COSTEO ABC - GESTION ABM

CARLOS FERNANDO CUEVAS VILLEGAS

M.BA Universidad del Valle - Economista Universidad del Valle. Director Programa
Administracin de Empresas Nocturno del ICES!.
Profesor titular Univalle. Profesor ICESI-Autor.

El presente artculo pretende mostrar competencia ni siquiera ataca estos l-

en forma prctica la problemtica de los
sistemas actuales de costeo y plantear
la alternativa conocida como costeo
ABC, sus fundamentos, dificultades y
utilidad. As mismo se enfatiza el uso de
la llamada Gerencia ABM, como com-
plemento del costeo ABC.
LAS LIMITACIONES DEL COSTEO
CONVENCIONAL DE PRODUCTOS
Son numerosos los sntomas que
sealan problemas con los sistemas de
costeo tradicionales en las compaas.
Por ejemplo, los precios de los artculos
de la empresa con alto volumen de ven-
tas, son significativamente mayores que
los de la competencia. Ms an, precios
agresivos en muchas ofertas, deben re-
ducirse para poder competir. Por otra
parte, los productos de bajo volumen de
ventas, parecen mostrar mrgenes de
utilidad mayores que los previstos, la
timos, por extrao que pueda parecer.
Los clientes, la mayora de las veces,
no presentan reparos a los incrementos
en precios de las lneas de bajo volu-
men.
Adems, el sistema contable no ex-
plica las diferencias en la rentabilidad
de los productos de bajo volumen y los
de alto volumen.
La rentabilidad general declina, no
obstante que la mezcla de productos se
est moviendo de los productos que
aparentemente tienen ms bajos mr-
genes, hacia los artculos que en apa-
riencia tienen ms altos mrgenes.
Estos sntomas y otros de un obsole-
to e impreciso sistema de costeo son
mencionados en el Cuadro No. 1, si-
guiendo las pautas presentadas por
Robin Cooper. '

::::::::::::::::::::::1:1:::71:11:1:11:111::: 65 /CE5/
 directos son causados por l y asigna-
Cuadro No. 1
dos lgicamente a l. El costo de los
Sntomas de un anticuado sistema de costeo CIF por unidad es simplemente el total
1. Los resultados de las licitaciones son difciles de explicar. de los CIF para el perodo dividido por
2. Los precios de los competidores en productos de alto volumen de ventas, el nmero de unidades producidas en
nos parecen excesivamente bajos. el mismo perodo. La exactitud no es
3. Los productos difciles de producir muestran altas utilidades. ningn problema. La oportunidad del
4. Los gerentes operacionales quieren dejar productos que aparentemente clculo s puede serlo, por esto, una tasa
son rentables. CIF, predeterminada es frecuentemen-
5. Los mrgenes de utilidad son difciles de explicar. te usada. El clculo del costo en el mar-
co de un solo artculo es ilustrado en el
6. La compaa tiene, slo para ella, nichos altamente rentables.
Cuadro No. 2. Ciertamente no dudara-
7. Los clientes no se quejan de incrementos en precios para las lneas de
mos de que el costo de fabricacin del
bajo volumen de ventas.
producto es de $525 por unidad. Todos
8. El departamento de contabilidad gasta poco tiempo en los productos es- los costos de fbrica fueron incurridos
peciales.
especficamente para elaborar este pro-
9. Algunos departamentos estn usando su propio sistema contable. ducto. As, una forma de asegurar la
exactitud en el costo del producto es
centrarse en producir un solo producto.
Por esta razn, algunas firmas mul-
tiproductoras han escogido dedicar una
planta a cada tipo de artculo.
Tal enfoque puede ser la razn por la
cual pequeos productores pueden ser
exitosos al competir con grandes firmas.
Al centrarse en slo un producto o unos
pocos similares, los pequeos fabrican-
tes, pueden calcular los costos de ma-
nufactura de sus productos (aquellos
que compiten con los productos de alto
volumen de las grandes empresas ms
precisamente) y manejar ms efectiva-
mente sus precios.

