Actualidad Empresarial

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rea Contabilidad y Costos
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N 213 Segunda Quincena - Agosto 2010
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Activos Biolgicos y medicin al Valor
Razonable (Parte I)
Autor : C.P.C. Alejandro Ferrer Quea*
Ttulo : Activos Biolgicos y medicin al Valor
Razonable (Parte I)
Fuente : Actualidad Empresarial, N 213 - Segunda
Quincena de Agosto 2010
Ficha Tcnica
* Miembro del Comit de Asesores del Consejo Normativo de Contabilidad.
Maestra en Finanzas. Postgrado en Banca y Finanzas.
Expositor del Colegio de Contadores Pblicos de Lima.
Docente en la Universidad de San Martn de Porres.
1. Introduccin
Siendo la actividad agrcola y pecuaria
una gestin econmica importante en
numerosos pases, incluido el Per; y
que para su desarrollo requiere crditos
y subsidios, particularmente de bancos,
organizaciones gubernamentales y otras
instituciones crediticias, es necesario que
las empresas agropecuarias elaboren y
presenten sus Estados Financieros susten-
tados en slidos principios de contabili-
dad de aceptacin general.
Por consiguiente, en esta ocasin desarro-
llaremos lo referente al reconocimiento
y medicin al valor razonable de los
citados activos biolgicos, teniendo
en consideracin lo estipulado por las
Normas Internacionales de Informacin
Financiera (NIIFs), especcamente la
NIC 41 Agricultura; y su concordancia
con la dinmica contable prevista en el
nuevo Plan Contable General Empresarial
(PCGE).
2. Insuciencia de los mtodos
contables tradicionales
El problema que se suele afrontar en
esta actividad econmica para cubrir esa
necesidad de informacin nanciera, es
su naturaleza, porque crea incertidumbres
y conictos cuando se aplica mtodos
contables tradicionales, especcamente
porque la transformacin biolgica (cre-
cimiento, envejecimiento, produccin y
procreacin) que generan cambios en
los denominados activos biolgicos son
difciles de reconocer basado en el costo
histrico. Por lo tanto, las valuaciones al
costo de los activos biolgicos son, a ve-
ces, menos conables que las valuaciones
a su valor razonable (valor de mercado),
por la dicultad de asociacin del costo
de los insumos con los productos dando
lugar a asignaciones de costo complejas y
arbitrarias. Tales asignaciones se vuelven
ms arbitrarias, an si se tiene en cuenta
que se generan activos biolgicos adicio-
nales (descendencia). Adems, los ciclos
de produccin son relativamente largos y
continuos lo cual signica que frecuente-
mente excedan a su perodo contable. Por
lo expuesto, era infalible que se desarrolle
una Norma Internacional de Contabilidad
sobre Agricultura por lo que fue necesario
que el IASC
1
considere en su agenda en
1994, un proyecto de Norma contable
sobre esta actividad agropecuaria.
Como resultado de este trabajo el IASC ha
emitido la NIC 41 - Agricultura con vigen-
cia para los Estados Financieros anuales
que cubran los ejercicios econmicos que
comiencen el 1 de enero del ao 2003
o despus de esa fecha. Su aplicacin en
fecha anterior es recomendable y de ha-
cerlo es necesario revelarla. Para el Per se
ha ocializado la mencionada norma con
vigencia a partir de 1 de enero de 2003.
3. Medicin a valor razonable
Tambin existen opiniones en contra de la
aplicacin de valor razonable, planteada
por la NIC 41 citada, debido a que es
sumamente riesgoso cuando existen gran-
des incertidumbres y que en agricultura
las hay sobre todo en los pases en vas
de desarrollo por falta de tecnologa,
fenmenos de la naturaleza (El Nio),
sequas y a su dependencia de los precios
internacionales, situaciones por lo general
inmanejables que afectan cualquier esti-
macin de valor de venta o de ujos de
efectivo futuros, que constituyen la base
para la determinacin del valor razona-
ble. Los que as opinan, preeren que an
con sus limitaciones se siga aplicando el
criterio de medicin del costo histrico.
Ante estas controversias de opinin se
hace necesario que la profesin contable
siga investigando esta actividad agrope-
cuaria, con la nalidad que su reconoci-
miento contable sea lo ms cercano a la
realidad.
