de aplicación a la atribución que realice el
operador del contrato, respecto de las adquisiciones comunes.
Para tal efecto, en el contrato de colaboración deberá constar
expresamente la proporción de los gastos que cada parte
asumirá, o el pacto expreso mediante el cual las partes
acuerden que la atribución de las adquisiciones comunes y del
respectivo Impuesto y gasto tributario se efectuará en función
a la participación de cada parte establecida en el contrato,
debiendo ser puesto en conocimiento de la Sunat al momento
de la comunicación o solicitud para no llevar contabilidad
independiente. Si con posterioridad se modifica el contrato en
la parte relativa a la participación en los gastos que cada parte
asumirá, se deberá comunicar a la SUNAT dentro de los cinco
días hábiles siguientes de efectuada la modificación. El
operador que efectúe las adquisiciones atribuirá a los otros
contratantes la proporción de los bienes, servicios o contratos
de construcción para la realización del objeto del contrato”.
• La transferencia de créditos realizada a favor del factor o del
adquirente
• La transferencia fiduciaria de bienes muebles e inmuebles
• Las transferencias de bienes realizadas en rueda o mesa de
productos de las bolsas de productos que no impliquen la entrega
física de bienes, con excepción de la señalada en i), así como la
prestación de servicios a título gratuito que efectúen las empresas
como bonificaciones a sus clientes sobre operaciones gravadas.
1.1.2.5. ¿Se incluyen, en el cálculo de la prorrata, a las

operaciones de importación de bienes y la llamada utilización de
los servicios?
Según lo establece el penúltimo párrafo del punto 6.2 del numeral 6
del artículo 6 de la LIGV, no se incluyen para efecto del cálc ulo de la
prorrata, los montos por operaciones de importación de bienes y
utilización de servicios.
1.1.2.6. ¿Cómo se valoriza la prestación de servicios a título

gratuito en el cálculo de la prorrata?
Tratándose de la prestación de servicios a título gratuito, se
considerará como valor de estos el que normalmente se obtiene en
condiciones iguales o similares, en los servicios onerosos que la
empresa presta a terceros. En su defecto o, en caso la información
que mantenga el contribuyente, resulte no fehaciente18, se
considerará como valor de mercado aquel que obtiene un tercero, en
el desarrollo de un giro de negocio similar. En su defecto, se
considerará el valor que se determine mediante peritaje técnico
formulado por organismo competente.
18. De acuerdo con lo dispuesto por los dos primeros párrafos

del articulo 42 de la LIGV, cuando por cualquier causa el valor
de venta del bien, el valor del servicio o el valor de la
construcción, no sean fehacientes o no estén determinados, la
SUNAT podrá estimarlos en la forma y condiciones que
determine el reglamento en concordancia con las normas del
Código Tributario.
No es fehaciente el valor de una operación, cuando, no

obstante, haberse expedido el comprobante de pago o Nota de
Débito o crédito se produzcan, entre otras, las siguientes
situaciones:
1. Que sea inferior al valor usual del mercado para otros bienes o
servicios de igual naturaleza, salvo prueba en contrario.
2. Que las disminuciones de precio por efecto de mermas o razones
análogas, se efectúen fuera de los márgenes normales de la
actividad.
3. Que los descuentos no se ajusten a lo normado en la ley o el
reglamento.
Prorrateo del IGV
La empresa Los Farolitos SA, en el periodo enero 2020, ha

realizados las siguientes operaciones:
• Compra de mercadería a la empresa Almacenes Unidos

SRL por un monto de S/ 10,000 más IGV con Factura Física N.°
001-4567
• Compra de un activo fijo cuyo costo de adquisición es de S/
55,000 más IGV al proveedor Garcia Áleman Octavio con
Factura Electrónica N.° F323-0007
• Compra de materiales varios al proveedor Distribuidora los
Álamos SA con Factura Electrónica N.° 731-3456, el costo de
adquisición es de S/ 3,540 incluido el IGV. Esta adquisición se
destina a ventas no gravadas.
• Compra de bienes no gravados con el IGV al proveedor Los
Geniales EIRL con Factura Física N.° 002-783 cuyo monto de
adquisición asciende a S/ 4,000
El servicio de consumo de luz asciende a S/ 708 incluido el IGV, y

está destinado a ventas gravadas y no gravadas.
Con respecto a las ventas efectuadas durante el periodo enero 2020,

tenemos el siguiente resumen:
Solución
1. A continuación, tenemos el detalle de los ingresos de los 12 últimos

meses, incluyendo agosto, para efectos de la determinación de la
prorrata del crédito fiscal:
2. A continuación, el cálculo del coeficiente para la prorrata del IGV:

4. Veamos el llenado de la declaración jurada mensual (Declara
Fácil) del periodo enero 2020. Podremos calcular con la misma
declaración el coeficiente a aplicar por el periodo enero 2020.
Ventas
5. En la casilla 173 podremos calcular el coeficiente que ya hemos
calculado anteriormente mediante fórmula. Este coeficiente se
aplicará a las compras netas destinadas a ventas gravadas y no
gravadas.
6. Finalmente, determinamos un saldo a favor que arrastraremos a
los siguientes meses.
7. Asiento por el crédito fiscal que será registrado como gasto o

costo para efectos del impuesto a la renta.
RTF N.º 718-3-2000
En reiteradas resoluciones, este Tribunal ha precisado que el objeto

de la prorrata es que no se tome crédito fiscal por operaciones por
las que no deba pagarse el impuesto, lo cual presupone que se haya
pagado este en la adquisición, situación que no ocurre en el caso de
autos, toda vez que tanto la adquisición de las acciones como su
venta no generaba la aplicación del impuesto general a las ventas,
por lo que no procede que se considere a esta última como
“operación no gravada”.
RTF N.º 841-2-2001
[P] ara que sea aplicable el procedimiento de prorrata para la

determinación del crédito fiscal por la adquisición de los terrenos en
cuestión, era necesario que estos bienes fueran destinados
conjuntamente a operaciones gravadas y no gravadas, lo que
ocurriría en el caso que en cualquiera de los periodos fiscalizados la
recurrente hubiere efectivamente vendido alguno de los inmuebles
construidos sobre los terrenos (operación no gravada), en tal sentido,
procede declarar nula e insubsistente la resolución apelada a efectos
que la Administración verifique si la recurrente vendió alguno de los
inmuebles construidos sobre los terrenos (operación no gravada), en
tal sentido, procede declarar nula e insubsistente la resolución
apelada a efectos que la Administración verifique si la recurrente
vendió alguno de los inmuebles en cuestión en cualquiera de los
indicados periodos, y solo en tal caso efectúe la reliquidación del
crédito fiscal y el reparo correspondiente.
RTF N.º 10007-2-2001
Que la devolución de boletos de lotería a DIDISA es un mecanismo

que permite a la recurrente recuperar el precio inicialmente cobrado
por DIDISA respecto de los boletos no vendidos, incluidos en el
número total de boletos transferidos por esta empresa, por lo que no
estamos frente a una operación de venta, sino frente a una simple
devolución […].
Que de otro lado, se debe tener en cuenta que el objeto del

procedimiento de prorrata de evitar que se considera como crédito
fiscal, el impuesto que gravó las adquisiciones destinadas a
operaciones no gravadas con el mismo, hecho que desnaturaliza el
impuesto, por tanto, no calificando la operación como una venta, sino
más bien como un mecanismo de recuperación del precio pagado
(devolución), no procede la aplicación del método de la prorrata […].
RTF N.º 02232-4-2002

Que siendo que el recurrente consigna en su registro de compras por
separado las adquisiciones destinadas exclusivamente a sus
operaciones gravadas (transporte), no así sus adquisiciones de
destino común relativas a sus actividades de ferretería y agricultura,
de acuerdo al artículo 23 de la Ley del Impuesto General a las Ventas
aprobado por Decreto Supremo N.º 29-94-EF, correspondía que
aquel aplique el procedimiento de prorrata respecto de estas últimas.
RTF N.º 763-5-2003
El procedimiento de prorrata para el cálculo del crédito fiscal es

excepcional y solo procede en los casos en los que el contribuyente
realice operaciones gravadas y no gravadas y no pueda realizar la
distinción del destino de sus adquisiciones. Así, de poder realizar
dicha distinción o en caso de realizar únicamente operaciones
gravadas, nada impediría a los sujetos de este tributo, que utilicen el
100 % del IGV recaído sobre las adquisiciones destinadas a dichas
operaciones. Por consiguiente, no procede aplicar el método de la
prorrata cuando en un periodo solo se realizan operaciones
gravadas.
RTF N.º 00984-4-2004
Que no resulta válido el argumento de la recurrente al sostener que

como quiera que la totalidad de la importación debía ser destinada al
arrendamiento, operación gravada con el impuesto, tenía derecho a
la utilización del crédito fiscal, aun cuando momentáneamente parte
de dicha importación se hubiera destinado a operaciones no
gravadas con el impuesto, toda vez que si bien el Impuesto General
a las Ventas peruano es del tipo que se determina por el método de
sustracción sobre base financiera de impuesto contra impuesto con
deducciones amplias inmediatas, lo que permite la utilización del
impuesto que gravó la adquisición de un bien no destinado todavía a
operaciones gravadas pero que lo será en el futuro, ello no enerva el
hecho que en el presente caso, determinados bienes fueron
utilizados finalmente en operaciones exoneradas.
RTF N.º 03741-2-2004
El procedimiento de la prorrata del cálculo del crédito fiscal es

excepcional y solo procede en los casos en los que el contribuyente
realice operaciones gravadas y no gravadas y no pueda realizar la
distinción del destino de sus adquisiciones.
Así de poder realizar dicha identificación o en caso de realizar
únicamente operaciones gravadas, nada impediría a los sujetos de
este tributo, que utilicen el 1005 del impuesto recaído sobre las
adquisiciones destinadas a dichas operaciones.
RTF N.º RTF: 03928-2-2004
Respecto a la prorrata del crédito fiscal (periodos enero de 1999 a

noviembre del 2000), cabe indicar que de la revisión de los registros
contables se tiene que la recurrente realizaba operaciones gravadas
y no gravadas, no pudiéndose identificar si las compras gravadas
eran destinadas a operaciones gravadas, por lo que para calcular el
crédito fiscal resultaba de aplicación lo establecido por el numeral 6
del artículo 6 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las
Ventas, apreciándose que el cálculo efectuado por la Administración
es correcto, tal como se menciona en el Informe de Auditoría N.º 059-
2003-EF/41.09.8 del Tribunal Fiscal, por lo que procede confirmar el
reparo.
RTF N.º 13635-2-2009
Al ser el IGV un tributo de liquidación mensual, el artículo 23 de la

LIGV solo debe ser aplicado a sujetos que realicen conjuntamente
operaciones gravadas y no gravadas en un mes calendario
determinado. Pero si en este mes dichos sujetos solo realizan
operaciones gravadas, no hay motivos para aplicar la prorrata del
crédito fiscal, teniendo derecho el contribuyente a utilizar la totalidad
del crédito fiscal.
Capítulo X El Ajuste al Impuesto Bruto y al Crédito Fiscal en el

IGV
1. Introducción
Dentro de las operaciones comerciales realizadas por los
contribuyentes, pueden presentarse casos en los cuales los precios
establecidos previamente por las partes contratantes pueden ser
modificados, ya sea a través del otorgamiento de algunas rebajas por
medio de descuentos o disminución del precio por la devolución de
bienes o servicios no prestados.
De igual modo, pueden presentarse casos en los cuales el monto del

precio se incremente, ya sea por montos de ajuste de precios o algún
tipo de cobranza de operaciones financieras relacionadas con la
adquisición de bienes, entre otras situaciones.
Sin embargo, en algunos casos los contribuyentes utilizan las Notas

de Crédito, procurando “anular” operaciones de servicios que sí se
brindaron, al igual que la anulación de venta de bienes que ya se
entregaron, pero que no se devolverán, generando posibles
contingencias con el fisco en un proceso de revisión toda vez que
este tipo de situaciones no son aceptadas.
El motivo del presente capítulo es la revisión de la normatividad

relacionada con la emisión de las Notas de Crédito y Notas de Débito,
además el de verificar su correcta utilización.
2. La Nota de Crédito
Es pertinente indicar que la Nota de Crédito no es un comprobante
de pago, sino un documento cuya finalidad es sustentar operaciones
relacionadas con la emisión de comprobantes de pago.
En este sentido, es posible que se utilicen las Notas de Crédito para

poder sustentar una anulación de venta con devolución de bienes, un
descuento, una bonificación, alguna entrega gratuita de bienes, entre
otros motivos.
De acuerdo con Román Tello, debemos tener en cuenta que “la

emisión de la nota de crédito produce efectos en el vendedor y
comprador, por tanto, es necesario que ambas partes realicen
ajustes, tanto en el débito como en el crédito fiscal”1.
1. Román Tello, Patricia, “¿Procede emitir notas de crédito para

reemplazar facturas emitidas con anterioridad por una nueva
fecha de emisión?”, en Actualidad Empresarial, N.° 179, Lima:
marzo del 2009, p. I-27.
No debemos confundir la Nota de Crédito con la Nota de Abono, ya

que esta última alude a un documento de tipo contable, el cual
sustenta algún mecanismo de condonación de deuda entre
particulares.
Coincidimos con Arancibia Cueva cuando indica lo siguiente:
Las operaciones que se realizan comúnmente están sujetas a

variaciones con relación a la forma en que originalmente se pactaron,
generando deducciones y adiciones tanto en el impuesto bruto como
en el crédito fiscal afectando a los compradores y vendedores, razón
por la cual al determinar el importe que se debe abonar al fisco por
concepto del Impuesto General a las Ventas es necesario considerar
que la emisión de estos documentos no generen contingencias
tributarias y se encuentren debidamente sustentados2.
2. Ancibia cueva, Miguel, “Tratamiento contable tributario de las

Notas de Crédito, Débito y Abono”,
en Actualidad Empresarial, N.° 100, Lima: diciembre del 2005,
p. I-1.
Es importante resaltar el comentario de García Quispe, quien precisa

lo siguiente:
[…] la presencia de una nota de crédito es motivada por una acción,

del cual es de suma importancia la identificación de esta para un
correcto tratamiento contable e identificación de obligaciones
tributarias. Así, por ejemplo, la nota de crédito emitida por un
descuento obtenido al momento de la adquisición de bienes tendrá
un efecto en la determinación del costo de adquisición de los bienes
adquiridos, mientras que el descuento obtenido por la acumulación o
cumplimiento del récord establecido previamente en la adquisición de
bienes, tendrá incidencia directa en el resultado del ejercicio,
correspondiendo, en este último caso, el reconocimiento de ingresos
en la contabilidad y a la vez en una renta gravada para fines de
determinar el Impuesto a la Renta del periodo, no siendo el caso del
primero de los mencionados3.
3. GARcíA Quispe, José Luis, “Notas de Crédito”,

en Actualidad Empresarial, N.° 250, Lima: marzo del 2012, p. I-
12.
La propia SUNAT indica como concepto de la Nota de Crédito

Electrónica SOL lo siguiente:
Son documentos electrónicos que se emitirán únicamente respecto

de una factura electrónica que cuente con una Constancia de
recepción del Resumen Diario CDR-Factura y con estado de
aceptada o la boleta de venta electrónica, que haya sido otorgada al
mismo adquiriente o usuario con anterioridad, para acreditar
anulaciones, descuentos, bonificaciones, devoluciones y otros
relacionadas con dichos comprobantes de pago emitidos4.
4. Portal Sunat. Nota de crédito electrónica. Recuperado de
En cuanto a la Nota de Crédito, Desde los sistemas del contribuyente,

la SUNAT precisa lo siguiente:
Son documentos electrónicos emitidos desde los sistemas del

contribuyente que se utilizan para acreditar anulaciones, descuentos,
bonificaciones, devoluciones y otros, relacionados con una factura o
boleta de venta otorgada con anterioridad al mismo adquiriente o
usuario5.
5. Portal Sunat, Nota de crédito electrónica, ob. cit.
2.1. Las reglas contenidas en el Reglamento de Comprobantes de

Pago respecto de las Notas de Crédito
Al efectuar una revisión del Reglamento de Comprobantes de Pago,
se evidencia en el numeral 1 del artículo 10, las normas aplicables a
las Notas de Crédito, precisándose las siguientes reglas:
2.1.1. ¿Por qué conceptos se emite la Nota de Crédito?

El inciso 1.1 del numeral 1 del artículo 10 del Reglamento de
Comprobantes de Pago precisa que las Notas de Crédito se emitirán
por concepto de anulaciones, descuentos, bonificaciones,
devoluciones y otros.
Aquí, el problema que podría presentarse es cuando los

contribuyentes intentan determinar a qué se refiere el legislativo
cuando indica el motivo “otros”, sobre todo porque se amparan en
dicho término para emitir la Nota de Crédito y poder sustentar
anulaciones de servicios, fe de erratas en los datos del comprobante
de pago, anulaciones de operaciones sustentadas por boletas de
venta para reemplazarlas por facturas.
Existe un pronunciamiento del Tribunal Fiscal sobre lo que podemos

entender por el término “otros”. Nos referimos a la RTF N.° 04211-1-
2007, la cual ha indicado lo siguiente:
De las normas glosadas se establece que la emisión de notas de

crédito y la consiguiente anulación total o parcial del comprobante
previamente emitido, opera por descuentos o bonificaciones
obtenidos posteriores a la emisión de los mismos por devolución de
bienes o de la retribución de servicio no realizado, por haberse
consignado en exceso el impuesto bruto, o por haberse omitido
consignar separadamente este último en el comprobante, supuestos
estos últimos que dan contenido a la opción “otros” del Reglamento
de Comprobantes de Pago.
2.1.2. ¿Qué requisitos y características debe tener la Nota de

Crédito?
Comprobantes de Pago menciona que las Notas de Crédito deberán
contener los mismos requisitos y características de los comprobantes
de pago en relaciones a los cuales se emitan.
Villanueva Gutiérrez precisa lo siguiente:
La emisión de las notas de crédito se debe realizar con la misma tasa

de la operación a la que ajusta. La razón de esta regla es que debe
gravarse la base imponible del impuesto (suma total que queda
obligado a pagar el cliente) con la tasa vigente al momento en que se
produjo el nacimiento de la obligación tributaria6.
6. Villanueva Gutiérrez, Walker, Tratado del IGV-Regímenes

general y especiales. Doctrina y jurisprudencia, Lima:
Instituto Pacífico, 2014, p. 285.
Con respecto a los requisitos de las Notas de Crédito electrónicas,

debemos indicar que “la nota debe contener la misma
información de la factura original así como el motivo de su
emisión. Cabe mencionar que, se puede realizar una anulación
cuando se inserta información errónea como un monto equivocado,
errores de RUC y descripción. Excepcionalmente, se puede emitir la
nota electrónica hasta quince días hábiles del mes siguiente de haber
emitido el comprobante de pago electrónico”7.
7. Portal Efacturrcion.pe. “¿La Nota de Crédito anula la factura

electrónica?”, publicado el 14-08-18. Recupera- do
2.1.3. ¿Se puede emitir una Nota de Crédito física para anular una
operación sustentada en una factura electrónica?
La respuesta a esta pregunta sería negativa, toda vez que para
anular una operación sustentada en una factura electrónica,
corresponderá emitir únicamente una Nota de Crédito electrónica.
En este tema apreciamos la opinión de AlvARAdo monTAlvAn, quien
indica que “la Nota de Crédito se emite únicamente respecto de
un comprobante electrónico, quiere decir solo puede ser emitida
al mismo adquiriente o usuario para modificar un comprobante
de pago electrónico otorgado con anterioridad”8.
8. AlvARAdo monTAlvAn, Mirla Paola, Emisión de

comprobantes de pago electrónico como alternativa de mejora
para los comerciantes de abarrotes del mercado modelo de
Paita, Piura 2019, tesis para optar por el título de contador
público, Lima: Universidad San Andrés, 2019, p. 22.
Recuperado de
.usan.edu.pe/bitstream/usan/86/1/ALVARADO_MONTALVAN
_Trabajo_Titulo_2019.pdf> (consultado el 11-07-2020).
Lo antes señalado tiene sustento en lo indicado por el numeral 12.2

del artículo 12 de la Resolución de Superintendencia N.° 206-
2019/SUNAT9. Allí se menciona que “una nota de crédito
electrónica solo puede modificar un comprobante de pago
electrónico”.
2.1.4. ¿Existe algún plazo establecido para la emisión de Notas de

Crédito electrónicas?
La respuesta a esta consulta la encontramos en el portal Escon
Entreprises, quien indica lo siguiente:
Para la emisión de las notas de crédito electrónicas no hay un plazo

establecido, se pueden emitir en el momento en el que se requieran.
Únicamente en caso la emisión de las notas de crédito se realice por
error en el RUC o por error en la descripción —nuevos motivos que
en el mundo físico no existen— hay un plazo: décimo quinto (15) día
hábil del mes siguiente de emitida la factura electrónica o boleta de
venta electrónica objeto de anulación o corrección10.
10. Lescon Entterprises. Preguntas frecuentes. Recuperado de

html> (consultado el 11-07-2020).
2.1.5. ¿Ante quién se deberán emitir las Notas de Crédito?

Comprobantes de Pago precisa que las Notas de Crédito solo podrán
ser emitidas al mismo adquirente o usuario para modificar
comprobantes de pago otorgados con anterioridad.
2.1.6. En el caso de descuentos o bonificaciones
Comprobantes de Pago señala que en el caso de descuentos o
bonificaciones las Notas de Crédito solo podrán modificar
comprobantes de pago que den derecho a crédito fiscal o crédito
deducible, o sustenten gasto o costo para efecto tributario11.
11. Dentro de este rubro, se encontrarían, por ejemplo, las

facturas, los tickets factura y los recibos por honorarios
profesionales.
El segundo párrafo de dicho numeral indica que, tratándose de

operaciones con consumidores finales, los descuentos o
bonificaciones deberán constar en el mismo comprobante de pago.
Ello determina que, en el caso de la emisión de boletas de pago
o tickets, el descuento debe figurar en el detalle de la información que
allí se consigna.
En este punto, es conveniente precisar que el numeral 13 del artículo

5 del Reglamento de la Ley del IGV señala lo siguiente:
Los descuentos que se concedan u otorguen no forman parte de la

base imponible, siempre que:
1. Se trate de prácticas usuales en el mercado o que respondan a

determinadas circunstancias tales como pago anticipado, monto,
volumen u otros;
2. Se otorguen con carácter general en todos los casos en que ocu
rran iguales condiciones;
3. No constituyan retiro de bienes; y,
4. Conste en el comprobante de pago o en la nota de crédito
respectiva.
2.1.7. Leyenda que no se debe consignar en la copia de la Nota de

Crédito
Comprobantes de Pago indica que las copias de las Notas de Crédito
no deben consignar la leyenda “COPIA SIN DERECHO A CRÉDITO
FISCAL DEL IGV”.
Situación idéntica se aprecia en el caso de las facturas, toda vez que,

conforme lo indica el texto del último párrafo del numeral 1.6 del
artículo 8 del Reglamento de Comprobantes de Pago, en las copias
se consignará, además, la leyenda “COPIA SIN DERECHO A
CRÉDITO FISCAL DEL IGV”.
2.1.8. ¿Qué datos se deben consignar en la Nota de Crédito

cuando es recepcionada por el adquirente o usuario?
Comprobantes de Pago determina que el adquirente o usuario, o
quien reciba la Nota de Crédito a nombre de estos, deberá consignar,
en ella, su nombre y apellido, su documento de identidad, la fecha de
recepción y, de ser el caso, el sello de la empresa.
Cabe indicar que, para efectos de realizar el ajuste del crédito fiscal
con la Nota de Crédito, resulta relevante la fecha en la cual se emitió
la Nota de Crédito y no la fecha en la cual se entregó al adquirente o
usuario, conforme lo indica el texto del numeral 1 del artículo 7 del
Reglamento de la LIGV.
En función a lo indicado en el párrafo anterior, si existe una Nota de

Crédito que fue emitida en el periodo de enero del 2017 y fue
entregada en abril al adquirente de un bien, este último deberá
cumplir con la aplicación del ajuste del crédito fiscal en enero y no en
abril. Ello lo obliga a efectuar una rectificatoria del PDT N.° 621 del
periodo de enero para poder incorporar la Nota de Crédito y no tener
contingencias con el fisco.
2.1.9. La emisión de la Nota de Crédito en el caso de los boletos

aéreos
Comprobantes de Pago considera que, de manera excepcional,
tratándose de boletos aéreos, emitidos por las compañías de
aviación comercial por el servicio de transporte aéreo de pasajeros,
las agencias de viaje podrán emitir Notas de Crédito, únicamente por
los descuentos que, sobre la comisión que perciban, otorguen a
quienes requieran sustentar gasto o costo para efecto tributario,
ejercer el derecho al crédito fiscal o al crédito deducible, según sea
el caso, siempre que se detalle la relación de boletos aéreos
comprendidos en el descuento.
Sobre el tema, resulta interesante la conclusión del Informe N.° 088-

2013- SUNAT/4B0000, de fecha 09-05-13:
Las notas de crédito o débito que anulan y/o modifican un BME
regulado por la Resolución de Superintendencia N.° 166-
2004/SUNAT podrán ser emitidas de manera electrónica a través del
mismo Sistema con el que emiten los BME las compañías de aviación
comercial autorizadas por la SUNAT.
En dicho supuesto, sin embargo, la compañía de aviación comercial

deberá otorgar una constancia impresa de la nota de crédito o débito,
ya sea directamente o a través del Agente de Ventas, cuando el
sujeto requiera sustentar costo o gasto o crédito fiscal o cuando el
Pasajero así lo exija12.

por la SUNAT, debe ingresar a la siguiente dirección
2.1.10. No se emite la Nota de Crédito en el caso de devolución de

bienes, efectuado en virtud a cláusulas de garantía
Comprobante de Pago precisa que, en el supuesto a que se refiere
el inciso 1.10 del numeral 1 del artículo 7, el vendedor está
exceptuado de emitir la Nota de Crédito por la devolución del
producto originalmente transferido.
Para conocimiento, debemos recordar que el inciso 1.10 del numeral

1 del artículo 7 del Reglamento de Comprobantes de Pago alude al
canje de productos por otros de la misma naturaleza, efectuado en
aplicación de cláusulas de garantía de calidad o de caducidad,
contenidas en contratos de compraventa o en dispositivos legales
que establezcan, que dicha obligación es asumida por el vendedor,
siempre que se cumplan las siguientes condiciones:
1. Sean de uso generalizado por el vendedor en condiciones

iguales;
2. El valor de venta del producto entregado a cambio sea el mismo
que el del producto originalmente transferido; y,
3. La devolución del producto al vendedor para su canje se acredite,
siempre que corresponda su emisión, con:
c.1. La guía de remisión del remitente emitida por el adquirente,

cuando este devuelva el producto directamente al vendedor.
c.2. La guía de remisión del remitente emitida por el vendedor con
motivo de la entrega del nuevo producto al adquirente, cuando este
sea un consumidor final y hubiera devuelto el producto original
directamente al vendedor. En dicha guía se deberá dejar
constancia de que la entrega del nuevo producto obedece al canje
del originalmente transferido.
c.3. La guía de remisión del remitente, emitida por el tercero que

efectúa la entrega al vendedor del producto originalmente
transferido o por el propio vendedor en caso este recoja dicho
producto del establecimiento del tercero, cuando el adquirente lo
hubiera entregado a dicho tercero de acuerdo a lo establecido en
las cláusulas de garantía de calidad o de caducidad contenidas en
los contratos de compraventa.
Las guías de remisión a que se refiere el presente literal deberán

contener la serie y el número correlativo del comprobante de pago
que sustentó la adquisición del producto originalmente transferido y
que fuera devuelto para su canje.
3. La Nota de Débito
Con relación a las Notas de Débito, indicamos lo siguiente:
Son documentos que se emiten para recuperar costos o gastos

incurridos por el vendedor con posterioridad a la emisión de la factura
o boleta de venta, como intereses por mora u otros. Y
excepcionalmente el adquirente o usuario podrá emitir una nota de
débito como documento sustentatorio de las penalidades impuestas
por el incumplimiento contractual del proveedor, según consta en el
respectivo contrato13.
13. Alva Matteucci, Mario; Josué beRnAl RojAs; Jorge Flores

GAllegos; José cAlle sánchez; Maribel moRillo jiménez; Miguel
Ríos coRReA y Nora zúñiga
Rodríguez, Diccionario de jurisprudencia tributaria, 1.ª ed.,
Lima: Instituto Pacífico, 2014, p. 359.
En el caso de la Nota de Débito, debemos precisar que tampoco es

un comprobante de pago, sino que es un documento complementario
a este.
Villanueva Gutiérrez indica que “las notas de débito […] se emiten

por cobros de suplementos del precio originalmente facturado
por distintos conceptos, tales como, gastos complementarios,
recuperación de gastos incurridos con posterioridad y otros”14.
14. villAnuevA GuTiéRRez, Walker, Tratado del IGV-

Regímenes general y especiales. Doctrina y jurisprudencia, ob.
cit., p. 285.
3.1. Las reglas contenidas en el Reglamento de Comprobantes de

Pago respecto de las Notas de Débito
Al efectuar una revisión del Reglamento de Comprobantes de Pago,
se evidencia, en el numeral 2 del artículo 10, las normas aplicables a
las Notas de Débito, precisándose las siguientes reglas:
3.1.1. ¿Por qué conceptos se emite la Nota de Débito?

El literal a) del inciso 2.1 del numeral 2 del artículo 10 del Reglamento
de Comprobantes de Pago precisa que las Notas de Débito se
emitirán para recuperar costos o gastos incurridos por el vendedor
con posterioridad a la emisión de la factura o boleta de venta, como
intereses por mora u otros.
Asimismo, se indica que, de manera excepcional, el adquirente o

usuario podrá emitir una Nota de Débito como documento
sustentatorio de las penalidades impuestas por incumplimiento
contractual del proveedor, según consta en el respectivo contrato.
Si se trata de la emisión de una Nota de Débito por concepto de cobro

de penalidades, no se deberá afectar el pago del impuesto general a
las ventas, toda vez que las penalidades no califican como venta de
bienes ni tampoco como prestación de servicios.
3.1.2. ¿Qué requisitos y características debe tener la Nota de

Débito?
El literal b) del inciso 2.1 del numeral 2 del artículo 10 del Reglamento
de Comprobantes de Pago indica que las Notas de Débito deberán
contener los mismos requisitos y características de los comprobantes
de pago en relación con los cuales se emitan.
3.1.3. ¿Ante quién se deberán emitir las Notas de Débito?

El literal c) del inciso 2.1 del numeral 2 del artículo 10 del Reglamento
de Comprobantes de Pago considera que las Notas de Débito solo
podrán ser emitidas al mismo adquirente o usuario para modificar
comprobantes de pago otorgados con anterioridad.
4. Las reglas comunes del Reglamento de Comprobantes
de Pago para las Notas de Crédito y Notas de Débito
4.1. Se puede utilizar una sola serie de Notas de Crédito o Notas
de Débito
El numeral 3 del artículo 10 del Reglamento de Comprobantes de
Pago precisa que podrá utilizarse una sola serie de Notas de Crédito
o Notas de Débito a fin de modificar cualquier tipo de comprobante
de pago, siempre que se cumpla con los requisitos y características
establecidos para las facturas. En el caso de las modificaciones al
comprobante de operaciones, Ley N.º 29972, se deberá utilizar una
serie exclusiva de notas de ajuste de operaciones, Ley N.° 2997215.
15. Por temas de especialidad, no se ha desarrollado el caso

de la emisión de Notas de Débito bajo los alcances de la Ley
N.° 29972, la cual considera como un tipo especial de Nota de
Débito a la nota de ajuste de operaciones, Ley N.° 29972.
4.2. Al emitir las Notas de Crédito y Notas de Débito, se deben

consignar los datos del comprobante que modifican
Pago menciona que las Notas de Crédito y las Notas de Débito deben
consignar la serie y número del comprobante de pago que modifican.
Lo antes mencionado determina que se debe consignar de manera

obligatoria los datos para la identificación respectiva del documento
al cual se está efectuando el ajuste respectivo.
4.3. ¿Cuál es el destino del original y copia de las Notas de

Crédito y Notas de Débito?
Pago señala que el destino del original y copias de las Notas de
Crédito y Notas de Débito será el siguiente:
1. Original: adquirente o usuario

2. Primera copia: emisor
3. Segunda copia: SUNAT
En el caso de las Notas de Débito a que se refiere el segundo párrafo

del literal a) del inciso 2.1 y del inciso 2.216 del numeral 2 del
presente artículo, el destino del original y copias será el siguiente:
16. En este caso, se refiere a las notas de ajuste de
operaciones, Ley N.º 29972.
1. Original: emisor
2. Primera copia: vendedor o prestador
3. Segunda copia: SUNAT
4.4. Autorización de impresión de las Notas de Crédito y Notas de

Débito
Pago precisa que la autorización de impresión de las Notas de
Crédito y Notas de Débito, que se emitan en relación con los
documentos autorizados por los literales m) y n) del numeral 6.1 del
artículo 4, se realizará siguiendo el procedimiento establecido para la
autorización de impresión de los mencionados documentos.
4.5. Autorización de impresión y/o importación de las Notas de

Crédito y Notas de Débito
Pago indica que, en los casos en que las normas sobre la materia
exijan la autorización de impresión y/o importación a que se refiere el
numeral 1 del artículo 12 del presente reglamento, solo se
considerará que existe Nota de Crédito o Nota de Débito si su
impresión y/o importación ha sido autorizada por la SUNAT conforme
al procedimiento señalado en el citado numeral. La inobservancia de
dicho procedimiento acarreará la configuración de la infracción
prevista en el numeral 1 del artículo 174 del Código Tributario.
5. Comprobantes de pago y Notas de Crédito y/o Débito: la

concurrencia de la emisión electrónica y de la emisión por
otros medios
5.1. Introducción
Cuando se dictaron las normas relacionadas con la emisión
electrónica de comprobantes de pago, ello implicaba necesariamente
que exista como componente de soporte la electricidad y el internet
como elementos necesarios para que se pueda realizar la conexión
obligatoria, ya sea ante un prestador de servicios de electrónicos, el
proveedor de bienes o el usuario de servicios, el proveedor y hasta
la propia Administración Tributaria.
Pero qué sucede si por diversas razones, que no son imputables al
emisor de los comprobantes de pago, este no puede lograr la emisión
electrónica de los mismos, el legislativo consideró la posibilidad que
se pueda emitir de manera concurrente comprobantes físicos,
siempre que estos sean comunicados posteriormente al fisco.
En la regulación efectuada por la SUNAT existían reglas donde se

mencionaba la posibilidad de emisión concurrente de comprobantes
de pagos físicos y electrónicos, siempre que sean por causas no
imputables al emisor, pero sin mayor detalle.
A raíz de la publicación en el diario oficial El Peruano de la

Resolución de Superintendencia N.° 113-2018/SUNAT, se efectúan
ciertas modificaciones normativas, incorporando mayor regulación
sobre el tema de la emisión concurrente de comprobantes de pago
físicos, siempre que se presenten causas no imputables al emisor de
los mismos, determinándose adicionalmente una reglamentación
más extensa.
El motivo del presente informe no es desarrollar el íntegro del texto

de la Resolución de Superintendencia N.° 113-2018/SUNAT, sino
que nos centramos de manera específica en el caso de la regulación
de las situaciones en las cuales se permita la emisión concurrencia
en la emisión de comprobantes de pago físicos por causas no
imputables al emisor.
5.2. La concurrencia en la emisión electrónica de comprobantes

de pago conforme lo determina la Resolución de
Superintendencia N.° 113-2018/SUNAT
Cabe mencionar que la Resolución de Superintendencia N.° 300-
2014/SUNAT17, la cual, con algunas modificaciones posteriores,
creó el Sistema de Emisión de Electrónica (SEE) que lo conforman
los siguientes subsistemas:
17. Sobre esta norma se puede indicar que “crea un sistema

de emisión electrónica; modifica los sistema de emisión
electrónica de facturas y boletas de venta para facilitar, entre
otros, la emisión y el traslado de bienes realizado por los
emisores electrónicos itinerantes y por quienes emiten o usan
boleta de venta electrónica y designa emisores electrónicos del
nuevo sistema”. Esta sumilla aparece en el SPIJ del Ministerio
de Justicia.
• SEE-SUNAT Operadores en Línea (SOL)
• SEE-Del Contribuyente
• SEE-Facturador (SFS)
• SEE-Operadores de Servicios Electrónicos (OSE)
• SEE-Consumidor final (CF)
• SEE-Monedero electrónico (ME)
Dentro de su regulación, específicamente en el texto del artículo 4,

se reguló el supuesto en el cual se permite la concurrencia de la
emisión electrónica y de la emisión en formatos impresos o
importados o de tickets o cintas emitidas por
máquinas registradoras.
Precisamente sobre el tema de emisión concurrente de

comprobantes electrónicos y en formatos impresos o importados, se
ha publicado en el diario oficial El Peruano con fecha lunes 30 de
abril del 2018 la Resolución de Superintendencia N.° 113
2018/SUNAT, a través de la cual se efectuaron cambios en el texto
de algunos artículos de la Resolución de Superintendencia N.° 300-
2014/SUNAT, específicamente en el punto relacionado con las
condiciones para emitir de forma concurrente los comprobantes de
pago de manera electrónica y de la emisión por otros medios.
Antes de continuar, debemos indicar que de conformidad con lo

indicado por la Única Disposición Complementaria Final de la
Resolución de Superintendencia N.° 113-2018/SUNAT, la misma
entra en vigencia a partir del 1 de agosto del 2018, motivo por el cual
los comentarios que formularemos sobre los cambios normativos que
esta acarrea tendrán justificación pasada esa fecha.
En este sentido, las modificaciones al texto del artículo 4 de la

Resolución de Superintendencia N.° 300-2014/SUNAT se detallan a
continuación:
5.2.1. Supuestos en los que se permite la concurrencia

Según el numeral 4.1 del artículo 4 de la Resolución de
Superintendencia N.° 300-2014/SUNAT, modificado por el artículo
único de la Resolución de Superintendencia N.° 113-2018/SUNAT,
se indica los supuestos en los que se permite la concurrencia.
En este sentido, el literal a) del referido numeral precisa que el emisor

electrónico por determinación de la SUNAT que, por causas no
imputables a él, esté imposibilitado de emitir los comprobantes de
pago electrónicos y/o las Notas Electrónicas puede emitir los
comprobantes de pago, las Notas de Débito y/o las Notas de Crédito
en formato impreso y/o importado por imprenta autorizada, cuando
corresponda.
Nótese que la norma no hace un desarrollo pormenorizado de

las causas no imputables al emisor. En este sentido, podrían
presentarse supuestos amplios en los que intervenga el caso fortuito
y la fuerza mayor.
Para conocimiento de este tema podemos indicar que de tratarse

del caso fortuito, precisamos que debemos entender a
aquel “hecho azaroso ajeno a las partes y derivante de lo casual.
Resulta independiente de la voluntad humana y hace imposible
el cumplimiento de las obligaciones independiente de la
voluntad del deudor.”18
18. TRiGo RepResAs, Félix y compAGnucci de cAso,

Rubén, Construcción conceptual, temas de derecho civil. Ca-
zeaux, Brebbia, Alterini y otros, Buenos Aires: Editorial
Universidad, 1980, p. 88.
Al revisar al maestro cAbAnellAs apreciamos que define al caso

fortuito como aquel “[…] suceso inopinado, que no se pudo
prever ni resistir”19. También se les conoce en la doctrina como los
“hechos de Dios o de la naturaleza”. Dentro de este concepto pueden
incluirse a los sismos, terremoto, lluvias extremas, huaycos,
incendios, maremotos, entre otros.
19. Cabanellas de Torres, Guillermo, Diccionario jurídico

elemental, Buenos Aires: Editorial Heliasta SRL. 1982, p. 47
Otra situación extrema que se puede presentar en el incumplimiento

de alguna obligación sería en el caso de presentarse el supuesto de
la Fuerza mayor, entendida esta como aquella “acción extraña y
ajena al sujeto que el deudor no puede superar”20.
20. TRiGo RepResAs, Félix y compAGnucci de

cAso, Construcción conceptual, temas de derecho civil. ob. cit.,
p. 88.
También Cabanellas menciona a la fuerza mayor como

aquel “[…]acontecimiento que no ha podido preverse o que, previsto,
no ha podido resistirse”21.
21. CabAnellAs de ToRRes, Diccionario jurídico elemental, ob.
cit., p. 138.
Un punto que diferencia la fuerza mayor del caso fortuito es que en

el primero de los nombrados existe la presencia de la mano del
hombre, razón por la cual en la doctrina se les conoce como “hechos
del hombre” o también se les conoce como “hechos del príncipe”22.
Dentro de este concepto pueden incluirse a una huelga generalizada,
la toma de carreteras, un paro regional, el corte de fluido eléctrico o
de la fibra óptica por manos extrañas, entre otros.
22. 1AlvA mATTeucci, Mario, “¿Qué contingencias tributarias

se pueden presentar cuando se produce el robo de sus
bienes?”. Recuperado de - cias-tributarias-se-pueden-
presentar-cuando-se-produce-el-robo-de-sus-bienes/>
Como se puede apreciar, son situaciones en las cuales el emisor del

comprobante no ha podido prever que los hechos sucedan, ya que
estos se producen al margen de la voluntad del mismo.
Como complemento de lo mencionado anteriormente, apreciamos

que en el Código Civil peruano de 1984, en su artículo 1315, se indica
que “caso fortuito o fuerza mayor es la causa no imputable,
consistente en un evento extraordinario, imprevisible e
irresistible, que impide la ejecución de la obligación o determina
su cumplimiento parcial, tardío o defectuoso”.
5.2.2. ¿Qué sucede si se presentan las causas no imputables que

impiden que el emisor no pueda emitir comprobantes de pago?
En este contexto, observamos que el segundo párrafo del numeral
4.1 del artículo 4 de la Resolución de Superintendencia N.° 300-
2014/SUNAT, modificado por el artículo único de la Resolución de
Superintendencia N.° 113-2018/SUNAT, precisa que si se presentan
las circunstancias de causas no imputables que impiden que el
emisor no pueda emitir los comprobantes de pago, entonces el
emisor electrónico emite los comprobantes de pago, las Notas de
Débito y/o las Notas de Crédito en formato impreso o importado por
imprenta autorizada, y debe presentar a la SUNAT, directamente o a
través del Operador de Servicios Electrónicos, según corresponda, la
declaración jurada informativa que se indica en el inciso 4.2.4 del
numeral 4.2.
Cabe indicar que en la norma antes de la modificatoria se precisaba
que se “debe proporcionar a la SUNAT el resumen de comprobantes
impresos”, ahora se le menciona directamente como una declaración
jurada informativa.
5.2.3. ¿El emisor electrónico que obtenga por elección esa

calidad puede emitir comprobantes de pago impresos?
De conformidad con lo indicado por el literal b) del numeral 4.1 del
artículo 4 de la Resolución de Superintendencia N.° 300-
2014/SUNAT, modificado por el artículo único de la Resolución de
Superintendencia N.° 113-2018/SUNAT, indica que el emisor
electrónico que obtenga por elección esa calidad puede emitir23 los
comprobantes de pago, las Notas de Débito, las Notas de Crédito y/o
las guías de remisión en formato impreso o importado por imprenta
autorizada y/o los tickets o cintas de máquinas registradoras, cuando
corresponda, por el plazo señalado en el segundo párrafo del
numeral 2.2 del artículo 2, salvo que de manera excepcional una
disposición establezca un plazo distinto.
23. Nótese que alude a una posibilidad que debe tomar en

cuenta la decisión del emisor, no siendo obligatorio
Para información, el segundo párrafo del numeral 2.2 antes mencio

nado tiene el siguiente texto:
En los casos en que el contribuyente adquiera la calidad de emisor

electrónico por elección en el SEE respecto de facturas electrónicas,
boletas de venta electrónicas, notas de crédito electrónicas y/o notas
de débito electrónicas vinculadas a aquellas en el SEE-Del
Contribuyente, en el SEE-SOL, en el SEE-SFS o en el SEE-OSE,
puede seguir emitiendo las facturas, boletas de venta, notas de débito
y/o notas de crédito en formatos impresos y/o importados por
imprentas autorizadas o los tickets o cintas emitidos por máquinas
registradoras, según corresponda, por un plazo de cinco (5) meses
contados desde el primer día calendario del mes siguiente de
adquirida la calidad de emisor electrónico24.
24. No olvidemos que este segundo párrafo fue incorporado p

or el numeral 1.1 del artículo 1 de la Resolución de Superinten
dencia N.° 340-
2017/SUNAT, que fuera publicada en el diario oficial El Perua
no el 30-12-17 y vigente a partir del 01-01-18.
5.2.4. ¿En qué temporalidad corresponde aplicar los supuestos
planteados anteriormente?
El literal c) del numeral 4.1 del artículo 4 de la Resolución de
menciona que las reglas descritas anteriormente se aplican tanto si
la impresión, la importación o el uso de máquinas registradoras se
autoriza antes o después de que al contribuyente se le asigne u
obtenga la calidad de emisor electrónico, ya sea por determinación
de la SUNAT o por elección, según sea el caso.
5.2.5. ¿Se pueden seguir emitiendo documentos autorizados,

Notas de Crédito y Notas de Débito vinculados a aquellos?
El literal d) del numeral 4.1 del artículo 4 de la Resolución de
precisa que los sujetos indicados en el inciso a) que antes de su
designación venían emitiendo documentos autorizados y los
indicados en el inciso b) también pueden emitir documentos
autorizados, Notas de Crédito y Notas de Débito vinculadas a
aquellos. En ese caso, el emisor electrónico por determinación de la
SUNAT debe tener en cuenta lo indicado en el artículo 4-B.
El artículo 4-B señalado anteriormente regula la continuación de la

emisión de documentos autorizados según el reglamento de
comprobantes de pago y concurrencia de esa modalidad y la emisión
electrónica.
Para conocimiento, el texto del artículo 4-B es el siguiente:
También es de aplicación al emisor electrónico de documentos

autorizados electrónicos, lo señalado en los numerales 4.1. y 4.2. del
artículo 4 y el artículo 4-A. Para tal efecto, en los supuestos
señalados en los incisos a) y b) del numeral 4.1. del artículo 4 y en el
artículo 4-A, el emisor electrónico de documentos autorizados
electrónicos puede emitir o no está impedido de emitir, según
corresponda, el documento autorizado, la nota de crédito y la nota de
débito de conformidad con lo señalado en el Reglamento de
Comprobantes de Pago y/u otras resoluciones sobre la materia,
según sea el caso.
El emisor electrónico por determinación de la SUNAT que está
obligado a emitir la factura electrónica o la boleta de venta electrónica
y que antes de su designación venía emitiendo documentos
autorizados puede emitir esos documentos en los supuestos
señalados en el inciso a) del numeral 4.1 del artículo 4 y en el artículo
4-A. Respecto de lo emitido se debe remitir a la SUNAT el resumen
de comprobantes impresos, según el numeral 4.2 del artículo 4.
5.2.6. Reglas sobre la emisión en formatos impresos y/o

autorizados
El numeral 4.2 del artículo 4 de la Resolución de Superintendencia
N.° 300-2014/ SUNAT, modificado por el artículo único de la
Resolución de Superintendencia N.° 113-2018/SUNAT, tiene una
redacción completa y distinta que la norma original. Allí se consideran
las reglas sobre la emisión en formatos impresos y/o importados.
En el caso previsto en el inciso a) del numeral 4.1 se debe tener en

cuenta lo siguiente:
5.2.6.1. De la solicitud de autorización de impresión y/o

importación
El inciso 4.2.1 del numeral 4.2 de la Resolución de Superintendencia
N.° 300-2014/SUNAT, modificado por el artículo único de la
Resolución de Superintendencia N.° 113-2018/SUNAT, precisa que
el emisor electrónico por determinación de la SUNAT puede solicitar
la autorización de impresión y/o importación por imprenta autorizada
de la factura, la boleta de venta, la Nota de Crédito y la Nota de Débito
presentando el formulario que indique el artículo 12 del Reglamento
de Comprobantes de Pago.
5.2.6.2. ¿Cómo se regula la autorización?

El inciso 4.2.2 del numeral 4.2. de la Resolución de Superintendencia
N.° 300-2014/SUNAT, modificado por el artículo único de la
Resolución de Su- perintendencia N.° 113-2018/SUNAT, regula
como se efectuará la autorización estableciendo un requisito
adicional.
a) El requisito adicional
Según lo indica el literal a) del inciso 4.2.2 citado, se precisa que la

solicitud de autorización referida en el inciso 4.2.1 tiene como
requisito, además de los indicados en el Reglamento de
Comprobantes de Pago25, haber remitido la información:
25. El Reglamento de Comprobantes de Pago fue aprobado

por la Resolución de Superintendencia N.° 007-99/ SUNAT y
a.1) De, por lo menos, el 90 % de lo autorizado con ocasión de la

solicitud formulada con anterioridad según el inciso 4.2.1 y
respecto del mismo tipo de comprobante. No se considera en el
cómputo del referido porcentaje a los comprobantes de pago
autorizados cuya baja se hizo efectiva antes de la presentación de
esta solicitud.
Tratándose de la primera solicitud que se presente conforme a lo

establecido en el inciso 4.2.1, no se aplica este requisito.
a.2) De los comprobantes de pago autorizados y no informados

con ocasión de presentar la solicitud anterior. No se deben
informar aquellos comprobantes de pago autorizados cuya baja se
hizo efectiva antes de la presentación de esta solicitud.
Lo dispuesto en este literal también se aplica para la presentación

de la solicitud de autorización de impresión y/o importación por
imprenta autorizada de la nota de crédito y la nota de débito.
No debemos olvidar que los comprobantes que el propio

contribuyente dio de baja, no son materia de información, toda vez
que estos comprobantes se deben comunicar ante el fisco utilizando
el Formulario N.° 855 Baja y Cancelación de Autorización.
En esa misma línea, coincidimos con lo expresado por AlmeydA

chumbiAucA cuando señala que “Los comprobantes dados de
baja no se informan, estos se comunican a través del For.
855”26.
26. AlmeydA chumbiAucA, Guillermo, “Nuevas reglas para los

comprobantes emitidos en contingencia por emisores
electrónicos a partir del 01-08-18. Escenario Tributario”,
publicado el 02-05-18. Recuperado de (consultado el 07-05-
18).
A manera de ejemplo, podemos indicar que un determinado
contribuyente tuvo la necesidad de formular una autorización ante la
SUNAT, al existir situaciones en las cuales se presentaron
contingencias para poder emitir comprobantes de pago electrónicos.
En este sentido, necesita contar con comprobantes de pago físicos,
por lo que procederá a formular su petición indicando que requiere
2,000 facturas, debido al volumen de sus ventas.
Solución
Como se trata de la primera oportunidad que presenta esta solicitud,

no le será de aplicación el límite establecido en el literal a.1) antes
señalado.
Por lo tanto, la imprenta autorizada por la SUNAT cumple con el

otorgamiento de las 2,000 facturas, de las cuales se han utilizado
1,650. Por lo que, al existir aún la situación de contingencia, el
contribuyente nuevamente solicita la impresión de 2,000 facturas
más para no quedarse sin comprobantes.Sin embargo, cuando se
acerca a la imprenta autorizada, esta le indica que no puede acceder
a su solicitud debido a que no está cumpliendo con el requisito
señalado en el acápite a.1) del literal a) del inciso 4.2.2 del artículo 4
de la Resolución de Superintendencia N.° 300-2014 modificada. Este
requisito implica que se envíe por lo menos el 90 % de lo autorizado.
Como se autorizó en una primera oportunidad 2,000 facturas, el 90

% de dicha cantidad es 1,800 facturas, y lo que se aprecia al
momento de la presentación de la segunda solicitud es que solo se
ha utilizado 1,650 facturas, por lo que no llega a la cantidad indicada
anteriormente, siendo en este caso denegada su solicitud para
imprimir un número de comprobantes físicos.
Ello implica que cuando el contribuyente haya utilizado y enviado por

lo menos 1,800 o más de las facturas podrá cumplir con la
presentación de su solicitud de impresión de nuevos comprobantes
de pago físicos por situaciones de contingencia.
b) Límites para conceder la autorización
Según lo indica el literal b) del inciso 4.2.2 citado, se indica que la

SUNAT autoriza la impresión y/o la importación por imprenta
autorizada del tipo de comprobante de pago solicitado (factura o
boleta de venta), si el emisor electrónico cumple con los requisitos
señalados en el Reglamento de Comprobantes de Pago y en el literal
a) para solicitar dicha autorización.
A tal efecto, la SUNAT tendrá en cuenta lo siguiente:
b.1) Se autoriza, como máximo, el 10 % del promedio mensual de lo

emitido en el SEE respecto del mismo tipo de comprobante de pago
en los seis meses anteriores a aquel en el cual se presenta la solicitud
o 100 formatos por cada tipo de comprobante de pago y por cada
establecimiento, lo que en total resulte mayor.
Sobre este tema debemos indicar que la administración tributaria

está considerando límites para poder autorizar la impresión de
comprobantes de pago de manera física, existiendo así un máximo
del 10 % del promedio mensual emitido.
Lo antes indicado amerita la elaboración de una casuística aplicada,

conforme se desarrolla a continuación:
Con referencia a la casuística anterior recordemos que el

contribuyente tenía que enviar el 90 % de los comprobantes
autorizados, lo cual equivalía en nuestro ejemplo a la cantidad de
1,800 facturas, ello para poder acceder a la presentación de la
solicitud para autorizar nuevo comprobantes de pago en el mes de
setiembre del 2019.
El contribuyente desea evitar alguna situación que le impida contar

con los comprobantes físicos, motivo por el cual toma la decisión de
solicitar la impresión de 4,500 comprobantes de pago físicos, ello
para poder distribuirlos en sus tres (3) establecimientos donde realiza
actividades comerciales y que están registrados en su ficha RUC ante
la SUNAT.
Se indica además que el contribuyente tiene la condición de emisor

electrónico desde el mes de marzo del 2019. Y la referencia de la
emisión de sus comprobantes es la siguiente:
Con esta información y en aplicación de las normas antes
mencionadas, apreciamos que el contribuyente solo podrá contar con
la autorización para imprimir como tope máximo hasta el 10 % del
promedio de los últimos seis (6) meses, por cada tipo de
comprobante y por cada establecimiento, el que resulte mayor.
Aquí observamos que para poder calcular el 10 % del promedio de

los últimos 6 meses debemos sumar la cantidad de facturas emitidas
desde el periodo marzo del 2019 hasta el periodo agosto del 2019,
por lo que se suman las siguientes cantidades: 380 + 450 + 226 +689
+ 893 + 706 = 3,344
Al dividir la cantidad de 3,344 entre seis el resultado es 557.33, ello

es para hallar el promedio de comprobantes de los últimos seis
meses.
Luego el 10 % de 557.33 es 55.73, cantidad que es inferior a 100,

motivo por el cual se considera que solo podría imprimir 100 facturas
por cada establecimiento que tiene el contribuyente. Como se ha
indicado anteriormente, el contribuyente tiene tres (3)
establecimientos donde desarrolla actividad comercial, por lo que de
acuerdo a norma solo podría tener 300 facturas y no la cantidad de
4,500 que inicialmente había pensado imprimir27 el contribuyente.
27. Con la aplicación de estas reglas se aprecia que la

Administración Tributaria, al diseñar la redacción de la presente
normatividad relacionada con la solicitud de impresión de
comprobantes, tiene como intención restringirlas al mínimo y
solo cuando se presenten situaciones de contingencia. De allí
que se priorice la emisión de comprobantes de pago por la vía
electrónica en detrimento de la manera física.
c) Cuales son los parámetros utilizados para cálculo del

porcentaje de impresión de comprobantes de pago físicos
Según lo indica el acápite b.2) del literal b) del inciso 4.2.2 citado, se
indica que para realizar el cálculo del porcentaje indicado en el inciso
b.1) se computan los comprobantes de pago emitidos en:
i) El SEE-SOL28.
28. En este sistema se consideran todos los comprobantes de

pago emitidos.
ii) El SEE-SFS, siempre que el aplicativo SFS muestre respecto de la
boleta de venta electrónica o de la factura electrónica, según sea el
caso, el estado “aceptado”, aun cuando posteriormente haya sido
dada de baja a solicitud del emisor electrónico.
iii)El SEE-Del contribuyente y el SEE-OSE, siempre que el ejemplar

de la factura electrónica, de la boleta de venta electrónica y del
resumen diario regulado en esos sistemas (resumen diario BVE-NE),
según sea el caso, cuente con la constancia de recepción (CDR)
con estado de aceptada emitida por la SUNAT o la CDR del Operador
de Servicios Electrónicos, según sea el caso. Se computa lo emitido
aun cuando posteriormente haya sido dado de baja a solicitud del
emisor electrónico.
d) ¿Qué sucede si el contribuyente no ha emitido ningún

comprobante en el periodo de los seis (6) meses?
Conforme lo precisa el acápite b.3) del literal b) del inciso 4.2.2 citado,
se indica que en caso el emisor electrónico no haya emitido en el SEE
el tipo de comprobante de pago, cuya autorización solicita durante
los seis meses anteriores a aquel en el cual presenta la solicitud, el
promedio mensual señalado en el inciso b.1) se determina
considerando la cantidad de meses en los que sí los hubiera
emitido29.
29. Ello indica que si solo se ha emitido comprobantes de pago

por cuatro meses, ya no se procederá a considerar seis meses
y el promedio se considerará por cuatro meses.
Adicionalmente, se menciona que, si a la fecha de presentación de la

solicitud el emisor electrónico no ha emitido en el SEE el tipo de
comprobante de pago cuya autorización solicita, se le autoriza por
cada establecimiento declarado en el RUC hasta 100 formatos de
ese tipo.
e) ¿Las reglas antes mencionadas también se aplican para el

caso de la autorización para las de Notas de Crédito y Notas de
Débito?
Conforme lo precisa el acápite b.4) del literal b) del inciso 4.2.2 citado,
se menciona que las reglas señaladas en los incisos precedentes
también se aplican para establecer el límite para conceder la
autorización de impresión y/o importación de cada tipo de nota30.
30. Se refiere tanto a las Notas de Crédito como a las Notas de
Débito.
5.2.6.3 ¿Qué requisitos y características deben tener la factura, la

boleta de venta la Nota de Crédito y la Nota de Débito?
El inciso 4.2.3 del artículo 4 de la Resolución de Superintendencia
N.° 300-2014/ SUNAT modificada, regula los requisitos y las
características de la factura, la Boleta de Venta, la Nota de Crédito y
la Nota de Débito.
En este sentido, se precisa que el comprobante de pago, la Nota de

Crédito y la Nota de Débito impresa o importada por imprenta
autorizada debe cumplir con los requisitos y las características que el
Reglamento de Comprobantes de Pago31 establece y con los
requisitos preimpresos siguientes32:
31. Se hace referencia a los requisitos señalados en el Capítulo

III del Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por la
Resolución de Superintendencia N.° 007-99/SUNAT y
modificatoria, en donde se indican los requisitos y
características de los comprobantes de pago, dentro de los
artículos 8, 9 y 10.
32. Ello implica que adicionalmente a los requisitos

establecidos por el Reglamento de Comprobantes de Pago, se
han incluido otros requisitos de obligatorio cumplimiento.
1. La leyenda “Comprobante de pago emitido en contingencia”,

