EVOLUCION DE LOS SISTEMAS DE COSTOS

Antecedentes
Los indicios de existencia de la prctica contable estn dado
desde unos cuantos miles de aos, antes de la era cristiana. En
Summer, un pas situado en la antigua Mesopotmia, alrededor de
los ros Tigris y Eufrates, donde se encuentran unas tablillas de
arcilla, se evidencia un gran listado numrico de las transacciones a
manera de tringulos y crculos

(escritura cuneiforme).

Dichas

tablillas se encuentran apiladas al interior de los templos, donde se

efectan las verificaciones correspondientes, por parte de los
escribas, quienes comprobaban la sumatoria de largas filas
numricas contenidas en ellas.

Tambin en Egipto, Grecia

se

toman como culturas de la edad antigua, se tiene evidencia de la

existencia contable, con libros en papiros, placas calcreas de
mrmol y otros materiales, que eran llevados en orden cronolgico
por los escribas de la poca. La necesidad de informacin sobre
las transacciones comerciales es tan antigua como el intercambio
comercial (Gutirrez, Fernando. 2005).
En el siglo XIV, mucho antes de la aparicin de Lucas Paciolo, en
pases como Italia, Inglaterra y Alemania, se conocieron los
primeros rudimentos de costos, como resultado del crecimiento y
desarrollo de las industrias de vinos, monedas y libros, de mucho
auge en ese entonces.

En el ao 1340, se da cuenta de la

existencia de la primera contabilidad llevada por partida doble, en

Gnova Italia, por los tesoreros de la ciudad Los Massari; pero es
hacia el ao 1370 cuando el famoso banquero y comerciante
italiano Francesco di marco Datini muestra un prodigioso ejemplo

de contabilidad

industrial, que suministra una

extraordinaria

documentacin acerca de toda la organizacin de la industria de la

lana de aquel tiempo; seguido por la poderosa familia Florentina de
los Mdicis en el ao 1431, que en su actividad industrial englobaba
todo el ciclo de fabricacin, desde el batido de la lana hasta el
apresto dado a los paos manufacturados, con un riguroso control
del material pasado a cada fase de la produccin.
El advenimiento de la revolucin industrial a partir de 1776, a
raz del invento de la mquina de vapor, trajo consigo un nuevo
desarrollo y crecimiento de las industrias manufactureras, y con ello
un nuevo impulso a la contabilidad de costos. Las necesidades de
capital, materia prima y mano de obra, crearon el ambiente propicio
para hacer desarrollar los rudimentarios mtodos contables que
existan y adaptarlos al creciente progreso industrial de esa poca.
En el ao 1800 se habla ya de los costos conjuntos como uno de
los problemas ms delicados, a raz del desarrollo que cobraron en
ese entonces las industrias qumicas.

Entre los aos de 1820 y

1880, la contabilidad de costos toma gran fuerza en el medio

manufacturero, y en el ao 1830, se hace hincapi en algunos
escritos en Inglaterra sobre la importancia que tiene para los
dueos de las empresas conocer los verdaderos costos de
elaboracin de cada artculo. En 1885, se public por primera vez
en Inglaterra un libro titulado Costos de manufactura por Henry
Netcalfe, en el cual se daba extraordinaria importancia a este
sistema contable. En el ao 1910, las contabilidades general y de
costos se fusionan por primera vez, y entran a cumplir una funcin
trascendental, no slo en lo que respecta al registro de datos, mejor
conocimiento de los costos de produccin de cada artculo

elaborado, sino tambin en el control de las diferentes reas de

produccin, especialmente a partir del ao 1920, cuando surgen los
predeterminados.

Desde ese momento se observan notables

progresos

costos

en los

de

manufactura, como

el llamado

presupuesto flexible, de gran utilidad en la aplicacin de los

costos estndar.
Sin embargo, es importante sealar que antes de la citada
revolucin industrial, tanto en Estados Unidos

(Caso Springfield)

como en el Reino Unido, ya se tenan vestigios de una contabilidad

de costos avanzada.

Los precursores en materia de contabilidad

industrial se pueden citar:

Louis Daubresse, Camile Lambert,

Ansotte y Defrise, Mal y Manfroy, Hctor Blairon; quienes dan clara

muestra de que en las escuelas industriales del Hainaut ya se
enseaba

contabilidad

industrial

con

clculo

de

costos,

permanencia de inventario, resultados mensuales de explotacin y

anlisis de costos (Vlaemminck, 1961).
SISTEMAS DE COSTOS A BASE DE ACTIVIDADES ABC
Definicin:
El costeo basado en actividades es un mtodo de costeo de
productos de doble fase que asigna costos primero a las actividades
y despus a los productos basndose en el uso de las actividades
por cada producto. Una actividad es cualquier tarea discreta que
una organizacin emprende para hacer o entregar un producto o
servicio.

El costeo basado en actividades esta basado en el

concepto de que los productos consumen actividades y las

actividades consumen recursos.

El costeo basado en actividades

involucra los siguientes cuatro pasos:

Identificar

las

actividades

(como

el

procesamiento

de

rdenes) que consumen recursos y asignarles sus costos.

Identificar los conductores de costo asociados con cada
actividad. Un conductor de costo causa, o conduce, los costos
de una actividad. Para la actividad de procesamiento de
rdenes, el conductor de costo puede ser el nmero de
rdenes.
Calcule una tarifa de costo (rate) por unidad o transaccin de
conduccin de costo. La tarifa de conduccin de costo puede
ser el costo por orden.
Asigne costos a los productos multiplicando la tarifa de
conduccin de costo por el volumen de unidades consumidas
conductoras de costo por el producto.
Algunos

autores

sealan

que

el

sistema

de

costos

tradicionalmente aplicado a las empresas en los ltimos tiempos ha

perdido validez, ya que la eficiencia productiva no se remite
nicamente a la maximizacin de la produccin y a la minimizacin
de los costos.
El mundo, la sociedad, las organizaciones, los individuos y el
entorno tienden a cambiar rpidamente, es por ello que todas las
cosas que rodean estos sistemas tienen que acoplarse al ritmo de
substitucin de las normas que rigen el nuevo orden social el cual
es productivo y empresarial.

