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Fallo: Menendez, Viviana Guillermina s/apelacin clausura. Juzgado Federal de Primera Instancia 3, Secretaria 6. Mar del Plata. Buenos Aires. 22/12/2005 Mar del Plata, 22 de diciembre de 2005.AUTOS Y VISTOS: Para dictar sentencia en el presente expediente que lleva el N 12807 del registro de la Secretara Penal N 6 del Juzgado Federal de Primera Instancia N 3 a cargo del suscripto, caratulada MENENDEZ, VIVIANA GUILLERMINA S/ APELACIN DE CLAUSURA y de trmite por ante la Secretara de Actuacin a cargo del Dr. Pedro Federico G. Hooft, de cuyo examen; RESULTA: 1) Que conforme se desprende de las constancias obrantes en el expediente administrativo que obra glosado al presente expediente -especficamente en el acta cabeza de sumario-, inspectores de la AFIP-DGI verificaron la existencia de una infraccin por parte del contribuyente, consistente en la emisin de facturas de tipo B de manera manual, es decir sin cumplir la obligacin de utilizar para llevar a cabo la facturacin el mecanismo electrnico denominado controlador fiscal. 2) Que como consecuencia de la verificacin de los hechos volcados en el acta ut supra aludida, la Administracin Federal de Ingresos Pblicos -Direccin General Impositiva, dict resolucin imponiendo la sancin de multa y clausura contra el contribuyente apelante en autos, por infraccin al art.40 inc. a), de la Ley 11.683. Contra ese decisorio interpuso el contribuyente sancionado recurso de apelacin administrativa en los trminos del art. 77 de la Ley 11.683, y contra el decisorio resultante del mismo, fue deducido recurso de apelacin en los trminos del art.78 de la Ley 11.683, instando la declaracin de inconstitucionalidad del efecto no suspensivo asignado a dicho recurso por la norma citada. Habiendo sido presentado el recurso de apelacin en legal tiempo y forma, se radicaron los autos en este Juzgado, declarndose la inconstitucionalidad del art.78 de la ley 11.683 (segn la modificacin estatuida por la Ley 24.765), concediendo con efecto suspensivo el recurso de apelacin antedicho. Que habindose fijado oportunamente la audiencia prevista por el art. 454 del Cdigo Procesal Penal, fue efectuado el llamado de autos para sentencia, quedando las actuaciones en condiciones de ser resueltas. Y CONSIDERANDO: 1) Que habindome expedido ya con anterioridad en caso anlogo al presente, en el expediente n|4.257, autos caratulados VIAJES ALOA S.A. s/APELACI{ON DE CLAUSURA de trmite por ante este mismo Juzgado y Secretara, habr de reproducir los fundamentos all volcados, para sostener que resulta mi conviccin que los hechos sancionados por la AFIP-DGI, deben poseer un encuadre legal distinto al otorgado en el decisorio dictado en sede administrativa, por lo que habr de avocarme sin ms demoras al tratamiento de dicha cuestin, soslayando el anlisis de los agravios planteados por el contribuyente, toda vez que el mismo deviene en abstracto en atencin a la forma en que habr de fallar en el presente expediente. 2) Se impone entonces sealar que, si bien el contribuyente sancionado en la instancia administrativa se encuentra obligado a facturar mediante la utilizacin de denominado controlador fiscal conforme lo normado por la Resolucin General 1415 y sus

