La Contabilidad y Control Publicos PDF

TEXTOS DE CONTABILIDAD PBLICA
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REPBLICA DE COLOMBIA
GENERAL DE LA NACIN
CONTADURA
LA CONTABILIDAD Y EL CONTROL PBLICOS:

UN ENFOQUE CONCEPTUAL, NORMATIVO Y JURISPRUDENCIAL
REPBLICA DE COLOMBIA
PRESIDENTE DE LA REPBLICA lvaro Uribe Vlez MINISTRO DE HACIENDA Y CRDITO PBLICO Oscar Ivn Zuluaga CONTADOR GENERAL DE LA NACIN Jairo Alberto Cano Pabn SUBCONTADOR GENERAL Y DE INVESTIGACIN Luis Alonso Colmenares Rodrguez SUBCONTADORA DE CONSOLIDACIN DE LA INFORMACIN Yolanda Guerrero Fernndez SUBCONTADOR DE CENTRALIZACIN DE LA INFORMACIN Carlos Arturo Rodrguez Vera SECRETARIO GENERAL Jaime Aguilar Rodrguez SECRETARIO PRIVADO Juan Esteban Arismendi Uribe
CONSULTORES C. P. Jaime Obando Crdenas C. P. Hernn Pulgarn Giraldo C. P. Rafael Franco Ruiz
Contenido
Pg. Presentacin ................................................................................................................ 7
Unidad 1 Generalidades de la Contabilidad ............................................................................... 1.1. 1.2. 1.2.1. 1.2.2. 1.2.3. 1.3. 1.4. 1.5. 1.5.1. 1.5.2. 1.5.3. 1.5.4. 1.5.5. 1.5.6. 1.5.7. 1.5.8. 1.5.9. Objetivo de la unidad .................................................................................... Conceptos de contabilidad............................................................................. Contabilidad nanciera.................................................................................. Contabilidad social ........................................................................................ Contabilidad de gestin ................................................................................. La contabilidad como sistema ....................................................................... Concepto de contabilidad pblica ................................................................. Conceptos de control ..................................................................................... Poder .............................................................................................................. Inters ............................................................................................................ Control ........................................................................................................... Control interno .............................................................................................. Control disciplinario interno ......................................................................... Control externo .............................................................................................. Control previo................................................................................................ Control posterior............................................................................................ Control selectivo............................................................................................ 11 11 11 11 12 12 12 13 13 14 14 14 15 15 16 16 16 16
Contenido
Pg. 1.5.10. Control preventivo ......................................................................................... 1.5.11. Control social ................................................................................................ 1.5.12. Control del poder poltico.............................................................................. 1.5.13. Control econmico ........................................................................................ 1.5.14. Control poltico.............................................................................................. 1.5.15. Control administrativo ................................................................................... 1.5.16. Control ciudadano ........................................................................................ 1.5.17. Control judicial .............................................................................................. 1.5.18. Control scal ................................................................................................. 1.5.19. Control nanciero .......................................................................................... 1.5.20. Control de legalidad ...................................................................................... 1.5.21. Control de gestin ......................................................................................... 1.5.22. Control de resultados ..................................................................................... 1.5.23. Control estatal................................................................................................ 1.6. 1.6.1. 1.6.2. 1.6.3. 1.7. 1.8. 1.9. 1.10. La contabilidad como medio de prueba ........................................................ Documentos soporte ...................................................................................... Comprobantes de contabilidad ............................................................................... Libros de contabilidad............................................................................................. La contabilidad para producir conanza pblica .......................................... Caractersticas de conabilidad, relevancia y comprensibilidad de la informacin La contabilidad como base del control .......................................................... Manifestaciones del control en la Constitucin Nacional ............................. Unidad 2 La Contabilidad Pblica y su relacin con los diferentes tipos de control ................. 2.1. 2.2. 2.3. 2.4. 2.5. 2.6. Objetivo de la unidad .................................................................................... Contabilidad pblica y control social ............................................................ Contabilidad pblica y control poltico ......................................................... Contabilidad pblica y control disciplinario Ley 734 de 2002 .................. Contabilidad pblica y control macroeconmico .......................................... Contabilidad pblica y control administrativo .............................................. 23 23 23 27 27 29 29 16 16 16 16 17 17 17 17 17 17 17 17 17 18 18 18 19 19 19 20 20 20
Contadura General de la Nacin
Pg. 2.7. 2.8. 2.9. 2.9.1. 2.9.2. Contabilidad pblica y control interno Ley 87 de 1993 ............................. Contabilidad pblica y revisora scal .......................................................... Contabilidad pblica y control scal Ley 42 de 1993 y Constitucin Poltica . La contabilidad pblica y el control de gestin y resultados ........................ La contabilidad pblica y el control legal ..................................................... 30 31 34 35 36 36 37
2.9.2.1. Control de la gestin contractual ................................................................... 2.9.3. La contabilidad pblica y el control nanciero .............................................
Unidad 3 Aspectos constitucionales, legales y jurisprudenciales de la Contabilidad Pblica ... 3.1. 3.2. 3.3. 3.3.1. 3.3.2. 3.3.3. 3.3.4. 3.3.5. 3.3.6. Objetivo de la unidad .................................................................................... Las normas jurdicas y el Estado de derecho ................................................ Constitucin Nacional de 1991 ..................................................................... Contabilidad general de la Nacin ................................................................ Contabilidad pblica...................................................................................... Contabilidad de las entidades descentralizadas territorialmente ................... Contabilidad de las entidades descentralizadas por servicios ...................... Contabilidad de la ejecucin del presupuesto ............................................... Organismos con competencias de regulacin contable ................................. 41 41 41 41 43 43 43 43 43 44 44 45 46 46 47 47 48
3.3.6.1. Comisin Nacional de Valores ...................................................................... 3.3.6.2. Superintendencia Financiera Antes, Superintendencia Bancaria ............... 3.3.6.3. Superintendencia de Servicios Pblicos Domiciliarios ................................. 3.3.6.4. Disposicin general del legislador Norma tributaria .................................. 3.3.6.5. Superintendencia de Sociedades ................................................................... 3.3.6.6. Superintendencia de la Economa Solidaria .................................................. 3.3.6.7. Comisin de Regulacin de Energa y Gas ...................................................
Contenido
Pg. Unidad 4 Sentencias de la Corte Constitucional, leyes y decretos ............................................. 4.1. 4.2. 4.3. 4.3.1. 4.3.2. 4.3.3. 4.3.4. 4.3.5. 4.4. 4.5. 4.6. 4.6.1. 4.6.2. 4.6.3. 4.6.4. 4.7. 4.8. 4.9. 4.10. 4.11. 4.12. 4.13. 4.14. 4.15. 4.16. 4.17. 5. Sentencia C-452 de 2003 ............................................................................... Sentencia C-478 de 1992 ............................................................................... Sentencia C-487 de 1997 ............................................................................... Requisitos para ser nombrado Contador Neneral de la Nacin..................... Funciones del Contador General de la Nacin .............................................. Funciones de la Contadura General de la Nacin ........................................ Reestructuracin de reas contables y nancieras ........................................ Integracin de la Junta Central de Contadores .............................................. Sentencia C-1190 de 2000 ............................................................................. Sentencia C-530 de 2000 ............................................................................... Ley 298 de 1996 ............................................................................................ Sistema Nacional de Contabilidad Pblica ................................................... Sistema Integrado de Informacin Financiera SIIF ................................... Contabilidad General de la Nacin ............................................................... Contabilidad pblica...................................................................................... Decreto 143 de 2004...................................................................................... Ley 358 de 1997 ............................................................................................ Ley 550 de 1999 ............................................................................................ Ley 510 de 1999 ............................................................................................ Ley 617 de 2000 ............................................................................................ Decreto 3730 de 2003.................................................................................... Ley 715 de 2001 ............................................................................................ Decreto 72 de 2005........................................................................................ Ley 716 de 2001 ............................................................................................ Ley 901 de 2004 ............................................................................................ Ley 734 de 2002 ............................................................................................ Bibliografa .................................................................................................... 53 53 58 59 59 61 62 64 65 66 67 68 68 69 69 69 69 73 75 80 80 82 84 85 86 90 92 93
Presentacin
l Plan General de Contabilidad Pblica, como componente del nuevo Rgimen de Contabilidad Pblica, adoptado mediante la Resolucin 222 de 2006, seala que: El sector pblico colombiano funciona en un contexto con caractersticas jurdicas, econmicas y sociales que condicionan el Sistema Nacional de Contabilidad Pblica, SNCP. Las caractersticas, referidas a aspectos locales y globales, constituyen los macrocondicionantes generales del SNCP, en la medida que delimitan, denen y orientan sus propsitos, es decir, el control de los recursos pblicos, la rendicin de cuentas, la gestin eciente y la transparencia, segn planes, presupuestos y funciones de cometido estatal. Tratndose especcamente del entorno jurdico como caracterstica del Estado colombiano, expresa que: Las entidades que integran el Sector Pblico estn obligadas a rendir cuentas y a controlar el uso de los recursos pblicos destinados para el desarrollo de sus funciones de cometido estatal, observando los principios de la funcin administrativa, como son: igualdad, moralidad, ecacia, economa, celeridad, imparcialidad y publicidad. Tales funciones, instituidas en el marco jurdico, condicionan al SNCP, implicando su permanencia y consistencia en el tiempo y caracterizando la produccin,
contenido y estructura de los estados, informes y reportes contables que provee el Sistema. Se ha reconocido entonces que gran parte de los desarrollos que se producen en materia del Sistema Nacional de Contabilidad Pblica, por parte de la Contadura General de la Nacin, estn estrechamente vinculados con los desarrollos de carcter jurdico. Ello es evidente, y se toma como ejemplo el mismo artculo 354 de la Constitucin, por medio del cual se cre el cargo de Contador General de la Nacin. Puede observarse, desde la Constitucin Nacional de 1991 hasta la presente fecha, una gran cantidad de decretos, leyes y jurisprudencia, expedida esta ltima tanto por la Corte Constitucional como por el Consejo de Estado, en donde se han sealado asuntos especcos de la contabilidad pblica. En algunas ocasiones para hacer claridad respecto de las competencias asignadas al Contador General de la Nacin, otras para asignarle funciones adicionales, y otras para condicionar algunas acciones que se adelantan en las entidades pblicas al cumplimiento de las disposiciones relacionadas con la rendicin de cuentas a la Contadura General de la Nacin. Lo anteriormente expuesto constituye la razn fundamental por la cual la Contadu-
Presentacin
ra General de la Nacin, con el propsito de fortalecer la cultura de la contabilidad pblica en el pas, ha querido realizar y divulgar un ejercicio que consiste en el anlisis de los desarrollos jurdicos que vinculen a esta rama especializada de la contabilidad, de tal manera que se conozca la verdadera dimensin legal y jurisprudencial del Sistema Nacional de Contabilidad Pblica y se entienda, entre otros, los fundamentos de la regulacin contable pblica. Como ha sido poltica de la actual Contadura General de la Nacin, esperamos con esta publicacin seguir aportando a los diferentes usuarios de la informacin contable pblica elementos que les ayuden a solucionar inquietudes y dicultades que se presentan en el normal desarrollo del proceso contable.
Estamos convencidos de que la presente publicacin ser especialmente til para los contadores bajo cuya responsabilidad se procesa informacin contable en cada una de las entidades, para los dems funcionarios vinculados a las reas nancieras y contables, a los funcionarios vinculados a organismos, instituciones y ocinas de control, a la comunidad acadmica, gremios profesionales, centros de investigacin, organizaciones de consultora pblica y privada y, por supuesto, al ciudadano como accionista del Estado que se interese por estos temas. Se hace pues entrega de un material valioso para diversos nes, que se enmarca en el propsito misional de la Contadura General de la Nacin, en aras de continuar promoviendo una cultura contable que privilegie el manejo eciente y transparente de los recursos pblicos. JAIRO ALBERTO CANO PABN Contador General de la Nacin
Unidad 1
Generalidades de la Contabilidad
1.1. Objetivo de la unidad Presentar los conceptos bsicos relacionados con la contabilidad, la contabilidad como sistema, la contabilidad pblica, el control, la contabilidad como medio de prueba, la contabilidad como generadora de conanza pblica, de manera didctica y de fcil comprensin, de tal forma que el lector los entienda y los aplique eciente y ecazmente en su rol social, profesional e institucional. 1.2. Conceptos de contabilidad La contabilidad tiene su raz en la accin de contar. Sin embargo, no es solamente ello, es adems, dejar prueba de dicha accin mediante la aplicacin de conceptos bsicos, medios, tcnicas e instrumentos, con sentido lgico y de utilidad, esto ltimo como el benecio que se obtiene, que lo producido por ella sirva para interactuar con la naturaleza y la sociedad. Sus diferentes aplicaciones estn determinadas por las especicidades y caractersticas de lo que se quiere contabilizar y los objetivos que se buscan con su contabilizacin, considerando el entorno y la interactuacin con este. Por ello, hoy se habla de contabilidad nanciera, contabilidad social, contabilidad ambiental, contabilidad pblica, contabilidad presupuestal, contabilidad administrativa, contabilidad de gestin, contabilidad de costos, contabilidad del conocimiento, etc.
No obstante, hoy existe una tendencia generalizada de aceptar que la contabilidad es un sistema de informacin, que de acuerdo con un marco conceptual, estructurado por objetivos, principios y normas bsicas, identica, clasica, valora, registra y comunica datos especcos mediante la presentacin de estados e informes, de tal forma que sean tiles para orientar la gestin, la toma de decisiones, y sirvan de control de los recursos. Desde una concepcin teleolgica, ella deber confrontarse con su entorno para retroalimentar su marco conceptual y la aplicacin de normas tcnicas. 1.2.1. Contabilidad nanciera Son muchas las deniciones que sobre contabilidad nanciera se han dado. Ellas estn relacionadas con las diferentes tendencias o escuelas de pensamiento contable. El autor Jorge Ta Pereda presenta la siguiente denicin de Contabilidad nanciera, citando a Gonzalo (1983, pg. 107): La Contabilidad, como cuerpo de conocimientos, es una ciencia emprica, de naturaleza econmica, cuyo objeto es la descripcin y prediccin, cualitativa y cuantitativa, del estado y la evolucin econmica de una entidad especca, realizada a travs de mtodos propios de captacin, medida, valoracin, representacin e interpretacin, con el n de poder
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comunicar a sus usuarios informacin, econmica y social, objetiva, relevante y vlida para la toma de decisiones1. 1.2.2. Contabilidad social Es un sistema de informacin orientado a revelar el impacto que producen los diferentes hechos econmicos en la sociedad, en las personas, en las entidades, etc., desde la perspectiva del bienestar de cada uno de ellos. Puede mostrar informacin econmica y no econmica: cunto se pag por salarios y prestaciones sociales a los trabajadores es econmica; cuntos empleados hay, cuntos nios van a una escuela construida por la empresa es informacin no econmica. Es necesario tener presente que si cambia la sociedad tambin cambia la contabilidad. El enfoque conductista dice que la informacin de la contabilidad puede modicar la conducta de los usuarios de la contabilidad. Ejemplo: sicologa de la contabilidad2. 1.2.3. Contabilidad de gestin De igual forma que la contabilidad nanciera, existen varias deniciones de contabilidad de gestin, dentro de ellas encontramos dos tendencias: una, la corriente europea que la dene como rama de la contabilidad que tiene por objeto la captacin, medicin y valoracin de la circulacin interna, as como su racionalizacin y control, con el n de
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suministrar a la organizacin informacin relevante para la toma de decisiones empresariales, citada por el C. P. Marco Antonio Machado en el artculo de la contabilidad de costos al control de gestin3. El mismo autor cita la siguiente denicin de contabilidad de gestin en la tendencia anglosajona: Aplicacin de las tcnicas y los conceptos apropiados al procesar los datos econmicos histricos y previstos de una entidad, con el n de asistir a la direccin en el establecimiento de un plan con base en objetivos ms relacionales de cara a la consecucin de tales objetivos4. 1.3. La contabilidad como sistema Si bien el concepto de sistema es bastante antiguo, hoy este se ha generalizado para facilitar la comprensin de los fenmenos en las diferentes reas del conocimiento. Para el autor Bertalanffy, el concepto de sistema se dene ... como un conjunto de elementos relacionados entre s y con el medio ambiente5. Estudiamos los sistemas para entender las complejidades en lo ambiental, social, econmico, poltico y jurdico. La teora de sistemas identica dos tipos de sistemas: Los sistemas cerrados y los sistemas abiertos. Los primeros son aquellos que se caracterizan por no interactuar con el entorno, esto es, no son inuenciados por l, ni inuyen en l, como por ejemplo, una mquina, un automvil,
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MARCO ANTONIO MACHADO. Revista Contadura Pblica. Universidad de Antioquia Nro. 41. Sep. 2002. Pg. 198. Idem. Pg. 198. Bertalanffy, Ludwing Von; Asby, W. Ross; Weinberg, G.M. y Otros. La Teora General de Sistemas. Seleccin y Prlogo. J. Klir, George. Madrid: Alianza Editorial, 1987. ISBN: 84206-2208-7. P. 9.
JORGE TUA PEREDA. Lecturas de Teora e Investigacin Contable. Ediciones Grcas Ltda. Medelln. Pg. 183, 1995. Universidad de Antioquia, Departamento de Ciencias Contables. La evolucin del concepto de contabilidad - Cultura Contable (Documento).
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un software. Los segundos, por el contrario, son aquellos que estn inuenciados e interactan de manera permanente con el entorno, como por ejemplo, la naturaleza, la sociedad, las organizaciones, la economa, la poltica, lo jurdico, la informacin, la contabilidad, etc. En todo sistema se identican tres elementos bsicos: Las entradas, el proceso y las salidas. El primero es el que le provee al sistema los factores del entorno para que sean procesados cualitativa y cuantitativamente, de tal forma que se obtenga uno o varios productos; el segundo es propiamente la accin de transformacin de los factores; y el tercero son los productos, o sea, los resultados obtenidos mediante ese proceso de transformacin. De otra parte, la informacin es el producto del ordenamiento y procesamiento de datos de diferente naturaleza que permite tomar decisiones en los variados campos del conocimiento. Ella, como elemento de un sistema, soporta y fundamenta la actuacin de sus usuarios en la investigacin, en la gestin, en la evaluacin y en el control. En la contabilidad como sistema, se identican los tres elementos enunciados: El primero, o sea las entradas, est constituido por los objetos de contabilizacin (los hechos nancieros, econmicos y sociales), por un marco conceptual, por modelos instrumentales y tcnicas que han sido concebidos lgicamente y contrastadas permanentemente con el entorno; el segundo, o sea el proceso, por las acciones de identicar, clasicar, medir y registrar dichos objetos; el tercero, o sea las salidas, por los estados e informes, que son comunicados a los usuarios para permitirles investigar, gestionar, evaluar y controlar. Esto es, la informacin que es
comunicada para la toma de decisiones. 1.4. Concepto de contabilidad pblica El marco conceptual de la contabilidad pblica, reglamentado por la resolucin 222 de 2006, expedida por la Contadura General de la Nacin, seala que: Desde el punto de vista conceptual y tcnico, la Contabilidad Pblica es una aplicacin especializada de la contabilidad que, a partir de propsitos especcos, articula diferentes elementos para satisfacer las necesidades de informacin y control nanciero, econmico, social y ambiental, propias de las entidades que desarrollan funciones de cometido estatal, por medio de la utilizacin y gestin de recursos pblicos. (Parrfo 31 Plan General de Contabilidad Pblica). 1.5. Conceptos de control Son muchas las opiniones que sobre el control se han planteado, pero no se ha podido congurar un saber efectivo y consensuado sobre dicho concepto. Todos ellos se fundan en las tradiciones, factor que ha impedido un acercamiento lgico a este fenmeno que ha sido parte de la cotidianidad del hombre. El hombre que gua el automvil cuando se dirige al trabajo, la duea de la casa que atiende al silbato de la olla a presin, el alumno a quien se reprende por obtener una nota baja en el colegio, el menor a quien se impide entrar a una pelcula permitida solamente para adultos estn, todos ellos, ejerciendo funcin de agentes activos o pasivos de una actividad de control6.
Proyectos de desarrollo, planicacin, implementacin y control. Volumen 1. Banco Interamericano de Desarrollo. Pgina 213.
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El control debe ser mirado en relacin con otros dos conceptos ntimamente relacionados, cuales son el poder y el inters. Una mirada integral de estos conceptos interactuantes dentro del pensamiento sistmico, y especcamente en el entendimiento de la sociedad como un sistema abierto y dinmico, exige comprender cada uno de ellos a la luz de las ciencias social, econmica, poltica y jurdica. 1.5.1. Poder El autor Jacobo Prez Escobar plantea que: En sentido estricto el poder est relacionado con la fuerza. Puede denirse como la aptitud que tiene una persona para lograr un n deseado en el orden fsico: puede alzar una pesa; puedo obligar a este hombre a que haga algo sometindolo a la fuerza. En sentido lato es la aptitud para producir los efectos deseados. Es la facultad, la potencia o el medio de hacer una cosa (...). El poder reviste tres formas segn el objeto sobre el cual se ejerza: el poder sobre los seres humanos, el poder sobre los seres vivos no humanos y, nalmente, el poder sobre la materia muerta...7. De manera abreviada podemos decir que el poder se materializa en tres formas: el poder de la fuerza, el poder econmico y el poder del conocimiento. 1.5.2. Inters En el artculo Relacin entre la sociedad civil y el Estado, el autor Luis Alberto Restrepo, analizando la sociedad civil y Estado en Hegel, plantea que: Toda accin humana est movida por intereses dirigidos al logro de bienes especcos.
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Sin inters, no hay accin. Podemos decir que el inters es la bsqueda de la satisfaccin de necesidades, sean estas individuales o colectivas. En nuestra Constitucin Poltica encontramos las siguientes expresiones o trminos referenciando el concepto de inters: inters general, inters social, inters privado, inters pblico o social, inters nacional, inters particular, inters comn, inters colectivo, inters metropolitano, inters de la comunidad e inters de la nacin. Como podr observarse, en ellos identicamos intereses ya sean individuales o colectivos; los individuales relacionados con los intereses de los particulares, esto es, la bsqueda de satisfaccin de necesidades individuales, inicialmente las bsicas o fundamentales, tales como las relacionadas con el derecho a la vida, salud, alimentacin, educacin, seguridad, vivienda, igualdad, propiedad y libertad, y otras tales como las relacionadas con los derechos econmicos, sociales, ambientales y culturales. En estos ltimos, los individuos encuentran el inters general, el inters comn, el inters social, colectivo, de la comunidad y pblico. El inters nacional e inters de la nacin se especica en relacin con la responsabilidad del Estado como ente jurdico para garantizar la satisfaccin de los intereses individuales y colectivos del pueblo. 1.5.3. Control En la teora de sistemas entendemos el control como el elemento esencial para la permanencia de un sistema, ntimamente relacionado con la retroalimentacin o feedback de estos. En trminos de Oscar Johansen Bertoglio, esto signica que el sistema debe estar capacitado para observar ese medio, para estudiar su conducta
Prez Escobar Jacobo. Derecho Constitucional Colombiano. Ed. Temis S.A. Ed. 5. Bogot. 1997.
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en relacin con l e informarse de los resultados y consecuencias de esa conducta para la existencia y la vida futura del sistema. En otras palabras, de controlar su conducta, con el n de regularla de un modo conveniente para su supervivencia. Esto nos conduce de lleno a examinar la conducta especial de los sistemas: su autocontrol y los mecanismos y comportamientos diseados para llevar a cabo esta actividad8. El control se ha entendido como instrumento o artefacto de los sistemas para mantener su supervivencia. Por ejemplo, el termostato en los sistemas de calefaccin; la vlvula en la olla a presin; una clave de acceso en un software. En los sistemas abiertos, como el Estado y las organizaciones, dichos instrumentos pueden darse mediante regulaciones o normas: la Constitucin Poltica colombiana, para el Estado colombiano; las leyes aplicables para cada sector social, poltico y econmico; los estatutos para cada entidad; los reglamentos internos y procedimientos para cada entidad, etc. Mediante estos se precisa y limita el poder de los diferentes agentes con el n de mantener en equilibrio el sistema, en este caso, de los denominados sistemas sociales. Dentro de dichas normas se denen instrumentos jurdicos inhibidores de exceso de poder de agentes sociales para agentes sociales. Por ltimo, en el sistema social encontramos la aplicacin del concepto de control como el proceso de evaluacin, mediante indicadores cuantitativos y cualitativos, esto es, la comparacin entre lo planeado y lo ejecutado, de tal forma que se permita orientar y redenir la gestin en procura
de alcanzar unos objetivos previamente denidos para satisfacer las necesidades sociales. En trminos constitucionales, para cumplir los nes del Estado. En nuestro entramado constitucional y legal aparecen variadas aplicaciones del concepto de control, en ocasiones acompandose de expresiones complementarias con la intencin de especicar la Rama del Poder Pblico que lo ejecuta; el rgano u organismo que lo realiza; el agente o agentes sociales que lo efectan; el momento en el cual se debe llevar a cabo; el objeto, agente o agentes sociales sobre el cual recae el control y el modo de ejecutarlo. Tambin aparece relacionado con los trminos prevenir, vigilar e inspeccionar. Estos ltimos trminos deben entenderse como actividades de control especcas en procesos de responsabilidad de las ramas del poder pblico u rganos del Estado. De manera abreviada se presenta las siguientes deniciones: 1.5.4. Control interno Sistema integrado por el esquema de organizacin y el conjunto de los planes, mtodos, principios, normas, procedimientos y mecanismos de vericacin y evaluacin adoptados por una entidad, con el n de procurar que todas las actividades, operaciones y actuaciones, as como la administracin de la informacin y los recursos, se realicen de acuerdo con las normas constitucionales y legales vigentes dentro de las polticas trazadas por la direccin y en atencin a las metas u objetivos previstos. 1.5.5. Control disciplinario interno Corresponde a las actividades de control realizadas por la ocina o dependencia que conforme a la ley tiene a su cargo el
BERTOGLIO, Oscar Johansen. Op. cit. P. 129.
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ejercicio de la funcin disciplinaria en la entidad pblica, orientadas a preservar la garanta de la doble instancia y encargada de conocer y fallar en primera instancia los procesos disciplinarios que se adelanten contra sus servidores. 1.5.6. Control externo Est constituido por las actividades de control realizadas por los agentes externos a la entidad pblica, tales como las contraloras, la revisora scal, la administracin de mayor nivel en el sector al que pertenece la entidad, la rama legislativa, las asambleas departamentales, los concejos municipales y la comunidad, con el n de llevar a cabo el control scal, el control administrativo, el control poltico y el control social, respectivamente. 1.5.7. Control previo Son las actividades de control llevadas a cabo por los sujetos activos de este, antes de que se ejecute la actuacin administrativa, econmica, nanciera, social, legislativa o judicial. 1.5.8. Control posterior Son las actividades de control llevadas a cabo por los sujetos activos de este, despus de ejecutada la actuacin administrativa, econmica, nanciera, social, legislativa o judicial. 1.5.9. Control selectivo Por control selectivo se entiende la eleccin mediante un procedimiento tcnico de una muestra representativa de recursos, cuentas, operaciones o actividades para obtener conclusiones sobre el universo respectivo. 1.5.10. Control preventivo Son las actividades de control que deben ser realizadas con el n de eliminar o ate-
nuar hechos o situaciones que pongan en riesgo el alcance de los objetivos o productos que se quieren alcanzar, o tambin la prdida de recursos. 1.5.11. Control social Se entiende como control social la realizacin por parte de la sociedad civil debidamente organizada y soportada en los principios de la democracia participativa y democratizacin de la administracin pblica, de actividades de control orientadas a defender los intereses colectivos. 1.5.12. Control del poder poltico El control del poder poltico es el derecho que tiene todo ciudadano de participar y realizar acciones individuales o colectivas orientadas a inhibir el exceso del poder poltico, dentro del ordenamiento constitucional y legal. 1.5.13. Control econmico Son las actividades de control llevadas a cabo a partir de la informacin nanciera, econmica, social, ambiental y presupuestal que presenta el gerente pblico y los consolidados o agregados estructurados a escala sectorial, local y regional, presentados por la Contadura General de la Nacin en aplicacin de la contabilidad pblica, que permiten determinar magnitudes de oferta y demanda de bienes y servicios, empleos y remuneraciones, ingresos, gasto pblico, ahorro, inversin, endeudamiento, situacin presupuestal y scal y, en general, informacin de importancia signicativa para orientar las decisiones de poltica macroeconmica y de determinar la austeridad en la gestin y el uso racional de los recursos, para evaluar su aporte a la produccin o valor agregado del sector, las caractersticas de su participacin en los procesos de distribucin y
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redistribucin del ingreso, destacando el origen y la asignacin del valor agregado y la revelacin de los resultados econmicos con el n de retroalimentar la gestin econmica y orientar su actuacin. 1.5.14. Control poltico El control poltico es la atribucin asignada constitucionalmente a la rama legislativa y a las corporaciones de eleccin popular para realizar acciones o actividades de control inhibidoras de exceso de poder del gobierno y la administracin. 1.5.15. Control administrativo El control administrativo est constituido por las actividades realizadas por la administracin de un orden superior, orientadas a constatar y asegurar que las actividades y funciones de los organismos y entidades que integran el respectivo sector administrativo se cumplan en armona con las polticas gubernamentales. Este no debe comprometer la descentralizacin administrativa y la autonoma. 1.5.16. Control ciudadano En la denicin de trminos del marco conceptual del modelo de control interno para entidades del Estado de USAID Casals, se dene el denominado control ciudadano como la forma de participacin que permite a los particulares inuir lcitamente sobre las condiciones de modo, tiempo y lugar en que el Estado lleve a cabo sus actividades. 1.5.17. Control judicial Son los mecanismos o instrumentos que el Estado crea mediante la Constitucin y la ley con el n de evitar o disminuir la posibilidad de que se viole el principio de legalidad.
1.5.18. Control scal Es una funcin pblica que vigila la gestin scal de la administracin y de los particulares o entidades que manejen fondos o bienes del Estado en todos sus rdenes y niveles. 1.5.19. Control nanciero Es el examen que se realiza, con base en las normas de auditora de aceptacin general, para establecer si los estados nancieros de una entidad reejan razonablemente el resultado de sus operaciones y los cambios en su situacin nanciera, comprobando que en la elaboracin de los mismos y en las transacciones y operaciones que los originaron, se observaron y cumplieron las normas prescritas por las autoridades competentes y los principios de contabilidad universalmente aceptados o prescritos por el Contador General de la Nacin. 1.5.20. Control de legalidad Es la comprobacin que se hace de las operaciones nancieras, administrativas, econmicas y de otra ndole de una entidad para establecer que se hayan realizado conforme a las normas que le son aplicables. 1.5.21. Control de gestin Son las actividades de control orientadas a determinar permanentemente la eciencia y ecacia con las que se han utilizado los recursos pblicos, determinada mediante la evaluacin de sus procesos administrativos, la utilizacin de indicadores de rentabilidad pblica y desempeo. 1.5.22. Control de resultados Son las actividades de control orientadas a establecer permanentemente en qu me-
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dida las entidades logran sus objetivos y cumplen los planes, programas y proyectos adoptados por la administracin en un perodo determinado, y la identicacin de la distribucin del excedente que estas producen, as como de los beneciarios de su actividad. 1.5.23. Control estatal Es el control ejercido por los rganos de control del Estado o entidades gubernamentales con atribuciones de control. 1.6. La contabilidad como medio de prueba El marco conceptual de la contabilidad pblica al considerar el requisito o condicin de la informacin contable pblica, de que ella debe ser vericable, o sea, ser susceptible de comprobaciones y conciliaciones exhaustivas o aleatorias, internas o externas, que acrediten y conrmen su procedencia y magnitud, observando siempre la aplicacin estricta de las normas existentes para el registro de los hechos o actividades pblicas9, da la suciente fundamentacin a la contabilidad como medio de prueba. La estructura documental del sistema de contabilidad, la cual fundamenta el requisito de que ella sea vericable, contribuye de manera integral a la aplicacin de los diferentes tipos de control que constitucional y legalmente estn denidos. De una parte, le permite a la administracin dejar constancia escrita sobre los hechos nancieros, econmicos y sociales que se han presentado en el transcurso de
un tiempo determinado (perodo contable), lo que respalda de manera objetiva la gestin administrativa y el cumplimiento legal de acuerdo con el Rgimen de Contabilidad Pblica, fortaleciendo la transparencia y la conanza pblica. A su vez, facilita la obtencin de las pruebas de cumplimiento y sustantivas requeridas por las auditoras internas, las cuales son denidas en los programas de auditora en cumplimiento de su funcin independiente de la administracin y con apoyo a ella, con el n de mejorar la actuacin de los funcionarios pblicos en los diferentes niveles de la administracin pblica, o solicitar las investigaciones que sean necesarias a los organismos de control del Estado cuando se considere pertinente. De otra parte, el hecho de que la contabilidad deba tener una estructura documental permite que el control scal, asignado por la Constitucin Poltica a la Contralora General de la Repblica, contraloras departamentales y municipales y dems instituciones de scalizacin, obtengan las evidencias sucientes y de calidad que los procedimientos y tcnicas de scalizacin exigen para efectos de expresar un juicio sobre la actuacin eciente, ecaz y legal del administrador pblico en el manejo de los recursos pblicos. Las normas tcnicas relativas a los libros de contabilidad pblica, del Plan General de Contabilidad Pblica, considera de manera integral los siguientes componentes para la prueba documental: 1.6.1. Documentos soporte, los cuales pueden ser de origen interno o externo, y que comprenden las relaciones o escritos que respaldan los registros contables de las operaciones que realice la entidad contable pblica, deben adjuntarse a los
Contadura General de la Nacin. Marco conceptual del Plan General de Contabilidad Pblica.