Objetivos:
Reconocer la existencia de distintos niveles de costos y
actividades.
Agrupa los costos en categora diferenciadas.
Usa mltiples inductores de costos para imputar el costos a
los distintos productos/servicios.
Se centra en la imputacin de costos en los productos y
servicios basndose en actividades usadas para producir ,
desarrollar y distribuir los mismos.
Etapas:
El sistema ABC, sigue un proceso de dos etapas para la
asignacin de costos indirectos a los productos.
I etapa:
Identificar actividades relevantes y asignar los costos indirectos a
cada actividad en proporcin al empleo de los recursos.
II etapa:
Identificar inductores de costos apropiados para cada actividad e
imputar los costos indirectos a los productos.

FASES

ETAPAS
1.- LOCALIZCION DE LOS COSTOS INDIRECTOS EN
LOS CENTROS.

2.- IDENTIFICACION DE ACTIVIDADES..

DETEMINACION
DEL COSTOS DE
LAS
ACTIVIDADES
DE CADA
CENTRO

3.- ELECCION DE COST-DRIVER O

GENERADORES DE COSTOS.
4.- RECLASIFICACIN DE ACTIVIDADES.
5.- REPRTO DE LOS COSTOS ENTRE
ACTIVIDADES.
6.- CALCULO DEL COSTO DE LOS
GENERADORES DE ACTIVIDADES A LOS
PRODUCTOS

DETERMINACI
ON DE LOS
COSTOS DE
LOS
PRODUCTOS

7.- ASIGNACION DE LOS COSTOS DE LAS

ACTIVIDADES A LOS PRODUCTOS.
8.- ASIGNACION DE LOS COSTOS DIRECTOS A
LOS PRODUCTOS.

UTILIDAD DE LOS SISTEMAS DE COSTOS A BASE DE

ACTIVIDADES ABC
ABC son las siglas en ingls de "Activity Based Costing" que en
espaol significa Costeo Basado en Actividades, siendo esta una
metodologa para asignar los costos y gastos de una empresa.

El sistema de costos a base de actividades ABC; se basa en el

hecho de que una empresa para producir requiere realizar
actividades las cuales consumen recursos, por lo que primero se
costean las actividades y luego el costo de las mismas es asignado
a los diferentes objetos de costo (productos, servicios, grupos de
clientes y regiones, etc.) que demandan dichas actividades; con
esto se logra una mayor precisin en la determinacin de los costos
y la rentabilidad.
Apaza, sobre el ABC remarca: "La diferencia entre los sistemas
tradicionales de asignacin bsica de costos y los sistemas ABC
consiste en que estos ltimos se centran en la acumulacin de
costos en actividades clave, en tanto que la asignacin tradicional
de costos se centra en la acumulacin de costos en unidades de la
organizacin como departamentos."
El alcance completo de ABC incluye las actividades de todos los
procesos principales de la organizacin; sin embargo, puede
iniciarse con las actividades de fbrica para obtener informacin
para efectos financieros (valoracin de inventarios por ejemplo) y
luego pasar a las actividades de los dems procesos para obtener
informacin para la toma de decisiones gerenciales.

ELEMENTOS QUE INTEGRAN EL SISTEMA DE COSTEO A

BASE DE ACTIVIDADES.

La metodologa del costeo ABC identifica 5 componentes bsicos

para el clculo de los costos, son los siguientes:

Recursos

Actividades

Objetos de Costo

Drivers o Inductores de Recursos

Drivers o Inductores de Actividades

Qu son los Recursos?

Son todos los costos y gastos registrados en la contabilidad
como son: sueldos y salarios, energa elctrica, gastos de papelera,
rentas, depreciaciones de mobiliario y equipo de oficina, materias
primas, etc.
Qu son las Actividades?
Son todas las acciones que realiza la organizacin para
producir, almacenar y entregar a sus clientes todos los productos o
servicios.

Ejemplo:

Promocionar

productos,

Levantar

pedidos,

producir artculos, dar mantenimiento a lneas de produccin,

entregar productos, cobrar a clientes, etc.

Qu son los Objetos de Costo?

Es todo aquello que la organizacin de conocer de su costo.

Ejemplo: Productos, Servicios, Leneas de Producto, Clientes, Grupos
de Clientes, Vendedores, Canales de Distribucin, Regiones de
Venta, Centros de Distribucin, o cualquier otro segmento de
negocio
Qu es Driver de Recursos?
Driver o Conductor de Costos o Generador de Costos es el
concepto que se utilizar para repartir el costo de Recursos a
Actividades. Ejemplo: Pesos de Nmina, Nmero de Empleados,
Metros Cuadrados, Tiempo por Actividad, etc.
Qu es Driver de Actividad?
Driver o Conductor de Costos o Generador de Costos es el
concepto que se utilizar para repartir el costo de las Actividades a
otras actividades o a objetos de costo en funcin a la qu tanto
demanda cada uno de ellos de la actividad. Ejemplos: Nmero de
Visitas a Clientes, Nmero de Llamadas de ventas, Nmero de
Tarimas etc.
RELACION DE LOS SISTEMAS DE COSTOS A BASE DE
ACTIVIDADES CON LA GERENCIA ESTRATEGICA DE COSTOS.
La Gerencia Estratgica de costos (GEC) consiste en

la

utilizacin que la gerencia hace de la informacin de costos, para

tomar decisiones que incrementen el valor de los accionistas. La
Gerencia Estratgica de Costos, resulta de la combinacin de tres
temas fundamentales:

Anlisis de la cadena de valor.

