Dr.

Carlos Rodríguez
Colaborador de tutributo.com
domingo, 15 de mayo de 2011

Conceptos Basicos para la Formulación del Modelo

Econométrico para el Calculo de la Alícuota del IVA
Es necesario conceptualizar los distintos factores que se encuentran relacionados
con el Impuesto al Valor Agregado, a fin de analizar la importancia teórica y
técnica del proceso de tributación.
Impuesto, según José Luis Pérez Ayala y Eusebio Gonzáles (1991) es:

Como una prestación coactiva, generalmente pecuniaria, que un ente público tiene
el derecho de exigir a las personas llamadas por la ley a satisfacerla, cuando
realicen presupuestos reveladores de capacidad económica para contribuir para el
sostenimiento del gasto público. (p. 190)

Edgar José Moya Millán (2003) indica que el impuesto es “como las
prestaciones en dinero o en especies, exigidas por el Estado en virtud de su poder
de imperio, a quienes se hallen en las situaciones consideradas por la ley como
hecho imponible.” (p.191)
Mientras que la definición del Impuesto al Valor Agregado la establece Dino
Jarach (1993) de la siguiente manera:

El Impuesto al Valor Agregado es un tipo de impuesto a las ventas, medidas por el

monto de los ingresos brutos respectivos. Pero hay, además, una corrección en esta
base de medición, que consiste en restar de los ingresos brutos de cada empresa los
costos de los insumos ya gravados adquiridos a otras empresas. Esta deducción nos
da como resultado el valor agregado en la etapa correspondiente (p. 790).

Por otra parte, para las características del Impuesto al Valor Agregado, Alfredo
Serrano Mancilla (2003), establece lo siguiente: “Es un impuesto multifásico sobre
las ventas de carácter no acumulativo, y recae sobre el consumo de bienes y
servicios”.
Dino Jarach (1982) establece que el tributo es :
Una prestación pecuniaria, objeto de una relación cuya fuente es la ley, entre dos
sujetos: de un lado el que tiene el derecho a exigir la prestación, el acreedor del
tributo, es decir el Estado o la otra entidad pública que efectivamente, por virtud de
una ley positiva, posee ese derecho, y del otro lado el deudor, o los deudores,
quienes están obligados a cumplir la prestación pecuniaria. (p.12)

McConnell y Brue (2000) definen el valor agregado como “Valor del producto
que vende una empresa menos el valor de los productos (materias primas) que ésta
compra y utiliza para producirlo.” (p.34)
Para Héctor Villegas (1990) el hecho imponible es:

Como hipótesis legal condicionante tributaria, puede describir hechos o situaciones

ajenos a toda actividad o gasto estatal (impuesto), o consistir en una actividad
administrativa o jurisdiccional (tasas), o en un beneficio derivado de una actividad
o gasto del Estado (contribuciones especiales) (p.272)

En cuanto a la elusión fiscal. Dino Jarach (1991) manifiesta lo siguiente:

Consiste en la oposición entre el principio de la soberanía de la voluntad individual

por un lado y el de la igualdad sustancial de las obligaciones tributarias en los casos
de realizarse un mismo hecho imponible, en un caso según la intención empírica y
en el otro según la intención jurídica de la voluntad individual. (p. 406).

Para la definición de la evasión fiscal se tomará en cuenta el criterio expuesto

por Edgar José Moya Millán (2003), en donde expresa lo siguiente:

Es toda eliminación o discriminación de un monto tributario producida dentro del

ámbito de un país por parte de quienes están jurídicamente obligados a abonarla y
que logran tal resultado mediante conductas fraudulentas u omisivas violatorias de
disposiciones legales.( p. 511).

Política tributaria, según Alan Reynolds (2002) es:

Elevar los ingresos en forma tal que cause el menor daño posible a la economía.
Esto significa diseñar un sistema tributario que preserve los incentivos individuales
para la actividad productiva-incentivos para el empresariado. (p.1)
 Sistema Tributario, se encuentra establecido por Héctor Villegas (1992), quien
define lo siguiente “El sistema tributario está constituido por el conjunto de
tributos vigentes en un país en determinada época.” (p. 513).
En cuanto a las teorías de impuestos, Edgar José Moya Millán (2003) define lo
siguiente:
1.-Teoría del Precio de Cambio: Algunos autores consideran que el impuesto no
es más que una compensación que satisfacen los contribuyentes por los servicios
que les presta el Estado.
2.-Teoría de la Prima del Seguro: El impuesto es entonces una prima de seguro
pagada por aquellos que poseen bienes, para asegurarlos contra todo riesgo que
perturbe la posesión o goce de tales bienes.
3.-Teoría de la Distribución de la Carga Pública: Algunos teóricos pensaban que
la obligación impositiva era consecuencia de solidaridad social. Esta solidaridad es
la de todos los miembros de la comunidad, que tienen el deber de sostenerla. (p.
205).

Héctor Villegas (1990) define la presión tributaria como “la relación existente
entre la exacción fiscal soportada por una persona física, un grupo de personas o
una colectividad territorial, y la renta de que dispone esa persona, grupo o
colectividad.” (p.526)
La Teoría de Arthur Laffer, la describen McConnell y Brue (2000), como
“Unas bajas tasas de impuesto son compatibles con un recaudo tributario
constante, e incluso más alto. De modo que el recorte de impuestos no ocasiona
necesariamente déficit presupuestario”. (p. 350)
Alice Mora (2003) establece que la política fiscal se entiende como:

El conjunto de medidas relativas al régimen tributario, gasto público,

endeudamiento interno externo del Estado, y a las operaciones y situación
financiera de las entidades y organismos autónomos o paraestatales, por medio de
los cuales se determina monto y distribución de la inversión y consumo públicos
como componentes del gasto nacional. (p.1)

McConnell y Brue (2000), establecen la clasificación de la política fiscal como:

1.-Política fiscal discrecional: Es el manejo deliberado de los impuestos y

gastos del gobierno a cargo del Congreso, para modificar el PIB real y el empleo,
controlar la inflación y estimular el crecimiento económico. ( p. 248)
2.-Política fiscal no discrecional: El ingreso tributario cambia en forma
automática y contra cíclica en el curso del ciclo económico” (p. 252).
 Para Edgar Moya (2003) el principio de no confiscatoriedad es el siguiente:

Este principio se traduce en la exigencia de que la tributación sea graduada de

forma tal de adoptarse a la riqueza de los contribuyentes. Implica que cada ley
tributaria tome aspectos de esta riqueza, pero sin destruir su base creadora. (p.138)

Héctor Villegas (1990) indica que el principio de la capacidad contributiva es

“el límite material en cuanto al contenido de la norma tributaria, garantizando la
“justicia y razonabilidad”. (p.195)
Emilio Albi, José González e Ignacio Zubiri (2000) explican que la cuota
tributaria es “aquella que representa el gravamen, y puede ser una cantidad fija o el
resultado de multiplicar el tipo impositivo por la base imponible o liquidable.”
(p.10)
Adicionalmente determinan que la base imponible como “la cuantificación y
valoración del hecho imponible.” (p,9)
La difusión es, según Héctor Villegas (1990), “La forma en que la carga
impositiva se irradia en todo el mercado puede asumir diferentes formas, que
dependen principalmente del modo en que reaccione el contribuyente de hecho o
incidido.” (p.83)
En cuanto a la Microeconomía, Samuelson y Nordhaus (1999), define lo
siguiente: “Rama de la economía que se ocupa actualmente de la conducta de
entidades individuales como mercados, las empresas y los hogares.”(p. 4)
Por otra parte, Samuelson y Nordhaus (1999), presenta a la Macroeconomía
como aquella “que se ocupa del funcionamiento general de la economía.” (p. 5)
El producto interno bruto (PIB) lo definen McConnell y Brue (2000) como
“Valor a precios de mercado de todos los bienes finales y servicios producidos
anualmente dentro de las fronteras”. (p.G-26)
La econometría, según Damodar Gujarati (2003), es: “La econometría puede
ser definida como el análisis cuantitativo de fenómenos económicos reales basados
en el desarrollo simultáneo de la teoría y la observación, relacionados mediante
métodos apropiados de inferencia.¨ (p. 1)
La teoría del modelo científico la define Pelayo García Sierra (2004) como
aquella que: “Considera a la idea de categoría como una idea imprescindible para
llevar adelante el análisis filosófico de la idea de la
ciencia.” (www.filosofia.org/filomat/df160htm.)
Así mismo, Pelayo García Sierra (2004), establece que la teoría del Método
Formal es:
Dará lugar (cuando se hipostasen) a ideas formales tales como en totalidades
sistémicas distributivas, << genero >>, << clase >>, o bien en totalidades
sistémicas atributivas T << elementos químicos >>, << agregados de elementos
>>, << agregados de agregados >>.

En cuanto a la Teoría del Método Material, Pelayo García Sierra (2004), define
lo siguiente: “Dará lugar, cuando se hipostasen, a categorías materiales ( tales,
respectivamente, como << humano >>, << mamíferos. >>”
(www.filosofia.org/filomat/df162htm )
Robert Pindycy y Daniel Rubinfeld (2000) establecen que modelo es aquel que
“Obliga al individuo a pensar con claridad y explicar todas las interrelaciones
importantes implicadas en un problema.” (p.xxi).
Para Damodar Gujarati (2003), el modelo matemático es “Expresar la teoría de
una forma matemática (ecuaciones) sin preocuparse por la capacidad de medición
o verificación empírica de la teoría.” (p.2).
El modelo estadístico, según Damodar Gujarati (2003) es aquel “Que se
relaciona principalmente con la recolección, procesamiento y presentación de las
cifras en forma de gráficos, tablas.” (ibidem).
Según Samuelson y Nordhaus (1999) pobreza se define como “ el nivel mínimo
de vida adecuado.” (p.735)
La propiedad privada, según McConnell y Brue (2000) es “derecho de las
personas privadas y de las empresas a obtener, poseer, controlar, emplear,
disponer y dar en herencia tierra, capital y otras propiedades.” (p. G-27)
Samuelson y Nordhaus (1999) indican que el consumo es “gasto total realizado
por los individuos o por el país en bienes de consumo en un período determinado.”
(p.721)
Utilidad es, para Charles T. Horngren (1983), “El exceso de los ingresos sobre
los gastos.” (p,641)
Para McConnell y Brue (2000) el precio es “Suma de dinero necesaria para
comprar un bien, servicio o recurso específico.” (G-25)
El costo ventas lo define Charles T. Horngren (1983) como “Costo de la
mercancía que es adquirida y vuelta a vender.” (p.632)
Samuelson y Nordhaus (1999) definen la tasa de inflación como “el aumento
anual porcentual del nivel general de precios.” (p.730)
Para Antonio Frances (1991) la inflación es “el aumento generalizado y
sostenido de los precios en una economía.” (p.240)
 McConnell y Brue (2000) indican que el desempleo es “Falla para usar todos
los recursos económicos disponibles para producir bienes y servicios; falla de la
economía para emplear plenamente su fuerza laboral.” (p.G-9)

