AREA CONTABILIDAD
Contabilidad de Empresas Constructoras
CP Juan Carlos Roca Peña
Miembro del Staff Interno de la Revista
Actualidad Empresarial
1. Introducción
Durante los últimos años, el sector cons-
trucción ha experimentado un crecimiento
acelerado, debido en gran parte a la políti-
ca desarrollada y difundida por el Gobierno
y el Sector Privado en programas tales como
Mi Vivienda y Techo Propio.
En el presente informe mostraremos la
aplicación contable de los contratos de
construcción, basándose principal-
mente en la aplicación de la NIC 11.
Como parte del desarrollo del tema, se
tratará el reconocimiento de los ingre-
sos y los costos incurridos; los méto-
dos de reconocimiento del resultado;
y las revelaciones a mostrar. Además,
se hará mención al tratamiento tribu-
tario con respecto al Impuesto a la Ren-
ta e Impuesto General a las Ventas; y
por último el desarrollo de un caso
práctico.
2. Normatividad
• NIC 11 Contratos de Construcción
• TUO de la Ley del Impuesto a la Renta
D. S. N° 179-2004-EF
• TUO de la Ley del IGV e ISC, D.S. Nº
055-99-EF
3. Definiciones
3.1 Contrato de Construcción
Dentro de las definiciones que señala la
NIC 11 tenemos que un contrato de
construcción es un convenio negocia-
do específicamente para la construcción
de un activo o una combinación de acti-
vos, estrechamente interrelacionados o
interdependientes en términos de su di-
seño, tecnología y función, o de su pro-
pósito o uso final.
4. TRATAMIENTO CONTABLE
4.1 Tipos de Contratos
• Contrato a precio fijo: Es un con-
trato de construcción en el que el
constructor (contratista) establece en
VI
el contrato un precio fijo o una tarifa
fija por unidad producida, la cual en Sea negociado
algunos casos está sujeta a cláusulas como un
de costo escalonados. Conocido en paquete único
nuestro medio como Contrato a
Suma Alzada
• Contrato basado en el costo más Forman parte de
Grupo de un solo proyecto,
honorarios: Es un contrato de cons-
Contratos con un margen
trucción en el cual el contratista recibe de utilidad global
el reembolso de determinados costos,
adicionándole un honorario fijo o un
porcentaje de tales costos. Los contratos son
ejecutados de
manera
4.2 Identificación de los Contratos
simultánea o
Para una correcta aplicación de la NIC continuados
11 es necesario tratar los contratos de
construcción en forma separada, de allí
la importancia de identificar a los com-
ponentes de un contrato único o un Como ejemplo tenemos el desarrollo
de un proyecto de construcción de un
grupo de contratos en conjunto.
conjunto habitacional, pero que des-
a. Contrato por varios activos – Con- de un punto de vista formal se for-
tratos de construcción combinados mulan contratos individuales con los
y segmentados propietarios de cada uno de los de-
partamentos.
Cuando un contrato de construcción
cubre un número de activos, la cons- c.- Contrato por activo adicional
trucción de cada activo debe ser consi-
derada por separado, cuando: Un contrato puede considerar la cons-
trucción de un activo adicional a op-
ción del cliente o modificando el con-
trato para incluir dicho activo.
Exista propuesta
separada para La construcción de un activo adicional
cada activo debe tratarse como un activo con con-
trato separado cuando:
Cada activo haya
Contrato de estado sujeto a
Es diferente signifi-
Construcción una negociación
camente en diseño,
separada
tecnología, o fun-
ción del activo o los
Se pueda
activos cubiertos por
Contrato el contrato original
identificar los
P R I M E R A Q U I N C E N A - A B R I L 2005
costos e ingresos por activo
adicional
por activo
El precio del bien es
negociable sin con-
Ejemplos de ello tenemos el caso de una siderar el precio del
empresa que pacta con un solo cliente contrato original
la construcción de un edificio, planta de
operaciones y un estacionamiento.
Como ejemplo podemos mencionar la
b.-Grupo de contratos construcción de un edificio y se efec-
Debe ser considerado como un único con- túa un contrato adicional para cons-
trato con uno o varios clientes cuando: truir un estacionamiento.