Anlisis de posicionamiento estratgico.

Anlisis de causales de costos

Sobre el anlisis de la cadena de valores y su relacin con el

ABC es necesario

sealar que la filosofa de la gestin de las

actividades tiene su antecedente en los trabajos de Porter.

Sobre la cadena de valor; para Porter la cadena de valores en
cualquier rea de la empresa define el conjunto interrelacionado de
actividades creadoras de valor, que se extiende durante todos los
procesos, que van desde la consecucin de fuentes de materias
primas para proveedores de componentes, hasta que el producto
terminado se entrega finalmente en las manos del consumidor.
Este concepto sugiere, primero un enfoque externo a la
empresa, considerando a cada compaa en el contexto de la
totalidad de la cadena de actividades creadoras de valor de la cual
la empresa es slo una parte, abarcando desde los componentes
bsicos de las materias primas hasta el consumidor final. Sugiere
un anlisis de las actividades de la empresa, considerando el valor
que implica para el cliente la realizacin de cada una de ellas.
Entendindose pues, que las empresas para que sean
competitivas necesitan que sus directivos identifiquen y eliminen
actividades que no generan valor y para que sean rentables, stos
requieren informacin que les permita gestionar el costo de las
actividades.
FASES O ETAPAS PARA LA IMPLEMENTACION DE UN SISTEMA
DE COSTOS A BASE DE ACTIVIDADES.

Fase I: Determinacin del costo de las actividades de cada

centro.
1 Etapa:
Localizacin de los costos indirectos en los centros.
Se procede a localizar los cargos indirectos respecto al
producto en cada uno de los centros en los que se encuentre
dividida la empresa, de manera similar a como lo hacen los modelos
tradicionales.
Esta localizacin se limita a situar los cargos en el centro
donde se realiza la actividad a la que despus se traspasar. En
algunas exposiciones del Modelo de Costos ABC, no siempre se
incluye esta etapa. Sin embargo, se observa una tendencia
creciente a hacer una referencia expresa a los centros de costos
para situar en ellos las actividades.
Una adecuada divisin de la empresa o instalacin en centros
de actividad, que estn orientados principalmente hacia las propias
actividades, potencia la aplicacin del Modelo ABC y la ejecucin
de su proceso contable. No lo desvirta, puesto que no sustituye la
aparicin de las actividades.

2 Etapa:

Identificacin de actividades por centros.

En el mbito de cada centro generalmente tiene lugar la
ejecucin de actividades diferentes.
Precisamente aqu se identifican y clasifican cada una de las
actividades que se realizan en cada centro, constituyendo una de
las etapas ms delicadas e importantes. Para ello, uno de los
procedimientos que se utilizan es el cuestionario o entrevista entre
personas integradas a los centros.
Es muy importante el descubrimiento de todas las actividades
que se realizan en la instalacin.
Adems se debe sealar que las actividades deben recibir
slo costos directos con relacin a ellas, es decir, no se ha de llevar
a cabo ninguna asignacin para trasladar costos indirectos a las
actividades. La seleccin de las actividades ha de eliminar la
existencia de costos indirectos con respecto a ellas.
3 Etapa:
Eleccin de cost- drivers o generadores de costos de las
actividades.
Supone un momento crucial en estos procesos de asignacin.
Dentro de cada actividad se deber elegir aquel cost-driver,
portador o inductor de costos, que mejor respete la relacin causa
efecto entre: Consumo de recursos Actividad Recursos. Asimismo se

deber tender, entre los que cumplan la anterior condicin, hacia el

ms fcil de medir e identificar.
4 Etapa:
Reclasificacin de actividades.
Como se abord anteriormente dentro de los distintos centros
de costos, pueden existir idnticas o similares actividades, en este
sentido son actividades comunes. Se trata de agregar esas
actividades para simplificar los procesos de asignacin y adems
para determinar los costos originados por cada una de las
diferentes actividades. A tal fin, se agrupan las actividades de
similares caractersticas, formndose as los costos totales por
actividad.
5 Etapa:
Reparto de los costos entre las actividades.
Identificadas y definidas cada una de las actividades de los
centros, el proceso se completa en esta quinta etapa, con la
distribucin o reparto de los costos localizados en los centros, entre
las distintas actividades que lo han generado.
Este reparto no es, en general, complejo, dado que en la
mayor parte de las ocasiones es posible identificar de manera
directa y simple los costos ocasionados por las distintas actividades
dentro de cada centro, por lo que su determinacin no debe resultar
problemtica; no obstante en presencia de repartos difciles de

efectuar, se necesitar disponer de la suficiente informacin para

que el reparto realizado no se lleve a cabo de manera subjetiva.
6. Etapa:
Clculo del costo de los generadores de costos.
Conocidos los costos de las actividades, y determinados los
generadores de costos para cada una de ellas, el costo unitario se
determina, dividiendo los costos totales de cada actividad entre el
nmero de generadores de costos.
El costo unitario del generador de costos representa la
medida del consumo de recursos que cada inductor ha necesitado
para llevar a cabo su misin, o en otros trminos, el costo que cada
inductor genera dentro de una actividad concreta.
Fase II: Determinacin del costo de los productos.
7 Etapa:
Asignacin de los costos de las actividades a los productos.
Tiene una profunda significacin en el Modelo ABC, pues los
productos consumen actividades y las actividades recursos, siendo
los generadores o inductores, los que relacionan de manera directa
a unos y otros, por lo que, llegado este momento en el proceso de
asignacin, son conocidos ya los costos generados por cada
portador de costos; asimismo y de acuerdo con la correspondencia
directa entre estos y los productos, se puede saber de manera
inmediata el consumo que cada

producto ha hecho de cada

actividad. El consumo realizado de cada actividad vendr expresado

por el nmero de prestaciones con las que la actividad ha
contribuido a la formacin del producto.
8 Etapa:
Asignacin de los costos directos a los productos.
Los costos directos respecto del producto no han intervenido
en las etapas anteriores del proceso contable del Modelo ABC. El
proceso de asignacin terminar trasladando los costos directos
respecto al producto.
Conviene hacer un apartado respecto a la mano de obra
directa. El

