Peritaje Contable Balances Fraguados

PERITAJE CONTABLE 5°”C”
BALANCES
FRAGUADOS
PERITAJE CONTABLE
1
2
ÍNDICE N° DE PÁGINA
INTRODUCCIÓN 4
1. PERITAJE CONTABLE Y SU RELACÓN CON LA CONTABILIDAD 5
2. IMPORTANCIA DE LA PERICIA COMO MEDIO PROBATORIO 6
3. INFORME PERICIAL Y SU ESTRUCTURA 7
3.1 ESTRUCTURA DEL INFORME PERICIAL 8
4. OBJETO DE LA PERICIA 9
5. TIPOS DE PERICIA 9
5.1 PERICIA CONTABLE 9
5.2 AUDITORÍA FORENSE 10
5.3 OBJETIVO DE LA AUDITORÍA FORENSE 13
5.4 CARACTERÍSTICAS DE LA AUDITORÍA FORENSE 14
5.5 CARACTERÍSTICAS / CUALIDADES DEL AUDITOR
FORENSE 14
6. PRUEBA DE LA PERICIA CONTABLE 15
6.1 LA PRUEBA PERICIAL 15
6.2 QUÉ ES LA PRUEBA PERICIAL CONTABLE 15
7. BALANCES FRAGUADOS 16
7.1 DELITOS DE FRAUDE 17
7.2 CONCEPTOS 18
8. SUJETOS 19
8.1 SUJETOS ACTIVOS 19
8.2 SUJETOS PASIVOS 20
8.3 EL PERJUICIO 20
9. CONCLUSIONES 21
BIBLIOGRAFÍA 22
3
INTRODUCCIÓN
A lo largo del ejercicio contable, muchas veces encontramos casos en los que, por
aumentar los beneficios económicos de una empresa, se realizan modificaciones e
irregularidades en la presentación de balances contables ante la Administración
Tributaria. Cabe precisar que la presentación de información falsa y la alteración de esta
es considerada como delito.
El perito contable a través de su examen crítico llegará a formular conclusiones que

servirán de ayuda ante los jueces. En la actualidad se han detectado casos relacionados a
presentación de balances falseados, muchos de los cuales se encuentran aún en proceso
de investigación en nuestro país. En tal sentido, el presente trabajo desarrollará el tema
de Balances fraguados, y la importancia que tiene el peritaje contable en la detección de
los mismos.
Elements
4
CAPITULO I: PERITAJE CONTABLE
1.1 PERITAJE CONTABLE Y SU RELACIÓN CON LA CONTABILIDAD
La Pericia contable requiere los conocimientos de un profesional experto en temas de

contabilidad, auditoría y técnicas de investigación para la reconstrucción de hechos
financieros.
En el actual contexto en el que vivimos, existen casos de defraudación tributaria,

vinculada muchas veces a ex presidentes que están siguiendo un proceso judicial. Las
evidencias contables que en encuentre el perito judicial, presentadas mediante la pericia
contable son un instrumento de prueba que va servir de ayuda a la administración de
justicia. Estas pruebas a su vez van a servir de base para la emisión de la opinión del
perito, opinión que será reflejada en el informe contable.
De acuerdo al inciso d del artículo 3 correspondiente a la Ley N° 28951 Ley de

actualización de la Ley 13253, de profesionalización del contador público y creación de los
colegios de contadores públicos, una de las competencias de los contadores públicos es:
“Efectuar el peritaje contable en los procesos judiciales, administrativos y extrajudiciales”.
Los contadores públicos como auxiliares de la justicia, desarrollan peritajes sobre:
• Hechos o eventos financieros de incidencia económica que afectan los fondos

públicos o privados
• Actuaciones dolosas u omisiones de los funcionarios públicos o ejecutivos en el
ejercicio de sus responsabilidades
La pericia contable no tiene técnicas propias para la obtención y evaluación de las

pruebas, si bien usa las mismas técnicas que la Auditoría, la diferencia radica en la
metodología a desarrollar y en los procedimientos que se aplicarán en cada trabajo de
pericia.
5
CAPITULO II: PERICIA CONTABLE
2.1 IMPORTANCIA DE LA PERICIA COMO MEDIO PROBATORIO
Al crecer la economía de nuestro país, aumentan también los riesgos de que se cometan
delitos como es el caso de lavado de activos, es decir riqueza no sustentada o un
desbalance patrimonial, siendo esta una de las problemáticas que acontece en la
actualidad presentamos la siguiente interrogante: ¿De qué forma el peritaje contable es
un instrumento de prueba?
Bien, partimos del concepto de peritaje, el peritaje es un examen que realiza el perito
sobre la problemática que se le ha encomendado para luego emitir su opinión o dictamen.
Si bien el objetivo de la prueba lo dispone el juez, es labor del perito contable establecer la
causa de los hechos y los efectos de los mismos, establecer cómo es que se ha cometido el
hecho delictuoso. La labor que realiza el Contador Público como perito contable dentro de
un proceso Judicial, tiene por finalidad el poder brindar al Juzgador, argumentos o razones
para la formación de su convencimiento respecto a hechos contables y financieros.
El peritaje contable supone previa formación en determinada materia a examinar, en base

a estos conocimientos adquiridos, el perito percibe los hechos los cuales serán revelados e
igualmente verificados y contrastados en función al adiestramiento.
Por los párrafos anteriormente expuestos, podemos llegar a la conclusión de que la

prueba pericial presentada es fundamental en el proceso, ya que a través de esta se
determina la veracidad de un hecho y el juez se basará en estas pruebas para formar la
convicción para declarar si se ha cometido o no un hecho. La opinión del perito no obliga
al juez a tomar una decisión basada en el informe presentado, ya que el juez es libre de
aceptar o rechazar el dictamen del perito, sin embargo, es de utilidad para la formación de
su decisión.
6
2.2 INFORME PERICIAL Y SU ESTRUCTURA
El peritaje tiene como finalidad descubrir la verdad del problema asignado, y explicarla
científica o técnicamente.
El informe pericial constituye un medio de prueba para el Juez, es usado para el

conocimiento de un hecho que requiere de una preparación especial.
El informe pericial es de suma importancia, porque mediante el mismo se propone la

asesoría del perito, ya que hay aspectos que el juez no conoce y debe tener herramientas
que le permitan tomar una decisión imparcial sobre el asunto de la pericia contable. El
juez no necesariamente debe conoce todos los temas a tratar, es ahí donde recae la
necesidad de un perito en el área a examinar para las decisiones más objetivas posibles.
El informe pericial contiene los documentos apreciados por el perito que le han permitido
formar una opinión. Este informe debe ser presentado de forma correcta, en el plazo
establecido por el juez, tanto en el aspecto sustancial como en el aspecto formal. El
aspecto sustancial hace referencia a la presentación de la información de manera clara y
segura, la exposición objetiva de la materia a examinar, apoyando las conclusiones en
fuentes de información válidas. Mientras que la presentación formal hace referencia a de
qué manera se debe presentar el informe pericial, hojas a utilizar, el espacio y márgenes,
numeración de páginas.
Existen dos tipos de informe pericial, el mancomunado y el informe individual. El informe

mancomunado es cuando los peritos han concordado en sus conclusiones y pueden
presentar un solo informe. En el caso del informe individual, se da cuando los peritos
presentan discrepancias en sus conclusiones y presentan de manera individual el informe,
posterior a ello el juez podrá realizar la confrontación o debate pericial para que cada
perito sustente las discrepancias de sus conclusiones.
7
El informe pericial forma parte del expediente judicial, y de acuerdo al artículo 178° del
Código Procesal Penal, el informe pericial oficial debe contener:
a) El nombre, apellido, domicilio y Documento Nacional de Identidad del perito, así

como el número de su registro profesional en caso de colegiación obligatoria.
b) La descripción de la situación o estado de hechos, sea persona o cosa, sobre los
que se hizo el peritaje.
c) La exposición detallada de lo que se ha comprobado en relación al encargo.
d) La motivación o fundamentación del examen técnico.
e) La indicación de los criterios científicos o técnicos, médicos y reglas de los que se
sirvieron para hacer el examen.
f) Las conclusiones.
g) La fecha, sello y firma.
Asimismo, semana que el informe pericial no debe contener juicios respecto a la

responsabilidad penal del imputado respecto a la materia del proceso.
2.3 ESTRUCTURA DEL INFORME PERICIAL
Para el cumplimiento de los fines anteriormente expuestos, la estructura del informe

pericial deberá ser la siguiente:
• INTRODUCCIÓN: Se debe consignar en el margen superior derecho el número

de expediente, asignado al momento de presentarse la denuncia o demanda,
los y apellidos del secretario, el demandado, demandante, materia o causa del
juicio y la sumilla del documento.
• ANTECEDENTE: Es una reseña de los hechos que inciden en el trabajo pericial.
• OBJETO DEL PERITAJE: En esta parte se señalará el objeto del peritaje, el cual es
dispuesto por el juez, se deberá precisar el número de resolución fecha y foja
correspondiente.
8
• EXAMEN PERICIAL: El examen pericial se orientará a obtener una explicación

sobre la comprobación que se haya efectuado respecto al objeto de la pericia,
sobre los fundamentos y la conclusión que sostiene. Aquí el perito contable
aplica las técnicas y procedimientos contables.
• CONCLUSIONES: Representan la opinión del profesional como resultado de la
labor de investigación realizada. Es necesario precisar que las conclusiones
presentadas en el informe no deben dejar dudas en su exposición. No deben
figurar términos que sean ambiguos para los litigantes.
2.4 OBJETO DE LA PERICIA