“Nota de débito emitida en contingencia” o “Nota de crédito
emitida en contingencia”, según corresponda, en forma horizontal
y en la parte superior.
2. La frase “Emisor electrónico obligado” en la parte superior y
dentro del recuadro a que se refiere el inciso c) del numeral 1 del
artículo 9 del Reglamento de Comprobantes de Pago.
Lo antes mencionado será un indicativo para el adquirente de bienes

o usuario de servicios, toda vez que al tratarse de un proveedor que
tiene la calidad de emisor electrónico obligado, en teoría únicamente
debería emitir comprobantes de pago electrónicos, salvo que se
presente la situación de contingencia y se cuente con los
comprobantes de pago impresos con las indicaciones señaladas
anteriormente.
Para el caso puntual de la boleta de venta y de la Nota de Crédito o
la Nota de Débito vinculada a aquella, se indica que la frase debe
aparecer sobre el número de RUC.
Consideramos pertinente efectuar la copia de una imagen (gráfico 1)

que tiene las características antes señaladas, citando para ello la
fuente de su publicación en el blog de GuilleRmo AlmeydA
chumbiAucA, dentro del informe “Nuevas Reglas para los
comprobantes emitidos en contingencia por emisores electrónicos a
partir del 01-08-18-Escenario Tributario”, el cual recomendamos su
lectura por ser interesante33.
33. AlmeydA chumbiAucA, Guillermo, “Nuevas reglas para los

comprobantes emitidos en contingencia por emisores
electrónicos a partir del 01-08-18 – Escenario Tributario”.
Publicado el 02-05-18. Recuperado de (consultado el 20-07-
2020).
Gráfico 134
34. La imagen se puede revisar ingresando a la siguiente

dirección web: (consultado el 20-07-2020).
5.2.6.4. ¿Cómo está regulada la declaración jurada informativa y
la solicitud de baja?
El inciso 4.2.4 del artículo 4 de la Resolución de Superintendencia
N.° 300-2014/ SUNAT modificada contiene la regulación aplicable
respecto a la presentación de la declaración jurada informativa, al
igual que la solicitud de baja, conforme desarrollaremos a
continuación:
El literal a) del inciso 4.2.4 inciso 4.2.4 del artículo 4 de la Resolución

de Superintendencia N.° 300-2014/SUNAT, considera dentro del
contenido que el emisor electrónico debe tener en cuenta en la
declaración jurada informativa lo siguiente:
a.1) El número de RUC del emisor electrónico.
a.2) Por cada factura, boleta de venta, nota de crédito o nota de

débito emitida en formato impreso o importado por imprenta
autorizada, la información que obra en el comprobante o la nota que
se informa, excepto el señalado en el inciso a.1), y la información
adicional que hubiese tenido que consignar de acuerdo a la normativa
vigente, si se hubiese emitido una factura electrónica, una boleta de
venta electrónica o una nota electrónica en lugar del comprobante o
nota antes indicado.
Además, si el emisor electrónico usa para presentar la declaración

jurada informativa el resumen diario BVE-NE indicado en el literal c),
también puede incluir en el formato digital de ese resumen la solicitud
de baja de boletas de venta, notas de crédito y/o notas de débito
vinculadas a aquella.
a) ¿Cómo se efectúa el envío de la declaración jurada

informativa y de la solicitud de baja?
El literal b) del inciso 4.2.4 del artículo 4 de la Resolución de

Superintendencia N.° 300-2014/SUNAT, regula el envío de la
declaración jurada informativa y, de ser el caso, de la solicitud de
baja.
Dentro del detalle de la regulación, el subliteral b.1) determina que

el emisor electrónico debe enviar a la SUNAT directamente o a través
del Operador de Servicios Electrónicos, según corresponda,
la declaración jurada informativa indicada anteriormente el día en
que emitió, en formato impreso o importado por imprenta autorizada,
la factura, la boleta de venta, la Nota de Crédito o la Nota de Débito
o, a más tardar, hasta el sétimo día calendario contado desde el día
calendario siguiente al de su emisión.
Nótese que esta regulación hace mención a la “declaración jurada

informativa”, lo que en la anterior norma antes de su modificación
constituía el denominado “resumen de comprobantes impresos”,
el cual era enviado en los mismos plazos que se mencionan en la
norma modificada.
b) ¿Cuál es el contenido de la declaración jurada informativa?
Lo antes indicado también es resaltado por el informativo legal del

estudio Zuzunaga, Assereto & Zegarra abogados cuando indican lo
siguiente:
El “Resumen de comprobantes impresos” ahora se denomina

declaración jurada informativa, estableciéndose reglas sobre su
contenido mínimo y su envío a la SUNAT (directamente o a través
del Operador de Servicios Electrónicos). Asimismo, se han regulado
condiciones que deben cumplirse para considerar que el emisor
electrónico ha remitido la declaración jurada informativa (no tener
RUC en estado de baja de inscripción, emplear formato digital
generado por el sistema en caso se esté habilitado para emitir en el
SEE-SOL, emplear el formato digital que debió utilizar si hubiese
emitido en ese sistema el documento electrónico en caso se esté
habilitado para emitir en el SEE del contribuyente o en el SEE-OSE,
entre otras)35.
35. ZuzunAGA, AsseReTo y zeGARRA Abogados. Modifican

normas sobre emisión de documentos no electrónicos rea-
lizada por el emisor electrónico por determinación de la
SUNAT. Informativo legal tributario de fecha 30-04-18.
Recuperado de -normas-sobre-emision-de- documentos-no-
electronicos-realizada-por-el-emisor-electronico-por-
determinacion-de-la-sunat/> (consultado el 08-05-18).
El segundo párrafo del literal b) del inciso 4.2.4 del artículo 4 de la

Resolución de Superintendencia N.° 300-2014/SUNAT modificada
regula el supuesto en el cual el emisor electrónico envíe, dentro del
plazo antes indicado y respecto de un mismo comprobante de pago
o nota, más de una declaración jurada informativa, se considera que
la última enviada sustituye a la anterior en su totalidad y será
considerada como una declaración jurada sustitutoria, ello
dentro de los alcances del artículo 88 del Código Tributario que regula
los alcances generales de la declaración jurada.
Por el contrario, el tercer párrafo indica que si se presenta el supuesto

en el cual el emisor electrónico envía, luego del plazo indicado en el
primer párrafo y respecto de un mismo comprobante de pago o nota,
una o más declaraciones informativas, la última enviada reemplaza a
la anterior y será considerada como una declaración jurada
rectificatoria.
Asimismo, cuando el emisor electrónico incluya una solicitud de baja

en el resumen diario BVE-NE36, el envío posterior de uno o más
resúmenes diarios no sustituirá al anterior en el extremo referido a
esa solicitud.
36. Boleta de venta electrónica-Nota electrónica.
El subliteral b.2) determina el medio para el envío de la declaración

jurada informativa, señalando las siguientes indicaciones:
1. En caso el emisor electrónico utilice para emitir el SEE-SOL,

SUNAT Operaciones en Línea a través de la opción respectiva.
2. En caso el emisor electrónico utilice para emitir el SEE Del
contribuyente y el SEE-OSE, el medio indicado en el anexo N.º
637 de la Resolución de Superintendencia N.º 097-2012-SUNAT
y normas modificatorias y el anexo B38de la Resolución de
Superintendencia N.º 117-2017-SUNAT y normas modificatorias,
respectivamente.
3. En caso el emisor electrónico utilice para emitir el SEE-SFS, la
aplicación SFS a través de la opción respectiva.
37. El anexo 6 contiene la regulación de aspectos técnicos

relacionada con la emisión de comprobantes electrónicos.
38. El anexo B regula los aspectos técnicos del emisor

electrónico.
Si el emisor electrónico emplea más de un sistema de emisión del

SEE, el envío de la declaración jurada informativa se puede realizar
por cualquiera de ellos.
En caso se declare a través del resumen diario BVE-NE, resulta de
aplicación la normativa de la materia sobre el envío y la respuesta
respectiva de la SUNAT respecto de lo enviado.
c) ¿Qué condiciones debe seguir el emisor electrónico al remitir

la declaración jurada informativa?
El subliteral b.3) indica las condiciones que debe cumplir el emisor

electrónico en el caso que haya remitido la declaración jurada
informativa de acuerdo con los parámetros indicados en el subliteral
b.2) antes anotado.
Las condiciones son las siguientes:
Primera condición
Según el numeral i) se indica que “no tiene un número de RUC que

se encuentre en estado de baja de inscripción; es emisor
electrónico del SEE por determinación de la SUNAT y está afecto
en el RUC al impuesto a la renta por rentas de tercera categoría,
de generar ese tipo de renta, o al Nuevo Régimen Único
Simplificado (Nuevo RUS) creado por el Decreto Legislativo N.º
937”.
Segunda condición
De acuerdo con el numeral ii) se precisa que “en caso esté

habilitado para emitir en el SEE-SOL, emplea el formato digital
generado por ese sistema para el tipo de comprobante o nota a
informar”.
Tercera condición
Conforme al numeral iii) se menciona que “en caso esté habilitado

para emitir en el SEE-Del contribuyente o en el SEE-OSE, emplea
el formato digital que debió utilizar si hubiese emitido en ese
sistema la factura electrónica, la boleta de venta electrónica o la
nota electrónica en lugar del comprobante de pago o la nota a
informar y, en consecuencia, existe información en los campos
definidos en el anexo respectivo y cumple con las validaciones
especificadas en ese anexo. En el caso de la boleta de venta
electrónica y de la nota electrónica vinculada a aquella, el emisor
electrónico puede optar por el formato antes indicado o el
señalado en el numeral iv) siguiente”.
Cuarta condición
En consideración con el numeral iv) se menciona que “en caso esté

habilitado para emitir en el SEE-Del contribuyente o en el SEE-
OSE y opte por declarar en el resumen diario BVE-NE, emplea el
formato digital que indique el sistema que lo regula. A tal efecto,
toda mención realizada en esa normativa a la boleta de venta
electrónica se entiende referida a la boleta de venta impresa o
importada por imprenta autorizada. Similar regla se aplica para
las menciones formuladas a la nota electrónica, la nota de
crédito electrónica y la nota de débito electrónica”.
Quinta condición
Observamos que en el numeral v) se precisa que “si se utiliza el

SEE-Del contribuyente según los numerales iii) y iv), envía a la
SUNAT el formato respectivo y si utiliza el SEE-OSE según esos
numerales, envía el formato respectivo a través del Operador de
Servicios Electrónicos que contrató y registró según la
normativa de ese sistema”.
Sexta condición
Según el numeral vi) se menciona que “en caso esté habilitado

para emitir en el SEE-SFS, convierte el archivo plano39en uno
con el formato digital que debió utilizar si hubiese emitido en ese
sistema la factura electrónica, la boleta de venta electrónica o la
nota electrónica en lugar del comprobante de pago o la nota a
informar”.
39. PoRTAl oRdenAdoRes y poRTáTiles, ¿Qué son los

archivos planos? “Los archivos planos son una colección de
información que está almacenada y es accedida de forma
organizada en una base de datos. Se suele usar para
almacenar información en una forma no estructurada. Un
ejemplo son los documentos CSV (valores separados por
coma), donde la información es presentada en cada campo
separado por una coma. Mientras que un sistema de archivos
planos ofrece algunas ventajas, suele hacer que el almacenar
y acceder agrandes cantidades de datos sea incómodo”.
Recuperado de planos.html> (consultado el 10-05-18).
Séptima condición
La última condición está contenida en el numeral vii), la cual precisa

que “en el supuesto indicado en el numeral vi), envía el formato
digital respectivo a través de la aplicación SFS”.
d) ¿En qué momento se deben cumplir estas condiciones?
El último párrafo del subliteral b.3) da respuesta a esta consulta, al

precisar que las condiciones antes indicadas se deben cumplir el día
señalado como fecha de emisión en el formato digital usado para
presentar la declaración jurada informativa, salvo las establecidas en
los numerales iv)40, v)41y vii)42.
40. Cuarta condición.
41. Quinta condición.
42. Séptima condición.
Se indica asimismo que “en caso se utilice el formato digital de la

factura electrónica y la nota electrónica vinculada a aquella, las
condiciones se darán por cumplidas en esa misma fecha cuando se
cumplan con las condiciones indicadas en los numerales v) y vii),
siempre que se cuente con la CDR43 con estado de aceptada emitida
por la SUNAT o la CDR del Operador de Servicios Electrónicos,
según sea el caso. La condición indicada en el numeral iv) se debe
cumplir según lo señalado en la normativa indicada en el último
párrafo del inciso b.2)”.
43. Constancia de recepción.
e) ¿Cómo se efectúa la respuesta ante el envío?
El subliteral b.4) menciona cómo se debe proceder sobre la respuesta

ante el envío por parte del emisor electrónico respecto de la
declaración jurada informativa.
Allí se señala que cuando el emisor electrónico envíe la declaración

jurada informativa según el primer párrafo del inciso b.2), la SUNAT
o el Operador de Servicios Electrónicos, según sea el caso, le
remitirán lo siguiente:
1. En el SEE-SOL, una constancia de haber enviado la información
cuando se termine de ingresarla en el formato digital que ese
sistema prevé y se ejerza la opción que indique el sistema.
2. En el SEE-Del contribuyente o en el SEE-SFS, una CDR con el
estado de aceptada o aparecerá el estado de aceptado en el
aplicativo SFS, respectivamente, si lo recibido cumple con las
condiciones indicadas en el inciso b.3) o el estado rechazada(o)
en la constancia o el aplicativo, respectivamente, si lo recibido no
cumple con alguna de esas condiciones.
3. En el SEE-OSE, una CDR, si lo recibido cumple con las
condiciones indicadas en el inciso b.3), o una comunicación de
inconsistencias, si lo recibido no cumple con alguna de esas
condiciones.
f) ¿Cómo se debe realizar la baja de formatos impresos y/o

importados no otorgados?
El literal c) del inciso 4.2.4 del artículo 4 de la Resolución de

Superintendencia N.° 300-2014/SUNAT modificada regula la baja de
formatos impresos y/o importados no otorgados.
Sobre este tema, observamos que en el subliteral c.1) se menciona

que el emisor electrónico por determinación de la SUNAT habilitado
únicamente a utilizar el SEE-SOL puede solicitar la baja de facturas,
boletas de venta, Notas de Crédito y/o Notas de Débito impresas o
importadas por imprenta autorizada que no han sido otorgadas al
adquirente o usuario, presentando la solicitud de baja a que se refiere
el inciso 4.1 del numeral 4 del artículo 12 del Reglamento de
Comprobantes de Pago44, en los supuestos señalados en ese inciso.
44. Es pertinente indicar que el numeral 4 del artículo 12 del

Reglamento de Comprobantes de Pago contiene las normas
aplicables a la declaración de baja y cancelación de
documentos no otorgados, dentro de las cuales se encuentra
el Formulario Virtual N.° 855 denominado “Declaración de Baja
y Cancelación”.
El segundo párrafo considera que la solicitud antes indicada se puede

presentar respecto de cualquiera de los comprobantes y notas antes
señalados, hayan sido o no informados a la SUNAT.
En el subliteral c.2) se indica que, tratándose del caso en el cual el

emisor electrónico por determinación de la SUNAT habilitado a
utilizar el SEE- SFS, el SEE-Del contribuyente o el SEE-OSE puede
solicitar la baja de facturas, boletas de venta, Notas de Crédito y/o
Notas de Débito impresas o importadas por imprenta autorizada que
no han sido otorgadas al adquirente o usuario.
Asimismo, para el caso particular del comprobante de pago, la Nota

de Crédito y la Nota de Débito cuya emisión hubiera sido informada
a la SUNAT, directamente o a través del Operador de Servicios
Electrónicos, según corresponda, se deben tener en cuenta las
siguientes reglas:
Primera regla
El acápite i) del subliteral c.2) menciona que la baja de facturas,

Notas de Crédito y Notas de Débito vinculadas a aquellas se
realiza presentando la comunicación de baja que regula la normativa
de esos sistemas para lo emitido en el SEE.
Segunda regla
El acápite i) del subliteral c.2) indica que la baja de boletas de venta,

Notas de Crédito y Notas de Débito vinculadas a aquellas se
realiza presentando la comunicación de baja que regula la normativa
de esos sistemas para lo emitido en el SEE o la solicitud respectiva
a través del resumen diario BVE-NE indicando como estado
“anulación”.
Como regla aparte, se indica que en el caso del comprobante de

pago, la Nota de Crédito y la Nota de Débito, que no fue informada a
la SUNAT, directamente o a través del Operador de Servicios
Electrónicos, según sea el caso, la baja se solicita con la
presentación de la solicitud de baja a que se refiere el inciso 4.1 del
numeral 4 del artículo 12 del Reglamento de Comprobantes de Pago,
en los supuestos señalados en ese inciso.
g) ¿Es posible realizar una consulta en SUNAT Operaciones en

Línea?
Tal como lo precisa el literal d) del inciso 4.2.4 del artículo 4 de la

Resolución de Superintendencia N.° 300-2014/SUNAT modificada,
se menciona que el emisor electrónico y el adquirente o usuario
pueden consultar en SUNAT Operaciones en Línea la información
que el emisor electrónico proporcionó en la declaración jurada
informativa que se regula en este inciso si la SUNAT emitió una CDR
con el estado de aceptada o aparece el estado de aceptado en el
aplicativo SFS45 o el Operador de Servicios Electrónicos emitió la
CDR respectiva, según corresponda, en los términos indicados en el
inciso b.3)46.
45. El aplicativo SFS “es aquella aplicación informática que

proporciona la Administración Tributaria para que se emitan los
comprobantes de pago electrónicos y los documentos
relacionados a estos”. Morales Díaz, J. “El facturador SUNAT
(SEE-SFS)”, publicado en la revista Actualidad Empresarial,
N.º 356, Lima: Primera Quincena de Agosto del 2016, p. I-11.
46. El análisis del punto b.3) se encuentra dentro del literal c)

del numeral 2.6.4 del presente informe.
6. La regulación de los ajustes al crédito fiscal en la Ley del

Impuesto General a las Ventas
Dentro de la Ley del Impuesto General a las Ventas, observamos el
capítulo VII, el cual reúne, en los artículos 26, 27 y 28, las reglas que
se deben aplicar para proceder al ajuste al impuesto bruto y al c rédito
fiscal.
6.1. Deducciones del impuesto bruto

El texto del artículo 26 de la Ley del Impuesto General a las Ventas
indica que, del monto del impuesto bruto resultante del conjunto de
las operaciones realizadas en el periodo que corresponda, se
deducirá lo siguiente:
a)El monto del impuesto bruto correspondiente al importe de los

descuentos que el sujeto del impuesto hubiere otorgado con
posterioridad a la emisión del comprobante de pago que
respalde la operación que los origina
A efectos de la deducción, se presume sin admitir prueba en

contrario47 que los descuentos operan en proporción a la base
imponible que conste en el respectivo comprobante de pago emitido.
47. Este tipo de presunción es juris et de jure, ya que no admite

pacto en contrario.
Los descuentos señalados en el párrafo anterior, son aquellos que

no constituyan retiro de bienes.
Tratándose del caso de importaciones, se precisa que los
descuentos, efectuados con posterioridad al pago del impuesto bruto,
no implicarán deducción alguna respecto del mismo, manteniéndose
el derecho a su utilización como crédito fiscal; no procediendo la
devolución del impuesto pagado en exceso, sin perjuicio de la
determinación del costo computable, según las normas del impuesto
a la renta.
Lo antes indicado permitiría, por ejemplo, identificar situaciones en

las cuales se emita una Nota de Crédito que otorgue un descuento
sobre una operación de venta de bienes ocurrida con anterioridad48.
Dicho descuento puede estar orientado a una rebaja en el precio
pagado oportunamente, antes de la fecha de vencimiento pactada
por las partes contratantes, lo cual otorga una mayor liquidez al
proveedor, quien tendrá la posibilidad de fidelizar esas conductas del
cliente a través del otorgamiento de los descuentos.
48. No resultaría razonable que, primero, se emita la Nota de

Crédito, otorgando el descuento y, posteriormente, se emita la
factura que justifique la operación gravada con el IGV.
El monto del impuesto bruto, proporcional a la parte del valor de venta

o de la retribución del servicio no realizado restituida, tratándose de
la anulación total o parcial de ventas de bienes o de prestación de
servicios
Cabe indicar que la anulación de las ventas o servicios está

condicionada a la correspondiente devolución de los bienes y de la
retribución efectuada, según corresponda. Tratándose de la
anulación de ventas de bienes que no se entregaron al adquirente, la
deducción estará condicionada a la devolución del monto pagado.
Lo indicado en el párrafo anterior es “quizás” una de las

inconsistencias más reiteradas que los auditores tributarios observan
en los procesos de revisión que inician a los contribuyentes; sobre
todo por el hecho que a veces se emiten las Notas de Crédito, pero
no se devuelven los bienes ni tampoco se retorna el dinero pagado
por la adquisición, con lo cual no se cumpliría este requisito.
La concordancia reglamentaria, en este punto, está ligada con el

numeral 3 del artículo 7 del Reglamento de la Ley del IGV, al indicar
allí el ajuste del impuesto bruto del IGV por anulación de ventas.
En esta última norma, se indica que, tratándose del caso de la
primera venta de inmuebles efectuada por los constructores de los
mismos49, cuando no se llegue a celebrar el contrato definitivo, se
podrá deducir del impuesto bruto el correspondiente al valor de las
arras de retractación gravadas y arras confirmatorias restituidas en el
mes en que se produzca la restitución.
49. Considerada como operación afecta al pago del impuesto

general a las ventas, conforme lo indica el literal del artículo 1
de la Ley del IGV.
Tengamos en cuenta que las arras constituyen una señal entregada

por una de las partes contratantes a la otra para que quede cierta
“seguridad” que se celebrará, posteriormente, un acuerdo de
transferencia, ya sea de bienes muebles o de inmuebles, es una
especie de prueba de buena fe que la otra parte contratante percibe
como seguridad en la celebración de un determinado acuerdo50.
50. AlvA mATTeucci, Mario, “La entrega de arras, garantías y

adelantos: ¿qué implicancias tributarias se producen en el
IGV?”. Recuperado de arras-garantias-y-adelantos-que-
implicancias-tributarias-se-producen-en-el-igv-2> (consultado
el 07-04-17).
El exceso del impuesto bruto que por error se hubiere consignado en

el comprobante de pago
Las deducciones deberán estar respaldadas por Notas de Crédito

que el vendedor deberá emitir de acuerdo con las normas que señale
el reglamento.
En el caso que se otorguen deducciones sin contar con la respectiva

Nota de Crédito, el fisco desconocerá la deducción.
6.2. De las deducciones del crédito fiscal

indica que, del monto del crédito fiscal, se deducirá lo siguiente:
a) El impuesto bruto correspondiente al importe de los descuentos

que el sujeto hubiera obtenido con posterioridad a la emisión del
comprobante de pago que respalde la adquisición que origina dicho
crédito fiscal, presumiéndose, sin admitir prueba en contrario, que los
descuentos obtenidos operan en proporción a la base imponible
consignada en el citado documento.
Los descuentos señalados en el párrafo anterior son aquellos que no

constituyen retiro de bienes.
b) El impuesto bruto correspondiente a la parte proporcional del valor

de venta de los bienes que el sujeto hubiera devuelto o de la
retribución del servicio no realizado restituida. En el caso que los
bienes no se hubieran entregado al adquirente por anulación de
ventas, se deducirá el impuesto bruto correspondiente a la parte
proporcional del monto devuelto.
Al ubicar la concordancia reglamentaria, observamos el texto del

numeral 4 del artículo 7 del Reglamento de la Ley del IGV, el cual
indica que, de acuerdo con el inciso b) del artículo 27 de la Ley del
IGV y del numeral 3 del artículo 3, deberá deducir del crédito fiscal el
impuesto bruto correspondiente al valor de las arras de retractación
gravadas y arras confirmatorias devueltas cuando no se llegue a
celebrar el contrato definitivo.
Según menciona Thomson ReuTeRs:
El inciso b) del artículo 27 establece que el usuario, del crédito fiscal

deducirá el impuesto bruto correspondiente a la parte proporcional de
la retribución del servicio no realizado.
En función a ello, procede señalar que en el caso de prestación de

servicios, solo se admite bajo la figura de “anulación”, la deducción
del Débito y del Crédito fiscal de los montos restituidos por concepto
de anticipos de servicios que no han sido prestados. Lo expuesto, se
sustenta, bajo la consideración que no procede bajo ningún concepto
la “anulación” de los servicios ya prestados.
Por lo tanto, es incorrecto emitir una Nota de Crédito para “anular” un

servicio ya prestado y que por ende no puede ser materia de
devolución. En ese mismo sentido, se pronuncia el Tribunal Fiscal
mediante la RTF N.º 03599-4-2003 de fecha 25-06-03. En
consecuencia, si se cumplió con prestar el servicio y este no va a ser
cancelado, debería considerarse como incobrable, pero no
procedería propiamente su “anulación”.51
51. Thomson ReuTeRs, “Emisión denotas de crédito
electrónicas”. Recuperado de - sonreuters.com.pe/?p=974>
c) El exceso del impuesto bruto, consignado en los comprobantes de

pago, correspondientes a las adquisiciones que originan dicho crédito
fiscal.
Las deducciones deberán estar respaldadas por las Notas de

Crédito, señaladas en el último párrafo del artículo anterior.
No hay que olvidar que, conforme lo indica el texto del numeral 1 del
artículo 7 del Reglamento de la LIGV, los ajustes a que se refieren
los artículos 26 y 27 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, se
efectuarán en el mes en que se produzcan las rectificaciones,
devoluciones o anulaciones de las operaciones originales.
Lo mencionado en el párrafo anterior indica que, si una Nota de

Crédito fuera emitida en un mes determinado y se entrega al
adquirente de bienes en una fecha posterior, no debe tomarse en
cuenta la fecha de la entrega de la Nota de Crédito, sino que se debe
considerar la fecha en la cual se emitió la Nota de Crédito.
Ejemplo
Pensemos el caso de la empresa Electrónica El Rey SA, que

efectuó una venta de equipos de iluminación a la
empresa Comercializadora de Luces SA en noviembre del 2019
por la suma de S/ 24,000.00, incluido el IGV.
En dicha fecha, se cumplió con la entrega de los bienes vendidos,

además de comprobantes de pago que respalda la operación.
Considerando que la empresa Comercializadora de Luces
SA realizó el pago oportuno de la factura en su totalidad, en la fecha
de su entrega a través de una transferencia de dinero por cuenta
bancaria, la empresa proveedora Electrónica El Rey SA emitió una
Nota de Crédito, otorgando un descuento del 25 % sobre el monto
total facturado.
Cabe precisar que la Nota de Crédito fue emitida en diciembre del

2019, pero fue entregada recién en marzo del 2020. Con esos datos,
la empresa Comercializadora de Luces SA consulta si es posible
que pueda considerar la Nota de Crédito en el periodo de recepción
de dicho documento que es el periodo marzo del 2020, para efectos
de poder efectuar la presentación del Declara Fácil 621 de dicho
periodo para rebajar el débito fiscal del periodo marzo del 2020.
Al respecto, debemos precisar que conforme lo indican los artículos

26 y 27 de la LIGV, además de lo indicado por el numeral 1 del
artículo 7 del Reglamento de la LIGV, el ajuste debe considerar la
fecha en la cual fue emitida la Nota de Crédito, que sería en diciembre
del 2019, motivo por el cual la empresa Comercializadora de Luces
SA deberá cumplir con efectuar la rectificación de la declaración del
Declara Fácil 621, correspondiente al periodo diciembre del 2019, a
efectos de poder incorporar la Nota de Crédito.
En caso que la empresa Comercializadora de Luces SA incluya la

Nota de Crédito en la fecha que fue entregada por parte de la
empresa Electrónica El Rey SA, que es en marzo del 2020, el fisco
no aceptaría que se considere el ajuste en dicho mes, toda vez que,
de acuerdo con la normatividad antes mencionada, corresponde
considerarlo en diciembre del 2019.
De persistir, la empresa, en considerar un crédito en un periodo que

no le corresponde, se habrá incurrido en la infracción tipificada en el
numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario, por declarar cifras o
datos falsos, al haber consignado un crédito mayor al que realmente
le corresponda, ello solo si el resultado final de la declaración de
dicho periodo refleja un tributo por pagar al fisco.
6.3. Ajustes por retiro de bienes

precisa que, tratándose de bonificaciones u otras formas de retiro de
bienes, los ajustes del crédito fiscal se efectuarán de conformidad
En este caso, la concordancia reglamentaria la encontramos en el

texto del numeral 2 del artículo 7 del Reglamento de la LIGV, cuando
determina el supuesto del ajuste del crédito fiscal en el caso de las
bonificaciones.
Dicho numeral indica que, para efecto del ajuste del crédito fiscal a
que se refiere el artículo 28 del decreto, cuando la bonificación haya
sido otorgada con posterioridad a la emisión del comprobante de
pago que respalda la adquisición de los bienes, el adquirente
deducirá del crédito fiscal correspondiente al mes de emisión de la
respectiva Nota de Crédito, el originado por la citada bonificación.
7. Si ya se emitió el comprobante de pago a una entidad del

sector público, ¿se puede anular el mismo para que se
pueda cancelar la deuda al proveedor?
Es común que los contribuyentes, que son proveedores del sector
público, reciban, de manera
reiterativa, “instrucciones” o “sugerencias” de parte de las oficinas de
logística o de tesorería de los distintos organismos públicos, a través
de los cuales les solicitan el cambio de la factura emitida en una fecha
determinada por la prestación de servicios, por otra factura en otro
periodo, bajo “amenaza” de no cancelar la obligación pendiente de
pago.
Tengamos presente que, cuando un tercero presta servicios a una

entidad pública o privada, este debe cumplir con declarar la operación
en la fecha en que se devengó el servicio, lo cual implica determinar
la fecha en la cual ocurrió el devengo de la operación, conforme a lo
señalado en el artículo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta.
De este modo, si el prestador del servicio cumplió con declarar la

operación de servicios en su Registro de Ventas y en la declaración
del periodo a través del Declara Fácil 621 IGV-Renta Mensual, está
cumpliendo con las reglas señaladas en el artículo 57, reseñado
anteriormente, y con la NIIF 15.
El problema se presenta cuando el usuario del servicio o el

comprador del bien, que es una entidad pública, “solicita” o “sugiere”
el cambio de la factura que ya fue entregada por el proveedor
aduciendo determinados problemas en el sistema administrativo de
pagos, como el SIAF, el cual constituye el Sistema Integrado de
Administración Financiera del Estado.
Este sistema utilizado por la Administración Pública tiene las

siguientes fases:
1. Presupuesto de la actividad
2. Conformidad del servicio
3. Registro contable
4. Afectación presupuestal
5. Giro del cheque o depósito en cuenta al proveedor
El problema que se presenta es que, a veces, la Administración
Pública no da cumplimiento de alguna de estas etapas, pese a que
ya se prestó el servicio y el proveedor emitió y declaró la factura ante
SUNAT en el periodo de devengo. De allí que para poder realizar el
pago respectivo se le indica al proveedor el respectivo cambio de la
factura, procediendo a la devolución de la factura inicial y emitiendo
una Nota de Crédito.
Aquí, observamos que se presentaría un problema con la

normatividad del Reglamento de Comprobantes de Pago,
específicamente en lo relacionado con el texto del artículo 5, el cual
regula el momento de la emisión del comprobante de pago en el caso
de la prestación de servicios, ya que allí se indica que se debe emitir
el comprobante de pago cuando ocurra alguno de los siguientes
supuestos:
1. La culminación del servicio

2. La percepción de la retribución, parcial o total, debiéndose emitir
el comprobante de pago por el monto percibido.
3. El vencimiento del plazo o de cada uno de los plazos fijados o
convenidos para el pago del servicio, debiéndose emitir el
comprobante de pago por el monto que corresponda cada
vencimiento.
Si se aprecia la norma antes citada, la emisión del comprobante de

pago, a la entidad pública, es correcta desde el punto de vista
tributario, aparte que se va a declarar en el Declara Fácil 621 del
periodo en el cual el mismo se devengó. Por lo que si el emisor del
comprobante de pago “anula la operación” del servicio brindado, para
proceder posteriormente a la emisión de un nuevo comprobante de
pago, ello trastoca el esquema normativo descrito en el párrafo
anterior, determinando que se estaría incumpliendo la normatividad
tributaria.
Incluso, la SUNAT ya emitió un pronunciamiento sobre el tema al

emitir el Informe N.º 086-2007-SUNAT/2B0000 de fecha 10 de mayo
del 2007, a través del cual señaló que “no resulta válido que,
debido a la reprogramación de la fecha de pago, el proveedor de
la prestación de servicios al sector público nacional anule el
comprobante de pago originalmente emitido y entregado,
conforme a lo dispuesto en el Reglamento de Comprobantes de
Pago”52.
52. Si se desea consultar el informe emitido por la SUNAT en
su integridad, se debe ingresar a la siguiente dirección
En tal sentido, el proveedor se encuentra en una encrucijada creada

por el sector público, toda vez que si opta por el cumplimiento de las
disposiciones tributarias antes señaladas, no podrá efectuar el cobro
de la contraprestación económica por el servicio brindado. En caso
que el proveedor opte por la “recomendación” de la entidad pública y
anule la “operación del servicio prestado”, reflejada en una factura,
para posteriormente emitir otra factura, podrá realizar el cobro de la
misma, pero tendrá contingencia por no cumplir con el principio del
devengo y las reglas de emisión del comprobante de pago.
Planteadas las posturas antes indicadas, recomendamos que, a

futuro, no se genere el incumplimiento de la normatividad tributaria y
que el sector público comprenda que no es correcto “sugerir”,
“comunicar” u “obligar” al cambio de la factura para que procedan con
el pago de la obligación al proveedor.
Oficio de la SUNAT
53 De acuerdo con lo señalado por Mario Castillo Freyre, “si
bien es cierto que será necesario que las partes contratantes
determinen el precio de la compraventa, esta determinación
puede también revestir un carácter más flexible, vale decir, que
ellas, a pesar de no haberlo fijado, hayan establecido los
requisitos necesarios para su posterior determinación. Esto es
lo que la doctrina conoce como precio determinable”. (En “El
precio en el contrato de compra venta y el contrato de permuta”,
Biblioteca para leer el Código Civil, vol. XIV, Pontificia
Universidad Católica del Perú-Fondo Editorial, 1993, p. 167).
54 Criterio similar se encuentra recogido en la Carta N.° 278-
2006-SUNAT/200000, disponible en el portal de la SUNAT .
Resoluciones es del Tribunal Fiscal
RTF N.º 577-1-1997
No existe la necesidad de emitir una nota de contabilidad para

respaldar el ajuste del impuesto, en caso de que el original y las
copias de la factura anulada se encuentren en poder del emisor.
RTF N.º 423-1-1999
Si existe anulación de ventas, procede la deducción de la base

imponible del IGV, siempre y cuando se produzca la devolución de
los bienes respaldada por notas de crédito. Sin embargo, la
Administración Tributaria no puede objetar la deducción señalando
que no se registró el reingreso de la mercadería, pues no todas las
notas de crédito necesariamente corresponden al retorno de
mercadería.
RTF N.º 846-3-1999
La Administración tributaria no puede determinar reparos por la

diferencia entre los montos consignados en boletas de venta y los
registrados, si es que estas fueron consideradas como anuladas,
debiendo más bien evaluar la fehaciencia de la anulación.
RTF N.º 215-3-2000
El reingreso por la devolución de las mercaderías y el

correspondiente ajuste al impuesto bruto puede ser sustentado no
solo con el Registro de Inventario Permanente, sino también con la
tarjeta Kárdex u otro sistema equivalente de control interno.
RTF N.º 270-2-2001

No procede la disminución de la base imponible del IGV sustentada
en notas de crédito emitidas si es que el contribuyente no demuestra,
en forma fehaciente, la devolución de los bienes.
RTF N.º 8221-2-2001
Cuando se anula una venta no es suficiente que esta no se anote en

el Registro de Ventas, también es necesario que el contribuyente
posea el original y las copias de la factura correspondiente.
RTF N.º 8974-2-2001
No pagar el servicio respecto del cual se emite un comprobante de

pago no constituye un supuesto de ajuste (disminución) del impuesto
bruto.
RTF N.º 9060-5-2001
No es legalmente posible reducir el impuesto bruto ni anular facturas

de un mes determinado por la prestación de servicios, respecto de
los cuales la obligación tributaria nació en dicho mes, máxime sin la
culminación del servicio también tuvo lugar en dicho mes.
RTF N.º 9318-2-2001
Cuando en el artículo 26 de la Ley del IGV se señala “a condición que

se produzca la devolución de los bienes” se está refiriendo a los
casos de anulación total o parcial de ventas en los cuales la
mercadería ha sido retirada por el adquirente, consecuentemente, de
anularse la venta resulta razonable que la mercadería deba ser
devuelta al vendedor.
RTF N.º 2962-5-2002
Es procedente la anulación parcial de servicios de intermediación en

la colocación de pólizas de seguro como consecuencia de la
anulación de estas últimas debido al incumplimiento de pago de los
asegurados.
RTF N.º 5954-5-2003
Pueden existir razones para modificar los términos de un contrato en

cuanto a la contraprestación, lo cual sustentaría la existencia de un
error en el importe consignado en los comprobantes de pago, y ello
justificaría la emisión de notas de crédito conforme a lo establecido
en el inciso c) del artículo 26 de la Ley del Impuesto General a las
Ventas.
RTF N.º 2000-1-2006
Si el descuento fue otorgado con posterioridad a la emisión de la

boleta de venta, y con ocasión de un pago oportuno, corresponde la
emisión de la nota de crédito.
RTF N.º 4211-1-2007
No procede la anulación del comprobante de pago cuando haya sido

recibido en forma oportuna y sin ser registrado en el respectivo mes,
correspondiendo que el impuesto bruto sea utilizado como gasto o
costo para efectos del impuesto a la renta.
RTF N.º 4721-4-2007
Los ajustes al impuesto bruto efectuado con ocasión de la devolución

de mercaderías no pueden encontrase sustentados con notas de
crédito que solo consignen el número de solicitud de devolución, ya
que corresponde que se haga referencia a la serie y número de las
facturas que modifican, porque de lo contrario no se podría corroborar
si se trata de devolución de mercaderías vendidas por el
contribuyente.
RTF N.º 2778-A-2007
El mero incumplimiento del requisito del numeral 1.6 del artículo 10

del Reglamento de Comprobantes de Pago no es causal para
desconocer la anulación efectuada, teniendo como finalidad la
verificación de tal información (constancia de recepción de la nota de
crédito, esto es, la identificación de quien la recibe, su documento de
identidad, la fecha de recepción y, de ser el caso, el sello de la
empresa), el permitir si necesidad de recurrir al cruce de información
con el tercero, confirmar que efectivamente se está ante una
operación que ha sido anulada de común acuerdo y que da lugar a la
devolución de los bienes, lo que resulta relevante para efectos de
reconocerles a dicha operación efectos tributarios.
Capítulo XI De la Declaración y del Pago
1. La declaración jurada: algunos apuntes iniciales
Según lo determina el texto del primer párrafo del artículo 88 del
Código Tributario, “la declaración tributaria es la manifestación de
hechos comunicados a la Administración tributaria en la forma y lugar
establecidos por ley, reglamento, resolución de Superintendencia o
norma de rango similar, la cual podrá constituir la base para la
determinación de la obligación tributaria”.
Constituye el punto de inicio de la información que el contribuyente

entrega a la Administración tributaria, relacionada con determinación
de tributos (como es el caso de la presentación del Declara Fácil 621
IGV-Renta Mensual) o una comunicación de hechos (como es el caso
de la presentación del PDT DAOT).
Coincidimos con lo señalado por Carrera raya, al precisar lo

siguiente:
La declaración tributaria constituye el medio norma, querido por la ley

para que se inicie el procedimiento de liquidación […] aporta a la
Administración los datos, hechos o circunstancias requeridos por la
norma en orden al cumplimiento de la función que la declaración lleva
a cabo en el seno del procedimiento de liquidación […] el c ontenido
de las declaraciones tributarias se circunscribe a aquellos datos o
circunstancias que integran el hecho imponible como presu-puesto
legal y fáctico de la imposición1.
1. Carrera raya, Francisco José, Manual de derecho financiero,

vol. II, Madrid: Tecnos, 1994, pp. 122 y 123.
Fonrouge y navarrine mencionan que “la declaración jurada es un a

cto de
índole formal con efecto declarativo y no es el acto constitutivo de la
obligación tributaria”2.
2. Fonrouge, Giuliani y Susana navarrine, Procedimiento

tributario y de la seguridad social, Buenos Aires: Depalma,
2001, p. 139.
Sobre la base de lo expuesto por Fernández Marín, se puede señalar

lo siguiente:
La actividad comprobadora de los órganos de gestión tienen su
germen en la progresiva desvinculación de la administración del
contenido de la declaración tributaria, que en un principio se
exteriorizaba en la corrección de errores aritméticos que se
manifestaban en la declaración. Esta actividad comprobadora no ha
tenido un contenido unívoco sino variable en función del impuesto o
grupo de impuestos ante el que nos encontremos3.
3. Fernández Marín, Fernando, Las liquidaciones tributarias,

Granada: Comares, 2000, p. 220.
Finalmente, aMatuCCi precisa que “la declaración tributaria consiste

en una comunicación formal, con efectos predeterminados por la ley,
de datos o elecciones relevantes para la aplicación de normas
tributarias”4.
4. aMatuCCi, Andrea, Tratado de derecho tributario, t. II,

Bogotá: Temis, 2001, p. 314.
El caso de la presentación de la declaración jurada, donde se declara

mes a mes, tanto el IGV como el IR, es el Declara Fácil 621 IGV-
Renta Mensual.
2. Declaración y pago del IGV

El texto del primer párrafo del artículo 29 de la Ley del IGV determina
que los sujetos del impuesto, sea en calidad de contribuyentes como
de responsables5, deberán presentar una declaración jurada sobre
las operaciones gravadas y exoneradas realizadas en el periodo
tributario del mes calendario anterior, en la cual dejarán constancia
del impuesto mensual, del crédito fiscal y, en su caso, del impuesto
retenido o percibido. Igualmente, determinarán y pagarán el impuesto
resultante o, si correspondiere, determinarán el saldo del crédito
fiscal que haya excedido al impuesto del respectivo periodo. El
formato que se utiliza para el cumplimiento de la obligación de
presentar la respectiva declaración jurada es el Declara Fácil 621
IGV-Renta Mensual, siendo la versión 5.5 la última de este aplicativo.
5. El tema de los sujetos del IGV, tanto en calidad de

contribuyentes como de responsables, fue desarrollado en el
capítulo V del presente libro.
El PDT N.° 621 ha quedado únicamente para el uso de la la versión

5.7 del PDT N.° 621 IGV-Renta Mensual que debe ser utilizada a
partir del 11 de mayo del 2020 para presentar las declaraciones
originales, sustitutorias o rectificatorias que correspondan conforme
a lo señalado en la única disposición complementaria transitoria de
la Resolución de Superintendencia N.° 335-2017/SUNAT, excepto en
el caso en que se ejerza la opción establecida por la Quincuagésimo
Disposición Transitoria y Final del Texto Único Ordenado de la Ley
del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N.° 179-
2004-EF, supuesto en el cual solo podrá utilizarse el Declara Fácil
621 IGV-Renta Mensual modificado por la presente resolución6.
6. Se refiere a la Resolución de Superintendencia N.° 076-

2020/SUNAT.
Cabe precisar que la última versión fue aprobada por la Resolución

de Superintendencia N.° 052-2017/SUNAT, la cual se publicó en el
diario oficial El Peruano el martes 28 de febrero del 2017.
2.1. En el caso de los exportadores

El segundo párrafo del artículo 29 de la LIGV señala que los
exportadores estarán obligados a presentar la declaración jurada a
que se hace referencia en el párrafo anterior, en la que se
consignarán los montos que consten en los comprobantes de pago
por exportaciones, aun cuando no se hayan realizado los embarques
respectivos. Recordemos que la operación de exportación se
considera una operación gravada, pero con tasa cero.
Informe de la SUNAT
La obligación de presentar la declaración jurada mensual a que se

refiere el artículo 29 del TUO del IGV únicamente alcanza a los
sujetos del Impuesto, por lo que tratándose de ENIEX u ONGD
beneficiarias de la devolución a que se refiere el artículo 1 del Decreto
Legislativo N.º 783 que no tengan dicha condición, no será exigible
el cumplimiento de la obligación antes referida7.
7. Si se desea revisar el texto completo del informe, debe

sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2008/oficios/i0402008.htm>
En la norma reglamentaria del IGV, observamos que en el numeral 1
del artículo 8 del Reglamento de la LIGV se precisa que, para efecto
de lo dispuesto en el segundo párrafo del artículo 29 de la LIGV, se
deberá considerar los montos consignados en las Notas de Crédito y
Débito.
En concordancia con lo antes expuesto, el texto del artículo 8 del

Reglamento de Notas de Crédito Negociables determina lo siguiente:
A la comunicación de compensación así como a la solicitud de

devolución se adjuntará:
a) Relación detallada de los comprobantes de pago que respalden

las adquisiciones efectuadas así como de las notas de débito y
crédito respectivas y de las declaraciones de importación;
correspondientes al periodo por el que se comunica la compensación
y/o se solicita la devolución.
b) En el caso de los exportadores de bienes, relación detallada de las

declaraciones de exportación y de las notas de débito y crédito que
sustenten las exportaciones realizadas en el periodo por el que se
comunica la compensación y/o se solicita la devolución. En la citada
relación se deberá detallar las facturas que dan origen tanto a las
declaraciones de exportación como a las notas de débito y crédito ahí
referidas.En el caso de los exportadores de servicios, relación
detallada de los comprobantes de pago y de las notas de débito y
crédito que sustenten las exportaciones realizadas en el periodo por
el que se comunica la compensación y/o se solicita la devolución.
c) Copia de la declaración-pago donde conste el saldo a favor.
Los exportadores que en uno o más periodos no hubieran efectuado

la compensación ni solicitado la devolución, deberán presentar
adicionalmente la información señalada en los incisos precedentes,
respecto de dichos periodos. La Sunat podrá solicitar que la
información sea presentada en medios magnéticos.
El incumplimiento de lo dispuesto en este artículo dará lugar a que la

solicitud se tenga por no presentada, quedando a salvo el derecho
del exportador a formular nueva solicitud.
2.2. ¿Existen excepciones a la presentación de la declaración
jurada?
El tercer párrafo del artículo 29 de la LIGV considera que la SUNAT
podrá establecer o exceptuar de la obligación de presentar
declaraciones juradas en los casos que estime conveniente, a efecto
de garantizar una mejor administración o recaudación del impuesto.
Sobre este punto es pertinente mencionar que, a través de la

Resolución de Superintendencia N.º 203-2006/SUNAT8, modificada
por la Resolución de Superintendencia N.º 272-2016/SUNAT, se han
establecido supuestos en los cuales no se debe presentar el PDT N.°
621-IGV Renta Mensual, ahora Declara Fácil 621 IGV-Renta
Mensual.
8. A través de esta norma se establecen excepciones para la

presentación de las declaraciones mensuales del IGV, de los
pagos a cuenta del impuesto a la renta, del Régimen Especial
del Impuesto a la Renta y del nuevo RUS. La resolución fue
publicada en el diario oficial El Peruano el 25 de noviembre del
2006 y se encuentra vigente a partir del 1 de diciembre de ese
año.
El artículo 3 de esta norma determina las siguientes reglas:
Artículo 3.- Deudores tributarios exceptuados de la presentación

de las declaraciones mensuales
Exceptúase a los deudores tributarios de la obligación de presentar

las declaraciones mensuales correspondientes al:
1. Impuesto a la Renta de tercera categoría y al Impuesto General a

las Ventas siempre que estén en alguno de los siguientes
supuestos:
1. Se encuentren exonerados del Impuesto a la Renta y
realicen, únicamente, operaciones exoneradas del
2. Perciban exclusivamente rentas exoneradas del Impuesto
a la Renta y realicen, únicamente, operaciones
exoneradas del Impuesto General a las Ventas.
3. No generen ingresos gravados con el Impuesto a la Renta
y tratándose del Impuesto General a las Ventas:
c.1) No realicen operaciones gravadas ni adquisiciones de
bienes, prestaciones o utilizaciones de servicios, contratos de
construcción o importaciones que otorguen derecho a crédito
fiscal; o,
c.2) No realicen operaciones gravadas y efectúen,

únicamente, adquisiciones de bienes, prestaciones o
utilizaciones de servicios, contratos de construcción o
importaciones que otorguen derecho a crédito fiscal, cuyos
comprobantes de pago o documentos respectivos no hayan
sido anotados en el Registro de Compras.
2. Impuesto a la Renta de Tercera Categoría, Impuesto General a las

Ventas, Nuevo RUS, según corresponda, cuando hubieran
suspendido temporalmente sus actividades o dejado de realizar las
actividades generadoras de obligaciones tributarias.
La excepción de la presentación de las declaraciones mensuales

para los sujetos comprendidos en el Nuevo RUS, Categoría Especial,
se regirá por lo dispuesto en la Resolución de Superintendencia N.º
032-2004/SUNAT.
Con respecto a la obligación de presentar declaraciones mensuales,

es pertinente indicar que la Única Disposición Complementaria Final
de la Resolución de Superintendencia N.º 272-2016/SUNAT, precisa
que los supuestos en los que se exceptúa a los deudores tributarios
de la obligación de presentar declaraciones mensuales no resultan
de aplicación cuando la presentación de dichas declaraciones sea
requisito para solicitar devoluciones, compensaciones, acogerse a un
régimen tributario o para ejercer la opción de atribución de rentas
para efecto de su declaración y pago, de acuerdo con lo previsto en
las normas vigentes.

2006/SUNAT indica lo siguiente:
1. Tratándose del supuesto previsto en el numeral 1 del citado

artículo, desde el periodo tributario en que el deudor tributario se
encuentre en alguna de las situaciones señaladas en dicho
numeral.
2. Tratándose de los supuestos previstos en el numeral 2 del citado
artículo, a partir del periodo tributario siguiente a la fecha en que
el deudor tributario suspendió temporalmente sus actividades, o
se produjo alguno de los supuestos previstos en el artículo 27 del
Reglamento del RUC para la baja de inscripción en el RUC, según
corresponda.
Para la comunicación de la suspensión temporal de actividades o la

solicitud
de baja de inscripción en el RUC deberá seguirse el procedimiento
previsto en el Reglamento del RUC.
Las excepciones surtirán efecto aun cuando el deudor tributario

comunique dichos hechos a la Sunat en un plazo posterior al previsto
en el Reglamento del RUC, sin perjuicio de las sanciones
correspondientes.
3. ¿Cuál es la forma y oportunidad de la declaración y pago

del IGV?
De conformidad con lo dispuesto por el artículo 30 de la LIGV, se
determina la forma y oportunidad de la declaración y pago del IGV.
El texto del primer párrafo del artículo 30 de la Ley del IGV indica que
la declaración y el pago del impuesto deberán efectuarse
conjuntamente en la forma y condiciones que establezca la SUNAT,
dentro del mes calendario siguiente al periodo tributario al que
corresponde la declaración y pago9.
9. Allí se considera el calendario de presentación de

declaraciones y pagos; además, se toma en cuenta el últi- mo
dígito del RUC del contribuyente.
El segundo párrafo del artículo 30 de la Ley del IGV indica que si no

se efectuaren conjuntamente la declaración y el pago, la declaración
o el pago serán recibidos, pero la SUNAT aplicará los intereses10 o,
en su caso, la sanción por la omisión11. Además, procederá, si
hubiere lugar, a la cobranza coactiva del impuesto omitido de acuerdo
con el procedimiento establecido en el Código Tributario.
10. Para el caso de los intereses moratorio, resulta de

aplicación lo dispuesto por el texto del artículo 33 del Código
Tributario. Cabe indicar que, actualmente, la tasa de interés
moratorio es de 1% por mes, desde el 1 de abril de 2020 hasta
la fecha, la cual fue aprobada por la Resolución de
Superintendencia N.° 066-2020/ SUNAT.
11. La infracción se encuentra tipificada en el numeral 1 del
artículo 176 del Código Tributario, por el hecho de no presentar
las declaraciones que contengan la determinación de la deuda
tributaria dentro de los plazos establecidos. La sanción es de 1
UIT si el contribuyente se encuentra en el régimen general y
del 50 % de la UIT si se encuentra en el Régimen Especial del
Impuesto a la Renta. De conformidad con lo dispuesto por la
Resolución de Superintendencia N.º 063-2007/SUNAT, se
permite una rebaja del 90 % si se declarara y paga la multa el
mismo día o de 80 % si se declara, pero se paga en otra fecha,
ello por tratarse de una subsanación voluntaria antes de
cualquier notificación de parte del fisco. Si, por el contrario, ya
se envió una notificación al contribuyente, indicando la
comisión de la infracción y se le otorga un plazo de
subsanación, las rebajas serán del 60 % si se declarara y paga
la multa el mismo día de presentada o de 80 % si se declara,
pero se paga en otra fecha dentro del plazo otorgado, por
tratarse de una subsanación de tipo inducida.
El tercer párrafo del artículo 30 de la Ley del IGV fue incorporado, por
el artículo 2 de la Ley N.º 30524, la norma que aprobó el denominado
“IGV justo”, el cual indica que las mype, con ventas anuales hasta
1,700 UIT, pueden postergar el pago del impuesto por tres meses
posteriores a su obligación de declarar, de acuerdo con lo que
establezca el reglamento. La postergación no genera intereses
moratorios ni multas. El reglamento de esta normatividad fue
aprobado por el Decreto Supremo N.º 026-2017-EF.
El comentario relacionado con el denominado IGV justo será

desarrollado en líneas posteriores.
El texto del cuarto párrafo del artículo 30 de la Ley del IGV menciona
que la declaración y pago del impuesto se efectuará en el plazo
previsto en las normas del Código Tributario.
El texto del quinto párrafo del artículo 30 de la Ley del IGV considera
que el sujeto del impuesto, que por cualquier causa no resultare
obligado al pago del impuesto en un mes determinado, deberá
comunicarlo a la SUNAT en los plazos, forma y condiciones que
señale el reglamento.
El texto del quinto párrafo del artículo 30 de la Ley del IGV,

incorporado por el artículo 2 de la Ley N.° 30254 indica lo siguiente:
Las MYPE con ventas anuales hasta 1700 UIT pueden postergar el
pago del Impuesto por tres meses posteriores a su obligación de
declarar de acuerdo a lo que establezca el Reglamento. La
postergación no genera intereses moratorios ni multas12.
12. Este mecanismo es lo que se conoce como IGV Justo.
El texto del sexto párrafo del artículo 30 de la Ley del IGV considera
que el sujeto del impuesto, que por cualquier causa no resultare
obligado al pago del impuesto en un mes determinado, deberá
comunicarlo a la SUNAT en los plazos, forma y condiciones que
señale el reglamento.
Finalmente, el texto del séptimo párrafo del artículo 30 de la Ley del

IGV indica que la SUNAT establecerá los lugares, condiciones,
requisitos, información y formalidades concernientes a la declaración
y pago.
En este punto, debemos precisar que, a través de lo dispuesto en el

2004/SUNAT, se aprobó el PDT N.º 621-IGV Renta Mensual.
Finalmente, el texto del sexto párrafo del artículo 30 de la Ley del IGV
indica que la SUNAT establecerá los lugares, condiciones, requisitos,
información y formalidades concernientes a la declaración y pago.
En este punto, debemos precisar que, a través de lo dispuesto en el

2004/SUNAT, se aprobó el PDT N.º 621-IGV Renta Mensual13.
13. Texto completo de la Resolución de Superintendencia N.º

260-2004/SUNAT en legislacion/superin/2004/260.htm>
Al momento de verificar la concordancia reglamentaria, apreciamos

que el texto del numeral 2 del artículo 8 del Reglamento de la LIGV
determina que, para realizar la declaración y pago del impuesto, en
el caso de la comunicación de un no obligado al pago, se debe
verificar que el sujeto del impuesto, que por cualquier causa no
resulte obligado al pago de un mes determinado, efectuará la
comunicación que refiere el artículo 30 de la LIGV, en el formulario
de declaración-pago del impuesto, consignando “00” como monto a
favor del fisco y se presentará de conformidad con las normas del
Código Tributario.
Consideramos necesario citar en el este punto el texto de la

Resolución de Superintendencia N.° 076-2020/SUNAT, la cual fuera
publicada en el diario oficial El Peruano el 8 de mayo del 2020.
4. Retenciones
De conformidad con lo dispuesto por el texto del artículo 31 de la
LIGV, se precisa que las retenciones14 o percepciones15, que se
hubieran efectuado por concepto del impuesto general a las ventas o
del impuesto de promoción municipal, se deducirán del impuesto a
pagar.
14. El régimen de retenciones del IGV fue aprobado por la

Resolución de Superintendencia N.º 037-2002/ SU- NAT, el
cual se encuentra vigente desde el 1 de junio del 2002. El
porcentaje de retención es del 3 %, siempre que el monto de la
operación supere los S/ 700. Texto completo de la norma en
15. El régimen de percepciones fue aprobado por la Ley N.º

29173, publicada en el diario oficial El Peruano, el 23 de
diciembre del 2007 y vigente a partir del 2 de enero del 2008.
En caso de que no existieran operaciones gravadas o de ser estas

insuficientes para absorber las retenciones o percepciones, el
contribuyente podrá:
a)Arrastrar las retenciones o percepciones no aplicadas a los meses
siguientes.
b)Si las retenciones o percepciones no pudieran ser aplicadas en un

plazo no menor de tres periodos consecutivos, el contribuyente podrá
optar por solicitar la devolución de estas.
En caso de que opte por solicitar la devolución de los saldos no

aplicados, la solicitud solo procederá hasta por el saldo acumulado
no aplicado o compensado al último periodo vencido a la fecha de
presentación de la solicitud, siempre que, en la declaración de dicho
periodo, conste el saldo cuya devolución se solicita.
La SUNAT establecerá la forma y condiciones en que se realizarán

tanto la solicitud como la devolución.
c)Solicitar la compensación a pedido de parte, en cuyo caso será de

aplicación lo dispuesto en la décimo segunda disposición
complementaria del Decreto Legislativo N.º 98116.
16. Cabe indicar que la Resolución de Superintendencia N.º

175-2007/SUNAT aprobó las normas relacionadas con la
compensación a solicitud de parte y la compensación de oficio.
El artículo 1 de dicha norma determina que esta tiene por
objeto aprobar los requisitos, forma, oportunidad y condiciones
que deben cumplirse para que se efectúe una compensación a
solicitud de parte; así como establecer los supuestos en los que
se realizará la compensación de oficio, tratándose del literal b)
del numeral 2 del artículo 40 del TUO del Código Tributario.
Es pertinente citar la Casación N.º 3099-2011-Lima, la cual ha

señalado que “el plazo establecido en el artículo 31 de la Ley del IGV
no es una barrera burocrática y por tanto la SUNAT se encuentra
habilitada por ley para exigirla como requisito para la devolución” .
El fundamento octavo de dicha casación indica lo siguiente:
El hecho que el artículo 31 de la Ley del Impuesto General a las

Ventas haya previsto a favor del contribuyente la posibilidad de
solicitar a la Administración Tributaria la devolución del monto de las
retenciones no deducidas no implica que el ejercicio de esta opción
no pueda ser sometido a condiciones por parte de la
Superintendencia Nacional de Administración Tributaria (SUNAT)
como erradamente pretende el Instituto Nacional de Defensa de la
Competencia y de la Protección de la propiedad Intelectual
(INDECOPI). Por el contrario, el propio texto de esta disposición
prevé textualmente la posibilidad de que la Superintendencia
Nacional de Administración Tributaria (SUNAT) condicione no solo la
solicitud al cumplimiento de requisitos, sino la devolución misma al
declarar: “la SUNAT establecerá la forma, oportunidad y condiciones
en que se realizarán tanto la solicitud como la devolución”.
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley N.º 2805317,

se determina que cuando se cuente con retenciones o percepciones,
declaradas en periodos anteriores, estas se deducirán del impuesto
a pagar en el siguiente orden:
17. El texto completo de la Ley N.º 28053 en htm> (consultado

el 20-04-17).
1. Las percepciones declaradas en el periodo.