Sistema

ABC, propugna la asignacin de la mano de

obra directa a las actividades y su reparto desde stas a los

productos, de acuerdo con un portador de costo representativo,
como es el caso del nmero de horas consumidas en cada actividad
por los diferentes productos. La mano de obra directa, suele
representar una parte del costo de muchas actividades, por lo que
de no tenerse en cuenta, se estara deformando el costo total de las
actividades.
A los efectos del valor prctico del modelo, consideran que
debera cuantificarse el tiempo que dedica cada empleado en el
desarrollo de sus actividades, evitando as, considerar en algunos
casos la mano de obra indirecta respecto a las actividades y
permitiendo a su vez un mayor control sobre la plantilla de cargos y
sobre el aprovechamiento del fondo de tiempo. Por tanto, los costos
directos

repartir,

slo

harn

referencia

los

materiales

consumidos, que se trasladarn al costo de los productos a nivel

unitario

de

acuerdo

con

las

cantidades

fsicas

que

hayan

necesitado.
Esta metodologa se ha trabajado a travs del enfoque de
procesos, puesto que las empresas son tan eficientes como lo son
sus procesos y teniendo en cuenta la complejidad y dinamismo que
ha adquirido el entorno de las organizaciones, as como la
necesidad de enfrentar los nuevos retos del mercado se necesita
contar con un sistema de control que posibilite la toma de
decisiones basado no slo en el anlisis econmico financiero sino
que logre una valoracin integral de la gestin y sirva de
herramienta en la ubicacin de desviaciones en los diferentes
procesos que la conforman.
Cada vez ms el xito de toda organizacin depende de que
sus procesos empresariales estn alineados con su estrategia,
misin y objetivos, por esto el principal punto de anlisis lo
constituye precisamente la gestin en la empresa basada en los
procesos que la integran.
SISTEMAS DE GESTION A BASE DE ACTIVIDADES ABM
Definicin:
ABM/Administracin basada en actividades.
Sistema de gestin que se basa en un anlisis y evaluacin de
las actividades que se realizan en una empresa u organizacin, y

que tiende a conseguir una racionalizacin y simplificacin de esas

actividades, as como a una eliminacin de aquellas que resultan
superfluas, todo ello de cara a conseguir una mejora en los costes y
en el nivel de calidad y de competitividad por parte de la empresa.
Se apoya en el sistema de costes basado en las actividades como
una fuente importante de informacin.
Durante

los

primeros

aos

de

la

dcada

del

90,

la

investigacin de los costos por actividades entr en una segunda

fase, en la que se conoci como Gestin Basada en las Actividades
(ABM).
La combinacin del ABM/ABC es lo que denominan algunos
autores (Amat, Castell, Lizcano, Ripoll y Tamarit) Sistema de
Gestin y Costes basado en Actividades. En este sentido hay que
sealar, que el ABM busca centrar la gestin de las actividades
indirectas, en varios niveles ms all de la produccin /actividad
directa, para mejorar el valor recibido por el cliente y el beneficio
alcanzado que proporciona este valor.
De tal manera, las organizaciones encuentran valor en la
informacin que genera el sistema para la toma de decisiones y en
consecuencia

considerarlas

de

acuerdos

sus

objetivos

estrategias.
El trmino ABC/ABM aparece por la necesidad de calcular y
gestionar el costo de las actividades, pues todos los autores
mencionados con anterioridad lo consideran un sistema integral y
necesario.

En una versin inicial del ABC/ABM, Jonhson (1988) y Ostrenga

(1990)

argumentaron

que

las

empresas

deberan

manejar

actividades y no costos como tal. Los costos por si solos, no son una
fuente de valor competitivo puesto que, solo las actividades tienen
el poder de agregar valor. Por tanto, la gerencia debe buscar,
controlar y eliminar el derroche de esfuerzos, es decir, aquellas
actividades que no agregan valor. Con este sistema, el clculo de
los costos pierde relevancia para cedrselo a la gestin de las
actividades.
Lo importante en el sistema ABC/ABM es la identificacin de
las actividades.
Objetivos:
Se podra afirmar que es un sistema de gestin integral, que
permite conocer el flujo de las actividades realizadas en la
organizacin que estn consumiendo los recursos disponibles a los
cuales deben imputrsele determinados costos a los procesos.
Las caractersticas que definen este sistema son:

Es un sistema de gestin integral, donde se puede obtener

informacin de medidas financieras y no financieras que
permiten una gestin ptima de la estructura de costos.

Permite conocer el flujo de las actividades, de tal manera que

se pueda evaluar cada una por separado y valorar la
necesidad de su incorporacin al proceso, con una visin de
conjunto.

Proporciona

herramientas

de

valoracin

objetivas

de

imputacin de costos.
Etapas:
Este anlisis exige una clara comprensin de las tres
categoras

de

costos

basados

en

actividades:

estratgicos,

obligatorios y discrecionales.
Este estudio de la distribucin de los costos nos permite
evaluar su relevancia respecto de las actuales o futuras condiciones
de las prestaciones de la Institucin.