4. Deniciones relacionadas con
los activos biolgicos
Los trminos ms frecuentes relacionados
con los activos biolgicos, los cuales se
usan con signicados especcos son los
siguientes:
4.1. Actividad Agropecuaria (Agri-
cultura)
Viene a ser la administracin que una
empresa hace de la transformacin
1 Siglas en ingls de International Accounting Standars Committee.
A partir del 10 de Abril de 2001 cambia por el International Ac-
counting Standars Board (IASB), constituyndose en el organismo
responsable de establecer las normas contables a nivel internacional.
biolgica, con fines de venta, en
productos agropecuarios o en activos
biolgicos adicionales (cras).
Cubre una amplia gama de activida-
des agropecuarias.
4.2. Activo Biolgico
Viene a ser un animal vivo o una
planta.
4.3. Producto Agropecuario
Es el producto cosechado o de be-
neficio proveniente de los activos
biolgicos de la empresa.
4.4. Transformacin Biolgica
Est conformado por las fases de cre-
cimiento, envejecimiento, produccin
y procreacin que originan cambios
cualitativos o cuantitativos en un
activo biolgico.
4.5. Grupo de Activos Biolgicos
Es la agrupacin de similares animales
vivos o similares plantas.
Distinguindose entre:
Activo biolgico consumible
Ejemplo: ganado destinado a la
produccin de carne.
Activo biolgico portador
Ejemplo: ganado destinado a la
produccin de leche.
Activo biolgico maduro (en pro-
duccin)
Ejemplo: Toro, rbol
Activo biolgico inmaduro (en
desarrollo)
Ejemplo: Novillo, arbusto
4.6. Cosecha o Benecio
Viene a ser la extraccin de un produc-
to de un activo biolgico o el trmino
de los procesos vitales de un activo
biolgico.
En sentido amplio de la NIC 41 Agri-
cultura la cosecha abarca por ejemplo:
Ordeo de la vaca.
Recoleccin de frutos o plantas
herbceas.
Tala de rboles.
Engorde del ganado
Cultivos de huertos o plantaciones
Cultivo de plantas anuales o perennes
Silvicultura
Floricultura
Acuicultura
Instituto Pacco
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N 213 Segunda Quincena - Agosto 2010
Aplicacin Prctica
5. Alcance de la norma contable
La norma NIC 41 Agricultura se aplica
a los productos agrcolas, los cuales
vienen a ser los productos obtenidos de
los activos biolgicos de la empresa. Solo
hasta la fase de cosecha o benecio. A
La NIC 41 Agricultura presenta algunos
ejemplos de activos biolgicos, productos
agropecuarios y productos obtenidos
6. Activos Biolgicos en el Plan
Contable General Empresarial
El Plan Contable General Empresarial
PCGE, incluye en el Balance general en
su Elemento 3 Activo Inmovilizado con
relacin a los activos biolgicos las cuen-
tas siguientes:
Balance general
35 Activos Biolgicos.
36 Desvalorizacin de Activo Inmoviliza-
do.
39 Depreciacin, Amortizacin y Agota-
miento Acumulados.
partir de esta fase se aplica la NIC 2 -
Existencias.
Por ejemplo la mencionada norma 41 no se
ocupa de la transformacin de leche en queso,
aunque sea desarrollada por el mismo gana-
dero, correspondera aplicar la citada NIC 2.
Usar NIC 41
Transformacin Biolgica
Nacimiento
Desarrollo
Produccin
Activo
Biolgico
Producto
Pecuario
Producto
Transformado
Posordeo
Transformacin Industrial
Usar NIC 2
Activos
Biolgicos
Productos
Agropecuarios
Productos resultantes de una
transformacin poscosecha/
benecio
Ovejas Lana Hilos, alfombras
rboles de un bosque Troncos Madera
(forestales)
Plantas Algodn Hilos, vestidos
Caa de azcar Azcar
Ganado lechero Leche Queso
Cerdos Carne de cerdo Salchicha, jamn ahumado
Arbustos Hojas T, tabaco elaborado
Vid Uvas Vino
rboles frutales Frutas Fruta preparada
NIC 41: Transformacin Biolgica NIC 2: Transformacin Industrial
de una transformacin poscosecha/
benecio.
EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE
EFECTIVO
35
ACTIVOS BIOLGICOS
EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE
EFECTIVO
36
DESVALORIZACIN DE ACTIVOS
INMOVILIZADOS
EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE
EFECTIVO
39
DEPRECIACIN, AMORTIZACIN Y
AGOTAMIENTO ACUMULADOS
Agrupa las subcuentas que representan
a los animales vivos y las plantas que
forman parte de una actividad agrcola,
agropecuaria o pisccola, que resultan de
la gestin econmica de una empresa;
de las transformaciones de los activos
biolgicos, ya sea para destinarlos a la
venta, para dar lugar a productos agr-
colas como activos realizables o para
convertirlos en otros activos biolgicos
diferentes. Cuenta relacionada con la
NIC 41 Agricultura.
