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en el IGV y el Impuesto
a la Renta
& EMPRESAS
CONTADORES
SISTEMA INTEGRAl de INFORMACIN
PARA CONTADORES, ADMINISTRADORES Y GERENTES
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CONTADORES
SISTEMA INTEGRAl de INFORMACIN
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Percy Denver Barzola Yarasca
Beneficios tributarios
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PROHIBIDA SU REPRODUCCIN
TOTAL O PARCIAL
DERECHOS RESERVADOS
D.LEG. N 822
PRIMERA EDICIN
FEBRERO 2011
7040 ejemplares
Percy Denver Barzola Yarasca
Gaceta Jurdica S.A.
HECHO EL DEPSITO LEGAL EN LA
BIBLIOTECA NACIONAL DEL PER
2011-02701
LEY N 26905 / D.S. N 017-98-ED
ISBN: 978-612-4081-57-6
REGISTRO DE PROYECTO EDITORIAL
31501221100922
DISEO DE CARTULA
Martha Hidalgo Rivero
DIAGRAMACIN DE INTERIORES
Mara Esther Ybaez Depaz
BENEFICIOS TRIBUTARIOS
EN EL IGV Y EL IMPUESTO
A LA RENTA
Impreso en:
Imprenta Editorial El Bho E.I.R.L.
San Alberto 201 - Surquillo
Lima 34 - Per
ANGAMOS OESTE 526 - MIRAFLORES
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Presentacin
En los ltimos aos hemos sido testigos de los diversos cambios que ha tenido nues-
tra legislacin en materia tributaria. En gran medida los cambios realizados estn destina-
dos al incentivo scal para las empresas, que pueda permitir la promocin y el desarrollo de
las principales actividades econmicas del pas y el desarrollo de las zonas geogrcas que
cuentan con alarmantes ndices de pobreza.
La obra se divide en dos grandes partes; la primera parte est referida a la concep-
tualizacin y denicin de los conceptos de inmunidad, inafectacin, exoneracin, incentivo
tributario y benecio tributario matizado con resoluciones del Tribunal Constitucional, resolu-
ciones emitidas por el Tribunal Fiscal e informes emitidos por la Administracin Tributaria. En
una segunda parte se han elaborado 13 captulos referidos a los sectores: Agrario, Acuicul-
tura, Amazona, Educacin, Ceticos, Editorial, Establecimiento de Hospedaje, Minera, Zona
altoandina, Selva, Transporte, Construccin, Comunidades Campesinas, Mypes y Marina
Mercante. En lo mencionados captulos se han revisado la normativa vigente aplicable a cada
sector empresarial, as como los principales pronunciamientos de la Administracin Tributaria
y las resoluciones del Tribunal Fiscal vinculados con cada sector empresarial y zona geogr-
ca, tomando como especial referencia la aplicacin del Impuesto a la Renta y el Impuesto
General a la Ventas en las mencionadas zonas geogrcas y sectores econmicos.
PERCY DENVER BARZOLA YARASCA
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Captulo 1
NATURALEZA JURDICA DE LOS BENEFICIOS
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Captulo 1
NATURALEZA JURDICA DE LOS BENEFICIOS
TRIBUTARIOS
El Poder Tributario del Estado se dene como la facultad o la posibilidad jurdica
de exigir o imponer cargas impositivas respecto a personas o bienes que se hallan en su
jurisdiccin. En s, es el Poder de Gravar. En ese sentido, as como el Estado tiene el Poder
Tributario de afectar ciertos sucesos o hechos econmicos, tambin tiene la potestad de
desgravar o de eximir de la carga tributaria.
En nuestro pas, la Potestad Tributaria del Estado se encuentra establecida en el
artculo 74 de la Constitucin de 1993.
En efecto, de acuerdo con dicho artculo se tiene que:
() Los tributos se crean, modican o derogan, o se establ ece una exoneraci n,
exclusi vamente por l ey o decreto l egi sl ati vo en caso de del egaci n de facul ta-
des, salvo los aranceles y tasas, los cuales se regulan mediante decreto supremo.
Los Gobiernos Regionales y los Gobiernos locales pueden crear, modicar y supri-
mir contribuciones y tasas, o exonerar de estas, dentro de su jurisdiccin, y con los
lmites que seala la ley. El Estado, al ejercer la potestad tributaria, debe respetar los
principios de reserva de la ley, y los de igualdad y respeto de los derechos fundamen-
tales de la persona. Ningn tributo puede tener carcter conscatorio.
Las leyes de presupuesto y los decretos de urgencia no pueden contener normas
sobre materia tributaria. Las leyes relativas a tributos de periodicidad anual rigen a
partir del primero de enero del ao siguiente a su promulgacin.
No surten efecto las normas tributarias dictadas en violacin de lo que establece el
presente artculo (...).
Ahora bien, el Poder de eximir de la carga tributaria puede presentarse de diversa
manera. As tenemos que, existen diferentes guras a travs de las cuales el Estado puede
desligarse de su potestad tributaria, dispensando del pago a los hechos realizados que
estrictamente cumplen con lo hipotticamente establecido, o, decidiendo no gravar determi-
nados sucesos econmicos, en tanto aquellos no calzan en la descripcin hipottica de la
norma, o rebajando la carga scal de algunos otros.
Nos referimos a los supuestos de inmunidad, inafectacin, exoneracin, benecios
e incentivos tributarios, los cuales presentan naturaleza distinta. De este modo, algunos se
encontrarn limitados en el tiempo y otros, por su distanciamiento con el supuesto legal es-
tablecido, sern permanentes, en tanto el Estado no decida incorporarlos como supuestos
afectos, situaciones que pasaremos a desarrollar a continuacin.
1. INMUNIDAD TRIBUTARIA
Uno de los supuestos que matizan la Potestad Tributaria del Estado es el caso de la
inmunidad tributaria, la que se dene como aquella limitacin constitucional del Poder Tribu-
tario del Estado, que impide, de forma parcial o total, su ejercicio.
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
En otras palabras, signica una sustraccin al Poder de gravar. Tambin se dene
como una inafectacin con rango constitucional
(1)
en tanto tiene por propsito excluir perma-
nentemente a determinado supuesto o sujeto de la esfera de aplicacin del tributo
(2)
.
Con la inmunidad se restringe la facultad de legislar, pues se impide la aplicacin de
ciertos tributos en situaciones establecidas por la Constitucin
(3)
.
En palabras de J orge Dans:
() el concepto correcto de inmunidad tributaria es el de limitacin impuesta a los
titulares de poder tributario para que no puedan afectar o gravar a quienes la Cons-
titucin quiere exceptuar del pago de tributos en atencin a razones de orden social,
econmicas, o por otras que considere atendibles
(4)
.
De ese modo, en nuestro pas, la Constitucin de 1993, en el artculo 19, establece
una inmunidad tributaria en el sector educacin. Dicho artculo establece lo siguiente:
Ar tcul o 19.- Rgi men Tri butari o de l a Educaci n.
Las universidades, institutos superiores y dems centros educativos constituidos con-
forme a la legislacin en la materia gozan de inafectacin de todo impuesto directo
e indirecto que afecte los bienes, actividades y servicios propios de su nalidad
educativa y cultural. En materia de aranceles de importacin, puede establecerse un
rgimen especial de afectacin para determinados bienes.
Las donaciones y becas con nes educativos gozarn de exoneracin y benecios
tributarios en la forma y dentro de los lmites que je la ley.
La ley establece los mecanismos de scalizacin a que se sujetan las mencionadas
instituciones, as como los requisitos y condiciones que deben cumplir los centros
culturales que por excepcin puedan gozar de los mismos benecios.
Para las instituciones educativas privadas que generen ingresos que por ley sean ca-
licados como utilidades, puede establecerse la aplicacin del impuesto a la renta.
Como se puede apreciar, la inmunidad tratada en este punto, para el caso del sector
educacin solamente alcanza a los impuestos, mas no, por ejemplo, a los tributos muni-
cipales, como es el caso de los arbitrios, respecto de los que, tal como se ha sealado
anteriormente, de acuerdo con el referido artculo 74 de la Constitucin, el Gobierno local
tiene la potestad tributaria para gravar, o, de ser el caso eximir de la carga impositiva, en
tanto la Constitucin le ha conferido dichas facultades. En ese orden de ideas, un municipio
distrital podra, en virtud de esa potestad tributaria, decidir gravar la prestacin de servicios
pblicos como es el caso de los limpieza de parques y jardines, situacin que no vulnerara
la inmunidad tributaria aqu tratada en tanto su alcance se limita a los impuestos que afecten
la prestacin de sus servicios educativos principalmente.
Para el Tribunal Constitucional, teniendo en cuenta la Sentencia recada en el Expe-
diente N 7533-2006-PA/TC, se tiene lo siguiente:
(1) Ver RTF N 1217-5-97.
(2) SOTELO CASTAEDA, Eduardo. Las universidades y la inmunidad tributaria. A propsito de la sentencia recada en el Exp. N 8391-
2006-PA/TC. Grijley, Lima, 2008, pp. 240 a 241.
(3) En: <http://blog.pucp.edu.pe/blog/franciscoruiz/tag/Inmunidad%20Tributaria>.
(4) DANS ORDEZ, Jorge. El rgimen tributario en la Constitucin: estudio preliminar. Themis, p. 142. El texto se encuentra en el
material de enseanza del curso de Derecho Tributario I de la Universidad Peruana de Ciencias Aplicadas del ao 2000.
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Naturaleza jurdica de los beneficios tributarios
() As, resulta claro lo que implica el establecimiento de la inafectacin tributaria
contenida en el artculo 19 de la Constitucin que, tal y como se aprecia del caso
de autos, tiene como beneciarios a centros educativos: todas l as acci ones que
esas enti dades ll even a cabo si empre que en principi o sean propi as de su
nali dad educati va y cul tural , no si gni carn baj o ni ngn supuesto l a materi a-
li zaci n de al guna hiptesi s de inci denci a sea cual fuera el i mpuesto al que co-
rrespondan. En consecuencia, debe entenderse que, de cumplirse los requisitos del
artculo objeto de anlisis, no existi, existe ni existir obligacin tributaria de pago
respecto de impuestos que deba ser asumida por estos sujetos. En consecuencia,
dicho rgano maniesta que, debe entenderse que, de cumplirse los requisitos del
artculo objeto de anlisis, no existi, existe ni existir obligacin tributaria de pago
respecto de impuestos que deba ser asumida por estos sujetos.
Indica, asimismo en el fundamento N 39 que, tanto el IGV como el IPM tienen la
calidad de impuestos, por lo que estn comprendidos dentro del supuesto de inafec-
tacin mencionado, siempre y cuando dichos tributos pretendan gravar bienes, acti-
vidades y servicios propios de su nalidad educativa y cultural, aspecto que debe ser
analizado en cada caso en concreto ().
De lo expuesto, se tiene que la inmunidad tributaria se dene como una limitacin
a la Potestad Tributaria del Estado para imponer carga impositiva y, de ese modo, gravar
determinadas circunstancias o hechos econmicos.
2. INAFECTACIN TRIBUTARIA
En la inafectacin tributaria el supuesto de hecho o circunstancia contemplada por
la norma no se desencadena en la realidad, en tanto no se alcanza a congurar el hecho
generador o hecho imponible.
Dicho de otro modo, el hecho imponible o hecho generador de la obligacin tributaria
no existe, no se produce, no llega a realizarse, no nace
(5)
.
2.1. De la inafectacin definida como aquella situacin que no se subsume en la hip-
tesis de incidencia del tributo
Como se sabe, la estructura de las normas tributarias es idntica a las dems normas
jurdicas, en tanto encierra una hiptesis, un mandato y una sancin
(6)
. La hiptesis se dene
como el supuesto legal, el hecho hipottico.
Cuando ese hecho hipottico se presenta en la realidad en los trminos que la des-
cripcin ideal ha establecido, se tiene entonces un hecho imponible, un hecho real y concre-
to, esto es, lo que ocurre en la realidad.
El mandato, por su parte, se dene como la consecuencia de que ese hecho surge o
se presenta en la realidad, que, en el caso de los tributos, ser la obligacin de pagarlos
(7)
.
(5) GIULIANI FONROUGE, Carlos. Derecho financiero, p. 321. Parte del texto se encuentra en el material de enseanza del curso de
Derecho Tributario I de la Universidad Peruana de Ciencias Aplicadas del ao 2000.
(6) ATALIBA, Geraldo. Hiptesis de incidencia tributaria, p. 45. Parte del texto se encuentra en el material de enseanza del curso de
Derecho Tributario I de la Universidad Peruana de Ciencias Aplicadas del ao 2000.
(7) LUQUE BUSTAMANTE, Javier. El aspecto espacial en las hiptesis de afectacin del Impuesto General a las Ventas, pp. 45-46. Ponen-
cia efectuada en el Primer Congreso Institucional El Sistema Tributario Peruano: Propuesta para el 2000. Parte del texto se encuentra
en el material de enseanza del curso de Derecho Tributario III de la Universidad Peruana de Ciencias Aplicadas del ao 2003.
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
En ese sentido, se verica que, para que nazca la obligacin tributaria el supuesto
de hecho de la norma, descripcin legal o, en palabras de Geraldo Ataliba, hiptesis de in-
cidencia, se tiene que producir en la realidad, situacin de la cual deriva el hecho imponible,
el hecho efectivamente acaecido, que por corresponder rigurosamente a dicha descripcin
legal da nacimiento a tal obligacin. En otras palabras, se congura, de esta manera, la
hiptesis de incidencia en la realidad
(8)
.
Pues bien, para que el hecho concreto acaecido efectivamente en la realidad genere
el nacimiento de la obligacin tributaria, resulta necesario que los aspectos descritos en la
hiptesis de incidencia o supuesto de hecho se produzcan, pues de lo contrario, a falta de
uno de ellos, no se estara frente a una obligacin tributaria, y por ende, no podra generarse
el mandato del pago al Fisco.
En ese orden de ideas, los aspectos que deben presentarse para la conguracin de
la hiptesis de incidencia son los siguientes, a saber, el aspecto material, el aspecto perso-
nal, el aspecto espacial y el aspecto temporal
(9)
.
La inafectacin, entonces, se presenta como la circunstancia en la que alguno de los
mencionados aspectos no se verica en la realidad, de ah que la hiptesis de incidencia
no se produzca, no se presente el hecho generador, y, por ende, la obligacin tributaria no
nazca. Con lo cual el hecho efectivamente acaecido en la realidad escapa o no es alcanzado
por la descripcin legal, de ah que el deber de pagar al Fisco no se presente.
Para Garca Mullin, por ejemplo, la no sujecin o no incidencia implica que la situa-
cin ocurrida en la realidad nunca fue abarcada por la hiptesis de incidencia.
As, a efectos de explicar dicha idea seala que, si por ejemplo:
() si la ley sigue al pie de la letra la teora de la renta-producto, las ganancias de
capital no quedan alcanzadas nunca por el impuesto; en cambio los intereses de
ttulos pblicos s lo estaran, razn por la cual, en este segundo caso, hara falta una
segunda norma que dispensara del pago del impuesto emergente.
En ese ltimo supuesto se congura una exencin, y en el primero, una no suje-
cin
(10)
.
Por su parte, Guillermo Ruiz de Castilla, indica que:
Todos los dems casos que no se encuentren dentro del mbito de aplicacin del
tributo constituyen hechos inafectos; de tal modo que la ocurrencia de estos casos no
genera el nacimiento de la obligacin tributaria
(11)
.
(8) ATALIBA, Geraldo. Ob. cit., p. 69. Parte del texto se encuentra en el material de enseanza del curso de Derecho Tributario I de la
Universidad Peruana de Ciencias Aplicadas del ao 2000.
(9) El material, que consiste en la descripcin abstracta del hecho que el destinatario legal tributario. El personal, se define por aquella
persona que realiza el hecho. El espacial, que indica el lugar en el cual el sujeto efecta el hecho, o el sitio en el cual la ley tiene
por realizado dicho hecho. Y, el temporal, que indica el momento en que se configura la descripcin del comportamiento objetivo.
Ver: VILLEGAS, Hctor. Curso de finanzas, Derecho financiero y tributario. Astrea, Buenos Aires, 2003, pp. 353, 355, 359 y 361.
Tngase presente que para otros autores, existe un supuesto adicional que es el mensurable, referido a la base imponible sobre la
que se aplicar la tasa o alcuota.
(10) GARCA MULLIN, Roque. Impuesto sobre la Renta: teora y tcnica del impuesto. Centro Interamericano de Estudios Tributarios
(CIET) Organizacin de Estados Americanos. Buenos Aires, 1978.
(11) En: <http://blog.pucp.edu.pe/blog/franciscoruiz/tag/Inmunidad%20Tributaria>.
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Naturaleza jurdica de los beneficios tributarios
Asimismo, el Tribunal Fiscal en diversas resoluciones, tal como la Resolucin del
Tribunal Fiscal N 559-4-97, ha sealado lo siguiente:
() que para efecto de determinar si el numeral 1 del artculo 66 de la Ley de Coo-
perativas, Decreto Legislativo N 85, contiene una inafectacin o una exoneracin del
Impuesto a la Renta respecto de los ingresos netos que las cooperativas obtienen
por las operaciones con sus socios, es necesario precisar previamente que el trmi-
no inafectacin se reere a una situacin que no ha sido comprendida dentro del
campo de aplicacin del tributo, es decir, que est fuera porque no corresponde a la
descripcin legal hipottica y abstracta del hecho concreto (hiptesis de incidencia),
en tanto que el trmino exoneracin se reere a que, no obstante que la hiptesis de
incidencia prevista legalmente se verica en la realidad, es decir, que se produce el
hecho imponible, este por efectos de una norma legal no da lugar al nacimiento de la
obligacin tributaria por razones de carcter objetivo o subjetivo ().
As, tomando en cuenta lo resuelto en la resolucin del Tribunal Fiscal anteriormente
comentada, este rgano seala que en la inafectacin no nace la obligacin tributaria, ya
que el hecho no se encuadra o no est comprendido en el supuesto establecido por la Ley
como hecho generador.
Para el Tribunal Constitucional, mediante Sentencia recada en el Expediente N 7533-
2006-PA/TC, se tiene que:
() La inafectacin implica la no sujecin de un determinado hecho a cargas tribu-
tarias. En ese sentido, jams naci el hecho imponible, ni nunca ocurri en el plano
fctico la hiptesis de incidencia ().
Como se puede apreciar, toda vez que en la inafectacin la circunstancia gravada
no se produce en la realidad, este tipo de situacin no debe estar limitada en el tiempo, en
tanto es el supuesto de hecho el que no se encuentra dentro del mbito del tributo estable-
cido, de ah que este tipo de circunstancia se diferencie de una exoneracin, la cual, por su
naturaleza, tal como se apreciar ms adelante, si debe razonablemente tener un tiempo de
vigencia, no siendo dable, en nuestra consideracin, extender el plazo y, distorsionando el
hecho, perennizarse en el tiempo.
La denicin dada coincide con lo que se denomina inafectacin natural. Sin embargo,
el legislador muchas veces establece inafectaciones por ley, redundando lo que ya resulta
conocido por los intrpretes o aplicadores de normas, o en todo caso, distorsionando las si-
tuaciones, as denomina inafectacin a algo que de por s alcanza la conguracin del hecho
imponible o generador en la realidad, lo cual, en nuestra opinin resulta ser un despropsito.
2.2. De las clases de inafectaciones
Existen dos tipos de inafectaciones, a saber:
2.2.1. Inafectaciones naturales
Se trata de supuestos que no se encuentran dentro del campo de aplicacin del im-
puesto, en tanto el hecho generador o imponible no se verica en la realidad.
Ejemplos de inafectaciones naturales tenemos:
Crdi to tri butari o reconoci do por l a Ley de juegos de casinos y mquinas
tragamonedas
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
La Ley N 27796, Ley que regula la explotacin de los juegos y mquinas tragamone-
das, recogiendo los criterios establecidos en la sentencia del Tribunal Constitucional emitida
en el Expediente N 009-2001-AI/TC estableci una tasa del impuesto a los mencionados
juegos con una tasa del 12% (antes la tasa era del 20%) disponiendo que por periodos ante-
riores, el impuesto se calculara aplicando la mencionada tasa, con el n de determinar una
acreencia a favor del contribuyente o una deuda a cargo de este. En aplicacin de la mencio-
nada norma la aplicacin del reclculo genera en muchos contribuyentes la existencia de un
crdito, el cual no podra calicarse como renta-producto, ni aplicarse el criterio ujo de rique-
za (puesto que no existe una operacin realizada con un tercero). En ese sentido, el mencio-
nado crdito sera un ingreso que est fuera del mbito de aplicacin del Impuesto a la Renta.
Ingreso por el pago de intereses en devoluci ones de pago de i mpuestos por
par te l a Admini straci n Tri butari a
De acuerdo con el artculo 38 del Cdigo Tributario, la devolucin de pagos en exce-
so de impuestos est sujeta al pago de un inters que debe ser jado por la Administracin
Tributaria. En ese sentido, el ingreso que percibe el contribuyente por el inters del impuesto
devuelto no calicara como renta gravada, puesto que proviene de un mandato legal y no
de operaciones realizadas con terceros. El Tribunal Fiscal en la RTF N 601-5-2003 ha se-
alado lo siguiente: () Los intereses pagados por l a Admini straci n Tri butari a no se
encuentran gravados con el Impuesto a l a Renta, toda vez que no cal i can dentro del
concepto de renta-producto ni se trata de operaci ones con terceros ().
Como puede verse en este caso, el Tribunal Fiscal ha establecido que el ingreso
proveniente de los intereses pagados por la Administracin Tributaria se encuentra fuera del
mbito de aplicacin del Impuesto a la Renta.
Ingreso por l a resti tuci n de derechos arancel ari os (drawback)
El ingreso por el drawback es uno de los regmenes aduaneros que promueve la
exportacin no tradicional a travs de la restitucin de derechos arancelarios. Al respecto,
el artculo 82 del Decreto Legislativo N 1053, nueva Ley General de Aduanas, dene este
rgimen como:
Rgi men Aduanero que permi te, como consecuenci a de l a expor taci n de
mercancas, obtener l a resti tuci n total o parci al de l os derechos arancel ari os,
que hayan gravado l a i mpor taci n para el consumo de l as mercancas conteni -
das en l os bi enes expor tados o consumi dos durante su producci n .
En simples palabras, este rgimen permite la restitucin (devolucin) de los derechos
arancelarios (ad valrem y/o derecho variable adicional) que han gravado las mercancas
importadas e incorporadas materialmente, por ejemplo, la tela en el bien exportado prenda
de vestir.
En trminos ms precisos, el objetivo del rgimen es reducir el costo de produccin
de los bienes exportados al restituir dichos derechos arancelarios, lo cual materializa el
principi o de l a no expor taci n de tri butos. Para mejor comprensin veamos las siguien-
tes etapas:
1. Pago de los derechos arancelarios. Para el caso planteado: las telas importadas
desde China pagan ad valrem en la Aduana del Per. Se nacionalizan las telas.
2. Incorporacin material de la mercanca nacionalizada. Las telas se transforman
en prendas de vestir.
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Naturaleza jurdica de los beneficios tributarios
3. Exportacin del bien con valor agregado. Se reere al trmite aduanero de expor-
tacin (rgimen aduanero de exportacin denitiva). Exportacin de las prendas
de vestir a EE.UU.
4. Solicitud de drawback. En la prctica, se solicita una vez regularizado el rgimen
aduanero de exportacin denitiva.
5. Emisin de la Nota de Crdito Negociable o Cheque No Negociable. La devolu-
cin del ad valrem pagado por las telas se hace efectiva mediante estos docu-
mentos segn haya sido solicitado por el exportador.
A efectos tributarios el Tribunal Fiscal ha establecido en la RTF N 542-1-2007, de fe-
cha 23/01/2007, lo siguiente: () Los ingresos obtenidos a travs del drawback se perciben
luego de cumplirse con los requisitos establecidos por la norma correspondiente, de manera
que dicho benecio nace de un mandato judicial y no de la actividad entre particulares, por
lo que no se encuentran comprendidos en el concepto de renta recogido en la teora de ujo
de riqueza ().
Como puede verse, al igual que en el caso del ingreso por el pago de intereses en
devoluciones de pago de impuestos, el Tribunal Fiscal ha establecido que el ingreso prove-
niente del drawback se encuentra fuera del mbito de aplicacin del Impuesto a la Renta, es
decir, sera una inafectacin natural.
Sin embargo, debemos tomar en cuenta que existen operaciones inafectas natu-
rales no establecidas por la aplicacin de una Ley, como es el caso de las estimaciones
contables cuya nalidad es la medicin que contablemente se reconocen y se llevan a los
estados nancieros para su inclusin en el balance y el estado de resultados. En efecto, de
conformidad con el prrafo 100 del Marco Conceptual de las Normas Internacionales de
Informacin Financiera en los estados nancieros se emplean diferentes bases de medicin
con diferentes grados y distintas combinaciones entre ellas, los mencionados mtodos son:
Costo histrico
Costo corriente
Valor realizable
Valor presente
La base o mtodo de medicin comnmente utilizado por las empresas, para pre-
parar sus estados nancieros, es el costo histrico, no obstante de acuerdo con la deni-
cin contable, este se combina con otras bases de medicin, como por ejemplo, los ttulos
cotizados en bolsa pueden llevarse al valor de mercado, con lo cual se puede generar un
ajuste valorativo contable entre la diferencia entre el valor nominal de los referidos bienes y
el valor de mercado. El mencionado ajuste si bien es cierto tendra efectos contables en la
preparacin del estado de resultados de la empresa, no obstante para nes tributarios no se
reconocera como ingreso, por lo tanto, no gravado con el Impuesto a la Renta, a diferencia
de las rentas que no estn comprendidas dentro del mbito de aplicacin del impuesto a la
renta. Los ajustes contables nacen de la propia valoracin que realiza la empresa de sus
activos y pasivos, es decir, corresponden a estimaciones que buscan reejar la verdadera
situacin econmica y nanciera de la empresa en un momento determinado. Ejemplos de
valoraciones contables tenemos:
1. De conformidad con el prrafo 12 de la NIC 41, un activo biolgico debe ser me-
dido, tanto en el momento de su reconocimiento inicial como en la fecha de cada
balance, a su valor razonable menos los costos estimados en el punto de venta.
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
La mencionada medicin puede generar para una empresa un incremento en el
valor del bien medido, lo cual generara una mayor o menor estimacin contable.
2. En el comentado caso de ttulos cotizados en bolsa tambin se podra reconocer un
mayor valor contable, puesto que la NIC 39, Instrumentos nancieros reconocimien-
to y medicin, establece que su reconocimiento debe realizarse a valor de mercado.
3. Otra situacin que genera un ingreso valorativo contable tiene lugar cuando las
entidades recuperan una cuenta de cobranza dudosa, la cual no cumple ni cum-
plir con las condiciones previstas en las normas del Impuesto a la Renta para su
deduccin como gasto (reparo permanente). Efectivamente, si bien de la situacin
descrita se genera un ingreso contable, este no lo ser para nes tributarios, dado
que el gasto contable del que deviene nunca fue aceptado para nes tributarios.
2.2.2. Inafectaciones legales
Las inafectaciones legales, se incluyen expresamente dentro de la norma que crea
el tributo. En cambio, las inafectaciones naturales no necesitan de una norma legal, puesto
que en esos casos no nace la obligacin tributaria.
No obstante, el legislador ha distorsionado la conceptualizacin de una inafectacin,
incluyendo supuestos que s se hayan dentro de la esfera de aplicacin del tributo, dndole
un matiz de inafectacin, y por ende, perpetuidad a la no generacin del hecho imponible o
a la no sujecin a la carga impositiva.
En la inafectacin, la hiptesis de incidencia no se produce en la realidad, entonces
no se produce la consecuencia, esto es, el mandato de pagar el tributo.
Supuesto Entonces Consecuencia
Consultas absueltas por la Sunat
Informe N 266-2005-SUNAT/2B0000
La inafectacin del Impuesto a la Renta contenida en el primer prrafo del artculo
28 de la Ley de Comunidades Campesinas se encuentra vigente, no resultando
de aplicacin lo dispuesto en el ltimo prrafo de la Norma VII del Ttulo Prelimi-
nar del TUO del Cdigo Tributario.
Djese sin efecto el criterio contenido en los Ocios Ns 071-96-I2-0000 y
N 023-2000-K00000, segn el cual la inafectacin del Impuesto a la Renta apli-
cable a las comunidades campesinas, sus empresas comunales, las empresas
multicomunales y otras formas asociativas, contenida en el primer prrafo del
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Naturaleza jurdica de los beneficios tributarios
artculo 28 de la Ley de Comunidades Campesinas fue suprimida por la Cuarta
Disposicin Final del Decreto Legislativo N 618, vigente a partir del 01/01/1991.
2.2.3. Del caso de las exportaciones de bienes
A efectos de esgrimir un supuesto de inafectacin natural se desarrollar el caso de
la exportacin de bienes tratndose del Impuesto General a las Ventas. Ello por cuanto, en
este tipo de operaciones, a nuestro entender, claramente se presenta una situacin de no
sujecin o no imposicin, en tanto, el hecho en concreto no se encuentra dentro del campo
de aplicacin del tributo mencionado.
Como se sabe, uno de los aspectos que conguran el hecho imponible en el caso del
Impuesto General a las Ventas, es el aspecto espacial o territorial, denido como el lugar
donde debe efectuarse el hecho concreto para vericar si el Estado es competente para
ejercer su facultad de gravar ese hecho o no.
Para Luque Bustamante:
la aplicacin del principio de territorialidad supone establecer dnde se encuentran
situados los diversos bienes y servicios al momento de ocurrir el aspecto material de
la hiptesis de incidencia
(12)
.
Seguidamente concluye que:
() el elemento jurisdiccional del hecho imponible dene el mbito espacial del im-
puesto, pues permite establecer cundo las operaciones encuadradas en los hechos
imponibles que contempla la ley deben considerarse vinculadas al pas que aplica el
tributo, para quedar por ello sometidas a imposicin.
Sostiene, asimismo, siguiendo a Balbi que:
() dado que por las caractersticas del IVA, su base de imposicin est congurada
por el consumo nal realizado en el interior del pas, en principio debern imponerse
todas las operaciones que resulten vinculadas con ese consumo. Sin embargo, como
los hechos imponibles que considera este impuesto se encuentran constituidos por
operaciones, la forma de obtener ese resultado consiste en denir su territorialidad
tomando en cuenta el lugar en el que aquellas se reputan realizadas, incluyendo las
importaciones
(13)
.
Al respecto, Csar Rodrguez Dueas indica que, en relacin con el criterio jurisdiccional,
el IGV recoge el criterio de imposicin exclusiva en el pas de destino, por el cual se desgravan
las exportaciones de bienes y, aun cuando parcialmente, las de servicios, gravndose en el
pas en el cual se efectuarn los consumos
(14)
. Y en sentido contrario, se gravan las importacio-
nes tanto de bienes como de servicios. Entonces, dadas las reglas de territorialidad, se busca
(12) LUQUE BUSTAMANTE, Javier. Ob. cit., p. 84. Ponencia efectuada en el Primer Congreso Institucional El Sistema Tributario Peruano:
Propuesta para el 2000. Parte del texto se encuentra en el material de enseanza del curso de Derecho Tributario III de la Universi-
dad Peruana de Ciencias Aplicadas del ao 2003.
(13) Ibdem, p. 86. Parte del texto se encuentra en el material de enseanza del curso de Derecho Tributario III de la Universidad Peruana
de Ciencias Aplicadas del ao 2003.
(14) RODRGUEZ DUEAS, Csar. La imposicin al consumo en el Per: anlisis y perspectivas. pp. 163-164. Ponencia efectuada en el
Primer Congreso Institucional El Sistema Tributario Peruano: Propuesta para el 2000.
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
gravar los consumos realizados en el pas y no los que se realicen fuera de este, en tanto esa
situacin conllevara a desconocer la limitacin territorial del impuesto
(15)
.
Asimismo, es preciso sealar que, la Exportacin de bienes se dene como el Rgi-
men Aduanero que permite la salida del territorio aduanero de las mercancas nacionales o
nacionalizadas para su uso o consumo denitivo en el exterior.
En relacin con la denicin del Rgimen de exportacin, el Tribunal Fiscal ha esta-
blecido en la Resolucin del Tribunal Fiscal N 06451-A-2005 lo siguiente:
Existe una exportacin de mercancas cuando estas, siendo de libre circulacin,
dentro del territorio aduanero, salen de dicho territorio para su uso o consumo en el
exterior, debiendo precisarse que tal uso o consumo en el exterior nicamente es el
propsito o n con el que el exportador solicita la salida de las mercancas, y como
tal debe considerarse vericado al culminarse el despacho aduanero del rgimen de
exportacin denitiva segn la legislacin peruana.
En virtud de lo expuesto, en nuestra opinin, en el caso de las exportaciones, el su-
puesto legal para la imposicin del Impuesto General a las Ventas no se presenta, en tanto
se trata de una remisin al exterior de bienes para su consumo denitivo fuera de la juris-
diccin peruana. De ah que resulte evidente que en la legislacin sobre este impuesto no
se haga referencia a ese supuesto ni se dena qu se entiende por exportacin de bienes.
Por lo tanto, el supuesto de exportacin de bienes es una circunstancia que no se
encuentra dentro del campo de aplicacin del mencionado impuesto, en otras palabras, una
inafectacin natural.
Al respecto, Luque Bustamante maniesta que:
Como sabemos, la Ley del IGV establece que la exportacin de bienes no est
afecta al Impuesto. En puridad tal inafectacin resultara innecesaria; toda vez que la
operacin aduanera de exportacin nunca estuvo ni est gravada, al no haber sido
incluida en la relacin de hechos gravados con el impuesto.
La exportacin supone nicamente la salida del bien del territorio para su consumo
en el exterior, no siendo, de modo alguno, una transferencia en s misma. La trans-
ferencia si la hay, tiene lugar generalmente antes y ocasionalmente inmediatamente
despus de la exportacin, pudiendo haber inclusive exportaciones sin que medie
transferencia del bien exportado
(16)
.
Entonces, la pregunta es: a qu tipo de inafectacin se reere el artculo 33 de la
Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo cuando menciona
que la exportacin de bienes no est afecta al Impuesto General a las Ventas? Est con-
virtiendo en inafectacin legal una inafectacin natural?, o, es que est estableciendo una
inafectacin para otro tipo de operacin?
En palabras del mencionado autor:
Lo que debi inafectarse en forma expresa es la venta en el pas de bienes desti-
nados a la exportacin, por tratarse de operaciones que s se encuentran dentro del
(15) RODRGUEZ DUEAS, Csar. Ob. cit., p. 169.
(16) LUQUE BUSTAMANTE, Javier. Ob. cit., pp. 90-91. Parte del texto se encuentra en el material de enseanza del curso de Derecho
Tributario III de la Universidad Peruana de Ciencias Aplicadas del ao 2003.
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Naturaleza jurdica de los beneficios tributarios
mbito del Impuesto por tratarse de la venta de bienes que al momento de su entrega
(al efectuarse el embarque de los mismos, en las operaciones pactadas en condicio-
nes FOB) o fecha de emisin de comprobantes de pago si se encuentran ubicados
fsicamente en el territorio nacional
(17)
.
Pues bien, al respecto existen varias posiciones. En ese sentido, consideramos si-
guiendo a J avier Luque Bustamante
(18)
y Walker Villanueva
(19)
, que lo correcto es que la
inafectacin a la que hace referencia el mencionado artculo 33 de la Ley del Impuesto Ge-
neral a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo es respecto a la venta subyacente a la
exportacin del bien, esto es, aqulla venta que puede producirse en el territorio peruano,
pero que tiene como propsito la remisin al exterior del bien a exportar.
Sin embargo, la falta de denicin de dicha circunstancia, o, en otras palabras, el
hecho de que no exista una disposicin expresa en la norma que permita a todos los intr-
pretes arribar a la conclusin mencionada, genera que en circunstancias donde la entrega
del bien se efecte en el pas, se entienda congurada un supuesto de venta de bienes
muebles en el pas, supuesto de hecho que s se encuentra dentro del campo de aplicacin
del referido impuesto, y que, por ende, nazca la obligacin tributaria del Impuesto General a
las Ventas establecida por la norma.
Tal es el caso de lo resuelto en, de entre otras, la Resolucin del Tribunal Fiscal
N 05682-2-2009. En esta resolucin, se estableci que en tanto las ventas del mineral ex-
portado fueron canceladas en su totalidad mediante abono, se concluy que la transferencia
de propiedad de los bienes se produjo con anterioridad a la exportacin, por lo que dichas
ventas, a criterio del Tribunal, constituyen operaciones gravadas con el Impuesto General a
las Ventas, y por tal motivo se conrm la resolucin apelada.
Es menester indicar que en la mencionada resolucin existe un voto discrepante
en virtud del cual se seala que, en la misma fecha en que se produjo la culminacin del
embarque, y, por lo tanto, la exportacin de los bienes, se veric la efectiva recepcin de
la mercanca, operando la transferencia de la propiedad de los bienes mediante su entrega
fsica. En ese orden de ideas, de acuerdo con dicho voto, las operaciones de venta no ca-
lican como ventas de bienes muebles realizadas en el pas, y por lo tanto, aquellas no se
encuentran gravadas con el Impuesto General a las Ventas.
Asimismo, se reconoce que, el hecho econmico gravado con el referido impuesto
es el consumo en el pas, y que para mantener la neutralidad de este en las operaciones de
comercio exterior, nuestra legislacin ha optado por el criterio de imposicin exclusiva en el
pas de destino, por lo que las exportaciones y l as ventas subyacentes no se encuentran
gravadas con di cho i mpuesto al encontrarse fuera del campo de apli caci n del ci tado
i mpuesto.
Otros casos de inafectaciones naturales en el caso del Impuesto General a las Ven-
tas son los siguientes:
(17) LUQUE BUSTAMANTE, Javier. Ob. cit., pp. 90-91. Parte del texto se encuentra en el material de enseanza del curso de Derecho
Tributario III de la Universidad Peruana de Ciencias Aplicadas del ao 2003.
(18) dem.
(19) VILLANUEVA GUTIRREZ, Walker. Estudio del Impuesto al Valor Agregado en el Per. Anlisis, doctrina y jurisprudencia. Tax Editor,
Lima, 2009, p. 404.
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
Las ventas antes de despacho a consumo.
La prestacin de servicios de profesionales que no generen rentas de cuarta
categora, sino, por el contrario, rentas empresariales o de tercera.
Las indemnizaciones.
Los servicios prestados a ttulo gratuito.
Los contratos de arrendamiento que generen rentas de primera o de segunda,
entre otros.
Supuestos que en algunos casos han sido recogidos por la norma como inafectos, es
decir, que las inafectaciones naturales, tambin se convierten en legales.
Para el caso del Impuesto a la Renta, tenemos el caso de por ejemplo:
El ingreso generado como producto de la restitucin de derechos arancelarios o
drawback.
Las indemnizaciones que impliquen la reparacin de un dao, entre otros.
As, en conclusin, y en virtud de todo lo expuesto anteriormente, los supuestos de no
sujecin o de inafectacin se denen como circunstancias que no generan el nacimiento de
las obligaciones tributarias, en tanto aquellas no calzan dentro del supuesto legal estable-
cido al encontrarse fuera de su campo de aplicacin. En suma, la inafectacin tributaria, en
su denicin normal o simple, implica la no consecucin del hecho imponible en la realidad.
En el siguiente cuadro, grcamente se puede apreciar la posicin que tiene un su-
puesto de inafectacin dentro del campo de aplicacin del tributo.
INAFECTACIONES
Inafectaciones legales
Inafectaciones naturales
Campo de aplicacin
del tributo
3. DIFERENCIA ENTRE INMUNIDAD E INAFECTACIN
La inmunidad tributaria se encuentra en la fase de creacin del tributo. As, tal como
se resalt anteriormente, este tipo de circunstancia implica una limitacin de la Potestad
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Tributaria del Estado, y como tal, la situacin planteada dentro del alcance de la inmunidad
impide la creacin del tributo a aplicar a dicho supuesto. Entonces, el tributo no se crea
(20)
.
A diferencia, en el caso de la inafectacin, el tributo existe, solo que el supuesto esta-
blecido para la consecucin del hecho generador o imponible en la realidad no se produce,
ya que este se encuentra fuera del marco de aplicacin del tributo ya creado. Se establece
lo que, en palabras de Garca Mullin decamos, supuestos de no sujecin o no incidencia,
en tanto el supuesto ocurrido en la realidad no se subsume en la hiptesis de incidencia de
la norma.
En otras palabras, la inmunidad incide en la fase de creacin del tributo, en tanto este
todava es inexistente, y la inafectacin, en la fase de aplicacin del tributo que se encuentra
ya establecido por la norma
(21)
.
4. EXONERACIN TRIBUTARIA
En Brasil, la exoneracin, llamada exencin, es denida como la situacin jurdica
en virtud de la cual el hecho o acto resulta afecto por el tributo de forma abstracta, pero el
legislador, dispensa al sujeto del pago a travs de una norma especial. Esto es, el hecho ge-
nerador de la obligacin tributaria se presenta en la realidad, pero por motivos relacionados,
por ejemplo, con la capacidad econmica del contribuyente, se establece la no exigibilidad
del tributo
(22)
.
De otro lado, de acuerdo con la doctrina espaola, se considera exencin a la mani-
festacin del deber de contribuir, es decir, no se trata de que existan normas que denan el
hecho imponible y otras que establezcan situaciones en sentido contrario, en tanto es una
sola norma la que determina la imposicin del tributo, pero se lleva a cabo en distintas mo-
dalidades, y que el deber de contribuir va desde una simple exigencia de deberes formales
hasta el deber de pagar. En otras palabras, que en la exencin, el legislador diferencia las
consecuencias para ciertos casos concretos de la realizacin del hecho imponible, esta-
bleciendo la obligacin tributaria por importe inferior, o, incluso eliminando la obligacin del
pago. Entonces, el hecho exento no aparece como contrario al hecho imponible, sino como
parte de l, como una de las modalidades en la que ste se lleva a cabo
(23)
.
Para Hctor B. Villegas:
Existen hechos o situaciones descritas hipotticamente en otras normas, que produ-
cidas en la realidad neutralizan la consecuencia generada por la conguracin del hecho
imponible. Dichos hechos o situaciones se denominan exenciones o benecios tributarios,
los que tienen por n interrumpir el nexo entre el supuesto como causa y el mandato como
consecuencia. La consecuencia de la exencin es impedir que la realizacin del menciona-
do hecho desencadene el mandato del pago
(24)
.
(20) En: <http://blog.pucp.edu.pe/blog/franciscoruiz/tag/Inmunidad%20Tributaria>.
(21) dem.
(22) GIULIANI FONROUGE, Carlos. Derecho financiero, p. 321. Parte del texto se encuentra en el material de enseanza del curso de
Derecho Tributario I de la Universidad Peruana de Ciencias Aplicadas del ao 2000.
(23) dem.
(24) VILLEGAS, Hctor. Curso de finanzas, Derecho financiero y tributario. Astrea, Buenos Aires, 2003, pp. 366-367.
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
Para el Tribunal Fiscal, en virtud de la Resolucin del Tribunal Fiscal N 559-4-97
antes citada, se tiene que:
(L)a exoneracin se reere a que, no obstante que la hiptesis de incidencia prevista
legalmente se verica en la realidad, es decir, que se produce el hecho imponible,
este por efectos de una norma legal no da lugar al nacimiento de la obligacin tribu-
taria, por razones de carcter objetivo o subjetivo.
Asimismo, el Tribunal Constitucional tambin se ha pronunciado al respecto, sea-
lando en la Sentencia recada en el Expediente N 7533-2006-PA/TC, que:
(...) en la exoneracin se produce el hecho imponible, pero en virtud de una norma
legal neutralizante no surge la obligacin de pago.
De lo sealado anteriormente, se tiene que, en la exoneracin se ha producido el
hecho imponible, naciendo, por lo tanto, el deber de realizar el pago del tributo. Pese a ello,
por razones justicadas, el legislador decide que no se cumpla con el mandato del pago.
El supuesto de exencin libera precisamente el cumplimiento de esos deberes, y si libera
o exime de ellos, es porque previamente debido nacer o producirse el hecho generador
(25)
.
Entonces, como concepto general, se puede decir que la exoneracin es una situa-
cin, que no obstante caer en la denicin genrica dada por la ley, es dispensada por parte
de otra disposicin legal, por lo que se sustrae del gravamen
(26)
.
Ahora bien, comoquiera que en el supuesto de una exoneracin el hecho gravado
por la norma si se produce en la realidad, y por decisiones fundamentadas, se decide eximir
del pago, se entiende que este tipo de circunstancia tendra que estar limitada en el tiempo,
pues no resultara razonable otorgarle el carcter permanente a una situacin que de por s,
est alcanzada por el supuesto de hecho establecido en la norma tributaria.
As debe de quedar claro que las exoneraciones no deben tener carcter denitivo.
En este punto, el Tribunal Constitucional en la Sentencia recada en el Expediente
N 10138-2005-PC/TC, ha sealado que:
() Si bien es cierto que generalmente los benecios tributarios responden a pol-
ticas y objetivos concretos, justicando un trato excepcional a determinadas activi-
dades o personas, las cuales, normalmente estn obligadas a tributar; tambin lo es
que el acto por el cual se otorga un benecio tributario no es ni puede ser enteramen-
te discrecional, ya que podra devenir en arbitrario. Es imperativo, entonces, que un
acto de este tipo se realice no solo con observancia de los dems principios cons-
titucionales tributarios, sino tambin que revestir las caractersticas de necesidad,
idoneidad y proporcionalidad. Lo contrario podra llevar a supuestos de desigualdad
injusticada, cuando no de discriminacin, lo cual, de acuerdo con nuestra Consti-
tucin (artculo 2, inciso 2) est proscrito cfr. STC 0042-2004-AI/TC fundamento 14
().