A C T U A L I D A D E M P R E S A R I A L | N° 84 81-3
 VI INFORME ESPECIAL
4.3 Reconocimiento de los Ingre-
sos originados por los Contratos
Los ingresos incluyen:
- El monto inicial del ingreso conve-
nido en el contrato más (menos).
- Las variaciones del trabajo contra-
tado, los reclamos y los pagos por
incentivos, siempre que sea proba-
ble que resulte en ingresos y pue-
dan ser valuados confiablemente.
INGRESOS POR
INCENTIVOS
Los incentivos son los importes adiciona-
les pagados al contratista si se cumple
con ciertos estándares de eficiencia.
Ejemplo:
La culminación de una obra antes del
tiempo pactado en el contrato.
INGRESOS
POR RECLAMOS
Son los montos que busca cobrar el cons-
tructor ya sea al cliente o a un tercero
como reembolso de costos no incluidos
en el contrato original.
Ejemplo:
Errores ocurridos en las especificaciones
o en el diseño, que motivan a cambios
en las labores a efectuarse; atrasos oca-
sionados por el cliente, etc.
El reconocimiento de ingresos en el caso
de ingresos provenientes de recla-
mos sólo se dará cuando:
- Las negociaciones han alcanzado una
etapa avanzada tal que sea probable
que el cliente aceptará el reclamo.
- Y el importe que probablemente acep-
tará el cliente puede ser valuado
confiablemente.
El reconocimiento de ingresos en el caso
de ingresos provenientes por incen-
tivos sólo se dará cuando:
- Existe certeza que serán cumplidos los
estándares de eficiencia, lo cual se sus-
tenta en el avance de obra.
- Y el importe del incentivo puede ser
valuado confiablemente.
4.4 Costos del Contrato
Los costos de un contrato incluyen:
Relacionados directa-
P R I M E R A Q U I N C E N A - A B R I L 2005
mente al contrato (1)
Atribuibles a la activi-
Costos del dad del contrato en
Contrato de general y que pue-
Construcción den ser asignados al
contrato (2)
Otros costos acor-
dados en el contra-
to (3)
81-4 INSTITUTO DE INVESTIGACIÓN EL PACÍFICO
(1) Éstos pueden ser: la mano de obra, supervisión, materiales,
depreciación de equipos usados en la construcción, alquile-
res, asistencia técnica, costos estimados de rectificación,
trabajo de garantía, reclamo de terceros, etc.
(2) Éstos pueden ser: los seguros, costo de diseños y asistencia
técnica no relacionados directamente en el contrato, gas-
tos indirectos de construcción.
(3) Éstos pueden ser: los costos generales de administración y
costos de desarrollo siempre y cuando estén establecidos
en el contrato.
4.5 Reconocimiento de Ingresos y
Gastos del Contrato
Se reconocerá utilidad siempre que
a. En los contratos a precio fijo se den
las siguientes condiciones:
• Cuando todos los ingresos pueden
ser valuados confiablemente.
• Cuando hay probabilidad que los
beneficios económicos fluirán ha-
cia la empresa.
• Cuando los costos de avance de la
obra, así como, los por incurrirse a
la fecha del balance pueden ser
medidos confiablemente.
• Cuando los costos atribuibles al
contrato puedan ser identificados
y valuados confiablemente suscep-
tibles de compararse con estima-
ciones previas.
b. En los contratos en base al costo más
honorarios se den las siguientes con-
diciones:
• Cuando es probable que los bene-
ficios económicos fluirán a la em-
presa.
• Cuando los costos atribuibles al
contrato puedan ser identificados
y valuados confiablemente.
c. Reconocimiento de pérdidas previs-
tas
Se reconoce la pérdida en las condi-
ciones siguientes:
Cuando es probable que los costos to-
tales excederán los ingresos totales del
mismo. El monto de la perdida se de-
termina independientemente de:
- Si el trabajo que establece el con-
trato ha comenzado o no.
- El grado de avance de la ejecución
del contrato.