LA ASIGNACION DE LOS COSTOS el de procesos o alguna mezcla de los Cuadro No. 2

INDIRECTOS DE FABRICACIN-
CIF.: LA CAUSA DEL PROBLEMA
La mayora de las empresas, infortu-
nadamente, estn tratando de operar en
un medio altamente competido, con un
sistema de costeo tradicional, que evi-
dentemente no est produciendo la in-
formacin que necesita la gerencia para
tomar importantes decisiones. Adems,
con el tiempo se han ido agregando l-
neas nuevas lo que dificulta ms la asig-
nacin de los costos y la determinacin
precisa de los costos unitarios. Por ejem-
plo, si los costos unitarios de los pro-
ductos de alto volumen de ventas, es-
tn sobreestimados, los precios de venta
de estos productos seran excesivos
frente a las mismas lneas de competi-
dores no slo internacionales, sino lo-
cales. Similarmente, si los productos de
bajo volumen estn subcosteados, esto
explicara su aparente rentabilidad.
Si los costos de los productos estn
distorsionados, debe haber una razn.
Si se usa un sistema de costeo tradicio-
nal, tal como el de rdenes de trabajo,
dos, cul sera la falla, para determi- Clculo del costo unitario: Un solo producto
nar exactamente los costos del pro-
ducto? Costos de Unidades Costo
manufactura producidas unitario
Es muy probable que el problema no
radique en la asignacin de los costos Materiales directos $1.500.000 10.000 $150
directos de mano de obra y materiales Mano de obra directa 250.000 10.000 25
directos. Estos costos primos son asig- Costos indirectos de Fn. 3.500.000 10.000 350
nados a cada producto sin mayor difi-
cultad, y los sistemas de costeo tradi- Total $5.250.000 10.000 $525
cionales estn diseados para realizar
correctamente esta tarea. La asigna-
cin de los CIF a los productos indivi-
COSTEO DE LOS CIF - MARCO materiales. Estas bases de volumen se
duales es sin embargo otra cosa. Al usar
PARA MULTIPRODUCTOS han aplicado indistintamente a todo tipo
los mtodos convencionales, basados
CON BASES DE VOLUMEN de CIF, varen o no con el volumen, oca-
en volumen para su distribucin se ori-
En compaas con mltiples produc- sionando todo tipo de distorsiones.
ginan las distorsiones.
tos, los CIF, son causados conjunta-
POR QUE FALLAN LAS BASES
COSTEO DE LOS CIF - MARCO mente por todos los productos. El pro-
DE VOLUMEN
PARA UN SOLO PRODUCTO blema ahora es identificar la cantidad
de carga fabril que causa y consume Hay dos factores bsicos que impi-
La precisin en la asignacin de los
cada uno. El costeo convencional, nor- den asignar los CIF de manera precisa:
costos indirectos de fabricacin sobre
malmente, ha asumido que los CIF es- (1) La proporcin de los CIF no relacio-
bases unitarias de volumen, llega a ser
tn altamente correlacionados con el nados con bases de volumen al total y
un problema solamente cuando mlti-
nmero de unidades producidas, medi- (2) El grado de diversidad de los pro-
ples productos son fabricados en las
das en trminos de horas mano de obra ductos2
mismas instalaciones. Si un solo pro-
directa, horas mquina, o costos de los
ducto es fabricadf', todos los costos in-

;~ES:/:~~":.::====~::=::==:-:
..::.:""::111:-:1:":-::1::::::::: :::::::::::::::::::::2:::.:.R:::::.~111 67
11 I/CESI
1. Hay actividades como la vigilancia y lumen como bases no fundamentadas
los costos de alistamiento que no en el volumen, por lo tanto el nmero de
responden al nmero de unidades bases usualmente es mayor en el ABC.
producidas. Los costos de alista- Como resultado, el mtodo ABC, incre- en-
~ <t
Q)
-o
miento por ejemplo, son funcin del menta la exactitud en los clculos. Vea- ::>
o:>
Q)
ca en
Q)
en 'O o
nmero de corridas de produccin. mos en detalle las dos etapas ya men- -o -o
ro
e- ~ ~ e.
As estos costos no pueden asignar- cionadas. e e. -O
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u
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u
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se exactamente con las bases de u
ro
~ -o '0 o
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volumen, y el usar slo bases de

volumen crea distorsiones. La seve-
NIVELES DE COSTOS Y GUAS DE
ASIGNACiN
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Q)

ridad de la restriccin depender de En ABC, las bases usadas para dis-

qu proporcin de los CIF totales no tribuir los CIF son llamadas guas de c:
'0 -o
responden a bases de volumen. asignacin. Una gua de recursos es una 'uca ro
-o en