El objetivo de la prueba pericial es establecer la causa de los hechos y los efectos del
mismo, la forma y circunstancia, cómo se ha cometido el hecho delictuoso. El objeto de la
prueba lo define el magistrado, en base al planteamiento de la hipótesis, la cual es
contrastada con las pruebas obrantes en el expediente, las manifestaciones de las partes
que se convierten en parte vital para el examen pericial o evaluación de pruebas.
2.5 TIPOS DE PERICIAS

2.5.1 PERICIA CONTABLE
 Definición
Es la labor que por mandato judicial realiza el contador público en función de
perito dentro de un proceso judicial con la finalidad de proporcionar al juzgado
argumentos o razones para la formación de sus conocimientos respeto de hechos
contables, financieros, tributarios y afines; como así también en la determinación
de sus características, sus causas y cuantía de sus efectos, factores sobre las cuales
el juez necesita adquirir certeza al momento de sentenciar.
 Responsable de la Pericia
Es una prueba de naturaleza personal, ya que es la persona del perito, quien
informa al juez sobre la obtención de la prueba, son los conocimientos
especializados del perito los que van a servir para la valoración pericial de los
hechos y, por tanto, es la fuente de la prueba, mientras que el Dictamen o Informe
es el Medio de Prueba.
9
 Objetivo
El objeto de la pericia es el estudio, análisis, examen y aplicación de un hecho, de
un objetivo de un comportamiento, de una circunstancia o de un fenómeno.
Es objetivo de la prueba pericial establecer la causa de los hechos y los efectos del
mismo, la forma y circunstancias como se cometió el hecho delictuoso.
 Garantías de la Pericia
 Número: La ley ordena que se nombren dos peritos, a fin de quesean dos
pareceres y puedan aportar mayores conocimientos en el examen a practicar.
 Competencia: La Ley pide que se nombren profesionales; sólo sino lo hubiere,
el juez designará a Peritos Técnicos o Peritos Especiales; y a la falta de estas
personas de reconocida honorabilidad y competencia en la materia.
 Imparcialidad: Se asegura mediante el juramento prestado en el momento que
se entrega la pericia.
 Garantías de la Instrucción: Como en toda diligencia judicial, la designación de

peritos debe ser comunicada a quienes intervienen en el proceso.
 Nombramiento: Como norma general, el nombramiento de peritos corresponde al

juez de la causa.
2.5.2 AUDITORÍA FORENSE

2.5.2.1 DEFINICIONES
La auditoría forense es una auditoría especializada en descubrir, divulgar y atestar
sobre fraudes y delitos en el desarrollo de las funciones públicas y privadas. Es, en
términos contables, la ciencia que permite reunir y presentar información
financiera, contable, legal, administrativa e impositiva, para que sea aceptada por
una corte o un juez en contra de los perpetradores de un crimen económico”
según Miguel Cano y Danilo Lugo.
“La auditoría forense es el otro lado de la medalla de la labor del auditor, en
procura de prevenir y estudiar hechos de corrupción. Como la mayoría de los
resultados del Auditor van a conocimiento de los jueces (especialmente penales),
es usual el término forense” según Milton Maldonado.
“La auditoría forense es aquella labor de auditoría que se enfoca en la prevención
y detección del fraude financiero; por ello, generalmente los resultados del trabajo
del auditor forense son puestos a consideración de la justicia, que se encargará de
analizar, juzgar y sentenciar los delitos cometidos (corrupción financiera, pública o
privada)” según Jorge Badillo.
10
 Conceptos Relacionados e Inherentes a lo Forense

La corrupción y el fraude siempre han sido y siempre serán desafíos a los auditores
internos e independientes, desde 1860 se han desarrollado técnicas y prácticas
que han evolucionado hacia la garantía de la credibilidad de la información
financiera, la eficiencia, economía y efectividad de las operaciones, y dejando al
lado responsabilidades de identificar, investigar e informar sobre el fraude y la
corrupción.
 El Fraude: Término genérico que abarca todos los medios diversos que el
ingenio humano pueda crear y a los que recurre una persona para
aprovecharse de otra con sugerencias falsas u ocultación de la verdad;
incluye todo tipo de sorpresa, truco, treta y cualquier otra actitud mal
intencionada con la cual engaña a otro. Los elementos para una acción legal
por fraude incluyen la representación falsa de un hecho presente o pasado
por parte del demandado, la medida entablada en consecuencia por el
demandante y el daño que genera dicha información falsa al demandante.
 La Corrupción: La corrupción en la función pública, es la desnaturalización o
desviación del regular ejercicio de la función pública, entendida esta como
la entera actividad del estado, esta no es solo las funciones del poder
ejecutivo como poder administrador, sino el ejercicio de las funciones
legislativas, ejecutivas y judiciales, nacionales, provinciales y municipales,
frente al comportamiento de sus titulares o al de terceros destinatarios o
no del acto funcional. No todas las prácticas corruptas son delitos
tipificados en el código. La corrupción no se limita solo a las transacciones
de dinero, en determinados casos la corrupción es el precio que se paga los
individuos por participar en decisiones contrarias al interés general y a los
que fueran sus propias convicciones.
 Tipos o Clases de Fraude

 Informes financieros Fraudulentos:
Los informes financieros fraudulentos son un error u omisión intencional en las
cantidades o revelaciones con la intención de engañar a los usuarios. La
mayoría de los casos de informes financieros fraudulentos implican errores
intencionales de cantidades, y no revelaciones. Las omisiones de cantidades
son menos comunes, pero una compañía puede sobrevaluar los ingresos al
omitir las cuentas por pagar y otros pasivos financieros. Aunque la mayoría de
los casos de informes financieros fraudulentos comprenden la sobrestimación
de activos e ingresos u omisión de pasivos financieros y gastos en un intento
por sobrevaluar los ingresos, es importante observar que las compañías con
frecuencia sobrevaluan1wcc sus ingresos. Para las compañías que no cotizan
sus acciones al público, esto se puede hacer con el propósito de reducir el
impuesto sobre la renta. Las empresas también pueden sobrevaluar los
ingresos cuando las entradas son altas, para crear una reserva de entradas o
11
«reservas de colchón» que se pueden utilizar para incrementar los ingresos en

periodos futuros. A esta práctica se le conoce como manejo del ingreso o
administración de ingresos. La administración de ingresos comprende las
acciones deliberadas que implementó la administración para cumplir con los
objetivos de ingresos. El manejo de ingresos es una forma de administración de
ingresos en la cual los ingresos y egresos se cambian entre periodos para
reducir la fluctuación de las entradas. Una técnica para el manejo de ingresos
es reducir el valor del inventario y demás activos de una compañía adquirida al
momento de la adquisición, lo que generan entradas altas cuando se vendan
los activos posteriormente. Las compañías también pueden sobrevaluar de
manera deliberada las reservas para obsolescencia de inventario y las
estimaciones para cuentas dudosas en periodos de ingresos más altos. Aunque
con menos frecuencia, varios casos notables de informes financieros
fraudulentos implican la revelación inadecuada. Por ejemplo, una cuestión
central en el caso de Enron fue si la compañía había revelado de manera
adecuada las obligaciones a los afiliados conocidos como entidades con
propósito especial. Se presentaron cargos contra E.F. Hutton, una firma de
correduría hoy extinta, por sobregiro intencional de cuentas en varios bancos
para aumentar las entradas de interés. Esos sobregiros se incluyeron como
pasivos financieros en el balance general, pero los pasivos en éste, no fueron
explicados con claridad.
 Malversación de activos
La malversación de activos es el fraude que involucra el robo de los activos de
una entidad. En varios casos, las cantidades involucradas no son materiales
para los estados financieros. Sin embargo, la perdida de los activos de la
empresa es una preocupación importante de la administración, y es probable
que el umbral de materialidad de la administración para el fraude sea mucho
menor que el umbral de materialidad utilizado por el auditor para los fines de
los informes financieros. EI termino de malversación de activos, por lo general,
se utiliza para referirse al robo que involucra a empleados y otras personas
dentro de la organización. Por ejemplo, la Association of Certified Fraud
Examiners estima que el promedio que la compañía pierde por fraude es el
16% de sus ingresos. Sin embargo, gran parte de este fraude involucra a partes
externas, como el robo de mercancías en tiendas y engaños por parte de los
proveedores. La malversación de activos normalmente se perpetra a niveles
inferiores en la jerarquía de la organización. Sin embargo, en algunos casos
excepcionales, la administración está implicada en el robo de activos de la
compañía. Debido a la gran autoridad de la administración y control sobre los
activos de la organización, los desfalcos en los que la alta administración está
involucrada, pueden implicar cantidades importantes. En un ejemplo extremo,
la SEC presentó cargos contra el ex director ejecutivo de Tyco International por
12
el robo de $100 millones en activos. En una encuesta referente al fraude que