Costo Incurrido a la Fecha Utilidad o pérdida bruta Utilidad bruta registrada
x -
Costo total estimado total estimada
b. Método del porcentaje de termi-
nación
De acuerdo al método del porcentaje
de terminación, los ingresos del con-
trato se reconocen como tales en el
Estado de Ganancias y Pérdidas en los
períodos contables en los cuales se
realiza el trabajo.
El método de porcentaje de termina-
ción se debe aplicar sobre una base
acumulativa por cada período conta-
ble, respecto a las estimaciones ac-
tuales de los ingresos y costos del
- La expectativa de obtener utilida-
des que surjan de otros contratos
que no son tratados como un con-
trato inicial.
4.6 Métodos de Reconocimiento
del Resultado
Cuando el resultado final de un contra-
to puede ser estimado confiablemente,
se pueden aplicar el método del porcen-
taje de avance o el método del porcenta-
je de terminación. A continuación, cita-
mos las partes relevantes de cada uno
de estos métodos.
a. Método de porcentaje de avance
Bajo este método, los ingresos del
contrato son cotejados con los cos-
tos del mismo incurridos para alcan-
zar la etapa de avance, originando
el informe de ingresos, gastos y uti-
lidades que pueden atribuirse en la
proporción del trabajo terminado.
Este método brinda información útil
sobre el grado de actividad del con-
trato y su ejecución durante el pe-
ríodo.
La forma recomendable para el regis-
tro de los ingresos requiere que deter-
mine el porcentaje realizado de la uti-
lidad total por medio de:
- La estimación del grado de termi-
nación del proyecto, mediante la
comparación de los costos ya
incurridos con los costos totales
estimados por obra.
- La estimación del progreso de la
obra a base del trabajo realizado,
estos estimados se aplican al pre-
cio total del contrato, estimándo-
se el ingreso devengado y a ésta le
restan los costos incurridos hasta
la fecha para determinar la utili-
dad corriente.
En ningún caso la utilidad debe ba-
sarse en la facturación a los clientes
La utilidad o pérdida bruta se registra
en cada período basándose en la si-
guiente fórmula:
Utilida bruta
=
hasta la fecha realizada
contrato. Por lo tanto, el efecto de un
cambio en la estimación de los ingre-
sos o costos de un contrato, o el efec-
to de un cambio en el estimado del
resultado final de un contrato, se re-
gistra como un cambio en la estima-
ción contable conforme a la NIC 8.
Las estimaciones modificadas se usan
en la determinación del monto de los
ingresos y gastos reconocidos en el
Estado de Ganancias y Pérdidas en el
período en el cual se hace el cambio y
en los períodos siguientes.

4.7 Revelaciones
El importe de los ingresos del
contrato que han sido reco-
nocidos como tales en el pe-
ríodo.
Una empresa debe revelar
Los métodos usados para
determinar los ingresos del
contrato reconocidos en el
período.
Los métodos usados para
determinar el grado de avan-
ce de los otros contratos en
proceso.
El monto acumu-
lado de los costos
y utilidades reco-
nocidos (menos
pérdidas recono-
Una
cidas) a la fecha.
empresa
debe revelar
para los
contratos en El monto de los
proceso a la adelantos recibi-
fecha del
dos; y
balance
general
El monto de las
retenciones.
Como un activo, el importe bru-
to adeudado por los clientes
por el trabajo que correspon-
de al monto neto de:
- Los costos incurridos más uti-
lidades reconocidas; menos
- La suma de las pérdidas re-
conocidas y la facturación a
cuenta para todos los con-
tratos en proceso, cuyos cos-
Una empresa debe presentar
tos incurridos más las utilida-
des reconocidas (menos las
pérdidas reconocidas) exce-
dan los avances facturados.
Como un pasivo, el importe
bruto adecuado a los clientes
por el trabajo contratado, que
corresponde al monto neto de:
- Los costos incurridos más las
utilidades reconocidas; menos
- La suma de las pérdidas re-
conocidas y la facturación a
cuenta de todos los contra-
tos en proceso cuya factura-
ción a cuenta exceda los cos-
tos incurridos más utilidades
reconocidas (menos las pér-
didas reconocidas).