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modificatorias, no es menos cierto que los inspectores que suscriben el acta cabeza de sumario comprobaron que en el comercio inspeccionado se hablan llevado a cabo operaciones de venta emitiendo facturas del tipo B, segn el detalle all descripto. 3) Que ello me lleva a interpretar que no nos encontramos ante un caso de no emisin de factura, ticket o documento equivalente, sino ante un supuesto de emisin de factura. Se trata de la emisin de una factura que no cumple las formas exigidas al contribuyente -especficamente no fue emitida por controlador fiscal- sino que lo fue bajo las formas exigidas para la emisin de las facturas tipo B, cuya utilizacin se encuentra reservado para supuestos excepcionales -taxativamente enumerados- en los que no sea utilizado el mecanismo de facturacin antes aludido (art. 9 de la RG 4104 DGI (texto sustituido por RG AFIP 259). De ello se desprende, siguiendo la misma lnea de pensamiento, que el hecho verificado se encuentra en violacin de un deber meramente formal y que ello motiva que deba ser encuadrado legalmente en las previsiones del art. 39 de la ley 11.683 y no en las del art. 40 del mismo cuerpo legal, ya que la primera de las normas citadas prev que Sern sancionadas con multas de pesos ciento cincuenta ($ 150) a pesos dos mil quinientos ($ 2,500) las violaciones a las disposiciones de esta ley, de las respectivas leyes tributarias, de los decretos reglamentarios y de toda otra norma de cumplimiento obligatorio , que establezcan o requieran el cumplimiento de deberes formales tendientes a determinar la obligacin tributaria, a verificar y fiscalizar el cumplimiento que de ella hagan los responsables.... La diferencia entre uno y otro encuadre no es menor, sino todo lo contrario, ya que en el supuesto del art. 40 la sancin puede ser de multa $300 (pesos trescientos) a $30.000( pesos treinta mil) y clausura del comercio de tres (3) a diez (10) das y a ello se suma una divergencia significativa ms y es la relativa a las vas recursivas previstas para uno u otro caso, tal como ms adelante habr de tratar. 4) La interpretacin antes efectuada reviste cierta analoga con la efectuada por la Excma. Cmara federal de Apelaciones de sta ciudad en los autos n 3121/01 del Registro de la Secretara Penal de dicho Tribunal, expediente caratulado WNY S.R.L. s/ Apelacin de Clausura. Si bien en dicho expediente la cuestin a resolver es la concerniente a la infraccin derivada de la utilizacin por parte del contribuyente de facturas emitidas fuera de la fecha de vencimiento del talonario, sostiene all uno de los jueces de dicho Tribunal, el Dr. Tazza, que si ...el hecho atribuido al sumariado no es pues, la no emisin de facturas en las formas, condiciones o requisitos exigidos por la reglamentacin, sino haber emitido o entregado facturas vencidas, es decir, una vez transcurrido el plazo de su validez, conducta sta que por transgredir una disposicin reglamentaria (art. 25 de la RG 100/98) conduce a la aplicacin de la sancin de multa prevista en el art. 39 de la ley 11.683, t.o. en 1998, sostenindose luego que El incumplimiento de ese deber formal impuesto por la reglamentacin configura, en efecto una infraccin aprehendida por el citado art. 39. 5) Que si bien la cita efectuada en el precedente prrafo obedece a la intencin de apuntalar el razonamiento volcado en el presente decisorio, no escapa al conocimiento del suscripto que el Tribunal de Alzada se ha pronunciado en casos anlogos al presente en el sentido de que la infraccin generadora de la sancin aqu revisada, halla encuadre legal en la norma del art. 40 de la ley 11.683, postura sta que no comparto por los argumentos hasta aqu vertidos. Adems reposa mi conviccin en que si un contribuyente emite una factura de tipo B en lugar del ticket o equivalente producido por el mecanismo electrnico llamado controlador fiscal, no ha omitido facturar, sino que ha facturado de manera incorrecta, cuestin sta que lo hace igualmente pasible de una sancin pero no ya la de multa y clausura contemplada por el art. 40 sino la prevista por el art, 39 de la ley 11.683.

