Marcelo Matus Fuentes

DERECHO TRIBUTARIO II
Parte especial

Índice
Primera parte: Impuesto al Valor Agregado.
Capítulo preliminar: Impuesto al Valor Agregado chileno.
1.- Particularidades generales del IVA chileno: Un impuesto indirecto al
consumo de traslación con imputación de crédito.
2.- Contribuyentes de IVA.
A.- La situación de los sujetos del impuesto.
B.- Situaciones de cambio de sujeto.
C.- Situación de los emisores de tarjetas de crédito y similares.
D.- Situación de las importaciones.
Capítulo I: Los elementos del Impuesto al Valor Agregado.
1.- El hecho gravado.
I.- La venta:
A.- Particularidades del hecho gravado venta.
B.- El concepto de vendedor.
C.- La habitualidad como elemento esencial en el concepto de
vendedor.
D.- Presunciones de habitualidad.
E.- Operaciones del vendedor fuera de su giro (sin
habitualidad).
II.- Particularidades del hecho gravado venta de inmuebles.
A.- Cuestiones de vigencia de la Ley Nº 20.780 (y Ley Nº
20.899).
B.- La Ley Nº 21.210.
C.- Sólo grava la venta de inmuebles construidos.
D.- La habitualidad.
III.- El Servicio.
IV.- Hechos gravados equiparados a venta o a servicio:
V.- Elemento territorial del hecho gravado.
VI.- Elemento temporal del hecho gravado.
VII.- Exenciones.
Capitulo II: Débito y crédito fiscal.
1.- Explicación.
2.- Herramientas especiales de fiscalización Ley Nº 21.210.
3.- Agregaciones y deducciones al débito fiscal.

1
 4.- Crédito fiscal.
5.- Procedencia del crédito fiscal (artículos 23, 24, 25).
5.1.- Requisitos de forma
5.2.- Requisitos de fondo
Capítulo III: Situaciones particulares
1.- IVA Inmobiliario.
1.1.- Crédito especial para empresas constructoras. [Artículo 21 D.L.
Nº 910]
1.2.- Situación especial en la determinación del crédito fiscal
inmobiliario.
2.- IVA en la actividad de la exportación. [Artículo 36]
3.- Remanente de crédito fiscal. [Artículos 26 a 28]
4.- Imputación o devolución del remanente de crédito fiscal. [Artículo 27
bis]
4.1.- Regla general.
4.2.- Imputación o devolución proporcional del remanente de crédito
fiscal cuyo origen se relacione con el aumento de activo fijo.
4.3.- Situación de los inmuebles incorporados al activo fijo.
4.4.- Mecanismo para la imputación.
4.5.- Mecanismo para la devolución.
4.6.- Obligación de restitución.
4.7.- Delitos e infracciones asociados al mal uso de este derecho.
5.- IVA y procedimiento concursal de reorganización. [Artículo 27 ter]
5.1.- Mecanismo para obtener la imputación.
5.2.- Mecanismo para obtener la devolución.
5.3.- Obligación de restitución.
5.4.- Delitos e infracciones.
6.- IVA y término de giro. [Artículo 28]
7.- Crédito fiscal y cambio de sujeto.
8.- Crédito fiscal proporcional.

Segunda parte: Impuesto a la renta, síntesis.

Capítulo I: Consideraciones, particularidades y relación de contenidos.
Sección primera: Conceptos fundamentales.
Sección segunda: Introducción al Sistema de impuestos a la renta.
I.- Aspectos temporales y territoriales del hecho gravado renta,
nociones generales.
II.- Explicación del “sistema de impuestos a la renta”.
1.- Impuestos a la renta.
2.- Periodicidad de los impuestos a la renta.
3.- Rentas periódicas y ganancias ocasionales.
4.- Cuantificación del hecho gravado.
III.- Resumen.

2
 Capítulo II: Renta e Ingresos No Renta.
1.- Explicación general.
2.- INR y la regla sobre justificación de inversiones, desembolso y gastos.
3.- Casos de INR en el artículo 17.
I.- Las indemnizaciones (artículo 17 números 1, 2, 3, 4 y 31)
II.- Aportes y devoluciones de capital (artículo 17 números 5 y 7)
II bis.- La distribución de utilidades o de fondos acumulados que las
sociedades anónimas hagan a sus accionistas en forma de acciones
total o parcialmente liberadas o mediante el aumento del valor
nominal de las acciones.
III.- Mayor valor obtenido en la enajenación de ciertos bienes de
capital. Tributación o tratamiento tributario de las ganancias de
capital.
Capítulo III: Impuesto de Primera Categoría [IdPC].
Sección primera: Reglas generales.
1.- Características.
2.- Rentas exentas.
3.- Tasa.
4.- Integración.
5.- Rentas de primera categoría: [Artículo 20].
6.- Base Imponible del IdPC: [Artículos 14 letra D, 29, 30, 31, 32,
33, 34]
I.- Base imponible determinada con rentas efectivas:
1.- Régimen general.
i.- Ingresos brutos.
ii.- Costos directos.
iii.- Gastos.
iv.- Renta Líquida Imponible (RLI)
2.- Régimen Pro Pyme [Artículo 14 letra D]
3.- Régimen opcional de transparencia tributaria
[Artículo 14 letra D) número 8].
4.- Según contrato.
II.- Rentas presuntas del artículo 34.
a) Actividad agrícola.
b) Transporte terrestre de carga o pasajeros.
c) Minería.
III.- Créditos contra el IdPC
1.- Tratándose de rentas de bienes raíces:
2.- Adquisiciones de bienes destinados al activo fijo:
Sección segunda: Reglas especiales.
I.- Los regímenes simplificados de tributación.
1.- Régimen Pro Pyme [RPP]. Artículo 14 Letra D).
1.1.- Introducción.

3
 1.2.- Sobre el concepto de Pyme.
1.3.- Sobre el acceso al financiamiento de la Pyme.
1.4.- Procedimiento para acogerse al Régimen Pro
Pyme.
1.5.- Traslado desde el régimen de la letra A) artículo
14 al Régimen Pro Pyme.
1.6.- Retiro o exclusión del Régimen Pro Pyme.
2.- Régimen de Transparencia Tributaria [RTT]. Artículo 14
letra D) número 8.
2.1.- Procedimiento para acogerse a la transparencia
tributaria.
2.2.- Traslado desde el Régimen General o desde el
Régimen Pro Pyme, al régimen de transparencia
tributaria.
2.3.- Retiro o exclusión del régimen de transparencia
tributaria.
2.4.- Obligación de informar y certificar.
3.- Régimen de rentas presuntas [RRP]. Artículo 34, síntesis.
3.1.- Normas generales.
3.2.- Normas de relación.
3.3.- Otras normas.
3.4.- Inventario de activos y pasivos, y utilidades
acumuladas por el retiro o exclusión del régimen
simplificado.
II.- Tributación de los propietarios, comuneros, socios, accionistas o
titulares de una empresa que declara rentas de primera categoría.
1.- Régimen tributario de los propietarios de las empresas,
afectos a los impuestos finales.
2.- Registros tributarios de las rentas empresariales.
3.- Liberación de llevar ciertos registros.
4.- Orden de imputación y sus efectos tributarios.
5.- Determinación del crédito aplicable a los propietarios de
la empresa.
6.- Opción de la empresa de anticipar a sus propietarios el
crédito por impuesto de primera categoría.
7.- Normas para compensar rentas y créditos improcedentes.
8.- Información anual al Servicio.
9.- Facultad especial de revisión del Servicio de Impuestos
Internos.
III.- Pagos provisionales mensuales [PPM] [Artículos 84 a 100]
1.- Regla general.
2.- Reglas especiales.
IV.- Pequeños contribuyentes [artículos 22 al 28]

4
 V.- Situación de los gastos rechazados y otras partidas del artículo
21.
VI.- Término de giro. [Artículo 38 bis].
Capítulo IV: Impuesto de Segunda Categoría (IdSC).
1.- Características.
2.- Carácter de impuesto único [IUdSC].
3.- Rentas de segunda categoría gravadas con el IdSC. [Artículo 42 número
1].
4.- Base imponible.
5.- Créditos.
6.- Reliquidación del IdSC.
Capítulo V: Rentas del artículo 42 Nº 2
1.- Rentas de segunda categoría no afectadas por el IdSC.
2.- Determinación de las rentas del artículo 42 número 2 [Artículo 50].
3.- Situación de la Sociedades de Profesionales.
Capítulo VI: Impuesto global complementario.
1.- Generalidades.
2.- La base imponible.
I.- Agregaciones: renta bruta global [RBG].
II.- Deducciones a la renta bruta global: renta neta global [Artículo
55].
3.- Créditos contra el IGC [Artículos 55 ter y 56).
4.- Reglas especiales para la aplicación de créditos contra el IGC.
5.- Exenciones [Artículo 57).

5
 Primera Parte: Impuesto al Valor Agregado.

Capítulo preliminar
Impuesto al Valor Agregado chileno1.
Sumario: Particularidades generales; Contribuyentes de IVA (Sujetos pasivos;
Cambio de sujeto pasivo; Emisores de tarjetas de crédito y similares; Importadores)
1.- Particularidades generales del IVA chileno: Un impuesto indirecto al consumo
de traslación con imputación de crédito.
El Impuesto al Valor Agregado (en adelante IVA) es uno de los impuestos a las ventas
y servicios que se regulan dentro del Decreto Ley Nº 825.
Las características que lo definen puede resumirse en que se trata de un impuesto
indirecto, al consumo, periódico mensual, sujeto a declaración y pago simultáneo, de
recargo y, en algunas hipótesis en que opera el cambio de sujeto pasivo, es de retención.
Jurídicamente, el IVA chileno grava el aumento de valor que experimenta un bien
corporal dentro de un proceso productivo en sentido amplio.
Dicho por doña Elizabeth Emilfork, el IVA se estructura como un sistema de
recaudación parcializada de un impuesto al consumo,2 ya que se logra gravar toda la cadena
de producción, o, si se quiere, todas las etapas del proceso productivo al momento de
adicionar valor al bien o producto pero que, con el objeto de respetar su identidad
conceptual económica, esto es, que se trata de un impuesto indirecto o al consumo, se
reconoce a los sujetos pasivos del impuesto un crédito o derecho personal en contra del
Fisco,3 por el IVA que ellos soportan en las compras de insumos o contratación de servicios
que sirven para agregarle valor al bien que finalmente se vende o el servicio que se presta,
cuyo destino es ser imputado contra el IVA que los mismos sujetos recargan en sus ventas
de bienes o en sus prestaciones de servicios.
Desde un punto de vista económico el IVA que paga el comprador se recupera al
momento de imputarlo como crédito con el IVA que está obligado a recargar en su venta

1
Un estudio serio sobre el IVA puede revisarse en el “Manual de IVA” LegalPublishing Thomson Reuters (2011)
que contiene en 3 tomos una recopilación de los Oficios del SII sobre la materia y, desde luego, la base de estudio se
encuentre en la obra “Impuesto al Valor Agregado. El Crédito Fiscal y otros Estudios” (1999) Elizabeth Emilfork
Soto.
2
EMILFORK (1999): Impuesto al Valor Agregado. El Crédito Fiscal y otros Estudios.
3
El Crédito Fiscal (CF) procede cumpliéndose los requisitos que se indican en el artículo 23 del Decreto Ley Nº 825.

6
posterior, mas, si no es su intención revender o afectarlo a otras operaciones gravadas con
IVA, se consolida el gravamen afectando su patrimonio (comprador consumidor).

VENDEDOR => BIENES => COMPRADOR: (A) REVENDEDOR (B) CONSUMIDOR

PRECIO + IVA1

(A) REVENDEDOR => BIENES => COMPRADOR (REVENDEDOR O CONSUMIDOR)

PRECIO + IVA2
(IVA2-IVA1) (DF-CF) [el revendedor deduce al IVA recargado, el pagado]

(B) CONSUMIDOR = > PAGA EL IVA (AL VENDEDOR O REVENDEDOR) SIN DERECHO A DEDUCCIÓN

El agente de la actividad secundaria soporta IVA en sus compras de bienes al agente

de la actividad primaria y luego recarga IVA en sus ventas al agente de la actividad terciaria
o al consumidor en su caso; lo mismo ocurre con el agente de la actividad terciaria.
Como el IVA sólo grava económicamente al consumidor, los agentes de la cadena
(cumpliendo algunos requisitos) pueden utilizar el IVA que soportan en sus compras y
servicios destinados a sus actividades (a su vez) gravadas, como un crédito (crédito fiscal
CF) en contra del IVA que ellos recargan a sus clientes (débito fiscal DF), neutralizando
de esta manera el impacto económico del IVA en los agentes que no son consumidores y,
al mismo tiempo, permite gravar sólo el valor agregado al producto en cada etapa del
proceso productivo.
Como el consumidor final no recarga IVA (pues consume el producto o servicio)
soporta indefectiblemente el IVA, permitiendo con esto cumplir el objetivo económico
previsto, permitiendo que en cada etapa de la cadena se recaude (luego de la imputación
del CF al DF) aquella parte del IVA (DF) que no es compensada por el CF, el que
corresponde, precisamente, al IVA que grava la agregación de valor que hace cada agente.