Elusión y evasión tributaria

En el mundo de los impuestos existen dos términos que son utilizados por
los contribuyentes y las entidades administradoras de impuestos para
describir la decisión del los contribuyentes de no pagar impuestos.
La elusión de impuestos hace referencia a las conductas del contribuyente
que busca evitar el pago de impuestos utilizando para ello maniobras o
estrategias permitidas por la misma ley o por los vacíos de esta. La elusión
no es estrictamente ilegal puesto que no se está violando ninguna ley, sino
que se está aprovechando mediante una interpretación en ocasiones
amañada o caprichosa, situación que es permita por una ley ambigua o con
vacíos.
La evasión, en cambio, hace referencia a las maniobras utilizadas por los
contribuyentes para evitar el pago de impuestos violando para ello la ley. En
la evasión tributaria simple y llanamente no se cumple con la ley, lo cual
indudablemente es ilegal.
Se puede considerar elusión de impuestos, por ejemplo cuando un
comerciante para no pasar el régimen común, divide su negocio en dos
partes, de modo que una pare está a nombre de él y otra parte a nombre de
su esposa u otra familiar. En este caso se pretende evitar ser responsable
del régimen común, pero se hace mediante formas completamente legales,
de suerte que si la Dian investiga, no encontrará nada ilegal, solo la
intención de no cobrar y pagar el Iva, lo cual aunque pueda ser socialmente
reprochable, no es ilegal y en consecuencia, tampoco es sancionable.
Es evasión en cambio, cuando el mismo comerciante decide no facturar sus
ventas para no sobrepasar los topes para pertenecer el régimen
simplificado, o si pertenece al régimen común, para no facturar el Iva.
Nótese que en los dos casos, la intención final es no facturar el Iva, evadir el
pago del Iva, pero en el primer ejemplo se hace mediante mecanismos
legales y por consiguiente no son sancionables, mientras que en el segundo
ejemplo, se está violando abiertamente la ley [la obligación de facturar], lo
cual se llama evasión.
La ley colombiana ofrece muchas posibilidades para “hacerle el quite” al
pago de impuestos de manera legal, y hacerlo se conoce como elusión
tributaria [para saber cómo hacerlo puede contactarnos en privado J]. Pero
cuando la ley no ofrece la posibilidad de disminuir o evitar el pago de un
impuesto y este no se paga, estamos frente a una evasión tributaria.
Existe una tercera figura llamada planeación tributaria. La planeación
tributaria hace referencia al planeamiento que hace el contribuyente para
aprovechar los beneficios tributarios expresamente contemplados en la ley.
No se trata de buscarle la caída y los huecos a la ley, sino de aprovechar
los beneficios que ésta ha contemplado. Un ejemplo puede ser invertir en
los sectores económicos en donde las rentas son exentas. Invertir en
activos fijos productivos, etc. En este caso no ha nada ilegal ni se hace
nada con la mala intención.
Podríamos decir por ejemplo, que la elusión de impuestos no es ilegal, pero
moral y éticamente no es correcta [eso dice el ministro de hacienda y el
director de la Dian]; la planeación tributaria en cambio, es legal, ética y
moral, debido a que no existe malicia ni “mala intención”, pues se ajusta a la
ley en todos los casos. En cuanto a la evasión, no es necesario repetir que
es abiertamente ilegal.

https://www.gerencie.com/elucion-y-evasion-tributaria.html

EVASION TRIBUTARIA
 Concepto de evasión: La evasión es la omisión parcial o total del impuesto de forma voluntaria o
involuntaria y trae como consecuencia una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, el
otorgamiento indebido de exenciones y un perjuicio a la Administración Tributarias sustraerse del pago
de un tributo que legalmente se adeuda. Toda acción u omisión dolosa, violadora de las disposiciones
tributarias, destinadas a reducir total o parcialmente la carga tributaria en provecho propio o de terceros.

Concepto de elusión: Acción que permite reducir la base imponible mediante operaciones que no se
encuentran expresamente prohibidas por disposiciones legales o administrativas. Medio que utiliza el
deudor tributario para reducir la carga tributaria, sin transgredir la ley ni desnaturalizarla.

Los objetivos que tenemos en mente son:

1.- Realizar relevamientos, consultas, entrevistas y toda otra gestión que resulte de utilidad para el
acabado conocimiento de los modos de operación y las prácticas de elusión y evasión de las actividades
del sector a su cargo.

2.- Obtener la información necesaria para la clasificación de los contribuyentes por segmentos de
importancia y de grado de cumplimiento con relación al conjunto de cada actividad.

3.- Realizar las inspecciones aplicando los prototipos, técnicas y estándares de producción desarrollados
para la actividad en cuestión.

Lo que nos incentivo a realizar este trabajo es este tema muy atrapante y sobretodo muy actual ya que en
los diarios y medios de televisión se esta hablando mucho sobre el tema. Este trabajo tiene por finalidad
realizar un enfoque sobre las causas que dan origen a la evasión fiscal y las herramientas para
combatirla, fundamentalmente por el efecto nocivo que produce este fenómeno sobre los recursos
tributario - fuente genuina de ingresos del Estado-, necesarios para el desarrollo de sus funciones
básicas.

¿Porque hay evasión de impuestos en nuestro país y como se puede evitar?

Para nosotras algunas soluciones para evitar la EVASIÓN

 Establecer responsabilidades compartidas entre los asesores de quien elude y evade, llámense contadores,
abogados, licenciados en administración, especialistas en tributación, etc.

 Dejar de referirse a la EVASION como algo legítimo.

 Instituir la conciencia tributaria en los contribuyentes, a través de publicidades que muestren los efectos
que produce tanto la evasión como la elusión, y qué pasaría si son descubiertos en esas prácticas.

 Que la Administración persiga y condene la práctica de la elusión.

 Que la Administración vuelque en sectores productivos lo recaudado en impuestos.

Según lo que leímos e investigamos los argumentos que tratan de explicar la acción de evasión pueden
ser:

a) La evasión es una repuesta económica por eso la conducta de los contribuyentes: ellos buscan
incrementar sus riquezas
b) La evasión es más bien un problema de elusión puesto que los contribuyentes usan los resquicios de la
ley evitando la comisión flagrante de delitos
c) La evasión fiscal solo es una consecuencia y no el motivo fundamental.

CAUSAS DE LA EVASION
Uno de los aspectos más destacados que deben ser tenidos en cuenta cuando se diseña un sistema de
control tributario orientado a disminuir los índices ce evasión y/o elusión tributaria es conocer cual es el
origen de ese comportamiento por parte de los sujetos pasivos de las obligaciones fiscales. En ese
sentido, y en particular, en países donde existen altas tasas de evasión motivadas por un comportamiento
generalizado en tal aspecto, el conocimiento de las causas de este fenómeno, tan común principalmente
en países subdesarrollados Y en vías de desarrollo, permiten programar estrategias y desarrollar acciones
tendientes a atacar tales enunciados, muchos de los cuales tienen un fuerte Ingrediente social, más que
estrictamente económico.

Parece interesante describir sintéticamente algunas de las causas que más frecuentemente influyen en el
incumplimiento de las obligaciones tributarias, según la opinión de Alba Lucía Orozco de Tirana.

Falta de conciencia tributaria: está fuertemente influenciado por el carácter de cada pueblo y
relacionado con el grado de insatisfacción de los ciudadanos. En este sentido, existe un rechazo
generalizado hacia quienes no cumplen cabalmente con sus deberes impositivos; mientras tanto en otros
escenarios opuestos, al ciudadano incumplidor se lo considera como un referente a ser imitado por el
resto de esa comunidad.

- Bajo nivel de educación de la población: normalmente es nula la educación al niño sobre la necesidad
que tienen los Estados en obtener recursos genuinos, indispensables para brindar servicios elementales a
la comunidad (salud, educación, seguridad, etc.). Los medios masivos De comunicación son un elemento
esencial, que utilizados eficientemente pueden llevar mensajes a la población en general que permitan
transmitir esos valores sociales a la comunidad.

- Desconocimiento del destino útil del dinero originado en impuestos: esto se relaciona por un lado
con la falta de difusión que el Estado hace sobre la utilización de los fondos públicos en inversiones que
representen en beneficios concretos para la propia población contribuyente. Además, por otro lado, en la
falta de confianza en el destino dado por el Estado a ese dinero, principalmente relacionado con su mala
o ineficiente administración.

- Constantes cambios en la legislación tributaria: la necesidad de obtener mayores recursos en las

Administraciones Tributarias de bajo cumplimiento provoca la necesidad de crear nuevos impuestos o
formular cambios legislativos tendientes a aumentar las bases imponibles de tributos ya existentes. Estas
reformas de índole legal obligan, en la mayoría de los casos, a dictar nuevas reglamentaciones que
cambian constantemente las obligaciones de los contribuyentes. Este tipo de políticas, además de los
perjuicios que provocan a la propia Administración Fiscal, desalientan al cumplimiento espontáneo de
los buenos contribuyentes que deben, a efectos de evitar incumplimientos por malas interpretaciones o
incomprensión para el lego en estos temas además estar constantemente asesorados por profesionales en
la materia, aún para los más pequeños contribuyentes, implicando además un costo adicional al propio
costo de la carga tributaria.

Baja percepción de riesgo por parte de los administrados: si aquellos contribuyentes que no cumplen
en tiempo y forma con sus deberes impositivos sienten que la Administración no pueden ser controlados
eficazmente, provoca de inmediato una sensación de impunidad, que es determinante en su actitud
evasora. Caso contrario, si el Fisco demuestra en los hechos una alta capacidad de detectar esos
incumplimientos incidirá favorablemente en un cambio de conducta hacia el buen comportamiento
tributario.

- Lentitud en el accionar por parte del Fisco: al igual que en el ítem anterior, la falta de inmediatez en
la detección de incumplimientos y la lentitud en la ejecución de acciones operativas concretas también
desalientan al correcto comportamiento voluntario espontáneo de los administrados, con la pérdida de
percepción del riesgo que esto implica.

- Falta de equidad en el sistema tributario: si las estructuras tributarias provocan que contribuyentes
de similares ingresos tributen sumas distintas o empresas con niveles altos de ingresos contribuyan
montos menores que pequeños comerciantes, profesionales o asalariados, no cabe duda que esto
desalentará y desmoralizará a quienes cumplan adecuadamente con sus deberes tributarios, erosionando
la conciencia fiscal de la comunidad en su conjunto.

La agresividad fiscal

La intemperante agresión contra quienes se resisten a pagar impuestos o logran reducir la carga tributaria
aprovechando las propias normas legales, se apoya en la denominada ley penal tributaria 23.771 dictada
en 1990 por iniciativa del todopoderoso Domingo Cavallo, luego reemplazada por la ley 24.769
sancionada en 1997 con apoyo de Roque Fernández, ambos sedicentes liberales.

Es increíble, pero los doctrinarios garantistas que justifican al fugitivo que huye de la justicia cuando se
lo acusa indebidamente, no dudan en condenarlo cuando lo que profuga es su patrimonio, mediante la
evasión impositiva, como si ambas acciones —fuga y evasión— no fueran una misma e idéntica actitud
en defensa de la soberanía individual frente al Estado.

Marco Tulio Cicerón, el gran legislador romano que sospechaba de la justicia administrada según el
capricho y el poder de jueces venales, había establecido ya en el año 50 a. J.C. las bases de la máxima
garantía individual: “habeas corpus et habeas res familiaris” (derecho a tener el cuerpo y el patrimonio
para no verse obligado a comparecer mediante arrestos o detenciones arbitrarias).

Pero esta noble tradición romana, ratificada luego por las instituciones anglosajonas de 1679, está siendo
bulnerada de manera subrepticia en materia fiscal.

Según Federico Casal, especialista en derecho fiscal, dos recientes sentencias relacionadas con la ley
penal tributaria han introducido una agresividad fiscal fuera de toda medida.

Nuestra tecnica de recoleccion de datos fue principalmente buscando en diarios y revistas ya que el tema
elegido es muy actual y polemico, despues de recolectar recortes y articulos pasamos a buscar en libros
de finanzas y tributario como mencionamos en la biografia, luego recurrimos a internet para ver si lo que
encontramos en los libros era mas o menos actual y compararlos, al tener mas o menos un borrador del
trabajo lo que hicimos fue consultar con el Contador Publico Indurain Leandro de la ciudad de Saenz
Peña para que nos guie y nos explique algunos temas que no nos quedaron muy claro despues de la
investigacion, al terminar la entrevista y la acesoracion del Contador Indurain pasamos el trabajo en
limpio y lo verificamos. Y es asi como fue la investigacion grupal y como quedo nuestro resultado. Para
nuestra opinion este trabajo nos resulto muy grato porque es un tema super interesante para todos, y fue
muy divertido y entretenido realizarlo.