llevo a cabo la Association of Certified Fraud Examiners, la pérdida promedio
en fraudes que implicaban a la alta administración era tres veces más cuantiosa
que los fraudes que implicaban a otros empleados. Otra forma similar de
clasificar o tipificar los fraudes, es la siguiente:
 Fraude Corporativo
El fraude corporativo es la distorsión de la información financiera realizada por
parte o toda la alta gerencia con ánimo de causar perjuicio a los usuarios de los
estados financieros que fundamentalmente son:
 Prestamistas
 Inversionistas
 Accionistas
 Estado (sociedad)
A éste tipo de fraude, el SAS 99 lo denomina «reportes financieros fraudulentos».
Otros autores lo denominan «revelaciones financieras engañosas», «fraude de la
administración», «crimen corporativo» o «crimen de cuello blanco». Una empresa
honesta presenta los estados financieros reales; en cambio, una empresa
deshonesta, dependiendo de los irregulares (fraudulentos) y fines que persiga,
puede tender a distorsionar los estados financieros generalmente en dos sentidos
(los mismos que determinarán el enfoque de la auditoría forense):
 Aparentar fortaleza financier

 Aparentar debilidad financiera. Fraude Laboral (Ocupacional)
 El fraude laboral
Distorsión de la información financiera (malversación de activos) con ánimo de
causar perjuicio a la empresa. Uno o varios empleados fraudulentamente
distorsionan la información financiera para beneficiarse indebidamente de los
recursos de la empresa (activos: efectivo, títulos valores, bienes u otros).
Cuando dos o más personas se ponen de acuerdo para perjudicar a un tercero
están actuando en colusión. A éste tipo de fraude, el SAS 99 lo denomina
«apropiación indebida de activos». Otros autores lo denominan «desfalco» o
«crimen ocupacional».
2.5.2.2 OBJETIVO DE LA AUDITORIA FORENSE

Los principales objetivos de la Auditoría Forense son los siguientes:
13
 Luchar contra la corrupción y el fraude, para el cumplimiento de este objetivo

busca identificar a los supuestos responsables de cada acción a efectos de
informar a las entidades competentes las violaciones detectadas.
 Evitar la impunidad, para ello proporciona los medios técnicos validos que faciliten
a la justicia actuar con mayor certeza, especialmente en estos tiempos en los
cuales el crimen organizado utiliza medios más sofisticados para lavar dinero,
financiar operaciones ilícitas y ocultar diversos delitos.
 Disuadir, en los individuos, las prácticas deshonestas, promoviendo la
responsabilidad y transparencia en los negocios.
 Evaluar la credibilidad de los funcionarios e instituciones públicas, al exigir a los
funcionarios corruptos la rendición de cuentas ante una autoridad superior, de los
fondos y bienes del Estado que se encuentran a su cargo.
2.5.2.3 CARACTERÍSTICAS DE LA AUDITORÍA FORENSE

Se pueden identificar varias características de la auditoría forense. A continuación, se
presenta las principales: Propósito Prevención y detección del fraude financiero. Debe
señalarse que es competencia exclusiva de la justicia establecer si existe o no fraude
(delito). El auditor forense llega a establecer indicios de responsabilidades penales que
junto con la evidencia obtenida pone a consideración del juez correspondiente para que
dicte sentencia. Alcance El periodo que cubre el fraude financiero sujeto a investigación
(auditoría). Orientación Retrospectiva respecto del fraude financiero auditado; y,
prospectiva a fin de recomendar la implementación de los controles preventivos,
detectivos y correctivos necesarios para evitar a futuro fraudes financieros. Cabe señalar
que todo sistema de control interno proporciona seguridad razonable pero no absoluta de
evitar errores y/o irregularidades. Normatividad Normas de auditoría financiera e interna
en lo que fuere aplicable; normas de investigación; legislación penal; disposiciones
normativas relacionadas con fraudes financieros. Enfoque Combatir la corrupción
financiera, pública y privada. Auditor a cargo (Jefe de Equipo) Profesional con formación
de auditor financiero, Contador Público Autorizado. Equipo de Apoyo Multidisciplinario:
abogados, ingenieros en sistemas (auditores informáticos), investigadores (públicos o
privados), agentes de oficinas del gobierno, miembros de inteligencia o contrainteligencia
de entidades como policía o ejército, especialistas.
14
2.5.2.4 CARACTERÍSTICAS / CUALIDADES DEL AUDITOR FORENSE

El auditor forense debe ser un profesional altamente capacitado, experto conocedor de:
contabilidad, auditoría, control interno, tributación, finanzas, informática, técnicas de
investigación, legislación penal y otras disciplinas. En cuanto a su formación como persona
el auditor forense debe ser objetivo, independiente, justo, honesto, inteligente, astuto,
sagaz, planificador, prudente, precavido. Sobre la base de su experiencia y conocimiento
el auditor forense debe ser intuitivo, un escéptico permanente de todo y de todos, capaz
de identificar oportunamente cualquier síntoma de fraude, su trabajo debe ser guiado
siempre por el escepticismo profesional.
El auditor forense es un profesional valioso y altamente necesario en la actual sociedad, es

uno de los llamados a combatir la corrupción financiera, pública y privada. Las nuevas
metodologías que utiliza la auditoría forense requieren que el auditor forense tenga
algunas habilidades que no son tradicionales en el auditor de estados financieros, tales
como:
1. Identificación de problemas financieros.

2. Conocimiento de técnicas investigativas.
3. Conocimiento de evidencia.
4. Interpretación de información financiera.
5. Presentación de hallazgos.
2.6 PRUEBA DE LA PERICIA CONTABLE

Existe un tipo de informes que se conocen muy poco: los dictámenes periciales. Estos se
presentan ante el ámbito judicial, en los diferentes tribunales de nuestro país, y sirven a
las autoridades judiciales para auxiliar en la determinación de sus resoluciones o
sentencias.
Antes de llegar a la conclusión de estos dictámenes periciales y resolver los juicios en los
tribunales, existe una etapa de ofrecimiento de pruebas, durante la cual las partes
aportan las que consideran razonables para demostrar su postura. Una de las pruebas más
comunes que se requieren en esta etapa son las pruebas periciales contables.
Ahora, explicado lo anterior, le compartimos qué es una prueba pericial y, particularmente,

qué es una prueba pericial contable:
15
¿QUÉ ES LA PRUEBA PERICIAL CONTABLE?

Consiste en la aportación de los elementos de convicción aplicables a operaciones de
naturaleza económica o financiera dentro del ámbito de lo contable, que alguna de las
partes considera indispensable para solucionar la controversia de juicio.
En la mayoría de los casos en los que se aporta una prueba pericial contable, ésta se
ofrece como un cuestionario a contestar por un contador público, como perito en la
materia, después de realizar el análisis y estudio de todos los documentos base de la
acción exhibidos por las partes.
En conclusión, las pruebas periciales contables sirven para aportar elementos a la

presentación del dictamen pericial en favor de alguna de las partes y, por supuesto, para
desvirtuar los argumentos de la parte contraria.
En estos casos, el profesionalismo, la objetividad y la independencia del contador público

son de gran relevancia para dar respuesta a las cuestiones en materia contable que
requiera alguna de las partes.
CAPITULO III: BALANCES FRAGUADOS
3.1 BALANCES FRAGUADOS
El sistema contable permanentemente se

encuentra expuesto a ser manipulado por
la administración, empleados o terceras
personas que mediante la realización de
actos intencionales defraudan los recursos
de las organizaciones empresariales y
desfiguran los estados financieros para
ocultar el delito.
Las irregularidades se presentan en forma

disimulada con la manipulación de
registros (omisión o alteración de asientos, sumas o asientos falsos) y documentos
(destrucción, preparación y alteración), como por ejemplo:
16
 Recibir pagos o depósitos de clientes y no contabilizarlos o contabilizarlos por una

menor cuantía.
 Alterar el recibo de productos como materia prima, mercancías no fabricadas por
la empresa o propiedades planta y equipo, registrándolos por una menor cantidad
o no reconocerlos contablemente.
 Aumentar los saldos de las cuentas por cobrar o disminuir los saldos de las cuentas
por pagar, con el fin de favorecer a un tercero.
 Omitir o demorar la legalización de un anticipo.
 Incrementar en forma fraudulenta los gastos de viaje y representación.
 Registrar activos y pasivos ficticios.
 Realizar pagos dobles a proveedores.
 Contabilizar compras inexistentes para su posterior pago.
 Adulterar los recibos de caja, consignaciones bancarias o dobles reembolsos de
caja menor.
 Realizar préstamos de dinero, ventas de servicios o productos a clientes ficticios.
 Utilizar los activos (dinero, bienes y derechos) sin previa autorización o registro.
 Sustraer los activos en forma temporal o definitiva.
La ocurrencia de una o varias de las irregularidades anteriormente enumeradas produce

un quebrantamiento en el sistema contable y necesariamente como consecuencia se
elaboran y presentan estados financieros fraudulentos que reflejan una situación
financiera engañoso, perjudicando a los usuarios internos y externos de la información.
Para minimizar el riesgo de manipulación en el sistema contable es necesario que exista

un trabajo mancomunado entre la auditoría interna y la revisoría fiscal con el fin revisar y
evaluar constantemente los controles, además de avizorar otros riesgos que al
materializarse podrían impactar en forma negativa los estados financieros.
3.2 DELITO DE FRAUDE