2. Cuando los productos consumen base usada para repartir los costos de c:
al
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en
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:o
o
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CIF en diferentes proporciones, se un recurso a las distintas actividades o
-o
u Q)
en
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Q)
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dice que hay diversidad de produc- que usan este recurso. Una gua de ac- CII E en o Q)
"C ~ o <t 13 -o
tos. Hay varias razones para que tividades es una base usada para desti- en o:>
o:>
ro 2 ::>
-o en
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esto ocurra. Por ejemplo, diferencias nar los costos de una actividad a los pro- ::J ro
a... <t 2ro
e.
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en -o
Q) Q)
ductos, a los clientes, o a cualquier otro al .Q e -O ~ -O
en el tamao del producto, comple- $a Q) (1)

objeto final del costo (la palabra final se

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jidad del artculo, tiempos de alista- .e .~ ,e B
Q)
o ~ e
Q)
en e. -o Q) E 'O
miento, tamao de los lotes, todo lo refiere al ltimo paso en la distribucin
C') en c..
en
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(1)

8
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z Q)

de los costos). La naturaleza y variedad, o

cual implica consumo de CIF a dife- (.J
rentes tasas. repetimos, de las guas de actividad es z 1Ii ..J
W
o CII
lo que distingue al costeo ABC del cos- ~
"C > '0
"C
ca Z
ca "C
'0
u
COSTEO BASADO teo tradicional. ::l ::>
-o
EN ACTIVIDADES - ABC, El costeoABC reconoce actividades,
:~ '0
'0 ~
e.
ro
CONCEPTOS BSICOS costos de las actividades y guas de ca E Q)

~ en- -o
CII O) o en
El Costeo basado en la actividad - asignacin de estas actividades a dife- "C ~ "E
Q)
Q)
e
en e. Q)

ABC- es una metodologa que mide el rentes niveles de agregacin, dentro del o Q)
.9 ui E '0
"E
-o
-~
Q. e
costo y el desempeo de actividades, medio productivo. Los cuatro niveles son ca Q) .!l!
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E e 'E (ij
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O
recursos y objetos de costo. Los recur- la actividad, el lote, el producto y la plan- CII O ro
uf
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ro
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sos son primeramente asignados a las ta. El Cuadro No, 3 proporciona ejem-
>-
Q)
e. ca '"E Q)
~
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actividades, luego las actividades son plos de actividades de costos y de guas en e '0 e -o
Q)
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de actividad a cada uno de estos nive- CII
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asignadas a los objetos de costo segn uN ~ o c: Q) 'C
les. Los diferentes niveles son sencilla- > Q)
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E
mente distintos grados de agregacin de -1 U) e. Z
El costeo tradicional tambin involu- los datos. Un lote, es la suma o agre- -o
tU
cra dos etapas, pero en la primera los gacin de las unidades. Un producto es -o
costos son asignados, no a las activida- la suma de muchos lotes. Una planta
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~ .,;
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-o ~ -o
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13
des sino a unidades de la organizacin puede considerarse como la suma de CI)
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0.:.0
como la planta o los departamentos. todos sus productos. -o Ul 13
u
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Tanto en el tradicional como en el ABC, Nivel unitario. Los costos del nivel ~
Ul
o a;Q) 'O o
tU o .E en
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~ Q) ro
la segunda etapa asigna los costos a los ~ -o e
unitario son los costos que inevitable- CI)
"C -o -o ca
CI) Q) f1)
"C oe 'S
'C o o-
productos. La principal diferencia entre mente aumentan si una nueva unidad Ul ~ Q) Q) Ul en Q)
o eQ) m
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Q.
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los dos mtodos se relaciona con la na- es producida. Son los nicos costos que ~ Q) ro ~ E
ro ro O E Do ro en en
E ::> e. E_ .~ E -o ~ ~
tu raleza y nmero de las guas de costo siempre pueden ser asignados exacta- 'c CI) 1::
o
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e E .CI) O
Q)
-O .!!.. "2 O O
~ w en a:: w w w a... >- W ~ ::I: ::I:
usadas. El ABC usa tanto bases de vo- mente a las unidades en proporcin al