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comprobantes de contabilidad, archivarse y conservarse en la forma en que se hayan expedido 1.6.2. Comprobantes de contabilidad, documentos en los cuales se resumen las operaciones nancieras, econmicas y sociales de la entidad contable pblica y sirven de fuente para registrar los movimientos en los libros correspondientes. En los libros de contabilidad debe anotarse el nmero y la fecha de los comprobantes de contabilidad que sirven de respaldo a las diferentes transacciones que el ente pblico realice en el desarrollo de sus actividades. 1.6.3. Libros de contabilidad, donde se deber llevar el registro de sus operaciones, los cuales formarn parte integral de la contabilidad pblica y podrn ser diligenciados ya sea en forma manual o automtica, segn lo disponga la entidad contable pblica. Dentro de estos se encuentran los libros auxiliares, los cuales contienen el detalle de los registros contables necesarios para el control de las operaciones. Las prohibiciones contempladas en las normas tcnicas relacionadas con el manejo de los libros de contabilidad, como medidas preventivas, tales como las de prohibir alterar el orden o la fecha de los registros contables a que se reeren las operaciones, dejar espacios en blanco, borrar, tachar, mutilar, arrancar las hojas o cambiar el orden de las mismas, hacer interlineaciones, raspaduras o correcciones sobre los mismos registros, segn el medio tcnico o tecnolgico que se utilice, facilita el control y da conanza a la prueba como atributo de la contabilidad. 1.7. La contabilidad para producir conanza pblica La conanza pblica, inicialmente considerada dentro del marco conceptual de la contabilidad pblica, fue eliminada de
dicho marco, dado que ni la conabilidad ni la conanza pblica constituyen un n en s mismo de la informacin contable. No obstante, la contabilidad pblica debe generar la apreciacin y aceptacin social de que los recursos del Estado se han manejado dentro de los acuerdos, compromisos y protocolos ticos del administrador pblico, elemento del componente ambiente de control del sistema de control interno, los cuales deben considerar el compromiso del administrador pblico para llevar a cabo su gestin pblica dentro de los principios administrativos de eciencia, ecacia y economa, procurando el bien comn y el inters general. La conanza pblica emana de los usuarios de la informacin contable que es presentada por el administrador pblico como obligacin constitucional y legal de rendir la cuenta ante los diferentes entes administrativos, en aplicacin del control administrativo, a los rganos de la rama legislativa, para llevar a cabo el control poltico, a los organismos de control en aplicacin del control scal, y a la comunidad en aplicacin del control social. Adicionalmente, el hecho de que los estados contables del ente pblico, producto del sistema de contabilidad, se sometan al control scal que de manera objetiva, independiente y autnoma deben realizar las contraloras, mediante el control nanciero, el cual se orienta a determinar que dicha informacin est presentando de manera razonable la situacin patrimonial y los derechos y obligaciones de la entidad contable pblica fortalece la conanza pblica, valor social fundamental dentro de un Estado social de derecho y una democracia participativa.
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1.8. Caractersticas de conabilidad, relevancia y comprensibilidad de la informacin El marco conceptual de la contabilidad pblica, cuando dene las caractersticas cualitativas de conabilidad, relevancia y comprensibilidad de la informacin contable, enmarca el ambiente que debe darse para que la informacin que brinda la contabilidad permita: de una parte, al gestor pblico tomar decisiones asertivas en la orientacin de la gestin en procura de la utilizacin de los recursos pblicos en el inters colectivo, y de otra, a la comunidad o dems usuarios de la informacin contable, que la gestin del gestor pblico se ha llevado a cabo sin privilegios a intereses privados o particulares. Al considerarse que la informacin contable es razonable y que no privilegia intereses individuales, esto es, que el contenido de los estados, informes y reportes contables no presenta errores sustanciales o materiales que lleven a equivocaciones en la gestin pblica o que privilegian a usuarios especcos, se est fortaleciendo la transparencia de la gestin, o sea, la propiedad que tiene esta de permitir el juicio social sobre la manera eciente y ecaz con que se utilizaron los recursos pblicos, sin ocultamientos, de espalda a la comunidad o actuaciones por fuera de la Constitucin y la ley. 1.9. La contabilidad como base del control De acuerdo con los objetivos de la contabilidad, denidos en el marco conceptual
de la contabilidad pblica, esta contribuye a la realizacin de los diferentes tipos de control (internos o externos) denidos en nuestro marco constitucional y legal. Los productos (cuantitativos o cualitativos) de la contabilidad como sistema de informacin, de acuerdo con la norma tcnica relativa a los estados, informes y reportes contables del plan general de contabilidad pblica, son bastantes y variados. Todos ellos se convierten en instrumentos poderosos para llevar a cabo de manera integral los controles que hemos referenciado. 1.10. Manifestaciones del control en la Constitucin Nacional En nuestro entramado constitucional y legal aparecen variadas aplicaciones del concepto de control, en ocasiones acompandose de expresiones complementarias con la intencin de especicar la rama del poder pblico que lo ejecuta; el rgano u organismo que lo realiza; el agente o agentes sociales que lo efectan; el momento en el cual se debe llevar a cabo; el objeto, agente o agentes sociales sobre los cuales recae el control, y el modo de ejecutarlo. Tambin aparece relacionado con los trminos prevenir, vigilar e inspeccionar. Estos ltimos trminos deben entenderse como actividades de control especcas en procesos de responsabilidad de las ramas del poder pblico y rganos del Estado.
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Unidad 2
La Contabilidad Pblica y su relacin con los diferentes tipos de control
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2.1. Objetivo de la unidad Presentar las relaciones entre la Contabilidad Pblica y los diferentes tipos de control, tales como: social, poltico, disciplinario, macroeconmico, control interno, revisora scal, control scal, control de gestin y resultados, legal, nanciero, as como la importancia del control organizacional y la toma de decisiones. 2.2. Contabilidad pblica y control social La expresin CONTROL SOCIAL no est expresa en nuestra Constitucin. No obstante, el artculo 40 de ella plantea que: Todo ciudadano tiene derecho a participar en la conformacin, ejercicio y control del poder poltico. Para hacer efectivo este derecho puede: () 2. Tomar parte en elecciones, plebiscitos, referendos, consultas populares y otras formas de participacin democrtica. () 4. Revocar el mandato de los elegidos en los casos y en la forma que establecen la Constitucin y la ley. 5. Tener iniciativa en las corporaciones pblicas. 6. Interponer acciones pblicas en defensa de la Constitucin y de la ley.
(). Asi mismo, el artculo 103 de la Constitucin Poltica enuncia los diferentes mecanismos de participacin del pueblo en ejercicio de su soberana. Estos son: el voto, el plebiscito, el referendo, la consulta popular, el cabildo abierto, la iniciativa legislativa y la revocatoria del mandato. De otra parte, se precisa en este artculo la obligacin del Estado de contribuir a la organizacin, promocin y capacitacin de las asociaciones profesionales, cvicas, sindicales, comunitarias, juveniles, bencas o de utilidad comn no gubernamentales, sin detrimento de su autonoma con el objeto de que constituyan mecanismos democrticos de representacin en las diferentes instancias de participacin, concertacin, control y vigilancia de la gestin pblica que se establezcan. El artculo 270 de la Constitucin determina que mediante la ley se organizarn las formas y los sistemas de participacin ciudadana que permitan vigilar la gestin pblica de los diversos niveles administrativos y sus resultados. Adicionalmente, en el artculo 92 de la Constitucin se estipula que cualquier persona natural o jurdica podr solicitar de la autoridad competente la aplicacin de las sanciones penales o disciplinarias
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derivadas de la conducta de las autoridades pblicas. Por ltimo, en el artculo 369 del Captulo V de la Constitucin, sobre la Finalidad Social del Estado y de los Servicios Pblicos, se estipula que la ley determinar los deberes y derechos de los usuarios, el rgimen de su proteccin y sus formas de participacin en la gestin y scalizacin de las empresas estatales que presten el servicio. Igualmente, denir la participacin de los municipios o de sus representantes en las entidades y empresas que les presten servicios pblicos domiciliarios. La Ley 489 de 1998, por medio de la cual se dictaron las normas sobre la organizacin y funcionamiento de las entidades del orden nacional, expidi las disposiciones, principios y reglas generales para el ejercicio de las atribuciones previstas en los numerales 15 y 16 del artculo 189 de la Constitucin Poltica, y dict otras disposiciones, regulando sobre la democratizacin y CONTROL SOCIAL de la Administracin Pblica. En su artculo 32 dene la DEMOCRATIZACIN DE LA ADMINISTRACIN PBLICA y exige en l que: Todas las entidades y organismos de la Administracin Pblica tienen la obligacin de desarrollar su gestin acorde con los principios de democracia participativa y democratizacin de la gestin pblica. Para ello podrn realizar todas las acciones necesarias con el objeto de involucrar a los ciudadanos y organizaciones de la sociedad civil en la formulacin, ejecucin, control y evaluacin de la gestin pblica. Para ello, esta ley dene las siguientes acciones: 1. Convocar a audiencias pblicas. 2. Incorporar a sus planes de desarrollo y de gestin las polticas y programas
encaminados a fortalecer la participacin ciudadana. 3. Difundir y promover los mecanismos de participacin y los derechos de los ciudadanos. 4. Incentivar la formacin de asociaciones y mecanismos de asociacin de intereses para representar a los usuarios y ciudadanos. 5. Apoyar los mecanismos de control social que se constituyan. (Negrita fuera de texto). 6. Aplicar mecanismos que brinden transparencia al ejercicio de la funcin administrativa. De otra parte, esta ley para efectos de la materializacin del CONTROL SOCIAL, en el artculo 33 dene las AUDIENCIAS PBLICAS como instrumento de CONTROL SOCIAL, a iniciativa potestativa de la Administracin Pblica cuando lo considere conveniente y oportuno. Se plantea adems que: En ellas se discutirn aspectos relacionados con la formulacin, ejecucin o evaluacin de polticas y programas a cargo de la entidad, y en especial cuando est de por medio la afectacin de derechos o intereses colectivos. No obstante, las comunidades y las organizaciones podrn solicitar la realizacin de audiencias pblicas, sin que la solicitud o las conclusiones de las audiencias tengan carcter vinculante para la administracin. En todo caso, se explicarn a dichas organizaciones las razones de la decisin adoptada. En el acto de convocatoria a la audiencia, la institucin respectiva denir la metodologa que ser utilizada. Otro instrumento de control social previsto en esta ley es el denido en el artculo 34 cuando plantea la obligatoriedad
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de la administracin de brindar todo el apoyo requerido para el ejercicio del control social de los ciudadanos mediante la constitucin de mecanismos de control social de la administracin, en particular mediante la creacin de veeduras ciudadanas. Las entidades y organismos de la Administracin Pblica deben tener en cuenta una serie de aspectos para garantizar el ejercicio de dichas veeduras. El artculo 35 de la Ley 489 de 1998 dene los siguientes: a) Ecacia de la accin de las veeduras. Cada entidad u organismo objeto de vigilancia por parte de las veeduras deber llevar un registro sistemtico de sus observaciones y evaluar en forma oportuna y diligente los correctivos que surjan de sus recomendaciones, con el n de hacer ecaz la accin de las mismas. Lo anterior sin perjuicio de las consecuencias de orden disciplinario, penal y de cualquier naturaleza que se deriven del ejercicio de la vigilancia. Las distintas autoridades de control y de carcter judicial prestarn todo su apoyo al conocimiento y resolucin en su respectivo ramo de los hechos que les sean presentados por dichas veeduras; b) Acceso a la informacin. Las entidades u organismos y los responsables de los programas o proyectos que sean objeto de veedura debern facilitar y permitir a los veedores el acceso a la informacin para la vigilancia de todos los asuntos que se les encomienda en la presente ley y que no constituyan materia de reserva judicial o legal. El funcionario que obstaculice el acceso a la informacin por parte del veedor
incurrir en causal de mala conducta; c) Formacin de veedores para el control y scalizacin de la gestin pblica. El Departamento Administrativo de la Funcin Pblica, con el apoyo de la Escuela Superior de Administracin Pblica, disear y promover un Plan Nacional de Formacin de Veedores en las reas objeto de intervencin. En la ejecucin de dicho plan contribuirn, hasta el monto de sus disponibilidades presupuestales, los organismos objeto de vigilancia por parte de las veeduras, sin perjuicio de los recursos que al efecto destine el Ministerio del Interior a travs del Fondo para el Desarrollo Comunal. De otra parte, la Ley 734 de 2002, por medio de la cual se expidi el Cdigo Disciplinario nico, en su Captulo Dos, Artculo 34, sobre los deberes de todo servidor pblico, en el numeral 36, plantea que se debe publicar mensualmente en las dependencias de la respectiva entidad, en lugar visible y pblico, los informes de gestin, resultados, nancieros y contables que se determinen por autoridad competente, para efectos del control social de que trata la Ley 489 de 1998 y dems normas vigentes. La Ley 42 de 1993 concibe la vinculacin de la ciudadana al control scal, cuando se plantea en su artculo 26, literal b), que la Contralora General de la Repblica podr ejercer control posterior, en forma excepcional, sobre las cuentas de cualquier entidad territorial, sin perjuicio del control que les corresponde a las contraloras departamentales y municipales, en el siguiente caso: ()
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b) A solicitud de la ciudadana, a travs de los mecanismos de participacin que establece la ley, literal este que fue declarado exequible por la Corte Constitucional mediante sentencia C-403-99, ante demanda de inconstitucionalidad, raticando as el control social que los ciudadanos pueden llevar a cabo. Es claro que la ciudadana para llevar a cabo el control social debe ser informada plenamente por el gerente pblico mediante la rendicin de cuentas sobre cmo ha sido su gestin. Esta la debemos entender como la obligacin legal y tica que tiene un gobernante de informar y explicar al gobernado sobre cmo ha utilizado los recursos que le fueron dados por el pueblo para emplearlos en benecio del pueblo y no en provecho de los gobernantes de turno10. En el trabajo publicado por el Departamento Administrativo de la Funcin Pblica, titulado Rendicin de Cuentas de la Administracin Pblica a la Ciudadana11, se recogen aspectos esenciales de la rendicin de cuentas para efectos de generar transparencia, conanza y garantizar el control social. Adems se denen los siguientes objetivos de la rendicin de cuentas: 1. Fortalecer el sentido de lo pblico. 2. Recuperar la legitimidad para las instituciones del Estado. 3. Facilitar el ejercicio del control social a la gestin pblica. 4. Contribuir al desarrollo de los principios constitucionales de transparencia, responsabilidad, ecacia, eciencia e
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imparcialidad y participacin ciudadana en el manejo de los recursos pblicos. 5. Constituir la estrategia en un espacio de interlocucin directa entre los servidores pblicos y la ciudadana, trascendiendo el esquema de que esta es solo una receptora pasiva de informes de gestin. 6. Servir como insumo para ajustar proyectos y planes de accin de manera que respondan a las necesidades y demandas de la comunidad. La contabilidad, como sistema de informacin, basado en un marco conceptual y normas tcnicas, debidamente concebidas para dar respuesta a las necesidades de informacin de sus usuarios, se convierte en el instrumento esencial para la rendicin de la cuenta. Los estados, informes y reportes contables que ella produce, contentivos de conanza, transparencia y base de prueba, sern los instrumentos ms expeditos para la rendicin de la cuenta, de aqu la importancia que se alcance los ms altos niveles de calidad de la informacin contable. Cabe resaltar lo expresado por el literal b) del artculo 35 de la Ley 489 de 1998, donde se estipula la obligacin de las entidades u organismos y los responsables de los programas o proyectos que sean objeto de veedura, de facilitar y permitir a los veedores el acceso a la informacin para la vigilancia de todos los asuntos que se les encomienda en esta ley y que no constituyan materia de reserva judicial o legal, deniendo como causal de mala conducta del funcionario que obstaculice el acceso a la informacin por parte del veedor. Asimismo, la Ley 734 de 2002, por medio de la cual se expidi el Cdigo Disciplinario nico, en su Captulo Dos, artculo 34, sobre los deberes de todo servidor pblico, en el numeral 36 plantea
Morn J. Los Deberes de Transparencia (Accountability) en la Gestin Pblica (con principal nfasis en sus indicadores para la gestin municipal) Per. www.dafp.gov.co
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que se debe publicar mensualmente en las dependencias de la respectiva entidad, en lugar visible y pblico, los informes de gestin, resultados, nancieros y contables que se determinen por autoridad competente, para efectos del control social de que trata la Ley 489 de 1998 y dems normas vigentes.. 2.3. Contabilidad pblica y control poltico Contrario a lo expresado constitucionalmente sobre el control social, en la carta poltica son ms precisas las referencias al control poltico. Dicha expresin se encuentra en los artculos 114, 138 y 299, modicado este ltimo por el Acto Legislativo nmero 1 de 1996. Todos ellos precisan la atribucin que tiene el poder legislativo y las corporaciones pblicas para llevar a cabo acciones de control inhibidoras de excesos de poder hacia el gobierno y la administracin. Considerando como expresiones anlogas el poder pblico y el poder poltico, y conformado este por las tres ramas, es de esperar que cuando se referencia las expresiones control del poder poltico y control social, stos no tengan diferencias conceptuales materiales en cuanto al agente ejecutor del control y en cuanto a los instrumentos para su aplicacin. Ambos estn apoyados en el derecho de los ciudadanos dentro de la Constitucin y la ley para llevar a cabo acciones de control orientadas a inhibir los excesos de poder del gobierno y la administracin. A pesar de la reexin anterior, se encuentra en el desarrollo constitucional mediante las respectivas leyes, diferencias en el control poltico y el control social, el primero materializado por el legislativo hacia la Rama Ejecutiva y el segundo materializa-
do por los ciudadanos hacia esta misma. El control poltico, como dijimos, es la atribucin asignada constitucionalmente a la Rama Legislativa y a las corporaciones de eleccin popular para realizar acciones inhibidoras de exceso de poder del gobierno y la administracin. Dicho control podr ejercerse mediante diferentes instrumentos, dentro de ellos la convocatoria a cualquier gerente pblico para que explique el alcance de su gestin, su eciencia, ecacia, economa, transparencia y cumplimiento constitucional y legal en el uso de los recursos pblicos. Tratndose de los usuarios de la contabilidad pblica, el Plan General de Contabilidad Pblica seala que: Los rganos de representacin poltica como el Congreso, las Asambleas y los Concejos exigen la informacin contable para conocer el uso de los recursos pblicos con el n de ejercer control poltico y decidir sobre la nanciacin de programas, nuevas obras o proyectos por medio de la asignacin de dichos recursos a travs del presupuesto pblico. La contabilidad aporta de manera sustancial al control poltico al facilitar la informacin necesaria para que se realicen las investigaciones pertinentes con el n de determinar si el gerente pblico ha actuado dentro de los principios administrativos denidos constitucional y legalmente. 2.4. Contabilidad pblica y control disciplinario Ley 734 de 2002 La importancia de la contabilidad pblica como sistema de informacin e instrumento de control en las diferentes aplicaciones de este, al servir de base de prueba, generadora de conanza pblica
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y transparencia, debe ser prioridad dentro de las polticas contra la corrupcin y bsqueda de la eciencia, ecacia y economa de la gestin pblica. Este hecho ha ameritado que el legislador mediante la Ley 734 de 2002, por medio de la cual se expidi el Cdigo Disciplinario nico para los funcionarios pblicos, determine como deberes de todo servidor pblico, entre otros, los siguientes (artculo 34): Permitir a los representantes del ministerio pblico, scales, jueces y dems autoridades competentes el acceso inmediato a los lugares donde deban adelantar sus actuaciones e investigaciones y el examen de los libros de registro, documentos y diligencias correspondientes. Asimismo, prestarles la colaboracin necesaria para el desempeo de sus funciones. Adoptar el Sistema de Control Interno y la funcin independiente de Auditora Interna de que trata la Ley 87 de 1993 y dems normas que la modiquen o complementen. Adoptar el Sistema de Contabilidad Pblica y el Sistema Integrado de Informacin Financiera, SIIF, as como los dems sistemas de informacin a que se encuentre obligada la administracin pblica, siempre y cuando existan los recursos presupuestales para el efecto. Publicar mensualmente en las dependencias de la respectiva entidad, en lugar visible y pblico, los informes de gestin, resultados, nancieros y contables que se determinen por autoridad competente, para efectos del control social de que trata la Ley 489 de 1998 y dems normas vigentes.
Crear y facilitar la operacin de mecanismos de recepcin y emisin permanente de informacin a la ciudadana, que faciliten a esta el conocimiento peridico de la actuacin administrativa, los informes de gestin y los ms importantes proyectos por desarrollar. Acatar y poner en prctica los mecanismos que se diseen para facilitar la participacin de la comunidad en la planeacin del desarrollo, la concertacin y la toma de decisiones en la gestin administrativa de acuerdo con lo preceptuado en la ley. Resalta en estos deberes los relacionados con la obligacin de proporcionar informacin para que se lleven a cabo los controles administrativo, nanciero, de gestin, de resultados, judicial, poltico, social, legal y scal; fortalecindose de manera integral el papel de la contabilidad pblica como sistema de informacin para llevar a cabo el control, de tal forma que Colombia, como un Estado Social de derecho, organizado en forma de Repblica unitaria, democrtica y pluralista, sea una realidad. Asimismo, buscando que dichos deberes se materialicen en una real prctica de la gestin pblica, se denieron como faltas gravsimas, en esta misma ley (artculo 48), entre otras, las siguientes: No llevar en debida forma los libros de registro de la ejecucin presupuestal de ingresos y gastos, ni los de contabilidad nanciera. No dar cumplimiento injusticadamente a la exigencia de adoptar el
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Sistema Nacional de Contabilidad Pblica de acuerdo con las disposiciones emitidas por la Contadura General de la Nacin y no observar las polticas, principios y plazos que en materia de contabilidad pblica se expidan con el n de producir informacin conable, oportuna y veraz. 2.5. Contabilidad pblica y control macroeconmico En los diversos estados, informes y reportes denidos en el Plan General de Contabilidad Pblica, se ha considerado de manera especial los denominados estados e informes consolidados para satisfacer la necesidad de informacin nanciera, econmica, social y ambiental de los grandes agregados econmicos, que integrados al sistema de informacin estadstica nacional facilitan el control macroeconmico, con el n de orientar las polticas pblicas relacionadas con las grandes variables macroeconmicas en procura del inters general y el desarrollo econmico. El contenido de dichos estados, informes y reportes contables consolidados, es producto de la aplicacin del Rgimen de Contabilidad Pblica, el cual considera el catlogo general de cuentas, incluyendo en este las cuentas de presupuesto y tesorera (clase 0), permitiendo integrar el presupuesto y la contabilidad, convirtindose el sistema de contabilidad en fuente primaria de informacin nanciera, econmica, social y ambiental para evaluar (controlar) el comportamiento de las variables macroeconmicas del sector pblico. Como lo expresa el C. P. Hernn Pulgarn Giraldo en el artculo La contabilidad pblica en Colombia y su papel frente
al control de la planeacin estatal12, la contabilidad pblica se propone como un sistema cuyos resultados darn cuenta de las nanzas del Estado, y en esa va, como ya se haba mencionado, desde el punto de vista macroeconmico, se convierte en un instrumento bastante til para las programaciones y proyecciones macroeconmicas, adems de las utilidades que saltan a la vista en el aspeco macroeconmico. 2.6. Contabilidad pblica y control administrativo El control administrativo est reglamentado mediante los artculos 103, 104, 105 y 106 de la Ley 489 del ao 1998, por medio de la cual se dictaron las normas sobre la organizacin y funcionamiento de las entidades del orden nacional, se expidieron las disposiciones, principios y reglas generales para el ejercicio de las atribuciones previstas en los numerales 15 y 16 del artculo 189 de la Constitucin Poltica y se dictaron otras disposiciones. En su captulo xv, sobre el control administrativo, determina que el Presidente de la Repblica, como suprema autoridad administrativa, y los ministros y directores de departamentos administrativos, ejercer control administrativo sobre los organismos o entidades que conforman la Administracin Pblica. Se precisa sobre el control administrativo que, de acuerdo con la ley, corresponde a los ministros y directores de los departamentos administrativos orientar, constatar y asegurar que las actividades y funciones de los organismos y entidades que integran el respectivo sector ad-
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Pulgarn, Giraldo Hernn. Revista Contadura. Universidad de Antioquia. Nro. 39. Septiembre de 2001.
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ministrativo se cumplan en armona con las polticas gubernamentales, dentro de los principios de la presente ley y de conformidad con los planes y programas adoptados. Advierte que el control administrativo sobre las entidades descentralizadas no comprender la autorizacin o aprobacin de los actos especcos que conforme a la ley competa expedir a los rganos internos de esas entidades, exceptuando de esta regla el presupuesto anual, que debe someterse a los trmites y aprobaciones sealados en la ley orgnica de presupuesto. Con respecto a las empresas industriales y comerciales del Estado y de las sociedades de economa mixta, el artculo 106 de la ley en comentario determina que el control administrativo se cumplir en los trminos de los correspondientes convenios, planes o programas que debern celebrarse peridicamente con la Nacin, a travs del respectivo ministerio o departamento administrativo. La contabilidad pblica como sistema de informacin, al suministrar estados, informes y reportes contables se convierte en instrumento fundamental para el control administrativo, pues la rendicin de la cuenta por parte del gerente pblico ante los organismos de direccin de las respectivas entidades administrativas (juntas directivas, consejos directivos, etc.), se apoya en aquellos, facilitando que el Presidente de la Repblica como suprema autoridad administrativa, y los ministros y directores de departamentos administrativos, lleven a cabo dicho control con el n de orientar, constatar y asegurar que las actividades y funciones de los organismos y entidades que integran el respectivo sector administrativo
se cumplan en armona con las polticas gubernamentales y dentro de los principios constitucionales, en particular los atinentes a la buena fe, igualdad, moralidad, celeridad, economa, imparcialidad, ecacia, eciencia, participacin, publicidad, responsabilidad y transparencia. 2.7. Contabilidad pblica y control interno Ley 87 de 1993 La Ley 87 de 1993, por medio de la cual se establecieron las normas para el ejercicio del control interno en las entidades y organismos del Estado y se dictaron otras disposiciones, mediante el artculo 1 deni el control interno como el sistema integrado por el esquema de organizacin y el conjunto de los planes, mtodos, principios, normas, procedimientos y mecanismos de vericacin y evaluacin adoptados por una entidad, con el n de procurar que todas las actividades, operaciones y actuaciones, as como la administracin de la informacin y los recursos, se realicen de acuerdo con las normas constitucionales y legales vigentes dentro de las polticas trazadas por la direccin y en atencin a las metas u objetivos previstos. Se observa en esta denicin la relacin entre la administracin de la informacin y los recursos con el cumplimiento de las normas constitucionales y legales y las polticas de la gerencia pblica y la planeacin. La informacin, dentro de la teora de sistemas y como elemento esencial de ellos, se constituye en factor clave de la interactuacin de la entidad pblica con su entorno y con la evaluacin (como control) de la gestin pblica, pues el ente pblico como sistema social necesita de informacin para orientar o reorientar la gestin en procura de alcanzar el uso e-
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ciente, ecaz y econmico de los recursos. Sin informacin no hay evaluacin. Tal y como lo maniesta el autor scar Johansen Bertoglio: Mientras ms desorganizado e impredecible sea un sistema, necesitamos ms informacin para dominarlo o controlarlo13. Son reiteradas las referencias al concepto de informacin dentro de la Ley 87 de 1993, como parte esencial del Sistema de Control Interno. El pargrafo del artculo 1 estipula que (...) El control interno (...) se cumplir (...), mediante (...) sistemas de informacin... Asimismo, se dicta dentro del articulado de la ley permanentes referencias a la informacin como parte esencial del sistema de control interno o como objeto de control. En la denicin de los objetivos del sistema de control interno se expresa que este debe asegurar la oportunidad y conabilidad de la informacin y de sus registros; el artculo 3 ordena que el sistema de control interno forma parte integrante de los sistemas contables, nancieros, de planeacin, de informacin y operacionales de la respectiva entidad; el artculo 4 plantea como elemento del sistema de control interno el establecimiento de sistemas modernos de informacin para facilitar la gestin y el control; y el artculo 12 estipula como funciones del auditor interno, o quien haga sus veces, el de vericar los procesos relacionados con el manejo de los recursos, bienes y los sistemas de informacin de la entidad y recomendar los correctivos que sean necesarios. La contabilidad pblica como sistema de informacin se convierte en elemento
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esencial del sistema de control interno y a su vez como objeto de este, en funcin de la evaluacin independiente que el auditor interno, o quien haga sus veces, debe llevar a cabo para asesorar a la gerencia pblica sobre la conabilidad y oportunidad de la informacin contable pblica. 2.8. Contabilidad pblica y revisora scal En nuestro marco legal vigente no existe propiamente una denicin de la revisora scal. Esta institucin tiene la atribucin de la scalizacin no estatal anloga a la scalizacin estatal. La primera, llamada por muchos scalizacin privada (revisora scal propiamente dicha), est orientada al inters pblico y construccin de conanza realizada por entes o instituciones no estatales en la perspectiva de la proteccin de recursos y bienes sociales. La segunda est orientada a la proteccin del inters pblico y construccin de conanza ejecutada por organismos del Estado (contraloras) con el objetivo de proteger bienes pblicos y recursos estatales. La revisora scal est reglamentada mediante el Decreto Extraordinario 410 de 1971, por medio del cual se dene el Estatuto Comercial colombiano, y las leyes 145 de 1960 y 43 de 1990, las cuales reglamentan la profesin del contador pblico. En los artculos 203 y siguientes del Cdigo de Comercio C. de C. se regula la obligatoriedad de la revisora scal, su forma de eleccin, sus incompatibilidades e inhabilidades, su perodo y remocin, sus funciones, sobre el dictamen a los estados nancieros, sobre el informe del revisor scal, sobre los auxiliares de este, sobre sus responsabilidades, sobre la responsabilidad penal, sobre sus
Bertoglio scar Johansen. Anatoma de la Empresa, una Teora General de las Organizaciones Sociales. Ed. Limusa, Mxico, 1982. Pg. 46.
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derechos, sobre el secreto profesional, sobre los requisitos y limitaciones del revisor scal, sobre las sanciones que se le pueden aplicar, y sobre la imposicin de dichas sanciones. La atribucin de ser Revisor Fiscal recae en Colombia solamente en los contadores pblicos (artculo 215 C. de C.). La Revisora Fiscal es una institucin de origen legal, de carcter profesional, a la cual corresponde por ministerio de la ley y bajo la direccin de un contador pblico, con sujecin a las normas que le son propias, con el propsito de crear conanza pblica, scalizar el ente econmico y rendir informes, dando fe pblica en los casos previstos en la ley. El marco regulativo de la revisora scal en Colombia, adems del Cdigo de Comercio, se encuentra en diferentes leyes, decretos reglamentarios y circulares externas de las entidades de vigilancia y control del Estado, dependiendo de la naturaleza jurdica de la empresa y al sector social y econmico al cual corresponda, adems de las diferentes regulaciones tributarias. La Circular Externa nmero 7 de 1996, de la Superintendencia Bancaria, dene la importancia, objetivos y caractersticas de la revisora scal. Se reconoce en ella el papel que desempea en la vida del pas y cmo contribuye con su labor independiente y objetiva en el dinamismo y desarrollo econmico. Se plantea, adems, que es uno de los instrumentos a travs de los cuales se ejerce la inspeccin y vigilancia de las sociedades mercantiles y que ha recibido la delegacin de funciones propias del Estado, cuales son las de velar por el cumplimiento de las leyes y acuerdos entre los particula-
res (estatutos sociales) y decisiones de los rganos de administracin, y dar fe pblica, lo cual signica, entre otros, que su atestacin o rma har presumir legalmente, salvo prueba en contrario, que el acto respectivo se ajusta a los requisitos legales; tratndose de balances, se presume que los saldos han sido tomados elmente de los libros y que se ajustan a las normas legales y, adicionalmente, que las cifras registradas en ellos reejan en forma dedigna la situacin nanciera en la fecha del balance. Algunas normas dentro del marco regulativo de la revisora scal estn relacionadas directamente con lo pblico, por ejemplo: La Ley 99 de 1993, por medio de la cual se cre el Ministerio del Medio Ambiente, se reorden el sector pblico encargado de la gestin y conservacin del medio ambiente y los recursos naturales renovables, se organiz el Sistema Nacional Ambiental Sina y se dictaron otras disposiciones, en su artculo 25 deni las funciones de las Asambleas de las Corporaciones Autnomas Regionales. Dentro de ellas, designar el revisor scal o auditor interno de la Corporacin. Adicionalmente, mediante el decreto nmero 1768 de 1993, artculo 16, se reiter sobre la funcin de la asamblea corporativa de designar el revisor scal y se indic que en el desempeo de las labores del revisor scal se debern tener en cuenta las actividades que se indiquen estatutariamente dentro del marco establecido en el Cdigo de Comercio. La Ley 42 de 1993, por medio de la cual se reglamenta el control scal, en su artculo 23 dicta que en las sociedades de economa mixta y en las entidades de
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que trata el decreto 130 de 1976, la vigilancia de la gestin scal se realizar sin perjuicio de la revisora scal que, de acuerdo con las normas legales, se ejerza en ellas. Igualmente, se reglamenta que el informe del revisor scal enviado a la asamblea general de accionistas o junta de socios deber ser remitido al rgano de control scal respectivo con una antelacin no menor de diez (10) das a la fecha en que se realizar la asamblea o junta. Asimismo deber el revisor scal presentar los informes que le sean solicitados por el contralor. (Artculo 24 de la Ley 42 de 1993). La Ley 100 de 1993, por la cual se crea el sistema de seguridad social integral y se dictan otras disposiciones, estipula que: Las Entidades Promotoras de Salud, cualquiera sea su naturaleza, debern tener un revisor scal designado por la Asamblea General de Accionistas, o por el rgano competente. El revisor scal cumplir las funciones previstas en el libro II, ttulo I, captulo VII del Cdigo de Comercio, y se sujetar a lo all dispuesto sin perjuicio de lo prescrito en otras normas (artculo 228). De otra parte, se seala mediante el artculo 229 que: El control scal de las entidades de que habla esta ley se har por las respectivas Contraloras para las que tengan carcter ocial y por los controles estatutarios para las que tengan un carcter privado. Con respecto a las instituciones prestadoras de servicios de salud (artculo 232), se indica que se les aplicarn las disposiciones contenidas en el artculo 228 de que trata la Ley 100, y se autoriza al Ministerio de Salud para denir los casos excepcionales en donde no se exigir la revisora scal. El decreto reglamentario nmero 1876 de 1994 exigi que toda empresa social
del Estado, cuyo presupuesto anual sea igual o superior a diez mil (10.000) salarios mnimos mensuales, deber contar con un revisor scal independiente, designado por la junta directiva a la cual reporta. Se plantea, adems, que la funcin del revisor scal se cumplir sin menoscabo de las funciones de control scal por parte de los organismos competentes, sealados en la ley y los reglamentos. El decreto reglamentario nmero 1601 de 1996, en su artculo 1, exige tener en el Instituto de los Seguros Sociales un revisor scal, con su respectivo suplente, designado por el Gobierno Nacional con base en la recomendacin del consejo directivo o el rgano que haga sus veces, la cual deber basarse en el resultado de un concurso de mritos. Se plantea que al revisor scal se le aplicarn las disposiciones contenidas en el Cdigo de Comercio, libro segundo, ttulo I, captulo VIII o en las normas que lo sustituyan, adicionen o modiquen, sin perjuicio de lo establecido en otras normas. El artculo 2 de este decreto extiende su aplicabilidad a las cajas, fondos y entidades administradoras del sistema de seguridad social integral del sector pblico o privado autorizadas para administrar el rgimen de prima media o entidades promotoras de salud. El decreto extraordinario 2206 de 1998, en su artculo 21, exige que el Fondo de Garantas de Entidades Cooperativas (Fogacoop), tendr un revisor scal designado por el Gobierno Nacional, quien cumplir las funciones previstas en el libro II ttulo I captulo VIII del Cdigo de Comercio y se sujetar a lo all dispuesto, sin perjuicio de lo prescrito en otras normas.
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El artculo 207 del Cdigo de Comercio dene las funciones de la revisora scal. Entre otras, seala las siguientes:

ses razonables para el otorgamiento de un dictamen sobre los estados nancieros sujetos a la revisin. La revisora scal, actuando para las entidades del sector pblico en donde ella por ley es obligatoria, deber apoyarse en el sistema de contabilidad pblica y muy especialmente en la estructura del sistema de control interno contable, el cual debe facilitar el cumplimiento del PGCP de manera integral, denido para obtener informacin nanciera, econmica y social conable y vericable, que permita al gerente pblico y a los diferentes usuarios de la informacin, tomar decisiones en procura de la eciencia, ecacia y economa en el uso de los recursos pblicos. Asimismo, la contabilidad pblica le permitir al revisor scal obtener la evidencia vlida y suciente que soporte el dictamen que por sus funciones debe presentar, evidencia que deber dejar consignada en los papeles de trabajo. 2.9. Contabilidad pblica y control scal Ley 42 de 1993 y Constitucin Poltica El concepto de control scal en la Carta Poltica se encuentra, bsicamente, en los artculos 267 y 268. Se estipula que: El control scal es una funcin pblica que ejercer la Contralora General de la Repblica, la cual vigila la gestin scal de la administracin y de los particulares o entidades que manejen fondos o bienes de la Nacin. Dicho control se ejercer en forma posterior y selectiva conforme a los procedimientos, sistemas y principios que establezca la ley. (Artculo 267). Asimism,o se plantea que la vigilancia de la gestin scal del Estado incluye
Colaborar con las entidades gubernamentales (...) Velar por que se lleven regularmente la contabilidad (...) Inspeccionar asiduamente los bienes de la sociedad (...) Impartir las instrucciones, practicar las inspecciones y solicitar los informes que sean necesarios para establecer un control permanente sobre los valores sociales. Autorizar con su rma cualquier balance que se haga, con su dictamen o informe correspondiente.
Se deriva de estas funciones del revisor scal la de actuar de manera permanente, realizando las actividades de scalizacin dentro de la concepcin integral de los controles. Adems de vigilar que los administradores cumplan con las funciones legales y estatutarias, debe dictaminar los estados nancieros del ente scalizado, para lo cual debe aplicar las normas de auditora generalmente aceptadas, denidas mediante el artculo 7 de la ley 43 de 1990, donde se regula las normas relacionadas con la ejecucin del trabajo, la cual indica, entre otros aspectos, que debe hacerse un apropiado estudio y una evaluacin del sistema del control interno existente, de manera que se pueda conar en l como base para la determinacin de la extensin y oportunidad de los procedimientos de auditora, y adems obtener la evidencia vlida y suciente por medio del anlisis, inspeccin, observacin, interrogacin, conrmacin y otros procedimientos de auditora, con el propsito de allegar ba-
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el ejercicio de un control nanciero, de gestin y de resultados, fundado en la eciencia, la economa, la equidad y la valoracin de los costos ambientales. En los casos excepcionales, previstos por la ley, la Contralora podr ejercer control posterior sobre cuentas de cualquier entidad territorial. (Artculo 267). El artculo 268 dicta las atribuciones del Contralor General de la Repblica, entre otras, seala la siguiente: Presentar a la Cmara de Representantes la Cuenta General de Presupuesto y del Tesoro y certicar el balance de la Hacienda presentado al Congreso por el Contador General. La certicacin del balance de la hacienda implica que la Contralora, como entidad de carcter tcnico con autonoma administrativa y presupuestal, hubiese realizado de manera integral los controles nanciero, de gestin y de resultados. La Ley 42 de 1993 desarrolla los artculos constitucionales relacionados con el control scal. Ella establece el conjunto de preceptos que regulan los principios, sistemas y procedimientos de control scal nanciero, de los organismos que lo ejercen en los niveles nacional, departamental y municipal, y de los procedimientos jurdicos aplicables. Se establece mediante esta ley que la vigilancia de la gestin scal que adelantan los organismos de control scal es autnoma y se ejerce de manera independiente sobre cualquier otra forma de inspeccin y vigilancia administrativa (artculo 7). A su vez, se determina que en el ejercicio del control scal se podr aplicar sistemas de control como el nanciero, de legalidad, de gestin, de resultados, la revisin de cuentas y la evaluacin del control interno (artculo
9). Adicionalmente, se autoriza que la Contralora aplique otros sistemas de control que impliquen mayor tecnologa, eciencia y seguridad (pargrafo del artculo 9). La aplicacin integral de los anteriores sistemas de control encuentra en la contabilidad pblica el instrumento bsico para la obtencin de las pruebas necesarias en la ejecucin de la scalizacin por parte de la Contralora General de la Repblica, las contraloras departamentales y las contraloras municipales. Ella, soportada en una estructura conceptual e instrumental, facilita el control integral de tal forma que se pueda hacer un juicio acerca de cmo ha actuado el gerente pblico, si ha sido eciente y ecaz en el uso de los recursos pblicos. 2.9.1. La contabilidad pblica y el control de gestin y resultados La contabilidad pblica esencialmente est concebida para brindar informacin al gerente pblico en el proceso de gestin, de tal forma que le permita evaluar los indicadores clave y poder as orientar las estrategias para alcanzar los objetivos que se ha propuesto. De otra parte, facilita y permite que los controles de gestin y resultados ordenados por mandato constitucional y legal a los rganos de control se lleven a cabo. La interrelacin entre la contabilidad como sistema de informacin y el control, en la visin moderna de la gestin pblica, es el soporte esencial para determinar si los recursos pblicos se han gestionado con eciencia y ecacia en el cumplimiento constitucional y legal del ente pblico, si dichos recursos se han utilizado en procura del inters general y el bien comn.
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2.9.2. La contabilidad pblica y el control legal El control legal est constituido por los mecanismos o instrumentos que el Estado crea mediante la Constitucin y la ley con el n de evitar o disminuir la posibilidad de que se viole el principio de legalidad por parte de la administracin, el cual, plantea el autor Libardo Rodrguez R.14, es ... Un enunciado fundamentalmente terico, es un deber ser que las autoridades sometan su actividad al ordenamiento jurdico. Dichas violaciones pueden darse por incompetencias, vicios de forma y procedimiento, desvo o desviacin de poder, ilegalidad en cuanto al objeto y falsa motivacin. Los mecanismos de control en el derecho colombiano pueden ser: la va gubernativa, la va jurisdiccional o va de accin, el control automtico, la va de excepcin y la revocacin directa. Puede darse las siguientes acciones: En la va gubernativa: recurso de reposicin, recurso de apelacin y recurso de queja; en la va jurisdiccional: de nulidad, de nulidad y restablecimiento del derecho, de reparacin directa, contractuales, de denicin de competencias administrativas, y otras acciones tales como: de inconstitucionalidad o inexequibilidad, de nulidad por inconstitucionalidad, de tutela, de cumplimiento, populares y colectivas o de grupo; control automtico: control de actos de carcter legislativo y control de actos de carcter administrativo; va de excepcin: de ocio o a solicitud de parte; revocacin directa: de ocio o a solicitud de parte.
2.9.2.1. Control de la gestin contractual Los artculos 62 y 63 de la Ley 80 de 1993, por medio de la cual se expidi el Estatuto General de Contratacin de la Administracin Pblica, determinan que la Procuradura General de la Nacin y los dems agentes del ministerio pblico, de ocio o a peticin de cualquier persona, adelantarn las investigaciones sobre la observancia de los principios y nes de la contratacin estatal y promovern las acciones pertinentes tendientes a obtener las sanciones pecuniarias y disciplinarias para quienes quebranten tal normatividad. Para ello, se debern adelantar las visitas a las entidades estatales ociosamente y con la periodicidad que demande la proteccin de los recursos pblicos y el imperio de la moralidad, legalidad y honestidad en la administracin pblica. Asimismo, el artculo 64 de dicho Estatuto asigna a la Fiscala General de la Nacin para que de ocio o por denuncia, investigue las conductas constitutivas de hechos punibles en la actividad contractual y acusar a los presuntos infractores ante los jueces competentes. De otra parte, mediante el artculo 65 de esta ley se determina que las autoridades de control scal intervendrn en el proceso de contratacin una vez agotados los trmites administrativos de legalizacin de los contratos. Igualmente, indica que se ejercer control posterior a las cuentas correspondientes a los pagos originados en los mismos, para vericar que estos se ajustaron a las disposiciones legales y una vez liquidados o terminados los contratos, segn el caso, la vigilancia scal incluir un control nanciero, de gestin y de resultados, fundados en la eciencia, la economa, la equidad y la valoracin de los costos ambientales. Asimismo, plantea que las autoridades
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Rodrguez R. Libardo. Derecho Administrativo. Ed. Temis. Bogot 2002.
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de control scal pueden exigir informes sobre su gestin contractual a los servidores pblicos de cualquier orden. Se plantea, adems, que el control previo administrativo de los contratos les corresponde a las ocinas de control interno. Cabe anotar aqu que este inciso del artculo 65 de la Ley 80 de 1993 entra en contradiccin con lo determinado en el pargrafo del artculo 12 de la Ley 87 de 1993, por la cual se establecieron las normas para el ejercicio del control interno en las entidades y organismos del Estado y se dictaron otras disposiciones, pues este determina que en ningn caso podr el asesor, coordinador, auditor interno o quien haga sus veces, participar en los procedimientos administrativos de la entidad a travs de autorizaciones o refrendaciones. En estricta jerarqua normativa, debe entenderse que dicho inciso de la Ley 80 de 1993 queda derogado. El artculo 66 de la Ley 80 de 1993 determina que todo contrato que celebren las entidades estatales estar sujeto a la vigilancia y control ciudadano. Para ello, las asociaciones cvicas, comunitarias, de profesionales, bencas o de utilidad comn, podrn denunciar ante las autoridades competentes las actuaciones, hechos u omisiones de los servidores pblicos o de los particulares que constituyan delitos, contravenciones o faltas en materia de contratacin estatal. Dicta a las autoridades la obligacin de brindar especial apoyo y colaboracin a las personas y asociaciones que emprendan campaas de control y vigilancia de la gestin pblica contractual y oportunamente suministrarn la documentacin e informacin que requieran para el cumplimiento de tales tareas. Tambin se reglamenta que el Gobierno Nacional y los gobiernos de las entidades
territoriales establecern sistemas y mecanismos de estmulo de la vigilancia y control comunitario en la actividad contractual orientados a recompensar dichas labores, y que las entidades estatales podrn contratar con las asociaciones de profesionales y gremiales y con las universidades y centros especializados de investigacin, el estudio y anlisis de las gestiones contractuales realizadas. Por ltimo, el artculo 67 de esta ley determina que los organismos o entidades gremiales, profesionales o universitarios que tengan el carcter de cuerpos consultivos del Gobierno prestarn la colaboracin que en la actividad contractual requieran las entidades estatales y servir de rbitros para dirimir las discrepancias de naturaleza tcnica que surjan en desarrollo del contrato o con ocasin de este. La contabilidad pblica, fundamentada en adecuados sistemas de informacin, donde se considera especialmente su soporte documental, se convierte en un instrumento valiossimo para la realizacin del control legal por parte de los rganos competentes. El proceso contable, al identicar, clasicar, medir y registrar los diferentes hechos nancieros, econmicos y sociales, deja consignada documentalmente la ejecucin de las actividades a las cuales se les puede hacer seguimiento para efecto de realizar el control legal; se convierte pues en un gran apoyo para este control. Asimismo, los hechos deben ser incluidos en el sistema de contabilidad dentro de un ordenamiento legal, esto es, en cumplimiento del principio de legalidad. 2.9.3. La contabilidad pblica y el control nanciero El artculo 10 de la Ley 42 de 1993 dene el control nanciero como ... El examen
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que se realiza, con base en las normas de auditora de aceptacin general, para establecer si los estados nancieros de una entidad reejan razonablemente el resultado de sus operaciones y los cambios en su situacin nanciera, comprobando que en la elaboracin de los mismos y en las transacciones y operaciones que los originaron se observaron y cumplieron las normas prescritas por las autoridades competentes y los principios de contabilidad universalmente aceptados o prescritos por el contador general. En aplicacin al control nanciero, la Contralora General de la Repblica debe aplicar las normas de auditora gubernamental colombianas, las cuales fueron denidas mediante la resolucin orgnica nmero 04721 de 1999 de la Contralora General de la Repblica. En ellas se consideran los postulados bsicos, normas generales, personales y relativas al trabajo y de seguimiento (planeacin, ejecucin, informe y seguimiento), esquematizndolas con cdigo, denominacin, descripcin y comentario. Con la entrada en vigencia de la resolucin orgnica por medio de la cual se adopta la gua de auditora gubernamental con enfoque integral, se incorporan dichas normas dentro de su contenido. En la norma Nafe-04- aplicacin de pruebas y obtencin de evidencia se deter-
mina que las pruebas de auditora en el proceso auditor se reeren a la aplicacin de los procedimientos, las cuales deben ser pertinentes y oportunas en la utilizacin de las tcnicas, a n de que se pueda detectar en forma razonable el comportamiento de las situaciones o actividades evaluadas. Asimismo, indica la norma que las pruebas deben ser documentadas y referenciadas en los papeles de trabajo por el responsable de la ejecucin del programa. Y por ltimo, se indica que mediante la aplicacin de las pruebas se debe obtener la evidencia relacionada, suciente, pertinente y competente, que permita soportar las opiniones, conceptos y conclusiones del trabajo de auditoria. La contabilidad como medio de prueba y contentiva de la caracterstica de vericable es el medio expedito para que el control scal se aplique de manera integral; sin contabilidad es imposible que el control nanciero se lleve a cabo, pues la evidencia es posible solo si son aplicables las pruebas que tcnicamente se denan dentro de los programas de auditoria. Asimismo, el PGCP brinda la materia prima necesaria para determinar si los hechos nancieros, econmicos y sociales se han identicado, clasicado, medido, registrado y comunicados de acuerdo con el Rgimen de Contabilidad Pblica.
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Unidad 3
Aspectos constitucionales, legales y jurisprudenciales de la Contabilidad Pblica
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3.1. Objetivo de la unidad Establecer los desarrollos que ha tenido la contabilidad pblica en Colombia desde el punto de vista normativo, sealando los principales acontecimientos que han marcado a esta rama especializada de la contabilidad a travs de la Constitucin, leyes, decretos y jurisprudencia en el contexto nacional. 3.2. Las normas jurdicas y el Estado de derecho El artculo 1. de la Constitucin Nacional seala que Colombia tiene, entre otras, el carcter de Estado de derecho. Esta caracterstica, aunque es nueva desde la perspectiva constitucional, quiere signicar que Colombia est regida por unas normas jurdicas que orientan el quehacer y el comportamiento de los individuos y de los poderes pblicos que lo conforman, las cuales han sido, en trminos generales, legitimadas por estos. Dado lo anterior, es preciso armar que, desde sus inicios, el tema de la contabilidad pblica ha sido objeto de abundante regulacin, es decir, ha sido tratado en la Constitucin Nacional, en leyes, decretos, jurisprudencia de la Corte Constitucional y del Consejo de Estado, y, nalmente, por las disposiciones del Contador General de la Nacin, las cuales tambin son de obligatorio cumplimiento.
Se presenta seguidamente una relacin y anlisis de los principales aspectos vigentes que han sido desarrollados por las mencionadas normas y jurisprudencias, conservando la secuencia cronolgica con la que cada una de ellas ha sido expedida, as: 3.3. Constitucin Nacional de 1991 El artculo 354 de la Constitucin Nacional de 1991 cre la gura de contador general, en los siguientes trminos: Habr un contador general, funcionario de la rama ejecutiva, quien llevar la contabilidad general de la Nacin y consolidar sta con la de sus entidades descentralizadas territorialmente o por servicios, cualquiera que sea el orden al que pertenezcan, excepto la referente a la ejecucin del presupuesto, cuya competencia se atribuye a la Contralora. Corresponden al Contador General las funciones de uniformar, centralizar y consolidar la contabilidad pblica, elaborar el balance general y determinar las normas contables que deben regir en el pas, conforme a la ley. PARGRAFO. Seis meses despus de concluido el ao scal, el gobierno Nacional enviar al Congreso el balance de la hacienda, auditado por la Contralora General de la Repblica, para su conocimiento y anlisis.
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El referido artculo soluciona parcialmente una discusin que se gener con la Ley 42 de 1923, mediante la cual se crea la Contralora General de la Repblica y se le asignan las funciones de control scal. La controversia se genera porque dentro de este organismo se crea la gura de Contador en Jefe, con lo cual se materializaran las funciones de llevar la contabilidad de la Nacin, as como de determinar las normas de contabilidad pblica que deban regir para procesar la informacin. A partir de un anlisis de procesos organizacionales y atendiendo elementos mnimos de la teora del control, puede observarse que las funciones relativas al control y las funciones relacionadas con la contabilidad deben estar debidamente segregadas. La separacin de estas dos funciones constituye en s mismo un atenuante de riesgos inherentes a la administracin pblica. Bajo esta perspectiva, ha sido cuestionado el hecho de que estas dos funciones hayan permanecido en cabeza de un mismo organismo. La situacin antes descrita perdur hasta el ao 1991. Como puede observarse, la Constitucin Nacional de este ao introdujo cambios importantes en esta materia. En primer lugar porque se crea la gura de Contador General, y la funcin de llevar la contabilidad general de la Nacin pasa a ser una de sus principales funciones. Adicionalmente, al Contador General se atribuyen las competencias de uniformar, centralizar y consolidar la informacin contable de todas las entidades del Estado y determinar las normas contables que deben regir en el pas, conforme a la ley.
De igual forma, es importante sealar que la Contralora es el organismo encargado de auditar el balance general de la Nacin consolidado por el Contador General, con el objetivo de que este informe sea enviado posteriormente por el Gobierno Nacional al Congreso de la Repblica, por intermedio de la Comisin Legal de Cuentas de la Cmara de Representantes, para su conocimiento y anlisis. No obstante lo anterior, ntese que la funcin de llevar la contabilidad relativa a la ejecucin del presupuesto contina siendo una competencia de la Contralora. En esta medida, se arma que el problema que se gener en 1923 solo tiene en 1991 una solucin parcial, pues independientemente de las formas que se tienen para reconocer contablemente los hechos econmicos, nancieros o sociales (causacin, caja o caja modicada), cualquier actividad que tenga por objeto llevar la contabilidad para tomar decisiones, desde las perspectivas micro y macroeconmicas, constituye una funcin administrativa, y no de un organismo autnomo e independiente que, entre otras, tiene tambin la responsabilidad de ejercer el control o vigilancia scal de las entidades o particulares que administran recursos pblicos. Otros elementos que se desprenden de este artculo 354 de la Constitucin, los cuales son base para entender alguna problemtica generada en el pas alrededor de la contabilidad pblica, y de igual manera otros elementos de carcter conceptual necesarios para comprender los desarrollos de esta rama especializada de la contabilidad. Se encuentran implcitas y explcitas algunas categoras de informacin que
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pueden considerarse fundamentales para conocer algunos de los resultados del proceso contable pblico, y simultneamente comprender el mismo sistema de contabilidad, as: 3.3.1. Contabilidad general de la Nacin La Ley 298 de 1996, por medio de la cual se crea la Contadura General de la Nacin, dene este concepto en su artculo 9. de la siguiente forma: Para los efectos de la presente ley la Contabilidad General de la Nacin comprende la de los rganos que integran las ramas del poder pblico en el nivel nacional, la de las entidades u organismos estatales autnomos e independientes, la de los organismos creados por la Constitucin Nacional o por la ley, que tienen rgimen especial, adscritos a cualquier rama del poder pblico, la de las personas naturales o jurdicas y la de cualquier otro tipo de organizacin o sociedad, que manejen o administren recursos de la Nacin en lo relacionado con stos. 3.3.2. Contabilidad pblica De igual forma, el artculo 10 de la mencionada Ley 298 dene el concepto de contabilidad pblica en los siguientes trminos: Para efectos de la presente ley, la contabilidad pblica comprende, adems de la contabilidad general de la Nacin, la de las entidades u organismos descentralizados, territorialmente o por servicios, cualquiera que sea el orden al que pertenezcan y la de cualquier otra entidad que maneje o administre recursos pblicos y slo en lo relacionado con estos. Es pertinente aclarar que aunque el concepto de contabilidad pblica se dene de esta forma en la Ley 298, este tambin puede ser denido, desde el punto de vista
disciplinar, como una rama especializada de la contabilidad, o como un ... Subsistema de informacin contable encargado de la medicin de los hechos nancieros, econmicos y sociales que realizan las entidades pertenecientes al sector pblico, de tal manera que, al ser comunicada a travs de los estados contables, mejoren ostensiblemente el manejo, control y gestin de los recursos estatales por parte de quienes tienen esta competencia. Se concluye preliminarmente que, desde el punto de vista normativo, el concepto de contabilidad pblica es ms amplio y general que el concepto de contabilidad general de la Nacin. Mientras el primero comprende todas las entidades que hacen parte de la estructura del estado, el segundo se reere solo al nivel Nacional. 3.3.3. Contabilidad de las entidades descentralizadas territorialmente Se reere a la contabilidad de los sectores centrales de las entidades territoriales; es decir, esencialmente la contabilidad de las gobernaciones, alcaldas distritales y alcaldas municipales. 3.3.4. Contabilidad de las entidades descentralizadas por servicios Se reere a la contabilidad de las entidades que pertenecen al sector descentralizado por servicios en cada uno de los diferentes niveles u rdenes del Estado; es decir: Nacin, departamentos, distritos y municipios. 3.3.5. Contabilidad de la ejecucin del presupuesto La Ley 42 de 1993, por medio de la cual se reglamenta el control scal en Colombia, dene este concepto en su artculo 36
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de la siguiente forma: La contabilidad de la ejecucin del presupuesto, que de conformidad con el artculo 354 de la Constitucin Nacional es competencia de la Contralora General de la Repblica, registrar la ejecucin de los ingresos y los gastos que afectan las cuentas del tesoro nacional, para lo cual tendr en cuenta los reconocimientos y los recaudos y las ordenaciones de gastos y de pagos. Para congurar la cuenta del tesoro se observarn, entre otros, los siguientes factores: la totalidad de los saldos, ujos y movimientos del efectivo, de los derechos y obligaciones corrientes y de los ingresos y gastos devengados como consecuencia de la ejecucin presupuestal. Puede observarse que los mencionados conceptos denotan un mbito de aplicacin, los cuales de manera necesaria estn relacionados estrechamente con la estructura del Estado colombiano. Otro aspecto que se dene en este artculo de la Constitucin es la competencia del Contador General. Se concluye que
este funcionario de la rama ejecutiva es la autoridad en materia de regulacin contable pblica en el pas. No obstante, es prudente sealar que, para algunos, esta competencia se extiende tambin para la contabilidad del sector privado, situacin esta que qued denida mediante la sentencia de la Corte Constitucional C-452 de 2003, tal como se indica ms adelante. Sin embargo, tratndose de la regulacin contable pblica, pueden evidenciarse una cantidad importante de normas que asignan competencias o funciones relacionadas con la contabilidad pblica a algunos organismos de regulacin, vigilancia y control, tales como superintendencias y comisiones de regulacin de servicios pblicos. 3.3.6. Organismos con competencias de regulacin contable En los siguientes recuadros se presenta un resumen de las normas jurdicas que asignan funciones contables a ciertos organismos del Estado:
3.3.6.1. Comisin Nacional de Valores