ART. 198 CODIGO PENAL
Será reprimido con pena privativa de libertad no menor de uno ni mayor de cuatro años
el que en su condición de fundador, miembro del directorio o del concejo de
administración de vigilancia, gerente, administrador o liquidador de una persona
jurídica, realiza, en perjuicio de ella o de terceros, cualquiera de los actos siguientes:
17
1. Ocultar a los accionistas, socios, asociados o terceros interesados, la verdadera

situación de la persona jurídica, falseando los balances, reflejando u omitiendo en los
mismos beneficios o pérdidas o usando cualquier artificio que suponga aumento o
disminución de las partidas contables.
2. Proporcionar datos falsos relativos a la situación de una persona jurídica.
3. Promover, por cualquier medio fraudulento, falsas cotizaciones de acciones, títulos o

participaciones.
4. Aceptar, estando prohibido hacerlo, acciones o títulos de la misma persona jurídica

como garantía de crédito.
5. Fraguar balances para reflejar y distribuir utilidades inexistentes.
6. Omitir comunicar al directorio, consejo de administración, consejo directivo u otro

órgano similar, acerca de la existencia de intereses propios que son incompatibles con los
de la persona jurídica.
7. Asumir préstamos para la persona jurídica.
8. Usar en provecho propio, o de otro, el patrimonio de la persona.
3.3 SUPUESTOS TIPICOS

Fraguar balances para reflejar y distribuir utilidades inexistentes:El comportamiento
consiste en fraguar maquinar o tramar balances, esto es, El sujeto activo realiza
determinados actos para alterar los balances, que acabarán siendo falsos, con la finalidad
de distribuir utilidades reflejadas en los balances adulterados.
Para proceder al reparto de utilidades se requiere que necesariamente que ellas existan.
 Tipo objetivo
El sujeto activo, tiene que mejorar el activo social, con el fin de hacer aparecer cantidades
inexistentes o simuladas, sobrevalorando los elementos contenidos en el activo,
mejorando los títulos en cartera, disminuyendo u omitiendo las cargas del activo.
García Rada señala, puede presentarse dos premisas; que el balance no arroje utilidades, a
pesar de lo cual el directorio declara que existen y ordena su distribución o que mediante
balances falsos el directorio declare utilidades y los reparta, configurándose el delito en
ambos supuestos.
El balance, como equilibrio de valores, exige la contraposición de los asientos del pasivo a
los del activo. Por ello, para equilibrar ambas cuentas, debe agregarse al pasivo el exceso
18
del activo sobre él o sea, el resultado neto. De este modo, la utilidad viene a situarse al
mismo lado del pasivo, sin que pueda reputársele como tal.[7]
 Sujeto activo
Solo lo realiza el directorio, pues éste es el órgano social que en cada ejercicio económico,
declara si hay o no utilidades y dispone su distribución, esto en las sociedades anónimas y
en las sociedades civiles y cooperativas serán los administradores.
 Tipo subjetivo
Es dolosa, pues se tiene conocimiento que la distribución de utilidades está en desacuerdo
con la realidad económica de la persona jurídica.
 Consumación y tentativa
Se consuma en el momento de la distribución de las utilidades o dividendos, no habiendo
necesidad que el agente obtenga un provecho económico efectivo. Es decir cuando el
accionista posee las utilidades inexistentes.
La tentativa se da cuando se fragua un balance para hacer aparecer utilidades que en la
realidad no se han dado, pero que por otras causas no se ha efectivizado la distribución.
CAPITULO IV: CONCEPTOS

4.1 EL BIEN JURÍDICO PROTEGIDO
Como el legislador lo ubica dentro del título perteneciente a los delitos contra el
patrimonio, se deduce que el bien jurídico protegido es el patrimonio social, como una
universalidad jurídica, que la tutela jurídica está dirigida a la protección de los intereses
patrimoniales de los accionistas o socios de una persona jurídica. El perjuicio ocasionado
al patrimonio social puede ser con una efectiva disminución del patrimonio social o con
dejarse de obtener determinadas ganancias, etc.
De otro lado también se protege la tutela de la fe pública, en el sentido de
confianza, honestidad y buena fe en los negocios, pues aunque en forma secundaria, la
buena fe es lesionada en las diversas figuras delictivas del artículo 198 del Código Penal.
El delito de fraude en las Personas Jurídicas, al igual que en delito de estafa, requiere un
engaño, siendo característica especial de este tipo, que la acción tienda a perjudicar el
patrimonio de una persona jurídica o lesionar el patrimonio de un tercero, utilizando
algún fraude en la persona jurídica.
Desde un entendimiento de mayor comprensión normativa, no solo ha de identificarse el
patrimonio social (activos y pasivos), de la persona jurídica, desde aspectos de
individualidad, en cuanto a los sujetos afectados, sino también desde una visión
supraindividual (indirectamente), el funcionamiento de la actividad económica, que se
refleja en la actuación de la persona jurídica en el circuito socio económico.
19
La lesión al bien jurídico se hace efectiva con la disminución del patrimonio social,
dejándose de obtener utilidades o poniéndose en peligro el patrimonio social o las
potenciales utilidades. De ahí que la interpretación más conveniente, resulta ser aquella
que engloba no solo la lesión efectiva, sino también el peligro de lesión, pues permite
cubrir mayores supuestos de administración fraudulenta. En consecuencia el delito
en hermenéutica es un delito de peligro concreto pues para su real verificación o
consumación requiere solo la puesta en peligro del patrimonio de la persona jurídica o de
terceros.
4.2 SUJETO ACTIVO

El tipo legal del artículo 198, señala taxativamente quienes pueden ser sujetos activos,
razón por la que se advierte que nos encontramos frente a figuras delictivas propias, en la
que la relación funcional entre la acción y el sujeto activo es imprescindible.
Se conoce también como un delito especial, porque sólo puede ser cometido por quien
reúne la calidad de fundador, miembro del directorio o del consejo de administración o
del consejo de vigilancia, gerente, administrador o liquidador de una persona jurídica.
Estas exigencias cobran sentido en razón de que las conductas incriminadas presuponen
un nivel de decisión y participación al interior de la persona jurídica. Se trata de un tipo
penal alternativo dada la multiplicidad de los comportamientos criminalizados y descritos
en los ocho incisos de la norma.[6]
Fundador: Son aquellos que otorgan la escritura constitutiva y suscriben las acciones o los
firmantes de fundación, esto en cuanto a las SociedadesAnónimas y en las otras personas
jurídicas, se llama fundadores, a aquellos que otorgan la escritura pública o también
llamados promotores en las sociedades regulares, tal como lo señala Montoya Manfredi,
Ulises; Derecho Comercial, Lima 1988, pág 199.
Miembro del directorio: No se necesita ser socio para desempeñar la función de director
salvo que el estatuto así lo exija. La función principal del director es la gestión social
con carácter permanente. Estos miembros están autorizados para adoptar las decisiones
sobre todos los asuntos que no estén atribuidos o reservados a la junta general o a otro
órgano social. Pueden cometer cualquiera de las acciones delictivas previstas, uno o más
directores.
Consejo de administración: Existen algunas personas jurídicas que cuentan con un
conjunto de personas autorizadas a representarlas y encargadas de la gestión social, por
medio de la escritura de constitución social. En las cooperativas es el órgano responsable
de la administración.
Consejo de vigilancia: Órgano colegiado para ciertas personas jurídicas, es obligatorio
para las sociedades con más de cincuenta accionistas, con un determinado capital, es
decir se toma en cuenta un criterio numérico de socios o de volumen de capital. En las
cooperativas es el órgano fiscalizador.
Gerente: Es aquella persona encargada de la administración directa e inmediata de la
persona jurídica y es el ejecutor de las decisiones y resoluciones del órgano superior, ya
20
sea del directorio o de la junta general de socios. El cargo de gerente está basado en la
confianza y es revocable en cualquier momento por el órgano de quien emanó su
nombramiento. El cargo le faculta autonomía en sus decisiones, sin necesidad de
consentimiento o de ratificación de otro órgano superior.
Administrador: Son personas naturales que representan y gestionan los negocios de la
persona jurídica.
Liquidador: La disolución de la persona jurídica, produce la cesación del contrato y la
extinción de la relación social, estando autorizados para pretender la restitución
en dinero o en especies de las respectivas aportaciones. Se constituye así en el
representante legal de la sociedad encargada de realizar las operaciones propias de la
liquidación.
4.3 SUJETO PASIVO