Parte de la idea de evitar que

con el tiempo, nuevos costos se acumulen

sobre los viejos,

determinando que esta postergacin de la reconfiguracin peridica

de la estructura general de costos se traduzca en una cada vez ms
compleja y menos estratgica..
Durante la formulacin de la estrategia y de los grandes
lineamientos que definan la poltica de la Universidad en el mediano
plazo, quienes resulten responsables de la gestin deben estar
habilitados para determinar hasta qu punto la organizacin est
preparada para hacer frente a nuevas ofertas de servicios
acadmicos.
Esta capacidad es una responsabilidad progresiva, con
dos grandes objetivos:
El desplazamiento continuo de los costos desde las categoras
de

desembolsos discrecionales a las categoras de desembolso

estratgicos. La provisin y asignacin de fondosa las actividades

que implican innovacin.
ASPECTOS CONCEPTUALES BASICOS SOBRE LOS COSTOS DE
CALIDAD

COSTOS:
El costo es un recurso que se sacrifica o al que se renuncia
para alcanzar un objetivo especfico.
El costo de produccin es el valor del conjunto de bienes y
esfuerzos en que se ha incurrido o se va a incurrir, que deben
consumir los centros fabriles para obtener un producto terminado,
en condiciones de ser entregado al sector comercial.
Entre los objetivos y funciones de la determinacin de costos,
encontramos los siguientes:

Servir de base para fijar precios de venta y para establecer

polticas de comercializacin.

Facilitar la toma de decisiones.

Permitir la valuacin de inventarios.

Controlar la eficiencia de las operaciones.

Contribuir a planeamiento, control y gestin de la empresa.

CALIDAD:
La calidad es una herramienta bsica para una propiedad
inherente de cualquier cosa que permite que esta sea comparada
con cualquier otra de su misma especie
COSTOS DE CALIDAD:

Son

aquellos

costos

asociados

con

la

produccin,

identificacin y reparacin de productos o servicios que no cumplen

con las expectativas impuestas por la organizacin que los produce.
Segn Pagella (2007) argumenta que el sistema de costos de
calidad proporciona los criterios para obtener informacin para ser
utilizada por la direccin de la empresa y as analizar el impacto
econmico que tiene la calidad o la ausencia de esta en los
resultados de la organizacin y verificar el progreso obtenido como
consecuencia de las acciones dirigidas a la mejora continua.
Gillezeau y Romero (2004) exponen que el sistema de costos
de calidad representa un medio para detectar oportunidades, llevar
a cabo mejoras en la calidad y definir prioridades. De esta manera,
da credibilidad al compromiso asumido por la gerencia de la
empresa para lograr la calidad y alcanzar la competitividad tan
deseada en el mercado globalizado de hoy, permitiendo inferir los
costos ocultos o desapercibidos y extender la zona de mejora.
ANTECEDENTES
Los primeros autores que reconocieron los costos de calidad
fueron Miner (1933) y Crockett (1935) en la dcada de los 30, pero
no es hasta finales de los aos cincuenta y comienzos de los
sesenta cuando diversos autores muestran un creciente inters
sobre este tema.
As Juran (1951), en el primer captulo de su libro Quality
Control Handbook, hace referencia al trmino costos de calidad,
resaltando la importancia de medir y controlar los costos evitables
de la calidad, como oro en la mina que debe de ser extrado. Los

trabajos de Masser (1957), Freeman (1960) y de Feingenbaum

(1961) establecen las primeras clasificaciones de los costes de
calidad. A principios de los 60, la multinacional ITT es una de la
primeras empresas que empiezan a calcularlos costos de calidad
(Crosby, 1991)
En 1973 se hacen las primeras recomendaciones para
elaborar los costos de calidad por la Asociacin Espaola para la
Calidad.
En 1995 la Asociacin Espaola de Contabilidad y Administracin de
Empresas (AECA) publica el Documento n 11 de la serie principios
de contabilidad de gestin Costos de calidad
CLASIFICACIN DE LOS COSTOS DE CALIDAD
Segn Ruiz (2002, p. 36) afirma que en una categorizacin
uniforme del sistema de costos de calidad se distinguen dos tipos:

Los costos derivados de los esfuerzos para fabricar un

producto con calidad.

Los generados por no hacer las cosas, correctamente

llamados precio del incumplimiento o costo de no calidad.

Sin embargo, el mismo Ruiz (2002) expone que las diversas

partidas que componen los costos de calidad, de acuerdo con las
funciones especficas y el propsito a que responden cada una de
ellas, han sido separados en tres grupos bsicos que incluyen los
dos tipos sealados arriba:

COSTOS DE PREVENCIN
En relacin a estos Ruiz (2002), expone que son los que se
incurren buscando

la fabricacin de productos apegada a las

especificaciones mnimas del cliente. Representan el costo de todas

las actividades llevadas a cabo para evitar defectos en el diseo y
desarrollo; en las labores o actividades de adquisicin de insumos y
materiales; en la mano de obra, en la creacin de instalaciones as
como en todos aquellos aspectos relacionados desde el inicio y
diseo de un producto o servicio hasta su comercializacin.
Al mismo tiempo, Campanella (1992, p. 19), expresa en lo
referente a los costos de prevencin son los costos de todas las
actividades especficamente diseadas para evitar la mala calidad
en productos o servicios.
En tal sentido, los costos de prevencin engloban todos los
pagos realizados por la empresa para trabajar en funcin de
mostrar un producto que satisfaga las necesidades de consumo del
cliente.
Sobre este aspecto, Lock y Smith (2001) exteriorizan que entre los
costos de prevencin se pueden mencionar: revisin del diseo,
entrenamiento para calidad y confiabilidad, planeacin de calidad
para

vendedores,

auditorias,

actividades

de

prevencin

de

instalaciones, calificacin del producto, ingeniera de calidad, entre

otros.