Artculos y numerales especcos Artculo 9, numeral 10.
Norma Ley 32 de 1979
Tema que se regula Por la cual se crea la Comisin Nacional de Valores y se dictan otras disposiciones.
Texto de la norma Establecer requisitos mnimos sobre forma y contenido de los estados nancieros y dems informacin supletoria de carcter contable, para que sean observados por quienes participan en el mercado.
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3.3.6.2. Superintendencia Financiera Antes, Superintendencia Bancaria
Norma
Tema que se regula
Artculos y numerales especcos Artculo 95
Texto de la norma
Decreto 663 de 1993
Por medio del cual se actualiza el Estatuto Orgnico del Sistema Financiero y se modica su titulacin y numeracin.
Artculo 95.- Contabilidad. 1. Rgimen General. Las entidades vigiladas debern observar las reglas generales que en materia contable dicte la Superintendencia Bancaria, sin perjuicio de su autonoma para escoger y utilizar mtodos accesorios, siempre que estos no se opongan, directa o indirectamente, a las instrucciones generales impartidas por la Superintendencia. 2. Rgimen de las agencias colocadoras de seguros y de ttulos de capitalizacin. Toda agencia deber tener una organizacin tcnica y contable con sujecin a las normas que dicte al efecto la Superintendencia Bancaria.
Ley 510 1999
de
Por la cual se dictan disposiciones en relacin con el sistema nanciero y asegurador, el mercado pblico de valores, las Superintendencias Bancaria y de Valores y se conceden unas facultades.
Artculo 38.
Artculo 38. Modifcase el numeral 1. del artculo 95 del Estatuto Orgnico del Sistema Financiero, el cual quedar as: Artculo 95. Contabilidad. 1. Rgimen general. La Superintendencia Bancaria se encuentra facultada para dictar las normas generales que en materia contable deban observar las entidades vigiladas, sin perjuicio de la autonoma de estas ltimas para escoger y utilizar mtodos accesorios, de conformidad con la ley.
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3.3.6.3. Superintendencia de Servicios Pblicos Domiciliarios
Tema que se regula
Artculos y numerales especcos
Texto de la norma Artculo 79. Funciones de la Superintendencia de Servicios Pblicos. () 79.3. Establecer los sistemas uniformes de informacin y contabilidad que deben aplicar quienes presten servicios pblicos, segn la naturaleza del servicio y el monto de sus activos, y con sujecin siempre a los principios de contabilidad generalmente aceptados. (...).
Por la cual se estable- Artculo 79, ce el rgimen de los numeral 79.3 servicios pblicos domiciliarios y se dictan otras disposiciones.
3.3.6.4. Disposicin general del legislador Norma tributaria
Tema que se regula
Texto de la norma Artculo 5o. Efectos contables y scales del sistema de ajustes integrales. El segundo inciso del artculo 330 del Estatuto Tributario quedar as: Para efectos de la contabilidad comercial se utilizar el sistema de ajustes integrales por inacin, de acuerdo con lo previsto en los principios o normas de contabilidad generalmente aceptados en Colombia, y en los principios o normas de contabilidad expedidos para sus vigiladas por las respectivas entidades de control, de acuerdo con la naturaleza jurdica y las actividades desarrolladas por las personas obligadas a llevar contabilidad.
Por la cual se expiden Artculo 5. normas en materia de saneamiento aduanero y se dictan otras disposiciones en materia tributaria.
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3.3.6.5. Superintendencia de Sociedades

Tema que se regula
Texto de la norma Artculo 86. Otras funciones. Adems la Superintendencia de Sociedades cumplir las siguientes funciones: 1. Unicar las reglas de contabilidad a que deben sujetarse las sociedades comerciales sometidas a su inspeccin, vigilancia y control. (...).
Por la cual se mo- Artculo 86, dica el libro II del numeral 1. Cdigo de Comercio, se expide un nuevo rgimen de procesos concursales y se dictan otras disposiciones.
3.3.6.6. Superintendencia de la Economa Solidaria

Tema que se regula
Texto de la norma Artculo 36. Funciones de la Superintendencia de la Economa Solidaria. Son facultades de la Superintendencia de la Economa Solidaria para el logro de sus objetivos: 1. Vericar la observancia de las disposiciones que sobre estados nancieros dicte el Gobierno Nacional. 2. Establecer el rgimen de reportes socioeconmicos peridicos u ocasionales que las entidades sometidas a su supervisin deben presentarle, as como solicitar a las mismas, a sus administradores, representantes legales o revisores scales, cuando resulte necesario, cualquier informacin de naturaleza jurdica, administrativa, contable o nanciera sobre el desarrollo de sus actividades. 3. Fijar las reglas de contabilidad a que deben sujetarse las entidades bajo su supervisin, sin perjuicio del cumplimiento de las disposiciones legales que regulen la materia. (...).
Por la cual se deter- Artculo 36, mina el marco con- numerales 1, ceptual que regula la 2 y 3. economa solidaria, se transforma el Departamento Administrativo Nacional de Cooperativas en el Departamento Administrativo Nacional de la Economa Solidaria, se crea la Superintendencia de la Economa Solidaria, se crea el Fondo de Garantas para las Cooperativas Financieras y de Ahorro y Crdito, se dictan normas sobre la actividad nanciera de las entidades de naturaleza cooperativa y se expiden otras disposiciones.
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3.3.6.7. Comisin de Regulacin de Energa y Gas

