IV

Aplicacin Prctica

Tratamiento contable sugerido para los

consorcios sin contabilidad independiente,
aplicando el PCGE y la NIC 31
informe, los participantes en un
contrato de consorcio mantienen su
autonoma, asimismo el Art. 446 de la
Ley hace la aclaracin correspondiente a la propiedad de bienes en los
siguientes trminos: Cada miembro del
consorcio se vincula individual-mente
con terceros en el desempeo de la
actividad que le corresponde en el
consorcio, adquiriendo derechos y
asumiendo obligaciones y responsabilidades a ttulo particular.

Ficha Tcnica
Autor :

C.P. Too Gaytn Ortiz

Ttulo : Tratamiento contable sugerido para los

consorcios sin contabilidad independiente, aplicando el PCGE y la NIC 31

Fuente : Actualidad Empresarial, N 228 - Primera

Quincena de Abril 2011

1. Introduccin
El consorcio se origina por la unin de dos
o ms empresas para llevar a cabo un
negocio que les genere beneficio en
comn a las partes integrantes del consorcio, que por s solas no podran realizarlas,
este acuerdo se debe concretizar a travs
de un documento contractual. Tambin es
de mencionar que las empresas integrantes de un consorcio mantienen su
independencia y autonoma, asimismo es
de resaltar que las empresas integrantes
de un consorcio se encuentran en ventaja
ante las que no forman parte de un consorcio debido a que los gastos y costos
son compartidos por los participantes, con
lo que facilitan el logro de las metas y
objetivos econmicos.

Los tipos de contrato de consorcio ms

conocidos son los consorcios que llevan
contabilidad independiente y el consorcio sin contabilidad independiente, este
ltimo es el que se va a tratar en este
artculo con el afn de contribuir con el
tratamiento contable.

2. Definiciones segn las

normas contables y legales
En principio veamos cmo define la Ley
General de Sociedades en su Art. 445:

IV-8

Cuando el consorcio contrate con

ter-ceros, la responsabilidad ser
solidaria entre los miembros del
consorcio, slo si as se pacta en
el contrato o lo dispone la ley.
Ahora veamos lo que indica la NIC 31
Participaciones en negocios conjuntos:

Como ya habamos comentado en

la parte introductoria del presente
Instituto Pacfico

a. la actividad, su duracin y las

obligaciones de informacin financiera del negocio conjunto;

Negocio conjunto: es un acuerdo

contractual en virtud del cual dos o
ms participantes emprenden una
actividad econmica que se somete

b. el nombramiento del consejo de

administracin u rgano de
gobierno equivalente del negocio
conjunto, as como los derechos
de voto de los participantes;

a control conjunto.

Control conjunto: es el acuerdo contractual para compartir el control so-bre

una actividad econmica, que se da
nicamente cuando las decisiones
estratgicas, tanto financieras como
operativas, de la actividad, requieren el
consentimiento unnime de las par-tes
que estn compartiendo el control (los
participantes).

Participante: es cada una de las

partes implicadas en un negocio
conjunto que tiene control conjunto
sobre el mismo.

Formas de negocios conjuntos: los

negocios conjuntos pueden tener
diferentes formas y estructuras. En
esta Norma se identifican tres grandes tipos operaciones controladas
de forma conjunta, activos controlados de forma conjunta y entidades
controladas de forma conjunta,
todos ellos cumplen la definicin y
se describen habitualmente como
negocios conjuntos. Las siguientes
son caractersticas comunes a todos
los negocios conjuntos:

Contrato de Consorcio: es el contrato por

el cual dos o ms personas se aso-cian
para participar en forma activa y directa
en un determinado negocio o empresa
con el propsito de obtener un beneficio
econmico, mantenien-do cada una su
propia autonoma.