Ejemplo:
Método comparación de base:
COMPRO EN 100 Y VENDO EN 1.000
AGREGACIÓN DE VALOR = 900
IVA DEL AUMENTO DE VALOR = 900 X 19% = 171

Método deducción de crédito:

IVA COMPRA (CF) = 100 X 19% = 19
IVA VENTA (DF) = 1.000 X 19% = 190
IVA DEL AUMENTO DE VALOR (DF-CF) = 190 - 19 = 171

[La agregación de valor puede calcularse directamente al comparar el valor de compra versus el valor de reventa, o bien,
comparando la diferencia entre el IVA compra y el IVA venta (DF - CF)].
[El Decreto Ley Nº 825 opta por el deducir del IVA que grava la suma de todas las compras de un periodo, del IVA que grava la
suma de todas las ventas del periodo].

7
 Así, el hecho revelador de capacidad contributiva es la compra de un bien o la
contratación de un servicio, pero el hecho gravado es la venta o la prestación de un servicio,
con derecho a deducción del IVA soportado.
En el Decreto Ley Nº 825, el hecho gravado es la venta o el servicio, y el contribuyente
es el vendedor o el prestador del servicio.
2.- Contribuyentes de IVA.
De acuerdo a lo dispuesto en el artículo 3º del Decreto Ley Nº 825,4 son contribuyentes
de IVA las personas naturales y jurídicas, incluidas las comunidades y sociedades de hecho
que realicen hechos gravados.
Respecto de las sociedades de hecho y comunidades, sus socios o comuneros quedan
solidariamente responsables de todas las obligaciones que establece el referido Decreto ley.
A.- La situación de los sujetos del impuesto.
El artículo 10 precisa que el IVA afecta al vendedor, sea que celebre una convención
que esta ley defina como venta o equipare a venta; y afecta a quien realice la prestación en
aquellas operaciones definidas como servicios o que la ley equipare a tales.
Además, de acuerdo al artículo 11, serán considerados sujetos del impuesto:
a) El importador, habitual o no;
b) El comprador o adquirente, cuando el vendedor o tradente no tenga residencia en
Chile, o se trate de la operación descrita en el inciso segundo de la letra a) del artículo 8º;
c) La sociedad o la comunidad, en los casos contemplados en la letra c) del artículo 8º,
pero cada socio o comunero será solidariamente responsable del pago del tributo en la parte
correspondiente a los bienes que le sean adjudicados;
d) El aportante, en el caso de aportes a sociedades;
“e) El beneficiario del servicio que sea un contribuyente del impuesto de este Título,
siempre que la prestación sea realizada por un prestador domiciliado o residente en el
extranjero;”5
f) Los contratistas o subcontratistas en el caso de los contratos a que se refiere la letra
e) del artículo 8º, y
g) El comprador o el beneficiario del servicio, cuando reciba del vendedor o del
prestador, según corresponda, por ventas y servicios gravados con IVA, facturas de compra
en las situaciones en que opere el cambio de sujeto.
B.- Situaciones de cambio de sujeto.

4
En adelante, toda referencia normativa se hace al Decreto Ley Nº 825 salvo que se haga expresamente a otro cuerpo
legal.
5
Ver CIRCULAR SII Nº 42 de 11 de junio de 2020.

8
 Como consecuencia de configurarse el hecho gravado en la venta (o en la prestación
de un servicio) queda como contribuyente u obligado al pago del IVA el vendedor (o
prestador) pero, al mismo tiempo, por tratarse de un impuesto al consumo, quien soporta
el gravamen es el comprador. Para lograr este efecto jurídico se utiliza la traslación o
recargo.
El IVA, en tanto impuesto de recargo, obliga al vendedor a recargar sobre la base
imponible la tasa del impuesto, adicionando al precio una cantidad equivalente al 19%6 del
mismo, trasladando así la carga tributaria hacia el comprador, quien en definitiva pagará
por el bien el precio más el IVA.
Con todo, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 3º, en ciertas ocasiones la ley autoriza
al Servicio para alterar esta relación de recargo y en definitiva sea el comprador, o
beneficiario del servicio, el que, en lugar de soportar el recargo, practique una retención al
vendedor o prestador. En este cambio, el vendedor sólo cobra el precio, siendo el
comprador obligado a declarar y pagar el IVA de la operación (el comprador sólo paga el
precio al vendedor, pues el IVA que normalmente debía adicionar debe retenerlo y pagarlo
al Fisco).
A partir de la vigencia de la Resolución Exenta SII 42/2018,7 se dispuso una nueva
regulación para el cambio de sujeto administrativo considerando “Contribuyentes sujetos
a retención” y “Agentes retenedores” en consideración al comportamiento tributario de los
primeros.
En adelante, el Servicio, semestralmente confeccionará y actualizará dos registros o
nóminas de contribuyentes para los efectos de determinar el cambio de sujeto en el IVA.
En la primera nómina denominada “Contribuyentes sujetos a retención” se incorporarán
todos los contribuyentes que a juicio del Servicio tengan brechas en su cumplimiento
tributario (falta de declaraciones, subdeclaraciones) de acuerdo a criterios que se indican
en la referida Resolución y, en la segunda, denominada “Agentes retenedores” en la que se
incorporarán los contribuyentes obligados a practicar la retención del IVA en las
operaciones gravadas que realicen con un contribuyente incorporado en la nómina anterior
(pesa sobre los contribuyentes de IVA la obligación de revisar si su contraparte se
encuentra incorporada en algunas de las citadas nóminas).
El Director Regional (el Director de Grandes Contribuyentes y el Subdirector de
Fiscalización) podrá incorporar de oficio, o petición de parte, la incorporación a la nómina
“Agentes retenedores” a un contribuyente que realice operaciones gravadas con IVA con
algún contribuyente incorporado en la nómina “Contribuyentes sujetos a retención”.
C.- Situación de los emisores de tarjetas de crédito y similares.8
La Ley Nº 21.210 agregó al artículo 3º la facultad para que el Servicio pueda disponer,
mediante resolución fundada, que los emisores de tarjetas de pago con provisión de fondos,

6
Artículo 14.- Tasa vigente a marzo de 2019.
7
Resolución Exenta Nº 42 de 30 de abril de 2018 con vigencia desde el 1 de agosto de 2018.
8
Ver CIRCULAR SII Nº 42-2020.

9
débito, crédito u otros sistemas de pago análogos retengan el total o una parte de los
impuestos contemplados en esta ley, respecto de todo o parte de las operaciones realizadas
por prestadores domiciliados o residentes en el extranjero que no se hayan sujetado al
régimen de tributación simplificada establecido en el Párrafo 7º bis9 y que se solucionen
por su intermedio.
D.- Situación de las importaciones.
Asimismo, la Ley Nº 21.210 agregó al artículo 3º un inciso final, en virtud del cual, en
el caso de ventas de bienes corporales muebles ubicados fuera del territorio nacional, la
Dirección podrá autorizar, a solicitud de parte, mediante una o más resoluciones fundadas,
que el vendedor o el intermediario retenga y entere en arcas fiscales, en forma anticipada,
el impuesto que afectará su importación, cuando dichos bienes tengan por destino el
territorio nacional y sean comprados por personas domiciliadas o residentes en Chile que
no tengan la calidad de contribuyentes de esta ley.10

9
El Párrafo 7º bis, introducido por la Ley Nº 21.210, se refiere al régimen simplificado para contribuyentes no
domiciliados ni residentes en Chile.
10
En este caso, se utilizará el procedimiento simplificado para no residentes.

10
 Capítulo I
Los elementos del Impuesto al Valor Agregado.
Sumario: Hecho gravado [Venta (particularidades; concepto de vendedor;
habitualidad; presunciones de habitualidad; operaciones fuera del giro); Venta de
inmuebles (Historia y vigencia; Ley Nº 21.210; inmuebles construidos; habitualidad en la
venta de inmuebles); Servicio; Hechos equiparados a venta y servicio (importaciones,
aportes; adjudicaciones; retiros; contratos de construcción: venta de universalidades;
arrendamiento de muebles e inmuebles; arrendamiento de incorporales; estacionamiento
de vehículos; primas de contratos de seguros de cooperativas; contratos de arrendamiento
con opción de compra de inmuebles; venta de activo fijo; servicios prestados por
residentes o domiciliados en el extranjero); Elemento territorial; Elemento temporal
(devengo y exigibilidad); Exenciones.
1.- El hecho gravado.
En el IVA, el hecho gravado es la venta y el servicio, entendido de la forma y con el
alcance en que se define cada uno de ellos en el artículo 2º Nºs. 1 y 3, respectivamente. A
estos hechos gravados, que podemos considerar como hechos gravados genéricos, se
agregan las distintas hipótesis (actos o negocios jurídicos) que, para efectos de gravarlos
con IVA, se equiparan o asimilan a venta o servicio en el artículo 8º.
I.- La venta:
Se entiende por venta, en el artículo 2º Nº 1, a:
“Toda convención independiente de la designación que le den las partes, que sirva
para transferir a título oneroso el dominio de bienes corporales muebles, bienes
corporales inmuebles construidos, de una cuota de dominio sobre dichos bienes o de
derechos reales constituidos sobre ellos, como, asimismo, todo acto o contrato que
conduzca al mismo fin o que la presente ley equipare a venta”. “Los terrenos no se
encontrarán afectos al impuesto establecido en esta ley”.
A.- Particularidades del hecho gravado venta.
Dentro del concepto de venta se encuentran todos los negocios jurídicos que pueden
ser configurados en virtud del principio de autonomía de la voluntad, que tengan el carácter
de onerosos y su finalidad jurídica sea la de transferir el dominio de bienes corporales o de
otros derechos reales constituidos sobre ellos.
La amplitud del hecho gravado venta hace necesario realizar una calificación jurídica
de cada caso en particular, pues resulta claro que no se trata sólo de negocios típicos como
la compraventa.
Respecto a la transferencia onerosa de derechos reales constituidos sobre bienes
corporales, sean estos muebles o inmuebles, lógico resulta concluir que este hecho gravado
queda suscrito sólo a la transferencia onerosa del derecho real de usufructo,11 como a su

11
EMILFORK (1999): Impuesto al Valor Agregado. El Crédito Fiscal y otros Estudios.

11
constitución, sin perjuicio de los actos equiparados a venta o a servicio a que se refiere el
artículo 8º. Esto es así, primero, porque descartado que el derecho real de dominio queda
cubierto en la hipótesis genérica del hecho gravado venta, los otros derechos reales son
personalísimos, o accesorios, o no recaen sobre bienes corporales muebles o inmuebles.
El objeto de la venta deben ser bienes corporales, sean muebles o inmuebles,
aplicándose para su calificación las reglas12 del Código Civil (inmuebles por adherencia,
por destinación, muebles por anticipación, etcétera).
Por último, para que exista venta, es necesario que la transferencia onerosa de bienes
corporales se efectúe por un “vendedor” (o vendedor habitual de inmuebles) en los
términos a que se refiere el artículo 2º Nº 3, de lo que concluimos que el IVA venta es un
impuesto de sujeto pasivo calificado.
B.- El concepto de vendedor.
Según el artículo 2º, se entenderá:
[3º)] Por “vendedor” cualquier persona natural o jurídica, incluyendo las
comunidades y las sociedades de hecho, que se dedique en forma habitual a la venta de
bienes corporales muebles e inmuebles, sean ellos de su propia producción o adquiridos
de terceros.
Se considera también “vendedor” al productor, fabricante o vendedor habitual de
bienes corporales inmuebles que venda materias primas o insumos que, por cualquier
causa, no utilice en sus procesos productivos.
La amplitud del hecho gravado venta se ve subjetivamente delimitada por el concepto
de vendedor, pues sólo si existe vendedor existe venta. Por su parte, existe vendedor si se
realizan ventas con habitualidad.
Además, el vendedor es el sujeto pasivo de la obligación tributaria, tanto la de declarar
como la de pagar el IVA recargado en la venta.13
Tratándose del productor, fabricante o vendedor habitual de bienes corporales
inmuebles que venda materias primas o insumos que, por cualquier causa, no utilice en sus
procesos productivos, aun cuando teóricamente no debiese aplicarse IVA, pues el
“vendedor” pierde su habitualidad al operar fuera de su giro (no compró estos bienes con
el ánimo de revenderlos), se le considera también vendedor para efectos de aplicar IVA en
la venta de estos bienes en cuya adquisición se soportó IVA y se utilizó como crédito fiscal
en periodo tributario correspondiente a la adquisición, imputándolo a los débitos fiscales
de mismo. Bajo este fundamento, en el artículo 8º letra m) aparece como hecho gravado
asimilado a venta, las enajenaciones de activo fijo.
C.- La habitualidad como elemento esencial en el concepto de vendedor.