(25) GONZLEZ, Eusebio y LEJEUNE, Ernesto. Derecho tributario. Tomo I. Plaza Universitaria ediciones, Salamanca, 1997, p. 210. Cita-
dos en el Informe N 266-2005-SUNAT/2B0000.
(26) GARCA MULLIN, Roque. Impuesto sobre la Renta: teora y tcnica del impuesto. Centro Interamericano de Estudios Tributarios
(CIET) Organizacin de Estados Americanos. Buenos Aires, 1978.
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Naturaleza jurdica de los beneficios tributarios
Asimismo, se debe tener en cuenta que el sistema de exenciones implica limitaciones
a los principios de generalidad e igualdad, de ah que la decisin de establecer una exone-
racin deba sustentarse en razones fundamentadas, y no en decisiones discrecionales
(27)
.
Al respecto, el Tribunal Constitucional, mediante la referida sentencia recada en el
Expediente N 7533-2006-PA/TC, maniesta que:
() debe entenderse que el principio de generalidad no prohbe el establecimiento
de exenciones tributarias, sino el hecho de que estas implican autnticos privilegios,
entendindose este ltimo como benecios sin justicacin constitucional. En este
orden de ideas, se debe admitir solo algunas exenciones de carcter general, como
es el caso de: (i) las exenciones referidas al mnimo de subsistencia; (ii) las exen-
ciones derivadas de la extensin nicamente nacional del poder tributario (que se
materializan en aquellas que procuran evitar la doble imposicin); (iii) las exenciones
de tcnica tributaria (como por ejemplo, aquellas que tienen como nalidad de evitar
la doble imposicin interna); y (iv) las exenciones con nes extrascales
(28)
.
En ese sentido, es preciso resaltar que estas:
(...) se establecen con el objeto de favorecer el logro de determinados objetivos de
poltica econmica y social. (...) En denitiva, la concesin de benecios scales pue-
de estar materialmente justicada o ser constitucionalmente legtima, siempre que la
misma sea un instrumento para la consecucin de estos objetivos que gozan de res-
paldo constitucional. (...) En estos casos lo que en denitiva ocurre es que los entes
pblicos renuncian, mediante el establecimiento de las correspondientes exenciones,
aparte de sus ingresos para cooperar as a la consecucin de objetivos pblico prio-
ritarios, supliendo con ello la inversin directa en el correspondiente gasto pblico.
Por lo expuesto, una exoneracin se debe plantear o establecer con el objetivo de
incentivar el desarrollo de cierto sector econmico o en el crecimiento de determinada zona
geogrca, y as, lograr, de alguna manera, la redistribucin de los recursos en la genera-
lidad del territorio nacional. Situaciones que justican la dacin de una exoneracin, por
ello, si el objetivo se logra, resulta razonable que el benecio otorgado se elimine, pues la
permanencia de tal circunstancia en el establecimiento del tributo, distorsiona muchas veces
su aplicacin, generando problemas tcnicos de aplicacin.
Pinsese el caso de las exoneraciones dadas a efectos del Impuesto General a las
Ventas, las que, a nuestro entender, ms que lograr los planteamientos antes citados, di-
cultan la aplicacin del impuesto, distorsionando su naturaleza, y generando, desigualdades
injusticadas. Lo mencionado en este punto, encuentra refrendo, en el hecho de que el le-
gislador haya dispuesto la posibilidad de renunciar a la exoneracin establecida en el Apn-
dice I del mencionado impuesto, en tanto, muchas veces, la exoneracin impide la correcta
aplicacin del tributo, y genera, ms que incentivos, distorsiones.
Por ello, consideramos que si se decide establecer una exoneracin, esta circunstan-
cia debe ser limitada en el tiempo, entonces, una vez alcanzado el n o propsito por el cual
(27) GIULIANI FONROUGE, Carlos. Ob. cit., p. 325. Parte del texto se encuentra en el material de enseanza del curso de Derecho Tribu-
tario I de la Universidad peruana de Ciencias Aplicadas del ao 2000.
(28) Para llegar a la conclusin antes comentada el Tribunal se basa en la opinin de Alejandro Menndez Moreno dada en MENNDEZ
MORENO, Alejandro. Derecho financiero tributario. Parte general. 2
a
edicin. Lex Nova, Valladolid, 2001, p. 81.
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
se establece el benecio, este supuesto debe aplicarse igual que las dems situaciones que
generan el nacimiento de obligaciones tributarias.
Igualmente, se debe tener en cuenta que en la dacin o establecimiento de exoneracio-
nes tambin es fundamental respetar el principio de reserva de ley, esto es, que es el Congre-
so, a travs de una Ley, el que debe plantear y disponer el otorgamiento de una exoneracin.
4.1. De la clasificacin de exoneraciones
Las exoneraciones pueden ser:
Totales o parciales, segn se establezcan para todos los tributos, o solamente alguno
de ellos. Subjetivos u objetivos, en tanto pueden ser dispuestos en funcin de determinados
sujetos, o teniendo en cuenta actos o hechos. Asimismo, puede existir una combinacin de
ambas circunstancias.
As, las de tipo subjetivo se encontrarn relacionadas con la persona. Por su parte,
las objetivas estn vinculadas a la naturaleza del acto
(29)
.
En el Impuesto General a las Ventas existen mltiples operaciones que se encuen-
tran exoneradas. As tenemos todas las ventas e importaciones de bienes detalladas en el
Anexo I de la Ley del Impuesto General a las Ventas y las prestaciones de servicios esta-
blecidas en el Anexo II.
En el caso del Impuesto a la Renta, los supuestos de exoneracin se ubican en el
artculo 19, as por ejemplo, se encuentran los casos de las rentas de fundaciones y de las
asociaciones civiles sin nes de lucro, los intereses por depsitos en cuenta por parte de
personas naturales, los ingresos brutos de las selecciones deportivas y las regalas por ase-
soramiento tcnico, econmico, nanciero, o de otra ndole, prestados desde el exterior por
entidades estatales u organismos internacionales, entre otros supuestos.
Igualmente, es importante resaltar que para el goce de estos benecios, sobre todo a
efecto del Impuesto a la Renta, muchas veces se tienen que cumplir con requisitos adicionales.
En resumen, se tiene que, en el caso de una exoneracin, la hiptesis de incidencia,
se cumple y presenta en la realidad, el hecho imponible se congura, y, por lo tanto, la obli-
gacin tributaria nace; pero, por razones justicadas el Estado decide no cobrar el tributo. Lo
sealado en este punto, puede ser apreciado a partir del presente grco:
EXONERACIONES
En la exoneracin, el supuesto de hecho s se presenta en la realidad, en tanto la ope-
racin se encuentra dentro del campo de aplicacin del tributo, solo que el legislador
decide no cobrar la obligacin tributaria nacida.
Supuesto Entonces Consecuencia
(29) GARCA MULLIN, Roque. Impuesto sobre la Renta: teora y tcnica del impuesto. Centro Interamericano de Estudios Tributarios
(CIET) Organizacin de Estados Americanos. Buenos Aires, 1978.
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Naturaleza jurdica de los beneficios tributarios
Jurisprudencia del Tribunal Constitucional
a. Llevar un registro
auxiliar
(92)
por
cada contrato, en
el que se anotarn
mensualmente los
comprobantes de
pago y documentos
que respalden las
adquisiciones mate-
ria del Rgimen.
En el caso de los
sujetos que tengan
varios contratos
suscritos con el
Estado:
1. Las adquisiciones que estn ntegra-
mente relacionadas a un nico contrato,
se anotarn en el Registro auxiliar que
corresponda a dicho contrato.
2. Las adquisiciones relacionadas a varios
contratos, sern consideradas comunes
y se anotarn en un Registro Auxiliar ex-
clusivo para las referidas adquisiciones,
el cual, adicionalmente a la informacin
requerida por el numeral 1 del artculo 10
del Reglamento de la Ley del IGV e ISC,
deber contener en forma discriminada la
base imponible y el Impuesto respectivo,
as como la parte del Impuesto sujeto
al Rgimen que corresponda a cada
Contrato, para lo cual debern optar.
i. Aadir las columnas
necesarias para dis-
tinguir los montos
correspondientes a
cada contrato; o,
ii. Realizar, la distin-
cin de los montos
correspondientes
a cada contrato en
listados auxiliares.
b. Poner a disposicin del Ministerio de Energa y Minas en forma inmediata y en el lugar que ste seale,
los comprobantes de pago y documentos que respalden las adquisiciones materia del Rgimen, del
periodo por el cual se ha solicitado la devolucin a la Sunat; as como cualquier informacin adicional
que fuera necesaria. Asimismo, el solicitante deber proporcionar las copias de la informacin que el
referido ministerio considere necesarias.
c. Poner a disposicin de la Sunat, en forma inmediata, la documentacin y registros contables corres-
pondientes que esta le solicite.
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
1.3.2.2. Sujetos del beneficio
Son sujetos de presente benecio los siguientes
(94)
:
a) Las personas naturales o jurdicas que suscriban contrato con el Estado, al am-
paro de las leyes sectoriales, respecto de las siguientes actividades:
- Exploracin de recursos naturales
- Desarrollo de recursos naturales, y/o
- Explotacin de recursos naturales
Cabe sealar, que en estos casos las inversiones deben requerir como mnimo un
periodo de cuatro aos.
b) Las personas natural o jurdica que suscriban con el Estado, al amparo de las
leyes sectoriales, respecto de las siguientes actividades:
- Desarrollo de recursos naturales, y/o
- Explotacin de recursos naturales.
A diferencia del caso anterior, las inversiones realizadas deben requerir de un perio-
do igual o mayor a dos aos, pero no deben exceder de cuatro aos, quedando excluidas las
empresas que se encuentran en etapa de exploracin.
1.3.2.3. Respecto de los bienes, servicios y contratos de construccin
Los bienes intermedios y de capital nuevos, servicios y contratos de construccin
comprendidos dentro del rgimen de recuperacin anticipada del Impuesto General a las
Ventas, debern cumplir con las siguientes condiciones:
i) En el caso de bienes de capital nuevos, estos debern encontrarse registrados de
conformidad con lo establecido en la Ley del Impuesto a la Renta y en las leyes
sectoriales que correspondan.
ii) Tratndose de contratos de construccin, las actividades contenidas en la Divi-
sin 45 de la Clasicacin Industrial Uniforme (CIIU), siempre que se efecten
en cumplimiento de los programas contenidos en el contrato sectorial y que se
registren, de conformidad con lo establecido en la Ley del Impuesto a la Renta y
en las leyes sectoriales que correspondan.
iii) Los bienes intermedios y de capital nuevos debern estar comprendidos en las
partidas arancelarias que correspondan a la Clasicacin segn Uso o Destino
Econmico (CUODE), segn los cdigos que se sealan en el Anexo 1 del De-
creto Supremo N 084-98-EF (ver cuadro N 1), y en la lista que se apruebe por
Resolucin Suprema, segn cada Contrato Sectorial.
iv) El valor del Impuesto que haya gravado la adquisicin y/o importacin del bien
intermedio, del bien de capital o el contrato de construccin, segn corresponda,
no sea inferior a nueve (9) UIT, vigente al momento de la adquisicin. Lo sealado
anteriormente no ser aplicable a los servicios.
(94) Lo sealado en este prrafo se encuentra establecido en el artculo 1 del Decreto Legislativo N 818 de fecha 23/04/1996, el cual
fue modificado por el artculo 1 del D.S. N 084-98-EF 16/01/1998.
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Beneficios tributarios en el Sector Minera
Cuadro N 1
ANEXO 1
CLASIFICACIN CONEXIN USO O DESTINO ECONMICO
(CUODE)
3. Combustibles, lubricantes y productos conexos
313. Combustibles elaborados
320. Lubricantes
5. Materias primas y productos intermedios para la industria (excluido construccin)
522. Productos no alimenticios semielaborados
531. Productos mineros primarios
532. Productos mineros semielaborados
533. Productos mineros elaborados
552. Productos qumicos y farmacuticos semielaborados
553. Productos qumicos y farmacuticos elaborados
6. Materiales de construccin
612. Semielaborados
613. Elaborados
7. Bienes de capital para la agricultura
710. Maquinas y herramientas
730. Material de transporte y traccin
8. Bienes de capital para la industria
810. Maquinas y aparatos de oficina, servicio y cientficos
820. Herramientas
830. Partes y accesorios de maquinaria industrial
840. Maquinaria industrial
850. Otro equipo fijo
9. Equipo de transporte
910. Partes y accesorios de equipo de transporte
920. Equipo rodante de transporte
930. Equipo fijo de transporte
1.3.2.4. Bienes sujetos al sistema
De conformidad con la Segunda Disposicin Transitoria Final del Decreto Supremo
N 084-98-EF el detalle bsico de la lista de bienes correspondientes al sector minero que
otorgan el benecio de la recuperacin anticipada del IGV se encuentra contenido en el
Anexo 3 de este Decreto.
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
Cuadro N 2
ANEXO 3
PARTIDA ARANCELARIA / DESCRIPCIN
313 COMBUSTIBLES ELABORADOS
3132710.00.19.00, 3132710.00.30.00, 3132710.00.41.00, 3132710.00.49.00, 3132710.00.50.10
3132710.00.60.10, 3132710.00.60.90, 3132710.00.99.00, 3132711.12.00.00
320 LUBRICANTES
3202710.00.79.00, 3202710.00.80.00, 3203403.99.00.00
522 PRODUCTOS NO ALIMENTICIOS SEMIELABORADOS
5224005.91.90.00, 5224006.90.00.00, 5224008.11.10.00, 5224008.11.20.00, 5224008.21.10.00
5224008.29.00.00, 5224009.10.00.00, 5224009.20.00.00, 5224009.30.00.00, 5224009.40.00.00
5224009.50.00.00
531 PRODUCTOS MINEROS PRIMARIOS
5312509.00.00.00, 5312512.00.00.00, 5312513.20.00.00
532 PRODUCTOS MINEROS SEMIELABORADOS
5322508.10.00.00, 5322508.20.00.00, 5322508.30.00.00, 5322508.40.00.00, 5322508.70.00.00
5322518.20.00.00, 5322518.30.00.00, 5322526.20.00.00, 5322712.10.10.00, 5322712.90.10.00
5327208.40.10.00, 5327208.40.20.00, 5327208.40.30.00, 5327208.40.40.00, 5327208.51.10.00
5327208.51.20.00, 5327208.52.00.00, 5327208.53.00.00, 5327208.54.00.00, 5327208.90.00.00
5327209.25.00.00, 5327209.26.00.00, 5327209.90.00.00, 5327210.30.00.00, 5327210.41.00.00
5327210.49.00.00, 5327211.14.00.00, 5327211.19.00.00, 5327215.10.00.00, 5327217.10.00.00
5327217.20.00.00, 5327217.30.00.00, 5327217.90.00.00, 5327219.21.00.00, 5327219.22.00.00
5327219.23.00.00, 5327219.24.00.00, 5327219.90.00.00, 5327220.12.00.00, 5327222.20.00.00
5327222.30.00.00, 5327223.00.00.00, 5327226.20.00.00, 5327226.91.00.00, 5327226.92.00.00
5327226.93.00.00, 5327226.94.00.00, 5327226.99.00.00, 5327228.10.00.00, 5327228.20.00.00
5327228.30.00.00, 5327228.40.00.00, 5327228.50.00.00, 5327228.60.00.00, 5327228.80.00.00
5327229.90.00.00, 5327407.10.00.00, 5327407.29.00.00, 5327408.11.00.00, 5327408.19.00.00
5327411.10.00.00, 5327604.10.10.00, 5327604.10.20.00, 5327604.21.00.00, 5327604.29.10.00
5327604.29.20.00, 5327606.11.00.00, 5327608.10.00.00, 5327803.00.00.00, 5327804.11.00.00
5327804.19.00.00, 5327903.10.00.00, 5329001.10.00.00
533 PRODUCTOS MINEROS ELABORADOS
5332710.00.91.00, 5332710.00.92.00, 5332715.00.90.00, 5336805.30.00.00, 5336806.10.00.00
5336806.20.00.00, 5336812.20.00.00, 5336812.30.00.00, 5336812.40.00.00, 5336812.50.00.00
5336812.60.00.00, 5336812.70.00.00, 5336812.90.10.00, 5336813.10.00.00, 5336813.90.00.00
5336814.10.00.00, 5336814.90.00.00, 5336815.10.00.00, 5336815.91.00.00, 5336909.90.00.00
5336914.90.00.00, 5337005.10.00.00, 5337007.11.00.00, 5337007.19.00.00, 5337007.21.00.00
5337007.29.00.00, 5337019.12.00.00, 5337019.19.00.00, 5337019.40.00.00, 5337019.51.00.00
5337019.52.00.00, 5337019.59.00.00, 5337019.90.90.00, 5337312.10.90.00, 5337312.90.00.00
5337314.14.00.00, 5337314.19.00.00, 5337314.31.00.00, 5337314.39.00.00, 5337314.41.00.00
5337314.42.00.00, 5337314.49.00.00, 5337314.50.00.00, 5337317.00.00.00, 5337318.15.90.00
5337320.10.00.00, 5337320.20.10.00, 5337320.20.90.00, 5337320.90.00.00, 5337325.91.00.00
5337325.99.00.00, 5337412.10.00.00, 5337413.00.00.00, 5337415.21.00.00, 5337415.32.00.00
5337415.39.00.00, 5337609.00.00.00, 5337614.10.00.00, 5337614.90.00.00, 5337616.10.00.00
5337616.99.90.00, 5338307.10.00.00, 5338307.90.00.00, 5338311.10.00.00, 5338311.20.00.00
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Beneficios tributarios en el Sector Minera
5338311.30.00.00, 5338311.90.00.00, 5338473.30.00.00, 5338481.10.00.90, 5338481.20.00.90
5338481.30.00.90, 5338481.40.00.90, 5338481.80.20.00, 5338481.80.30.00, 5338481.80.40.00
5338481.80.50.00, 5338481.80.60.00, 5338481.80.70.00, 5338481.80.80.00, 5338481.80.90.00
5338481.90.00.00, 5338482.10.00.00, 5338482.20.00.00, 5338482.30.00.00, 5338482.40.00.00
5338482.50.00.00, 5338482.80.00.00, 5338483.10.91.00, 5338483.10.92.00, 5338483.10.93.00
5338483.10.99.00, 5338483.30.90.00, 5338483.40.91.00, 5338483.40.92.00, 5338483.40.99.00
5338483.50.00.00, 5338483.60.00.00, 5338483.90.30.00, 5338483.90.90.00, 5338484.10.00.00
5338484.20.00.00, 5338484.90.00.00, 5338485.90.10.00, 5338485.90.20.00, 5338485.90.90.00
5338507.10.00.00, 5338507.20.00.00, 5338542.12.00.00, 5338542.13.00.00, 5338542.14.00.00
5338542.19.00.00, 5338542.30.00.00, 5338542.40.00.00, 5338542.50.00.00, 5338544.20.00.00
5338544.41.10.00, 5338544.41.20.00, 5338544.41.90.00, 5338544.49.10.00, 5338544.49.90.00
5338544.51.10.00, 5338544.51.90.00, 5338544.59.10.00, 5338544.59.90.00, 5338544.60.10.00
5338544.60.90.00, 5338544.70.00.00, 5338545.11.00.00, 5338545.19.00.00, 5338545.20.00.00
5338545.90.90.00, 5338546.10.00.00, 5338546.20.00.00, 5338546.90.00.00, 5338547.10.90.00
5338547.20.00.00, 5338547.90.90.00
552 PRODUCTOS QUMICOS Y FARMACUTICOS SEMIELABORADOS
5522519.90.10.00, 5522804.21.00.00, 5522804.30.00.00, 5522804.40.00.00, 5522807.00.10.00
5522807.00.20.00, 5522811.22.10.00, 5522830.10.00.00, 5522832.10.00.00, 5522832.20.10.00
5522832.20.90.00, 5522832.30.10.00, 5522832.30.90.00, 5522833.11.00.00, 5522833.25.00.00
5522833.26.00.00, 5522833.29.90.00, 5522836.20.00.00, 5522837.11.00.00, 5522841.30.00.00
5522903.14.00.00, 5522905.19.90.90, 5522909.11.00.00, 5522930.10.60.00, 5522930.10.90.00
5522930.20.00.00, 5522930.90.20.00, 5522930.90.90.99, 5523402.90.90.00, 5523802.10.00.00
5523802.90.10.00, 5523805.20.00.00, 5523810.10.20.00, 5523810.10.90.00, 5523810.90.10.00
5523812.10.00.00, 5523814.00.00.00, 5523819.00.00.00, 5523820.00.00.00, 5523824.40.00.00
5523824.90.31.00, 5523824.90.70.00, 5523824.90.93.00, 5523906.90.90.00, 5523907.99.00.00
5523910.00.10.00, 5523910.00.90.00, 5523911.90.00.00, 5523913.90.40.00, 5523914.00.00.00
5523919.10.00.00, 5523919.90.00.00, 5523920.72.00.00, 5523920.79.00.00, 5525501.10.00.00
5525501.20.00.00, 5525501.30.00.00, 5525501.90.00.00
553 PRODUCTOS QUMICOS Y FARMACUTICOS ELABORADOS
5533102.30.00.20, 5533208.10.00.00, 5533208.20.00.00, 5533208.90.00.00, 5533209.10.00.00
5533209.90.00.00, 5533210.00.10.00, 5533210.00.90.00, 5533506.91.00.00, 5533602.00.11.00
5533602.00.20.00, 5533603.00.10.00, 5533603.00.20.00, 5533603.00.30.00, 5533603.00.40.00
5533603.00.50.00, 5533603.00.60.00, 5533604.90.00.00, 5533606.90.10.00, 5533813.00.00.00
612 MATERIALES DE CONSTRUCCIN SEMIELABORADOS
6122520.20.00.00, 6122522.10.00.00, 6122522.20.00.00, 6122522.30.00.00, 6122523.10.00.00
6122523.21.00.00, 6122523.29.00.00, 6122523.30.00.00, 6122523.90.00.00, 6127019.31.00.00
6127214.10.00.00, 6127214.20.00.00, 6127214.91.00.00, 6127214.99.00.00, 6127216.10.00.00
6127216.21.00.00, 6127216.22.00.00, 6127216.31.00.00, 6127216.32.00.00, 6127216.33.00.00
6127216.40.00.00, 6127216.50.00.00, 6127216.61.00.00, 6127216.69.00.00, 6127216.91.00.00
6127216.99.00.00
613 MATERIALES DE CONSTRUCCIN ELABORADOS
6133816.00.00.00, 6133917.21.00.90, 6133917.22.00.00, 6133917.23.00.90, 6133917.29.90.90
6133917.31.00.00, 6133917.33.00.90, 6133917.39.00.10, 6133917.39.00.90, 6133917.40.00.00
6136807.10.00.00, 6136807.90.00.00, 6136810.11.00.00, 6136810.19.00.00, 6136810.91.00.00
6136810.99.00.00, 6136811.10.00.00, 6136811.30.00.00, 6136902.90.00.00, 6136904.10.00.00
6136907.90.00.00, 6136910.10.00.00, 6136910.90.00.00, 6137004.90.00.20, 6137004.90.00.90
6137304.21.00.00, 6137304.29.00.00, 6137304.31.00.00, 6137304.39.00.00, 6137304.41.00.00
C
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214
Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
6137304.49.00.00, 6137304.51.00.00, 6137304.59.00.00, 6137304.90.00.00, 6137304.90.00.00
6137306.30.00.00, 6137306.40.00.00, 6137306.50.00.00, 6137306.60.00.00, 6137306.90.00.00
6137306.90.00.00, 6137307.11.00.00, 6137307.19.00.00, 6137307.21.00.00, 6137307.22.00.00
6137307.23.00.00, 6137307.29.00.00, 6137307.91.00.00, 6137307.92.00.00, 6137307.93.00.00
6137307.99.00.00, 6137308.10.00.00, 6137308.20.00.00, 6137308.30.00.00, 6137308.40.00.00
6137318.90.10.00, 6137308.90.90.00, 6137318.15.10.00, 6137324.10.00.00, 6138301.10.00.00
6138301.40.90.00, 6138302.10.90.00, 6138302.60.00.00, 6138481.80.10.00, 6139405.40.90.00
6139406.00.00.00
710 MQUINAS Y HERRAMIENTAS
7108201.10.00.00, 7108201.30.00.00
730 MATERIAL DE TRANSPORTE Y TRACCIN
7304013.90.00.00
810 MQUINAS Y APARATOS DE OFICINA, SERVICIO Y CIENTFICOS
8106903.10.10.00, 8107115.10.00.00, 8108423.20.00.00, 8108423.30.90.00, 8108423.81.00.10
8108423.89.10.00, 8108471.10.00.00, 8108471.30.00.00, 8108471.41.00.00, 8108471.49.00.00
8108471.60.10.00, 8108471.80.00.00, 8108471.90.00.00, 8108513.10.10.00, 8109009.11.00.00
8109009.12.00.00, 8109009.21.00.00, 8109009.22.00.00, 8109011.10.00.00, 8109015.10.00.00
8109015.20.10.00, 8109015.20.20.00, 8109015.30.00.00, 8109051.40.10.00, 8109015.40.90.00
8109015.80.10.00, 8109015.80.90.00, 8109017.10.00.00, 8109017.20.10.00, 8109017.30.00.00
8109017.80.10.00, 8109117.80.90.00, 8109018.11.00.00, 8109018.12.00.00, 8109018.13.00.00
8109018.14.00.00, 8109018.19.00.00, 8109018.41.00.00, 8109018.50.00.00, 8109018.90.10.00
8109018.90.90.00, 8109019.10.00.00, 8109019.20.00.00, 8109020.00.00.00, 8109022.12.00.00
8109022.13.00.00, 8109022.14.00.00, 8109022.19.00.00, 8109022.30.00.00, 8109025.19.11.00
8109025.19.19.00, 8109025.19.90.00, 8109025.80.30.00, 8109025.80.41.00, 8109025.80.49.00
8109025.80.90.00, 8109026.10.12.00, 8109026.10.19.00, 8109026.10.90.00, 8109026.20.11.00
8109026.20.19.00, 8109026.20.90.00, 8109026.80.11.00, 8109026.80.19.00, 8109026.80.90.00
8109027.10.10.00, 8109027.10.90.00, 8109027.30.10.00, 8109027.30.90.00, 8109027.50.10.00
8109027.50.90.00, 8109027.80.11.00, 8109027.80.12.00, 8109027.80.19.00, 8109027.80.90.00
8109030.31.00.00, 8109030.39.00.00, 8109030.40.00.00, 8109031.10.10.00, 8109031.10.90.00
8109031.20.00.00, 8109031.49.90.00, 8109031.80.19.00, 8109031.80.99.00, 8109032.10.00.00
8109032.20.00.00, 8109032.81.00.00, 8109032.89.11.00, 8109032.89.19.00, 8109032.89.90.00
8109402.10.10.00, 8109402.90.10.00, 8109402.90.90.00, 8109405.10.10.00, 8109405.40.20.00
820 HERRAMIENTAS
8204417.00.10.00, 8206804.22.00.00, 8208202.10.10.00, 8208202.10.90.00, 8208202.20.00.00
8208202.91.00.00, 8208202.99.00.00, 8208203.10.00.00, 8208203.20.00.00, 8208203.30.00.00
8208203.40.00.00, 8208204.11.00.00, 8208204.12.00.00, 8208204.20.00.00, 8208205.10.00.00
8208205.20.00.00, 8208205.30.00.00, 8208205.40.10.00, 8208205.40.90.00, 8208205.59.20.00
8208205.59.30.00, 8208205.59.60.00, 8208205.59.92.00, 8208205.59.99.00, 8208205.60.10.00
8208205.60.90.00, 8208205.70.00.00, 8208205.90.00.00, 8208206.00.00.00, 8208209.00.10.00
8208424.10.00.00, 8208424.20.00.00, 8208424.30.00.00, 8208424.90.00.90, 8208467.11.10.00
8208467.11.20.00, 8208467.11.90.00, 8208467.19.10.00, 8208467.19.20.00, 8208467.19.90.00
8208508.10.00.00, 8208508.80.00.00, 8208508.90.00.00
830 PARTES Y ACCESORIOS DE MAQUINARIA INDUSTRIAL
8304010.11.00.00, 8304010.12.00.00, 8304010.13.00.00, 8304010.19.00.00, 8304010.21.00.00
8304010.22.00.00, 8304010.23.00.00, 8304010.24.00.00, 8304010.29.00.00, 8305911.90.90.00
8308207.13.10.00, 8308207.13.20.00, 8308207.13.30.00, 8308207.13.90.00, 8308207.19.10.00
C
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N
T
A
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215
Beneficios tributarios en el Sector Minera
8308207.19.21.00, 8308207.19.29.00, 8308207.19.30.00, 8308207.19.90.00, 8308207.40.00.00
8308207.50.00.00, 8308207.70.00.00, 8308207.80.00.00, 8308207.90.00.00, 8308208.10.00.00
8308411.99.00.00, 8308412.21.00.00, 8308412.31.00.00, 8308413.11.00.00, 8308413.19.00.00
8308413.20.00.00, 8308413.30.20.00, 8308413.40.00.00, 8308413.50.00.00, 8308413.60.00.00
8308413.70.11.00, 8308413.70.19.00, 8308413.81.10.00, 8308413.81.90.00, 8308413.82.00.00
8308413.91.10.00, 8308414.10.00.00, 8308414.40.10.00, 8308414.40.90.00, 8308414.59.00.00
8308414.80.10.00, 8308414.80.21.00, 8308414.80.22.00, 8308414.80.23.00, 8308414.80.90.00
8308414.90.10.00, 8308414.90.90.00, 8308416.10.00.00, 8308416.20.20.00, 8308416.90.00.00
8308421.99.10.00, 8308421.99.90.00, 8308431.10.00.00, 8308431.41.00.00, 8308431.42.00.00
8308431.43.00.00, 8308431.49.00.00, 8308466.93.00.00, 8308466.94.00.00, 8308468.90.00.00
8308503.00.00.00, 8308504.90.00.00
840 MAQUINARIA INDUSTRIAL
8408404.10.00.00, 8408406.81.00.00, 8408406.82.00.00, 8408408.90.10.00, 8408412.29.00.00
8408412.39.00.00, 8408412.80.90.00, 8408412.90.90.00, 8408415.10.10.00, 8408415.10.90.00
8408415.81.10.00, 8408415.81.90.00, 8408415.82.20.00, 8408415.82.30.00, 8408415.83.00.10
8408415.83.00.90, 8408417.80.90.00, 8408417.90.00.00, 8408418.61.00.00, 8408418.69.92.00
8408418.69.99.90, 8408419.20.00.00, 8408419.50.90.00, 8408419.89.10.00, 8408421.21.90.00
8408421.23.00.00, 8408421.29.10.00, 8408421.29.20.00, 8408421.29.90.00, 8408421.31.00.00
8408421.39.10.00, 8408421.39.20.00, 8408421.39.90.00, 8408422.30.10.00, 8408422.40.90.00
8408425.11.00.00, 8408425.19.00.00, 8408425.20.00.00, 8408425.31.00.00, 8408425.39.00.00
8408425.41.00.00, 8408425.42.20.00, 8408425.42.90.00, 8408425.49.90.00, 8408426.11.00.00
8408426.12.10.00, 8408426.19.00.00, 8408426.20.00.00, 8408426.30.00.00, 8408426.41.10.00
8408426.41.90.00, 8408426.49.00.00, 8408426.91.00.00, 8408426.99.10.00, 8408426.99.20.00
8408426.99.90.00, 8408427.20.00.00, 8408428.39.00.00, 8408428.50.00.00, 8408429.11.00.00
8408429.19.00.00, 8408429.20.00.00, 8408429.30.00.00, 8408429.40.00.00, 8408429.51.00.00
8408429.52.00.00, 8408429.59.00.00, 8408430.31.00.00, 8408430.39.00.00, 8408430.41.00.00
8408430.49.00.00, 8408430.61.10.00, 8408454.10.00.00, 8408454.20.00.00, 8408454.30.00.00
8408454.90.00.00, 8408458.11.10.00, 8408459.10.10.00, 8408459.10.40.00, 8408459.29.00.00
8408459.70.00.00, 8408460.39.00.00, 8408461.10.00.00, 8408461.20.00.00, 8408461.90.00.00
8408462.91.00.00, 8408464.10.00.00, 8408468.10.00.00, 8408468.20.10.00, 8408468.20.90.00
8408468.80.00.00, 8408474.10.90.00, 8408474.20.10.00, 8408474.20.90.00, 8408474.31.10.00
8408474.31.90.00, 8408474.90.00.00, 8408479.10.00.00, 8408479.82.00.00, 8408479.89.30.00
8408479.89.90.00, 8408479.90.00.00, 8408501.10.20.00, 8408501.10.91.00, 8408501.10.92.00
8408501.10.93.00, 8408501.20.11.00, 8408501.20.19.00, 8408501.20.21.00, 8408501.20.29.00
8408501.32.10.00, 8408501.32.21.00, 8408501.32.29.00, 8408501.33.10.00, 8408501.33.20.00
8408501.33.30.00, 8408501.34.10.00, 8408501.34.20.00, 8408501.34.30.00, 8408501.40.11.00
8408501.40.21.00, 8408501.40.29.00, 8408501.40.31.00, 8408501.40.39.00, 8408501.40.41.00
8408501.40.49.00, 8408501.51.10.00, 8408501.51.90.00, 8408501.52.10.00, 8408501.52.20.00
8408501.52.30.00, 8408501.52.40.00, 8408501.53.00.00, 8408501.61.10.00, 8408501.61.20.00
8408501.61.90.00, 8408501.62.00.00, 8408501.63.00.00, 8408501.64.00.00, 8408502.11.10.00
8408502.11.90.00, 8408502.12.10.00, 8408502.12.90.00, 8408502.13.10.00, 8408502.13.90.00
8408502.31.00.00, 8408502.39.90.00, 8408502.40.00.00, 8408504.10.00.00, 8408504.21.10.00
8408504.21.90.00, 8408504.22.10.00, 8408504.22.90.00, 8408504.22.10.00, 8408504.22.90.00
8408504.23.00.00, 8408504.33.00.00, 8408504.34.10.00, 8408504.34.20.00, 8408504.34.30.00
8408504.40.10.00, 8408504.40.90.00, 8408504.50.10.00, 8408504.50.90.00, 8408505.11.00.00
8408505.20.00.00, 8408505.90.10.00, 8408505.90.20.00, 8408505.90.90.00, 8408514.10.00.00
8408514.20.00.00, 8408514.30.90.00, 8408515.11.00.00, 8408543.89.90.00, 8408709.11.00.00
8408709.19.00.00, 8408709.90.00.00
850 OTRO EQUIPO FIJO
8507309.00.00.00, 8507326.11.00.00, 8507326.19.00.00, 8507613.00.00.00, 8508403.10.00.00
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
8508517.21.00.00, 8508517.30.20.00, 8508517.50.00.00, 8508517.80.00.00, 8508526.10.00.00
8508526.91.00.00, 8508526.92.00.00, 8508529.10.10.00, 8508529.10.20.00, 8508534.00.00.00
8508534.00.00.00, 8508535.10.00.00, 8508535.21.00.00, 8508535.29.00.00, 8508535.30.00.00
8508535.40.10.00, 8508535.40.20.00, 8508535.90.00.00, 8508537.10.00.00, 8508537.20.00.00
8508609.00.00.00, 8509026.10.11.00, 8509028.10.00.00, 8509028.20.10.00, 8509028.20.90.00
8509028.30.10.00, 8509028.30.90.00, 8509029.10.90.00, 8509029.20.10.00, 8509029.20.20.00
8509106.10.00.00, 8509106.90.00.00, 8509107.00.00.00, 8509405.40.10.00, 8509405.60.00.00
910 PARTES Y ACCESORIOS DE EQUIPO DE TRANSPORTE
9104011.10.00.00, 9104011.20.00.00, 9104011.91.00.00, 9104011.99.00.00, 9104012.90.10.00
9104012.90.20.00, 9104012.90.30.00, 9104012.90.40.00, 9104016.99.20.00, 9107009.10.00.00
9108408.20.00.00, 9108408.90.20.00, 9108409.99.10.00, 9108409.99.20.00
1.3.2.5. Requisitos
Para acogerse al Rgimen los sujetos beneciarios debern celebrar un Contrato de
Inversin con el Estado. Se trata de un contrato de adhesin por el que los sujetos benecia-
rios se adhieren a las clusulas previamente establecidas por el sector
(95)
(ver cuadro N 3).
Cuadro N 3
ANEXO 2
MODELO DE CONTRATO DE INVERSIN (Ley N 26911)
Conste por el presente documento el Contrato de Inversin que celebran de una parte el Ministerio ........................,
representado por .................................identificado con Libreta Electoral ................, autorizado por Resolucin
Ministerial ........ de fecha........ y la Comisin Nacional de Inversiones y Tecnologas Extranjeras - CONITE, repre-
sentada por ..................... identificado con Libreta Electoral ........... autorizado por Resolucin ............ de fecha
....... ambos en representacin del Estado Peruano y a quienes en adelante se les denominar el ESTADO,
y de la otra parte la Empresa ....................... identificada con RUC ............ con domicilio en .......................
representada por ..................... segn poder inscrito en .................. a quien en adelante se le denominar el
INVERSIONISTA, en los trminos y condiciones siguientes:
CLUSULA PRIMERA: Mediante escrito de fecha .......... el INVERSIONISTA ha solicitado la suscripcin del Con-
trato de Inversin a que se refiere la Ley N 26911, para acogerse a los beneficios previstos en el Decreto
Legislativo N 818, y sus normas ampliatorias y modificatorias, en relacin con las inversiones que realizar para
el desarrollo del proyecto denominado ................................, en adelante referido como el PROYECTO, cuyo ob-
jetivo principal se encuentra definido en la Clusula ........ del Contrato ........ suscrito con el Ministerio .................,
con fecha ......., en adelante CONTRATO SECTORIAL, (el mismo que de conformidad con las normas vigentes
deber ser inscrito en...........).
PRIMERA CLUSULA ADICIONAL (OPCIONAL)
Teniendo en cuenta que con fecha....... de de...... EL INVERSIONISTA suscribi con el Estado (o entidad o em-
presa del Estado a especificar)........., el Contrato de............, en su calidad de adjudicatario de la buena pro del
Concurso Pblico Internacional para la venta de.................., (en adelante El Contrato de Privatizacin), en el cual
comprometi la ejecucin de la misma inversin que es objeto del presente Contrato de Inversin, y con el fin
de compatibilizar las obligaciones de inversin asumidas por la empresa frente al Estado en ambos Contratos, la
(95) Este requisito se encuentra dispuesto en el artculo 10 del D.S. N 084-98-EF y el modelo de contrato de inversin forma se en-
cuentra referido decreto como parte del Anexo 2.
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ejecucin de la inversin comprometida prevista en la Segunda Clusula del presente Contrato, ser regulada por
lo establecido en las Clusulas.... y....., del Contrato de Privatizacin.
Clusula segn inclusin efectuada por el artculo 3 del Decreto Supremo N 093-98-EF, publicado el 05-09-98.
CLUSULA SEGUNDA: En concordancia con el Programa de Inversin que forma parte del CONTRATO SEC-
TORIAL, EL INVERSIONISTA se compromete a ejecutar inversiones por un monto de US$ ......................., en un
plazo de ............... contado a partir de (la fecha de suscripcin del referido CONTRATO SECTORIAL).
Las inversiones referidas en el prrafo anterior se ejecutarn de conformidad con el Cronograma de Ejecucin de
Inversiones que como Anexo I forma parte del presente Contrato y que comprende las obras, labores adquisicio-
nes etc. Para la puesta en marcha o inicio del PROYECTO.
CLUSULA TERCERA: El INVERSIONISTA podr solicitar se ajuste el monto de inversin comprometida a efectos
de compensar los imprevistos y economas en la ejecucin del PROYECTO, en concordancia con las disposicio-
nes establecidas en el CONTRATO SECTORIAL. El ajuste en el monto de inversin comprometida ser aprobado
mediante la suscripcin de un addendum modificatorio al presente Contrato y no variar los plazos establecidos
en el literal (a) y (b) del Artculo 1 del Decreto Legislativo N 818, y normas modificatorias.
CLUSULA CUARTA: El control del Cronograma de Ejecucin de Inversiones ser efectuado por el ..........................
o por la sociedad de auditora inscrita en el Registro nico de Sociedades de Auditora (RUNSA) que ste designe.
CLUSULA QUINTA: Constituyen causales de resolucin de pleno de derecho del presente Contrato, sin que
medie el requisito de comunicacin previa, las siguientes:
1. El incumplimiento del plazo de ejecucin de las inversiones, contemplado en la Clusula Segunda del presente
Contrato.
2. El inicio de las operaciones productivas, segn lo definido en la Clusula ............ del CONTRATO SECTORIAL,
antes del cumplimiento de los plazos mnimos o despus de cumplidos los plazos mximos a que se refiere el
Artculo 1 del Decreto Legislativo N 818.
3. La resolucin del CONTRATO SECTORIAL.
CLUSULA SEXTA: Cualquier litigio, controversia o reclamacin, relativa a la interpretacin, ejecucin o validez
del presente Convenio, ser resuelta mediante arbitraje de derecho.
El arbitraje se llevar a cabo en la ciudad de Lima, mediante la constitucin de un Tribunal Arbitral conformado por
tres miembros, de los cuales cada una de las partes nombrar a uno y los dos rbitros as designados nombrarn
al tercer rbitro. Los rbitros quedan expresamente facultados para determinar la controversia materia del arbitraje.
Si una parte no nombra rbitro dentro de los diez (10) das de recibido el requerimiento de la parte o partes que
soliciten el arbitraje o si dentro de un plazo igualmente de diez (10) das, contado a partir del nombramiento del
ltimo rbitro por las partes, los dos rbitros no consiguen ponerse de acuerdo sobre el tercer rbitro, la desig-
nacin del rbitro faltante ser hecha, a peticin de cualquiera de las partes por la Cmara de Comercio de Lima.
El plazo de duracin del proceso arbitral no deber exceder de sesenta (60) das hbiles, contado desde la fecha
de designacin del ltimo rbitro y se regir por lo dispuesto en la Ley General de Arbitraje, aprobada por Ley
N 26572 y/o las normas que la sustituyan o modifiquen.
Los gastos que se generen por la aplicacin de lo pactado en la presente Clusula sern sufragados por las partes
contratantes en igual medida.
CLUSULA STIMA: El INVERSIONISTA seala como su domicilio el indicado en la introduccin del presente
contrato, donde se le considerar siempre presente. Los avisos y notificaciones dirigidas al domicilio indicado
se tendrn por bien hechas. Cualquier cambio de domicilio deber notificarse por escrito con una anticipacin de
10 das calendario. Las comunicaciones o notificaciones que se cursen antes de tomar conocimiento del nuevo
domicilio, surtirn efecto en el domicilio anterior.
En seal de conformidad, las partes suscriben el presente documento en tres copias de igual contenido, en
.................., a los ....................... de ...................... de .....................
Por el INVERSIONISTA
Por el ESTADO
Por el Ministerio de .... Por CONITE
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
1.3.2.6. Sobre la devolucin
La devolucin del IGV e IPM pagado, se podr solicitar mensualmente y a partir del
mes siguiente de la fecha de la anotacin correspondiente en el registro de compras.
El monto mnimo que deber acumularse para solicitar la devolucin, ser de treinta
y seis (36) UIT vigente al momento de la solicitud. La devolucin se realizar mediante notas
de crdito negociables en moneda nacional. En el caso de empresas autorizadas a llevar
contabilidad en moneda extranjera, a solicitud de estas, la redencin de las notas se podr
efectuar en un monto equivalente en dlares USA.
1.3.2.7. Procedimientos ante la Sunat
De conformidad con el Texto nico de Procedimientos Administrativos de la Sunat
aprobado por le Decreto Supremo N 057-2009-EF del 08/03/2009, los procedimientos regula-
dos que resultan aplicables al rgimen de recuperacin anticipada del IGV, son los siguientes:
1.3.2.8. Procedimiento 23
a) Denominacin
Rgimen de recuperacin anticipada del impuesto general a las ventas pagado en
importaciones y/o adquisiciones locales de bienes intermedios nuevos, de bienes de capital
nuevos, servicios y contratos de construccin realizadas por deudores tributarios que ac-
tan bajo la forma de de contratos de colaboracin empresarial que no llevan contabilidad
independiente (Decreto Legislativo N 818)
b) El partcipe del contrato de colaboracin empresaria, deber presentar
Formulario 4949 solicitud de devolucin rmado por el deudor tributario o represen-
tante legal acreditado en el RUC, adjuntando los siguientes documentos:
- Escrito con carcter de declaracin jurada conteniendo el monto del impuesto
general a las ventas e impuesto selectivo al consumo solicitado en devolucin
correspondiente a la distribucin porcentual establecida en el contrato de colabo-
racin empresarial, el mismo que deber estar rmado por el operador, en el caso
de aquellos que no realizan dicha funcin.
- Relacin detallada de comprobantes de pago que dan derecho a crdito scal,
notas de debito y crdito, declaraciones nicas de aduanas y otros documentos
emitidos por sunat que respalden las adquisiciones locales y/o importaciones de
bienes de capital materia del benecio, correspondiente al periodo por el que
solicita la devolucin.
- Otros documentos que la sunat requiera para asegurar el correcto procedimiento
de devolucin.
c) Silencio administrativo
Negativo
d) Plazo
Cinco (5) das hbiles siguientes a la presentacin de la solicitud.
El plazo se extiende quince (15) das hbiles cuando la sunat disponga una scaliza-
cin previa, tratndose de la primera solicitud en ser presentada, o comprendiera periodos
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de ms de seis (6) meses por no alcanzar el monto mnimo de 36 UIT, o se hubiera detectado
alguna inconsistencia en la informacin declarada por el operador.
e) Base legal
Resolucin de Superintendencia N 142-2001/SUNAT del 27/12/2001, modicada por
Resolucin de Superintendencia N 047-2002/SUNAT del 06/05/2002.