69
68 ICESI
ICESI
volumen. Ejemplos de costos a nivel
unitario incluyen los costos de la electri-
cidad si una mquina elctrica es usa-
da para producir cada unidad y las ta-
reas de revisin de cada unidad de pro-
ducto requieren de esta revisin. Estos
costos son exclusivamente variables y
en teora pueden ser tratados, incluso
como costos directos, mas usualmente
son contabilizados como costos indirec-
tos. Las guas de asignacin del nivel
unitario son medidas de actividades que
varan con el nmero de unidades pro-
ducidas y vendidas. Todas las guas del
nivel unitario son proporcionales a los
volmenes de produccin. (Las guas en
todos los otros niveles no son propor-
cionales al volumen). Ejemplos de es-
tas guas de nivel unitario son las horas
de mano de obra directa, costos de la
mano de obra directa, las horas mqui-
na, el peso de los materiales directos,
el costo del material directo, las piezas
de material directo, y las unidades pro-
ducidas.
Nivel de lote. El siguiente nivel con
mayor agregacin es el lote. Los costos
a nivel de lote son los causados por el
nmero de lotes producidos y vendidos.
Ejemplos de costos a nivel de lote inclu-
yen los costos de alistamiento de la l-
nea de produccin y la mayora de cos-
tos relacionados con el manejo de los
materiales. Si los materiales son solici-
tados a un proveedor para un lote par-
ticular, entonces parte de sus costos de
obtencin, recibo y revisin son costos
a nivel de lote. Si la primera unidad pro-
ducida en cada lote es revisada, estos
costos de revisin son costos a nivel de
lote. Costos significativos a nivel de lote
tambin pueden existir fuera de la fun-
cin de produccin. Por ejemplo, si un
producto no se tiene en stock, sino que
se produce el lote cada vez que se re-
cibe un pedido del cliente, entonces los
costos a nivel de lote incluyen algunos
costos de mercadeo y administracin.
Ejemplos de estos costos son los cos-
ICES
70 ~=========================:
tos de mercadeo incurridos en obtener c1uyen el alquiler, la depreciacin, los Ntese cmo cualquier sistemaABC,
y procesar los pedidos y los costos ad- impuestos a la propiedad y los seguros necesita usar mltiples grupos de cos-
ministrativos de contabilidad y de cobro. de fbrica. El espacio ocupado es con tos, y bases de asignacin. ABC requie-
Las guas a nivel de lote, son medidas frecuencia la gua a nivel de planta. Aun re calcular las actividades de cada gru-
de actividades que varan con el nme- en el sistema ABC, es frecuente asig- po de costos e identificar sus guas de
ro de lotes producidos y vendidos. Ejem- nar estos costos usando medidas de asignacin. 4
plos de guas a nivel de lote son los pro- nivel unitario, independientemente del El siguiente ejemplo compara el cos-
cesos de alistamiento, horas de alista- hecho de que los costos a este nivel son teo ABC con el costeo tradicional y de-
miento, rdenes de produccin, rdenes muy diferentes de los costos del nivel muestra las distorsiones en el costeo del
de trabajo y requisiciones de materia- unitario.
producto que pueden ocurrir en los sis-
les. Comparacin entre elABC y el cos- temas tradicionales. La Compaa
Nivel de producto. El siguiente ni- teo tradicional. Independientemente Quiroga manufactura dos productos, a
vel es el producto. Los costos a nivel de del nmero de diferentes departamen- los que por claridad llamaremos, Comn
producto son los costos incurridos para tos, de los grupos de costos y de las y Especial. El Cuadro No. 4 muestra los
soportar el nmero de los diferentes pro- guas usadas, los sistemas tradiciona- costos y otros datos para la Compaa
ductos elaborados. Ellos no necesaria- les de costeo se caracterizan por el uso Quiroga para su ltimo ao de opera-
mente estn influidos por la produccin exclusivo de medidas de nivel unitario ciones. Los detalles sobre los CIF a ni-
y la venta de uno o ms lotes, o de una como bases para asignar los CIF al pro- vel de lote y de producto usualmente no
o ms unidades. Algunos ejemplos de ducto. Por esto, los sistemas tradicio- son disponibles en un sistema tradicio-
costos a nivel de producto son los cos- nales son tambin llamados sistemas de nal de costeo.
tos de diseo del producto, desarrollo, base unitaria.
prototipos e ingeniera de produccin. Si
los trabajadores necesitan entrenamien- Cuadro No. 4
to adicional antes de fabricar un artculo I Parte
particular, entonces los costos de este COMPAIA QUIROGA
entrenamiento son costos a nivel de pro- Resumen de produccin para el ltimo perodo
ducto. Un ejemplo de este tipo de costo
a nivel de un negocio de servicios es
una asesora contratada para adquirir un
nuevo software y proporcionar una nue-
va clase de servicio a los clientes. Las
guas a nivel de producto son medidas
de actividades que varan con el nme-
ro de diferentes productos manufactu-
rados. Ejemplos de guas a nivel de pro-
ducto son los cambios en el diseo, ho-
ras de diseo y el nmero de diferentes
clases de partes flecesarias.
Nivel de planta. Varios niveles de
costos y de guas pueden existir sobre
el nivel de producto. Estos incluyen el
nivel de lnea de producto, el nivel de
proceso, y el nivel de planta. La mayora
de las aplicaciones de ABC, reconocen
solamente uno de estos, el nivel de plan-
ta. Los costos a nivel de planta son los
costos de mantener un nivel de capaci-
dad dado. Ejemplos de estos costos in-