12
Código Civil, Libro II, Título I, Párrafo 1, artículos 566 a 575.
13
Salvo que el vendedor sea incorporado por el Servicio a la nómina de “Contribuyentes sujetos a retención” y opere
el cambio total de sujeto pasivo.

12
 El concepto de habitualidad debe entenderse en su sentido general y obvio, pero su
extensión y calificación en el caso concreto queda determinada por el Servicio de
Impuestos Internos.14
Esta discrecionalidad que se confiere normativamente al órgano fiscalizador no
alcanza la arbitrariedad o irracionalidad. Así, en el artículo 4º del Reglamento del Decreto
Ley Nº 825, normativamente se entregan al Servicio directrices o criterios objetivos y
subjetivos para realizar esta labor. Por ejemplo, es un criterio objetivo el número o
frecuencia de las operaciones y es un criterio subjetivo el ánimo de reventa del vendedor.
En efecto, la citada norma señala que:
Para calificar la habitualidad a que se refiere el Nº 3 del artículo 2º de la ley, el
Servicio considerará la naturaleza, cantidad y frecuencia con que el vendedor realice las
ventas de los bienes corporales muebles o inmuebles de que se trate y, con estos
antecedentes, determinará si el ánimo que guió al contribuyente fue adquirirlos para su
uso, consumo o para la reventa.
D.- Presunciones de habitualidad.
Sin perjuicio de la tarea de calificación entregada al Servicio, se presume la
habitualidad respecto de todas las transferencias y retiros que efectúe un vendedor dentro
de su giro, correspondiendo al referido contribuyente probar que no existe habitualidad en
sus ventas y/o que no adquirió las especies muebles o inmuebles con ánimo de revenderlas.
E.- Operaciones del vendedor fuera de su giro (sin habitualidad).
Lo normal será relacionar la habitualidad con operaciones del giro del contribuyente
(que el vendedor enajene activo realizable o circulante o mercaderías), pues concurre en
dicha transferencia tanto un elemento objetivo como el ánimo de reventa.
Excepcionalmente, se prescinde de la habitualidad en la definición de vendedor y grava
con IVA las ventas realizadas fuera del giro del contribuyente. Esto sucede respecto del
productor, fabricante o vendedor habitual de bienes corporales inmuebles que venda
materias primas o insumos que, por cualquier causa, no utilice en sus procesos productivos.
En este tipo de bienes, al momento de su adquisición, no existió a intención de revenderlos,
sino de incorporarlos en la producción de otro bien.
Por ejemplo, el contribuyente que vende carteras de cuero debe comprar como insumo
el cuero, sin el ánimo de revenderlo, sino de transformarlo en una cartera. El giro es vender
carteras y no el de vender cuero. Si vende saldos de cuero, por actuar fuera de su giro, en
principio no habría venta, por faltar la habitualidad en el contribuyente. Sin perjuicio de
ello, en la compra del cuero se soportó IVA, el que fue imputado como crédito fiscal del
periodo (el vendedor sólo pagó el valor neto del cuero, ya que el IVA soportado lo utilizó

14
La resolución del Servicio que determina la habitualidad en un caso concreto puede impugnarse ante el Tribunal
Tributario y Aduanero competente, por tratarse de una resolución que incide en uno de los elementos que sirve de
base para la determinación del IVA. La Ley Nº 21.210 eliminó la frase “a su juicio exclusivo”.

13
como crédito fiscal). Si vende el saldo de cuero, quien compre no pagará IVA por él,
rompiendo la lógica del impuesto.
Por la misma razón, quedan gravadas las ventas de activo fijo (máquinas) aun cuando
respecto de él, desde luego, no exista habitualidad.
II.- Particularidades del hecho gravado venta de inmuebles.15
A.- Cuestiones de vigencia de la Ley Nº 20.780 (20.899).
Respecto de la venta de inmuebles corresponde aclarar lo siguiente: primero, que antes
del 1 de enero de 2016, sólo constituía venta la transferencia onerosa de inmuebles cuando
eran de propiedad de una empresa constructora y siempre que estos bienes hubieran sido
construidos por ella o que en parte hubieran sido construidos por un tercero para ella, de
tal manera que, si no había construcción no había venta y, asimismo, no había venta si no
construía el propietario empresa constructora, ya sea porque se vendía un terreno sin
construcción, o porque la construcción que se adhiere a él la había realizado totalmente un
tercero; y segundo, que desde el 1 de enero de 2016, toda transferencia onerosa de
inmuebles constituye venta, excluidos los terrenos.
La Ley Nº 20.780 (20.899) modificó el hecho gravado venta (en la parte que se refiere
a la transferencia de inmuebles) suprimiendo toda referencia al propietario del inmueble,
así como la existencia o no de una construcción. Esta modificación rige desde el 1 de enero
de 2016, mas no afecta las situaciones jurídicas cuyos efectos nacieron antes de dicha fecha.
Así, no se aplica la nueva ley a las ventas y otras transferencias de dominio de bienes
corporales inmuebles que se efectúen en un acto o contrato cuya celebración hubiese sido
válidamente prometida en un contrato celebrado por escritura pública o instrumento
protocolizado con anterioridad al 1 de enero de 2016.16
Del mismo modo, no rige la reforma a las ventas y otras transferencias de dominio de
bienes corporales inmuebles que se efectúen en virtud de un contrato de arrendamiento con
opción de compra otorgado con anterioridad al 1 de enero de 2016, por escritura pública o
instrumento protocolizado.
Por su parte, quedaron exentas de IVA las ventas de inmuebles que correspondería
gravar de acuerdo al nuevo hecho gravado venta inmuebles, siempre que los referidos
inmuebles cuenten con el permiso de edificación a que se refiere la Ley General de
Urbanismo y Construcciones (LGUC) al 1 de enero de 2016 y la venta definitiva se efectúe
dentro del plazo de un año contado desde la misma fecha.
Finalmente, de acuerdo al nuevo artículo 12 letra F, se declara exenta de IVA la venta
de una vivienda efectuada al beneficiario de un subsidio habitacional otorgado por el
Ministerio de Vivienda y Urbanismo (Minvu), cuando aquélla haya sido financiada, en
todo o parte, por el referido subsidio; asimismo estará exenta la venta a un tercero de una
vivienda entregada en arrendamiento con opción de compra al beneficiario de un subsidio

15
Ver CIRCULAR SII Nº 37 de 20 de mayo de 2020.
16
Ultractividad de la ley antigua.

14
habitacional otorgado por el Minvu, cuando la opción de compra sea financiada, en todo o
parte, por el señalado subsidio.
Con todo, los vendedores de inmuebles que deban recargar el IVA de acuerdo a la
mencionada modificación del artículo 2º, tendrán derecho al crédito fiscal que corresponda
por la adquisición o construcción de los referidos inmuebles aun cuando éste provenga de
operaciones realizadas con anterioridad al 1 de enero de 2016, dentro de los plazos a que
se refiere el artículo 200 del Código Tributario y contados éstos desde la referida fecha.
B.- La Ley Nº 21.210.
Esta ley modificó el hecho gravado venta inmuebles acotándolo a la venta de
inmuebles construidos y señalando expresamente que los terrenos no quedan afectados
por el IVA.
C.- Sólo grava la venta de inmuebles construidos.
Si bien no existe una diferencia sustancial entre el hecho gravado venta muebles y la
venta de inmuebles, respecto de esta última se precisa que el objeto gravado es un
“inmueble construido”. La norma excluye expresamente del hecho gravado la venta que
recaiga sobre un terreno.
D.- La habitualidad.
No se considerará habitual la enajenación de inmuebles que se efectúe como
consecuencia de la ejecución de garantías hipotecarias, así como tampoco en la enajenación
posterior de inmuebles adjudicados o recibidos en pago de deudas, siempre que exista una
obligación legal de vender dichos inmuebles dentro de un plazo determinado; y en los
demás casos de ventas forzadas en pública subasta autorizadas por resolución judicial.
En todo caso, es aplicable a los inmuebles la presunción de habitualidad que señala el
artículo 4º del Decreto Supremo Nº 55 (Reglamento del Decreto Ley Nº 825), esto es, que
se presume la habitualidad en todas las operaciones que un vendedor [habitual de
inmuebles] realice dentro de su giro.
La Ley Nº 21.210 derogó la presunción de habitualidad que se configuraba en aquellos
casos en que, entre la venta y la adquisición o construcción de un inmueble, transcurría un
plazo igual o inferior a un año.
III.- El Servicio.
El segundo hecho gravado aparece definido en el artículo 2º Nº 2 en los siguientes
términos:
“Por servicio, la acción o prestación que una persona realiza para otra y por la cual
percibe un interés, prima, comisión o cualquiera otra forma de remuneración, siempre que
provenga del ejercicio de las actividades comprendidas en los Nºs. 3 y 4 del artículo 20, de
la Ley sobre Impuesto a la Renta”.
Se trata de toda acción o prestación onerosa que una persona hace para otra, sea
habitual o esporádica, siempre que la referida acción o prestación represente el ejercicio de

15
alguna de las actividades que se enumeran en los Nºs. 3 y 4 del artículo 20 Decreto Ley Nº
824.17
La Ley Nº 21.210 agregó un inciso segundo al Nº 2 del artículo 2º, complementando
el hecho gravado “servicio” en los siguientes términos:
“Tratándose de un servicio que comprenda conjuntamente prestaciones tanto afectas
como no afectas o exentas del impuesto establecido en esta ley, sólo se gravarán aquellas
que, por su naturaleza, se encuentren afectas. En consecuencia, cada prestación será
gravada, o no, de forma separada y atendiendo a su naturaleza propia, para lo cual se
deberá determinar el valor de cada una independientemente. No obstante, si un servicio
comprende un conjunto de prestaciones tanto afectas, como no afectas o exentas, que no
puedan individualizarse unas de otras, se afectará con el impuesto de esta ley la totalidad
de dicho servicio. Para efectos de la determinación de los valores respectivos el Servicio
de Impuestos Internos podrá aplicar lo establecido en el artículo 64 del Código
Tributario”.
Así como lo relevante del hecho gravado venta es la habitualidad que debe existir en
el enajenante (concepto de vendedor), en el hecho gravado servicio lo es que se trate del
ejercicio de actividades comprendidas en la referida norma.
Estas actividades económicas a las que se hace referencia, corresponden a rentas cuyo
origen es un Capital, que producen las actividades esencialmente empresariales, dentro de
las que destacan la actividad comercial y la actividad industrial.
Respecto de las actividades comerciales, si bien resulta evidente que se trata de actos
de comercio de acuerdo al artículo 2º del Código de Comercio, es relevante tener a la vista
la amplitud al hecho gravado que provoca el Nº 7 del referido artículo 2º, ya que los
contratos de suministro, o, si se quiere, los contratos de suministro de servicios periódicos,
son actos de comercio, por lo que prima su carácter comercial por sobre la naturaleza de la
prestación en sí misma.
De esta manera, un servicio de capitales mobiliarios, si bien quedan comprendidos en
el Nº 2 del D.L. Nº 824, y, por tanto, en principio, no gravado con IVA, podría estarlo si
se pacta en carácter periódico, ya que, en este caso, podría calificarse como un contrato de
suministro, y por ello, considerarse asimismo como un servicio que se refiere a un acto

17
Decreto Ley Nº 824 [Ley sobre Impuesto a la Renta]. Artículo 20.
3º.- Las rentas de la industria, del comercio, de la minería y de la explotación de riquezas del mar y demás actividades
extractivas, compañías aéreas, de seguros, de los bancos, asociaciones de ahorro y préstamos, sociedades
administradoras de fondos, sociedades de inversión o capitalización, de empresas financieras y otras de actividad
análoga, constructora, periodísticas, publicitarias, de radiodifusión, televisión, procesamiento automático de datos y
telecomunicaciones.
4º.- Las rentas obtenidas por corredores, sean titulados o no, sin perjuicio de lo que al respecto dispone el Nº 2 del
artículo 42, comisionistas con oficina establecida, martilleros, agentes de aduanas, embarcadores y otros que
intervengan en el comercio marítimo, portuario y aduanero, y agentes de seguros que no sean personas naturales;
colegios, academias e institutos de enseñanza particulares y otros establecimientos particulares de este género;
clínicas, hospitales, laboratorios y otros establecimientos análogos particulares y empresas de diversión y
esparcimiento.