En la actualidad

Argentina anuncia un plan contra la evasión de impuestos

El Gobierno argentino anunció ayer una ofensiva en toda regla contra la evasión de tributos, una
enfermedad crónica del país suramericano culpable del gran desequilibrio de sus cuentas fiscales.

El jefe de Gabinete, Alberto Fernández, acompañado del ministro de Economía, Roberto Lavagna, dio a
conocer ayer un plan estructural para combatir la evasión y dijo que ese delito se considerará 'asociación
ilícita', una figura delictiva que recibe duros castigos penales.
Fernández dijo que el presidente Néstor Kirchner enviará al Congreso diversos proyectos de ley para que
la Administración Federal de Ingresos Públicos (AFIP) controle las cotizaciones patronales a la
Seguridad Social, los impuestos de Aduanas y el conjunto de la recaudación tributaria.

'La evasión es un problema central' de la economía, consideró por su parte el ministro Lavagna, quien
afirmó que las medidas anunciadas apuntarán a 'cerrar distintos canales' que sirvan para evitar el
incumplimiento tributario. Entre ellos, destacó 'la constitución de sociedades que se crean para evasión,
la emisión de facturas falsas, la falta de límites en la actual normativa cuando se trata de crear crédito
fiscal, el aumento del hábito de no emitir comprobantes y cierta ambigüedad que facilita la elusión' de
impuestos.

De todas maneras, el Gobierno ha descartado, por el momento, proceder a una reforma tributaria.
'Creemos que hay que dar una batalla muy fuerte contra la evasión, y sólo esa batalla va a ser la que haga
posible que en el futuro se haga una reforma tributaria de fondo', explicó Lavagna.

Para el titular de la AFIP, Alberto Abad, se trata de 'la primera vez que se presenta un programa íntegro
que apunta a tener una estrategia pública sobre el aspecto fiscal'. En este sentido, señaló que 'una de las
características de este programa contra la evasión es que es integral'. La sociedad espera ahora los
resultados de esta importante iniciativa.

Romario nuevamente condenado en Brasil por evasión fiscal

RIO DE JANEIRO — El ex goleador brasileño Romario de Souza Faría, campeón del mundo con
Brasil en 1994, fue condenado por evasión de impuestos a la renta y castigado con dos años y
medio de servicios públicos a la sociedad, informó este jueves la justicia.

Según la secretaría de prensa del Tribunal Regional Federal de la 2ª Región (en Rio de Janeiro),
Romario fue condenado por un juez de ejecución penal por declaración irregular de ingresos y
tendrá además que pagar una multa de 815 salarios mínimos, o sea unos 391.000 reales (cerca de
221.000 dólares al cambio).

La condena en segunda instancia se refiere a declaraciones fiscales incorrectas de 1996 por los
salarios, premios y extras percibidos en la época que jugaba en el popular Flamengo de Rio. De
todas formas, el 'Baixinho' podrá apelar esta decisión judicial.

En la primera resolución Romario, de 43 años, fue condenado a tres años y medio de prisión y
multa superior al millón de reales.

Argentina investiga evasión de impuestos en exportación de caballos de polo

El Fisco de Argentina informó hoy que investiga irregularidades en declaraciones de impuestos de

exportadores de caballos de polo y de carreras ante la sospecha de una evasión por 1,25 millones de
dólares.

Las investigaciones "involucran a toda la cadena de venta" de caballos, apuntó la Administración

Federal de Ingresos Públicos en un comunicado de prensa.

Subrayó que ha detectado que el 21 por ciento de las operaciones "se registran a precios inferiores a los
estipulados en los valores de referencia" que marca el Fisco.

El mes pasado, con ocasión de un campeonato de Polo disputado en Hurlingham, en la periferia de

Buenos Aires, se descubrió la evasión de impuestos por unos 274.000 dólares.
En 2008, Argentina exportó caballos por valor de unos 33 millones de dólares anuales y en el caso de los
de polo fueron colocados en Estados Unidos, Francia, Italia y Arabia Saudí, entre otros países, según
datos de asociaciones del sector hípico.

LA FISCALIZACION TRIBUTARIA EN EL MUNDO COMPUTARIZADO

Los ambientes computarizados han adquirido y adquieren cada día una mayor importancia dentro del
marco de las transacciones económicas que se realizan a diario, a nivel nacional o internacional.
Modifican la forma de procesamiento y obtención de información. Esto se debe a que la generación de la
información por este medio, es más confiable (en la medida que no existan desvíos provocados) y mucho
más rápida y precisa.

Esta carrera tecnológica ha hecho que no sólo se creen especializaciones universitarias, sino que también
los profesionales en Ciencias Económicas, entre otros, tanto del ámbito privado como del sector público,
deban introducirse en el marco de la computación.

Las administraciones tributarias no son ajenas a este desarrollo y deben adaptarse a los tiempos actuales
de la era informática, acentuando la preparación de inspectores especializados, no obstante el alto costo
que ello supone, los cuales deberán integrar -como se señalara- los equipos multidisciplinarios de
fiscalización.

Como bien menciona Silvani la tecnología induce la sustitución del papel como soporte de datos
tributarios. Las administraciones deberán estar organizadas para manejar datos y no papeles, y se
suplantará por soportes magnéticos tales como cintas, disquetes, o una línea telefónica.

Si bien es cierto que las verificadoras fiscales basan sus tareas en la revisión de documentación generada
por sistemas, comúnmente denominado soporte físico, consideramos que se debería hacer una serie de
controles a los ordenadores ya que son fuente de manejo impositivo y contable.

En la actualidad, es posible almacenar gran cantidad de información contable u operacional de una

entidad, juntamente con el software necesario para su tratamiento. Esta gran fuente de almacenamiento
puede considerarse como los nuevos "activos informáticos". En uno de estos nuevos activos, se pueden
almacenar lo que antes ocupaban depósitos llenos de papeles.

El punto en cuestión es cómo evitar la desaparición de estos archivos y cómo se define el concepto de
"delito informático", en nuestro caso el impositivo.

En los Estados Unidos, para categorizar este tipo de delitos, se usan expresiones como "computer abuse"
y "computer crime", digamos en forma genérica que es la realización de un acto ilegal con ayuda del
computador. Este acto ilegal puede tener distintos matices, desde robos, ocultamientos o bien evasión,
que es el punto que nos interesa.

La incidencia del delito informático en la tributación apunta a malversar, eliminar o destruir la

información necesaria para determinar las bases imponibles correctas.

Las técnicas utilizadas para evadir impuestos son muchas. Tomando al ordenador podemos mencionar
entre otras:
a) Adulteración de la información de entrada: desde el inicio se cargan datos correctos que son ter-
giversados por los ordenadores.

b) Utilización de una puerta trasera o denominada trampa. Puede ser que exista una instrucción
especial que se active ante determinadas circunstancias que hagan ejecutar determinados pasos de
programa. Estas puertas se activan en forma automática o bien a requerimiento del usuario.

c) La técnica del redondeo: se basa en trabajar con centavos que ante miles de operaciones genera
cifras significativas.

d) La técnica de la llave maestra: todos los sistemas pueden funcionar a la perfección, cada sector o
empleado puede tener su clave de acceso, pero siempre existe una clave maestra, que permite ingresar a
cualquier sector de la contabilidad y modificar y/o borrar datos sin dejar huella.

e) El virus detonante: mucho se ha hablado de virus en las computadoras, pero en algunos casos existen
virus inertes, listos para borrar o inutilizar memorias y archivos ante una instrucción determinada.

La evasión fiscal causa las desigualdades en el mundo

Habiendo transcurrido la mitad del plazo para alcanzar los objetivos del milenio, Naciones Unidas
anuncia que es improbable que consigamos reducir la pobreza a la mitad en 2015. Entre los motivos para
el previsible fracaso figura la falta de financiación, ya que sólo 5 países dedican el 0.7% del PIB a este
proyecto.

Según los cálculos de la ONU, una inversión anual de 195.000 millones de dólares sería suficiente para
reducir a la mitad la pobreza del mundo en 2015. Esta cantidad tan sólo representa el 0,54% del PIB de
los países donantes, y resulta ridícula (el 16%) si la comparamos con el presupuesto militar anual (1,2
billones de dólares al año en 2007. Por cierto, un 33% mayor que durante la guerra fría).

CONCLUSION

Consideramos que tanto la evasión como la elusión son prácticas condenables desde cualquier punto de
vista, que no deberían alentarse ni mucho menos realizarse porque conspiran contra la equidad, la
estabilidad normativa tributaria y la recaudación del Estado.
Concluimos que la hipótesis se verifica que no existe un sistema tributario lo suficientemente eficiente.
El contribuyente tiene la percepción de que evadir no es tan grave , en la sociedad se habla de pagar
menos impuestos como algo habitual, sin tomar conciencia de las graves consecuencias que esto tiene.
Por ejemplo uno de los principales objetivos de los tributos es equipar la distribución del ingreso,
resultado que no se logra por la elevada evasión, se enriquecen unos pocos y se empobrece la gran
mayoría de la población.

Creemos que con una adecuada aplicación de las soluciones planteadas en la hipótesis se podría reducir
en gran medida la evasión tributaria y esto redundar en beneficios de toda la comunidad.

BIOGRAFIA

1- Villegas, Héctor B. y otros: "La evasión fiscal en la Argentina" - DF - T. XXIII, citado por Diez,
Humberto.

2.- Diez, Humberto y Coto, Alberto P.: "Propuestas técnicas para enfrentar la evasión", año 2000,
Doctrina Tributaria Nº 249.
3- Sitios de Internet

4- Diarios y revistas

Sobre la elusión y evasión fiscal: El concepto

de ‘inversión corporativa’
Por

Octavio Salazar Mesías

3 Noviembre, 2014

1987

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I.- Conceptos de elusión y evasión

En la actualidad, somos claros testigos de que en distintos sectores económicos

privados, tanto a nivel nacional como internacional, se vienen generando diversas
estrategias y planeamientos que finalmente permitan una cada vez mayor elusión
y evasión tributaria por parte de sociedades mercantiles. Para comprender mejor
lo mencionado, empezaremos por brindar una justa definición de los conceptos
traídos en referencia.

Para la Real Academia Española, uno de los significados del término eludir significa
“evitar con astucia una dificultad o una obligación”[1]; por otro lado, respecto del
término evadir, no encontramos definición que termine por deslindarse del
concepto primero, entendiendo la evasión como “eludir con arte o astucia una
dificultad prevista”[2]. Como de manera acertada lo señala Carlos Palao[3], la
elusión -entendida a través del lenguaje común- no sería algo distinto que el acto
por el cual se escapa o evita la configuración de un hecho. Por otro lado, la
posición del Dr. Bravo Cucci[4] está en entender la elusión tributaria como el
conjunto de aquellos procedimientos por los cuales el contribuyente logra alcanzar
ahorros anómalos, ahorros patológicos, con respecto a sus obligaciones tributarias.
Ahora bien, para efectos de entender los conceptos de elusión y evasión sin
mayores reparos, una correcta interpretación de los mismos nos es entregada por
Claudia Viale[5], quien señala la evasión como un incumplimiento de la obligación
tributaria, correspondiendo a un actuar doloso de parte del contribuyente;
evidentemente, violentando la norma. Por otro lado, la elusión consistirá en el
empleo de ardides dentro del marco de la ley tributaria; de esta manera, lograr
una reducción de la base gravable usando mecanismos permitidos por el marco
legal actual.