Cuadro No. 4
11 Parte
Conformacin de las actividades de los grupos de costos
Produccin
Total CIF.: $42.000.000 $27.000.000
Menos costos relativos a
Alistamiento: $6.000.000
Cambios en diseo: 6.000.000
$12.000.000 $18.000.000
Otros CIF: $30.000.000
Para implementar el ABC, los gru-
pos de costos de las actividades son cal
culados estimando qu porcin de los
esfuerzos de cada centro de costeo,
equipo o empleo es desarrollado por
cada actividad significativa. Usando es-
tos estimados, los costos de cada cen-
tro de costos o cualquiera otra catego-
ra de los CIF son divididos en porcio-
nes y asignados a cada actividad. Esta
es la primera etapa en la asignacin
ABC.
En la Compaa Quiroga los depar-
tamentos ya existen y los CIF son
rutinariamente acumulados para cada
departamento. Por conveniencia, la
Compaa Quiroga form los grupos de to. Las asignaciones de costos de re-
costos de las actividades reasignando
los CI F de los departamentos a las acti-
vidades. La Compaa Quiroga usa
estimativos del tiempo gastado por los
empleados en cada actividad como la
gua del recurso para asignar a cada
departamento.
Por ejemplo, la Gerencia del Depar-
tamento de Produccin, estim que sus
trabajadores gastaron un sptimo de su
tiempo aprendiendo las nuevas tcnicas
requeridas por los mejoramientos en el
diseo del producto.
Basado en este estimativo, un spti-
mo de los CIF del departamento de pro-
72 .2~=======:==============:::::
ICESI
Ingenieria Generales Total
de fbrica
$21.000.000 $90.000.000
$9.000.000 $9.000.000 $24.000.000
9.000.000 3.000.000 18.000.000
$12.000.000 $42.000.000
$9.000.000 $9.000.000 $48.000.000
duccin, o. $6.000.000, fueron identifi-
cados como un costo de cambios en el
diseo (un costo a nivel de producto).
Debido a que todos los cambios en di-
seo requieren aproximadamente igual
cantidad de esta actividad, el nmero
de cambios en el diseo fue escogido
como la gua de actividad. Los
$6.000.000 aparecen en la columna del
departamento de Produccin en la 11
parte del Cuadro No. 4. De manera si-
milar, el gerente del departamento de
Ingeniera estima que un tercio de su
tiempo de staft es dedicado a ayudar
en el alistamiento y otro tercio es dedi-
cado a mejorar los diseos del produc-
cursos fueron hechas usando estos
estimativos. Primero un tercio de los CIF
del departamento de Ingeniera, o
$9.000.000, fueron identificados como
un costo de alistamiento (un costo a ni-
vel de lote), debido a que todos los alis-
tamientos requieren igual cantidad de
tiempo y esfuerzo del departamento de