Norma
Tema que se regula
Texto de la norma ARTICULO 3o: Bases metodolgicas para la separacin por actividades: Mientras las empresas realizan la separacin contable obligatoria a partir del 1o. de enero de 1997 y para propsitos de la realizacin del trabajo de viabilidad empresarial, discriminado por actividad, realizarn una separacin no contable en las actividades bsicas de generacin, transmisin, distribucin y comercializacin. Las bases metodolgicas para la separacin por actividades se presentan en el anexo 2 de esta resolucin a manera indicativa, e incluye la separacin de activos, pasivos, patrimonio, ingresos operacionales y no operacionales, egresos operacionales y no operacionales. Las bases metodolgicas que se presentan en el anexo 2 tienen un carcter de orientacin indicativa; sin embargo, las empresas podrn desviarse de esas reglas cuando lo consideren conveniente o ms adecuado a la estructura de su negocio.
Resolucin 038 Por la cual se estable- Artculo 3 de 1996 cen las bases para el estudio de viabilidad empresarial que deben realizar las empresas de servicios pblicos de energa elctrica.
Sobre esta problemtica del regulador contable pblico, generadora de caos y desaciertos en las entidades reguladas, el Departamento de Ciencias Contables de la Universidad de Antioquia en el 2001 public un trabajo de investigacin que tuvo por objeto analizar la incidencia que las incompetencias, contradicciones y desaciertos presentes en la normatividad contable referente a los servicios pblicos domiciliarios, tienen sobre los sistemas de informacin contable de las Empresas Prestadoras de los Servicios (ESPD) y
sobre la comunidad como usuaria nal de la informacin y de los servicios. Aunque en el citado trabajo se analizaron especcamente los sistemas de informacin contable de las Empresas de Servicios Pblicos Domiciliarios, tambin fue objeto de estudio el tema del regulador contable por ser este el origen de la norma contable y, por consiguiente, tener un impacto importante sobre los sistemas contables de este tipo de entidades. De este trabajo es pertinente resaltar las siguientes conclusiones:
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1. Es inapropiado que organismos no especializados en regular la prctica contable, ni creados para desarrollar tal funcin, expidan normas que directa o indirectamente, afectan los sistemas de informacin contable de las entidades reguladas, vigiladas, o controladas, sin siquiera contar con el concepto y aval de la Contadura General de la Nacin, como mxima instancia en la materia para el sector pblico. 2. Los organismos encargados de la inspeccin, vigilancia, control y regulacin de las empresas de servicios pblicos domiciliarios en Colombia eran competentes para emitir normas contables, por cuanto no exista un organismo especializado, creado expresamente para desarrollar tal funcin. Sin embargo, con la promulgacin de la Ley 298 de 1996, que crea la Contadura General de la Nacin, es apenas lgico que la funcin aludida sea asumida ntegramente por el organismo especializado y encargado constitucionalmente para tal n. 3. No puede hablarse de armonizacin contable nacional cuando existen diferentes organismos regulando en materia de contabilidad bajo criterios diferentes. Cuando la regulacin con-
table proviene de diferentes organismos simultneamente, y desde el punto de vista legal una misma entidad, aparentemente, est obligada a aplicar simultneamente dos o ms normas con criterios igualmente diferentes, se tiene en consecuencia, el desconcierto de quienes estn obligados a aplicar la normatividad, y la desarmonizacin de las prcticas y procedimientos de contabilidad. 4. La obligatoriedad de presentar informacin contable a diferentes organismos de regulacin, control y vigilancia, tales como las Superintendencias, las Comisiones de Regulacin, la Contralora y la misma Contadura General de la Nacin, ocasionan un desgaste innecesario a las entidades, convirtindose solo en productoras de informacin para los usuarios externos, y olvidndose de utilizar la informacin para su propio benecio. Es conveniente, por consiguiente, la conformacin de un portal de informacin de donde los diferentes usuarios la obtengan de acuerdo con unos parmetros estandarizados que satisfagan sucientemente sus necesidades, y que podra ser administrado por la Contadura General de la Nacin, como fuente primaria de informacin.
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Unidad 4
Sentencias de la Corte Constitucional, leyes y decretos
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4.1. Sentencia C-452 de 2003 En el 2003, sobre este mismo tema, la Corte Constitucional mediante la sentencia C-452 hace interpretacin del artculo 354 de la Constitucin Poltica, especialmente sobre las competencias del Contador General de la Nacin, as como de su respectivo mbito de regulacin. La mencionada sentencia se expide en virtud de una demanda de inconstitucionalidad en contra de los artculos de las leyes y decretos que coneren funciones de regulacin contable a organismos de vigilancia, regulacin y control, diferentes del Contador General de la Nacin. Las normas demandadas corresponden a aquellas relacionadas en los recuadros anteriores, con excepcin de la Resolucin 038 de 1996, expedida por la Comisin de Regulacin de Energa y Gas. De acuerdo con la mencionada sentencia, el demandante propone el siguiente cargo de inconstitucionalidad: Las normas demandadas les atribuyen la funcin de dictar, establecer, determinar, jar y unicar las normas generales en materia contable a las Superintendencias de Valores, de Servicios Pblicos Domiciliarios, Bancaria, de Sociedades, de Economa Solidaria y entidades de control, cuando tal funcin le corresponde constitucionalmente al Contador General
de la Nacin. Folio 20 del expediente. Es decir, slo el Contador General de la Nacin, en virtud del artculo 354 de la Constitucin Poltica de Colombia, tiene la atribucin de determinar las normas contables que deben regir en el pas. Folio 21 del expediente. Por ello, inere, las normas acusadas vulneran los artculos 4, 6, 113, 115, 121, 150 nl 7, 189 nls 22 y 24, y 354 de la Constitucin Poltica. En la sentencia objeto de estudio, la Corte Constitucional seala lo siguiente: La facultad de superintendencias y rganos de control para aprobar normas en materia contable est supeditada a la Constitucin y la ley y a las normas que determine el Contador General de la Nacin. Constitucionalidad de las normas demandadas. (...) ... para el eciente cumplimiento de las funciones a su cargo y dada la especicidad de los sectores econmicos en que participan, las superintendencias y rganos de control podrn jar aquellos parmetros requeridos para la cabal aplicacin de la ley y las normas reglamentarias. Sobre este aspecto, la Corte Constitucional se pronunci en la sentencia C-397 de 1995, M.P. Jos Gregorio Hernndez Galindo, en la cual seal que la actividad del Estado en esas materias no
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se agota en la denicin de polticas, en la expedicin de las leyes marco, ni en la de los decretos reglamentarios que vayan adaptando la normatividad a las nuevas circunstancias, sino que necesita desarrollarse en concreto, bien mediante normas generales que, en virtud de una competencia residual, expidan entes administrativos como las superintendencias en lo no establecido por la normatividad jerrquicamente superior, ya por las actividades de control, inspeccin y vigilancia a cargo de tales organismos especializados, todo con el objeto de que el Estado pueda cumplir el objetivo general sealado en el artculo 335 de la Constitucin. No obstante, la aprobacin de normas generales en materia contable por parte de superintendencias y rganos de control est condicionada por dos circunstancias especcas, a saber: 1.. Debe estar directamente relacionada con el cumplimiento de las funciones de inspeccin, vigilancia y control a su cargo, y 2.. Deber darse dentro de los lmites jados en la Constitucin, la ley y las determinaciones que sobre la materia adopte el Contador General de la Nacin. Estas exigencias corresponden a la aplicacin de los principios de competencia de los entes pblicos y de supremaca de la Constitucin, en particular de los principios de ecacia, economa, celeridad e imparcialidad que orientan el cumplimiento de la funcin administrativa (C. P., art. 209), pues es razonable que si la Carta Poltica asigna al Contador General de la Nacin el deber de llevar la contabilidad general de la Nacin y consolidar esta con la de sus entidades descentralizadas, cualquiera que sea el orden al que pertenezcan, excepto la referente a la ejecucin del Presupuesto, cuya competencia se atribuye a la Contra-
lora, debe entonces limitarse toda accin que pueda entorpecer el cumplimiento eciente de las funciones sealadas y, por el contrario, favorecer el proceso de consolidacin de la informacin contable que rindan las entidades pblicas y garantizar la coherencia de todo el sistema contable de las entidades pblicas, Corte Constitucional. Sentencia 478-92 M.P. Eduardo Cifuentes Muoz, contra lo cual atentan los escenarios de atomizacin sectorial de la regulacin contable. En razn a lo antes planteado, la Corte plantea nalmente que: En estas circunstancias, al ejercer la atribucin dada por el legislador para expedir reglas generales en materia contable, las superintendencias y rganos de control debern considerar el mandato contenido en el artculo 354 de la Constitucin y las disposiciones que desarrollen este precepto superior. As entonces, estos organismos especializados estarn vinculados de una doble manera frente a las normas superiores de carcter contable. De una parte, en lo referente a su propia organizacin y funcionamiento, acatarn las normas que en esta materia je la Constitucin, la ley y el Contador General de la Nacin. Ello obedece a su naturaleza jurdica como entidades de carcter pblico. De otra parte, la expedicin de normas generales en materia contable frente a las entidades vigiladas estar condicionada por el mbito de regulacin que corresponda al Contador General de la Nacin. Adicional al problema planteado acerca de las competencias de ciertos organismos para regular la contabilidad de algunas entidades pblicas, tambin surge la inquietud sobre el mbito de regulacin de la Contadura General de la Nacin, pues para algunas personas su radio de accin
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comprende no solo el sector pblico sino tambin el sector privado. Lo anterior surge justamente porque en el artculo 354 de la Constitucin Poltica se expresa que el Contador General de la Nacin tendr, entre otras, la funcin de ... determinar las normas contables que deben regir en el pas, conforme a la ley. En razn a lo antes planteado, surge la demanda de inconstitucionalidad en contra de los literales a), b), e), g), h) y l) (parciales) del artculo 4 de la Ley 298 de 1996, por considerar que las expresiones para todo el sector pblico, pblica, del sector pblico, del sector pblico, por la Nacin y del Estado contenidas respectivamente en los referidos literales, limitan la funcin constitucional del Contador General. En este sentido, considera el demandante que los preceptos demandados restringen la funcin atribuida constitucionalmente al Contador General de la Nacin para determinar las normas contables que deben regir en el pas (C.P. art. 354). La ley no poda separarse de este principio constitucional y sealar que las normas de contabilidad se referiran nica y exclusivamente al sector pblico, puesto que la Carta Poltica no sectoriza ni separa entre sector lo pblico y lo privado para efectos del cumplimiento a esta funcin. La Ley 298 deja de lado en su regulacin al sector privado, sin considerar que el pas es uno solo, compuesto por ambos sectores. Agrega que: Las normas de los diferentes literales demandados parcialmente del artculo 4 de la Ley 298 de 1996 son todas normas contables de aplicacin tanto al sector pblico como al sector privado, y renen las polticas, principios y normas sobre la contabilidad, normas tcnicas
generales y especcas, sustantivas y procedimentales para unicar, centralizar y consolidar la contabilidad, el sealamiento y denicin de los estados nancieros e informes contables, anexos contables y notas explicativas de los estados nancieros, la determinacin de los libros de contabilidad que deben llevar las diferentes entidades y los documentos de soporte de ellos y las operaciones realizadas, la expedicin de normas sobre contabilizacin de obligaciones contingentes, y la expedicin de normas y procedimientos para elaborar, registrar y consolidar los inventarios de bienes. Todas estas normas contables estn reguladas por el Decreto Reglamentario 2649 de 1993, aplicables tanto al sector pblico como al sector privado, para los entes contables obligados a llevar contabilidad. Folio 25 del expediente. Por lo anterior, concluye, las normas acusadas vulneran los artculos 4, 15l nl 7, 189 nl 14 y 354 de la Constitucin Poltica. Sobre este particular, la Corte Constitucional seala lo siguiente: 4.1.2. Sujecin del Contador General de la Nacin a la Constitucin y la ley. Constitucionalidad de las normas demandadas El artculo 354 de la Constitucin Poltica prescribe que el Contador General de la Nacin es un funcionario de la Rama Ejecutiva del Poder Pblico, quien llevar la contabilidad general de la Nacin y consolidar esta con la de sus entidades descentralizadas territorialmente o por servicios, cualquiera que sea el orden al que pertenezcan, excepto la referente a la ejecucin del presupuesto, cuya competencia se atribuye a la Contralora. Igualmente, la norma superior en referencia deere a la ley la determinacin de
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las condiciones conforme a las cuales el Contador General cumplir las funciones de uniformar, centralizar y consolidar la contabilidad pblica, elaborar el balance general y determinar las normas contables que deben regir en el pas. En desarrollo de esta atribucin constitucional, el Congreso de la Repblica aprob la Ley 298 del 23 de julio de 1996, por la cual se desarrolla el artculo 354 de la Constitucin Poltica de la Repblica de Colombia, se crea la Contadura General de la Nacin como una Unidad Administrativa Especial, adscrita al Ministerio de Hacienda y Crdito Pblico, y se dictan otras disposiciones. De acuerdo con lo sealado, para establecer la constitucionalidad de las normas demandadas, en primer lugar debe resaltarse que, al ser el Contador General de la Nacin un funcionario de la Rama Ejecutiva del Poder Pblico, carece de competencia para expedir normas con fuerza de ley y que sus actuaciones son de carcter administrativo, sujetas, por lo tanto, a la Constitucin y la ley. Ello es as en tanto no sera asignable una naturaleza legislativa a las actuaciones del Contador General, sin que se vulneraran los postulados del Estado social de derecho y del principio democrtico. De conformidad con el principio democrtico la ley debe ser siempre la expresin de la voluntad soberana que surge de un proceso en el que se ha escuchado diversidad de opiniones (pluralismo), se ha permitido la participacin de personas naturales o jurdicas que tengan inters o de alguna manera se puedan ver afectados con el nuevo ordenamiento (participacin), ha sido aprobada por la mayora parlamentaria (habiendo permitido la participacin de las minoras), y tramitada respetando el principio de publicidad. Sentencia C-1190-01 M.P. Jaime Arajo
Rentera. De tal manera que, cuando la Constitucin emplea en el artculo 354 la expresin normas contables, hace referencia a la determinacin de parmetros tcnicos de contabilidad, de naturaleza administrativa, que deben corresponder al justo desarrollo de los principios consagrados en la Constitucin y la ley y dentro de los lmites que estas le jen. De otro lado, el contenido de las normas acusadas no constituye un capricho del legislador sino el respeto de la voluntad del constituyente, expuesta durante el trmite de aprobacin de las normas sobre el Contador General de la Nacin. Como se describi en el acpite precedente, la exposicin de motivos del artculo 354 de la Constitucin Poltica gir en torno a la necesidad de crear una institucin que, adems de llevar la contabilidad general de la Nacin, se encargara de la funcin de uniformar, centralizar y consolidar la contabilidad pblica y elaborar el balance general. En esas circunstancias, la nalidad de la funcin de determinar las normas contables que deben regir en el pas asignada al Contador General de la Nacin no fue la de investir a un funcionario administrativo con prerrogativas especiales para que ejerciera paralelamente la potestad reglamentaria, sino garantizar el cumplimiento de las dems funciones que, frente al sector pblico, la Constitucin asignara a dicho funcionario. Este aspecto se fundamenta en una interpretacin sistemtica y teleolgica de la expresin invocada por el actor, la cual debe entenderse como elemento integrante del artculo que la contiene y no como una mera expresin literal y descontextualizada. (...)
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En concordancia con lo anterior, la Ley 298 de 1996 conserva una estructura interna armnica al sealar que el mbito de aplicacin de las disposiciones que en materia contable emita el Contador General comprende las actuaciones propias de las entidades pblicas. Sobre este mismo tema ya existan algunos antecedentes de sentencias expedidas
por la misma Corte Constitucional, las cuales son igualmente consideradas en la ya referida sentencia C-452. Para una mejor referencia de estas sentencias, se relaciona en el recuadro siguiente los datos bsicos de cada una de ellas: nmero y ao de la sentencia, tema que se trata y magistrado ponente:
SENTENCIA C-478 de 1992
TEMA DE LA SENTENCIA
MAGISTRADO PONENTE
Artculo 94 de la Ley 38 de 1989, por me- Eduardo Cifuentes Muoz dio del cual se conere competencias a las entidades territoriales para que apliquen principios anlogos a los sealados en la Ley 38 de 1989 en la expedicin de cdigos scales o estatutos presupuestales. Accin pblica de inconstitucionalidad Fabio Morn Daz contra los artculos 2, literales a y d; 3, literales d y k; 4, literales f, m, q y t; 5 y 12, de la Ley 298 de 1996, por la cual se desarrolla el artculo 354 de la Constitucin Poltica, se crea la Contadura General de la Nacin como una Unidad Administrativa Especial adscrita al Ministerio de Hacienda y Crdito Pblico, y se dictan otras disposiciones sobre la materia. Demanda de inconstitucionalidad contra el lvaro Tafur Daz Artculo 14 de la Ley 432 de 1998, por la cual se reorganiza el Fondo Nacional de Ahorro, se transforma su naturaleza jurdica y se dictan otras disposiciones. Demanda de inconstitucionalidad contra Antonio Barrera Carbonell los artculos 4, 5, 6, pargrafo art. 7, 8-3, pargrafo art. 10, 16, 17 (parcial), 19 (parcial), 20-3 y pargrafo, 21 (parcial), 23-1, 25 (2-3-4-5); 26 (parcial), 28, 33 (2-4), 37 (parcial), 45, 52, 53 y 73 de la ley 43 de 1990, por la cual se adiciona la Ley 145 de 1960, reglamentaria de la profesin de Contador Pblico y se dictan otras disposiciones.
C-487 de 1997
C-1190 de 2000
C-530 de 2000
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Para cada una de las sentencias antes relacionadas, se expone seguidamente los apartes que se relacionan especcamente con la contabilidad pblica, as: 4.2. Sentencia C-478 de 1992 Aunque la sentencia no se ocupa directamente del tema contable, seala algunos elementos relacionados con la contabilidad pblica para indicar la necesaria coherencia y sistematicidad que debe existir entre las normas aplicables tanto en el nivel nacional del Estado como en su nivel territorial. Lo anterior lo hace la Corte Constitucional para explicar una de las tres formas que se tienen para lograr la unidad del manejo econmico por parte del Estado. Relacionado con la contabilidad pblica, la Corte seala lo siguiente: Para terminar este bosquejo de lo unitario en la Constitucin econmica se deben mencionar dos autoridades y sus atribuciones para unicar, mediante reglas generales, una determinada rea de la conducta econmica. Se trata del Contralor General de la Repblica y del Contador General. El primero tiene, entre sus atribuciones, la de prescribir los mtodos y la forma de rendir cuentas los responsables del manejo de fondos o bienes de la nacin e indicar los criterios de evaluacin nanciera, operativa y de resultados que debern seguirse. (Art. 268-1 C.P). Adems deber Dictar normas generales para armonizar los sistemas de control scal de todas las entidades pblicas del orden nacional y territorial. (Art. 268-12 CP). Ntese que la segunda de estas funciones de homologacin de las normas, se aplicar tanto frente a las autoridades del sector central como de aquellas que
conforman la administracin de los entes territoriales. En este mismo sentido es pertinente anotar que lo relativo a la ejecucin presupuestal y especcamente a su revisin y niquito corresponde al Contralor por expresa atribucin constitucional (arts 268-2 y 354 C.P.), que, adems, deber establecer los mtodos de rendicin de cuentas en el sector pblico, otra facultad homologante y unicadora, mediante el recurso de la expedicin de reglas generales (art. 268-1 C.P.). De otro lado, el Contador General, dar un manejo integrado a la contabilidad pblica, consolidando la contabilidad general de la Nacin con las contabilidades de las entidades descentralizadas territorialmente y de las descentralizadas por servicios. El ejercicio de esta competencia apunta a lograr la unicacin del lenguaje contable pblico (art.354 inciso segundo C.P.). Como en el caso del Contralor General en lo que hace a la armonizacin de los sistemas de control scal, el Contador General extender su labor unicadora y uniformadora a toda la contabilidad. (art. 354 inciso segundo). Adems, al consolidar la contabilidad general de la nacin con aquellas de las entidades descentralizadas, sea territorialmente o por servicios, est asegurndose la coherencia de todo el sistema contable de las entidades pblicas. (...) Queda visto cmo la unidad del manejo econmico por el Estado colombiano se alcanza por varios caminos. El primero viene dado por la expedicin de leyes, decretos leyes, decretos legislativos, decretos reglamentarios y las resoluciones que dicte la Junta Directiva del Banco de la Repblica. Esta normal modalidad de
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conduccin de lo econmico es unitaria por las materias y por las entidades que dan origen a las normas. Otra expresin de la unidad, tal vez la ms rme, est llamada a surtirse por medio de la planeacin. En virtud de este procedimiento se construye de abajo hacia arriba, un diagnstico de las necesidades nacionales y, luego, de manera deductiva, se prescriben medidas, metas y procedimientos para el corto, mediano y largo plazo. En la planeacin se verica una unicacin no solo por va del procedimiento sino en lo sustantivo. Queda la tercera forma de unicacin, consistente en la estandarizacin de principios, que entre otros, debe realizar el Contador General. En punto de presupuesto, el carcter unicador se dar principalmente bajo la ltima modalidad. 4.3. Sentencia C-487 de 1997 Esta sentencia se produce por la demanda interpuesta especcamente a algunos artculos de la Ley 298 de 1996, por medio de la cual se crea la Contadura General de la Nacin. Considera la Corte que la demanda del actor plantea dos problemas de fondo, el primero la violacin del principio de igualdad y del derecho poltico de acceder al desempeo de funciones y cargos pblicos de los nacionales por adopcin, y el segundo la falta de competencia del legislador para atribuir determinadas funciones al ente que cre en desarrollo del artculo 354 de la C.P., bien sea porque le corresponde ejercerlas directamente a l mismo, o porque el Constituyente las atribuy a otros organismos del Estado. En este sentido, la demanda trata de los siguientes temas:
4.3.1. Requisitos para ser nombrado Contador General de la Nacin El demandante solicita la inconstitucionalidad de los literales a y d del artculo 2 de la Ley 298, los cuales son del siguiente tenor: Artculo 2. Del Contador General de la Nacin. El Contador General de la Nacin ser nombrado por el Presidente de la Repblica y deber reunir los siguientes requisitos: () a) Ser colombiano de nacimiento y ciudadano en ejercicio. () d) Haber ejercido con buen crdito la profesin de Contador Pblico, durante diez (10) aos, o la ctedra universitaria por el mismo tiempo, en establecimientos reconocidos ocialmente. Sobre este particular, considera el demandante que: - La exigencia de ser colombiano por nacimiento para acceder al cargo de Contador General de la Nacin no se ajusta a las normas de la contabilidad ni a las normas de la funcin pblica, nicas que pueden servir de fundamento para establecer criterios de diferenciacin, en este caso entre nacionales por nacimiento y nacionales por adopcin. - Tal exigencia restringe una disposicin superior, la contenida en el artculo 40 de la Carta Poltica, al impedir que colombianos por adopcin participen en el ejercicio, conformacin y control del poder poltico, en la modalidad de acceso a los cargos pblicos, lo que implica la violacin de un derecho fundamental que la Carta Poltica les reconoci a todos los ciudadanos sin distingo.
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- En opinin del actor no existe ninguna razn de orden pblico que pueda justicar de manera razonable la medida adoptada a travs de la norma impugnada, nica que podra sustentar la limitacin de los derechos civiles de aquellos que, en principio, gozan de los mismos derechos que se predican de los nacionales colombianos por nacimiento. - Considera el demandante que la disposicin impugnada vulnera tambin el artculo 13 superior, pues establece para quien aspire a desempearse como Contador General de la Nacin, exigencias que exceden en gran medida, de una parte las nalidades propias de esa entidad, a la que le corresponde realizar apenas una de las dimensiones de lo que es el universo de la hacienda pblica, y de otra, los requisitos que se exigen para quien sera su superior funcional, esto es, el Ministro de Hacienda, lo que no solo es injusticado sino contrario al principio de igualdad. En opinin de la Corte: (...) la limitacin del derecho de participacin en la modalidad que describe el numeral 7 del artculo 40 de la C. P., fundamental para el desarrollo y consolidacin de la democracia, solo es legtima cuando proviene directamente del Constituyente, o cuando razones relacionadas con la defensa de los intereses nacionales, la seguridad nacional y la manera como deben regirse los destinos polticos, sociales y econmicos del pas (sentencia C-151 de 1993 M.P. Dr. Vladimiro Naranjo Mesa), legitimen al legislador para hacerlo, lo que no ocurre en el caso que se analiza, que regula una funcin de carcter estrictamente tcnico. Tal decisin, por carecer de un fundamento razonable y justicable, implica un
trato discriminatorio para los ciudadanos colombianos por adopcin, pues afecta el ncleo esencial de su derecho a la igualdad consagrado en el artculo 13 de la C. P., a quienes se les proscribe un sector de la funcin pblica sin que exista motivo alguno que haga legtima esa determinacin, con lo que se les vulnera tambin el derecho del cual son titulares segn el artculo 40-7 de la Constitucin. Por lo antes expuesto, la Corte decide declarar inexequible la expresin de nacimiento, contenida en el literal a) del artculo 2 de la Ley 298 de 1996. Tratndose de la experiencia exigida para ejercer el cargo de Contador General de la Nacin, la Corte expresa que: Lo que no puede hacer el legislador ... es sealar requisitos que, sin justicacin razonable, y objetivamente atendible, vulneren el principio de igualdad o restrinjan ms all de lo que sea razonablemente necesario el acceso a un puesto de trabajo o que impongan restricciones no admisibles en relacin con el derecho o bien que se busca proteger. Corte Constitucional, Sentencia C-537 de 1993, M.P. Dr. Hernando Herrera Vergara. En esta perspectiva, el requisito de experiencia profesional aparece razonable y justicable, pues la responsabilidad del manejo y direccin de la contabilidad nacional desde luego ha de entregarse a personas de slida y reconocida experiencia, de otra parte, como lo ha sealado esta corporacin: Al lado de la Constitucin, la ley es, pues, el instrumento legtimo para exigir a quienes aspiren a ejercer funciones y cargos pblicos una determinada capacitacin tcnica, acadmica, cientca o emprica y para determinar los medios de
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acreditarla. (Corte Constitucional, sentencia C-537 de 1993, M.P. Dr. Hernando Herrera Vergara). Por lo antes expuesto, la Corte Constitucional declara exequible el requisito de los 10 aos de experiencia para ejercer el cargo de Contador General de la Nacin de que trata el artculo 354 de la Constitucin Nacional. 4.3.2. Funciones del Contador General de la Nacin El demandante solicita la inconstitucionalidad de los literales d y k del artculo 3 de la ley en comentario, los cuales sealan lo siguiente: Artculo 3. Funciones del Contador General de la Nacin: (...) d) Elaborar el Balance General, someterlo a la auditora de la Contralora General de la Repblica y presentarlo al Congreso de la Repblica por intermedio de la Comisin Legal de Cuentas de la Cmara de Representantes, dentro del plazo previsto por la Constitucin. () k) Disear, implantar y establecer polticas de control interno conforme a la ley. (). El demandante argumenta que: Al atribuir al Contador General de la Nacin y a la Contadura General de la Nacin respectivamente, la funcin de elaborar el Balance General de la Nacin y presentarlo al Congreso de la Repblica para su conocimiento y anlisis por intermedio de la Comisin Legal de Cuentas de la Cmara de Representantes, el legislador viol el pargrafo del artculo 354 de
la C. P., pues esa es una funcin que el Constituyente le atribuy directamente al Gobierno Nacional, que el Congreso no poda delegar en una entidad distinta. De la misma forma seala que: Cuando el legislador le atribuy como una de sus funciones al Contador General de la Nacin la de disear, implementar y establecer polticas de control interno conforme a la ley, desconoci normas constitucionales que ordenan que esa funcin la cumpla el Congreso de la Repblica. Sobre esta solicitud de inexequibilidad concluye la Corte que (...) estas acusaciones carecen de fundamento por los siguientes motivos: En primer lugar, porque al efectuar un anlisis detallado de los mandatos constitucionales sobre la materia contable se encuentra que, as como el pargrafo del artculo 354 de la Constitucin le ordena al gobierno nacional enviar el balance general de la Nacin al Congreso, el inciso primero de la misma norma le ordena al Contador General elaborarlo, mientras del ltimo inciso del artculo 268 superior se concluye que presentarlo ante el Congreso le corresponde, por mandato del Constituyente, tambin al Contador General de la Nacin. (...) En sntesis, lo dispuesto en el literal d) del artculo 3 de la ley 298 de 1996 no hace ms que raticar en cabeza del Contador General de la Nacin una funcin que le atribuy directamente el Constituyente, motivo por el cual la Corte declarar exequibles las disposiciones impugnadas, razn por la cual se declara exequible esta competencia impugnada.
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Respecto de la funcin relacionada con: Disear, implantar y establecer polticas de control interno conforme a la ley, la Corte seala: Por mandato directo del Constituyente le corresponde al Contador General de la Nacin, mxima autoridad contable de la administracin, determinar las normas contables que deben regir en el pas, lo que se traduce en disear y expedir directrices y procedimientos dotados de fuerza vinculante, que como tales debern ser acogidos por las entidades pblicas, los cuales servirn de base para el sistema contable de cada entidad, el cual a su vez y por disposicin del legislador adoptada en desarrollo del mandato del artculo 269 de la Constitucin, har parte del sistema de control interno, luego es evidente la incidencia necesaria que tendrn las disposiciones que produzca en materia contable la Contadura General de la Nacin en los sistemas de control interno que en cumplimiento de la ley 87 de 1993 adopte cada entidad pblica, sin que ello signique violacin de ninguna norma del ordenamiento superior (...). Bajo esta perspectiva, la Corte Constitucional declara exequible el literal K) del artculo 3 de la ley 298 de 1996. 4.3.3. Funciones de la Contadura General de la Nacin Artculo 4. Funciones de la Contadura General de la Nacin. La Contadura General de la Nacin desarrollar las siguientes funciones: () f) Elaborar el Balance General, someterlo a la auditora de la Contralora General de la Repblica y presentarlo al Congreso de la Repblica, para su conocimiento y anlisis por intermedio de la Comisin
Legal de Cuentas de la Cmara de Representantes, dentro del plazo previsto por la Constitucin. () m) Expedir los certicados de disponibilidad de los recursos o excedentes nancieros, con base en la informacin suministrada en los estados nancieros de la Nacin, de las entidades u organismos, as como cualquier otra informacin que resulte de los mismos. () q) Ejercer inspecciones sobre el cumplimiento de las normas expedidas por la Contadura General de la Nacin. () t) Imponer a las entidades a las que se reere la presente ley, a sus directivos y dems funcionarios, previas las explicaciones de acuerdo con el procedimiento aplicable, las medidas o sanciones que sean pertinentes, por infraccin a las normas expedidas por la Contadura General de la Nacin. (.) Sobre estas funciones de la Contadura General de la Nacin, el demandante considera que la expedicin de los certicados de disponibilidad de los recursos o excedentes nancieros, con base en la informacin suministrada en los estados nancieros de la Nacin, de las entidades u organismos, es una funcin que de conformidad con las disposiciones del artculo 84 del Estatuto Orgnico de Presupuesto le corresponde cumplir al Contador General de la Nacin y no a la Contadura General de la Nacin. En opinin del actor lo que hizo el legislador a travs del literal m) del artculo 4
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de la ley 298 de 1996 fue, a travs de una norma ordinaria modicar una de carcter orgnico, desplazando la responsabilidad que la segunda, de mayor jerarqua, radic en cabeza de un funcionario a la entidad que este dirige, con lo cual adems de desconocer los mandatos de los artculos 151 y 352 de la C. P., diluy las responsabilidades que se originan en el cumplimiento de esa funcin. De la misma forma se seala en la Sentencia que: El impugnante sostiene que las disposiciones de los literales q) y t) del artculo 4 de la Ley 298 de 1996, son contrarias a los artculos 121, 267, 268, 277-1 y 354 superiores, dado que trasladan a la Contadura General de la Nacin las facultades atribuidas por el constituyente a otros organismos del Estado. Anota que las funciones de inspeccin y vigilancia dirigidas a vericar el cumplimiento de las normas jurdicas expedidas por organismos del Estado y la imposicin de sanciones scales, disciplinarias o penales a los servidores pblicos que las desconozcan, son atribuciones que la Constitucin asign de manera expresa a la Contralora General de la Repblica, a las superintendencias, a la Procuradura General de la Nacin y a los jueces de la repblica, respectivamente, ... cuya reproduccin no cabe dentro del especial marco establecido en el artculo 354 de la Carta. Sobre estas funciones de la Contadura General de la Nacin que han sido impugnadas la Corte hace, respectivamente, las siguientes consideraciones: Para el primer caso, seala que (...) es viable identicar los conceptos de Contador General de la Nacin y Contadura General de la Nacin, pues es obvio que el
funcionario por s solo, sin la infraestructura que soporta la institucin no podra realizar las funciones a ella encomendadas; desde luego que la responsabilidad sobre las actuaciones de la entidad recae sobre el funcionario como director de la misma, quien en el caso de los certicados de disponibilidad deber expedirlos l directamente, tal como lo seala la norma mencionada del Estatuto Orgnico, para lo cual tendr como soporte el trabajo que adelante la institucin a su cargo tal como lo establece la disposicin impugnada, lectura que permite evidenciar que no existe contradiccin entre las dos normas y menos que la orgnica haya sido derogada por la ordinaria; en denitiva la distincin que hace el actor es equivocada, pues desliga al funcionario encargado de dirigir una entidad pblica de la entidad misma, como si no existiera entre ellos una relacin orgnica, directa y necesaria. En consecuencia, la Corte declara constitucional lo dispuesto en el literal m) del artculo 4 de la ley 298 de 1996. Sobre los literales q) y t) del mismo artculo 4, la Corte considera que (...) las decisiones que en materia contable adopte la Contadura de conformidad con la ley, son obligatorias para las entidades del Estado, y lo son porque ellas hacen parte de un complejo proceso en el que el ejercicio individual de cada una de ellas irradia en el ejercicio general, afectando de manera sustancial los productos nales, entre ellos el balance general, los cuales son denitivos para el manejo de las nanzas del Estado. Esos poderes, de imposicin y de mando, reclaman para ser efectivos facultades de inspeccin y de sancin como las
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consagradas en los literales q) y t) del artculo 4 de la Ley 298 de 1996, las cuales deben ser reguladas por la ley, a travs de las cuales el organismo rector, en este caso la Contadura, pueda vericar y exigir, de ser el caso coercitivamente, el cumplimiento oportuno y pertinente de las normas y directrices que expida en cumplimiento de sus funciones, pues los errores o inconsistencias en el desarrollo de los procedimientos que ella determine, como se dijo, no solo afectaran la contabilidad de la entidad inspeccionada, sino que distorsionaran el escenario contable nacional acarreando graves consecuencias para el pas. Esas facultades de inspeccin y de sancin, que deben ser objeto de regulacin especial por parte del legislador, o en su defecto remitirse a las disposiciones generales de la ley (Cdigo nico Disciplinario), en el caso que se analiza, se limitan al mbito administrativo, por eso las otorg el legislador, de conformidad con el texto de las disposiciones impugnadas, exclusivamente para vericar el cumplimiento de las normas expedidas por la Contadura General de la Nacin, lo que indica que en ningn caso invaden materias o espacios atribuidos por el Constituyente a otros organismos del Estado. Tanto es as que si al vericar el incumplimiento de una norma contable, el seguimiento estricto de un determinado procedimiento por ejemplo, la Contadura tambin y por ende verica el incumplimiento de los deberes atribuidos al funcionario responsable, esa entidad estar en la obligacin de poner en conocimiento de la Procuradura General de la Nacin la situacin, pues es ella la encargada de adelantar las investigacio-
nes disciplinarias contra los funcionarios pblicos. Igualmente, si considera que el incumplimiento de los deberes por parte del funcionario se origina o da pie a una situacin ilcita, deber dar cuenta de ello a la Fiscala, organismo al que le corresponder adelantar la investigacin del caso y si lo considera pertinente formular ante los jueces la respectiva acusacin. En consecuencia, la Corte declara exequible las normas impugnadas. 4.3.4. Reestructuracin de reas contables y nancieras El demandante solicita la inconstitucionalidad del siguiente artculo: Artculo 5. Ocinas Contables. Para garantizar el adecuado registro contable de todas las operaciones del sector pblico dentro de los seis (6) meses siguientes a la promulgacin de la presente ley, las autoridades competentes reestructurarn las reas nancieras y contables actualmente existentes con el objeto de que asuman la funcin de contadura en cada una de las entidades u organismos que integran la administracin pblica. Sobre este particular, la sentencia de la Corte expresa: Considera el demandante que el legislador, a travs de la norma impugnada, viol lo dispuesto en los numerales 7 y 10 del artculo 150 de la C.P., pues les ordena a las entidades administrativas del orden nacional, departamental y municipal reestructurarse a s mismas, sin tener en cuenta que esa funcin es, como se dijo, exclusiva del legislador, el cual previo cumplimiento de los presupuestos consignados en el numeral 10 del artculo 150 de la Carta Poltica y de manera excepcional puede atribuirla al Presidente de la Repblica.
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Ordenar, como lo hace el legislador a travs del numeral impugnado, que cada entidad u organismo que integre la administracin pblica reestructure sus reas nancieras y contables, con el objeto de que cada una de ellas asuma la funcin de contadura que le corresponde, implica, segn el actor, el traslado de una funcin que el Constituyente radic de manera expresa en cabeza del legislador la cual solo puede delegar excepcional y concretamente en el Presidente de la Repblica, en entidades de carcter administrativo que carecen de competencia para hacerlo. En consecuencia, seala el actor, esa disposicin adems de violar los numerales citados del artculo 150 de la C. P., contradice tambin los artculos 300-7 y 3136 de la misma, que atribuyen la funcin de determinar la estructura de la administracin departamental y municipal a las Asambleas y Concejos respectivamente, no pudiendo la ley, sin resquebrajar el principio constitucional de autonoma de las entidades territoriales, imponerles disposiciones que trasladen sus competencias a los organismos administrativos de las mismas. En este sentido, considera la Corte que En el artculo 5 de la Ley 298 de 1996, el legislador, en desarrollo del mandato del artculo 354 de la Carta, norma superior que cre la institucin del Contador General de la Repblica, a la cual dot de capacidad para regir la materia contable a escala nacional, lo que implica que sus decisiones irradian y son obligatorias en todas las instituciones pblicas, sea cual sea el nivel al que pertenezcan, lo que hizo fue ordenar que dichas entidades adecuaran sus dependencias nancieras y contables
para asumir, de conformidad con los trminos de la Constitucin de 1991, la funcin de contadura, la cual hasta entonces, como qued anotado, se haba diluido sin que existiera un organismo responsable de la misma; esa funcin implica acoger las normas y procedimientos que en materia contable produzca la Contadura, y producir unos resultados concretos que servirn de insumo para la elaboracin de instrumentos, entre ellos del balance general de la Nacin, que son esenciales para el manejo de las nanzas del Estado, luego era predecible que la organizacin interna de las mismas no correspondiera a las exigencias de la nueva funcin, y urgente que se efectuaran en ellas los cambios necesarios para el efecto. Ntese que la norma impugnada se reere a la reestructuracin, en el sentido de reorganizacin, de las reas contables y nancieras existentes en las entidades pblicas, ella no facult a las autoridades competentes en cada caso para crear nuevas dependencias o para suprimir o fusionar las que tenan, lo cual s hubiera afectado la estructura de cada entidad, funcin que denitivamente le corresponde en el orden nacional al Congreso y en las entidades territoriales a los concejos y asambleas. Por lo antes expuesto, la Corte declara exequible la norma impugnada. 4.3.5. Integracin de la Junta Central de Contadores De igual forma, se solicita la inexequibilidad del artculo 12 de la misma ley, el cual expresa: Artculo 12. El Contador General de la Nacin o su delegado ser miembro de la Junta Central de Contadores de que trata el ttulo segundo de la Ley 43 de 1990.