Corresponde a cada miembro del consorcio realizar las actividades propias

del consorcio que se le encargan y
aquellas a que se ha comprometido. Al
hacerlo, debe coordinar con los otros
miembros del consorcio confor-me a
los procedimientos y mecanis-mos
previstos en el contrato.

conjunto de las inversiones en asociadas, en las cuales el inversor tiene

influencia significativa. No son negocios conjuntos, a los efectos de esta
norma, las actividades que no cuenten
con un acuerdo contractual donde se
establezca ese control conjunto.
El acuerdo contractual puede manifestarse de diferentes maneras, por
ejemplo, mediante un contrato entre
los participantes o mediante las actas
de las reuniones mantenidas entre
ellos. En algunos casos, el acuerdo se
incorpora a los estatutos u otros
reglamentos del negocio conjunto.
Cualquiera que sea la forma, el acuerdo contractual se formaliza generalmente por escrito, y trata cuestiones
tales como las siguientes:

a. tienen dos o ms participantes ligados por un acuerdo contractual; y

c. las aportaciones al capital

hechas por los participantes; y
d. el reparto entre los participantes
de la produccin, los ingresos,
los gastos o los resultados del
negocio conjunto.
El acuerdo contractual establece un control comn sobre el negocio conjunto. Tal
requisito asegura que ningn participante, por s solo, est en posicin de
controlar la actividad desarrollada.

Registros contables: podra no ser

necesario, para el negocio conjunto,
llevar registros contables por separado
ni elaborar estados financieros. No
obstante, los participantes podran
decidir elaborar informes contables
para la gerencia, de manera que se
pueda evaluar el rendimiento del
negocio conjunto.
Con respecto a sus participaciones en
operaciones controladas de forma
conjunta, el participante reconocer en
sus estados financieros:

b. el acuerdo contractual establece

la existencia de control conjunto.

a. los activos que estn bajo su

control y los pasivos en los
que ha incurrido; y

Acuerdo contractual: La existencia de

un acuerdo contractual distingue a las
inversiones que implican control

b. los gastos en que incurre y su

participacin en los ingresos
obtenidos de la venta de bienes
N 228

Primera Quincena - Abril 2011

rea Contabilidad y Costos

o prestacin de servicios por el
negocio conjunto.

3. Consorcio
sin
contabilidad independiente
En el Art. 2 inc. a) del Decreto Legislativo
N 943 se indica: deben inscribirse en el
RUC a cargo de la SUNAT, todas las
personas naturales o jurdicas, sucesiones
indivisas, sociedades de hecho u otros
entes colectivos, nacionales o extranje-ros,
domiciliados o no en el pas, que se
encuentren en alguno de los siguientes
supuestos: sean contribuyentes y/o responsables de tributos administrados por la
SUNAT, conforme a las leyes vigentes.
Lo cual nos deriva a la Resolucin de
Superintendencia N 210-2004/SUNAT
que en su Art. 2 inc. a) seala: Debern
inscribirse en el RUC: Los sujetos sealados en el Anexo N 1 de la presente
Resolucin que adquieran la condicin de
contribuyentes y/o responsables de
tributos administrados y/o recaudados por
la SUNAT. Por lo que se hace una revisin
del anexo indicado y en su nu-meral 17 el
anexo indica: que son sujetos obligados a
inscribirse en el RUC los, contratos de
colaboracin empresarial que llevan
contabilidad independiente. Para lo cual
debern cumplir con los siguientes
requisitos: Exhibir el original y presentar
fotocopia simple del Contrato de
Colaboracin Empresarial. Pero no hay
indicacin para el contrato de colaboracin empresarial que NO LLEVAN CONTABILIDAD INDEPENDIENTE, por lo que
es de concluir que no estaran obligados a
obtener el nmero de RUC.
Por lo sealado se entiende que para
registrar las operaciones del contrato de
consorcio debern hacerlo cada uno de
los partcipes, pero para ello se requiere
que uno de los partcipes centralice la
informacin, a este partcipe se le conoce
con el nombre de Operador, quien se
encargar de reconocer los gastos y los
ingresos para lo que emplear su nmero
de RUC, y posteriormente, transfiere los
gastos y los ingresos proporcional a cada
uno de los partcipes por medio de un
documento denominado, Documento de
atribucin de ingresos y gastos.