II.- De las Inversiones Corporativas

En el presente trabajo no habremos de referirnos a las inversiones corporativas

desde un punto de vista financiero o societario. Únicamente, nos centraremos en
referir las implicancias tributarias -principalmente la elusión fiscal- vinculadas a
dicha herramienta mercantil. Ahora bien, a efectos de compartir una definición de
‘inversiones corporativas’, adoptaremos la oportuna noción desarrollada por los
profesores americanos Irwin Friend y Frank Husic, quienes definen a las corporate
investments[6] como aquel procedimiento relacionado con la colocación de capital
en el mercado financiero. En esencia, la operación se lleva a cabo con el objeto de
ver incrementadas las utilidades de la sociedad, ello mediante el desarrollo de
distintas actividades económicas dónde la empresa -o sociedad mercantil- haya
podido establecer vínculos económicos.

El día de hoy, el eje central en el tema de las inversiones corporativas consiste en

que su empleo -como instrumento societario– ha pasado de ser mínimo en otros
tiempos, a crecer exponencialmente a la fecha. Ciertamente, la fuente de tal
circunstancia ha sido muy bien advertida por el Profesor Paul Krugman, Premio
Nobel de Economía, quien en uno de sus artículos publicado en el ‘Diario Gestión’
bajo el título de “Artistas de la elusión”[7], ha señalado que –en Estados Unidos-
las referidas operaciones “están siendo practicadas como una maniobra legal por la
cual una compañía declara que sus operaciones en el país son propiedad de una
subsidiaria extranjera, y no al revés. De este modo, se aprovecha esta reversión
de roles para declarar sus ganancias fuera de la jurisdicción estadounidense –en
algún lugar con un impuesto menor”[8].
Precisamente, es así que se generan casos como el de una empresa cualquiera que
–mediante transacciones en papel- decide reabrir como persona jurídica en Reino
Unido, por citar un caso, y de ésta manera dejar al gobierno de los Estados Unidos
sin dinero por recaudar. Pues bueno, la mencionada práctica que puede ser vista
como una conducta elusiva, no solo genera una distorsión en cuanto al “beneficio”
que podrían obtener las empresas al optar por el ya mencionado camino; sino que
nosotros, los demás contribuyentes, de alguna manera u otra seremos los
encargados de soslayar éste desbalance recaudatorio. Cómo lo menciona Krugman
de manera directa: “los apologistas de ésta práctica, que tienden a afirmar que los
elevados impuestos están haciendo que las empresas se vayan del país, están
diciendo insensateces. Esos negocios no están trasladando su producción o su
empleo al extranjero –y continúan generando sus ganancias en Estados Unidos-.
Lo que están haciendo es eludir el pago de impuestos sobre esas ganancias”[9] (el
subrayado es nuestro).

Ahora bien, quienes defienden ésta operación también suelen referir que el
sistema que grava las ganancias corporativas encuentra fallas y desatenciones en
su regulación; las mismas que terminan por afectar sobremanera la rentabilidad
de todo tipo de negocio cuyas utilidades resulten gravables. En ese sentido, han
llegado incluso a proponer se dejen de gravar las utilidades. Argumento que nos
parece tan absurdo cómo inconsistente.

En definitiva, son diversas las preguntas que surgen cuando nos encontramos ante
el panorama descrito, sobre las mismas nos comprometemos a investigar y
profundizar en respuestas ulteriores: ¿Hasta cuándo las sociedades mercantiles no
tendrán mayor impedimento para generar una “inversión corporativa”? ¿Tendrían
las normas societarias además que reconocer algunos otros supuestos o requisitos
de hecho para permitir dichas operaciones? ¿Realmente las utilidades están siendo
gravadas de manera excesiva? ¿Habría que reformar el régimen que grava las
ganancias corporativas? ¿Qué sucedería de concebirse ésta situación en una
realidad como la nuestra? ¿La norma antielusiva peruana -Norma XVI- plantea
este supuesto? ¿Cómo abordar el tema de la manera más idónea para el sistema
tributario y los contribuyentes?

En conclusión, recordemos que la elusión tributaria se enmarca dentro de un falso

contexto de “legalidad”, aparentemente inocuo y conforme a derecho, pero donde
al final los contribuyentes terminan por generar esquemas que les permitan
disminuir considerablemente la base imponible de su obligación tributaria. En ese
sentido, si bien es cierto que la cantidad de críticas no se hacen esperar cuando se
le otorgan a SUNAT las facultades para perseguir éste tipo de situaciones,
entendemos que -en la medida de que la Administración sustente el devenir de sus
actos- no estaríamos ante ninguna discrecionalidad que resulte arbitraria. De ésta
manera, y como apropiadamente ha señalado Luis Castilla[10], no se verían
afectados en modo alguno los principios fundamentales de capacidad
contributiva[11] y seguridad jurídica[12] de los contribuyentes, como tan
férreamente sostienen los grupos empresariales nacionales; por el contrario,
cláusulas antielusivas existen en distintas legislaciones tributarias a lo largo del
mundo, cuyos efectos para aquellas economías han sido más que alentadores.

[1] Real Academia Española, “eludir”. En http://lema.rae.es/drae/?val=eludir

[2] Real Academia Española, “evadir”. En http://lema.rae.es/drae/?val=evadir

[3] Palao Taboada, Carlos. La aplicación de las normas tributarias y la Elusión

Fiscal. Lex Nova, 2009. Pág. 51

[4] Bravo Cucci, Jorge. Algunos comentarios con relación a la norma XVI del Título
Preliminar del Código Tributario. En Revista del Instituto Peruano de Derecho
Tributario. 2013. Pág. 74.

[5] Viale L., Claudia. Evasión y Elusión tributaria en el Perú. En

http://www.desco.org.pe

[6] Irwin Friend and Frank Husic. “The Review of Economics and Statistics. Vol. 55,
No. 1, pp. 122-127. Traducido por el autor.

[7] Paul Krugman. “Artistas de elusión”. En Diario Gestión. Publicación diaria de

fecha 30 de julio del 2014.

[8] Ibídem
[9] Ibídem

[10] Castilla Rubio, Luis Miguel. “Balance y Perspectivas Políticas y Reforma

Tributaria en el Perú”, en Revista Análisis Tributario Nº 296. 2012. Pág. 10 a 13.

[11] El principio de capacidad contributiva, según definición del Dr. Novoa, alude a
la “potencialidad capacidad de contribuir a los gastos públicos que poseen los
individuos sometidos al poder tributario del Estado”. Novoa Herrera, Gerardo. “El
principio de capacidad contributiva”. En http://blog.pucp.edu.pe/ item/24823/el-
principio-de-la-capacidad-contributiva, de la Asociación Civil “Derecho y Sociedad”.

[12] El principio de seguridad jurídica, según definición del Dr. Hernández, alude a
“la seguridad que surge del conocimiento de las obligaciones que impone la
legislación vigente”. En estos términos, entendemos a la seguridad jurídica como
la aplicación de la ley vigente en el tiempo para un determinado hecho. Hernández
Berenguel, Luis Antonio. “La irretroactividad de las leyes y la seguridad
jurídica”. En “Ponencia Individual”, Instituto Peruano de Derecho Tributario

http://ius360.com/articulos-de-estudiantes/sobre-la-elusion-y-evasion-fiscal-el-concepto-de-
inversion-corporativa/

20/06/08: El Principio de la Capacidad Contributiva

Categoría: Derecho

Publicado por: Derecho & Sociedad

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En: Derecho & Sociedad Nº27

Gerardo Novoa Herrera

1.Introducción.-
El Estado haciendo uso de su poder de imperium, y más concretamente de su poder tributario, tiene
la facultad de detraer parte de la riqueza de los individuos de la colectividad para proveerse de los
recursos necesarios para solventar el financiamiento de los gastos públicos.

Antiguamente este poder del Estado era irrestricto, y en muchos casos arbitrario, y este absolutismo
del poder tributario fue la causa principal de muchos conflictos sociales, sobre todo en la Edad
Media.

El autor nacional Flores Polo acota al respecto:

“Antiguamente el ejercicio del poder tributario era omnímodo. El Estado imponía los tributos de
modo irrestricto y violento; sin garantías específicas para los contribuyentes.”

Esto dio lugar a que surgieran mecanismos que frenaran estos ilimitados atributos, apareciendo así,
por ejemplo, la Carta Magna en el Reino Unido, como una manera de establecer contrapesos a este
ilimitado poder del Estado.

Vemos así que los principios tributarios surgen como una necesidad de poner coto a la arbitrariedad
de que hacía gala el Estado al momento de ejercer su potestad tributaria. Y entre los diversos
limitantes al poder de imposición del Estado encontramos en el Principio de la Capacidad
Contributiva a uno de los más importantes, ya que podemos afirmar, a la larga, que permite
distinguir cuando un impuesto es justo o cuando no lo es.
2. Concepto.-

El principio de la capacidad contributiva nace de la necesidad de contribuir al gasto público y del

principio de la igualdad de las cargas públicas. Es deber de todo ciudadano el contribuir en la
medida de sus posibilidades al financiamiento de los gastos en que incurre el Estado, ya que éste
necesita de esos recursos para satisfacer las necesidades públicas, lo cual es su razón de ser
primordial y principal motivo de existencia. Existe, pues, el deber de solidaridad de contribuir al
gasto público, sin embargo, no todos estamos obligados de sacrificarnos de igual manera, porque
existe el principio de la igualdad de las cargas públicas, que no alude a una igualdad material,
cuantitativa, sino que es personal, cualitativa; se toma en cuenta la situación económica de cada
quién.

De allí que podamos afirmar que la capacidad contributiva es la potencialidad de contribuir a los
gastos públicos que poseen los individuos sometidos al poder tributario del Estado. Este concepto
está íntimamente ligado al concepto de sacrificio y a la posibilidad de que un ciudadano renuncie a
un goce directo y soporte tal renuncia; en otras palabras, constituye la medida con que él puede
contribuir a los gastos públicos.

Se advierte así que la capacidad contributiva es la aptitud económica personal para soportar las
cargas públicas en mayor o menor grado. Se deben tener en cuenta, pues, las condiciones
particulares de cada uno de los individuos. Lo que se busca con este principio es que los ciudadanos
de un Estado contribuyan a su sostenimiento en la cantidad más aproximadamente posible a la
proporción de sus respectivas capacidades; es decir, en proporción a los ingresos y rentas de que
respectivamente disfrutan. Como dice el tributarista Raúl Barrios Orbegoso:

“Capacidad contributiva es la capacidad económica de poder contribuir a los gastos públicos, que
originan los servicios generales proporcionados por el Estado y que benefician a la colectividad.”
A su vez, Andrade Perilla citando a Moschetti afirma:

“Definimos la capacidad contributiva como la parte del potencial económico del contribuyente que
por ser superior al mínimo exento, es susceptible de soportar cargas impositivas de acuerdo con el
sistema tributario.”

Este concepto de la Capacidad Contributiva tiene en Adam Smith a uno de sus más remotos
antecedentes, ya que éste en su libro “La Riqueza de las Naciones” escrito en 1917, señala como
primerísima regla tributaria la de Capacidad o Justicia, estableciendo que los súbditos de un Estado
deben contribuir a su sostenimiento según sus respectivas capacidades.

Así visto el concepto de Capacidad Contributiva, podemos sostener en concordancia con el

tratadista Montero Trabel, que éste es imposible de cuantificar y que la forma en que se puede
investigar es a través de otros principios como el de Justicia e Igualdad tributaria.

“En efecto, tratándose evidentemente de juicios subjetivos, que en última instancia buscan
determinar una tributación justa y puesto que la justicia tributaria es parte esencial del Derecho
Homónimo la determinación de la capacidad contributiva debe estar regida por principios jurídicos.”