2. El saldo no aplicado de percepciones que conste en la
declaración del periodo correspondiente a percepciones
declaradas en periodos anteriores.
3. Una vez agotadas las percepciones, de ser el caso, se deducirán
las retenciones en el orden establecido en los incisos
anteriores18.
18. Es pertinente indicar que este mecanismo de aplicación de

las percepciones y retenciones opera luego de que se haya
agotado el crédito fiscal.
Es pertinente citar el Informe N.º 125-2007-SUNAT/2B0000, del 9 de

julio del 2007, emitido por la SUNAT, el cual señala lo siguiente:
El monto declarado y no aplicado de percepciones de periodos

anteriores a las que se refiere el artículo 14 de la Resolución de
Superintendencia N.º 058-2006/SUNAT constituye un concepto que
no forma parte de la de- terminación del IGV.
En ese sentido, toda vez que la rectificación del referido concepto,

efectuada a fin de consignar el monto correcto pendiente de
aplicación resultante de la declaración del periodo anterior, no altera
la determinación del IGV, no existe condicionamiento alguno para
que la declaración que modifica únicamente aquel surta efec tos con
su sola presentación, para fines de la devolución a que se refiere el
numeral 14.2 del artículo 14 de la Resolución de Superintendencia
N.º 058-2006/SUNAT19.
5. Liquidación del impuesto que afecta la importación de

bienes y la utilización de servicios en el país
En concordancia con lo dispuesto por el texto del artículo 32 de la
LIGV, se menciona que el impuesto que afecta a las importaciones
pagado conjuntamente con estos20.
20. Este documento puede ser la DUA (Declaración Única de

Aduanas) o la DSI (Declaración Simplificada de
Importaciones).
El segundo párrafo del artículo 32 de la Ley del Impuesto General a

las Ventas precisa que el impuesto, que afecta la utilización de
servicios en el país prestados por no domiciliados y la importación de
bienes intangibles, será determinado y pagado por el contribuyente
en la forma, plazo y condiciones que establezca la SUNAT.
Cabe precisar que este párrafo fue incluido por el artículo 12 de la

Ley N.º 3026421, la cual fuera publicada el 16 de noviembre del 2014
y entró en vigencia a partir del 1 de diciembre del 2014.
21. Si se desea consultar el texto completo de la Ley N.º 30264

debe ingresar a la siguiente dirección web: (consultado el 20-
04-17).
Es pertinente revisar la Directiva N.º 002-97/SUNAT, publicada el 1

de abril de 1997, la cual aprueba las instrucciones sobre el crédito
fiscal en el caso de las importaciones.
El segundo párrafo del artículo 32 de la LIGV precisa que el impuesto
que afecta la utilización de servicios en el país prestados por no
domiciliados será determinado y pagado por el contribuyente en la
forma, plazo y condiciones que establezca la SUNAT.
El Tribunal Fiscal al emitir la RTF N.º 03007-2-2005 considera

que “el impuesto bruto por utilización de servicios prestados
por no domiciliados no puede ser materia de compensación con
el crédito fiscal originado en adquisiciones internas, por lo que
debe extinguirse mediante el pago”.
Tratándose de una Empresa Individual de Responsabilidad Limitada

(EIRL) dedicada al servicio de transporte gravado con el IGV, que se
encuentra en proceso de liquidación y que, no manteniendo deudas
pendientes con terceros, adjudica vehículos a favor de su titular, los
cuales son sus únicos activos, siendo que el valor de mercado de
estos es menor al valor que tuvieron cuando fueron aportados a la
empresa:
1. Dicha adjudicación efectuada a favor del titular califica como una

venta de bienes muebles gravada con el IGV.
2. Por tal adjudicación, la EIRL genera ingresos gravados con el
2. Tratándose de la importación de bienes, el IGV correspondiente

pagado conjuntamente con estos, de manera independiente al IGV
que corresponda a las operaciones de venta de bienes que realice
en el país así como de cualquier otra comprendida en el ámbito de
aplicación de dicho impuesto.
6. El IGV para la micro y pequeña empresa: IGV justo

Como habíamos mencionado anteriormente, el tercer párrafo del
artículo 30 de la Ley del IGV fue incorporado por el artículo 2 de la
Ley N.º 30524, permitiendo que las micro y pequeñas empresas
puedan postergar, por 90 días, el pago del IGV.
Consideramos pertinente incluir, en este punto, un informe

titulado “IGV para la micro y pequeña empresa IGV justo”, a cargo
de Gabriela del Pilar Ramos Romero22, el cual fuera publicado en la
revista Actualidad Empresarial N.º 370, correspondiente a la primera
quincena de marzo del 2017, en las páginas I-11 a I-13.
22. Gabriela es profesional de derecho, egresada de la

Universidad Nacional de Piura. Tiene estudios de maestría con
mención en Política y Sistema Tributario en la Facultad de
Contabilidad de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos.
Es miembro del staff de asesores tributarios del Instituto
Pacífico. Exservidora pública de la SUNAT.
Capitulo XII De las Exportaciones
1. Introducción
En los últimos tiempos, el Perú ha incrementado las operaciones de
comercio exterior en gran magnitud, pasando de la exportación
tradicional de minerales y materias primas a otros productos que,
poco a poco, van creando un valor agregado y una mejor oferta de
productos hacia otros países o territorios.
La tendencia de ventas hacia el exterior va en crecimiento y ello

obedece también al entendimiento del Estado de promoverlas, por lo
que tanto el sector público como el privado están orientados a
mejorar la oferta exportadora.
Ya que se habla tanto de la venta hacia el exterior de bienes, nos

toca realizar un análisis acerca del concepto de exportación, qué
implicancias acarrea y cuál es su tratamiento con relación con la
legislación del IGV.
2. ¿Qué es una exportación?

Al revisar la definición del término “exportación”, en el Diccionario de
la lengua española, apreciamos que este proviene del
latín exportatîo, õnis y tiene dos significados: “Acción y efecto de
exportar”, “conjunto de mercancías que se exportan”.
Debemos tener presente que una exportación es cualquier bien o

servicio enviado a otra parte del mundo, con propósitos comerciales.
La exportación es el tráfico legítimo de bienes o servicios nacionales
de un país pretendidos para su uso o consumo en el extranjero. Las
exportaciones pueden ser cualquier producto enviado fuera de la
frontera de un Estado. Las exportaciones son generalmente llevadas
a cabo bajo condiciones específicas.
La exportación también constituye una venta internacional de bienes,

a diferencia de la venta que se realiza dentro del territorio nacional,
la cual calificaría como una venta interna.
Cabanellas precisa que el término exportación significa el “envío de

mercaderías o productos del país propio a otro, o del que se
menciona a uno distinto. La extracción de géneros de un Estado
para llevarlos a otro posee trascendencia muy grande en materia
económica; ya porque priva de productos al país, ya porque le
permite obtener aquellos de que carece, y también por
constituir fuente de ingresos para el fisco nacional”1.
1. Cabanellas de Torres, Guillermo. Diccionario enciclopédico de

derecho usual, t. III, 22.ª ed., Buenos Aires: Meliasta, 1981, p. 642.
La exportación también se define como el “envío o venta de

mercancías al extranjero. Generalmente vienen valoradas por su
precio a la salida del país exportador y se registran en la balanza de
pagos. También se denominan de esta forma las ventas o salidas al
exterior de servicios y capitales”2.
2. MarTín ÁMez, Fernando (Coord.), Diccionario de contabilidad y
finanzas, Madrid: Cultural, 1999, p. 97.
Coincidimos con la afirmación de que “la exportación representa lo

que cada pueblo da en el cambio internacional, y es correlativa de la
importación con que las naciones se reintegran o reciben productos
equivalentes”3.
3. Esta información puede consultarse en:

redebabel.com/Economia/diccionario-economia/ exportacion-V-
E.htm>.
La RTF N.º 266-A-2006, de fecha 17 de enero del 2006, precisa

que “la exportación como operación de tráfico internacional de
mercancías, constituye un régimen aduanero en la medida que
se encuentre regulado por la legislación aduanera nacional
como supranacional. Además, la exportación definitiva se
configura cuando coexisten las condiciones previstas en el
ordenamiento jurídico, es decir, que consista en la extracción de
mercancías de libre circulación, desde un territorio aduanero
hacia otro, y con la finalidad de ser consumido en el exterior, de
manera que las acciones de “uso y consumo” no son requisitos
inherentes para que se verifique, sino que constituye el objeto o
propósito de su realización”.
En sentido similar, apreciamos el pronunciamiento del Tribunal Fiscal

en la RTF N.° 6451-A-2005, la cual indica que “existe una
exportación de mercancías cuando estas, siendo de libre
circulación en el exterior. El “uso o consumo en el exterior” se
refiere al “propósito o fin” con el que el exportador solicita la
salida de las mercancías, y como tal debe considerarse
verificado al culminarse el despacho aduanero del régimen de
exportación definitiva según la legislación aduanera”.
3. ¿Existe una definición de exportación en la legislación

tributaria?
Para poder responder a esta pregunta revisaremos el texto de la
LIGV y la Ley General de Aduanas.
3.1. Análisis de la LIGV
La LIGV, cuyo Texto Único Ordenado fue aprobado por el Decreto

Supremo N.º 055-99-EF y normas modificatorias, señala todas las
reglas aplicables a la afectación al IGV, respecto de las operaciones
internas realizadas en el Perú, habida cuenta de que el IGV califica
como un impuesto de tipo territorial.
Al realizar una revisión al texto completo de dicha norma observamos

que esta no contiene una definición sobre el término
“exportación”. Solo existe una mención indirecta al régimen de
exportación definitiva, el cual se encuentra regulado por la Ley
General de Aduanas.
Además, al revisar el capítulo IX de la mencionada norma, este lleva

como título “De las exportaciones” y contiene a los artículos 33 al 36
sin llegar a definir al término “exportación”.
3.2. Análisis de la Ley General de Aduanas

La Ley General de Aduanas fue aprobada por el Decreto Legislativo
N.º 1053, publicado en el diario oficial El Peruano el 27 de junio del
2008. Según lo determina el artículo 1 de esta ley, tiene por objeto
regular la relación jurídica que se establece entre la SUNAT y las
personas naturales y jurídicas que intervienen en el ingreso,
permanencia, traslado y salida de las mercancías hacia y desde el
territorio aduanero.
Al efectuar una revisión al texto de la Ley General de Aduanas,

apreciamos que el Título III denominado Regímenes de Exportación
contiene el capítulo I De la exportación definitiva. Así, en el artículo
60 se define lo que debemos entender como exportación definitiva.
De este modo, el primer párrafo de dicho artículo indica que

la exportación definitiva es el “régimen aduanero que permite la
salida del territorio aduanero de las mercancías nacionales o
nacionalizadas para su uso o consumo definitivo en el exterior”.
El segundo párrafo del citado artículo indica que “la exportación

definitiva no está afecta a ningún tributo”.
4. ¿Cómo se demuestra que los bienes vendidos han sido

exportados?
Al realizar un análisis más detallado de la norma aduanera
apreciamos que se deben cumplir de manera concurrente tres
requisitos claramente diferenciados.
1. Primer requisito. Salida de los bienes fuera del territorio
nacional, aunque en términos aduaneros se debería mencionar a
la salida de mercancías, toda vez que el término “bienes” es
utilizado por la legislación del IGV.
2. Segundo requisito. El uso o consumo definitivo de los bienes
debe producirse en el exterior y no en el país.En caso de no
cumplirse lo antes mencionado no se estaría presentando una
exportación, sino una venta interna de bienes y se encontraría
afecta al pago del IGV.
3. Tercer requisito. La existencia del control aduanero implica que
la exportación de los bienes debe realizarse de manera legal y
con presencia de la autoridad aduanera que certifique la salida de
los bienes.
En tal sentido, correspondería realizar el proceso de exportación de

bienes con salida de estos al exterior a través de los puertos
marítimos, fluviales, lacustres, aeropuertos y fronteras aduaneras
habilitadas por el Estado peruano.
No se podría considerar una exportación si los bienes se retiran del

país de manera subrepticia o a través de la modalidad del
contrabando eludiendo los controles fiscales.
Lo antes mencionado puede apreciarse del análisis que realizó el

Tribunal Fiscal en el informe que sirvió de respaldo a la emisión de la
RTF N.° 80-3-2000, del 1 de febrero del 2000. Aun cuando se cite
legislación ya derogada, lo que podemos rescatar es el razonamiento
que en ella se consigna:
Sobre el particular, la Ley General de Aduanas aprobada por el

Decreto Legislativo N.° 821, modificada posteriormente por el
Decreto Legislativo N.° 809, define a la exportación como el “régimen
aduanero aplicable a las mercancías en libre circulación que salen
del territorio aduanero para su uso o consumo definitivo en el exterior.
De la definición mencionada en el párrafo anterior, colígese que para

que una transferencia de bienes a título oneroso constituya una
operación objeto del régimen de exportación, se exige la salida de la
mercancía del territorio aduanero para ser consumida en el exterior.
Considerando que la recurrente entrega refrigerios para el consumo
de los pasajeros y miembros de la tripulación de aeronaves de tráfico
internacional, cabe deducir que tal operación implica su salida del
territorio aduanero para su consumo definitivo en el exterior.
Asimismo, PhiliPPe derouin, en su
obra El impuesto sobre el valor añadido en la C. E. E., p. 326,
comprende como exportación a la entrega de bienes destinados al
abastecimiento de aeronaves utilizadas en el tráfico internacional.
Así, al hacer referencia a la exportación de bienes, incluye a las
entregas de bienes expedidos fuera del territorio por el comprador y
cuando este está establecido en el extranjero, así como a las
entregas de bienes transportados a depósitos bajo control aduanero
o fiscal o situados en un depósito de este tipo, y a las entregas de
bienes destinados al abastecimiento de los buques marítimos, al de
aeronaves utilizadas en el tráfico internacional o para uso de
emisiones diplomáticas o consulares.
Cabe referir que no solo basta que se presenten las condiciones

antes indicadas para que exista exportación de bienes, sino que
también se requiere la existencia de un control aduanero. La
legislación aduanera no solo califica a los refrigerios materia de
estudio como provisiones a bordo o rancho, sino que le da al
embarque de rancho o provisiones de mercancías nacionales o
nacionalizadas el régimen de exportación4.
4. El contenido completo de la RTF N.º 0080-3-2000 puede

consultarse en
nalFiscal/Descargas.jspfullpath=http://tribunal.mef.gob.pe/Tribunal_
Fiscal/PDFS /2000/3/2000_3_0080. pdf|2000_3_0080>.
5. ¿La exportación de bienes está afecta al pago del IGV?

Partamos primero explicando del hecho de que si se venden bienes
en el territorio peruano por parte de una persona, que es habitual y
que genera rentas de tipo empresarial, existirá la afectación al pago
del IGV, toda vez que el consumo se produce en el Perú.
Ello permite que se cumpla el supuesto señalado por el literal a) del

artículo 1 de la LIGV, al producirse la venta de bienes en el país.
En cambio, si se realiza la venta de un bien que es llevado fuera del

territorio nacional, de manera inmediata, observaríamos que la regla
del párrafo anterior no se estaría cumpliendo y, por ende, no existiría
el pago del IGV. Aun
cuando esto parezca así de sencillo, resulta necesario esbozar una

explicación al respecto más adelante.
Resulta interesante lo expresado por assereTo bossio cuando
menciona lo siguiente:
Una operación de venta en la que el bien vendido se encuentre

ubicado en el territorio peruano al momento de su configuración
calificará siempre como “venta en el país” para efectos del impuesto,
pudiendo calificar también como exportación en función al destino
que recaiga sobre el bien como consecuencia de la operación.
En ese orden de ideas, una operación como la descrita en el párrafo

anterior se encontrará gravada con el impuesto si, producto de la
venta, el destino del bien vendido es permanecer en el país o ser
usado o consumido en el país, supuesto en el cual nos
encontraremos ante lo que, en estricto, debe ser llamado una “venta
local”. Por el contrario, la misma operación de venta calificará como
exportación inafecta si, producto de ella, el destino del bien vendido
es salir del territorio peruano para ser usado o consumido
definitivamente en el exterior5.
5. assereTo bossio, Juan José, “La exportación como concepto y su

aplicación con relación al impuesto general a las Ventas”, en Derecho
y Sociedad, N.º 24, Lima, p. 27. Recuperado de art/012.pdf>.
5.1. ¿Qué sucede si se factura con el IGV la venta de un bien que

se exporta?
Si el vendedor de los bienes que se encuentra ubicado en el Perú
emite una factura que sustenta la venta de estas y le afecta el IGV,
estará en la práctica trasladando un impuesto al exterior,
específicamente a la persona no domiciliada.
Por obvias razones, a la persona que está ubicada en el exterior, al

asumir este impuesto no se le permitiría utilizar el crédito fiscal, ello
por la propia estructura del impuesto al valor agregado (IVA)6a nivel
mundial del cual el IGV forma parte. De este modo, apreciaremos que
en términos económicos se estaría realizando un traslado del IGV
peruano a una persona ubicada en el exterior, la cual no podrá utilizar
el referido crédito.
6. Recordemos que el IGV califica como un IVA. En el mundo se le

conoce como el IVA y en nuestro país se le llama IGV. Ambos tienen
la característica de ser un impuesto de tipo indirecto que tiene como
principio fundamental la neutralidad económica y que pretende
gravar el consumo de bienes y servicios en todas las fases
económicas del proceso de producción, de allí que sea plurifásico
pero no acumulativo.
5.2. ¿Cómo se establecen las estructuras del valor agregado a

nivel mundial?
En la mayor parte de los países que adoptan la figura del IVA
pretenden gravar el impuesto en el lugar donde ocurrirá el consumo,
ello equivale a decir que se deberá tomar en cuenta el lugar de
destino del bien que es exportado, ya que será en ese lugar donde
se consumirá o se utilizará el bien.
Recordemos que lo que se pretende es que exista una imposición de

tipo exclusivo en el país que será el destino del bien exportado. A
continuación, apreciemos dos mecanismos que pueden presentarse,
y luego de realizar el análisis adoptaremos uno de ellos.
Primer supuesto: ¿qué sucede si se considera a la exportación

como una operación exonerada del IGV?
Bajo esta modalidad, se consideraría a la exportación como una

operación exonerada del pago del IGV, ello implicaría que
previamente se debe encontrar gravada7.
7. Resultaría ilógico que se exonere una operación que no está afecta

previamente.
De presentarse el supuesto en el cual las operaciones de exportación

se consideran como exoneradas, debería considerarse dicha
actividad dentro de las operaciones señaladas en el texto del artículo
1 de la LIGV, toda vez que en esa norma se determinan las
operaciones que se encuentran afectas al pago del IGV.
Una de las consecuencias que se podría presentar es que no se

podrá utilizar el crédito fiscal de las adquisiciones de bienes y
servicios relacionados con las operaciones de exportación, toda vez
que las mismas estarían destinadas a ser empleadas en operaciones
no gravadas y, por ende, no permitirían el derecho a ejercer el uso
del crédito fiscal.
Este hecho determina que la persona que exportaría los bienes, al no

poder utilizar el crédito fiscal, lo asumirá como costo. Ello en función
de lo dispuesto por el artículo 69 de la LIGV, pero en términos
económicos la salida más rápida será considerar ese monto dentro
del costo del producto exportado, con lo cual, de manera indirecta,
está trasladando el impuesto pero no en la parte de la operación que
grava la venta, sino que estaría relacionado con las compras de
bienes o uso de servicios que el exportador realice en el territorio
nacional.
Segundo supuesto: ¿se pueden gravar las operaciones de

exportación con la tasa cero “0”?
Según esta modalidad, se pretende considerar a las operaciones de

exportación como gravadas, pero aplicándoles una tasa con
porcentaje cero (0).
Ello equivaldría en términos fiscales a observar dos situaciones

claramente determinadas:
1. La primera será que al fijarse una tasa de cero por ciento (0 %)

sobre la base del monto de la exportación no se deberá pagar el
IGV, lo cual implica que no se debe trasladar un impuesto a la
persona que está realizando la importación en el país de destino,
ya que esta solo pagará el IVA cuando realice la nacionalización
de la mercadería en el proceso legal de importación que su
legislación determine.
2. Al considerarse la exportación una operación gravada, entonces
la persona que realiza la exportación tendrá derecho a recuperar
el crédito fiscal de las adquisiciones de bienes realizadas y de los
servicios que le prestaron.
5.3. ¿Qué opción toma la legislación peruana sobre el IGV en la

parte relacionada con las exportaciones?
En el Perú se ha optado por la aplicación del principio de imposición
en el país de destino, el cual determina que solo existirá afectación
en el país donde los bienes son trasladados como último destino. A
continuación, revisaremos información relacionada con el soporte de
la doctrina sobre el tema y lo que señala la legislación tributaria en el
Perú.
5.3.1. Enfoque doctrinal

La mayor parte de los Estados procuran otorgar como prerrogativa la
eliminación de trabas hacia la exportación de bienes, ello con la
finalidad de lograr un incremento de estas, sobre todo porque
permiten mantener un nivel constante de ingreso de divisas a un país,
aparte de poder regular la balanza de pagos, procurando que no sea
deficitaria.
Algo de esto está plasmado en lo que expone reig cuando precisa

que “los objetivos de eliminación de barreras a la libre
competencia y de localización de los recursos productivos en
las zonas más aptas, que mueven a la integración de estados en
regiones económicas, encuentran en el impuesto al valor
agregado una satisfactoria solución de tales fines. En cambio,
son incompatibles con este concepto los impuestos
acumulativos y los monofásicos de etapa manufacturera y
mayorista, ya que resulta en ellos poco probable identificar y
cuantificar la carga tributaria que afecta el producto final” 8.
8. Reig, Enrique J., El impuesto al valor agregado, Buenos Aires:

Contabilidad Moderna, 1976, p. 37.
En esa misma línea de pensamiento ubicamos a Celdeiro, quien

manifiesta que “el propósito de obtener un mercado común o una
zona de libre comercio conduce aestablecer la tributación en el
PAÍS DE DESTINO, liberando a las exportaciones y cometiendo
a impuesto a las importaciones. Si bien en el IVA se exime a
aquellas del gravamen, al mismo tiempo se permite el reintegro
del impuesto que corresponda a los insumos que se destinen a
la exportación o a cualquier etapa en la consecución de la
misma”9.
9. Celdeiro, Ernesto C., Imposición a los consumos, Buenos Aires: La

Ley 1983, p. 108.
Gonzales precisa que “la aplicación del principio de destino grava

la materia imponible en el lugar de consumo, desgrava las
exportaciones y para mantener la igualdad de producción
nacional y extranjera se gravan las importaciones. La aplicación
de este principio conlleva un ajuste en frontera y la recaudación
consecuentemente fluirá hacia los Estados consumidores”10.
10. Gonzales, Daniel R., “Los efectos de la tributacion en Comercio

Internacional y la Integracion Económica”, en el Boletín DGI, N.º 514
del 1 de octubre de 1996, p. 1557. Recuperado de
ar/gateway.dll/Otras%20Publicaciones/Doctrinas/doc_c_000010_19
96_10_01.xml?fn=document-frame. htm$f= templates $3.0>.
BlanCo dalMau, al analizar el caso de la desgravación de los
impuestos interiores en la Comunidad Europea, refiere que “los
bienes producidos en España y en el resto de la Comunidad
soportan cada una de las fases de su proceso de producción el
impuesto sobre el valor añadido. Dicho impuesto, como
sabemos, pretende gravar el consumo de bienes y servicios
realizado en la Comunidad. Es por ello que cuando los bienes
producidos en el interior de esta son exportados, es preciso
acudir a un mecanismo para que el precio de dichos bienes en
el mercado mundial no incluya el IVA que han gravado su
producción. De hecho, la exactitud con la que el IVA permite esta
“desgravación de los impuestos interiores” es una de las
principales ventajas de este impuesto en comparación con los
impuestos multifásicos “en cascada”11.
11. Blanco dalmau, Antonio, “El IVA y las operaciones internacionales

de bienes”, Tema 14, Manual de Fiscalidad Internacional, Madrid:
Instituto de Estudios Fiscales, 2001, pp. 454 y 455.
En la doctrina latinoamericana encontramos a Plazas Vega, quien

menciona lo siguiente que “como lo destaca Gabriel Casado, la
neutralidad del IVA internacional, según la regla de tributación
en el país de destino, hace necesario que en forma correlativa a
la exención de las exportaciones se graven las importaciones.
Si en las exportaciones el objetivo es el de la exoneración plena,

acorde con el sistema de tasa cero, en las importaciones el
régimen debe orientarse a la simetría en el tratamiento de los
productos provenientes del exterior en relación con los
nacionales”12.
12. 1PlazasVega, Mauricio, El impuesto sobre el valor agregado

(IVA), Santa Fe de Bogotá: Temis, 1998, p. 917.
En la doctrina nacional observamos que VillanueVa precisa que “se

puede concluir que la venta de bienes muebles como operación
gravada con el impuesto debe examinarse según el criterio de
territorialidad recogido en cada legislación en particular,
mientras que la venta internacional no debe examinarse en
función del criterio de territorialidad, sino en función del
consumo de los bienes en el mercado extranjero, esto es, de
acuerdo al principio de imposición en el país de destino”13.
13. VillanueVa guTiérrez, Walker, La exportación de bienes y la venta
de bienes muebles en el ámbito del IVA, trabajo publicado en el Libro
Homenaje al catedrático Francisco Escribano, Lima: Grijley, 2010, p.
610.
Montero Traibel precisa que “el principio de imposición en el país

de destino, supone que solamente se gravarán los productos en
donde se usen o consuman, resultando de esta manera, mucho
más adecuado para los primeros pasos de la integración. En
efecto, al permitir que cada país aplique el impuesto en la forma
que quiera, no se hace necesario la uniformización y además, la
recaudación queda en el estado en que se consume el producto
y en caso que este se modifique, no obliga a los demás a hacer
lo mismo”14.
14. MonTero Traibel, José Pedro, “Armonización tributaria”, en

Revista del IPDT N.º 42, octubre del 2003, p. 10. Esta información
puede consultarse en .
5.3.2. Enfoque legislativo

La legislación del IGV15 ha optado por la segunda de las posturas
señaladas en líneas anteriores, y es la de considerar a las
exportaciones como operaciones gravadas, a las cuales se les
aplicará la tasa del cero por ciento (0 %). Ello para poder
considerarlas como operaciones gravadas y, por tanto, permitan la
deducción íntegra del crédito fiscal16.
15. Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las

Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por el Decreto
Supremo N.º 055-99-EF y normas modificatorias.
16. Ello a diferencia de la posibilidad de la toma del crédito fiscal

cuando se realizan operaciones gravadas y exoneradas del IGV a la
vez, en cuyo caso se deberá aplicar un proceso de identificación de
las operaciones para el destino del IGV de las compras y solo cuando
no sea posible realizar tal distinción se deberá aplicar el proceso de
la denominada prorrata. Este procedimiento determina que solo se
utilice una parte del crédito fiscal de las adquisiciones, lo cual de
manera obvia perjudica al adquirente.
Este tipo de opciones determina que el objetivo principal es que se

evite el incremento del costo de las exportaciones, con lo cual se
logra que el exportador sea más competitivo en el mercado.
Esta opción se encuentra regulada en el texto del primer párrafo del
artículo 33 de la LIGV, el cual determina que la exportación de bienes
o servicios, así como los contratos de construcción ejecutados en el
exterior, no están afectos al IGV.
La única salvedad que determina el texto del artículo 33 del criterio

antes señalado se presenta en el caso de los servicios prestados y
consumidos en el territorio del país a favor de una persona natural no
domiciliada.
Como respaldo podemos encontrar el pronunciamiento del Tribunal

Fiscal cuando emitió la RTF N.º 0001-2-2000, del 5 de enero del
2000, la cual ha precisado lo siguiente:
Cuando los sujetos intervinientes de una transacción pertenecen a

distintas jurisdicciones, nuestra legislación ha optado por un
esquema de tributación en el país de destino, mediante el cual se
pretende que el gravamen sobre el consumo final recaiga en el sujeto
domiciliado en el país que recibe el servicio brindado, de tal forma
que la operación constituye una exportación para el país donde fue
prestado el servicio, encontrándose gravado con tasa cero, lo que
permite al exportador neutralizar la incidencia de los tributos que
afectaron sus adquisiciones, mediante el mecanismo de impuesto
contra impuesto.
Es más, a nivel de la Comunidad Andina se ha adoptado la Decisión

N.º 388 (que es vinculante para el Perú, al formar parte de dicha
organización), la cual estipula que “los impuestos indirectos que
afectan la venta o al consumo de bienes se regirán por el
principio de país de destino. En tal sentido, el tributo se causará
en el país en que se consume el bien, independientemente de su
procedencia nacional o importada”.
5.3.3. ¿Cuándo ocurre la exportación de bienes?

El texto del segundo párrafo del artículo 33 de la LIGV precisa que se
considerará exportación de bienes la venta de bienes muebles que
realice un sujeto domiciliado en el país a favor de un sujeto no
domiciliado, independientemente de que la transferencia de
propiedad ocurra en el país o en el exterior, siempre que dichos
bienes sean objeto del trámite aduanero de exportación definitiva.
El tercer y cuarto párrafo del texto del artículo 33 de la Ley del
Impuesto General a las Ventas indican que, en el caso de venta de
bienes muebles donde la transferencia de propiedad ocurra en el país
hasta antes del embarque, lo dispuesto en el párrafo anterior está
condicionado a que los bienes objeto de la venta sean embarcados
en un plazo no mayor a sesenta (60) días calendario contados a partir
de la fecha de emisión del comprobante de pago respectivo. Cuando
en la venta medien documentos emitidos por un almacén aduanero
a que se refiere la Ley General de Aduanas o por un almacén general
de depósito regulado por la Superintendencia de Banca, Seguros y
Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones, que garanticen
al adquirente la disposición de dichos bienes, la condición será que
el embarque se efectúe en un plazo no mayor a doscientos cuarenta
(240) días calendario contados a partir de la fecha en que el almacén
emita el documento. Los mencionados documentos deben contener
los requisitos que señale el reglamento.
Vencidos los plazos señalados en el párrafo anterior sin que se haya

efectuado el embarque, se entenderá que la operación se ha
realizado en el territorio nacional, encontrándose gravada o
exonerada del IGV, según corresponda, de acuerdo con la normativa
vigente.
Este supuesto regula la venta garantizada a comprador del exterior,

lo cual parece que la norma está regulando la figura del holding
certificates, que generó muchos problemas de acotación por parte del
ente recaudador como si se tratara de una venta interna de bienes.
BusTillos menciona sobre el tema lo siguiente:
Se puede definir a los Holding certificates como documentos que se

utilizan en forma accesoria en los contratos de compraventa
internacional de bienes para garantizar el financiamiento de la
producción o fabricación de la mercancía objeto de tales contratos17.
17. busTillos PinTo, Milagros, “Sobrecostos tributarios al Comercio

Exterior: “Holding Certificates”. Presentación de una charla tributaria.
Recuperado de
PORTACI%C3%93N+DE+BIENES&source=web&cd=9&ved=0CFc
QFjAI&url=http%3A%2F%2Fwww.comexperu.org.pe%2Farchivos%
255Cforo %255Ctaller_ 20
62007%2FMilagros%2520Bustillos.ppt&ei=RKeiULbfBoz
E9gTt9YCABw&usg=AFQjCNE6JgCkK9ennI19PWxFbw9oqCzy9g&
cad=rja>.
En opinión de la revista Análisis Tributario, se precisa que “dicha

regulación habría sido originada por una puntual problemática del
servicio de almacenamiento y emisión del documento denominado
Holding certificate, que era utilizado regularmente —conforme a los
usos y costumbres del comercio exterior— en forma accesoria y
subordinada en los contratos de compraventa internacional con el
objeto de asegurar algunos aspectos financieros de la transacción,
así como para verificar la existencia y puesta a disposición de los
bienes objeto de la transferencia; sin embargo, sus alcances
quedaron poco claros y, bajo un aceptable punto de vista, se trataría
de un régimen que finalmente abarcaría reglas que no serían
aplicables específicamente a los Holding Certificates, aunque no por
ello menos exigente en cuanto a los requisitos necesarios para
verificar una exportación”18.
18. anÁlisis TribuTario, “IGV y exportación de bienes: el caso del

holding certificate y la transferencia de propiedad mediante tradición
ficta”. Informe Tributario publicado en octubre del 2009, p. 20.
Recuperado de.
Es interesante revisar un pronunciamiento del Tribunal Fiscal sobre

el tema del holding certificates. Nos referimos a la RTF N.º 11589-5-
2016, de fecha 14 de diciembre del 2016, la cual indica que la emisión
de holding certificate no acredita la transferencia de bienes muebles
en el país.
La sumilla de la mencionada RTF precisa lo siguiente:
Se revoca la apelada y se deja sin efecto los valores. Se indica que

el reparo a las ventas de concentrado de zinc efectuado por la
recurrente a un sujeto no domiciliado, que fueron consideradas por la
Administración como ventas internas para efectos del Impuesto
General a las Ventas en la fecha de emisión de los holding certificate
emitidos por el almacén donde se ubicaron los minerales a
disposición del comprador del exterior, no se encuentra conforme a
ley. Se indica que en el contrato celebrado entre la recurrente y el
sujeto no domiciliado se acordó que por la venta de concentrado de
zinc este último realizaría pagos provisionales y finales, que el pago
provisional se efectuaría por el 90% en el banco designado por el
vendedor luego de la presentación de diversos documentos, que el
pago final se realizaría tan pronto como los pesos finales, pruebas y
precios finales sean informados contra la presentación de la factura
final, y que el título pasaría del vendedor al comprador cuando se
realizara el pago provisional, siendo que el riesgo de pérdida pasaba
del vendedor al comprador cuando el título pasaba del vendedor al
comprador, por lo que la recurrente transfería al sujeto no domiciliado
la plena titularidad del mineral, sin perjuicio de la obligación de
entrega. Se menciona que se ha verificado que si bien la recurrente
recibió un pago con anterioridad a la fecha del embarque del
concentrado de zinc, el mismo fue parcial del pago provisional
pactado por las partes, por cuanto no constituyó el 90 % del importe
consignado en la factura comercial provisional, consecuentemente
no se puede entender que con dicho pago se ha producido la
transferencia de propiedad del mineral en el país con anterioridad a
la fecha del embarque de dicho mineral, no siendo la sola emisión del
holding certificates elemento suficiente para considerar q ue se
produjo la transferencia del mineral en el presente caso.
En el caso que la entrega de los bienes se realice en el territorio

nacional y no esté orientada a una exportación de los mismos, ello
implica que se encuentre gravado con el IGV. Parte de este
razonamiento lo encontramos en la RTF N.º 07155-8-2014, de fecha
13 de junio del 2014, la cual ha señalado que “si las partes
acuerdan en un contrato de compraventa internacional que la
transferencia de propiedad operará conforme a leyes
extranjeras, apartándose estas de lo expresamente previsto en
la ley peruana en materia de transferencia de propiedad, que
solo admite como modo de adquisición válida la entrega de los
bienes, será desestimado dicho acuerdo y estará gravada con el
IGV la venta del bien si su entrega se produjo en el país”.
5.3.3.1. Concordancia reglamentaria

En este orden de ideas, el numeral 9 del artículo 9 del Reglamento
de la LIGV, señala que a efectos de lo dispuesto en el tercer párrafo
del artículo 33 del decreto se entenderá por documentos emitidos por
un almacén aduanero a que se refiere la Ley General de Aduanas o
un almacén general de depósito regulado por la Superintendencia de
Banca, Seguros y Administradoras Privadas de Fondos de
Pensiones, a aquellos que cumplan concurrentemente con los
siguientes requisitos mínimos:
1. Denominación del documento y número correlativo tales datos
deberán indicarse en el comprobante de pago que sustente la
venta al momento de su emisión o con posterioridad en la forma
en que establezca la SUNAT.
2. Lugar y fecha de emisión
3. El nombre, domicilio fiscal y RUC del almacén aduanero o
almacén general de depósito
4. El nombre del vendedor (depositante) que pone a disposición los
bienes, así como su número de RUC y domicilio fiscal
5. El nombre del sujeto no domiciliado que dispondrá de los bienes
6. Dirección del lugar donde se encuentran depositados los bienes
7. La clase y especie de los bienes depositados, señalando su
cantidad, peso, calidad y estado de conservación, marca de los
bultos y toda otra indicación que sirva para identificarlos
8. Indicación expresa de que el documento otorga la disposición de
los bienes depositados a favor del sujeto no domiciliado en tales
recintos
9. La fecha de celebración de la compraventa entre el vendedor y el
sujeto no domiciliado, referidos en los literales d) y e) y de ser el
caso, su numeración, la cual permita determinar la vinculación de
los bienes con dicha compraventa
10. El valor de venta de los bienes
11. La fecha de entrega de los bienes al almacén aduanero o
12. La firma del representante legal del almacén aduanero o
13. Consignar como frase “Certificado, 3.er párrafo del artículo
33, Ley IGV”
De acuerdo con lo señalado en el tercer párrafo del artículo 33 del

decreto, en aquellas ventas que realicen sujetos domiciliados a favor
de un sujeto no domiciliado en las que los documentos emitidos por
un almacén aduanero o almacén general de depósito no cumplan los
requisitos señalados en el presente numeral se condicionará
considerarlas como exportación a que los bienes objeto de la venta
sean embarcados en un plazo no mayor a sesenta (60) días
calendario, contados a partir de la fecha de emisión del comprobante
de pago respectivo.
5.3.4. ¿Cuándo ocurre la exportación de servicios?

El quinto párrafo del artículo 33 de la Ley del Impuesto General a las
Ventas precisa que las operaciones consideradas como exportación
de servicios son las contenidas en el apéndice V, el cual podrá ser
modificado mediante decreto supremo refrendado por el ministro de
Economía y Finanzas.
Tales servicios se consideran exportados cuando cumplan

concurrentemente (todos a la vez) con los siguientes requisitos:
1. Se presten a título oneroso, lo que debe demostrarse con el

comprobante de pago que corresponda, emitido de acuerdo con
el reglamento de la materia y anotado en el registro de ventas e
ingresos.
2. El exportador sea una persona domiciliada en el país.
3. El usuario o beneficiario del servicio sea una persona no
domiciliada en el país.
4. El uso, explotación o el aprovechamiento de los servicios por
parte del no domiciliado tengan lugar en el extranjero.
Luego de los literales que anteceden, la normatividad indica que para

efecto de lo señalado en el párrafo precedente el exportador de
servicios deberá, de manera previa, estar inscrito en el Registro de
Exportadores de Servicios a cargo de la SUNAT.
Lo antes mencionado permite apreciar que si un contribuyente ha

realizado una prestación de servicios hacia el exterior, pero no se
encuentra inscrito en el Registro de Exportadores, ello implica que el
fisco no considerará la exportación como tal.
Estamos de acuerdo con la opinión de Masaliasaraujoquien

manifiesta que “es evidente que la inscripción previa en el Registro a
cargo de la SUNAT es un requisito constitutivo a efectos de que un
servicio califique como exportación de servicios. De esa manera, si
no se cumple con el referido registro previo, la operación no calificará
como exportación de servicios y, por lo tanto, estará sujeta al IGV y
el exportador no tendrá derecho al SFE”19.
19. 1Masalias araujo, Vanessa Sue, “Exportación de Servicios: ¿Es

realmente necesario el Nuevo Registro de Exportadores?” Publicado
con fecha 20-04-18, en el portal Enfoque Derecho. Recuperado de
www.enfoquederecho.com/2018/04/20/exportacion-de-servicios-es-
realmente-necesario-el-nuevo-registro- de-exportadores/>
Con respecto al Registro de Exportadores, Ezeta Carpio ha señalado
que “la inscripción en el Registro de Exportadores de Servicios
a cargo de la SUNAT tiene efecto constitutivo para establecer
que los servicios se consideren exportados, por expreso
mandato legal. Si bien podría ser criticable que una exigencia
formal, como la inscripción en un registro, al tener dicho efecto,
constituya uno de los requisitos previstos para que una
operación determinada pueda ser calificada como Exportación
de Servicios, la incorporación del referido requisito debe
entenderse justificable en un escenario normativo como el
vigente, en que se ha eliminado la lista cerrada de operaciones
que pueden ser así calificadas, a fin que la Administración
Tributaria cuente con una herramienta adicional que le permita
ejercer eficientemente sus facultades de fiscalización respecto
de dichas operaciones, cuyo universo, sin lugar a dudas, se ha
ampliado”20.
20. ezeTa CarPio, Sergio, “Tratamiento de la exportación de servicios

en el impuesto general a las ventas: evolu- ción y régimen
actual, Revista Derecho & Sociedad, N.º 50, Lima, 2018, p. 171.
Lo antes indicado se refuerza con la información de los

pronunciamientos del Tribunal Fiscal. Nos referimos a la RTF N.º
922-1-2001, de fecha 20 de julio del 2001, la cual indica lo siguiente:
Cuando los servicios prestados se encontrasen dentro de la lista

establecida en el Apéndice V de la Ley del IGV, corresponde analizar
si se ha cumplido con el requisito del uso, explotación o
aprovechamiento en el extranjero para considerarlos como
exportación. Para tal efecto, no es determinante cuál es el concepto
facturado sino las propias cláusulas del contrato celebrado u otros
medios probatorios.
Existe otro pronunciamiento ligado al tema, el cual está plasmado en

la RTF N.° 289-2-2001, de fecha 28 de marzo del 2001, el cual indica
lo siguiente:
No vulnera el principio de legalidad el que una norma con rango de

ley, como es la Ley del IGV, pudiera establecer que la no afectación
quedará limitada en su aplicación a las operaciones consignadas en
una lista aprobada por Decreto Supremo, ya que se trata de una
restricción establecida por la propia ley.
6. ¿Cuáles son las operaciones que se señalan en el
artículo 33 de la LIGV como exportación de bienes?
Al realizar una revisión del texto del artículo 33 de la LIGV,
apreciamos que en este existe una serie de operaciones que el
legislador ha considerado que califican como exportaciones, dentro
de las cuales se encuentran las que se mencionarán a continuación.
6.1. La venta de bienes, nacionales o nacionalizados, a los

establecimientos ubicados en la zona internacional de los
puertos y aeropuertos
El numeral 1 del sexto párrafo, artículo 33 de la LIGV determina que
se consideran como exportación, la operación de venta que se
realicen de bienes, ya sean estos nacionales (es decir, cuya
producción se realice aquí en el territorio nacional) o bien se trate de
bienes cuya producción se ha realizado en el extranjero, pero que
fueron internados legalmente al país, a través de la figura de la
importación y “nacionalización” de estas. Esta venta debe ser
realizada a favor de los establecimientos ubicados en la zona
internacional de los puertos y aeropuertos del país.
Este tipo de establecimientos recibe el nombre de duty free, en los

cuales no se aplican tasas locales e impuestos por la venta de bienes
con la condición de que estos no sean consumidos en el territorio
donde se adquieren, sino en el exterior, por ello es que se encuentra
prohibido su internamiento en el Perú.
Estas “tiendas libres de impuestos o, en inglés, dutyfree shops son

comercios al por menor que no aplican impuestos ni tasas locales o
nacionales. Se encuentran a menudo en la zona internacional de los
aeropuertos internacionales, puertos de mar o a bordo de las naves
de pasajeros. No suele haber para viajeros por carretera o por tren,
aunque varios pasos de frontera entre los Estados Unidos y Canadá
tienen tiendas libres de impuestos para los viajeros del coche”.
A manera de historia podemos precisar que en el caso del duty free,

la primera tienda libre de impuestos del mundo fue instalada en el
aeropuerto de Shannon en Irlanda en 1946 y está en servicio desde
esta fecha. Diseñó proporcionar un servicio para los pasajeros
transatlánticos de la línea aérea que viajaban típicamente entre
Europa y Norteamérica que vuelos que paraban para
reaprovisionarse de combustible en los viajes de salida y de entrada
de sus viajes. Fue un éxito inmediato y se ha copiado por todo el
mundo.
En este punto resulta pertinente citar lo señalado por la propia

Administración Tributaria en el Informe N.° 310-2002-
SUNAT/K0000021, del 4 de noviembre del 2002, en el cual concluye
lo siguiente:
21. Si se desea revisar el texto completo del informe emitido por la

SUNAT se puede consultar en .
1. La venta de bienes a los establecimientos ubicados en la zona

internacional de los aeropuertos de la República, así como la
venta que se realicen en los citados establecimientos, se
consideran operaciones de exportación a efectos del IGV y, en
consecuencia, no se encuentran gravadas con este impuesto.
2. En las operaciones de exportación consideradas como tales por
las normas del IGV, se deberán emitir facturas. No obstante, en
el caso de la venta de bienes en los establecimientos ubicados en
la zona internacional de los aeropuertos de la República, si la
operación se realiza con consumidores finales, se emitirán
boletas de venta o tickets.
3. En el supuesto de que en el comprobante de pago emitido por el
proveedor de un establecimiento ubicado en la zona
internacional de los aeropuertos de la República se hubiere
disgregado el IGV, este deberá ser rebajado en su totalidad, para
lo cual deberá emitirse la nota de crédito correspondiente.
4. Los servicios que presta un sujeto a otro (venta de bienes
efectuada en los establecimientos ubicados en la zona
internacional de los aeropuertos de la República) se encuentran
gravados con el IGV, en la medida que la retribución percibida
constituya renta de tercera categoría. Por consiguiente, si el
referido sujeto grava con el IGV los servicios que factura a su
comitente, dicho comprobante de pago se encuentra
correctamente emitido, al tratarse de un servicio afecto a este
impuesto.
Cabe referir que la norma hace referencia a los bienes y no a los

servicios cuando se trata de la aplicación del concepto de
exportación, ya que en este último caso se trataría de una prestación
de tipo local, y por ende afecta al pago del IGV.
A nivel de Aduanas recomendamos revisar el procedimiento INTA-

PG.17, el cual tiene como objetivo establecer el procedimiento a
seguir por las Aduanas de la República para el control del ingreso y
salida de las mercancías extranjeras y nacionales, destinadas a la
venta en las tiendas libres duty free ubicadas en los puertos y
aeropuertos internacionales.
Su alcance está dirigido al personal de Aduanas, tiendas libres duty

free, despachadores de Aduanas, terminales de almacenamiento,
transportistas y otras personas que intervienen en el presente
procedimiento22.
22. El Procedimiento INTA-PG.17 se puede consultar en -

pacho/especiales/duttyFree/procGeneral/index.html>.
RTF N.º 05825-2-2003
Se determina el régimen aplicable a las operaciones efectuadas en

el establecimiento comercial de la recurrente ubicado en la zona
internacional del aeropuerto. Dicha área constituye una zona libre de
impuestos, no porque se considere que esté ubicada fuera del
territorio nacional, sino que se debe a una política de acuerdos
internacionales inherentes al comercio internacional que responden
a la naturaleza propia de estos establecimientos. De acuerdo a la
RTF 520-4-97, las operaciones que se realizan en la llamada zona
internacional están dirigidas a que se realicen del país hacia fuera,
descripción que responde a la realidad de dichas operaciones y no a
una creación legislativa. La calidad de exportación de las
operaciones realizadas en estos establecimientos ha sido confirmada
por el numeral 1 del artículo 33 y la Sexta Disposición
Complementaria y Transitoria del Decreto Legislativo N.° 821, así
como por el Decreto Legislativo N.° 878, normas recogidas en el
Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas.
El Decreto Supremo N.° 047-2003-EF ha confirmado que la venta de
bienes y la prestación de servicios de expendio de comidas y bebidas
que se realizan en los mencionados establecimientos no se
encuentran gravadas con el citado impuesto al tratarse de
operaciones de exportación
6.2. Las operaciones swap

El numeral 2 del sexto párrafo artículo 33 de la LIGV considera como
una operación de exportación a las operaciones denominadas
“swap”, las cuales son realizadas con clientes del exterior,
específicamente con productores mineros, en las que interviene
necesariamente una entidad regulada por la Superintendencia de
Banca, Seguros y Administradoras de Fondos de Pensiones, las
cuales certificarán la operación en el momento en que se acredite el
cumplimiento del abono del metal en la cuenta del productor minero
en una entidad financiera del exterior, que se reflejará en la
transmisión de esta información vía SWIFT23 a su banco
corresponsal24 en el Perú.
23. “El SWIFT constituye un sistema de comunicación financiera

desarrollado por una empresa europea (con sede en Bélgica),
aproximadamente hace más de 30 años y tiene por finalidad el hecho
de facilitar las operaciones entre los Bancos y las empresas
financieras, por medio de una red telemática bancaria para procesar
transacciones internacionales en tiempo real, así como lograr la
transferencia de divisas a nivel internacional. Las siglas del SWIFT
responden al siguiente significado: Society for Worldwide Interbank
Financial Telecomunication”. Recuperado de de-los-servicios-swift>.
24. Banco extranjero representante, que presta regularmente

servicios a otro banco que no tiene sucursales en el sitio en cuestión,
por ejemplo facilitando la transferencia de fondos. En Estados Unidos
suele ocurrir entre distintos sitios del país, por las restricciones
bancarias entre los estados. Recuperado de ex. com/forex-
glossary/Correspondent-Bank---Banco-corresponsal/810>.
Sobre el tema, consideramos necesario revisar la RTF N.º 05825-2-

2003, cuya sumilla indica lo siguiente:
Se determina el régimen aplicable a las operaciones efectuadas en

el establecimiento comercial de la recurrente ubicado en la zona
internacional del aeropuerto. Dicha área constituye una zona libre de
impuestos, no porque se considere que esté ubicada fuera del
territorio nacional, sino que se debe a una política de acuerdos
internacionales inherentes al comercio internacional que responden
a la naturaleza propia de estos establecimientos. De acuerdo a la
RTF N.º 520-4-97, las operaciones que se realizan en la llamada
zona internacional están dirigidas a que se realicen del país hacia
fuera, descripción que responde a la realidad de dichas operaciones
y no a una creación legislativa. La calidad de exportación de las
operaciones realizadas en estos establecimientos ha sido confirmada
por el numeral 1 del artículo 33 y la Sexta Disposición
Complementaria y Transitoria del Decreto Legislativo N.° 821, así
como por el Decreto Legislativo N.° 878, normas recogidas en el
Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas.
El Decreto Supremo N.° 047-2003-EF ha confirmado que la venta de
bienes y la prestación de servicios de expendio de comidas y bebidas
que se realizan en los mencionados establecimientos no se
encuentran gravadas con el citado impuesto al tratarse de
operaciones de exportación.
Villanueva y BraVo mencionan que “desde la perspectiva jurídica

las operaciones swap son en realidad contratos internacionales,
en virtud de los cuales las partes intervinientes en la
negociación se obligan a permutar recíprocamente bienes de su
propiedad, ya se trate de bienes corporales o incorporales de
igual o de distinta naturaleza; en otros términos, con arreglo al
acuerdo de voluntades entre las partes, nacen obligaciones con
prestaciones de dar determinados bienes y de esta manera
transferirse recíprocamente la propiedad de los mismos”25.
25. VillanueVa guTierrez, Walker y braVo sheen, David, La

imposición al consumo en el Perú. Lima: Ediciones Caballero
Bustamante, 1988, p. 263.
La entidad financiera representada por el banco local interviniente
emitirá al productor minero la constancia de la ejecución del swap26,
documento que permitirá acreditar ante la SUNAT el cumplimiento de
la exportación27 por parte del productor minero, quedando expedito
su derecho a la devolución del IGV de sus costos.
26. Las características de la constancia de ejecución del swap se

encuentra regulada en el Decreto Supremo N.º 105-2002-EF,
publicado en el diario oficial El Peruano el 26 de junio del 2002 y
vigente a partir del 27 de junio del 2002. Recuperado de .
27. Según lo confirma el texto del artículo 63 de la Ley General de

Aduanas, se considera como exportación definitiva de mercancías a
las operaciones swap mencionadas tanto en el numeral 2 como el
numeral 5 del artículo 33 de la LIGV.
Este tipo de operación es útil en el caso de la exportación de joyas

de oro, toda vez que el productor28 ubicado en el Perú trabaja con el
metal que es el oro y cuando exporta el producto de su trabajo que
es la joya, él estaría recibiendo el equivalente del metal utilizado por
la operación swap.
28. En unos casos el joyero recibe el oro de su cliente mediante la

importación vía admisión temporal. En otros casos, el joyero utiliza
oro peruano, sea comprando a mineros artesanales o utilizando el
mecanismo del swap establecido con empresas mineras. Esta
información se puede consultar en el trabajo denominado “Perfil de
Mercado y Competitividad Exportadora de la Cadena de Oro”.
Recuperado de mincetur.gob.pe/
comercio/otros/penx/pdfs/Cadenas_de_Oro.pdf>, específicamente
en la lámina 5.
Lo antes mencionado se puede resumir en la siguiente interrogante

formulada por Calderón R. al mencionar lo siguiente:
¿Quién tiene derecho a solicitar la devolución del saldo a favor del

exportador?
Tenemos dos exportadores que tienen derecho a solicitar la

devolución del saldo a favor del exportador:
• El productor minero de oro, cuya exportación se sustenta con la

“Constancia de la ejecución del SWAP” emitida por el banco local.
• La empresa fabricante de joyas, quien debe transformar el oro en
bruto en joyas, para luego realizar la exportación definitiva
mediante la Declaración Única de Aduanas (DUA)29.
29. Calderón r., Cristhian L., “Devolución del IGV a los exportadores”.
Recuperado de .
Cabe indicar que el plazo que debe mediar entre la operación swap
y la exportación del bien, objeto de dicha operación como producto
terminado, no debe ser mayor de 60 (sesenta) días útiles. Aduanas,
en coordinación con la SUNAT, podrá modificar dicho plazo. Si por
cualquier motivo, una vez cumplido el plazo, el producto terminado
no hubiera sido exportado, la responsabilidad por el pago de los
impuestos corresponderá al sujeto responsable de la exportación del
producto terminado.
Se precisa que ante una causal de fuerza mayor contemplada en el

Código Civil30 debidamente acreditada, el exportador del producto
terminado podrá acogerse ante Aduanas y la SUNAT a una prórroga
del plazo para exportar el producto terminado por el periodo que dure
la fuerza mayor.
30. El texto del artículo 1315 del Código Civil determina que “caso
fortuito o fuerza mayor es la causa no imputable, consistente en un
evento extraordinario, imprevisible e irresistible, que impide la
ejecución de la obligación o determina su cumplimiento parcial, tardío
o defectuoso”.
La última parte del numeral 2 del párrafo sexto del artículo 33 de la

LIGV, precisa que por decreto supremo se podrá considerar como
exportación a otras modalidades de operaciones swap y podrán
establecerse los requisitos y el procedimiento necesario para la
aplicación de la presente norma.
6.2.1. ¿Cuál es el procedimiento de una operación swap de oro?