1.3.2.9. Procedimiento 24
a) Denominacin
Rgimen de recuperacin anticipada del impuesto general a las ventas pagado en
importaciones y/o adquisiciones locales de bienes intermedios nuevos, de bienes de capi-
tal nuevos, servicios y contratos de construccin realizadas por deudores tributarios que
no acten bajo la forma de de contratos de colaboracin empresarial (Decreto Legislativo
N 818).
b) Presentar
Formulario 4949 solicitud de devolucin rmado por el deudor tributario o represen-
tante legal acreditado en el RUC, adjuntando los siguientes documentos:
- Declaracin jurada suscrita por el sujeto del benecio o su representante legal, en
formato aprobado por resolucin de Superintendencia.
- Relacin detallada de los comprobantes de pago que dan derecho a crdito scal,
notas de debito y crdito, declaraciones nicas de aduanas y otros documentos
emitidos por sunat que respalden las adquisiciones locales y/o importaciones de
bienes de capital materia del benecio, correspondiente al periodo por el que
solicita la devolucin.
- Otros documentos que la sunat requiera para asegurar el correcto procedimiento
de devolucin.
c) Silencio administrativo
Negativo
d) Plazo
Cinco (5) das hbiles siguientes a la presentacin de la solicitud.
e) Base legal
Resolucin de Superintendencia N 21-99/SUNAT del 12/02/1999, modicada por
Resolucin de Superintendencia N 047-2002/SUNAT del 06/05/2002.
Consultas absueltas por la Sunat
Informe N 251-2008-SUNAT/2B0000
() Existe la obligacin a cargo de los contribuyentes comprendidos en el Rgimen de
Recuperacin Anticipada del IGV del Decreto Legislativo N 818 de deducir en su declara-
cin jurada mensual del IGV el monto de la devolucin solicitada del impuesto pagado en
las operaciones comprendidas en el citado Rgimen, siendo que dicha deduccin debe
realizarse en el mes en que se solicita la devolucin.
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No es posible que la SUNAT pueda desconocer la informacin proporcionada por la En-
tidad sobre la utilizacin de las importaciones o adquisiciones locales de bienes inter-
medios nuevos, bienes de capital nuevos, servicios y contratos de construccin en la
ejecucin del Contrato Sectorial y/o contrato de inversin.
En caso el contribuyente hubiera declarado correctamente su obligacin tributaria con
ocasin de la presentacin de la declaracin jurada pago, considerando correctamente el
crdito scal correspondiente al IGV e IPM, la obtencin de una mayor devolucin por el
Rgimen de Recuperacin Anticipada del IGV no habra congurado la infraccin tipica-
da en el numeral 1 del artculo 178 del TUO del Cdigo Tributario.
La multa de doscientos por ciento (200%) del monto del Impuesto cuya devolucin se
hubiera obtenido indebidamente a que se reere el Decreto Supremo N 032-97-EF no es
aplicable a los sujetos incluidos en el Rgimen de Recuperacin Anticipada del IGV a que
se reere el Decreto Legislativo N 818 ().
2. SALDO A FAVOR DEL EXPORTADOR
La gran mayora de empresas mineras exportan los minerales extrados del suelo
peruano. Dado que el exportador no podr recuperar el IGV, puesto que la exportacin de
bienes y servicios no estn afectas al IGV, a travs del saldo a favor del exportador se produ-
ce la devolucin del IGV que afect las adquisiciones incorporadas en el producto exportado
(La venta internacional de mineral).
De conformidad con la ley del IGV para la determinacin del saldo a favor materia
de benecio del exportador sern aplicables las normas relativas al crdito scal del IGV
respecto de:
Requisitos sustanciales (artculo 18 de la Ley del IGV).
Requisitos formales (artculo 19 de la Ley del IGV).
2.1. Mecanismo de determinacin
El crdito scal de las adquisiciones incorporadas en el producto exportado se de-
ducir del impuesto bruto del mes como si fuese un crdito scal. En el caso de existir un
remanente se denominar Saldo a Favor Materia de Benecio del Exportador (SFMB).
2.2. Compensacin
El SFMB se deber compensar con los pagos a cuenta y la regularizacin del Im-
puesto a la Renta. De no ser ello posible se compensar con la deuda tributaria por cual-
quier otro tributo que sea ingreso de tesoro pblico y respecto del cual el sujeto tenga la
calidad de contribuyente, es decir:
No incluye retenciones del Impuesto a la Renta (no son cargo del contribuyente).
Incluye el IGV de no domiciliados.
Debera incluir los derechos arancelarios.
2.3. Devolucin
En el caso de quedar un remanente, a opcin del contribuyente, procede la devolu-
cin mediante notas de crdito negociable o en cheque. El lmite a devolver es el 19% de las
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Beneficios tributarios en el Sector Minera
exportaciones embarcadas en el mes. Cabe mencionar que, el SFMB cubierto por el lmite y
no devuelto o compensado en el periodo incrementa el lmite del mes siguiente.
2.4. Plazos
El plazo regular de la devolucin es de 5 das hbiles, no obstante en el caso de ex-
portaciones espordicas deudas tributarias exigibles o informacin inconsistente se puede
realizar una scalizacin especial, extendindose en 15 das adicionales el plazo para resol-
ver la solicitud de devolucin.
2.5. Intereses
De conformidad con el artculo 2 de la Ley N 29191 se aplicarn intereses a los
crditos por tributos en el periodo comprendido entre el trigsimo primer da hbil de
presentada la solicitud de devolucin y la fecha en que se ponga a disposicin del solici-
tante la devolucin, salvo que las normas vigentes establezcan un plazo mayor a treinta
(30) das hbiles para atender las solicitudes, caso en el cual los referidos intereses
sern de aplicacin en el periodo comprendido entre el da siguiente al vencimiento del
plazo establecido en la norma legal para que la Administracin Tributaria resuelva la
solicitud de devolucin y la fecha en que se ponga a disposicin del solicitante la citada
devolucin.
La norma establ ece que se entender por crdi tos por tri butos el sal do a favor
del expor tador, el reintegro tri butari o, recuperaci n anti cipada del Impuesto General
a l as Ventas e Impuesto de Promoci n Muni cipal, devolucin denitiva del Impuesto Ge-
neral a las Ventas e Impuesto de Promocin Municipal, la restitucin de derechos arancela-
rios y cualquier otro concepto similar establecido en las normas tributarias que no constituya
pagos indebidos o en exceso.
3. CASUSTICA REPAROS FRECUENTES EN LAS SOLICITUDES DE DEVOLUCIN MATE-
RIA DE BENEFICIO DEL EXPORTADOR
3.1. Contratos de cesin minera que podran considerarse como arrendamiento de
bienes
De conformidad con el artculo 166 del TUO de la Ley General de Minera, en el
contrato de cesin minera, el concesionario podr entregar su concesin minera, de be-
necio, labor general o transporte minero a tercero, percibiendo una compensacin. El
cesionario se sustituye por este contrato en todos los derechos y obligaciones que tiene
el cedente.
Como puede verse el contrato de cesin minera implica tres elementos:
Existe un cedente o titular de la concesin minera que otorga de manera tempo-
ral, el derecho de concesin.
El sujeto receptor es el cesionario quien se sustituye en los derechos y obliga-
ciones del cedente en la concesin, puesto que lo que se otorga son derechos
incorporales (concesin).
El titular de la concesin percibe una compensacin por la cesin de la conce-
sin, el modo como se paga corresponde al acuerdo de voluntades de ambas
partes. Cabe mencionar que, la Ley de minera no establece limitacin alguna
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
respecto de la forma de pago puesto que esta puede ser: monto jo variable, en
dinero o en especie, porcentaje, regalas.
De lo expuesto, podemos mencionar que mediante el contrato de cesin minera se
cede al cesionario la titularidad de la concesin en forma temporal, a cambio de lo cual recibe
una compensacin econmica. En ese escenario encontramos similitudes con el contrato de
arrendamiento regulado por el artculo 1666 del Cdigo Civil cuyo texto establece que:
() Por el arrendamiento el arrendador se obliga a ceder temporalmente al arrenda-
tario el uso de un bien por cierta renta convenida ().
Tomando en cuenta que en la cesin minera el bien que se otorga es el derecho de
concesin, es decir un bien inmaterial podramos armar que en esencia no existe una dife-
rencia sustancial entre el contrato de arrendamiento y el contrato de cesin minera.
3.1.1. Efecto tributario
En las condiciones planteadas es muy frecuente que las empresas mineras cesio-
narias no consideren al contrato de cesin minera como un arrendamiento y por lo tanto
no acreditan el depsito de la detraccin. En ese sentido, podra generarse la contingencia
que la Administracin Tributaria considere el contrato como un arrendamiento sujeto a las
detracciones (SPOT), puesto que si bien es cierto sobre el tema no se ha pronunciado ex-
presamente a travs de un informe institucional, no obstante en un caso similar como es la
cesin de derechos de autor se ha pronunciado en el siguiente sentido:
Informe N 118-2006-SUNAT
() que El contrato de licencia de uso de software, as como sus actualizaciones, implica
la cesin en uso de uno de los atributos del derecho de autor (realizar la reproduccin de
la obra por cualquier forma o procedimiento), y por consiguiente, calica como servicio
sujeto al SPOT por encontrarse en el Anexo 3 numeral 2) de la Resolucin de Superinten-
dencia N 183-2004/SUNAT ().
Como puede verse independientemente de la terminologa utilizada la Administracin
Tributaria ha considerado que la cesin de un bien intangible inmaterial, como es la licencia
de software, se encuentra sujeta al SPOT, lo cual puede darnos una idea la lnea que puede
seguir en el caso de una scalizacin tributaria respecto del contrato de cesin minera.
De lo expuesto, para aquellos contribuyentes que no consideran a la cesin minera
como arrendamiento el crdito scal discriminado en las facturas que acreditan el pago por
el uso de la concesin no podra utilizarse como Saldo a Favor Materia de Benecio del Ex-
portador (SFMBE) puesto que de conformidad con la Primera Disposicin Final del Decreto
Supremo N 155-2004-EF se podr ejercer el derecho al mencionado saldo, siempre que se
acredite que el depsito de la detraccin se haya realizado dentro de los plazos establecidos
en la Resolucin de Superintendencia N 183-2004/SUNAT.
3.2. Comprobantes que sustentan las adquisiciones destinadas a la exportacin no
consignan signo no monetario
En la prctica muchas empresas mineras sustentan sus compras destinadas a opera-
ciones de exportacin, sin tener en cuenta que los mencionados comprobantes no cuentan
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Beneficios tributarios en el Sector Minera
con la descripcin del signo monetario. Ello puede generar una contingencia tributaria,
puesto que de conformidad con el inciso c) del artculo 19 de la Ley del IGV para ejercer el
derecho al crdito scal, entre otros, los comprobantes de pago, notas de dbito o documen-
tos que sustentan el crdito scal debern cumplir con los requisitos legales y reglamenta-
rios establecidos en el Reglamento de Comprobantes de Pago. Al respecto, el numeral 7
del artculo 8 del Reglamento de Comprobantes de Pago establece que los comprobantes
de pago, con excepcin de los tickets o cintas emitidas por maquinas registradoras deben
contener el signo y denominacin completa o abreviada de la moneda en la cual se emiten.
No obstante, el cuarto prrafo del artculo 19 de la Ley del IGV establece que tratn-
dose de comprobante de pago, notas de dbito o documentos que incumplan con los requisi-
tos legales y reglamentarios en materia de comprobantes de pago, no se perder el derecho
al crdito scal en la adquisicin de bienes, prestacin o utilizacin de servicios, contratos
de construccin e importacin, cuando el pago del total de la operacin, incluyendo el pago
del impuesto y de la percepcin, de ser el caso, se hubiera efectuado:
Cheque con la clusula no negociable.
Cheque debe ser emitido a nombre del emisor del comprobante de pago quien ha
recibido el dinero.
Que el monto total consignado en el comprobante de pago haya sido cancelado
en un solo cheque.
Que el cheque corresponda a una cuenta corriente a nombre del adquirente, la
misma que deber estar registrada en su contabilidad.
Que el cheque sea girado dentro de los cuatro meses de emitido el comprobante
de pago.
3.2.1. Efecto tributario
De lo expuesto, si bien es frecuente encontrar comprobantes de pago que no renen
los requisitos establecidos Reglamento de Comprobantes de Pago, como es el caso del
signo monetario, no obstante en la medida que se cumpla con los requisitos que establece
el Reglamento de la Ley del IGV para subsanar el error cometido en la emisin del compro-
bante de pago no podra limitarse el derecho al crdito scal de la compra realizada.
Sin embargo, cabe mencionar que el comprobante de pago observado puede gene-
rar una contingencia en el Impuesto a la Renta. En efecto, de conformidad con el inciso j) del
artculo 44 de la Ley del Impuesto a la Renta los gastos cuya documentacin sustentatoria
no cumpla con los requisitos y caractersticas mnimas establecidas por el Reglamento de
Comprobantes de Pago no ser un gasto deducible a efectos de la determinacin de la renta
neta imponible de tercera categora.
3.3. Celebracin de contrato de compra venta de minerales con clusulas contingen-
tes (Incoterm Ex Word)
Es muy frecuente que las empresas mineras celebren contratos de compra venta
internacional de minerales con clientes no domiciliados utilizando para ello las siguientes
modalidades de incoterms 2000:
Grupo E: De salida: ExWork.
Grupo F: Transporte principal libre (free): FAS, FCA, FOB.
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Grupo C: Transporte principal costeado (cost): CFR, CPT, CIF, CIP.
Grupo D: Llegada (delivery): DAF, DES, DEQ, DDU, DDP.
En muchos de los mencionados acuerdos se pactan clusulas Ex work cuya impli-
cancia es que el vendedor cumple su obligacin de entrega cuando pone la mercanca, en
su establecimiento (fbrica, almacn, etc.), a disposicin del comprador. Ello normalmente
se puede apreciar cuando el vendedor domiciliado se compromete a entregar el mineral
en los almacenes de la empresa o en los almacenes de las empresas de seguridad que se
encargarn del traslado de la mercadera (por ejemplo Hermes o Prosegur). Asimismo, se
pactan clusulas en los cuales se acuerdan que la transferencia de los riesgos se originara
con la entrega de la mercanca en cualquiera de los almacenes mencionados.
De lo expuesto, los convenios celebrados con las clusulas mencionadas podra ge-
nerar una interpretacin en el sentido que la transferencia de los riesgos y la entrega de mi-
nerales se realizan en territorio nacional, con lo cual podra originarse la contingencia que la
Administracin Tributaria considere que las mencionadas operaciones son ventas internas
gravadas con el IGV, y no operaciones de exportacin, como son consideradas hoy en da.
Los motivos por los que la Administracin Tributaria podra considerar lo mencionado
seran las siguientes:
3.3.1. Entrega de la mercadera y transferencia de riesgo en el pas
De acuerdo a lo sealado en el artculo 1 de la Ley del IGV, la venta en el pas de bie-
nes muebles se encuentra afecta al IGV. Al respecto, el inciso a) del numeral 1 del artculo 2
establece que la venta en el pas de bienes muebles ubicados en el territorio nacional ser
aquella que se realice en cualquiera de las etapas del ciclo de produccin y distribucin,
sean stos nuevos o usados independientemente del lugar en que se celebre el contrato,
o del lugar en que se realice el pago. En base a lo expresado la Administracin Tributaria
considera que en aquellos contratos internacionales donde se pactado la entrega de la mer-
cadera en el almacn del proveedor o en otro almacn ubicado en territorio nacional estara
congurndose una venta interna de bienes y no una operacin de exportacin, sin tomar en
cuenta que de conformidad con el artculo 54 de la Ley General de Aduanas la exportacin
denitiva es el rgimen aduanero aplicable a las mercancas de libre circulacin que salen
del territorio aduanero para su uso o consumo deni ti vo en el exteri or.
Desde nuestro punto de vista, y mas all de lo expresado en los acuerdos contractuales,
la exportacin no debera perder su condicin de tal, en la medida que se acredite que se cum-
plieron con los requisitos establecidos en el artculo 54 de la Ley General de Aduanas; esto es:
Destinacin aduanera sustentada en la declaracin de uso o consumo denitivo
en el exterior.
Control aduanero de salida del territorio nacional vericado a travs del inicio del
procedimiento de exportacin denitiva y del sometimiento de las mercancas a
los canales de control respectivos.
Salida legal de las mercancas del pas.
En funcin a ello, en la medida que la exportacin sea consecuencia directa de la
venta y que, por su lado, la venta haya sido concertada con la nalidad que las mercancas
sean exportadas para su consumo o uso denitivo fuera territorio peruano, dicha venta (que
sustenta la exportacin) no debera ser considerada como local, sino como una internacio-
nal y, en tal sentido, como una venta de exportacin.
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No obstante ello, la Administracin Tributaria y el Tribunal Fiscal consideran como
criterio de conguracin de venta interna la entrega y transferencia de los riesgos en territo-
rial independientemente que el consumo de las mencionadas entregas se realicen fuera del
pas. En ese sentido en la RTF N 00399-4-2003, de fecha 23-01-2003, el Tribunal ha esta-
blecido lo siguiente: () Se conrma la apelada en cuanto al reparo a la base imponible del
IGV, relativo a ventas internas consideradas como exportacin. Dado que mediante contrato
celebrado por la recurrente con otra empresa se pact que la transferencia de propiedad
del concentrado de cobre ocurrira cuando se culminara la entrega de dicho mineral en el
depsito de la empresa adquirente en el Callao, la vericacin de tal hecho supone la reali-
zacin de una venta de bienes en el pas, operacin gravada con IGV. Se seal a que an
cuando l a recurrente haya efectuado el embarque y envo del bi en obj eto de venta
al extranj ero y haya gesti onado l os trmi tes de expor taci n no ener va l a operaci n
de venta en el pas (), el mismo criterio fue convalidado por el Tribunal Fiscal en la RTF
N 01242-1-2002.
3.3.2. Otras formas de exportacin de bienes
Hasta antes de Abril del 2007, hemos tenido conocimiento que la Superintendencia
Nacional de Administracin Tributaria ha cuestionado operaciones de exportacin en las
que las empresas exportadoras solicitaron a almacenes o depsitos independientes ubica-
dos en el pas la emisin de documentos (comnmente denominados Holdings Certica-
tes), mediante los cuales se dej constancia que las mercancas haban sido ingresadas en
los recintos de dichos almacenes o depsitos y que las mismas se encontraban expeditas
para su exportacin.
Estos documentos solan ser endosados a nombre de los compradores o de entida-
des nancieras que participan en la operacin de compraventa internacional, siendo normal-
mente utilizados como instrumentos de nanciamiento, permitiendo al comprador obtener un
adelanto del precio antes de la llegada de la mercanca a su destino.
En estos casos, el reparo de la Sunat consisti en considerar dicho acto de entrega
y/o de expedicin y/o endose de dichos documentos como un acto traslativo de propiedad de
un bien mueble ubicado en el pas y, por tanto, afecto al Impuesto General a las Ventas (en
adelante, IGV). Esta interpretacin implic el desconocimiento de la calidad de exportador
del vendedor; el consecuente desconocimiento de la existencia de un Saldo a Favor Materia
de Benecio del exportador; y, eventualmente, la imposibilidad de acogerse vlidamente a
regmenes aduaneros tales como drawback, entre otros.
Cabe resaltar que la interpretacin de la SUNAT no solo se sustent en los aspectos
antes expuestos sino tambin, en trminos generales, en lo siguiente:
La omisin o falta de claridad en relacin al momento en que la transferencia de
propiedad deba entenderse efectuada.
Errores contables relacionados con el momento en que el ingreso por la venta era
reconocido, as como con el momento en que los inventarios eran descargados.
Gastos asumidos por el comprador mientras que las mercancas se encontraban
almacenadas en los depsitos a los que hemos hecho referencia.
Luego, la situacin anteriormente descrita dio origen a la dacin del Decreto Legisla-
tivo N 980 (vigente a partir del 1 de abril del 2007), a travs del cual se regula el rgimen del
IGV aplicable a la venta de bienes nacionales en las que medien documentos que garanticen
la disposicin sobre los mismos en forma previa a su exportacin.
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
A partir de dicha fecha, para que las operaciones en las que medie la emisin de
holding certicates sean consideradas como exportacin, debern cumplirse, entre otros,
los siguientes requisitos:
a) El vendedor original que remiti los bienes al Almacn Aduanero o al Almacn
General de Depsito, debe cumplir con realizar el despacho de exportacin, es
decir realizar todos los trmites aduaneros correspondientes y obtener la emisin
de la pliza de exportacin a su nombre.
b) La exportacin debe ser realizada en el plazo que establezca el Reglamento; y,
c) Los bienes deben salir de manera denitiva del pas, debiendo ser remitidos a
nombre del comprador del exterior original. En otras palabras, el conocimiento
de embarque y dems documentos de remisin de los bienes tienen que esta-
blecer como consignatario al comprador del exterior original, no siendo posible,
por tanto, que tales documentos se emitan a favor de un consignatario distinto ni
al portador (to order), pues de ocurrir ello, SUNAT considerar que el referido
comprador es en realidad el exportador de los bienes y que el vendedor original
ha llevado a cabo una operacin local, gravada o exonerada, segn corresponda,
del IGV.
Como hemos mencionado, mediante el Decreto Supremo N 980 se dispuso que,
para nes tributarios, sern consideradas como exportaciones aquellas operaciones de
venta de bienes nacionales en las que medien documentos (holding certicates) que ga-
ranticen la disposicin sobre los mismos en forma previa a su exportacin, siempre que se
cumplan los requisitos legales previstos para tal n. El hecho, de no cumpli r con estos
requi si tos ocasi onara que l a venta en l a que medi en tal es documentos sea consi de-
rada como una l ocal afecta, por tanto, al IGV.
Es de advertir, que lo dispuesto en el mencionado Decreto Legislativo tendra impli-
cancias legales solo respecto del supuesto de hecho contemplado en l, es decir: operacio-
nes de venta de bienes nacionales en las que medien documentos que garanticen la dispo-
sicin de los mismos en forma previa a su exportacin. En nuestra opinin, en estos casos,
y solo en estos casos, el hecho de no cumplir con los respectivos requisitos y formalidades
legales originara que la operacin sea considerada como una venta local.
Sin embargo, en aquellos casos de operaciones de compraventa internacional en
las que no hayan sido expedidos documentos que garanticen la disposicin de mercancas
antes del embarque (como sera el presente caso), consideramos que las disposiciones del
Decreto Legislativo N 980 no resultaran aplicables y, en consecuenci a, di chas opera-
ci ones no deberan perder su carcter internaci onal para conver ti rse en ventas l oca-
l es, ni tampoco l as expor taci ones efectuadas deberan perder su condi ci n de tal es.
En efecto, y de conformi dad con el Principi o de Verdad Materi al contempl ado en el
ar tcul o 1.11 de l a Ley del Procedi mi ento Admini strati vo General (Ley 27444) y en l a
Norma VIII del Ttul o Preli minar del Cdi go Tri butari o, l a natural eza jurdi ca de una
operaci n no puede, ni debe, quedar supedi tada al cumpli mi ento o no de requi si tos
de ndol e formal.
Creemos que la consecuencia jurdica derivada del hecho de no encontrarse en el
supuesto regulado por el Decreto Legislativo N 980 y/o en su Reglamento - Decreto Supre-
mo 069-2007-EF, no sera otra que la de generar para el exportador la necesidad de probar
de modo fehaciente (mayor carga probatoria) que la operacin objeto de anlisis y/o cues-
tionamiento por parte de Sunat cumple, por lo menos, con lo siguiente: (i) que l a mercanca
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vendi da no haya si do obj eto de consumo en el mercado l ocal; (ii) que el expor tador
haya si do el vendedor ori gi nal; (iii) que l a mercanca haya si do consi gnada, en el
documento de transpor te respecti vo, a nombre del comprador ori ginal; y (iv) que l a
mercanca haya si do real mente embarcada y, como consecuenci a de ell o, haya sali do
del terri tori o aduanero con destino al exteri or; v) que en los documentos aduaneros el
cliente local aparezca como despachador de la mercanca y los documentos de exportacin
estn a nombre de este.
Sin perjuicio de lo expuesto, consideramos que el hecho que el Tribunal Fiscal haya
convalidado las acotaciones efectuadas por la Sunat, torna en contingentes aquellas ope-
raciones de exportacin en donde: (i) las mercancas hayan ingresado temporalmente a
depsitos o almacenes en forma previa al embarque de exportacin con la nalidad que las
mismas sean sometidas a acciones no controladas o dirigidas por el vendedor; (ii) hayan
sido utilizados Contratos que supongan la entrega (y, por ende, la transferencia) de las mer-
cancas del vendedor al comprador en momentos anteriores al embarque de exportacin
(como ocurre con la entrega del mineral en los almacenes de Hermes en Lima o la transfe-
rencia de riesgos en el mencionado almacn).
3.3.3. Efectos tributarios
En base al anlisis realizado, y con la nalidad de minimizar las contingencias tributa-
rias relacionadas con respecto a las operaciones que se pueden considerar como venta in-
terna, lo cual generara el desconocimiento de la exportacin y por ende el desconocimiento
del Saldo a Favor Materia de Benecio del Exportador y el benecio del Drawback, se podra
tomar en cuenta lo siguiente:
En el caso de tener contratos internacionales con clusulas contingentes se de-
bera proceder a su modicatoria y pactar clusulas que supongan la entrega de
la mercanca al comprador en el momento en que la misma es puesta a bordo
(FOB) del avin o buque y la transferencia del riesgo de la operacin a partir del
momento en que la mercanca traspasa la borda del buque o del avin.
Que en el contrato de compraventa internacional de minerales se pacte expresa-
mente que la transferencia de propiedad de las mercancas se producir luego
que stas hayan sido embarcadas en el puerto de carga o embarcadas en el
avin con destino al exterior.
Identicar al comprador no domiciliado como el consignatario y/o destinatario en
el documento de transporte respectivo. en ese sentido debera consignarse en la
gua de remisin remitente como motivo de traslado el concepto exportacin.
3.4. Facturas que no consignan el valor referencial
Como se sabe desde el ao 2006 se viene aplicando el sistema de detracciones a los
servicios de transporte de bienes realizado por va terrestre. Como en los casos anteriores
la importancia de la detraccin est relacionado no solo con el uso del crdito scal del ad-
quirente del bien o servicio, sino con la devolucin del Saldo a Favor Materia de Benecio del
Exportador, puesto que se podr ejercer el derecho a la devolucin del saldo, siempre que
se acredite que el depsito de la detraccin se haya realizado dentro de los plazos estable-
cidos en el artculo 6 de la Resolucin de Superintendencia N 073-2006/SUNAT.
En ese sentido, de conformidad con el artculo 9 de la Resolucin de Superintenden-
cia N 073-2006/SUNAT, las facturas que se emitan por la prestacin de los servicios de
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transporte de bienes realizado va terrestre deben consignar el valor referencia que corres-
ponda al servicio prestado.
Si bien, las tablas de valores referenciales (necesarias para determinar el valor re-
ferencial de estas operaciones), en algunos casos no resultan aplicables; en aquellos en
que si lo son deben utilizarse dado que esto permitir conforme lo dispone la norma antes
aludida la base sobre la cual debe ser calculada el monto de la detraccin.
Efectivamente, el artculo 4 de la Resolucin antes aludida esta establece que en
los servicios de transporte de carga va terrestre el monto del depsito de la detraccin se
determina de aplicar la tasa del 4% sobre el importe de la operacin o del valor referencia,
el que sea mayor.
En ese sentido, si en una determinada operacin no se consign el valor referen-
cial debiendo hacerlo, cabra la posibilidad que el monto depositado resulte inferior al que
hubiese correspondido a la operacin. En el escenario descrito es frecuente que muchas
empresas mineras contraten a empresas transportistas para el traslado de maquinarias y
mercaderas a la zona de explotacin minera (Campamentos Mineros), no obstante resulta
frecuente, tambin, que el usuario del servicio no solicite a la empresa de transporte la
consignacin de los puntos de partida y llegada y por ende la determinacin del valor refe-
rencial. Para tal efecto, el transportista debera calcular el valor referencial de conformidad
con las tablas anexas del Decreto Supremo N 033-2006-MTC.
3.4.1 Efecto tributario
No contar con el valor referencial en un servicio de transporte de bienes realizado
por va terrestre podra generar una contingencia para las empresas mineras, puesto que
se encontrara en la imposibilidad de utilizar la totalidad del crdito scal sustentado en el
comprobante de pago en aplicacin de la Primera Disposicin Final del Decreto Supremo
N 155-2004-EF.
3.5. Fabricacin de bienes por encargo: La entrega de bienes para la prestacin del
servicio califica como venta gravada con el IGV?
Resulta frecuente que los titulares de actividades mineras suscriban contratos con
distintos contratistas para que estos realicen trabajos especializados de exploracin, desa-
rrollo y explotacin en concesiones mineras de propiedad de dichos titulares.
En los referidos contratos, los titulares de la actividad minera se comprometen a
realizar el pago a favor de los contratistas por los servicios prestados y a proporcionarles
explosivos sin transferencia de propiedad, asumiendo el titular minero el costo de dichos
explosivos, los que son utilizados exclusivamente en su propia produccin de bienes desti-
nados a operaciones gravadas y/o exportaciones.
En ese sentido, en los casos en que se proporcionan tales explosivos, el valor de
estos no es incluido en la facturacin que presentan los contratistas por los servicios pres-
tados, sin perjuicio de que para efectos de control, se indique de manera referencial en liqui-
daciones previas; porque justamente los explosivos son entregados por el titular de actividad
minera para el propio uso de ste y no en calidad de venta. Para tal efecto, los titulares de
la actividad minera proporcionan los explosivos al contratista al amparo de lo dispuesto en
el artculo 1173 del Cdigo Civil, segn el cual los materiales necesarios para la ejecucin
de una obra deben ser proporcionados por el comitente, salvo costumbre o pacto distinto,
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regulndose de esta manera un supuesto de entrega de bienes que no implica una trans-
ferencia de dominio de los mismos, pues la nalidad de dicha entrega es el empleo de los
bienes en benecio de la obra que se realiza para el comitente.
Ante el escenario descrito, surge la incgnita si la entrega de explosivos efectuada
por los titulares de las actividades mineras a los contratistas mineros que se obligan a rea-
lizar trabajos especializados de exploracin, desarrollo y explotacin en concesiones mine-
ras de propiedad de dichos titulares, constituye o no una transferencia de dominio (venta) a
efectos del Impuesto General a las Ventas. De ser negativo, cabe preguntarse si la entrega
de los mencionados materiales para el contrato de obra celebrado entre la empresa minera y
el contratista puede ser un elemento que calique al mencionado contrato como un servicio
de fabricacin de bienes por encargo.
Al respecto, de conformidad con el inciso a) del artculo 1 de la Ley del Impuesto
General a las Ventas, en adelante IGV, se encuentra gravada con el impuesto la venta de
bienes muebles en el pas, asimismo, la norma establece que para efectos del impuesto
se considera venta todo acto por el que se transeren bienes a ttulo oneroso, indepen-
dientemente de la designacin que se d a los contratos o negociaciones que originen esa
transferencia y de las condiciones pactadas por las partes. No obstante, la norma, tambin
considera venta el retiro de bienes que efecte el propietario, socio o titular de la empresa
o la empresa misma, incluyendo los que se efecten como descuento o bonicacin, con
excepcin de, entre otros, cuando la entrega de bienes sea a un tercero para ser utilizados
en la fabricacin de otros bienes que la empresa le hubiere encargado en el caso de retiro
de bienes para ser consumidos por la propia empresa, cuando sta sea necesaria para la
realizacin de las operaciones gravadas.
Como puede verse el IGV es un impuesto cuyo propsito es recaer sobre el consu-
midor nal de bienes y servicios, es por ello que con la sujecin de los retiros de bienes, en
principio, se pretende igualar las condiciones entre consumidores nales, cuando el sujeto
del impuesto autoconsume bienes fuera de sus actividades empresariales, esto es, cuando
realiza autoconsumo no necesario para realizar las actividades gravadas del contribuyente.
Es claro entonces que, cuando el bien es consumido por la empresa para la realiza-
cin de actividades gravadas o cuando es entregado para la obtencin de un bien que se ha
encargado de realizar, entonces estaramos ante una operacin no considerada venta, para
efectos scales, por lo que no estaramos en ese caso ante un supuesto que deba gravarse
con el impuesto. En efecto, en el caso planteado, puede ocurrir que el mismo contribuyente
decida encargarse de la exploracin, desarrollo y la explotacin de las concesiones mine-
ras, en cuyo caso la empresa se encargara de todo el proceso de produccin y elaboracin
del bien, en consecuencia estaramos ante un tpico autoconsumo interno.
3.6. Fabricacin de bienes por encargo y el contrato de obra
No obstante lo mencionado en le prrafo anterior, puede ocurrir que el usuario decida
no encargarse de la etapa de exploracin, desarrollo y explotacin del recurso mineral, sino
lo puede encargar a un tercero. En ese escenario, en el caso materia de anlisis, la entrega
del material explosivo para la prestacin del mencionado servicio no calicara como una
transferencia de propiedad, sino el cumplimiento de una obligacin contractual para la efec-
tiva realizacin de la obligacin que la empresa contratista se obligo en un primer momento.
En ese sentido, la empresa contratista, o cualquier otra empresa encargado de la fabrica-
cin de un bien por encargo, no deberan incluir en sus costos el valor de los mencionados
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explosivos, puesto que de lo contrario se estara encubriendo una real operacin de compra
y venta de materiales explosivos u otros materiales.
Habra que preguntarse si esta obligacin del usuario del servicio, de otorgar el ma-
terial explosivo u cualquier otro bien, para la obtencin nal del mineral u otro bien, estara
calicando a la operacin como un contrato de obra. Al respecto, de conformidad con el
artculo 1771 del Cdigo Civil, por el contrato de obra el contratista se obliga a hacer una
obra determinada y el comitente a pagarle una retribucin, asimismo el ar tcul o 1773 de
l a menci onada norma establ ece que l os materi al es necesari os para l a ej ecuci n de
l a obra deben ser proporci onados por el comi tente sal vo prueba en contrari o. En
consecuencia, en aquellos casos que se hubiese pactado que el otorgamiento del material
explosivo u otro bien como una obligacin del comitente o usuario del servicio, para la eje-
cucin de la obra o lo que se hubiese encargado elaborar entonces nos encontraremos ante
un contrato de obra, por ende ante un servicio de fabricacin de bienes por encargo. Lo cual
nos llevara a concluir que el mencionado servicio incluye la entrega del material necesario
para la obtencin de la obra u objeto deseado, pero no en calidad de venta sino en consu-
mo que podramos denominarlo indirecto. No obstante, la mencionada actividad sera un
servicio sujeto a la detraccin conforme con el numeral 7 del anexo III de la Resolucin de
Superintendencia N 183-2004/SUNAT, el cual no solo incluye la fabricacin de bien por en-
cargo sino que es el servicio mediante el cual el prestador se hace cargo de una parte o de
todo el proceso de elaboracin, produccin, fabricacin o transformacin de un bien. Para
tal efecto el usuario del servicio entregar todo o una parte de las materias primas, insumos,
bienes intermedios o cualquier otro bien necesario para la obtencin de aquellos que se
hubieran encargado de elaborar, producir, fabricar o transformar.
Al respecto la Administracin Tributaria ha establecido en el informe N 151-2006-
SUNAT/2B0000, lo siguiente: () En el contrato de obra lo determinante es la elaboracin
o transformacin de la materia, existiendo una actividad productiva de corte empresarial,
siendo este un contrato con obligaciones de resultados en el que tiene un valor preponde-
rante el resultado nal de la obra. Se caracteriza por la obligacin que asume el empresario
de proporcionar al dueo de la obra el resultado de la prestacin de sus servicios, contra el
pago de una retribucin. Asimismo, el contrato de obra tendr como nota caracterstica su
carcter empresarial, sin tener mayor rel evanci a qui n proporci one l os materi al es o el
val or de l os mi smos.
Por consiguiente, teniendo en cuenta las premisas sealadas en el presente informe,
se concluye que el ser vi ci o de fabri caci n de bi enes por encargo materi a de consul ta
cali ca como un contrato de prestaci n de ser vi ci os en l a modali dad de contrato de
obra, siendo que dicha operacin se encuentra gravada con el IGV como un servicio ().
3.6.1. Efectos tributarios
Como puede verse, la entrega de materiales explosivos u cualquier otro bien para la
elaboracin o fabricacin de un productor (ejemplo el mineral) no calicara como una venta
y por lo tanto no debera facturarse por ese concepto, en ese sentido el material entregado
no debera formar parte del costo del servicio del proveedor sino debera gurar como con-
sumo indirecto realizado por el usuario del servicio.
Por otro lado, en la medida que de las clausulas del contrato se desprenda la con-
guracin de un contrato de obra, la operacin estara sujeta a la detraccin, por lo cual
atendiendo el condicionante que tiene la detraccin para solicitar la devolucin del saldo
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Beneficios tributarios en el Sector Minera
favor materia de benecio del exportador las empresas mineras deberan tomar recaudos
para este tipo de operaciones.
MARCO NORMATIVO DEL SECTOR MINERA
Precisin inicio de operaciones productivas de empresas que suscriban
contratos con el estado para la exploracin, desarrollo y/o explotacin de
recursos mineros.
Decreto Legislativo N 818
Texto nico ordenado de la Ley General de Minera. Decreto Supremo N 014-92-EM
Norma que regula la aplicacin de los beneficios tributarios a utilidades no
distribuidas que se destinen a programas de inversin que garanticen incre-
mento de produccin de unidades mineras.
Decreto Supremo N 027-98-EF
Aprueban Reglamento de la Ley que dispone la devolucin del Impuesto
General a las Ventas a los titulares de la actividad minera durante la fase
de exploracin.
Decreto Supremo N 082-2002-EF
Aprueban lista general de bienes y servicios cuya adquisicin otorgar de-
recho a la devolucin del IGV a titulares de la actividad minera durante la
fase de exploracin.
Decreto Supremo N 150-2002-EF
Ley que amplia los alcances del Rgimen de recuperacin anticipada del
IGV a las empresas que exploten recursos naturales.
Ley N 26911
Ley que regula los Contratos de estabilidad tributaria con el Estado al am-
paro de leyes sectoriales.
Ley N 27343
Aprueban nuevo reglamento del Decreto Legislativo N 818. D.S. N 084-98-EF
Ley que dispone la devolucin del IGV a los titulares de la actividad minera
durante la fase de exploracin.
Ley N 27623
Ley que modifica las Leyes Ns 27623 y 27624. Ley N 27662
Ley que regula la devolucin anticipada del IGV con inversores que tengan
suscrito contratos de inversin a partir del 1 de julio de 2007.
Decreto Legislativo N 973
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Captulo 10
BENEFICIOS TRIBUTARIOS
A LAS ZONAS ALTOANDINAS
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Captulo 10
BENEFICIOS TRIBUTARIOS
A LAS ZONAS ALTOANDINAS
INTRODUCCIN
Para incentivar el desarrollo y la inversin de las zonas altoandinas (zonas geogr-
cas ubicadas a ms de 2,500 y/o 3,200 metros sobre el nivel del mar, con excepcin de las
capitales de departamento), mediante la Ley N 29482, Ley de Promocin para el Desarro-
llo de Actividades Productivas en Zonas Altoandinas, y Decreto Supremo N 051-2010-EF,
reglamento de dicha norma, se estableci y regul un tratamiento tributario especial para
algunas actividades que se desarrollen en las referidas zonas.
El ao 2009 el Congreso de la Repblica, con el nimo de propiciar el desarrollo de
actividades productivas y de servicios que generen valor agregado y la utilizacin de mano
de obra en las zonas altoandinas, los cuales contribuyan a reducir los ndices alarmantes de
pobreza, aprob un rgimen tributario especial aplicable a las denominadas zonas altoandi-
nas, el cual determina, bsicamente, la exoneracin del Impuesto a la Renta, Impuesto Ge-
neral a las Ventas y el pago de derechos arancelarios a la importacin de bienes de capital.
Si bien es cierto, en determinadas circunstancias, como la vericacin de la elevada
pobreza en las denominadas zonas altoandinas, el establecimiento de un tratamiento es-
pecial podra ser efectivo para contrarrestarla a travs de la generacin de inversiones en
dichas zonas. No obstante, lo anteriormente expuesto podra ser factible en la medida que
se establezcan los mecanismos que eviten su aprovechamiento indebido; lo cual supone un
control muy estricto del cumplimiento de los requisitos para la obtencin de los benecios,
un alto nivel de scalizacin y la aplicacin de mecanismos que eleven la conciencia tribu-
taria de los contribuyentes.
1. BENEFICIOS Y PLAZOS DE APLICACIN
Los benecios que se aplican a las actividades que se desarrollen en las zonas al-
toandinas son los siguientes:
Exoneracin del Impuesto a la Renta, aplicable desde el 1 de enero de 2010, en
mrito a la periodicidad anual del Impuesto a la Renta.
Exoneracin del Impuesto General a las Ventas, aplicable desde el 20 de diciem-
bre de 2009, da siguiente a la publicacin de la Ley N 29482.
Exoneracin del pago de derechos arancelarios a la importacin de bienes de
capital, aplicable desde el 19 de diciembre de 2009, da de publicacin de la Ley
N 29482.
De conformidad con la nica Disposicin Transitoria de la Ley N 29482, por excep-
cin los benecios de la mencionada norma tienen una vigencia de diez aos. Al respecto,
debemos sealar que, como en otras oportunidades, se establece el plazo de la exoneracin
sin tener en cuenta, o en contraposicin, lo estipulado por el Decreto Legislativo N 977, Ley
Marco para la Dacin de Exoneraciones, Incentivos o Benecios Tributarios. En efecto, la
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referida norma seala que las exoneraciones no pueden ser por un plazo mayor a seis aos.
As, no obstante lo sealado en dicho Decreto Legislativo se ha aprobado la exoneracin a
zonas altoandinas establecindose un plazo de diez aos.
Respecto a la aplicacin de la exoneracin, de conformidad con el artculo 2 del
Decreto Supremo N 051-2010-EF, a efectos de controlar la generacin de valor agregado
y el nivel de uso de mano de obra en las zonas altoandinas, se ha dispuesto que a partir
del segundo ao de aplicacin del benecio de exoneracin del Impuesto a la Renta, las
unidades productivas y empresas debern cumplir con un ratio, que por actividad productiva
y nivel de ventas se establecer mediante Decreto Supremo; el cual se publicar dentro del
primer mes de cada ejercicio gravable. Dicho ratio tomar en cuenta el nivel de ventas y el
nmero de trabajadores declarados a la Administracin Tributaria, en el cumplimiento de las
obligaciones tributarias del ejercicio anterior presentadas por el beneciario. En ese sentido,
para el primer ao de aplicacin del benecio, ni las unidades productivas ni las empresas
requieren cumplir con el referido ratio.
2. SUJETOS COMPRENDIDOS EN EL BENEFICIO
Los sujetos comprendidos en el benecio son:
2.1. Las unidades productivas
Se comprende dentro de ellas a los siguientes:
Personas naturales.
Micro y pequeas empresas (Mype) que de acuerdo con lo dispuesto por el De-
creto Supremo N 007-2008-TR, son unidades econmicas constituidas por una
persona natural o jurdica, bajo cualquier forma de organizacin o gestin empre-
sarial, que tiene como objeto desarrollar actividades de extraccin, transforma-
cin, produccin, comercializacin de bienes o prestacin de servicios.
Las caractersticas de la Mype son:
Microempresa: de uno hasta diez trabajadores inclusive, y ventas anuales hasta el
monto mximo de 150 Unidades Impositivas Tributarias.
Pequea empresa: de uno hasta cien trabajadores inclusive y ventas anuales hasta
el monto mximo de 1700 Unidades Impositivas Tributarias.
Cooperativas, reguladas por Decreto Supremo N 074-90-TR, que adquieren la
calidad de persona jurdica, desde su inscripcin en los Registros Pblicos.
Por su estructura social: toda cooperativa se constituye y funciona en una de
las siguientes modalidades: 1) Cooperativas de trabajadores: cuyo objeto es ser
fuente de trabajo para quienes al mismo tiempo sean sus socios y trabajadores,
2) Cooperativas de usuarios: cuyo objeto es ser fuente de servicio para quienes
sean o puedan ser los usuarios de estas.
Por su actividad econmica: toda cooperativa se adecua a cualquiera de los si-
guientes tipos: cooperativas agrarias, agrarias azucareras, agrarias cafetaleras;
agrarias de colonizacin, comunales, pesqueras, artesanales, industriales, mine-
ras, de transportes, de ahorro y crdito, de consumo, de vivienda, de servicios
educacionales, de escolares, de servicios pblicos, de servicios mltiples, de pro-
duccin especiales y de servicios especiales.
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Empresas comunales y multicomunales, reguladas mediante Ley N 24656 y De-
creto Supremo N 045-93-AG, son personas jurdicas de derecho privado y de
responsabilidad limitada, que se constituyen en las regiones de costa, sierra y
selva del territorio nacional, por iniciativa de las comunidades campesinas, ron-
das campesinas, comunidades nativas, grupos campesinos, parcialidades, distri-
tos, caseros y otros poblados rurales debidamente reconocidos, con economa
preponderantemente agropecuaria, agroindustrial y/o artesanal. La nalidad de
estas empresas es elevar el nivel de vida de sus integrantes y propiciar el desa-
rrollo integral de su mbito de inuencia, asumiendo el rol de interlocutor vlido
frente a las actividades y programas rurales impulsados por instituciones guber-
namentales y no gubernamentales, sean estas nacionales o extranjeras.