5. Tratamiento Tributario
5.1 Impuesto a la Renta
El Art. 63° de la LIR establece lo siguien-
te con respecto a los contratos de cons-
trucción:
AREA CONTABILIDAD
«Las empresas de construcción o simi-
lares, que ejecuten contratos de obra
cuyos resultados correspondan a más
de un (1) ejercicio gravable podrán aco-
gerse a uno de los siguientes métodos,
sin perjuicio de los pagos a cuenta a
que se encuentren obligados, en la for-
ma que establezca el Reglamento:
a) Asignar a cada ejercicio gravable la
renta bruta que resulte de aplicar
sobre los importes cobrados por
cada obra, durante el ejercicio co-
mercial, el porcentaje de ganancia
bruta calculado para el total de la
respectiva obra;
b) Asignar a cada ejercicio gravable la
renta bruta que se establezca de-
duciendo del importe cobrado o por
cobrar por los trabajos ejecutados
en cada obra durante el ejercicio co-
mercial, los costos correspondien-
tes a tales trabajos; o,
c) Diferir los resultados hasta la total
terminación de las obras, cuando
éstas, según contrato, deban ejecu-
tarse dentro de un plazo no mayor
de tres (3) años, en cuyo caso los
impuestos que correspondan se
aplicarán sobre la ganancia así de-
terminada, en el ejercicio comercial
en que se concluyan las obras, o se
recepcionen oficialmente, cuando
este requisito deba recabarse según
las disposiciones vigentes sobre la
materia. En caso que la obra se deba
terminar o se termine en plazo ma-
yor de tres (3) años, la utilidad será
determinada a partir del tercer año,
siguiendo los métodos a que se re-
fieren los incisos a) y b) de este artí-
culo, previa liquidación del avance
de la obra por el trienio.
En todos los casos se llevará una cuen-
ta especial por cada obra. (...)
Para las empresas contratistas, la LIR
establece tres métodos, para cuyos re-
sultados corresponden a más de un
ejercicio gravable. Dicho método debe
ser aplicado de manera uniforme a
todas las obras que ejecute la empresa
constructora, y se establece un centro
de responsabilidad por cada obra
(cuenta especial).
5.2 Impuesto General a las Ventas
Para analizar la implicancia del IGV en los
contratos de construcción nos remitimos
a los incs c) y d) del Art. 1° de la LIGV.
Art. 1º El Impuesto General a las Ven-
tas grava las siguientes operaciones:
(…)
c) Los contratos de construcción;
d) La primera venta de inmuebles que
realicen los constructores de los
mismos.
Asimismo, la posterior venta del in-
mueble que realicen las empresas vin-
culadas con el constructor, cuando el
inmueble haya sido adquirido directa-
mente de éste o de empresas vincula-
das económicamente con el mismo.
(…)
A C T U A L I D A D E M P R E S A R I A L | N° 84
VI
6. Caso Práctico
Una empresa constructora firmó un con-
trato a precio fijo para la construcción de
un edificio. El monto inicial del contrato
es de S/. 150,000.00. El contrato fue fir-
mado en el mes de enero del 2005. Dicho
monto no incluye el IGV.
Los costos estimados del contrato por la
empresa ascienden a S/. 120,000.00. La
construcción está proyectada para su cul-
minación a fines del año 2007.
Al final del año 2005 el estimado total
de los costos se redujo en S/. 3,500.00.
En el 2007 el comitente (cliente) aprobó
una variación que resultó en un aumen-
to de S/. 10,000.00 en los ingresos y de
S/. 7,500.00 en costos estimados adicio-
nales para el contratista.
La contratista determina el estado de cum-
plimiento del contrato calculando la pro-
porción de los costos incurridos por el tra-
bajo realizado a la fecha de sustentar los
últimos costos estimados del contrato.
(metodo de porcentaje de avance)
Los costos incurridos en el primer año fue-
ron S/. 45,000.00; en el 2006, S/. 60,000.00
y en el 2007, S/. 19,000.00
La contratista opto por tributar según el
método señalado en el inciso c) del Art.