16
comercial de acuerdo al artículo 2º Nº 7 del Código de Comercio y, en consecuencia, como
un servicio comprendido en el artículo 20 Nº 3 del D.L. Nº 824. Lo mismo sucede en el
caso de un servicio agrícola periódico, por tratarse de una prestación agrícola pudiese
entenderse que se trata de una actividad del artículo 20 Nº 1 del Decreto Ley Nº 824, pero
al establecerse como un servicio periódico, pudiese calificarse como un contrato de
suministro, en cuyo caso quedaría comprendido en la hipótesis del artículo 20 Nº 3 del
Decreto Ley Nº 824 y, por lo mismo, gravado con IVA.
Respecto de la actividad industrial, corresponde advertir que el Decreto Supremo Nº
55, (Reglamento del Decreto Ley Nº 825) precisa en su artículo 6º que, para los efectos de
la aplicación de la ley, se considera “Industria” el conjunto de actividades desarrolladas en
fábricas, plantas o talleres destinados a la elaboración, reparación, conservación,
transformación, armaduría, confección, envasamiento de substancias, productos o artículos
en estado natural o ya elaborados o para la prestación de servicios, tales como molienda,
tintorerías, acabado o terminación de artículos.
Con esta definición, para que un servicio sea industrial (y por tanto gravado con IVA)
se requiere que exista un procesamiento de bienes. Podemos citar, para este caso, el servicio
que brinda un aserradero o un matadero.
IV.- Hechos gravados equiparados a venta o a servicio:
Con el objeto de ampliar el campo de aplicación del IVA, el artículo 8º señala distintos
negocios jurídicos a los que le faltan alguno o algunos de los elementos del hecho gravado
genérico, equiparándolos o asimilándolos a venta o a servicio con la intención gravarlos
con IVA.
Estos son:
a.- Las importaciones, sea que tengan o no el carácter de habitual18.
Se trata de una compraventa internacional a la que no correspondería la aplicación IVA
por faltar el elemento territorial del hecho gravado venta que establece el artículo 4º (los
bienes se encuentran fuera del país).
b.- Los aportes a sociedades y otras transferencias de dominio de bienes
corporales muebles e inmuebles, efectuados por vendedores, que se produzcan con
ocasión de la constitución, ampliación o modificación de sociedades, en la forma que
lo determine a su juicio exclusivo, la Dirección Nacional de Impuesto Internos.

18
De acuerdo al principio de destino aplicable al comercio internacional, se liberan de impuesto
las exportaciones y se gravan las importaciones, de tal suerte de mantener una neutralidad fiscal
en este tipo de operaciones, esto es, que el precio internacional de un producto o servicio no se vea
alterado por las diferencias tributarias que cada país de origen aplique a sus productos destinados
al mercado internacional. Véase OECD (2020), Consumption Tax Trends 2020: VAT/GST and
Excise Rates, Trends and Policy Issues, OECD Publishing,
Paris, https://doi.org/10.1787/152def2d-en.

17
 Como se ve, se trata de un acto equiparado a venta, ya que los aportes son
transferencias de dominio en las que puede cuestionarse el carácter oneroso.
Se refiere a un vendedor que aporte bienes de su giro o de otros bienes que le
proporcionaron al momento de su adquisición, derecho a crédito fiscal, utilizándolo.
c.- Las adjudicaciones de bienes corporales muebles e inmuebles de su giro,
realizadas en liquidaciones de sociedades civiles y comerciales. Igual norma se
aplicará respecto de las sociedades de hecho y comunidades, salvo las comunidades
hereditarias y provenientes de la disolución de la sociedad conyugal.
Se trata de un acto equiparado a venta a la que falta el título traslaticio de dominio,
pues las adjudicaciones son títulos declarativos de dominio.
De la misma manera, se refiere a bienes del giro de un vendedor respecto de los cuales,
en su adquisición, le confirieron derecho a crédito fiscal, utilizándolo.
d.- Los retiros de bienes corporales muebles e inmuebles efectuados por un
vendedor o por el dueño, socios, directores o empleados de la empresa, para su uso o
consumo personal o de su familia, ya sean de su propia producción o comprados para
la reventa, o para la prestación de servicios, cualquiera que sea la naturaleza jurídica
de la empresa.
1.- En este caso, los retiros o “faltantes de inventario” de bienes corporales muebles e
inmuebles del giro del vendedor constituyen un hecho gravado equiparado a venta, pues
falta la onerosidad (como si se tratara de una donación).
El vendedor soportó IVA en la adquisición de los bienes destinados al giro de su
empresa, y, por tanto, dicho impuesto sirvió como crédito fiscal imputándolo al débito
fiscal del mismo periodo. Al producirse el retiro, el bien en cuestión se desvincula de la
finalidad prevista en su adquisición (aplicarlo al giro revendiéndolo o incorporándolo al
proceso de producción) permitiendo que el beneficiario del retiro pueda consumirlo sin que
a su respecto se recargue y pague el IVA venta. Así, para corregir la distorsión, el retiro se
equipara a venta y se obliga al vendedor a enterar el IVA correspondiente en el periodo
tributario en que se produzca el retiro.
La misma norma aclara que se considerarán (se presume legalmente) retirados para su
uso o consumo propio, todos los bienes que faltaren en los inventarios del vendedor o
prestador de servicios y cuya salida de la empresa no pudiera justificarse con
documentación fehaciente, salvo los casos fortuitos o de fuerza mayor, calificados por el
Servicio, u otros que determine el Reglamento.
En esta parte la norma actúa como herramienta de fiscalización, coadyuvando al
Servicio a determinar la correcta cuantía del Débito Fiscal que correspondía enterarse por
el vendedor.
El Reglamento precisa en su artículo 10 que podrán tener el carácter de
“documentación fehaciente” para justificar la falta de bienes corporales muebles en los
inventarios del vendedor, las siguientes: 1) Anotaciones cronológicas efectuadas en el

18
sistema de Inventario Permanente, directamente relacionado con la contabilidad fidedigna
que mantenga el vendedor; 2) Denuncias por robos o accidentes de cualquier naturaleza
formuladas en Carabineros, Investigaciones y ratificadas en el Juzgado respectivo; 3)
Informes de liquidaciones del seguro; 4) Mermas reconocidas por disposiciones legales
vigentes y organismos técnicos del Estado.
En todo caso, será condición prioritaria e ineludible que las cantidades y valores
correspondientes a los casos y documentos señalados en las letras a), b) y c) se encuentren
contabilizados en las fechas en que se produjo la merma, pérdida, etc., de los bienes
corporales muebles de que se trate.
2.- Este hecho gravado, además, equipara a venta los retiros de bienes corporales
muebles e inmuebles destinados rifas y sorteos, aun a título gratuito, y sean o no de su giro,
efectuados con fines promocionales o de propaganda por vendedores afectos a este
impuesto.
Comprende también, toda entrega o distribución gratuita de bienes corporales muebles
e inmuebles que los vendedores efectúen con iguales fines.
3.- El IVA que se recargue con ocasión de los hechos gravados “retiros”, dada su
finalidad y naturaleza, no dan derecho a crédito fiscal.
Esto es así, pues el beneficiario del bien retirado, sorteado, rifado, entregado o
distribuido, conforme a la letra d. en comento, no soporta el IVA, lo soporta el vendedor
actuando como consumidor final, por lo que mal podrían usarlo de crédito fiscal.
4.- El Reglamento, en su artículo 11 precisa que no están afectos al Impuesto al Valor
Agregado, los retiros de bienes corporales muebles, cuando éstos no salgan de la empresa
o negocio, sino que sean destinados por el vendedor a ser consumidos en el giro de su
negocio o a ser trasladados al activo inmovilizado del mismo.
Tampoco se considera retiro la afectación de bienes corporales muebles del giro del
vendedor a la construcción de un inmueble, sin perjuicio de la aplicación de la norma sobre
crédito fiscal contenida en el artículo 23, Nº 2 de la ley, para el caso que el inmueble no se
destine a operaciones gravadas con IVA.
5.- La Ley Nº 21.210 intercaló un párrafo cuarto nuevo a la letra d) del artículo 8º,
para excluir del concepto de retiro a las especies que el contribuyente entrega
gratuitamente a distintas instituciones o personas de conformidad a las reglas del
artículo 31 Nº 3 del D.L. Nº 824 (Renta). Se trata de productos que, por distintas causas,
son dados de baja en los stocks respectivos, no siendo perfectibles o inservibles, se donan
con fines de beneficencia o, en caso que dicha entrega gratuita sea ordenada por
resolución del Ministerio de Salud en caso de especialidades farmacéuticas y otros
productos farmacéuticos.
La norma aclara que en este caso el contribuyente no pierde el derecho al crédito fiscal
por el impuesto recargado en la adquisición de los referidos productos, así como tampoco
resultan aplicables las reglas de proporcionalidad para el uso del crédito fiscal.

19
 e.- Los contratos de instalación o confección de especialidades y los contratos
generales de construcción.
Desde luego se trata de un acto equiparado a servicio, pues se trata de acciones o
prestaciones asociadas a la actividad de la construcción de inmuebles.
En el artículo 12 del Reglamento se precisa que se entenderá por contratos de
instalación o confección de especialidades aquellos que tienen por objeto la incorporación
de elementos que se adhieren permanentemente a un bien inmueble, y que son necesarios
para que éste cumpla cabalmente con la finalidad específica para lo cual se construye. Se
agregan bienes muebles a un inmueble, los que pasan a compartir dicha naturaleza por
adherencia o destinación.
En un contrato general se encarga la construcción de obra civil, en un contrato de
instalación o confección de especialidades se encarga un ítem específico de una obra civil.
En el primero se encarga la construcción de una casa, por ejemplo, en los segundos se
encarga la calefacción o las ventanas.
Tratándose de un contrato de construcción, sea general o sea de instalación o
confección de especialidades, se entenderá que éste se ejecuta por administración, cuando
el contratista aporta solamente su trabajo personal o cuando el respectivo contrato deba ser
calificado como arrendamiento de servicios, por suministrar el que encarga la obra los
materiales de construcción. El contrato de construcción se dice “a suma alzada” cuando el
contratista o constructor aporta tanto el servicio como los materiales necesarios para
ejecutar la obra.
Esta presión al tipo de contrato resultaba relevante antes de la Ley Nº 20.780, pues el
hecho gravado venta de inmuebles sólo operaba si el inmueble que se vendía era construido
totalmente por su propietario o en parte era construido por un tercero para él, cuestión que
solo ocurría al pactarse un contrato de construcción de instalación o confección de
especialidades o en los contratos generales de construcción por administración, no
quedando gravada la venta si se pactaba un contrato general a suma alzada por entenderse
que construía totalmente un tercero. Con la modificación que introduce la Ley Nº 20.780,
se deroga la referencia a la constructora en todos los hechos gravados asociados a la venta
de inmuebles, gravándose en consecuencia toda venta de inmuebles sin que sea relevante
quien realiza la actividad de la construcción; actividad que, desde luego, sigue gravada por
la letra e en comento.
f.- La venta de establecimientos de comercio y, en general, la de cualquier otra
universalidad que comprenda bienes corporales muebles e inmuebles de su giro “o que
formen parte del activo inmovilizado del contribuyente, estos últimos, siempre que
cumplan los requisitos señalados en la letra m) del presente artículo”.
La universalidad no participa de la naturaleza jurídica de mueble o inmueble, por lo
que para gravarla debió equipararse a venta. Con todo, la cesión del derecho real de
herencia no queda gravada con IVA aun cuando ella comprenda bienes muebles o
inmuebles.

20
 Los bienes muebles e inmuebles que se comprendan dentro de la venta de una
universalidad deben formar parte del giro del vendedor.
La última parte de esta letra fue incorporada en la Ley Nº 21.210 con el objeto de hacer
coherente la norma con lo regulado en la letra m) de este mismo artículo. La situación
refiere a que también la compra de activo fijo permite el uso del crédito fiscal, gravándose
en la letra m) las ventas de estos activos.
g.- El arrendamiento, subarrendamiento, usufructo o cualquiera otra forma de
cesión del uso o goce temporal de bienes corporales muebles, inmuebles amoblados19,
inmuebles con instalaciones o maquinarias que permitan el ejercicio de alguna
actividad comercial o industrial y de todo tipo de establecimientos de comercio20.
La Ley Nº 21.210 complementó esta norma intercalando un párrafo nuevo del siguiente
tenor:
“Para calificar que se trata de un inmueble amoblado o un inmueble con instalaciones
o maquinarias que permitan el ejercicio de alguna actividad comercial o industrial se
deberá tener presente que los bienes muebles o las instalaciones y maquinarias sean
suficientes para su uso para habitación u oficina, o para el ejercicio de la actividad
industrial o comercial, respectivamente. Para estos efectos, el Servicio, mediante
resolución, determinará los criterios generales y situaciones que configurarán este hecho
gravado;”21
El arrendamiento en general, puede verse como un servicio, pero que no resulta fácil
encauzarlo dentro de las actividades signadas en los Nºs. 3 y 4 del D.L. Nº 824, por lo que
es necesario precisar que para gravarlo deben cumplirse los requisitos establecidos en cada
hecho gravado.
El arrendamiento de muebles siempre constituye un hecho gravado equiparado a
servicio. Comprende tanto el Arrendamiento como el subarrendamiento, usufructo o
cualquiera otra forma de cesión del uso o goce temporal.
El arriendo de inmuebles, en general, de acuerdo al artículo 12 letra E Nº 11) se
encuentra exento de IVA.
Luego, tratándose de inmuebles, para que resulte gravado, el objeto del arriendo debe
recaer en un inmueble amoblado, o bien que el inmueble posea instalaciones o maquinarias
que permitan el desarrollo de una actividad comercial o industrial. Por actividad comercial,

19
Los inmuebles amoblados dados en arriendo a turistas sin domicilio ni residencia en Chile, quedan exentos de IVA
si se pagan en moneda extranjera y el arrendador está inscrito en el registro de empresas hoteleras llevado por el
Servicio. Si el arrendamiento lleva consigo, además, otros servicios para la comodidad del turista, califica como
actividad hotelera y aplica la regla del artículo 36 para la recuperación el IVA soportado.
20
Ver Resolución Exenta SII Nº 53 de 25 de mayo de 2021que “Establece criterios generales y situaciones que
configuran el hecho gravado, en los casos que señala la letra g), del artículo 8, del D.L. Nº 825 de 1974, Ley sobre
Impuesto a las ventas y servicios”.
21
Sobre este punto, véase VILLAMÁN RODRÍGUEZ, María Francisca. “¿Es constitucional la calificación de suficiencia
del amoblado introducida por la Ley Nº 21.210?” En Revista de Derecho Tributario Universidad de Concepción,
RdDT, Vol. 7 (Ene-Jul 2020), pp. 7-28.