Estas unidades productivas deben tener su domicilio scal, centro de operaciones y
centro de produccin en las zonas geogrcas andinas ubicadas a partir de los 2,500 me-
tros sobre el nivel del mar, excepto capitales de departamento.
2.2. Las empresas en general
Personas jurdicas consideradas como tales, a efectos del Impuesto a la Renta
(artculo 14 del Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por De-
creto Supremo N 179-2004-EF) cuyas ventas sean superiores a 1,700 Unidades Impositi-
vas Tributarias, que tengan su domicilio scal, centro de operaciones, centro de produccin
y se instalen a partir de los 3,200 metros sobre el nivel del mar, dedicndose a alguna de las
siguientes actividades:
a) Piscicultura.
b) Acuicultura.
c) Procesamiento de carnes en general.
d) Plantaciones forestales con nes comerciales o industriales.
e) Produccin lctea.
f) Crianza y explotacin de bra de camlidos sudamericanos y lana de bovinos.
g) Agroindustria.
h) Artesana.
i) Textiles.
Por lo expuesto, las personas naturales, micro y pequeas empresas, cooperativas
y empresas comunales y multicomunales, son sujetos del benecio sin tomar en cuenta la
actividades que realizan; en tanto que, para otro tipo de empresas, el benecio de las exo-
neraciones les alcanza en la medida que se dediquen a alguna o varias de las actividades
sealadas anteriormente y, adems, se establezcan a ms de 3,200 metros sobre el nivel
del mar. Es decir, por ejemplo, una empresa que no calica como micro o pequea empresa
puede ser beneciaria de la exoneracin en la medida que tenga su domicilio scal, centro
de operaciones y centro de produccin en las zonas geogrcas andinas ubicadas a partir
de los 3,200 metros sobre el nivel del mar, y se dedique a algunas de las actividades antes
indicadas.
Es preciso sealar que en ambos casos, es decir, en el de unidades productivas y el
de empresas, no es aplicable el benecio cuando estos se encuentren en capitales de de-
partamento. Esto es, por ejemplo en el caso del departamento de J unn, la unidad productiva
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o empresa no puede estar ubicada en Huancayo, ciudad que es capital del Departamento
de J unn.
SUJETOS COMPRENDIDOS
Unidades producidas Empresas
Personas naturales Micro y Pequeas
empresas
Cooperativas Cuyas ventas sean superiores a 1,700 UIT que tengan su
domicilio fiscal, centro de operaciones, centro de produccin
y se instalen a partir de los 3,200 metros sobre el nivel del
mar y se dediquen a alguna de las siguientes actividades:
piscicultura, acuicultura, procesamiento de carnes en gene-
ral, plantaciones forestales con fines comerciales o indus-
triales, produccin lctea, crianza y explotacin de fibra de
camlidos sudamericanos y lana de bovinos, agroindustria,
artesana y textiles.
DESCRIPCIN DE ACTIVIDADES A DESARROLLAR POR EMPRESAS PARA EL ACOGIMIENTO AL BENEFICIO
Anexos por actividades
Piscicultura y acuicultura Regulado por Ley N 27460, que implica el cultivo de especies hidrobiolgicas en forma orga-
nizada y tecnificada, en medios o ambientes seleccionados, controlados, naturales, acondicio-
nados o artificiales, ya sea que realicen el ciclo biolgico parcial o completo, en aguas marinas,
continentales o salobres. La actividad acucola comprende tambin la investigacin y, a efectos
de esta ley, el procesamiento primario de los productos provenientes de dicha actividad.
Procesamiento de carnes
en general
Actividades comprendidas en la Clase 1511 de la CIIU (Clasificacin Industrial Internacional
Uniforme) de actividades.
1511.- Produccin, procesamiento y conservacin de carne y productos crnicos.
Actividades comprendidas:
Explotacin de mataderos que realizan actividades de matanza, preparacin y envasado de carne.
Produccin de carne fresca, refrigerada o congelada, en canales.
Produccin de carne fresca, refrigerada o congelada, en cortes.
Matanza de aves de corral.
Preparacin de carne de aves de corral.
Produccin de carne de aves de corral fresca o congelada en porciones individuales.
Produccin de carne seca, salada o ahumada.
Produccin de productos crnicos:
Salchichas, morcillas, chorizos y otros embutidos, pats, manteca con chicharrones, jamn
cocido, extractos y jugos de carne, produccin de platos preparados de carne fresca.
Otras actividades comprendidas:
Captura y faenado de ballenas en tierra y a bordo de barcos especializados.
Produccin de cueros y pieles procedentes de los mataderos, incluidas pieles depiladas.
Extraccin de manteca de cerdo y otras grasas comestibles de origen animal.
Elaboracin de despojos animales.
Produccin de lana de matadero.
Matanza de conejos y similares.
Preparacin de carne de conejo y similares.
Produccin de plumas y plumn.
Actividades no comprendidas:
Elaboracin de sopas que contienen carne, vase 1549.
Elaboracin de platos preparados congelados de carnes, incluso carne de ave de corral,
vase 1549.
Empacado de carne por cuenta propia por mayoristas, vase 5122.
Empacado de carne a cambio de una retribucin o por contrata, vase 7495.
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Beneficios tributarios a las zonas altoandinas
Plantaciones forestales
con fines comerciales o
industriales
Regulado por Ley N 27308, son aquellas plantaciones forestales logradas mediante el esta-
blecimiento de cobertura arbrea y arbustiva en reas de capacidad de uso mayor forestal.
Produccin lctea Actividades comprendidas en la Clase 1520 de la CIIU (Clasificacin Industrial Internacional
Uniforme) de actividades.
1520.- Elaboracin de productos lcteos.
Actividades comprendidas:
Elaboracin de leche fresca lquida pasteurizada, esterilizada, homogeneizada y/o tratada a
altas temperaturas.
Elaboracin de bebidas no alcohlicas a base de leche.
Elaboracin de crema a partir de leche fresca lquida, pasteurizada, esterilizada u homoge-
neizada.
Elaboracin de leche en polvo o condensada, azucarada o sin azucarar.
Elaboracin de leche o crema en forma slida.
Elaboracin de mantequilla.
Elaboracin de yogur.
Elaboracin de queso y cuajada.
Elaboracin de sueros.
Elaboracin de casena y lactosa.
Elaboracin de helados y sorbetes.
Actividades no comprendidas:
Produccin de leche cruda, vase 0121.
Elaboracin de sucedneos de leche y queso, vase 1549.
Actividades de las heladeras, vase 5520.
Crianza y explotacin de
fibra de camlidos sud-
americanos y lana de
bovinos
Implica el cuidado, alimentacin y produccin de camlidos sudamericanos as como la
explotacin de la fibra de estos, la cual comprende las actividades de esquila, categorizacin
y clasificacin.
Agroindustria Actividad productiva dedicada a la transformacin primaria de productos agropecuarios,
efectuada directamente por el propio productor u otro sujeto distinto a este.
Artesana Actividades destinadas a la elaboracin y produccin de bienes ya sea totalmente a mano
o con ayuda de herramientas manuales, incluso medios mecnicos, siempre que el valor
agregado principal est compuesto por la mano de obra directa y sea el componente ms
importante del producto acabado.
Textiles Actividades comprendidas en la Divisin 17 de la CIIU (Clasificacin Industrial Internacional
Uniforme) de actividades, y en la clase 1810 de la divisin 18 de dicha clasificacin.
Divisin: 17 - Fabricacin de productos textiles.
Esta divisin se subdivide en los siguientes grupos:
hilatura, tejedura y acabado de productos textiles.
Fabricacin de otros productos textiles.
Fabricacin de tejidos y artculos de punto y ganchillo.
Nota explicativa.
Esta divisin abarca la preparacin e hilatura de fibras textiles, adems de la tejedura de
productos textiles, el acabado de productos textiles y prendas de vestir, la fabricacin de
artculos confeccionados de materias textiles, excepto prendas de vestir (por ejemplo,
ropa de casa, frazadas, alfombras, cuerdas, etctera) y la fabricacin de tejidos y artculos
de punto y ganchillo (por ejemplo, calcetines y jerseys). El cultivo de fibras naturales se
clasifica en la divisin 01, mientras que la fabricacin de fibras sintticas constituye un
proceso qumico que se clasifica en la clase 2430. La fabricacin de prendas de vestir se
clasifica en la divisin 18.
Grupo: 171 - Hilatura, tejedura y acabado de productos textiles.
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
Este grupo se subdivide en las siguientes clases:
1711 Preparacin e hilatura de fibras textiles; tejedura de productos textiles.
1712 Acabado de productos textiles.
Grupo: 172 - Fabricacin de otros productos textiles.
Este grupo se subdivide en las siguientes clases:
1721 Fabricacin de artculos confeccionados de materiales textiles, excepto prendas de
vestir.
1722 Fabricacin de tapices y alfombras.
1723 Fabricacin de cuerdas, cordeles, bramantes y redes.
1729 Fabricacin de otros productos textiles n.c.p.
Grupo: 173 - Fabricacin de tejidos y artculos de punto y ganchillo.
Este grupo se subdivide en las siguientes clases:
Fabricacin de tejidos y artculos de punto y ganchillo.
Clase: 1810 - Fabricacin de prendas de vestir, excepto prendas de piel.
Nota explicativa
En esta clase se incluye la fabricacin de prendas de vestir utilizando materiales no produ-
cidos en la misma unidad. Los materiales pueden ser de todo tipo y pueden ser baados,
impregnados o cauchutados.
Actividades comprendidas:
Confeccin de prendas de vestir de cuero o cuero regenerado.
Confeccin de ropa de trabajo.
Confeccin de otras prendas de vestir de telas tejidas, de punto y ganchillo, de telas no
tejidas, etctera, para hombres, mujeres y nios: abrigos, trajes, conjuntos, chaquetas, pan-
talones, faldas, etctera.
Confeccin de ropa interior y ropa de dormir de telas tejidas, de punto y ganchillo, de encaje,
etctera, para hombres, mujeres y nios: camisas, camisetas, bragas, calzoncillos, pijamas,
camisones, batas, blusas, slips, sujetadores, fajas, etctera.
Confeccin de ropa de beb, chndales, ropa de esqu, baadores, etctera.
Fabricacin de sombreros y gorros.
Fabricacin de otros accesorios de vestir: guantes, cinturones, chales, corbatas, corbatines,
redecillas para el cabello, etctera.
Otras actividades comprendidas:
Confeccin a medida.
Confeccin de sombreros y gorros de piel.
Fabricacin de calzado de materiales textiles sin aplicacin de suelas.
Fabricacin de partes de los productos enumerados.
Actividades no comprendidas:
Elaboracin de prendas de vestir con tejidos producidos en la misma unidad, vase 1730.
Fabricacin de prendas de vestir de piel (excepto sombreros y gorros), vase 1820.
Fabricacin de calzado, vase 1920.
Confeccin de prendas de vestir de caucho o plstico cuyas piezas se unen por adhesin y
no por costura, vase 2519, 2520.
Fabricacin de cascos de seguridad (excepto cascos para practicar deportes), vase 2520,
2899.
Fabricacin de prendas y cubrecabezas de asbesto, vase 2699.
Fabricacin de guantes y cascos para practicar deportes, vase 2693.
Reparacin de prendas de vestir, vase 5260.
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Beneficios tributarios a las zonas altoandinas
3. CENTRO DE OPERACIONES Y CENTRO DE PRODUCCIN
3.1. El centro de operaciones
Es el establecimiento donde se efectan las labores permanentes de quienes tie-
nen a su cargo la direccin de las unidades productivas y empresas (aquellos que tienen
poder de decisin sobre las labores de planicacin, organizacin, direccin y control)
y donde se encuentra la informacin que les permita efectuar la labor de direccin. El
hecho de que la residencia permanente de quienes tienen a su cargo la direccin de
las unidades productivas o las empresas, se encuentre fuera de la zona altoandina, no
determina el incumplimiento de que el centro de operaciones se encuentre en dicha
zona, por ejemplo cuando la residencia de tales directores se encuentra en la capital del
departamento.
3.2. Centros de produccin
Es el establecimiento ubicado a partir de 2,500 o 3,500 metros sobre el nivel del mar,
donde las unidades productivas y empresas realizan las actividades productivas compren-
didas en el benecio. Para tal n el contribuyente debe dedicarse exclusivamente a una o
varias actividades comprendidas en el benecio, y realizar la totalidad de sus actividades en
la zona altoandina; asimismo, los inmuebles, maquinaria y equipo que utilicen las unidades
productivas y empresas deben encontrarse ubicadas exclusivamente en la zona altoandina.
Ello no se incumple cuando la maquinaria o equipo es trasladado a un lugar que no corres-
ponda a la zona altoandina, a efectos de su mantenimiento o reparacin.
4. VERIFICACIN DEL CUMPLIMIENTO DEL REQUISITO DE LOCALIZACIN
Se verica el cumplimiento del requisito de localizacin del domicilio scal, centro
de operaciones y centro de produccin del beneciario respecto del Impuesto General a las
Ventas y las tasas arancelarias, en el momento del nacimiento de la obligacin tributaria.
Respecto del Impuesto a la Renta, se vericar dicha localizacin durante todo el
ejercicio gravable, para contribuyentes acogidos al rgimen general del Impuesto a la Renta
o durante el periodo mensual, tratndose de contribuyentes acogidos al rgimen especial
del Impuesto a la Renta. De no cumplirse el requisito no se aplicar el benecio en el ejer-
cicio gravable o en el periodo mensual. Ello es aplicable tambin a contribuyentes que ini-
cien operaciones en el transcurso del ejercicio, desde la fecha de inicio de actividades y el
cierre del ejercicio correspondiente, o el periodo mensual para sujetos acogidos al rgimen
especial.
5. PROHIBICIN DE TRANSFERIR LOS BIENES DE CAPITAL
Debido a la aplicacin del benecio de exoneracin de las tasas arancelarias y del
Impuesto General a las Ventas en la importacin de bienes, se establece la prohibicin de
transferir los bienes de capital adquiridos con dichos benecios, por un periodo de cinco
aos computados desde el nacimiento de la obligacin tributaria; es decir, desde la nume-
racin de la DUA, ya que en la importacin de bienes la obligacin tributaria del pago de
aranceles y del Impuesto General a las Ventas se produce con la numeracin de la DUA.
De producirse la venta antes del vencimiento del referido plazo, el contribuyente deber
efectuar el pago de las tasas arancelarias, el Impuesto General a las Ventas, as como los
intereses moratorios y multas correspondientes.
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
6. CAUSALES DE PRDIDA DEL BENEFICIO
Los benecios tributarios aplicables a contribuyentes ubicados en zonas altoandinas,
se perdern automticamente al producirse los siguientes hechos:
Las unidades productivas dejen de tener su domicilio scal, su centro de opera-
ciones y centro de produccin a partir de 2,500 metros sobre el nivel del mar; y
las empresas dejen de tener su domicilio scal, su centro de operaciones y centro
de produccin a partir de 3,200 metros sobre el nivel del mar.
Las unidades productivas y empresas que se dediquen a actividades distintas a
las comprendidas en el benecio.
No destinarse los bienes de capital con nes de uso productivo, a la utilizacin
exclusiva de las unidades productivas y empresas.
No encontrarse al da en el pago de los tributos administrados o recaudados por
Sunat; es decir, no haber efectuado su pago dentro del plazo de vencimiento de
las obligaciones tributarias, segn cronograma establecido por dicha entidad. No
ser considerado causal de prdida el hecho de que por nica vez en un ejercicio,
el contribuyente efecta el pago de los tributos fuera de los plazos establecidos,
pero dentro del mes de vencimiento. Por ejemplo, si se trata de tributos corres-
pondientes al periodo mayo que vence en junio, no ser considerado causal de
prdida el que se pague hasta el 30 de junio. De otro lado, tambin es consi-
derado causal de prdida el no encontrarse al da en el pago de las cuotas de
fraccionamiento y/o aplazamiento cuyo vencimiento se produzcan a partir del 1 de
febrero de 2010.
Consultas absueltas por la Administracin Tributaria
Informe N 045-2010-SUNAT /2B0000
()
1. Las personas naturales y jurdicas que cumplan con los requisitos que exigen, tanto la
ley N 27360 - Ley de Promocin del Sector Agrario, como la Ley N 29482 - Ley de
promocin para el desarrollo de actividades productivas en zonas altoandinas, pue-
den gozar simultneamente de los benecios previstos en dichos dispositivos legales.
2. considerando que las leyes Ns 27360 y 29482 contemplan tratamientos especiales
y distintos respecto del impuesto a la renta, el sujeto beneciario deber aplicar el
tratamiento de uno de ellos (...).
NORMAS VINCULADAS A LA ZONA ALTOANDINA
Ley de Promocin para el desarrollo de actividades productivas en zonas
altoandinas.
Ley N 29482
Reglamento de la Ley N 29482. Decreto Supremo N 051-2010-EF
Norma que regula la Ley de la Pequea y Microempresa. Decreto Supremo N 007-2008-TR
Ley de empresas comunales. Ley N 24656
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Captulo 11
BENEFICIOS TRIBUTARIOS EN EL
SECTOR SELVA
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Captulo 11
BENEFICIOS TRIBUTARIOS EN EL
SECTOR SELVA
INTRODUCCIN
Si bien es cierto que a travs de la Ley N 27037, Ley de Promocin de la Inversin a
la Amazona, se otorgaron una serie de benecios tributarios para los contribuyentes ubica-
dos en la Amazona, tambin no deja de ser importante mencionar que mediante el Captulo
XI de la Ley del IGV y el Captulo X del Reglamento de la Ley del IGV
(96)
, se establecieron
normas para que los comerciantes ubicados en la zona territorial denominada regin selva,
puedan acceder a un reintegro tributario equivalente al monto del IGV de las adquisiciones,
que efecten a sujetos ubicados en el resto del pas.
De otro lado, es importante sealar que a travs del artculo 2 de la Ley N 28575 se
excluy del benecio del reintegro tributario al departamento de San Martn desde el 7 de
julio de 2005.
En el desarrollo de este captulo se intentar detallar las aplicaciones prcticas de
este rgimen, as como los principales cuestionamientos que realiza la Administracin Tribu-
taria a los contribuyentes que desean obtener el mencionado benecio.
1. BENEFICIO TRIBUTARIO
El benecio tributario se encuentra regulado en el artculo 48 de la Ley del IGV y
en el artculo 11 del Reglamento de la Ley del IGV consistente en el reintegro del Impuesto
General a las Ventas, pagado en la adquisicin de determinados bienes, efectuado por co-
merciantes de la Regin Selva, a sujetos afectos ubicados en el resto del pas.
En efecto, el artculo 48 de la ley del Impuesto General a las Ventas indica que los
comerciantes de la regin
(97)
que compren bienes contenidos en el apndice del Decreto Ley
N 21503 y los especicados y totalmente liberados en el Arancel Comn anexo al Protocolo
modicatorio del Convenio de Cooperacin Aduanera Peruano-Colombiano de 1938, prove-
nientes de sujetos afectos del resto del pas
(98)
para su consumo en esta, tendrn derecho
a un reintegro equivalente al monto del impuesto que stos le hubieran consignado en el
respectivo comprobante de pago emitido de conformidad con las normas de la materia,
(96) Cabe mencionar que el ltimo cambio que se produjo respecto al reintegro tributario se realiz con el Decreto Legislativo N 942 y
el Decreto Supremo N 128-2004-EF.
(97) Segn definicin dada en el artculo 45 de la ley del Impuesto General a las Ventas, se entender como regin, al territorio compren-
dido por los departamentos de Loreto, Ucayali, San Martn, Amazonas y Madre de Dios.
(98) Segn definicin dada en el inciso 1 literal b) del artculo 11 del reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas son sujetos
afectos al resto del pas los contribuyentes que tienen domicilio fiscal en la regin, siempre que realicen la venta de los bienes a que
se refiere el artculo 48 de la ley de IGV fuera de la misma y los citados bienes fueran trasladados fuera de la regin. Cabe indicar
que no se consideran adquisiciones sujetas a reintegro, los bienes importados desde el exterior, ya que estos son adquiridos de
sujetos que estn en el extranjero.
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
sindole de aplicacin las disposiciones referidas al crdito scal contenidas en la ley del
IGV, en lo que corresponda.
1.1. Ley N 28575, Ley de Inversin y Desarrollo de la Regin de San Martn y Elimina-
cin de Exoneraciones e Incentivos Tributarios
Mediante el artculo 2 de la Ley N 28575, Ley de Inversin y Desarrollo de la Re-
gin San Martn y Eliminacin de Exoneraciones e Incentivos Tributarios, publicada el
06/07/2005, se excluy al departamento de San Martn del mbito de aplicacin del
artculo 48 del Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impues-
to Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo N 055-99-EF, referido al reintegro
tributario del Impuesto General a las Ventas.
Asimismo, como se mencion en el captulo de la Amazona, el artculo 3 de la norma
anteriormente indicada se excluye al departamento de San Martn del mbito de aplicacin
de lo dispuesto por el numeral 13.2 del artculo 13 de la Ley N 27037, Ley de Promocin
de Inversin en la Amazona, referida al crdito scal especial del Impuesto General a las
Ventas
(99)
.
De acuerdo a lo anteriormente glosado, se tiene que a partir del 07/07/2005
(100)
, los
comerciantes del departamento de San Martn no tuvieron derecho a gozar del benecio del
reintegro tributario para la regin Selva, regulado en el Captulo XI del TUO de la Ley del
Impuesto General a las Ventas.
En tal sentido, si la ley de inversin y desarrollo de la regin San Martn
(101)
ha exclui-
do al departamento de San Martn del mbito de aplicacin del artculo 48 del TUO de la
Ley de IGV, en buena cuentan ha excluido a dicho Departamento del territorio denominado
Regin Selva, para efectos del benecio del reintegro tributario de la selva.
Por el contrario, toda vez que la exclusin antes mencionada alcanza nicamente al
departamento de San Martn, en principio, las dems empresas ubicadas en la regin
(102)
go-
zarn del benecio de Reintegro Tributario aplicable a la Regin Selva, por las adquisiciones
que realicen a los dems sujetos afectos al resto del pas para el consumo en la zona, sin
(99) El numeral 13.2 del artculo 13 de la Ley N 27037 indica: Los contribuyentes ubicados en la Amazona que se dediquen principal-
mente a las actividades comprendidas en el numeral 11.1 del artculo 11, gozarn de un crdito fiscal especial para determinar el
Impuesto General a las Ventas que corresponda a la venta de bienes gravados que efecten fuera de dicho mbito.
El crdito fiscal especial ser equivalente al 25% (veinticinco por ciento) del Impuesto Bruto Mensual para los contribuyentes
ubicados en la Amazona. Por excepcin, para los contribuyentes ubicados en los departamentos de Loreto, Madre de Dios y los
distritos de Iparia y Masisea de la provincia de Coronel Portillo y las provincias de Atalaya y Purs del departamento de Ucayali, el
crdito fiscal especial ser de 50% (cincuenta por ciento) del Impuesto Bruto Mensual. Para efectos de lo dispuesto en los prrafos
anteriores se aplicar el siguiente procedimiento:
a) Determinarn el impuesto bruto correspondiente a las operaciones gravadas del mes.
b) Deducirn, del impuesto bruto, el crdito fiscal determinado conforme a la legislacin del IGV.
c) Deducirn el crdito fiscal especial. La aplicacin de este crdito fiscal especial no generar saldos a favor del contribuyente,
no podr ser arrastrado a los meses siguientes, ni dar derecho a solicitar su devolucin.
d) El monto resultante constituir el impuesto a pagar. El Importe deducido o aplicado como crdito fiscal especial, deber
abonarse a la cuenta de ganancias y prdidas de las empresas.
(100) Fecha de entrada en vigencia de la Ley N 28575, Ley de inversin y desarrollo de la regin San Martn segn artculo 12 de la misma
ley, la cual indica: La presente Ley entra en vigencia a partir del da siguiente de su publicacin, con excepcin de los dispuesto
en el artculo 3 que entrar en vigencia a partir del 1 de enero del ao 2012.
(101) Aprobada por Ley N 28575.
(102) Cabe indicar que se refiere a los departamentos de: Loreto, Ucayali, Amazonas y Madre de Dios segn artculo 45 de la Ley de IGV.
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embargo si dichas adquisiciones se consumen en el departamento de San Martn, no podra
gozarse del reintegro tributario de Selva, dado que no se estara cumpliendo con el requisito
sealado en el artculo 48 de la Ley de IGV, de que el consumo de estos se realiza en la
regin, ya que como habamos indicado anteriormente la regin San Martn para efectos
solamente del reintegro tributario del IGV no se considera regin Selva.
Cabe recalcar, adems, las conclusiones a las cuales ha llegado la Administracin
Tributaria a travs de sus pronunciamientos dados en la Carta N 096-2005-SUNAT/2B0000
y en la Carta N 011-2006-SUNAT/2B0000:
Sin perjuicio de lo anterior y tal y cual se haba indicado, la venta de bienes en el
departamento de San Martn para el consumo en ella se encontrar exonerada del Impuesto
General a las Ventas, en virtud a lo dispuesto en el inciso a) del numeral 13.1 del artculo 13
de la Ley N 27037. Val e deci r que l a exclusi n del depar tamento de San Mar tn del be-
neci o del reintegro tri butari o de l a sel va, no i mpli ca que haya quedado sin efectos l a
apli caci n de l a exoneraci n del IGV a l a venta de bi enes en di cho depar tamento, es
deci r, sol o se excluye al depar tamento de San Mar tn de l a deni ci n de Regi n dada
en el ar tcul o 45 de l a Ley del Impuesto General a l as Ventas a efectos del reintegro
tri butari o apli cabl e a l a regi n Sel va.
1.2. Reintegro tributario por bienes adquiridos antes del 01/07/2007
Mediante el artculo 6 del Decreto Legislativo N 978 se excluy a los departamentos
de Amazonas, Ucayali, Madre de Dios y la provincia de Alto Amazonas del departamento
de Loreto del mbito de aplicacin del reintegro tributario de Selva dispuesto por el artculo
48 de la Ley de IGV
(103)
.
No obstante la Primera Disposicin Complementaria Final del mencionado decreto
legislativo dispuso que en el caso de comerciantes que hubieran gozado del reintegro,
respecto a bienes adquiridos antes del 01/07/2007 se considerar a los departamentos de
Amazonas, Ucayali y Madre de Dios, as como a la provincia de Alto Amazonas del depar-
tamento de Loreto como parte del territorio comprendido en la regin Selva a efectos de
consumo en dicha regin a la que alude el artculo 48 de la Ley del Impuesto General a las
Ventas.
De lo expuesto se tiene que a partir del 01/07/2007 los comerciantes de los departa-
mentos de Amazonas, Ucayali, Madre de Dios, as como de la provincia de Alto Amazonas
del departamento de Loreto no tienen derecho al reintegro tributario de la Selva (indepen-
dientemente que el consumo se realice en la zona o no). Sin embargo si dichos comercian-
tes de la regin hubieran gozado del reintegro tributario de la Selva por los bienes adquiridos
con anterioridad al 01/07/2007, solo tratndose de esos bienes
(104)
, tales departamentos se-
rn considerados parte de la regin Selva a efectos del consumo en la regin.
(103) Tngase que la tercera disposicin complementaria y final del Decreto Legislativo N 978 indica que las solicitudes de reintegro
presentadas a la Sunat por los comerciantes de los departamentos de Amazonas, Ucayali y Madre de Dios, as como la provincia
de Alto Amazonas del departamento de Loreto, que se encuentren en trmite a la fecha de vigencia del Decreto Legislativo N 978,
es decir, al 01/07/2007, as como aquellas que se presenten con fecha posterior al 01/07/2007 por adquisiciones realizadas con
anterioridad a dicha fecha se regirn por las normas que regulaban el reintegro tributario.
(104) Se refiere a los bienes adquiridos con anterioridad al 01/07/2007.
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
Si bien es cierto, el benecio del reintegro tributario segua vigente para el departa-
mento de Loreto, a excepcin de la provincia de Alto Amazonas hasta el 31/12/2010
(105)
, no
obstante de conformidad con el artculo nico de la Ley N 29647 se prorrog hasta el 31 de
diciembre de 2012 el reintegro tributario del Impuesto General a las Ventas a los comercian-
tes de la Regin Selva, a que se reere el artculo 48 del Decreto Supremo N 055-99-EF,
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al
Consumo. Asimismo, se restituy el benecio tributario del reintegro tributario en la provincia
del Alto Amazonas del departamento de Loreto, por el periodo legal antes referido.
De lo anteriormente mencionado, se puede concluir que tratndose de los comer-
ciantes ubicados en el departamento de Loreto con la inclusin de la provincia de Alto Ama-
zonas, seguirn gozando del benecio del reintegro tributario del Impuesto General a las
Ventas, siempre y cuando el consumo de los bienes que adquieran de sujetos afectos del
resto del pas
(106)
se realice en la regin Selva, en caso el consumo de los bienes se realice
en el Departamento de San Martn, Amazonas, Ucayali, Madre de Dios no se tendr derecho
a reintegro tributario, ya que como habamos expuesto anteriormente los citados departa-
mentos han sido excluidos del benecio del reintegro y, por ende, ya no forman parte de la
regin Selva
(107)
.
2. SUJETOS COMPRENDIDOS
Tendrn derecho a solicitar la devolucin del IGV los comerciantes ubicados en la
regin Selva que adquieren bienes de sujetos afectos al IGV ubicados en el resto del pas.
Para ello, el inciso a) del numeral 1 del artculo 11 del Reglamento de la Ley del IGV calica
como comerciante al sujeto del impuesto que se dedica de manera habitual a la compra y
venta de bienes sin efectuar sobre estos transformaciones o modicaciones que generen
bienes distintos al original.
3. BIENES COMPRENDIDOS
Los bienes comprendidos en el benecio son:
Los contenidos en el apndice del Decreto Ley N 21503.
Los especicados y totalmente liberados en el Arancel Comn anexo al Protocolo
modicatorio del Convenio de Cooperacin Aduanera Peruano-Colombiano de
1938, para ser consumidos en la regin.
4. QU DEPARTAMENTOS ESTN INCLUIDOS
Departamento de Loreto con la inclusin de la provincia de Alto Amazonas, a
partir del 1 de enero de 2011.
(105) Por aplicacin de la prorroga dispuesta en la tercera disposicin Complementaria y Final de la Ley N 29175.
(106) Segn definicin dada en el artculo 11 numeral 1 inciso b) del reglamento del IGV sujetos afectos del resto del pas son contribu-
yentes que no tienen domicilio fiscal en la regin Selva. Aqu se incluye a partir del 01/07/2007 los departamentos de Amazonas,
Ucayali, Madre de Dios y la provincia de Alto Amazonas del departamento de Loreto, ya que los mismos han sido excluidos de la
definicin de regin a efectos del reintegro tributario selva.
(107) Segn criterio expuesto por los Informes Ns 225-2005/SUNAT, 075-2008/SUNAT y las Cartas Ns 096-2005/SUNAT, 011-2006/
SUNAT.
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Cabe mencionar que, de conformidad con el artculo 2 de la Ley N 28575
(108)
se ex-
cluy al departamento de San Martn del mbito de aplicacin del artculo 48 de la Ley del
IGV, referido al reintegro tributario del Impuesto General a las Ventas a los comerciantes de
la regin Selva. Asimismo, de conformidad con el artculo 6 del Decreto Legislativo N 978
se excluy del benecio del reintegro a los departamentos de:
Amazonas.
Ucayali.
Madre de Dios.
La provincia de Alto Amazonas del departamento de Loreto hasta el 31 de diciem-
bre de 2010.
5. REQUISITOS
Para obtener los benecios del reintegro tributario los comerciantes de la regin Sel-
va debern cumplir con los siguientes requisitos:
5.1. Tener el domicilio fiscal y la administracin de la empresa en la Regin
Para tal efecto se considera que la administracin de la empresa se realiza dentro de
la regin, siempre que la Sunat pueda vericar fehacientemente que:
El centro de operaciones y labores permanente de quien dirige la empresa est
ubicado en la Regin, y,
En el lugar citado en el punto anterior est la informacin que permita efectuar la
labor de direccin a quien dirige la empresa.
5.2. Llevar su contabilidad y conservar la documentacin sustentatoria en el domicilio
fiscal
Se considera que se lleva la contabilidad y se conserva la documentacin susten-
tatoria en el domicilio scal siempre que en el citado domicilio, ubicado en la Regin, se
encuentren los libros de contabilidad u otros libros y registros exigidos por las leyes, regla-
mentos o por resoluciones de Superintendencia de la Sunat, y los documentos sustentarios
que el comerciante est obligado a proporcionar a la Sunat, as como el responsable de
los mismos.
5.3. Realizar no menos del setenta y cinco por ciento (75%) de sus operaciones en la
regin Selva
Para determinar el porcentaje de operaciones realizadas en la regin se considerar
el total de las operaciones efectuadas por el comerciante durante el ao calendario anterior.
Para tal efecto del cmputo de las operaciones que se realicen desde la regin, en tanto
cumplan con los requisitos que se establezcan mediante decreto supremo, refrendado por el
Ministerio de Economa y Finanzas.
(108) Norma publicada el 06/07/2005.
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Asimismo, el comerciante que inicie operaciones durante el transcurso del ao calen-
dario estar comprendido en el reintegro siempre que durante los tres (3) primeros meses,
el total de operaciones en la regin sea igual o superior al 75% del total de sus operaciones.
Si en el periodo mencionado el total de sus operaciones en la Regin, llegara al
porcentaje antes indicado, el comerciante tendr derecho al reintegro tributario por el ao
calendario desde el inicio de sus operaciones. De no llegar al citado porcentaje, no tendr
derecho al reintegro por el referido ao, debiendo en el ao calendario siguiente determinar
el porcentaje de acuerdo a las operaciones realizadas en la regin durante el ao calendario
inmediato anterior.
5.4. Obligacin de inscripcin en Registro Especial
Para acceder al benecio es necesario que los comerciantes se encuentren inscritos
como beneciarios en un registro que llevar la Sunat. Para tal efecto el contribuyente de-
ber inscribirse en la Intendencia Regional, Ocina Zonal o Centros de Servicios al Contri-
buyente de Sunat, que corresponda al domicilio scal del comerciante o en la dependencia
que se le hubiera asignado para el cumplimiento de sus obligaciones tributarias. El trmite
de inscripcin se realizar de manera personal, por el comerciante o su representante legal,
debiendo exhibir su documento de identidad original, segn corresponda. Dicho trmite tam-
bin podr ser efectuado por una persona autorizada, la cual adicionalmente al documento
antes mencionado, deber exhibir su documento de identidad original y presentar carta po-
der con rma legalizada notarialmente del comerciante o representante legal, que le autorice
expresamente a realizar el trmite.
A efectos de la inscripcin en el Registro, el comerciante deber cumplir con los
siguientes requisitos:
Tener su domicilio scal en la regin, el cual debe constar en el RUC.
No tener la condicin de domicilio scal no hallado o no habido de acuerdo a las
normas vigentes.
No se encuentre su nmero de RUC con baja de inscripcin o suspensin tempo-
ral de actividades.
La Sunat emitir y entregar al comerciante al momento de la inscripcin una cons-
tancia expresando su conformidad o denegando la inscripcin solicitada. Asimismo, la Ad-
ministracin Tributaria excluir del Registro al comerciante que incurra en alguna de las
siguientes situaciones:
Solicite o se le d de baja de inscripcin del RUC
(109)
.
Renuncie al Reintegro Tributario.
Tenga la condicin de domicilio scal no habido de acuerdo a las normas vigentes.
(109) Cabe mencionar que la Administracin Tributaria se encuentra facultada a solicitar la baja de oficio del contribuyente, usualmente
se realiza por:
- Declarar por ms de 6 meses en cero.
- No haber presentado declaraciones juradas por ms de 6 meses.
- Tener suspensin de actividades por ms de 1 ao.
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La referida exclusin operar a partir de la noticacin de la comunicacin respectiva
al comerciante.
5.5. Efectuar y cancelar las retenciones correspondientes
El comerciante de la regin Selva est obligado a efectuar y pagar las retenciones en
los plazos establecidos, en caso de ser designado agente de retencin.
5.6. Constitucin e inscripcin en la regin
En el caso de que el comerciante sea persona jurdica, se requerir que est consti-
tuida e inscrita en los Registros Pblicos de la Regin.
6. REGISTRO DE OPERACIONES
El comerciante que tiene derecho a solicitar reintegro tributario, deber contabilizar
sus adquisiciones clasicndolas en:
Destinadas a solicitar reintegro, en una subcuenta denominada IGV-Reintegro
Tributario dentro de la cuenta Tributos por pagar.
La dems operaciones.
Asimismo, los sujetos beneciarios debern llevar un Registro de Inventario Perma-
nente Valorizado, cuando sus ingresos brutos durante el ao calendario anterior hayan sido
mayores a mil quinientas (1,500) Unidades Impositivas Tributarias (UIT) del ao en curso.
En el caso de que los referidos ingresos hayan sido menores o iguales al citado monto o de
haber iniciado operaciones en el transcurso del ao, el comerciante deber llevar un Regis-
tro de Inventario Permanente en Unidades Fsicas. No obstante, la tercera disposicin nal
del Decreto Supremo N 128-2004-EF.
Requisitos
Reintegro
Tributario
Domicilio fiscal y la administracin en la regin Selva
Contabilidad
75% de operaciones en la regin Selva
Inscripcin en el registro especial Sunat
Efectuar y pagar las retenciones
Constitucin e Inscripcin en los RRPP de la Regin
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7. LMITES
El monto del reintegro tributario solicitado no podr ser superior al 18 % de las ventas
no gravadas realizadas por el comerciante por el periodo que solicita la devolucin. El monto
que exceda dicho lmite constituir un saldo por reintegro tributario que se deber incluir en
las solicitudes siguientes hasta su agotamiento.
8. PROCEDIMIENTO PARA SOLICITAR EL REINTEGRO TRIBUTARIO
La solicitud se presentar por cada periodo mensual, por el total de los comprobantes
de pago registrados en el mes por el cual se solicita el reintegro tributario y que otorguen
derecho al mismo, luego de producido el ingreso de los bienes a la regin y de la presenta-
cin de la declaracin del IGV del comerciante correspondiente al mes solicitado. Una vez
que se solicite el reintegro de un determinado mes, no podr presentarse otra solicitud por
el mismo mes o meses anteriores.
Para solicitar el reintegro tributario, el comerciante deber presentar una solicitud
ante la Intendencia, Ocina Zonal o Centros de Servicios al Contribuyente de Sunat, que
corresponda a su domicilio scal o en la dependencia que se le hubiera signado para el
cumplimiento de sus obligaciones tributarias, en el formulario que esta proporcione, adjun-
tando lo siguiente:
a) Relacin detallada de los comprobantes de pago vericados por la Sunat que
respalden las adquisiciones efectuadas fuera de la Regin, correspondiente al
mes por el que se solicita el reintegro, indicndose:
- En caso de ser agente de retencin, los documentos que acrediten el pago
del ntegro de la retencin del total de los comprobantes de pago por el que
solicita el reintegro.
- De tratarse de operaciones en la cual opera el Sistema de Pago de Obliga-
ciones Tributarias con el Gobierno Central, los documentos que acrediten el
depsito en el Banco de la Nacin de la detraccin efectuada.
- De ser aplicable la Ley N 28194, mediante la cual se aprueban las medidas
para la lucha contra la evasin y la informalidad, el tipo del medio de pago,
nmero del documento que acredite el uso del referido medio y/o cdigo que
identique la operacin, y empresa del sistema nanciero que emite el docu-
mento o en la que se efecta la operacin.
b) Relacin de las notas de dbito y crdito relacionadas con adquisiciones por las
que haya solicitado reintegro tributario, recibidas en el mes por el que se solicita
el reintegro.
c) Relacin detallada de las guas de remisin del remitente y cartas de porte a-
reo, segn corresponda, que acrediten el traslado de los bienes, las que deben
corresponder necesariamente a los documentos detallados en la relacin a que
se reere el punto a) anterior. Estos documentos, debern estar visadas, de ser el
caso, y vericadas por la Sunat.
d) Relacin detallada de las Declaraciones de Ingreso de bienes a la regin Selva
vericadas por la Sunat, en donde conste que los bienes hayan ingresado a la
regin.
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e) Relacin de los comprobantes de pago que respalden al servicio prestado por
transporte de bienes a la regin, as como la correspondiente gua de remisin del
transportista, de ser el caso.
f) La garanta a que hace referencia el artculo 47 del Decreto, de ser el caso.
9. OBLIGACIONES DE LOS BENEFICIARIOS
El comerciante deber poner a disposicin de la Sunat en forma inmediata y en el
lugar que esta seale, la documentacin, los libros de contabilidad u otros libros y registros
exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolucin de Superintendencia de la Sunat, los
documentos sustentatorios e informacin que le hubieran sido requeridos para la sustenta-
cin de su solicitud.
10. PLAZOS PARA RESOLVER LA SOLICITUD
La Sunat resolver la solicitud y, de ser el caso, efectuar el Reintegro Tributario,
dentro de los plazos siguientes:
45 das hbiles A partir de la fecha de presentacin de la solicitud.
(6) meses siguientes a la presentacin
En caso se detectasen indicios de evasin tributaria, o se haya abierto
instruccin por delito tributario.
11. FORMA DEL REINTEGRO
El reintegro tributario se efectuar en moneda nacional mediante:
a) Notas de crdito negociables,
b) Cheque no negociable, o
c) Abono en cuenta corriente o de ahorros,
Para tal efecto, el comerciante debe indicar la forma en su solicitud, siendo de apli-
cacin de las disposiciones del Ttulo I del Reglamento de Notas de Crdito Negociables.
12. CASUSTICA: REPAROS FRECUENTES EN LAS SOLICITUDES DE REINTEGRO TRIBUTA-
RIO REGIN SELVA
12.1. Cules son los efectos de no presentar la documentacin sustentatoria de las
operaciones materia de reintegro del IGV
Resulta frecuente que muchos contribuyentes no cumplan con presentar toda la do-
cumentacin relacionada con el reintegro al momento de la sustentacin de la solicitud de
devolucin.
Al respecto, como sabemos, de conformidad con el numeral 7.3 del artculo 11 del
Reglamento de la Ley del IGV
(110)
, los comerciantes de la regin Selva, cuando presenten
una solicitud de reintegro debern poner a disposicin de la Sunat en forma inmediata y
en el lugar que esta seale, la documentacin, los libros de contabilidad u otros libros y
(110) Reglamento aprobado por Decreto Supremo N 029-94-EF.
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registros exigidos por las Leyes, Reglamentos o por Resolucin de Superintendencia de la
Sunat, los documentos sustentatorios e informacin que le hubieran sido requeridos para
la sustentacin de su solicitud. En caso contrari o, l a soli ci tud se tendr por no presen-
tada, sin perjui ci o que se pueda vol ver a presentar una nueva soli ci tud. Entendemos
que, los efectos de no presentar los documentos necesarios para solicitar el reintegro del
IGV estn relacionados con el desconocimiento de la solicitud presentada teniendo, el con-
tribuyente, la oportunidad de volver a presentar la solicitud de reintegro con los documentos
pertinentes. No obstante, la norma en mencin no ha considerado un plazo para volver a
presentar la solicitud, asimismo no ha considerado una limitacin respecto a la presentacin
de otras solicitudes por otros periodos diferentes al periodo tributario observado. En ese
sentido, por ejemplo, resultara vlido presentar nuevamente una solicitud de reintegro por
el periodo Diciembre 2008, a pesar que se haya presentado posteriormente solicitudes de
reintegro por los periodos enero a diciembre de 2009.
12.2. La aplicacin del ltimo prrafo del numeral 7.2 del artculo 11 del Reglamento de
la Ley del IGV excede lo dispuesto en el artculo 48 de la Ley del IGV
No obstante lo mencionado en el punto anterior, la Administracin Tributaria viene
considerando que la presentacin de una solicitud de reintegro respecto de meses anterio-
res no procedera en la medida que el contribuyente haya solicitado el reintegro de meses
posteriores. Ello de conformidad con el ltimo prrafo del numeral 7.2 del artculo 11 del
Reglamento de la Ley del IGV, cuyo texto indi ca que una vez que se soli ci te el Reintegro
del IGV por un determinado mes, no podr presentarse otra soli ci tud por el mi smo
mes o meses anteri ores.
No obstante, consideramos que la limitacin o restriccin que realiza el reglamento
de la Ley del IGV transgrede abiertamente lo manifestado por la Ley, toda vez que de con-
formidad con los artculos 46 y 48 de esta se ha establecido como requisitos para solicitar el
reintegro del IGV lo siguientes elementos:
1. Tener su domicilio scal y la administracin de la empresa en la regin;
2. Llevar su contabilidad y conservar la documentacin sustentatoria en el domicilio
scal;
3. Realizar no menos del 75% de sus operaciones en la regin, incluyendo las ex-
portaciones que se realicen;
4. Inscribirse en el Registro de Beneciarios del Reintegro Tributario de la Regin
Selva de la Sunat;
5. Efectuar y pagar las retenciones en los plazos establecidos, en caso de ser desig-
nado agente de retencin.
Al respecto el Tribunal Fiscal en la RTF N 05275-3-2003, de fecha 17 de setiem-
bre de 2003, ha establecido lo siguiente: () procede amparar l a soli ci tud de reintegro
tri butari o en el caso de que l os contri buyentes hayan cumpli do con l os requi si tos
contempl ados por el ar tcul o 48 de l a Ley del IGV; asimismo tomando en cuenta que la
Administracin no cuestiona la realizacin de las adquisiciones ni su procedencia del resto
del pas o el incumplimiento por el recurrente de alguno de los requisitos contenidos en la
Ley del IGV e Impuesto Selectivo al Consumo, sino solo la oportunidad de la presentacin
del formulario N 4701, el no haberse llenado ciertos datos en los mismos, y el hecho de
que no coincida la direccin de los puntos de partida y de llegada en la gua de remisin,
corresponde que se efectu el reintegro solicitado ().