4. Documento de atribucin
Segn la Resolucin de Superintenden-cia
N 022- 98/SUNAT, publicada el 11.02.98,
el documento de atribucin es aquel que
emite el operador para que los dems
partcipes de una sociedad de hecho,
consorcio, joint venture u otras formas de
contratos de colaboracin empresarial que
no llevan contabilidad independiente a la
de sus socios, puedan sustentar el
porcentaje de crdito fiscal, gasto o costo
para efecto tributario que les corresponda,
de los documentos ano-tados en el
Registro Auxiliar.

N 228

En el Art. 8 de la resolucin antes cita-das

se indica: El Operador deber llevar un
Registro Auxiliar por cada contrato o
sociedad de hecho, en el que se anotarn
mensualmente los comprobantes de pago
y las declaraciones nicas de importacin
que den derecho al crdito fiscal, gasto o
costo para efecto tributario, as como el
documento de atribucin correspondiente.

El Registro Auxiliar deber contener la

informacin requerida por el numeral
1 del artculo 10 del Reglamento de la
Ley del Impuesto General a las Ventas e

Impuesto Selectivo al Consumo.

En el caso de las empresas sujetas al Rgimen de Recuperacin Anticipada del IGV se
deber adicionar una columna donde se
indique el monto del Impuesto sujeto al
Rgimen de Recuperacin Anticipada.

Requisitos mnimos del documento

de atribucin
El documento de atribucin deber contener los siguientes requisitos mnimos:

1. Informacin Impresa
1.1. Datos de identificacin del
Opera-dor:
Apellidos y nombres o razn
social
del
operador.
Adicionalmente, deber consignar
su nombre comercial, si lo tuviera.
Direccin de la casa matriz y del
esta-blecimiento
donde
est
localizado el punto de emisin.
Nmero de Registro nico de
Contri-buyentes (RUC).
1.2. Denominacin del documento:
Documento de Atribucin.
1.3. Datos de la imprenta o empresa
grfica que efectu la impresin y
nmero de la autorizacin de impresin, los cuales deben cumplir con lo
dispuesto en los numerales 1.4 y 1.5
del artculo 8 del Reglamento de
Comprobantes de Pago.

1.4. Destino del original y copias:

En el original: Partcipe
En la primera copia: Operador
En la segunda copia: SUNAT
En las copias se consignar adems
la leyenda copia sin derecho a crdito
fiscal del IGV.
2. Informacin no necesariamente
impresa
A. Fecha de emisin.
B. Datos de Identificacin del Partcipe:

Primera Quincena - Abril 2011

Apellidos y nombres o razn

social.
Nmero de Registro nico de
Contribuyentes (RUC).

IV

C. Nombre o resolucin que identifique

al contrato o a la sociedad de hecho.
D. Perodo tributario al que corresponde
el crdito fiscal atribuido.
E. Valor de las adquisiciones totales para
efecto tributario correspondientes a las
compras comunes del mes, pertenecientes al contrato o a la sociedad de hecho, las cuales se aplicarn de acuerdo a
las normas tributarias correspondientes.
Se deber diferenciar las operaciones
afectas al IGV, de las no afectas.

F. Monto del crdito fiscal total del mes

correspondiente a las adquisiciones
comunes pertenecientes al contrato
o a la sociedad de hecho.
G. Porcentaje de atribucin correspondiente al partcipe determinado en el
contrato o en la sociedad de hecho,
as como el monto que le corresponde
de las adquisiciones y crdito fiscal.

En el caso de ser una empresa sujeta al

Rgimen de Recuperacin Anticipada
deber discriminarse adems, el monto
del Impuesto General a las Ventas (IGV)
sujeto a Rgimen de Recuperacin Anticipada, indicndose la norma legal a la
que se encuentra acogida.
Anotacin del documento de atribu-

cin
Asimismo en los artculos 9 y 10 de la
Resolucin de Superintendencia N 022
-98/SUNAT se menciona: La atribucin a
cada uno de los partcipes, deber ser
anotada en el Registro Auxiliar en el perodo tributario al que correspondan las
adquisiciones del contrato o sociedad de
hecho, de forma tal que se muestren las
siguientes lneas, por cada columna que
conforma el Registro Auxiliar: Totales, Deducciones por cada uno de los partcipes,
Neto a trasladar al Registro de Compras.
El operador deber consignar en la parte
superior de los comprobantes de pago y de
las declaraciones nicas de impor-tacin
anotados
en
el
Registro
Auxiliar
mencionado en el artculo 8, el nombre
del contrato o sociedad de hecho, de tal
manera que se pueda diferenciar de los
documentos que no pertenecen a dicho
contrato o sociedad de hecho.