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En este sentido, la sentencia objeto de estudio seala: El desarrollo legal del artculo 354 de la C. P., que cre la gura del Contador General de la Nacin y le atribuy a esta la funcin de llevar la contabilidad general de la misma y de consolidarla con la de las entidades descentralizadas territorialmente o por servicios, no admite que se incluya en su contenido una modicacin a la integracin de la Junta Central de Contadores, disposicin que hace parte de la ley que reglament la profesin de contador, pues ello rompe el principio de unidad de materia que consagra el artculo 158 de la Constitucin, y obstaculiza la realizacin de los principios de transparencia e imparcialidad que consagra el artculo 209 superior. Tal disposicin, arma el actor, es contraria al principio de imparcialidad que rige la funcin pblica, pues la participacin del Contador General como miembro de dicha junta, que ... cumple las funciones de tribunal disciplinario de esa profesin, permitir ... un ejercicio parcializado de las funciones administrativas a cargo de aquel, que se traducir necesariamente en la violacin de los preceptos que consagra el artculo 209 de la Carta Poltica. Sobre este particular, seala la Corte: No es entonces admisible el argumento del actor, que seala que el contenido del artculo 12 de la ley 298 de 1996 es extrao y ajeno a la materia que la misma regula, y que no existe relacin entre una y otra, pues a travs de dicha norma el legislador, en desarrollo del artculo 354 superior y dando cumplimiento al encargo que le hizo el Constituyente a travs del artculo 122 de la Carta, le atribuy al Contador, teniendo en cuenta las tareas
especializadas que cumple en la Administracin Pblica, todas relacionadas con el ejercicio de la contadura, adems de la slida formacin profesional que se le exige, una funcin pblica (Corte Constitucional, Sentencia T-151 de 1996, M.P. Dr. Jos Gregorio Hernndez Galindo). especca, para la cual acredita especiales competencias, pues su labor implica un conocimiento profundo de las caractersticas, requisitos y normas que regulan la profesin de contador, condiciones del todo deseables en un miembro del tribunal disciplinario de la misma, el cual de conformidad con lo dicho por esta Corporacin, adelanta procesos de ese carcter, con lo que se desvirta el cargo de violacin del artculo 158 superior. 4.4. Sentencia C-1190 de 2000 Aunque el objeto de la demanda se reere a las funciones que desarrolla el Fondo Nacional de Ahorro dada su naturaleza jurdica, en esta sentencia que dene la constitucionalidad de la norma demandada, se incorporan algunos elementos de carcter contable que es importante referenciar, as: En los aspectos relacionados con la demanda se seala: Finalmente precisa que el artculo 354 de la C. P. asigna al Contador General de la Repblica las funciones de uniformar, centralizar y consolidar la contabilidad pblica, elaborar el balance general y determinar las normas contables que deben regir en el pas. Esta norma es violada por la disposicin impugnada porque le permite a la Superintendencia Bancaria, de acuerdo con el artculo 37 de la Ley 510 de 1999, dictar las normas generales que deben observar las instituciones vigiladas en su contabilidad.
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(...). A juicio del demandante la disposicin constitucional es violada porque le permite a la Superintendencia Bancaria de acuerdo con el artculo 37 de la Ley 510 dictar las normas generales que deben observar las instituciones vigiladas en su contabilidad. Es decir, que el demandante considera que se desconoce la norma constitucional en la medida en que el Fondo Nacional de Ahorro como entidad sujeta a la vigilancia de la Superintendencia Bancaria est sometido a las normas de contabilidad que emita la propia Superintendencia y no a las normas que dentro de su competencia expida el Contador General de la Repblica, habida cuenta del carcter de empresa industrial y comercial del Estado que la ley atribuye al Fondo. En lo que respecta a las competencias del Contador General de la Nacin, seala la Corte Constitucional que (...) el legislador en desarrollo de las atribuciones conferidas por la Constitucin tanto en el artculo 150-8 como en el artculo 354 dispuso un rgimen especial para las entidades y organismos de carcter pblico que al momento de expedicin de la ley se encontraren sujetos a normas contables expedidas por organismos que ejerzan funciones de inspeccin, vigilancia y control, en esos casos, conforme a lo previsto por el artculo 11 de la Ley 298 de 1996 los organismos de vigilancia y control deben aplicar las polticas, normas y principios contables que determine la Contadura General de la Nacin, en los trminos y condiciones que esta establezca. Si bien es cierto que la transformacin del Fondo en empresa industrial y comercial del Estado con las explcitas caractersticas de ser organismo nanciero de la Nacin y organizarse como institucin
especial de crdito es posterior a la Ley 298 de 1996 y podra decirse por algunos que en la medida en que esta ley se reri a los organismos en ese momento vigilados es lo cierto que el Fondo Nacional de Ahorro desde 1968 (Decreto 1138 de 1968 ) se encontraba sujeto a la inspeccin y vigilancia de la Superintendencia Bancaria en los trminos sealados por la sentencia de la Corte Suprema de Justicia de 1. de agosto de 1969. Entonces, tampoco asiste razn al demandante en cuanto a este cargo pues la norma constitucional del artculo 354 de la Constitucin ha sido cabalmente desarrollada en el mencionado artculo 11 de la Ley 298 de 1996 que prev la circunstancia indicada por el demandante y dispone la correspondiente solucin dejando a salvo la competencia constitucional del Contador General de la Repblica: los organismos de vigilancia e inspeccin deben aplicar las polticas, principios y normas que determine la Contadura General de la Repblica y en los trminos y condiciones que esta establezca. Concluye la Corte que la autoridad para regular en materia de contabilidad pblica es la Contadura General de la Nacin en cabeza del Contador General de la Nacin, lo cual resulta consistente con lo resuelto posteriormente en la sentencia C-452 de 2003, expedida por la misma Corporacin. Finalmente, en razn a lo antes sealado y otros argumentos expuestos en la sentencia, se declara la exequibilidad del artculo 14 de la Ley 432 de 1998. 4.5. Sentencia C-530 de 2000 La Corte Constitucional seala que: Con todo, no es posible que el legislador pueda
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atribuir al Consejo Tcnico de la Contadura la aludida facultad normativa, la cual s es posible que la pueda tener el Presidente de la Repblica o el Contador General de la Nacin, segn lo autoriza la Constitucin (arts. 189-11 y 354, inciso 2). Aunque lo anterior constituya un fundamento para declarar inexequibles las facultades regulatorias de la Junta Central de Contadores y del Consejo Tcnico de la Contadura en materia de contabilidad, porque en este supuesto tambin la ley les est atribuyendo a dichos organismos un poder normativo privativo del legislador, es importante resaltar que dicho fundamento ratica la competencia del Contador General de la Nacin para establecer las normas de contabilidad que deben regir en el pas, conforme a la ley. 4.6. Ley 298 de 1996 Tratndose del actual sistema de contabilidad pblica, despus de la Constitucin Nacional de 1991, la Ley 298 de 1996 es el referente legal ms importante. Por medio de esta ley se desarrolla el artculo 354 de la Constitucin Poltica, se crea la Contadura General de la Nacin como una unidad administrativa especial adscrita al Ministerio de Hacienda y Crdito Pblico, y se dictan otras disposiciones sobre la materia. En consecuencia, no es dable armar que la Contadura General de la Nacin, como autoridad doctrinaria sobre contabilidad pblica, nace con la Constitucin de 1991. El artculo 1 de esta ley seala: A cargo del Contador General de la Nacin, crase la Contadura General de la Nacin como una Unidad Administrativa Especial, adscrita al Ministerio de Hacienda y Crdito Pblico, con Personera Jurdica, autono-
ma presupuestal, tcnica, administrativa y regmenes especiales en materia de administracin de personal, nomenclatura, clasicacin salarios y prestaciones. Se experimenta con esta ley un avance para la contabilidad pblica desde el punto de vista jurdico, pues el organismo representado por el Contador General de la Nacin pasa de ser una Direccin del Ministerio de Hacienda (Direccin Nacional de Contabilidad Pblica en el Decreto 85 de 1995) a una unidad administrativa con las caractersticas ya citadas, lo cual le conere mayor libertad para el ejercicio adecuado de las funciones constitucionales y legales que le fueron asignadas. Como se pudo observar en los aspectos jurisprudenciales, esta ley ha sido objeto de demandas, las cuales se han resuelto a favor de la Contadura General de la Nacin y de sus propios desarrollos, tal es el caso de las sentencias C-487 de 1997 y C-452 de 2003, de la Corte Constitucional. Es importante citar algunos conceptos que desarrolla la ley en comentario, por cuanto son fundamentales para entender el mbito de aplicacin de este nuevo sistema de contabilidad, entre ellos: 4.6.1. Sistema Nacional de Contabilidad Pblica El artculo 7 de la Ley 298 dene este concepto como el conjunto de polticas, principios, normas y procedimientos tcnicos de contabilidad, estructurados lgicamente, que al interactuar con las operaciones, recursos y actividades desarrolladas por los entes pblicos, generan la informacin necesaria para la toma de decisiones y el control interno y externo de la administracin pblica.
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4.6.2. Sistema Integrado de Informacin Financiera SIIF El artculo 8 de la misma ley dene este sistema como un conjunto integrado de procesos automatizados, de base contable, que permite la produccin de informacin para la gestin nanciera pblica. 4.6.3. Contabilidad general de la Nacin Este concepto se deriva del artculo 354 de la Constitucin Nacional. El artculo 9 de la Ley 298 expresa que Para los efectos de la presente ley la Contabilidad General de la Nacin comprende la de los rganos que integran las Ramas del Poder Pblico en el nivel nacional, la de las entidades u organismos estatales autnomos e independientes, la de los organismos creados por la Constitucin Nacional o por la ley, que tienen rgimen especial, adscritos a cualquier Rama del Poder Pblico, la de las personas naturales o jurdicas y la de cualquier otro tipo de organizacin o sociedad, que manejen o administren recursos de la Nacin en lo relacionado con estos. Obsrvese que la comprensin del artculo 354 de la Constitucin como del mismo concepto de contabilidad general de la Nacin exige un conocimiento sobre la estructura del Estado colombiano. 4.6.4. Contabilidad pblica Finalmente, el artculo 10 de la citada ley seala que para efectos de la presente ley, la contabilidad pblica comprende, adems de la contabilidad general de la nacin, la de las entidades u organismos descentralizados, territorialmente o por servicios, cualquiera que sea el orden al que pertenezcan y la de cualquier otra entidad que maneje o administre recur-
sos pblicos y solo en lo relacionado con estos. Se arma de igual manera que la comprensin de este concepto exige el conocimiento de la estructura del Estado colombiano, pues este concepto y el citado en el prrafo anterior denotan el mbito de aplicacin de este sistema contable. Dada la nueva forma jurdica que adquiere el organismo representado por el Contador General de la Nacin, resulta esencial relacionar las competencias que all se asignan y desarrollan, para lo cual se citar lo relacionado con estas en el decreto 143 de 2004. 4.7. Decreto 143 de 2004 Por medio de este Decreto se modica la estructura de la Contadura General de la Nacin y se determinan las funciones de sus dependencias. De acuerdo con el artculo 2 de este Decreto corresponden a la Contadura General de la Nacin, las siguientes funciones: 1. Determinar las polticas, principios y normas sobre contabilidad, que deben regir en el pas para todo el sector pblico. 2. Establecer las normas tcnicas generales y especcas, sustantivas y procedimentales, que permitan uniformar, centralizar y consolidar la contabilidad pblica. 3. Llevar la contabilidad general de la Nacin, para lo cual expedir las normas de reconocimiento, registro y revelacin de la informacin de los organismos del sector central nacional. 4. Conceptuar sobre el sistema de clasicacin de ingresos y gastos del pre-
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supuesto general de la Nacin, para garantizar su correspondencia con el plan general de contabilidad pblica. En relacin con el Sistema Integrado de Informacin Financiera SIIF, el Ministerio de Hacienda y Crdito Pblico garantizar el desarrollo de las aplicaciones y el acceso y uso de la informacin que requiera el Contador General de la Nacin para el cumplimiento de sus funciones. 5. Sealar y denir los estados nancieros e informes que deben elaborar y presentar las entidades y organismos del sector pblico, en su conjunto, con sus anexos y notas explicativas, estableciendo la periodicidad, estructura y caractersticas que deben cumplir. 6. Elaborar el balance general, someterlo a la auditora de la Contralora General de la Repblica y presentarlo al Congreso de la Repblica, para su conocimiento y anlisis por intermedio de la Comisin Legal de Cuentas de la Cmara de Representantes, dentro del plazo previsto por la Constitucin Poltica. 7. Establecer los libros de contabilidad que deben llevar las entidades y organismos del sector pblico, los documentos que deben soportar legal, tcnica, nanciera y contablemente las operaciones realizadas y los requisitos que estos deben cumplir. 8. Expedir las normas para la contabilizacin de las obligaciones contingentes de terceros que sean asumidas por la Nacin, de acuerdo con el riesgo probable conocido de la misma, cualquiera sea la clase o modalidad de tales obligaciones, sin perjuicio de mantener el pleno derecho, idntica
la situacin jurdica vigente entre las partes, en el momento de asumirlas. 9. Emitir conceptos y absolver consultas relacionadas con la interpretacin y aplicacin de las normas expedidas por la Contadura General de la Nacin. 10. La Contadura General de la Nacin ser la autoridad doctrinaria en materia de interpretacin de las normas contables y sobre los dems temas que son objeto de su funcin normativa. 11. Expedir las normas para la contabilizacin de los bienes aprehendidos, decomisados o abandonados, que las entidades y organismos tengan bajo su custodia, as como para dar de baja los derechos incobrables, bienes perdidos y otros activos, sin perjuicio de las acciones legales a que hubiere lugar. 12. Impartir las normas y procedimientos para la elaboracin, registro y consolidacin del inventario general de los bienes del Estado. 13. Expedir los certicados de disponibilidad de los recursos o excedentes nancieros, con base en la informacin suministrada en los estados nancieros de la Nacin, de las entidades y organismos, as como cualquier otra informacin que resulte de los mismos. 14. Producir informes sobre la situacin nanciera y econmica de las entidades u organismos sujetos a su jurisdiccin. 15. Adelantar los estudios e investigaciones que se estimen necesarios para el desarrollo de la ciencia contable.
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16. Realizar estudios econmicos nancieros, a travs de la contabilidad aplicada, para los diferentes sectores econmicos. 17. Ejercer inspecciones sobre el cumplimiento de las normas expedidas por la Contadura General de la Nacin. 18. Coordinar con los responsables del control interno y externo de las entidades sealadas en la ley, el cabal cumplimiento de las disposiciones contables. 19. Determinar las entidades pblicas y los servidores de las mismas responsables de producir, consolidar y enviar la informacin requerida por la Contadura General de la Nacin. 20. Imponer a las entidades a que se reere la ley, a sus directivos y dems funcionarios, previas las explicaciones de acuerdo con el procedimiento aplicable, las medidas o sanciones que sean pertinentes, por infraccin a las normas expedidas por la Contadura General de la Nacin. 21. Establecer y desarrollar programas de capacitacin, asesora y divulgacin, de las normas, procedimientos y avances de los estudios sobre contabilidad pblica y temas relacionados. 22. Las dems que le coneran la Constitucin Poltica y la ley. El artculo 4 del Decreto 143 dispone que: Son funciones del Despacho del Contador General de la Nacin las siguientes: 1. Uniformar, centralizar y consolidar la contabilidad pblica; elaborar el Balance General y determinar las normas contables que deben regir en el pas para el sector pblico.
2. Llevar la Contabilidad General de la Nacin, para lo cual expedir las normas de reconocimiento, valuacin y revelacin de la informacin de los organismos pblicos. 3. Consolidar la Contabilidad General de la Nacin, con la de las entidades descentralizadas territorialmente o por servicios cualquiera que sea el orden al que pertenezcan, para lo cual jar las normas, criterios y procedimientos que debern adoptar los gobernadores, alcaldes y dems funcionarios responsables del manejo de dichas entidades a n de adelantar la respectiva fase del proceso de consolidacin, as como para la produccin de la informacin consolidada que debern enviar a la Contadura General de la Nacin. 4. Elaborar el Balance General, para someterlo a la auditora de la Contralora General de la Repblica y presentarlo al Congreso de la Repblica, por intermedio de la Comisin Legal de Cuentas de la Cmara de Representantes, dentro del plazo previsto por la Constitucin Poltica. 5. Fijar los objetivos y caractersticas del Sistema Nacional de Contabilidad Pblica, referido en la ley. 6. Crear y organizar grupos internos de trabajo, a n de desarrollar con eciencia y ecacia los objetivos, polticas, planes y programas de la entidad. 7. Impartir instrucciones de carcter general sobre aspectos relacionados con la contabilidad pblica. 8. Expedir los actos administrativos que le corresponden, as como los reglamentos, manuales e instructivos que
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sean necesarios para el cabal funcionamiento de la Contadura General de la Nacin. 9. Suscribir los contratos y ordenar los que requiera la Contadura General de la Nacin, de conformidad con la ley. 10. Decidir los recursos de reposicin y las solicitudes de revocatoria directa interpuestos contra los actos que expida la Contadura General de la Nacin en cumplimiento de sus funciones. 11. Establecer polticas sobre control interno contable que garanticen que la informacin nanciera de la entidad sea conable, oportuna y til, segn lo previsto en el artculo 4 de la Ley 298 de 1996 y las dems normas que los modiquen o complementen. 12. Designar y distribuir competencias entre las distintas dependencias para el mejor desempeo de las funciones de la Contadura General de la Nacin. 13. Decidir sobre las actividades de carcter nacional e internacional en las cuales deba participar la Contadura General de la Nacin. 14. Nombrar, remover y determinar todas las situaciones administrativas de los servidores pblicos de la Contadura General de la Nacin, de conformidad con las necesidades de la entidad y las disposiciones legales. 15. Establecer, mantener y perfeccionar el sistema de control interno de acuerdo con la misin, naturaleza y estructura de la Contadura General de la Nacin. 16. Aprobar el plan estratgico de la entidad y los planes, programas, proyectos y procedimientos que en desa-
rrollo de aquel sean sometidos a su consideracin. 17. Fijar las polticas para la implementacin y actualizacin de los manuales de procesos y procedimientos de la entidad. 18. Aprobar los anteproyectos de presupuesto de funcionamiento e inversin de la Contadura General de la Nacin. 19. Aprobar los informes sobre los proyectos y acciones que vaya a ejecutar la Contadura General de la Nacin durante la vigencia scal respectiva, los cuales deben ser remitidos a la Comisin Nacional para la Moralizacin y a la Comisin Ciudadana de Lucha contra la Corrupcin, dentro de los trminos y condiciones previstos en la ley. 20. Expedir las certicaciones y refrendaciones a que se reeren las Leyes 617 de 2000, 715 y 716 de 2001 y dems normas que la modiquen o adicionen. 21. Adelantar y fallar la segunda instancia de los procesos disciplinarios contra los funcionarios de la Contadura General de la Nacin, en los trminos establecidos en la legislacin vigente sobre la materia. 22. Analizar y conceptuar sobre los asuntos jurdicos y procesos judiciales relacionados con la Contadura General de la Nacin. 23. Participar en la formulacin de polticas en la administracin del Sistema Integrado de Informacin Financiera, SIIF, y del Sistema Consolidador de Hacienda e Informacin Financiera Pblica.
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24. Las dems que se le asignen y que correspondan a la naturaleza de la dependencia. Obsrvese que algunas funciones del Contador General de la Nacin son similares a las que corresponden a la Contadura General de la Nacin, ello se debe fundamentalmente a lo planteado por la Corte Constitucional mediante la sentencia C 487 de 1997, pues no es posible que el Contador General desarrolle sus competencias sin la logstica que sugiere las responsabilidades que de ellas se desprenden. No es posible concebir a la Contadura General de la Nacin sin Contador General de la Nacin. 4.8. Ley 358 de 1997 Esta ley reglamenta el artculo 364 de la Constitucin y establece otras disposiciones en materia de endeudamiento. Por el tema que desarrolla, la misma ley le conere a la contabilidad pblica un espacio relevante, pues es a partir de este sistema de informacin de donde se obtendrn los datos para efectos de calcular las diferentes variables con las cuales se determina la capacidad de endeudamiento en las entidades territoriales. Por ello, el artculo 7 de esta norma dispone que: El clculo del ahorro operacional y los ingresos corrientes de la presente ley se realizarn con base en las ejecuciones presupuestales soportadas en la contabilidad pblica del ao inmediatamente anterior, con un ajuste correspondiente a la meta de inacin establecida por el Banco de la Repblica para la vigencia presente (Negrita fuera de texto). Dado lo anterior, se considera pertinente citar otros artculos de la misma ley que
denen las diferentes variables necesarias para calcular la capacidad de endeudamiento, as: Artculo 1. De conformidad con lo dispuesto en el artculo 364 de la Constitucin Poltica, el endeudamiento de las entidades territoriales no podr exceder su capacidad de pago. Para efectos de la presente ley, se entiende por capacidad de pago el ujo mnimo de ahorro operacional que permite efectuar cumplidamente el servicio de la deuda en todos los aos, dejando un remanente para nanciar inversiones. Artculo 2. Se presume que existe capacidad de pago cuando los intereses de la deuda al momento de celebrar una nueva operacin de crdito no superan en el cuarenta por ciento (40%) del ahorro operacional. La entidad territorial que registre niveles de endeudamiento inferiores o iguales al lmite sealado en este artculo no requerir autorizaciones de endeudamiento distintas de las dispuestas en las leyes vigentes. Pargrafo. El ahorro operacional ser el resultado de restar los ingresos corrientes, los gastos de funcionamiento y las transferencias pagadas por las entidades territoriales. Se consideran ingresos corrientes los tributarios, no tributarios, las regalas y compensaciones monetarias efectivamente recibidas, las transferencias nacionales, las participaciones en las rentas de la Nacin, los recursos del balance y los rendimientos nancieros. Para estos efectos, los salarios, honorarios, prestaciones sociales y aportes a la seguridad social se considerarn como gastos de funcionamiento aunque se en-
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cuentren presupuestados como gastos de inversin. Para efectos de este artculo se entiende por intereses de la deuda los intereses pagados durante la vigencia ms los causados durante esta, incluidos los del nuevo crdito. Las operaciones de crdito pblico de que trata la presente ley debern destinarse nicamente a nanciar gastos de inversin. Se exceptan de lo anterior los crditos de corto plazo de renanciacin de deuda vigente o los adquiridos par indemnizaciones de personal en procesos de reduccin de planta. Para los efectos de este pargrafo se entender por inversin lo que se dene por tal en el Estatuto Orgnico del Presupuesto. Artculo 3. Para el clculo de los ingresos corrientes se descontarn los activos, inversiones y rentas de las entidades territoriales que respalden los procesos de titularizacin vigentes. Estos procesos debern ser autorizados por el Ministerio de Hacienda y Crdito Pblico que aplicar en lo pertinente, las disposiciones relativas a la emisin de ttulos de deuda pblica de las entidades territoriales. Artculo 4. Cuando el endeudamiento de la entidad territorial se site en una relacin intereses/ahorro operacional superior al 40% sin exceder el 60%, estas entidades podrn celebrar operaciones de crdito pblico, siempre y cuando el saldo de la deuda de la vigencia anterior no se incremente a una tasa superior a la variacin del ndice de precios al consumidor, IPC, proyectado por el Banco de la Repblica para la vigencia.
Pargrafo. El saldo al que se reere la presente ley excluye la deuda atribuida a los pasivos pensionales contenidos en la Ley 100 de 1993. Artculo 5. Los municipios que no sean capitales de departamento, que sobrepasen los niveles de crecimiento de saldo de la deuda estipulados en el artculo cuarto, debern solicitar autorizacin de endeudamiento a los gobernadores, previo concepto de las ocinas de planeacin departamental, condicionada nicamente a la adopcin de un plan de desempeo nanciero tendiente a restablecer la solidez econmica y nanciera de la entidad, que controle el crecimiento del saldo de la deuda y garantice su capacidad de pago. A solicitud del municipio, el Ministerio de Hacienda y Crdito Pblico podr revisar los supuestos del plan de desempeo con el n de ajustarlo a las condiciones de la entidad y a sus posibilidades reales de cumplimiento. Una vez realizada esta evaluacin el Ministerio podr expedir la autorizacin correspondiente. Los departamentos, los distritos y las capitales de departamento que superen el porcentaje de crecimiento del saldo de la deuda debern recurrir para dicha autorizacin al Ministerio de Hacienda y Crdito Pblico. Este Ministerio podr otorgar la mencionada autorizacin previa suscripcin de un plan de desempeo nanciero con la entidad territorial. Artculo 6. Ninguna entidad territorial podr, sin autorizacin del Ministerio de Hacienda y Crdito Pblico, contratar nuevas operaciones de crdito pblico cuando su relacin intereses/ahorro
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operacional supere el 60% o su relacin saldo de la deuda/ingresos corrientes supere el 80%. Para estos efectos, las obligaciones contingentes provenientes de las operaciones de crdito pblico se computarn por un porcentaje de su valor, de conformidad con los procedimientos establecidos en las leyes y en los reglamentos vigentes. 4.9. Ley 550 de 1999 Antes de referenciar especcamente los elementos desarrollados por la Ley 550 de 1999, resulta pertinente hacer un breve anlisis respecto de lo dispuesto por la Ley 1116 de 2006, por la cual se establece el Rgimen de Insolvencia Empresarial en la Repblica de Colombia y se dictan otras disposiciones. Esta ltima ley seala en su artculo 126, que trata sobre su vigencia, que: Salvo lo que se indica en los incisos anteriores, la presente ley comenzar a regir seis (6) meses despus de su promulgacin y deroga el Ttulo II de la Ley 222 de 1995, la cual estar vigente hasta la fecha en que entre a regir la presente ley. A partir de la promulgacin de la presente ley, se prorroga la Ley 550 de 1999 por seis (6) meses y vencido dicho trmino, se aplicar de forma permanente solo a las entidades de que trata el artculo anterior de esta ley. Las normas del rgimen establecido en la presente ley prevalecern sobre cualquier otra de carcter ordinario que le sea contraria (Negrita fuera de texto). En este sentido, el artculo 125 de la misma Ley expresa que Las entidades territoriales, las descentralizadas del mismo orden y las universidades estatales del
orden nacional o territorial de que trata la Ley 922 de 2004, podrn seguir celebrando acuerdos de reestructuracin de pasivos de acuerdo con lo dispuesto en el Ttulo V y dems normas pertinentes de la Ley 550 de 1999 y sus Decretos Reglamentarios, incluidas las modicaciones introducidas a dichas normas con posterioridad a su entrada en vigencia por la Ley 617 de 2000, sin que sea necesario constituir las garantas establecidas en el artculo 10 de la Ley 550 de 1999. A partir de la promulgacin de esta ley, en relacin con los acuerdos de reestructuracin de pasivos adelantados por las universidades estatales de que trata el presente artculo, su nominacin y promocin corresponder al Ministerio de Educacin, el cual asumir los procesos en curso cuya promocin se encuentre adelantando el Ministerio de Hacienda y Crdito Pblico. Pargrafo. Exceptese de la prohibicin consagrada en el pargrafo 2 del artculo 11 de la Ley 550 de 1999, por una sola vez, las entidades territoriales que, con anterioridad a la entrada en vigencia de la presente ley, hayan negociado un acuerdo de reestructuracin, sin haber llegado a celebrarlo. Para una mejor comprensin del lector, el referido pargrafo 2 del artculo 11 de la Ley 550 dispone que No podr negociarse un acuerdo de reestructuracin de una empresa de los previstos en esta ley, si con anterioridad el respectivo empresario ha negociado uno de tales acuerdos sin llegar a celebrarlo . De acuerdo con lo antes expuesto, las entidades pblicas (entidades territoriales, las descentralizadas del mismo orden
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y las universidades estatales del orden nacional o territorial de que trata la Ley 922 de 2004) debern seguir aplicando lo dispuesto por la Ley 550 de 1999. Esta es la razn por la cual dichas entidades se excluyen del mbito de aplicacin de la Ley 1116, al sealar expresamente en su artculo 3 que No estn sujetas al rgimen de insolvencia previsto en la presente ley: (...) 5. Las sociedades de capital pblico, y las empresas industriales y comerciales del Estado nacionales y de cualquier nivel territorial. 6. Las entidades de derecho pblico, entidades territoriales y descentralizadas. 7. Las empresas de servicios pblicos domiciliarios. () En este orden de ideas la Ley 550 de 1999 establece un rgimen que promueve y facilita la reactivacin empresarial y la reestructuracin de los entes territoriales para asegurar la funcin social de las empresas y lograr el desarrollo armnico de las regiones y dicta otras disposiciones para armonizar el rgimen legal vigente con las normas de esta ley. Seguidamente se citan los artculos de la ley relacionados con aspectos contables, en los cuales la contabilidad del sector pblico se encuentra estrechamente vinculada, especialmente para las entidades pblicas que se sujeten a esta norma para efectos de la reestructuracin de sus pasivos, as: Artculo 8. Funciones de los promotores. El promotor desarrollar las siguientes funciones principales en rela-
cin con la negociacin y celebracin del acuerdo: Pargrafo 1. El promotor est legalmente facultado para examinar los bienes, libros y papeles del deudor, analizar los litigios y contingencias, comprobar la realidad y origen de los activos, pasivos, contratos, recaudos y erogaciones de la empresa, as como para exigirles a los administradores, al revisor scal, contralor, auditor o contador pblico correspondiente las aclaraciones razonables que sean necesarias respecto de las notas a los estados nancieros, dictmenes, informes de gestin y dems documentos o situaciones, de acuerdo con la competencia de cada uno de ellos. Si tales personas no atienden las solicitudes de informacin del promotor en forma oportuna y completa podrn ser sancionadas con la multa como con la remocin previstas en el pargrafo primero del artculo 33 de la presente ley. () . (Negrita fuera de texto). Artculo 20. Estado de relacin de acreedores e inventario de acreencias. Para el desarrollo de la negociacin y, en particular, para la determinacin de los derechos de voto de los acreedores externos e internos y de las correspondientes acreencias, el representante legal del empresario entregar al promotor un estado de inventario elaborado con base en los estados nancieros ordinarios o extraordinarios del empresario o ente econmico respectivo, cortados al ltimo da calendario del mes inmediatamente anterior a la fecha de solicitud de la promocin por parte del empresario, o de la iniciacin de la negociacin en los dems casos y pondr a su disposicin todos los libros, papeles y documentos
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que le sirvan de soporte. Dicho estado de inventario ser suscrito y certicado por el representante legal del empresario y por su revisor scal, y, en ausencia de revisora scal obligatoria o potestativa, por un contador pblico. El inventario, junto con los correspondientes estados nancieros, ser entregado al promotor a ms tardar dentro del mes siguiente a la fecha de la inscripcin del aviso de que trata el artculo 11 de la presente ley. En dicho inventario, previa comprobacin de su existencia, se detallarn y valuarn sus activos y pasivos, con indicacin precisa de su composicin y de los mtodos de su valuacin, y se incluir la informacin prevista en el numeral tercero del artculo 97 de la Ley 222 de 1995, acompaada de una relacin de las demandas en curso, de los acreedores internos de la empresa y de la relacin completa de los aportes, con indicacin precisa de su valor y de los mtodos de valuacin que se hayan utilizado para establecerlo, cuando sea del caso. (). (Negrita fuera de texto). Artculo 21. Responsabilidad penal. Sin perjuicio de lo dispuesto en otras normas, sern sancionados con prisin de uno (1) a seis (6) aos quienes suscriban y certiquen los estados nancieros o el estado de inventario o la relacin de acreedores internos y externos a que se reere el artculo anterior, a sabiendas de que en tales documentos no se incluye a todos los acreedores, se excluye alguna acreencia cierta o algn activo, o se incluyen acreencias o acreedores inexistentes. Con la misma pena sern sancionados quienes a sabiendas soliciten, sin tener derecho a ello, ser tenidos
como acreedores, y quienes a sabiendas suscriban y certiquen la relacin de las acreencias de la seguridad social y la nmina, de conformidad con el numeral 8 del artculo 22 de la ley, sin incluirlas todas. (Negrita fuera de texto) Artculo 22. Determinacin de los derechos de voto de los acreedores. Con base en la relacin certicada de acreencias y acreedores suministrada al promotor, en los dems documentos y elementos de prueba que aporten los interesados, y en especial, con base en los estados nancieros a que se reere el artculo 20 de esta ley, el promotor, con la participacin de peritos, si fuera el caso, establecer el nmero de votos que corresponda a cada acreedor por cada peso, aproximando en el caso de centavos, del monto correspondiente a cada acreencia, a la fecha de corte de la relacin de acreencias (...) (Negrita fuera de texto). Artculo 29. Celebracin de los acuerdos. Los acuerdos de reestructuracin se celebrarn con el voto favorable de un nmero plural de acreedores internos o externos que representen por lo menos la mayora absoluta de los votos admisibles. () Pargrafo 3. La reforma del acuerdo, sin perjuicio de lo previsto en el numeral dcimo del artculo 33 de esta ley, se adoptar con los mismos votos requeridos para su celebracin, calculados con base en estados nancieros ordinarios o extraordinarios del empresario que no tengan ms de un mes de antelacin respecto de la fecha para la cual se convoque una reunin, sin perjuicio de lo dispuesto en el pargrafo tercero del artculo 35 de esta ley. Dicha convocatoria se har con los mismos requisitos
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previstos en el artculo 23 de la presente ley; se podr deliberar con la presencia del promotor o de quien haga sus veces, y del funcionario designado por la entidad nominadora, y cualquier objecin a la determinacin de los derechos de voto se resolver en la forma prevista en la ley. A partir de la fecha prevista para la reunin, y durante los diez (10) das comunes siguientes, el promotor, mediante cualquier sistema de comunicacin simultnea o sucesiva, podr obtener los votos necesarios para la reforma del acuerdo, y proceder a su formalizacin segn los previstos en esta ley para la celebracin. (Negrita fuera de texto) Artculo 58. Acuerdos de reestructuracin aplicables a las entidades territoriales. Las disposiciones sobre acuerdos de reestructuracin e instrumentos de intervencin a que hace referencia esta ley sern igualmente aplicables a las entidades territoriales, tanto en su sector central como descentralizado, con el n de asegurar la prestacin de los servicios a cargo de las mismas y el desarrollo de las regiones, teniendo en cuenta la naturaleza y las caractersticas de tales entidades, de conformidad con las siguientes reglas especiales: 1. Actuar como promotor el Ministerio de Hacienda y Crdito Pblico, mediante la direccin o persona que designe, sin que sea necesario que se constituyan las garantas establecidas en el artculo 10. por parte de las dependencias o funcionarios del Ministerio. En todo caso las actuaciones del Ministerio se harn por conducto de personas naturales. 2. Para efectos de la celebracin del acuerdo, el Gobernador o Alcalde deber estar debidamente facultado por
la asamblea o concejo, autorizacin que comprender las operaciones presupuestales necesarias para dar cumplimiento al acuerdo. 3. En el acuerdo de reestructuracin se establecern las reglas que debe aplicar la entidad territorial para su manejo nanciero o para la realizacin de las dems actividades administrativas que tengan implicaciones nancieras. 4. Sern inecaces los actos o contratos que constituyan incumplimiento de las reglas previstas en el acuerdo de reestructuracin y por ello no generarn obligacin alguna a cargo de la entidad. 5. La venta de activos de propiedad de las entidades estatales que se disponga en virtud del acuerdo de reestructuracin se podr realizar a travs de mecanismos de mercado. El producto de esta enajenacin se aplicar en primer lugar a la nanciacin del saneamiento scal de la entidad territorial, amortizacin de deuda pblica si en el acuerdo se ha establecido y a provisin del Fondo de Pensiones. 6. Con posterioridad a la celebracin del acuerdo no podrn celebrarse nuevas operaciones de crdito pblico sin la previa autorizacin del Ministerio de Hacienda y Crdito Pblico, conforme con lo sealado por la Ley 358 de 1997. 7. Con sujecin estricta a la disponibilidad de recursos de la entidad territorial y con el n de disponer reglas que aseguren la nanciacin de su funcionamiento, en el acuerdo de reestructuracin y en el convenio de desempeo que suscriba la entidad territorial se establecer el siguiente orden de prioridad para los gastos corrientes de la entidad territorial,
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conforme con los montos que para el efecto se prevean en el mismo acuerdo: a) Mesadas pensionales; b) Servicios personales; c) Transferencias de nmina; d) Gastos generales; e) Otras transferencias; f) Intereses de deuda; g) Amortizaciones de deuda; h) Financiacin del dcit de vigencias anteriores; i) Inversin. Para garantizar la prioridad y pago de estos gastos, el acuerdo puede prever que la entidad territorial constituya para el efecto una ducia de recaudo, administracin, pagos y garanta con los recursos que perciba. La determinacin de los montos de gasto para cumplir con la prelacin de pagos establecida, puede ser determinada para perodos anuales o semestrales en el acuerdo de reestructuracin a n de que pueda ser revisada en dichos perodos con el objeto de evaluar el grado de cumplimiento del acuerdo. 8. La celebracin y ejecucin de un acuerdo de reestructuracin constituye un proyecto regional de inversin prioritario. 9. La celebracin del acuerdo de reestructuracin faculta al Ministerio de Hacienda y Crdito Pblico para girar directamente a los beneciarios correspondientes de conformidad con el acuerdo, las sumas a que tenga derecho la entidad territorial, sin perjuicio de respetar en todo caso la destinacin constitucional de los recursos. Asimismo, dicho Mi-
nisterio podr ejercer funciones judiciales para hacer efectivas las obligaciones previstas en el acuerdo. 10. Corresponder al Ministerio de Hacienda y Crdito Pblico y a la respectiva entidad territorial determinar las operaciones que puede realizar la entidad territorial a partir del inicio de la negociacin y que sean estrictamente necesarias para evitar la parlisis del servicio y puedan afectar derechos fundamentales. 11. El acuerdo de reestructuracin ser celebrado entre la entidad territorial y los acreedores externos; y requerir el voto favorable de la entidad territorial, que ser emitido por el Gobernador o Alcalde segn el caso, previas las facultades a que se reere el numeral 2 el presente artculo. 12. El inventario de la entidad territorial se elaborar en los trminos que seale el Gobierno Nacional teniendo en cuenta los bienes comercializables. 13. Durante la negociacin y ejecucin del acuerdo de reestructuracin, se suspende el trmino de prescripcin y no opera la caducidad de las acciones respecto de los crditos a cargo de la entidad territorial, y no habr lugar a la iniciacin de procesos de ejecucin ni embargos de los activos y recursos de la entidad. De hallarse en curso tales procesos o embargos, se suspendern de pleno derecho. 14. El contenido mnimo del acuerdo se determinar teniendo en cuenta la naturaleza de la entidad territorial. 15. Una vez se suscriba el acuerdo de reestructuracin y durante la vigencia del mismo, la entidad territorial no podr incurrir en gasto corriente distinto del
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autorizado estrictamente el acuerdo para su funcionamiento y el ordenado por disposiciones constitucionales. 16. Las inscripciones previstas por esta ley en el registro mercantil se efectuarn en el registro que llevar el Ministerio de Hacienda y Crdito Pblico. Artculo 59. Cruce de cuentas con entidades departamentales y municipales. Previa autorizacin de la Asamblea o Concejo, los acreedores de una entidad del orden departamental o municipal, podrn efectuar el pago de sus impuestos, tasas y contribuciones administradas por estas, mediante el cruce de cuentas contra las deudas a su favor que tengan con dichas entidades. Los crditos en contra de la entidad territorial y a favor del acreedor, podrn ser por cualquier concepto, siempre y cuando su origen sea una disposicin legal o contractual. De acuerdo con los citados artculos, se concluye que para el caso de las entidades pblicas que se encuentran sujetas a la Ley 550 de 1999, para efectos de reestructurar sus pasivos, y ello le permita mejorar las condiciones nancieras y por tanto su continuidad, la contabilidad pblica es un requisito de la esencia si se quiere adelantar en debida forma este proceso. Obsrvese que los acuerdos de reestructuracin de pasivos se adelantan sobre bases ciertas, y estos debern estar debidamente revelados en el componente de los pasivos del balance general de la entidad que pretenda acogerse a este proceso. 4.10. Ley 510 de 1999 La Ley 510 de 1999 establece disposiciones en relacin con el sistema nanciero