63º de la LIR, cuyo impuesto se determina-
rá sobre la ganancia calculada en el ejerci-
cio comercial en que se concluyan las obras.
Las facturas son emitidas al inicio de cada
mes, y son cobradas al contado.
Desarrollo:
Año 2005
1. Calculamos los costos estimados.- El cos-
to estimado inicial de S/. 120,000.00 se
reducen en S/. 3,500.00, obteniéndose
un costo de S/. 116,500.00
2. Determinamos los costos incurridos
en el 2005 y calculamos el porcenta-
je que los costos incurridos guardan
con respecto a los costos estimados
totales.
45,000.00 = 0.3863 = 38.63%
116,500.00
3. Determinamos la utilidad estimada,
disminuyendo al monto de los ingre-
sos pactados, los costos estimados:
150,000.00 – 116,500.00 = 33,500.00
4. Calculamos la utilidad del período apli-
P R I M E R A Q U I N C E N A - A B R I L 2005
cando el porcentaje obtenido a la uti-
lidad estimada:
33,500.00 x 38.63% = 12,940.00
Año 2006
1. Los costos estimados son iguales a los
del 2005: S/. 116,500.00
2. Los ingresos pactados son iguales a
los acordados a la firma del contrato:
S/. 150,000.00
81-5
 VI INFORME ESPECIAL

3. Determinar los costos incurridos en el CUADRO DE RESUMEN

2006 y calcular el porcentaje que los 2005 2006 2007
costos incurridos guardan con respec-
to a los costos estimados totales. Monto inicial de los ingresos 150,000.00 150,000.00 150,000.00
Ingreso por variación adicional 0 0 10,000.00
——————— ——————— ———————
Costos incurridos en el 2005 45,000.00 Ingreso total 150,000.00 150,000.00 160,000.00
========= ========= =========
Costos incurridos en el 2006 60,000.00 Costos incurridos 45,000.00 60,000.00 19,000.00
—————— Costo total estimado 116,500.00 116,500.00 124,000.00
Total costos incurridos al 2006 105,000.00
========== Estado de cumplimiento 38.63% 90.13% 100.00%
Utilidad bruta a la fecha 33,500.00 33,500.00 36,000.00
Utilidad bruta de acuerdo al avance 12,940.00 30,193.00 36,000.00
105,000.00 = 0.9013 = 90.13% Utilidad del período anterior - 12,940.00 30,193.00
116,500.00 Utilidad del período 12,940.00 17,253.00 5,807.00

4. Determinamos la utilidad estimada, Información adicional:

disminuyendo al monto de los ingre-
Anticipos facturados y cobrados 2005 2006(*) 2007(*) Total
sos pactados, los costos estimados:
valor de venta 64,000.00 80,000.00 16,000.00 160,000.00
150,000.00 - 116,500.00 = 33,500.00 IGV 12,160.00 14,400.00 2,880.00 29,440.00
Precio de venta 76,160.00 94,400.00 18,880.00 189,440.00
5. Calculamos la utilidad del período apli- (*) La tasa del IGV a partir del 01/01/2006 es 18%
cando el porcentaje obtenido a la uti-
lidad estimada y a dicho resultado res- Contabilización: 12 CLIENTES 76,160.00
tamos la utilidad del primer período: 121 Facturas por cobrar
———————— x ———————— DEBE HABER
23 PRODUCTOS EN PROCESO 45,000.00 x/x por el cobro de las facturas emitidas
33,500.00 x 90.13% = 30,193.00
Utilidad del primer año: 12,940.00 10 CAJA 45,000.00 ———————— x ————————
——————
Utilidad del segundo año: 17,253.00 x/x por los desembolsos 12 CLIENTES 57,940.00
=========== efectuados por materiales, 122 Anticipos de clientes
mano de obra y otros gastos 70 VENTAS 57,940.00
Año 2007:
———————— x ———————— 702 prestación de servicios
1. Calculamos los costos estimados.- El
costo estimado del segundo año de 12 CLIENTES 76,160.00 x/x por el reconocimiento de los ingresos del
121 Facturas por cobrar ejercicio de acuerdo a la valorización de la obra
S/. 116,500.00 aumenta los 7,500.00, (costos + utilidad del año) (*)
obteniendo un costo total de 40 TRIBUTOS POR PAGAR 12,160.00
69 COSTO DE VENTAS 45,000.00
S/. 124,000.00 4011.1 IGV
692 productos terminados
2. Calculamos el nuevo importe de los 12 CLIENTES 64,000.00
21 PRODUCTOS TERMINADOS 45,000.00
ingresos del contrato. 122 Anticipos de clientes
x/x Por los costos incurridos durante el ejercicio
x/x por los anticipos facturados
Ingreso pactado: 150,000.00 correspondiente al año 2005 ———————— x ————————
Ingreso por variación adicional 10,000.00
—————— ———————— x ————————
Ingreso total: 160,000.00 (*) En ningún caso la utilidad debe basarse en la factura-
========== 10 CAJA 76,160.00 ción a los clientes.