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6) Tngase en cuenta que la circunstancia de que en precedentes judiciales similares, en los cuales se ha mantenido la imputacin de infraccin al art. 40 de la ley 11.683, el hecho de que el contribuyente hubiere emitido factura tipo B en lugar de utilizar el mecanismo electrnico, ha inclinado a los Tribunales a atenuar la sancin impuesta por el Juez Administrativo, y ello me lleva a pensar que se ha considerado entonces que aunque de manera deficiente no ha sido imposibilitada por la labor fiscalizadora de la AFIP. (Causa 4.262, caratulada Rupel, Esteban Javier s/Apelacin de clausura, Cm. Federal de Apelaciones de Mar del Plata , 15 de octubre de 2004) 7) Existe aun un argumento de mayor solidez que nutre ms an la interpretacin que realizara en los dos prrafos precedentes. En efecto, si el art. 9 de la RG 4104 DGI (texto sustituido por RG AFIP 259) prev la utilizacin de manera excepcional del sistema manual de facturacin en reemplazo del mecanismo electrnico, y esa utilizacin de lo que podra denominarse a mi criterio un mtodo de facturacin de emergencia, permite a la AFIP-DG1 continuar desplegando sus facultades de contralor, mal puede entonces decirse que si el contribuyente utiliza ese mtodo auxiliar, esta impidiendo el control fiscal e infringe de esa manera el art. 40 de la ley 11.683. De all se desprende entonces que si las facturas del tipo B son vlidas -considerndolas aisladamente por un instante de la circunstancia de que son emitidas fuera de los supuestos de excepcin- no puede sostenerse a mi entender que tal conducta se encuentre atrapada por el art. 40 de la ley 11.683, sino por el art. 39 del mismo cuerpo legal. 8) Lo dicho resulta ms claro an, si de manera detenida se analiza cual es el bien jurdico protegido por cada una de las normas antes citadas. El art. 40 de la ley 11.683 tiene por finalidad lograr que los contribuyentes documenten sus operaciones de venta, emitiendo para ello facturas o documentos equivalentes, lleven registraciones, todo lo cual permite llevar a cabo un control impositivo, de all se desprende que s un contribuyente efecta una venta y en lugar de emitir documento por mecanismo electrnico -por resultar ello su obligacin- lo emite de manera manual no puede imputrsele no registrar su venta e impedir el control fiscal, sin perjuicio de que su conducta resulta reprochable y su sancin resulta procedente por incumplir determinadas formalidades que hacen al sistema de registracin. Ahora bien, es justamente ese tipo de violaciones o incumplimientos las que tiene por finalidad evitar el art. 39 de la ley 11.683, puesto que el bien jurdico protegido por dicha norma es cumplimiento de las formalidades en la actividad tributaria, afirmacin ste que se ve corroborada por el ttulo de Violacin al cumplimiento de deberes formales con el que la doctrina suele encabezar el tratamiento de la norma, tal el caso de Teresa Gmez y Carlos Mara Folco, en su obra Procedimiento Tributario, Ley 11.683, Ed. La Ley, 4 edicin, Buenos ires, 2005). 9) La lnea de pensamiento aqu desarrollada, resulta ser coincdente con lo sostenido por parte de la jurisprudencia de nuestro pas. Sobre el punto se ha fallado en casos anlogos al presente que ...al contribuyente le resulta aplicable lo dispuesto en el art. 1, segundo prrafo, y art. y art. 5 de la RG 4104, encontrndose en consecuencia obligado a poseer controlador fiscal ... ...No obstante ello, y tenindose en cuente, que conforme surge de la propia prueba aportada por la D.G.I., Gustavo Diaz Sousa emiti factura por las ventas realizadas, nos encontraramos en todo caso ante una infraccin de tipo formal, (autos Sousa Daz, Gustavo s/ inf. Ley 11.683, Juzgado Nacional Penal Econmico N* 2 de Capital Federal, 24/4/1999). En otro precedente aplicable al presente caso se afirm que El slo encuadramiento de la conducta enrostrada al apelante en el art. 40 de la ley 11.683 que castiga como mnimo con tres das de clausura y como mnimo con trescientos