y asegurador, el mercado pblico de valores, las Superintendencias Bancaria y de Valores y se conceden unas facultades. Para destacar la relevancia que la informacin contable en el sector pblico tiene, se resalta lo dispuesto en el artculo 47 de la Ley 510 de 1999, el cual seal que () las entidades sujetas al control y vigilancia de la Superintendencia Bancaria debern exigir a las entidades y organismos del sector pblico que presenten solicitudes de crditos, los estados nancieros, presupuestos, notas explicativas y dems informacin pertinente que permita acreditar su capacidad de pago, en los plazos y condiciones del crdito solicitado, de conformidad con las disposiciones legales que les rigen. (Cursivas fuera de texto) Con la norma antes citada, se ratica una vez ms la importancia de que las entidades pblicas tengan una contabilidad que reeje su realidad nanciera, econmica y social. Ello facilitar, indudablemente, la administracin de los recursos pblicos y posibilitar el acceso a los crditos que otorgan las entidades nancieras sujetas al control y vigilancia de la Superintendencia Bancaria. 4.11. Ley 617 de 2000 La Ley 617 de 2000, por la cual se reforma parcialmente la Ley 136 de 1994, el Decreto Extraordinario 1222 de 1986, se adiciona la ley Orgnica de Presupuesto, el Decreto 1421 de 1993, se dictan otras normas tendientes a fortalecer la descentralizacin, y se dictan normas para la racionalizacin del gasto pblico nacional, desarrolla dos artculos relacionados directamente con la contabilidad pblica. El primero se reere a la restriccin que se establece a los apoyos
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nancieros de la Nacin hacia las entidades territoriales que no cumplan con las obligaciones en materia de contabilidad pblica, el segundo artculo desarrolla algunas competencias para los contadores de los departamentos, as: Artculo 80. Restriccin al apoyo nanciero de la Nacin. Prohbese a la Nacin otorgar apoyos nancieros directos o indirectos a las entidades territoriales que no cumplan las disposiciones de la presente ley; en consecuencia a ellas no se les podr prestar recursos de la Nacin, conanciar proyectos, garantizar operaciones de crdito pblico o transferir cualquier clase de recursos, distintos de los sealados en la Constitucin Poltica. Tampoco podrn acceder a nuevos recursos de crdito y las garantas que otorguen no tendrn efecto jurdico. Tampoco podrn recibir los apoyos a que se reere el presente artculo, ni tener acceso a los recursos del sistema nanciero, las entidades territoriales que no cumplan con las obligaciones en materia de contabilidad pblica y no hayan remitido oportunamente la totalidad de su informacin contable a la Contadura General de la Nacin. (Negrita fuera de texto) Artculo 94. Los Contadores Generales de los departamentos, adems de las funciones propias de su cargo, debern cumplir aquellas relacionadas con los procesos de consolidacin, asesora y asistencia tcnica, capacitacin y divulgacin y dems actividades que el Contador General de la Nacin considere necesarias para el desarrollo del Sistema General de Contabilidad Pblica en las entidades departamentales y municipales, en sus sectores central y descentralizado.
El primer artculo se traduce en un respaldo a los procesos que actualmente desarrolla la Contadura General de la Nacin, pues el manejo contable de los entes territoriales se convierte en un requisito para que estos puedan obtener recursos de la Nacin en los trminos ya sealados en la ley. El artculo 94 materializa en la contabilidad pblica las funciones constitucionales y legales de los departamentos, consistentes en la intermediacin y la asistencia tcnica. Con estas funciones se pretende el apoyo permanente a las entidades de ms escasos recursos, de tal manera que se promueva el mejoramiento continuo de los sistemas de informacin en procura de obtener una informacin contable de alta calidad. Este ltimo artculo es desarrollado mediante el decreto 3730 de 2003, del cual se citan seguidamente algunos apartes. Otro aspecto importante reglamentado por esta Ley 617 de 2000 es el relacionado con la categorizacin de los departamentos y municipios. En este proceso se le conferido una competencia subsidiaria al Contador General de la Nacin, pues este deber categorizar a estas entidades territoriales en el evento en que estas no lo hagan de conformidad con esta ley. As, los pargrafos 4 y 5 de los artculos 1 y 2, respectivamente, de la referida Ley 617 disponen que: Los Gobernadores determinarn anualmente, mediante decreto expedido antes del treinta y uno (31) de octubre, la categora en la que se encuentra clasicado para el ao siguiente, el respectivo departamento. (...) Si el respectivo Gobernador no expide la certicacin sobre categorizacin en el
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trmino sealado en el presente pargrafo, dicha certicacin ser expedida por el Contador General de la Nacin en el mes de noviembre. (...) (Pargrafo 4, artculo 1). Los alcaldes determinarn anualmente, mediante decreto expedido antes del treinta y uno (31) de octubre, la categora en la que se encuentra clasicado para el ao siguiente, el respectivo distrito o municipio (...) Si el respectivo Alcalde no expide la certicacin en el trmino sealado en el presente pargrafo, dicha certicacin ser expedida por el Contador General de la Nacin en el mes de noviembre (pargrafo 5, artculo 2). En virtud de lo anterior, el numeral 7. del artculo 1. del decreto 72 de 2005, dispone lo siguiente: Con fundamento en el artculo 49 de la Ley 863 de 2003, la Contadura General de la Nacin certicar al Departamento Nacional de Planeacin a ms tardar el 20 de diciembre de cada ao, la categora asignada a los distritos y municipios por esa entidad para el ao siguiente, en los casos en que estos no se hayan categorizado de conformidad con lo previsto por la Ley 617 de 2000. 4.12. Decreto 3730 de 2003 Este Decreto, por el cual se reglamenta el artculo 94 de la Ley 617 de 2000, y se dictan otras disposiciones, dene el concepto de Contabilidad pblica departamental y desarrolla la gura de Contador General del departamento, de la siguiente forma: Contabilidad pblica departamental. La contabilidad pblica departamental est conformada, adems de la contabilidad del sector central del departamen-
to, por la de las entidades u organismos descentralizados territorialmente o por servicios, que lo integran, y la de cualquier otra entidad que tenga a su cargo el manejo o administracin de recursos del departamento y slo en lo relacionado con estos (Artculo 1.). Este concepto es una rplica del concepto de contabilidad pblica desarrollado en el artculo 10 de la Ley 298 de 1996, y denota el mbito de aplicacin de la contabilidad en los departamentos. Contador General del Departamento. Para todos los efectos del presente decreto, el Contador General del Departamento es el servidor pblico que desempee dicho cargo en el sector central del departamento o quien cumpla sus veces, entendiendo como tal la persona que lleva a cabo el desarrollo de las funciones relacionadas con la contabilidad en el sector central departamental. Dicho servidor cumplir las funciones relacionadas con los procesos de consolidacin, asesora y asistencia tcnica, capacitacin y divulgacin y dems actividades necesarias para el desarrollo del Sistema Nacional de Contabilidad Pblica y control interno contable, en el sector central y descentralizado de las entidades departamentales y municipales. (Artculo 2). El artculo 3. de este Decreto dispone que el Contador General del departamento, adems de las funciones propias de su cargo, deber cumplir en relacin con los procesos de consolidacin, asesora y asistencia tcnica, capacitacin, las siguientes: 1. Llevar la Contabilidad del Sector Central del departamento, de acuerdo con las normas de reconocimiento, valuacin y revelacin vigentes e impartir instruccio-
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nes de carcter general a las entidades u organismos descentralizados territorialmente o por servicios, que lo integran, sobre aspectos relacionados con la contabilidad pblica. 2. Elaborar los estados contables del sector central del departamento y coordinar con las entidades u organismos descentralizados territorialmente o por servicios, que lo integran, los procedimientos tendientes a garantizar el proceso de consolidacin que adelanta la Contadura General de la Nacin, atendiendo las normas, criterios, principios, procedimientos y plazos establecidos por esta entidad. 3. Certicar los estados contables del sector central del departamento y presentarlos al Secretario de Hacienda y al Gobernador para su correspondiente refrendacin; asimismo, remitirlos a las dems autoridades, junto con otros informes que se requieran, para los nes de su competencia. 4. Velar por el cumplimiento oportuno de los procedimientos y plazos necesarios para que los servidores pblicos del sector central del departamento y los de las entidades u organismos descentralizados territorialmente o por servicios, que lo integran, reporten la informacin contable necesaria para su consolidacin en la Contadura General de la Nacin. 5. Asesorar sobre el debido registro, consolidacin y actualizacin del inventario general de los bienes del sector central del departamento y de las entidades u organismos descentralizados territorialmente o por servicios, que lo integran, cuando as se requiera. 6. Producir informes sobre la situacin nanciera econmica y social y la actividad del sector central del departamento.
7. Orientar a las entidades u organismos descentralizados territorialmente o por servicios, que integran el departamento, acerca del debido cumplimiento de las normas expedidas por el Contador General de la Nacin, cuando estas lo requieran o sea necesario. 8. Propender a la implementacin de sistemas de costos, en el sector central del departamento y en las entidades u organismos descentralizados territorialmente o por servicios que lo integran. 9. Denir los procedimientos y adoptar las medidas pertinentes para obtener de las dependencias departamentales, y de los particulares que administren recursos del departamento, la informacin necesaria para el cumplimiento de sus funciones. 10. Apoyar a las entidades u organismos descentralizados territorialmente o por servicios, que integran el departamento, en la organizacin, diseo, desarrollo y mantenimiento del sistema de informacin contable, nanciera y presupuestal. 11. Planear, programar y coordinar visitas de asesora y asistencia tcnica con respecto al sistema de informacin contable, tendientes a lograr la calidad, consistencia y razonabilidad de la informacin del sector central del departamento y de las entidades u organismos descentralizados territorialmente o por servicios que lo integran. 12. Disear y divulgar mtodos, instrumentos y procedimientos que permitan la realizacin del anlisis nanciero del sector central del departamento y de las entidades u organismos descentralizados territorialmente o por servicios que lo integran.
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13. Realizar y divulgar estudios de carcter nanciero y contable, que permitan establecer estrategias de control gerencial, de gestin y de resultados, aplicables al sector central del departamento y las entidades u organismos descentralizados territorialmente o por servicios,que lo integran. 14. Coordinar la elaboracin tcnica de manuales e instructivos tendientes a establecer procedimientos formales para atender el proceso de reconocimiento, cuanticacin, anlisis y revelacin de los bienes, derechos y obligaciones. 15. Organizar, mantener y actualizar un sistema de informacin normativa y procedimental y dirigir el diseo y desarrollo de los ujos de informacin que lo alimenten, para que sirva de apoyo a la gestin nanciera y contable del sector central del departamento y de las entidades u organismos descentralizados territorialmente o por servicios que lo integran. 16. Apoyar a la Contadura General de la Nacin en los procesos de consolidacin, asesora y asistencia tcnica, capacitacin, divulgacin y dems actividades relacionadas con el cumplimiento de sus funciones orientadas a atender necesidades del sector central del departamento y de las entidades u organismos descentralizados territorialmente o por servicios que lo integran. 4.13. Ley 715 de 2001 La Ley 715 de 2001, por la cual se dictan normas orgnicas en materia de recursos y competencias de conformidad con los artculos 151, 288, 356 y 357 (Acto Legislativo 01 de 2001) de la Constitucin Poltica y se dictan otras disposi-
ciones para organizar la prestacin de los servicios de educacin y salud, entre otros, le conere al Contador General de la Nacin una competencia adicional a las ya sealadas en el artculo 354 de la Constitucin Nacional, Ley 298 de 1996, y Decreto 143 de 2004. Esta competencia est relacionada con la refrendacin de la informacin que presentan las entidades territoriales al Departamento de Planeacin Nacional para efectos de la distribucin de los recursos de propsito general del sistema general de participaciones. El artculo 79 de la ley en comento reglamenta los criterios de distribucin de los recursos de la participacin de propsito general, y al respecto seala: Los recursos de la participacin de propsito general sern distribuidos de la siguiente manera: 79.1. 40% segn la pobreza relativa, para ello se tomar el grado de pobreza de cada distrito o municipio medido con el ndice de Necesidades Bsicas Insatisfechas, NBI, o el indicador que lo sustituya determinado por el DANE, en relacin con el nivel de pobreza relativa nacional. 79.2. 40% en proporcin a la poblacin urbana y rural, para lo cual se tomar la poblacin urbana y rural del distrito o municipio en la respectiva vigencia y su proporcin sobre la poblacin urbana y rural total del pas, segn los datos de poblacin certicados por el Departamento Administrativo Nacional de Estadstica DANE, que debern tener en cuenta la informacin sobre la poblacin desplazada. 79.3. 10% por eciencia scal, entendida como el crecimiento promedio de los ingresos tributarios per cpita de las tres ltimas vigencias scales. La
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informacin sobre la ejecucin de ingresos tributarios ser la informada por la entidad territorial y refrendada por el Contador General antes del 30 de junio de cada ao. 79.4. 10% por eciencia administrativa, entendida como el incentivo al distrito o municipio que conserve o aumente su relacin de inversin, con ingresos corrientes de libre destinacin, por persona, en dos vigencias sucesivas. La informacin para la medicin de este indicador, ser la remitida por el municipio y refrendada por el Contador General antes del 30 de junio de cada ao. Adicionalmente los municipios que demuestren que mantienen actualizado el Sistema de Informacin de Beneciarios Sisbn o el que haga sus veces, tendrn derecho a una ponderacin adicional en dicho indicador, de conformidad con la metodologa que apruebe el Conpes. (Negrita fuera de texto). Dado lo anterior, queda claro que es el Contador General de la Nacin quien tiene la potestad de refrendar la informacin reportada por los entes territoriales, la cual ser la base para hacer la distribucin de los recursos de propsito general, bajo los criterios de eciencia scal y eciencia administrativa. Es importante sealar que los datos base que tiene la Contadura General de la Nacin para refrendar la informacin provienen fundamentalmente de la informacin contable reportada por las mismas entidades. De all se puede concluir que una informacin procesada en debida forma garantiza la respectiva refrendacin y, en consecuencia, la participacin en los recursos de propsito general por eciencia scal y administrativa.
El procedimiento para efectos del envo y trmite respectivo de la informacin ante el Departamento Nacional de Planeacin y la Contadura General de la Nacin est reglamentado mediante el Decreto 159 de 2001, el cual fue modicado por el Decreto 72 de 2005. De este ltimo Decreto se describen seguidamente sus principales apartes. 4.14. Decreto 72 de 2005 El Decreto 72 de 2005, por el cual se modica parcialmente el Decreto 159 de 2002, seala, entre otros, el procedimiento relativo al suministro de la informacin al Departamento Nacional de Planeacin y la Contadura General de la Nacin para efectos de la refrendacin a que se reere el artculo 79 de la Ley 715 de 2001. Los siguientes son algunos aspectos que deben considerarse para efectos de la rendicin de estos informes: El artculo primero de este Decreto, que trata sobre la certicacin de la informacin, expresa: (...) Para efectos de la presentacin de los informes de que trata el presente artculo, el Departamento Nacional de Planeacin elaborar y distribuir los respectivos formatos en un aplicativo para la captura de la ejecucin presupuestal de los municipios y de los resguardos indgenas, el cual ser enviado a travs de las respectivas secretaras de planeacin departamental o el rgano que haga sus veces. Se podr acceder al aplicativo a travs de la pgina web del Departamento Nacional de Planeacin, www.dnp.gov.co. El
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no envo del aplicativo con los formatos por parte del Departamento Nacional de Planeacin no exonera a las autoridades territoriales de la responsabilidad de presentar la informacin en las fechas establecidas. Los formatos impresos con base en el aplicativo de que trata el inciso anterior, debern ser rmados por el alcalde, por el Secretario de Hacienda o el Tesorero Municipal cuando el municipio no tenga dicha secretara, o por el jefe de la dependencia que haga sus veces, y por el Contador del Municipio, consignando la respectiva matrcula profesional. En el caso del Departamento Archipilago de San Andrs, Providencia y Santa Catalina los formatos debern ser rmados por el Gobernador del departamento, por el Secretario de Hacienda departamental y por el Contador departamental. Para efectos de la liquidacin de la Participacin de Propsito General y programas de alimentacin escolar se tendr en cuenta nicamente la informacin de ejecucin presupuestal que sea radicada en la Ocina de Correspondencia del Departamento Nacional de Planeacin a ms tardar el 15 de marzo de cada ao, en medio impreso con base en el aplicativo mencionado en el presente artculo, y con las rmas de la totalidad de los funcionarios determinados en el anterior inciso. En la misma fecha los municipios debern radicar ante la Secretara de Planeacin Departamental o el rgano que haga sus veces copia impresa de los formatos diligenciados y rmados y del medio magntico del mismo informe, para que dicha Secretara consolide en el aplicativo correspondiente la informacin de todos los municipios de su jurisdiccin.
La Secretara de Planeacin Departamental o el rgano que haga sus veces deber enviar al Departamento Nacional de Planeacin a ms tardar el 31 de marzo de cada ao la informacin consolidada de la ejecucin presupuestal de los municipios de su jurisdiccin en el aplicativo que le haya sido remitido para el efecto. El Departamento Nacional de Planeacin consolidar una base de datos con la informacin correspondiente a los ingresos tributarios y a los gastos de inversin nanciados con ingresos corrientes de libre destinacin, de los municipios y del Departamento Archipilago de San Andrs, Providencia y Santa Catalina, que hayan radicado el informe de manera oportuna en el Departamento Nacional de Planeacin; dicha informacin ser enviada al Contador General de la Nacin para efectos de su refrendacin a ms tardar el 15 de mayo de cada ao. La Contadura General de la Nacin remitir al Departamento Nacional de Planeacin la certicacin de refrendacin de los ingresos tributarios y los gastos de inversin nanciados con ingresos corrientes de libre destinacin, de los municipios y del Departamento Archipilago de San Andrs, Providencia y Santa Catalina a ms tardar el 30 de junio de cada ao. (Negrita fuera de texto) 4.15. Ley 716 de 2001 Esta ley fue prorrogada por el artculo 79 de la Ley 998 de 2005 hasta el 31 de diciembre de 2006. Sin embargo, este artculo fue declarado inexequible por la Corte Constitucional mediante Sentencia C-457 del 7 de junio de 2005, por lo cual, se entiende que la Ley 716 fue vigente hasta la fecha de la mencionada sentencia.
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No obstante lo anterior, resulta importante referir el contenido de la ley y los efectos que esta produjo mientras fue vigente, pues ha representado un hito en la historia de la contabilidad pblica del pas. Por medio de esta ley se expiden normas para el saneamiento de la informacin contable en el sector pblico y se dictan disposiciones en materia tributaria y otras disposiciones. La Ley 716 estableci la obligatoriedad de los entes del sector pblico de adelantar las gestiones administrativas necesarias para depurar la informacin contable, de manera que en los estados nancieros se revele en forma dedigna la realidad econmica, nanciera y patrimonial de las entidades pblicas. Para el efecto, deber establecerse la existencia real de bienes, derechos y obligaciones, que afectan el patrimonio pblico depurando y castigando los valores que presentan un estado de cobranza o pago incierto, para proceder, si fuera el caso a su eliminacin o incorporacin de conformidad con los lineamientos de la presente ley. (Artculo 1). De acuerdo con el objeto de la ley, citado en los prrafos anteriores, puede armarse que el propsito de la ley se orient a hacer cumplir los supuestos bsicos en los que reposa todo el Sistema Nacional de Contabilidad Pblica. Es decir, pretende que la aplicacin de los procedimientos all regulados arrojen como resultado una informacin conable y, por tanto, sucientemente til para tomar ms y mejores decisiones. La aplicacin rigurosa de la ley trajo consigo benecios incalculables para la administracin pblica, es decir, que en la medida
que se obtenga una informacin conable, segn el objeto de la ley el SNCP permitir el ejercicio del control sobre los recursos y el patrimonio pblicos, ser instrumento para la rendicin de Cuentas, viabilizar la gestin eciente por parte de las entidades y generar condiciones de transparencia sobre el uso, gestin y conservacin de los recursos y el patrimonio pblicos, tal como lo seala el Plan General de Contabilidad Pblica, componente del Rgimen de Contabilidad Pblica, adoptado mediante la resolucin 222 de 2006, expedida por la Contadura General de la Nacin. Ya se han comenzado a observar resultados concretos derivados de la aplicacin de esta ley. Ejemplo de ello es el dictamen favorable de la Contralora General de la Repblica al Balance General de la Nacin con corte a diciembre 31 de 2003, el cual es pertinente transcribir: Opinin contable En opinin del Contralor General de la Repblica, de acuerdo con lo expuesto en prrafos anteriores y lo expresado en el informe de auditora anexo al presente informe, una vez auditadas y evaluadas las cifras contenidas en los estados contables consolidados de la Nacin, de conformidad con las normas de contabilidad pblica; el balance general de la Nacin a 31 de diciembre de 2003, junto con sus Estados de Actividad Financiera, Econmica y Social y de Cambios en el Patrimonio, salvo lo expuesto anteriormente y en el documento anexo, presenta razonablemente la situacin nanciera de la Nacin por el ao terminado en la misma fecha. De la misma manera fue dictaminada la informacin contable consolidada para los periodos 2004 y 2005.
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En el informe de auditora al Balance General de la Nacin con corte a diciembre 31 de 2005, el Contralor General de la Repblica expres: es notable el mejoramiento que a travs de los aos han tenido las entidades pblicas en su manejo contable nanciero, toda vez que por tercer ao consecutivo se obtiene un dictamen del Balance General de la Nacin con salvedades, despus de cinco aos consecutivos de arrojar un dictamen negativo.. Los dictmenes anteriores develan un logro importante que se atribuye a la aplicacin de la Ley 716 de 2001, la cual fue reglamentada por los Decretos 1282 de 2002, 1914 de 2003 y 1014 de 2005, con el n de hacer claridad sobre algunos procedimientos sealados en la ley, y garantizar as el cumplimiento ecaz de la misma. Sobre este proceso de saneamiento, es fundamental que los directos responsables se concienticen de la importancia de la contabilidad como sistema de informacin. Slo en esta medida se lograr dar cumplimiento a lo que dispuso el Decreto 1914 de 2004 e su artculo 7, relativo al control interno contable. En este artculo se expres que: El representante legal y el mximo organismo colegiado de direccin, segn sea la entidad pblica de que se trate, sern responsables de adelantar las gestiones necesarias que conduzcan a garantizar la sostenibilidad y permanencia de un sistema contable que produzca informacin razonable y oportuna. Los jefes de control interno, auditores o quienes hagan sus veces, en el contexto de lo establecido por la Ley 87 de 1993, tendrn la responsabilidad de evaluar cuatrimestralmente, segn lo dispuesto por el Contador General, la implementacin del control interno contable necesario para
mantener la calidad de la informacin nanciera, econmica y social del ente pblico, que haga sostenible el proceso de saneamiento contable efectuado. Puede armarse que adelantar las acciones tendientes a garantizar la sostenibilidad de los sistemas de informacin contable es tan importante como adelantar el propio saneamiento. De no ser as, en muy poco tiempo la informacin contable estar plagado de errores y de inconsistencias que hacen de la informacin contable un bien inocuo y poco til desde el punto de vista administrativo. Adicionalmente ser esencial la participacin de los organismos de control a quienes las mencionadas Leyes 716 y 901 han conferido competencias relacionadas con la scalizacin de este proceso. Por ello es preciso citar la Circular Conjunta expedida el 15 de junio de 2005 por la Contadura General de la Nacin, Contralora General de la Repblica y Procuradura General de la Nacin. Esta Circular hizo referencia al proceso de saneamiento contable en los siguientes trminos: La ley 716 de 2001 prorrogada y modicada por la Ley 901 de 2004, reglament la obligatoriedad de las entidades pblicas de adelantar las gestiones administrativas necesarias para depurar la informacin contable, de manera que en los estados nancieros se revele en forma dedigna la realidad econmica, nanciera y patrimonial de las mismas, sealando que el plazo para ejecutar todas las acciones relacionadas con el proceso de saneamiento contable vence el 31 de diciembre de 2005. Con el n de dar cumplimiento a la mencionada obligatoriedad, se recuerda que: La Procuradura General de la Nacin y dems autoridades disciplinarias realiza-
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rn las correspondientes investigaciones en contra de los representantes legales y de quienes integran el mximo rgano colegiado de direccin, por no haber adelantado el proceso de saneamiento contable de las entidades y organismos pblicos bajo su direccin dentro de los trminos jados por la ley, con base en los informes remitidos por la Contadura General de la Nacin, la Contralora General de la Repblica o por la autoridad scal correspondiente. Es de advertir que no atender el proceso de saneamiento conlleva a no tener estados nancieros ntegros y reales que le permitan a la Contadura General de la Nacin presentar las cuentas del Tesoro y de la Hacienda para que sean auditados por la Contralora General de la Repblica y fenecidos por la Comisin Legal de Cuentas de la Cmara de Representantes con informacin conable, oportuna y veraz, lo cual a su vez da lugar a sanciones disciplinarias que el CDU calica como falta gravsima, al tenor de lo dispuesto en el numeral 52 del artculo 48 de la Ley 734 de 2002. Por su parte, la Contralora General de la Repblica vericar el cumplimiento de la Ley 716 de 2001, prorrogada y modicada por la Ley 901 de 2004 y los rganos de control scal, en el mbito de su jurisdiccin, revisarn y evaluarn la gestin, estudios, documentos y resultados que amparan las acciones y decisiones de las entidades pblicas en la aplicacin de la Ley de Saneamiento Contable, para lo cual realizarn auditoras de carcter especial. Las entidades pblicas debern informar los avances logrados, teniendo en cuenta que dicho proceso no podr superar la fe-
cha establecida en la norma. En ese sentido, los procedimientos necesarios para el registro contable de las operaciones que se requieran, en desarrollo del proceso de saneamiento, han sido reglamentados por el Contador General de la Nacin mediante la Circular Externa 56 de 2004, para lo cual se brindar asistencia tcnica a las entidades que lo requieran. Es importante precisar que la responsabilidad del proceso de saneamiento contable a que aluden las Leyes 716 de 2001 y 901 de 2004 disponen que, tratndose de entidades del sector central, dicha responsabilidad estar a cargo del Jefe o Director de la entidad. En los organismos descentralizados de los distintos rdenes la competencia recaer sobre el mximo rgano colegiado de direccin, llmese consejo directivo, junta directiva, consejo superior o quien haga sus veces y el director, el gerente o el presidente, segn se denomine, as como los servidores pblicos competentes, sern responsables administrativa y disciplinariamente en el evento en que la entidad pblica que representan no utilicen, o utilicen indebidamente, las facultades otorgadas por la ley para sanear la informacin contable pblica y revelar en forma dedigna su realidad econmica y nanciera. (...). No obstante todo lo antes expuesto, se concluye que la Ley 716 de 2001 no es estrictamente necesaria para obtener una informacin contable conable. Si ello fuera as entonces la contabilidad estuviera siempre supeditada al cumplimiento de normas tales como las ya mencionadas. La aplicacin rigurosa y metdica de las normas tcnicas de la contabilidad sealadas en el Rgimen de Contabilidad Pblica
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garantiza un resultado del proceso contable que se ajusta a las caractersticas de la informacin, es decir, se obtendrn unos estados, informes y reportes contables conables, relevantes y comprensibles. 4.16. Ley 901 de 2004 Mediante esta ley se prorroga la vigencia de la Ley 716 de 2001, prorrogada y modicada por la Ley 863 de 2003 y se modican algunas de sus disposiciones. Adicional a la prrroga de la ley de Saneamiento Contable y la modicacin de algunos aspectos, esta Ley 901 de 2004 reglamenta la obligatoriedad de elaborar un Boletn de Deudores Morosos por parte de las entidades pblicas, el cual, seala la norma, deben suministrar a la Contadura General de la Nacin para que esta proceda a consolidarlo y publicarlo para que surta los efectos de estar reportado en este informe. Respecto de este tema la ley expresa que: Las entidades estatales para relacionar las acreencias a su favor pendientes de pago debern permanentemente en forma semestral, elaborar un boletn de deudores morosos, cuando el valor de las acreencias supere un plazo de seis (6) meses y una cuanta mayor a cinco (5) salarios mnimos legales vigentes. Este boletn deber contener la identicacin plena del deudor moroso, bien sea persona natural o jurdica, la identicacin y monto del acto generador de la obligacin, su fecha de vencimiento y el trmino de extincin de la misma. () Seal la Ley 901 que: Las personas que aparezcan relacionadas en este boletn no podrn celebrar contratos con el Estado, ni tomar posesin de cargos pblicos, has-
ta tanto demuestren la cancelacin de la totalidad de las obligaciones contradas o acrediten la vigencia de un acuerdo de pago. La anterior disposicin fue declarada inexequible por la Corte Constitucional mediante sentencia C-1083 de 2005. En este sentido, la Corte consider que: Dicha prohibicin es contraria al principio de igualdad establecido en el art. 13 superior, por desconocer el requisito de proporcionalidad en sentido estricto que han sealado la doctrina constitucional y la jurisprudencia de esta corporacin, ya que el benecio que se obtiene con ella, esto es, la obtencin del pago de los crditos a favor de las entidades estatales y el saneamiento de su informacin contable y de sus nanzas, es muy inferior a la afectacin del derecho fundamental de acceso a los cargos pblicos consagrado en el art. 40 de la Constitucin, del que son titulares los deudores relacionados en el boletn, de suerte que se genera una ostensible desproporcin, de mayor signicado si se tiene en cuenta que por los graves problemas econmicos y sociales del pas son muchos los deudores que resultan convertidos en vctimas de tal medida por circunstancias ajenas a su voluntad. () Adicionalmente, la indicada medida prohibitiva no es necesaria para obtener el pago de las obligaciones a favor de las entidades del Estado, puesto que estas pueden hacer uso del proceso ejecutivo regulado en la ley, tanto por la va de la llamada jurisdiccin coactiva, en las materias en que aquella la contempla, como por la va jurisdiccional propiamente dicha, sin afectar los derechos fundamentales de los deudores.
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Derivado de dicho fallo, tambin se declar inexequible la expedicin de los certicados de deudores morosos por parte de la Contadura General de la Nacin a que haca referencia el artculo 4. de la Ley 901 de 2004. Tambin como consecuencia de la referida Sentencia C-083 de 2005, solo queda vigente la funcin de la Contadura General de la Nacin relacionada con la consolidacin y publicacin del Boletn de Deudores Morosos, pues, como lo seala la Ley 901, el boletn ser remitido al Contador General de la Nacin durante los primeros diez (10) das calendario de los meses de junio y diciembre de cada anualidad scal. La Contadura General de la Nacin consolidar y posteriormente publicar en su pgina web el boletn de deudores morosos del Estado, los das 30 de julio y 30 de enero del ao correspondiente. Mientras estuvo vigente la inhabilidad que produca el hecho de estar reportado en el Boletn, pudo demostrarse la efectividad de este instrumento desde el punto de vista del recaudo de la cartera morosa de las entidades pblicas, pues la inhabilidad que produca el hecho de estar reportado en el Boletn para efectos de celebrar contratos con el Estado o posesionarse en cargos pblicos, obligaba a que todos quienes aspiraran a vincularse con cualquier entidad pblica pagaran la totalidad de sus obligaciones pendientes o celebraran acuerdos de pago. De igual manera, este ha sido un mecanismo de depuracin de las rentas por cobrar y/o deudores de las entidades pblicas, pues no pueden ser reportados en el boletn aquellos deudores con los cuales no se tiene certeza de la respectiva acreencia. Todos los deudores debern estar debi-
damente identicados, y adicionalmente tienen que cumplir las condiciones de antigedad y cuanta a que se reere la ley objeto de anlisis. Dadas las mltiples consultas formuladas a la Contadura General de la Nacin por parte de las entidades pblicas relacionadas especcamente con el Boletn de Deudores Morosos, este organismo promovi la expedicin del Decreto 3361 de 2004, por medio del cual se reglament el pargrafo 3 del artculo 4 de la Ley 716 de 2001, prorrogada y modicada por el artculo 2 de la Ley 901 de 2004. Este Decreto hizo, entre otras, las siguientes precisiones: 1. Las entidades y organismos estatales que reportan informacin contable a la Contadura General de la Nacin, incluidas las que se encuentran en proceso de supresin o disolucin con nes de liquidacin, estn obligadas a reportar el Boletn de Deudores Morosos a la Contadura General de la Nacin, de conformidad con los plazos y formalidades establecidos en la ley. Asimismo, estn obligadas a reportar las entidades, las empresas y organismos en los cuales la participacin patrimonial del Estado sea igual o superior al cincuenta por ciento (50%), independiente de su nivel, categora, denominacin o naturaleza jurdica (artculo 2.). 2. Para efectos del retiro del Boletn de Deudores Morosos las entidades y organismos a que hace referencia el artculo anterior, actualizarn el reporte y comunicarn a la Contadura General de la Nacin, de manera inmediata al momento en que el deudor demuestre la cancelacin de la obligacin o acredite, conforme a las disposiciones legales vigentes, la suscripcin de un acuerdo de pago para que a su
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Normalizacin contable internacional
vez la Contadura General de la Nacin proceda a actualizar el Boletn de Deudores Morosos del Estado, de manera inmediata (Artculo 3). 3. Previo al reporte de las acreencias a su favor pendientes de pago, las entidades estatales llevarn a cabo las operaciones necesarias para cruzar las cuentas entre s, sobre las obligaciones que recprocamente tengan causadas. Para estos efectos se requerir acuerdo previo entre las partes, de conformidad con lo establecido en las disposiciones legales vigentes y en especial el artculo 29 del Decreto 2681 de 1993. Las entidades que sean parte del Presupuesto General de la Nacin y sean deudoras de ella, solo podrn ser reportadas cuando se demuestre que no adelantaron los trmites administrativos y presupuestales necesarios para el pago de sus acreencias (Artculo 5). 4.17. Ley 734 de 2002 La Ley 734 de 2002 por la cual se expide el Cdigo Disciplinario nico incorpora algunos aspectos relacionados con la contabilidad pblica. Para los servidores pblicos el cumplimiento de las obligaciones relacionadas con la contabilidad pblica es un deber al que se le asocian algunas sanciones en el caso no cumplirlas debidamente. El numeral 33 del artculo 34 de esta ley seala que es deber de todo servidor pblico: Adoptar el Sistema de Contabilidad Pblica y los dems sistemas de informacin a que se encuentre obligada la administracin pblica.
El incumplimiento al anterior deber se tipica como una falta gravsima. As lo seal los numerales 26 y 52 del artculo 48 de la ley en referencia, al expresar que es falta gravsima: No llevar en debida forma los libros de registro de la ejecucin presupuestal de ingresos y gastos, ni los de contabilidad nanciera y, adicionalmente, no dar cumplimiento a las polticas, principios y plazos que en materia de contabilidad pblica se expidan con el n de producir informacin conable, oportuna y veraz. Una forma de garantizar el cumplimiento de los deberes es reglamentar sanciones, por ello el numeral 1. del artculo 44 de esta ley que se reere a las Clases de sanciones, expresa que el servidor pblico est sometido a destitucin e inhabilidad general, para las faltas gravsimas dolosas o realizadas con culpa gravsima. Aunque el literal t) del artculo 4. de Ley 298 de 1996, que trata sobre las funciones de la Contadura General de la Nacin, le conere a este organismo la competencia para imponer a las entidades a que se reere la presente ley, a sus directivos y dems funcionarios, previas las explicaciones de acuerdo con el procedimiento aplicable, las medidas o sanciones que sean pertinentes, por infraccin a las normas expedidas por la Contadura General de la Nacin, en la actualidad esta entidad traslada a la Procuradura General de la Nacin todos los casos relacionados con el incumplimiento de las normas de contabilidad pblica para que se adelanten las investigaciones de carcter disciplinario a que haya lugar.
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5. Bibliografa
BANCO INTERAMERICANO DE DESARROLLO. Proyectos de desarrollo, planicacin, implementacin y control. Volumen 1. BERTALANFFY, Ludwing Von; ASBY, W. Ross; WEINBERG, G. M. y otros. La Teora General de Sistemas. Alianza Editorial. Madrid, 1987. BERTOGLIO, scar Johansen. Anatoma de la Empresa, una Teora General de las Organizaciones Sociales. Ed. Limusa. Mxico, 1982. CUERVO TAFUR, Joaqun, y otros. Los sistemas de informacin contable en Empresas de Servicios Pblicos Domiciliarios. Revista Contadura Universidad de Antioquia nmero 37. Medelln, 1999. MACHADO RIVERA, Marco Antonio. Revista Contadura Pblica Universidad de Antioquia nmero 41. Medelln, septiembre de 2002. MORN, J. Los Deberes de Transparencia (Accountability) en la Gestin Pblica (con principal nfasis en sus indicadores para la gestin municipal). Per. PREZ ESCOBAR, Jacobo. Derecho Constitucional Colombiano. Ed. Temis S. A. Ed. 5. Bogot, 1997. PULGARN GIRALDO, Hernn. La contabilidad pblica en Colombia y su
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93
Bibliografa
neral de la Nacin y se determinan las funciones de sus dependencias. Decreto 3730 de 2003, por el cual se reglamenta el artculo 94 de la Ley 617 de 2000,y se dictan otras disposiciones. Decreto 72 de 2005, por el cual se modica parcialmente el Decreto 159 de 2002. Ley 43 de 1990, por la cual se adiciona la ley 145 de 1960, reglamentaria de la profesin de contador pblico y se dictan otras disposiciones. Ley 42 de 1993, sobre la organizacin del sistema de control scal nanciero y los organismos que lo ejercen. Ley 87 de 1993, por la cual se establecen normas para el ejercicio del control interno en las entidades y organismos del Estado y se dictan otras disposiciones. Ley 298 de 1996, por la cual se desarrolla el artculo 354 de la Constitucin Poltica, se crea la Contadura General de la Nacin como una Unidad Administrativa Especial adscrita al Ministerio de Hacienda y Crdito Pblico y se dictan otras disposiciones sobre la materia. Ley 358 de 1997, por la cual se reglamenta el artculo 364 de la Constitucin y se dictan otras disposiciones en materia de endeudamiento. Ley 550 de 1999, por la cual se establece un rgimen que promueva y facilite la reactivacin empresarial y la reestructuracin de los entes territoriales para asegurar la funcin social de las empresas y lograr el desarrollo armnico de las regiones y se dictan disposiciones para armonizar el rgimen legal vigente con las normas de esta ley. Ley 510 de 1999, por la cual se dictan disposiciones en relacin con el sistema nanciero y asegurador, el mercado pblico de
valores, las Superintendencias Bancaria y de Valores y se conceden unas facultades. Ley 617 de 2000, por la cual se reforma parcialmente la Ley 136 de 1994, el Decreto Extraordinario 1222 de 1986, se adiciona la Ley Orgnica de Presupuesto, el Decreto 1421 de 1993, se dictan otras normas tendientes a fortalecer la descentralizacin y se dictan normas para la racionalizacin del gasto pblico nacional. Ley 715 de 2001, por la cual se dictan normas orgnicas en materia de recursos y competencias de conformidad con los artculos 151, 288, 356 y 357 (acto Legislativo 01 de 2001) de la Constitucin Poltica y se dictan otras disposiciones para organizar la prestacin de los servicios de educacin y salud, entre otros. Ley 716 de 2001, por la cual se expiden normas para el saneamiento de la informacin contable en el sector pblico y se dictan disposiciones en materia tributaria y otras disposiciones. Ley 734 de 2002, por la cual se expide el Cdigo Disciplinario nico. Ley 901 de 2004, por medio de la cual se prorroga la vigencia de la Ley 716 de 2001, prorrogada y modicada por la Ley 863 de 2003 y se modican algunas de sus disposiciones. Ley 998 de 2005, por la cual se decreta el presupuesto de rentas y recursos de capital y la ley de apropiaciones para la vigencia scal del 1 de enero al 31 de diciembre de 2006. Ley 1116 de 2006, por la cual se establece el Rgimen de Insolvencia Empresarial en la Repblica de Colombia y se dictan otras disposiciones.
94
www.imprenta.gov.co Conmutador: PBX (0571) 457 80 00 Carrera 66 No. 24-09 Bogot, D. C., Colombia