Ingeniera, el nmero de alistamientos
fue escogido como la gua de actividad.
Segundo, otros $9.000.000 fueron iden-
tificados cmo un costo de cambios en
el diseo (un costo a nivel de Producto)
con el nmero de cambios en el diseo
como su gua de actividad. Estos
$9.000.000 son encontrados en la co-
lumna del Departamento de Ingeniera
en la 11 parte del Cuadro No. 4.
La Compaa Quiroga obtuvo simila-
res estimativos de los gerentes de to-
dos los departamentos. De estos
estimativos, un total de $24.000.000, de
costos a nivel de lote fueron encontra-
dos y tienen el nmero de alistamientos
como su actividad gua. Un total de
$18.000.000 de costos a nivel de pro-
ducto fueron encontrados y tienen el
nmero de cambios en el nivel de dise-
o como su gua de actividad. Estas can-
tidades son mostradas en la ltima co-
lumna en la 11 parte del Cuadro No. 4.
En la prctica, elsistemaABC puede
usar un gran nmero de centros de acti
vidad para los costos y muchas guas
diferentes. Por brevedad, en este ejem-
plo, la Compaa Quiroga usa solamen-
te dos.
Todos los restantes CIF, de la Com-
paa Quiroga son identificados como
otros CIF en la 11 parte del Cuadro No.
4. Esta categora de "otros" incluye to-
l
M,I.ri,les dlrect" $15.680.000
Mano de obra directa 19.600.000
CIF: $112.50X784.000 H.M.O.D. 88.200.000
$112.50x16.0oo H.M.O.D.
Costo Total: $123.480.000
Unidades producidas:
Costo por unidad:
:=:======================:==~ ICESI
dos los CIF a nivel unitario ya nivel de
planta en este caso. Aqu tambin se
incluyen los costos de actividades insig-
nificantes, los costos de actividades para
las cuales no se identific una actividad
gua y los costos de actividades para las
cuales un estimativo razonable de su
costo no est disponible. Dicho de otra
forma, la categora de otros CIF en la
Compaa Quiroga incluye toda la car-
ga fabril para la cual ni el alistamiento,
ni los cambios en el diseo es la apro-
piada gua de actividades. En el diseo
de su sistema ABC, la Compaa
Quiroga escogi las horas de mano de
obra directa como la base de asignacin
para la categora de otros CIF.
En contraste con su tradicional siste-
ma de costeo existente, la Compaa
Quiroga identific solamente el total de
sus CIF y los asign con base en las
horas de mano de obra directa. El costo
total y unitario de cada artculo es re-
portado por el sistema de costeo tradi-
cional y mostrado en el Cuadro No. 5 y
con el sistemaABC, en el Cuadro No. 6.
Total
Comn Especial
$480.000 $16.160.000
400.000 20.000.000
1.800.000 90.000.000
$2.680.000 $126.160.000
392.000 800
$315 $3.350
73