A efectos de poder comprender cómo es la parte operativa de una
operaciónnswap de oro, podemos mencionar que se deben seguir los
siguientes pasos:
• Paso 1.º: El productor minero deposita una determinada cantidad

de oro bajo la modalidad de custodia en un banco nacional.
• Paso 2.º: El banco nacional efectúa una transferencia bancaria a
través de la cual se pone a disposición del productor minero una
cantidad idéntica de oro (se entiende que este ha sido depositado
antes por un cliente), con referencia a una cuenta bancaria en un
banco del exterior, y se transfiere el oro depositado en custodia
por el productor minero, a una cuenta del cliente que tiene en el
banco nacional.
• Paso 3.º: El banco nacional deberá emitir una constancia en la
cual deberá acreditar que ha realizado una operación swap.
• Paso 4.º: Luego el banco nacional deberá hacer la entrega del
oro que está en carácter de depósito en sus bóvedas (y que es
de propiedad del cliente) a un joyero que está autorizado
previamente por el nuevo propietario del oro, que en este caso
será el cliente.
• Paso 5.º: El joyero deberá proceder a exportar el oro que fue
retirado del banco nacional, dentro de un plazo de sesenta (60)
días contados desde la fecha del acta de entrega del mineral,
siendo el destinatario del mismo el cliente.
• Paso 6.º: El productor minero puede realizar la venta de su oro al
banco ubicado en el exterior o a un tercero, para ello deberá emitir
el comprobante de pago respectivo a la persona que en definitiva
califique como comprador del mineral.
6.2.2. ¿Qué debe contener la constancia de la ejecución del

swap?
Conforme lo señala el artículo 1 del Decreto Supremo N.º 105-2002-
EF31, a fin de acreditar el cumplimiento de la exportación por parte
del productor minero, la constancia de la ejecución del swap deberá
cumplir con los siguientes requisitos:
31. El texto completo de esta norma puede consultarse

en ds105_02.htm>.
1. Ser emitida, por el banco local interviniente, en tantos ejemplares

como productores mineros y sujetos responsables de la
exportación del producto terminado participen en la operación
swap.
2. Contener la siguiente información
a) Número de la constancia. A tal efecto cada banco asignará a las

constancias que emita un número correlativo, el cual comenzará sin
excepción del 0000001.
b) Identificación del banco local interviniente Número de Registro
Único de Contribuyentes (RUC) Razón social
c) Identificación del cliente del exterior y del banco del exterior

participante del swap Nombres y apellidos, razón social o su
equivalente
d) Identificación del(los) productor(es) minero(s)
• Número de RUC
• Nombres y apellidos o razón social
e) Porcentaje de participación de cada uno de los productores

mineros en la operación swap, de ser el caso
f) Fecha de ejecución de la operación swap
g) Número de la(s) factura(s) comercial(es) del(los) productor(es)

minero(s)
h) Cantidad y unidad de medida del metal objeto de la operación

swap
i) Valor de venta del metal objeto de la operación swap
j) Identificación del sujeto responsable de la exportación del producto

terminado
• Número de RUC
• Nombres y apellidos o razón social
RTF N.º 1418-1-96
La remisión de bienes muebles al exterior bajo la modalidad SWAP

constituye una operación de exportación inafecta al pago del IGV.
RTF N.º 705-4-97
En las operaciones SWAP, tanto el productor de oro como el

industrial joyero se convierten, al momento en que la joya sale del
país, en exportadores de manera proporcional, el primero por la
materia prima y el segundo por el valor agregado.
RTF N.º 00806-3-2001
Se confirma la apelada por cuanto se concluye que la actividad

desarrollada por la recurrente no califica como exportación de
servicios a que se hace referencia el artículo 33 de la Ley del IGV
(numerales 2 y 3), toda vez que las exportaciones realizadas por la
recurrente se han realizado sin la intervención de una entidad
regulada por la SBS; asimismo, la recurrente no tiene la calidad de
fabricante de producto final, quien es el que puede solicitar la
devolución de los impuestos pagados por los insumos utilizados para
transformar el bien.
6.3. La remisión al exterior de bienes muebles a consecuencia de

la fabricación por encargo de clientes del exterior, aun cuando
estos últimos hubieran proporcionado, en todo o en parte, los
insumos utilizados en la fabricación del bien encargado
una exportación la remisión al exterior de bienes muebles que sean
consecuencia de una fabricación por encargo de clientes ubicados
en el exterior del Perú, aun tratándose del caso en que estos clientes
hubieran proporcionado, en todo o en parte, los insumos necesarios
que sean utilizados en la fabricación del bien que fuera materia de
encargo.
En este caso, el saldo a favor no incluye el impuesto consig nado en

los comprobantes de pago o declaraciones de importación que
correspondan a bienes proporcionados por el cliente del exterior para
la elaboración del bien encargado.
Esta operación debe concordarse con lo dispuesto en el texto del

artículo 68 de la Ley General de Aduanas32, el cual regula la figura
de la admisión temporal para perfeccionamiento del activo.
32. La Ley General de Aduanas fue aprobada por el Decreto

Legislativo N.º 1053, la cual fuera publicada en el diario oficial El
Peruano el 27 de junio del 2008.
El referido artículo precisa que es el régimen aduanero que permite

el ingreso al territorio aduanero de ciertas mercancías extranjeras33
con la suspensión del pago de los derechos arancelarios y demás
impuestos aplicables a la importación para el consumo y recargos de
corresponder, con el fin de ser exportadas dentro de un plazo
determinado, luego de que hayan sido sometidas a una operación de
perfeccionamiento, bajo la forma de productos compensadores.
33. Resulta importante consignar el texto de los artículos 69 y 70 de

la Ley General de Aduanas, los cuales señalan lo siguiente:
Artículo 69.- Mercancías objeto del régimen
Podrán ser objeto de este régimen las materias primas, insumos,

productos intermedios, partes y piezas materialmente incorporados
en el producto exportado (compensador), incluyéndose aquellas
mercancías que son absorbidas por el producto a exportar en el
proceso de producción; así como las mercancías que se someten al
proceso de reparación, restauración o acondicionamiento. Asimismo,
podrán ser objeto de este régimen mercancías tales como
catalizadores, aceleradores o ralentizadores que se utilizan en el
proceso de producción y que se consumen al ser utilizados para
obtener el producto exportado (compensador).
No podrán ser objeto de este régimen las mercancías que

intervengan en el proceso productivo de manera auxiliar, tales como
lubricantes, combustibles o cualquier otra fuente energética, cuando
su función sea la de generar calor o energía, así como los repuestos
y útiles de recambio, cuando no están materialmente incorporados
en el producto final y no son utilizados directamente en el producto a
exportar; salvo que estas mercancías sean en sí mismas parte
principal de un proceso productivo.
Artículo 70.- Plazo

La admisión temporal para perfeccionamiento activo es
automáticamente autorizada con la presentación de la declaración y
de la garantía con una vigencia igual al plazo solicitado y por un plazo
máximo de veinticuatro (24) meses computado a partir de la fecha
del levante. Si el plazo fuese menor, las prórrogas serán aprobadas
automáticamente, con la sola renovación de la garantía antes del
vencimiento del plazo otorgado y sin exceder el plazo máximo.
Las operaciones de perfeccionamiento activo son aquellas en las que

se produce lo siguiente:
a)La transformación de las mercancías
1. La elaboración de las mercancías incluidos su montaje, ensamble

y adaptación a otras mercancías
2. La reparación de mercancías, incluidas su restauración o
acondicionamiento
Están comprendidos en este régimen las empresas productoras de

bienes interedios sometidos a procesos de transformación que
abastezcan localmente a empresas exportadoras productoras, así
como los procesos de maquila34 de acuerdo con lo establecido en el
reglamento35.
34. La maquila responde a un proceso de segregación de las

diferentes fases del proceso de producción que permite la realización
de partes del proceso por diferentes empresas en distintos países,
aprovechando así las ventajas comparativas que estos ofrecen,
disminuyendo los costes de producción. CIOSL. El infierno de los
nuevos paraísos fiscales: La represión antisindical en las zonas
francas. 1996. Recuperado de .
observatoriodeltrabajo.org/nueva/web/index.asp?pagina=133>.
35. Se refiere al Reglamento de la Ley General de Aduanas, el cual

fue aprobado por el Decreto Supremo N.° 010-2009-EF, publicado en
el diario oficial El Peruano el 16 de enero del 2009.
Sobre el tema, podemos citar la RTF N.º 857-3-96 de fecha 22 de

abril de 1996, la cual indica lo siguiente:
La remisión al exterior de bienes muebles como consecuencia de la

fabricación por encargo de clientes del exterior constituye
exportación, aun cuando estos últimos hubieran proporcionado, en
todo o en parte, los insumos utilizados en la fabricación del bien
encargado.
6.4. Los servicios de hospedaje, incluyendo la alimentación, a

sujetos no domiciliados, en forma individual o a través de un
paquete turístico, por el periodo de permanencia no mayor a 60
días
El numeral 4 del sexto párrafo artículo 33 de la LIGV determina que
se considera exportación la prestación de servicios de hospedaje,
incluyendo la alimentación a sujetos no domiciliados, en forma
individual o a través de un paquete turístico, por el periodo de su
permanencia, no mayor de sesenta (60) días por cada ingreso al país,
requiriéndose la presentación de la tarjeta andina de migración
(TAM), así como el pasaporte, salvoconducto o documento nacional
de identidad que, de conformidad con los tratados internacionales
celebrados por el Perú, sean válidos para ingresar al país, de acuerdo
con las condiciones, registros, requisitos y procedimientos que se
establezcan en el reglamento aprobado mediante decreto supremo
refrendado por el Ministerio de Economía y Finanzas, previa opinión
técnica de la SUNAT.
Se requiere que se cumplan determinadas consideraciones para que

la operación sea considerada como una exportación, las cuales se
detallan a continuación.
6.4.1. Elementos que deben verificarse para que se presente el

beneficio
1. a)Se ofrezca un servicio de hospedaje36, incluyendo la

alimentación.
2. b)La persona beneficiaria debe ser un sujeto no domiciliado.
3. La prestación del servicio puede darse en forma individual o a
través de un paquete turístico37.
4. El periodo de permanencia debe ser no mayor de sesenta (60)
días38 por cada ingreso al país.
5. Para demostrar el ingreso al país se requerirá la presentación de
la TAM39, así como del pasaporte, salvoconducto o DNI que de
conformidad con los tratados internacionales celebrados por el
Perú sean válidos para ingresar al país.
6. Las condiciones, registros, requisitos y procedimientos que se
establezcan en el reglamento aprobado mediante decreto
supremo refrendado por el ministro de Economía y Finanzas,
previa opinión técnica de la SUNAT.
36. real aAcadeMia esPañola, Diccionario de la RAE. Significado de

la palabra hospedaje: (De hospedar). 1. m. Alojamiento y asistencia
que se da a alguien. 2. m. Cantidad que se paga por estar de
huésped. 3. m. p. us. hospedería (casa destinada al alojamiento).
Recuperado de BUS=3&LEMA=hospedaje>.
37. glosario de TurisMo y hosTelería: Definición de paquete turístico.

“Producto que se comercializa de forma única y que contiene dos o
más servicios de carácter turístico (alojamiento, manutención y
transporte), por el que se abona un precio, dentro del cual el
consumidor no es capaz de establecer un precio individual para cada
servicio que se le presta”. Recuperado de
Glosario+de+turismo+y+hosteler%C3%ADa,paquete+tur%C3%ADst
ico.xhtml>.
38.Se debe aclarar que en este caso el plazo se expresa en días

calendario y no en días hábiles.
39. Conforme lo determina el artículo 1 de la Decisión 397 de la

Comunidad Andina de Naciones, la TAM constituye el único
documento de control migratorio y estadístico de uso obligatorio, para
el ingreso y salida de personas del territorio de los países miembros,
ya sea por sus propios medios o utilizando cualquier forma de
transporte. Su uso no excluye la presentación del pasaporte, visa u
otro documento de viaje previstos en las normas nacionales o
comunitarias, así como en los convenios bilaterales vigentes. Se
puede revisar el contenido completo de la Decisión N.º 397 en
normativa/dec/D397.htm>.
6.4.2. Definiciones necesarias contenidas en la norma

reglamentaria
Resulta interesante revisar la lista de definiciones que el Decreto
Supremo N.º 122-2001-EF40ha determinado para poder dar
cumplimiento a este numeral. Las definiciones están contenidas en
el artículo 1 de dicha norma; estas son las siguientes:
40. El cual aprueba las normas para la aplicación de beneficio

tributario a establecimientos de hospedaje que brinden servicios a
sujetos no domiciliarios.
• Sujetos no
domiciliados. Aquellas personas naturales residentes en el
extranjero que tengan una permanencia en el país de hasta (60)
días calendario en el año.
• Establecimiento de hospedaje. Establecimiento destinado a
prestar habitualmente servicios de alojamiento no permanente, a
que se refiere el inciso b) del artículo 2 del Reglamento de
Establecimientos de Hospedaje aprobado por el Decreto
Supremo N.º 023-2001-ITINCI.
• Servicio de hospedaje. Servicio de alojamiento prestado por el
establecimiento de hospedaje destinado al sujeto no domiciliado
que pernocte en dicho local, sin incluir otros servicios
complementarios, excepto la alimentación.
• Servicio de alimentación. Servicio brindado directamente por el
establecimiento de hospedaje, a través del cual se proporcionan
alimentos al sujeto no domiciliado, por lo menos una vez al día.
• Paquete turístico. Conjunto de servicios turísticos coordinados,
reunidos,
conducidos y organizados por agencias de viajes y turismo domi
ciliadas en el país y que sean utilizados en el país por sujetos no
domiciliados.
• Pasaporte. Documento de viaje, vigente, otorgado por la
autoridad competente que permite acreditar la identidad del sujeto
no domiciliado.
6.4.3. La inscripción obligatoria de los establecimientos de

hospedaje ante la SUNAT
Para poder poner en práctica este beneficio se requiere que los
establecimientos de hospedaje se inscriban ante la SUNAT en un
registro que esta entidad deberá llevar, el cual se encuentra regulado
por la Resolución de Superintendencia N.º 082-2001/SUNAT41, del
20 de julio del 2001.
41. Para poder revisar el contenido completo de esta resolución

puede consultar en pe/legislacion/superin/2001/082.htm>.
El artículo 2 de esta norma determina los parámetros para el proceso

de inscripción. Así, se indica que los contribuyentes que cuenten con
uno o más establecimientos de hospedaje ubicados en el territorio
nacional deberán inscribir estas en el registro, de acuerdo con el
procedimiento establecido en la presente resolución. Para la
inscripción en el registro no será necesaria la presentación de ningún
formulario.
La inscripción42 en el registro será de carácter permanente, salvo

que el contribuyente solicite su exclusión de esta o se deje de prestar
el servicio de hospedaje. Asimismo, dicha inscripción es condición
necesaria para gozar del beneficio establecido en la ley, cuya
inscripción tiene naturaleza declarativa y no constitutiva de derechos.
42. El artículo 3 de la Resolución de Superintendencia N.º 082-

2001/SUNAT determina que la inscripción y cualquier trámite
relacionado con el registro se efectuará ante la intendencia, oficina
zonal o centros de servicios al contribuyente de SUNAT que
corresponda al domicilio fiscal del contribuyente.
Una vez realizada la inscripción43, la SUNAT expedirá una
constancia que contendrá los datos de identificación del
contribuyente que se registra, así como la información
correspondiente a los establecimientos de hospedaje declarados.
43.Conforme lo señala el artículo 4 de la Resolución de

Superintendencia N.° 082-2001/SUNAT, para efectos de la
inscripción de los establecimientos de hospedaje en el registro, se
deberá cumplir con los siguientes requisitos:
1. El contribuyente titular del (los) establecimiento(s) deberá tener la

condición de “RUC Activo” y encontrarse afecto al IGV, aun cuando goce
de alguna exoneración específica respecto de dicho tributo.
2. El establecimiento deberá haber sido declarado como domicilio fiscal o
establecimiento anexo en el RUC.
3. Presentar copia de la licencia de funcionamiento o de la licencia de
apertura de establecimiento, según corresponda, donde figure como
actividad la de servicios de hospedaje, por cada establecimiento de
hospedaje a inscribirse, debiendo exhibirse el documento original.
6.4.4. ¿Cómo opera el saldo a favor?

Resultan aplicables a los establecimientos de hospedaje, las
disposiciones relativas al saldo a favor del exportador previstas en la
ley y en el reglamento.
La compensación o la devolución del saldo a favor tendrán como

límite el 18 % aplicado sobre los ingresos obtenidos por la prestación
de los servicios de hospedaje y alimentación a sujetos no
domiciliados en el país.
6.4.5. ¿Quiénes son los sujetos beneficiados?

A fin de que el establecimiento de hospedaje determine que el
servicio que presta debe ser considerado exportación de servicios,
deberá verificar que a la fecha en que se brinda el servicio a la
persona no domiciliada la permanencia de esta en el país no exceda
de sesenta (60) días calendario en el año en curso, ya sea en forma
continuada o fraccionada.
Tratándose de sujetos de nacionalidad peruana, adicionalmente,

deberán acreditar con la visa correspondiente, su residencia en ot ro
país y que hayan salido del Perú.
6.4.6. ¿A quién se debe emitir los comprobantes de pago?

Los establecimientos de hospedaje emitirán a los sujetos no
domiciliados y a las agencias de viajes y turismo, en caso de que
aquellos opten por un paquete turístico, la factura correspondiente en
la cual solo se deberá consignar los servicios materia del beneficio.
En dicha factura se deberá consignar la siguiente leyenda:

“Exportación de servicios Decreto Legislativo N.º 919”.
6.4.7. ¿Cómo se puede sustentar la prestación de servicios?

El artículo 7 del Decreto Supremo N.° 122-2001-EF precisa que, a fin
de sustentar la presentación de los servicios de hospedaje y
alimentación, el establecimiento de hospedaje deberá presentar a la
SUNAT copia fotostática de:
a) Las fojas o fichas del Registro de Huéspedes, a que se refiere el

Decreto Supremo N.º 029-2004-MINCETUR, correspondientes a los
sujetos no domiciliados a quienes se les brindará los servicios.
b) Las fojas del pasaporte:
• Que contengan la identificación del sujeto no domiciliado.

• Donde consten las fechas de entradas y salidas del país en el
último año calendario.
En caso de que las copias fotostáticas de las fojas del pasaporte no

permitan sustentar lo establecido en el numeral 2 del inciso b) del
presente artículo, el establecimiento de hospedaje podrá presentar
adicionalmente copia de la (TAM) a que hace referencia la
Resolución Ministerial N.º 0226-2002-IN-1601 que sustente el último
ingreso al país en el año calendario del sujeto no domiciliado.
La presentación de la copia de la (TAM) a que hace referencia el

párrafo anterior solo procederá cuando el sujeto no domiciliado
ingrese al país con pasaporte, encontrándose la devolución del saldo
a favor del exportador supeditada a la verificación que efectúa la
SUNAT con la información que proporcione la Dirección General de
Migraciones y Naturalización del Ministerio del Interior, de
conformidad con lo establecido por el artículo 8 del presente
dispositivo. En este caso, el plazo para resolver la solicitud de
devolución presentada será de hasta cuarenta y cinco (45) días
hábiles, no siendo de aplicación lo dispuesto por el artículo 12 del
reglamento44.
44. Se refiere al Reglamento de Notas de Crédito Negociables,
aprobado por D. S. N.° 126-94-EF y normas modificatorias.
Los adelantos, en tanto no se presten los servicios de hospedaje y

alimentación, se acreditarán solo con las copias a que se refiere el
numeral 1 del inciso b) del presente artículo.
6.4.8. Pronunciamiento de la SUNAT a través de informes

En este punto resulta relevante citar lo dispuesto por el Informe N.º
138-2005-SUNAT/2B000045, el cual trata de resolver la consulta
relacionada al hecho de que los establecimientos de hospedaje
pueden sustentar la condición de sujetos no domiciliados a través de
la fotostática u otro medio electrónico de fotocopiado que permita
distinguir la copia del pasaporte del sujeto no domiciliado, para los
efectos del tratamiento tributario previsto en el Decreto Legislativo N.º
919 y normas reglamentarias.
45. De fecha 30 de junio del 2005, el cual se puede consultar en -

xas/ds122_01.htm>.
En dicho informe se precisó que a efectos de dar cumplimiento a lo

dispuesto en el inciso b) del artículo 7 del Decreto Supremo N.º 122-
2001-EF, los establecimientos de hospedaje sustentarán la condición
de sujetos no domiciliados a través de la presentación de las copias
fotostáticas de las fojas del pasaporte de dicho sujeto, entendiéndose
por tales a las reproducciones fotográficas de los mencionados
documentos sobre papel, obtenidas de una máquina fotocopiadora.
RTF N.º 422-3-2004 del 28 de enero del 2004
Conforme al Decreto Legislativo N.° 919, se considera exportación

de servicios a la prestación de los servicios de hospedaje, incluyendo
la alimentación, a sujetos no domiciliados, en forma individual o a
través de un paquete turístico vendido al exterior, en consecuencia,
los demás servicios que conforman estos últimos, como es el caso
del transporte, se encuentran gravados con el IGV.
6.5. Venta de bienes destinados al uso o consumo de los

pasajeros y miembros de la tripulación a bordo de naves de
transporte marítimo o aéreo. También se incluyen los bienes que
sean necesarios para su funcionamiento, así como los
combustibles y/o lubricantes
El numeral 5 del sexto párrafo artículo 33 de la LIGV señala que se
considera exportación a la venta de los bienes destinados al uso o
consumo de los pasajeros y miembros de la tripulación a bordo de
las naves de transporte marítimo o aéreo, así como de los bienes que
sean necesarios para el funcionamiento, conservación y
mantenimiento de los referidos medios de transporte, incluyendo,
entre otros bienes, combustibles, lubricantes y carburantes. Por
decreto supremo refrendado por el Ministerio de Economía y
Finanzas, se establecerá la lista de bienes sujetos al presente
régimen.
A efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, los citados bienes

deben ser embarcados por el vendedor durante la permanencia de
las naves o aeronaves en la zona primaria aduanera y debe seguirse
el procedimiento que se establezca mediante resolución de
Superintendencia de la SUNAT.
El decreto supremo al que alude anteriormente es el D. S. N.º 007-

2005-EF, el cual en cumplimiento del artículo 2 de la Ley N.º 28462,
Ley de fortalecimiento del servicio de transporte internacional de
carga y/o pasajeros en los sectores marítimo y aéreo, aprueba un
anexo en el cual se detallan la lista de bienes cuya venta a las
empresas de transporte internacional de carga y/o pasajeros se
considera como una operación de exportación46.
46. Los bienes son los siguientes:
1. Productos alimenticios, bebidas y tabaco para consumo de pasajeros y/o

tripulación
2. Medicamentos, equipos e instrumental médico para consumo y uso de
pasajeros y/o tripulación
3. Prendas de vestir, calzado y útiles de tocador y aseo para uso de
pasajeros y/o tripulación
4. Utensilios de comedor y cocina
5. Equipos de comunicación y telecomunicación
6. Equipos de rastreo y sus repuestos
7. Combustibles y lubricantes
8. Equipos, piezas, partes y repuestos para el funcionamiento y
mantenimiento de las naves y/o aeronaves
9. Equipos, piezas y material informático
10. Equipos y materiales de seguridad
11. Documentación y publicaciones diversas, artículos de escritorio y
de equipos
12. Insumos y artículos diversos para el funcionamiento y
mantenimiento de los equipos de las naves y/o aeronaves
Es pertinente citar la primera conclusión del Informe N.º 030-2012-

SUNAT/4B0000, del 3 de abril del 2012, el cual señala lo siguiente:
Para que la operación a que se refiere el numeral 5 del artículo 33

vigente califique como exportación, debe observarse que el destino
de los bienes detallados en la norma sea su uso o consumo en el
exterior.
Adicionalmente, para que la operación señalada en el párrafo anterior

califique como exportación, los bienes deben ser embarcados por el
vendedor durante la permanencia de las naves o aeronaves en la
zona primaria aduanera y debe seguirse el procedimiento que se
establezca mediante resolución de superintendencia de la SUNAT.
La SUNAT, a través de la emisión de la Carta N.º 0748-2012-

SUNAT/200000, del 13 de agosto del 2012, precisa lo siguiente:
Nótese que la disposición contenida en el numeral 5 del artículo 33

de la Ley del IGV no ha efectuado distingo alguno en función a la
calidad de domiciliado o no del adquirente de los bienes, de lo que
se tiene independientemente que se trate de una empresa
domiciliada o no, la operación calificará como exportación, siempre
que sea el vendedor quien embarque los bienes47.
47. Si se desea revisar el texto completo de la carta puede consultar

en oficios/2012/informe-oficios/c078-2012.pdf>.
Sobre el tema podemos citar el Informe N.° 136-2014-

SUNAT/5D1000:
[…]
Se precisa también que resulta legalmente posible que las aeronaves

de empresas aéreas no domiciliadas y sin representante legal en el
país, que aterrizan en territorio nacional por escala técnica u otras
razones distintas a su programación normal de vuelos, se abastezcan
de combustible a través de una venta local, perdiendo en ese caso el
derecho a acogerse al beneficio de inafectación del IGV previsto en
el numeral 5 del artículo 33 de la Ley del IGV, acción con la que no
se advierte perjuicio alguno al fisco.
6.6. Servicios de transporte de pasajeros y/o mercancías que los

navieros nacionales o empresas navieras nacionales realicen
desde el país hacia el exterior
exportación los servicios de transporte de pasajeros o mercancías
que los navieros nacionales o empresas navieras nacionales realicen
desde el país hacia el exterior, así como los servicios de transporte
de carga aérea que se realicen del país hacia el exterior.
Este supuesto fue agregado por la quinta disposición transitoria y final

de la Ley N.º 28583, Ley de Reactivación y Promoción de la Marina
Mercante Nacional, que fuera publicada en el diario
oficial El Peruano el 22 de julio del 2005.
Sobre este tema, es pertinente mencionar que la Administración

Tributaria ha emitido el Informe N.º 011-2012-SUNAT/2B000048, del
27 de enero del 2012, el cual concluye lo siguiente:
48. Si se desea revisar el texto completo del informe puede consultar

en oficios/2012/informe-oficios/i011-2012.pdf>.
1. Los servicios de transporte de pasajeros y/o mercancías que los

navieros nacionales o empresas navieras nacionales realicen
desde el país hacia el exterior a favor de usuarios domiciliados en
el país califican como exportación.
2. El Reglamento de NCN49 es aplicable a la devolución del
SFMB50 derivado de tales servicios.
49. Se refiere a las Notas de Crédito negociables.
50. Se refiere al saldo a favor materia del beneficio.
6.7. Los servicios de transformación, reparación, mantenimiento

y conservación de naves y aeronaves de bandera extranjera a
favor de sujetos domiciliados en el exterior
El numeral 7 del quinto párrafo artículo 33 de la LIGV considera como
exporta- ción los servicios de transformación, reparación,
mantenimiento y conservación de naves y aeronaves de bandera
extranjera a favor de sujetos domiciliados en el exterior, siempre que
su utilización económica se realice fuera del país. Estos servicios se
hacen extensivos a todas las partes y componentes de las naves y
aeronaves.
A manera de ejemplo se pueden citar las labores que realiza el

Servicio de Mantenimiento de la Fuerza Aérea del Perú (SEMAN), el
cual desde 1988 está certificado por “la FAA51 como la Estación de
Reparación N SPUY 238K para realizar mantenimiento mayor de
aviones bajo matrícula norteamericana”52.
51. Fuerza Aérea Americana.
52. Esta información se puede consultar en la siguiente página web:

- ria.htm>.
Conforme lo menciona osorio Cornejo, “todas las flotas de aviones

de la conocida empresa de transporte de correo rápido de
alcance mundial, conocida como DHL, ha contratado al Seman
para brindar servicio permanente de mantenimiento a sus
aviones en esta región”53.
53. osorio Cornejo, Rolando. “Alumnos de Ingeniería Aeronáutica

visitan Servicio de Mantenimiento de la FAP”, en El Académico, N.º
19, agosto del 2007, p. 6. Recuperado de -
co/pdf/El%20Academico19.pdf>.
6.8. La venta de bienes muebles a favor de un sujeto no

domiciliado, realizada en virtud de un contrato de compraventa
internacional pactado bajo las reglas Incoterm EXW, FCA o FAS,
cuando dichos bienes se encuentren ubicados en el territorio
nacional a la fecha de su transferencia
El numeral 8 del quinto párrafo del artículo 33 de la LIGV considera
como exportación la venta de bienes muebles a favor de un sujeto no
domiciliado, realizada en virtud de un contrato de compraventa
internacional pactado bajo las reglas Incoterm, EXW, FCA o FAS,
cuando dichos bienes se encuentren ubicados en el territorio nacional
a la fecha de su transferencia. Esto ocurre siempre que el vendedor
sea quien realice el trámite aduanero de exportación definitiva de los
bienes y que no se utilicen los documentos a que se refiere el tercer
párrafo del presente artículo, en cuyo caso se aplicará lo dispuesto
en dicho párrafo.
La aplicación del tratamiento dispuesto en el párrafo anterior está
condicionada a que los bienes objeto de la venta sean embarcados
en un plazo no mayor a sesenta (60) días calendario contados a partir
de la fecha de emisión del comprobante de pago respectivo. Vencido
dicho plazo sin que se haya efectuado el embarque, se entenderá
que la operación se ha realizado en el territorio nacional,
encontrándose gravada o exonerada del IGV, según corresponda, de
acuerdo con la normativa vigente.
Uno de los puntos que con frecuencia generaban contingencias a los

contribuyentes frente al fisco era el relacionado a la operación de
venta de bienes realizada por ellos, utilizando el Incoterm EXW, el
cual representa la operación
Ex Works que alude a la venta en fábrica.
En este sentido, quien vende la mercadería la pone a disposición del

comprador en sus instalaciones, como su propio almacén o la propia
fábrica. Sin embargo, al no haber realizado ningún trámite ante la
Aduana, el Fisco lo estuvo considerando como si se tratara de una
venta local dentro del territorio nacional, afectando por ello tanto al
impuesto a la renta como al IGV (recomendamos revisar el Informe
N.º 201-2009-SUNAT/2B0000), llegando inclusive a presentarse
casos de acotaciones, reclamaciones y hasta apelaciones ante el
Tribunal Fiscal, pronunciándose este último a través de la RTF N.º
399-4-2003.
Al haberse incorporado el numeral 8 al texto del artículo 33 de la

LIGV, se determina como una operación considerada como
exportación el hecho de realizar la venta de bienes muebles a favor
de un sujeto no domiciliado, realizada en virtud de un contrato de
compraventa internacional pactado bajo las reglas Incoterm:
• EXW (Ex Works-En fábrica)

• FCA (Free Carrier-Franco transportista)
• FAS (Free Alongside Ship-Franco al costado del buque)
En los tres supuestos se condiciona que cuando dichos bienes se e

ncuentren ubicados en el territorio nacional a la fecha de su transfer
encia, se deben cumplir las siguientes condiciones:
• El vendedor sea quien realice el trámite aduanero de exportació

n definitiva de los bienes.
• No se utilicen los documentos a que se refiere el tercer párrafo
del artículo 33, en cuyo caso será de aplicación lo que allí se
dispone (este es el caso de las ventas realizadas al exterior donde
se presentan los holding certificates).
Cabe indicar que este tratamiento está condicionado a que los bienes
objeto de la venta sean embarcados en un plazo no mayor a sesenta
(60) días calendario contados a partir de la fecha de emisión del
comprobante de pago respectivo. Vencido dicho plazo sin que se
haya efectuado el embarque, se entenderá que la operación se ha
realizado en el territorio nacional, encontrándose gravada o
exonerada del IGV, según corresponda, de acuerdo con la normativa
vigente.
Si observamos la modificación de la normatividad del IGV, se produce

un cambio en la afectación de la operación de exportación bajo la
modalidad de Ex Works, toda vez que antes de esta modificatoria el
fisco lo consideraba como una operación interna y por ende afecta al
pago del IGV. En cambio, con la modificatoria se le da el tratamiento
de exportación siempre que se cumplan los requisitos antes
señalados, y entrará en funciones a partir del 1 de julio del 2012, lo
cual permitirá contar con una regla que genera mayor certidumbre en
las operaciones de exportación y evitan acotaciones por parte del
fisco.
De acuerdo con lo señalado en el numeral 1 del artículo 9 del

Reglamento de la LIGV, las ventas que se consideren realizadas en
el país como consecuencia del vencimiento de los plazos a que
aluden el tercer párrafo y el numeral 8 del artículo 33 del decreto se
considerarán realizadas en la fecha de nacimiento de la obligación
tributaria que establece la normativa vigente.
6.9. Los servicios de alimentación, traslados, transporte turístico,

espectáculos de folklore nacional, teatro, conciertos de música
clásica, ópera, opereta, ballet, zarzuela, espectáculos deportivos
declarados de interés nacional, museos, entre otros
El numeral 9 del sexto párrafo del artículo 33 de la Ley del IGV
considera como exportación los servicios de alimentación (incluye
servicios de alimentación tipo catering); traslados, transporte turístico
(terrestre, aéreo, ferroviario, acuático, teleféricos54 y funiculares de
pasajeros con origen y destino desde el mismo punto de embarque),
espectáculos de folklore nacional, teatro, conciertos de música
clásica, ópera, opereta, ballet, zarzuela, espectáculos deportivos
declarados de interés nacional, museos, eventos gastronómicos,
mediación u organización de servicios turísticos, servicios de
traducción, turismo de aventura y otras actividades de turismo no
convencional (turismo vivencial, social y rural comunitario) que
conforman el paquete turístico prestado por operadores turísticos
domiciliados en el país, a favor de agencias, operadores turísticos o
personas naturales, no domiciliados en el país, en todos los casos.
54. Este puede ser el caso del teleférico de Kuélap en el

departamento de Amazonas.
El segundo párrafo de este numeral indica que a propuesta del

Ministerio de Comercio Exterior y Turismo, mediante decreto
supremo refrendado por el ministro de Economía y Finanzas, se
podrá incorporar otros servicios que conforman el paquete
turístico55.
55. Cabe indicar que el numeral 9 fue modificado por el artículo 2 de

la Ley N.º 30641 (17-08-17), la cual está vigente desde el 01-09-17.
Numeral 9 modificado por el artículo 2 de la Ley N.º 30641 (17-08-

17), vigente desde el 01-09-17.
Dentro de la concordancia reglamentaria apreciamos el texto de los

artículos 9-A, 9-B, 9-C, 9-D, 9-E, 9-F, 9-G, 9-H y 9-I, los cuales se
transcriben a continuación:
Artículo 9-A.- Definiciones
Para efecto del presente Subcapítulo se entenderá por:
1. Agencias y operadores turísticos no domiciliados. A las

personas no domiciliadas en el Perú de acuerdo con las normas
que regulan el Impuesto a la Renta que realizan ventas de
paquetes turísticos.
2. Documento de identidad. Al pasaporte, salvoconducto o
documento de identidad que, de conformidad con los tratados
internacionales celebrados por el Perú, sea válido para ingresar
al país.
3. Operador turístico. A la agencia de viajes y turismo que se
encuentre inscrita en el Directorio Nacional de Prestadores de
Servicios Turísticos Calificados a que se refiere el Reglamento de
Agencias de Viaje y Turismo, aprobado mediante Decreto
Supremo N.º 004-2016-MINCETUR.
4. Paquete turístico. Al bien mueble de naturaleza intangible
conformado por un conjunto de servicios turísticos, entre los
cuales se incluya alguno de los servicios indicados en el numeral
9 del artículo 33 del Decreto, cuyos usuarios son personas
naturales no domiciliadas en el país.
5. Persona natural no domiciliada en el país. A aquella residente
en el extranjero que tenga una permanencia en el país de hasta
sesenta (60) días calendario, contados por cada ingreso al país.
6. Reglamento de Notas de Crédito Negociables. Al Reglamento
de Notas de Crédito Negociables, aprobado por Decreto Supremo
N.º 126-94-EF y normas modificatorias.
7. Restaurantes. A los establecimientos que expenden comidas y
bebidas al público.
8. Sujeto(s) no domiciliados(s). A la persona natural no
domiciliada y/o a las agencias y/u operadores turísticos no
domiciliados.
9. TAM. A la Tarjeta Andina de Migración a que se refiere la
Directiva N.º 001- 2002-IN-1601, aprobada mediante Resolución
Ministerial N.º 0226-2002- IN-1601 y a la Tarjeta Andina de
Migración virtual cuyo uso es aprobado mediante Resolución de
Superintendencia Nacional de Migraciones, tales como las
Resoluciones de Superintendencia. N.os 0000308-2016-
MIGRACIONES, 0000331-2016-MIGRACIONES, 0000017-2017-
MIGRACIONES, 000172-2017-MIGRACIONES y 0000240-2017-
MIGRACIONES(*)
(*) Artículomodificadoporelartículo3delDecretoSupremoN.º342-
2017-EF (22-11-17) vigente a partir del 23-11-17
Artículo 9-B.- Ámbito de Aplicación
Lo establecido en el numeral 9 del artículo 33 del Decreto será de

aplicación al operador turístico que venda paquetes turísticos a un
sujeto no domiciliado, para ser utilizados por personas naturales no
domiciliadas en el país.(*)
(*)Artículo modificado por el artículo 3 del Decreto Supremo N.º 342-

2017-EF (22-11-17) vigente desde el 23-11-17
Artículo 9-C.- De los servicios comprendidos en el numeral 9 del
artículo 33 del Decreto que conforman el paquete turístico
Para efecto de determinar los servicios que están taxativamente

comprendidos en el numeral 9 del artículo 33 del decreto, se debe
tener en cuenta lo siguiente:
1. Se considerará el servicio de alimentación prestado en

restaurantes y el proporcionado a través de la modalidad de
catering, entendiendo como esta última el suministro de alimentos
preparados. No se considerará el servicio de alimentación a que
se refiere el numeral 4 del artículo 33 del Decreto.
2. Se entenderá como traslado al transporte desde el terminal de
arribo, establecimientos de hospedaje u otros establecimientos
donde se prestan servicios turísticos hasta puntos de destino de
la misma ciudad o centro poblado y viceversa, a que se refiere el
numeral 3.63.1.1 del artículo 3 del Decreto Supremo N.º 017-
2009-MTC, Reglamento Nacional de Ad- ministración de
Transportes, o norma que la sustituya.
3. Se entenderá como transporte turístico al traslado de personas
hacia y desde centros de interés turístico con el fin de posibilitar
el disfrute de sus atractivos, calificado como tal conforme a la
legislación especial sobre la materia, según corresponda y cuyo
origen y destino sea el mismo punto de embarque.
4. Se entenderá como espectáculo deportivo de interés nacional a
aquel que sea declarado como tal mediante decreto supremo, con
el voto aprobatorio del Consejo de Ministros.
5. Se entenderá por museo a aquel que cuente con inscripción en el
Registro Nacional de Museos Públicos y Privados a que se refiere
la Ley N.º 28296, Ley General de Patrimonio Cultural de la
Nación.
6. Se entenderá por turismo rural comunitario a aquella actividad
turística que se desarrolla en el medio rural de manera planificada
y sostenible basada en la participación de las poblaciones locales
organizadas para brindar servicios turísticos, y que de ser el caso,
sea calificada como tal conforme a la regulación especial sobre la
materia.
7. Se entenderá por turismo vivencial a aquella actividad turística
que promueve el contacto con culturas vivas, la interacción del
poblador local con el viajero, el compartir costumbres,
festividades y actividades cotidianas, cualesquiera que fuera, que
enfatiza la actividad turística como intercambio cultural y que de
ser el caso, sea calificada como tal conforme a la regulación
especial sobre la materia.
8. Se entenderá por turismo de aventura al servicio prestado por
agencias de viaje y turismo que cuenten con el certificado de
autorización a que se refiere el artículo 6 del Reglamento de
Seguridad para la Prestación del Servicio Turístico de Aventura,
aprobado por el Decreto Supremo N.º 005-2016-MINCETUR o
norma que la sustituya, para que los turistas realicen actividades
para explorar nuevas experiencias en espacios naturales o
escenarios al aire libre que implica un cierto grado de riesgo, así
como de destreza y esfuerzo físico.
9. Se entenderá por turismo social a aquella actividad a la que se
refiere el artículo 45 de la Ley N.º 29408, Ley General de
Turismo.(*)
(*) Artículomodificadoporelartículo3delDecretoSupremoN.º342-
Artículo 9-D.- Del Saldo a favor
Las disposiciones relativas al saldo a favor del exportador previstas

en el Decreto y en el Reglamento de Notas de Crédito Negociables
serán aplicables a los operadores turísticos a que se refiere el
presente subcapítulo.
Sólo se consideraran los servicios que se encuentren gravados con

el IGV.
Para efecto de lo dispuesto en el artículo 5 del Reglamento de Notas

de Crédito Negociables se considerará el valor de las facturas en las
que se consignen los servicios mencionados en el numeral 9 del
artículo 33 del Decreto que conforman el paquete turístico vendido a
los sujetos no domiciliados y que hayan sido emitidas en el período
a que corresponde la Declaración-Pago, así como las notas de débito
y crédito emitidas en dicho período.
Además de la información señalada en el artículo 8 del Reglamento

de Notas de Crédito Negociables, a la comunicación de
compensación así como a la solicitud de devolución, se adjuntará la
relación detallada de las facturas y de las notas de débito y crédito
que sustenten las exportaciones realizadas en el período por el que
se comunica la compensación y/o se solicita la devolución.(*)
Artículo 9-E.- De los Comprobantes de Pago
Los operadores turísticos emitirán a los sujetos no domiciliados la

factura correspondiente, en la cual sólo deberán consignar los
ingresos que correspondan a los servicios taxativamente
mencionados en el numeral 9 del artículo 33 del Decreto que
conformen el paquete turístico, debiendo emitirse otro comprobante
de pago por los ingresos que correspondan a los otros servicios que
conformen el referido paquete turístico.(*)

Artículo 9-F.- De la Acreditación que los usuarios del paquete

turístico son personas naturales no domiciliadas
Al operador turístico, cuando la SUNAT lo requiera, debe sustentar

que los usuarios de los servicios que conforman el paquete turístico
son personas naturales no domiciliadas.
Tratándose de paquetes turísticos vendidos a agencias u operadores

turísticos no domiciliados, el operador turístico requerirá que estos le
proporcionen in- formación que permita identificar a las referidas
personas.
Si el(los) usuario(s) del(de los) servicio(s) ingresa(n) al país dentro

de la vigencia del paquete, el operador turístico debe contar con la
copia del documento de identidad de la(s) persona(s) que utiliza(n) el
paquete turístico y la fecha de su último ingreso al país.
Tratándose de paquetes turísticos vendidos a personas naturales no

domiciliadas, y el(los) usuario(s) del(de los) servicio(s) ingresa(n) al
país dentro de la vigencia del paquete, el operador turístico deberá
contar con la documentación a que se refiere el párrafo precedente.
En el caso que la copia del documento de identidad no permita

sustentar la última fecha de ingreso al país, el operador turístico
podrá presentar copia de la TAM que sustente dicho último ingreso.
Si la TAM es virtual la SUNAT verificará la fecha del último ingreso al
país de los usuarios de los servicios que conformen el paquete
turístico a través de la opción consultas en línea de la TAM Virtual en
la página web de la Superintendencia Nacional de Migraciones
(www.migraciones.gob.pe).(*)

Artículo 9-G.- De la falta de acreditación respecto a que los

usuarios del paquete turístico son personas naturales no
domiciliadas
De no cumplirse con la acreditación señalada en el artículo anterior,

el saldo a favor del exportador se considera indebido. En
consecuencia:
1. De haber sido aplicado o compensado por el operador turístico,

este deberá rectificar la declaración y realizar el pago del
impuesto que corresponda.
2. De haber sido devuelto la SUNAT emitirá el acto respectivo y
procederá a realizar la cobranza, incluyendo los intereses a que
se refiere el artículo 33 del Código Tributario.(*)

Artículo 9-H.- De la Sanción
Los operadores turísticos que gocen indebidamente del beneficio

establecido en el numeral 9 del artículo 33 del Decreto, deberán
restituir el impuesto sin perjuicio de las sanciones correspondientes
establecidas en el Código Tributario.
Artículo 9-I.- Normas Complementarias
Mediante resolución de superintendencia, la SUNAT establecerá las

normas complementarias que sean necesarias para la mejor
aplicación de lo establecido en el presente subcapítulo.
6.10. Los servicios complementarios al transporte de carga que

se realice desde el país hacia el exterior y el que se realice desde
el exterior hacia el país necesarios para llevar a cabo dicho
transporte, siempre que se realicen en zona primaria de Aduanas
y que se presten a transportistas de carga internacional
El numeral 10 del sexto párrafo del artículo 33 de la Ley del Impuesto
General a las Ventas considera como exportación los servicios
complementarios al transporte de carga que se realice desde el país
hacia el exterior y el que se realice desde el exterior hacia el país,
necesarios para que se realice dicho transporte, siempre que se
realicen en zona primaria de aduanas y que se presten a los
transportistas de carga internacional o a sujetos no domiciliados en
el país que tengan titularidad de la carga de acuerdo con la
documentación aduanera de tránsito internacional.
El texto que se encuentra subrayado, fue una modificación efectuada

por el artículo 2 de la Ley N.º 30641, la cual fuera publicada en el
diario oficial El Peruano con fecha 17-08-
17 y está vigente a partir del 01-09-17.
Constituyen servicios complementarios al transporte de carga

necesarios para llevar a cabo dicho transporte, los siguientes:
1. Remolque
2. Amarre o desamarre de boyas
3. Alquiler de amarraderos
4. Uso de área de operaciones
5. Movilización de carga entre bodegas de la nave
6. Transbordo de carga.
7. Descarga o embarque de carga o de contenedores vacíos
8. Manipuleo de carga
9. Estiba y desestiba
10. Tracción de carga desde y hacia áreas de almacenamiento
11. Practicaje
12. Apoyo a aeronaves en tierra (rampa)
13. Navegación aérea en ruta
14. Aterrizaje-despegue
15. Estacionamiento de la aeronave
6.11. El suministro de energía eléctrica a favor de los sujetos

domiciliados en las zonas especiales de desarrollo (ZED)
considera como exportación de servicios el suministro de energía
eléctrica a favor de los sujetos domiciliados en las zonas especiales
de desarrollo (ZED). El suministro de energía eléctrica comprende
todos los cargos que le son inherentes contemplados en la legislación
peruana.
Es importante recalcar que este numeral fue incorporado por el

artículo 2 de la Ley N.º 30641, la cual fue publicada en el diario
oficial El Peruano el 17-08-17 y está vigente a partir del 01-09-17.
Con respecto a la naturaleza de las zonas especiales de desarrollo,

consideramos necesario citar el texto del artículo 3 del Reglamento
de las Zonas Especiales de Desarrollo (ZED), el cual se aprobó
mediante el Decreto Supremo N.º 005-2019-MINCETUR56,
publicado en el diario oficial El Peruano con fecha viernes 2 de
agosto de 2019.
56. Si se desea revisar el texto completo de esta norma puede

consultar la siguiente dirección web: (consultado el 12-07-2020).
Artículo 3.- Naturaleza de las Zonas Especiales de Desarrollo
1. Las ZED constituyen áreas geográficas debidamente delimitadas,

destinadas a promover la estabilidad de las inversiones, fomentar
el empleo, contribuir al desarrollo socioeconómico sostenible y
promover la competitividad e innovación en las regiones donde se
ubican.
2. Las ZED constituyen “punto de llegada” sin menoscabo de su
condición de zona primaria aduanera de trato especial. El ingreso
de mercancías destinadas a las ZED cancela los regímenes
aduaneros temporales y concluye el transporte internacional de
mercancías. El traslado de mercancías a las ZED se puede
realizar de manera directa desde las aduanas correspondientes
sin requerir ser almacenadas en un depósito temporal.
3. Se entiende como zona primaria aduanera de trato especial, a las
condiciones especiales y facilidades aduaneras, distintas a las
aplicadas en el resto del territorio nacional, destinadas a
simplificar y mejorar las condiciones aplicables a las operaciones
de ingreso, permanencia y salida de mercancías nacionales,
nacionalizadas o del exterior, hacia o desde las ZED, así como
para la realización de las actividades permitidas en dichos
recintos.
6.12. La prestación del servicio que se realiza parcialmente en el

extranjero por sujetos generadores de rentas de tercera categoría
para efectos del impuesto a la renta a favor de una persona no
domiciliada en el país
considera como exportación de servicios la prestación del servicio
que se realiza parcialmente en el extranjero por sujetos generadores
de rentas de tercera categoría para efectos del impuesto a la renta a
favor de una persona no domiciliada en el país, siempre que su uso,
explotación o aprovechamiento tenga lugar en el extranjero y el
exportador del servicio se encuentre, de manera previa, inscrito en el
Registro de Exportadores de Servicios57 a cargo de la SUNAT.
57. Existe la Resolución de Superintendencia N.º 312-2017/SUNAT,

por medio de la cual se dictaron normas referidas al Registro de
Exportadores de Servicios. Dicha normas se puede consultar
ingresando a la siguiente dirección web: (consultado el 12-07- 2020).
El presente numeral modificado por el artículo 3 del Decreto

Legislativo N.º 1395, el cual fue publicado el 06-09-18, y está vigente
a partir del 01-10-18.
Sobre este punto, braVo CuCCi ha comentado “algunas

observaciones importantes sobre este tipo especial de
exportación:
1. No le son predicables las condiciones generales de la exportación

de servicios, pues tiene un reconocimiento de operación singular.
2. Requiere que el servicio sea brindado parcialmente en el
extranjero. Esta exigencia puede generar cierta
incertidumbre, si se piensa en el caso de un servicio que es
presto totalmente en el extranjero. La respuesta parece ser
que el legislador peruano ha querido que para que el servicio
tenga el tratamiento de una exportación, al menos una parte
del mismo se brinde desde el país, situación que excluiría a
los servicios completamente extraterritoriales”58.
58. braVo CuCCi, Jorge, Teoría sobre la imposición al valor

agregado. 1.ª ed., Lima, 2018.
Informe de la SUNAT
Informe N.° 179-2019-SUNAT/7T0000

En el marco de la Ley N.° 27688, Ley de la Zona Franca y Zona
Comercial de Tacna, se consideran exportados hacia la
ZOFRATACNA los servicios de telefonía, enlaces de datos y, en
general, los servicios que cumplen concurrentemente con los
requisitos establecidos en el numeral 6 del artículo 9 del Reglamento
de la Ley del IGV y se traten de exportación en los términos del quinto
párrafo del artículo 33 de la Ley del IGV o se encuentre en el numeral
12 de este último artículo; asimismo, también se considera
exportación el servicio de transporte de mercancías provenientes del
resto del territorio nacional hacia la ZOFRATACNA59.

SUNAT puede ingresar a la siguiente dirección web: (consultado el
12-07-2020).
Se considera exportador al productor de bienes que venda sus

productos a clientes del exterior, a través de comisionistas que
operen únicamente como intermediarios encargados de realizar los
despachos de exportación, sin agregar valor al bien, siempre que
cumplan con las disposiciones entables por Aduanas sobre el
particular.
7. La exportación a las zonas especiales de desarrollo

(ZED) y a Zofratacna
7.1. Servicios exportados hacia las zonas especiales de
desarrollo (ZED)
El texto del numeral 5 del artículo 9 del Reglamento de la Ley del IGV
precisa que los servicios se consideran exportados hacia los usuarios
de las Zonas Especiales de Desarrollo (ZED) cuando cumplan
concurrentemente con los siguientes requisitos:
1. Se trate de servicios comprendidos en el quinto párrafo del

artículo 33, en cuyo caso el exportador debe encontrarse
previamente inscrito en el registro de exportadores de servicios,
en el numeral 11 o en el numeral 12 de dicho artículo.
el Reglamento de la materia y anotado en el Registro de Ventas
e Ingresos.
3. El exportador sea un sujeto domiciliado en el resto del territorio n
acional.
4. El usuario o beneficiario del servicio sea una empresa constituida
o establecida en la ZED, calificada como usuaria por la
administración de la ZED respectiva.
5. El uso, explotación o aprovechamiento de los servicios tenga
lugar en la mencionada ZED.
7.2. Servicios exportados hacia los usuarios de la Zofratacna

El texto del numeral 6 del 5 del artículo 9 del Reglamento de la Ley
del IGV precisa que los servicios se consideran exportados hacia los
usuarios de la Zofratacna cuando cumplan concurrentemente con los
siguientes requisitos:

previamente inscrito en el registro de exportadores de servicios o
en el numeral 12 de dicho artículo.
2. Se presten a título oneroso, lo que debe demostrarse con el com
probante
de pago que corresponda, emitido de acuerdo con el Reglament
o de la materia y anotado en el Registro de Ventas e Ingresos.
3. El exportador sea un sujeto domiciliado en el resto del territorio
nacional.
4. El beneficiario del servicio sea calificado como usuario por el
Comité de Administración o el Operador.
lugar en la Zofratacna.
7.3. Bienes exportados a la Zofratacna

El numeral 7 del artículo 9 del Reglamento de la Ley del IGV precisa
que Los bienes se considerarán exportados a la Zofratacna cuando
cumplan concurrentemente los siguientes requisitos:
1. El transferente sea un sujeto domiciliado en el resto del territorio

nacional.
2. El adquirente sea calificado como usuario por el Comité de Admi
nistración o el operador, y sea persona distinta al transferente.
3. Se transfieran a título oneroso, lo que deberá demostrarse con el
comprobante de pago que corresponda, emitido y registrado
según las normas sobre la materia.
4. Su uso tenga lugar íntegramente en la Zofratacna.
5. El transferente deberá sujetarse al procedimiento aduanero de
exportación definitiva de mercancías nacionales o nacionalizadas
provenientes del resto del territorio nacional con destino a la
Zofratacna.
7.4. Bienes exportados a las ZED

El numeral 8 del artículo 9 del Reglamento de la LIGV precisa que los
bienes s bienes se considerarán exportados a las ZED cuando se
cumplan concurrentemente los siguientes requisitos:

nacional.
2. El adquirente sea calificado como usuario por la Administración
de la ZED respectiva y sea persona distinta al transferente.
compronbante de pago que corresponda, emitido y registrado
4. El transferente deberá sujetarse al procedimiento aduanero de e
xportación definitiva de mercancías nacionales o
nacionalizadas provenientes del
resto del territorio nacional con destino a las ZED.
5. El uso tenga lugar íntegramente en las ZED.
8. Saldo a favor del exportador

El texto del artículo 34 de la LIGV regula el supuesto del saldo a favor
del exportador, el cual determina que el monto del impuesto que
hubiere sido consignado en los comprobantes de pago
correspondientes a las adquisiciones de bienes, servicios, contratos
de construcción y las pólizas de importación, dará derecho a un saldo
a favor del exportador conforme lo disponga el reglamento. A fin de
establecer dicho saldo serán de aplicación las disposiciones referidas
al crédito fiscal contenidas en el capítulo VI de la LIGV (que trata
sobre el crédito fiscal60) y el capítulo VII también de la LIGV (que
trata sobre los ajustes al impuesto bruto y al crédito fiscal61).
60. En el presente libro dichos temas han sido tratados en los

capítulos VIII, IX y X.
61. En el presente libro dicho tema ha sido tratado en el capítulo XI.
8.1. ¿Qué operaciones dan derecho al saldo a favor del

exportador?
De acuerdo con lo señalado por el texto del numeral 2 del artículo 9
del Reglamento de la LIGV, los bienes, servicios y contratos de
construcción, que dan derecho al saldo a favor del exportador, son
aquellos que cumplan con los requisitos establecidos en los capítulos
VI y VII de la LIGV y en este reglamento.
Para la determinación del saldo a favor por exportación, son de

aplicación las normas contenidas en los capítulos V (que trata sobre
el impuesto bruto62) y VI (que trata sobre el crédito fiscal).
8.2. ¿Cómo se determina el saldo a favor del exportador?