Y es el legislador quien debe atribuir al sujeto particular esta potencialidad de contribuir a los
gastos públicos, tomando en cuenta la riqueza en posesión de una persona o un movimiento, y
atribuyéndolo a ésta la magnitud de la capacidad contributiva y graduar así la obligación tributaria.
La aptitud económica, pues, reposa en el patrimonio o riqueza propia del contribuyente.

Dino Jarach afirma que el concepto de capacidad contributiva es un concepto a priori para el
Derecho, lo que hace que se dude de la posibilidad de introducir en la dogmática jurídica, un
concepto apriorístico. Y es que es problema de la política financiera, (en base a sus presupuestos
teóricos) elaborar el concepto de capacidad contributiva, con lo cual el legislador contaría con los
elementos necesarios para discernir cuáles situaciones de hecho deben ser elegidos como síntoma
de capacidad contributiva.

Podemos concluir, que aún siendo un concepto tan complejo, que involucra tanto a la Ciencia de las
Finanzas como al Derecho Tributario en particular, hay una relativa coincidencia en la doctrina en
sostener que, básicamente, se puede entender a la capacidad contributiva como la aptitud
económica de los miembros de la comunidad para contribuir a la cobertura de los gastos públicos.

3.- Naturaleza Jurídica.-

Visto el concepto de la Capacidad Contributiva, analizamos su naturaleza jurídica, esto es,

desentrañar desde una perspectiva jurídica si este principio es simplemente una recomendación, un
ideal de política tributaria al que debe tender todo el sistema impositivo; o si por el contrario debe
ser tenida en cuenta por aquél, en el momento de elaborar las normas tributarias.

Al respecto, el maestro argentino Giullianni Fonrouge al comentar sobre el principio de la Capacidad

Contributiva afirma:

“Responde a un encomiable propósito de justicia tributaria a ser tenido en cuenta por el legislador,
según su libre apreciación pero que no puede ser erigido en condición de dogma jurídico.”
A pesar de la autoridad del jurista antes mencionado, no concordamos con su pensamiento y
sostenemos, por el contrario, que el principio de capacidad contributiva no puede ser visto como
una simple recomendación para el legislador sino que éste al elegir las situaciones de hecho que
serán consideradas como hechos imponibles que den nacimiento a las obligaciones tributarias,
deben elegir necesariamente a aquellas que manifiesten directa o indirectamente, índices de
capacidad contributiva en el sujeto pasivo de la relación jurídico tributaria.

El maestro Giannini afirma que el juicio sobre la idoneidad de un determinado hecho para que sirva
de índice de capacidad contributiva está reservado al legislador, y por lo tanto, aún cuando esa idea
sea colocada como base de un tributo, constituye un concepto parajurídico que interesa al
economista y no al jurista . No estamos de acuerdo con el autor italiano, puesto que, aunque este
concepto es básicamente económico, al incorporarse a la legislación positiva de los Estados,
adquiere su carácter jurídico y, por lo tanto, no puede ser ignorado al momento que éste elabora las
normas tributarias.

Tanto el maestro italiano Giannini como el jurista argentino Giullianni Fonrouge coinciden en
sostener que este es un concepto muy discutido, controvertido, confuso, y que no existe al respecto
un criterio objetivo siendo además “difícilmente determinable”

Como hemos dicho, esta posición ha sido cuestionada por igualmente renombrados autores, con
quienes coincidimos en afirmar que el principio de capacidad contributiva al estar consagrada, ya
sea explícita o implícitamente en las Cartas Políticas de los Estados, adquiere relevancia jurídica y
constituye el límite material en cuanto al contenido de la norma tributaria. No podemos negar el
carácter económico que envuelve a este principio, sin embargo, no por ello podemos sostener que
sea un concepto meta-jurídico.

Al haber sido “positivizado”, las leyes tributarias no pueden dejar de tomarlo en cuenta. Sainz de
Bujanda afirma al respecto que no es posible negar relevancia jurídica a la idea de capacidad
contributiva, como hacen, con notorio error, las tesis que proclaman la naturaleza sustancialmente
económica de este concepto.

La norma constitucional al consagrar el principio de la capacidad contributiva hace que este deje de
ser una idea de justicia que vive ajena al ordenamiento positivo, para convertirse en un principio
jurídico de imposición, positivizado, es más, constitucionalizado, y por lo tanto, el legislador no
puede elegir arbitrariamente los presupuestos de hecho que son la base para la imposición, sino
que se debe guiar por la capacidad contributiva. No es pues, un simple principio orientador, sino
una auténtica norma obligatoria que el legislador no puede dejar de tomar en cuenta.

En el Perú, la doctrina nacional es unánime al afirmar que la Constitución Política de la Nación

consagra en su artículo 74° de manera implícita el principio de capacidad contributiva al recoger los
principios de igualdad y no confiscatoriedad. El autor Jorge Bravo Cucci señala al respecto :

“No encuentra este principio, un fundamento positivo en el ordenamiento jurídico peruano. No

obstante ello, apreciamos que el se encuentra insito en el ordenamiento jurídico fundamentalmente
en lo que respecta a la especie tributaria “impuesto” en tanto se le reconoce y respeta al diseñar las
normas impositivas que integran el Sistema Tributario Peruano y preponderantemente por
encontrarse íntimamente relacionado con el principio de igualdad, siendo una especie de doblez del
mismo…”
Asimismo, el jurista Cesar Landa agrega sobre el tema que por el principio de generalidad que se
deriva del principio de igualdad, todos los ciudadanos están obligados a concurrir en el
sostenimiento de las cargas publicas, pero que ello no supone que todos deben, efectivamente,
pagar tributos, sino que deben hacerlo todos aquellos que, a la luz de los principios constitucionales
y de las leyes que los desarrollan, tengan la necesaria capacidad contributiva puesta de manifiesto
en los hechos tipificados por la ley, es decir, que no se puede eximir a nadie de contribuir por
razones que no sean la carencia de capacidad contributiva.

Por ultimo, el profesor Julio Fernández Cartagena señala sobre este punto lo siguiente :

“Como adelantamos, consideramos como premisa del presente articulo que la capacidad
contributiva es un principio implícito en la Constitución peruana. Ello sobre la base de dos
consideraciones fundamentales: (i) la capacidad contributiva es un principio basado en la dignidad
del hombre y el Estado Democrático de Derecho, y como tal se integra a la Constitución, de
conformidad con lo dispuesto en el art. 3 de dicho cuerpo normativo; y, (ii) es el principio tributario
por antonomasia, base de la cual derivan los demás principios consagrados por nuestra
constitución.”

Nosotros coincidimos con los autores antes citados ya que no cabe duda que el principio de
capacidad contributiva esta implícito en la constitución política del país al recoger este los principios
de igualdad y no confiscatoriedad.

4. Características.-

Al analizar las características del principio de capacidad contributiva, lo que queremos desentrañar
es, valga la redundancia, lo que lo caracteriza y lo hacen ser uno de los principios más importantes
del derecho tributario. Aunque este principio goza de muchísimas características muy particulares,
podemos sostener que las más importantes y principales son, primero, el ser el límite material del
poder tributario y segundo, el ser la causa jurídica del impuesto.

4.1 Límite del Poder Tributario.- La constitución consagra principios tributarios que limitan el
ejercicio de este poder estatal, y entre ellos encontramos al de legalidad, igualdad, no
confiscatoriedad, y del principio de capacidad contributiva hemos sostenido que está implícitamente
consagrado en nuestra constitución y por ello es límite del poder tributario del Estado.

Así es, la principal característica del principio de capacidad contributiva es la de ser el límite
material del poder tributario. El poder tributario tiene dos grandes limitaciones. En primer lugar una
limitación formal por la cual solamente el órgano normativo pueda ser quien cree los tributos y que
conocemos como principio de legalidad. En segundo lugar, una limitación que podemos llamar de
fondo o material que restringe de manera inequívoca al poder del Estado de detraer parte de la
riqueza de los contribuyentes y que es el principio de la capacidad contributiva.

Es casi unánime la doctrina en considerar a la capacidad contributiva como límite al poder tributario
y es así que en esta línea encontramos a autores de la talla de Héctor Villegas, Pérez de Ayala, Sergio
de la Garza, Matías Cortés y otros.

Sin embargo, autores tan renombrados como Giullianni Fonrouge y Giannini le niegan esta
característica. Por ejemplo, el jurista argentino dice:
“Con el propósito, loable por cierto de evitar la discrecionalidad en el ejercicio del poder tributario,
una parte de la doctrina pretende condicionar su legitimidad a la existencia en el sujeto pasivo, de
idoneidad o capacidad económica. La racionalidad de la tributación dependerá, según aquélla, de la
capacidad contributiva de las personas…”.

Sostiene el citado autor que dicha interpretación introduciría un elemento extraño a la juricidad de
la tributación y, por lo demás, de difícil determinación. Según él, en el orden de los conceptos
jurídicos, el poder tributario no conoce otros limitantes que los inherentes a la soberanía o poder de
imposición del Estado.

Vemos que aún siendo la capacidad contributiva esencial para la configuración del ideal de justicia
dentro del Sistema Tributario, y por tanto, esencia y parte importante del derecho tributario, ha
suscitado dudas a tal punto que autores reconocidos del derecho tributario estiman que la idea de
capacidad contributiva no es idónea por su vaguedad e indeterminación, para constituirse en
precepto jurídico.

A pesar de estos argumentos, como hemos sostenido, consideramos a la capacidad contributiva

como uno de los principios limitativos del poder de imposición más importante que se ha
consagrado constitucionalmente en la mayoría de los ordenamientos jurídicos de los países
democráticos, ya sea directa o indirectamente.

Así tenemos, que en Argentina, Brasil, Chile, Ecuador, México, en América Latina, así como en
Inglaterra, España, Italia, Grecia, Portugal y los Países Bajos en Europa Occidental consagran en su
legislación positiva al principio de capacidad contributiva.

Héctor Villegas ha dicho sobre la capacidad contributiva:

“… las constituciones incorporan también el principio de capacidad contributiva que constituye el

límite material en cuanto al contenido de la norma tributaria (así como el principio de legalidad o
reserva es el límite formal respecto al sistema de producción de esa norma). Ambos principios
constituyen el estatuto básico del contribuyente que la constitución ampara.”

Así, el tributo debe estructurarse de forma tal que grave a cada uno según su capacidad
contributiva, lo cual significa, en otras palabras, que el hecho imponible que seleccione el legislador
debe tener idoneidad abstracta como índice o indicio de capacidad contributiva.

El jurista español Sainz de Bujanda acota al respecto que el principio de capacidad contributiva
actúa, sobre todo, dentro de la tributación como sistema, de tal suerte que la adecuación de los
hechos imponibles a la capacidad contributiva se produce, primordialmente, a través de la conexión
de unos hechos con otros y de la carga total que generan para los sujetos que lo realizan. El
fundamento por el cual el legislador toma un hecho de la vida como presupuesto de una obligación
tributaria es la existencia de una capacidad contributiva de la cual dicho hecho puede considerarse
como índice sintomático. La ciencia tributaria al elegir un hecho imponible trata de gravar en él un
objeto económico de imposición que se traduce directa o indirectamente en índice de capacidad
contributiva.