Costos de prevencin

Fuente: Lock y Smith (2001).

Es evidente, los costos de prevencin engloban una serie de
costos derivados de la aplicacin de programas de anlisis
preventivo sobre los productos fabricados por la empresa, por lo
cual, representan el resultado de las actividades ejecutadas por la
compaa, en funcin de cumplir con patrones de calidad en los
productos para ser suministrados al cliente luego de verificar sus
estndares mnimos.
Analizando la informacin recabada, se puede afirmar que la
presencia de los costos de prevencin en las empresas muestra
razonablemente el deseo de la organizacin por apegarse a niveles
de

calidad

recomendables

comercializados.

en

los

productos

fabricados

y/o

Finalmente, hablar de costos de prevencin en las empresas

de restauracin es hablar de costos derivados de los controles,
programas y actividades rigurosas en sus procesos productivos, los
cuales generan una serie de funciones adicionales al personal que
en ella labora, que contribuirn con la organizacin en la
satisfaccin general del cliente, as como en adaptarse a medidas
de control de calidad en los productos ofrecidos.
Estos deben ser medidos, evaluados y analizados con el
propsito de conocer su magnitud, as como su impacto econmico,
para de esta manera guiar a la empresa en una toma de decisiones
que contribuyan al alcance de los objetivos o metas trazadas por la
organizacin.
COSTOS DE EVALUACIN
Otra de las categoras presentada por el sistema de costos de
calidad, est enmarcada en la evaluacin del producto una vez
culminado el proceso productivo. Sobre este tema, Ruiz (2002, p.
23) presenta: son aquellos desembolsos incurridos en la bsqueda
y deteccin de imperfecciones en los productos que por una u otra
razn no se apegaron a las especificaciones.
Estos costos se originan en actividades de inspeccin,
pruebas, evaluaciones que se han programado para comprobar el
cumplimiento de los requisitos establecidos.
Como consecuencia, estos costos son derivados de la
evaluacin del proceso productivo, con miras a ajustar los
requerimientos

mnimos

de

los

productos

antes

de

ser

suministrados al cliente, con el propsito de mitigar el efecto

negativo derivado de la insatisfaccin del consumidor.
Segn, Campanella (1992) establece que los costos de
evaluacin son los correspondientes a la medida, evaluacin o
auditoria de productos o servicios para garantizar la conformidad
con

las

normas

de

calidad,

as

como

los

requisitos

de

comportamiento. Estos incluyen los pagos por la inspeccin en

recepcin, al igual que, en origen de material adquirido, inspeccin
durante el proceso - finalizacin, auditoria de producto, proceso o
servicio, calibracin del equipo de medida y ensayo, as como el
costo de los suministros y materiales asociados.
Sobre la base de las consideraciones anteriores, los costos de
evaluacin

son

los

derivados

del seguimiento,

inspeccin

vigilancia realizada por la empresa a las actividades desarrolladas

durante todo su proceso productivo, con el fin de certificar que las
mismas se encuentran enmarcadas en la planeacin y el control
previamente establecido para garantizar los productos de calidad
acorde con las exigencias del mercado competitivo actual.

Costos de evaluacin

Se puede decir que los costos de evaluacin se encuentran

enmarcados dentro de un transcurso de mejora continua y el
estudio constante del proceso productivo, como resultado la
empresa incurre en una serie de costos, los cuales deben ser
clasificados y estudiados en aras de vigilar la relacin favorable
costos beneficios obtenidos por la aplicacin de estrategias de
anlisis evaluativo de los productos fabricados.
COSTOS DE FALLAS O COSTOS DE NO CALIDAD
Los costos por fallas o de no calidad, son los resultantes de
productos o servicios no conformes con los requisitos o las
necesidades del cliente. Campanella (1992) expresa que los mismos
se dividen en dos categoras; costos de fallos internos y costos de
fallos externos, creando as una subcategorizacin de estos,
logrando la ubicacin del origen de los mismos.
Para Dale y Punkett (1993), las fallas del sistema pueden dar
por resultado existencias obsoletas, artculos perdidos, retrasos de

la produccin o las operaciones, trabajo adicional, desperdicios,

trabajo de rectificacin, entregas tardas, costos de transportes
adicionales, mal servicio o productos que no satisfacen las normas
establecidas.
Las fallas de los productos y del servicio causan demandas
por responsabilidad civil en relacin con el mismo, las garantas al
igual que los certificados; investigacin - administracin de las
quejas; retiro de los productos; costos adicionales de servicio al
cliente, o finalmente la prdida de la confianza de este.
Sobre los costos de no calidad, Dvila y Gmez (1994, p. 14)
puntualizan que los costos de la no calidad son los costos
ocasionados

por

no

cumplir

con

los

requerimientos

productos, los servicios los procesos y/o los sistemas.

de

los

Diversos

autores concuerdan en que los costos de la no calidad o costos de

fallas se clasifican a su vez en dos grupos: costos derivados de
fallas internas y los costos derivados de las fallas externas, los
cuales se explican seguidamente.
COSTOS DE FALLAS INTERNAS
En relacin al tema de costos de fallas internas, Ruiz (2002, p.
18) puntualiza: una vez que se han detectado las fallas y antes de
ser enviados a los clientes es necesario realizar actividades
tendientes a eliminar aquellas imperfecciones encontradas en los
productos, esto incluye tanto materiales, mano de obra y costos de
calidad, gastos de fabricacin, as como herramientas o adecuacin
de mquinas.