Obligaciones del partcipe

La obligacin del partcipe principal-mente
est referida a la anotacin del documento
de atribucin en el Registro de Compras
del Partcipe, lo cual le per-mitir ejercer el
derecho al crdito fiscal, constituyendo
sustento suficiente para efectos del mismo.
Cada partcipe deber registrar el
documento de atribucin en el plazo
sealado en el artculo 10 del Reglamento
del Impuesto General a las

Ventas.
Modelo del documento de atribucin

El modelo sugerido sera el siguiente:

Actualidad Empresarial

IV-9

IV

Aplicacin Prctica
X DEBEHABER
18 SERVIC. Y OTROS CONTRATADOS POR ANTICIP. 101,694.92
189 Otros gastos contratados por anticipados
1891 Combustible
76,271.19
1892 Repuestos
25,423.73
40 TRIB., CONTRAPRESTAC. Y APOR. AL SIST. PRIV.
DE PENS. Y SALUD
18,305.08
401 Gobierno Central
4011 IGV
42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES - TERCEROS 120,000.00
421 Fact., boleta y otros comprob. por pagar
4212 Emitidas
x/x Por reconocimiento de las compras de suministros y repuestos.

5. Caso prctico
Dos empresas: la empresa Agayros S.A. y la empresa Gayork S.A.
celebran un contrato de consorcio con el objetivo de brindar el
servicio de trasporte de materiales para el asfalto de carreteras del
departamento de Ancash. Las dos empresas se comprometen a
llevar acabo de manera conjunta los trabajos para prestar el
servicio de manera coordinada, Asimismo se sabe que en el
contrato acordaron designar como Operador del consorcio a la
empresa Agayros S.A. Como el operador es quien tratar con los
clientes y proveedores, es necesario que cuente con un fondo, por
lo que han establecido en el contrato que ambas empresas
aportarn S/.80,000.00 cada uno, los cuales son depositados en
1

una cuenta corriente mancomunada .

Se conoce que los gastos correspondientes al primer mes

son: por la compra de combustible por S/.90,000.00,
incluido IGV del 18% y por la compra de llantas por
S/.30,000.00, incluido IGV del 18%, los ingresos
correspondientes al primer mes son de S/.250,000.00.
Se solicita reflejar el tratamiento contable.
Solucin
En primer lugar debemos contabilizar el importe que
ambas empresas aportan para el fondo del consorcio, por
lo que la contabilidad del operar (Agayros S.A.) sera as:
X

DEBE

HABER

10 EFECTIVO Y EQUIVALENTE DE EFECTIVO 160,000.00

104 Cuentas corrientes e instituciones fin.
1041 Ctas. ctes. operativas
47 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS-RELACIONADAS 160,000.00
479 Otras Cuentas por pagar diversas
47913 Asociadas
479131 Agayros S.A.
80,000.00
479132 Gayork S.A.
80,000.00
x/x Por el reconocimiento del aporte de los partcipes.

X
12 CTAS. POR COBRAR COMERCIALES - TERCEROS 295,000.00
121 Fact., boleta y otros comprob. por cobrar
1212 Emitidas en cartera
40 TRIB., CONTRAPRESTAC. Y APOR. AL SIST. PRIV.
DE PENS. Y SALUD
45,000.00
401 Gobierno Central
4011 IGV
46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS - TERCEROS
250,000.00
469 Otras cuentas por pagar diversas
4699 Otras cuentas por pagar diversas
x/x Por el reconocimiento del ingreso del consorcio.