Podemos concluir que el principio de capacidad contributiva es pues, un límite esencial al poder
tributario del Estado primordialmente porque, al estar consagrado, sea explícita o implícitamente en
las constituciones de los Estados, éste sólo puede imponer tributos a sus súbditos en proporción a
sus riquezas, en otras palabras, gravar según la capacidad contributiva, lo cual significa que el
legislador tienen la tarea ineludible de decidir cuáles hechos reflejan dicha capacidad, es decir;
cómo, cuándo y en qué medida los contribuyentes presentan capacidad contributiva. Como bien
apunta el maestro argentino Villegas:

“La aptitud económica de cada uno para tributar no se puede medir materialmente ya que tiene
muchos inconvenientes. Para superarlos se pase de la base de considerar los acontecimientos o
situaciones fácticas generadoras de la obligación de tributar, … es decir, circunstancias fácticas que
habitual y razonablemente significan capacidad contributiva, y a estas circunstancias el legislador
trata de aprehender y convertir en hechos imponibles.”

Al haber sostenido que los principios tributarios son de obligatorio cumplimiento por parte del
legislador, todas las normas de rango inferior deberán respetar este principio.

Es por ello que si los principios constitucionales no fueran respetados por quienes tienen la
obligación de legislar en materia tributaria, entrarían a tallar los dos mecanismos que la propia
constitución establece para garantizar la vigencia de las normas constitucionales que son la no
aplicación de la norma inconstitucional y las acciones de inconstitucionalidad de las leyes, acción
popular y acción de amparo.

4.2 Causa del Impuesto.- Así como afirmamos que una de las más importantes características del
principio de capacidad contributiva es la de ser primerísimo limitante al poder tributario del Estado,
asimismo la capacidad contributiva es considerada por un gran sector de la doctrina como causa
jurídica del impuesto.

Así por ejemplo, Pérez de Ayala y Gonzáles opinan que la capacidad contributiva es “causa necesaria
e insoslayable para la existencia del tributo”.

Debemos recalcar la situación de que la simple creación de la norma tributaria no hace nacer a favor
del fisco un derecho de crédito. Será sólo con la verificación o realización del hecho imponible
previsto normativamente que surgirá la obligación por parte del sujeto pasivo de realizar el pago de
la deuda tributaria para satisfacer de ese modo el derecho que ha surgido a favor del fisco. Y estos
hechos imponibles o presupuestos de hecho tienen un contenido económico, es decir, significan un
índice de capacidad contributiva o de contribuir a los gastos públicos, y ésta se manifiesta
principalmente de tres formas: capacidad de adquirir riqueza (renta), posesión de la riqueza
(patrimonio) y consumo de riqueza (gasto).

La Capacidad Contributiva como causa económica jurídica de la tributación se manifiesta

principalmente en estos signos acrediticios de la riqueza y de la renta de los sujetos, y esto es lo
que realmente interesa a la tributación, ya que no todos los hechos humanos pueden estar sujetas a
ésta, sino sólo aquellos que tengan un contenido económico porque ese contenido se traduce en
capacidad contributiva y en ello encontramos a la causa jurídica del impuesto. Dino Jarach en su
obra “El hecho imponible”, sostiene al respecto:

“En la relación impositiva el criterio justificativo, la razón última por la cual la ley toma un hecho de
la vida como presupuesto de una obligación tributaria es la capacidad contributiva. Esta, en efecto,
es la única razón que explica la existencia como presupuestos de obligaciones tributarias de hechos
aparentemente diferentes, pero con la común naturaleza económica, es la única razón que explica la
graduación del impuesto según la magnitud económica del presupuesto de hecho, es el único
presupuesto que representa un puente entre la ley y el hecho imponible. Por esto nos parece que se
puede identificar el concepto de la capacidad contributiva con el de causa jurídica del impuesto.”

Concordamos plenamente con el profesor Jarach, ya que es el pensamiento que actualmente informa
a la moderna doctrina financiera. En un comienzo se consideró que la causa del tributo era las
ventajas generales y particulares que obtienen los individuos del Estado, ya que estos son el fin
práctico de la contribución y la razón por la cual el contribuyente vive en sociedad.

Este original planteamiento sobre el concepto de causa fue hecho por el profesor Grizzioti, el cual se
modificó por la intervención del doctor Dino Jarach, introduciéndose el concepto de capacidad
contributiva y la causa jurídica del impuesto quedó definida como la capacidad contributiva, en
cuanto síntoma de participación del contribuyente en las ventajas generales y particulares derivadas
de la actividad y de la existencia del Estado.

Se diferenciaba pues, una causa indirecta o mediata (las ventajas que el contribuyente goza de la
existencia y actividad del Estado), y la causa última o inmediata (la capacidad contributiva). El
insigne profesor argentino Manuel de Juano sostiene al hablar de la causa del impuesto:

“… pero ya podemos adelantar que es la capacidad contributiva donde debe verse la causa jurídica
del hecho imponible, y no en el goce que los individuos obtengan de los servicios públicos que
presta el Estado ni en la armonía o bienestar general de la colectividad, que sólo son la causa
mediata de la tributación en cuanto ésta allega al erario los medios para satisfacer los gastos
públicos que la actividad financiera del Estado originen.”

Tampoco podemos encontrar a la causa jurídica del tributo en la mera verificación del presupuesto
de hecho previsto por la ley, y decir así que se paga determinado tributo porque la ley así lo manda,
siendo esta atribución del Estado en base a su soberanía fiscal que lo faculta a procurarse de los
medios pecuniarios para satisfacer sus necesidades. Y es que, como apunta el profesor español
Tulio Rosembuj, para la configuración del tributo no basta la sola mención de la coacción.

“Todo cuanto el elemento de la coacción no esclarece, se aclara apenas se piensa que el tributo es
instrumento de la autoridad política para gravar manifestaciones de capacidad contributiva.”

Es por ello que debemos identificar el concepto de causa jurídica del tributo con el de capacidad
contributiva. El tributo no puede ser impuesto como una medida arbitraria, ni puede ser una
manifestación desordenada de la facultad de imperium del Estado ni de su potestad tributaria,
simplemente debemos encontrar una justificación superior, fundamentalmente ético-jurídica, esto
es la causa por la cual el Estado exige el pago de tributos, y ésta la encontramos en la capacidad
contributiva.

Como bien apunta el profesor Dino Jarach:

“Hemos sostenido en otras ocasiones, y lo repetimos, que la capacidad contributiva constituye lo

que, con la extensión de un concepto ya elaborado y usado en el derecho privado, aunque todavía
materia de discusiones y divergencias, se podría titular causa jurídica del impuesto.”

A su vez, el maestro Matías Cortéz Domínguez ha sostenido que lo que distingue al tributo de
cualquier otra institución jurídica es su fundamento jurídico: La Capacidad Contributiva.
Entre los autores nacionales, el tributarista Luis Duran Rojo ha sostenido que de acuerdo a lo
establecido en reiteradas sentencias del Tribunal Constitucional, todo tributo que establezca el
legislador debe sustentarse en una manifestación de capacidad contributiva, lo que en buena cuenta
quiere es confirmar que la relación entre la capacidad económica y tributo constituye el marco que,
en términos generales, legitima la existencia del tributo, lo que en esa perspectiva significa ligar al
deber de contribuir al principio de capacidad contributiva, de modo que este se constituye base a
partir de la cual aquel se operativiza.

Todas estas disertaciones nos llevan a concluir que, además de ser un principio tributario de
máxima importancia, la capacidad contributiva es la causa misma de la existencia de un tributo. A
decir del ilustre tributarista argentino Manuel de Juano:

“La causa de la obligación tributaria, como enseñara Pugliese y con él la doctrina moderna financiera
es, a nuestro juicio, la capacidad contributiva, o sea la capacidad económica de quien posee bienes
o riqueza para el tributo, vale decir, la aptitud o potenciabilidad económica del individuo sometido a
la soberanía de un Estado para contribuir al pago de los gastos públicos.”

5. Conclusiones.-

• La capacidad contributiva es la potencialidad de contribuir a los gastos públicos que poseen los
individuos sometidos al poder tributario del Estado; es la aptitud económica de los miembros de la
comunidad para contribuir a la cobertura de los gastos públicos.

• Si bien el principio de capacidad contributiva no esta expresamente recogido en la Constitución

del Perú, su presencia se deduce de la existencia en la Carta Magna de los principios de igualdad y
no confiscatoriedad que son los que lo conforman.

• El principio de capacidad contributiva al estar recogido en forma implícita en la Constitución del

Perú no puede ser visto como una simple recomendación al legislador. Este no puede elegir
arbitrariamente los presupuestos de hecho que son la base para la imposición, y se debe guiar por
la capacidad contributiva, la cual es norma obligatoria que no puede dejar de ser tomada en cuenta.

• La principal característica del principio de capacidad contributiva es la de ser el limite material del
poder tributario ya que hace que el tributo deba estructurarse de forma tal que grave a cada uno
según su capacidad.

• La capacidad contributiva es la causa jurídica del impuesto ya que este es ajeno a toda actividad
estatal especifica relativa al contribuyente y por ello se debe encontrar su justificación en la
potencialidad económica de las personas para contribuir al gasto publico, esto es, su capacidad
contributiva.

http://blog.pucp.edu.pe/blog/derysoc/2008/06/20/el-principio-de-la-capacidad-contributiva/

Blog de Carmen del Pilar Robles Moreno

 Reflexiones sobre Derecho Tributario y Derecho
Constitucional
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 ACERCA DE

Contenido del Código Tributario

Peruano, a propósito de la Norma
I del Título Preliminar
*Carmen del Pilar Robles Moreno
Profesora de Derecho Tributario de la PUCP y de la UNMSM.

1.- Introducción

En esta oportunidad vamos a efectuar algunos comentarios relacionados

con la Norma I del Código Tributario.

Como sabemos en nuestro ordenamiento jurídico, hemos tenido cuatro

Códigos Tributarios, el primero aprobado por el D.S. 263-H, el segundo
aprobado por el Decreto Ley 25859, el tercero aprobado por el Decreto
Legislativo 773, y el cuarto Código Tributario aprobado por el Decreto
Legislativo 816. Actualmente tenemos el Texto Único Ordenado del Código
Tributario, que fue aprobado mediante el Decreto Supremo 135-99-EF.

En el primer Código Tributario (D.S. 263-H) se estableció la Norma I

siguiente: “El presente Código establece los principios generales,
instituciones y normas del ordenamiento jurídico-tributario del Perú”.

Con el segundo Código Tributario (Decreto Ley 25859), se agregó

“procedimientos”, siendo el texto actualmente el siguiente: “El presente
Código establece los principios generales, instituciones, procedimientos y
normas del ordenamiento jurídico-tributario”.2.- Concepto de Código
Tributario

El Código Tributario es un conjunto orgánico y sistemático de las

disposiciones y normas que regulan la materia tributaria en general.

Sus disposiciones, sin regular a ningún tributo en particular, son aplicables

a todos los tributos -impuestos, contribuciones y tasas- pertenecientes al
sistema tributario nacional, y a las relaciones que la aplicación de estos y
las normas jurídico-tributarias originen 1.

Hay que tener presente que este concepto de Código Tributario involucra
necesariamente el ámbito de aplicación (contenido en la Norma II del Título
Preliminar del Código Tributario), cuando refiere que “Este Código rige las
relaciones jurídicas originadas por los tributos. (…)”

3.- Codificación

Como sabemos, en relación a los métodos de codificación son tres los más
conocidos:

La Codificación Limitada,
La Codificación Amplia, y,
La Codificación Total.

La Codificación Limitada comprende los principios fundamentales del

derecho tributario sustantivo, administrativo, procesal y penal;

La Codificación Amplia comprende además de los principios fundamentales

del derecho tributario, disposiciones de carácter específico sobre los
gravámenes que integran el régimen tributario, con la única excepción de
las alícuotas; y,

La Codificación Total comprende además de los principios fundamentales

del derecho tributario, las disposiciones específicas y todas las normas
tributarias vigentes, generales y específicas.