Es la persona jurídica, no se requiere que los actos antes mencionados produzcan la
imposibilidad de satisfacer sus compromisos o lo coloquen en la necesidad de ser disuelta.
En relación causal, si se afecta a la persona jurídica directamente se está lesionando a los
intereses de los accionistas, socios o asociados y a los terceros interesados.
Los terceros interesados vienen a ser aquellos afectados mediante falsas comunicaciones.
Que pueden ser, los futuros socios, los posibles acreedores y más directamente los
acreedores.
4.4 ELEMENTO SUBJETIVO DEL TIPO

En este aspecto, se requiere ineludiblemente el Dolo (que se concibe como la conciencia y
voluntad del sujeto de realizar el hecho tipificado objetivamente en la figura delictiva.
Pero el texto legal no hace referencia a ningún elemento subjetivo del tipo, no se exige un
ánimo de lucro en el sujeto activo, a pesar de que en la mayoría de los casos éste ocurrirá.
21
CAPITULO V: CASO PRÁCTICO
CORPORACIÓN MILLASATO
La primera modalidad contable en el delito de administración desleal, se halla tipificada en

el inciso 1) del artículo [10] del Código Penal de 1991. De una simple lectura de la norma
legal acotada, podrá entenderse que la finalidad que deberá buscar el agente infractor con
la realización de esta conducta, será ocultar la de verdadera situación de una persona
jurídica en el marco de las múltiples operaciones que se realicen en su contexto (por
ejemplo, valorización de una empresa para su posterior transferencia ). Precisamente a
consecuencia esa conducta se presentará una distinta apariencia de la persona jurídica
frente a los accionistas, socios, asociados o terceros interesados. Siguiendo con el análisis
del tipo, vemos que las dos conductas alternativas que integran esta modalidad se
encuentran dirigidas a proteger, como instrumento base de la contabilidad, al Balance. Sin
embargo, en mi criterio, considero que se descuidan otros instrumentos que también son
de vital importancia, e inclusive aportan datos al Balance me refiero concretamente al
Estado de Resultados y al Flujo de Caja que si bien como ya mencioné inciden en el
resultado del Balance General, son propiamente los llamados a ser falseados, fraguados o
alterados. Por ello, sin ánimo de fomentar injustificadamente la copia de legislaciones
extranjeras, creo que la actual tipificación española ofrece mayor seguridad, pues alude a
instrumentos como el Estado de Ganancias y Pérdidas (entiéndase también Estado de
Resultados) e inclusive la Memoria, así como otros informes que deban reflejar la
situación jurídica o económica de la entidad [11]. Como es posible advertir, el Código
Penal español va más allá del Balance, pues llega a la sanción de las alteraciones en
memorias anuales, que propiamente no son instrumentos contables. En ese sentido, tal
vez lo más acertado sería incluir en el tipo en cuestión, una referencia a los estados
complementarios o al sistema contable y no solamente circunscribirse al documento que
refleja el Balance, como lo viene haciendo incorrectamente el inciso 1º del artículo 198.
Esto se sugiere por la necesidad de abandonar la concepción parametrada de identificar a
la contabilidad dentro de un plano meramente documental, ya que ello podría generar
posibles problemas prácticos en lo sucesivo, sino lo ha hecho ya. En cuanto al medio
comisivo del delito, la Ley Penal establece que la falsedad del Balance se deberá lograr
reflejando u omitiendo en los mismos beneficios o pérdidas o usando cualquier artificio
que suponga aumento o disminución de las partidas contables y aquí surge otra
observación que abunda en lo ya expuesto líneas arriba. Si bien el Balance puede indicar la
22
existencia de ganancias o pérdidas de una empresa, existe un instrumento contable que

adecuadamente señala esa coyuntura (Estado de Ganancias y Pérdidas, también conocido
como Estado de Resultados). La relación entre el Balance General y el Estado de
Resultados es directa, de manera que este último alimenta al primero, por ejemplo, en lo
concerniente a las utilidades retenidas. Así entonces, se entiende que lo consignado en el
Balance es producto del resultado del Estado de Ganancias y Pérdidas.
Fuera de disquisiciones técnicas propias de la contabilidad, estimo, de cara a lo referido en

el párrafo que antecede, que eventualmente podría presentarse un caso concreto que
colocaría en apuros al operador penal al calificar una imputación delictiva bajo los
parámetros propuestos. Supongamos que el Balance, en la partida de resultados
acumulados, presente una cantidad que no es la real (vale decir una cantidad falsa). Bajo
una interpretación rígida, podríamos sostener válidamente que el Balance en su acepción
material no ha sido falseado o adulterado, pues simplemente se habría evacuado en dicho
instrumento la cantidad resultante del Estado de Ganancias y Pérdidas; por ello, en el
ejemplo propuesto, sería el Estado de Ganancias y Resultados el que habría sido objeto de
adulteración (en sentido ideológico). No obstante, como es factible advertir, la conducta
de falsear este instrumento no se encuentra dentro de la hipótesis contenida en el inciso
1º del artículo 198 del Código Penal, por lo que desgraciadamente nos encontraríamos
ante un supuesto de atipicidad relativa [12] que impediría cualquier sanción. De ello la
preocupación por la ambigüedad de la estructura del tipo legal. Ahora bien, la segunda
modalidad contable en el delito de administración desleal, la encontramos en el inciso 5º
del artículo 198 [13] que, a todas luces, abarca a la anteriormente detallada en el inciso
1º, por lo que no entendemos la co-existencia de ambas tipificaciones pues en realidad
denotan una incomoda redundancia que afectan el orden y la coherencia de nuestro texto
penal. Siguiendo con el análisis del tipo, aunque la finalidad de la conducta tipificada
(repartir utilidades inexistentes) es distinta a la contenida en el inciso 1º, el inconveniente
resaltado en cuanto a la sola inclusión del Balance General como único instrumento a ser
objeto del delito también persiste y cobra mayor importancia en este supuesto si
tomamos en cuenta que es el Estado de Resultados y no propiamente el Balance el que
indica si, en un caso determinado, existe utilidad o pérdida, siendo esta coyuntura de vital
importancia al realizar el juicio de tipicidad. Como vemos, se presenta otra vez un desfase
entre la hipótesis contenida en el tipo penal y la naturaleza de los instrumentos básicos de
la contabilidad. A mayor abundamiento, podemos observar que en este inciso se aprecia
de manera efectiva la inclusión del elemento del perjuicio patrimonial (al menos
potencialmente), a diferencia de lo observado respecto al inciso 1º que sólo requiere el
ocultamiento de la verdadera situación de la persona jurídica sin ningún propósito en
23
particular. En todo caso, puede concluirse que ambas modalidades presentan