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Beneficios tributarios en el Sector Selva
Como puede verse, no podra aplicarse la restriccin establecida en el ltimo prrafo
del numeral 7.2 del artculo 11 del Reglamento de la Ley del IGV, para aquellas solicitudes
de reintegro del IGV que por la no presentacin de documentos sustentarios se haya decla-
rado como no presentada, puesto que en los mencionados actos la Administracin no se
ha pronunciado sobre la procedencia de la solicitud. Por el contrario entendemos que, la
aplicacin de la mencionada norma est referida para aquellas solicitudes presentadas en
meses anteriores y declarados improcedentes.
12.3. Reintegro Tributario, los comprobantes de pago y cumplimiento de formalidades
relacionadas con las guas de remisin remitente
Es muy frecuente que la Administracin Tributaria observe las solicitudes de reinte-
gro por el incumplimiento de formalidades en la emisin de los comprobantes de pago. Bsi-
camente las observaciones estn referidas a los comprobantes no dedignos (aquellos que
presentan enmendaduras y correcciones) y el cumplimiento de formalidades relacionadas
con la gua de remisin remitente.
12.3.1. Respecto de los comprobantes no fidedignos que presentan irregularida-
des formales en su emisin (por ejemplo enmendaduras)
Hasta la entrada en vigencia de la Ley N 29214, publicada el 23 de abril de 2008 vi-
gente a partir del 24 de abril de 2008, el artculo 19 de la Ley del IGV estableca en su cuarto
prrafo que no dara derecho a crdito scal, el impuesto consignado, sea que se haya re-
tenido o no, en comprobantes de pago, nota de dbito o documento emitido por la Sunat no
dedignos o falsos o que incumplen con los requisitos legales o reglamentarios. Con base
en ello, de conformidad con el acpite 2 del numeral 2.2 del artculo 6 del Reglamento de
la Ley del IGV, se consideraba (pues actualmente se considera como mecanismo de control
y scalizacin de acuerdo a los establecido en la Ley N 29215) comprobante de pago no
dedi gno a aquel documento que conti ene i rregul ari dades formal es en su emi si n
y/o regi stro. Se consi deraban como tal es a: comprobantes emi ti dos con enmenda-
duras, correcci ones o i nterli neaci ones (el resaltado es nuestro); comprobantes que no
guardan relacin con lo registrado en los asientos contables; comprobantes que contienen
informacin distinta entre el original como en las copias.
Como se mencion la Ley N 29214 modic los alcances del artculo 19 de la Ley
del IGV regulando, entre otros aspectos, los comprobantes de pago que sustentan el crdito
scal. Al respecto, el quinto prrafo del inciso c) del artculo 19 de la mencionada norma
establece que en el caso de comprobante de pago, notas de dbito o documentos que in-
cumplan con los requisitos legales y reglamentarios no se perder el derecho al crdito scal
en la adquisicin de bienes, prestacin o utilizacin de servicios, contratos de construccin
e importacin, cuando el pago del total de la operacin, incluyendo el pago del Impuesto y
de la percepcin, de ser el caso, se hubiera efectuado:
Con los medios de pago que seale el Reglamento
(111)
; y,
Siempre que se cumpla con los requisitos que seale el referido Reglamento.
(111) Los requisitos pueden verse en el numeral 2.3 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV.
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Como puede verse, el legislador, con la modicacin del artculo 19 de la Ley del IGV
elimin de su regulacin, como requisito para ejercer el crdito scal, el trmino compro-
bante no dedigno. En efecto de la lectura del artculo 19 de la Ley del IGV actual no podra
desprenderse que los comprobantes no dedignos son impedimento para el uso del crdito
scal. No obstante, el artculo 3 de la Ley N 29215 s estableci que no habra derecho
al crdito scal cuando el comprobante de pago consigne datos falsos en lo referente a la
descripcin y cantidad del bien, as como los comprobantes de pago no dedignos deni-
dos como tales por el Reglamento de la Ley del IGV, sin embargo, establece mecanismos
de subsanadores (medios de pago) a efectos de no perder el crdito scal. No obstante,
debemos mencionar que en la exposicin de motivos de la Ley N 29215 se estableci que
esta era una norma de fortalecimiento de los mecanismos de control y scalizacin de la
Administracin Tributaria, que estableca ciertas restricciones a los cambios introducidos al
artculo 19 de la Ley del IGV. Debemos advertir la naturaleza y alcance de la Ley N 29215
puesto que no modica lo establecido en el artculo 19 de la Ley del IGV, sino la comple-
menta.
Lo expuesto hasta aqu nos puede llevar a una interpretacin histrica del artculo
19 de la Ley del IGV. En efecto, tomando en cuenta los antecedentes y la forma como se
modic esta, podramos indicar que con anterioridad al 23 de abril de 2008 (fecha que entr
en vigencia la modicacin al artculo 19 de la Ley del IGV) exista un sistema rgido para el
uso del crdito scal, cuyas exigencias limitaban el derecho al uso legtimo del mencionado
crdito, es por ello que el legislador opt por un sistema ms exible del crdito scal privi-
legiando el fondo sobre las formalidades y excluyendo como elementos que impedan el uso
del crdito scal a:
Legalizacin extempornea del registro de compras y su restriccin del uso del
crdito scal en la fecha de legalizacin del mencionado registro.
Aquellos comprobantes de pago que al momento de su emisin el proveedor ten-
ga la calidad de baja de ocio en el RUC o tengan la calidad de no habidos, entre
otros.
Como consecuencia de los cambios mencionados aparece en nuestra legislacin la
Ley N 29215, como una norma que no modica ni incluye ningn elemento al artculo 19 de
la Ley del IGV, sino que la complementa en el sentido de brindarle facilidades de control y
scalizacin a la Administracin Tributaria respecto de la aplicacin del crdito scal, pero
no de la esencia misma de la obtencin y sustentacin del mencionado crdito scal.
En el escenario planteado, consideramos que no es correcto que la Administracin
desconozca el derecho al reintegro del IGV considerando que las facturas tienen el carcter
de no dedignas, por presentar irregularidades formales en su emisin como son las correc-
ciones y enmendaduras; debido a que como se ha establecido los comprobantes conside-
rados no dedi gnos no se encuentran regulados expresamente en el artculo 19 de la Ley
del IGV como causales del desconocimiento del crdito scal.
En efecto, de conformidad con el artculo 48 de la Ley del IGV, los comerciantes de la
regin Selva que compren bienes contenidos en el Apndice del Decreto Ley N 21503 y los
especicados y totalmente liberados en el Arancel Comn anexo al Protocolo modicatorio
del Convenio de Cooperacin Aduanera Peruano-Colombiano de 1938, provenientes de
sujetos afectos al IGV del resto del pas, para su consumo en la misma, tendrn derecho a
un reintegro equi val ente al monto del Impuesto que estos l e hubi eran consi gnado en
el respecti vo comprobante de pago, emi ti do de conformi dad con l as normas sobre l a
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materi a, si ndol e de apli caci n l as di sposi ci ones referi das al crdi to scal conteni -
das en l a Ley del IGV, en l o que corresponda.
De lo expuesto, para efectos de vericar el derecho al reintegro del IGV, la Admi-
nistracin Tributaria deber vericar que el impuesto considerado en los comprobantes de
pago cumpla con:
Emitirse de conformidad con lo establecido en el Reglamento de Comprobantes
de Pago.
Vericar lo establecido en la Ley del IGV en lo referido al crdito scal, es decir,
vericar lo establecido en el artculo 19 de la Ley del IGV.
Tomando en cuenta que, en el artculo 19 de la Ley del IGV no se ha regulado como
una limitacin al uso al crdito scal que el comprobante de pago sustentado por el comer-
ciante de la regin Selva sea considerado como no dedigno, por lo que la Administracin
Tributaria, para efectos del reintegro del IGV a los mencionados beneciarios de la regin
Selva, no podra exigirle requisitos mayores a lo establecido en los artculos 46 y 48 de la
Ley del IGV.
En ese sentido, el Tribunal Fiscal ha establecido en la RTF N 05275-3-2003, de
fecha 17 de setiembre de 2003, lo siguiente: () procede amparar la solicitud de reintegro
tributario en el caso que los contribuyentes hayan cumplido con los requisitos contemplados
por el artculo 48 de la Ley del IGV; asimismo, tomando en cuenta que la Administracin
no cuestiona la realizacin de las adquisiciones ni su procedencia del resto del pas o el
incumplimiento por el recurrente de alguno de los requisitos contenidos en la Ley del IGV e
Impuesto Selectivo al Consumo, sino solo la oportunidad de la presentacin del formulario
N 4701, el no haberse llenado ciertos datos en los mismos, y el hecho que no coincida la
direccin de los puntos de partida y de llegada en la gua de remisin, corresponde que se
efectu el reintegro solicitado ().
12.3.2. Guas de remisin remitentes declaradas incorrectamente en el formula-
rio N 1647 Declaracin de ingreso de bienes a la regin Selva
Los bienes sujetos a benecio debern ingresar a la regin Selva por los puntos de
control obligatorio, con excepcin de los bienes que ingresen por va terrestre, a travs de
los departamentos de Cuzco y Puno con destino nal al departamento de Madre de Dios.
En los mencionados puntos de control los contribuyentes utilizarn el formulario virtual
N 1647 como una constancia del ingreso de los bienes a la regin Selva, adicionalmente
se establece que el comerciante deber presentar el mencionado formulario por lo menos
con 8 horas de anticipacin a la fecha de ingreso de los bienes a la regin Selva, el citado
formulario podr ser sustituido respetando el pl azo de ocho (8) horas de anti cipaci n
y no podr presentarse decl araci n recti catori a al guna. En el escenario descrito es
frecuente que la Administracin Tributaria observe las solicitudes de reintegro por la omisin
de un dato relativo a las guas de remisin declaradas en el formulario virtual N 1647 o por
declaracin incorrecta de la informacin declarada en el mencionado formulario.
Como puede vericarse la Administracin Tributaria cuestiona el reintegro del IGV
por la supuesta inconsistencia presentada en el formulario N 1647. En ese sentido, privilegia
el incumplimiento de formalidades que no estn reguladas por la norma de origen, norma
que establece cules son los consideraciones que debe tener el comerciante de la regin
selva para obtener el mencionado benecio; nos referimos a los artculos 48 y 46 de la Ley
del IGV y al artculo 11 de la Ley del IGV. En efecto, de conformidad con el inciso c) del
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numeral 7.1 del artculo 7 del Reglamento de la Ley del IGV para solicitar el reintegro tributa-
rio del IGV, el comerciante, deber adjuntar, entre otros, la relacin detallada de las guas de
remisin del remitente y cartas de porte areo, segn corresponda, que acrediten el traslado
de los bienes, las que deben corresponder necesariamente con los comprobantes de pago
vericados por la Sunat.
Al respecto, la Administracin Tributaria ha establecido en el artculo 8 de la Resolu-
cin de Superintendencia N 224-2004/SUNAT que, a efectos de la visacin y vericacin
del ingreso de bienes a la regin Selva, la gua de remisin deber ser visada al efectuarse
el ingreso de los bienes a la regin Selva por los puntos de control obligatorio. La informa-
ci n recogi da por l a Admini straci n Tri butari a y l a acredi taci n de l os bi enes ti enen
el carcter de decl araci n jurada y se utili zar para dej ar constanci a del ingreso de
l os bi enes a l a regi n Sel va.
Como la propia norma lo expresa el formulario constituye una declaracin jurada su-
jeta a errores en su declaracin, por lo que no resulta razonable prohibir su recticatoria, por
el contrario en aplicacin del artculo 32 de la Ley de Procedimiento Administrativo General,
toda entidad administrativa que realiza un procedimiento de aprobacin automtica o eva-
luacin previa, queda obligada a vericar la autenticidad de las declaraciones presentadas
por los administrados y con base en el principio de verdad material la autoridad competente
deber vericar plenamente los hechos que sirven de motivo a sus decisiones, para lo cual
deber adoptar todas las medidas probatorias necesarias autorizadas por la Ley. En ese
sentido, la Administracin Tributaria no puede limitar el derecho a solicitar el benecio del
reintegro del IGV por inconsistencias entre lo declarado en el formulario N 1647 y lo esta-
blecido en las guas de remisin, puesto que legtimamente corresponde a la Administracin
Tributaria vericar plenamente los hechos que son materia del reintegro.
Al respecto, el Tribunal Fiscal ha establecido en la RTF N 06827-4-2002 lo siguiente:
() se revoca en parte la apelada respecto al reintegro tributario denegado por presenta-
cin extempornea de los formularios de declaracin de ingreso de bienes a la regin, por
cuanto el Tribunal ya estableci [que] la exigencia efectuada por la norma reglamentaria de
Sunat excede lo dispuesto por la Ley del IGV ().
De lo expuesto, podemos desprender que el Tribunal Fiscal viene aplicando el cum-
plimiento de los requisitos expresamente establecidos en el artculo 48 de la Ley del IGV,
por lo que la Administracin Tributaria no podra condicionar la devolucin del reintegro del
IGV para los comerciantes de la regin Selva en funcin del cumplimiento de formalidades
establecidas en normas de inferior jerarqua (resoluciones de Superintendencia) no estable-
cidas en la Ley.
12.4. Reintegro tributario y bancarizacin
Otro punto muy importante que es observado por la Administracin Tributaria es la
utilizacin de medios de pago en las adquisiciones que sustentan el reintegro del IGV.
12.4.1. Puede la Administracin Tributaria exigir los medios de pago regulados
en la norma de bancarizacin para sustentar las operaciones materia del
reintegro tributario
De conformidad con el artculo 8 del Decreto Legislativo N 150-2007-EF, para nes
tributarios, los pagos que se efecten sin utilizar medios de pago no darn derecho a deducir
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gastos, costos o crditos; a efectuar compensaciones, ni a solicitar, entre otros, rei ntegros
tri butari os. Con base en esta disposicin la Administracin Tributaria se encuentra facul-
tada a solicitar la acreditacin de los medios de pago para aquellas obligaciones pagadas
mediante sumas de dinero cuyo importe sea superior a S/. 3,500 (Tres mil quinientos soles)
o US $ 1,000 (Mil dlares americanos). Como sabemos los medios de pago que autoriza
la norma de bancarizacin son: i) Depsitos en cuentas, ii) Giros, iii) Transferencias de fon-
dos; iv) Cheques con la clusula de no negociable, entre otros, aun cuando se cancelen
mediante pagos parciales menores a dichos montos. Si bien es cierto, el reglamento de
la norma mencionada no ha establecido una denicin del trmino obligacin y qu debe
entenderse como pagos parciales de estos; no obstante, otras normas de nuestro sistema
jurdico podran ayudarnos a tener un concepto ms claro respecto del mencionado trmino.
En efecto, en aplicacin de la norma IX del Cdigo Tributario en lo no previsto en las
normas tributarias podrn aplicarse normas distintas a las tributarias siempre que no se les
opongan ni las desnaturalicen, en virtud de ello supletoriamente utilizaremos la denicin
establecida en el Cdigo Civil. Al respecto, el artculo 1132 del Cdigo Civil establece que
por la obligacin de dar bien cierto el acreedor de un bien cierto no puede ser obligado a
recibir otro, aunque este sea de mayor valor.
Por otro lado, el Doctor Carlos Crdenas Quiroz
(112)
dene a la obligacin como: ()
la relacin jurdica de carcter patrimonial en virtud de la cual el acreedor tiene derecho a
exigir al deudor la ejecucin de una prestacin que puede consistir en un dar, hacer o no ha-
cer. La prestacin, aunque no tenga contenido econmico, debe corresponder a un inters
del acreedor merecedor de proteccin legal (). Asimismo, el mencionado autor seala que
la obligacin es una relacin jurdica compleja que liga a los sujetos que en ella se encuen-
tran y que constituye un cauce de realizacin de nalidades sociales o econmicas en torno
a determinados intereses lcitos y tutelados por el ordenamiento jurdico. Es la total relacin
jurdica que liga a los sujetos para la realizacin de una determinada funcin econmico-
social en torno al inters protegido.
Para el catedrtico Francesco Messineo
(113)
por obligacin, o relacin obligatoria
debe entenderse a: () una rel aci n entre dos suj etos en vi r tud de l a cual uno de ell os
(ll amado deudor) queda obli gado; esto es, someti do a un deber, o comprometi do
frente al otro (ll amado acreedor) a cumpli r una prestaci n, o sea, a desarroll ar una
acti vi dad determinada patri moni al mente val orabl e, y se atri buye al acreedor un co-
rrespondi ente poder que consi ste en l a pretensi n a l a prestaci n. En tal senti do, en
el trmino obli gaci n exi ste una cl ara alusi n a l o que se ll ama el vncul o, o sea a l a
suj eci n, al someti mi ento del deudor, al deber de cumpli mi ento. Vncul o obli gatori o
que por l o general deri va de l a determinaci n del obli gado, l a cual no debe ser de
duraci n excesi vamente l arga, ni indeterminada en el ti empo ().
De lo expuesto podramos establecer que las caractersticas de una obligacin son:
Debe existir un deber jurdico integrado en una relacin obligatoria en la que debe
existir una deuda y un derecho de crdito.
El deber es un deber de prestacin que puede ser de dar, hacer o no hacer que se
contrae en un comportamiento determinado de la persona obligada a efectuarla.
(112) Citado por CASTILLO FREYRE, Mario. Tratado de las obligaciones. Vol. XVI, Primera parte, Tomo I, p. 136.
(113) MESSINEO, Francesco. Manual de Derecho Civil y Comercial. Tomo IV. Ediciones jurdicas Europa Amrica, Buenos Aires, 1979.
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En ese sentido, el deber es especco y determinado.
Generalmente la prestacin sobre la que recae el deber es de una valoracin
econmica.
Siguiendo esa lnea de interpretacin, en el Exp. N 01338-06J C-CALLAO
(114)
se ha
establecido lo siguiente: () Las facturas constituyen documentos o recibos entregado por
el vendedor al comprador como prueba de que este ha adquirido una mercanca o servicio
determinado a un precio dado, por lo que representa un derecho de cobro a favor del ven-
dedor, apareciendo los datos de ambos incluyendo los respectivos datos del RUC, las ca-
ractersticas de los productos y/o servicios, as como la fecha, el precio de compra y el IGV;
consecuentemente dichas instrumentales resultan idneas para acreditar la existencias de
una obligacin ().
No obstante, hemos tomado conocimiento que la Administracin Tributaria viene
considerando como obligacin de compra cuando el comerciante de la selva que solicita
reintegro realice:
Compras a determinados proveedores en una misma fecha.
Cuando exista la emisin de dos o ms facturas correlativas emitidas por un mis-
mo proveedor.
Cuando exi stan guas de remi si n del remi tente asoci adas a l as facturas
emi ti das al proveedor que guardan una correl ati vi dad.
Que en conjunto la sumatoria de las facturas emitidas por un mismo proveedor
supere el lmite establecido para utilizar un medio de pago.
Como puede verse la Administracin Tributaria inaplica los conceptos establecidos
en la legislacin civil, puesto que considera que debera sustentarse una obligacin con
medios de pago cuando existen dos o ms facturas correlativas emitidas por un mismo
proveedor que guarda correlatividad o cuando existan guas de remisin del remitente aso-
ciadas a las facturas emitidas a un proveedor que guardan una correlatividad. En efecto,
como se ha establecido un elemento que distingue a las obligaciones es la prestacin por la
que el deudor se encuentra obligado a realizar un comportamiento debido, como es el caso
del pago. La misma no puede ser medida con base en las compras realizadas a un mismo
proveedor en una misma fecha. Asimismo, de acuerdo a lo establecido en el Reglamento
de Comprobantes de Pago las guas de remisin del remitente son utilizadas para sustentar
el traslado de los bienes, en ningn caso pueden servir para determinar el objeto de una
obligacin jurdica, por lo que no puede indicarse que en base al grado de correlatividad de
las guas de remisin asociadas a las facturas emitidas al proveedor exista la obligacin de
bancarizar los pagos realizados a este.
12.4.2. Se puede aplicar la norma VIII del Cdigo Tributario en las operaciones
relacionadas con la bancarizacin
Resulta frecuente que la Administracin Tributaria, respecto de las obligaciones no
sustentadas con medios de pago utilice la norma VIII del Cdigo Tributario como funda-
mento de interpretacin para determinar la verdadera naturaleza de los actos, situaciones
y relaciones econmicas que efectivamente persigan los contribuyentes. Con base en ello,
(114) Expediente emitido por la Corte Superior de Justicia de la Provincia Constitucional del Callao.
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consideran elementos como; las guas de remisin correlativas asociadas a las facturas
emitidas a un proveedor; compras realizadas a un proveedor en una misma fecha; facturas
correlativas emitidas por un mismo proveedor, elementos que permiten concluir a la Admi-
nistracin Tributaria la obligacin de los contribuyentes a utilizar medios de pago cuando se
originen este tipo de indicios, a pesar de que pueda demostrarse que se tratan de obligacio-
nes independientes.
Consideramos incorrecta la actuacin de la Administracin Tributaria, toda vez que
de conformidad con la norma VIII del Cdigo Tributario, al aplicar las normas tributarias
podr usarse todos los mtodos de interpretacin admitidos por el Derecho. Asimismo, para
determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible, la Superintendencia Nacional de
Administracin Tributaria Sunat tomar en cuenta los actos, situaciones y relaciones eco-
nmicas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los deudores tributarios.
Como puede verse, el primer prrafo de la norma VIII del Cdigo Tributario establece
que las normas tributarias deben ser interpretadas conforme a la teora general de la inter-
pretacin de las leyes, mientras que el segundo prrafo de la mencionada norma no seala
un mtodo de interpretacin de normas sino un mecanismo legal para scalizar, investigar,
calicar o recalicar los hechos reales, es decir, para establecer un hecho imponible que da
lugar a un nacimiento de la obligacin tributaria o para determinar la verdadera naturaleza
del hecho imponible.
Como bien indica la norma VIII, la Sunat es la nica entidad facultada a tal calica-
cin, en tal sentido su utilizacin se dar cuando la Administracin Tributaria, luego de una
valorizacin pertinente, considerando la causa n de un negocio o acto, aplique la norma
que tipique el hecho imponible, hecho imponible abstracto o hiptesis de incidencia tributa-
ria, al hecho efectivamente realizado, perseguido o establecido.
De lo expuesto, podemos establecer que la aplicacin del segundo prrafo de norma
VIII es aplicable para los casos de simulacin, cuya nalidad consiste en eludir o esquivar la
aplicacin de una norma tributaria, evitando la materializacin del HECHO IMPONIBLE. En
ese sentido, no resulta correcto invocar la norma VIII del Cdigo Tributario para situaciones
no relacionadas con la determinacin del hecho imponible, por lo que la Administracin Tri-
butaria no podra alegar la aplicacin de la mencionada norma en la aplicacin o no de los
mecanismos de bancarizacin (medios de pago).
Al respecto el Tribunal Fiscal ha establecido en la RTF N 9043-1-2001, lo siguiente:
() Que asimismo, no resulta aplicable la norma VIII del Ttulo Preliminar del Cdigo Tribu-
tario, invocada por la Administracin Tributaria, desde que la controversia del caso materia
de autos se centra en determinar si le alcanzan a la recurrente los benecios tributarios
contenidos en el convenio de estabilidad tributaria suscrito con el Estado, respecto de los
ingresos obtenidos como resultado de la adquisicin de una unidad de produccin y co-
mercializacin de bebidas gaseosas, y no la determinacin de la verdadera naturaleza del
hecho imponible, esto es, la produccin y comercializacin de los bienes que adquiera de
la empresa Talleres S.A.(). El mismo criterio utiliz el Tribunal Fiscal en la RTF N 7448-
2-2003, en un caso sobre atribucin de responsabilidad solidaria, manifest lo siguiente:
() La norma VIII es solo aplicable para calicar el hecho imponible; en ese sentido, an
en el caso de que se acreditase que el recurrente ejerca de facto la representacin de la
empresa deudora, no sera aplicable el criterio de la realidad econmica, para atribuir a una
persona la representacin legal de una empresa, al no tratarse de un hecho gravado por un
tributo (). Tambin en otras resoluciones como la RTF N 6423-4-2004 (respecto de la
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vericacin de la validacin o vericacin de un pago), o la RTF N 2163-1-2005 (respecto
de la evaluacin de la situacin econmica en que se pudieran encontrar los contribuyentes)
el Tribunal Fiscal ha tenido el mismo criterio expresado en las Resoluciones mencionadas
anteriormente.
NORMATIVA APLICABLE A LA REGIN SELVA
Norma que regula el reintegro tributario para la regin Selva. Decreto Legislativo N 942
Norma que sustituye normas del reintegro tributario. Decreto Supremo N 128-2004-EF
Aprueban normas complementarias del reintegro tributario del
IGV para la regin Selva.
Resolucin de Superintendencia N 224-2004-SUNAT
Modifican algunos artculos de la Resolucin de Superinten-
dencia N 224-2004-SUNAT.
Resolucin de Superintendencia N 041-2005-SUNAT
Ley que elimina a la regin San Martn del reintegro tributario
del IGV para los comerciantes de la regin Selva.
Ley N 28575
Norma que excluye algunos departamentos del beneficio del
reintegro tributario del IGV.
Decreto Legislativo N 978
Norma que prorroga el beneficio del reintegro del IGV hasta
el 2012 para los contribuyentes de la regin Loreto y adems
restituye el beneficio al departamento de Alto Amazonas de la
mencionada regin.
Ley N 29647
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EL SECTOR TRANSPORTE
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Captulo 12
BENEFICIOS TRIBUTARIOS EN
EL SECTOR TRANSPORTE
MARCO CONCEPTUAL
El sector transporte es una de las actividades que ha mostrado un importante nivel
de crecimiento en los ltimos aos, as como, tambin ha reejado un alto grado de incum-
plimiento tributario y una evidente informalidad, tanto en lo que se reere a la actividad de
transporte de carga como a transporte pblico de pasajeros. En ese escenario, el gobierno y
el Congreso han emitido normas que tienen como nalidad la promocin y el fortalecimiento
del mencionado sector econmico con el propsito de formalizarlos y como consecuencia
de ello obtener una mayor recaudacin scal. La promocin se ha visto reejada en los
mecanismos de devolucin del ISC para los transportistas de carga y transporte pblico de
pasajeros.
1. ANTECEDENTES
El congreso de la Repblica en busca de la promocin y la formalizacin del sector
transporte pblico de pasajeros y transporte de carga, con fecha 8 de abril de 2010, public
la Ley N 29518, Ley que establece medidas para promover la formalizacin del transporte
pblico interprovincial de pasajeros y de carga, a travs de la cual se regul el benecio
temporal hasta el 5 de julio de 2013
(115)
, consistente en la devolucin del 30% del Impuesto
Selectivo al Consumo, en adelante ISC, pagado por la adquisicin del petrleo diesel com-
prendido en las subpartidas nacionales de la 2710.19.21.11 a la 2710.19.21.99 del arancel
de aduanas aprobado por el Decreto Supremo N 017-2007-EF y normas modicatorias,
efectuada por las empresas que brinden este tipo de transporte.
Posteriormente, el Ministerio de Economa y Finanzas aprob la reglamentacin de
la citada ley, mediante el Decreto Supremo N 145-2010-EF, cuyo artculo 4 estableci el
procedimiento de clculo para la determinaci n del lmi te mxi mo del volumen de con-
sumo de combusti bl e suj eto a l a devoluci n; y segn el cual se estableci que a efectos
de calcular dicho lmite se requiere de la aplicacin de un porcentaje que represente la
participacin del ISC sobre el precio por galn del combustible, el cual deber determinarse
de manera peridica por la Administracin Tributaria
(116)
mediante Resolucin de Superin-
tendencia.
(115) De conformidad con el artculo 1 de la Ley N 29518, el beneficio tendr una duracin de tres aos contados a partir de la vigencia
del Reglamento de la mencionada norma. Al respecto, de conformidad con la nica disposicin complementaria y final del Decreto
Supremo N 145-2010-EF, reglamento de la Ley N 29215, la entrada en vigencia de la norma reglamentaria tiene fecha 5 de julio
de 2010.
(116) En efecto, de conformidad con el inciso b) del artculo 4 del Decreto Supremo N 145-2010-EF, en el caso de adquisiciones de
combustibles a proveedores que no sean sujetos del ISC, el 30% se calcular sobre el monto que resulte de aplicar al valor de venta
que figure en el comprobante de pago o nota de dbito, el porcentaje que determine la Sunat mediante Resolucin de Superinten-
dencia.
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
2. BENEFICIOS TRIBUTARIOS EN EL IGV
2.1. Devolucin ISC del transportista pblico
2.1.1. Respecto del transportista
De acuerdo con el numeral 3.1 del artculo 3 del Decreto Supremo N 145-2010-EF,
para efecto del goce del benecio el transportista deber cumplir con los siguientes requi-
sitos:
a) Estar inscrito en el RUC y haber sealado como actividad econmica la presta-
cin del servicio de transporte terrestre pblico interprovincial de pasajeros o del
servicio de transporte pblico terrestre de carga. A tal efecto, el nmero de RUC
no debe encontrarse en estado de baj a o suspensi n temporal de acti vi da-
des. El incumplimiento del mencionado requisito implicar que no pueda gozar
del benecio por los comprobantes de pago o notas de dbito emitidas en la fecha
en la que el transportista se encontraba con la condicin de baja o suspensin
temporal. La vericacin del mencionado requisito se vericar en la fecha de
emisin de cada comprobante de pago o nota de dbito que sustente la adquisi-
cin de combustible, as como en la fecha de presentacin de dicha solicitud de
devolucin.
Cabe mencionar que, cuando la norma hace referencia a la condicin de baja del
transportista, esta se reere a la baja solicitada por el contribuyente o la baja de
ocio otorgado por la Administracin Tributaria ya sea de manera provisional o de
manera denitiva.
b) Tener la condicin de habido en el RUC. El cumplimiento de este requisito se veri-
car respecto de cada uno de los meses comprendidos en la solicitud de devolu-
cin, as como en la fecha de presentacin de dicha solicitud. El i ncumpl i mi ento
de l a menci onada condi ci n i mpli car que el transpor ti sta no pueda gozar
del beneci o respecto de ninguno de l os comprobantes de pago o notas de
dbi to emi ti dos en el mes del incumpli mi ento.
c) Encontrarse en el Rgimen General del Impuesto a la Renta de acuerdo con el
RUC. El cumplimiento de este requisito se vericar respecto de cada uno de los
meses comprendidos en la solicitud de devolucin. Al igual que en el supuesto
regulado en el inciso b) de la norma en comentario el incumplimiento de la con-
dicin implicar que no se pueda gozar del benecio respecto de ninguno de los
comprobantes de pago o notas de dbito emitidos en el mes del incumplimiento.
d) Contar con autori zaci n vi gente para prestar el ser vi ci o de transpor te te-
rrestre pbli co interprovinci al de pasaj eros o el ser vi ci o de transpor te p-
bli co terrestre de carga, en la fecha de emisin de cada comprobante de pago
o nota de dbito que sustente la adquisicin de combustible. En este supuesto, la
norma establece que en el caso se suspenda la autorizacin se podr gozar del
benecio pero sin considerar las adquisiciones de combustible cuyos comproban-
tes de pago o notas de dbito se hubieran emitido en las fechas comprendidas
en la mencionada suspensin. Ahora bien, en el caso de que la autorizacin se
cancele solo se podr gozar del benecio por las adquisiciones cuyos compro-
bantes de pago o notas de dbito se hubieran emitido con anterioridad a la fecha
en que opere dicha cancelacin. En el caso de que esta ltima se produzca por
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Beneficios tributarios en el Sector Transporte
el vencimiento del plazo de vigencia de la autorizacin, solo podr gozar del be-
necio por las adquisiciones cuyos comprobantes de pago o notas de dbito se
hubieran emitido con anterioridad a dicho vencimiento.
Como puede verse, la norma establece como requisito que el transportista cuente
con el acto administrativo autoritativo que lo acredite como prestador del servicio
de transporte (terrestre o de carga). En ese sentido, el transportista que no cuente
con la mencionada autorizacin por controversias administrativas o judiciales no
podra calicar como sujeto beneciario de la devolucin del ISC, aun cuando se
encuentre operando a travs de una medida cautelar o una accin de amparo
favorable para el transportista.
e) Haber presentado las declaraciones cuyo vencimiento se hubiera producido en
los ltimos doce (12) meses anteriores a la fecha de presentacin de la solicitud
de devolucin. El cumplimiento de este requisito se vericar en la fecha de pre-
sentacin de dicha solicitud. Respecto de este punto la norma no ha precisado
a que tipo de declaraciones hace referencia, no obstante consideramos que las
mencionadas declaraciones se reeren a las declaraciones determinativas de los
tributos que el contribuyente se encuentre afecto.
Consultas absueltas por la Sunat
Informe N 030-2008-SUNAT/2B0000
() Los ingresos obtenidos por el servicio de transporte terrestre pblico interprovincial
de pasajeros mediante omnibuses carrozados que no se encuentren habilitados por el
MTC y que circulan por efecto de una Accin de Amparo declarada fundada, no sern
considerados para efecto del lmite dispuesto en el artculo 9 del Reglamento de la Ley
N 28226 ().
Si bien es cierto, el informe corresponde a la aplicacin de la norma (Ley N 28226) que
estableci la devolucin del ISC, para los transportistas, hasta el 31 de julio de 2007, no
obstante el mencionado criterio puede aplicarse para la Ley N 29518, ya que los requi-
sitos para acceder al benecio de la devolucin del ISC son similares en ambos casos.
2.1.2. Respecto de las adquisiciones
De acuerdo con el numeral 3.2 del artculo 3 del Decreto Supremo N 145-2010-EF,
a efectos del goce del benecio el transportista deber cumplir con los siguientes requi-
sitos:
a) Solo se podr gozar del benecio por las adquisiciones de combustible cuyos
comprobantes de pago se hubieran emitido a partir de la vigencia del presente
Reglamento. Al respecto, la norma reglamentaria entr en vigencia a partir del 5
de julio de 2010, por lo que los comprobantes de pago sujetos al benecio sern
aquellos emitidos a partir de esa fecha.
b) El combustible deber haber sido adquirido a proveedores que a la fecha de
emisin del comprobante de pago o nota de dbito se encuentren afectos en
el RUC al Impuesto a la Renta de tercera categora, al Impuesto General a las
Ventas y al Impuesto de Promocin Municipal, as como cuenten con constancia
de inscripcin vigente en el Registro de Hidrocarburos para la comercializacin
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de combustibles. Al respecto, no se considerar que el proveedor cuenta con
inscripcin vigente cuando aquella se encuentre suspendida; en ese caso, el
transportista podr gozar del benecio, pero sin considerar las adquisiciones de
combustible cuyos comprobantes de pago o notas de dbito se hubieran emitido
en las fechas comprendidas en dicha suspensin. Asimismo, la norma precisa
que, cuando la inscripcin del proveedor en el Registro de Hidrocarburos para la
comercializacin de combustibles se encuentre cancelada, el transportista solo
podr gozar del beneci o por l as adqui si ci ones cuyos comprobantes de
pago o notas de dbi to se hubi eran emi ti do con anteri ori dad a l a fecha en
que opere l a cancel aci n de l a autori zaci n.
c) Los comprobantes de pago y notas de dbito a la fecha de emisin debern cum-
plir con:
- Debern ser emitidos por proveedores que se encuentren inscritos en el RUC
y no se encuentren en estado de baja o suspensin temporal de actividades.
- Los proveedores debern tener la condicin de habido en la cha RUC.
- Los comprobantes de Pago y notas de dbito cuenten con la debida autoriza-
cin realizada por la Administracin Tributaria.
- Los comprobantes de pago no deben haber sido declarados de baja, es decir
no debe existir la comunicacin de baja de comprobantes de pago realizado
por el proveedor a travs del formulario fsico N 825 o el formulario virtual
N 855
(117)
.
d) Los comprobantes y notas de dbito que sustentan las adquisiciones deben reunir
los requisitos formales para ejercer el derecho al crdito scal. Al respecto, se de-
ber considerar si los comprobantes cumplen con los requisitos mencionados en
el artculo 19 de la Ley del IGV, en ese sentido en el caso que el comprobante de
pago haya incumplido con los requisitos legales y reglamentarios consideramos
que no perdera el derecho al benecio de la devolucin del ISC, en la medida
que el pago de la operacin se hubiera efectuado con los medios de pago y los
requisitos que establece el numeral 2.3 del artculo 6 del Reglamento de la Ley
del IGV
(118)
.
e) En las adquisiciones efectuadas a proveedores que sean sujetos del ISC, el mon-
to de este impuesto deber estar consignado por separado en el comprobante de
pago o nota de dbito.
(117) El mencionado formulario puede ubicarlo a travs de la pgina Web de Sunat, en el enlace Sunat operaciones en lnea.
(118) En efecto se considerara cumplido con la formalidad en la medida que se cumpla, entre otros, con:
Utilizar los siguientes medios de pago:
i. Transferencia de fondos,
ii. Cheques con la clusula no negociables, intransferibles, no a la orden u otro equivalente, u
iii. Orden de pago.
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Beneficios tributarios en el Sector Transporte
2.1.3. Respecto de los proveedores
De conformidad con el artculo 11 y del punto iv) del numeral 3.2.3 del artculo 3
del Decreto Supremo N 145-2010-EF, para efectos del goce del benecio el proveedor
deber cumplir con presentar a la Administracin Tributaria la relacin de los compro-
bantes de pago, las notas de dbito y las notas de crdito emitidos por la venta de com-
bustible a los transportistas. La Administracin Tributaria deber indicar a travs de una
Resolucin de Superintendencia la forma y condiciones de la mencionada declaracin.
Cabe mencionar que, la no presentacin de la declaracin informativa tendra como
consecuencia la exclusin del proveedor como productor, distribuidor mayorista y/o es-
tablecimiento de venta al pblico de combustible, en ese sentido el incumplimiento de la
mencionada obligacin implicara que el transportista no pueda gozar de los benecios
que establece la Ley.
2.1.4. Determinacin del monto objeto del beneficio
Como se indic anteriormente, ser objeto de devolucin el equivalente al treinta
por ciento 30% del monto del ISC que forme parte del precio de venta del combustible que
gure en los comprobantes de pago o notas de dbito cuya adquisicin sea efectuada por el
transportista, de acuerdo a las siguientes precisiones:
Tratndose de adquisiciones de combustible a proveedores que sean sujetos del
ISC, el treinta por ciento (30%) se calcular sobre el ISC que le hubieran traslada-
do en dicha adquisicin.
Tratndose de adquisiciones de combustible a proveedores que no sean sujetos
del ISC, el treinta por ciento (30%) se calcular sobre el monto que resulte de
aplicar al valor de venta que gure en el comprobante de pago o nota de dbito,
el porcentaje ser determinado por la Sunat mediante resolucin de Superinten-
dencia.
2.1.5. Determinacin del lmite mximo del volumen de consumo de combustible
sujeto a la devolucin
Para la determinacin del monto a devolver, respecto de cada mes comprendido en
la solicitud de devolucin, el transportista deber considerar lo siguiente:
Calcular el equivalente al treinta por ciento (30%) del monto del ISC que forme
parte del precio de venta que gure en los comprobantes de pago o notas de d-
bito emitidos en el mes que sustenten la adquisicin de combustible. Para ello de-
ber distinguir, por un lado, las adquisiciones de combustible a proveedores que
sean sujetos del ISC, en ese caso el treinta por ciento (30%) se calcular sobre el
ISC que se hubiese trasladado al transportista en dicha adquisicin; por otro lado,
las adquisiciones de combustible a proveedores que no sean sujetos del ISC, en
ese caso el 30% se calcular sobre el monto que resulte de aplicar al valor de
venta que gure en el comprobante de pago o nota de dbito, el porcentaje que
determine Sunat mediante resolucin de Superintendencia
(119)
. Al respecto, de
(119) El referido porcentaje representar la participacin del ISC sobre el precio por galn de combustible que podra ser modificado por
la Sunat de acuerdo a la variacin del precio del combustible o del monto del ISC establecido en el Nuevo Apndice III de la Ley del
IGV e ISC. A tal efecto, se entender como precio al precio de venta menos el Impuesto General a las Ventas.
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
conformidad con el artculo nico de la Resolucin de Superintendencia N 269-
2010/SUNAT
(120)
se establecieron los siguientes porcentajes:
PERIODO PORCENTAJE DE PARTICIPACIN DEL ISC %
Julio 2010 18.1.%
Agosto 2010 18.1.%
Setiembre 2010 18.2.%
Para el trimestre de octubre a diciembre de 2010 el porcentaje de participacin
del ISC por galn de combustible es:
PERIODO PORCENTAJE DE PARTICIPACIN DEL ISC %
Octubre 2010 18.2%
Noviembre 2010 17.2%
Diciembre 2010 17.2%
Asimismo, la norma hace una precisin respecto de la aplicacin de las notas de
crdito, en ese sentido, a la suma de los montos del ISC calculados conforme al
prrafo anterior, se le deducir el equivalente al treinta por ciento (30%) del monto
del ISC correspondiente a las notas de crdito emitidas en el mes que susten-
ten la adquisicin de combustible. Con tal n: i) En el caso de notas de crdito
emitidas por proveedores que sean sujetos del ISC, el treinta por ciento (30%)
se calcular sobre el ISC que corresponda a la diferencia del valor de venta o el
exceso de dicho impuesto, que gure en la nota de crdito; ii) En el caso de notas
de crdito emitidas por proveedores que no sean sujetos del ISC, el treinta por
ciento (30%) se calcular sobre el monto que resulte de aplicar a la diferencia del
valor de venta que gura en la nota de crdito el porcentaje que determine Sunat
mediante resolucin de superintendencia aplicable en el mes de la emisin del
mencionado documento
(121)
.
El monto obtenido en el considerando anterior estar sujeto a un lmite que se
calcular de la siguiente manera: i) A los ingresos netos del mes por concepto de
servicio de transporte terrestre pblico interprovincial se le aplicar el coeciente
(120) Norma publicada con fecha 1 de octubre de 2010.
(121) Cabe mencionar que, si producto de la deduccin indicada en las notas de crdito resultar un monto positivo, este se comparar
con el lmite sealado en el numeral 4.2 del Decreto Supremo N 145-2010-EF, a fin de determinar el monto a devolver por cada
mes comprendido en la solicitud. Cuando, producto de dicha deduccin, se obtenga un monto negativo, este se arrastrar a los
meses siguientes comprendidos en la solicitud o, de ser el caso, a las siguientes solicitudes que presente el transportista hasta
agotarlo.
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Beneficios tributarios en el Sector Transporte
de 0.356; ii) A los ingresos netos del mes por concepto de servicio de transporte
pblico terrestre de carga se le aplicar el coeciente de 0.253
(122)
.
Menciona la norma, que se considerar como ingreso neto del mes a la retribu-
cin percibida por los servicios de transporte consignado en los comprobantes de
pago emitidos en el mes, considerando las notas de crdito y dbito emitidas en el
mes, asimismo resulta obligatorio que los mencionados documentos hayan sido
registrados en el registro de ventas y declarados hasta la fecha de presentacin
de la solicitud. Por otro lado, los ingresos netos deben provenir de servicios pres-
tados por unidades de transporte habilitadas a la fecha de dicha prestacin y los
motores estn diseados para ser abastecidos con el combustible comprendido
en las subpartidas nacionales N 2710.19.21.11 a la 2710.19.21.99, iii) Al monto
obtenido en el punto anterior, se le aplicar el porcentaje determinado por Sunat
de acuerdo a lo establecido en el inciso b) del primer prrafo del numeral 4.1 del
artculo 4 del Decreto Supremo N 145-2010-EF., y iv) Finalmente, el lmite mxi-
mo de devolucin del mes ser el treinta por ciento (30%) del monto calculado en
el acpite anterior.
2.1.6. Monto mnimo de las solicitudes de devolucin
De conformidad con el inciso b) del numeral 3.3 del artculo 3 del Reglamento, el
monto mnimo para solicitar la devolucin es una (1) UIT por cada trimestre. Para tal efecto,
se debe tomar en cuenta la UIT vigente en la fecha de presentacin de la solicitud.
2.1.7. De la forma de presentacin de la solicitud de devolucin
Los beneciarios que accedan a la devolucin del Impuesto Selectivo al Consumo
(ISC) debern registrar obligatoriamente la informacin relacionada a las adquisiciones e
ingresos relacionados con el servicio de transporte pblico interprovincial de pasajeros y/o
de carga (mercanca). A n de registrar la informacin sealada en el prrafo anterior, se ha
puesto a su disposicin un macro en Excel y el aplicativo denominado Programa Validador
de SUNAT (PVS) - ISC Ley 29518, mediante los cuales debern generar el archivo que
deber ser presentado a la Sunat antes de la presentacin de la solicitud de devolucin -
Formulario 4949. La forma del llenado y las caractersticas del mencionado programa se
encuentra regulado en la Resolucin de Superintendencia N 245-2010/SUNAT
(123)
.
2.1.7.1. Cmo se instala el programa validador y los requerimientos que debe
cumplirse
Cul es el equipo necesario?
Microcomputador PC o compatible Pentium, deseable Pentium 3.
Memoria RAM mnima de 64Mb, deseable 128Mb.
(122) El cuarto prrafo del numeral 4.2 del artculo 4 tambin contempla la posibilidad de aplicar el coeficiente para el caso de transporte
pblico mixto de personas y mercancas, en ese sentido se considera que por la parte del ingreso por transporte de personas se
aplicar el coeficiente sealado en el inciso i) del numeral 4.2 del artculo 4 del Decreto Supremo N 145-2010-EF; mientras que,
por la parte del ingreso del transporte de mercancas se aplicar el coeficiente sealado en el inciso ii) de la mencionada norma,
siendo la suma de ambos rubros el lmite total.
(123) Norma publicada el 25 de agosto de 2010.