4.- Codificación Tributaria en el Perú

A continuación hacemos un breve recuento de cómo se da la codificación

tributaria en el caso peruano:

El Programa Conjunto de Tributación de la Organización de los Estados

Americanos y del Banco Interamericano de Desarrollo se constituyó en el
año 1961, para contribuir al fortalecimiento de los sistemas tributarios de
América Latina, para mejorar la Administración, capacitar y adiestrar a los
funcionarios de la Administración Tributaria.

A partir de ese momento, las actividades del Programa comprendió la

ejecución de tres proyectos: i) La realización de conferencias
internacionales y de estudios técnicos sobre los problemas básicos de la
tributación en los países en desarrollo en general y en el caso de los países
de América Latina en especial; ii) La divulgación de conferencias y estudios,
y iii) La asistencia técnica directa a los países en la programación y
ejecución de reformas de la estructura y administración de sus sistemas
impositivos.

En este sentido, dentro del Primer Proyecto, el Programa encargó a una

Comisión formada por tributaristas latinoamericanos, la redacción de un
Modelo de Código Tributario de principios generales y normas de
procedimientos.

El resultado de esa labor se plasmó en el llamado Modelo de Código

Tributario para América Latina, (MCTAL), y definitivamente el Modelo de
Código significó para todos los países de Latinoamérica que no contaban
(entre ellos el Perú) con un Código Tributario, la fuente de inspiración, un
antecedente valioso, para la redacción de su primer código tributario.

Este Modelo de Código Tributario fue preparado para el Programa Conjunto

de Tributación de la OEA/BID, teniendo en la Comisión Redactora a los
doctores Carlos Giuliani Fonrouge (Argentina), a Rubens Gomes de Sousa
( Brasil), a Ramón Valdés Costa (Uruguay), Aurelio Camacho Rueda
(Colombia), Enrique Piedrabuena (Chile), Alonso Moisés Beatriz (El
Salvador), Carlos Mersán (Paraguay), Enrique Vidal Cárdenas (Perú) y Juan
Andrés Octavio (Venezuela).

Como señalan los autores en la exposición de motivos del MCTAL, la

codificación propuesta comprende las normas referentes a la tributación en
general, tanto de carácter sustancial o material, formal, procesal y penal,
que reconocen aplicación con respecto a todos y cada uno de los tributos.

En este sentido, el MCTAL es la fuente de inspiración para varios países de

Latinoamérica, entre ellos el Perú, que todavía no contaban con un Código
Tributario, por ello no es una casualidad que el MCTAL sea del año 1966 y
que nuestro primer Código Tributario también sea del año 1966.

Ahora bien, cuando la Norma I del Título Preliminar del Código Tributario
señala que el Código establece los principios generales, instituciones,
procedimientos y normas del ordenamiento jurídico-tributario, está
definiendo cual es el tipo de codificación adoptada, esto es la “Codificación
Limitada”.

Nuestro Código a diferencia del artículo 1 del MCTAL y del artículo 1 del
Modelo de Código Tributario del CIAT 2 (CT-CIAT) diferencia entre el
“Contenido” (método de codificación adoptado) y el “Ámbito de Aplicación”
(sobre qué tipo de tributos se va aplicar), por ello en la Norma I se regula el
Contenido y en la Norma II el Ámbito de Aplicación.

Por su parte, el artículo 1 de las Disposiciones Preliminares del MCTAL

señala “Las disposiciones de este Código son aplicables a todos los
tributos y a las relaciones jurídicas emergentes de ellos. También son
aplicables a las obligaciones legales establecidas a favor de personas de
derecho público no estatales, siempre que no existan disposiciones
especiales”.

En este mismo orden de ideas, el artículo 1 de las Disposiciones Generales

del CT-CIAT indica lo siguiente: “Las disposiciones de este Código
establecen los principios básicos y las normas fundamentales que
constituyen el régimen jurídico del sistema tributario, y son aplicables a
todos los tributos, con excepción de los derechos aduaneros, y a las
relaciones jurídicas emergentes de ellos”.

Como podemos apreciar en el CT-CIAT se establece en el artículo 1 tanto el

contenido como el ámbito de aplicación.

5.- Finalidad del Código Tributario

Según explica el profesor Eusebio González, “todo proceso codificador, y

consiguientemente también el tributario, se caracteriza por dos notas;
primero, reduce a unidad lo que estaba disperso; y segundo, como
derivación lógica de lo anterior, proporciona seguridad a sus
destinatarios” 3.

Como podemos apreciar, el citado autor asume que la codificación en

materia tributaria pretende tres fines: la aplicación de las leyes según
criterios uniformes, que la acción uniformadora que la codificación
introduce perdure, y que exista una mayor seguridad en la recaudación y
menor sensación de carga que de la misma deriva 4.

No hay duda de que aquella unificación ordenada, la pretensión de

permanencia de sus normas y la certeza sobre los alcances y la aplicación
de sus normas, no pueden estar desligadas de la búsqueda del
perfeccionamiento de las normas de la materia “moldeándolas con precisión
técnica y exponiéndolas, en la mayoría de los casos, mediante
disposiciones claras, coherentes y de interpretación relativamente fácil” 5.

Lo anotado hasta aquí nos lleva a recordar a Ferreiro Lapatza: «El objetivo
básico de la Codificación es la racionalización del Derecho en aras de la
seguridad jurídica, la claridad y la certeza» 6.

Ahora bien, en nuestro país, la Comisión Revisora de la Legislación

Tributaria del que fue nuestro primer Código Tributario tuvo a bien señalar
que la finalidad de tal Código era alcanzar los siguientes resultados:
“1° Facilitar, por su concisión y claridad, el conocimiento de los derechos y
deberes generales del contribuyente en la relación tributaria, y premunirlo,
así, de seguridad y garantías frente al acreedor del tributo.
2° Mayor permanencia de estas normas en el tiempo, puesto que ya no se
alterarán necesariamente cuando los imperativos de la política fiscal
impliquen el cambio o supresión de los tributos en particular.
3° Posibilidad de mejor organización de la Administración Tributaria, sobre
la base de un esquema más estable de relaciones con el contribuyente.
4° Afirmación y desarrollo de los principios constitucionales en materia
tributaria»7.

El vigente Código Tributario peruano no tiene una exposición de motivos ni

dictamen que marque su derrotero ni indique su finalidad, y si bien mantiene
algunos aspectos de nuestro primer Código Tributario, no podemos sostener
que en general su texto tenga como pretensión clara alcanzar todas las
finalidades u objetivos que plantea la doctrina.

6.- Código Tributario: contenido

En nuestro país, siguiendo la tradición iniciada por los codificadores de

1966, se ha optado por dictar un Código Tributario que contenga y
desarrolle los principios y normas generales que informan y rigen la
tributación, con exclusión de las normas específicas referentes a cada
tributo en particular.

Es preciso aclarar que el Código Tributario en la Norma I del Título

Preliminar cuando hace referencia a los principios, no está haciendo
referencia a los límites al ejercicio de la potestad tributaria, ya que estos
sólo se pueden regular mediante la norma constitucional (por ser
instituciones constitucionales).

Así en el artículo 74 de la Constitución se ha regulado la potestad tributaria

así como los límites al ejercicio de esta potestad tributaria: Reserva de Ley,
Igualdad, Respeto a los Derechos Fundamentales y No Confiscatoriedad.

Que quede claro que no entendemos los límites al ejercicio de la potestad

tributario de manera negativa, sino positiva, es decir, que quienes ejercen
potestad tributaria, lo hacen porque la Constitución les ha otorgado la
misma, pero ésta tiene que ser ejercida dentro de ciertos parámetros, estos
son los límites al ejercicio de esa potestad tributaria de que gozan, a estos
límites también se les conoce como los “principios del derecho tributario”,
que como hemos indicado en otros trabajos, pueden ser explícitos o
implícitos, y son de regulación constitucional. Ahora bien, nuestro Código
Tributario ha regulado en la Norma IV la preferencia de ley, aunque la norma
se titule “Principio de Legalidad – Reserva de Ley”.

Así, nuestro Código Tributario desarrolla y contiene: los principios e

institutos jurídico-tributarios; los elementos y conceptos esenciales y
comunes de las relaciones derivadas de los tributos y las normas
tributarias; las reglas básicas sobre los procedimientos administrativo-
tributarios, que permitan hacer efectivos los derechos y obligaciones que se
generen o den contenido a aquellas relaciones; y además contiene la
tipificación de las infracciones y el régimen de sanciones para reprimirlas.

De este modo, su sistematización se encuadra dentro de la codificación

limitada, que es el mismo utilizado en el MCTAL. Así lo señala la Exposición
de Motivos del MCTAL “La codificación propuesta comprende las normas
referentes a la tributación en general, tanto de carácter sustancial o
material, formal, procesal y penal, que reconocen aplicación con respecto a
todos y cada uno de los tributos.”

7.- Códigos Tributarios Peruanos

7.1. Primer Código Tributario

Como sabemos, en el Perú hemos tenido cuatro Códigos Tributarios, y desde
el primer Código que fuera aprobado por el D.S. 263-H. de 12.06.1966, que
rigió a partir del 17.10.1966, debido a que con el artículo 192 del Primer
Código se estableció que este, entrará en vigencia a los sesenta días de la
fecha de su promulgación y publicación (asimismo, se debe tener presente
que, con la Ley 16043 se autorizó al Poder Ejecutivo para que ponga en
vigencia con fuerza de ley el proyecto de Código Tributario de Principios
Generales, por ello, con el D.S. No. 263-H se promulgó el primer Código
Tributario peruano, el mismo que constó del Título Preliminar con 19
Normas de Disposiciones Generales, el Libro Primero “De la Obligación
Tributaria”, con 50 artículos, el Libro Segundo “De la Administración y el
Procedimiento Tributario”, con 55 artículos, el Libro Tercero “De las
Reclamaciones y Recursos”, con 39 artículos, el Libro Cuarto “De las
Infracciones y Delitos Tributarios y sus Sanciones”, con 37 artículos) de la
misma forma, en los siguientes códigos y hasta el Código Tributario vigente,
la Norma I del Título Preliminar del Código no ha cambiado, señala
exactamente lo mismo, el Código establece los principios generales, las
instituciones, los procedimientos y las normas del ordenamiento jurídico-
tributario.

Es importante tener en cuenta lo señalado por el artículo 191 de las

Disposiciones Transitorias y Finales del Primer Código Tributario “Quedan
derogadas todas las leyes, decretos leyes, decretos supremos,
resoluciones, reglamentos y, en general todas las disposiciones legales y
administrativas, generales o especiales, en cuanto se refieran o se opongan
a las materias de que trata este Código, las que estarán regidas únicamente
por lo que él establece”.

7.2. Segundo Código Tributario

Se aprobó con el Decreto Ley 25859, y estuvo vigente desde el 01 de
diciembre del año 1992 hasta el 31 de diciembre del año 1993. Su vigencia
fue muy corta, ya que fue derogado por el Decreto Legislativo 773 el 31 de
diciembre de 1993, es decir, tuvo una duración aproximada a un año.

Este segundo código tuvo XVI Normas en el Título Preliminar, la Norma XVI
precisaba lo siguiente:
“El Congreso puede delegar en el Poder Ejecutivo la facultad de legislar en
materia tributaria, mediante Decretos Legislativos, por el término que
especifica la ley autoritativa”. Aquí debemos mencionar que los siguientes
Códigos Tributarios no tuvieron ninguna norma parecida a ésta, por el
contrario, es la Constitución quien lo regula, en la parte correspondiente a
la Potestad Tributaria.

7.3. Tercer Código Tributario

Se aprobó mediante el Decreto Legislativo No. 773, publicado en el Diario
Oficial El Peruano el 31 de diciembre del año 1993, y estuvo vigente desde
el 01 de enero del año 1994 hasta el 21 de abril del año 1996.