características de ser modelos de “delitos de peligro” [14]al no exigir la materialización de
un resultado concreto. Pero volviendo al aspecto concerniente a la falsedad de los
Balances, quisiera compartir una inquietud que me abordó al realizar la presente
investigación. Esta inquietud proviene de la lectura que realicé del prolijo trabajo
efectuado por el profesor italiano Enzo Musco, quien sobre el particular, precisó lo
siguiente La elaboración del balance reclama necesariamente una serie de valoraciones
sin las cuales no podría existir. Y si teóricamente es posible distinguir entre hecho y
valoración, es también cierto que la valoración apenas objetivada llega a ser en sí misma
un hecho. Difícil es desconocer que a través de una valoración se puede realizar una
falsedad [15]. Creo que la cita textual trascrita es sumamente clara y refleja la magnitud
del problema que podría surgir frente al concepto de falsedad y su relación con la
consumación de los delitos contables. Sabemos que toda falsedad va necesariamente
provista de un elemento de engaño e inducción a error que indica inequívocamente, en
términos más simples, la presencia de un fraude, pero ¿ cúando nos encontramos frente a
un fraude contable y cúando simplemente ante un defecto de valorización. En este caso
en particular, considero que la solución radica en un correcto análisis de la conducta de
valorizar. Así, si la valorización vino como un medio para consumar el fraude debemos
suponer la existencia del elemento constitutivo del delito. Contrario sensu, si ello no
ocurrió, simplemente nos encontraremos ante un error no punible. A fin de dejar
absolutamente en claro el problema planteado, pongamos un ejemplo para graficar lo
expuesto Al valorizar un automóvil simplemente tomando como base su año de
fabricación, podría incurrirse en un error de valoración y no otorgarle su precio real, ello si
tomamos en cuenta que existen automóviles muy antiguos que ostentan un valor alto de
re-venta (autos de colección). Pero si un mismo bien, que no se encuentra en condiciones
de ser utilizado, se le confiere un valor obviando intencionalmente dicho aspecto, no
podríamos aludir la existencia de un error, mas si de una evidente falsedad. Ergo, como lo
mencioné anteriormente, habrá que recurrir a un análisis puntual y específico en cada
caso, separando adecuadamente que se entiende por error en valoración y que se
entiende por falsedad.
EL DELITO DE CONTABILIDAD PARALELA
Realmente esta tipificación es la única que en concreto presenta las características propias
de un delito contable. En efecto, el artículo 199 [16] del código sustantivo exige para la
consumación de este hecho punible, la co-existencia de un sistema contable oficial (o legal
24
como lo llama la Ley Penal) y, paralelamente, uno o más sistemas contables que
podríamos convenir en llamar ilegales. Entiéndase que la Ley Penal en sí no sanciona la
existencia de este sistema contable paralelo, lo que en realidad tiende a penalizar el
artículo en análisis es ciertamente el reflejo de una realidad contable distinta a la legal u
oficial y consecuentemente, la obtención de un provecho patrimonial ilícito. Ahora bien,
bajo el entendido que la contabilidad es un sistema; puede entenderse que la Ley Penal
no exige como elemento necesario para la consumación del ilícito, que este sistema
paralelo importe un reflejo idéntico en extensión al sistema oficial, ni tampoco que el
primero sea totalmente distinto a este último, pues, de una interpretación adecuada,
podrá inferirse que bastará simplemente con la distorsión de la realidad contable. Me
explico de mejor forma con el siguiente ejemplo mantiene un sistema de contabilidad
paralela, el cual tiene como base el sistema legal u oficial. Para ejecutar la conducta
punible, X simplemente altera este sistema oficial a su voluntad y recoge únicamente los
extractos del mismo que considera necesarios para obtener la ventaja patrimonial
indebida (a ello me refiero cuando indico que el paralelismo no deberá trasuntar igualdad
en las extensiones de ambos sistemas contables legal e ilegal). Siguiendo con el análisis del
tipo y entorno a la finalidad que busca el agente con la realización de la conducta punible,
me inclino a sostener como lo he mencionado anteriormente que está deberá
relacionarse con la obtención de una ventaja patrimonial. Sustento lo dicho en la
ubicación en la cual se encuentra el artículo 199 dentro del Código Penal (Título V De los
delitos contra el Patrimonio). Esto surge además de una cuestión meramente práctica ¿
cúal sería la razón de mantener contabilidad paralela si es que no se busca un fin lucrativo.
Incluso, la finalidad tras la realización de la conducta punible puede coincidir con pagar
menos tributos ante el fisco, lo que obviamente importa también una ventaja patrimonial,
situándonos ante lo que en doctrina se denomina concurso ideal de delitos [17]. Por
ultimo, en lo que si debo expresar mi total disconformidad, es en lo relacionado a la pena
conminada para el delito, ya que como sucede en muchos casos saltantes en nuestra
legislación, no veo coherencia entre la gravedad de la conducta y la sanción penal a
imponerse al autor (pena privativa de libertad no mayor de un año). Sin perjuicio de ello y
dada la trascendencia que puede tener esta conducta en casos altamente reprochables
como el acontecido con Enron en los Estados Unidos, considero que dentro de un análisis
de costo beneficio, esta circunstancia importa un menor riesgo que bien puede correrm la
criminalidad y que obviamente permite como ventaja nuestro tímido ordenamiento legal.
EL DELITO DE OMISIÓN DE PROVISIONES ESPECÍFICAS
25
Este delito poco frecuente en nuestra casuística, se encuentra tipificado por el artículo
250 [18] del código sustantivo, bajo la clasificación de Delito Financiero (Título X, Capítulo I
del Código Penal).PrnP align=justifyDada la estructura de la hipótesis de tipificación que
muestra el artículo en análisis, puede colegirse con suma facilidad que este ilícito ostenta
las características de lo que en doctrina se conoce como delito especial propio, vale decir
cuando el hecho punible requiere de una condición específica de la persona, para
constituirse como sujeto activo o autor [19]. Pese a ello, no me parece adecuada la
definición algo extensa de las condiciones señaladas por la Ley Penal como propias para el
agente, toda vez que se utilizan términos como el de asociado que no corresponden a
ninguna calidad determinada por la Ley General del Sistema Financiero y de Seguros (Ley
No 26702). Entiendo que este tipo de inclusiones obedece a la intención del legislador de
no dejar vacíos que permitan impunidades en el terreno práctico, pero este problema se
coparía por la validez del término funcionario que, en sentido genérico, abarca a todos los
actores con posibilidades de perpetrar el delito en el contexto de una entidad financiera,
bancaria o afín. Ahora bien, pasando al análisis de la hipótesis de tipificación, puede
apreciarse que el delito de omisión de provisiones específicas llegará a su consumación
mediante la ejecución de dos conductas claramente definidas. En principio, el agente
deberá omitir efectuar las provisiones específicas para créditos calificados como dudosos
o pérdida u otros activos sujetos igualmente a provisión. Entiéndase por provisión
contable a aquel registro de una operación (ingreso, gasto, etc), próxima a ser realizada o
efectivizada. Ahora bien, estimo que esta conducta que surge por la necesidad de
materializar acciones de control en la entidad de manera preventiva ante posibles
desastres financieros – solamente puede verificarse dentro de un contexto funcional
claramente delimitado, por lo que habrá identificar, obviamente en la secuela del proceso,
a la persona encargada de manejar este extremo de la contabilidad al interior de la
institución. Luego de ello, el agente deberá inducir a la aprobación del órgano social
pertinente a repartir dividendos o distribuir utilidades bajo cualquier modalidad o
capitalizar utilidades. Obsérvese que a diferencia de otras hipótesis de tipificación, el
artículo en comentario no restringe acertadamente, desde mi punto de vista, que esta
inducción de aprobación por el órgano social deba hacerse únicamente por el balance
final [20], lo cual no enerva la vinculación de los otros estados complementarios o en
suma, del propia sistema contable en general. Esto a favor de eliminar vacíos que
favorezcan una impunidad por defecto de la norma, que, como se ha visto anteriormente
importa un error recurrente en nuestra legislación. Aunque queda claro que esta norma
como todas las comentadas es perfectible, debemos alentar estas tipificaciones algo más
técnicas que tratan de abarcar de manera puntual toda la gama que conductas que
pueden desarrollarse dentro del Derecho Penal Económico, abandonando la vieja fórmula
de cajones de sastre como el caso de la estafa, fomentando además la especialización
normativa ante los requerimientos de los avances de la criminalidad.
26
LAS MODALIDADES CONTABLES EN LOS DELITOS TRIBUTARIOS
Dentro de los delitos tributarios comprendidos en el Decreto Legislativo No 813, he

podido identificar dos modalidades bajo las cuales se utiliza indebidamente la contabilidad
como medio idóneo para consumar conductas típicas. La primera de ellas va como
modalidad de defraudación tributaria y se encuentra introducida por el inciso a) del
artículo 2º [21]; la segunda, en cambio, la apreciamos del artículo 5º [22] de dicha Ley
Penal Tributaria, que en mi concepto, constituye la penalización de una infracción
administrativa. Puede observarse en todo el desarrollo de esta Ley Penal Tributaria, una
técnica de tipificación algo más correcta y consecuente que la observada para el delito de
administración desleal por ejemplo. Así, encontramos un tipo base que señala una
conducta genérica y a reglón seguido un artículo con modalidades posibles de esta
conducta básica. Fuera de aspectos relativos a las penas, creo que esta técnica ofrece
mayor seguridad de cara a impedir en la medida de lo posible las lagunas de impunidad
que siempre pueden presentarse. El inciso a) acoge con mayor propiedad la forma bajo la
cual se puede desarrollar un delito con el empleo de la contabilidad en la dimensión
adecuada. En efecto, vemos que esta modalidad prescinde de la materialidad a la cual
recurre inapropiadamente el artículo 198 inciso 5), ello bajo la correcta interpretación que
el balance no solamente es un documento, no obstante estar contenido en uno.
Corresponde que sepamos diferenciar entre lo que es el documento que contiene al
Balance y la operación contable que lo compone. En ese sentido, el Balance no solamente
únicamente puede ser fraguado o falseado, pues aceptar esa tesis implicaría un retroceso
en la evolución que debe experimentar nuestra legislación penal frente a la criminalidad
económica. Una correcta técnica de tipificación como la observada permite que se le de
una adecuada concepción a los delitos contables. Por ello, este inciso constituye un
acierto que no se encasilla en el documento del balance, sino que hace ingresar a la esfera
de sanción, a otros elementos propios de la ciencia contable que ya hemos aludido
anteriormente (se habla correctamente de ingresos, rentas,pasivos, etc.); desligándose de
la anacrónica visión que insiste con la materialidad. Por lo demás, esta modalidad delictiva
va dirigida a anular o reducir el tributo a pagar, vale decir a obtener una ventaja fiscal
indebida. Habrá que identificar técnicamente si aquellos pasivos por ejemplo son falsos o
no, o si simplemente han sido incorrectamente omitidos, no por intención dolosa, sino por
defecto de valoración. Para este cometido, ya dentro del plano procesal, tendremos que
recurrir a la intervención de Peritos Contables y aquí surge un problema de práctica que
me ha tocado experimentar personalmente. En muchos procesos penales sucede que la
ratificación pericial [23] pasa por ser un mero formalismo sin consistencia probatoria
27
alguna, así, los peritos únicamente confirman el haber arribado a las conclusiones
consignadas en su informe, pero se omite efectuar un interrogatorio exhaustivo que
fundamentalmente debe estar a cargo del Juez (en su calidad de director del proceso) y
dirigido con el propósito de esclarecer la verdad de la imputación criminal. Del mismo
modo, vemos que esta importante actuación procesal se lleva en muchos casos
únicamente en presencia del Magistrado y sin citación a las partes, lo cual lleva a
posteriores cuestionamientos de los demás sujetos procesales, acarreando que al final de
todo no se llegue a satisfacer el objetivo de la etapa de instrucción. A propósito de lo
referido, conviene que tengamos en cuenta que los artículos 167 y 168 del Código de
Procedimientos Penales, establecen la obligatoriedad del examen a los Peritos (léase
interrogatorio), contando con la presencia de todas las partes legitimadas.
Ahora bien, en cuanto a la segunda modalidad contable, me ratifico en lo ya precisado