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Sistema Operativo Windows 98, 2000, xp, vista o seven.
Espacio Disponible en disco duro de 100MB como mnimo, sugerido 300MB.
Microsoft Excel 97-2003.
Tener habilitadas las macros en Excel.
Qu aplicativos se debe instalar en el equipo?
Los aplicativos informticos que deber descargar son:
1. La macro en Excel, segn el instructivo elaborado.
2. El validador denominado PVS, que permitir vericar que la informacin registra-
da en la macro en Excel no tenga inconsistencias y generar el archivo que deber
presentar a la Sunat.
Para instalar el aplicativo denominado PVS debe ingresar a la siguiente ruta:
<http://www.sunat.gob.pe/orientacion/validadorPVS/instalacion.html>
Cmo debo habilitar la Macro en Excel en el equipo?
Para Microsoft Excel 97-2003:
Ingresar a la opcin del men: Herramientas / Macro / Seguridad
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Beneficios tributarios en el Sector Transporte
Para Mi crosof t Excel 2007-2010:
Ingresar a las Opciones de Excel haciendo click en el botn de Ofce que se en-
cuentra en la parte superior izquierda.
Seleccionar la opcin Medio de la pestaa Nivel de Seguridad y presionar el botn
Aceptar.
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
A continuacin, en las opciones del Centro de Conanza seleccionar el grupo Con-
guracin de Macros y seleccionar la opcin Habilitar todas las macros. Finalmente, pre-
sionar el botn Aceptar.
En las Opciones de Excel seleccionar el grupo Centro de Conanza y a continua-
cin presionar el botn Conguracin del Centro de Conanza.
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Beneficios tributarios en el Sector Transporte
Se recomienda solo hacer uso de la macro proporcionada por la Sunat y no de otras
fuentes, para evitar que sea ejecutado un cdigo malintencionado en su PC.
2.1.8. Otras obligaciones relacionadas con el beneficio
De conformidad con el artculo 10 del Decreto Supremo N 145-2010-EF, la Adminis-
tracin Tributaria deber recepcionar la siguiente informacin:
a) La Direccin General de Transporte Terrestre del Ministerio de Transporte y Co-
municaciones deber comunicar a la Sunat lo siguiente:
- Relacin de transportistas habilitados.
- Relacin de unidades de transporte habilitadas para prestar el servicio de
transporte terrestre pblico interprovincial de pasajeros y el servicio de trans-
porte pblico terrestre de carga.
b) El Osinergmin proporcionar a la Sunat:
- La relacin de los proveedores que cuenten con la constancia de inscripcin
en el Registro de Hidrocarburos para la comercializacin de combustibles vi-
gente, dentro de los diez (10) das hbiles siguientes a la fecha de publicacin
de la presente norma.
- Los cambios que se hayan producido en dicho Registro, por efecto de la in-
clusin de nuevos proveedores o de la exclusin de los que se encontraban
inscritos, dentro de los primeros cinco (5) das hbiles del mes siguiente de
producidos dichos cambios.
c) El proveedor deber presentar a la Sunat la relacin de los comprobantes de
pago y de las notas de dbito y de crdito emitidos por la venta de combustible
a los transportistas, en la forma y condiciones que la Administracin Tributaria
regular a travs de una resolucin de Superintendencia.
2.1.9. Plazo para la devolucin y documentacin sustentatoria
Las solicitudes de devolucin, debern ser presentadas de conformidad con el si-
guiente cronograma:
MES DE LAS ADQUISICIONES MES DE PRESENTACIN
Julio, agosto y setiembre de 2010 Octubre 2010
Octubre, noviembre y diciembre de 2010 Enero 2011
Enero, febrero y marzo de 2011 Abril 2011
Abril, mayo y junio de 2011 Julio 2011
Julio, agosto y setiembre de 2011 Octubre 2011
Octubre, noviembre y diciembre de 2011 Enero 2012
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
Enero, Febrero y Marzo de 2012 Abril 2012
Abril, Mayo y Junio de 2012 Julio 2012
Julio, Agosto y Setiembre de 2012 Octubre 2012
Octubre, Noviembre y Diciembre de 2012 Enero 2013
Enero, Febrero y Marzo de 2013 Abril 2013
Abril, Mayo y Junio de 2013 Julio 2013
La solicitud se resolver dentro del plazo de noventa (90) das calendario contados a
partir de la fecha de su presentacin. En caso de que el contribuyente presente una garanta,
nicamente en la oportunidad que presente la solicitud de devolucin, la Sunat entregar las
Notas de Crdito Negociables dentro de los cinco (5) das hbiles siguientes a la fecha de
presentacin de la solicitud de devolucin.
Respecto a la documentacin que sustenta la devolucin (documentacin, informa-
cin y registros contables), esta deber encontrarse a disposicin de la Sunat en la oportu-
nidad y lugar que sea requerida.
Cabe mencionar que la devolucin se efectuar mediante Notas de Crdito Negocia-
bles, las que tendrn poder cancelatorio para el pago de impuestos que sean ingreso del
Tesoro Pblico y no podrn ser redimidas.
2.1.10. Causales de prdida del beneficio
El transportista perder el derecho a gozar del benecio cuando:
La autorizacin para prestar el servicio de transporte haya concluido en cual-
quiera de las formas previstas en el Reglamento Nacional de Administracin de
Transportes.
El Ministerio de Transportes y Comunicaciones le hubiera sancionado con la sus-
pensin de la autorizacin, durante el tiempo que corresponda a dicha sancin.
2.2. Sector transporte de carga
Tal como se indic en el punto anterior mediante la Ley N 29518, Ley que establece
medidas para promover la formalizacin del transporte pblico interprovincial de pasajeros
y de carga, se regula el benecio temporal hasta el 5 de julio de 2013, la devolucin del
30% del ISC pagado por la adquisicin del petrleo diesel comprendido en las subpartidas
nacionales de la 2710.19.21.11 a la 2710.19.21.99, efectuado por las empresas que brindan
este tipo de transporte.
En ese sentido, la aplicacin del benecio en el caso del transporte pblico terres-
tre de carga se determina de igual manera que como se explic en el caso del transporte
pblico de pasajeros, no obstante, debemos de indicar que para la determinacin del lmite
mximo del volumen de consumo de combustible sujeto a devolucin se deber aplicar
el coeciente de 0.253 sobre los ingresos netos del mes por concepto de los servicios de
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Beneficios tributarios en el Sector Transporte
transporte pblico terrestre de carga, en lugar del coeciente 0.356 utilizado en el caso de
los servicios de transporte pblico interprovincial de pasajeros.
2.2.1. Exoneracin del IGV al transporte de carga
De conformidad con el numeral 3 del apndice II de la Ley del IGV se encuentra
exonerado del IGV el servicio de transporte de carga que se realice desde el pas hacia el
exterior y los que se realicen desde el exterior hacia el pas, y los servicios complementarios
necesarios para llevar a cabo dicho transporte, siempre que se realicen en la zona primaria
de aduanas y que se presten a transportistas de carga internacional domiciliados en el pas.
Los servicios complementarios a que se hace referencia en el primer prrafo, son
los siguientes:
Remolque.
Amarre o desamarre de boyas.
Alquiler de amarraderos.
Uso de rea de operaciones.
Movilizacin de carga entre bodegas de la nave.
Transbordo de carga.
Descarga o embarque de carga o de contenedores vacos.
Manipuleo de carga.
Estiba y desestiba.
Traccin de carga desde y hacia reas de almacenamiento.
Practicaje.
Apoyo a aeronaves en tierra (Rampa).
Navegacin area en ruta.
Aterrizaje - despegue.
Estacionamiento de la aeronave.
NORMAS APLICABLES AL SECTOR TRANSPORTE
Ley que establece medidas para promover la formalizacin del
Transporte Pblico interprovincial de pasajeros y de carga.
Ley N 29518
Norma que reglamenta la Ley N 29518. Decreto Supremo N 145- 2010-EF
Aprueban disposiciones relativas al beneficio de devolucin del Im-
puesto Selectivo al consumo dispuesto por la Ley N 29518.
Resolucin de Superintendencia
N 269-2010-SUNAT
Regula la forma y condiciones para solicitar la devolucin del ISC. Resolucin de Superintendencia
N 245-2010-SUNAT
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas. Decreto Supremo N 055-99-EF
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Captulo 13
BENEFICIOS TRIBUTARIOS EN
EL SECTOR CONSTRUCCIN
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Captulo 13
BENEFICIOS TRIBUTARIOS EN EL
SECTOR CONSTRUCCIN
INTRODUCCIN
Considerando que la Industria de la Construccin es uno de los sectores importantes
para el desarrollo econmico de nuestro pas y su operatividad es especial, la legislacin
tributaria ha establecido un rgimen particular y excepcional para la determinacin del Im-
puesto a la Renta, a travs de tres mtodos, los que se aplicarn en los casos en los que
los resultados de la ejecucin de las obras correspondan a ms de un ejercicio gravable. Al
respecto, en el presente captulo explicaremos y desarrollaremos cada uno de los sistemas,
con la ayuda de casos prcticos, informes de la Administracin Tributaria y resoluciones del
Tribunal Fiscal. Asimismo, se desarrollar el tratamiento en el caso del Impuesto General a
las Ventas.
1. IMPUESTO A LA RENTA
Tratndose de rentas de tercera categora, el Impuesto a la Renta, se determina en
funcin del Principio del Devengado, as la renta bruta ser imputada en el ejercicio gravable
en que esta se devengue, en sencillo se tenga derecho a recibirla, sin importar si el ingreso
efectivamente se paga o no. Siendo este el criterio general a efectos de la imputacin de
rentas.
En el caso de los contratos de construccin y empresas similares, por excepcin, la
renta bruta no se imputar necesariamente en virtud del anotado principio, pues por aplica-
cin de los mtodos o sistemas denidos en el artculo 63 de la Ley del Impuesto a la Renta,
aquella podr reconocerse en el o los ejercicio(s) en que los ingresos se perciban (mtodo
de lo percibido) o, tambin se podr diferir los resultados hasta la culminacin de la obra
(mtodo de lo diferido).
Por lo expuesto, en nuestra consideracin, al tratarse de un rgimen especial, resulta
de vital importancia conocer estos mtodos de reconocimiento de renta bruta y su correcta
aplicacin, con el propsito de determinar adecuadamente el Impuesto a la Renta corres-
pondiente.
1.1. Definicin de contratos de construccin o de obra
1.1.1. Definicin jurdica de contratos de construccin o de obra
De acuerdo con el artculo 1771 del Cdigo Civil, el contrato de obra es aquel por
el cual el contratista se obliga a hacer una obra determinada y el comitente a pagarle una
retribucin.
En ese orden de ideas, se debe producir o crear algo que puede ser ptimo o de-
ciente, y, como consecuencia de ello, se debe pagar un precio o retribucin, que puede ser
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determinado o determinable. El mencionado precio puede jarse en funcin del resultado
nal, o en forma parcial, por piezas o medidas
(124)
.
Para el caso de contrataciones con el Estado, el numeral 33 del Anexo nico del Re-
glamento de la Reglamento de la Ley de Contrataciones del Estado, segn texto aprobado
por el Decreto Supremo N 184-2008-EF, dene a la obra como Construccin, reconstruc-
cin, remodelacin, demolicin, renovacin y habilitacin de bienes inmuebles, tales como
edicaciones, estructuras, excavaciones, perforaciones, carreteras, puentes, entre otros,
que requieren direccin tcnica, expediente tcnico, mano de obra, materiales y/o equipos.
Los contratos de obra pueden ser por ajuste alzado o suma alzada, por unidad de
medida o precios unitarios, tarifas o porcentajes, y por coste y costas.
1.1.1.1. Sistema de suma alzada
Se trata de contratos en donde el precio se ja en el acuerdo o pacto establecido
entre las partes. En este supuesto, segn el artculo 1776 del Cdigo Civil, el contratista
tendr derecho a compensacin por las variaciones convenidas por escrito con el comitente,
siempre que signiquen mayor trabajo o aumento en el costo de la obra.
En el caso de contratos con el Estado, de acuerdo al artculo 40 del referido Regla-
mento de la Ley de Contrataciones del Estado, el sistema a suma alzada se aplica cuando
las cantidades, magnitudes y calidades de la prestacin se encuentran totalmente denidas
en las especicaciones tcnicas, en los trminos de referencia o, en el caso de obras, en los
planos y especicaciones tcnicas respectivas.
1.1.1.2. Sistema por unidad de medida o por precios unitarios, tarifas o porcentajes
En este supuesto el precio se ja por cada parte de la obra o por unidad de medida.
Existen dos tipos de contratos por unidad de medida: El primero, considerado como simple,
en donde solamente se ja el precio por unidad sin establecer las cantidades a ejecutar. Y,
el otro, considerado por medida total, en el cual adems de jarse el precio por unidad de
medida se designa la totalidad de las cantidades o unidades a ejecutar
(125)
.
En las contrataciones con el Estado, se utiliza el segundo tipo de contrato. En efecto,
de acuerdo con el sealado artculo 40 del Reglamento de la Reglamento de la Ley de Con-
trataciones del Estado, el sistema por precios unitarios, tarifas o porcentajes es aplicable
cuando la naturaleza de la prestacin no permite determinar exactamente las cantidades o
magnitudes requeridas.
En el caso de obras, el postor formula su propuesta ofertando precios unitarios con-
siderando las partidas contenidas en las Bases, las condiciones previstas en los planos y
especicaciones tcnicas, y las cantidades referenciales, y que se valorizan en relacin con
su ejecucin real y por un determinado plazo de ejecucin.
(124) Ver ARIAS-SCHREIBER PEZET, Max y CARDENAS QUIROS, Carlos. Exgesis del Cdigo Civil Peruano de 1984. Gaceta Jurdica,
Lima, 2001, pp.109-110.
(125) Ver el comentario del artculo 1776 del Cdigo Civil realizado por Mara del Carmen TOVAR GIL, y Vernica FERRERO DAZ en
Cdigo Civil Comentado. Gaceta Jurdica, Lima, 2007, Tomo IX, pp. 222-223. Las autoras citan a Alberto Spota, para dicho efecto
ver SPOTA, Alberto: Tratado de locacin de obra . Depalma, Buenos Aires, 1982, pp. 535-536.
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Asimismo, a efectos de contrataciones con el Estado, existe un esquema mixto que
mezcla los supuestos de suma alzada y precios unitarios, al que se puede optar si, confor-
me al mencionado artculo 40 del Reglamento de la Ley de Contrataciones del Estado, en
el Expediente Tcnico uno o varios componentes tcnicos corresponden a magnitudes y
cantidades no denidas con precisin, los que podrn ser contratados bajo el sistema de
precios unitarios, en tanto, aquellos cuyas cantidades y magnitudes estn totalmente deni-
das, sern contratados bajo el sistema de suma alzada.
1.1.1.3. Sistema por coste y costas
En este supuesto, no existe monto determinado, pues la estimacin de los trabajos se
verica al nal de la obra, conforme al valor de los materiales y la mano de obra realmente
usados, adems de los gastos indirectos y una ganancia para el empresario
(126)
.
1.1.2. Contratos de construccin desde un punto de vista contable
Conforme con la Norma Internacional de Contabilidad N 11 (NIC 11) el contrato de
construccin se dene como uno especcamente negociado para la fabricacin de un acti-
vo o un conjunto de activos, que estn ntimamente relacionados entre s o interdependien-
tes en trminos de su diseo, tecnologa y funcin, o bien en relacin con su ltimo destino
o utilizacin.
Para dicho efecto, este trmino incluye: a) Los contratos de prestacin de servicios
que estn directamente relacionados con la construccin del activo, por ejemplo los rela-
tivos a servicios de gestin del proyecto y arquitectos, as como b) los contratos para la
demolicin o rehabilitacin de activos y la restauracin del entorno que puede seguir a la
demolicin de algunos activos.
Conforme a los propsitos de esta NIC, los contratos de construccin se clasican
en: contratos de precio jo y contratos de margen sobre el coste. La misma NIC indica que
los contratos de construccin pueden contener caractersticas de una y otra modalidad, tal
como el caso de un contrato de margen sobre el coste con un precio mximo concertado.
As, un contrato de precio jo es uno en el que el contratista acuerda un precio jo,
o una cantidad ja por unidad de producto, y en algunos casos tales precios estn sujetos a
clusulas de revisin si los costos aumentan.
De otro lado, un contrato de margen sobre el coste es un contrato de construccin en
el que se reembolsan al contratista los costes satisfechos por l y denidos previamente en
el contrato, ms un porcentaje de esos costes o una cantidad ja.
1.2. Rgimen tributario de los contratos de construccin para la determinacin de la
renta bruta - Impuesto a la Renta
Como se sabe, conforme al artculo 57 del Texto nico Ordenado de la Ley del Im-
puesto a la Renta, segn texto aprobado por Decreto Supremo N 179-2004-EF, en adelante
(126) Ver ARIAS-SCHREIBER PEZET, Max y CARDENAS QUIROS, Carlos. Ob. cit., pp. 118-119.
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la Ley del Impuesto a la Renta, las rentas de tercera categora se considerarn producidas
en el ejercicio comercial en que se devenguen
(127)
.
Tener presente que a efectos de dicha ley, el ejercicio gravable comienza el 1 de
enero de cada ao y naliza el 31 de diciembre, debiendo coincidir en todos los casos el
ejercicio comercial con el ejercicio gravable.
Sin embargo, entre otros, existe un rgimen tributario de imputacin de rentas brutas
distinto en los casos de contratos de construccin, el cual es aplicable siempre que los re-
sultados correspondan a ms de un ejercicio gravable. Este rgimen es excepcional, de esta
manera, si la obra se ejecuta en menos de un ejercicio, las rentas se imputarn de acuerdo
con el devengado
(128)
.
Cabe anotar que, de acuerdo con el c) del artculo 36 del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta, Decreto Supremo N 122-94-EF y normas modicatorias, las entidades
que obtengan ingresos distintos a los provenientes de la ejecucin de los contratos de obra
tratados en el artculo 63 de la Ley del Impuesto a la Renta, calcularn sus pagos a cuenta
del Impuesto sumando tales ingresos a los ingresos por obras, en cuanto se hayan deven-
gado en el mes correspondiente
(129)
.
En otras palabras, aquellos contribuyentes que efecten contratos de construccin o
desarrollen actividades similares, cuyos resultados no correspondan a ms de un ejercicio
gravable, determinan sus pagos a cuenta y su renta bruta tal y como lo hacen el resto de
generadores de rentas de tercera categora, esto es, aplicando el referido artculo 57 de la
mencionada ley
(130)
.
(127) Es preciso indicar que el concepto de devengado no se encuentra definido en la Ley del Impuesto a la Renta. Contablemente,
segn el Marco Conceptual para la Preparacin y Presentacin de los Estados Financieros, estos se preparan sobre la base de la
acumulacin o del devengo contable. As, los efectos de las transacciones y dems sucesos se reconocen cuando ocurren, y no
cuando se recibe o paga dinero u otro equivalente al efectivo. Ahora bien, para el caso de contratos de construccin es importante
tambin tener en cuenta lo establecido en el prrafo 12 de la NIC 11, conforme al cual, los ingresos ordinarios del contrato se miden
por el valor razonable de la contraprestacin recibida o por recibir. La medicin estar afectada por diversas incertidumbres, que
dependern de hechos futuros. Entonces, las estimaciones necesitan ser revisadas a medida que los hechos ocurren o se resuelvan
las incertidumbres. Por ende la cuanta puede aumentar o disminuir. Igualmente ver prrafo 22 y 26 de la misma NIC 11.
Desde un punto de vista doctrinario, siguiendo a Enrique Reig, se tiene que dicho concepto rene las siguientes caractersticas: se
requiere que se hayan producido los hechos sustanciales generadores del ingreso, se requiere que el derecho al ingreso no est
sujeto a condicin que pueda hacerlo inexistente al momento de cumplirse lo prometido, y, no se requiere exigibilidad actual o
establecerse un trmino especfico para el pago, pues puede ser una obligacin a plazo y no determinada. Para apreciar dicha infor-
macin ver REIG, Enrique Jorge: Impuesto a las Ganancias, p. 134. La cita recogida se encuentra en el desarrollo de la Resolucin
del Tribunal Fiscal N N 01652-5-2004.
(128) Vide: <http://www.ifaperu.org/publicaciones/11_06_CT28_ENS.pdf>. En esta pgina web se podr encontrar el siguiente artculo:
NAVARRO SOLOGUREN, Enrique: Tema II Implicancias de las NICs en la aplicacin del Impuesto a la Renta, VII Jornadas Nacionales
de Tributacin, p. 4.
(129) Tener presente que la Administracin, a travs del Informe N 082-2006-SUNAT/2B0000, ha mencionado que, si en caso los resul-
tados inicialmente segn contrato correspondan a un ejercicio, y que por ese motivo, los pagos a cuenta se efectuaron de acuerdo
a los ingresos netos devengados, pero posteriormente al determinar el Impuesto se verifica que los resultados corresponden a ms
de un ejercicio, las empresas pueden optar por elegir alguno de los mtodos que estamos tratando en el presente informe.
(130) Para estos efectos, vide RTF N 01652-5-2004 en la cual el Tribunal Fiscal, al considerar que las obras no se ejecutaron en plazos
mayores a 1 ao indic que no era de aplicacin el artculo 63 de la Ley. Asimismo, este criterio se puede apreciar en la RTF
N 04975-1-2006, caso en el que el mencionado rgano manifest que como ninguno de los contratos contena obras a ejecutarse
en plazos mayores a un ao, no es de aplicacin lo establecido en el inciso c) del artculo 63 de la Ley, por tanto, corresponde que
los resultados se reconozcan conforme al principio del devengado.
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1.3. mbito de aplicacin del Rgimen Tributario de los contratos de construccin es-
tablecido en el artculo 63 de la Ley del Impuesto a la Renta
Preliminarmente, es importante indicar que solamente las empresas de construccin
o similares, las ltimas que son tratadas en el reglamento, que ejecuten contratos de obra
cuyos resultados correspondan a ms de un (1) ejercicio gravable podrn acogerse a los
mtodos que desarrollaremos ms adelante. As, las rentas brutas se imputarn de acuerdo
al mtodo que se elija para tal n, los que de acuerdo al artculo 63 de la Ley del Impuesto a
la Renta, se dividen en tres, a saber:
1. Si stema A: Por l os Ingresos perci bi dos.
2. Si stema B: Por l os Ingresos devengados.
3. Si stema C: Por l os Ingresos di feri dos.
De acuerdo con el artculo 36 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, se
consideran empresas similares, a las que cuentan con proyectos con alto nivel de riesgo, a
ser ejecutado durante ms de un ejercicio gravable y cuyo resultado solo es posible denirlo
razonablemente hasta nalizar el Proyecto. Para este efecto, aquellas debern solicitar a la
Sunat la autorizacin correspondiente, caso en el cual dicha entidad, previa coordinacin
con el Ministerio de Economa y Finanzas, deber emitir la resolucin respectiva en un plazo
no mayor a treinta das.
En este punto, consideramos que existe un vaco en la legislacin, pues no se ha
establecido cules sern las empresas similares a las de construccin que podrn aplicar di-
chos sistemas. En nuestra opinin, el trmino alto nivel de riesgo no est concretamente de-
terminado, as corresponder a cada operador vericar si su actividad ser o no considerada
como dentro de dicho concepto. Adems, ello genera que la actuacin de la Administracin,
para autorizar al contribuyente a la aplicacin de los mtodos posteriormente comentados,
sea discrecional y no reglada, lo cual entendemos es un despropsito. En esta misma lnea
de ideas, seran las entidades del Estado las que a travs de actos administrativos, deniran
el sujeto al cual se le aplicara un rgimen tributario determinado. De otro lado, debe anotar-
se que en el caso de las empresas de construccin no se les exige pasar por un ltro para la
aplicacin de los mtodos comentados, lo cual posiblemente podra generar desigualdades
entre similares y, adicionalmente, sera el reglamento el que establecera una condicin para
la conguracin del supuesto de hecho.
1.4. De las reglas aplicables a todos los mtodos de imputacin de renta en los casos
de contratos de construccin
Es preciso indicar que conforme al referido artculo 63 de la Ley del Impuesto a la
Renta, en todos los casos se llevar una cuenta especial por cada obra, lo que consiste,
segn el artculo 36 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, en llevar el control de
los costos por cada una de estas, los que debern diferenciarse en las cuentas analticas de
gestin. Adems se debe diferenciar los ingresos provenientes de cada obra. En dicho caso,
el contribuyente debe habilitar las subcuentas necesarias.
Asimismo, cabe resaltar que el mtodo adoptado se debe aplicar uniformemente a
todas las obras que ejecute la empresa, y no podr ser variado sin autorizacin de la Sunat,
la que determinar a partir de qu ao podr efectuarse el cambio.
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1.5. Mtodos para la imputacin de rentas brutas en los contratos de construccin
1.5.1. Sistema A: Ingresos percibidos
1.5.1.1. De la determinacin de la Renta Imponible
De acuerdo con el inciso a) del citado artculo 63 de la Ley del Impuesto a la Renta,
se asigna a cada ejercicio gravable la renta bruta que resulta de aplicar sobre l os i mpor tes
cobrados por cada obra, durante el ejercicio comercial, el porcentaje de ganancia bruta
calculado para el total de la respectiva obra.
Entonces, la renta bruta del ejercicio se determina aplicando a los importes percibi-
dos, el porcentaje de ganancia bruta calculado para la totalidad de la obra.
RB=Importe cobrado* Porcentaje de Ganancia Bruta.
El porcentaje de ganancia bruta calculado para el total de la obra se hallar: Dividien-
do la renta bruta de la totalidad de la obra, entre los ingresos por el total de la obra.
Ingresos totales.100%
Renta bruta.x %
X=Renta bruta/Ingresos totales.
A su vez, este artculo seala que la diferencia que resulte en denitiva de la com-
paracin de la renta bruta real y la establecida mediante este procedimiento, se imputar al
ejercicio gravable en el que se concluya la obra.
1.5.1.2. De los pagos a cuenta
Conforme con el artculo 36 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, se
consideran como ingresos netos los importes cobrados en cada mes por avance de obra.
1.5.2. Sistema B: Ingresos devengados
1.5.2.1. De la determinacin de la Renta Imponible
El segundo mtodo para determinar la renta a imputar consiste, conforme lo estable-
ce el inciso b) del mencionado artculo 63 de la Ley del Impuesto a la Renta, en asignar a
cada ejercicio gravable la renta bruta que se establezca deduciendo del importe cobrado o
por cobrar por los trabajos ejecutados en cada obra durante el ejercicio comercial, los costos
correspondientes a tales trabajos.
Tener presente que la diferencia que resulte en denitiva de la comparacin de la
renta bruta real y la establecida mediante este mtodo se imputar al ejercicio gravable en
el que se concluya la obra.
1.5.2.2. De los pagos a cuenta
En caso de acogerse al segundo mtodo se considera como ingresos netos del mes,
la suma de los importes cobrados y por cobrar por los trabajos ejecutados en cada obra
durante dicho mes. En el caso de obras que requieran la presentacin de valorizaciones
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por la empresa constructora o similar, se considerar como importe por cobrar el monto que
resulte de efectuar una valorizacin de los trabajos ejecutados en el mes correspondiente.
1.5.3. Sistema C: Ingresos diferidos
1.5.3.1. De la determinacin de la Renta Imponible
A) Contratos en los que las obras se ejecutan dentro de un plazo no mayor de
tres aos
Este mtodo se aplica cuando las obras, segn el contrato, se deban ejecutar dentro
de un plazo no mayor de 3 aos, as la empresa diferir los resultados hasta la total ter-
minacin de las obras. En este caso los impuestos que correspondan se aplicarn sobre
la ganancia determinada, en el ejercicio comercial en que se concluyan las obras, o se
recepcionen ocialmente, en el supuesto que este requisito se deba recabar segn las dis-
posiciones vigentes.
En este punto, es pertinente determinar si cuando la norma se reere a aos se ree-
re a los contados de acuerdo al calendario, o si se trata de ejercicios gravables, los que se
inician el 1 de enero de cada ao y culminan el 31 de diciembre.
Consultas Institucionales absueltas por la Sunat
Informe N092-2009-SUNAT/2B0000
1. Tratndose de obras cuya ejecucin se terminar en un plazo mayor de tres (3) aos,
las empresas de construccin que opten por el mtodo previsto en el inciso c) del
artculo 63 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta determinarn su renta conside-
rando la liquidacin del avance de obra por el trienio (36 meses), no pudiendo diferir
dicha determinacin hasta el nal del ejercicio gravable en el cual se cumpli el tercer
ao de ejecucin de la obra.
En tal supuesto, a partir del cuarto ao de ejecucin de la obra las empresas de cons-
truccin deben optar por alguno de los otros mtodos contemplados en el mencionado
artculo 63 hasta la conclusin de la obra.
2. No se encuentra gravada con el Impuesto General a las Ventas, la primera transferen-
cia de un bien inmueble que fue mandado a construir por una empresa no dedicada a
la venta de inmuebles, y que forma parte de su activo jo.
3. La venta del inmueble antes mencionado no debe formar parte del clculo de la pro-
rrata a que se reere el numeral 6.2 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV.
a) Del cmputo de los aos
Ante esta interrogante, la Administracin Tributaria, a travs del Informe N 149-
2007-SUNAT/2B0000, ha sealado que el cmputo de la duracin de la ejecucin de la obra
es por aos y no por ejercicio gravable.
Asimismo, ha indicado que dicho plazo debe computarse desde que se inicia la eje-
cucin de las prestaciones a cargo del contratista que integran el contrato de obra acordado
entre las partes.
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Postura que resulta aceptable en tanto la norma no hace referencia a ejercicios grava-
bles, sino a aos. De haber tenido el legislador la intencin de plantear el cmputo de esa mane-
ra hubiese efectuado una redaccin distinta a la planteada. Recordar, igualmente, que de acuer-
do a la Norma XII del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario, los plazos expresados en aos se
cumplen en el mes de vencimiento y en el da de este, correspondiente al da de inicio del plazo,
fundamento ltimo en el que se bas la Sunat para arribar a la conclusin antes mencionada.
b) De la conclusin de la obra o de la recepcin ocial de esta
Otro punto que es fundamental determinar es cuando se entiende concluida la obra.
Pues bien, ni la Ley del Impuesto a la Renta, ni su Reglamento, han establecido la fecha en
que ese suceso ocurre, salvo para el caso de contrataciones con el Estado en donde s se
dene la oportunidad del suceso.
Entonces, resulta necesario que la norma comentada contenga dicha denicin en virtud
de la autonoma del derecho tributario? En nuestra opinin, ello no resulta necesario, toda vez que
en los casos que no se pueda remitir a normas especiales para su determinacin, el tema partir
por el anlisis del caso en concreto, respetando as el pacto establecido entre las partes
(131)
.
Ahora bien, en caso de contratos con el Estado, como lo mencionamos anteriormente,
s existe una regulacin en virtud de la que se entiende cuando existe conclusin de la obra. En
efecto, el artculo 210 del Reglamento de la Ley de Contrataciones del Estado, regula los aspec-
tos concernientes a la Recepcin de la Obra y los plazos. As se tiene dos supuestos:
- Que se efecte un proceso de vericacin observando los plazos y condiciones
establecidos en este artculo para tal n, para que, una vez culminado este y de
no existir observaciones, se proceda a la recepcin de la obra, tenindose por
concluida esta, en la fecha indicada por el contratista. Suscribindose, entonces,
el Acta de Recepcin por los miembros del comit y el contratista.
- Que se efecte un proceso de vericacin observando los plazos y condiciones
establecidos en este artculo para ese efecto, pero, si median observaciones,
estas puedan ser subsanadas cumplindose asimismo con los plazos y condi-
ciones para tal n, y una vez subsanadas dichas observaciones a conformidad
del comit de recepcin, se suscriba el Acta de Recepcin de Obra.
Por su parte la Sunat, mediante Informe N 082-2006-SUNAT/2B0000
(132)
, ha sealado
que en los casos de contribuyentes que hayan optado por el mtodo de diferimiento de los resul-
tados, aqu comentado, y que conforme con las disposiciones vigentes se requiera la recepcin
ocial de la obra, los resultados se imputarn al ejercicio en que dicha recepcin ocurra.
c) De incurrir en costos con posterioridad a la entrega de la obra
La Sunat, mediante el Informe N 082-2006-SUNAT/2B0000 ha sealado que, la
deduccin de los costos correspondientes a las obras incurridos en un ejercicio posterior
a la entrega ocial de estas sern deducibles en el ejercicio en que se devenguen siempre
(131) Como es el caso de la RTF N 07840-3-2010, en esta resolucin el Tribunal menciona que a diferencia de las normas sobre
contrataciones y del Estado, el Cdigo Civil solo establece en el artculo 1778 que el comitente, antes de la recepcin de
la obra, tiene derecho a su comprobacin, y si este descuida proceder a ella sin motivo justo o no comunica su resultado
dentro de un plazo breve, la obra se considera aceptada.
(132) Vide <http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2006/oficios/i0822006.htm>.
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que cumplan con el principio de causalidad, ello en aplicacin del artculo 57 de la Ley del
Impuesto a la Renta, y porque los costos realizados devienen nalmente en gastos
(133)
.
d) De los supuestos en los que no procede aplicar el mtodo de ingresos diferidos
Para el Tribunal Fiscal en los casos de contratos bajo el sistema de suma alzada, en
los que, tal como lo indicamos anteriormente, el precio se ja en el acuerdo o pacto estable-
cido entre las partes, los ingresos deben ser considerados cuando se devengaron y no cuan-
do se cancelaron, ello por cuanto se tiene certeza respecto del monto de dichos ingresos.
En el caso comentado, la controversia se centraba en establecer si los ingresos referidos a
obras de construccin podan ser diferidos. Tener presente que el caso se resolvi cuando
la norma indicaba un plazo distinto al mencionado en este punto. A efectos de apreciar el
desarrollo del caso ver RTF N 04975-1-2006.
B) Contratos en los que las obras se ejecutan dentro de un plazo mayor de tres
aos
Aplicable en el supuesto que la obra se deba terminar o se termine en un plazo mayor
de 3 aos, en estos casos la utilidad ser determinada el tercer ao conforme a la liquidacin
del avance de la obra por el trienio y, a partir del cuarto ao, siguiendo los mtodos descritos
anteriormente.
En esta parte del desarrollo conviene formularnos la siguiente pregunta: qu su-
cede si en el supuesto planteado, por ejemplo, la obra inicia en un mes del ejercicio 2007,
y, por ende, el plazo de tres aos se cumple en el mes de vencimiento del 2010, pero este no
coincide con el trmino del ejercicio gravable, se deber diferir la renta al nal del ejercicio
2010, o, se determina al cumplimiento del trienio?
Al respecto, la Sunat, a travs del Informe N092-2009-SUNAT/2B0000, ha sealado
que en tanto las empresas deben determinar su renta considerando la liquidacin del avance
de obra por el trienio (36 meses), tales empresas no pueden diferir la determinacin hasta
el nal del ejercicio gravable en el cual se cumpli el tercer ao de ejecucin de la obra.
Asimismo indica, rerindose a lo sealado en el inciso c) del artculo 63 de la Ley, que a
partir del cuarto ao de ejecucin de la obra aquellas debern optar por alguno de los otros
mtodos antes manifestados hasta la conclusin de la obra.
Asimismo, a travs del Informe N 212-2009-SUNAT/2B0000, la Administracin ha
sealado que a efectos de efectuar la liquidacin, declaracin y pago del Impuesto a la
Renta, el contribuyente deber calcular una sola renta por todo el ejercicio gravable (en
(133) En este punto, es preciso sealar que el Tribunal Fiscal, mediante RTF N 02935-3-2010, al momento de resolver una controversia
referida a la deduccin de adquisiciones sustentadas en comprobantes de pago emitidos en fechas posteriores a la culminacin
de la obra, indica que, en tanto no se ha acreditado la vinculacin de estas adquisiciones con las obras realizadas (ingresos por
los contratos de construccin) no procede su deduccin para la determinacin del Impuesto a la Renta, y, por ende, confirm los
reparos. En este supuesto, cabe resaltar que la Sunat estableci dichos reparos porque, a su consideracin, la obra culmin en fecha
anterior a dichas adquisiciones. En el detalle de la resolucin se indica como base legal el inciso b) del artculo 63 de la Ley. En
este caso, entendemos que se trata de dos supuestos distintos, pues en el caso del informe se trata de una empresa cuya obra, de
acuerdo con las disposiciones vigentes sobre la materia, requera la recepcin oficial de la misma, en cuyo caso caba la posibilidad
que algunas prestaciones se ejecuten con posterioridad a dicha entrega y cuyo costo tiene su contrapartida en las valorizaciones
de la obra que se han venido facturando a lo largo de todo el contrato. Distinto el caso de la RTF, en donde el recurrente no pudo
acreditar que su obra se extendi a lo preliminarmente establecido, en donde si la operacin concluy, no sera causal deducir
gastos, ms an cuando por la aplicacin del mtodo del devengado los costos se deducen de los importes cobrados o por cobrar
por los trabajos ejecutados en cada obra.
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
nuestro ejemplo 2010) considerando tanto la liquidacin relativa al trienio, (del 2007 al 2010
con el mtodo del diferido), como la correspondiente de acuerdo al sistema elegido (sea el
mtodo del percibido o del devengado) al periodo faltante para concluir el ejercicio gravable
(2010).
1.5.3.2. De los pagos a cuenta
A) Contratos en los que las obras se ejecutan dentro de un plazo no mayor de
tres aos
Para el caso de los pagos a cuenta, se consideran como ingresos netos los importes
cobrados en cada mes por avance de las obras que se encuentran en el ltimo ejercicio de su
ejecucin.
B) Contratos en los que las obras se ejecutan dentro de un plazo mayor de tres
aos
En este supuesto, los pagos a cuenta se efectuarn de conformidad con el inciso c)
del artculo 63 de la Ley del Impuesto a la Renta.
Al respecto, la Sunat, en virtud de una consulta formulada en el sentido de
que el ltimo del da del trienio (36 meses) no coincide con el ltimo da del periodo tri-
butario por el que se deba efectuar el pago a cuenta, ha sealado, mediante el Informe
N 212-2009-SUNAT/2B0000 lo siguiente:
En tanto, de acuerdo al artculo 85 de la Ley, los pagos a cuenta se determinan en
base a los ingresos netos obtenidos en el mes, la eleccin del mtodo, una vez completados
los 3 aos, determinar la forma como se calcular el pago a cuenta por el ntegro del mes
en que se cumpli el trienio.
As, indica, si el contribuyente hubiera elegido el mtodo del percibido, deber efec-
tuar el pago a cuenta del periodo considerando como ingresos netos, los cobrados en el mes
por avance de obra.
Asimismo, seala que, de haberse elegido el mtodo del devengado, el contribuyente
deber realizar el pago a cuenta sobre la base de la suma de los importes cobrados y por
cobrar por los trabajos ejecutados en cada obra durante dicho mes.
2. IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS
2.1. Primera venta de bienes inmuebles
Uno de los supuestos gravados con el Impuesto General a las Ventas es el caso de
la primera venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos.
Lo que se busca gravar, con este tipo de supuesto, siguiendo a Walker Villanueva,
es aquellos bienes que hayan sido construidos o mandados a construir con el propsito de
enajenar, y no aquellos bienes respecto de los que no se tiene el nimo de vender, si no usar
o explotar.
En efecto, el mencionado autor seala que:
As, resulta que la venta de edicaciones en las que el vendedor no tenga la condi-
cin de constructor no se sujetarn al impuesto. En razn de que tales edicaciones
ni estuvieron destinadas a la venta ni tampoco fueron edicadas por constructores
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Beneficios tributarios en el Sector Construccin
dedicados a dicha actividad. Por ello, no son bienes destinados al consumo por em-
presarios constructores, sino bienes de inversin que no deben estar gravados con
el impuesto.
Entonces, es evidente que aquellas ventas de bienes inmuebles que no sean reali-
zadas por un sujeto que calique como constructor, no estarn gravadas con el Impuesto
General a las Ventas, entonces se tratarn de operaciones inafectas naturalmente
(134)
.
Asimismo, se indica que la posterior venta del inmueble que realicen las empresas
vinculadas con el constructor, cuando el inmueble haya sido adquirido directamente de este
o de empresas vinculadas econmicamente con el mismo tambin se considera como una
operacin afecta a este impuesto, salvo que se demuestre que el precio de la venta rea-
lizada es igual o mayor al valor de mercado. Para dicho efecto, se entiende por valor de
mercado el que normalmente se obtiene en las operaciones onerosas que el constructor o la
empresa realizan con terceros no vinculados, o el valor de tasacin, el que resulte mayor. En
este punto, el Reglamento seala que la posterior venta de inmuebles gravada, est referida
a las ventas que las empresas vinculadas econmicamente al constructor realicen entre s y
a las efectuadas por estas a terceros no vinculados.
El supuesto de vinculacin econmica antes referido, se establece con base en el
artculo 54 de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo.
El Reglamento por su parte indica que se considera primera venta y consecuen-
temente operacin gravada, la que se realice con posterioridad a la resolucin, rescisin,
nulidad o anulacin de la venta gravada.
Igualmente, se va a considerar como primera venta la que se efecte con posteriori-
dad a la reorganizacin o traspaso de empresas.
(134) VILLANUEVA GUTIRREZ, Walker. Estudio del Impuesto al Valor agregado en el Per. Anlisis, Doctrina y Jurisprudencia. Tax Editor,
Lima, 2009, pp. 149-150.
Tambin se considera como primera venta
la que se efecte con posterioridad a la re-
organizacin o traspaso de empresas.
La primera venta de inmuebles que rea-
licen los constructores de los mismos.
Solo tratndose de inmue-
bles cuya construccin se
haya iniciado a partir del
24 de abril de 1996. (D.S.
N 088-96-EF 12/09/96)
Primera venta de
inmuebles
gravada con IGV
La posterior venta del inmueble que
realicen las empresas vinculadas con el
constructor, cuando el inmueble haya
sido adquirido directamente de este o
de empresas vinculadas econmica-
mente con el mismo y a un menor valor
que el de mercado.
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
Finalmente, en el Reglamento se indica que no constituye primera venta a efectos del
Impuesto, la transferencia de las alcuotas entre copropietarios constructores.
El capital de dos (2) o ms empresas
pertenezca, en ms del 30%, a socios
comunes de dichas empresas.
Una empresa posea ms del 30% del
capital de otra empresa, directamente
o por intermedio de una tercera.
En cualquiera de estos
casos, cuando la indica-
da proporcin del capital,
pertenezca a cnyuges
entre s o a personas vin-
culadas hasta el segundo
grado de consanguinidad
o afinidad.
Empresas
vinculadas
econmicamente
(art. 57 de la LIGV)
Ms del 30% del capital de dos (2) o
ms empresas pertenezca a una mis-
ma persona, directa o indirectamente.
2.1.1. Supuesto para la configuracin de una primera venta de bienes inmue-
bles
Comoquiera que la norma establece que se encuentra afecta al Impuesto General a
las Ventas, la primera venta de bienes realizada por el constructor es importante denir qu
se entiende por tal concepto.
Pues bien, en el artculo 3 de la mencionada Ley, se establece que constructor es
cualquier persona que se dedique en forma habitual a la venta de inmuebles construidos
totalmente por ella o que hayan sido construidos total o parcialmente por un tercero para ella.
Para este efecto, se entender que el inmueble ha sido construido parcialmente por
un tercero cuando este ltimo construya alguna parte del inmueble y/o asuma cualquiera de
los componentes del valor agregado de la construccin.
Por su parte el Reglamento, en el numeral 1 del artculo 4 seala que se presume la
habitualidad, cuando el enajenante realice la venta de, por lo menos, dos inmuebles dentro
de un periodo de doce meses, debindose aplicar a partir de la segunda transferencia del
inmueble. De realizarse en un solo contrato la venta de dos o ms inmuebles, se entender
que la primera transferencia es la del inmueble de menor valor.
Siendo importante resaltar que no se aplicar lo sealado anteriormente y siempre
se encontrar gravada con el Impuesto, la transferencia de inmuebles que hubieran sido
mandados a edicar o edicados, total o parcialmente, a efectos de su enajenacin.
Igualmente, conviene sealar que si no se congura el supuesto legal no nace la
obligacin tributaria para efectos del Impuesto General a las Ventas. En otras palabras, si
no existe una primera venta de bien inmueble realizado por su constructor, la operacin se
encuentra no afecta o sujeta a dicho impuesto.
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Beneficios tributarios en el Sector Construccin
Consultas absueltas por la Sunat
Informe N 331-2003-SUNAT/2B0000
() No se encuentra gravada con el Impuesto General a las Ventas, la primera trans-
ferencia de un bien inmueble efectuada por un sujeto que realiza actividad empresarial,
siempre que el mismo no calique como constructor para efectos de este impuesto ().
Informe N 092-2009-SUNAT/2B0000
() No se encuentra gravada con el Impuesto General a las Ventas, la primera transfe-
rencia de un bien inmueble que fue mandado a construir por una empresa no dedicada a
la venta de inmuebles, y que forma parte de su activo jo ().
Adicionalmente, y con el propsito de diferenciar este supuesto de hecho con el de
contratos de construccin que ser tratado ms adelante, siguiendo una vez ms a Walker
Villanueva, se tiene que en determinados casos existir una primera venta de bienes y en
otros un supuesto de contrato de construccin. A saber
(135)
:
a) Cuando el constructor construya para s y es habitual en la venta del inmueble
construido, esta operacin constituye una primera venta.
b) Cuando el constructor encarga parcialmente la construccin a un tercero, bajo la
modalidad de administracin, el contratista solo le presta servicios y la venta que
haga dicho constructor calicar como primera venta.
c) Cuando el constructor encargara parcialmente la construccin a un tercero, bajo
la modalidad de suma alzada, efecta una prestacin de servicios de construc-
cin. Entonces, la venta que realice el constructor ser la primera venta.
d) Cuando el constructor encarga totalmente la construccin a un tercero, bajo la
modalidad de suma alzada, el contratista efecta la prestacin de un servicio de
construccin. Entonces, la venta que haga el constructor calica como primera
venta.