Cuadro No. 6
COMPAIA QUIROGA
Costos de cada producto con el sistema ABC
Tasas CIF: $24.000.000 costos a nivel de lote dividido por 80 alistamientos
(40+40) =$300.000 por alistamiento.
$18.000.000 costos a nivel de producto dividido por 20 cambios
~ en el diseo (12+8) = $900.000 = por cambio en diseo.
r - - - - -....
$48.000.000 otros CIF dividido por 800.000 horas mano de obra
directa =$60 por H.M.O.D.
Comn Especial Total
Materiales Directos $15.680.000 $480.000 $16.160.000
Mano de obra directa 19.600.000 400.000 20.000.000
CIF: $300.000 x 40 alistamientos: 12.000.000
~ $300.000 x 40 alistamientos: 12.000.000 24.000.000
$900.000x12 cambios de diseo: 10.800.000
P $900.000x8 cambios de diseo: 7.200.000 18.000.000
~$ 60x784.000 H.M.O.D.: 47.040.000
960.000 48.000.000
$ 60x16.000 H.M.O.o.:
$21.040.000 $126.160.000
Costo total $105.120.000
Unidades producidas 392.000 800
Costo por unidad $268.16 $26.300
Unos pocos puntos deben ser anota- precios del producto, como podemos
dos sobre las diferencias entre los dos concluir.
sistemas reportados para el costeo de Segundo, podemos sealar cmo
los productos. Primero, la direccin de en general los productos de alto volu-
la diferencia en costos es fcil de pre- men aparecen sobrevalorados en sus
decir: comparado con el ABC, el siste- costos de produccin, al compararse
ma tradicional inevitablemente reporta con los de bajo volumen. Estos ltimos
un mayor costo unitario para los produc- son subvalorados y presentan mrge-
tos de mayor volumen y un menor costo nes de utilidad aparentemente altos. En
unitario para los productos de bajo vo- realidad los productos de alto volumen
lumen. Esto es debido a que el sistema subsidian a los de bajo volumen, mas
tradicional asigna la totalidad de los CIF el sistema contable tradicional oculta
con base en el volumen. En las bases el subsidio.
fundamentadas en volumen (nivel uni-
tario) el producto con mayor volumen GESTION BASADA EN
inevitablemente recibe una mayor por- ACTIVIDADES (ABM)
cin de carga fabril, incluyendo natural- No tenemos mayores dudas sobre
mente aquellos costos no relacionados la realidad de que las formas de cos-
con medidas de volumen. Este hecho teo de producto basadas en volumen
tiene importantes repercusiones en los implican una falla importante en los ac-
tuales sistemas de Contabilidad. Es
igualmente claro que el costeo ABC es
fundamentalmente ms preciso en la
asignacin de los CIF a los diferentes
productos.
No obstante, para que el costeoABC
llegue a ser una verdadera herramienta
gerencial necesita una correcta geren-
cia del mismo, conocida como Gestin
ABC.
Necesidad de una visin estrat-
gica de las actividades. El ABC asig-
na todos los costos corrientes a los pro-
ductos, sin analizar previamente si la
actividad agrega valor o no al producto,
dentro de la cadena de valor. As por
ejemplo, la recepcin de materias pri-
mas, dentro del concepto de cadena de
valor, no agrega mayor valor al produc-
to final, pero como actividad realizada
lleva costos a los productos.
En una visin gerencial -ABM- se
trata de reducir e incluso eliminar estos
costos que no representan valor agre-
gado, as con un enfoque "justo a tiem-
po" se eliminan partes esenciales de los
costos de recepcin, desapareciendo
costos de almacenaje, inspeccin, ma-
nejo de depsito y de oportunidad por
dineros ociosos.
Por esto, no podemos centrarnos
solamente en los costos del producto.
Adems de asignar las actividades co-
rrientes a los productos, el manejoABM
revisa continuamente qu actividades
agregan valor al cliente y cmo llevar-
las a cabo de la manera ms eficiente.
Tal como lo indican Peter Turney y
Bruce Anderson en su artculo Accoun-
tng for Continuous Improvement 5 , se
deben asignar a los productos so!amen-
te las actividades del recuadro 1. (Ver
Cuadro No. 7). Debe analizarse si los
recursos utilizados en las actividades del
recuadro 2 pueden ser desplazados a
otras actividades con valor agregado.
Las actividades del recuadro 3 deben
eliminarse pues son ejecutadas de ma-
nera ineficiente y no agregan ningn
valor. Las actividades del recuadro 4
deben ser estudiadas en lo referente a
formas de mejorar su eficiencia y
desplazarlas as, al recuadro 1, dado
que dan valor agregado.
Cuadro No. 7
Eficiencia y Valor Agregado
en la Actividad
No 2 3
La actividad
agrega valor?
Si 1 ~-----4
S No
La actividad es ejecutada eficientemente?
Todo esto nos lleva a decir que las
Organizaciones necesitan no slo los
sistemas de costeo ABC, sino tambin
la gerencia ABM.
2. LaAdministracinABM, utiliza la in-
formacin obtenida del CosteoABC
para lograr mejoras en la firma. Una
forma inmediata de mejorar resulta
de la revisin del informe de costo
de los productos discutido antes.
Esta mejora ocurre cuando revisa-
dos los costosABC del producto, se
pasa a cambios estratgicos en los
precios. Tales cambios en los pre-
cios pueden permitir a la firma reor-
ganizar y retener sus negocios con
artculos de alto volumen, disminu-
yendo las presiones de la compe-
tencia. De forma similar se revisan
los costos de los productos de bajo
volumen, que ahora ubicamos como
extremadamente costosos de produ-
cir.