anteriormente. En verdad, se trata de la sanción penal por la inobservancia de un deber
administrativo, por lo dicho, esta norma importa valga la redundancia la tipificación penal
de una infracción administrativa. En efecto, al leer detenidamente el artículo en análisis y
hacer las investigaciones del caso, no he podido encontrar la razón de ser de la inclusión
de esta modalidad, bajo la forma en la cual está tipificada. Para ello deseo basarme en el
ejemplo que expone acertadamente el Dr. Manuel Abanto Vasquez al tratar el delito
contable en cuestión. Veamos, ¿ qué sucede si el obligado legalmente no lleva libros de
contabilidad o no anota sus ingresos oportunamente, pero paga sus tributos de manera
puntual y exacta ¿ cúal podría ser el atentado o puesta en peligro del bien jurídico
tutelado. Las respuestas que racionalmente se puedan dar, indican que no podría
materializarse perjuicio alguno, pues la pretensión de la administración ya ha sido
satisfecha. Luego, ¿ cúal sería la razón de ser de este articulo. A mayor abundamiento,
cabe traer a colación la referencia que hace el Código Tributario en lo concerniente a la
sanción de infracciones administrativas. Así por ejemplo vemos que el artículo 175 en su
inciso a) de dicho cuerpo legal, coincide exactamente con la hipótesis del inciso a) del
artículo 5º de la Ley Penal Tributaria, coyuntura que colabora en apoyar el argumento
sostenido. Pero lo más delicado de todo esto es que de co-existir ambas sanciones
(administrativas y penales) por un mismo hecho, se estaría aceptando la vulneración del
Principio del ne bis in idem como garantía procesal que abarca la proscripción de doble
calificación jurídica de un mismo hecho dentro del espectro del llamado derecho
sancionador (penal y administrativo) como lo entiende correctamente el Dr. Cesar San
Martín Castro, quien además sostiene que no es posible someter ese mismo hecho, ya
juzgado, a un nuevo enjuiciamiento por razón de sucesión de normas en el tiempo aunque
sea en sede administrativa. El imputado no puede ser sometido a un doble riesgo real
28
[24]. No cabe analizar más sobre este inciso, pues desde mi punto de vista debería estar
ubicado con las modificaciones del caso como una modalidad de defraudación tributaria,
siempre y cuando, se incluya como elemento del tipo, que, con el incumplimiento de la
obligación de llevar libros y registros contables se llegue a obtener un beneficio tributario
indebido o al menos se ponga en peligro la capacidad de recaudación de la
administración.
PROBABLES PROBLEMAS DE AUTORÍA Y PARTICIPACIÓN
Teniendo el grado de conocimiento técnico que ha de estar presente en la comisión de

esta clase de delitos, es probable, por decir lo menos, que puedan presentarse algunos
problemas en cuanto a la determinación de autores y partícipes de los llamados delitos
contables. Partiendo de la premisa que el ámbito de estudio del presente trabajo se
encuentra circunscrito, al análisis de los delitos contables desde una perspectiva del
Derecho Penal Económico y dentro de ese contexto, en el desarrollo de la actividad
empresarial, resultaría un hecho frecuente la ingerencia de la figura del Contador como
responsable valga la redundancia del manejo contable de la persona jurídica. Entorno a
esa coyuntura es que los operadores penales podrían experimentar una confusión en
cuanto a la identificación de los distintos roles de los sujetos intervinientes en la comisión
del hecho punible, considerando que, muchas veces, se utilizan los servicios de estos
profesionales para consumar la conducta ilícita, aprovechando claro está, sus
conocimientos en la materia. Hablando de autoría, conviene traer a colación la definición
que hace Código Penal en su artículo 23 que identifica al autor como aquel que realiza por
sí o por medio de otro el hecho punible; del mismo modo, nuestro código sustantivo
señala como cómplices (partícipes del delito) a quienes dolosamente presten su auxilio
para la realización del hecho punible, diferenciando entre complicidad primaria (auxilio sin
el cual el delito no se habría consumado) y complicidad secundaria (auxilio no
indispensable para la comisión del delito). La diferencia sustancial entre autor y participe
radica en el dominio que tiene este primero sobre el hecho punible, en tanto que el
cómplice solo colabora en diferente grado con la realización del mismo, pero no maneja la
actividad criminal, ni tiene dominio sobre ella. De acuerdo a la Teoría de Dominio del
Hecho, que surge para terminar de liquidar estos inconvenientes doctrinales, se puede
identificar al autor si concurren en él las siguientes características: 1. La persona sabe el
qué, cómo y cuando se va a realizar el hecho delictivo. 2. Debe dar una contribución
objetiva al hecho dominio funcional del hecho 3. Si intervienen varias personas se tiene
que dar un acuerdo previo a la realización del hecho delictivo plan delictivo” [25]. Ahora
29
bien, entiendo de lo glosado que la solución a estos problemas pasa por identificar
precisamente quien tiene el dominio del hecho y por lo tanto quien es el autor de un
delito. Para ubicarnos mejor en esta disquisición, pongamos tres situaciones hipotéticas
para vislumbrar como podría presentarse la identificación de los autores y participes en
los llamados delitos contables.
Si el Presidente de Directorio y además accionista de Equis S.A. planifica, decide y realiza

la acción de fraguar balances para distribuir utilidades inexistentes en su favor contando
con el aporte técnico del contador de la empresa, no cabe duda que el primero de los
nombrados responderá como autor, en tanto que el segundo responderá como cómplice
primario. Si el Presidente de Directorio y accionista de Equis S.A. planifica y luego
determina al contador para que este realice la acción de fraguar el Balance, siempre y
cuando no haya mediado violencia o amenaza que enerven el aspecto volitivo de este
último; tendremos que autor mediato [26], será el Presidente de Directorio, en tanto que
el contador responderá como cómplice primario. Pero si ambos, bajo la hipótesis descrita,
planifican y deciden el hecho independiente de quien ejecute la acción responderán como
co-autores. Como vemos, todos estos problemas se aclaran mucho si se realiza un análisis
sobre el dominio del hecho. Sin embargo, ayuda por ejemplo aunque no como elemento
dogmático, sino como indicativo de la dirección de la conducta punible la identidad de la
persona que obtuvo el beneficio, si es que este llegó a existir ( por ejemplo, beneficio
patrimonial en el delito de administración desleal).
OTROS DELITOS QUE INTERESAN AL PRESENTE ANÁLISIS
Hasta aquí, he desarrollado aquellos delitos que contienen en su hipótesis de tipificación o