Reconocimiento y Medicin
El activo biolgico debe ser medido, al
momento de su reconocimiento inicial
como en la fecha de cada Balance, a
su valor razonable menos los costos
estimados en el punto de venta. El valor
razonable en el reconocimiento inicial es
generalmente el costo de adquisicin. En
el caso de que el valor razonable no pue-
da ser medido conablemente, y slo en
el momento del reconocimiento inicial,
se puede reconocer y medir el activo
biolgico al costo menos la depreciacin
acumulada y menos su deterioro.
En lo referente a los activos biolgicos,
agrupa las cuentas de medicin del de-
terioro de los referidos activos con vida
cuando son contabilizados al costo.
Cuenta relacionada con la NIC 36 Dete-
rioro del valor de los Activos.
Reconocimiento y Medicin
Se registrar la desvalorizacin de los
activos biolgicos en las divisionarias
precedentes, en los casos en que el valor
recuperable de un activo, ya sea por su
precio de venta neto o valor presente de
las estimaciones de los ujos de efectivo
futuros que se prev resultara del apro-
vechamiento de dichos activos, exceda su
valor neto en libros, deduciendo la depre-
ciacin acumulada y las estimaciones de
desvalorizaciones anteriores.
La prdida por disminucin de valor debe
ser reconocida en el Estado de Ganancias
y Prdidas cuando se trate de activos
contabilizados a su costo; los excesos se
reconocen en resultados.
Es posible revertir una prdida por de-
terioro slo si se presentan cambios en
estimados anteriores y hasta que el valor
no supere el costo neto del activo biolgi-
co si ste hubiese seguido deprecindose
normalmente.
La citada cuenta de valuacin tiene en el
PCGE como contrapartida la subcuenta
6854 Desvalorizacin de Activos Biolgi-
cos en Produccin.
El rubro en lo pertinente a los activos
biolgicos agrupa las subcuentas que
acumula la distribucin sistemtica de la
depreciacin de los activos biolgicos a
lo largo de su vida til estimada cuando
son medidos al costo. Cuenta relacionada
con la NIC 41 Agricultura.
Reconocimiento y Medicin
La depreciacin se reconoce a lo largo de la
vida til de los activos biolgicos medidos
al costo con los que estn relacionados,
siguiendo un mtodo que reeje el patrn
de consumo de benecios econmicos
incorporados en el activo biolgico.
La vida til del activo biolgico resulta
de una estimacin, por lo que cualquier
cambio en los supuestos que dan origen
a la estimacin, y que resulta en una
nueva estimacin de vida til, debe ser
reconocido a partir de la oportunidad en
que tales cambios se producen.
Se debe depreciar por separado cada
unidad de activo biolgico reconocido
individualmente.
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Caso N 1
1 DEBE HABER
60 COMPRAS
601 Mercaderas 1,900.00
6013 Agrop. y pisccolas
40 TRIB., CONTRAPREST. Y
APORT. AL SISTEMA DE
PENSIONES Y DE SALUD
POR PAGAR
4011 IGV por Pagar 361.00
42 CUENTAS POR PAGAR
COMERC. - TERCEROS
42121 Fact., Bolet. y otros
Comprob. por pagar ________ 2,261.00
2,261.00 2,261.00
2 DEBE HABER
60 COMPRAS
609 Costos Vinculados
con las Compras 224.00
6091 Compras de Mercad.
60911 Transp. 224.00
40 TRIB., CONTRAPREST. Y
APORT. AL SIST. DE PENS.
Y DE SALUD POR PAGAR
4011 IGV por pagar 42.56
42 CTAS. POR PAGAR COMERC.
TERCEROS
42122 Facturas, Boletas y
Otros Comprobantes por
pagar ______ 266.56
266.56 266.56
3 DEBE HABER
20 MERCADERAS
203 Merc. Agropecuarias y 2,124.00
Pisccolas
2031 De origen
animal 2,124.00
61 VARIAC. DE EXISTENC.
611 Mercaderas 2,124.00
6113 Mercad. Agropec. y
Pisccolas 2,124.00
La vida til de cada activo biolgico se
debe revisar, por lo menos una vez al ao,
al cierre del ejercicio econmico teniendo
en consideracin la naturaleza de cada
especie biolgica; y si las expectativas di-
eren de las estimaciones previas, los cam-
bios se contabilizarn como un cambio en
una estimacin contable en concordancia
con la NIC 8 Polticas Contables, Cambios
en Estimaciones Contables y Errores.