74 IBZ-:====-:-:I==:I:_==:'::-::II:III:II:n:III:_:I:I:_========
ICES; _ 11._11 11111_ 1111111111_11111 1 :=========================~~ICESI
75
3. La informacin ABC proporciona
nueva informacin sobre la eficien-
cia de los procesos, logrando orien-
tar las actividades para mejorar los
procesos as:
a) Reduciendo la actividad: redu-
ciendo el tiempo o el esfuerzo re-
querido para realizar la actividad.
b) Eliminando la actividad: supri-
miendo, si es del caso, una acti-
vidad completa.
e) Seleccin de actividades: Esco-
giendo las opciones de menor
costo del conjunto de actividades
disponibles.
d) Compartir actividades: Realizar
cambios que permitan compartir
las actividades entre diferentes
productos, logrando as econo-
mas de escala.
En sntesis, el costeo ABC combina-
do con la gestin ABM puede constituir
una herramienta muy til en el anlisis
de la cadena de valor de cualquier or-
ganizacin. La medicin del costo de las
actividades corrientes es un comienzo
para dedicar esfuerzos a gerenciar es-
tas actividades de forma ms eficiente
desde el punto de vista del costo, y lle-
gar incluso a suprimir aquellas activida-
des que no agregan valor al producto
final.
ICES~::========~~==::===========:
76
CITAS
1. Cooper Robin. You Need a New Cost
System When. Harvard Business
Review Gan-feb 1989). p.p. n-82.
2. Cooper Robin The Rise of ABC.
Journat of Cost Management ID-
RESEAS
dustry, Vol. 2 No. 4 (Winter 1989).
p.p. 34-46. BIBLlOGRAFICAS
3. Reeve James. Cost Management.
Seminarium and University of Cali-
fornia, Berkeley. 1995.
4. Kaplan Robert The Evo/ution of
Management Accounting. Accoun-
Las tcnicas y los clculos son des-
ting Review. LlX, 3 Gulio 1984). p.p. critos con total claridad en el desarrollo
390-418. de los distintos contextos, sin incurrir en
5. Turney Peter, and Bruce Anderson. intiles abstracciones tericas. Los ejer-
Accounting for Continous /mpro- cicios y problemas resueltos en cada
vement. Sloan Management Review, captulo proporcionan al lector la prcti-
30,2 (Winter 1989). p.p. 37-48. ca necesaria para aplicar los conceptos
a cualquier otra situacin. Todos los
BIBLlOGRAFIA materiales estn orientados a la toma
- Hammer, Carter and Usry. CostAccounting. de correctas decisiones gerenciales,
11th Edition. South-Weslem Publishing Co. atendiendo el punto de vista de las prin-
1994.
cipales partes interesadas en la activi-
- Hansen and Mowen: ManagementAccoun- dad: gerentes, propietarios y clientes.
ting. Third Edilion Soulh-Weslem Pu-
Como se busca dar una visin pano-
blishing. Ca. 1994.
rmica, se agrega al final una bibliogra-
- Shank y Govindarajan: Gerencia Estrat-
gica de Costos - La nueva herramienta para
fa ms especializada para quienes de-
seen profundizar en estas ideas.
desarrollar una ventaja competitiva. Edilo-
CARLOS FERNANDO CUEVAS
rial Norma. 1995. Esta edicin ha sido completamente
VILLEGAS revisada, de tal forma que se presente
una total integracin entre todas sus
Anlisis de Costos, Planeacin partes y captulos, constituyendo un
y Control material de estudio fundamental para
Serie Publicaciones ICESI No. 24 estudiantes de pregrado y para cursos
Mayo de 1995 bsicos de posgrado, as como para se-
ISBN: 958-9279-10-4 minarios de desarrollo ejecutivo.
16.5 cm. x 23.5 cm. 295 pgs. El captulo primero define la contabi-
Este libro proporciona a los estudian- lidad y sus principios; aclara las diferen-
tes, analistas de costos o ejecutivos de cias y similitudes entre contabilidad fi-
negocios un preciso, prctico, til y ac- nanciera de costos y administrativa. En
tualizado panorama de las herramien- el captulo segundo, se presentan los
tas claves, usadas hoy en las empre- conceptos bsicos de la contabilidad de
sas de manufactura y por quienes ne- costos, su naturaleza, aplicaciones y
cesitan comprender los informes finan- presentacin de los estados financieros.
cieros, el desarrollo de las proyecciones El captulo tercero analiza los llama-
bsicas y la toma de decisiones. dos "modelos de comportamiento de
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