El saldo a favor el exportador será el determinado de acuerdo con el
procedimiento establecido en el numeral 6 del artículo 6 del
Reglamento de la LIGV, el cual contiene las reglas aplicables en caso
de que los sujetos realicen operaciones gravadas y no gravadas63.
63. Dicho tema se ha desarrollado en el capítulo X del presente libro.
La devolución del saldo a favor del exportador se regulará por decreto

supremo refrendado por el ministro de Economía y Finanzas.
La referida devolución podrá efectuarse mediante cheques no

negociables, notas de crédito negociables y/o abono en cuenta
corriente o de ahorros.
8.3. La aplicación del saldo a favor

De conformidad con lo señalado en el texto del artículo 35 de la LIGV
se considera que el saldo a favor establecido en el artículo 34 de la
misma norma se deducirá del impuesto bruto, si lo hubiere, de cargo
del mismo sujeto. De no ser posible esa deducción en el periodo por
no existir operaciones gravadas o ser estas insuficientes para
absorber dicho saldo, el exportador podrá compensarlo
automáticamente con la deuda tributaria por pagos a cuenta y de
regularización del impuesto a la renta.
Si no tuviera impuesto a la renta que pagar durante el año o en el

transcurso de algún mes o este fuera insuficiente para absorber dicho
saldo, podrá compensarlo con la deuda tributaria correspondiente a
cualquier otro tributo que sea ingreso del tesoro público respecto de
los cuales el sujeto tenga la calidad de contribuyente.
En el caso de que no fuera posible lo señalado anteriormente, proce

derá la devolución, la que se realizará de acuerdo con lo establecido
en la norma reglamentaria pertinente, que es el Reglamento de Notas
de Crédito
Negocia- bles, el cual fue aprobado por el Decreto Supremo N.º 126
-94-EF y normas modificatorias.
El texto del numeral 4 del artículo 9 del Reglamento de la LIGV señ

ala que el saldo a favor por exportación solo podrá ser compensado
con la deuda
tributaria correspondiente a tributos respecto de los cuales el sujeto
tenga la calidad de contribuyente.
El Tribunal Fiscal ha emitido la RTF N.º 03294-2-2002, que califica

como Jurisprudencia de Observancia Obligatoria, la cual señala lo
siguiente:
Para efecto de reconocer el derecho al saldo a favor del exportador

y proceder a su devolución, no constituye un requisito previsto en los
artículos 18, 19, 34 y 35 de la Ley del impuesto General a las Ventas,
la exigencia que cualquier eslabón o empresa que haya intervenido
en la cadena de producción y comercialización del bien materia de
exportación, no le sean atribuibles indicios de evasión tributaria o no
se le haya abierto instrucción. En tal sentido, la denegatoria del saldo
a favor prevista en el último párrafo del artículo 11 del Reglamento
de Notas de Crédito Negociables, aprobado por el Decreto Supremo
N.º 126-94-EF y que ha sido incorporada por el Decreto Supremo N.º
014-99-EF, excede los alcances de los artículos de la Ley del
Impuesto General a las Ventas antes referidos.
RTF N.º 0191-2-2005
La compensación automática del saldo a favor del exportador contra

el impuesto a la renta opera desde que el contribuyente
unilateralmente manifiesta su voluntad de dar por extinguidas sus
obligaciones tributarias.
8.4. Devolución en exceso de saldos a favor

El texto del artículo 36 de la LIGV precisa que tratándose de saldos
a favor cuya devolución hubiese sido efectuada en exceso,
indebidamente o que se torne en indebida, su cobro se efectuará
mediante compensación, orden de pago o resolución de
determinación, según corresponda; se aplicará la tasa de interés
moratorio y el procedimiento previsto en el artículo 33 del Código
Tributario, a partir de la fecha en que se puso a disposición del
solicitante la devolución efectuada.
RTF N.º 5105-1-2008
La devolución del saldo a favor materia de beneficio a favor del

exportador no se constituye en un pago o en exceso por lo que su
devolución no genera intereses moratorios.
9. Disposiciones del Reglamento de la LIGV que trata sobre

las exportaciones
El texto del capítulo VIII del Reglamento de la LIGV fue modificado
por el artículo 2 del Decreto Supremo N.º 161-2012-EF, el cual entró
en vigencia desde el 29 de agosto del 2012. Dicho capítulo tiene dos
secciones denominadas subcapítulos, que son las siguientes: I)
Disposiciones generales y II) Del beneficio a los operadores turísticos
que vendan paquetes turísticos a sujetos no domiciliados.
Debido al detalle de la información que señala en Reglamento de la

Ley del IGV, a efectos de poder considerar un servicio como
exportación, se señalan una serie de requisitos que deben cumplirse,
motivo por el cual consideramos necesario incluir en este punto las
disposiciones reglamentarias sobre el tema.
9.1. Subcapítulo I. Disposiciones generales

1. Para efecto de lo establecido en el quinto párrafo del artículo 33
del Decreto se debe tener en cuenta lo siguiente:
a) Los servicios deben ser prestados a título oneroso y la retribución

o ingreso por los mismos debe considerarse renta de tercera
categoría para los efectos del impuesto a la renta, aun cuando no se
encuentre afecto a este último impuesto.
b)Los servicios se considerarán prestados desde el país hacia el

exterior cuando:
1. La prestación del servicio por parte de la persona domiciliada en

el país se realiza íntegramente en el Perú.
2. El uso, la explotación o el aprovechamiento de los servicios por
parte del no domiciliado tiene lugar en el extranjero, para lo cual
se considera el lugar donde ocurre el primer acto de disposición
del servicio, entendido como el beneficio económico inmediato
que el servicio genera al usuario no domiciliado.
Para establecer que el uso, explotación o aprovechamiento de los

servicios por parte del no domiciliado tiene lugar en el extranjero se
evaluarán las condiciones contractuales de cada caso en particular,
teniendo en cuenta no solo lo señalado en los contratos sino también
lo acordado a través de otros medios de prueba a efecto de
determinar el lugar donde efectivamente se realiza dicho uso,
explotación o aprovechamiento.
Lo señalado en el párrafo precedente no limita las facultades de

fiscalización que tiene la SUNAT.
c) A fin de considerar los servicios como exportación el exportador de

servicios debe, de manera previa a dichas operaciones, estar inscrito
en el Registro de Exportadores de Servicios a cargo de la SUNAT.
Para efecto de determinar el momento en que se realizan las

operaciones se utilizarán las mismas reglas que se aplican para
efecto del nacimiento de la obligación tributaria del IGV en el caso de
servicios.
2. Se consideran bienes, servicios y contratos de construcción, que

dan derecho al saldo a favor del exportador aquellos que cumplan
con los requisitos establecidos en los capítulos VI y VII del decreto y
en este reglamento.
Para la determinación del saldo a favor por exportación son de

aplicación las normas contenidas en los capítulos V y VI.
3. El saldo a favor por exportación será el determinado de acuerdo al

procedimiento establecido en el numeral 6 del artículo 6.
La devolución del saldo a favor por exportación se regulará por

decreto supremo refrendado por el ministro de Economía y Finanzas.
La referida devolución podrá efectuarse mediante cheques no

negociables, Notas de Crédito Negociables y/o abono en cuenta
4. El saldo a favor por exportación sólo podrá ser compensado con la
deuda tributaria correspondiente a tributos respecto a los cuales el
sujeto tenga la calidad de contribuyente.
5. Los servicios se consideran exportados hacia los usuarios de las

Zonas Especiales de Desarrollo (ZED) cuando cumplan
concurrentemente con los siguientes requisitos:

previamente inscrito en el registro de exportadores de servicios,
en el numeral 11 o en el numeral 12 de dicho artículo.
e Ingresos.
nacional.
4. El usuario o beneficiario del servicio sea una empresa constituida
o establecida en la ZED, calificada como usuaria por la
administración de la ZED respectiva.
lugar en la mencionada ZED.
6. Los servicios se consideran exportados hacia los usuarios de la

ZOFRA- TACNA cuando cumplan concurrentemente con los
siguientes requisitos:

previamente inscrito en el registro de exportadores de servicios o
en el numeral 12 de dicho artículo.
e Ingresos.
nacional.
4. El beneficiario del servicio sea calificado como usuario por el
Comité de Administración o el Operador.
lugar en la ZOFRATACNA.
7. Los bienes se considerarán exportados a la ZOFRATACNA
cuando cumplan concurrentemente los siguientes requisitos:

nacional.
2. El adquirente sea calificado como usuario por el Comité de
Administración o el Operador, y sea persona distinta al
transferente.
4. Su uso tenga lugar íntegramente en la ZOFRATACNA.
provenientes del resto del territorio nacional con destino a la ZO-
FRATACNA.
8. Los bienes se considerarán exportados a las ZED cuando se

cumplan concurrentemente los siguientes requisitos:

nacional.
2. El adquirente sea calificado como usuario por la Administración
de la ZED respectiva y sea persona distinta al transferente.
provenientes del resto del territorio nacional con destino a las
ZED.
5. El uso tenga lugar íntegramente en las ZED.
9. Para efecto de lo dispuesto en el tercer párrafo del artículo 33 del

decreto se entenderá por documentos emitidos por un Almacén
Aduanero a que se refiere la Ley General de Aduanas o un Almacén
General de Depósito regulado por la Superintendencia de Banca,
Seguros y Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones, a
aquellos que cumplan concurrentemente con los siguientes
requisitos mínimos:
1. Denominación del documento y número correlativo. Tales datos

deberán indicarse en el comprobante de pago que sustente la
venta al momento de su emisión o con posterioridad en la forma
en que establezca la SUNAT.
2. Lugar y fecha de emisión.
3. El nombre, domicilio fiscal y RUC del Almacén Aduanero o
Almacén General de Depósito.
4. El nombre del vendedor (depositante) que pone a disposición los
bienes, así como su número de RUC y domicilio fiscal.
5. El nombre del sujeto no domiciliado que dispondrá de los bienes.
6. Dirección del lugar donde se encuentran depositados los bienes.
7. La clase y especie de los bienes depositados, señalando su
cantidad, peso, calidad y estado de conservación, marca de los
bultos y toda otra indicación que sirva para identificarlos.
8. Indicación expresa de que el documento otorga la disposición de
los bienes depositados a favor del sujeto no domiciliado en tales
recintos.
9. La fecha de celebración de la compraventa entre el vendedor y el
sujeto no domiciliado, referidos en los literales d) y e), y de ser el
caso, su numeración, la cual permita determinar la vinculación de
los bienes con dicha compraventa.
10. El valor de venta de los bienes.
11. La fecha de entrega de los bienes al Almacén Aduanero o
12. La firma del representante legal del Almacén Aduanero o
13. Consignar como frase: “Certificado - 3.er párrafo del artículo
33 Ley IGV”.
De acuerdo a lo señalado en el tercer párrafo del artículo 33 del

Decreto, en aquellas ventas que realicen sujetos domiciliados a favor
de un sujeto no domiciliado en las que los documentos emitidos por
un Almacén Aduanero o Almacén General de Depósito no cumplan
los requisitos señalados en el presente numeral se condicionará
considerarlas como exportación a que los bienes objeto de la venta
sean embarcados en un plazo no mayor a sesenta (60) días
calendario contados a partir de la fecha de emisión del comprobante
de pago respectivo.
10. Las ventas que se consideren realizadas en el país como

consecuencia del vencimiento de los plazos a que aluden el tercer
párrafo y el numeral 8 del artículo 33 del decreto se considerarán
realizadas en la fecha de nacimiento de la obligación tributaria que
establece la normatividad vigente.
11. Para efecto de lo establecido en el numeral 12 del artículo 33 del
decreto debe tenerse en cuenta lo siguiente:
1. El servicio debe ser prestado por un sujeto domiciliado en el país

que genera rentas de tercera categoría para efectos del impuesto
a la Renta a un sujeto no domiciliado en el país y la retribución o
ingreso por el servicio debe considerarse renta de tercera
categoría para los efectos del impuesto a la renta, aun cuando no
se encuentre afecto a este último impuesto.
2. El servicio se considera prestado parcialmente en el extranjero,
cuando la prestación que constituye el servicio se realiza parte en
el país y parte en el extranjero.
3. El uso, explotación o aprovechamiento del servicio debe
realizarse en el extranjero.(*)

9.2. Subcapítulo II. Del beneficio a los operadores turísticos que

vendan paquetes turísticos a sujetos no domiciliados
9.2.1. Las definiciones
Para efecto del presente subcapítulo se entenderá por:
1. Agencias y operadores turísticos no domiciliados. A las personas

no domiciliadas en el Perú de acuerdo con las normas que
regulan el Impuesto a la Renta que realizan ventas de paquetes
Turísticos.
documento de identidad que, de conformidad con los tratados
internacionales celebrados por el Perú, sea válido para ingresar
al país.
3. Operador turístico. A la agencia de viajes y turismo que se
encuentre inscrita en el Directorio Nacional de Prestadores de
Servicios Turísticos Calificados a que se refiere el Reglamento de
Agencias de Viaje y Turismo, aprobado mediante Decreto
Supremo N.º 004-2016-MINCETUR.
4. Paquete turístico. Al bien mueble de naturaleza intangible
conformado por un conjunto de servicios turísticos, entre los
cuales se incluya alguno de los servicios indicados en el numeral
9 del artículo 33 del decreto, cuyos usuarios son personas
naturales no domiciliadas en el país.
5. Persona natural no domiciliada en el país A aquella residente en
el extranjero que tenga una permanencia en el país de hasta
sesenta (60) días calendario, contados por cada ingreso al país.
6. Reglamento de Notas de Crédito Negociables. Al Reglamento de
Notas de Crédito Negociables, aprobado por Decreto Supremo
N.º 126-94-EF y normas modificatorias.
7. Restaurantes. A los establecimientos que expenden comidas y
bebidas al público.
8. Sujeto(s) no domiciliados(s). A la persona natural no domiciliada
y/o a las agencias y/u operadores turísticos no domiciliados.
9. TAM. A la Tarjeta Andina de Migración a que se refiere la Directiva
N.º 001- 2002-IN-1601, aprobada mediante Resolución Ministerial
N.º 0226-2002- IN-1601 y a la Tarjeta Andina de Migración virtual
cuyo uso es aprobado mediante Resolución de Superintendencia
Nacional de Migraciones, tales como las Resoluciones de
Superintendencia. N.os 0000308-2016-MIGRACIONES,
0000331-2016-MIGRACIONES, 0000017-2017-MIGRACIONES,
000172-2017-MIGRACIONES y 0000240-2017-
MIGRACIONES.(*)

9.2.2. Ámbito de aplicación

Lo establecido en el numeral 9 del artículo 33 del decreto será de
aplicación al operador turístico que venda paquetes turísticos a un
sujeto no domiciliado, para ser utilizados por personas naturales no
domiciliadas en el país.(*)

9.2.3. De los servicios comprendidos en el numeral 9 del artículo

33 del decreto que conforman el paquete turístico
Para efecto de determinar los servicios que están taxativamente
comprendidos en el numeral 9 del artículo 33 del decreto, se debe
tener en cuenta lo siguiente:
1. Se considerará el servicio de alimentación prestado en

restaurantes y el proporcionado a través de la modalidad
de catering, entendiendo como esta última el suministro de
alimentos preparados. No se considerará el servicio de
alimentación a que se refiere en numeral 4 del artículo 33 del
decreto.
2. Se entenderá como traslado al transporte desde el terminal de
arribo, establecimientos de hospedaje u otros establecimientos
donde se prestan servicios turísticos hasta puntos de destino de
la misma ciudad o centro poblado y viceversa, a que se refiere el
numeral 3.63.1.1 del artículo 3 del Decreto Supremo N.º 017-
2009-MTC, Reglamento Nacional de Administración de
Transportes, o norma que la sustituya.
3. Se entenderá como transporte turístico al traslado de personas
hacia y desde centros de interés turístico con el fin de posibilitar
el disfrute de sus atractivos, calificado como tal conforme a la
legislación especial sobre la materia, según corresponda y cuyo
origen y destino sea el mismo punto de embarque.
4. Se entenderá como espectáculo deportivo de interés nacional a
aquel que sea declarado como tal mediante decreto supremo, con
el voto aprobatorio del Consejo de Ministros.
5. Se entenderá por museo a aquel que cuente con inscripción en el
Registro Nacional de Museos Públicos y Privados a que se refiere
la Ley N.º 28296, Ley General de Patrimonio Cultural de la
Nación.
6. Se entenderá por turismo rural comunitario a aquella actividad
turística que se desarrolla en el medio rural de manera planificada
y sostenible basada en la participación de las poblaciones locales
organizadas para brindar servicios turísticos, y que de ser el caso,
sea calificada como tal conforme a la regulación especial sobre la
materia.
7. Se entenderá por turismo vivencial a aquella actividad turística
que promueve el contacto con culturas vivas, la interacción del
poblador local con el viajero, el compartir costumbres,
festividades y actividades cotidianas, cualesquiera que fuera, que
enfatiza la actividad turística como intercambio cultural y que de
ser el caso, sea calificada como tal conforme a la regulación
especial sobre la materia.
8. Se entenderá por turismo de aventura al servicio prestado por
agencias de viaje y turismo que cuenten con el certificado de
autorización a que se refiere el artículo 6 del Reglamento de
Seguridad para la Prestación del Servicio Turístico de Aventura,
aprobado por el Decreto Supremo N.º 005-2016-MINCETUR o
norma que la sustituya, para que los turistas realicen actividades
para explorar nuevas experiencias en espacios naturales o
escenarios al aire libre que implica un cierto grado de riesgo, así
como de destreza y esfuerzo físico.
9. Se entenderá por turismo social a aquella actividad a la que se
refiere el artículo 45 de la Ley N.º 29408, Ley General de
Turismo.(*)
(*) Artículo modificado por el artículo 3 del Decreto Supremo

N.º 342-2017-EF (22-11-17) vigente desde el 23-11-17
9.2.4. Del saldo a favor

creto y en el Reglamento de Notas de Crédito Negociables serán
aplicables a los operadores turísticos a que se refiere el presente
subcapítulo.
Solo se consideraran los servicios que se encuentren gravados con

el IGV.
Para efecto de lo dispuesto en el artículo 5 del Reglamento de Notas

de Crédito Negociables se considerará el valor de las facturas en las
que se consignen los servicios mencionados en el numeral 9 del
artículo 33 del Decreto que conforman el paquete turístico vendido
a los sujetos no domiciliados y que hayan sido emitidas en el periodo
a que corresponde la Declaración-Pago, así como las Notas de
Débito y Crédito emitidas en dicho periodo.
Además de la información señalada en el artículo 8 del Reglamento

de Notas de Crédito Negociables, a la comunicación de
compensación así como a la solicitud de devolución, se adjuntará la
relación detallada de las facturas y de las Notas de Débito y Crédito
que sustenten las exportaciones realizadas en el período por el que
se comunica la compensación y/o se solicita la devolución.
9.2.5. De los comprobantes de pago

Los operadores turísticos emitirán a los sujetos no domiciliados la
factura correspondiente, en la cual solo deberán consignar los
ingresos que correspondan a los servicios taxativamente
mencionados en el numeral 9 del artículo 33 del Decreto que
conformen el paquete turístico, debiendo emitirse otro comprobante
de pago por los ingresos que correspondan a los otros servicios que
conformen el referido paquete turístico.
9.2.6. De la acreditación que los usuarios del paquete turístico
son personas naturales no domiciliadas
A el operador turístico, cuando la SUNAT lo requiera, debe sustentar
que los usuarios de los servicios que conforman el paquete turístico
son personas naturales no domiciliadas.
Tratándose de paquetes turísticos vendidos a agencias u operadores

turísticos no domiciliados, el operador turístico requerirá que estos le
proporcionen in- formación que permita identificar a las referidas
personas.
Si el(los) usuario(s) del(de los) servicio(s) ingresa(n) al país dentro

de la vigencia del paquete, el operador turístico debe contar con la
copia del documento de identidad de la(s) persona(s) que utiliza(n) el
paquete turístico y la fecha de su último ingreso al país.
Tratándose de paquetes turísticos vendidos a personas naturales no

domiciliadas, y el(los) usuario(s) del(de los) servicio(s) ingresa(n) al
país dentro de la vigencia del paquete, el operador turístico deberá
contar con la documentación a que se refiere el párrafo precedente.
En el caso que la copia del documento de identidad no permita

sustentar la última fecha de ingreso al país, el operador turístico
podrá presentar copia de la TAM que sustente dicho último ingreso.
Si la TAM es virtual la SUNAT verificará la fecha del último ingreso al
país de los usuarios de los servicios que conformen el paquete
turístico a través de la opción consultas en línea de la TAM Virtual en
la página web de la Superintendencia Nacional de Migraciones
(www.migraciones.gob.pe).
9.2.7. De la falta de acreditación respecto a que los usuarios del

paquete turístico son personas naturales no domiciliadas
De no cumplirse con la acreditación señalada en el artículo anterior,
el saldo a favor del exportador se considera indebido. En
consecuencia:
1. De haber sido aplicado o compensado por el operador turístico,

este deberá rectificar la declaración y realizar el pago del
impuesto que corresponda.
2. De haber sido devuelto la SUNAT emitirá el acto respectivo y
procederá a realizar la cobranza, incluyendo los intereses a que
se refiere el artículo 33 del Código Tributario(*)
(*) Artículo modificado por el artículo 3 del Decreto Supremo N.º

342-2017-EF (22-11-17) vigente ades- de el 23-11-17
9.2.8. De la sanción
El texto del artículo 9-H del Reglamento de la LIGV contiene las
reglas aplicables a la sanción, precisando que “los operadores
turísticos que gocen indebidamente del beneficio establecido en el
numeral 9 del artículo 33 del decreto deberán restituir el impuesto sin
perjuicio de las sanciones correspondientes establecidas en el
Código Tributario”.
9.2.9. Normas complementarias

El texto del artículo 9-I del Reglamento de la LIGV indica que
“mediante Resolución de Superintendencia, la SUNAT establecerá
las normas complementarias que sean necesarias para la mejor
aplicación de lo establecido en el presente subcapítulo”.
10. De la devolución de impuestos a turistas

El artículo 4 del Decreto Supremo N.º 161-2012-EF incorporó el
capítulo XI al Título I del Reglamento de la LIGV, el cual regula la
devolución de impuestos a turistas, conforme se desarrolla a
continuación.
10.1. Definiciones
El texto del artículo 11-A del Reglamento de la LIGV determina las
definiciones aplicables en la devolución de impuestos a los turistas.
Para efecto del presente capítulo se entenderá por:
1. Declaración. A la declaración de obligaciones tributarias que

comprende la totalidad de la base imponible y del impuesto
resultante.
documento de identidad que de conformidad con los tratados
internacionales celebrados por el Perú sea válido para ingresar al
país.
3. Establecimiento autorizado. Al contribuyente que se encuentra
inscrito en el Registro de Establecimientos Autorizados a que se
refiere el artículo 11-D del presente decreto supremo, el cual ha
sido calificado por la SU- NAT como aquel que efectúa las ventas
de bienes que dan derecho a la devolución del IGV a favor de
turistas prevista en el artículo 76 del decreto.
4. Fecha de vencimiento especial. A la fecha de vencimiento que
establezca la SUNAT aplicable a los sujetos incorporados al
Régimen de Buenos Contribuyentes, aprobado mediante Decreto
Legislativo N.º 912 y normas complementarias y reglamentarias.
5. Persona autorizada. A la persona natural que en representación
del establecimiento autorizado firma las constancias “tax free”.
6. Puesto de control habilitado. Al(a los) lugar(es) a cargo de la
SUNAT ubicado(s) en los terminales internacionales aéreos y
marítimos donde exista control migratorio, que se encuentre(n)
señalado(s) en el anexo del presente decreto supremo y en donde
se realizará el control de la salida del país de los bienes
adquiridos por los turistas y se solicitarán las devoluciones a que
se refiere el artículo 76 del decreto. El(los) lugar(es) indicado(s)
en el párrafo anterior se ubicará(n) después de la zona de control
migratorio de salida del país.
7. Turista. A la persona natural extranjera no domiciliada que
ingresa al Perú con la calidad migratoria de turista a que se refiere
el literal h) del párrafo 29.1 del artículo 29 del Decreto Legislativo
de Migraciones, Decreto Legislativo N.º 1350, que permanece en
el territorio nacional por un periodo no menor a dos (2) días
calendario ni mayor a sesenta (60) días calendario, por cada
ingreso al país. Para tal efecto, se considera que la persona
natural es:
8. extranjera, cuando no posea la nacionalidad peruana; no se
consideran extranjeros a los peruanos que gozan de doble
nacionalidad; y
9. no domiciliada, cuando no es considerada como domiciliada para
efecto del impuesto a la renta.
Es pertinente indicar que el inciso g) antes indicado fue modificado

por el artículo 4 del Decreto Supremo N.º 342-2017-EF, el cual fuera
publicado en el diario oficial El Peruano el 22-11-17 y se encuentra
vigente desde el 23-11-17.
10.2. Objeto
El texto del artículo 11-B del Reglamento de la LIGV señala el objeto
de aplicación, indicando que lo dispuesto en el presente capítulo tiene
por objeto implementar la devolución a que se refiere el artículo 76
de la LIGV.
A manera de información, consideramos pertinente citar el texto del

artículo 76 de la LIGV:
Artículo 76.- Devolución de impuestos a turistas
Será objeto de devolución el impuesto general a las ventas que grave

la venta de bienes adquiridos por extranjeros no domiciliados que
ingresen al país en calidad de turistas, que sean llevados al exterior
al retorno a su país por vía aérea o marítima, siempre que los traslade
el propio turista.
Para efecto de esta devolución, se considerará como turista a los

extranjeros no domiciliados que se encuentran en territorio nacional
por un periodo no menor a 5 días calendario ni mayor a 60 días
calendario por cada ingreso al país, lo cual deberá acreditarse con la
Tarjeta Andina de Migración y el pasaporte, salvoconducto o
documento de identidad que de conformidad con los tratados
internacionales celebrados por el Perú sea válido para ingresar al
país, de acuerdo a lo que establezca el Reglamento.
La devolución podrá efectuarse también a través de Entidades

Colaboradoras de la Administración Tributaria. Para ello el turista
solicitará a la entidad colaboradora el reembolso del IGV pagado
por sus compras de bienes, pudiendo la entidad colaboradora cobrar,
al turista, por la prestación de este servicio.
La entidad colaboradora solicitará a la Administración Tributaria la

devolución del importe reembolsado a los turistas. El reglamento
podrá establecer los requisitos o condiciones que deberán cumplir
estas entidades.
La Administración Tributaria realizará el control de la salida del país

de los bienes adquiridos por los turistas en los puestos de control
habilitados en los terminales aéreos o marítimos señalados en el
reglamento.
La devolución se realizará respecto de las adquisiciones de bienes

que se efecto en en los establecimientos calificados por la SUNAT
como aquellos cuyas adquisiciones dan derecho a la devolución del
impuesto general a las ventas a los turistas, los cuales deberán
encontrarse en el régimen de buenos contribuyentes e inscribirse en
el registro que para tal efecto implemente la SUNAT. El referido
registro tendrá carácter constitutivo, debiendo cumplirse con las
condiciones y requisitos que señale el Reglamento para inscribirse y
mantenerse en el mismo.
Adicionalmente, se deberá cumplir con los siguientes requisitos:
1. Que el comprobante de pago que acredite la adquisición del bien

por parte del turista sea el que establezca el reglamento y siempre
que cumpla con los requisitos y características que señalen las
normas sobre comprobantes de pago y se discrimine el impuesto
general a las ventas.
2. Que el precio del bien, consignado en el comprobante de pago
que presente el turista al momento de salir del territorio nacional,
hubiera sido pagado con alguno de los medios de pago que se
señalen en el reglamento y no sea inferior al monto mínimo que
se establezca en el mismo.
3. Que el establecimiento que otorgue el comprobante de pago que
sustente la devolución se encuentre inscrito en el registro que
para tal efecto establezca la SUNAT.
4. Que la salida del país del extranjero no domiciliado que califique
como turista se efectúe a través de alguno de los puntos de
control obligatorio que establezca el Reglamento.
El Reglamento establecerá los mecanismos para efectuar la

devolución a que se refiere el presente artículo.
10.3. Ámbito de aplicación

El texto del artículo 11-C del Reglamento de la LIGV señala el ámbito
de aplicación, indicando lo siguiente:
La devolución a que alude el artículo 76 de la LIGV será de aplicación

respecto del IGV que gravó la venta de bienes adquiridos por turistas
en establecimientos autorizados.
Solo darán derecho a la devolución las ventas gravadas con el IGV

cuyo nacimiento de la obligación tributaria se produzca a partir de la
fecha en que opere la inscripción del establecimiento autorizado en
el registro de establecimientos autorizados a que se refiere el artículo
11-D.
10.4. Del registro de establecimientos autorizados

El texto del artículo 11-D del Reglamento de la LIGV contiene las
normas que regulan el registro de los establecimientos autorizados,
conforme se indica a continuación:
1. El registro de establecimientos autorizados a que se refiere el

artículo 76 del decreto tendrá carácter constitutivo y estará a cargo
de la SUNAT.
La SUNAT emitirá las normas necesarias para la implementación de

l indicado registro, de conformidad con lo dispuesto en el quinto párr
afo del artículo 76 del decreto.
2. Los contribuyentes solicitarán su inscripción en el regis tro de

establecimientos autorizados en la primera quincena de los meses
de noviembre y mayo de cada año.
3. Para solicitar la inscripción en el registro de establecimientos

autorizados se deberá cumplir con las siguientes condiciones y
requisitos:
1. Ser generador de rentas de tercera categoría para efectos del

2. Encontrarse incorporado en el régimen de buenos contribuyente
s.
3. Vender bienes gravados con el IGV.
4. No tener la condición de domicilio fiscal no habido o no hallado e
n el RUC.
5. Que su inscripción en el RUC no esté de baja o no se encuentre
con suspensión temporal de actividades.
6. Haber presentado oportunamente la declaración y efectuado el
pago del íntegro de las obligaciones tributarias vencidas durante
los últimos seis (6) meses anteriores a la fecha de presentación
de la solicitud. Para tal efecto, se entiende que se ha cumplido
oportunamente con presentar la declaración y realizar el pago
correspondiente, si estos se han efectuado de acuerdo a las
formas, condiciones y lugares establecidos por la SUNAT.
7. No contar con resoluciones de cierre temporal o comiso durante
los últimos seis (6) meses anteriores a la fecha de presentación
de la solicitud.
Para efecto de lo dispuesto en el presente literal, no se considerará

n las resoluciones antes indicadas si hasta la fecha de presentación
de la solicitud:
1. Existe resolución declarando la procedencia del reclamo o

apelación.
2. Hubieran sido dejadas sin efecto en su integridad mediante
resolución expedida de acuerdo al procedimiento legal
correspondiente.
h) No haber sido excluido del Registro de Establecimientos

Autorizados durante los últimos seis (6) meses anteriores a la fecha
de presentación de la solicitud.
La inscripción en el Registro de Establecimientos Autorizados opera

rá a partir de la fecha que se señale en el acto administrativo respec
tivo.
4. Para mantenerse en el Registro de Establecimientos Autorizados,

a partir de la fecha en que opere la inscripción, se deberá:
1. Cumplir con las condiciones y requisitos indicados en los literales

a) al c) del numeral 3 del presente artículo.
2. No tener la condición de domicilio fiscal no habido en el RUC.
3. Ser un contribuyente cuya inscripción en el RUC no esté de baja
.
4. Presentar oportunamente la declaración y efectuar el pago del
íntegro de las obligaciones tributarias.
No se considerará incumplido lo indicado en el párrafo anterior: d.1)

Cuando se presente la declaración y, de ser el caso, se cancelen los
tributos y multas de un solo periodo o ejercicio hasta la siguiente
fecha de vencimiento especial de las obligaciones mensuales.
d.1) Cuando se otorgue aplazamiento y/o fraccionamiento de

carácter general respecto de los tributos y multas de un solo
periodo o ejercicio hasta la siguiente fecha de vencimiento especial
de las obligaciones mensuales.
d.2) Cuando se otorgue el aplazamiento y/o fraccionamiento de
carácter particular, de los tributos de cuenta propia y multas de un
solo periodo o ejercicio, hasta la siguiente fecha de vencimiento
especial de las obligaciones mensuales. Para tal efecto, podrá
acogerse a aplazamiento y/o fraccionamiento la deuda cuyo
vencimiento se hubiera producido en el mes anterior a la fecha de
presentación de la solicitud de aplazamiento y/o fraccionamiento.
Para la aplicación del presente literal, se deberá tener en cuenta

que:
1. Se entiende que no se ha cumplido con presentar la declaración

y/o realizar el pago correspondiente, si estos se efectuaron sin
considerar las formas, condiciones y lugares establecidos por
SUNAT.
2. Solo se permite que ocurra una excepción a la condición prevista
en el presente literal, con intervalos de seis (6) meses, contados
desde el mes siguiente a aquel en el que se dio la excepción.
e) No ser notificado con una o más resoluciones de cierre temporal o

comiso.
f) No haber realizado operaciones no reales a que se refiere el

artículo 44 del decreto que consten en un acto firme o en un acto
administrativo que hubiera agotado la vía administrativa.
El incumplimiento de las condiciones y requisitos señalados en el

párrafo anterior dará lugar a la exclusión del Registro de
Establecimientos Autorizados. La exclusión operará a partir de la
fecha que se señale en el acto administrativo respectivo.
10.5. De los establecimientos autorizados
El texto del artículo 11-E del Reglamento de la LIGV contiene las

normas que regulan los establecimientos autorizados. Allí se precisa
que los establecimientos autorizados deberán:
1. Solicitar al adquirente la exhibición de la tarjeta andina de

migración (TAM) y del documento de identidad, a efecto de
constatar si este no excede el tiempo de permanencia máxima en
el país a que alude el inciso g) del artículo 11-A, en cuyo caso
emitirán además de la factura respectiva la constancia
denominada “tax free”.
2. Publicitar en un lugar visible del local respectivo las leyendas “tax
free shopping” y “establecimiento libre de impuestos”.
3. Remitir a la SUNAT, en la forma, plazo y condiciones que esta s
eñale, la información que esta requiera para efectos de la aplica
ción de lo dispuesto en el presente decreto supremo.
4. Anotar en forma separada en el Registro de Ventas las facturas
que emitan por las ventas que dan derecho a la devolución.
10.6. De la constancia tax free

El texto del artículo 11-F del Reglamento de la LIGV contiene las
normas que regulan la
constancia tax free. En dicho dispositivo se indica lo siguiente:
1. Los establecimientos autorizados emitirán una

constancia tax free por cada factura que emitan.
2. En la
constancia tax free se deberá consignar la siguiente información:
a) Del establecimiento autorizado:
a.1) Número de RUC
a.2) Denominación o razón social
a.3) Número de inscripción en el registro de establecimientos auto-

rizados
b) Del turista:
b.1) Nombres y apellidos completos, tal como aparece en su

documento de identidad
b.2) Nacionalidad
b.3) Número de la TAM y del documento de identidad
b.4) Fecha de ingreso al país
c) De la tarjeta de débito o crédito válida a nivel internacional que

utilice el turista para el pago por la adquisición del(de los) bien(es):
c.1) Número de la tarjeta de débito o crédito
c.2) Banco emisor de la tarjeta de débito o crédito
d) Número de la factura y fecha de emisión
e) Descripción detallada del(de los) bien(es) vendido(s)
f) Precio unitario del(de los) bien(es) vendido(s)
g) Valor de venta del(de los) bien(es) vendido(s)
h) Monto discriminado del IGV que grava la venta
i) Importe total de la venta
j) Firma del representante legal o de la persona autorizada. La

persona autorizada solo podrá firmar las constancias tax
free en tanto cumpla
con los requisitos y condiciones que establezca la SUNAT mediante
Resolución de Superintendencia
3. Las constancias tax free deberán ser emitidas de acuerdo a la

forma y condiciones que establezca la SUNAT.
10.7. Requisitos para que proceda la devolución

El texto del artículo 11-G del Reglamento de la LIGV señala los
requisitos que se deben cumplir para que proceda la devolución del
IGV, y son los que se indican a continuación:
Para efecto de la devolución del IGV a que se refiere el artículo 76 d

el decreto deberán cumplirse los siguientes requisitos:
1. Que la adquisición de los bienes se haya efectuado en un

establecimiento autorizado durante los sesenta (60) días
calendario de la permanencia del turista en el territorio nacional.
2. Que la adquisición de los bienes esté sustentada con la(s)
factura(s) emitida(s)de acuerdo a las normas sobre la materia. En
este caso no será requisito mínimo del comprobante de pago el
número de RUC del adquirente.
3. La(s) factura(s) que sustenten la adquisición de los bienes por lo
s que se
solicita la devolución no podrá(n) incluir operaciones distintas a
estas.
4. Al momento de solicitar la devolución en el puesto de control ha
bilitado, se deberá presentar copia de la(s) factura(s) antes men
cionada(s).
5. Que el precio de venta de cada bien por el que se solicita la
devolución no sea inferior a S/ 50.00 (cincuenta y 00/100 nuevos
soles) y que el monto mínimo del IGV cuya devolución se solicita
sea S/ 100.00 (cien y 00/100 nuevos soles).
6. Que el pago por la adquisición de los bienes hubiera sido
efectuado utilizando una tarjeta de débito o crédito válida
internacionalmente cuyo titular sea el turista.
7. Que la solicitud de devolución se presente hasta el plazo máxim
o de
permanencia del turista a que se refiere el literal g) del artículo 1
1-A.
8. Exhibir los bienes adquiridos al momento de solicitar la devoluci
ón en el puesto de control habilitado.
9. Presentar la(s) constancia(s) tax free debidamente emitida(s) por
un establecimiento autorizado respecto de los bienes por cuya
adquisición se solicita la devolución.
10. Exhibir la tarjeta de débito o crédito válida
internacionalmente cuyo titular sea el turista, en la que se
realizará, de corresponder, el abono de la devolución.
11. El número de dicha tarjeta de débito o crédito deberá
consignarse en la solicitud de devolución, salvo que exista un
dispositivo electrónico que permita registrar esa información al
momento en que se presenta la solicitud.
12. Indicar una dirección de correo electrónico válida. La
dirección de correo electrónico deberá continuar siendo válida
hasta la notificación del acto administrativo que resuelve la
solicitud.
10.8. De la solicitud de devolución

El texto del artículo 11-H del Reglamento de la LIGV señala las reglas
aplicables a la solicitud de devolución. Allí se indica lo siguiente:
1. La devolución solo puede ser solicitada por el turista a quien se

hubiera emitido el comprobante de pago que sustenta la
adquisición de los bienes y la constancia tax free.
2. La solicitud será presentada en la forma y condiciones que
establezca la SUNAT, pudiendo inclusive establecerse la
utilización de medios informáticos.
3. El turista presentará la solicitud de devolución del IGV que haya
gravado
la adquisición de los bienes, a la salida del país, en el puesto de
control habilitado por la SUNAT, para lo cual se verificará que cu
mpla con:
a)Exhibir, presentar o brindar lo requerido en el artículo 11-G.
b) Los demás requisitos previstos en el artículo 11-G que puedan

constatarse con la información que contengan los documentos que
exhiba o presente, sin perjuicio de la verificación posterior de la
veracidad de tal información.
Una vez verificado en el puesto de control habilitado el

cumplimiento de lo indicado en el párrafo anterior, se entregará al
turista una constancia que acredite la presentación de la solicitud
de devolución.
Tratándose de la información prevista en el literal i) del artículo 11-

G, la entrega de la referida constancia se efectúa dejando a salvo
la posibilidad de dar por no presentada la solicitud de devolución
cuando no pueda realizarse la notificación del acto administrativo
que la resuelve, debido a que la dirección de correo electrónico
indicada por el turista sea inválida.
4. La solicitud de devolución se resolverá dentro del plazo de s esenta

(60) días hábiles de emitida la constancia señalada en el numeral 3
del presente artículo.
El acto administrativo que resuelve la referida solicitud será notificado

de acuerdo a lo establecido en el inciso b) del artículo 104 del Código
Tributario.
Es pertinente mencionar que el literal b del artículo 104 del Código

Tributario regula como modalidad de notificación aquella realizada
por medio de sistemas de comunicación electrónica, siempre que se
pueda confirmar la entrega por la misma vía.
10.9. Realización de la devolución

El texto del artículo 11-I del Reglamento de la LIGV señala las reglas
aplicables a la forma de la realización de la devolución, precisando lo
siguiente:
En caso la solicitud de devolución sea aprobada, el monto a devolver

se abonará a la tarjeta de débito o crédito del turista cuyo número
haya sido consignado en su solicitud o registrado por el dispositivo
electrónico a que se refiere el literal h) del artículo 11-G, a partir del
día hábil siguiente a la fecha del depósito del documento que aprueba
la devolución en la dirección electrónica respectiva.
Mediante resolución de Superintendencia, la SUNAT señalará la

fecha en la cual será posible realizar el abono de la devolución en la
tarjeta de débito del turista.
10.10. Disposiciones complementarias finales

Conforme lo señala la segunda disposición complementaria final del
Decreto Supremo N.º 161-2012-EF, el capítulo XI del Título I del
Reglamento de la LIGV, el cual regula la devolución de impuestos a
los turistas, entrará en vigencia a partir de la fecha en que se
encuentre operativo el primer puesto de control habilitado, que será
determinada por la SUNAT mediante resolución de
Superintendencia.
La tercera disposición complementaria final de la norma señalada

anteriormente determina que, para efectos de la devolución de
impuestos a turistas, la SUNAT solicitará a las entidades pertinentes
la información que considere necesaria para el control y fiscalización
de la devolución de impuestos al amparo de las facultades del artículo
96 del Código Tributario. Ello está enmarcado en mecanismos
de información para el control y fiscalización.
La cuarta disposición complementaria de la norma en mención regula

el caso de los abonos a las tarjetas débito o crédito, indicando
que la SUNAT podrá celebrar convenios con entidades públicas o
privadas para efecto de realizar el abono de la devolución a la tarjeta
de débito o crédito a que se refiere el artículo 11-I.
Asimismo, se indica que la SUNAT asumirá, con cargo a su presupu

esto, las comisiones o cualquier otro gasto que se genere como con
secuencia de
la participación de las referidas entidades en la realización del abon
o de la devolución.
La Quinta Disposición Complementaria de la norma en mención

consigna información sobre las subcuentas especiales. Precisando
que las devoluciones que correspondan por aplicación de lo
dispuesto en el artículo 76 de la LIGV aprobado por Decreto Supremo
N.º 055-99-EF y normas modificatorias, serán debitadas de la
subcuenta especial que para tal efecto la Dirección General de
Endeudamiento y Tesoro Público del Ministerio de Economía y
Finanzas abrirá en el Banco de la Nación a nombre de la SUNAT.
Se faculta a la Dirección General de Endeudamiento y Tesoro Público

del Ministerio de Economía y Finanzas a suscribir un convenio con la
SUNAT para la aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior.
10.11. Disposición complementaria transitoria

La Única Disposición Complementaria Transitoria del Decreto
Supremo N.º 161-2012-EF considera el caso de las operaciones de
ventas sujetas a condición suspensiva, efectuadas antes de la
vigencia del Decreto Legislativo N.º 1116, en las que concurran las
siguientes circunstancias:
1. Que haya sido realizada con anterioridad al 1 de agosto del 2012.

2. Que el bien exista a partir del 1 de agosto del 2012, la declaración
y pago del impuesto por los pagos, totales o parciales del importe
de la operación realizados con anterioridad a la fecha de vigencia
del Decreto Legislativo N.º 1116, se efectuará dentro del mes
calendario siguiente al de la fecha de existencia del bien,
conforme a lo dispuesto en el artículo 30 del LIGV y normas
modificatoria
10.12. ¿Cuál es el puesto de control habilitado?

Según se menciona en el anexo del Decreto Supremo N.º 161-2012-
EF, se ha establecido como puesto de control habilitado al aeropuerto
internacional Jorge Chávez.
11. La solicitud de devolución del saldo a favor del

exportado
11.1. El Saldo a favor del exportador
Según lo indica el texto del artículo 34 de la Ley del Impuesto General
a las Ventas, se considera el saldo a favor del exportador, indicando
expresamente que el monto del impuesto, que hubiere sido
consignado en los comprobantes de pago correspondientes a las
adquisiciones de bienes, servicios, contratos de construcción y las
pólizas de importación, dará derecho a un saldo a favor del
exportador conforme lo disponga el reglamento. A fin de establecer
dicho saldo serán de aplicación las disposiciones referidas al crédito
fiscal contenidas en los capítulos VI y VII.
Es pertinente indicar que el procedimiento para solicitar la devolución

del Saldo a Favor del Exportador se encuentra dentro
del Reglamento de Notas de Crédito Negociables, el cual fue
aprobado por el Decreto Supremo N.º 126-94-EF64, el cual ha tenido
modificaciones desde su aprobación hasta la actualidad
64. Esta norma se publicó en el diario oficial El Peruano con fecha 29

de setiembre de 1994.
11.2. Utilización del saldo a favor (una colaboración del CPC José
Luis García Quispe)65
65. Desde el punto 11.2 hasta el 11.6.
En primer lugar, el saldo a favor que hubiera determinado el

exportador debe deducirlo del IGV que hubiera determinado por las
ventas realizadas; se entiende de esta última que el impuesto en
mención es por operaciones gravadas con el IGV por tratarse de
operaciones realizadas en el país, sin incluir a las exoneradas. De
resultar el saldo a favor mayor al IGV por operaciones gravadas o
porque estas no se dieron, el saldo resultante podrá compensarse
automáticamente con la deuda tributaria por pagos a cuenta y de
regularización del impuesto a la renta.
A lo contemplado en el párrafo anterior, aun así persistiera el saldo a

favor, este podrá compensarse con la deuda tributaria
correspondiente a cualquier otro tributo que sea ingreso al Tesoro
Público, respecto del cual, el sujeto exportador tenga la calidad de
contribuyente.
Y por último, si aún así, luego de considerar las anteriores

situaciones, quedase un saldo a favor, se deberá realizar el trámite
correspondiente para que la SU- NAT proceda a su devolución, el
mismo que es otorgada mediante la emisión de notas de crédito
negociables o en cheque.
11.3. Límite a considerar en la compensación o devolución del

saldo a favor
El límite es el equivalente al porcentaje de la tasa del impuesto
general a las ventas que incluyen el impuesto de promoción municipal
(la tasa actual es del 16 % + 2 % = 18 %), sobre las exportaciones
realizadas en el periodo. El saldo a favor materia del beneficio que
exceda dicho límite podrá ser arrastrado como saldo a favor por
exportación a los meses siguientes.
El saldo a favor materia del beneficio cuya compensación o

devolución no hubiere sido aplicada o solicitada, pese a encontrarse
incluido en el límite establecido en el párrafo anterior, podrá
arrastrarse a los meses siguientes como saldo a favor por
exportación. El monto del referido saldo a favor incrementará el límite
indicado en el párrafo anterior de las exportaciones realizadas en el
periodo siguiente.
11.4. Determinación de las exportaciones realizadas en el periodo

Con la finalidad de determinar el monto de las exportaciones
realizadas en el período, se debe considerar lo siguiente:
a) En la exportación de bienes, el valor FOB de las declaraciones de

exportación debidamente numeradas que sustenten las
exportaciones embarcadas en el periodo y cuya facturación haya sido
efectuada en el periodo o en periodos anteriores al que corresponda
la declaración-pago.
Para tal efecto, a la fecha de comunicada la compensación o de soli

citada la devolución, se deberá contar con las respectivas declarac
iones de exportación.
Tratándose de exportaciones realizadas a través del operador de las

sociedades irregulares; comunidad de bienes; joint venture,
consorcios y demás contratos de colaboración empresarial que no
lleven contabilidad en forma independiente, cada parte considerará
el importe que le será atribuido sobre el valor FOB de la Declaración
Única de Aduanas (DUA) que sustente la exportación realizada, en
la proporción de su participación sobre los gastos o en función de la
participación de cada parte contratante o integrante, según se haya
establecido expresamente en el contrato.
b) En la exportación de servicios, el valor de las facturas que

sustenten el servicio prestado a un no domiciliado y que hayan sido
emitidas en el periodo a que corresponde la declaración-pago.
c) Las notas de débito y crédito emitidas en el periodo a que

corresponde la declaración-pago. Documentos cuyo importe debe
ser adicionado o deducido del monto de la exportación realizado en
el periodo correspondiente.
Para determinar el valor FOB de la declaración de exportación, de las

facturas de exportación de servicios y el valor de las notas de crédito,
tratándose de operaciones realizadas en moneda extranjera, el tipo
de cambio aplicable será el promedio ponderado venta, publicado por
la Superintendencia de Banca y Seguros, en la fecha de emisión de
las facturas correspondientes. En el caso de las notas de débito, el
tipo de cambio será el mencionado en el párrafo anterior, publicado
en la fecha en que se emitió la mencionada Nota de Débito.
En los días en que no se publique el tipo de cambio, se utilizará el

último que hubiese sido publicado.
11.5. Comunicación de la compensación del saldo a favor

Mediante un escrito, debe comunicarse a la SUNAT de la
compensación que se está realizando del saldo a favor;
comunicación que debe ser entregada conjuntamente con la
presentación de la declaración-pago en donde se encuentre
consignado la compensación.
11.6. Información a adjuntarse en la comunicación de la

compensación y/o solicitud de devolución
Debe adjuntarse lo siguiente:
a) Relación detallada de los comprobantes de pago que respalden

las adquisiciones efectuadas, así como de las notas de débito y
crédito respectivas y de las declaraciones de importación;
correspondientes al periodo por el que se comunica la compensación
y/o se solicita la devolución.
b) En el caso de los exportadores de bienes, relación detallada de las
declaraciones de exportación y de las Notas de Débito y Crédito que
comunica la compensación y/o se solicita la devolución. En la citada
relación se deberá detallar las facturas que dan origen tanto a las
declaraciones de exportación como a las Notas de Débito y Crédito
ahí referidas.
En el caso de los exportadores de servicios, relación detallada de los

comprobantes de pago y de las notas de débito y crédito que
comunica la compensación y/o se solicita la devolución.
c) Copia de la declaración-pago donde conste el saldo a favor.
Los exportadores que en uno o más periodos no hubieran efectuado

la compensación ni solicitado la devolución deberán presentar
adicionalmente la información señalada en los incisos a), b) y c),
respecto de dichos periodos. La SUNAT podrá solicitar que la
información sea presentada en medios magnéticos.
d) Tratándose de exportaciones realizadas a través de operadores

de sociedades irregulares (comunidad de bienes; joint venture,
consorcios y demás contratos de colaboración empresarial que no
lleven contabilidad en forma independiente), adicionalmente a lo
señalado en los incisos anteriores, se requerirá la presentación de
los documentos de atribución, así como proporcionar la información
que la SUNAT considere necesaria.
El incumplimiento de lo antes mencionado dará lugar a que la

solicitud se tenga por no presentada, quedando a salvo el derecho
del exportador a formular nueva solicitud.
12. Procedimiento de devolución del saldo a favor materia

del beneficio
El procedimiento lo encontramos en el numeral 17 del Texto Único
de Procedimientos Administrativos66 de la SUNAT que establece lo
siguiente:
66. TUPA de la SUNAT publicado con el Decreto Supremo N.º 412-

2017-EF de fecha 29-12-17.
12.1. Procedimiento de devolución del saldo a favor materia del
beneficio
1. Formulario N.º 4949: Solicitud de Devolución, el cual debe estar

firmado por el deudor tributario o representante legal acreditado
en el RUC.
2. Constancia de aceptación de la información en medios
magnéticos (de la información presentada mediante PDB
exportadores).
A lo anteriormente descrito, se encuentra indicado que el

contribuyente, al realizar el mencionado procedimiento, debe poner,
en su domicilio fiscal declarado y de una manera inmediata, la
documentación y registros contables correspondientes.
12.2. Evaluación del procedimiento

El procedimiento de devolución del saldo a favor iniciado por el
exportador se encuentra sujeto a una evaluación previa de silencio
administrativo negativo, quiere decir que si en los plazos, que a
continuación se detalla, no hubiera respuesta por parte de la
SUNAT, el referido trámite se considerará denegado; veamos lo
siguiente:
Silencio administrativo negativo:
1. Un día hábil, cuando se presenta garantía por el monto solicitado,

constituyendo como garantías la carta fianza otorgada por una
entidad bancaria del Sistema Financiero Nacional o la Póliza de
Caución emitida por una compañía de seguros.
2. Cinco días hábiles, cuando no se hubiera presentado garantías.
El cómputo de los días es a partir del día siguiente a la fecha de

presentación de todos los documentos, salvo que el solicitante,
entre otras, realice esporádicamente operaciones de exportación,
tuviera deudas tributarias exigibles o haya presentado información
inconsistente; en cuyo caso se puede extender en quince (15) días
hábiles adicionales.
La empresa Los Anaqueles SA se dedica a la venta de bienes

(mercaderías).
Parte de sus ventas se encuentran destinadas al mercado interno y
parte de las mismas el mercado externo (exportación). Las ventas
internas se encuentran gravadas con el IGV
1. Reporte de operaciones de compra y venta por el periodo

abril 2020
Reporte de abril 2020
Del total de la operación de exportación, se embarcó en el presente

periodo (abril 2020) S/ 120,800; la diferencia de lo facturado por
exportación es embarcada el mes siguiente.
2. Reporte de operaciones de compra y venta por el periodo

mayo 2020 Reporte de mayo 2020
Del total de la operación de exportación, se embarcó en el presente

periodo (mayo 2020) S/ 185,500; la diferencia de lo facturado por
exportación es embarcada el mes siguiente.
3. Otras obligaciones tributarias distintas al IGV a pagar a

cargo de la presente empresa
Desarrollo
1. Abril 2020
1.1. Determinación del saldo a favor del exportador (SFE)

El débito fiscal es menor al crédito fiscal en S/ 80,771; este importe
viene a representar el saldo a favor del exportador (SFE).
Situación del SFE al final del mes
1.2. Determinación del límite del SFE para la compensación y/o

devolución
1.3. Utilización del saldo a favor materia del beneficio (SFMB)
Cuadro de obligaciones de abril
Tener en cuenta
Las otras obligaciones tributarias del presente mes suman S/

36,000. Luego de aplicar el SFMB, mediante la opción de la
compensación, la empresa solo deberá completar mediante pago
directo el monto de S/ 14,256
En el periodo abril 2020 se utiliza todo el SFMB.
• Declara Fácil (periodo abril 2020: Renta mensual)
Para ingresar a Declara Fácil, debemos entrar a la nueva pagina

web de SUNAT, y situarnos en la siguiente opción:
En el casillero 106 del Declara Fácil, debe declararse el total de las

ventas exportadas de abril y en la casilla 127 se declara las
exportaciones embarcadas de dicho periodo.
• Declaración de las compras
• Compensación del SFMB contra el pago a cuenta del

impuesto a la renta
La compensación se declara en el casillero 305 del Formulario 621

como se detalla:
2. Mayo 2020
2.1. Determinación del saldo a favor del exportador (SFE)
El débito fiscal es menor al crédito fiscal en S/ 75,478; este importe

viene a representar el saldo a favor del exportador (SFE). Al mismo
hay que incluirle el saldo a favor del periodo anterior (abril del 2020)
que no se aplicó.
Situación del SFE al final del mes
2.2. Determinación del límite del SFE para la compensación y/o

devolución
2.3. Utilización del saldo a favor materia de beneficio (SFMB)
Tener en cuenta
Las obligaciones tributarias de abril suman S/ 33,100; luego de
utilizar el SFMB mediante la opción de compensación, en este caso
dicho saldo sobre la totalidad de la deuda en mención, por lo que la
empresa no tendrá que efectuar pago alguno.
Luego de la compensación, queda un saldo de S/ 54,279 para el

siguiente periodo.
• Declara Fácil (periodo mayo 2020: Renta mensual)
Para ingresar al declara fácil, debemos entrar a la nueva página

web de SUNAT, y situarnos en la siguiente opción:
En el casillero 106 del Declara Fácil, debe declararse el total de las

ventas exportadas del mes de abril y en la casilla 127 se declara las
exportaciones embarcadas de dicho periodo.
• Declaración de las compras
• Compensación del SFMB contra el pago a cuenta del

impuesto a la renta La compensación se declara en el casillero
305 del Formulario 621 como se detalla:
Capitulo XIII De los Medios de Control, de los Registros y los
Comprobantes de Pago
1. De los registros y otros medios de control
Según lo determina el texto del primer párrafo del artículo 37 de la
LIGV, los contribuyentes del impuesto están obligados a llevar un
Registro de Ventas e Ingresos y un Registro de Compras, en los que
anotarán las operaciones que realicen, de acuerdo con las normas
que señale el Reglamento de la LIGV.
Es pertinente citar la RTF N.° 6516-1-2010, de fecha 21 de junio del

2010, la cual precisa que “en los Registros de Ventas y compras
resulta determinante la oportunidad en que se emite el
comprobante de pago, tal momento no necesariamente resulta
relevante para efectos de la contabilización de la operación en
los libros contables (ingreso, gasto y/o costo, según
corresponda)”.
El segundo párrafo del artículo 37 de la LIGV menciona que, en el c

aso de operaciones de consignación, los contribuyentes del impuesto
deberán llevar un Registro de Consignaciones, en el que anotarán
los bienes entregados y recibidos en consignación.
El tercer párrafo del artículo 37 de la LIGV faculta a la Administración

Tributaria para que, mediante la emisión de una resolución de
Superintendencia, pueda establecer otros registros o controles
tributarios que los sujetos del impuesto deberán llevar.
Ello implica que, además del Registro de Compras y del Registro de
Ventas e Ingresos, la Administración Tributaria puede establecer
otros registros.
A manera de ejemplo, podemos citar el caso de los sujetos que

comercializan arroz pilado, los cuales están obligados a llevar un
Registro de Ventas e Ingresos, conforme lo señala el texto del artículo
23 de la Resolución de Superintendencia N.º 266-2004/SUNAT1, el
cual determina lo siguiente:
1. El texto completo de la Resolución de Superintendencia N.° 266-

2004/SUNAT se puede consultar ingresando a la siguiente dirección
web: .
Artículo 23.- Registros a cargo de los sujetos del IVAP
23.1. Los sujetos que realicen operaciones afectas al IVAP deberán

llevar un Registro de Ventas e Ingresos.
Los sujetos que realicen operaciones afectas al IVAP y también

realicen operaciones gravadas con el IGV, así como aquellos que
exclusivamente realicen operaciones afectas al IVAP, podrán
continuar llevando el Registro de Ventas e Ingresos, para lo cual
deberán añadir dos columnas en las que anotarán la base imponible
de las operaciones afectas al IVAP y el monto de este impuesto.
23.2. El usuario del servicio de pilado podrá registrar en el Registro

de Ventas un resumen diario de los retiros de los bienes de las
instalaciones del Molino que hubiera efectuado, considerados
primera venta en virtud del artículo 4 de la Ley del IVAP. En este
caso, solo tendrá que hacer referencia a las constancias de depósito
que acrediten las operaciones.
23.3. En todos los casos antes mencionados, los libros o registros

deberán cumplir las demás formalidades y requisitos de legalización
y anotación que establece la SUNAT. El incumplimiento de tales
obligaciones será sancionado de conformidad con el Código
Tributario.
2. La concordancia reglamentaria del IGV sobre los

registros y medios de control
La concordancia reglamentaria de este artículo la encontramos en el
texto del artículo 10 del Reglamento de la Ley del IGV, el cual
determina las siguientes reglas a cumplir:
Artículo 10.- Los Registros y el registro de los comprobantes de

pago, se ceñirán a lo siguiente:
1. INFORMACIÓN MÍNIMA DE LOS REGISTROS
Los registros a que se refiere el artículo 37 de la Ley del Impuesto

General a las Ventas, contendrán la información mínima que se
detalla a continuación. Dicha información deberá anotarse en
columnas separadas.
El Registro de Compras deberá ser legalizado2 antes de su uso y

reunir necesariamente los requisitos establecidos en el presente
numeral3.
2. Sobre el tema de la legalización de los libros y registros,

recomendamos la lectura de los artículos 2, 3 y 4 de la Resolución de
Superintendencia N.º 234-2006/SUNAT, la cual regula el
procedimiento de autorización de los libros y registros, efectuados
por los notarios o, a falta de estos, por los jueces de Paz Letrados o
jueces de Paz cuando corresponda, de la provincia en la que se
encuentra ubicado el domicilio fiscal del deudor tributario, salvo
tratándose de las provincias de Lima y Callao, en cuyo caso la
legalización podrá ser efectuada por los notarios o jueces de
cualquiera de dichas provincias.
3. Es pertinente indicar que el requisito de la legalización previa del

Registro de Compras solo será aplicable en el caso de aquellos
contribuyentes que lleven dicho registro en hojas sueltas o en libros
físicos, toda vez que en el caso de aquellos contribuyentes que lleven
los libros electrónicos no se les aplica esta obligación.
La SUNAT a través de una Resolución de Superintendencia, podrá

establecer otros requisitos que deberán cumplir los registros o
información adicional que deban contener4.
4. Según lo indica la propia SUNAT “Desde el 09 de febrero del 2016

están vigentes las estructuras que se detallan a continuación, tanto
para la elaboración de los Libros Electrónicos de periodos en curso
como para periodos anteriores a dicha fecha.
La estructura e información que contendrá(n) el(los) archivo(s) de
texto para cada libro electrónico han sido aprobadas de acuerdo al
Anexo N.º 2 (pdf) de la Resolución de Superintendencia N.º 361-
2015/SUNAT”. Precisamente, dentro de los Libros Electrónicos
tenemos al Registro de Compras, al igual que el Registro de Ventas.
Recuperado de (consultado el 23-07-2020).
I. REGISTRO DE VENTAS E INGRESOS

2. Tipo de comprobante de pago o documento, de acuerdo con la
3. Número de serie del comprobante de pago o de la máquina
registradora, según corresponda.
4. Número del comprobante de pago, en forma correlativa por serie
o por número de la máquina registradora, según corresponda.
5. Número de RUC del cliente, cuando cuente con este.
6. Valor de la exportación, de acuerdo al monto total facturado.
7. Base imponible de la operación gravada. En caso de ser una
operación gravada con el impuesto selectivo al consumo, no debe
incluir el monto de dicho impuesto.
8. Importe total de las operaciones exoneradas o inafectas.
9. Impuesto selectivo al consumo, de ser el caso.
10. Impuesto general a las ventas y/o impuesto de promoción
municipal, de ser el caso.
11. Otros tributos y cargos que no forman parte de la base
imponible.
12. Importe total del comprobante de pago.
II. REGISTRO DE COMPRAS

2. Fecha de vencimiento o fecha de pago en los casos de servicios
de suministros de energía eléctrica, agua potable y servicios
telefónicos, télex y telegráficos, lo que ocurra primero. Fecha de
pago del impuesto retenido por liquidaciones de compra. Fecha
de pago del impuesto que grave la importación de bienes,
utilización de servicios prestados por no domiciliados o la
adquisición de intangibles provenientes del exterior, cuando
corresponda.
3. Tipo de comprobante de pago o documento, de acuerdo a la
4. Serie del comprobante de pago.
5. Número del comprobante de pago o número de orden del
formulario físico o formulario virtual donde conste el pago del
impuesto, tratándose de liquidaciones de compra, utilización de
servicios prestados por no domiciliados u otros, número de la
Declaración Única de Aduanas, de la Declaración Simplificada de
Importación, de la Liquidación de Cobranza, u otros documentos
emitidos por SUNAT que certifiquen el crédito fiscal en la
importación de bienes.
6. Número de RUC del proveedor, cuando corresponda.
7. Nombre, razón social o denominación del proveedor. En caso de
personas naturales se debe consignar los datos en el siguiente
orden: apellido paterno, apellido materno y nombre completo.
a crédito fiscal y/o saldo a favor por exportación, destinadas
exclusivamente a operaciones gravadas y/o de exportación.
a crédito fiscal y/o saldo a favor por exportación, destinadas a
operaciones gravadas y/o de exportación y a operaciones no
gravadas.
10. Base imponible de las adquisiciones gravadas que no dan
derecho a crédito fiscal y/o saldo a favor por exportación, por no
estar destinadas a operaciones gravadas y/o de exportación.
11. Valor de las adquisiciones no gravadas.
12. Monto del impuesto selectivo al consumo, en los casos en
que el sujeto pueda utilizarlo como deducción.
13. Monto del impuesto general a las ventas correspondiente a
la adquisición registrada en el inciso h).
la adquisición registrada en el inciso i).
la adquisición registrada en el inciso j).
16. Otros tributos y cargos que no formen parte de la base
imponible.
17. Importe total de las adquisiciones registradas según
comprobantes de pago.
18. Número de comprobante de pago emitido por el sujeto no
domiciliado en la utilización de servicios o adquisiciones de
intangibles provenientes del exterior cuando corresponda.
En estos casos se deberá registrar la base imponible correspondiente

al monto del impuesto pagado.
III. REGISTRO DE CONSIGNACIONES5
5. Recordemos que el Registro de Consignaciones debe ser llevado

tanto por el consignador como por el consignatario
Para efecto de lo dispuesto en el segundo párrafo del artículo 37 de

la Ley del IGV, el Registro de Consignaciones se llevará como un
registro permanente en unidades. Se llevará un Registro de
Consignaciones por cada tipo de bien, en cada uno de los cuales
deberá especificarse el nombre del bien, código, descripción y unidad
de medida, como datos de cabecera. Adicionalmente, en cada
Registro deberá anotarse lo siguiente:
1. Para el consignador:
1. Fecha de emisión de la guía de remisión referida en el literal b) o

del comprobante de pago referido en el literal f).
los bienes no vendidos por el consignatario.
3. Fecha de entrega o de devolución del bien, de ocurrir ésta.
4. Número de RUC del consignatario.
5. Nombre o razón social del consignatario.
señalada en el inciso b), la serie y el número de la guía de
consignatario.
7. Cantidad de bienes entregados en consignación.
8. Cantidad de bienes devueltos por el consignatario.
9. Cantidad de bienes vendidos.
10. Saldo de los bienes en consignación, de acuerdo a las
cantidades anotadas en las columnas g), h) e i).
2. Para el consignatario:
1. Fecha de recepción, devolución o venta del bien.