Cuando el constructor encarga totalmente la construccin a un tercero, bajo la mo-
dalidad de suma alzada, el contratista efecta la prestacin de un servicio de construccin.
Entonces, la venta que haga el constructor calica como primera venta.
2.1.2. De los trabajos de ampliacin, remodelacin o restauracin
Asimismo, tratndose de inmuebles en los que se efecten trabajos de ampliacin,
la venta de la misma se encontrar gravada con el Impuesto, aun cuando se realice conjun-
tamente con el inmueble del cual forma parte, por el valor de la ampliacin. Se considera
ampliacin a toda rea nueva construida.
Tambin se encuentra gravada la venta de inmuebles respecto de los cuales se hu-
biera efectuado trabajos de remodelacin o restauracin, por el valor de los mismos.
En este punto, es importante indicar que, la persona que efecta la venta tendr que
calicar como constructor, de lo contrario, la operacin no se encuentra dentro del campo
de aplicacin del impuesto.
(135) VILLANUEVA GUTIRREZ, Walker. Ob. cit., p. 158.
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
En estos casos, para determinar el valor de la ampliacin, trabajos de remodelacin
o restauracin, se deber establecer la proporcin existente entre el costo de la ampliacin,
remodelacin o restauracin y el valor de adquisicin del inmueble actualizado con la varia-
cin del ndice de Precios al Por Mayor hasta el ltimo da del mes precedente al del inicio de
cualquiera de los trabajos sealados anteriormente, ms el referido costo de la ampliacin
remodelacin o restauracin. El resultado de la proporcin se multiplicar por cien (100). El
porcentaje resultante se expresar hasta con dos decimales.
Este porcentaje se aplicar al valor de venta del bien, resultando as la base imponi-
ble de la ampliacin, remodelacin o restauracin.
2.1.3. Base imponible en la primera venta de inmuebles
Para determinar la base imponible del impuesto en la primera venta de inmuebles
realizada por el constructor, se excluir del monto de la transferencia el valor del terreno.
Para tal efecto, se considerar que el valor del terreno representa el cincuenta por ciento
(50%) del valor total de la transferencia del inmueble.
Consulta absuelta por la Sunat
Informe N 185-2008-SUNAT/2B0000
() Para determinar la base imponible del IGV, tratndose de operaciones de venta al
contado, el valor total de la transferencia del inmueble, al cual se le deducir el cincuenta
por ciento (50%) del valor del terreno, no incluye el monto del IGV que corresponda por la
mencionada operacin ().
2.1.4. Determinacin del crdito fiscal
A efectos de determinar el IGV de compras que constituir crdito scal se deber
vericar el cumplimiento de todos los requisitos sustanciales y formales que para ello esta-
blecen los artculos 18 y 19 de la Ley del IGV. As, tenemos que especial anlisis correspon-
de efectuar al contenido en el inciso b) del mencionado artculo 18 dado que establece como
condicin el que las adquisiciones se destinen a operaciones por las que se deba pagar el
Impuesto.
Ahora bien, por su parte la norma reglamentaria establece dos procedimientos para
determinar el crdito scal, esto es, la discriminacin especca cuando se puede determinar
si la adquisicin est destinada a una operacin gravada o no; y el procedimiento de la prorrata
cuando las adquisiciones estn destinadas a operaciones gravadas y no gravadas conjunta-
mente
(136)
.
(136) Al respecto, el numeral 6.2 del artculo 6 del Reglamento de la LIGV establece que el procedimiento de la prorrata se efecta de la
siguiente manera:
Porcentaje =
Sumatoria de: el monto de las operaciones gravadas con el Impuesto, las exportaciones de
los ltimos doce meses, incluyendo el mes al que corresponde el crdito
X 100
Sumatoria de: operaciones del mismo periodo, considerando a las gravadas y a las no
gravadas, incluyendo a las exportaciones
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Beneficios tributarios en el Sector Construccin
Lo anterior cobra relevancia pues tal como se desarroll en el punto referente a la
base imponible, en estricto se estara desarrollando una operacin gravada al 50% y no
gravada por el otro 50%.
Por su parte el artculo 6 del reglamento de la Ley del IGV seala que los contribu-
yentes que realizan operaciones gravadas y no gravadas contabilizaran separadamente la
adquisicin de bienes y utilizacin de servicios destinados a operaciones gravadas y de
exportacin de aquellos que estn destinados a operaciones no gravadas y que deber
utilizarse nicamente las adquisiciones de los bienes destinados a operaciones gravadas y
de exportacin. Lo anterior se conoce como el mtodo de la discriminacin directa. Sin em-
bargo, en el caso que no se pueda distinguir si la adquisicin es para operaciones gravadas
y no gravadas se aplicar el sistema de prorrata que regula el numeral 6.2 del artculo 6 del
reglamento.
En consecuencia, respecto del cmputo del crdito scal en el caso de primera venta
de inmuebles se presentaban dos interpretaciones:
Distinguir y contabilizar las adquisiciones que se destinarn exclusivamente a
operaciones gravadas (venta de la construccin) y utilizar el 100% del crdito s-
cal relacionado. Distinguir las adquisiciones nicamente relacionadas con opera-
ciones no gravadas (venta del terreno) y no tomar crdito scal alguno; y distinguir
las adquisiciones relacionadas a ventas gravadas y no gravadas conjuntamente
(gastos comunes) y utilizar el crdito scal que determine el procedimiento de
prorrata.
Aplicar el 50% del crdito scal de todas las adquisiciones destinadas a la venta
del inmueble, haciendo una discriminacin directa en funcin al porcentaje grava-
do que representa la operacin de venta (50%) y aplicar el rgimen de la prorrata
respecto de las dems adquisiciones.
2.1.5. Aplicacin del crdito fiscal en virtud al Informe N 185-2008-SUNAT/2B0000
En el caso de primera venta de inmuebles gravada con el IGV, la aplicacin del cr-
dito scal origin diversas interrogantes ya que esta operacin supone tambin la venta del
terreno, el que de acuerdo a la norma es una operacin no gravada con el IGV. Dichas inte-
rrogantes de algn modo han sido absueltas por el Informe N 185-2008-SUNAT/2B0000, el
cual podemos resumir de la siguiente manera:
CONSULTA
Tratndose de contribu-
yentes que realizan solo
operaciones gravadas, el
ntegro del IGV que grava
la adquisicin de cemen-
to, fierro, ladrillo y, en ge-
neral, de todos los bienes
y servicios destinados ex-
clusivamente a la cons-
truccin se puede usar
como crdito fiscal?
RESPUESTA
El IGV que grava la venta de bienes o prestacin de ser-
vicios destinados exclusivamente a la construccin del
inmueble podr deducirse en su integridad como crdito
fiscal, en la medida que dichas adquisiciones se conta-
bilicen separadamente de aquellas destinadas a la ven-
ta del terreno.
En caso de que no pueda discriminarse las adquisiciones
que han sido destinadas a realizar las operaciones grava-
das y no gravadas, deber utilizarse el procedimiento de
la prorrata, regulado por el numeral 6.2 del artculo 6 del
Reglamento de la Ley del IGV.
Primera
venta de
inmuebles
gravada con
el IGV
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
2.1.6. De la exoneracin sobre el supuesto de primera venta
Finalmente, se establece en el inciso B) del Apndice I de la Ley del Impuesto Gene-
ral a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, una exoneracin en el caso de la primera
venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos, cuyo valor de venta no
supere 35 Unidades Impositivas Tributarias, siempre que sean destinados exclusivamente
a vivienda y que cuenten con la presentacin de la solicitud de Licencia de Construccin
admitida por la Municipalidad correspondiente, de acuerdo a lo sealado por la Ley N 27157
y su reglamento.
De acuerdo con el artculo 2 del Decreto Supremo N 122-99-EF, para efectos del
clculo de las 35 UIT(s) se debe incluir el valor del terreno, actualizado de acuerdo a lo
sealado en el numeral 9 del artculo 5 del Reglamento de dicho Impuesto, aprobado por el
Decreto Supremo N 136-96-EF.
El valor de la Unidad Impositiva Tributaria a utilizar a efectos de determinar el lmite
ser el que se encuentre vigente al 1 de enero de cada ao.
Para Walker Villanueva
(137)
,
() el legislador incurre en el despropsito de aplicar una exoneracin sobre un
concepto que el impuesto no gravaba, es decir, se est procediendo a exonerar lo
que nunca se grav con el IVA, situacin que nos parece un claro error tcnico de la
norma bajo comentario.
2.1.7. Casustica aplicable
Caso prcti co N 1
La empresa constructora J oaqun Hermanos S.A.C. inici la construccin de un edicio
para ocinas en una exclusiva zona comercial de la capital, las que sern vendidas una
vez concluida la obra, incurriendo en las siguientes erogaciones:
Compra de terreno : S/. 800,000
Comisiones pagadas : S/. 50,000 ms el IGV
Servicios contratados : S/. 2500,000 ms el IGV
Compra de materiales : S/. 3200,000 ms el IGV
Gastos varios : S/. 720,000 ms el IGV
Al respecto nos formulan las siguientes consultas: la empresa podr tomar la totalidad
del IGV pagado en la adquisicin de los referidos bienes y servicios como crdito scal?
Cmo se contabilizan estas adquisiciones?
Informacin adicional:
Las comisiones fueron abonadas a una empresa inmobiliaria por su intermediacin en
la compra del terreno.
(137) VILLANUEVA GUTIRREZ, Walker. Ob. cit., p. 165.
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Los gastos varios se encuentran integrados por los gastos de servicios pblicos como
energa elctrica, agua y por los servicios de vigilancia.
Sol uci n:
Entre las operaciones gravadas con el IGV se encuentra la primera venta de inmuebles
que realicen los constructores de los mismos.
Ahora bien, para determinar la base imponible del IGV en la primera venta de inmuebles
realizada por el constructor, se excluir del monto de la transferencia el valor del terreno.
Para tal efecto, se considerar que el valor del terreno representa el 50% del valor total de
la transferencia del inmueble
(138)
.
En ese sentido, si bien la empresa constructora J oaqun Hermanos S.A.C. efectuar la
venta de inmuebles gravados cuando se culmine la construccin de los mismos, tambin
tendr que desagregar del valor de la venta, el 50% que corresponde al valor del terreno,
el cual se encuentra infecto.
En ese contexto, surge la siguiente pregunta: la empresa podr tomar como crdito scal
la totalidad del IGV pagado en la adquisicin de bienes y servicios para construccin de
la obra?
Al respecto, el inciso b) del artculo 18 de la Ley del IGV establece como requisito sustan-
cial del crdito scal que las adquisiciones de bienes, las prestaciones o utilizaciones de
servicios, los contratos de construccin o las importaciones que los sustenten, se desti-
nen exclusivamente al desarrollo de operaciones gravadas con el Impuesto.
En ese sentido, podemos concluir que el IGV que grava la venta de bienes o prestacin
de servicios destinados exclusivamente a la construccin del inmueble cuya venta se
encontrar gravada, se podr deducir en su integridad como crdito scal, siempre que
dichas adquisiciones se contabilicen separadamente de aquellas destinadas a la venta
del terreno, este criterio se encuentra vertido por la Administracin Tributaria en el Informe
N 185-2008/SUNAT/2B0000 de fecha 30 de setiembre de 2008.
Los gastos que corresponden al pago de servicios pblicos y del servicio de vigilancia
constituyen erogaciones que sern destinadas para la venta de inmuebles gravadas con
el IGV. En este punto debemos tomar en cuenta que IGV solo recae sobre el valor de la
construccin, en la medida que el 50% corresponde al terreno cuya venta se encuentra
inafecta.
Considerando que la venta de las ocinas se efectuar concluida la construccin, a efec-
tos de determinar el monto del IGV que ser utilizado como crdito scal, se aplicar el
porcentaje del 50%, tal como se muestra a continuacin:
136,600 x 50% =S/. 68,400
Finalmente, los asientos contables que deber efectuar la empresa J oaqun Hermanos
S.A.C. por esta operacin se muestran a continuacin:
Este asiento corresponde a la contabilizacin del pago de comisiones efectuado por la
empresa J oaqun Hermanos S.A.C., que se encuentran relacionadas directamente con
la compra del terreno.
(138) Lo sealado en este prrafo se encuentra establecido en el numeral 9 del artculo 5 del Reglamento de la Ley del IGV.
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
--------------------x--------------------- S/. S/.
63 Gastos de ser vi ci os prestados
por terceros
50,000
639 Otros servicios prestados
por terceros
40 Tri butos, contraprestaci ones y
apor tes al si stema de pensi ones
y de sal ud por pagar
9,500
40111 IGV - Cuenta propia
42 Cuentas por pagar comerci al es -
terceros
59,500
421 Facturas, boletas y otros
comprobantes por pagar
xx/xx Por la contabilizacin del pago de
comisiones.
--------------------x---------------------
Por el siguiente asiento se extorna el IGV reconocido inicialmente como crdito scal
con la nalidad de imputarlo como parte del costo de la obra, en la medida que se rela-
ciona con la adquisicin del terreno, cuya venta no se encuentra gravada con el IGV.
--------------------x--------------------- S/. S/.
64 Gastos por tri butos 9,500
6411 Impuesto General a las Ven-
tas y selectivo al consumo
40 Tri butos, contraprestaci ones y
apor tes al si stema de pensi ones
y de sal ud por pagar
9,500
40111 IGV - Cuenta propia
xx/xx Por el reconocimiento como parte
del costo del IGV pagado.
--------------------x---------------------
Este asiento corresponde al registro contable por la compra del terreno y de materiales
para la construccin de la obra. Cabe sealar que el IGV que se reconoce como crdito
scal corresponde a la compra de materiales, los cuales se encuentran relacionados
directamente con la edicacin.
--------------------x--------------------- S/. S/.
60 Compras 4000,000
602 Materias primas
60241 Terrenos 800,000
60242 Materiales 3200,000
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Beneficios tributarios en el Sector Construccin
40 Tri butos, contraprestaci ones y
apor tes al si stema de pensi ones
y de sal ud por pagar
608,000
40111 IGV - Cuenta propia
42 Cuentas por pagar comerci al es -
terceros
4608,000
421 Facturas, boletas y otros
comprobantes por pagar
xx/xx Por la compra del terreno y de los
materiales de construccin.
--------------------x---------------------
Este ltimo asiento corresponde al registro contable por los servicios contratados para
la construccin del inmueble.
--------------------x--------------------- S/. S/.
63 Gastos de ser vi ci os prestados
por terceros
2500,000
638 Servicios de contratistas
40 Tri butos, contraprestaci ones y
apor tes al si stema de pensi ones
y de sal ud por pagar
475,000
40111 IGV - Cuenta propia
42 Cuentas por pagar comerci al es -
terceros
2975,000
421 Facturas, boletas y otros
comprobantes por pagar
xx/xx Por la provisin del gasto por los ser-
vicios contratados.
--------------------x---------------------
Este ltimo asiento corresponde al registro contable por los servicios pblicos y el ser-
vicio de vigilancia contratados para la construccin del inmueble.
--------------------x--------------------- S/. S/.
63 Gastos de ser vi ci os prestados
por terceros
720,000
6361 Energa elctrica
6393 Servicio de vigilancia
40 Tri butos, contraprestaci ones y
apor tes al si stema de pensi ones
y de sal ud por pagar
136,800
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300
Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
40111 IGV - Cuenta propia
42 Cuentas por pagar comerci al es -
terceros
856,800
421 Facturas, boletas y otros
comprobantes por pagar
xx/xx Por la provisin del gasto por los ser-
vicios contratados.
--------------------x---------------------
Asimismo, debemos sealar que los asientos contables presentados sern destinados
a las cuentas de costos de produccin, cuyos saldos acumulados formarn parte del
costo de la edicacin, lo que se muestra en siguiente asiento:
--------------------x--------------------- S/. S/.
92 Costo de producci n 7279,000
921 Materiales directos 4059,000
922 MOD 2500,000
923 CIF 720,000
79 Cargas i mputabl es a cuentas de
costos y gastos
7279,000
xx/xx Por el traslado de costo de los mate-
riales, la mano de obra y los CIF al
costo de produccin.
--------------------x---------------------
Finalmente, considerando que la edicacin an no est concluida, se traslada los cos-
tos incurridos a la cuenta produccin en proceso, con el siguiente asiento:
--------------------x--------------------- S/. S/.
23 Productos en proceso 7279,000
234 Productos inmuebles
en proceso 4059,000
2341 MOD 2500,000
2342 CIF 720,000
92 Costo de producci n 7279,000
921 Materiales directos 4059,000
922 MOD 2500,000
923 CIF 720,000
xx/xx Por el traslado del costo de produc-
cin a productos en proceso.
--------------------x---------------------
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Beneficios tributarios en el Sector Construccin
2.2. El IGV en los contratos de construccin
Otras de las operaciones que se encuentran afectas al Impuesto General a las Ven-
tas es el caso de los Contratos de Construccin. La Ley del Impuesto General a las Ventas e
Impuesto Selectivo al Consumo seala que se entiende por construcci n a las actividades
clasicadas como construccin en la Clasicacin Industrial Internacional Uniforme (CIIU)
de las Naciones Unidas.
Actualmente, se encuentra vigente la Revisin 4 de la Clasicacin Industrial Interna-
cional Uniforme de las Naciones Unidas (CIIU).
Entonces, de acuerdo a dicha clasicacin se tiene que construccin comprende las
siguientes actividades:
41 Construcci n de edi ci os
410 Construccin de edicios
4100 Construccin de edicios
42 Obras de i ngeni era ci vi l
421 Construccin de carreteras y lneas de ferrocarril
4210 Construccin de carreteras y lneas de ferrocarril
422 Construccin de proyectos de servicio pblico
4220 Construccin de proyectos de servicio pblico
429 Construccin de otras obras de ingeniera civil
4290 Construccin de otras obras de ingeniera civil
43 Acti vi dades especi al i zadas de construcci n
431 Demolicin y preparacin del terreno
4311 Demolicin
4312 Preparacin del terreno
432 Instalaciones elctricas y de fontanera y otras instalaciones para obras de construccin
4321 Instalaciones elctricas
4322 Instalaciones de fontanera, calefaccin y aire acondicionado
4329 Otras instalaciones para obras de construccin
433 Terminacin y acabado de edicios
4330 Terminacin y acabado de edicios
439 Otras actividades especializadas de construccin
43 Acti vi dades especi al i zadas de construcci n
4390 Otras actividades especializadas de construccin
2.2.1. Del aspecto material
El Tribunal Fiscal, a travs de la RTF N 256-3-1999 ha establecido lo siguiente:
(139)
(139) RTF citada por VILLANUEVA GUTIRREZ, Walker. Ob. cit., p. 178.
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
() Para que la actividad de construccin calique como contrato de construc-
cin, gravado con el Impuesto General a las Ventas, necesariamente deber
realizarse en un terreno que no sea de dominio del constructor y en el cual el
tercero encarga su construccin, mientras que si se realiza dicha actividad me-
diante la edicacin que efecta el constructor, en un terreno de su propiedad,
para su posterior venta, constituye una operacin diferente, tambin gravada con
el Impuesto General a las Ventas, pero, como primera venta de inmuebles.
De lo expuesto, el hecho generador de la hiptesis de incidencia del Impuesto Ge-
neral a las Ventas en el caso de un contrato de construccin es la construccin efectuada
por un tercero.
2.2.2. Nacimiento de la obligacin tributaria
En los contratos de construccin, la obligacin tributaria nace en la fecha en que se
emita el comprobante de pago de acuerdo a lo que establezca el Reglamento o en la fecha de
percepcin del ingreso, sea total o parcial o por valorizaciones peridicas, lo que ocurra primero.
De acuerdo al Reglamento, inciso e) del artculo 4 del Decreto, la obligacin tributaria
nace en la fecha de emisin del comprobante de pago por el monto consignado en el mismo
o en la fecha de percepcin del ingreso por el monto percibido, lo que ocurra primero, sea
este por concepto de adelanto, de valorizacin peridica, por avance de obra o los saldos
respectivos, inclusive cuando se les denomine arras. Tratndose de arras de retractacin,
la obligacin tributaria nace cuando estas superen el quince por ciento (15%) del valor total
de la construccin.
2.2.3. De la base imponible
De acuerdo a la Ley, la base imponible en un contrato de construccin es el valor
de la construccin, entendindose por este la suma total que queda obligado a pagar quien
encarga la construccin. Se entender que esa suma est integrada por el valor total con-
signado en el comprobante de pago, incluyendo los cargos que se efecten por separado de
aquel y aun cuando se originen en la prestacin de servicios complementarios, en intereses
devengados por el precio no pagado o en gasto de nanciacin de la operacin. Los gastos
realizados por cuenta del usuario forman parte de la base imponible cuando consten en el
respectivo comprobante de pago emitido a nombre del constructor.
2.2.4. Sistema de Pago de Obligaciones con el Gobierno Central aplicable en los
Contratos de Construccin
2.2.4.1. Del mbito de aplicacin
Adicionalmente, a partir del 1 de diciembre de 2010, por efecto de la Resolucin
N 293-2010/SUNAT, las actividades que calican como contratos de construccin se en-
cuentran sujetos al Sistema de Pago de Obligaciones con el Gobierno Central - SPOT, con
una tasa del 5%.
Las operaciones que se encuentran dentro del campo de aplicacin de este rgimen
son aquellas respecto de las que el IGV haya nacido a partir del 1 de diciembre de 2010.
En ese sentido, tener en cuenta la denicin de nacimiento de la obligacin tributaria para
contratos de construccin anteriormente sealada.
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Beneficios tributarios en el Sector Construccin
Consultas absueltas por la Sunat
Informe N 003-2011-SUNAT/2B0000
Para efectos de la aplicacin del SPOT a los contratos de construccin se debe tomar
la revisin nmero 4 de la CIIU.
No resulta aplicable el SPOT a un contrato de construccin respecto del cual se emiti
la factura en noviembre de 2010 y el pago se efectu a partir de 1/12/2010.
Si dentro de los elementos facturables de un contrato de obra la mayor parte (pero no
exclusivamente) est compuesta por el arrendamiento, subarrendamiento o cesin en
uso de equipo de construccin dotado de operario, se aplica el 5% por concepto del
SPOT.
2.2.4.2. Los supuestos de arrendamiento, subarrendamiento o cesin en uso de
equipo de construccin dotado de operario
Si la operacin consiste exclusivamente en arrendamiento, subarrendamiento o ce-
sin en uso de equipo de construccin dotado de operario le corresponde aplicar la tasa del
12%
(140)
.
En el caso de contratos de construccin que no consistan exclusivamente en tales
operaciones, se aplica el 5%. Para dicho efecto ver adems el Informe N 003-2011-SUNAT/
2B0000.
Casos prcti cos:
Mtodo del percibido
La empresa CHIESA S.A., que inicia sus operaciones en el ejercicio 2010, suscribir un con-
trato para la construccin de un inmueble por el importe de S/. 3000,000. La obra se efectua-
r en un plazo de 3 aos. De conformidad con las proyecciones efectuadas, los costos de la
obra aproximadamente implicarn la suma de S/. 1500,000, pactndose que por cada parte
de la obra realizada recibir como contraprestacin una determinada suma dineraria.
Ahora bien, supongamos que en el ejercicio 2010, 2011 y 2012, respectivamente, recibe
el importe de S/. 1000,000 por cada ejercicio, esto en virtud de los avances de obra efec-
tuados, distribuidos de la siguiente manera:
Para el ao 2011, en los meses de enero, febrero, marzo, julio y octubre recibe el impor-
te de S/. 200,000 por cada mes.
Para el ao 2012, en los meses de enero, junio, agosto y setiembre recibe el importe
de S/. 250,000 por cada mes.
Finalmente, asumamos que los gastos deducibles en el ejercicio 2010 ascienden a
S/. 250,000, en el 2011 a S/. 50,000, y en el 2012 a S/. 40,000.
(140) Ver igualmente, PICN GONZALES, Jorge. Detracciones en el sector construccin. Algunas respuestas para tantas preguntas. En:
Revista Actualidad Tributaria. Gaceta Jurdica, Lima, 2010, p. 220.
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
Desarrol l o:
a) Determi naci n del porcentaj e
Para determinar el porcentaje a aplicar a los importes pagados, se debe dividir la renta
bruta entre los ingresos totales, clculo que presentamos a continuacin:
S/.
Ingresos totales : 3000,000
Costos : 1500,000
Renta Bruta : 1500,000
(Ingresos totales-Costos)
Renta Bruta/Ingresos totales : 50%
(1500,000 / 3000,000)
b) Cl cul o del Impuesto a l a Renta en el ej erci ci o 2010
Con la nalidad de calcular el impuesto a la renta del ejercicio 2010, en primer lugar
determinaremos la renta bruta, la cual se obtiene de la siguiente manera:
Renta Bruta (RB): Importe cobrado x Porcentaje de Ganancia Bruta.
Importe cobrado en el ejercicio : 1000,000
Renta Bruta (RB) : 500,000
(1000,000 x 50%)
El siguiente paso consiste en determinar la renta neta, de la siguiente manera:
Renta Neta (RN): Renta bruta - gastos deducibles
Renta Bruta (RB) : 250,000
(500,000 - 250,000)
Finalmente, determinaremos la cuanta del impuesto, mediante los siguientes clculos:
Renta Neta Imponible : 250,000
Impuesto a l a Renta anual : 75,000
(250,000 x 30%)
(-) Pagos a cuenta del ejercicio : (20,000)
(2% x 1000,000)
Sal do a favor del Fi sco : 55,000
c) Cl cul o del Impuesto a l a Renta en el ej erci ci o 2011
Renta Bruta (RB): Importe cobrado x Porcentaje de Ganancia Bruta.
Importe cobrado en el ejercicio : 1000,000
Renta Bruta (RB) : 500,000
(1000,000 x 50%)
Renta Neta (RN): Renta bruta - gastos deducibles
Renta Bruta (RB) : 450,000
(500,000 - 50,000)
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Beneficios tributarios en el Sector Construccin
Renta Neta Imponible : 450,000
Impuesto a l a Renta anual : 135,000
(450,000 x 30%)
Coeciente del ejercicio 2011
Coeciente: Impuesto calculado / Ingresos
Coeci ente : 0.075
(75,000 / 1000,000)
Determinacin de los pagos a cuenta del 2011
Enero : 4,000
(0.02 x 200,000)
Febrero : 4,000
(0.02 x 200,000)
Marzo : 15,000
(0.075 x 200 000)
J ulio : 15,000
(0.075 x 200,000)
Octubre : 15,000
(0.075 x 200,000)
Total de pagos a cuenta : S/. 53,000
Sal do a favor del Fi sco : S/. 82,000
(135,000 - 53,000)
d) Cl cul o del Impuesto a l a Renta en el ej erci ci o 2012
Renta Bruta (RB): Importe cobrado x Porcentaje de Ganancia Bruta.
Importe cobrado en el ejercicio : 1000,000
Renta Bruta (RB) : 500,000
(1000,000 x 50%)
Renta Neta (RN): Renta bruta - gastos deducibles
Renta Bruta (RB) : 460,000
(500,000 - 40,000)
Renta Neta Imponible : 460,000
Impuesto a l a Renta anual : 138,000
(460,000 x 30%)
Coeciente del ejercicio 2012:
Coeciente: Impuesto calculado / Ingresos
Coeci ente : 0.135
(135,000 / 1000,000)
Determinacin de los pagos a cuenta del 2012:
Enero : 18,750
(0.075 x 250,000)
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
J unio : 33,750
(0.135 x 250,000)
Agosto : 33,750
(0.135 x 250 000)
Setiembre : 33,750
(0.135 x 250,000)
Total de pagos a cuenta : S/. 120,000
Sal do a favor del Fi sco : S/. 18,000
(138,000 - 120,000)
Caso comparativo de los tres mtodos
La empresa NIKO CHIESA S.A.C es una entidad que se dedica a la actividad de cons-
truccin de obras.
En el mes de agosto de 2010, suscribi un contrato para efectuar una obra en 3 aos.
La obra culmina en el ao 2013.
El valor total de la obra es S/. 5000, 000. El costo de la obra es S/. 2 500, 000.
Al respecto, se tienen los siguientes datos:
1. Determi naci n del porcentaj e
Para determinar el porcentaje a aplicar a los importes pagados, se debe dividir la renta
bruta entre los ingresos totales, clculo que presentamos a continuacin:
S/.
Ingresos totales : 5000,000
Costos : 2500,000
Renta Bruta : 2500,000
(Ingresos totales-Costos)
Renta Bruta/Ingresos totales : 50%
(2500,000 / 5000,000)
Entonces, el margen de ganancia bruta respecto del valor total de la obra es 50%.
2. De l os cobros efectuados por l a empresa
La empresa efecta cobros en los aos por los que efecta la construccin, de la si-
guiente manera:
Percibe un 30% del valor de la venta en el 2010.
En el 2011, percibe un 20% del valor de la venta.
En el 2012, cobra un 40% del valor de la venta.
Y nalmente, con motivo de la culminacin de la obra, percibe un 10% del valor de la
venta en el 2013.
3. De l a ej ecuci n de l as obras
La obra se ejecuta en la siguiente proporcin por ao:
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Beneficios tributarios en el Sector Construccin
En el 2010, avanza la obra en un 20%.
En el 2011, ejecuta la obra en un 30% adicional.
En el 2012, avanza la obra en un 40% adicional.
En el 2013, culmina la obra por el 10% restante.
En ese orden de ideas, desea saber cul es la forma en que se aplican los mtodos
para la determinacin de la renta bruta en los casos de empresas de construccin? y as
vericar, cmo sera su liquidacin adoptando dichos sistemas?
A) Mtodo del perci bi do
Si se aplica el primer mtodo, la renta bruta se determina aplicando la siguiente frmula:
Renta Bruta= Importe cobrado* Porcentaje de Ganancia Bruta.
Entonces, reemplazando los datos se tiene lo siguiente:
EJERCICIO RENTA BRUTA IMPORTE COBRADO PORCENTAJE(*)
2010 750 000 1500 000 50%
2011 500 000 1000000 50%
2012 1000 000 2000 000 50%
2013 250 000 500 000 50%
(*) Este es el porcentaje cuyo clculo se indic en el rubro 1.
Entonces, las rentas brutas de cada ejercicio resulta ser la siguiente:
Renta Bruta del 2010 : 750 000
Renta Bruta del 2011 : 500 000
Renta Bruta del 2012 : 1 000 000
Renta Bruta del 2013 : 250 000
B) Mtodo del devengado
Si se aplica el segundo mtodo, la renta bruta se determina tomando en cuenta los
trabajos efectuados, y deduciendo los costos:
Renta Bruta = Ingreso Costo
Reemplazando los datos tenemos que:
EJERCICIO RENTA(a-b) INGRESO(a) COSTO(b)
2010 500 000 1000 000 500 000
2011 750 000 1500 000 750 000
2012 1000 000 2000 000 1000 000
2013 250 000 500 000 250 000
(a) Los ingresos se hallan, aplicando al valor de venta, las tasas establecidas por obra ejecutada.
(b) Los costos se hallan, aplicando al costo de la obra, las tasas establecidas por obra ejecutada.
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
Entonces, las rentas brutas de cada ejercicio resulta ser la siguiente:
Renta Bruta del 2010 : 500 000
Renta Bruta del 2011 : 750 000
Renta Bruta del 2012 : 1000 000
Renta Bruta del 2013 : 250 000
C) Mtodo de l o di feri do
Y, conforme al ltimo mtodo, se diere la renta hasta la conclusin de la obra.
Renta = Ingreso Costo
Reemplazando los datos tenemos que:
EJERCICIO RENTA INGRESO COSTO
2013 2 500 000,00 5 000 000,00 2 500 000,00
NORMAS APLICABLES AL SECTOR CONSTRUCCIN
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta Decreto Supremo N 179-2004-EF
Aprueban reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta. Decreto Supremo N 122-94-EF
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a
las Ventas.
Decreto Supremo N 055-99-EF
Norma que regula el rgimen de detracciones para el sec-
tor construccin.
Resolucin de Superintendencia
N 293-2010/SUNAT
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Captulo 14
BENEFICIOS TRIBUTARIOS EN OTROS SECTORES
CON TRATAMIENTO ESPECIAL
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Captulo 14
BENEFICIOS TRIBUTARIOS EN OTROS SECTORES
CON TRATAMIENTO ESPECIAL
1. LEY N 24656 (LEY DE COMUNIDADES CAMPESINAS)
1.1. Marco conceptual
Aprobada en el primer gobierno del Presidente Alan Garca (1985-1990) como una
ley marco para regular la diversidad de comunidades campesinas, la mencionada norma se
ocupa de denir los derechos y deberes de los comuneros, de su organizacin interna, del
territorio comunal (remitiendo a la Ley N 24657), del patrimonio comunal y la actividad em-
presarial de las comunidades. En efecto, en el mencionado gobierno presidencial declar de
necesidad nacional e inters social y cultural el desarrollo integral de las comunidades cam-
pesinas reconocindoles como instituciones democrticas fundamentales, autnomas en su
organizacin, trabajo comunal y uso de la tierra, as como en lo econmico y administrativo
dentro de los marcos de la Constitucin vigente en su momento (Constitucin de 1979).
En consecuencia el Estado se preocup por:
Garantizar la integridad del derecho de propiedad del territorio de las Comunida-
des Campesinas;
Respetar y proteger el trabajo comunal como una modalidad de participacin de
los comuneros, dirigida a establecer y preservar los bienes y servicios de inters
comunal, regulado por un derecho consuetudinario autctono;
Promover la organizacin y funcionamiento de las empresas comunales, multina-
cionales y otras formas asociativas libremente constituidas por la Comunidad; y,
Respeta y protege los usos, costumbres y tradiciones de la Comunidad. Propicia
el desarrollo de su identidad cultural.
1.2. Beneficios tributarios
De conformidad con la norma en mencin se establecieron dos benecios relaciona-
dos con el Impuesto a la Renta.
1.2.1. Rentas inafectas
De conformidad con el artculo 28 de la Ley de comunidades campesinas, las co-
munidades campesinas, sus empresas multicomunales, y otras formas asociativas estn
inafectas, entre otros, del Impuesto a la Renta, salvo que por ley especca en materia tri-
butaria se las incluya expresamente como sujetos pasivos del tributario. Si bien es cierto la
mencionada disposicin estableci una excepcin para el caso de que el Legislador decida
en algn momento considerar como sujeto del impuesto a las mencionadas comunidades,
no obstante expresamente el inciso e) del artculo 18 de la Ley del Impuesto a la Renta ha
establecido que se considera como un sujeto no pasivo del Impuesto a la Renta, entre otros,
a las comunidades campesinas.
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
1.2.2. Donaciones
a) Concepto general
De acuerdo con el artculo 1621 del Cdigo Civil, la donacin es el acto por el cual se
realiza la transferencia gratuita de la propiedad de un bien que realiza una persona (donan-
te) a favor de otra (donatario). En ese sentido para efectos civiles la donacin es un acto de
liberalidad que realiza el donante a favor del donatario.
b) Tratamiento de las donaciones para el Impuesto a la Renta
De acuerdo con la legislacin del Impuesto a la Renta la donacin de bienes ser
considerada como gasto deducible para la determinacin del Impuesto a la Renta, siempre
que cumpla con las condiciones dispuestas por el inciso s) del artculo 21 del Reglamento
de la Ley del Impuesto a la Renta. En ese sentido, las donaciones y cualquier otro acto de
liberalidad en dinero o en especie que no cumpla con lo previsto en la norma mencionada,
no sera deducible para la determinacin del Impuesto a la Renta de tercera categora.
c) Sujetos intervinientes
El donante: quien efecta la donacin.
El donatario: La entidad que percibe la donacin.
d) Consideraciones para el donante
De acuerdo con el reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, los donantes, solo
podrn deducir la donacin si las entidades beneciadas se encuentran calicadas previa-
mente por el MEF
(141)
como entidades perceptoras de donaciones.
Ahora en el caso de las donaciones a entidades y dependencias del Sector Pblico
Nacional, excepto empresas, la realizacin de la donacin se acreditar mediante el acta
de entrega y recepcin del bien donado y una copia autenticada de la resolucin correspon-
diente que acredite que la donacin ha sido aceptada.
En el caso de que la donacin se realiza a las dems entidades beneciarias, la
donacin se acreditara mediante el Comprobante de recepcin de donaciones que debe
tener lo siguiente:
Nombre o Razn social del Donante
Documento de identidad o nmero de RUC, segn corresponda.
Los datos de identicacin del bien donado, su valor, estado de conservacin,
fecha de vencimiento que gure impresa en el rotulado inscrito o adherido al en-
vase o empaque de los productos perecibles, de ser el caso, as como la fecha de
donacin.
Asimismo, la donacin de bienes podr ser deducida como gasto en el ejercicio en
que se produzca cualquiera de los siguientes hechos:
Tratndose de efectivo, que el monto sea entregado al donatario.
(141) Ministerio de Economa y Finanzas.
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Beneficios tributarios en otros sectores con tratamiento especial
Tratndose de bienes inmuebles, que la donacin conste en escritura pblica,
con identicacin individual del inmueble donado, de su valor y el de las cargas
que ha de satisfacer el donatario.
Tratndose de ttulos valores (cheques, letras de cambio y otros documentos si-
milares), que estos sean cobrados.
Tratndose de bienes muebles registrables de acuerdo a la ley de la materia, que
la donacin conste en un documento de fecha cierta, en la que se identique al
bien donado, su valor y el de las cargas que ha de satisfacer el donatario, de ser
el caso.
Tratndose de otros bienes muebles, que la donacin conste en un documento
de fecha cierta, en el que se especiquen las caractersticas, valor y estado de
conservacin. Adicionalmente, en el documento se dejar constancia de la fecha
de vencimiento que gure en el rotulado inscrito o adherido al envase o empaque
de los productos perecibles, de ser el caso.
Por otro lado, solo se podr deducir la donacin si las entidades beneciarias se
encuentran calicadas previamente por parte del Ministerio de Economa y Finanzas como
entidades perceptoras de donaciones.
Por otro lado, los donantes acreditarn la realizacin de la donacin a las entidades
y dependencias del Sector Pblico Nacional, excepto empresas, mediante:
El acta de entrega y recepcin del bien donado; y,
Una copia autenticada de la resolucin correspondiente, que acredite que la do-
nacin ha sido aceptada.
e) Lmites
De acuerdo con el inciso x) del artculo 37 el gasto por donacin no podr exceder
del 10% de la renta neta de tercera categora, luego de efectuada la compensacin de
las prdidas que se determinan de acuerdo a lo normado por la Ley del Impuesto a la
Renta.
f) Valorizacin de la donacin
Para los bienes donados se tendr en cuenta lo siguiente:
Tratndose de donaciones de bienes importados con liberacin de derechos, el
valor que se les asigne quedar disminuido en el monto de los derechos libera-
dos.
En el caso de donaciones en bienes muebles e inmuebles, el valor de las mismas
no podr ser en ningn caso superior al costo computable de los bienes donados.
La donacin de bonos suscritos por mandato legal se computar por su valor
nominal. En el caso de que dichos bonos no hayan sido adquiridos por mandato
legal, la donacin de estos se computar por el valor de mercado.
g) Cundo se considera recibida la donacin?
La donacin se considera recibida cuando:
Se recibe el dinero.
Se cobra el ttulo valor.
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
Se extienda el documento de fecha cierta en el que se identique al bien mueble
donado, su valor y el de las cargas que ha de satisfacer el donatario, de ser el
caso, tratndose de bienes muebles registrables de acuerdo a la ley de la ma-
teria.
Se extienda el documento de fecha cierta en el que se especique las caracters-
ticas, valor y estado de conservacin, tratndose de otros bienes muebles.
Se extienda la escritura pblica, tratndose de donacin de bienes inmuebles.
h) Tratamiento de las donaciones realizadas a las comunidades campesinas
Como se mencion la Ley N 24656 (Ley de las Comunidades Campesinas) esta-
bleci un marco normativo que desarrolla la autonoma econmica y administrativa de las
comunidades campesinas, declarando de inters social y cultural el desarrollo integral de
las comunidades campesinas.
En ese escenario el artculo 34 de la mencionada norma establ ece que l as dona-
ci ones y cual qui er otra li berali dad, en dinero u otros bi enes que efecten personas
natural es o jurdi cas en favor de l as Comuni dades Campesinas, son deduci bl es como
gasto hasta por el dobl e de su i mpor te, en l a determinaci n de l a renta neta i mponi bl e
de cual qui er categora, para l os efectos del Impuesto a l a Renta. Asi mi smo, establ ece
l a norma que l as menci onadas donaci ones estarn exentas de todo i mpuesto.
Como se desprende, las donaciones a las comunidades campesinas tienen un bene-
cio establecido por una norma de carcter especial, que otorga una doble deduccin para
efectos de la determinacin de la renta neta imponible, siendo la limitacin el 10% de la renta
neta de tercera categora.
Asimismo, podemos mencionar que para efectos de la deduccin de las donaciones
realizadas a comunidades campesinas se aplicara la norma especial con lo cual las em-
presas donantes se regiran por lo expuesto en ella. En ese sentido la empresa que desee
aplicar el mencionado benecio no tendra que cumplir con los requisitos establecidos en el
artculo 21 del Reglamento de Ley del Impuesto a la Renta, sino lo expresamente sealado
en el artculo 34 de la Ley N 24656, es decir, se deber acreditar que la donacin tiene
como destino a una comunidad campesina.
Por otro lado, la aplicacin de la mencionada norma tendra como efecto que los
retiros otorgados en calidad de donacin no se encuentren gravados con el IGV. En efecto,
como se recuerda de conformidad con el inciso c) del numeral 3 del artculo 2 del Regla-
mento de la Ley del IGV (Decreto Supremo N 029-94-EF) se considera venta de bienes al
retiro de bienes que, entre otros, implique un acto por el que se transere l a propi edad
de bi enes a ttul o gratui to, tal es como obsequi os, muestras comerci al es y boni ca-
ci ones, entre otros.
En ese sentido, de conformidad con la norma general la entrega de bienes a ttulo
gratuito, como es el caso de las donaciones, estara gravado con el IGV, no obstante para
aquellas operaciones realizadas con comunidades campesinas la mencionada entrega im-
plicara una operacin exonerada del IGV.
2. DECRETO SUPREMO N 008-2008-TR (REGLAMENTO DE LA LEY DE MYPES)
Como se recuerda el ao 2008 se emitieron dos normas de intereses para la mayora
de empresarios peruanos. En efecto, en el mencionado ao se emiti:
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Beneficios tributarios en otros sectores con tratamiento especial
La Ley de MYPE (Mediana y Pequea empresa) regulada a travs del Decreto
Supremo N 007-2008-TR.
Reglamento de la Ley de MYPE regulada a travs del Decreto Supremo N 008-
2008-TR.
Si bien las normas en mencin generaron mayores benecios a los medianos y pe-
queos empresarios, en su gran mayora estos tienen incidencia laboral, como la reduccin
de costos laborales a travs del recorte del descanso vacacional a 15 das calendarios, dos
graticaciones de media remuneracin por los meses de diciembre y julio de cada ao, entre
otros, de los trabajadores, y, por el lado societario se estableci la constitucin de empresas
en 72 horas a travs una plataforma virtual del portal de servicios al ciudadano, y el privilegio
de comprar al estado el 40% de las compras estatales a favor de las MYPES.
No obstante, la mencionada norma estableci tres novedades con efecto tributario:
2.1. Depreciacin acelerada
De conformidad con el artculo 63 del Reglamento de la Ley de MYPES. Para efectos
del Impuesto a la Renta, las pequeas empresas tendrn derecho a depreciar acelerada-
mente en forma lineal los bienes muebles, maquinarias y equipos nuevos en un plazo de
tres (3) aos, contados a partir del mes en que sean utilizados en la generacin de rentas
gravadas y siempre que su uso se inicie en cualquiera de los ejercicios gravables 2009, 2010
o 2011.
El benecio de depreciacin acelerada a que se reere el prrafo anterior se perder
a partir del mes siguiente a aquel en el que la pequea empresa pierde tal condicin.
Como puede verse para efectos del Impuesto a la Renta el Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta permite tener un mecanismo de nanciacin para las MYPES, puesto
que gracias a ella se tiene la posibilidad de aplicar una depreciacin a razn de 33.3% por
ao los bienes muebles, maquinarias y equipos nuevos, siempre que el inicio de su uso se
realice mximo hasta el ao 2011.
Cabe precisar que, al igual que en la Ley de Arrendamiento Financiero aprobado a
travs de Decreto Legislativo N 299, el Reglamento de la Ley del MYPE no condiciona la
depreciacin acelerada a la contabilizacin de la depreciacin para aceptar su deduccin
tributaria, como se recuerda en el caso del rgimen general el segundo prrafo del inciso
b) del artculo 22 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta la norma establece
expresamente que la depreciacin aceptada tributariamente ser aquella que se encuentre
contabilizada dentro del ejercicio gravable en los libros y registros contables, siempre que
no exceda el porcentaje mximo establecido en la tabla regulada en la mencionada para
cada unidad del activo jo, sin tener en cuenta el mtodo de depreciacin aplicado por el
contribuyente.
2.2. Nueva tasa del pago definitivo del Impuesto a la Renta para los contribuyentes del
RER
Como se recuerda, hasta el ao 2008 los contribuyentes del rgimen especial del
Impuesto a la Renta tenan dos tasas:
Actividades de comercio: 1.5% de los ingresos netos mensuales.
Actividades de servicio: 2.5% de los ingresos netos mensuales.
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
El artculo 26 del Decreto Legislativo N 1086, modic la cuota que deberan pagar
los contribuyentes del rgimen especial estableciendo el 1.5% como tasa nica para las
actividades de comercio y servicio.