21
nos estamos a los actos de comercio; y por actividad industrial podemos estarnos a la
definición que el Reglamento establece para industria.
El arrendamiento de establecimientos de comercio, esto es, muebles e inmuebles e
incluso bienes incorporales comprendidos en una universalidad destinada al desarrollo de
una actividad comercial, siempre es un hecho gravado equiparado a servicio.
El Reglamento, en su artículo 13, aclara que entre los inmuebles con instalaciones y/o
maquinarias que permiten el ejercicio de alguna actividad comercial o industrial se
consideran incluidos, especialmente, los hoteles, molinos, playas de estacionamiento,
barracas, cines, etcétera.
Respecto del usufructo, habrá que ver si se refiere a la constitución del derecho real o
a su cesión, pues sólo resulta gravada la constitución. En el caso de la cesión, se trata de
un contrato que ya viene gravado desde su nacimiento.
En todos los casos anteriores se deberá tener especial cuidado en la redacción de los
contratos respectivos, pues si se arrienda solo el inmueble, no hay IVA, pero si se detalla
que el destino del inmueble, o que comprende bienes, máquinas o instalaciones, es posible
que pueda gravarse, ya que algunas actividades comerciales o industriales no requieren
instalaciones propiamente dichas, sino que basta su destinación (playas de
estacionamiento, barracas, bodegas, etc.).
Los contratos de arrendamiento con opción de compra quedan cubiertos especialmente
en la letra l del artículo 8º.
Por último decir que el arrendamiento de inmuebles amoblados queda exento respecto
de turistas sin domicilio ni residência en Chile, en la medida que la renta se pague en
moneda extranjera y el arrendador esté inscrito en el registro de empresas hoteleras llevado
por el Servicio.
Ahora bien, si el arrendamiento se perfecciona en virtud de una intermediación de
servicios prestada por un no residente ni domiliado em Chile , la intermediación queda
gravada por la letra n) del artículo 8 y el arriendo exento por la letra E Nº17 del artículo
12.
Com todo, si el arriendo prestado a turistas no residentes ni domiciliados en Chile,
además de los muebles comprende otros servicios para la comodidad del turista, se califica
como servicio hotelero y permite acceder a la regla del artículo 36 para los efectos de la
recuperación del IVA que corresponde a los exportadores.
h.- El arrendamiento, subarrendamiento o cualquier otra forma de cesión del uso
o goce temporal de marcas, patentes de invención, procedimientos o fórmulas
industriales y otras prestaciones similares.
Se trata de bienes incorporales que se ceden en forma periódica y transitoria, y que,
con el objeto de gravarlos, se equiparan a un servicio.

22
 i.- El estacionamiento de automóviles y otros vehículos en playas de
estacionamiento u otros lugares destinados a dicho fin.
Se trata del servicio que permita estacionar vehículos en inmuebles destinados a este
fin, pero no del arrendamiento de inmuebles que tengan instalaciones que permitan el giro
de playa de estacionamiento, hipótesis esta última que queda comprendida en la letra g
precedente.
j.- Las primas de seguros de las cooperativas de servicios de seguros.
k.- Suprimida por la Ley Nº 20.780.
l.- Los contratos de arriendo con opción de compra que recaigan sobre bienes
corporales inmuebles realizados por un vendedor.
Se refiere sólo al contrato de arrendamiento con opción de compra que celebra un
vendedor habitual de inmueble que pretenda eludir el hecho gravado venta, disminuyendo
la base imponible del impuesto.
m.- La venta de bienes corporales muebles e inmuebles que formen parte del
activo inmovilizado de la empresa, siempre que, por estar sujeto a las normas de este
título, el contribuyente haya tenido derecho a crédito fiscal por su adquisición,
importación, fabricación o construcción.
No obstante lo dispuesto en el párrafo precedente, no se considerará, para los
efectos del presente artículo, la venta de bienes corporales muebles que formen parte
del activo inmovilizado de la empresa, efectuada después de transcurrido un plazo de
treinta y seis meses contado desde su adquisición, importación, fabricación o término
de construcción, según proceda, siempre que dicha venta haya sido efectuada por o a
un contribuyente acogido a lo dispuesto en el artículo 14 letra D) de la ley sobre Impuesto
a la Renta, a la fecha de dicha venta.
Se trata de ventas de activo fijo, bienes que si bien son destinados a una actividad afecta
a IVA, y, por tanto, dan derecho a crédito fiscal, no son destinados a la reventa, no se trata
de mercadería (activo realizable).
En las ventas de activo fijo no hay habitualidad, y por ello la necesidad de equipararlo,
si y sólo si, en la adquisición se soportó IVA y éste se utilizó en su momento como crédito
fiscal.
La excepción a esta regla es la franquicia que la ley entrega al contribuyente pyme
acogido al artículo 14 letra D) del Decreto Ley Nº 824 (ley sobre impuesto a la renta), pues
en este caso se libera del hecho gravado al vendedor de activo fijo luego de transcurrido
cierto lapso de posesión o dominio del bien mueble inmovilizado.
“n) Los siguientes servicios remunerados realizados por prestadores domiciliados o
residentes en el extranjero:22

22
Ver CIRCULAR SII Nº 42-2020.

23
 1. La intermediación de servicios prestados en Chile, cualquiera sea su naturaleza,
o de ventas realizadas en Chile o en el extranjero siempre que estas últimas den origen
a una importación;
2. El suministro o la entrega de contenido de entretenimiento digital, tal como videos,
música, juegos u otros análogos, a través de descarga, streaming u otra tecnología,
incluyendo para estos efectos, textos, revistas, diarios y libros;
3. La puesta a disposición de software, almacenamiento, plataformas o
infraestructura informática; y
4. La publicidad, con independencia del soporte o medio a través del cual sea
entregada, materializada o ejecutada”.
Se trata de servicios digitales que hasta antes de la Ley Nº 21.210 no se encontraban
gravados al fallar las normas de responsabilidad tributaria frente a prestadores de servicios
digitales que no tienen domicilio o residencia en Chile.
V.- Elemento territorial del hecho gravado.
De acuerdo a lo dispuesto en los artículos 4º y 5º, el hecho gravado venta sólo se
perfecciona si recae sobre bienes situados dentro del territorio nacional
independientemente del lugar donde se otorgue el contrato respectivo; respecto del hecho
gravado servicio, éste se perfecciona respecto de acciones prestadas o utilizadas dentro del
país, independientemente del lugar donde se contraten o se paguen.
Como se adelantó, tratándose de los servicios, el criterio aplicable es doble, pues se
grava con IVA el servicio si la actividad que lo genera se realiza en Chile o cuando éste se
utiliza en Chile, considerando el domicilio o residencia del prestador para los efectos de
configurar la hipótesis genérica de servicio o la situación especial prevista en la letra n) del
artículo 823.
En efecto, el artículo 5 inciso tercero establece presunciones simplemente legales en
virtud de las cuales se entiende que los hechos gravados de la letra n) del artículo 8 son
utilizados en Chile, cuando concurre alguna de las siguientes hipótesis:
i. Que la dirección IP del dispositivo utilizado por el usuario u otro mecanismo de
geolocalización indiquen que este se encuentra en Chile;
ii. Que la tarjeta, cuenta corriente bancaria u otro medio de pago utilizado para el
pago se encuentre emitido o registrado en Chile;
iii. Que el domicilio indicado por el usuario para la facturación o la emisión de
comprobantes de pago se encuentre ubicado en el territorio nacional; o,
iv. Que la tarjeta de módulo de identidad del suscriptor (SIM) del teléfono móvil
mediante el cual se recibe el servicio tenga como código de país a Chile.
De acuerdo a lo anterior se distinguen las siguientes situaciones:

23
Véase Circular SII Nº 26-2021, punto 3.1.2.

24
 1.- Servicios gravados por la letra n) del artículo 8, prestados por no residentes ni
domiciliados en Chile, a beneficiarios personas naturales que no sean contribuyentes de
IVA; en este caso, el prestador debe registrarse y retener el impuesto para declararlo de
acuerdo al régimen simplificado de que trata el Párrafo 7 bis del DL Nº 825, artículos 35A
al 35I.
2.- Servicios gravados por la letra n) del artículo 8, prestados por no residentes ni
domiciliados en Chile, a beneficiarios que sean contribuyentes de IVA; en este caso, el
beneficiario queda obligado a retener IVA en una factura de compra que, en su caso, dará
derecho a crédito fiscal.
3.- Servicios gravados por la letra n) del artículo 8, prestados por no residentes ni
domiciliados en Chile, a beneficiarios personas jurídicas que no sean contribuyentes de
IVA; en este caso, si el prestador no se encuentra registrado de acuerdo al procedimiento
indicado en el Párrafo 7 bis del DL Nº 825, pueden solicitar autorización al Servicio para
retener y enterar el impuesto de acuerdo las reglas del cambio de sujeto, en cuyo caso se
dictará la resolución pertinente, sin perjuicio de instruir a los emisores de tarjeta de crédito,
débito y otras análogas, que retengan total o parcialmente el IVA que grave los servicios
digitales.
4.- Por último, si se trata de servicios que no estén gravados por la letra n) del artículo
8, prestados por no residentes ni domiciliados en Chile, a beneficiarios que no sean
contribuyentes de IVA; en este caso, el beneficiario deberá retener y enterar el IVA de
acueedo a la letra e) del artículo 11, sin perjuicio de la facultad del Servicio para disponer
el cambio de sujeto.
VI.- Elemento temporal del hecho gravado.
El Impuesto al Valor Agregado es un impuesto periódico de observación mensual.
Dado que el hecho gravado es un acto o negocio jurídico instantáneo, en cada periodo
tributario se considerarán todas las operaciones gravadas devengadas durante dicho
periodo.
Las normas de devengo aparecen en el artículo 9º, donde por regla general sucede al
momento de otorgarse la factura, boleta o comprobante de ingreso según las siguientes
reglas:
a) En las ventas de bienes corporales muebles y prestaciones de servicios, en la
fecha de emisión de la factura o boleta.24

24
D.L. Nº 825. Artículo 55. En los casos de ventas de bienes corporales muebles, las facturas deberán ser emitidas en
el mismo momento en que se efectúe la entrega real o simbólica de las especies. En los casos de prestaciones de
servicios, las facturas deberán emitirse en el mismo período tributario en que la remuneración se perciba o se ponga,
en cualquier forma, a disposición del prestador del servicio.
Tratándose de los contratos señalados en la letra e) y en la letra l) del artículo 8º, la factura deberá emitirse en el
momento en que se perciba el pago del precio del contrato, o parte de éste, cualquiera que sea la oportunidad en que
se efectúe dicho pago. En el caso de la venta de bienes inmuebles, la factura deberá emitirse en la fecha de suscripción