2. Fecha de emisión de la guía de remisión referida en el literal o del
comprobante de pago referido en el literal f).
los bienes no vendidos.
4. Número de RUC del consignador.
5. Nombre o razón social del consignador.
6. Serie y número del comprobante de pago emitido por el con-
signatario por la venta de los bienes recibidos en consignación;
en este caso, deberá anotarse en la columna señalada en el
inciso c), la serie y el número de la guía de remisión con la que
recibió los referidos bienes del consignador.
7. Cantidad de bienes recibidos en consignación.
8. Cantidad de bienes devueltos al consignador.
9. Cantidad de bienes vendidos por el consignatario.
10. Saldo de los bienes en consignación, de acuerdo a las
cantidades anotadas en las columnas g), h) e i).
2. INFORMACIÓN ADICIONAL PARA EL CASO DE

DOCUMENTOS QUE MODIFICAN EL VALOR DE LAS
OPERACIONES
Las notas de débito o de crédito emitidas por el sujeto deberán ser

anotadas en el Registro de Ventas e Ingresos. Las notas de débito o
de crédito recibidas, así como los documentos que modifican el valor
de las operaciones consignadas en las Declaraciones Únicas de
Aduanas, deberán ser anotadas en el Registro de Compras.
Adicionalmente a la información señalada en el numeral anterior,

deberá incluirse en los registros de compras o de ventas según
corresponda, los datos referentes al tipo, serie y número del
comprobante de pago respecto del cual se emitió la nota de débito o
crédito, cuando corresponda a un solo comprobante de pago.
RTF N.º 05366-4-2014 9
Si bien, de acuerdo con lo establecido en el numeral 2 del artículo 10

del Reglamento de la Ley del IGV, en el Registro de Ventas e
Ingresos deben anotarse las notas de crédito emitidas por el sujeto
del Impuesto, así como los datos referentes al tipo, serie y númer o
del comprobante de pago respecto del cual se emitió la nota de
débito, cuando corresponda a un solo comprobante de pago; la no
anotación de dichos documentos en el referido Registro no invalidará
–conforme a lo indicado en el numeral precedente– el ajuste al
Impuesto Bruto.
3. REGISTRO DE OPERACIONES
El numeral 3 del artículo 10 del Reglamento de la Ley del IGV

contiene las reglas aplicables para el registro de las operaciones. Allí
se precisa que para las anotaciones en los Registros se deberá
observar lo siguiente:
3.1. Para determinar el valor mensual de las operaciones realizadas,

los contribuyentes del impuesto deberán anotar sus operaciones, así
como las modificaciones al valor de las mismas, en el mes en que
estas se realicen.
Los comprobantes de pago, notas de débito y los documentos de

atribución a que alude el octavo párrafo del artículo 19 de la Ley del
IGV deberán ser anotados en el Registro de Compras en las hojas
que correspondan al mes de su emisión o en las que correspondan
a los doce (12) meses siguientes.
En caso la anotación se realice en una hoja distinta a las señaladas

en el párrafo anterior, el adquirente perderá el derecho al crédito
fiscal pudiendo contabilizar el correspondiente impuesto como gasto
o costo para efecto del Impuesto a la Renta.
RTF N.º 01538-4-2017
Se aprecia que para tener derecho al crédito fiscal debe acreditarse,

entre otros aspectos, que se encuentren anotados los comprobantes
de pago que respalden las operaciones realizadas antes que la
Administración le requiera al contribuyente la exhibición y/o
presentación del respectivo Registro de Compras, el que para efecto
de su legalización ante Notario debía encontrarse en blanco, de lo
que se infiere que su legalización posterior al requerimiento evidencia
que los comprobantes de pago no se encontraban anotados, así
como su anotación en hojas distintas a la señaladas en el párrafo del
numeral 3.1 del artículo 10 del Reglamento de la Ley del Impuesto
General a las Ventas.
3.2. Los documentos emitidos por la SUNAT que sustentan el crédito

fiscal en operaciones de importación así como aquellos que
sustentan dicho crédito en las operaciones por las que se emiten
liquidaciones de compra y en la utilización de servicios, deberán ser
anotados en el Registro de Compras en las hojas que correspondan
al mes de pago del Impuesto o en las que correspondan a los doce
(12) meses siguientes.
En caso la anotación se realice en una hoja distinta a las señaladas

en el párrafo anterior, el adquirente perderá el derecho al crédito
fiscal pudiendo contabilizar el correspondiente impuesto como gasto
o costo para efecto del impuesto a la renta.
3.3. Los sujetos del impuesto que lleven en forma manual los
Registros de Ventas e Ingresos, y de Compras, podrán registrar un
resumen diario de aquellas operaciones que no otorguen derecho a
crédito fiscal, debiendo hacerse referencia a los documentos que
acrediten las operaciones, siempre que lleven un sistema de control
con el que se pueda efectuar la verificación individual de cada
documento.
3.4. Los sujetos del impuesto que utilicen sistemas mecanizados o

computarizados de contabilidad y aquellos que lleven de manera
electrónica el Registro de Ventas e Ingresos y el Registro de compras
podrán anotar el total de las operaciones diarias que no otorguen
derecho a crédito fiscal en forma consolidada, siempre que lleven un
sistema de control computarizado que mantenga la información
detallada y que permita efectuar la verificación individual de cada
documento.
Mediante Resolución de Superintendencia, la SUNAT podrá

establecer que determinados sujetos que hayan ejercido la opción
señalada en el párrafo anterior deban anotar en forma detallada las
operaciones diarias que no otorgan derecho a crédito fiscal.
Cabe precisar que este numeral fue modificado por el artículo 1 del
Decreto Supremo N.º 161-2012-EF, publicado en el diario
oficial El Peruano el 28 de agosto del 2012 y vigente a partir del 29
de agosto del 2012.
3.5. Los sistemas de control a que se refieren los numerales 3.3 y 3.4
deben contener como mínimo la información exigida para el Re-
gistro de Ventas e Ingresos y Registro de Compras establecida en
los acápites I y II del numeral 1 del presente artículo.
Tratándose del Registro de Ventas, cuando exista obligación de

identificar al adquirente o usuario de acuerdo al Reglamento de
Comprobantes de Pago6, se deberá consignar adicionalmente los
siguientes datos:
6. El cual fue aprobado por la Resolución de Superintendencia N.º

007-99/SUNAT y normas modificatorias.
1. Número de documento de identidad del cliente

2. Apellido paterno, apellido materno y nombre completo
3.6. Para efectos del registro de tickets o cintas emitidos por

máquinas registradoras, que no otorguen derecho a crédito fiscal de
acuerdo a las normas de comprobantes de pago, podrá anotarse en
el Registro de Ventas e Ingresos el importe total de las operaciones
realizadas por día y por máquina registradora, consignándose el
número de la máquina registradora, y los números correlativos
autogenerados iniciales y finales emitidos por cada una de estas.
3.7. En los casos de empresas que presten los servicios de

suministro de energía eléctrica, agua potable, servicios finales de
telefonía, télex y telegráficos:
3.7.1. Podrán anotar en su Registro de Ventas e Ingresos, un

resumen de las operaciones exclusivamente por los servicios
señalados en el párrafo anterior, por ciclo de facturación o por sector
o área geográfica, según corresponda, siempre que en el sistema de
control computarizado se mantenga la información detallada y se
pueda efectuar la verificación individual de cada documento. En dicho
sistema de control deberán detallar la información señalada en el
acápite I del numeral 1 del presente artículo, y adicionalmente:
1. Número de suministro, de teléfono, de télex, de telégrafo o código

de usuario, según corresponda
2. Tipo de documento de identidad del cliente, de acuerdo con la
codificación que apruebe la SUNAT
3. c)Número del Documento de Identidad
4. Apellido paterno, apellido materno y nombre completo o
denominación o razón social
3.7.2. Deberán registrar en el sistema de control computarizado las

fechas de vencimiento de cada recibo emitido y la referencia de
cobro.
3.8. Para efecto de los Registros de Ventas e Ingresos y de Compras,
deberá totalizarse el importe correspondiente a cada columna al final
de cada página.
4. ANULACIÓN, REDUCCIÓN O AUMENTO EN EL VALOR DE

LAS OPERACIONES
El numeral 4 del artículo 10 del Reglamento de la Ley del IGV precisa

las reglas aplicables a la anulación, reducción o aumento en el valor
de las operaciones.
En tal sentido, se precisa que para determinar el valor mensual de

las operaciones realizadas se deberá anotar en los Registros de
Ventas e Ingresos y de Compras, todas las operaciones que tengan
como efecto anular, reducir o aumentar parcial o totalmente el valor
de las operaciones.
Para que las modificaciones mencionadas tengan validez, deberán

estar sustentadas, en su caso, por los siguientes documentos:
1. Las notas de débito y de crédito, cuando se emitan respecto de

operaciones respaldadas con comprobantes de pago.
2. Las liquidaciones de cobranza u otros documentos autorizados
por la SUNAT, con respecto de operaciones de importación.
La SUNAT establecerá las normas que le permitan tener información

de la cantidad y numeración de las notas de débito y de crédito de
que dispone el sujeto del impuesto.
5. CUENTAS DE CONTROL

considera que para efecto de control los sujetos abrirán en su
contabilidad las cuentas de balance denominadas “Impuesto General
a las Ventas e Impuesto de Promoción Municipal” e “Impuesto
Selectivo al Consumo”, según corresponda.
A la cuenta “Impuesto General a las Ventas e Impuesto de Promoción

Municipal” se abonará mensualmente:
1. El monto del impuesto bruto correspondiente a las operaciones

gravadas.
2. El Impuesto que corresponda a las notas de débito emitidas
respecto de las operaciones gravadas que realice y a las notas
de crédito recibidas respecto a las adquisiciones señaladas en el
artículo 18 de la Ley del IGV y numeral 1 del artículo 6 del
Reglamento de la Ley del IGV.
3. El reintegro del impuesto que corresponda en aplicación del
artículo 22 de la Ley del IGV y de los numerales 3 y 4 del artículo
6 del Reglamento de la Ley del IGV.
4. El monto de las compensaciones efectuadas y devoluciones del
impuesto otorgada por la Administración Tributaria.
A dicha cuenta se cargará:
1. El monto del impuesto que haya afectado las adquisiciones que

cumplan con lo dispuesto en el artículo 18 de la Ley del IGV y
numeral 1 del artículo 6 del Reglamento de la Ley del IGV.
2. El impuesto que corresponda a las notas de débito recibidas
respecto a las adquisiciones señaladas en el artículo 18 de la Ley
del IGV y a las notas de crédito emitidas respecto de las
operaciones gravadas que realice.
3. El impuesto que respecto a las adquisiciones señaladas en el
artículo 18 de la Ley del IGV, haya sido pagado posteriormente
por el sujeto del impuesto a través de la correspondiente
declaración jurada rectificatoria y se encuentre sustentado en la
nota de débito y demás documentos exigidos.
4. El monto del impuesto mensual pagado.
A la cuenta “Impuesto Selectivo al Consumo”, se abonará

mensualmente:
1. El monto del impuesto selectivo correspondiente a las

operaciones gravadas.
2. El monto del impuesto selectivo que corresponda a las notas de
débito emitidas respecto de las operaciones gravadas que realice
y a las notas de crédito recibidas respecto a las adquisiciones
señaladas en el artículo 57 de la Ley del IGV7.
7. El texto del artículo 57 de la LIGV regula el supuesto de las

empresas vinculadas económicamente para efectos de la aplicación
del impuesto selectivo al consumo.
A dicha cuenta se cargará:

1. El monto del impuesto selectivo que haya gravado las
importaciones o las adquisiciones señaladas en el artículo 57 de
la Ley del IGV.
2. El monto del impuesto selectivo que corresponda a las notas de
débito recibidas respecto a las adquisiciones señaladas en el
artículo 57 de la Ley del IGV y a las notas de crédito emitidas
respecto de las operaciones gravadas que realice.
3. El monto del impuesto selectivo pagado.
6. DETERMINACIÓN DE OFICIO
El numeral 6 del artículo 10 del Reglamento de la LIGV regula el

supuesto de la determinación de oficio, indicando lo siguiente:
1. Para la determinación del valor de venta de un bien, de un servicio

o contrato de construcción, a que se refiere el primer párrafo del
artículo 42 de la Ley del IGV8, la SUNAT lo estimará de oficio to-
mando como referencia el valor de mercado, de acuerdo a la Ley
del Impuesto a la Renta.
8. El texto del artículo 42 de la LIGV regula el supuesto del valor no

fehaciente o no determinado de las operaciones cuya normatividad
es la que regula la determinación del valor de mercado.
A falta de valor de mercado, el valor de venta se determinará de

acuerdo a los antecedentes que obren en poder de la SUNAT. Sobre
el tema el relevante citar el Informe N.º 209-2003-SUNAT/2B0000, de
fecha 16 de julio del 2003, cuya conclusión señala lo siguiente:
“Para efectos de la aplicación del valor de mercado a que hace

referencia el inciso a) del numeral 6 del artículo 10 del Reglamento
del IGV, resulta irrelevante que este tributo tenga carácter de
liquidación mensual a diferencia del carácter anual del Impuesto a la
Renta,
Dicho valor de mercado deberá establecerse teniendo en cuenta la

oportunidad en que se realizó la operación respectiva”9.
9. Si se desea consultar el texto completo del informe emitido por la

SUNAT, se puede acceder al mismo a través de la siguiente página
web: .
RTF N.º 08861-1-2017

La aplicación del numeral 6 del artículo 10 del Reglamento de la Ley
del IGV y el numeral 1 del artículo 32 del TUO de la Ley de Impuesto
a la Renta, es un procedimiento previsto cuando hay dudas respecto
al valor asignado a una operación y no para efectos de determinar la
realización de operaciones de venta; así en autos, la Administración
determinó ventas omitidas por captura y pesca no facturada de
acuerdo a la información obtenida de los reportes de descarga y la
información remitida por el Ministerio de la Producción, no se advierte
que se hubiera establecido si se trataba de transferencias onerosas,
ni el valor o cuantía de las operaciones por el que se efectuaron las
transferencias observadas, al no sustentarse con los elementos
necesarios para verificar la realización por parte del recurrente del
hecho generador de la obligación tributaria, corresponde levantar el
reparo por ventas omitidas por captura y pesca no facturada, y
revocar la apelada en este extremo.
b) A fin de establecer de oficio el monto del Impuesto, la SUNAT

podrá aplicar los promedios y porcentajes generales que establezca
con relación a actividades o explotaciones de un mismo género o
ramo, a fin de practicar determinaciones y liquidaciones sobre base
presunta.
La SUNAT podrá determinar el monto real de las operaciones de un

sujeto del impuesto aplicando cualquier otro procedimiento, cuando
existan irregularidades originadas por causas distintas a las
expresamente contempladas en el artículo 42 de la Ley del IGV que
determinen que las operaciones contabilizadas no sean fehacientes.
7. NORMAS COMPLEMENTARIAS

determina que la SUNAT dictará las normas complementarias
relativas a los Registros así como al registro de las operaciones.
3. Obligatoriedad de entrega de comprobantes de pago

El texto del primer párrafo del artículo 37 de la LIGV indica que los
contribuyentes del impuesto deberán entregar comprobantes de
pago por las operaciones que realicen, los que serán emitidos en la
forma y condiciones que establezca la SUNAT.
Esta obligación está consignada en el primer párrafo del numeral 3

del artículo 87 del Código Tributario, el cual consigna como obligación
de los administrados el emitir y/u otorgar, con los requisitos formales
legalmente establecidos y en los casos previstos por las normas
legales, los comprobantes de pago o los documentos
complementarios a estos.
La concordancia que encontramos en este punto está en el primer

párrafo del artículo 1 de la Ley de Comprobantes de Pago, aprobada
por el Decreto Ley N.º 25632, el cual indica que están obligados a
emitir comprobantes de pago todas las personas que transfieran
bienes, en propiedad o en uso, o presten servicios de cualquier
naturaleza. Esta obligación rige aun cuando la transferencia o
prestación no se encuentre afecta a tributos.
El segundo párrafo del artículo 38 de la LIGV menciona que en las

operaciones con otros contribuyentes del impuesto se consignará
separadamente en el comprobante de pago correspondiente el
monto del impuesto. Tratándose de operaciones realizadas con
personas que no sean contribuyentes del impuesto, se podrá
consignar en los respectivos comprobantes de pago el precio o valor
global, sin discriminar el impuesto10.
10. Este sería el caso de la emisión de boletas de venta

o tickets emitidos por máquinas registradoras en las cuales no se
discrimina el impuesto, sino que se consigna un precio total incluido
el IGV. Estos tipos de comprobantes de pago no permiten deducir
gasto o costo tributario ni tampoco la utilización del crédito fiscal,
salvo en el caso de las boletas en donde se podrá utilizar el gasto
siempre que se cumplan las condiciones señaladas en el penúltimo
párrafo del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta y el emisor
de las boletas de venta pertenezca al nuevo RUS.
El tercer párrafo del artículo 38 de la LIGV contiene una regla inhere

nte a la naturaleza del impuesto al valor agregado, el cual en nuestr
o caso sería el impuesto general a las ventas. Esta regla incluye la
denominada traslación económica del impuesto.
Dicho párrafo indica que el comprador del bien, el usuario del servicio
(incluyendo a los arrendatarios y subarrendatarios), o quien encarga
la construcción, están obligados a aceptar el traslado del impuesto.
Existe un pronunciamiento del Tribunal Fiscal que considera la

traslación económica del impuesto. Nos referimos a la RTF N.º 1217-
5-97, la cual indica lo siguiente:
[…] la traslación es el fenómeno por el cual el contribuyente
de jure (sujeto pasivo o contribuyente del impuesto) transfiere la
incidencia del impuesto sobre otra persona (contribuyente de facto)
quien está obligada a soportar la carga económica del IGV
(consumidor final). […] La persona a quien se le traslada la carga
económica del impuesto es un tercero ajeno a la relación jurídica
tributaria, la cual solo involucra al sujeto activo o acreedor tributario
(Estado) y el sujeto pasivo o deudor tributario.
Sobre el tema VillanueVa Gutiérrez precisa lo siguiente:
Este es un primer caso en que se puede apreciar cómo pueden

interactuar el plano de la autonomía privada (traslación económica) y
el plano impositivo (traslación jurídica). Nótese, asimismo, que el
artículo 38 de la Ley de IGV regula la traslación económica señalando
que el comprador debe asumir la carga económica, mientras que la
traslación jurídica está regulada en el artículo 19, inciso a), de la
misma Ley. Aquella es una norma supletoria a la voluntad
contractual, lo cual implicaría que, a falta de pacto, se incorporaría en
el contenido contractual11.
11. VillanueVa Gutiérrrez, Walker, Tratado del IGV. Regímenes

General y Especiales. Doctrina y jurisprudencia, Lima: Pacífico
Editores, enero del 2014, p. 49.
Hay otro pronunciamiento sobre el tema. Es la RTF N.º 5105-1-2008,

según la cual el Tribunal Fiscal ha determinado lo siguiente:
Al ser el IGV un impuesto indirecto, el deudor tributario traslada la

carga económica a un tercero, quien está obligado a soportarla
conforme con el artículo 38 de la Ley del Impuesto General a las
Ventas por lo que este último resulta ajeno a la relación jurídica
tributaria, no siendo su facultad el cobro de la devolución de los
impuestos indebidos o pagados en exceso.
Finalmente, el último párrafo del artículo 38 de la LIGV indica que la

SUNAT establecerá las normas y procedimientos que le permita
tener la información previa de la cantidad y numeración de los
comprobantes de pago y guías de remisión de que dispone el sujeto
del impuesto, para ser emitidas en sus operaciones. Esta información
puede encontrarse en el texto del artículo 12 del Reglamento de
Comprobantes de Pago, el cual fue aprobado por la Resolución de
Superintendencia N.º 007-99/SUNAT y normas modificatorias.
4. Características y requisitos de los comprobantes de
pago
En concordancia con lo establecido por el artículo 39 de la LIGV,
corresponde a la SUNAT señalar las características y los requisitos
básicos de los comprobantes de pago, así como la oportunidad de su
entrega.
Este mandato de carácter legal se puede ver reflejado en la emisión

de la Resolución de Superintendencia N.º 007-99/SUNAT, a través
de la cual la Administración Tributaria aprueba el Reglamento de
Comprobantes de Pago.
Los requisitos de los comprobantes de pago se encuentran regulados

en el texto del artículo 8 del Reglamento de Comprobantes de
Pago12. En lo que respecta a las características que los
comprobantes de pago deben reunir, lo podemos apreciar en la
revisión del texto del artículo 9 del citado reglamento. En el artículo
10 se encuentran las reglas aplicables a las Notas de Crédito y las
Notas de Débito.
12. En el caso específico de las facturas, recomendamos la lectura

de un trabajo que publicamos hace algún tiempo que tiene como título
“¿Cuál es la información mínima que debe contener una factura para
no perder el gasto, costo y/o crédito fiscal? Esta información puede
consultarse ingresando a la siguiente dirección web: n-m-nima-que-
debe- contener-una-factura-para-no-perder-el-gasto-costo-y-o-cr-
dito-fiscal/>.
5. Obligaciones de los prestadores de servicios de

suministro de energía eléctrica, agua potable y servicios
telefónicos, télex y telegráficos
El texto del artículo 40 de la LIGV considera que los sujetos del
impuesto que presten los servicios de suministro de energía eléctrica,
agua potable, y servicios finales telefónicos, télex y telegráficos,
deberán consignar en el respectivo comprobante de pago la fecha de
vencimiento del plazo para el pago del servicio.
Este mandato guarda coherencia con las normas que regulan el uso
del crédito fiscal toda vez que en el caso de los servicios públicos, el
uso del crédito fiscal se da en la fecha de vencimiento o en la fecha
de pago del recibo, lo que
ocurra primero. Ello tiene su referente legal en el segundo párrafo del
6. Obligación de conservar comprobantes de pago

Conforme a lo que señala el artículo 41 de la LIGV, se menciona que
las copias y los originales, en su caso, de los comprobantes de pago
y demás documentos contables deberán ser conservados durante el
periodo de prescripción13 de la acción fiscal.
13. La figura de la prescripción se encuentra regulada en los artículos

43, 44, 45, 46, 47, 48 y 49 del Código Tributario.
Este mandato hay que concordarlo con lo dispuesto en el texto del

numeral 7 del artículo 87 del Código Tributario, cuyo primer párrafo
señala como obligación de los administrados el “almacenar, archivar
y conservar los libros y registros, llevados de manera manual,
mecanizada o electrónica, así como los documentos y antecedentes
de las operaciones o situaciones que constituyan hechos
susceptibles de generar obligaciones tributarias o que estén
relacionadas con ellas, mientras el tributo no esté prescrito”.
Cabe recordar que el texto del artículo 43 del Código Tributario

consigna los plazos de prescripción. Allí se precisa lo siguiente:
La acción de la administración tributaria para determinar la obligación

tributaria, así como la acción para exigir su pago y aplicar sanciones
prescribe a los cuatro (4) años, y a los seis (6) para quienes no hayan
presentado la declaración respectiva.
Dichas acciones prescriben a los diez (10) años cuando el Agente de

retención o percepción no ha pagado el tributo retenido no percibido.
La acción para solicitar o efectuar la compensación, así como para

solicitar la devolución prescribe a los cuatro (4) años.
RTF N.º 01754-8-2015
Que el artículo 41 de la aludida ley señalaba que las copias y los

originales, en su caso, de los comprobantes de pago y demás
documentos contables deberán ser conservados durante el período
de prescripción de la acción fiscal. Que por su parte, el numeral 3.1
del artículo 10 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las
Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo aprobado por Decreto
Supremo N.º 29-94-EF, sustituido por Decreto Supremo N.º 136-96-
EF, prescribía que para determinar el valor mensual de las
operaciones realizadas los contribuyentes del impuesto deberán
anotar sus operaciones, así como las modificaciones al valor de las
mismas, en el mes en que estas se realicen.
7. Valor no fehaciente o no determinado de las operaciones

El texto del artículo 42 de la LIGV señala que cuando por cualquier
causa el valor de venta del bien, el valor del servicio o el valor de la
construcción no sean fehacientes o no estén determinados, la
SUNAT lo estimará de oficio tomando como referencia el valor de
mercado, de acuerdo a la LIGV.
En caso el valor de las operaciones entre empresas vinculadas no

sea fehaciente o no esté determinado, la Administración Tributaria
considerará el valor de mercado establecido por la LIR como si fueran
partes independientes, no siendo de aplicación lo dispuesto en el
numeral 4 del artículo 32 de dicha ley.
A falta de valor de mercado, el valor de venta del bien, el valor del

servicio o el valor de la construcción se determinarán de acuerdo a
los antecedentes que obren en poder de la SUNAT.
No es fehaciente el valor de una operación cuando, no obstante

haberse expedido el comprobante de pago o nota de débito o crédito
se produzcan, entre otras, las siguientes situaciones:
1. Que sea inferior al valor usual de mercado, salvo prueba en

contrario.
2. Que las disminuciones de precio por efecto de mermas o razones
análogas, se efectúen fuera de los márgenes normales de la
actividad.
3. Que los descuentos no se ajusten a lo normado en la ley o el
reglamento.
Se considera que el valor de una operación no está determinado

cuando no existe documentación sustentatoria que lo ampare o,
existiendo esta, consigne de forma incompleta la información no
necesariamente impresa a que se refieren las normas sobre
comprobantes de pago, referentes a la descripción detallada de los
bienes vendidos o servicios prestados o contratos de construcción,
cantidades, unidades de medida, valores unitarios o precios.
La SUNAT podrá corregir de oficio, y sin trámites previos, mediante

sistemas computarizados, los errores e inconsistencias que
aparezcan en la revisión de la declaración presentada y reliquidar,
por los mismos sistemas de procesamiento, el impuesto declarado,
requiriendo el pago del impuesto omitido o de las diferencias
adeudadas.
Según se puede apreciar de la norma glosada, se permite a la

Administración Tributaria determinar correctamente la obligación
tributaria, permitiéndose de algún modo la aplicación de la
denominada base presunta al no existir indicios o documentación no
fehaciente.
Tengamos presente que se establece que una operación es

fehaciente respecto de la cual existen indicios o pruebas que lleven
a concluir que realmente estas han sido realizadas.

numeral 6 del artículo 10 del Reglamento de la Ley del IGV, el cual
indica lo siguiente:
Artículo 10.- Los Registros y el registro de los comprobantes de

pago, se ceñirán a lo siguiente:
6. DETERMINACIÓN DE OFICIO
a) Para la determinación del valor de venta de un bien, de un servicio

o contrato de construcción, a que se refiere el primer párrafo del
Artículo 42 del Decreto; la SUNAT lo estimará de oficio tomando
como referencia el valor de mercado, de acuerdo a la Ley del
A falta de valor de mercado, el valor de venta se determinará de

acuerdo a los antecedentes que obren en poder de la SUNAT.
b) A fin de establecer de oficio el monto del Impuesto, la SUNAT

podrá aplicar los promedios y porcentajes generales que establezca
con relación a actividades o explotaciones de un mismo género o
ramo, a fin de practicar determinaciones y liquidaciones sobre base
presunta.
La SUNAT podrá determinar el monto real de las operaciones de un

sujeto del Impuesto aplicando cualquier otro procedimiento, cuando
existan irregularidades originadas por causas distintas a las
expresamente contempladas en el Artículo 42 del Decreto que
determinen que las operaciones contabilizadas no sean fehacientes.
RTF N.º 11889-2-2008
Se tiene por inexistente la operación alegada cuando no existe

relación entre el emisor de la factura de compra y quién efectuó
realmente la operación, o cuando los sujetos originados en la factura
no realizaron las operación, o cuando el objeto materia de la
operación no existe o es distinto al señalado, o la concurrencia de
más de un supuesto.
RTF N.º 11213-2-2008
La carga de la prueba sobre la fehaciencia de gasto corresponde a

quien afirma hechos que configuran su pretensión o quien contradice
alegando nuevos hechos, por tanto como en el caso el contribuyente
alegó la existencia de un bien, era él y no la Administración Tributaria
quien tenía la responsabilidad de alegar la existencia del mismo.
RTF N.º 9593-2-2008
Para establecer la fehaciencia de las operaciones es necesario que:

i) el contribuyente acredite la realización de las transacciones
efectuadas directamente con sus proveedores con documentación e
indicios razonables, y, ii) la Administración Tributaria lleve a cabo
acciones destinadas a evaluar la efectiva realización de tales
operaciones, sobre la base de documentación proporcionada por el
contribuyente, cruces de información con los supuestos proveedores
y cualquier otra medida destinada a lograr dicho objetivo.
RTF N.º 9179-4-2008
La sola acreditación de comprobantes de pago y el registro contable

de estos, no sustenta la fehaciencia de las operaciones objeto de
reparo. En tal sentido, es menester exhibir información que
demuestre la recepción de bienes por parte de los proveedores, el
ingreso de los mismos a sus almacenes, el certificado de provisión
de insumos, o la prestación de servicios de mantenimiento.
RTF N.º 5979-3-2008
La anotación de las facturas de gasto en el Registro de Compras no

acredita la existencia de la operación contenida en las mismas, dado
que sus efectos son exclusivamente de certificación contable,
debiendo acopiarse la documentación que certifique de forma
indubitable la realización de la transferencia.
RTF N.º 4779-5-2004
Para tener derecho a la deducción de gasto, no basta acreditar con

el comprobante de pago que respalde las operaciones realizadas, ni
con registro contable de las mismas, sino que resulta necesario
acreditar de manera fehaciente que estas se han realizado, debiendo
la recurrente contar con las pruebas razonables y suficientes para
sustentarla.
RTF N.º 372-3-97
Corresponde a la Administración Tributaria efectuar la inspección,

investigación y control de las obligaciones tributarias, con el objeto
de determinar la certeza de las operaciones.
RTF N.º 08990-8-2017
Se revoca la apelada respecto del reparo por la venta de concentrado

por los que se emitieron warehouse y holding certificates. Se señala
que estos son documentos accesorios a los contratos de venta y que
acreditan la existencia de una cantidad de bienes depositados en un
almacén a la orden y disposición del comprador en respaldo de un
adelanto o financiamiento, y que no fueron emitidos con el propósito
de transferir propiedad, a lo que se agrega que para establecer que
las ventas de los metales efectuadas por la recurrente a clientes del
exterior constituyen exportaciones o ventas internas gravadas resulta
necesario corroborar los términos de entrega de los bienes en los
contratos, así como la información contenida en las facturas y DUAS,
ante la falta de las DUAS y órdenes de embarque, por lo que la
Administración debe emitir un nuevo pronunciamiento conforme con
la documentación de autos, considerando los términos de entrega
física de los concentrados, reliquidando el reparo de corresponder.
Se declara nula la apelada en el extremo del reparo por fletes y
seguros deducidos indebidamente, toda vez que en etapa de
reclamación la Administración cambió el fundamento del reparo, por
lo que se deja sin efecto los valores impugnados en este extremo. Se
revoca en cuanto al reparo al crédito fiscal por comprobantes dados
de baja conforme con el criterio de las RTF N.º 44052-5-2003, 3545-
3-2009, en las que se ha señalado que el hecho que las facturas
emitidas hayan sido dadas de baja no enerva la validez en el
cumplimiento de los requisitos mínimos establecidos en el
Reglamento de Comprobantes de Pago, siendo que el hecho de la
baja escapa del conocimiento del comprador. Voto singular: En el
sentido que la venta de bienes muebles que subyace a una
exportación efectuada mediante un contrato de compraventa
internacional no está gravada con el IGV, por lo que deben verificarse
las condiciones de la operación a efecto de determinar si se produjo
una exportación definitiva.
RTF N.º 08224-1-2017
Que el artículo 42 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto

General a las Ventas aprobado por Decreto Supremo N.º 055-99-EF,
modificado por Decreto Legislativo N.º 950, aplicable en los periodos
acotados, señala que las operaciones entre empresas vinculadas se
considerarán realizadas al valor de mercado, considerándose como
tal al establecido por la Ley del Impuesto a la Renta, para las
operaciones entre empresas vinculadas económicamente.
RTF N.º 01306-2-2017
Que sus alegatos sostiene que en su caso no era aplicable la

determinación de oficio señalada por el artículo 42 de la Ley del
Impuesto General a las Ventas, puesto que existían precios
determinados, por lo que debieron aplicarse las normas relativas a la
permuta de bienes por servicios y, en todo caso, de considerar que
no existían tales precios, de acuerdo con las operaciones que
efectuaba con terceros o, en su defecto, considerar el valor de
mercado.
8. Ventas, servicios y contratos de construcción omitidos

De acuerdo con lo señalado por el artículo 43 de la LIGV, se precisa
que tratándose de ventas, servicios o contratos de construcción
omitidos, detectados por la Administración Tributaria, no procederá
la aplicación del crédito fiscal que hubiere correspondido deducir del
impuesto bruto generado por dichas ventas.
9. Comprobantes de pago emitidos por operaciones no

reales
Al momento de revisar la legislación del IGV no encontramos una
definición de lo que se entiende por operación no real; por ello, al
acudir a la doctrina observamos la opinión de CasanoVa-reGis albi,
quien señala que este hecho es “una operación no real es aquella
negociación o contrato sobre valores o mercaderías que no tiene
existencia verdadera y efectiva, ya sea porque los bienes o
mercaderías objeto de transacción no existen o porque existiendo
aquellos esta nunca fue realizada”14.
14. CasanoVa-reGis albi, Roberto, “Operaciones no reales y su

regulación en la Ley del Impuesto General a las Ventas (Primera
parte”), publicado en la revista I + D. Tax & Legal, año I, N.º 6, KMPG
in Perú, marzo del 2011, p. 17.
El texto del artículo 44 de la LIGV regula el supuesto de la emisión

de comprobantes de pago emitidos por operaciones no reales,
conforme se detalla a continuación:
9.1. Efectos para quien emite el comprobante de pago

En función a lo dispuesto por el primer párrafo artículo 44 de la LIGV,
el comprobante de pago o Nota de Débito emitido que no
corresponda a una operación real, obligará al pago del impuesto
consignado en estos, por el responsable de su emisión.
9.2. Efectos para quien recibe el comprobante de pago

El segundo párrafo del artículo 44 de la LIGV, determina que quien
recibe el comprobante de pago o Nota de Débito no tendrá derecho
al crédito fiscal o a otro derecho o beneficio derivado del impuesto
general a las ventas originado por la adquisición de bienes,
prestación o utilización de servicios o contratos de construcción.
9.3. ¿Qué es una operación no real?

El tercer párrafo del artículo 44 de la LIGV considera como operación
no real las siguientes situaciones:
1. Aquella en la que, si bien se emite un comprobante de pago o

Nota de Débito, la operación gravada que consta en este es
inexistente o simulada, permitiendo determinar que nunca se
efectuó la transferencia de bienes, prestación o utilización de
servicios o contrato de construcción.
2. Aquella en que el emisor que figura en el comprobante de pago o
Nota de Débito no ha realizado verdaderamente la operación,
habiéndose empleado su nombre y documentos para simular
dicha operación. En caso que el adquirente cancele la operación
a través de los medios de pago que señale el reglamento,
mantendrá el derecho al crédito fiscal. Para lo cual, deberá
cumplir con lo dispuesto en el reglamento.
La operación no real no podrá ser acreditada mediante:
• la existencia de bienes o servicios que no hayan sido transferidos

o prestados por el emisor del documento; o
• la retención efectuada o percepción soportada, según sea el
caso. Consideramos pertinente incluir en este punto el informe
titulado “Entre la verdad y el ocultamiento: ¿cuándo se
presenta la figura de las operaciones no reales en materia
tributaria?”15.
15. A cargo de Mario alVa MatteuCCi, el cual fuera publicado en la

revista Actualidad Empresarial, N.º 287, correspondiente a la
segunda quincena de setiembre del 2013, en las páginas I-1 a I-6.
RTF N.º 4355-3-2008
Constituyen operaciones no reales aquellas cuya realización no ha

sido acreditada. RTF N.º 08999-2-2007 Una operación no es real si
se llega a establecer que alguna de las partes o el objeto de la
transacción no existen o son distintos a los que aparecen
consignados en los comprobantes de pago reparados.
RTF N.º 03243-5-2005
El hecho de que los comprobantes de pago hayan sido emitidos en

dos oportunidades o que la emisora tenga la condición de no habida,
no evidencia que la operación no sea real. Asimismo los
comprobantes impresos sin autorización válida no producen
automáticamente la pérdida del crédito fiscal, pues esta situación no
se encuentra prevista como supuesto de desconocimiento.
RTF N.º 3152-1-2005
Se confirma el reparo por operaciones no reales, en tanto que estas

se sustentan en facturas emitidas sin la existencia de la operación de
venta ni la transferencia física de la propiedad del oro que se
consigna en las mismas, utilizándose para el efecto un doble juego
de facturas.
RTF N.º 986-2-2009
Se confirma la apelada que declaró infundada la reclamación contra

resoluciones de determinación emitidas por IGV de enero, marzo a
julio y octubre a diciembre de 2002, febrero, abril a julio y octubre del
2003, abril a junio del 2004 y mayo y junio del 2005, pagos a cuenta
del Impuesto a la Renta de abril a julio y octubre a diciembre del 2003,
enero, abril a julio y octubre a diciembre del 2004 y abril a junio del
2005, e Impuesto a la Renta del 2002, 2003 y 2004, y contra
resoluciones de multa por la infracción del numeral 1 del artículo 178
del CT, por cuanto el recurrente no ha presentado la documentación
sustentatoria que acredite la realidad de las adquisiciones de
combustible y de otros bienes como hélice de bronce, redes
anchoveta, rollos, cabos e hilos de nylon, etc., así como su traslado
hasta el lugar donde se encontraban ubicadas las embarcaciones
pesqueras que debían ser abastecidas, pues los comprobantes de
pago por sí solos no son suficientes para sustentar el crédito fiscal o
el gasto, si es que los referidos comprobantes no se sustentan en
operaciones reales o fehacientes, situaciones que de ser el caso,
deberían ser suficientemente acreditadas por los contribuyentes, con
medios probatorios distintos a la mera exhibición de los
comprobantes de pago, lo cual aunado al hecho que las faenas de
pesca se realizaron en las inmediaciones de los puertos de Chimbote,
Chicama, Huarmey y Supe, entre otros, no resultaba razonable que
la adquisición de los bienes se hubieran realizado en Chiclayo;
asimismo, en el caso de los servicios que se han prestado al
recurrente para la realización de las labores de pesca, este no
sustentó ni acreditó la realidad de las operaciones, por el contrario,
uno de los supuestos proveedores de los servicios negó haber
realizado operaciones con el recurrente, por lo que estas operaciones
califican como no fehacientes.
RTF N.º 01877-1-2006
Es procedente el reparo al crédito fiscal por operaciones no

fehacientes, debido a que el contribuyente no presentó
documentación que permitiera acreditar en forma fehaciente la
efectiva adquisición de los bienes facturados por las empresas
proveedoras materia de reparo, por el contrario, la evaluación de los
hechos observados por la Administración en forma conjunta, lleva a
concluir que tales operaciones no son reales.
RTF N.º 11824-3-2009
Se señala que paralelamente a la fiscalización a la recurrente, la

Administración llevó a cabo investigaciones adicionales, tales como
tomas de manifestaciones, verificaciones, solicitudes de información
a entidades o instituciones y cruces de información con los presuntos
proveedores, siendo que estos no cumplieron con presentar algún
documento que demostrara la veracidad de las operaciones
realizadas con la recurrente; y por consiguiente, correspondía que la
recurrente acreditase en forma fehaciente la realidad de las
operaciones observadas, no siendo suficiente que contase con los
comprobantes de pago respectivos. Se concluye del análisis del
conjunto de las pruebas la recurrente no presentó un mínimo de
elementos de prueba que de manera razonable y suficiente permitan
acreditar la identidad entre la persona que efectuó la venta y la que
emitió el comprobante de pago reparado, y por lo tanto, la realidad
de las operaciones, por lo que procede mantener el reparo por
operaciones no reales.
RTF N.º 04773-4-2006
Se resuelve revocar la apelada en relación a reparos por operaciones

no reales de determinadas facturas siendo que de la documentación
proporcionada por la recurrente se evidencia el pago de la operación
mediante el cheque y estado de cuenta bancario, así como el envío
del bien mediante la guía de remisión y/o kárdex de salida del bien
del proveedor y de ingreso del bien del almacén de la recurrente.
RTF N.º 1759-5-2003
Una operación es no real o inexistente si se llega a establecer que

algunas de las partes (vendedor o comprador) o el objeto de la
transacción no existen o son distintos a los que aparecen
consignados en el comprobante de pago reparado.
Capítulo XIV Del Reintegro Tributario Para la Región Selva

1. ¿Cuál es el territorio comprendido en la Región Selva?
Según lo señala el texto del artículo 45 de la Ley del Impuesto
General a las Ventas, se denominará “Región”, para efectos de la
aplicación del beneficio del reintegro tributario, al territorio
comprendido por los departamentos de Loreto, Ucayali, San Martín,
Amazonas y Madre de Dios.
Sin embargo, en aplicación de lo señalado en el artículo 2 de la Ley

N.º 28575, el departamento de San Martín fue excluido del beneficio
del reintegro tributario previsto en el artículo 48 de la Ley del IGV.
Debemos indicar que de conformidad con lo dispuesto por el artículo

6 del Decreto Legislativo N.º 978, se excluyó a los departamentos de
Amazonas, Ucayali, Madre de Dios y la Provincia de Alto Amazonas
del departamento de Loreto, del ámbito del beneficio de reintegro
tributario establecido en el artículo 48 de la ley.
El artículo único de la Ley N.º 29647 estableció la restitución de la

aplicación del artículo 48 de la Ley del IGV a la provincia de Alto
Amazonas.
Posteriormente se dictó la Ley N.º 29742, la cual deroga los Decretos

Legisla- tivos N.os 978 y 979 y restituye la plena vigencia de la Ley
N.º 27037, Ley de Promoción a la Amazonía, pero no para el
beneficio de reintegro tributario del artículo 48 de la Ley del Impuesto
a la Renta.
En este punto es importante citar el Informe N.° 115-2011-

SUNAT/2B0000, de fecha 02-11-11, cuyas conclusiones son las
siguientes:
1. La entrada en vigencia de la Ley N.° 29742 no supone que el
departamento de Ucayali haya vuelto a formar parte del ámbito
comprendido en la Región Selva para fines del goce del reintegro
tributario.
2. La entrada en vigencia de la Ley N.° 29742 no tiene implicancia
en la atención de las solicitudes de devolución por reintegro
tributario presentadas o que se presenten por las compras
realizadas en los periodos comprendidos entre enero del 2008 y
diciembre del 2010 respecto del departamento de Loreto, con
excepción de la provincia de Alto Amazonas”1.

SUNAT ingrese a la siguiente dirección web: (consultado el 13-07-
2020).
La Ley N.º 308972 determinó que a la región Loreto no le será

aplicable el beneficio del reintegro tributario, señalado en el texto del
artículo 48 de la Ley del IGV, ello a partir del 1 de enero del 2019.
2. ¿Cuáles son los requisitos para acceder al beneficio?

El texto del artículo 46 de la LIGV determina que, para el goce del
reintegro tributario, los comerciantes de la región deberán cumplir
con los requisitos siguientes:
2.1. Tener su domicilio fiscal y la administración de la empresa en

la región
El literal a) del artículo 46 de la Ley del Impuesto General a las Ventas
precisa que para poder gozar con el beneficio tributario se debe tener
su domicilio fiscal y la administración de la empresa en la región.
Con respecto a este requisito, es pertinente revisar lo dispuesto en el

artículo único y Disposición Complementaria Transitoria Única de la
Ley N.º 288133, mediante las cuales se precisan los literales a) y b)
del artículo 46 del de la LIGV, donde se señala lo siguiente:
3. Publicada en el diario oficial El Peruano el 22 de julio del 2006 y

vigente desde el 23 de julio del 2006.
Precísase que se cumple con el requisito de tener la administración

de la empresa enla Región Selva a que se refiere el literal a del
artículo 46 del Texto Único Ordenado (TUO) de la Ley del Impuesto
General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo aprobado por
Decreto Supremo N.º 055-99-EF y normas modificatorias, si en los
doce meses anteriores a la presentación de la solicitud de Reintegro
Tributario, en la Región Selva un trabajador de la empresa hubiera
seguido las indicaciones impartidas por las personas que ejercen la
función de administración de esta, las cuales no necesariamente
tienen su residencia en la Región Selva.
Precísase que se da por cumplido el requisito a que se refiere el literal

b) del artículo 46 del citado TUO, si se cumple con la presentación de
la referida documentación en el domicilio fiscal4.
4. Esta parte de la precisión es aplicable para el ítem 2.2. de este

capítulo.
Lo dispuesto en la presente Ley no es de aplicación en aquellos

casos en que la denegatoria del Reintegro Tributario conste en un
acto firme a la fecha de vigencia de la presente Ley.
La concordancia reglamentaria la podemos ubicar en lo dispuesto por

el numeral 3 del artículo 11 del Reglamento de la LIGV, el cual
determina que se considera que la administración de la empresa se
realiza dentro de la región siempre que la SUNAT pueda verificar
fehacientemente lo siguiente:
1. el centro de operaciones y labores permanente de quien dirige la

empresa esté ubicado en la región; y
2. en el lugar citado en el punto anterior esté la información que
permita efectuar la labor de dirección a quien dirige la empresa.
2.2. Llevar su contabilidad y conservar la documentación

sustentatoria en el domicilio fiscal
El literal b) del artículo 46 de la Ley del Impuesto General a las Ventas
indica que se debe llevar la contabilidad y conservar la
documentación sustentatoria en el domicilio fiscal.
En este punto observamos que la concordancia reglamentaria está

en lo dispuesto por el numeral 4 del artículo 11 del Reglamento de la
LIGV, el cual señala que se considera que se lleva la contabilidad y
se conserva la documentación sustentatoria en el domicilio fiscal
siempre que en el citado domicilio, ubicado en la región, se
encuentren los libros de contabilidad u otros libros y registros exigidos
por las leyes, reglamentos o por resolución de Superintendencia de
la SUNAT, y los documentos sustentatorios que el comerciante esté
obligado a proporcionar a la SUNAT, así como el responsable de los
mismos.
Adicionalmente a ello, en aplicación de lo dispuesto por el artículo

único de la Ley N.º 28813, se cumple con el requisito si se realiza la
presentación de la documentación contable en el domicilio fiscal.
2.3. Realizar no menos del setenta y cinco por ciento (75 %) de

sus operaciones en la región
El literal c) del artículo 46 de la Ley del Impuesto General a las Ventas
considera como requisito para acceder al beneficio el hecho de
realizar no menos del setenta y cinco por ciento (75 %) de sus
operaciones en la región.
Para efecto del cómputo de las operaciones que se realicen desde la

región, se tomarán en cuenta las exportaciones que se realicen
desde la región, en tanto cumplan con los requisitos que se
establezcan mediante decreto supremo, refrendado por el Ministerio
de Economía y Finanzas.
La concordancia reglamentaria está en lo que señala el texto del nu

meral 2 del
artículo 11 del Reglamento de la LIGV, cuando precisa que para det
erminar
el porcentaje de operaciones realizadas en la región se considerará
el total de operaciones efectuadas por el comerciante durante el añ
o calendario anterior.
El comerciante que inicie operaciones durante el transcurso del año

calendario estará comprendido en el reintegro siempre que durante
los tres (3) primeros meses el total de sus operaciones en la región
sea igual o superior al 75 % del total de sus operaciones.
Si en el periodo mencionado el total de sus operaciones en la región

llegara al porcentaje antes indicado, el comerciante tendrá derecho
al reintegro tributario por el año calendario desde el inicio de sus
operaciones. De no llegar al citado porcentaje, no tendrá derecho al
reintegro por el referido año, debiendo en el año calendario siguiente
determinar el porcentaje de acuerdo con las operaciones realizadas
en la región durante el año calendario inmediato anterior.
2.4. Encontrarse inscrito como beneficiario en un registro que
llevará la SUNAT, para tal efecto esta dictará las normas
correspondientes
De acuerdo con lo dispuesto en el literal d) del artículo 46 de la LIGV,
se indica que para poder gozar del reintegro se requiere que el
contribuyente se encuentre inscrito como beneficiario en un registro
que, para tal efecto, la SUNAT dicte las normas pertinentes.
Sobre el tema de la inscripción existe el Procedimiento N.º 22 del

TUPA de la SUNAT del 2009, el cual regula los aspectos del registro
de beneficiarios del reintegro tributario para la Región Selva.
La relación de los beneficiarios podrá ser materia de publicación,

incluso la información referente a los montos devueltos.
2.5. Efectuar y pagar las retenciones en los plazos establecidos,

en caso de ser designado agente de retención
El literal e) del artículo 46 de la Ley del Impuesto General a las Ventas
considera como requisito, para acceder al beneficio, el efectuar y
pagar las retenciones en los plazos establecidos, en caso de ser
designado agente de retención.
Tratándose de personas jurídicas, adicionalmente se requerirá que

estén constituidas e inscritas en los Registros Públicos de la región.
El antepenúltimo párrafo del artículo 46 de la Ley del Impuesto

General a las Ventas considera que, tratándose de personas
jurídicas, adicionalmente se requerirá que estén constituidas e
inscritas en los Registros Públicos de la región.
En el Reglamento de la Ley del IGV se indica en el literal e) del

numeral 1 del artículo 11 que las personas jurídicas constituidas e
inscritas en la región son aquellas que se inscriban en los Registros
Públicos de uno de los departamentos comprendidos dentro de la
región.
El penúltimo párrafo del artículo 46 de la Ley del Impuesto General a

las Ventas indica que solo otorgarán derecho al reintegro tributario
las adquisiciones de bienes efectuadas con posterioridad al
cumplimiento de los requisitos mencionados en los literales a), b) y
d) del artículo 46.
El último párrafo del artículo 46 de la Ley del Impuesto General a las
Ven- tas precisa que la SUNAT verificará el cumplimiento de los
requisitos antes señalados, procediendo a efectuar el cobro del
impuesto omitido en caso de incumplimiento.
Informe de la SUNAT
1. Si en un periodo determinado un comerciante de la Región que

tiene la calidad de agente de retención efectúa y paga parte de
las retenciones del IGV fuera del plazo, ello no implicará el
incumplimiento del requisito previsto en el inciso e) del artículo 46
de la Ley del IGV para efectos del reintegro correspondiente a las
adquisiciones de dicho periodo por las cuales haya efectuado y
pagado oportunamente, según las normas sobre la materia, la
retención correspondiente.
2. En el caso de que un comerciante de la Región que tiene la
calidad de agente de retención presente una misma solicitud de
reintegro tributario tanto respecto de comprobantes de pago por
adquisiciones por las que efectuó y pagó la retención del IGV
dentro de plazo, como por las que no cumplió con tal condición,
corresponderá que se declare improcedente la solicitud en la
parte referida a estos últimos comprobantes de pago,
procediendo el reintegro respecto de los comprobantes de pago
que sustentan las adquisiciones por las que se efectuó y pago
oportunamente la retención del IGV en la medida que se cumplan
los demás requisitos previstos para el goce del reintegro.
3. Garantías
En cumplimiento del artículo 47 de la LIGV, la SUNAT podrá solicitar
que se garantice el monto cuya devolución se solicita por concepto
de reintegro tributario a que se hace referencia en el artículo 48, a los
comerciantes de la región que hubieran incurrido en alguno de los
supuestos a que se refiere el artículo 56 del Código Tributario5 o
tengan un perfil de riesgo de incumplimiento tributario. Para tal efecto,
mediante resolución de Superintendencia de la SUNAT se
establecerá entre otros aspectos, las características, forma, plazo y
condiciones relacionadas con las referidas garantías, así como los
criterios para establecer el perfil de riesgo de incumplimiento
tributario.
5. El texto del artículo 56 del Código Tributario regula el supuesto en
el cual se dictan medidas cautelares previas al procedimiento de
cobranza coactiva.
Sobre el tema es relevante el Informe N.º 107-2006-SUNAT/2B0000,

el cual señala lo siguiente:
De producirse el vencimiento de la carta fianza presentada por el

contribuyente a fin de garantizar la devolución del monto solicitado
por concepto de reintegro tributario a que se refiere el artículo 47 del
TUO de la Ley de IGV, no podrá requerirse la renovación de dicha
carta fianza6.
6. Si se desea consultar el texto completo del informe puede ingresar

en la siguiente página web: .
sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2006/oficios/i1072006.htm>.
4. El reintegro tributario
regula el mecanismo del reintegro tributario, aplicable a los
contribuyentes de la Región Selva señalado en el artículo 45 de la
misma ley.
Informe N.º 019-2019-SUNAT/7T0000
1. La pérdida del derecho al reintegro tributario prevista en el cuarto

párrafo del artículo 48 de la Ley del IGV no constituye una
sanción tributaria.
1. No son de aplicación los principios que rigen la potestad
sancionadora de la Administración Tributaria contemplados
en el artículo 171 del Código Tributario a la pérdida del
derecho a reintegro tributario prevista en el cuarto párrafo
del artículo 48 de la Ley del IGV, por lo que se producirá
dicha consecuencia aun cuando la omisión de retener se
haya verificado respecto de operaciones que representen
importes mínimos del total de las adquisiciones objeto de la
solicitud o se haya efectuado el pago de las retenciones
omitidas y de las multas correspondientes antes de la
emisión de la resolución que resuelva la solicitud de
reintegro tributario.
2. En caso que un comerciante de la Región que tiene la
calidad de agente de retención presente una solicitud de
reintegro tributario, tanto respecto de comprobantes de
pago por adquisiciones por las que efectuó y pagó la
retención del IGV dentro del plazo, como por las que no
cumplió con tal condición, corresponderá que se declare
improcedente la solicitud en la parte referida a estos últimos
comprobantes de pago, aun cuando se hubiera subsanado
el pago de la retención antes de la emisión de la resolución
que resuelve la solicitud de reintegro tributario, procediendo
el reintegro respecto de los comprobantes de pago que
sustentan las adquisiciones por las que se efectuó y pagó
oportunamente la retención del IGV en la medida que se
cumplan los demás requisitos previstos para el goce del
reintegro.
3. La pérdida del derecho a reintegro tributario se producirá
por la totalidad de adquisiciones comprendidas en un (1)
año calendario contado desde el mes de la fecha de
presentación de la referida solicitud, aun cuando la omisión
de retener o de pagar la retención efectuada, dentro de los
plazos establecidos, se hubiera producido respecto de
algunos clientes del total de operaciones comprendidas en
una solicitud de reintegro tributario.
Respecto del supuesto de pérdida del derecho a reintegro tributario

por 1 año establecido en el cuarto párrafo del artículo 48 de la Ley
del IGV: 1. No se pierde el derecho al reintegro tributario en el caso
de que un contribuyente solicite el reintegro tributario solo respecto
de los comprobantes de pago de las adquisiciones por las cuales
efectuó y pagó la retención del IGV dentro de plazo, sin presentar ni
solicitar el reintegro respecto de las cuales no cumplió esta condición.
2. No se pierde el derecho al reintegro tributario en el caso de que
un contribuyente solicite el reintegro tributario respecto de los
comprobantes de pago de las adquisiciones por los que no efectuó ni
pagó la retención dentro de plazo, si posteriormente presenta un
desistimiento de aquella solicitud y este es aceptado por la
Administración Tributaria.
El saldo por reintegro tributario que, por aplicación del límite del 18 %
de las ventas no gravadas previsto en el artículo 48 del Texto Único
Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas, no hubiera
sido materia de devolución en el periodo junio del 2007 a los
comerciantes de los departamentos de Amazonas, Ucayali y Madre
de Dios, así como de la provincia de Alto Amazonas del
departamento de Loreto, podrá ser objeto de dicho beneficio en
períodos posteriores hasta su agotamiento.
4.1. ¿En qué consiste el beneficio del reintegro tributario?

El primer párrafo del artículo 48 de la LIGV señala que los
comerciantes7 de la región que compren bienes contenidos en el
apéndice del Decreto Ley N.º 215038y los especificados y totalmente
liberados en el arancel común anexo al Protocolo modificatorio9 del
Convenio de Cooperación Aduanera Peruano Colombiano de
193810, provenientes de sujetos afectos del resto del país, para su
consumo en la misma, tendrán derecho a un reintegro equivalente al
monto del impuesto que estos le hubieran consignado en el
respectivo comprobante de pago, emitido de conformidad con las
normas sobre la materia, siéndole de aplicación las disposiciones
referidas al crédito fiscal contenidas en la presente ley, en lo que
corresponda.
7. Según el literal a) del numeral 1 del artículo 11 del Reglamento de

la Ley del IGV se considera comerciante a aquel sujeto del impuesto
que se dedica de manera habitual a la compra y venta de bienes sin
efectuar sobre los mismos transformaciones o modificaciones que
generen bienes distintos al original.
8. El Decreto Ley N.º 21503 fue publicado en el diario oficial El

Peruano el 26 de mayo de 1976. Si se desea revisar la norma al igual
que el Apéndice que contiene dicho dispositivo puede consultar en la
siguiente dirección web: .
9. El protocolo modificatorio se puede ubicar en la siguiente dirección

web: integracion_latinoamericana/documentos/062-
Documentacion_Estadisticas.pdf>.
10. El texto compuesto de este convenio se puede consultar

ingresando a la siguiente dirección web: .
La concordancia reglamentaria la podemos encontrar en el texto del
artículo 11 del Reglamento de la LIGV, cuando indica dentro de las
definiciones a lo siguiente:
1. Comerciante. Sujeto del impuesto que se dedica de manera

habitual a la compra y venta de bienes sin efectuar sobre los
mismos transformaciones o modificaciones que generen bienes
distintos al original.
2. Sujetos afectos del resto del país. Los contribuyentes que no
tienen domicilio fiscal en la región, siempre que realicen la venta
de los bienes a que se refiere el artículo 48 del decreto fuera de
la misma y los citados bienes sean trasladados desde fuera de la
región.
RTF N.º 09246-5-2017
Se aprecia que la recurrente, al momento del procedimiento de

reconocimiento físico de bienes por parte de la Administración, no
puso a disposición de esta la totalidad de los bienes por los cuales
solicito Reintegro Tributario, por lo que al no tenerse acreditado en
autos el ingreso a la referida región de la totalidad de los bienes
declarados, no corresponde otorgar el beneficio previsto en el artículo
48 de la Ley del Impuesto General a las Ventas por el integro de los
montos a que se refieren las Declaraciones contenidas en el
Formulario N.º 1647 observados sino únicamente de la parte de los
bienes cuyo ingreso a la región si se acredito, por lo que corresponde
confirmar la resolución apelada en el extremo, que aprueba el
Reintegro Tributario Parcial.
RTF N.º 00976-2-2017
Se procede a revocar la apelada y disponer que la Administración

otorgue el Reintero Tributario respecto a la factura imputada, toda
vez que de la revisión del Formulario 1647 N.º 859471, se observa
que la recurrente consigno la Factura 600 N.º 514855, sin embargo,
adjunto la Factura 600 N.º 0614866, de lo que se tiene que la
recurrente declaró información errada, no obstante , dicha situación
se debe a un error de transcripción, que no impedía verificar el
ingreso de la mercadería ni el cumplimiento de los requisitos para
gozar del reintegro, de acuerdo al artículo 48 de la Ley del Impuesto
General a las Ventas, ya que se advierte que los bienes consignados
en las factura declarada en el formulario, coinciden con la Guía de
Remisión-Remitente y Transportista, anotados en el referido
formulario, por lo que no puede generarse la pérdida del beneficio.
RTF N.º 10142-5-2017
Que de acuerdo al criterio establecido por el Tribunal en las

Resoluciones N.º 10087- 2-2010 y N.º 492-10-2011, entre otras, el
Reintegro Tributario tiene como objetivo que el impuesto trasladado
en las compras que no puede ser aplicado como crédito fiscal por los
comerciales de la Región Selva, no forme parte del costo de los
bienes, encontrándose implícito en el beneficio que solo sea aplicable
en la medida que cumplan los requisitos y que los bienes
beneficiados ingreses efectivamente a la Región; en ese sentido, la
recurrente en la presentación de sus formularios, se aprecia que la
Guía de Remisión Transportista adjuntada se encuentra con
enmendaduras y sobre escrito, por lo que no constituye como
documento valido para acreditar el ingreso de los bienes a la Región,
quedando confirmada la apelada en este extremo.
RTF N.º 01861-9-2014
Se acumulan expedientes. Se confirman las apeladas que declararon

infundadas las reclamaciones formuladas contra unas resoluciones
de oficina zonal que declararon procedentes en parte las solicitudes
de devolución por reintegro tributario del Impuesto General a las
Ventas e Impuesto de Promoción Municipal de los periodos junio,
julio, setiembre, octubre y diciembre del 2006, en el extremo de una
factura correspondiente a bienes que no ingresaron a la región, al no
haberse encontrado la mercadería tras la verificación efectuada, y en
el extremo de la observación referida al producto gravado: Pack SIM
CARD, toda vez que los productos observados se encuentran
gravados con el Impuesto General a las Ventas y no se encuentran
comprendidos en el Apéndice de Decreto Ley N.º 21503, ni se
encuentran liberados en el Arancel Común Anexo al Protocolo
Modificatorio del Convenio de Cooperación Aduanera Peruano
Colombiano. Se revoca la apelada en el extremo de la observación a
que los bienes no ingresaron a la Región Selva debido a que la
recurrente no exhibió el formulario 1647 y no comunicó el arribo de
los bienes, toda vez que la recurrente presentó las guías de remisión
remitente, guías de remisión transportista y Formulario 1647, los
cuales fueron sellados en los puntos de control establecidos al
momento de su ingreso a la Región Selva.
Para efectos didácticos, consideramos conveniente transcribir el
protocolo modificatorio del Convenio de Cooperación Aduanera
Peruano Colombiano.
supuesto en el cual se produce el registro de operaciones para la
determinación del reintegro.
Allí se determina que el comerciante que tiene derecho a solicitar

reintegro tributario de acuerdo con lo establecido en el artículo 48 de
la Ley del Impuesto General a las Ventas, deberá realizar lo siguiente:
a) Contabilizar sus adquisiciones clasificándolas en destinadas a

solicitar reintegro, en una subcuenta denominada ‘IGV-Reintegro
Tributario’ dentro de la cuenta Tributos por pagar, y las demás
operaciones, de acuerdo con lo establecido en el numeral 6 del
artículo 6 del Reglamento de la LIGV.
b) Llevar un Registro de Inventario Permanente Valorizado, cuando

sus ingresos brutos durante el año calendario anterior hayan sido
mayores a 1,500 UIT del año en curso. En caso los referidos ingresos
hayan sido menores o iguales al citado monto o de haber iniciado
operaciones en el transcurso del año, el comerciante deberá llevar
un Registro de Inventario Permanente en Unidades Físicas.
4.2. ¿Existe algún tope para el reintegro tributario?