Al mismo tiempo, Campanella (1992, p. 25) objeta que los

costos de fallas internas tienen lugar antes de la entrega,
expedicin del producto o el suministro de un servicio, al cliente.
De esta manera, se puede concluir que los costos por fallas internas
representan erogaciones hechas en funcin de garantizar la calidad
antes que el producto o servicio sea llevado al cliente o al usuario
del mismo, con el propsito de garantizar ptimos productos y
servicios acorde a las exigencias.
Los costos por fallas internas, agrupan todos los costos
causados una vez finalizado el proceso productivo de la empresa,
pero en cuyo caso el producto no ha sido entregado al cliente.
COSTOS DE FALLAS EXTERNAS
Para Campanella (1992), estos tienen lugar despus de la
entrega o expedicin del producto, y durante o despus del
suministro de un servicio, al cliente. De esta manera Ruiz (2002, p.
20) complementa el concepto sobre costos por fallas externas
diciendo: son aquellos incurridos cuando despus de haber sido
embarcados a los clientes los productos, se detecta que algunos de
ellos no cumplen con las especificaciones.
En tal sentido, Besterfield (2005) afirma que son los costos
por fallos que se producen una vez el producto o servicio es
suministrado al cliente. A su vez, Harrington (2003) considera que
son todos aquellos en que incurre el productor porque al cliente se
le suministran productos o servicios inaceptables. Segn este autor,
se pueden reiterar aqu como caractersticas e insumos tpicos de

estos costos; todos los derivados de los costos por deficiencias en

general, grupo del que forman parte.
Esta categora de los costos de calidad agrupan todos los
costos provenientes de la insatisfaccin del cliente por el suministro
de productos, cuyas condiciones no se ajustan a los requerimientos
mnimos para su consumo, esto en el caso de las empresas objeto
de estudio. Puntualmente, representan la suma de los costos
originados por las deficiencias de los productos fabricados y que los
mismos pueden repercutir en la reduccin de la imagen corporativa
de la empresa.
LIMITACIONES DEL SISTEMA DE COSTOS DE LA CALIDAD
El modelo de los Costos de Calidad tiene sus limitaciones,
algunas de los cuales se explican a continuacin.
La medicin de los Costos de Calidad, no resuelve por s
misma los problemas de calidad ni establece mtodos concretos de
resolucin de problemas. Es necesario indagar en el significado de
cada gasto para buscar el origen de los problemas y

traducir el

significado de los nmeros en acciones operativas que mejoren la

calidad.
Los programas de gerencia de los Costos de la Calidad
tienen tendencia a interrumpirse en el corto plazo.
Cambios de autoridades, alteraciones en las prioridades en el uso
del tiempo de los supervisores y dificultades de capacitacin, son
algunas de las razones que llevan a la interrupcin de los
programas antes de que den frutos. Este problema es ms visible

en las firmas con poca cultura de control contable, especialmente si

operan en industrias muy dinmicas.
Es muy difcil conectar el impacto de los esfuerzos con
los
logros obtenidos. Con frecuencia hay demoras entre la causa y el
efecto, y se altera la asignacin de responsabilidades: por ejemplo,
un programa de entrenamiento del ao 1 que no d resultados
hasta el ao 2 ser visto como improductivo en trminos de la
contabilidad convencional de los Costos de la Calidad.
Una parte importante de los costos pueden ser omitidos
involuntariamente de los reportes de costos de calidad, o pueden
incluirse costos inapropiados, por no existir una correspondencia
absoluta entre los costos contables y los del sistema de Calidad
A esta dificultad debe sumrsele la naturaleza de los
Costos de la Calidad, que suelen ser estimaciones antes que el
resultado de mediciones precisas.
TOMA DE DECISIONES
En lo referido al proceso para tomar decisiones, la persona
encargada de ejecutarla debe ser totalmente objetivo y lgico a la
hora de analizarlas, debe tener una meta clara y todas sus acciones
en el proceso llevan de manera consistente a la seleccin de
aquellas alternativas que maximizarn la meta, por lo tanto
considera importante el empleo de un buen juicio, la toma de
decisiones indica que un problema o situacin es valorado y
considerado profundamente para elegir el mejor camino a seguir
segn las diferentes alternativas y operaciones (Len, 2002).

De esta manera, puede ser definido como un proceso por

medio del cual un gerente puede llegar a alcanzar objetivos,
polticas y estrategias. En este contexto, Moody (2001) indica que el
gerente al momento de tomar decisiones debe adherirse a ciertas
normas para poder cumplir con estos objetivos, polticas y
estrategias que plantee, entre ellos se tienen: tener identificado un
problema,

definirlo

para

evaluar

posibles

alternativas

derivaciones, seleccionar la ms adecuada para solucionarlo,

implementar la decisin a tomar para as proporcionar una
retroalimentacin.
Un sistema de costos de calidad, resume, clasifica y registra
la

inversin

que

realiza

una

organizacin

en

programas

actividades diseadas para que su produccin cumpla ptimos

estndares de calidad, bajo este esquema las empresas deben
controlar esta inversin en ocasin de optimizar el proceso de toma
de decisiones y dirigir las nuevas acciones hacia el cumplimiento de
los nuevos objetivos y parmetros establecidos.

REFERENCIAS BIBLIOGRFICAS
Amat, O. (2005). Coste de calidad y de no calidad. Espaa.
Ediciones Gestin 2000.

Besterfield, D. (2005). Control de la calidad. Mxico. Editorial

Prentice Hall.
Campanella, J. (1992). Principios de los costes de la calidad. Espaa.
Ediciones Daz de Santos, S.A.

INTRODUCCION
Actualmente las empresas desarrollan su actividad en un
entorno turbulento y competitivo, en buena medida consecuencia
de un nuevo escenario de comercio internacional cuyos rasgos
fundamentales son la apertura de mercados y la competencia de

pases con alta tecnologa, mano de obra barata, o ambas cosas

simultneamente. Hoy las empresas estn sometidas a exigencias
del

mercado

que

no

existan

en

el

pasado.