Consultas absueltas por la Sunat
Informe N 229-2008-Sunat/2B0000
Las modicaciones efectuadas por el Decreto Legislativo N 1086, con relacin al RER,
entre ellas el cambio a la tasa del 1.5%, y al artculo 65 del TUO de la Ley del Impuesto a
la Renta, entraron en vigencia el 1/10/2008. Sin embargo, la obligacin de llevar el Libro
Diario de Formato Simplicado est supeditada a la entrada en vigencia del artculo 13 de
la Resolucin de Superintendencia N 234-2006/SUNAT.
3. LEY DE LA MARINA MERCANTE (LEY N 28583)
3.1. Reglamentacin extempornea
De conformidad con la Primera Disposicin Transitoria y Final de la Ley N 28583 se
estableci que mediante Decreto Supremo refrendado por el Ministro de Economa y Finan-
zas, en un plazo no mayor de sesenta (60) das calendario, contados a partir del da siguien-
te de su publicacin en el diario ocial El Peruano, se expedirn las normas complementa-
rias y reglamentarias para la aplicacin de las normas tributarias introducidas mediante la
norma mencionada. Cabe mencionar que la Ley N 28583 fue publicada el 22 de julio del
2002, no obstante el reglamento fue emitido a travs del Decreto Supremo N 167-2010-EF,
publicada con fecha 7 de agosto de 2010.
Ante el escenario descrito, nos preguntamos si entre el ao 2005 hasta el ao 2010
se encontraban vigentes las disposiciones tributarias de la Ley N 28583, puesto que en el
mencionado espacio de tiempo no se reglament la norma en mencin. Al respecto consi-
deramos que si se encontraba vigente, puesto que resulta un principio general de nuestra
Constitucin, la publicidad de las normas jurdicas cuyo aplicacin solo se realiza en la
medida que los ciudadanos puedan leer las normas en el diario ocial El Peruano, se puede
exigir el cumplimiento de las mismas. Al respecto la Constitucin regula en dos artculos el
mencionado principio, por un lado, el artculo 51 de la constitucin establece que la publi-
cidad es esencial para la vigencia de toda norma del Estado, y por otro lado el artculo 109
establece que la ley es obligatoria desde el da siguiente de su publicacin en el diario ocial,
salvo disposicin contraria de la misma que posterga su vigencia en todo o en parte.
Respecto de este tema el Tribunal Constitucional en la sentencia emitida el 16 de
abril de 2003, recada en el expediente N 2050-2002-AA-TC, ha establecido que: () Un
tema que este Tribunal Constitucional no puede eludir es el vinculado con la publicacin
del Reglamento de Rgimen disciplinario de la Polica Nacional del Per. Este como se ha
anotado antes, fue aprobado mediante Decreto Supremo N 009-1197-IN, publicado en el
diario ocial El Peruano el 13 de febrero de 1998. Su artculo 1 aprueba dicho reglamento,
que, segn se desprende de este, consta de 8 ttulos, 9 captulos, 139 artculos y 8 anexos.
Su artculo 2 dispone que dicho reglamento entrar en vigencia a partir de su publicacin.
En tanto que su artculo 3 deroga todas las disposiciones que se opongan a dicho Decreto
Supremo. No obstante, y pese a haberse aprobado el reglamento de rgimen disciplinario
de la Polica Nacional del Per, este no fue publicado con el Decreto Supremo N 009-97-IN
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Beneficios tributarios en otros sectores con tratamiento especial
(...) a juicio de este tribunal, la omisin de publicar el texto reglamentario del Rgimen
Disciplinario de la Polica Nacional del Per, constituye una violacin del articulo 109 de la
Constitucin Poltica del Estado ().
En ese sentido consideramos que la exigencia constitucional de que las normas sean
publicadas en el diario ocial El Peruano est directamente vinculada con el principio de
seguridad jurdica, pues solo podrn asegurarse las posiciones jurdicas de los ciudadanos,
en la medida que su posibilidad de ejercer y defender sus derechos tenga una efectiva opor-
tunidad de conocerlas.
En una situacin similar la Ley N 28583, nunca fue reglamentada violentando la
primera disposicin transitoria y nal de la mencionada norma y el artculo 109 de la Cons-
titucin, no obstante ello la mencionada norma no condicion su aplicacin a la existencia
del reglamento. En ese sentido los alcances regulados en la mencionada norma surtieron
efectos desde el da siguiente de publicada la norma.
3.2. Beneficios tributarios
3.2.1. Impuesto General a las Ventas
3.2.1.1. Importacin de naves
Las naves que adquieran los navieros nacionales o empresas navieras nacionales
y las empresas nancieras nacionales para darlas en arrendamiento nanciero o leasing a
las anteriores debern contar con la certicacin de clase otorgada por una Clasicadora,
miembro de la Asociacin Internacional de Sociedades de Clasicacin (IACS). En el caso
de importaciones.
El Naviero Nacional o Empresa Naviera Nacional podr enarbolar la bandera nacio-
nal en las naves arrendadas bajo las modalidades de Arrendamiento Financiero o Arrenda-
miento a Casco Desnudo, con opcin de compra obligatoria, cuya antigedad de construc-
cin no sea mayor de diez (10) aos, siempre que el plazo para hacer efectiva la opcin de
compra no sea superior a quince (15) aos.
De ejercer tal derecho y de no concretarse la compra de la nave, dentro de los plazos -
jados en el contrato de arrendamiento respectivo, el arrendatario devolver el monto correspon-
diente a los benecios tributarios percibidos, incluyendo los intereses y moras, desde la fecha
de acogimiento a la Ley de Marina Mercante, conforme a las normas vigentes sobre la materia.
Para tal efecto, la obligacin de devolver el monto correspondiente a los benecios
tributarios percibidos por el arrendatario deber tomar en cuenta lo siguiente:
a) Se aplica a los benecios previstos en los numerales 8.2 (Formas de adquisicio-
nes de naves) de, 8.11 (Reinversin) y 8.15 (Exoneracin del IGV a las operacio-
nes de arrendamiento) del artculo 8 de la Ley y respecto de cada buque o nave
cuya compra no se haya concretado dentro de los plazos jados en el contrato de
arrendamiento respectivo.
b) Comprende los tributos dejados de pagar y los intereses moratorios respectivos
computados desde el da siguiente a la fecha de vencimiento.
El arrendatario tambin estar obligado al pago de las multas a que hubiere lugar, as
como sus intereses correspondientes.
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
3.2.1.2. Venta de combustibles, lubricantes y carburantes
La venta de combustibles, lubricantes y carburantes a naves de bandera nacional
para el transporte acutico en trco nacional o cabotaje est exonerada del Impuesto Ge-
neral a las Ventas y del Impuesto Selectivo al Consumo, por un periodo de diez (10) aos.
Para efecto del goce de la exoneracin mencionada, al momento del nacimiento de la
obligacin tributaria debern cumplirse con las siguientes condiciones:
a) Los buques o naves de bandera nacional deben ser de propiedad de un naviero
nacional o empresa naviera nacional, o haber sido arrendados por estos bajo las
modalidades de arrendamiento nanciero o arrendamiento a casco desnudo, con
opcin de compra obligatoria, salvo en el caso de navieros nacionales o empre-
sas navieras nacionales que alquilan buques extranjeros para el cabotaje y el
transporte internacional sin limitacin de tonelaje por un periodo de 5 aos que
hace referencia la Dcima Disposicin Transitoria y Final de la Ley N 28583.
b) Los buques o naves de bandera nacional deben contar con autorizacin para
enarbolar bandera nacional y prestar servicio de transporte acutico en trco
nacional o cabotaje.
Para acreditar el cumplimiento de las condiciones antes indicadas, los beneciarios
debern entregar al vendedor copia del Permiso de Operacin vigente.
3.2.1.3. Exoneracin del IGV a la utilizacin de servicios en el pas
De conformidad con el numeral 8.15 del artculo 8 de la Ley de Marina Mercante
se encuentran exoneradas del IGV las operaciones de arrendamiento nanciero o arren-
damiento a casco desnudo, con opcin de compra obligatoria, en las que el prestador
del servicio es un sujeto no domiciliado y quien utiliza el servicio es un naviero nacional
o empresa naviera nacional. De lo expuesto, podemos concluir que la norma est dise-
ada para aquellas operaciones realizadas entre una empresa nanciera no domiciliada
quien otorga un leasing o un arrendamiento a casco desnudo, con opcin de compra a una
empresa naviera nacional.
Las condiciones para el goce de la exoneracin del Impuesto General a las Ventas
debern vericarse al momento del nacimiento de la obligacin tributaria.
Las operaciones antes indicadas se encuentran exoneradas del Impuesto General a
las Ventas por un plazo de cinco (5) aos contados desde la fecha de suscripcin del con-
trato de arrendamiento nanciero o arrendamiento a casco desnudo, con opcin de compra
obligatoria.
El plazo de vigencia del benecio tributario a que se reere el presente artculo es
de seis (6) aos contados a partir de la vigencia de la Ley, conforme a lo dispuesto por el
Decreto Legislativo N 977.
3.2.1.4. Industria de construccin naval y servicios conexos
La norma de marina mercante impulsa la industria de construccin naval y repara-
cin de naves con la nalidad de desarrollar un adecuado plan de construcciones de naves
de alto bordo para satisfacer los requerimientos nacionales e internacionales, teniendo en
cuenta tipos de naves, factores de precio, mercado, tecnologa, nanciacin y otros que le
permitan actuar competitivamente. Para tal efecto, los bienes que fabrique o los servicios
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que preste la industria de la construccin naval, modicacin naval y reparacin naval para
naves mercantes de bandera nacional, no estn afectas al Impuesto General a las Ventas
(IGV) ni al Impuesto Selectivo al Consumo (ISC).
Cabe mencionar que, en estos casos, el sujeto del impuesto no pierde el derecho a
aplicar el crdito scal que corresponda a los bienes y servicios que hubiera requerido en
el proceso productivo.
Asimismo, los servicios conexos que se presten a las naves de bandera nacional por
concepto de certicacin, reparacin, mantenimiento, inspeccin, prevencin y control de
accidentes no estn afectos al Impuesto General a las Ventas, ni al Impuesto Selectivo al
Consumo. Al igual que en el caso del prrafo anterior el sujeto prestador del servicio conexo,
no pierde el derecho a aplicar el crdito scal que corresponda a los bienes y servicios que
hubiera requerido en el proceso productivo.
3.2.2. Impuesto a la Renta
3.2.2.1. Exoneracin del Impuesto a la Renta por los intereses que las empresas
navieras nacionales paguen a entidades financieras del exterior
De conformidad con el numeral 8.10 de la Ley N 28583, estn exonerados del Im-
puesto a la Renta los intereses que las empresas navieras nacionales paguen a entidades
nancieras del exterior, por operaciones destinadas a la adquisicin de naves para la Marina
Mercante Nacional. La exoneracin precedente tendr vigencia hasta el 31 de diciembre de
2014.
La mencionada exoneracin comprende, inclusive, los intereses que se paguen a en-
tidades nancieras no domiciliadas en el pas por operaciones de arrendamiento nanciero,
con opcin de compra obligatoria. La misma operar siempre que al momento de efectuar el
pago de los intereses, el pagador tenga la condicin de naviero nacional o empresa naviera
nacional.
De lo expuesto, podemos inferir que no estara sujeto a la retencin del Impuesto a
la Renta el pago de los intereses realizados por la empresa domiciliada, a la empresa nan-
ciera no domiciliada, por los servicios de nanciamiento realizados para la adquisicin de
naves para la Marina Mercante.
Cabe mencionar que, tambin estar exenta de retencin del pago del Impuesto a la
Renta, las sumas que los navieros nacionales o las empresas navieras nacionales paguen a
sujetos domiciliados en el exterior, por las operaciones destinadas a la adquisicin de naves
para la Marina Mercante Nacional, hasta el 31 de diciembre de 2014.
3.2.2.2. Reinversin
Los navieros nacionales o empresas navieras nacionales pueden reinvertir anual-
mente, libre de pago del Impuesto a la Renta, hasta el ochenta por ciento (80%) de su renta
neta en programas destinados a la adquisicin de buques, en cualquiera de las formas
previstas por la Ley; es decir, adquisiciones de compra venta, arrendamiento nanciero o
arrendamiento a casco desnudo, con opcin de compra obligatoria, adquisicin de partes
integrantes y accesorias, incluidos motores, equipos de navegacin y repuestos en general,
necesarios para el funcionamiento de sus buques ya adquiridos o por adquirirse.
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
Para el goce de este benecio, ser suciente la presentacin del programa de rein-
versin ante la Direccin General de Transporte Acutico del Ministerio de Transportes y
Comunicaciones, acompaando un informe tcnico preparado por el propio contribuyente,
que tiene carcter de declaracin jurada, el que deber contener el detalle, caractersticas
y valorizacin de la inversin.
Los contribuyentes debern entregar un informe emitido por una rma de auditores
que certique que, la inversin se efectu conforme al plan presentado.
Para tal efecto deber considerar lo siguiente:
a) El contribuyente deber tener la condicin de naviero nacional o empresa naviera
nacional, durante todo el ejercicio gravable en que se hubiera generado la renta
respecto de la cual se deducir el importe invertido.
b) Antes de realizar la inversin se deber presentar a la Direccin General de Trans-
porte Acutico del Ministerio de Transportes y Comunicaciones, el programa y el
informe a que se reere el segundo prrafo del numeral 8.11 del artculo 8 de la Ley.
Dicho informe deber contener el detalle de los bienes, sus caractersticas y la
valorizacin de la inversin, especicando el monto a invertir por cada concepto
comprendido en el programa de reinversin.
El programa de reinversin y el respectivo informe que sea presentado, conte-
niendo la informacin indicada en el prrafo precedente, se entender automti-
camente aprobado a partir de su presentacin.
c) Los bienes comprendidos en el programa de reinversin debern ser adquiridos
en el ejercicio gravable, al que corresponda la renta sobre la cual se aplicar
el benecio, y ser buques o naves, incluyendo los adquiridos mediante arren-
damiento nanciero o arrendamiento a casco desnudo, con opcin de compra
obligatoria, y sus partes integrantes y accesorias, incluidos motores, equipos de
navegacin y repuestos en general, necesarios para el funcionamiento de los
buques o naves ya adquiridos o por adquirirse. Los bienes antes mencionados
debern ser aquellos comprendidos en la resolucin ministerial a que se reere el
primer prrafo del numeral 8.2 del artculo 8 de la Ley.
d) Efectuada la inversin en un ejercicio gravable, el contribuyente deber entregar
a la Direccin General de Transporte Acutico del Ministerio de Transportes y Co-
municaciones, hasta el ltimo da hbil del mes de enero del ejercicio siguiente,
un informe emitido por una rma de auditores que certique que la inversin se
efectu conforme al plan presentado.
e) El importe correspondiente a las inversiones realizadas al amparo del programa
de reinversin, deber ser capitalizado hasta antes del vencimiento del plazo de
presentacin de la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta. Se enten-
der que se efectu la capitalizacin, cuando el acuerdo de aumento de capital
respectivo hubiera sido inscrito en los Registros Pblicos.
El benecio tributario aludido en el prrafo precedente, se aplicar de la siguiente
manera:
Se determinar el monto total invertido en un ejercicio gravable, que debe corres-
ponder al programa de reinversin presentado.
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Beneficios tributarios en otros sectores con tratamiento especial
De la renta neta imponible del ejercicio gravable en que se efectu la inversin,
se deducir el monto sealado en el inciso anterior o el 80% de dicha renta neta
imponible, el que resulte menor.
Si el 80% de la renta neta imponible fuera menor, el exceso del monto invertido en
el ejercicio no podr ser deducido en los ejercicios siguientes.
Para efectos de lo dispuesto en el inciso precedente, se entender como renta
neta imponible a aquella, sobre la cual se aplicara la tasa del Impuesto a la
Renta sin considerar la deduccin que le corresponde en aplicacin del presen-
te benecio.
El naviero nacional o empresa naviera nacional deber mantener en una sub-
cuenta especial del activo, denominada Inversin-Ley N 28583 los montos
efectivamente invertidos.
El benecio tributario por reinversin se perder cuando los bienes adquiridos de
conformidad con el numeral 8.11 del artculo 8 de la Ley, sean enajenados antes de que
transcurran cinco (5) aos desde su incorporacin al activo de la empresa.
En este supuesto, el contribuyente deber devolver el Impuesto a la Renta dejado de
pagar por la adquisicin de tales bienes y los intereses moratorios respectivos. Asimismo,
estar obligado al pago de las multas a que hubiere lugar y los intereses correspondientes.
Cabe mencionar que, para el goce de este benecio, ser suciente la presentacin
del programa de reinversin ante la Direccin General de Transporte Acutico del Ministe-
rio de Transportes y Comunicaciones, acompaando un informe tcnico preparado por el
propio contribuyente, que tiene carcter de declaracin jurada, el que deber contener el
detalle, caractersticas y valorizacin de la inversin.
Los contribuyentes debern entregar un informe emitido por una rma de auditores,
que certique que la inversin se efectu conforme al plan presentado.
3.3. Control del beneficio de reinversin
La Direccin General de Transporte Acutico del Ministerio de Transportes y Comunica-
ciones, luego de la vericacin correspondiente, emitir una certicacin por el monto, efectiva-
mente, invertido en el ejercicio gravable, la cual deber ser noticada al contribuyente hasta an-
tes del vencimiento del plazo, para presentar la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta.
La vericacin que efecte la entidad antes sealada, se realizar sin perjuicio de la
scalizacin posterior que pueda realizar la Superintendencia Nacional de Administracin
Tributaria.
Los contribuyentes debern conservar dicha certicacin, a n de ponerla a disposi-
cin de la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria, cuando esta lo requiera en
el ejercicio de su facultad de scalizacin establecida en el artculo 62 del Cdigo Tributario.
3.4. Prdida del beneficio de reinversin
El naviero nacional o la empresa naviera nacional perdern el benecio de reinver-
sin si enajena los bienes adquiridos conforme al plan de reinversin, antes de que transcu-
rran cinco (5) aos desde su incorporacin al activo de la empresa. En tal caso, el contribu-
yente deber abonar el impuesto que corresponda ms los intereses respectivos.
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
3.5. Aplicacin del beneficio de reinversin
El benecio previsto en el prrafo 8.11 se aplicar sobre las rentas que se devenguen,
a partir del 1 de enero de 2009 hasta el 31 de diciembre de 2014.
3.6. Regularizacin de periodos anteriores
Excepcionalmente, los navieros nacionales o empresas navieras nacionales que ad-
quirieron los bienes a que se reere el numeral 8.2 del artculo 8 de la Ley, a partir de su
vigencia y hasta la fecha de publicacin del Reglamento de la Ley de Marina Mercante,
debern presentar en el plazo de treinta (30) das hbiles, contados a partir del da siguiente
de la publicacin de la norma en mencin, el programa de reinversin y el informe tcnico a
que se reere el segundo prrafo del numeral 8.11 del artculo 8 de la Ley, correspondientes
al ejercicio gravable en que se efectu la inversin. De lo expuesto, para aquellas adquisicio-
nes de naves realizadas por las empresas navieras nacionales entre el 23 de julio de 2002
y el 7 de agosto de 2010, debieron presentar el programa de reinversin y el informe tcnico
hasta el 6 de setiembre de 2010.
Asimismo, los navieros nacionales y empresas navieras nacionales, debern capitali-
zar el importe reinvertido entre el 18 y el 31 de diciembre de 2009, por las reinversiones efec-
tuadas en dicho ejercicio, y presentar el informe emitido por una rma de auditores a que se
reere el numeral 8.11 del artculo 8 de la Ley, hasta el vencimiento del plazo antes indicado.
La capitalizacin de las sumas reinvertidas y la presentacin del informe emitido por
una rma de auditores, correspondientes al ejercicio 2010, se sujetarn a lo dispuesto en los
incisos d) y e) del numeral 6.1 del artculo 6 del Reglamento de la Ley de Marina Mercante.
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NDICE GENERAL
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ndice general
Captulo 1
NATURALEZA JURDICA DE LOS BENEFICIOS TRIBUTARIOS
1. Inmunidad tributaria ...................................................................................................... 9
2. Inafectacin tributaria ................................................................................................... 11
2.1. De la inafectacin denida como aquella situacin que no se subsume
en la hiptesis de incidencia del tributo ............................................................... 11
2.2. De las clases de inafectaciones ........................................................................... 13
2.2.1. Inafectaciones naturales ........................................................................... 13
2.2.2. Inafectaciones legales .............................................................................. 16
2.2.3. Del caso de las exportaciones de bienes ................................................. 17
3. Diferencia entre inmunidad e inafectacin ................................................................... 20
4. Exoneracin tributaria................................................................................................... 21
4.1. De la clasicacin de exoneraciones ................................................................... 24
5. Benecio tributario ........................................................................................................ 26
6. Diferencia entre exoneracin y benecio tributario ...................................................... 27
7. Incentivo tributario ........................................................................................................ 27
8. Diferencia entre incentivo tributario y benecio tributario ............................................ 28
9. De la renuncia a una exoneracin o benecio tributario .............................................. 28
10. De la temporalidad de una exoneracin o incentivo tributario ..................................... 28
Captulo 2
BENEFICIOS TRIBUTARIOS DEL SECTOR AGRARIO
Marco conceptual ................................................................................................................ 33
1. Aspectos generales de la Ley N 27360 ...................................................................... 33
1.1. Sujetos beneciarios ............................................................................................ 33
1.2. Actividades que comprende ................................................................................. 35
1.3. Acogimiento .......................................................................................................... 37
1.4. Vigencia, cumplimiento de las obligaciones tributarias y prdida
de benecios ........................................................................................................ 39
2. Benecios tributarios .................................................................................................... 39
2.1. Impuesto a la Renta ............................................................................................. 39
2.1.1. Tasa del Impuesto a la Renta ................................................................... 39
2.1.2 Tratamiento para la depreciacin de inversiones ..................................... 40
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
2.1.3. Deduccin de gastos sustentados en boletas de venta o tickets ............. 41
2.1.4. Pagos mensuales a cuenta ....................................................................... 41
2.2. Impuesto General a las Ventas ............................................................................ 41
2.2.1. Devolucin anticipada del IGV .................................................................. 42
2.2.2. Decreto Legislativo N 973 ....................................................................... 44
Captulo 3
BENEFICIOS TRIBUTARIOS EN EL SECTOR ACUICULTURA
Marco conceptual ............................................................................................................... 53
1. Denicin de la actividad Acucola ............................................................................... 53
2. Actividades que comprenden la Acuicultura ................................................................ 53
3. Sujetos beneciarios de la Ley de Acuicultura ............................................................. 54
4. Requisitos para el goce de los benecios tributarios ................................................... 54
5. Acogimiento a los Benecios de la Ley de Promocin y Desarrollo de la
Acuicultura .................................................................................................................... 54
6. Precisiones normativas ................................................................................................ 55
7. Benecios en el Impuesto a la Renta ........................................................................... 56
7.1. Tasa del Impuesto a la Renta ............................................................................... 56
7.2. Depreciacin ........................................................................................................ 56
8. Impuesto General a la Ventas ..................................................................................... 57
9. Vigencia de los benecios ............................................................................................ 58
10. Concurrencia de los benecios .................................................................................... 58
Captulo 4
BENEFICIOS TRIBUTARIOS EN EL SECTOR AMAZONA
Introduccin ......................................................................................................................... 61
1. Requisitos ..................................................................................................................... 61
1.1. Domicilio scal ...................................................................................................... 61
1.2. Inscripcin en Registros Pblicos ........................................................................ 62
1.3. Activos jos .......................................................................................................... 63
1.4 Produccin ............................................................................................................ 63
2. Acogimiento al rgimen ................................................................................................ 65
2.1. Impuesto a la Renta ............................................................................................. 65
2.2 Impuesto General a las Ventas ............................................................................ 67
3. Benecios tributarios .................................................................................................... 68
3.1. Impuesto a la Renta ............................................................................................. 68
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3.2. Impuesto General a las Ventas ............................................................................ 69
3.3. Exoneracin del IGV por la importacin de bienes ..................................................... 71
4. Prdida de los benecios.............................................................................................. 72
5. Normas especiales ....................................................................................................... 72
5.1. Ley N 27037 (Ley de Amazona) ......................................................................... 72
5.2. Ley N 28575 ........................................................................................................ 73
5.3. Decreto Legislativo N 978 .................................................................................. 73
5.3.1. Programa de sustitucin inmediata de exoneraciones e incentivos
tributarios .................................................................................................. 73
5.3.2. Programa de sustitucin gradual de exoneraciones e incentivos
tributarios .................................................................................................. 74
5.4. Ley N 29175 norma que complementa el Decreto Legislativo N 978 ............... 76
5.5. Anlisis y conclusiones de la Ley N 29175 ......................................................... 78
6. Ley N 29647 ................................................................................................................ 79
7. Ley N 29661 ................................................................................................................ 79
Captulo 5
BENEFICIOS TRIBUTARIOS EN EL SECTOR EDUCACIN
Marco conceptual ............................................................................................................... 89
1. Deniciones .................................................................................................................. 89
2. Impuesto General a las Ventas .................................................................................... 89
2.1. Benecio ............................................................................................................... 89
2.2. mbito de aplicacin ............................................................................................ 89
2.3. Sujetos del benecio ............................................................................................ 90
2.4. Operaciones sujetas al benecio ......................................................................... 91
2.4.1. Venta de bienes y prestacin de servicios ............................................... 91
2.4.2. Importacin de bienes .............................................................................. 92
2.4.2.1. Inafectacin del IGV por la importacin .................................... 106
2.4.2.2. Importaciones mayores a doscientas (200) UIT ........................ 106
2.4.2.3. Prohibicin de transferencia y cesin de bienes ....................... 107
2.4.2.4. Vigencia del benecio ................................................................ 107
3. Impuesto a la Renta ...................................................................................................... 107
3.1. Crdito contra el Impuesto a la Renta por reinversin ........................................ 108
3.1.1. Sujetos comprendidos .............................................................................. 108
3.1.2. De la reinversin ....................................................................................... 108
3.1.3. Procedimiento de presentacin del programa de reinversin .................. 110
3.1.4. Importe del crdito .................................................................................... 111
3.1.5 Aplicacin del crdito ................................................................................ 111
3.1.6. Requisitos para aplicar el crdito.............................................................. 112
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
3.1.7. Sustento del crdito .................................................................................. 112
3.1.8. Uso indebido del benecio ........................................................................ 113
3.2. Exoneracin......................................................................................................... 113
3.2.1. Sujetos comprendidos .............................................................................. 113
3.2.2. Vigencia del benecio ................................................................................ 115
3.3. Inafectacin .......................................................................................................... 115
3.3.1. Sujetos comprendidos .............................................................................. 115
3.3.2. Vigencia del benecio ............................................................................... 117
4. Derechos arancelarios .................................................................................................. 117
4.1. Benecio ............................................................................................................... 117
4.2 Sujetos comprendidos .......................................................................................... 117
4.3. Requisito para la inafectacin de derechos arancelarios .................................... 117
4.4. Importaciones mayores a doscientas (200) UIT .................................................. 118
4.5. Prohibicin de transferencia y cesin de bienes ................................................. 118
4.6. Vigencia del benecio .......................................................................................... 118
Captulo 6
BENEFICIOS TRIBUTARIOS EN EL SECTOR CETICOS
Introduccin ......................................................................................................................... 123
1. Deniciones .................................................................................................................. 123
2. Denicin de Ceticos .................................................................................................... 124
3. Denicin de Zofratacna ............................................................................................... 125
4. Benecios tributarios para las empresas constituidas en los Ceticos ......................... 125
4.1. Ingreso de mercancas desde el exterior del pas a los Ceticos ......................... 126
4.2. Ingreso de las mercancas y prestacin de servicios hacia los Ceticos
desde el resto del territorio nacional .................................................................... 126
4.3. Caso especial del Ceticos Loreto ........................................................................ 127
5. Benecios tributarios para las empresas constituidas en la Zofratacna ........................ 127
5.1. Impedimentos para la instalacin de empresas y el reingreso
de mercancas o bienes ....................................................................................... 128
6. Actividades que pueden desarrollar los usuarios en las zonas de tratamiento
especial y que se hallan dentro del mbito de los benecios tributarios
de exoneracin ............................................................................................................ 130
6.1. En los Ceticos ....................................................................................................... 130
6.2. En la Zofratacna ................................................................................................... 131
7. Sobre la emisin de guas de remisin y otros documentos en la Zofratacna ............ 132
8. Benecios Tributarios para las empresas constituidas en la Zeedepuno ................... 133
8.1. Aspectos a tener en cuenta ................................................................................. 133
8.1.1. Zona econmica de Puno ......................................................................... 133
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8.1.2. Actividades permitidas .............................................................................. 133
8.1.3. Benecios tributarios ................................................................................ 134
8.1.4. Limitaciones .............................................................................................. 134
Captulo 7
BENEFICIOS TRIBUTARIOS EN EL SECTOR EDITORIAL
Introduccin ......................................................................................................................... 139
1. Impuesto a la Renta ...................................................................................................... 139
1.1. Exoneracin del Impuesto a la Renta a las regalas ............................................ 139
1.2. Crditos por reinversin ....................................................................................... 140
1.2.1. Sujetos beneciados ................................................................................. 141
1.2.2. Requisitos y acogimiento .......................................................................... 142
1.2.2.1. Aspectos generales ...................................................................... 142
1.2.2.2. Alcance de los programas de reinversin ................................... 142
1.2.2.3. Requisitos del programa de reinversin ...................................... 142
1.2.3. Aprobacin del programa de reinversin ................................................. 143
1.2.4. Adquisicin de bienes ............................................................................... 143
1.2.5. Certicado de inversin en otras empresas ............................................. 144
1.2.6. Ejecucin del programa de inversin ....................................................... 147
1.2.7. Constancia de ejecucin de los programas de reinversin ..................... 147
1.2.8. Cuentas de control .................................................................................... 148
1.2.9. Prohibicin de transferir los bienes .......................................................... 148
1.2.10. Obligacin de capitalizar los aportes de inversin efectuados
al amparo del programa de reinversin .................................................... 148
1.2.11. Documentacin sustentatoria del benecio ............................................. 149
1.2.12. Goce indebido del crdito por reinversin ................................................ 149
1.2.13. Vigencia del benecio ............................................................................... 150
2. Impuesto General a las Ventas .................................................................................... 152
2.1. Exoneracin del IGV ............................................................................................ 152
2.1.1. Exoneracin del IGV a la importacin y venta en el pas
de productos editoriales ............................................................................ 152
2.1.2. Rgimen de aranceles preferenciales a las importaciones de bienes ..
para el uso de la industria editorial ........................................................... 154
2.2. Reintegro tributario ............................................................................................... 154
2.2.1. Cobertura .................................................................................................. 155
2.2.2. Sujetos beneciados ................................................................................. 155
2.2.3. Requisitos.................................................................................................. 155
2.2.4. Condiciones para solicitar la devolucin .................................................. 157
2.2.5. Documentacin a presentar...................................................................... 158
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
2.2.6. Consideraciones respecto a la devolucin ............................................... 158
2.2.7. Goce indebido del reintegro tributario ...................................................... 158
3. Procedimiento para tramitar el reintegro tributario aplicable a las empresas
editoriales ..................................................................................................................... 159
4. Manual para el llenado de la solicitud de certicacin por vericacin de uso de
insumos y/o servicios sujetos de reintegro tributario ................................................... 163
5. Reintegro tributario de los proyectos editoriales .......................................................... 168
6. Trmites previos al reintegro tributario ......................................................................... 168
Captulo 8
BENEFICIOS TRIBUTARIOS EN EL SECTOR ESTABLECIMIENTO
DE HOSPEDAJE
Introduccin ........................................................................................................................ 173
1. Deniciones .................................................................................................................. 173
2. Sujetos comprendidos .................................................................................................. 174
3. Requisitos para la inscripcin ....................................................................................... 174
4. Benecios tributarios .................................................................................................... 175
4.1. Exoneracin del IGV ............................................................................................ 175
4.2. Obligaciones del rgimen ..................................................................................... 175
4.3. Saldo a favor del exportador ................................................................................ 179
5. ltimas modicaciones. Ley N 29646 ......................................................................... 182
Captulo 9
BENEFICIOS TRIBUTARIOS EN EL SECTOR MINERA
Resumen ejecutivo .............................................................................................................. 187
1. Benecios tributarios .................................................................................................... 187
1.1. Impuesto a la Renta ............................................................................................. 187
1.1.1. Regulacin especca ............................................................................... 188
1.2. Impuesto a las sobreganancias ........................................................................... 197
1.2.1. Un indicador: canon versus ingresos ....................................................... 198
1.2.2. Impuesto extraordinario ............................................................................ 198
1.2.3. Impuesto extraordinario a las sobreganancias......................................... 200
1.3. Impuesto General a las Ventas ............................................................................ 201
1.3.1. Devolucin denitiva. Ley N 27623 ......................................................... 201
1.3.1.1. Aspectos generales ................................................................... 201
1.3.1.2. Beneciarios .............................................................................. 202
1.3.1.3. Sobre la devolucin ................................................................... 202
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1.3.1.4. Respecto al monto de la devolucin .......................................... 202
1.3.1.5. Acogimiento al rgimen ............................................................ 203
1.3.1.6. Procedimiento ............................................................................ 203
1.3.1.7. Condiciones para la validez de la devolucin............................ 204
1.3.1.8. Lista de bienes y servicios cuya adquisicin otorgar el
derecho a la devolucin ............................................................. 204
1.3.1.9. Condiciones operativas que debe considerar el beneciario .
al momento de presentar la solicitud de devolucin ................. 207
1.3.1.10. Obligaciones del beneciario..................................................... 209
1.3.2. Recuperacin anticipada del IGV ............................................................. 209
1.3.2.1. Aspectos generales ................................................................... 209
1.3.2.2. Sujetos del benecio .................................................................. 210
1.3.2.3. Respecto de los bienes, servicios y contratos de
construccin ............................................................................... 210
1.3.2.4. Bienes sujetos al sistema .......................................................... 211
1.3.2.5. Requisitos................................................................................... 216
1.3.2.6. Sobre la devolucin ................................................................... 218
1.3.2.7. Procedimientos ante la Sunat .................................................... 218
1.3.2.8. Procedimiento 23 ....................................................................... 218
1.3.2.9. Procedimiento 24 ....................................................................... 219
2. Saldo a favor del exportador ........................................................................................ 220
2.1. Mecanismo de determinacin .............................................................................. 220
2.2. Compensacin ..................................................................................................... 220
2.3. Devolucin ............................................................................................................ 220
2.4. Plazos ................................................................................................................... 221
2.5. Intereses ............................................................................................................... 221
3. Casustica reparos frecuentes en las solicitudes de devolucin materia de
benecio del exportador ............................................................................................... 221
3.1. Contratos de cesin minera que podran considerarse como arrendamiento
de bienes .............................................................................................................. 221
3.1.1. Efecto tributario ......................................................................................... 222
3.2. Comprobantes que sustentan las adquisiciones destinadas a la exportacin
no consignan signo no monetario ........................................................................ 222
3.2.1. Efecto tributario ......................................................................................... 223
3.3. Celebracin de contrato de compra venta de minerales con clusulas
contingentes (Incoterm Ex Word) ......................................................................... 223
3.3.1. Entrega de la mercadera y transferencia de riesgo en el pas ................ 224
3.3.2. Otras formas de exportacin de bienes ................................................... 225
3.3.3. Efectos tributarios ..................................................................................... 227
3.4. Facturas que no consignan el valor referencial ................................................... 227
3.4.1 Efecto tributario ......................................................................................... 228
3.5. Fabricacin de bienes por encargo: La entrega de bienes para la prestacin
del servicio calica como venta gravada con el IGV? ......................................... 228
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
3.6. Fabricacin de bienes por encargo y el contrato de obra ................................... 229
3.6.1. Efectos tributarios ..................................................................................... 230
Captulo 10
BENEFICIOS TRIBUTARIOS A LAS ZONAS ALTOANDINAS
Introduccin ......................................................................................................................... 235
1. Benecios y plazos de aplicacin ................................................................................. 235
2. Sujetos comprendidos en el benecio .......................................................................... 236
2.1. Las unidades productivas .................................................................................... 236
2.2. Las empresas en general ..................................................................................... 237
3. Centro de operaciones y centro de produccin ........................................................... 241
3.1. El centro de operaciones ..................................................................................... 241
3.2. Centros de produccin ......................................................................................... 241
4. Vericacin del cumplimiento del requisito de localizacin ......................................... 241
5. Prohibicin de transferir los bienes de capital ............................................................. 241
6. Causales de prdida del benecio ............................................................................... 242
Captulo 11
BENEFICIOS TRIBUTARIOS EN EL SECTOR SELVA
Introduccin ......................................................................................................................... 245
1. Benecio tributario ........................................................................................................ 245
1.1. Ley N 28575, Ley de Inversin y Desarrollo de la Regin de San Martn
y Eliminacin de Exoneraciones e Incentivos Tributarios ................................... 246
1.2. Reintegro tributario por bienes adquiridos antes del 01/07/2007 ........................ 247
2. Sujetos comprendidos ................................................................................................. 248
3. Bienes comprendidos ................................................................................................... 248
4. Qu departamentos estn incluidos ............................................................................. 248
5. Requisitos ..................................................................................................................... 249
5.1. Tener el domicilio scal y la administracin de la empresa en la Regin ........... 249
5.2. Llevar su contabilidad y conservar la documentacin sustentatoria
en el domicilio scal ............................................................................................. 249
5.3. Realizar no menos del setenta y cinco por ciento (75%) de sus operaciones
en la regin Selva ................................................................................................. 249
5.4. Obligacin de inscripcin en Registro Especial ................................................... 250
5.5. Efectuar y cancelar las retenciones correspondientes ........................................ 251
5.6. Constitucin e inscripcin en la regin ................................................................ 251
6. Registro de operaciones .............................................................................................. 251
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7. Lmites .......................................................................................................................... 252
8. Procedimiento para solicitar el reintegro tributario ...................................................... 252
9. Obligaciones de los beneciarios ................................................................................. 253
10. Plazos para resolver la solicitud ................................................................................... 253
11. Forma del reintegro....................................................................................................... 253
12. Casustica: reparos frecuentes en las solicitudes de reintegro tributario regin Selva ..... 253
12.1. Cules son los efectos de no presentar la documentacin sustentatoria
de las operaciones materia de reintegro del IGV................................................. 253
12.2. La aplicacin del ltimo prrafo del numeral 7.2 del artculo 11 del Reglamento
de la Ley del IGV excede lo dispuesto en el artculo 48 de la Ley del IGV.......... 254
12.3. Reintegro Tributario, los comprobantes de pago y cumplimiento de formalidades
relacionadas con las guas de remisin remitente .............................................. 255
12.3.1. Respecto de los comprobantes no dedignos que presentan
irregularidades formales en su emisin (por ejemplo enmendaduras)......... 255
12.3.2. Guas de remisin remitentes declaradas incorrectamente en el
formulario N 1647 Declaracin de ingreso de bienes a la regin Selva. ..... 257
12.4. Reintegro tributario y bancarizacin .................................................................... 258
12.4.1. Puede la Administracin Tributaria exigir los medios de pago
regulados en la norma de bancarizacin para sustentar las
operaciones materia del reintegro tributario ............................................. 258
12.4.2. Se puede aplicar norma VIII del Cdigo Tributario en las operaciones .
relacionadas con la bancarizacin ........................................................... 260
Captulo 12
BENEFICIOS TRIBUTARIOS EN EL SECTOR TRANSPORTE
Marco conceptual ................................................................................................................ 265
1. Antecedentes ................................................................................................................ 265
2. Benecios tributarios en el IGV .................................................................................... 266
2.1. Devolucin ISC del transportista pblico ............................................................. 266
2.1.1. Respecto del transportista ........................................................................ 266
2.1.2. Respecto de las adquisiciones ................................................................. 267
2.1.3. Respecto de los proveedores ................................................................... 269
2.1.4. Determinacin del monto objeto del benecio ......................................... 269
2.1.5. Determinacin del lmite mximo del volumen de consumo de
combustible sujeto a la devolucin .......................................................... 269
2.1.6. Monto mnimo de las solicitudes de devolucin ....................................... 271
2.1.7. De la forma de presentacin de la solicitud de devolucin ...................... 271
2.1.7.1. Cmo se instala el programa validador y los
requerimientos que debe cumplirse .......................................... 271
2.1.8. Otras obligaciones relacionadas con el benecio .................................... 275
2.1.9. Plazo para la devolucin y documentacin sustentatoria ........................ 275
2.1.10. Causales de prdida del benecio ........................................................... 276
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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta
2.2. Sector transporte de carga .................................................................................. 276
2.2.1. Exoneracin del IGV al transporte de carga ............................................ 277
Captulo 13
BENEFICIOS TRIBUTARIOS EN EL SECTOR CONSTRUCCIN
Introduccin ......................................................................................................................... 281
1. Impuesto a la Renta ...................................................................................................... 281
1.1. Denicin de contratos de construccin o de obra ............................................. 281
1.1.1. Denicin jurdica de contratos de construccin o de obra ..................... 281
1.1.1.1. Sistema de suma alzada ............................................................ 282
1.1.1.2. Sistema por unidad de medida o por precios unitarios, tarifas
o porcentajes.............................................................................. 282
1.1.1.3. Sistema por coste y costas ........................................................ 283
1.1.2. Contratos de construccin desde un punto de vista contable ................. 283
1.2. Rgimen tributario de los contratos de construccin para la determinacin
de la renta bruta - Impuesto a la Renta ................................................................ 283
1.3. mbito de aplicacin del Rgimen Tributario de los contratos de construccin
establecido en el artculo 63 de la Ley del Impuesto a la Renta ......................... 285
1.4. De las reglas aplicables a todos los mtodos de imputacin de renta en los
casos de contratos de construccin .................................................................... 285
1.5. Mtodos para la imputacin de rentas brutas en los contratos de construccin ... 286
1.5.1. Sistema A: Ingresos percibidos ................................................................ 286
1.5.1.1. De la determinacin de la Renta Imponible ............................... 286
1.5.1.2. De los pagos a cuenta ............................................................... 286
1.5.2. Sistema B: Ingresos devengados ............................................................. 286
1.5.2.1. De la determinacin de la Renta Imponible ............................... 286
1.5.2.2. De los pagos a cuenta ............................................................... 286
1.5.3. Sistema C: Ingresos diferidos ................................................................... 287
1.5.3.1. De la determinacin de la Renta Imponible ............................... 287
1.5.3.2. De los pagos a cuenta ............................................................... 290
2. Impuesto General a las Ventas .................................................................................... 290
2.1. Primera venta de bienes inmuebles ..................................................................... 290
2.1.1. Supuesto para la conguracin de una primera venta de bienes
inmuebles .................................................................................................. 292
2.1.2. De los trabajos de ampliacin, remodelacin o restauracin .................. 293
2.1.3. Base imponible en la primera venta de inmuebles ................................... 294
2.1.4. Determinacin del crdito scal ................................................................ 294
2.1.5. Aplicacin del crdito scal en virtud al Informe
N 185-2008-SUNAT/2B0000 .................................................................. 295
2.1.6. De la exoneracin sobre el supuesto de primera venta ........................... 296
C
O
N
T
A
D
O
R
E
S
&
E
M
P
R
E
S
A
S
335
ndice general
2.1.7. Casustica aplicable ................................................................................. 296
2.2. El IGV en los contratos de construccin .............................................................. 301
2.2.1. Del aspecto material ................................................................................. 301
2.2.2. Nacimiento de la obligacin tributaria ...................................................... 302
2.2.3. De la base imponible ................................................................................ 302
2.2.4. Sistema de Pago de Obligaciones con el Gobierno Central
aplicable en los Contratos de Construccin ............................................. 302
2.2.4.1. Del mbito de aplicacin ............................................................ 302
2.2.4.2. Los supuestos de arrendamiento, subarrendamiento o cesin
en uso de equipo de construccin dotado de operario ............. 303
Captulo 14
BENEFICIOS TRIBUTARIOS EN OTROS SECTORES CON TRATAMIENTO
ESPECIAL
1. Ley N 24656 (Ley de comunidades campesinas) ....................................................... 311
1.1. Marco conceptual ................................................................................................. 311
1.2. Benecios tributarios ............................................................................................ 311
1.2.1. Rentas inafectas ....................................................................................... 311
1.2.2. Donaciones ............................................................................................... 312
2. Decreto Supremo N 008-2008-TR (Reglamento de la Ley de Mypes) ...................... 314
2.1. Depreciacin acelerada ....................................................................................... 315
2.2. Nueva tasa del pago denitivo del Impuesto a la Renta para los
contribuyentes del RER ........................................................................................ 315
3. Ley de la Marina Mercante (Ley N 28583) .................................................................. 316
3.1. Reglamentacin extempornea ........................................................................... 316
3.2. Benecios tributarios ............................................................................................ 317
3.2.1. Impuesto General a las Ventas ................................................................. 317
3.2.1.1. Importacin de naves................................................................. 317
3.2.1.2. Venta de combustibles, lubricantes y carburantes .................... 318
3.2.1.3. Exoneracin del IGV a la utilizacin de servicios en el pas ..... 318
3.2.1.4. Industria de construccin naval y servicios conexos ................ 318
3.2.2. Impuesto a la Renta .................................................................................. 319
3.2.2.1. Exoneracin del Impuesto a la Renta por los intereses que
las empresas navieras nacionales paguen a entidades nancieras
del exterior ................................................................................................ 319
3.2.2.2. Reinversin ................................................................................ 319
3.3. Control del benecio de reinversin ..................................................................... 321
3.4. Prdida del benecio de reinversin .................................................................... 321
3.5. Aplicacin del benecio de reinversin ................................................................ 322
3.6. Regularizacin de periodos anteriores ................................................................ 322