La referida cuenta de valuacin del activo
biolgico tiene en el PCGE como contra-
partida la subcuenta 6817 Depreciacin
de Activos Biolgicos en Produccin -
Costo; y la subcuenta 6818 Depreciacin
de los Activos Biolgicos en Produccin -
Costo de Financiacin, esta ltima en el
caso de clasicar el activo biolgico como
activo calicado segn la NIC 23 Costos
de Financiamiento.
Otras Cuentas del Balance Ge-
neral relacionadas con Activos
Biolgicos
El catlogo de cuentas del PCGE, respecto
a los Activos Biolgicos incluye, adems,
las cuentas siguientes:
203 Mercaderas Agropecuarias y
Pisccolas
Cuenta que representa los productos de
origen animal o vegetal que se adquieren
con el objeto de venderlos sin transfor-
marlos.
Para los efectos de medicin al cierre del
perodo que se reporta, a los productos
agrcolas y forestales en la oportunidad
de su cosecha o recoleccin, se miden a
su valor razonable.
213 Productos Agropecuarios y Pisc-
colas terminados
Cuenta que representa los productos de
origen animal o vegetal que han expe-
rimentado algn proceso de cambio en
la empresa con el objeto de venderlos.
233 Productos Agropecuarios y Pisc-
colas en Proceso
Cuenta que representa los productos de
origen animal o vegetal que se encuentran
en proceso de produccin.
Los productos agropecuarios sern me-
didos a valor razonable considerando
el estado y condicin actual de dichos
productos. Cuando no existen referencias
al valor del mercado que permitan la
medicin a valor razonable, se medirn
al costo.
Los productos agropecuarios y pisccolas,
medidos al costo, en proceso agrupan los
costos de los materiales directos, mano de
obra, costos indirectos, contrato de servi-
cios y dems costos que incurre la entidad
en la siembra, desarrollo y recoleccin de
los citados productos biolgicos.
243 Materias primas para Productos
Agropecuarios y Pisccolas
Cuenta que representa los productos de
origen animal o vegetal que luego van a
ser transformados.
274 Activos Biolgicos Mantenidos
para la Venta
Comprende los activos previamente regis-
trados en la cuenta 35 Activos Biolgicos
cuya recuperacin se har a travs de su
venta en el corto plazo y no mediante
su uso, en concordancia con lo seala-
do por la NIIF 5 Activos no Corrientes
Mantenidos para la Venta y Operaciones
Discontinuadas.
278 Depreciacin Acumulada Acti-
vos biolgicos
Cuenta que recibe por transferencia la
depreciacin acumulada de los activos
biolgicos cuando se sigui el mtodo del
costo en esa categora de activo registrada
en la cuenta 3916 Activos Biolgicos en
Produccin.
279 Desvalorizacin Acumulada Ac-
tivos Biolgicos
Cuenta que recibe por transferencia la
desvalorizacin acumulada de los activos
biolgicos cuando se sigui el mtodo del
costo, registrada previamente en la cuenta
365 Activos Biolgicos.
Comercializacin de Activo Biolgico
de origen animal
Empresa Mercantil Pisis de la ciudad de
Lima, dedicada a la comercializacin de
pescado, adquiere del criadero pisccola
El Charapa de Iquitos medio millar de
paiches a S/.3.80 la unidad ms 19%
de IGV.
Por el Transporte areo de Alas Per pa-
gar US$80 al tipo de cambio de S/.2.80
ms 19% de IGV. A la fecha de pago el
tipo de cambio es de S/.2.95 por dlar
norteamericano.
El producto hidrobiolgico es vendido a
exclusivos restaurantes de Lima Cercado
y en distritos de la capital.
Se logra vender 450 paiches a US$2.60
cada uno ms 19% de IGV, siendo el tipo
de cambio S/.2.95. Al momento de la
cobranza el tipo de cambio fue S/.3.00
la moneda fornea.
Cul es el procedimiento contable
aplicable?
- Compra de Paiches
(Pisccola El Charapa)
S/.
500 paiches a S/.3.80 c/u = 1900.00
IGV 19% 361.00
2,261.00
- Transporte areo
(Compaa Alas Per)
US $ T.C. S/.
Flete 80.00 2.80 224.00
IGV 19% 15.20 2.80 42.56
95.20 266.56
- Transferencia al Almacn
(500 Paiches a S/.4.248 c/u =
S/.2,124.00)
Continuar en la siguiente edicin...