La

creciente

competitividad est forzando a auscultar nuevos mercados, nuevas

lneas de productos y a reducir costos buscando optimizar el uso de
los escasos recursos disponibles. Esto exige de las empresas un
cambio profundo de mentalidad y por supuesto de tcnicas de
produccin,

con

vistas

lograr

mantener

un

grado

de

competitividad adecuado, que les permita continuar en unos

mercados cada da ms amplios y abiertos, con una tecnologa que
evoluciona a gran velocidad.
Existen serias dudas acerca de las posibilidades que brindan
los sistemas de contabilidad de costos tradicionales para lograr la
mejora continua de una empresa pues bajo estos sistemas las
oportunidades para mejorar tan solo se interpretan en trminos de
reduccin de costos, cuando la mejora continua puede alcanzarse a
travs de la gestin adecuada de cualquier otra variable estratgica
distinta del costo, como por ejemplo la calidad y el tiempo. Debido
a esto empiezan a surgir teoras alternativas para obtener la
valoracin de los productos, teoras que indiquen qu actividades
son las que crean valor para los clientes y la forma de trasladar los
consumos de estas actividades al costo de los productos obtenidos,
teoras que plantean que los sistemas de costos tradicionales deben
evolucionar hacia sistemas de contabilidad de gestin que faciliten
la toma de decisiones.

COSTOS AMBIENTALES COMO FACTOR RELEVANTES EN LA

TOMA DE DECICIONES.
Si bien existen pocos datos cuantitativos sobre el valor
econmico (y social) total de la informacin de costos ambientales
debemos

identifica

algunos

beneficios

claves

de

obtener,

administrar y utilizar esta informacin dentro de la empresa, ellos

son:
Muchos

costos

ambientales

se

pueden

reducir

significativamente o eliminar como resultado de decisiones

de negocios, las cuales van desde cambios operacionales y
de custodia, hasta inversin

en tecnologas de procesos

verde, hasta el rediseo de procesos / productos. Muchos

costos ambientales (ejemplo. desechos de materias primas)
pueden proporcionar ningn valor aadido a un proceso,
sistema, o producto.
Los costos ambientales (y por consiguiente el potencial ahorro
de costos) se pueden oscurecer en las cuentas generales de
gastos.
Muchas empresas han descubierto que los costos ambientales
se pueden eliminar generando ingresos mediante la venta de
desechos o asignaciones transferibles de contaminacin (es
decir la transferencia de los permisos de contaminacin), o
mediante licencias de tecnologas limpias, por ejemplo.
La mejor administracin de los costos ambientales puede dar
como

resultado

un

desempeo

ambiental

mejorado

beneficios significativos para la salud humana as como xito

en los negocios.

 El entendimiento de los costos ambientales y del desempeo

de procesos y productos puede promover un costeo y una
fijacin de precios ms exactos y puede ayudar a las
empresas en el diseo de procesos, productos, y servicios
ms preferibles ambientalmente y por consiguiente darle una
ventaja competitiva a la empresa.
La contabilidad de costos y desempeo ambientales puede
dar soporte al desarrollo y operacin de un sistema general
de administracin ambiental de una empresa. Tal sistema
constituir una necesidad para las compaas vinculadas con
las obligaciones de comercio internacional por el estndar de
consenso

internacional

ISO

14001,

desarrollado

por

la

International Organization of Standarization.

Identificacin de los Costos Ambientales
Para una adecuada identificacin de los costos ambientales,
se requiere de una clasificacin analtica. Una primera clasificacin
podra hacerse en base al grado de recurrencia de los costos dicha
clasificacin es la siguiente:
1. COSTOS MEDIOAMBIENTALES RECURRENTES
a) Derivados de la obtencin de informacin medioambiental
b) Derivados de un plan de gestin medioambiental
c) Derivados de la adecuacin tecnolgica medioambiental
d) Derivados de la gestin de residuos, emisiones y vertidos

e) Derivados de la gestin del producto

f) Derivados de las exigencias administrativas
g) Costos derivados de la auditora medioambiental
2. COSTOS MEDIOAMBIENTALES NO RECURRENTES
a) Derivados de

los sistemas de informacin y prevencin

medioambiental
b) Derivados de las inversiones en instalaciones
c) Costos plurianuales de conservacin y mantenimiento:
inspeccin
d) Derivados de la interrupcin en el proceso
e) Derivados de accidentes
f) Derivados de las nuevas exigencias del entorno
g) Derivados de la mejora de imagen medioambiental de la
empresa
h) Derivados de los sistemas de control y medicin
i) Costos no desembolsables
j) Costos jurdicos
k) Otros costos de carcter especfico
En algunas circunstancias, un costo recurrente puede adquirir
las caractersticas de un no recurrente y viceversa.

CONCLUSION
El sistema de costeo por actividades es muy

completo y

ayuda a resolver el problema actual de la distribucin de los costos

indirectos de fabricacin que padecen las empresas en el entorno
altamente automatizado en el que han tenido que incurrir debido a
los cambios en el contexto mundial en el que interactan, ya que en
el medio globalizado en el que se encuentran, definitivamente

deben hacer uso de ms tecnologa, pero con esto, tener un

sistema que soporte y brinde apoyo. No se debera caer en el error
de descalificar a los mtodos de costeo tradicionales a causa de
quienes los han implementado y aplicado inadecuadamente,
atribuyendo a los mecanismos defectos propios de las personas que
no los aplican correctamente. Me parece inteligente tomar en
cuenta tanto las ventajas de los mtodos de costeo tradicionales y
del ABC. Si se conocen dos tratamientos distintos lo razonable sera
sacar provecho de ambos, sin aferrarse dogmticamente a uno de
ellos.