25
 En la venta de bienes corporales muebles, en caso que la entrega de las especies sea
anterior a dicha fecha, o bien cuando por la naturaleza del acto que da origen a la
transferencia no se emitan dichos documentos, el impuesto se devengará en la fecha de la
entrega real o simbólica de las especies.
En las prestaciones de servicios, si no se hubieren emitido facturas o boletas, según
corresponda, o no correspondiere emitirlas, el tributo se devengará en la fecha en que la
remuneración se perciba o se ponga, en cualquier forma, a disposición del prestador del
servicio.
b) En las importaciones, al momento de consumarse legalmente la importación o
tramitarse totalmente la importación condicional.
c) En los retiros de mercaderías e inmuebles (Acto asimilado letra d) del artículo 8º)
en el momento del retiro del bien respectivo.
d) Cuando se trate de intereses o reajustes pactados por los saldos a cobrar, a
medida que el monto de dichos intereses o reajustes sean exigibles o a la fecha de su
percepción, si ésta fuere anterior.
e) En las prestaciones de servicios periódicos, al término de cada período fijado para
el pago del precio, si la fecha de este período antecediere a la de los hechos señalados en
la letra a) del presente artículo.
Sin embargo, tratándose de los suministros y servicios domiciliarios periódicos
mensuales de gas combustible, energía eléctrica, telefónicos y de agua potable, el impuesto

de la escritura de compraventa por el precio total, incluyendo las sumas pagadas previamente que se imputen al mismo
a cualquier título.
Cuando se trate de los contratos indicados en el inciso segundo de la letra c) del artículo 16, la factura deberá emitirse
por cada estado de avance o pago que deba presentar el concesionario original o el concesionario por cesión, en los
períodos que se señalen en el decreto o contrato que otorgue la concesión respectiva. Respecto de los servicios de
conservación, reparación y explotación de obras de uso público a que hace referencia la letra h) del artículo 16, la
factura correspondiente deberá emitirse dentro del mes en el cual el concesionario perciba los ingresos provenientes
de la explotación de las obras.
Sin embargo, los contribuyentes podrán postergar la emisión de sus facturas hasta el décimo día posterior a la
terminación del período en que se hubieren realizado las operaciones, debiendo, en todo caso, corresponder su fecha
al período tributario en que ellas se efectuaron.
En caso que las facturas no se emitan al momento de efectuarse la entrega real o simbólica de las especies, los
vendedores deberán emitir y entregar al adquirente, en esa oportunidad, una guía de despacho numerada y timbrada
por el Servicio de Impuestos Internos. Esta guía deberá contener todas las especificaciones que señale el Reglamento.
En la factura que se otorgue posteriormente deberá indicarse el número y fecha de la guía o guías respectivas.
Las boletas deberán ser emitidas en el momento de la entrega real o simbólica de las especies, en conformidad a las
disposiciones reglamentarias respectivas.
En caso de prestaciones de servicios, las boletas deberán ser emitidas en el momento mismo en que la remuneración
se perciba o se ponga, en cualquier forma, a disposición del prestador del servicio.
La guía de despacho a que se refiere el inciso cuarto, o la factura o boleta respectiva, deberá exhibirse, a requerimiento
del Servicio de Impuestos Internos, durante el traslado de especies afecta al Impuesto al Valor Agregado, realizado en
vehículos destinados al transporte de carga. Para estos efectos, el vendedor o prestador de servicios deberá emitir guías
de despacho también cuando efectúe traslados de bienes corporales muebles que no importen ventas. La no emisión
de guías de despacho oportunamente, será sancionada en la forma prevista en el Nº 10 del artículo 97 del Código
Tributario, siendo responsable solidario quien transporte las especies cuando no identifique al vendedor o prestador
del servicio sujeto del impuesto.

26
se devengará al término de cada período fijado para el pago del precio, independiente del
hecho de su cancelación.
También se aplicará la regla anterior a los servicios periódicos mensuales de
alcantarillado, siempre que éstos, por disposición legal o reglamentaria, usen el
procedimiento de cobranza establecido para los suministros y servicios domiciliarios
referidos.
f) En los contratos de construcción, en las ventas de bienes corporales inmuebles
y en los contratos de arriendo con opción de compra de bienes corporales inmuebles, en
el momento de emitirse la o las facturas.
La exigibilidad del impuesto queda sujeta a la regla de declaración y pago simultáneo
a través del Formulario 29 (Declaración y pago de impuestos mensuales)
El plazo25 para la presentación del Formulario 29 es hasta el día 12 del mes siguiente
al periodo tributario que se desea declarar y pagar. Este plazo se extiende hasta el día 20
si: A) se declara y paga por internet,26 B) se trate de contribuyentes del impuesto de primera
categoría27 emisores de facturas electrónicas o de segunda categoría emisores de boletas
electrónicas (este requisito no aplica si de acuerdo a la naturaleza de la actividad económica
que realicen no estén obligados a emitir documentos).
Tratándose de declaraciones sin pago, el plazo de declaración por internet es hasta el
día 28 del mes siguiente al periodo tributario que se debe declarar. El mismo plazo, y de la
misma forma, rige para las declaraciones sin movimiento.
Por último, tratándose de contribuyentes pyme, pueden acogerse al beneficio de
postergación de pago del IVA 28 hasta por dos meses sin perjuicio de presentar su
declaración dentro de los plazos antes anunciado (el IVA deja de ser en este caso de
declaración y pago simultáneo).
Para acceder a este beneficio debe tratarse de contribuyentes acogidos al régimen
simplificado de tributación establecido en el artículo 14 letra D del Decreto Ley Nº 824 o
contribuyentes del régimen general cuyo promedio anual de “ingresos” de su giro no supere
100.000 UF en los últimos tres años comerciales y hacer sus declaraciones a través de
internet y siempre que:
1.- Se encuentren inscritos para ser notificados por correo electrónico de acuerdo al
artículo 11 del Código;
2.- Que al momento de la postergación no presenten morosidad reiterada, y

25
Recordar que los plazos administrativos y aquellos legales que deban cumplirse por o ante la Administración, que
venzan un día sábado o feriado o el 31 de diciembre, se prorrogan al día hábil inmediatamente siguiente. (Artículo 64
Decreto Ley Nº 825 en relación y concordancia al artículo 36 del Código Tributario).
26
A través de la página web: www.sii.cl.
27
Artículo 20 del Decreto Ley Nº 824.
28
Ver Circular SII Nº 25 de 8 de abril de 2020.

27
 3.- Que al momento de la postergación haya presentado en tiempo y forma –a lo
menos– las declaración de IVA de los últimos 36 periodos y Renta de los últimos tres años
tributarios precedentes.
Operativamente, el contribuyente debe declarar de acuerdo a la regla general, pero el
Formulario 29 Electrónico le permite optar por una postergación de hasta dos meses por el
total del IVA del periodo. Al optar por la postergación, se recibe la declaración y se emite
un giro por el monto del IVA postergado con vencimiento hasta dos meses después (de
acuerdo a lo optado por el contribuyente). Llegada la época del giro, el contribuyente
procederá a su pago o, en su caso contrario, se devengarán intereses y multas.
La postergación del pago del IVA no alcanza al IVA pagado en las importaciones y no
alcanza a los otros impuestos que deben declararse y pagarse en el mismo Formulario.29
VII.- Exenciones.
El D.L. Nº 825 establece una serie de exenciones reales (artículo 12) y personales
(artículo 13), según si favorece a un acto o negocio, o a una persona o institución
determinada.
El elemento esencial de una exención es que se trata de hipótesis donde concurren
todos los elementos del tributo, esto es, el contribuyente despliega la conducta descrita en
el hecho gravado, pero, por razones de política fiscal, la misma ley lo libera de la obligación
de pagar.
Sin perjuicio de lo anterior en las exenciones de IVA no siempre se trata de una
exención propiamente tal, sino de hechos no gravados.
Son ejemplos de exenciones reales, la venta de vehículos motorizados usados (salvo el
caso de ventas de activo fijo y las importaciones); el arrendamiento de inmuebles, salvo el
caso del arrendamiento de inmuebles amoblados o con instalaciones que permitan el
desarrollo de una actividad comercial o industrial o de establecimientos de comercio), los
servicios profesionales (más bien hecho no gravado, pues el servicio profesional no califica
en los Nºs. 3 y 4 del artículo 20 de la Ley de la Renta, sino en el artículo 42 Nº 2 de la
misma ley); la venta de inmuebles con subsidios habitacionales; y las exportaciones.
Son ejemplos de exenciones personales, empresas de transporte de pasajeros; los
establecimientos de educación; la Polla Chilena de Beneficencia y la Lotería de
Concepción.
Situación especial de la exención contenida en el artículo 12 letra E número 7.-
De acuerdo a esta disposición incorporada por la ley 21.210, quedan exentas del pago
de IVA los ingresos no renta a que se refiere el artículo 17 del DL Nº 824 y los afectos al
impuesto adicional establecido en el artículo 59 de la citada ley. Especial mención se hace
respecto de las remuneraciones que se paguen por servicios prestados en el extranjero que

29
En este Formulario 29, además, se declaran los pagos provisionales mensuales (PPM Renta), retenciones de
honorarios (Renta), retenciones de impuesto único (Renta), entre otros.

28
resultan gravadas, o en su caso exentas, del Impuesto Adicional, pues al quedar exentas del
Impuesto Adicional hace inaplicable la exención IVA, o dicho de otra manera, si está
afectada por el Impuesto Adicional, queda exento de IVA, pero si en definitiva resulta
exento del Impuesto Adicional 30 , entonces queda gravado con IVA si concurren los
presupuestos del hecho gravado.
Así, el nuevo artículo 59 bis del DL 824 declara exentos de Impuesto Adicional a los
contribuyentes sin domicilio ni residencia en Chile por los servicios que presten a
beneficiarios personas naturales que no sean contribuyentes de IVA, siempre que se trate
los servicios prestados o utilizados en Chile que califiquen en la letra n) del artículo 8.
Situación de las prestaciones de salud otorgadas por los Servicio de Salud.-
De acuerdo a lo dispuesto en la letra E Nº 19 del artículo 12, en concordancia al Nº 7
del artículo 13, quedan exentas las prestaciones de salud establecidas por ley cuando sean
financiadas por FONASA o ISAPRES, hasta el monto señalado en el Arancel FONASA al
que se encuentre inscrito el respectivo prestador. Asimismo queda exenta la cotización
obigatoria de salud calculada sobre la remuneración imponible.
La prestación de salud queda exenta cuando se brinda por el Servicio de Salud o por
prestadores individuales o institucionales de salud que en virtud de un contrato o de la ley
lo sustituyan para estos efectos31.
2.- La tasa del impuesto.
Actualmente32 la tasa es de un 19%, que se calcula y recarga sobre el monto de la base
imponible (artículo 14).
3.- La base imponible.
En general, la base imponible en las ventas y servicios está constituida por el valor de
la operación más los agregados que se indican en artículo 15 (reajustes, intereses, recargos,
envases e impuestos).
Sin perjuicio de lo anterior, se reconocen las siguientes reglas especiales en los
artículos 16 y 17:
a.- En las importaciones, el valor aduanero de internación.
b.- En los retiros, el valor de libro o el valor comercial (el mayor).
c.- En los contratos de construcción, el valor total del contrato.
d.- En la venta de establecimientos de comercio y universalidades, el valor de los
bienes muebles e inmuebles, sean del activo realizable o del activo fijo cuando hayan
dado derecho al uso del crédito fiscal, sin que sea procedente deducir deudas o pasivos.

30
Ya sea por una ley o por un tratado y siempre que se trate de servicios prestados o utilizados en Chile.
31
Ver DFL Nº 1 de 2006 del MINSAL sobre Régimen de Prestaciones de Salud.
32
Junio 2021.

29
 En este caso, el activo fijo sólo se considera en la medida que se cumplan con los
requisitos indicados en la letra m) del artículo 8, lo que excluye las enajenaciones de activo
fijo efectuadas por contribuyentes del Régimen ProPyme cuando se realicen luego de
transcurrido un plazo de 36 meses contados desde la fecha de su adquisición.
e.- En los servicios y ventas en hoteles, el valor de las prestaciones o ventas, salvo la
propina.
f.- En los servicios de peluquería, no se considera la cantidad adicional a que se refiere
el artículo 6º de la Ley Nº 9.613 destinada a cubrir prestaciones previsionales de los
peluqueros.
g.- En las ventas de inmuebles en cuya adquisición no se soportó IVA, pero realizada
por un vendedor habitual, la base será la diferencia entre los precios de adquisición
reajustado y de venta, deducido proporcionalmente el valor comercial del terreno, esto es,
se debería deducir del precio de venta el valor comercial de terreno a la época de la
operación, y se deberá deducir del precio de adquisición una cantidad equivalente al
porcentaje que representa el valor comercial del terreno en el precio de venta.
h.- En el caso de las adjudicaciones, el valor de la adjudicación, el que no puede ser
inferior al valor del avalúo fiscal en el caso de inmuebles.
i.- En los contratos de arrendamiento con opción de compra de inmuebles construidos,
el valor de cada cuota incluida en el contrato, debiendo rebajarse la parte que corresponda
a la utilidad o interés comprendido en la operación. En todo caso, podrá deducirse del
monto de cada cuota, incluyendo la opción de compra, la proporción correspondiente al
valor de adquisición del terreno que se encuentre incluido en la operación, la que resultará
de calcular la proporción que representa el valor de adquisición del terreno en el valor total
del contrato.
j.- En los casos de permutas de bienes corporales muebles o inmuebles, se considerará
que cada parte que tenga el carácter de vendedor realiza una venta.
k.- En las daciones en pago, el valor asignado al bien.
l.- En el caso de arrendamiento de inmuebles amoblados, inmuebles con instalaciones
o maquinarias que permitan el ejercicio de alguna actividad comercial o industrial, y de
todo tipo de establecimientos de comercio que incluya un bien raíz, “deberá” deducirse de
la renta, para los efectos de este párrafo, una cantidad equivalente al 11% anual del avalúo
fiscal del inmueble, o la proporción correspondiente si el arrendamiento fuere parcial o por
períodos distintos de un año.
m.- Tratándose de la venta de bienes inmuebles gravados (en cuya adquisición se
soportó IVA), “deberá” deducirse del precio estipulado en el contrato el monto total o la
proporción que corresponda, del valor de adquisición del terreno que se encuentre incluido
en la operación, sin tope.
n.- En todos los casos en que corresponde deducir valores comerciales, el Servicio
podrá, según corresponda, ejercer las facultades de tasación del artículo 64,

30
fundamentalmente, en los casos en que el valor asignado al terreno sea notoriamente
superior al valor comercial y, en general, en los casos que se busque disminuir la base
imponible.