3. Determinar los costos incurridos en el 104 cuentas corrientes Dichos asientos se realizaran de igual
2007 y calcular el porcentaje que los forma por los ejercicios 2006 y 2007.
costos incurridos guardan con respec-
to a los costos estimados totales. Determinación de la utilidad de cada ejercicio:
2005 2006 2007 TOTAL
Costos incurridos en el 2005 45,000.00
Costos incurridos en el 2006 60,000.00 Ingreso de acuerdo al grado de avance 57,940.00 77,253.00 24,807.00 160,000.00
Costos incurridos en el 2007 19,000.00 Costos incurridos 45,000.00 60,000.00 19,000.00 124,000.00
——————
Total costos incurridos al 2007 124,000.00 Utilidad del ejercicio 12,940.00 17,253.00 5,807.00 36,000.00
========== Impuesto a la renta (*) 3,882.00 5,175.90 1,742.10 10,800.00
Resultado neto del ejercicio 9,058.00 12,077.10 4,064.90 25,200.00
124,000.00 = 1.00 = 100%
124,000.00
(*) En aplicación de la NIC 12 Impuesto a la Renta, la
Período 2007
empresa debe provisionar el impuesto a la renta dife-
4. Determinamos la utilidad estimada,
rido pasivo, de lo contrario estaría distribuyendo como ———————— x ———————— DEBE HABER
disminuyendo al monto de los ingre- utilidades el impuesto que correspondería pagar en
sos pactados, los costos estimados: 88 IMPUESTO A LA RENTA 4,064.90
cada ejercicio.
49 GANANCIAS DIFERIDAS 21,135.10
Período 2005 40 TRIBUTOS POR PAGAR 25,200.00
160,000.00 – 124,000.00 = 36,000.00
P R I M E R A Q U I N C E N A - A B R I L 2005

———————— x ———————— DEBE HABER ———————— x ————————

5. Calculamos la utilidad del período apli- 88 IMPUESTO A LA RENTA 9,058.00 Como la contratista difirió los ingresos para el 2007-
cando el porcentaje obtenido a la uti- 49 GANANCIAS DIFERIDAS 9,058.00 la culminación de la obra- es en este ejercicio en el
lidad estimada y a dicho resultado res- x/x provisión del impuesto que se debe calcular el impuesto a la renta por pagar
tamos la utilidad del primer y segun- a la renta diferido y su posterior regularización tomando en cuenta los
do período: pasivos tributarios diferidos
Período 2006 ———————— x ————————
36,000.00 x 100% = 36,000.00 ———————— x ———————— DEBE HABER 21 PROD. TERMINADOS 124,000.00
Utilidad del primer año: 12,940.00
Utilidad del segundo año: 17,253.00 88 IMPUESTO A LA RENTA 12,077.10 23 PROD. EN PROCESO 124,000.00
—————— 49 GANACIAS DIFERIDAS 12,077.10 x/x por la culminación de la obra
Utilidad del tercer año: 5,807.00
=========== x/x por la afectación de la renta diferida ———————— x ————————

81-6 INSTITUTO DE INVESTIGACIÓN EL PACÍFICO