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pesos de multa, entiendo que resulta errneo toda vez que existe un encuadramiento ms apropiado tal como el del art. 39 de la ley 11.683, ya que la infraccin imputada resulta ser una infraccin formal de las que no est prevista en el art. 40 ni en la Instruccin General 1/97. (autos RE, Vicente s/ inf. Ley 11.683, Juzgado Nacional en lo Penal Econmico N 3 de Capital Federal, 34/5/1999.) 10) Que por ultimo, en lo que a precedentes jurisprudenciales se refiere, no puedo dejar de citar lo fallado en los autos caratulados Battisti De Molinero, Mara Beln interpone recurso de apelacin c. resolucin AFIP-DGI en expte. N S/ R 279/150-c.99-Sala A de la Cmara Federal de Apelaciones de Crdoba. En el citado expediente afirm el Tribunal que La emisin de tikets por sistema computerizado y por sistema manual, sin utilizar el controlador fiscal... no encuadra en el art. 40 de la ley 11.683, sino en el art. 39 de la Ley que contempla las infracciones de tipo formal . 11) Que sin perjuicio de que tal cmo ya adelantara, resulta segn mi entender, errneo el encuadre legal efectuado por la AFIP-DGI a la conducta del recurrente en autos al entenderla comprendida en el art. 40 de la ley 11.683, no puedo dejar asimismo de sealar que an en ese supuesto, slo se vislumbra la verificacin de la existencia del aspecto objetivo, ms de ninguna manera la faz subjetiva de la infraccin, ello en virtud de que el hecho de no haber emitido documento mediante el mecanismo electrnico se contrarrestado por la emisin de facturas que cumplen con las exigencias de formas, requeridas por el rgano de control fiscal a travs de sus resoluciones reglamentarias. 12) Que tal corno se puede advertir a partir de lo hasta aqu expuesto, e intentando aventar cualquier tipo de errnea interpretacin de los alcances de lo que habr de resolver, quiero destacar que resulta absolutamente ajena a mis convicciones, la idea de que los hechos como el aqu verificado de manera vlida por inspectores de la AFIPDGI no deban ser sancionados, pues ello indudablemente atentara contra las facultades de control fiscal otorgadas por el Poder Ejecutivo Nacional al citado rgano, sino que este decisorio tiene por finalidad efectuar lo que considero, un correcto encuadre leqal de la conducta constatada y cometida por el contribuyente para luego si desarrollar, a partir de all, el correspondiente procedimiento de carcter administrativo. 13) Es por ello que, debo pronunciarme de manera ineludible sobre la validez del trmite del sumario administrativo glosado al presente legajo. Al respecto entiendo que debe dictarse la nulidad de la resolucin primigenia dictada por la AFIP-DGI y de todos los actos producidos en su consecuencia. En efecto, constituyendo tal como afirmara el hecho investigado, un infraccin al art. 39 de la ley 11.683, le son aplicables al caso las vas recursivas previstas por el art. '76 de la citada ley, en tal caso tal como dispone dicha norma, la sancin de multa en la escala prevista por el art. 39, es recurrible mediante recurso de reconsideracin ante el superior y por medio de. recurso de apelacin ante el Tribunal Fiscal de la Nacin cuando fuere viable. 14) Que en consecuencia, luego de dictada por la AF1P-DGI la respectiva sancin de multa, si ella correspondiera de acuerdo a las previsiones del art. 39 de la ley 11.683, quedaran expeditas para el contribuyente las vas recursivas sealadas en el considerando precedente, ms no la de apelacin ante la Justicia Federal como en el presente caso, ya que dicho remedio recursvo se halla reservado para atacar las sanciones de multa y clausura, conforme lo normado por el art. 78 y cctes. de la ley 11.683. Por lo que en definitiva, FALLO:

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1) DECLARAR LA NULIDAD DE LA RESOLUCIN DE FS. 9/12 del expediente administrativo glosado al presente, y de DE TODO LO ACTUADO EN SU CONSECUENCIA, CON COSTAS A LA AFIP, debiendo devolverse dicho legajo a sus efectos. 2) REGULANDO los honorarios profesionales del Dr. Marcos Jaureguberry por su labor en las presentes actuaciones, en la suma de PESOS SEISCIENTOS($600.-).REGISTRESE, NOTIFIQUESE y, FIRME que se encuentre la presente precdase al desglose de las actuaciones administrativas, remitindolas a su procedencia mediante oficio a librarse en la forma de estilo y ARCHVESE. DR. EDUARDO GUILLERMO FARRA