31
 Capítulo II
Débito y crédito fiscal.
Sumario: Explicación; Herramienta de fiscalización; Deducciones al débito fiscal;
Crédito fiscal; Requisitos de procedencia del crédito fiscal.
1.- Explicación.
Los contribuyentes de IVA, esto es, quienes realicen ventas, presten servicios o
efectúen cualquiera otra operación gravada con IVA, soportan el impuesto en la
adquisición de bienes o en la contratación de servicios gravados que destinan o sirven para
realizar sus operaciones gravadas, por las cuales tienen, a su vez, la obligación de recargar
IVA.
En este modelo del IVA chileno, el impuesto soportado por el contribuyente constituye
un crédito contra del Fisco, el que sólo puede ser imputado al pago del IVA que ese mismo
contribuyente recarga en sus operaciones, asimismo, gravadas.
Como el periodo de observación del IVA es mensual, el contribuyente construye su
declaración sumando separadamente el impuesto soportado y el impuesto recargado en
todas las operaciones gravadas de cada mes.
De esta manera, el IVA que el contribuyente efectivamente debe pagar es la diferencia
positiva entre el IVA recargado y el IVA soportado.33 Si la diferencia es negativa, lo que
ocurre en el caso que el crédito fiscal supere al débito fiscal de un mes, se hablará de
“remanente” de crédito fiscal, y su tratamiento tributario consiste en trasladarlo como un
crédito fiscal más del periodo tributario siguiente, y así sucesivamente, hasta que sea
totalmente imputado al débito fiscal de periodos futuros (dejar en claro que no procede,
por regla general, la devolución del remanente de crédito fiscal).
2.- Herramientas especiales de fiscalización Ley Nº 21.210.
La Ley Nº 21.210 agregó tres incisos al artículo 20 (cuarto, quinto y sexto) para regular
la situación en que existan dificultades para determinar el débito fiscal de un periodo
fiscalizado por falta de antecedentes o cualquier otra circunstancia imputable al
contribuyente.
En este caso, el Servicio, por resolución fundada, tasará el impuesto a pagar “tomando
como base los márgenes observados para contribuyentes de similar actividad, negocio,
segmento o localidad”.34

33
El artículo 20 dice: “Constituye débito fiscal mensual la suma de los impuestos recargados en las ventas y servicios
efectuados en el período tributario respectivo. El impuesto a pagarse se determinará, estableciendo la diferencia entre
el débito fiscal y el crédito fiscal, determinado según las normas del Párrafo 6º”.
34
En el inciso quinto del artículo 20 se precisa el método de tasación en los siguientes términos: “En la determinación
del impuesto a pagar, el Servicio deberá estimar un monto de crédito fiscal imputable a un monto estimado como
débito fiscal, conforme a los parámetros señalados u otros que permitan hacer una estimación razonable del monto a
pagar en cada uno de los periodos tributarios en cuestión. Si la imposibilidad de determinar el débito fiscal proviene
de caso fortuito o fuerza mayor, el contribuyente dispondrá de un plazo de 6 meses para reunir los antecedentes que

32
 Lo mismo se aplicará cuando así lo solicite el propio contribuyente, ya sea por devenir
un caso fortuito o fuerza mayor o porque simplemente no se encuentra en condiciones de
determinar el débito por una causa no imputable a él.
3.- Agregaciones y deducciones al débito fiscal.
Al débito fiscal, es decir, a la suma del impuesto recargado por el contribuyente de
IVA en las operaciones gravadas que realiza dentro de un mismo periodo tributario, se
agregan las cantidades registradas en notas de débito y se deducen las cantidades
registradas en las notas de crédito;35 esto es:
A.- Las bonificaciones y descuentos otorgados a los compradores o beneficiarios del
servicio sobre operaciones afectas, con posterioridad a la facturación.
B.- Las cantidades restituidas a los compradores o beneficiarios del servicio en razón
de bienes devueltos y servicios resciliados por los contratantes, siempre que correspondan
a operaciones afectas y la devolución de las especies o resciliación del servicio se hubiera
producido dentro del plazo de tres meses establecido en el inciso segundo del artículo 70.
Igual procedimiento corresponderá aplicar por las cantidades restituidas cuando una venta
o promesa de venta de bienes corporales inmuebles, gravadas con esta ley, queden sin
efecto por resolución, resciliación, nulidad u otra causa; pero el plazo de tres meses para
efectuar la deducción del impuesto se contará desde la fecha en que se produzca la
resolución, o desde la fecha de la escritura pública de resciliación y, en el caso de que la
venta o promesa de venta quede sin efecto por sentencia judicial, desde la fecha que ésta
se encuentre ejecutoriada, y
C.- Las sumas devueltas a los compradores por los depósitos a que se refiere el Nº 2
del artículo 15, cuando ellas hayan sido incluidas en el valor de venta afecto a impuesto.
D.- Las cantidades que indebidamente se hubiesen facturado constituyendo un débito
fiscal superior al que corresponda se consideran dentro de la determinación del débito fiscal
del período tributario, salvo que dentro de dicho período “o a más tardar el período
siguiente” se hubiese subsanado el error, emitiendo nota de crédito correspondiente.
En todos estos casos, para que proceda la deducción, necesariamente debe otorgarse la
nota de crédito en la oportunidad correspondiente.
4.- Crédito fiscal.
El crédito fiscal se forma por el IVA que soporta el contribuyente en operaciones
gravadas durante el periodo tributario correspondiente, y que cumplan los requisitos del
artículo 23.

le permitan realizar la declaración de los períodos tributarios involucrados de conformidad al artículo 35 de la Ley
sobre Impuesto a la Renta, para lo cual deberá presentar ante el Servicio de Impuestos Internos una petición en la
forma que este determine mediante resolución. Los plazos de prescripción se entenderán aumentados por igual tiempo.
No podrán acogerse a este procedimiento los contribuyentes que se encuentren formalizados, querellados o
sancionados por delito tributario”.
35
Decreto Ley Nº 825. Artículos 21, 22, 57 y 70.

33
 En general, podemos decir que el crédito fiscal está compuesto por la suma del IVA
soportado por el contribuyente en las adquisiciones de bienes y contratación de servicios
que efectivamente destine a operaciones afectas, ya sean del activo fijo, del activo
realizable o de gastos de tipo general relacionados con el giro.
Sin perjuicio de lo anterior, el D.L. Nº 825 contempla restricciones a la procedencia
del crédito fiscal, estableciendo requisitos específicos para que el IVA soportado por un
contribuyente pueda ser imputado contra el débito del periodo.
5.- Procedencia del crédito fiscal (artículos 23, 24, 25).36
5.1.- Requisitos de forma:
1) El crédito fiscal debe estar recargado en una factura, válidamente otorgada y
contabilizada. En la referida factura deberá anotarse separadamente el monto neto de la
operación del IVA recargado de acuerdo a la tasa vigente y contabilizada en el Registro de
Compras y Ventas.
2) La deducción del crédito fiscal debe ser oportuna. Al efecto puede decirse que el
IVA soportado en un periodo tributario sólo puede servir como crédito contra del débito
del mismo periodo. Para estos efectos resulta esencial llevar al día el Registro de Compras
y Ventas37 a que se refiere el artículo 59 del D.L. Nº 825.38
El artículo 24 inciso final contempla la excepción a la regla precedente al señalar que
los contribuyentes podrán efectuar los ajustes o deducir el crédito fiscal del débito fiscal o
recuperar este crédito en el caso de los exportadores, dentro de los dos períodos tributarios
siguientes a aquel que se indica en dichas normas, “sólo cuando las respectivas notas de
crédito y débito, las facturas o comprobantes de ingreso del impuesto tratándose de
importaciones”, según corresponda, se reciban o se registren con retraso “por cualquier
hecho no imputable al contribuyente”.
5.2.- Requisitos de fondo:
3) La operación por la cual se soporta IVA debe recaer sobre especies corporales
muebles o servicios destinados a formar parte del activo fijo o realizable del contribuyente;
o contratos de venta de inmuebles construidos; o en contratos de construcción; o en
aquellas operaciones relacionadas con gastos de tipo general que digan relación con el giro
o actividad del contribuyente. (Artículo 23 Nº 1)
Los gastos de tipo general incluyen los gastos a que se refiere el artículo 31 del D.L.
Nº 824, en una relación de continente a contenido. Así, una operación que no da derecho a

36
En esta parte seguimos la distinción formulada por la profesora Elizabeth Emilfork en su libro Impuesto al valor
agregado. El crédito fiscal y otros estudios, al decir que existen requisitos de forma y de fondo para determinar la
procedencia del crédito fiscal.
37
Ver Circular SII Nº 50 de 31 de julio de 2020. Apartado 2.2.
38
Las cantidades registradas en el RCV que no sean declaradas pueden ser giradas sin más trámite en un procedimiento
de fiscalización. Artículo 24 del Código.

34
crédito fiscal importará un gasto rechazado en Renta, pero no necesariamente un gasto
rechazado implica perder el derecho al crédito fiscal en IVA.
El concepto de gasto general en IVA es más amplio que el concepto de gasto en Renta,
ya que este último implica el carácter de necesario o inevitable.
De esta forma, no da derecho a crédito fiscal las operaciones que no guarden relación
directa con la actividad del contribuyente.
4) La operación en que soporta IVA debe estar destinada a operaciones del
contribuyente que necesariamente resulten gravadas con IVA. (Artículo 23 Nº 2)
En razón de lo anterior, no dan derecho a crédito fiscal las adquisiciones de bienes o
contratación de servicios que se destinen a operaciones no gravadas o a operaciones
exentas.
Sin perjuicio de lo anterior, si el contribuyente destina simultáneamente sus
adquisiciones y servicios contratados a operaciones afectas “y operaciones exentas o a
hechos no gravados por esta ley”, se procederá a calcular el porcentaje del crédito fiscal a
que se tendrá derecho, conforme a las siguientes reglas del artículo 23 Nº 3 D.L. Nº 825 y
artículo 43 del Reglamento.39
5) El uso del crédito fiscal no debe estar prohibido, lo que sucede en las hipótesis del
artículo 23 Nº 4, esto es, cuando se trate de las importaciones, arrendamiento con o sin
opción de compra y adquisición de automóviles, station wagons y similares y de los
combustibles, lubricantes, repuestos y reparaciones para su mantención, ni las de productos
o sus componentes que gocen en cualquier forma de subsidios al consumidor, de acuerdo
a la facultad del artículo 48,40 salvo que el giro o actividad habitual del contribuyente sea
la venta o arrendamiento de dichos bienes, o que el Director Regional autorice
expresamente el uso del crédito fiscal previa solicitud del contribuyente.
Tampoco darán derecho a crédito los gastos incurridos en supermercados y comercios
similares que no cumplan con los requisitos que establece el inciso primero del artículo 31
de la ley sobre Impuesto a la Renta. (Introducido por la Ley Nº 20.780)
En estos casos, el D.L. Nº 825 condiciona la procedencia del crédito fiscal a la
calificación de los desembolsos como gastos deducibles del D.L. Nº 824, estableciendo
una relación directa entre ambos conceptos, de tal suerte que, rechazado el gasto en renta,
se pierde automáticamente el derecho al crédito fiscal, sin que puedan ser considerados
gastos generales.41

39
Infra. Crédito fiscal proporcional.
40
Subsidios especiales de monto fijo por unidad de venta de combustibles derivados de hidrocarburos líquidos o
gaseosos.
41
D.L. Nº 824. Artículo 31. (Inciso primero) “La renta líquida de las personas referidas en el artículo anterior se
determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla, entendiendo por tales aquellos
que tengan aptitud de generar renta, en el mismo o futuros ejercicios y se encuentren asociados al interés, desarrollo
o mantención del giro del negocio, que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30, pagados o adeudados, durante