de acuerdo a su naturaleza elementos propios de la ciencia contable, que los convierten
en clásicos delitos contables. No obstante ello, en puridad, existen otras figuras que
pueden alcanzar su consumación mediante la indebida utilización contabilidad. Pongo a
continuación tres ejemplos no limitativos de ello. Delito de Obtención indebida de
créditos (artículo 247 del Código Penal) [27]. Hace poco me tocó vivir una experiencia
profesional que me puso en presencia de la utilización indebida de la ciencia contable para
la consumación de este ilícito. Un conjunto de personas, actuando como órganos de
representación autorizados de distintas personas jurídicas y valiéndose de la protección
que estas pueden otorgar, solicitaron a una entidad bancaria un financiamiento por cartas
de crédito presentando Balances que contenían una flagrante simulación de cuentas por
cobrar que hacían parecer que la empresa solicitante tenía una cantidad importante de
activos, lo cual, obviamente, colaboró en mostrar una imagen (falsa) de solvencia. En
30
casos como éste es donde vemos como se puede llegar a materializar distintas creaciones
contables para delinquir y obtener beneficios ilícitos. Cabe indicar, que toda esta
maquinación contable estuvo apoyada por una auditoría que revisó, comprobó y en buena
cuenta avaló el correcto empleo de políticas contables aceptadas en el sistema contable,
con lo cual el engaño se tornó más agudo y por lo tanto difícil de esclarecer. Obviamente,
los auditores también fueron comprendidos dentro del proceso penal como cómplices del
delito. Delito de enriquecimiento ilícito (artículo 401 del Código Penal) [28]. El segundo
párrafo del artículo 401 del Código Penal modificado por Ley No 27482, sienta las bases
indiciarias para determinar válidamente la probable existencia de elementos del delito de
enriquecimiento ilícito. Obsérvese que el legislador ha querido establecer una presunción
de culpabilidad [29] en contra del funcionario o servidor público si es que existiese una
diferencia notoria entre el patrimonio del agente y lo percibido por éste como
emolumento o sueldo, tomando como base sus declaraciones juradas de rentas y bienes.
Es en este extremo de la hipótesis de tipificación en donde ingresan los artificios contables
que pudiera utilizar el agente infractor (para ocultar este desbalance entre ingresos y
patrimonio), por ejemplo por ocultamiento de bienes mediante testaferros, lo que supone
alterar la veracidad de la declaración jurada, sobrevaluación de ingresos, etc. En
concordancia con ello, la actividad probatoria también deberá tener un auxilio de la
ciencia contable para determinar, ya en la secuela del proceso penal, si primero, existe
este desbalance y segundo, si éste proviene de una conducta ilícita, que haga de este
enriquecimiento, un delito. Delito de Lavado de Activos en la modalidad de actos de
conversión (artículo 1º de la Ley No 27765) [30]. Como su nombre lo indica y la propia
norma así lo sugiere, mediante este delito se convierte o transfieren dinero, bienes,
efectos o ganancias de origen certero o presumiblemente ilícito sobre la base de una
técnica de tipificación bastante acertada que muy difícilmente podría dar lugar a
situaciones de impunidad. Adaptando esta modalidad delictiva a la indebida utilización de
la ciencia contable, resulta algo sencillo graficar un ejemplo diseñado en el contexto de la
actividad de una empresa Equis S.A. recibe remesas de dinero provenientes del
narcotráfico y las consigna como aportes de sus accionistas para aumentar el monto de la
cuenta de capital. Obviamente, mediante la actividad probatoria contable se podrá
determinar el origen delictivo de estos aportes y encontrar elementos de sanción para el
autor y los eventuales cómplices.En realidad, podría seguir ocupándome de muchos
delitos tipificados por nuestro ordenamiento que podrían materializarse con la utilización
indebida de la ciencia contable (verbigracia, delito de estafa, tipificado por el artículo 196
del Código Penal), pero en salvaguarda del ámbito del estudio realizado y de la pureza del
mismo, debo señalar que este trabajo solo se ha pretendido ocupar de aquellas figuras
con elementos propios que las identifican dentro del espectro de los delitos contables
desde la perspectiva del derecho penal económico
31
CONCLUSIONES
Los actos de administración fraudulenta que se realicen al interior de una persona jurídica
de Derecho público no caen dentro del delito de administración fraudulenta.
En el delito de administración fraudulenta, si bien el actuar del sujeto activo causa

perjuicio económico en la persona jurídica, accionistas, asociados, socios o terceros con
legítimo interés, este perjuicio no necesariamente implica un daño efectivo en el capital
social, sino la posibilidad inmediata de que este daño se traduzca en una disminución de
su patrimonio social.
El delito de administración fraudulenta protege el patrimonio social; sin embargo, la

acción del agente nunca podrá estar dirigida al apoderamiento, mediante sustracción de
sus dineros, ganancias, bienes, ni mucho menos que el agente se aproveche
económicamente del capital social, pues, en tal supuesto, la conducta del agente está
fuera del tipo penal de infracción fraudulenta, pudiendo ser pasible de la comisión de
otros delitos patrimoniales en perjuicio de la persona jurídica.
Cuando no se produce ninguna de las conductas del artículo 198 del CP, pero el director
sustrae dineros, bienes o ganancias que corresponden a la persona jurídica, entonces
estamos ante un delito concreto y común para el que no se requiere calidad alguna en el
sujeto activo.
BIBLIOGRAFÍA
 Antolisei, Francesco, Manual de Derecho Penal, parte General, Editorial Temis S.A, p.
164.
 PEÑA CABRERA FREYRE, Alfonso Raúl, Derecho Penal Parte Especial, tomo II, editorial
Moreno S.A. 2012.
 ROJAS VARGAS, Fidel, Código Penal, dos décadas de jurisprudencia, Ara Editores, 2012.
 Código Procesal Penal
 Ley 13253, de profesionalización del contador público y creación de los colegios de
contadores públicos, una de las competencias de los contadores públicos
 Leny Magaly Palomino Huamán, El peritaje contable judicial como instrumento de
prueba en el lavado de activos y su incidencia en la administración de justicia en el
distrito de ayacucho, 2015, Universidad Católica Los Ángeles de Chimbote, Ayacucho
32

Peritaje Contable Balances Fraguados

Cargado por

Información del documento

Título original

Derechos de autor

Formatos disponibles

Compartir este documento

Compartir o incrustar documentos

Opciones para compartir

¿Le pareció útil este documento?

¿Este contenido es inapropiado?

Copyright:

Formatos disponibles

Peritaje Contable Balances Fraguados

Cargado por

Copyright:

Formatos disponibles

PERITAJE CONTABLE 5°”C”

El perito contable a través de su examen crítico llegará a formular conclusiones que

CAPITULO I: PERITAJE CONTABLE

1.1 PERITAJE CONTABLE Y SU RELACIÓN CON LA CONTABILIDAD

La Pericia contable requiere los conocimientos de un profesional experto en temas de

En el actual contexto en el que vivimos, existen casos de defraudación tributaria,

De acuerdo al inciso d del artículo 3 correspondiente a la Ley N° 28951 Ley de

• Hechos o eventos financieros de incidencia económica que afectan los fondos

La pericia contable no tiene técnicas propias para la obtención y evaluación de las

CAPITULO II: PERICIA CONTABLE

2.1 IMPORTANCIA DE LA PERICIA COMO MEDIO PROBATORIO

El peritaje contable supone previa formación en determinada materia a examinar, en base

Por los párrafos anteriormente expuestos, podemos llegar a la conclusión de que la

2.2 INFORME PERICIAL Y SU ESTRUCTURA

El informe pericial constituye un medio de prueba para el Juez, es usado para el

El informe pericial es de suma importancia, porque mediante el mismo se propone la

Existen dos tipos de informe pericial, el mancomunado y el informe individual. El informe

a) El nombre, apellido, domicilio y Documento Nacional de Identidad del perito, así

Asimismo, semana que el informe pericial no debe contener juicios respecto a la

2.3 ESTRUCTURA DEL INFORME PERICIAL

Para el cumplimiento de los fines anteriormente expuestos, la estructura del informe

• INTRODUCCIÓN: Se debe consignar en el margen superior derecho el número

• EXAMEN PERICIAL: El examen pericial se orientará a obtener una explicación

2.4 OBJETO DE LA PERICIA

2.5 TIPOS DE PERICIAS

 Garantías de la Instrucción: Como en toda diligencia judicial, la designación de

 Nombramiento: Como norma general, el nombramiento de peritos corresponde al

2.5.2 AUDITORÍA FORENSE

 Conceptos Relacionados e Inherentes a lo Forense

 Tipos o Clases de Fraude

«reservas de colchón» que se pueden utilizar para incrementar los ingresos en

el robo de $100 millones en activos. En una encuesta referente al fraude que

 Aparentar fortaleza financier

2.5.2.2 OBJETIVO DE LA AUDITORIA FORENSE

 Luchar contra la corrupción y el fraude, para el cumplimiento de este objetivo

2.5.2.3 CARACTERÍSTICAS DE LA AUDITORÍA FORENSE

2.5.2.4 CARACTERÍSTICAS / CUALIDADES DEL AUDITOR FORENSE

El auditor forense es un profesional valioso y altamente necesario en la actual sociedad, es

1. Identificación de problemas financieros.

2.6 PRUEBA DE LA PERICIA CONTABLE

Ahora, explicado lo anterior, le compartimos qué es una prueba pericial y, particularmente,

¿QUÉ ES LA PRUEBA PERICIAL CONTABLE?

En conclusión, las pruebas periciales contables sirven para aportar elementos a la

En estos casos, el profesionalismo, la objetividad y la independencia del contador público

CAPITULO III: BALANCES FRAGUADOS

3.1 BALANCES FRAGUADOS

El sistema contable permanentemente se

Las irregularidades se presentan en forma

 Recibir pagos o depósitos de clientes y no contabilizarlos o contabilizarlos por una

La ocurrencia de una o varias de las irregularidades anteriormente enumeradas produce

Para minimizar el riesgo de manipulación en el sistema contable es necesario que exista

3.2 DELITO DE FRAUDE

1. Ocultar a los accionistas, socios, asociados o terceros interesados, la verdadera

2. Proporcionar datos falsos relativos a la situación de una persona jurídica.

3. Promover, por cualquier medio fraudulento, falsas cotizaciones de acciones, títulos o

4. Aceptar, estando prohibido hacerlo, acciones o títulos de la misma persona jurídica

5. Fraguar balances para reflejar y distribuir utilidades inexistentes.

6. Omitir comunicar al directorio, consejo de administración, consejo directivo u otro

7. Asumir préstamos para la persona jurídica.

8. Usar en provecho propio, o de otro, el patrimonio de la persona.

3.3 SUPUESTOS TIPICOS

CAPITULO IV: CONCEPTOS

4.2 SUJETO ACTIVO