El segundo párrafo del artículo 48 de la LIGV considera que el monto
del reintegro tributario solicitado no podrá ser superior al dieciocho
por ciento (18 %) de las ventas no gravadas realizadas por el
comerciante por el periodo que se solicita devolución. El monto que
exceda dicho límite constituirá un saldo por reintegro tributario que se
incluirá en las solicitudes siguientes hasta su agotamiento.
El numeral 6 del artículo 11 del Reglamento de la LIGV determina

que, para efectos de determinar el límite del monto del reintegro
tributario, los comprobantes de pago deben ser emitidos de acuerdo
con lo establecido en el Reglamento de Comprobantes de Pago.
4.3. ¿Qué sucede con los comerciantes que han sido designados
agentes de retención?
El tercer párrafo del artículo 48 de la LIGV precisa que, tratándose de
comerciantes de la región que hubieran sido designados agente de
retención, el reintegro solo procederá respecto de las compras por
las cuales se haya pagado la retención correspondiente, según las
normas sobre la materia.
El agente que solicite el reintegro sin haber efectuado y pagado la

retención o sin haber cumplido con pagar la retención efectuada,
correspondiente al periodo materia de la solicitud, dentro de los
plazos establecidos, no tendrá derecho a dicho beneficio por las
adquisiciones comprendidas en un (1) año calendario contado desde
el mes de la fecha de presentación de la mencionada solicitud.
4.4. ¿Cómo se efectuará el reintegro tributario

El quinto párrafo del artículo 48 de la LIGV considera que el reintegro
tributario, a elección del comerciante de la región, se efectuará
mediante cheques no negociables, documentos valorados
denominados Notas de Crédito negociables, o abono en cuenta
4.5. ¿Se puede renunciar al reintegro tributario?

El sexto párrafo del artículo 48 de la LIGV señala que los
comerciantes de la región que tengan derecho al reintegro tributario
podrán optar por renunciar a dicho beneficio, siempre que lo
comuniquen a la SUNAT en la forma, plazo y condiciones que esta
establezca. Asimismo, podrán cargar al costo o gasto el monto del
reintegro tributario a que tenían derecho desde el primer día del mes
en que fue presentada la comunicación de renuncia al beneficio.
Aquellos que, habiendo renunciado al reintegro, solicitaran

indebidamente el mismo deberán restituir el monto devuelto sin
perjuicio de las sanciones previstas en el Código Tributario.
4.6. Pronunciamientos de la SUNAT

Es pertinente citar el Informe N.º 128-2003-SUNAT/2B0000, de fecha
26 de marzo del 2003:
1. El beneficio del reintegro tributario alcanza tanto a las

adquisiciones de bienes contenidos en el apéndice del Decreto Ley
N.º 21503, como a las de los bienes especificados y totalmente
liberados en el Arancel Común anexo al Protocolo Modificatorio del
Convenio de Cooperación Aduanera Peruano Colombiano de 1938
vigente, no siendo requisito para el goce del mismo que los bienes
que adquiera el comerciante de la Región de la Selva se encuentren
comprendidos en ambos listados.
En caso que los bienes excluidos del anexo 1 del Protocolo

Colombiano por el Decreto Supremo N.º 010-2002-MINCETUR, se
encuentren contenidos en el Apéndice del Decreto Ley N.º 21503, la
adquisición de los mismos otorgará al comerciante de la Región de
la Selva derecho al reintegro tributario, siempre que se cumplan con
los demás requisitos previstos para tal efecto.
3. Constituyen requisitos para tener derecho al reintegro tributario: a)

que el adquirente sea un comerciante domiciliado en la Región de la
Selva y que cumpla con los requisitos establecidos en el artículo 46
del TUO del IGV, b) que los bienes adquiridos estén contenidos en el
Apéndice del Decreto Ley N.º 21503 o se encuentren especificados
y totalmente liberados en el arancel común anexo al Protocolo
Colombiano de 1938 vigente, c) que las adquisiciones hayan sido
efectuadas a sujetos afectos al IGV e IPM, del resto del país, d) que
las adquisiciones consten en los comprobantes de pago, de acuerdo
a ley, y, f) que los bienes adquiridos de sujetos del resto del país
hayan ingresado y/o se encuentren en la Región de la Selva.
De conformidad con lo establecido en la Resolución del Tribunal

Fiscal N.º 06394- 5-2003, en tanto se cumplan con los requisitos para
acceder al beneficio del reintegro tributario, precedentemente
detallados, deberá ampararse la solicitud de reintegro tributario, no
pudiendo objetarse su admisión a trámite ni denegarse
automáticamente por el solo hecho de no adjuntarse la
documentación exigida por la Resolución de Superintendencia N.°
073-97/SUNAT, lo que no implica la derogatoria del procedimiento
establecido en la misma.
Otro pronunciamiento es el Informe N.° 054-2006-SUNAT/2B0000 de

fecha 28 de febrero del 2006:
Si el comerciante de la Región Selva vende los bienes comprendidos

en el beneficio del reintegro tributario –que fueron adquiridos de
sujetos afectos del resto del país– en una zona geográfica distinta a
la Región Selva, en buena cuenta está realizando su misma actividad
comercial (compra-venta habitual de bienes).
Tratándose del supuesto mencionado en el párrafo precedente, no

se habría configurado la infracción tipificada en el numeral 2 del
artículo 178 del TUO del Código Tributario, por cuanto los bienes no
han sido destinados a una actividad diferente, sino que se trata de la
misma actividad comercial pero desarrollada en zonas geográficas
diferentes11 .
11. Si se desea consultar el informe completo puede ingresar a la

siguiente dirección web: .
También, la SUNAT ha emitido la Carta N.º 011-2006-

SUNAT/2B0000, del 19 de enero del 2006:
Carta N.º 011-2006-SUNAT/2B0000

En el supuesto de los bienes contenidos en el Apéndice del Decreto
Ley N.º 21503 y los especificados y totalmente liberados en el
Arancel Común anexo al Protocolo modificatorio del Convenio de
Cooperación Aduanera Peruano Colombiano de 1938, provenientes
de sujetos afectos del resto del país, ingresados a Pucallpa y
Yurimaguas destinados a ser consumidos en el departamento de San
Martín, no se podrá gozar del beneficio del reintegro tributario
establecido en el artículo 48 del TUO de la Ley del IGV, por cuanto
su consumo no se realizaría en la Región Selva.
5. Casos en los cuales no procede el reintegro

Conforme lo determina el texto del artículo 49 de la LIGV, no será de
aplicación el reintegro tributario establecido en el artículo anterior en
los casos siguientes:
1. Respecto de bienes que sean similares o sustitutos a los que se

produzcan en la región, excepto cuando los bienes aludidos no
cubran las necesidades de consumo de la misma.
Para efecto de acreditar la cobertura de las necesidades de consumo

de la región, se tendrá en cuenta lo siguiente:
2. El interesado solicitará al sector correspondiente la constancia de

su capacidad de producción de bienes similares o sustitutos y de
cobertura para abastecer la región, de acuerdo con la forma y
condiciones que establezca el reglamento.
3. El citado sector, previo estudio de la documentación presentada,

emitirá en un plazo máximo de treinta (30) días calendario la
respectiva “Constancia de capacidad productiva y cobertura de
consumo regional”.
4. Obtenida la constancia, el interesado la presentará a la SUNAT

solicitando se declare la no aplicación del reintegro tributario, por los
bienes contenidos en la citada constancia.
5. La SUNAT, previamente, verificará que el interesado cumpla c on

los requisitos a los que se refiere el artículo 46 y las normas
reglamentarias correspondientes, a fin de emitir la respectiva
resolución en un plazo máximo de treinta (30) días calendario,
contados a partir de la presentación de la solicitud.
6. La resolución que emita la SUNAT tendrá vigencia por un (1) año
calendario, contado a partir del día siguiente de su fecha de
publicación.
Los solicitantes podrán considerar que han sido denegadas sus

solicitudes, si luego de vencido los plazos a que se hace ref erencia
en los incisos b) y d) del presente numeral, estas no hubieran sido
resueltas.
Asimismo, las entidades representativas de las actividades

económicas, laborales y/o profesionales, así como de entidades del
sector público nacional, podrán solicitar al sector correspondiente la
referida constancia para aquellos bienes que se produzcan en la
región y que consideren que cubren las necesidades de la misma.
Para tal efecto, será de aplicación lo dispuesto en el segundo párrafo
del presente numeral en lo que sea pertinente.
Con respecto a la existencia de bienes similares y sustitutos, el

reglamento establecerá las condiciones que deberán cumplir los
mismos para ser considerados como tales.
1. Cuando el comerciante de la región no cumpla con lo establecido

en el presente capítulo y en las normas reglamentarias y
complementarias pertinentes.
2. Respecto de las adquisiciones de bienes efectuadas con
anterioridad al cumplimiento de los requisitos mencionados en los
incisos a), b) y d) del artículo 46 de la LIGV.
6. Concordancia reglamentaria en el tema del reintegro

tributario para la Región Selva
6.1. Las definiciones
El numeral 1 del artículo 11 del Reglamento de la LIGV consigna unas
definiciones aplicables a la figura del reintegro tributario, las cuales
son:
El numeral 1 del artículo 11 del Reglamento de la LIGV consigna unas

definiciones aplicables a la figura del reintegro tributario, las cuales
son:
a) Comerciante. Sujeto del impuesto que se dedica de manera

habitual a la compra y venta de bienes sin efectuar sobre las mismas
transformaciones o modificaciones que generen bienes distintos al
original.
b) Sujetos afectos del resto del país. Los contribuyentes que no

tienen domicilio fiscal en la región, siempre que realicen la venta de
los bienes a que se refiere el artículo 48 de la LIGV fuera de esta y
los citados bienes sean trasladados desde fuera de la región.
c) Reintegro tributario. Es el beneficio cuyo importe equivalente al

impuesto que hubiera gravado la adquisición de los bienes a que se
refiere el artículo 48 de la LIGV.
d) Operaciones. Ventas o servicios realizados en la región. Para tal

efecto, se entiende que el servicio es realizado en la región, siempre
que este sea consumido o empleado íntegramente en ella.
e) Personas jurídicas constituidas e inscritas en la

región. Aquellas que se inscriban en los Registros Públicos de uno
de los departamentos comprendidos dentro de la región.
f) Sector. A la dirección regional del sector producción

correspondiente.
g) Bienes similares. A aquellos productos o insumos que se

encuentren comprendidos en la misma subpartida nacional del
arancel de aduanas aprobado por Decreto Supremo N.º 239-2001-
EF y norma modificatoria.
h) Bienes sustitutos. A aquellos productos o insumos que, no

encontrándose comprendidos en la misma subpartida nacional del
arancel de aduanas a que se refiere el inciso anterior, cumplen la
misma función o fin de manera que pueda ser reemplazado en su uso
o consumo. El sector deberá determinar la condición de bien
sustituto.
i) Constancia. A la “Constancia de capacidad productiva y cobertura

de consumo regional” a la que se refiere el artículo 49 de la LIGV.
6.2. ¿Cómo se presenta la solicitud de reintegro tributario?

procedimiento que se debe seguir para proceder a la presentación de
la solicitud de reintegro tributario, conforme se describe a
continuación:
7. Solicitud
7.1. Para solicitar el Reintegro Tributario, el comerciante deberá

presentar una solicitud ante la Intendencia, Oficina Zonal o Centros
de Servicios al Contribuyente de la SUNAT, que corresponda a su
domicilio fiscal o en la dependencia que se le hubiera asignado para
el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, en el formulario que
esta proporcione, adjuntando lo siguiente:
a) Relación detallada de los comprobantes de pago verificados por la

SUNAT que respalden las adquisiciones efectuadas fuera de la
Región, correspondientes al mes por el que se solicita el Reintegro.
En la referida relación, también deberá indicarse:
1. En caso de ser agente de retención, los documentos que

acrediten el pago del íntegro de la retención del total de los
comprobantes de pago por el que solicita el Reintegro.
2. De tratarse de operaciones en la cual opere el Sistema de Pago
de Obligaciones Tributarias con el Gobierno Central, los
documentos que acrediten el depósito en el Banco de la Nación
de la detracción efectuada.
3. De ser aplicable la Ley N.º 28194, mediante la cual se aprueban
las medidas para la lucha contra la evasión y la informalidad, el
tipo del medio de pago, número del documento que acredite el
uso del referido medio y/o código que identifique la operación, y
empresa del sistema financiero que emite el documento o en la
que se efectúa la operación.
b) Relación de las notas de débito y crédito relacionadas con

adquisiciones por las que haya solicitado Reintegro Tributario,
recibidas en el mes por el que se solicita el Reintegro.
c) Relación detallada de las guías de remisión del remitente y cartas

de porte aéreo, según corresponda, que acrediten el traslado de los
bienes, las mismas que deben corresponder necesariamente a los
documentos detallados en la relación a que se refiere el inciso a).
Las guías de remisión del remitente y cartas de porte aéreo, deberán

estar visada, de ser el caso, y verificadas por la SUNAT.
d) Relación detallada de las Declaraciones de Ingreso de bienes a la
Región Selva verificadas por la SUNAT, en donde conste que los
bienes hayan ingresado a la Región.
e) Relación de los comprobantes de pago que respalden el servicio

prestado por transporte de bienes a la Región, así como la
correspondiente guía de remisión del transportista, de ser el caso.
f) La garantía a que hace referencia el Artículo 47 de la Ley del IGV,

de ser el caso.
Los comprobantes de pago, notas de débito y crédito, guías de

remisión y cartas de porte aéreo, deberán ser emitidos de acuerdo a
lo establecido en el Reglamento de Comprobantes de Pago y normas
complementarias.
Cuando la SUNAT determine que la información contenida en

algunos de los incisos anteriores pueda ser obtenida a través de otros
medios, esta podrá establecer que la referida información no sea
adjuntada a la solicitud.
El comerciante podrá rectificar o complementar la información

presentada, antes del inicio de la verificación o fiscalización de la
solicitud. En este caso, el cómputo del plazo a que se refiere el
numeral 7.4 del presente artículo se efectuará a partir de la fecha de
presentación de la información rectificatoria o complementaria.
La SUNAT podrá requerir que la información a que se refiere el

presente numeral sea presentada en medios magnéticos. La
verificación de la documentación a la que se hace referencia en los
incisos a), c) y d) del presente numeral, el ingreso de los bienes a la
Región que deberá ser por los puntos de control obligatorio, así como
el visado de la guía de remisión a que se refiere el inciso c) del
presente numeral, se efectuará conforme a las disposiciones que
emita la SUNAT.
El incumplimiento de lo dispuesto en el presente numeral, dará lugar

a que la solicitud se tenga por no presentada, lo que será notificado
al comerciante, quedando a salvo su derecho de formular nueva
solicitud.
7.2. La solicitud se presentará por cada periodo mensual, por el total

de los comprobantes de pago registrados en el mes por el cual se
solicita el Reintegro Tributario y que otorguen derecho al mismo,
luego de producido el ingreso de los bienes a la Región y de la
presentación de la declaración del IGV del comerciante
correspondiente al mes solicitado.
En caso se trate de un agente de retención, además de lo indicado

en el párrafo anterior, la referida solicitud será presentada luego de
haber efectuado y pagado en los plazos establecidos el íntegro de
las retenciones correspondientes a los comprobantes de pago
registrados en el mes por el que se solicita el Reintegro Tributario.
Una vez que se solicite el Reintegro de un determinado mes, no

podrá presentarse otra solicitud por el mismo mes o meses
anteriores.
7.3. El comerciante deberá poner a disposición de la SUNAT en

forma inmediata y en el lugar que esta señale, la documentación, los
libros de contabilidad u otros libros y registros exigidos por las leyes,
reglamentos o por Resolución de Superintendencia de la SUNAT, los
documentos sustentatorios e información que le hubieran sido
requeridos para la sustentación de su solicitud. En caso contrario, la
solicitud se tendrá por no presentada, sin perjuicio que se pueda
volver a presentar una solicitud.
En la nueva solicitud no se podrá subsanar la falta de visación y/o

verificación de los documentos a que se refiere el numeral 7.1 del
presente artículo y que fueran presentados originalmente sin la
misma.
La verificación o fiscalización que efectúe la SUNAT para resolver la

solicitud, se hará sin perjuicio de practicar una fiscalización posterior
dentro de los plazos de prescripción previstos en el Código Tributario.
7.4. La Sunat resolverá la solicitud y, de ser el caso, efectuará el

Reintegro Tributario, dentro de los plazos siguientes:
1. Cuarenta y cinco (45) días hábiles contados a partir de la fecha

de su presentación.
2. Seis (6) meses siguientes a la fecha de presentación de la
solicitud, si se detectase indicios de evasión tributaria por parte
del comerciante, o en cualquier eslabón de la cadena de
comercialización del bien materia de Reintegro, incluso en la
etapa de producción o extracción, o si se hubiera abierto
instrucción por delito tributario o aduanero al comerciante o al
representante legal de las empresas que hayan intervenido en la
referida cadena de comercialización, de conformidad con lo
dispuesto por la Primera Disposición Final del Decreto Legislativo
N.º 950.
7.5. El Reintegro Tributario se efectuará en moneda nacional

mediante Notas de Crédito Negociables, cheque no negociable o
abono en cuenta corriente o de ahorros, debiendo el comerciante
indicarlo en su solicitud.
Para tal efecto, serán de aplicación las disposiciones del Título I del
Reglamento de Notas de Crédito Negociables.
6.3. ¿Cómo se solicita la constancia de capacidad productiva y

cobertura de consumo regional?
procedimiento de solicitud de esta constancia:
8. Constancia de capacidad productiva y cobertura de consumo

regional
8.1. Para obtener la Constancia, los sujetos establecidos en la Región

que produzcan bienes similares o sustitutos a los comprados a
sujetos afectos del resto del país, presentarán al Sector12, una
solicitud adjuntando la documentación que acredite:
12. A manera de ejemplo, se puede verificar el trámite que se realiza

ante la Dirección Regional Sectorial de la Producción de Ucayali, la
cual se puede consultar en la siguiente página web: .
1. El nivel de producción actual y la capacidad potencial de

producción, en unidades físicas. Dicha documentación deberá
comprender un periodo no menor a los últimos doce (12) meses.
Las empresas con menos de doce (12) meses de actividad,
deberán presentar la documentación correspondiente solo a
aquellos meses.
2. La cantidad del consumo del bien en la Región. Dicha document
a-
ción deberá comprender el último periodo de un (1) año del que
se disponga información.
3. La publicación de un aviso durante tres (3) días en el diario
oficial El Peruano y en un diario de circulación nacional. El aviso
deberá contener las características y el texto que se indican en el
anexo del presente Reglamento.
Las personas que tuvieran alguna información u observación,

debidamente sustentada, respecto del aviso publicado, deberán
presentarla en los lugares que se señale, en el término de quince (15)
días calendarios siguientes al del último aviso publicado.
Las empresas que inicien operaciones, presentarán la información

consignada en el inciso b), y aquella que acredite la capacidad
potencial de producción en la Región.
8.2. En caso que las entidades representativas de las actividades

económicas, laborales y/o profesionales, así como las entidades del
Sector Público Nacional, conozcan de una empresa o empresas que
cuenten con capacidad productiva y cobertura de consumo para
abastecer a la Región, podrán solicitar la respectiva Constancia para
lo cual deberán presentar la información mencionada en el numeral
8.1 del presente artículo.
8.3. El Sector, cuando lo considere necesario, podrá solicitar a

entidades públicas o privadas la información que sustente o respalde
los datos proporcionados por el contribuyente respecto a la
capacidad real de producción y de cobertura de las necesidades de
consumo del bien en la Región.
8.4. Mediante resolución del Sector correspondiente se aprobará la

emisión de la constancia solicitada.
8.5. El interesado presentará ante la Intendencia, Oficina Zonal o

Centros de Servicios al Contribuyente de SUNAT, que corresponda
a su domicilio fiscal o en la dependencia que se le hubiera asignado
para el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, dentro de los
treinta (30) días calendario siguientes de notificada la Constancia,
una solicitud de no aplicación del Reintegro adjuntando una copia de
la citada Constancia para la emisión de la resolución
correspondiente. Dicha resolución será publicada en el diario
oficial El Peruano.
8.6. La SUNAT no otorgará el Reintegro Tributario por los bienes que

se detallan en la Constancia adquiridos a partir del día siguiente de
la publicación de la resolución a que se refiere el inciso e) del Artículo
49 de la Ley del Impuesto General a las Ventas.
8.7. Durante la vigencia de la resolución de la SUNAT a que se refiere

el numeral 8.5 del presente artículo, el Sector podrá solic itar a los
sujetos que hubieran obtenido la misma, la documentación que
acredite el mantener la capacidad productiva y cobertura de la
necesidad de consumo del bien en la Región, características por las
cuales se le otorgó la Constancia. El Sector podrá recibir de terceros
la referida información.
En caso de disminución de la citada capacidad productiva y/o

cobertura, de oficio o a solicitud de parte, mediante la resolución
correspondiente, el Sector dejará sin efecto la Constancia y lo
comunicará a la SUNAT. En tal supuesto, la SUNAT emitirá la
resolución de revocación. Dicha revocatoria regirá a partir del día
siguiente de su publicación en el diario oficial El Peruano.
El Reintegro Tributario será aplicable respecto de las compras

realizadas a partir de la vigencia de la resolución de revocación”.
En el TUPA de la SUNAT observamos la existencia del

Procedimiento N.º 33, el cual regula la solicitud de no aplicación del
reintegro tributario para la Región Selva.
Capítulo XV Disposiciones Finales

1. Administración del IGV y del ISC
Según lo señala el artículo 68 de la LIGV, la administración de los
impuestos establecidos en los títulos anteriores está a cargo de la
SUNAT y su rendimiento constituye ingreso del Tesoro Público1.
1. Como mecanismo de información podemos señalar que los

ingresos del Tesoro Público están conformados por el IR, IGV, ISC,
nuevo régimen único simplificado, fraccionamiento, impuesto
extraordinario de solidari dad, multas, impuesto de solidaridad a la
niñez desamparada, impuesto extraordinario de promoción turística,
impuesto a las acciones del estado, impuesto temporal a los activos
netos, impuesto a las transacciones financieras, impuesto a los
casinos de juego y máquinas tragamonedas y otros ingresos
tributarios (SUNAT, “Nota tributaria”, s/f Recuperado de (consultado
el 200117).
2. El crédito fiscal no es gasto ni costo

En función de lo establecido en el artículo 69 de la LIGV, no
constituye gasto ni costo, para efectos de la aplicación del IR, cuando
se tenga derecho a aplicar como crédito fiscal. Ello implica que por
una interpretación a contrario, en el caso que no se tenga derecho a
aplicar como crédito fiscal, entonces sí se permitirá la deducción
como costo o gasto.
En esa misma postura encontramos a Rescia de la HoRRa, quien

manifiesta que “el artículo 69 de la LIGV señala que el IGV no
constituye costo ni gasto para efectos de la aplicación del IR cuando
se tenga derecho a aplicar como crédito fiscal. A contrario sensu, el
IGV que no es crédito fiscal puede ser considerado costo o gasto
para efectos tributarios, en la medida que exista el nexo de
causalidad con la fuente generadora de renta gravada”2 [la
cursiva es nuestra].
2. Rescia de la HoRRa, Clara, Doctrina judicial tributaria comentada,

t. 4, Rosario: Juris, 1998, p. 227.
En esta línea observamos algunos pronunciamientos del Tribunal

Fiscal. Nos referimos a la RTF N.° 4425-2-2003 de fecha 6 de agosto
del 2003, la cual indica que “el derecho a utilizar el impuesto
generado en las adquisiciones de bienes y servicios como
crédito fiscal prima sobre la deducción de este como gasto o
costo del Impuesto a la Renta, hecho que se solo se produce
cuando no existe tal derecho”.
Otro pronunciamiento que menciona el tema es la RTF N.° 4887-10-

2012, de fecha 3 de abril de 2012, que indica que “si bien la
anotación de los comprobantes de pago en el Registro de
Compras constituye un requisito formal para ejecutar el derecho
al crédito fiscal, es irrelevante el carácter voluntario o
involuntario de dicha anotación, para la deducción como gasto
de dicho IGV”.
Finalmente, podemos citar la RTF N.° 1623-1-2012 de fecha 13 de

enero del 2012, que señala lo siguiente:
De acuerdo al artículo 69 de la Ley del IGV, si el contribuyente tiene
derecho a aplicar la totalidad de su crédito fiscal, no corresponde que
deduzca el gasto producto del crédito fiscal no utilizado determinado
al aplicar el procedimiento de la prorrata.
Apreciemos la opinión de VillanueVa GutiéRRez cuando indica lo que

se verá a continuación:
En relación con el artículo 69 de la Ley del IGV, es conveniente tener

presente las siguientes situaciones:
1. Se aplica para las entidades exoneradas del IGV que no tienen

derecho a aplicar el IGV de compras como crédito fiscal, pero sí
como costo o gasto para fines del Impuesto a la renta.
2. Se aplica para las situaciones en que el contribuyente no tenga
derecho al crédito fiscal por incumplimiento de requisitos
sustantivos y formales3.
3. VillanueVa GutiéRRez, Estudio del impuesto del valor agregado en

el Perú. Análisis, doctrina y jurisprudencia, ob. cit. pp. 325 y 326.
Sobre el tema, es pertinente citar las conclusiones del Informe N.º

064 2011SUNAT/2B0000, del 30 de mayo del 2011, cuando precisa
lo siguiente:
1. El IGV trasladado en los bienes y servicios que se adquieran y

que se destinen a la venta de la tara no tendrá el carácter de
crédito fiscal ni tampoco podrá utilizarse como crédito fiscal a
partir de la fecha en que finalice la exoneración a la venta de la
tara.
2. En caso que el sujeto renuncie a la exoneración, no es posible
que el IGV trasladado en adquisiciones efectuadas antes de que
surta efecto la renuncia pueda ser utilizado como crédito fiscal
respecto al impuesto bruto que se origine en las ventas gravadas
de la tara.
3. El IGV trasladado en adquisiciones que no otorgan derecho al
crédito fiscal por destinarse a operaciones exoneradas del IGV,
como la venta de la tara, no puede compensarse contra futuras
deudas tributarias del adquirente.
4. Dicho IGV trasladado debe ser considerado como costo o gasto
para fines de la determinación del Impuesto a la Renta.
Otro informe de la SUNAT es aplicable al supuesto; nos referimos al
Informe N.º 2302005SUNAT/2B0000, del 28 de setiembre del 2005,
que concluye lo siguiente:
En caso que no se cumpla con alguno de los requisitos formales del

crédito fiscal previstos en el artículo 19 del TUO de la Ley del IGV y
no pueda subsanarse dicho incumplimiento, el IGV que afectó las
adquisiciones podrá constituir gasto o costo para efecto de la
determinación del impuesto a la renta.
3. Bienes contenidos en los apéndices I, III y IV

El texto del artículo 70 de la LIGV determina que la mención de los
bienes que hacen los apéndices I, III y IV es referencial. Deben
considerarse, a efectos del impuesto, los bienes contenidos en las
partidas arancelarias, indicadas en los mencionados apéndices,
salvo que expresamente se disponga lo contrario.
Ello implica que no basta una simple lectura de los nombres de los
bienes que se encuentran en los apéndices de la LIGV, sino que se
debe verificar si las partidas arancelarias allí indicadas incorporan a
los bienes que se desea consultar.
Existe la RTF N.º 217-3-97 de fecha 25 de febrero de 1997, la cual

indica que “los contribuyentes deben remitirse al contenido de
las partidas arancelarias comprendidas en el Apéndice I de la
Ley del IGV a fin de establecer si sus operaciones de venta o
importación de bienes están o no exoneradas del impuesto, ya
que el texto contenido en dicho apéndice es meramente
referencial”.
4. Inafectación al impuesto de alcabala

La venta de inmuebles gravada con el IGV no se encuentra afecta al
impuesto de alcabala, salvo la parte correspondiente al valor del
terreno.
Este tipo de norma es de precisión y va de la mano con lo señalado

en el literal d) del artículo 13 de la LIGV, que determina que se
considera como base imponible el ingreso percibido en la venta de
inmuebles, con exclusión del correspondiente al valor del terreno.
Además, es una norma que señala el aspecto inverso a lo que

determina la afectación del impuesto de alcabala y de acuerdo con lo
dispuesto en el artí culo 22 de la Ley de Tributación Municipal, la
primera venta de inmuebles que realizan las empresas constructoras
no se encuentra afecta al impuesto, salvo en la parte correspondiente
al valor del terreno.
Hace algún tiempo mencionamos que “al efectuar una revisión del
texto del artículo 22 de la Ley de Tributación Municipal, observamos
que indica que la primera venta de inmuebles que realizan las
empresas constructoras no se encuentra afecta al impuesto, salvo en
la parte correspondiente al valor del terreno.
Nótese que no existe una regla adicional a este dispositivo que

permita aclarar su aplicación en la práctica, tampoco existe una
definición sobre lo que se debe entender como “empresas
constructoras”. Sobre el tema mencionamos que ni en la Ley de
Tributación Municipal ni en ninguna otra norma que tenga
relación con el tema municipal existe una definición del término
“constructor”. Sin embargo, es necesario comentar que en el
caso de las Municipalidades existe una forma de identificar a las
empresas constructoras de inmuebles de una manera muy
simple, solamente se le requiere a aquella persona que señala
que es constructor que demuestre su condición adjuntando la
copia de inscripción en el RUC4, en donde debe figurar como
rubro del negocio “construcción de edificios”.
4. Ello también puede corroborarse de la revisión de la información

pública que figura en la ficha RUC que la SUNAT publica en su
página web:
En este caso pueden presentarse dos situaciones.
1. La primera de ellas es que se trate de una empresa

constructora, constituida como tal y que cuente con
personería jurídica, cuyo rubro sea la de edificación y
posterior venta de los predios.
2. La segunda posibilidad se presenta cuando se trata de una
persona natural con negocio, el cual se encuentra dedicado
a la edificación y posterior venta de los predios”5.
5. alVa Matteucci, Mario, ¿Qué es lo que debe conocer sobre del

impuesto de alcabala?. Información publica da en el blog del autor
con fecha 160714. Recuperado de va/2014/07/16/quesloquedebe-
conocerdelimpuestodealcabala/> (consultado el 13072020).
5. Beneficios no aplicables
El texto del artículo 72 de la LIGV señala que no son de aplicación
los beneficios y exoneraciones vigentes referidos al ISC que afecta a
los bienes contenidos en el apéndice III ni a los cigarrillos señalados
en el Apéndice IV.
Por la naturaleza de este tributo, los beneficios y exoneraciones que

se otorguen no incluirán al ISC.
6. Beneficios tributarios relativos al IGV y al ISC

Según el texto del artículo 73 de la LIGV, además de las contenidas
en el presente dispositivo, se mantienen vigentes las inafectaciones,
exoneraciones y demás beneficios del IGV y del ISC que se señalan
a continuación:
Beneficios con respecto al IGV. Aquí apreciamos que el literal a del

artículo 73 de la Ley del IGV hace referencia al artículo 71 de la Ley
N.º 23407, referido a las empresas industriales ubicadas en la zona
de frontera, conforme a lo establecido en la Ley N.º 27062, así como
el artículo 114 de la Ley N.º 26702, relativo a las entidades del
sistema financiero, que se encuentran en liquidación, hasta el 31 de
diciembre del 2000.
Beneficios con respecto al ISC. Aquí observamos que el

literal b del artículo 73 de la Ley del IGV hace alusión a la importación
o venta de petróleo diesel a las empresas de generación y a las
empresas concesionarias de distribución de electricidad, hasta el 31
de diciembre del 2009. En ambos casos, tanto las empresas de
generación como las empresas concesionarias de distribución de
electricidad deberán estar autorizadas por decreto supremo.
7. Documentos cancelatorios: Tesoro Público a favor de

los minusválidos y del Cuerpo General de Bomberos
Según el texto del artículo 74 de la LIGV, el IGV que grava la
importación de equipos y materiales destinados al Cuerpo General
de Bomberos Voluntarios del Perú, así como de vehículos especiales
y prótesis para el uso exclusivo de minusválidos, podrá ser cancelado
mediante “documentos cancelatoriosTesoro Público”. Por decreto
supremo se establecerán los requisitos y el procedimiento
correspondiente.
Cabe precisar que conforme lo indica el texto de la Única Disposición
Com plementaria Derogatoria de la Ley N.º 29973, publicada en el
diario oficial El Peruano, se deroga este artículo solo en los que
respecta a los “documentos cancelatoriosTesoro Público” a favor de
los minusválidos, manteniéndose vigente aun en el caso del Cuerpo
General de Bomberos.
8. Transferencia de crédito
En función de las reglas del artículo 75 de la LIGV, para efectos de
este impuesto, en el factoring el factor adquiere créditos del cliente,
asumiendo el riesgo crediticio del deudor de dichos créditos,
prestando, en algunos casos, servicios adicionales a cambio de una
retribución, los cuales se encuentran gravados con el impuesto. La
transferencia de dichos créditos no constituye venta de bienes ni
prestación de servicios; siempre que el factor esté facultado para
actuar como tal, de acuerdo con lo dispuesto en normas vigentes
sobre la materia.
Cuando con ocasión de la transferencia de créditos, no se transfiera

el riesgo crediticio del deudor de dichos créditos, se considera que el
adquirente presta un servicio gravado con el impuesto. El servicio de
crédito se configura a partir del momento en el que se produzca la
devolución del crédito al transferente o este lo recomprara al
adquirente. En estos casos, la base imponible es la diferencia entre
el valor de transferencia del crédito y su valor nominal.
En todos los casos, son ingresos del adquirente o del factor gravado
s con el
impuesto los intereses devengados a partir de la transferencia del cr
édito que
no hubieran sido facturados e incluidos previamente en dicha transf
erencia.
Tratándose de los servicios adicionales, la base imponible está

constituida por el total de la retribución por dichos servicios, salvo que
el factor o adquirente no pueda discriminar la parte correspondiente
a la retribución por la prestación de estos, en cuyo caso la base
imponible será el monto total de la diferencia entre el valor de
transferencia del crédito y su valor nominal.
8.1. Concordancia reglamentaria

El texto del numeral 16 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV
considera las siguientes reglas aplicables al caso de la transferencia
de créditos.
16. Transferencias de créditos
En la transferencia de créditos deberá tenerse en cuenta lo siguiente:
a) La transferencia de créditos no constituye venta de bienes ni pres -

tación de servicios.
b) El transferente de los créditos deberá emitir un documento en el

cual conste el monto total del crédito transferido en la fecha en que
se produzca la transferencia de los referidos créditos.
c) El transferente es contribuyente del Impuesto por las operaciones

que originaron los créditos transferidos al adquirente o factor.
Por excepción, el factor o adquirente serán contribuyentes respec to

de los intereses y demás ingresos que se devenguen y/o sean
determinables a partir de la fecha de la transferencia, siempre que no
se encuentren incluidos en el monto total consignado en el
documento que sustente la transferencia del crédito. Para tal efecto,
se considera como fecha de nacimiento de la obligación tributaria y
de la obligación de emitir el comprobante de pago respectivo, la fecha
de percepción de dichos intereses o ingresos. En este caso los
ingresos percibidos por el adquirente o factor constituyen una
retribución por la prestación de servicios al sujeto que debe pagar
dichos montos.
d) La adquisición de créditos efectuada asumiendo el riesgo de los

créditos transferidos, no implica que el factor o adquirente efectúe
una operación comprendida en el artículo 1 del Decreto [LIGV], salvo
en lo que corresponda a los servicios adicionales y a los intereses o
ingresos a que se refiere el segundo párrafo del inciso anterior.
e) La adquisición de créditos efectuada sin asumir el riesgo de los

créditos transferidos, implica la prestación de un servicio por parte del
adquirente de los mismos.
Para este efecto, se considera que nace la obligación tributaria en el

momento en que se produce la devolución del crédito al transferente
o este recompra el mismo al adquirente.
En este caso, el adquirente deberá emitir un comprobante de pago
por el servicio de crédito prestado al transferente, en la oport unidad
antes señalada.
f) Se considera como valor nominal del crédito transferido, el monto

total de dicho crédito incluyendo los intereses y demás ingresos
devengados a la fecha de la transferencia del crédito, así como
aquellos conceptos que no se hubieren devengando a la fecha de la
citada transferencia pero que se consideren como parte del monto
transferido, aun cuando no se hubiere emitido el documento a que se
refiere el inciso anterior.
g) Se considera como valor de la transferencia del crédito, a la retribu

ción que corresponda al transferente por la transferencia del crédito.
En los casos que no pueda determinarse la parte de la retribución

que corresponde por los servicios adicionales, se entenderá que esta
constituye el cien por ciento (100 %) de la diferencia entre el valor de
transferencia del crédito y su valor nominal.
h) En el caso a que se refiere el segundo párrafo del literal anterior,

no será de aplicación lo dispuesto en el segundo párrafo del artículo
75 del Decreto [LIGV].
8.2. Anexo
Consulta de un cliente sobre factoring
A continuación, se adjunta un informe que trata el tema del factoring y

la cesión de créditos, que resuelve algunas consultas de clientes.
Factoring y cesión de créditos
Para poder llegar a un mejor análisis se incluirá la elaboración de un

caso práctico que determine la aplicación de un contrato de cesión
de créditos y la posibilidad de emitir o no un comprobante de pago
que acredite tal operación, ello para efectos de revisar además el
contrato de Factoring.
El caso planteado sigue a continuación.
I. ANTECEDENTES
A manera de antecedentes podemos considerar lo siguiente:

Una empresa denominada Cargo SA, la cual califica como
proveedora de la cadena de hipermercados La Góndola SA, frente a
la cual mantiene una acreencia por los servicios o bienes que les
provee.
La empresa Cargo SA ha celebrado, con fecha 25 de noviembre del

2011, un contrato marco de cesión de acreencias con la empresa
Efectivo Al Momento SA.
Dicho contrato determina que Cargo SA se incorpore al programa de

pagos de acreencias que la empresa Efectivo Al Momento SA
administra respecto al cual esta última adquiere las acreencias de la
empresa La Góndola SA.
Efectivo Pymes es un fondo de inversión gestionado por Efectivo Al

Momento SA. Tiene como objetivo principal el ofrecer capital de
trabajo tanto a la pequeña como la mediana empresa. El fondo busca
establecer una relación de tipo comercial con grandes empresas con
el fin de afiliar a sus proveedores al servicio de entrega de efectivo.
Por este tipo de servicio, los proveedores pueden lograr liquidez de

tipo inmediato a cambio de que otorguen la cesión a favor del fondo
de sus cuentas por cobrar a las grandes empresas. Al ingresar a este
sistema, los proveedores tendrán liquidez inmediata y la empres a la
posibilidad de centralizar sus pagos.
II. CUESTIONES CONSULTADAS
Por la cesión de acreencias por parte de la empresa Cargo SA a la

empresa La Góndola SAC, ¿se debe emitir comprobante de pago que
sustente dicha operación?
¿Dicha operación se encuentra gravada con el IGV?
¿La empresa Cargo SA debe modificar el PDT Operaciones con

Terceros (DAOT) incluyendo las operaciones celebradas con la
empresa Efectivo al Momento SA en las que existan cesiones de
créditos?
III. ANÁLISIS DE LAS CUESTIONES CONSULTADAS
Respuesta a las consultas
1. EL CONTRATO DE CESIÓN DE CRÉDITOS

Al efectuar una revisión del artículo 1206 del Código Civil de 1984 se
define a la cesión de derechos como “el acto de disposición en virtud
del cual el cedente transmite al cesionario el derecho a exigir la
prestación a cargo de su deudor, que se ha obligado a transferir por
un título distinto”.
Para la legislación peruana la cesión de derechos es considerada

como un acto jurídico de tipo convencional (ello involucra de manera
necesaria que intervenga la voluntad de las partes). Pese a ello
también existen supuestos en los cuales la voluntad del titular del
crédito en las cesiones de crédito resulta irrelevante.
De manera previa debe existir un acuerdo (relación jurídica) entre un

deudor y un acreedor, en donde este último, en ejercicio de su
capacidad de disposición, pueda lograr transmitir un derecho (su
acreencia) a otra persona, tomando como base un acuerdo o un
mandato de ley.
“En la cesión de derechos intervienen dos partes, el cedente (el que

cede), quien cuenta con capacidad para disponer, que transmite un
derecho (un crédito) al cesionario (adquirente del crédito), quien
adquiere la nueva titularidad del mismo convirtiéndose en el nuevo
acreedor.
El deudor primario (el cedido) no interviene en este acuerdo de

voluntades salvo pacto distinto como lo señala el párrafo final del
citado artículo (se refiere al artículo 1206 del Código Civil) es por eso
que la cesión puede llevarse a cabo incluso si este no se encontrara
de acuerdo”.6
6. MeseGueR GüicH, Diego, Manual de contratos, t. I, Lima: Estudio

Caballero Bustamante, 2004, p. 480.
Para efectos de evitar alguna contingencia se debe tener presente

que el contrato de cesión de derechos debe constar por escrito bajo
sanción de nulidad, ello en cumplimiento de lo dispuesto por el
artículo 1207 del Código Civil, situación que se aprecia en el contrato
celebrado con fecha 25 de noviembre del 2016, entre la empresa
Cargo SA y la empresa Efectivo al Momento SA.
De manera gráfica, el contrato de cesión de derechos se puede

visualizar de la siguiente manera:
Como se aprecia en el contrato celebrado entre la empresa Cargo
SA y la empresa
Efectivo Al Momento SA califica como de cesión de créditos.
Los efectos que se producen por la cesión de derechos convencional

son de dos tipos:
Efectos con relación a las partes: debemos mencionar que la cesión
surte todos sus efectos entre aquella parte que actúa como Cedente
y la parte que actúa como Cesionario, a partir del momento en que
estos acuerden celebrar la mencionada cesión.
Efectos con relación al deudor y los terceros: la cesión surte efecto a

partir del momento en que esta le es comunicada de manera
fehaciente al deudor7 o desde el momento en el cual este la acepta
(pacto que requiere su aceptación antes de ser cedido el crédito).
Hasta entonces, la cesión no es vinculante entre el cesionario y el
deudor y los terceros.
7. Para ello se puede utilizar un documento de fecha cierta como es

el caso de una carta notarial o un contratos que cuente con la
certificación notarial de las firmas de las partes contratantes.
2. LA CESIÓN DE CRÉDITOS Y SUS IMPLICANCIAS EN EL IGV
Las operaciones que se encuentran gravadas con el IGV se

encuentran reguladas en el artículo 1 del TUO de la Ley del Impuesto
General a las Ventas, aprobado mediante Decreto Supremo N.º 055-
99-EF y normas modificatorias. Dichas operaciones se mencionan a
continuación:
• Venta en el país de bienes muebles

• La prestación o utilización de los servicios en el país
• Los contratos de construcción
• La primera venta de inmuebles que realicen los constructores de
los mismos
• La importación de bienes
Cabe mencionar que al analizar la transferencia de créditos o de

acreencias esta únicamente podría encontrarse inmersa como una
venta de bienes muebles o en todo caso como una prestación de
servicios; pues a todas luces resulta no calificaría como las
operaciones descritas en los incisos c), d) y e) del referido artículo.
2.2. ¿Surge entonces la duda si la transferencia de créditos

calificaría como venta o como servicio?
El artículo 75 de la propia Ley del Impuesto General a las Ventas

consigna que “la transferencia de créditos no constituye venta de
bienes ni prestación de servicios; siempre que el factor esté facultado
para actuar como tal, de acuerdo a lo dispuesto en las normas
vigentes sobre la materia”.
El mencionado supuesto (que se encuentra normado en el primer

párrafo del artículo 75) corresponde a los Contratos de Factoring, en
donde el factor que adquiere créditos del cliente asume el riesgo
crediticio de deudor de dichos créditos, prestando, en algunos casos,
servicios adicionales a cambio de una retribución, los cuales se
encuentran gravados con el impuesto. Debemos señalar que dicha
operación no se encuentra gravada con el IGV.
El segundo párrafo del artículo 75 de la Ley del IGV e ISC señala que
cuando con ocasión de la transferencia de créditos no se transfiera
el riesgo crediticio del deudor de dichos créditos, se considera que el
adquirente presta un servicio de este modo, la operación que han
celebrado la empresa Cargo SA y Efectivo Al Momento SA no se
encontraría gravada con el Impuesto General a las Ventas.
2.3. ¿Cuándo la operación sí se encontraría gravada?
En la medida que se produzca un contrato de factoring8 y exista una

persona calificada como factor que adquiera los créditos del cliente,
asumiendo él mismo el riesgo crediticio del deudor de dichos créditos,
presentando, en algunos casos, servicios adicionales a cambio de
una retribución, los cuales se encuentran gravados con el IGV
(Conforme lo determina el primer párrafo del artículo 75 de la Ley del
IGV e ISC).
8. El maestro Carlos VilleGas, citado por Hundskopf, menciona que

“el factoring es un contrato autónomo, dis tinto que no debe ser
asimilado a otros contratos tradicionales, no constituye una simple
cesión de créditos, ya que, a la cesión de documentos va aparejada
a otros servicios que el factor se compromete a prestar al cliente. Se
distingue también del descuento, en razón que el Factoring produce
una asunción del riesgo de la cobranza por parte del factor, ya que
ha tenido la oportunidad de evaluar y seleccionar los créditos, no
pudiendo repetir contra el cliente, a diferencia del descuento de letras
en la que, de producirse una falta de pago, se le debita su importe en
la cuenta del descontante del documento” (cfr. Hundskopf, Oswaldo,
“Contratos mercantiles modernos: el underwriting y el factoring”,
en Revista Peruana de Derecho de la Empresa, N.º 30, Lima, p. 79).
Si al efectuar una revisión del contrato celebrado entre la empresa

Cargo SA y Efectivo al Momento SA se aprecia que el CEDENTE (en
nuestro ejemplo, Cargo SA) no asume el riesgo ni garantiza la
solvencia de la empresa, en tal sentido respecto del adquirente del
crédito (el CESIONARIO: Efectivo al Momento SA) se considera que
este presta un servicio gravado con el IGV, configurándose dicho
servicio de crédito a partir del momento en el que se produzca la
devolución del crédito al transferente o este recomprara el mismo al
adquirente. En estos casos, la base imponible es la diferencia entre
el valor de transferencia del crédito y su valor nominal.
Considerando que el presente contrato es uno de cesión de derechos

y no de un contrato de factoring, no se le aplicarían algunas reglas
que contiene el mencionado artículo 75 de la Ley, concordado con el
numeral 16) del artículo 5 del Reglamento de la Ley del IGV e ISC,
referidos a la base imponible a considerarse para el caso del factor
cuando incorpore intereses y demás ingresos que se devenguen y/o
sean determinables a partir de la fecha de la transferencia, siempre
que no se encuentren incluidos en el monto total consignado en el
documento que sustente la transferencia del crédito.
Es interesante recoger la opinión que sobre el tema ha señalado

VillanueVa Vidal cuando señala que “la cesión de derechos es el acto
jurídico de disposición en virtud del cual el cedente transmite al
cesionario el derecho a exigir la prestación a cargo del deudor.
El factoring es un contrato por el cual se ceden al factor derechos de
crédito que deben estar contenidos en instrumentos de contenido
crediticio.
Para parte de la doctrina, con la cual coincidimos, la relación entre la

cesión de créditos y el factoring es una de género especie, por las
siguientes consideraciones:
1. Por ser la cesión más amplia, aplicable a cualquier tipo de relación

en la cual exista una parte deudora y otra acreedora. En la cesión
de derechos puede actuar como cesionario cualquier persona
(siempre y cuando exista una rela- ción obligacional entre las
partes originarias de la relación, es decir una parte deudora y otra
acreedora). En el factoring pueden actuar como cesionarios solo
las empresas a las que alude el artículo 6 de la Resolución SBS
N.º 1021-98
2. Porque el factoring es una operación restringida a operaciones
que deben estar instrumentalizadas en títulos valores. En la
cesión de derechos no es necesario que la relación entre deudor
y acreedor conste en instrumentos de contenido crediticio,
bastaría solo con el contrato suscrito entre ambos para que opere
la cesión. A diferencia del factoring, donde el factor adquiere del
cliente instrumentos de contenido crediticio, lo cual quiere decir
que la relación debe estar instrumentalizada en dichos
instrumentos”9.
9. Vidal VillanueVa, Julio A., “Titulización de activos y otras

alternativas financieras”. Recuperado de
www.asesor.com.pe/teleley/articulos/titulaciondeactivos. htm>.
De este modo, la operación realizada por la empresa Cargo SA al

celebrar el contrato de cesión de créditos o acreencias con la
empresa Efectivo al Momento SA no se encuentra gravada con el
2.4. Implicancias del factoring en el impuesto a la renta
Debemos precisar que el factoring constituye un contrato en el cual

una de las partes contratantes se le denomina FACTOR, el cual
procura adquirir las denominadas cuentas por cobrar de la otra parte
contratante, la cual recibe el nombre de FACTORADO. Este último
mantiene estas cuentas por cobrar pendientes con sus proveedores
o clientes.
En este tema pueden presentarse dos situaciones dependiendo si

existe recurso o no.
FACTORING CON RECURSO. Se presenta cuando el FACTOR

puede retomar las cuentas por cobrar al FACTORADO, ello cuando
se presenta la insolvencia de sus deudores.
FACTORING SIN RECURSO. Si el factor riesgo respecto a la

insolvencia de los deudores del FACTORADO se mantiene, ello
implica que carecemos de recurso.
Para efectos del Impuesto a la Renta la verdadera naturaleza

del factoring con recurso califica como una especie de
financiamiento, de allí que se le considera como una renta de fuente
peruana tal como lo determina el artículo 9, inciso c) de la Ley del
Consideramos interesante citar a GiribaldiPajuelorespecto a la

explicación de la naturaleza tributaria del factoring sin recurso
tomando como referencia al 31 de diciembre del 2008, habida cuenta
que el Decreto Legislativo N.º 972 realizó cambios al texto de la Ley
del Impuesto a la Renta. El referido autor manifiesta lo siguiente:
[…]
4.1.1. Naturaleza tributaria del factoring sin recurso hasta el 31

de diciembre de 2008
En cambio, hasta antes del 1 de enero del 2009, el factoring sin

recurso (o cesión de créditos) jurídicamente no originaba una renta
producida por capitales, sino a lo mucho una renta bajo la teoría del
flujo de riqueza. En efecto, el artículo 1206 del Código Civil estipula
que “la cesión de derechos (dentro del cual se encuentra la cesión de
créditos) es el acto de disposición en virtud del cual el cedente
transmite al cesionario el derecho a exigir la prestación a cargo de su
deudor, que se ha obligado a transferir por un título distinto”.
Comentando el mencionado artículo del Código Civil, Luciano Barchi

ha señalado que “la titularidad de un crédito puede ser objeto de
transferencia, como lo puede ser cualquier situación jurídica; ya que
el crédito como la propiedad, es un bien y, por tanto, puede ser objeto
de transferencia. Por tanto, la cesión de créditos a título oneroso no
es otra cosa que una hipótesis calificada de compraventa”.
Por tanto, no existiendo regulación expresa que modifique la

naturaleza jurídica del factoring sin recurso para efectos tributarios
(por lo que no es aplicable la Norma VIII del Título Preliminar del
Código Tributario), entonces nos encontramos ante una com-
praventa de créditos que genera para el vendedor domiciliado una
pérdida de capital, y para el comprador no domiciliado una ganancia
no gravada con el Impuesto a la Renta (cabe recordar que las
ganancias de capital gravadas con Impuesto a la Renta son solo
aquellas que provienen de la enajenación, redención o rescate de
valores mobiliarios, más no su adquisición, conforme al artículo 2,
inciso a) de la LIR). Como bien lo señala la doctrina nacional, “en la
cesión de créditos, el sujeto no domiciliado no está obteniendo un
rendimiento proveniente de un capital colocado o utilizado en el país,
sino que está recuperando dicho capital, por lo que el ingreso
obtenido no está en el supuesto del artículo 9, inciso c) de la LIR”.
Es más, la Segunda Disposición Complementaria Final del Decreto

Supremo N.º 219-2007-EF (la cual no constituye una norma
interpretativa, ya que no utiliza la fórmula “precísese”, “aclárese” o
similares), vigente desde el 1 de enero del 2008, estipula que en las
transferencias de créditos en las que el adquirente asume el riesgo
crediticio del deudor (figura que comprende al factoring sin recurso),
para el factor o adquirente del crédito la diferencia entre el valor
nominal del crédito y el valor de transferencia constituye un ingreso
por servicios gravable con el Impuesto a la Renta.
Sobre el particular, nótese que la anotada norma reglamentaria no

señala qué tipo de ingreso por servicios origina para el factor la
compra de créditos por un monto inferior a su valor nominal, por lo
que mal podría interpretarse que se está ante un ingreso proveniente
una operación financiera. Es más, la introducción de un nuevo tipo
de servicio gravado para un sujeto no domiciliado debe conllevar
necesariamente la modificación de los artículos 9 y 10 de la LIR, que
son los artículos que delimitan el ámbito espacial del Impuesto a la
Renta estableciendo los supuestos generadores de rentas de fuente
peruana.
4.1.2. Naturaleza tributaria del factoring sin recurso a partir del 1

de enero del 2009
El panorama descrito cambia radicalmente con el Decreto Legislativo

N.º 972 (vigente en su mayor parte desde el 1 de enero del 2009), el
cuál introduce un tercer párrafo al artículo 9, inciso c) de la LIR, cuyo
tenor es como sigue: “Las rentas producidas por capitales pueden
originarse, entre otros, por la participación en fondos de cualquier tipo
de entidad, por la cesión a terceros de un capital, por operaciones de
capitalización o por contratos de seguros de vida o invalidez que no
tengan su origen en el trabajo personal”.
Entonces puede válidamente inferirse que a partir del 1 de enero del

2009, la ganancia que el factor no domiciliado obtenga por la compra
de créditos a un monto inferior a su valor nominal constituye una renta
proveniente de una operación financiera gravada con el Impuesto a
la Renta. Por otro lado, el sujeto domiciliado vendedor de los créditos
ya no deducirá una pérdida de capital por la referida venta a un menor
valor, sino un gasto financiero (acorde a la Segunda Disposición
Complementaria y Final del Decreto Supremo N.º 219-2007-EF).10
10. Recuperado de gid=2406&query=factoring>.
Pronunciamiento del Tribunal Fiscal

Para mayor información, citaremos uno de los considerandos de la
RTF N.º 04964- 4-2002 emitida por el Tribunal Fiscal, la cual precisa
sobre el contrato de cesión de derechos, como parte de sus
argumentos, lo siguiente:
[…] el inciso e) de la Primera Disposición Transitoria y Final del

Decreto Supremo N.º 064-2000-EF, al señalar que lo dispuesto en la
Quinta Disposición Complementaria, Transitoria y Final del Decreto,
que precisó que “las operaciones de factoring tienen el carácter de
prestación de servicios financieros a cambio de las cuales el factor
recibe una comisión y la transferencia en propiedad de facturas[…]”,
solo resultaba aplicable a las operaciones de transferencia de
créditos en las que el adquirente no asumía el riesgo crediticio del
deudor, indicándose además que las operaciones de transferencia
de créditos en las que el adquirente asumía dicho riesgo, solo
estaban gravadas por los servicios adicionales que pudieran
presentarse.
Informe de SUNAT relacionada con el factoring
Informe N.º 319 -2005-SUNAT/2B0000, de fecha 30-12-05
Respecto de los ingresos que una entidad financiera no domiciliada

en el Perú obtiene por el cobro de un crédito adquirido a una empresa
domiciliada, en virtud de una operación que la doctrina denomina
“factoring sin recurso”, no procede la deducción del capital invertido
a que hace referencia el inciso g) del artículo 76 del TUO de la Ley
del Impuesto a la Renta; no correspondiendo, por ende, la emisión
del Certificado de Recuperación del Capital Invertido exigido para
efecto de tal deducción.
II. ¿Se debe emitir un documento o es necesario un comprobante de

pago?
Tal como lo determina el literal b), numeral 16 del artículo 5 del

Reglamento de la Ley del IGV e ISC, aprobado mediante D. S. N.º
136-96-EF y normas modificatorias, el transferente de los créditos
deberá emitir un documento en el cual conste el monto total del
crédito transferido en la fecha en que se produzca la transferencia de
los referidos créditos.
Surge de manera inmediata la pregunta respecto a qué se debe
entender por “documento”, a efectos de poder determinar como el
transferente incorporará el monto total del crédito transferido.
En la propia norma que reglamenta el Impuesto General a las Ventas

no existe una definición de dicho término, razón por la cual nos vemos
en la necesidad de consultar otras normas que tengan vinculación
con la emisión de los comprobantes de pago. En este sentido se
analiza la Ley de Comprobantes de Pago, aprobada mediante
Decreto Ley N.º 25632, norma que en su artículo 1 determina que
están obligados a emitir comprobantes de pago todas las personas
que transfieran bienes, en propiedad o en uso, o presten servicios de
cualquier naturaleza. Asimismo se precisa que dicha obligación rige
aún en el caso cuando la transferencia o prestación no se encuentre
afecto a tributos.
Para poder determinar si la transferencia de acreencias o de créditos

califica como bien es necesario verificar que el bien para efectos
jurídicos es “[...] la cosa que, en sentido jurídico, es todo lo que puede
ser objeto del Derecho, en un sentido general, se convierte en bien
para el sujeto cuando llega a ser apropiada por este, para utilizar su
valor económico o moral. En este sentido por lo tanto, comprende
tanto las cosas materiales como las inmateriales, en cuanto son
bienes, para el sujeto de la relación jurídica”11.
11. Enciclopedia Jurídica Omeba, t. II, Buenos Aires: Driskill, 1955,

p. 190.
En tal sentido, el contrato de transferencia de un crédito, sobre el cual

el Derecho extiende sus reglas, es considerado bien mueble,
conforme lo determina el numeral 10) del artículo 885 del Código
Civil Peruano de 1984, toda vez que allí se menciona: “los demás
bienes no comprendidos en el artículo 885”12
12. El artículo 885 del Código Civil de 1984 regula que bienes son
considerados bienes inmuebles.
Es por ello que al ser la transferencia de créditos o de acreencias un

bien mueble, por mandato del propio Código Civil, en aplicación del
artículo 1 de la Ley de Comprobantes de Pago, la empresa Cargo SA
deberá emitir una factura a la empresa Efectivo al Momento SA
consignando el monto de total del crédito transferido en la fecha en
que se produzca la transferencia de los referidos créditos.
Siguiendo la misma línea de argumentación no se podría señalar que
el término documento que se exige en el texto del literal b) numeral
16 del artículo 5 del Reglamento de Comprobantes de Pago sea el
contrato que celebran las partes que sustenta la transferencia de
acreencias entre las empresas Cargo SA y Efectivo Al Momento SA.
III. ¿La empresa Cargo SA debe declarar en el PDT operaciones

con terceros- DAOT la cesión de acreencias a favor de Efectivo
Al Momento SA?
La Declaración Anual de Operaciones con Terceros (DAOT)

constituye una declaración de tipo informativa y tiene el carácter de
jurada, conforme lo señala el artículo 2 de la Resolución de
Superintendencia N.º 024-2002/SUNAT y normas modificatorias.
En dicha declaración los contribuyentes informan a la SUNAT

diversas transacciones económicas, precisamente gravadas o no con
el IGV, conforme a las normas que regulan el IGV e ISC, por las que
exista la obligación de emitir comprobante de pago, nota de crédito o
notas de débito, y que deban ser incluidas en la declaración del
impuesto13.
13. Conforme lo determina el primer párrafo del literal e del artículo 1

de la Resolución de Superintendencia N.º 0242002/SUNAT, el cual
desarrolla el concepto de transacción.
¿Cabe preguntarse si la transferencia o cesión de créditos debe ser

declarada o no para efectos del DAOT? Conforme se señaló
anteriormente, una cesión de créditos no califica como bien mueble
ni tampoco como una venta de bienes muebles, razón por la cual no
existiría obligación de emitir el correspondiente comprobante de
pago.
Recordemos que conforme lo determina el artículo 1 de la Ley de