Aquí es importante resaltar que, el 31 de diciembre del año 1993, producto

de un trabajo bastante serio, se dio la reforma tributaria que era necesaria,
y se publicaron desde la Ley Marco del Sistema Tributario Nacional (Decreto
Legislativo 771), donde se establecieron cuales eran los tributos que
conforman el Sistema Tributario Nacional (artículo 2), y en el último párrafo
de ese artículo se estableció que “En consecuencia, quedan derogados
todos los demás tributos, cualquiera sea su denominación o destino,
diferentes a los expresamente señalados en este artículo”. Si bien es cierto,
el Decreto Legislativo 771, ha sufrido algunas modificaciones, la norma se
encuentra vigente, y ahí se señalan cuales son los tributos que conforman el
Sistema Tributario Nacional.

En esa misma fecha se publicaron normas tributarias importantes, como el

Decreto Legislativo 774 (Ley del Impuesto a la Renta), el Decreto Legislativo
775 (Ley del Impuesto General a las Ventas), el Decreto Legislativo 776 (Ley
de Tributación Municipal), el Decreto Legislativo 777 (Régimen Único
Simplificado), entre otras.

7.4. Cuarto Código Tributario

Se aprobó con el Decreto Legislativo 816, publicado en el Diario Oficial El
Peruano el 21 de abril del año 1996; esta norma que trajo importantes
modificaciones en el Código, como considerar dentro de las reglas de
interpretación contenidas en la Norma VIII, el segundo párrafo, donde en
estricto no se trata de un supuesto de interpretación de ninguna norma
tributaria, sino de un criterio de calificación económica del hecho
Imponible, ya que, establece la primacía de la realidad frente a las formas y
estructuras jurídicas que el contribuyente podría utilizar para no estar
dentro del ámbito de afectación del impuesto.
Por otro lado, se incluye por primera vez en el Código Tributario la palabra
“discrecionalidad”, así lo vemos en el artículo 62, donde se indica que “La
facultad de fiscalización de la Administración Tributaria se ejerce en forma
discrecional…”, en el fundamento de este artículo, que lo encontramos en la
misma separata especial que se publicó el 21 de abril de 1996 se precisa
que, “por su naturaleza, las facultades de fiscalización de la Administración
son de carácter discrecional…”.

Con posterioridad a ello, con la Ley 27335, publicada en el Diario Oficial El

Peruano el 31 de julio del año 2000, se modifica la Norma IV del Título
Preliminar del Código Tributario, incorporando como último párrafo que “En
los casos en que la Administración Tributaria se encuentra facultada para
actuar discrecionalmente optará por la decisión administrativa que
considere más conveniente para el interés público, dentro del marco que
establece la ley”.

8.- Código Tributario: estructura

Las disposiciones de nuestro Código Tributario vigente, están ordenadas en

un Título Preliminar (con quince normas), cuatro Libros, ciento
noventicuatro Artículos, veintidós Disposiciones Finales, cinco
Disposiciones Transitorias y tres tablas de Infracciones y Sanciones.

Los libros se dividen del siguiente modo: Libro Primero: La Obligación

Tributaria; Libro Segundo: La Administración Tributaria y los Administrados;
Libro Tercero: Procedimientos Tributarios; y, Libro Cuarto: Infracciones,
Sanciones y Delitos.

Es preciso anotar que el último Libro, a diferencia de lo normado por el

primer Código Tributario que rigió hasta noviembre de 1992, desde el
aprobado mediante el Decreto Ley N° 25859 (segundo Código Tributario) al
vigente, no contiene la tipificación ni la regulación específica de los delitos
tributarios.

Las normas referidas a estos delitos fueron incluidas en el Código Penal de

1991; con posterioridad, algunos delitos merecieron por parte del legislador
disposiciones especiales, es decir que no se encuentran reguladas por el
Código Tributario, así tenemos que el delito de defraudación tributaria
actualmente se encuentra regulado por la Ley Penal Tributaria aprobada por
el Decreto Legislativo N° 813, y los delitos aduaneros por la Ley de los
Delitos Aduaneros aprobada por la Ley N° 28008 (ésta derogó la anterior Ley
de los Delitos Aduaneros, aprobada por la Ley N° 26461).

En este orden de ideas, podemos diferenciar que cada uno de los libros del
Código Tributario, al regular ciertos temas, está regulando las denominadas
áreas del derecho tributario, tema del cual nos ocuparemos en los
siguientes párrafos.

8.1. Derecho Sustantivo Tributario

Esta área del Derecho Tributario como sustantivo o material regula la
obligación tributaria propiamente dicha, desde su creación hasta su
extinción, teniendo en cuenta que esta obligación tributaria es la que
consiste en pagar los tributos. Asimismo se regulan los temas relacionados
con los sujetos de la relación jurídico-tributaria, el acreedor y deudor
tributario, los responsables, la transmisión y extinción de la obligación
tributaria, y la prescripción. En nuestro Código Tributario se encuentra
regulado en el Libro I, “La Obligación Tributaria”.

Asimismo, se considera dentro del Derecho Sustantivo Tributario las normas

que regulan los tributos, como por ejemplo, la ley del Impuesto a la Renta, el
Impuesto General a las Ventas, etc., que, aunque no son parte del Código
Tributario, regulan la base imponible, la alícuota del tributo, el deudor
tributario, entre otros temas con incidencia en el Derecho Sustantivo
Tributario.

8.2. Derecho Administrativo Tributario

El Derecho Tributario Administrativo o formal, se encarga de regular los
deberes y las formalidades que deben cumplir los particulares, así como
también las facultades de la Administración Tributaria, a quien se haya
encargado la recaudación y administración de determinados tributos, así
como el control del cumplimiento de aquellos. Así como el procedimiento de
determinación de la obligación tributaria. En esencia es Derecho
Administrativo, con incidencia tributaria.

Esto significa que se regulan las relaciones tributarias entre la

Administración y los Administrados, aquí se establecen las normas que han
de asegurar el cumplimiento de la obligación tributaria (que pertenece a
otra área del Derecho Tributario). En nuestro Código Tributario se encuentra
regulado en el Libro II, “La Administración Tributaria y los Administrados”.

8.3. Derecho Procesal Tributario

Esta área del Derecho Tributario contiene el conjunto de normas que
regulan los procesos mediante los cuales se resuelven las controversias
tributarias entre la Administración Tributaria y los contribuyentes. Si
analizamos el Libro III de nuestro Código Tributario -en el cual se regulan
las normas del Derecho Procesal Tributario-, vamos a encontrar en él reglas
del Derecho Procesal. En estricto se trata de Derecho Procesal con
incidencia tributaria.

En buena cuenta, estas reglas corresponden al Derecho Procesal,

considerándolo dentro de su acepción más amplia, es decir, entendido como
aquella disciplina jurídica que contiene y estudia todas las normas que
regulan los diversos procesos, en los cuales se ventilan y se resuelven
conflictos de intereses que abarcan varias áreas del derecho, como
aquellos de naturaleza civil, de naturaleza laboral, de naturaleza comercial,
de naturaleza penal, de naturaleza administrativa, de naturaleza tributaria,
etc.

Esto significa que, se justifica la existencia del área del Derecho Tributario,
debido a que la propia naturaleza de las relaciones entre los contribuyentes
y la Administración Tributaria, hace necesario que se regule la parte
procedimental entre estos operadores del derecho tributario.

8.4. Derecho Penal Tributario

En relación al área del Derecho Penal Tributario, en estricto es Derecho
Penal con incidencia tributaria, ésta reúne al conjunto de las normas que
describen las contravenciones, las violaciones, las infracciones a los
deberes y a las responsabilidades que tienen los deudores tributarios.
Generalmente tienen como finalidad evitar el pago de la deuda tributaria,
utilizando o abusando de las disposiciones legales que deben cumplir, tanto
en relación a la obligación tributaria, como a los deberes de naturaleza
formal.

En nuestro Código encontramos las normas que regulan al Derecho Penal

Tributario, en el Libro IV “Infracciones, Sanciones y Delitos”.

Asimismo existen normas de naturaleza específica, mediante las cuales el

legislador regula el derecho penal tributario, nos estamos refiriendo al
Código Penal y a la Ley Penal Tributaria, entre otras.

_______
CITAS.-
1 HUAMANI CUEVA, Rosendo. “Comentarios al Código Tributario”, Gaceta
Jurídica, 2005, 4 Edición. p.17.
2 El Centro Interamericano de Administradores Tributarios (CIAT) propició
el desarrollo de un Modelo de Código Tributario, para lo cual se constituyó
un grupo de trabajo para la elaboración de un proyecto de Modelo de Código
Tributario, una vez elaborado el proyecto fue sometido a consideración de
reconocidos tributaristas de América Latina, cuya primera versión es de
abril de 1997.
3 GONZÁLEZ, Eusebio. “El principio de seguridad jurídica y la codificación
tributaria”, en el colectivo Principios Constitucionales
Tributarios (Universidad Autónoma Sinaloa, México, 1993), p. 35.
4 GONZÁLEZ. Ob. cit., pp. 42 y 43.
5 PAOLINELLI MONTI, Ítalo. “Aspectos generales de la codificación
tributaria”, en Cuadernos Tributarios Nos. 19 y 20, Revista Editada por la
Asociación Fiscal Internacional (IFA), Grupo Peruano, Lima, 1995, p. 189.
6 FERREIRO LAPATZA, José Juan. «Relación General. XX Jornadas ILADT
(Bahía). Tema II: La Codificación en América Latina. Análisis comparativo de
los modelos OEA/BID (1967) y CIAT (1997)», p. 7. En la página de la
Associaçáo Brasileira de Direito Financiero (www.abdf.com.br).
7 “Informe de la Comisión Revisora de Legislación Tributaria elevando al
Señor Presidente de la República el Código Tributario que ha elaborado,
para su promulgación” (Código aprobado por el D.S 263-H de 12.08.66, que
entró en vigencia el 17.10.1966), publicado en la Revista del Instituto
Peruano de Derecho Tributario, N° 21, IPDT, Lima, Diciembre de 1991, p. 17

http://blog.pucp.edu.pe/blog/carmenrobles/2008/01/08/contenido-del-codigo-tributario-
peruano-a-proposito-de-la-norma-i-del-titulo-preliminar/

¿Que entiende por tributo?

Es una prestación de dinero que el Estado exige en el ejercicio de su poder de imperio sobre
la base de la capacidad contributiva en virtud de una ley, y para cubrir los gastos que le
demande el cumplimiento de sus fines (1).
El Código Tributario establece que el término TRIBUTO comprende impuestos, contribuciones
y tasas (2)

 Impuesto: Es el tributo cuyo pago no origina por parte del Estado una
contraprestación directa en favor del contribuyente. Tal es el caso del Impuesto a la
Renta.
 Contribución: Es el tributo que tiene como hecho generador los beneficios derivados
de la realización de obras públicas o de actividades estatales, como lo es el caso de la
Contribución al SENCICO.
 Tasa: Es el tributo que se paga como consecuencia de la prestación efectiva de un
servicio público, individualizado en el contribuyente, por parte del Estado. Por ejemplo
los derechos arancelarios de los Registros Públicos.

La ley establece la vigencia de los tributos cuya administración corresponde al Gobierno

Central, los Gobiernos Locales y algunas entidades que los administran para fines específicos.
(1) Definición de Héctor Villegas; Curso de Finanzas, Derecho Tributario y Financiero. Tomo I -
Buenos Aires.
(2) Texto Unico Ordenado del Código Tributario aprobado por el Decreto Supremo N° 135-99-
EF.
http://www.sunat.gob.pe/institucional/quienessomos/sistematributario_entiende.html