Como se ha detallado en la parte terica el operador est obligado a emitir el documento de atribucin por lo que deber
efectuar, tanto para la atribucin de ingresos y gastos as como

del crdito fiscal el siguiente asiento:

X DEBE

HABER

17 CTAS. POR COBRAR DIVERSAS - RELACIONADAS 120,000.00

178 Otras cuentas por cobrar diversas
1781 Gayork S.A.
60,000.00
1782 Agayros S.A.
60,000.00
40 TRIB., CONTRAPRESTAC. Y APOR. AL SIST. PRIV.
DE PENS. Y SALUD
18,305.08
401 Gobierno Central
4011 IGV
18 SERVIC. Y OTROS CONTRATADOS POR ANTICIPADO
101,694.92
189 Otros gastos contratados por anticipados
1891 Combustible
76,271.19
1892 Repuestos
25,423.73
x/x Por reconocimiento del documento de atribucin de gastos.
X

Este mismo hecho deben reconocer los partcipes en su

con-tabilidad, el registro contable que debe hacer por
ejemplo el partcipe Gayork S.A., sera el siguiente:
X

DEBE

HABER

17 CTAS. POR COBRAR DIVERSAS - RELACIONADAS 80,000.00

178 Otras cuentas por cobrar diversas
1781 Aporte consorcio (Sugerido)
17811 Operador Agayros S.A.
10 EFECTIVO Y EQUIVALENTE DE EFECTIVO
80,000.00
104 Cuentas corrientes e instituciones fin.
1041 Ctas. ctes. operativas
x/x Por el aporte entregado al operador del consorcio.
En seguida mostramos el asiento sugerido para el reconocimiento
de los gastos e ingresos por parte del operador:
1

Una cuenta corriente es conjunta o mancomunada cuando existen dos o ms titulares, de forma que cualquier
disposicin debe realizarse por acuerdo de todos los titulares, exigindose la firma de todos ellos.

IV-10

Instituto Pacfico

46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS - TERCEROS 250,000.00

469 Otras cuentas por pagar diversas
4699 Otras cuentas por pagar diversas
40 TRIB., CONTRAPRESTAC. Y APOR. AL SIST. PRIV.
DE PENS. Y SALUD
45,000.00
401 Gobierno Central
4011 IGV
47 CTAS. POR PAGAR DIVERSAS-RELACIONADAS
295,000.00
479 Otras cuentas por pagar diversas
47913 Asociadas
479131 Gayork S.A.
147,500.00
479132 Agayros S.A.
147,500.00
x/x Por el reconocimiento del documento de atribucin de ingresos.

Los partcipes debern reconocer los ingresos, gastos y el

IGV con los documentos de atribucin emitidas por el
operador, el registro de la empresa Gayork S.A. sera:

N 228

Primera Quincena - Abril 2011

IV

rea Contabilidad y Costos

X

DEBE

HABER

65 OTROS GASTOS DE GESTIN

50,847.46
656 Suministros
6561 Combustible
38,135.59
6562 Repuestos
12,711.86
40 TRIB., CONTRAPRESTAC. Y APOR. AL SIST. PRIV.
DE PENS. Y SALUD
9,152.54
401 Gobierno Central
4011 IGV
47 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS-RELACIONADAS
60,000.00

479 Otras cuentas por pagar diversas

47913 Asociadas
479131 Agayros S.A.
x/x Por reconocimiento del gasto segn doc. de
atribucin emitido por el operador.

X
17 CTAS. POR COBRAR DIVERSAS - RELACIONADAS

DEBE

HABER

147,500.00

178 Otras cuentas por cobrar diversas

1781 Agayros S.A.
40 TRIB., CONTRAPRESTAC. Y APOR. AL SIST. PRIV.
DE PENS. Y SALUD

22,500.00

401 Gobierno Central

4011 IGV
70 VENTAS

125,000.00

704 Prestacin de servicios

x/x Reconocimiento de ingresos segn doc. de
atribucin emitido por el operador.

N 228

Primera Quincena - Abril 2011

Actualidad Empresarial

IV-11