Comprobantes de Pago, aprobada mediante Ley N.º 25632, señala
que se encuentran obligados a emitir comprobantes de pago todas
las personas que transfieran bienes, en propiedad o en uso, o presten
servicios de cualquier naturaleza. Dicha obligación rige aun cuando
la transferencia o prestación no se encuentre afecto a tributos. Sin
embargo, si la operación de transferencia es de créditos (por el
contrato de transferencia de acreencias), ello no califica como bien
mueble, razón por la cual no hay obligación de emitir el
correspondiente comprobante de pago.
Además, si en la relación jurídica original entre Cargo SA y La
Góndola SA ya existió una emisión de una factura que sustenta la
operación gravada con el IGV, no existe lógica para emitir una
segunda factura solo por la transferencia del crédito.
En tal sentido, el declarar dentro del DAOT a las operaciones de

financiamiento que le corresponde a Cargo SA significaría
desnaturalizar las propias reglas del PDT, al incorporarse conceptos
no regulados en dicho PDT. Además, la intención de la
Administración Tributaria al establecer el cruce de información con el
PDT DAOT es verificar las operaciones realizadas entre una persona
(que genera renta de tercera categoría) y su proveedor o cliente (de
acuerdo a los parámetros establecidos como el que las operaciones
por proveedor o cliente supere las 3 UIT).
IV. CONCLUSIONES
La empresa Cargo SA no se encontrará afecta al pago del IGV

respecto a la operación de transferencia o cesión de créditos a favor
de Efectivo Al Momento SA, toda vez que la misma no califica como
venta de bienes muebles ni tampoco prestación de servicios.
El contrato celebrado entre la empresa Cargo SA y la empresa

Efectivo Al Momento SA califica como un contrato de transferencia
de acreencias y no como un contrato de Factoring.
Asimismo, Cargo SA no debe emitir un comprobante de pago que

sustente la transferencia o cesión de créditos a favor de Efectivo Al
Momento SA, ya que dicha transferencia se encuentra sustentada en
un contrato señalado anteriormente (como documento). Además que
ya se emitió el comprobante respectivo a la empresa La Góndola SA
por la venta de bienes y/o prestación de servicios a cargo de Cargo
SA.
Cargo SA no deberá incluir en el PDT Operaciones con Terceros-

DAOT las operaciones celebradas con la empresa Efectivo Al
Momento SA, toda vez que dichas operaciones no se encuadran
dentro del concepto de “Transacción” señalado en el artículo 1 de la
Resolución de Superintendencia N.º 024-2002/SUNAT y normas
modificatorias.
9. Devolución de impuestos a turistas

En concordancia con lo señalado por el texto del artículo 76 de la
LIGV14, serán objeto de devolución el IGV que grave la venta de
bienes adquiridos por extranjeros no domiciliados que ingresen al
país en calidad de turistas, que sean llevados al exterior al retorno a
su país por vía aérea o marítima, siempre que los traslade el propio
turista.
14. El texto completo del artículo 76 de la LIGV fue sustituido por el

artículo 5 del Decreto Legislativo N.º 1116, publicado el 7 de julio del
2012, vigente desde el 1 de agosto del 2012.
Para efecto de esta devolución, se considerará como turista a los

extranjeros no domiciliados que se encuentran en territorio nacional
por un periodo no menor a cinco (5) días calendario ni mayor a
sesenta (60) días calendario por cada ingreso al país, lo cual deberá
acreditarse con la tarjeta andina de migración y el pasaporte,
salvoconducto o documento de identidad que de conformidad con los
tratados internacionales celebrados por el Perú sea válido para
ingresar al país, de acuerdo con lo que establezca el reglamento.
La devolución podrá efectuarse también a través de entidades

colaboradoras de la Administración Tributaria. Para ello, el turista
solicitará a la entidad colaboradora el reembolso del IGV pagado por
sus compras de bienes, pudiendo la entidad colaboradora cobrar al
turista por la prestación de este servicio.
La entidad colaboradora solicitará a la Administración tributaria la

devolución del importe reembolsado a los turistas. El reglamento
podrá establecer los requisitos o condiciones que deberán cumplir
estas entidades.
La Administración tributaria realizará el control de la salida del país

de los bienes adquiridos por los turistas en los puestos de control
habilitados en los terminales aéreos o marítimos señalados en el
reglamento.
La devolución se realizará respecto de las adquisiciones de bienes

que se efectúen en los establecimientos calificados por la SUNAT
como aquellos cuyas adquisiciones dan derecho a la devolución del
IGV a los turistas, los cuales deberán encontrarse en el régimen de
buenos contribuyentes e inscribirse en el registro que para tal efecto
implemente la SUNAT. El referido registro tendrá carácter
constitutivo, debiendo cumplirse con las condiciones y requisitos que
señale el reglamento para inscribirse y mantenerse en el mismo.
Adicionalmente, se deberá cumplir con los siguientes requisitos:
1. Que el comprobante de pago que acredite la adquisición del bien

por parte del turista sea el que establezca el reglamento y siempre
que cumpla con los requisitos y características que señalen las
normas sobre comprobantes de pago y se discrimine el IGV.
2. Que el precio del bien, consignado en el comprobante de pago
que presente el turista al momento de salir del territorio nacional,
hubiera sido pagado con alguno de los medios de pago que se
señalen en el reglamento y no sea inferior al monto mínimo que
se establezca en este.
3. Que el establecimiento que otorgue el comprobante de pago que
sustente la devolución se encuentre inscrito en el registro que
para tal efecto establezca la SUNAT.
4. Que la salida del país del extranjero no domiciliado que califique
como turista se efectúe a través de alguno de los puntos de
control obligatorio que establezca el reglamento.
El reglamento establecerá los mecanismos para efectuar la

devolución a que se refiere el presente artículo.
Cabe indicar que el tratamiento que la norma reglamentaria

determinó para poder poner en práctica esta devolución es a través
de la publicación del Decreto Supremo N.º 1612012/EF y que está
desarrollado en el punto 10 del capítulo XII del presente libro.
10. Simulación de hechos para gozar de beneficios

tributarios
El texto del artículo 77 de la LIGV considera que la simulación de
existencia de hechos que permita gozar de los beneficios y
exoneraciones establecidos en la presente norma, constituirá delito
de defraudación tributaria.
Recordemos que el delito de defraudación tributaria se encuentra

regulado en la Ley Penal Tributaria, la cual fuera aprobada por el
Decreto Legislativo N.º 81315.
15. Sobre el tema recomendamos revisar un análisis sobre el delito

de defraudación tributaria en la siguiente página web: seconfigurael-
delitodedefraudaciontributaria>.
10.1. ¿Cómo está regulado en la legislación el delito de
defraudación tributaria?
Esta modalidad de delito se encuentra regulada en el Título I de la
Ley Penal Tributaria, específicamente en el artículo 1 de la referida
norma y es conside rado, en términos del derecho penal como como
el tipo base, ya que reúne los elementos de la descripción de la
conducta que se pretende sancionar.
Allí se indica que se considera como una conducta contraria a ley lo

siguiente:
Artículo 1.- El que, en provecho propio o de un tercero,

valiéndose de cualquier artificio, engaño, astucia, ardid u otra
forma fraudulenta, deja de pagar en todo o en parte los tributos
que establecen las leyes, será reprimido con pena privativa de
libertad no menor de 5 (cinco) ni mayor de 8 (ocho) años y con
365 (trescientos sesenta y cinco) a 730 (setecientos treinta) días-
multa.
Nótese que en el presente precepto normativo se hace mención a

dos tipos de sanciones, una relacionada con la pena privativa de la
libertad que estaría representada con el confinamiento de una
persona en la cárcel; y la otra sanción que sería de tipo pecuniaria,
como son los llamados díasmulta.
10.2. Tipo agravado de la defraudación tributaria

Los agravantes son circunstancias que hacen que la penalidad o
sanción de un delito aumente con referencia al tipo base. Aquí
normalmente estarían involu crados conceptos como alevosía,
premeditación, ventaja, entre otros supuestos.
El tipo agravado está regulado en el artículo 4 de la Ley Penal Tribu

taria, conforme se desarrollan a continuación:
El mencionado artículo precisa que la defraudación tributaria será

reprimida con pena privativa de libertad no menor de 8 (ocho) ni
mayor de 12 (doce) años y con 730 (setecientos treinta) a 1460 (mil
cuatrocientos sesenta) días-multa cuando se presente cualquiera de
las siguientes situaciones:
1. Se obtenga exoneraciones o inafectaciones, reintegros, saldos a
favor, crédito fiscal, compensaciones, devoluciones, beneficios
o incentivos tributarios, simulando la existencia de hechos que p
ermitan gozar de los mismos.
2. Se simule o provoque estados de insolvencia patrimonial que
imposibiliten el cobro de tributos una vez iniciado el procedimiento
de verificación y/o fiscalización16.
16. alVa Matteucci, Mario, “¿Cuándo se configura el delito de

defraudación tributaria?”. Informe publicado en el blog del autor con
fecha 020112. Recuperado de va/2012/01/02/cundoseconfigurael-
delitodedefraudacintributaria/> (consultado el 13072020).
11. Régimen de recuperación anticipada

El texto del artículo 78 de la LIGV estableció la creación del Régimen
de Recuperación Anticipada del IGV pagado en las importaciones y/o
adquisiciones locales de bienes de capital realizadas por personas
naturales o jurídicas que se dediquen en el país a actividades
productivas de bienes y servicios destinados a exportación o cuya
venta se encuentre gravada con el IGV.
Mediante decreto supremo refrendado por el ministro de Economía y

Finanzas, previa opinión técnica de la SUNAT, se establecerá los
plazos, montos, cober tura de los bienes y servicios, procedimientos
a seguir y vigencia del régimen.
Los contribuyentes que gocen indebidamente del régimen serán

pasibles de una multa aplicable sobre el monto indebidamente
obtenido, sin perjuicio de la responsabilidad penal a que hubiere
lugar. Por decreto supremo se establecerá la multa correspondiente.
Cabe indicar que es a través del Decreto Supremo N.º 4696EF,

publicado en el diario oficial El Peruano el 13 de abril de 1996 y
vigente desde el 14 de abril de ese año, que se establecen los plazos,
montos, cobertura de bienes y servicios, procedimientos y vigencia
del Régimen de Recuperación Anticipada del IGV.
El procedimiento es como se indica a continuación:

RTF N.º 06917-5-2017
Se confirma la Resolución de Intendencia, toda vez que se aprecia

de autos, que con la presentación de la solicitud de devolución por
Recuperación Anticipada del Impuesto General a las Ventas de
noviembre del 2009, presentada mediante Formulario 4949, resuelta
por la administración, siendo reclamada y resuelta mediante la
Resolución de Intendencia, que no fue materia de impugnación,
culmino el procedimiento de devolución iniciado por la recurrente por
los periodos anteriores a diciembre del 2009, agotándose la
posibilidad de la recurrente de presentar una nueva solicitud por
Recuperación Anti- cipada del Impuesto General a las Ventas, de los
periodos noviembre 2009 y periodos anteriores al mismo; en
consecuencia, la solicitud presentada por la recurrente respecto al
periodo diciembre del 2009, el 10 de mayo del 2010, incluía montos
correspondientes al periodos anteriores, esto es noviembre del 2009,
y al ser declarado improcedente la solicitud presentada en dicho
extremo, se encuentra arreglada a ley.
RTF N.º 09111-10-2017
Correspondía que la recurrente por los meses de agosto y setiembre

de 2008, siguiera el procedimiento establecido en el numeral 6.2 del
artículo 6 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las
Ventas, para que determinara el porcentaje aplicable sobre las
adquisiciones destinadas a operaciones gravadas y no gravadas, a
fin de determinar el crédito fiscal a aplicar; en consecuencia de
conformidad con el artículo 78 de la Ley del Impuesto General a las
Ventas, solo correspondía que la recurrente solicitara la
Recuperación Anticipada del Impuesto General a las ventas pagado
en los meses de julio a setiembre del 2008, respecto a la parte de las
adquisiciones que fueron destinadas a operaciones gravadas con el
anotado impuesto, en ese sentido, se procede a confirmar la apelada
en este extremo.
Informe de la Sunat
En cuanto a la recuperación anticipada del IGV, si la inversión a

efectuarse no supera los $ 5,000,000 (Cinco Millones de Dólares
Americanos) y el inversionista no ha iniciado su actividad productiva,
resulta de aplicación el Régimen de Recuperación Anticipada
contenido en el TUO de la Ley del IGV.
Este Régimen consiste en la devolución, mediante Notas de Crédito

Negociables, del crédito fiscal por las importaciones y/o
adquisiciones de bienes de capital para la pro- ducción de bienes y
servicios destinados a la exportación o gravados con el impuesto,
siempre y cuando se cumpla con los requisitos y condiciones
contenidos en el Decreto Supremo N.º 046-96-EF.
De conformidad con la opinión técnica emitida por el Ministerio de

Economía y Finanzas, en el caso de los beneficiarios del Régimen de
Recuperación Anticipada del IGV regulado en la Ley N.º 27360, lo
dispuesto por la Primera Disposición Complementaria Transito- ria
del Decreto Legislativo N.º 973 –la cual permite a los contribuyentes
que hubieran suscrito un Contrato de Inversión con el Estado el
seguir gozando de la recuperación anticipada del IGV conforme al
marco normativo vigente a la fecha de suscripción– está referido a la
presentación del programa de inversión ante el Ministerio de
Agricultura.
En ese sentido, los beneficiarios de la Ley N.º 27360 que al 01-07-07

hubieran presentado su programa de inversión ante el Ministerio de
Agricultura seguirán gozando del Régimen de Recuperación
Anticipada del IGV conforme a lo dispuesto en dicha Ley.
En caso el contribuyente hubiera declarado correctamente su

obligación tributaria con ocasión de la presentación de la declaración
jurada pago, considerando correctamente el crédito fiscal
correspondiente al IGV e IPM, la obtención de una mayor devolución
por el Régimen de Recuperación Anticipada del IGV no habría
configurado la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178
del TUO del Código Tributario.
Oficios de la SUNAT
Oficio N.º 090-99-KC0000
Respecto del beneficio de Recuperación Anticipada del IGV,

establecido por el Decreto Legislativo N.º 885 y su norma
reglamentaria, no existe disposición que establezca que por el hecho
de adquirir bienes que no sean nuevos, se pierda el beneficio
respecto de los bienes que siendo nuevos reúnan las demás
condiciones exigidas por las normas.
Oficio N.º 090-99-KC0000
No procederá la aplicación del Régimen de Recuperación Anticipada

en caso que el contribuyente hubiera iniciado su actividad productiva,
o si, por ejemplo, las operaciones que efectuará se encuentran
exoneradas del IGV, salvo que resulte de aplicación la renuncia a la
exoneración, de acuerdo con las normas pertinentes.
Capítulo XVI Pautas Para Entender el ISC

1. Introducción
En la mayor parte de las legislaciones que regulan los impuestos al
consumo consideran dos posibilidades de regulación. Por un lado,
están los impuestos plurifásicos que gravan todos los ciclos de
transferencia de los bienes; y por el otro, los del tipo monofásico (ISC)
que gravan exclusivamente una fase de transferencia.
En el caso del impuesto selectivo al consumo el legislador ha

procurado afectar únicamente en una sola fase del consumo del bien
sujeto a dicho tributo. Por ello, en el caso peruano, al igual que en
otras legislaciones, ha considerado la imposición selectiva como un
tributo de tipo monofásico.
Consideramos pertinente compartir la opinión de VillanueVa

Gutiérrez, quien indica lo siguiente:
La imposición selectiva a diferencia de la imposición general tiene

objetivos económicos distintos, mientras el impuesto general al
consumo se sustenta en el principio de neutralidad económica,
porque busca no afectar económicamente al empresario que actúa
en la cadena de producción y comercialización; además busca no
influir en las decisiones de consumo de las personas, lo que se
materializa en la imposición generalizada de los consumos; en la
imposición selectiva se busca incrementar el precio relativo de los
productos a fin de desalentar en los consumidores el consumo de
determinados bienes y servicios1.
1. VillanueVa Gutiérrez, Estudio del impuesto del valor agregado en

el Perú. Análisis, doctrina y jurisprudencia, ob. cit., p. 814.
arias y Plaza precisan que dentro de las razones en las cuales se

sustenta la imposición diferenciada o selectiva “existen varios
fundamentos para la imposición selectiva al consumo, siendo
los más importantes tres:
1. Son una fuente importante de generación de ingresos. La

razón más importante para utilizar los impuestos selectivos
al consumo es que se puede recaudar sumas importantes
con pequeños efectos distorsionadores, requiriendo costos
pequeños de las administraciones tributarias y pocas
probabilidades de evasión tributaria, si es que están
adecuadamente diseñados. Los bienes afectos a impuestos
selectivos tienen grandes volúmenes de ventas, pocos
productores, demanda inelástica, fácil diferenciación y
ausencia de sustitutos cercanos.
2. Permiten la corrección de externalidades negativas. Los
bienes cuyo uso produce externalidades negativas y, por lo
tanto, es apropiado gravarlos con impuestos selectivos al
consumo son los productos del tabaco y el alcohol, insumos
para el uso de vehículos motorizados (incluyendo
combustibles y vehículos).
3. Son herramientas para mejorar la equidad vertical. En
algunos países se intenta utilizar los impuestos selectivos al
consumo como instrumentos para mejorar la equidad
vertical”2.
2. arias, Luis y Mauricio Plaza, La armonización tributaria de los

impuestos indirectos de los países de la Comu- nidad Andina, p. 6.
Recuperado de .
En este mismo orden de ideas, y dentro de los fundamentos

económicos y ventajas por las cuales se mantiene una imposición
selectiva al consumo, se puede mencionar que “son una fuente
importante de generación de ingresos. La razón más importante
para utilizar los impuestos selectivos al consumo es que se
puede recaudar sumas importantes con pequeños efectos
distorsionadores, requiriendo costos pequeños de las
administraciones tributarias y pocas probabilidades de evasión
tributaria, si es que están adecuadamente diseñados. Los bienes
afectos a impuestos selectivos tienen grandes volúmenes de
ventas, pocos productores, demanda inelástica, fácil
diferenciación y ausencia de sustitutos cercanos”3.
3. arias, Luis y Mauricio Plaza, La armonización tributaria de los

impuestos indirectos de los países de la Co- munidad Andina ob. cit.
Existe un pronunciamiento del Tribunal Fiscal que recogen la

información mencionada anteriormente. Nos referimos a la RTF N.º
4076-4-2008, de fecha 28 de marzo del 2008, el cual indica
que “en el impuesto selectivo al consumo la capacidad
contributiva se evidencia con el consumo, que es un índice de
adquisición de riqueza o del consumo de ella, y no con el
patrimonio, aplicándose según la normativa del impuesto, en la
venta de productos de determinados a bienes que no son de
primera necesidad, como es el caso de vinos, vermut, etc.”.
En esa misma RTF se precisa que “el impuesto selectivo al
consumo es un impuesto indirecto pues incide económicamente
sobre los consumidores en la medida que el contribuyente
traslade el gravamen en el precio de venta de los bienes, por lo
que se concluye que no es un impuesto confiscatorio”.
2. Los impuestos de tipo monofásico

En el caso de los impuestos monofásicos, lo que se pretende es g
ravar una sola etapa del proceso de producción o distribución.
De este modo, es posible que se determine en la primera etapa (a
nivel de productor), en la etapa intermedia (a nivel de mayorista) o en
la etapa final (directamente relacionado con el minorista).
3. ¿Cómo está regulado el impuesto selectivo al consumo

en el Perú?
El impuesto selectivo al consumo, conocido como por sus siglas ISC,
se encuentra regulado en el Título II de la LIGV, específicamente en
los artículos 50 al 67 y en los artículos 12 al 14 del Reglamento de la
LIGV.
3.1. ¿Cuál es el ámbito de aplicación del ISC?

Al efectuar la revisión del texto del artículo 50 de la LIGV, observamos
que allí se indica que el ISC grava los siguientes tipos de bienes y
actividades:
Al efectuar la revisión del texto del artículo 50 de la LIGV, observamos

que allí se indica que el impuesto selectivo al consumo grava los
siguientes tipos de bienes y actividades:
a) La venta en el país a nivel de productor y la importación de

los bienes especificados en los Apéndices III y IV
Nótese que, en este caso, si una persona importa un bien que está
contenido en los apéndices antes mencionados y posteriormente lo
vende dentro del territorio peruano, existirá afectación al ISC cuando
realice la importación y también en la posterior venta, pudiendo
utilizar el pago del ISC en la importación como crédito contra el ISC
que corresponda a su primera venta.
b) La venta en el país por el importador de los bienes

especificados en el literal a) del Apéndice IV
c) Los juegos de azar y apuestas, tales como juegos de casino,
máquinas tragamonedas, loterías, bingos, rifas, sorteos y
eventos hípicos4
4. El literal c) del artículo 50 de la Ley del IGV e ISC fue modificado

por el texto del artículo 3 del Decreto Legislativo N.º 1419, el cual fue
publicado en el diario oficial El Peruano el 13-09-18 y se encuentra
vigente a parir del 01-01-19.
Casación
Casación N.° 2646 -2008
Según el inciso 2 del apéndice II del Decreto Legislativo N.° 821, se

establece que el servicio de transporte público de pasajeros dentro
del país, excepto el transporte pú- blico ferroviario de pasajeros y el
transporte aéreo se encuentran exonerados del IGV, entendiéndose
dentro del mismo al servicio de taxi.
El mayor valor que resulte producto de la comparación señalada

implicará que los bienes antes descritos se encuentren en el literal
a), b) o c) del nuevo apéndice IV, según corresponda, a los cuales
les será de aplicación las reglas establecidas para cada literal.
Artículo modificado por el artículo 2 del D. S. N.º 167-2013 (02-07-

13), vigente a partir del 03-07-13
Artículo 15.- A efecto de la comparación prevista en el Literal D del

Nuevo Apéndice IV del Decreto, tratándose de la importación de los
bienes contenidos en la tabla del referido Literal, el monto fijo en
moneda nacional consignado en dicha tabla, deberá convertirse a
dólares de los Estados Unidos de América utilizando el tipo de
cambio promedio ponderado venta publicado por la Superintendencia
de Banca, Seguros y Administradoras de Fondos de Pensiones en la
fecha de nacimiento de la obligación tributaria.
En los días que no se publique el tipo de cambio referido se utilizará

el último publicado.
RTF N.º 05200-1-2010

Se confirma la apelada. Se señala que los servicios de transporte,
alimentación, visitas guiadas, sobrevuelo de las Líneas de Nazca y
similares, prestados por la recurrente de enero a diciembre del
2002, no se encuentran comprendidos en el concepto de “servicios
de mediación y/u organización” por lo que no pueden ser
considerados como exportación de servicios, ni como operación no
afecta al Impuesto General a las Ventas. En ese sentido, el íntegro
de los referidos servicios se encontraban gravados con el impuesto,
por lo que corresponde confirmar la apelada en tal extremo. Se
precisa que habiéndose determinado que los servicios materia de
análisis no son “servicios de mediación y/u organización”, resulta
irrelevante analizar si cumplieron los demás requisitos necesarios
para considerarlos como “exportación de servicios”, es decir, si
fueron prestados a operadores turísticos no domiciliados y si su uso,
explotación o aprovechamiento tuvo lugar en el extranjero.
a) La venta en el país por el importador de los bienes

especificados en el literal a del apéndice IV
Nótese que en el caso particular del importador que realiza la venta

de los bienes señalados en el literal a del Apéndice IV de la LIGV se
afecta al ISC dicha operación, los cuales están nombrados en el
literal anterior.
b) Los juegos de azar y apuestas, tales como loterías, bingos,

rifas, sorteos y eventos hípicos.
3.2. ¿Cuál es el concepto de venta aplicable al ISC?

De conformidad con lo señalado en el texto del artículo 51 de la LIGV,
a efectos de la aplicación del ISC, es de aplicación el concepto de
venta a que se refiere el artículo 3 de la LIGV.
De este modo al observar lo dispuesto por el numeral 1 del literal a)

del artículo 3 de la LIGV, se define al término “venta” como:
Todo acto por el que se transfieren bienes a título oneroso,

independientemente de la designación que se dé a los contratos o
pactadas por las partes.
Se encuentran comprendidas en el párrafo anterior las operaciones
También se considera venta las arras, depósito o garantía que

superen el límite establecido en el Reglamento.
A efectos de proceder a una complementación, resulta necesaria la

verificación de lo que señala el Reglamento de la LIGV sobre la
definición del término “venta”.
Así, el texto del literal a) del numeral 3 del artículo 2 del Reglamento
de la LIGV considera como venta lo siguiente:
Todo acto a título oneroso que conlleve la transmisión de propiedad

de bienes, independientemente de la denominación que le den las
partes, tales como venta propiamente dicha, permuta, dación en
pago, expropiación, adjudicación por disolución de sociedades,
aportes sociales, adjudicación por remate o cualquier otro acto que
conduzca al mismo fin.
Además, en la definición otorgada por el Reglamento de la LIGV se

aprecia que existe de por medio un exceso respecto de lo que la ley
determina, ello porque se estaría excediendo los alcances de la
propia LIGV. Ello podría traer como consecuencia que se estaría
violando el principio de reserva de ley, toda vez por una norma de
jerarquía menor que la ley se están presentando nuevos supuestos
que la norma no señaló.
3.3. ¿Cuándo nace la obligación tributaria del ISC?

Al revisar el texto del artículo 52 de la LIGV, el nacimiento de la
obligación tributaria del ISC se origina en la misma oportunidad y
condiciones que para el IGV señala el artículo 4 de la misma norma.
De acuerdo con el primer párrafo del literal a) del artículo 4 de la LIGV

observamos que en el caso de la venta de bienes muebles la
obligación se origina “en la fecha en que se emita el comprobante
de pago de acuerdo a lo que establezca el reglamento5 o en la
fecha en que se entregue el bien, lo que ocurra primero”.
5. Esta referencia es al Reglamento de Comprobantes de Pago y no

al Reglamento de la LIGV.
En el caso puntual de los juegos de azar y apuestas, la obligación
tributaria se origina al momento en que se percibe el ingreso.
3.4. ¿Quiénes son los sujetos del ISC?

El artículo 53 de la LIGV indica que son sujetos del ISC en calidad de
contribuyentes los siguientes:
1. Los productores o las empresas vinculadas6 económicamente a

estos, en las ventas realizadas en el país
2. Las personas que importen los bienes gravados
3. Los importadores o las empresas vinculadas económicamente a
estos en las ventas que realicen en el país de los bienes gravados
4. Las entidades organizadoras y titulares de autorizaciones de
juegos de azar y apuestas, a que se refiere el inciso c) del artículo
50 de la LIGV.
6. Debemos precisar que la regulación de las empresas vinculadas

económicamente que figura en este artículo es distinta a la existente
en el texto del artículo 24 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta, que regula el tema de las partes vinculadas.
En este punto, resulta necesario observar lo que menciona la

legislación reglamentaria sobre el tema, por lo que transcribimos
el texto del numeral 1 del artículo 12 del Reglamento de la LIGV, el
cual considera que son sujetos del ISC:
a) En la venta de bienes en el país
a.1) Los productores o fabricantes, sean personas naturales o

jurídicas, que actúan directamente en la última fase del proceso
destinado a producir los bienes especificados en los Apéndices III y
IV de la Ley del IGV.
a.2) El que encarga fabricar dichos bienes a terceros para venderlos

luego por cuenta propia, siempre que financie o entregue insumos,
maquinaria, o cualquier otro bien que agregue valor al producto, o
cuando sin mediar entrega de bien alguno, se aplique una marca
distinta a la del que fabricó por encargo.
En los casos a que se refiere el párrafo anterior es sujeto del

impuesto selectivo únicamente el que encarga la fabricación.
Tratándose de aplicación de una marca, no será sujeto del Impuesto
Selectivo aquel a quien se le ha encargado fabricar un bien, siempre
que medie contrato en el que conste que quien encargó fabricarlo le
aplicará una marca distinta para su comercialización.
De no existir tal contrato, serán sujetos del impuesto selectivo tanto

el que encargó fabricar como el que fabricó el bien.
a.3) Los importadores en la venta en el país de los bienes importados

por ellos, especificados en los Apéndices III y IV de la Ley del IGV.
a.2) Las empresas vinculadas económicamente al importador,

productor o fabricante.
b) En las importaciones, las personas naturales o jurídicas que

importan directamente los bienes especificados en los
Apéndices III y IV del decreto o, a cuyo nombre se efectúe la
importación
3.5. ¿Quién es el productor para el impuesto selectivo al

consumo?
Tal como lo define el literal a) del artículo 54 de la Ley del IGV, se c
onsidera “productor a la persona que actúe en la última fase d
el proceso destinado a conferir a los bienes la calidad de
productos sujetos al impuesto, aun cuando su intervención se
lleve a cabo a través de servicios prestados por terceros”.
3.6. ¿Quiénes son las empresas vinculadas económicamente para

el ISC?
3.6.1. lo que señala la LlGV
El texto del literal b) del artículo 54 de la LIGV considera que las
empresas son vinculadas económicamente cuando ocurran los
siguientes supuestos:

2. Más del 30 % del capital de dos (2) o más empresas pertenezca
a una misma persona, directa o indirectamente.
proporción del capital pertenezca a cónyuges entre sí o a
personas vinculadas hasta el segundo grado de consanguinidad7
o afinidad8.
4. El capital de dos (2) o más empresas pertenezca, en más del 30
%, a socios comunes de dichas empresas.
5. Por reglamento se establezcan otros casos.
7. Este es el parentesco por sangre denominado por

consanguineidad.
8. Este es el parentesco por afinidad y se crea desde el momento en

el que existe el matrimonio entre dos personas, se le conoce también
como el parentesco político.
Además de lo señalado en el texto del artículo 54 de la LIGV, existe

la regulación del artículo 57 de la mencionada norma que contiene
algunas reglas de las empresas vinculadas económicamente,
precisando lo siguiente:
Las empresas que vendan bienes adquiridos de productores o

importadores con los que guarden vinculación económica, sin
perjuicio de lo pagado por estos, quedan obligados al pago del
Impuesto Selectivo al Consumo con la tasa que por dichas ventas
corresponda al productor o importador vinculado.
Las empresas a las que se refiere el párrafo anterior deducirán del

Impuesto que les corresponda abonar, el que haya gravado la
compra de los bienes adquiridos al productor o importador con los
que guarda vinculación económica.
No procede la aplicación de lo dispuesto en los párrafos precedentes

si se demuestra que los precios de venta del productor o importador
a la empresa vinculada no son menores a los consignados en los
comprobantes de pago emitidos a otras empresas no vinculadas,
siempre que el monto de las ventas al vinculado no sobrepase al 50
% del total de las ventas en el ejercicio.
Los importadores, al efectuar la venta en el país de los bienes

gravados, deducirán del impuesto que les corresponda abonar el que
hubieren pagado con motivo de la importación.
En igual forma procederán los contribuyentes que elaboren productos

afectos, respecto del Impuesto Selectivo al Consumo que hubiere
gravado la importación o adquisición de insumos que no sean
gasolina y demás combustibles derivados del petróleo. Esta
excepción no se aplicará en caso que dichos insumos sean utilizados
para producir bienes contenidos en el Apéndice III.
3.6.2. Lo que señala el Reglamento de la LIGV

Precisamente, el literal b) del artículo 12 del Reglamento de la LIGV
desarrolla otros supuestos de vinculación económica, los cuales son
complementarios a los que indica el texto del literal b) del artículo 54
de la LIGV.
El citado numeral 2 indica que, adicionalmente a los supuestos

establecidos en el artículo 54 del decreto, existe vinculación
económica cuando:
1. el productor o importador venda a una misma empresa o a

empresas vinculadas entre sí, el 50 % o más de su producción o
importación; y
2. exista un contrato de colaboración empresarial con contabilidad
independiente9, en cuyo caso el contrato se considera vinculado
con cada una de las partes contratantes.
9. 1Este puede ser el caso de un consorcio o de un joint venture qu

e tenga contabilidad independiente a las partes que lo conforman.
No es aplicable lo dispuesto en el tercer párrafo del artículo 57 de la

LIGV respecto del monto de venta, a lo señalado en el inciso a) del
presente numeral. A efectos de lo dispuesto en el inciso a) del
presente artículo, se tomarán en cuenta las operaciones realizadas
durante los últimos 12 meses.
3.7. ¿Cómo se determina la base imponible y la tasa del ISC?

rodríGuez dueñas precisa sobre la afectación del ISC lo siguiente:
Cabe señalar que tal impuesto se aplica previamente al IGV, forman

do parte de su base imponible, generándose un efecto acumulativo
al producirse una reiterada carga impositiva, produciéndose un
incremento en el nivel de
precios, motivo por el cual, a los efectos de no distorsionar la estruct
ura del impuesto,
debería evaluarse la posibilidad de excluir al Impuesto Selectivo al
Consumo, de la base imponible del IGV10.
10. rodríGuez dueñas, César, La imposición al consumo en el Perú:
Análisis y perspectivas. Ponencia presentada en el Primer
congreso institucional de la IFA: El Sistema Tributario Peruano:
Propuesta para el 2000. pp. 6 y 7. Recuperado de .
El artículo 5511de la LIGV e ISC recoge los sistemas de aplicación

del ISC, de tal modo que se consideran tres sistemas:
11. Mediante oficio N.º 4654-2012-EF-13.01, de fecha 18 de

diciembre del 2012, enviado por la Oficina de Secretaría General del
Ministerio de Economía y Finanzas, se indica que el presente artículo
estaría modificado tácitamente en atención a lo establecido por el
Artículo 4 (respecto de la incorporación del penúltimo párrafo al
artículo 61 del TUO de la Ley del Impuesto General a las Ventas e
Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por el presente Decreto
Supremo) del Decreto Legislativo N.º 1116.
1. Al valor. Para los bienes contenidos en el literal a) del Apéndice

IV y los juegos de azar y apuestas, con excepción de los juegos
de casino y máquinas tragamonedas.
2. Específico. Para los bienes contenidos en el Apéndice III, el
literal b) del Apéndice IV, y los juegos de casino y máquinas
tragamonedas12.
3. Al valor según precio de venta al público. Para los bienes
contenidos en el literal c) del Apéndice IV.
12. 1Los incisos a) y b) fueron modificados por el texto del artículo 3

del Decreto Legislativo N.º 1419, el cual fuera publicado en el diario
oficial El Peruano el 13-09-18 y está vigente desde el 01-01-19.
3.8. ¿Cuáles son los conceptos que se encuentran comprendidos

en la base imponible del ISC?
El texto del artículo 56 de la LIGV e ISC, señala los conceptos
comprendidos dentro de la base imponible del ISC.
Allí se indica que la base imponible está constituida en el:
a) Sistema al valor. Por:
1.el valor de venta, en la venta de bienes;
1. el valor en aduana, determinado conforme a la legislación pertin

ente,
más los derechos de importación pagados por la operación tratá
ndose de importaciones; y
2. para el caso de las loterías, bingos, rifas, sorteos y eventos hípic
os,
el Impuesto se aplicará sobre la diferencia resultante entre el ing
reso total percibido en un mes por los juegos y apuestas, y el tot
al de premios concedidos en dicho mes13.
13. Este numeral fue modificado por el artículo 3 del Decreto

Legislativo N.º 1419, que fue publicado en el diario oficial El
peruano el 13-09-18 y está vigente desde el 01-01-19.
b) Sistema Específico. Por el volumen vendido o importado

expresado en las unidades de medida, de acuerdo a las condiciones
establecidas por decreto supremo refrendado por el ministro de
Economía y Finanzas.
Para efecto de los juegos de casino, el impuesto se aplicará por cad

a mesa de juegos de casino según el nivel de ingreso neto
promedio mensual.
Tratándose de las máquinas tragamonedas, el Impuesto se aplicará
por
cada máquina tragamonedas según su nivel de ingreso neto mensu
al14.
14. Párrafo incorporado por el texto del artículo 4 del Decreto

Legislativo N.º 1419 que fue publicado en el diario oficial El
peruano el 13-09-18 y está vigente desde el 01-01-19.
c) Sistema al valor según precio de venta al

público. Por el precio de venta
al Público sugerido por el productor o el importador, multiplicado por
un
factor, el cual se obtiene de dividir la unidad (1) entre el resultado de
la
suma de la tasa del impuesto general a las ventas, incluida la del im
puesto
de promoción municipal (IPM) más uno (1). El resultado será redond
eado a tres (3) decimales.
La duda que puede surgir en el lector es como poder calcular el fact

or que
hace mención la norma. Ello en realidad es fácil. Lo primero que se
debe
hacer es identificar la tasa aplicable para el IGV, el cual como sabe
mos es de 16 % pero hay que sumarle 2 % por el IPM.
Si observamos que el IGV es 16 % más el IPM que es 2 % obtenem

os el
valor del 18 % el cual en términos de decimales es 0.18, si le suma
mos la unidad tendremos como resultado 1.18.
Aquí en aplicación de lo señalado en párrafos anteriores dividimos la

unidad entre 1.18, ello se reflejaría de este modo: 1 entre 1.18 es
igual a 0.847 considerando los tres decimales que el legislador indica.
3.8.1. El segundo y los siguientes párrafos del artículo 56 de la

LIGV e ISC
Por decreto supremo refrendado por el Ministro de Economía y
Finanzas, se podrá modificar el factor señalado en el párrafo anterior,
cuando la tasa del IGV se modifique.
El precio de venta al público sugerido por el productor o el importador

incluye todos los tributos que afectan la importación, producción y
venta de dichos bienes, inclusive el impuesto selectivo al consumo y
el impuesto general a las ventas.
El Ministerio de Economía y Finanzas podrá determinar una base de

referencia del precio de venta al público distinta al precio de venta al
público sugerido por el productor o el importador, la cual será
determinada en función a encuestas de precios que deberá elaborar
periódicamente el Instituto Nacional de Estadís- tica e Informática, la
misma que será de aplicación en caso el precio de venta al público
sugerido por el productor o importador sea diferente en el período
correspondiente, de acuerdo a lo que establezca el reglamento.
Los bienes destinados al consumo del mercado nacional, sean estos

importados o producidos en el país, llevarán el precio de venta
sugerido por el productor o el importador, de manera clara y visible,
en un precinto adherido al producto o directamente en él, o de
acuerdo a las características que establezca el Ministerio de
Economía y Finanzas mediante resolución ministerial.
Los productores y los importadores de los bienes afectos a este

Sistema, deberán informar a la SUNAT en el plazo, forma y
condiciones que señale el Reglamento, de las modificaciones de
cualquier precio de venta al público sugerido, de las modificaciones
de la presentación de los bienes afectos, así como de las nuevas
presentaciones y marcas que se introduzcan al mercado.
Como complemento, indicamos que conforme lo determina el artículo

13 del Reglamento de la LIGV e ISC, se regula el tema de la
accesoriedad, precisando que “en la venta de bienes gravados,
formará parte de la base imponible la entrega de bienes no
gravados o prestación de servicios que sean necesarios para
realizar la venta del bien”.
Asimismo, se indica que “en la venta de bienes inafectos, se

encuentra gravada la entrega de bienes que no sean necesarios
para realizar la operación de venta o su valor es manifiestamente
excesivo en relación a la venta inafecta realizada.
Lo dispuesto en el párrafo anterior es también de aplicación

cuando el bien entregado se encuentra afecto a una tasa mayor
que la del bien vendido”.
Informe de la SUNAT
2. Tratándose de la base imponible en la importación de los bienes

comprendidos en las Partidas Arancelarias
2402.20.10.00/2402.20.20.00: cigarrillos de tabaco negro y cigarrillos
de tabaco rubio, la alusión al ISC que efectúa el segundo párrafo del
inciso c) del artículo 56 del TUO del IGV e ISC, está referida al
impuesto que grava la importación, el cual forma parte de la
estructura del precio de venta al público.
3.9. Sistema al valor y sistema al valor según precio de venta al

público: determinación del impuesto
En aplicación de lo dispuesto en el artículo 59 de la LIGV,
observamos que “en el Sistema al Valor y en el Sistema al Valor
según precio de venta al público, el impuesto se determinará
aplicando sobre la base imponible la tasa establecida en el literal
a) o en el literal c) del Apéndice IV, respectivamente.
Tratándose de juegos de azar y apuestas, con excepción de los
juegos de casino y máquinas tragamonedas, el impuesto se
aplicará sobre el monto determinado de acuerdo a lo dispuesto
en el numeral 3 del inciso a) del artículo 56”15.
15. Este párrafo modificado por el artículo 3 del Decreto Legislativo

N.º 1419, que fue publicado en el diario oficial El Peruano, el 13-09-
18, y está vigente desde el 01-01-19.
3.10. Sistema específico: determinación del impuesto

De acuerdo a lo señalado por el artículo 60 de la LIGV e ISC, “para
el Sistema Específico, el Impuesto se determinará aplicando un
monto fijo por volumen vendido o importado, cuyo valor es el
establecido en el Apéndice III y en el literal B del Apéndice IV”.
Asimismo, se indica que de manera específica que tratándose de

juegos de casino y máquinas tragamonedas, el Impuesto se
determina aplicando un monto fijo por cada mesa de juegos de casino
y por cada máquina tragamonedas, respectivamente, que se
encuentren en explotación. El impuesto a pagar por cada mesa de
juegos de casino16 o por cada máquina tragamonedas en ningún
caso es inferior al monto fijo establecido para el primer nivel de
ingresos netos17.
16. Las mesas de juego de casino más comunes dentro de los

establecimientos de juegos son: i) Bacará, ii) Blackjack, iii) Dados, iv)
Ruleta, v) póker, entre otros.

N.º 1419, que fue publicado en el diario oficial El Peruano el 13-09-
18 y está vigente desde el 01-01-19.
3.11. ¿Se pueden modificar las tasas y/o montos fijos?

En aplicación de lo indicado por el artículo 61 de la LIGV e ISC, “por
decreto supremo refrendado por el ministro de Economía y
Finanzas, se podrán modificar las tasas y/o montos fijos, así
como los bienes contenidos en los Apéndices III y/o IV”.
El segundo párrafo del artículo 61 de la citada norme precisa que

“a ese efecto, la modificación de los bienes del Apéndice III solo
puede comprender combustibles fósiles y no fósiles, aceites
minerales y productos de su destilación, materias bituminosas
y ceras minerales.
Por su parte, la modificación de los bienes del Apéndice IV solo

puede comprender bebidas, líquidos alcohólicos, tabaco y
sucedáneos del tabaco elaborados, vehículos automóviles,
tractores y demás vehículos terrestres, sus partes y accesorios,
así como los juegos de casino y máquinas tragamonedas.
En ambos casos, las tasas y/o montos fijos se pueden fijar por
el sistema al valor, específico o al valor según precio de venta al
público, debiendo encontrarse dentro de los rangos mínimos y
máximos que se indican a continuación, los cuales son
aplicables aun cuando se modifique el sistema de aplicación del
impuesto, por el equivalente de dichos rangos que resultare
aplicable según el sistema adoptado; en caso el cambio fuera al
sistema específico, se tomará en cuenta la base imponible
promedio de los productos afectos18.

N.º 1419, que fue publicado en el diario oficial El Peruano el 13-09-
18 y está vigente desde el 01-01-19.
Para el caso de los juegos de casino y máquinas tragamonedas, las
tasas deberán encontrarse dentro de los rangos mínimos y máximos
que se indican a continuación:
Párrafo incorporado por el artículo 4 del Decreto Legislativo N.º
1419 (13-09-18), vigente desde el 01-01-19
Las tasas y/o montos fijos se podrán aplicar alternativamente

considerando el mayor valor que resulte de comparar el resultado
obtenido de aplicar dichas tasas y/o montos.
Párrafo incorporado por el artículo 4 del Decreto Legislativo N.º

1116 (07-07-12), vigente desde el 01-08-12
Mediante Resolución Ministerial del titular del Ministerio de Economía

y Finanzas se podrá establecer periódicamente factores de
actualización monetaria de los montos fijos, los cuales deberán
respetar los parámetros mínimos y máximos señalados en los
cuadros precedentes.
Artículo 61 sustituido por el artículo 61 del D. L. N.º 980 (15-03-07)
Las tasas y/o montos fijos se podrán aplicar alternativamente

considerando el mayor valor que resulte de comparar el resultado
obtenido de aplicar dichas tasas y/o montos.
Mediante Resolución Ministerial del titular del Ministerio de Economía

y Finanzas se podrá establecer periódicamente factores de
actualización monetaria de los montos fijos, los cuales deberán
respetar los parámetros mínimos y máximos señalados en los
cuadros precedentes.
3.12. Casos especiales

En aplicación de lo indicado por el artículo 62 de la LIGV e ISC, se
indica que “en el caso de bienes contenidos en el Apéndice III y
en los literales B y C del Apéndice IV, no son de aplicación las
normas establecidas en el inciso B del artículo 50 y los artículos
53, 54, 57 y 58 del presente Título, en lo concerniente a la
vinculación económica, venta en el país de bienes gravados
efectuados por el importador, así como la determinación de la
base imponible”.
4. ¿Cómo se realiza la declaración y el pago del ISC?

4.1. En el caso de la venta interna de los bienes afectos al ISC
El texto del artículo 63 de la LIGV hace mención que “el plazo para
la declaración y pago del ISC a cargo de los productores y los
sujetos a que se refiere el artículo 57 de la misma norma, se
determinará de acuerdo con las normas del Código Tributario”.
Se indica además que “la SUNAT establecerá los lugares,

condiciones, requisitos, información y formalidades concernientes a
la declaración y el pago”.
Lo antes mencionado implica que el contribuyente del ISC deberá

cumplir con realizar el pago y la presentación de la declaración jurada
respectiva en la fecha que le corresponde de acuerdo con el
cronograma aprobado por la SUNAT, tomando en cuenta el último
dígito del número de RUC.
La concordancia reglamentaria la ubicamos en el numeral 1 y 2 del

artículo 14 de la LIGV e ISC, la cual transcribimos a continuación:
Concordancia Reglamentaria
Artículo 11.- Las disposiciones contenidas en el Capítulo XI del

Título I del Decreto, se aplicarán con sujeción a las siguientes
normas:
[…]
3. Administración dentro de la Región
Se considera que la administración de la empresa se realiza dentro

de la Región, siempre que la SUNAT pueda verificar fehacientemente
que:
1. El centro de operaciones y labores permanente de quien dirige la

empresa esté ubicado en la Región y,
2. En el lugar citado en el punto anterior esté la información que
permita efectuar la labor de dirección a quien dirige la empresa.
4.2. Pago por productores o importadores de bienes afectos

De acuerdo con lo indicado por el texto del artículo 64 de la LIGV e
ISC, se precisa que el pago del Impuesto Selectivo al Consumo a
cargo de los productores o importadores de cerveza, licores, bebidas
alcohólicas, bebidas gasificadas, jarabeadas o no, aguas minerales,
naturales o artificiales, combustibles derivados del petróleo y
cigarrillos, se sujetará a las normas que establezca el Reglamento.
4.3. En el caso de la importación de los bienes afectos al ISC

Según lo establece el texto del artículo 65 de la LIGV “el ISC a cargo
de los importadores será liquidado y pagado en la misma forma
y oportunidad que el artículo 32 del presente dispositivo
establece para el IGV”.
Recordemos que el primer párrafo del artículo 32 de la Ley del

Impuesto General a las Ventas señala que “el impuesto que afecta
a las importaciones será liquidado por las Aduanas de la
República, en el mismo documento en que se determinen los
derechos aduaneros y será pagado conjuntamente con estos”.
RTF N.º 03736-2-2003
[…] el Impuesto Selectivo al Consumo pagado está referido a la

importación de vehículos especificados en el Apéndice IV de la Ley
es decir, por una operación gravada. Se indica que el Impuesto
Selectivo al Consumo pagado en la importación de vehículos
constituye crédito fiscal contra el impuesto bruto generado por el
Impuesto Selectivo al Consumo que grave las ventas de dichos
bienes en el país, y cuando en un mes determinado el crédito sea
mayor que el impuesto bruto, este será saldo a favor del sujeto del
impuesto, pudiendo ser aplicado hasta agotarlo, no habiéndose
previsto su devolución”.
5. Disposiciones complementarias
5.1. Carácter expreso de la exoneración del ISC
El texto del artículo 66 de la LIGV indica que “la exoneración del
Impuesto Selectivo al Consumo deberá ser expresa. Las
exoneraciones genéricas otorgadas o que se otorguen no
incluyen al Impuesto a que se refiere este Título”.
5.2. Normas aplicables

El texto del artículo 67 de la LIGV determina que son de aplicación
a efectos del ISC, en cuanto sean pertinentes, las normas
establecidas en el Título I referidas al IGV, incluyendo las normas
para la transferencia de bienes donados inafectos contenidas en el
referido Título.
No están gravadas con el ISC las operaciones de importación de

bienes que se efectúen conforme con lo dispuesto en los numerales
1 y 3 del inciso e del artículo 2, así como la importación o
transferencia de bienes a título gratuito, a que se refiere el inciso k)
del artículo 2.
NUEVO APÉNDICE III
BIENES AFECTOS AL IMPUESTO SELECTIVO AL CONSUMO

NUEVO APÉNDICE IV
BIENES AFECTOS AL IMPUESTO SELECTIVO AL CONSUMO
A. Productos sujetos al sistema al valor
• Productos afectos a la tasa del 0 %

• Productos afectos a la tasa del 7,5 %


• Producto afecto a la tasa del 25 %
• Productos afectos a la tasa del 40 %(*)

Juegos de azar y apuestas
a) Loterías, bingos, rifas y sorteos................. 10 %
b) Literal eliminado en aplicación de la Cuarta Disposición

Complementaria y Final de la Ley N.º 27153 (09-07-99), vigente
desde el 10-07-99.
c) Eventos hípicos .........................................2 %
B. Productos afectos a la aplicación del monto fijo

JUEGOS DE AZAR Y APUESTAS
a) Máquinas tragamonedas
JUEGOS DE AZAR Y APUESTAS
b) Juegos de casino
C. Productos sujetos al sistema de precio de venta al público
* Bien excluido de conformidad con la modificación dispuesta en el

artículo 2 del D. S. N.º 092-2013- EF (14-05-13), vigente desde el
15-05-13
D. Productos sujetos alternativamente al literal a) del nuevo

apéndice iv) del sistema específico (monto fijo), o al literal c)
del nuevo apéndice iv) del sistema al valor según precio de
venta al público
El impuesto a pagar será el mayor valor que resulte de comparar el
resultado obtenido de aplicar la tasa o monto fijo, según
corresponda, de acuerdo a la siguiente tabla:
El mayor valor que resulte producto de la comparación señalada

implicará que los bienes antes descritos se encuentren en el literal
a), b) o c) del Nuevo Apéndice IV, según corresponda, a los cuales
les será de aplicación las reglas establecidas para cada literal.
Artículo modificado por el artículo 2 del Decreto Supremo N.º 167-

2013 (02-07-13), vigente desde el 03-07-13.
Artículo 15.- A efecto de la comparación prevista en el Literal D del

Nuevo Apéndice IV del Decreto, tratándose de la importación de los
bienes contenidos en la tabla del referido Literal, el monto fijo en
moneda nacional consignado en dicha tabla, deberá convertirse a
dólares de los Estados Unidos de América utilizando el tipo de
cambio promedio ponderado venta publicado por la
Superintendencia de Banca, Seguros y Administradoras de Fondos
de Pensiones en la fecha de nacimiento de la obligación tributaria.
En los días que no se publique el tipo de cambio referido se utilizará

el último publicado.

RTF N.º 01899-2-2017
Que habiéndose girado los valores conforme al numeral del artículo

78 del Código Tributario, y posteriormente la recurrente modifico
sus declaraciones juradas originales correspondientes al Impuesto
Selectivo al Consumo -Apéndice IV -Literal B Cigarros de enero a
diciembre 2014, mediante declaraciones rectificatorias por
Formulario PDT 615, en las que consignó como deudas los
importes S/ 0.00, esto es, menores obligaciones tributarias respecto
a las originales, las cuales podían ser materia de verificación por la
Administración, donde se corrobora que no habría sustento en las
rectificatorias ni coin- cidían con sus registros contables, por lo que
dichas declaraciones no surtieron efecto; sin embargo, al haber
transcurrido el plazo d e45 días hábiles establecidos por el artículo
88 del código tributario, para emitirse pronunciamiento sobre la
veracidad y exactitud de los datos en las declaraciones juradas
rectificatorias presentadas por el recurrente, corresponde revocar la
apelada y dejar sin efecto las órdenes de pago impugnada.
Informe de la SUNAT
Informe N.º 057-2018-SUNAT/7T0000
1. En las operaciones de importación y venta interna de los

vehículos automóviles nuevos indicados en el Literal A del Nuevo
Apéndice IV de la Ley del IGV e ISC, son sujetos del ISC en calidad
de contribuyentes:
1. Las personas naturales o jurídicas que importen directamente

dichos bienes,o a cuyo nombre se realice la importación.
2. El importador en las ventas que realice en el país de los bienes
gravados.
3. Las empresas vinculadas económicamente al importador, de
acuerdo con los supuestos previstos en el inciso b) del artículo 54
de la Ley del IGV e ISC y el numeral 2 del artículo 12 de su
reglamento, en las ventas que realicen en el país de los bienes
gravados, salvo que los precios de venta del importador a la
empresa vinculada no sean menores a los consignados en los
comprobantes de pago emitidos a otras empresas no vinculadas
y que el monto de las ventas al vinculado no sobrepase al 50%
del total de las ventas en el ejercicio.
2. En el comprobante de pago emitido por la venta interna de los
vehículos automóviles nuevos indicados en el Literal A del Nuevo
Apéndice IV de la Ley del IGV e ISC, gravada con el ISC:
1. Se deberá consignar el monto del ISC de forma separada, si la

venta se realiza a favor de otros contribuyentes del impuesto.
2. Se podrá consignar el precio o valor global, sin discriminar el ISC,
si la venta se realiza a favor de sujetos que no son contribuyentes
del ISC.
3. El ISC pagado en la importación de vehículos automóviles

nuevos, incluidos en el precitado Literal A del Apéndice IV de la Ley
del IGV e ISC, es deducible contra el ISC que grave la venta interna
de dicho bien realizada por el importador de los mismos. A su vez,
el ISC que gravó la venta interna de tales bienes realizada por el
importador a empresas con las que guarda vinculación económica
es deducible contra el ISC que grave la venta interna de dichos
bienes que efectúen estas últimas. En ambos supuestos, para la
deducción del ISC es necesario cumplir con los requisitos sustan-
ciales y formales previstos en los artículos 18 y 19 de la referida ley.
4. La venta interna de los vehículos automóviles nuevos incluidos

en el Literal A del Nuevo Apéndice IV de la Ley de IGV e ISC,
realizada al consumidor final por un concesionario, que no tiene la
condición de importador ni de empresa vinculada económicamente
a este, no se encuentra gravada con el ISC.

Aplicación Práctica Del Igv e Isc 2020 Mario Alva M

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Editor

APLICACIÓN PRÁCTICA DEL IGV E ISC

© Dr. Mario Alva Matteucci, 2020

Primera edición - Agosto 2020

Copyright 2020: Instituto Pacífico S. A. C.

Diseño, diagramación y montaje:

Rosa Alicia Ccormoray Almanza

Ricardo de la Peña Malpartida

Edición a cargo de:

Instituto Pacífico S.A.C. 2020

Tiraje: 9,000 ejemplares

Registro de Proyecto Editorial : 31501052000324

Hecho el Depósito Legal en la Biblioteca Nacional del Perú N.° :

Impresión a cargo de:

Pacífico Editores S.A.C.

El Impuesto General a las Ventas (IGV) es uno de los impuestos indirectos

La presente obra realiza un análisis detallado de la legislación del IGV,

Recordemos que, por su propia naturaleza, el IGV constituye un impuesto

Dentro de la estructura ya vista del libro, cada capítulo desarrolla un aspecto

Agradecemos a Gabriela del Pilar Ramos Romero por su apoyo en la

Mario Alva Matteucci

Capítulo I: Opciones Técnicas y Métodos para Determinar el Valor

Parte de esta historia tributaria de los antecedentes de los impuestos

Dentro de los impuestos indirectos, estaban: la centesima auctionum,

1. ApAricio pérez, Antonio, Las grandes reformas fiscales del

En el derecho medieval francés tenemos otro antecedente del IVA.

2. En el derecho medieval, un maltôte es una exención de un

Posteriormente, en España, apreciamos a la alcabala, tributo que

3. plazas Vega, Mauricio, El IMPUESTO sobre el valor

Sobre este panorama, podemos señalar lo siguiente:

Siguiendo la etimología de su nombre, la alcabala fue un impuesto

4. CAmpos, J., “La alcabala, el gran impuesto real”, en Écija

Rodríguez dueñAs efectúa un breve análisis histórico acerca de los

La imposición al consumo bajo la técnica del valor agregado tiene sus

5. Es pertinente precisar que Carl Friedrich von Siemens fue un

6. El impuesto al valor agregado fue inventado por el francés

7. Rodríguez dueñas, César, “La imposición al consumo en el

Por su parte celdeiro menciona lo siguiente:

El impuesto al valor agregado, también denominado valor añadido o

9. Celdeiro, Ernesto C., Imposición a los consumos, Buenos

En términos de simón AcostA podemos indicar lo siguiente:

El IVA es un sistema de relaciones jurídicas triangulares

10. Simón AcostA, Eugenio, El impuesto sobre el valor añadido

En el caso de la Unión Europea, debemos precisar que el IVA es un

En España, el impuesto al valor agregado se instauró en 1986,

11. El impuesto sobre el tráfico de empresas fue un impuesto

En el mundo se le conoce como el impUesto al valor agregado (IVA),

En muchos casos, afectamos el IGV en las operaciones o inclus ive

2. Opciones técnicas de imposición al consumo

2.1. Los impuestos de tipo monofásico

El maestro zolezzi möller12 indicó, con respecto al impuesto

12. A título personal, debo manifestar que, a inicios de los años

Inclusive, desde una perspectiva de control por parte de la

En este punto, coincidimos con lo señalado por gutiérrez JunquerA

14. Gutiérrez JunquerA, Pablo, Curso de Hacienda Pública, 2.ª

En la doctrina española, delgAdo riVero y muñiz pérez indican, con

Estos impuestos se aplican a una única fase productiva. En Teoría

15. DelgAdo riVero, Francisco J. y muñiz pérez, Manuel A.

En la doctrina chilena, Yáñez Henríquez precisa que “los impuestos

16. Yáñez Henríquez, José, “Impuesto al valor agregado:

En el Perú tenemos como ejemplo de impuestos monofásicos a los

17. Regulado por el Decreto Legislativo N.° 8.

Es un tributo que grava la venta de gasolina a nivel de productor,