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TEXTOS DE CONTABILIDAD PBLICA

LA CONTABILIDAD Y EL CONTROL PBLICOS:

Pg. Presentacin ................................................................................................................ 7

Contadura General de la Nacin

Contadura General de la Nacin

Contadura General de la Nacin

Contadura General de la Nacin

BERTOGLIO, Oscar Johansen. Op. cit. P. 129.

Contadura General de la Nacin

Contadura General de la Nacin

Contadura General de la Nacin

La Contabilidad Pblica y su relacin con los diferentes tipos de control

La Contabilidad Pblica y su relacin con los diferentes tipos de control

La Contabilidad Pblica y su relacin con los diferentes tipos de control

Contadura General de la Nacin

La Contabilidad Pblica y su relacin con los diferentes tipos de control

Contadura General de la Nacin

La Contabilidad Pblica y su relacin con los diferentes tipos de control

Contadura General de la Nacin

La Contabilidad Pblica y su relacin con los diferentes tipos de control

Contadura General de la Nacin

La Contabilidad Pblica y su relacin con los diferentes tipos de control

Contadura General de la Nacin

La Contabilidad Pblica y su relacin con los diferentes tipos de control

Contadura General de la Nacin

La Contabilidad Pblica y su relacin con los diferentes tipos de control

Rodrguez R. Libardo. Derecho Administrativo. Ed. Temis. Bogot 2002.

Contadura General de la Nacin

La Contabilidad Pblica y su relacin con los diferentes tipos de control

Contadura General de la Nacin

Aspectos constitucionales, legales y jurisprudenciales de la Contabilidad Pblica

Aspectos constitucionales, legales y jurisprudenciales de la Contabilidad Pblica

Aspectos constitucionales, legales y jurisprudenciales de la Contabilidad Pblica

Contadura General de la Nacin

Aspectos constitucionales, legales y jurisprudenciales de la Contabilidad Pblica

3.3.6.1. Comisin Nacional de Valores

Norma Ley 32 de 1979

Contadura General de la Nacin

3.3.6.2. Superintendencia Financiera Antes, Superintendencia Bancaria

Tema que se regula

Artculos y numerales especcos Artculo 95

Decreto 663 de 1993

Ley 510 1999

Aspectos constitucionales, legales y jurisprudenciales de la Contabilidad Pblica

3.3.6.3. Superintendencia de Servicios Pblicos Domiciliarios

Norma Ley 142 de 1994

Tema que se regula

Artculos y numerales especcos

3.3.6.4. Disposicin general del legislador Norma tributaria

Norma Ley 174 de 1994

Tema que se regula

Artculos y numerales especcos

Contadura General de la Nacin

3.3.6.5. Superintendencia de Sociedades

Norma Ley 222 de 1995

Tema que se regula

3.3.6.6. Superintendencia de la Economa Solidaria

Norma Ley 454 de 1998

Tema que se regula

Aspectos constitucionales, legales y jurisprudenciales de la Contabilidad Pblica

3.3.6.7. Comisin de Regulacin de Energa y Gas

Tema que se regula

Contadura General de la Nacin