35
 Debemos recordar que, de acuerdo al artículo 8º letra d) no constituyen hechos
gravados con IVA, las entregas gratuitas a que se refiere el Nº 3 del artículo 31 de la Ley
sobre Impuesto a la Renta42 que cumplan con los requisitos que para cada caso establece la
citada disposición. Por ello, conviene insistir en que, en estos casos, el contribuyente
respectivo no perderá el derecho al uso del crédito fiscal por el impuesto que se le haya
recargado en la adquisición de los bienes respectivos ni se aplicarán las normas de
proporcionalidad para el uso del crédito fiscal por no haberse destinado dichas especies a
operaciones gravadas.
6) En todo caso, no darán derecho a crédito fiscal los impuestos recargados o retenidos
en facturas no fidedignas o (material o ideológicamente) falsas o que no cumplan con los
requisitos legales o reglamentarios, y en aquellas que hayan sido otorgadas por personas
que resulten no ser contribuyentes de este impuesto. (Artículo 23 Nº 5)
6.1) Defensa formal del contribuyente de buena fe, frente al hallazgo de facturas
falsas o no fidedignas.
Sin perjuicio de la categórica redacción de la regla precedente, es posible, y así lo
reconoce el legislador, que el contribuyente haya registrado una factura falsa sin
conocimiento de la ilicitud de la misma, especialmente en aquellos casos en que se trata de
facturas electrónicas o ideológicamente falsas o, cuando son emitidas por contribuyentes
irregulares que finalmente resulten no ser contribuyentes de IVA (falsedad del emisor).

el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio”.
No se deducirán los gastos incurridos en la adquisición, mantención o explotación de bienes no destinados al giro del
negocio o empresa, de los bienes de los cuales se aplique la presunción de derecho a que se refiere el literal iii) del
inciso tercero del artículo 21 y la letra f), del Nº 1, del artículo 33, como tampoco en la adquisición y arrendamiento
de automóviles, station wagons y similares, cuando no sea éste el giro habitual, y en combustibles, lubricantes,
reparaciones, seguros y, en general, todos los gastos para su mantención y funcionamiento. “No obstante, procederá
la deducción de los gastos respecto de los vehículos señalados, cuando el Director, mediante resolución fundada, lo
establezca por cumplirse los requisitos establecidos en la primera parte de este inciso”.
42
D.L. Nº 824. Artículo 31 Nº 3.- “Se incluye, también, la deducción del costo para fines tributarios de aquellos
alimentos destinados al consumo humano, alimentos para mascotas, productos de higiene y aseo personal, y productos
de aseo y limpieza, libros, artículos escolares, ropa, juguetes, materiales de construcción, entre otros, que correspondan
a bienes de uso o consumo, cuyas características y condiciones se determinen mediante resolución del Servicio. Para
estos efectos, se exigirá que se trate de bienes respecto de los cuales su comercialización se ha vuelto inviable por
razones de plazo, desperfectos o fallas en su fabricación, manipulación o transporte, por modificaciones sustantivas
en las líneas de comercialización que conlleven la decisión de productores y vendedores de eliminar tales bienes del
mercado pero que, conservando sus condiciones para el consumo o uso según corresponda, son entregados
gratuitamente a instituciones sin fines de lucro, debidamente inscritas ante el Servicio, para su distribución gratuita,
consumo o utilización entre personas naturales de escasos recursos beneficiarias de tales instituciones, u otras
instituciones sin fines de lucro que las puedan utilizar en el cumplimiento de sus fines, todas circunstancias que
deberán ser acreditadas de manera fehaciente ante el Servicio, en la forma que éste determine mediante resolución.
Del mismo modo, se procederá en la entrega gratuita de especialidades farmacéuticas y otros productos farmacéuticos
que autorice el reglamento que emite el Ministerio de Salud para el control de los productos farmacéuticos de uso
humano, bajo los requisitos y condiciones que dicho reglamento determine, a los establecimientos asistenciales
públicos o privados, para ser dispensados en la misma condición de gratuidad a los pacientes.
En conformidad con lo dispuesto en la Ley Nº 20.920, que establece marco para la gestión de residuos, la
responsabilidad extendida del productor y fomento al reciclaje, no se aceptará como gasto y se afectará con el impuesto
único establecido en el inciso primero del artículo 21, la destrucción voluntaria de materias primas, insumos o bienes
procesados o terminados que puedan ser entregados gratuitamente en los términos de los párrafos anteriores”.

36
 En estos casos, el contribuyente de buena fe puede mantener el derecho a usar el crédito
fiscal, si acredita a satisfacción del Servicio:
– Que la factura cumple con los requisitos formales establecidos por ley o
reglamentos.
– Que el pago de la factura falsa o no fidedigna fue realizado con un cheque
nominativo, vale vista nominativo o transferencia electrónica de dinero a nombre del
emisor de la factura, girados contra la cuenta corriente bancaria del respectivo comprador
o beneficiario del servicio registrada en su contabilidad.
La emisión y pago del cheque, vale vista o transferencia electrónica, se prueba
mediante el documento original o fotocopia de los primeros o certificación del banco,
según corresponda, con las especificaciones que determine el Director del Servicio de
Impuestos Internos.
En estos respaldos debe constar el hecho de haberse anotado por el librador al extender
el cheque o por el banco al extender el vale vista, en el reverso del mismo, el número del
rol único tributario del emisor de la factura y el número de ésta. En el caso de transferencias
electrónicas de dinero, esta misma información, incluyendo el monto de la operación, se
deberá haber registrado en los respaldos de la transacción electrónica del banco.
En todo caso, el pago deberá quedar asentado en los movimientos de la cuenta
corriente.
– La efectividad material de la operación y de su monto, por los medios de prueba
instrumental o pericial, cuando el Servicio de Impuestos Internos así lo solicite.
6.2) Presunción de falsedad de facturas objetadas dentro de un procedimiento de
fiscalización.
Detectado dentro del un procedimiento de fiscalización que el contribuyente registra
facturas falsas o no fidedignas, es necesario el contribuyente aporte los antecedentes que
acrediten las circunstancias formales del pago de la o las facturas objetadas, dentro del
plazo de un mes contado desde la fecha de notificación del requerimiento realizado por
el Servicio de Impuestos Internos.
En caso que el contribuyente no dé cumplimiento a lo requerido, previa certificación
del Director Regional respectivo, se presumirá que la factura es falsa o no fidedigna, no
dando derecho a la utilización del crédito fiscal mientras no se acredite que dicha factura
es fidedigna.
Esta regla fue incorporada por la Ley Nº 21.210, dando a entender que el no
cumplimiento de los requisitos formales del pago sólo constituye una presunción
simplemente legal sobre la falsedad de la factura, la que desde luego admite prueba en
contrario.
6.3) Reglas comunes.

37
 En cualquier caso, no se perderá el derecho a crédito fiscal, si el contribuyente acredita
que el impuesto ha sido recargado y enterado efectivamente en arcas fiscales por el
vendedor.
Y, por otro lado, en cualquier caso, se perderá el derecho al crédito fiscal si el
comprador o beneficiario del servicio tuvo conocimiento o participación en la falsedad de
la factura.
7) Tratándose de ventas de inmuebles construidos destinados a la habitación, el
derecho a crédito fiscal para el adquirente o contratante por la parte del IVA que la empresa
constructora recupere si se cumplen los requisitos establecidos en el artículo 21 del Decreto
Ley Nº 910, de 1975, procederá sólo para contribuyentes que se dediquen a la venta
habitual de bienes corporales inmuebles.43 (Artículo 23 Nº 6) (Introducido por la Ley Nº
20.780)
8) Tratándose de facturas electrónicas, el impuesto recargado dará derecho a crédito
fiscal para el comprador o beneficiario en el período en que se haga el acuse de recibo o se
entiendan recibidas las mercaderías entregadas o el servicio prestado, conforme a lo
establecido en el inciso primero del artículo 9º de la Ley Nº 19.983, que regula la
transferencia y otorga mérito ejecutivo a la copia de la factura.
Esta limitación no regirá en el caso de prestaciones de servicios, ni de actos o contratos
afectos en los que, por aplicación de lo dispuesto en el artículo 55, la factura deba emitirse
antes de concluirse la prestación de los servicios o de la entrega de los bienes respectivos.44
(Artículo 23 Nº 7)

43
Infra. IVA Inmobiliario.
44
D.L. Nº 825. Artículo 55. Incisos segundo y tercero.
“Tratándose de los contratos señalados en la letra e) y en la letra l) del artículo 8º, la factura deberá emitirse en el
momento en que se perciba el pago del precio del contrato, o parte de éste, cualquiera que sea la oportunidad en que
se efectúe dicho pago. En el caso de la venta de bienes inmuebles, la factura deberá emitirse en la fecha de suscripción
de la escritura de compraventa por el precio total, incluyendo las sumas pagadas previamente que se imputen al mismo
a cualquier título”.
“Cuando se trate de los contratos indicados en el inciso segundo de la letra c) del artículo 16, la factura deberá emitirse
por cada estado de avance o pago que deba presentar el concesionario original o el concesionario por cesión, en los
períodos que se señalen en el decreto o contrato que otorgue la concesión respectiva. Respecto de los servicios de
conservación, reparación y explotación de obras de uso público a que hace referencia la letra h) del artículo 16, la
factura correspondiente deberá emitirse dentro del mes en el cual el concesionario perciba los ingresos provenientes
de la explotación de las obras”.

38
 Capítulo III
Situaciones particulares
Sumario: Sector inmobiliario; Sector exportación; Remanente de crédito fiscal;
Devolución de remanente; Procedimientos concursales; Término de giro; Cambio de
sujeto; Crédito fiscal proporcional.
1.- IVA Inmobiliario.
La venta de inmuebles fue incorporada como hecho gravado sólo con ocasión de la
Ley Nº 18.630 de 23 de julio de 1987, que modifica el hecho gravado venta y el concepto
de vendedor, gravando la venta de inmuebles de propiedad de constructoras en la medida
que dichos inmuebles fuesen construidos totalmente por ellas o que en parte fueran
construidos por un tercero para ellas. Así, el legislador consolidó el gravamen a la actividad
de la construcción, dejando en todo caso fuera de la base imponible el valor del terreno.
A poco andar, las constructoras se organizaron empresarialmente con inmobiliarias,
relacionadas con ellas, de tal suerte que la constructora vendía el inmueble con IVA a la
inmobiliaria, y ésta pasaba a precio el gravamen, no soportando el gravamen pues la
segunda enajenación, de no mediar construcción, no resultaba gravada, y, por tanto, el
defecto que intentó corregir la Ley Nº 18.630 logró subsistir gracias a las posibilidades de
opción que brindaba el ordenamiento jurídico.
La Ley Nº 20.780, con vigencia a partir del 1 enero 2016, introdujo una modificación
sustancial a la aplicación del IVA Inmobiliario, con una nueva modificación al hecho
gravado venta de inmuebles y al concepto de vendedor.
Con esta nueva reforma, a partir de la fecha de entrada en vigencia, resultarán gravadas
(salvo las situaciones de excepción transitoria y salvo, además, la exención permanente a
las viviendas financiadas con subsidios) todas las ventas de inmuebles, incluso las ventas
de viviendas usadas.
Se hace expresa mención de que no resultarán gravadas las ventas de terrenos, hipótesis
quizá redundante pues, como se vio, la base imponible de la venta de inmuebles no fue
modificada por la Ley Nº 20.780, por lo que siempre procede la deducción del valor del
terreno.
En todo caso, es requisito esencial para que se configurara el hecho gravado venta de
inmuebles que el enajenante tenga el carácter de vendedor habitual de bienes inmuebles,
siendo de relevancia considerar que la Ley Nº 20.780 dejó la determinación de esta calidad
al juicio exclusivo del Servicio, donde se hacen aplicables los criterios expuestos en el
artículo 4º del Reglamento y las presunciones simplemente legales que se establecen en el
nuevo artículo 2º del D.L. Nº 825.
Por último, es necesario indicar que la Ley Nº 21.210 vuelve a modificar el hecho
gravado venta de inmuebles, limitando la operación gravada sólo a la venta de inmuebles
construidos, efectuadas por un vendedor habitual de inmuebles, sea que en su adquisición
se haya o no soportado IVA, declarando no gravada la venta de terrenos sin construcción.

39
 En todo caso, se mantiene la exención del artículo 12 letra F, que se refiere a la venta
de viviendas efectuadas al beneficiario de un subsidio habitacional otorgado por el
Ministerio de Vivienda y Urbanismo, cuando sea financiada en todo o parte por el referido
subsidio.
1.1.- Crédito especial para empresas constructoras. [Artículo 21 D.L. Nº 910]
Por razones de política fiscal, el legislador estimó necesario mitigar el impacto del IVA
en el consumidor final de viviendas, a través de un mecanismo que, por un lado, haga que
el adquirente no soporte íntegramente la carga impositiva del IVA, y, por el otro, que se
mantenga el gravamen en toda la cadena de construcción con el objeto de no alterar el
derecho al uso del crédito fiscal.
Para ello, el D.L. Nº 910 (1975) en su artículo 21 establece un crédito especial para las
constructoras que en concreto provoca que el IVA recargado en la venta o construcción de
viviendas, a través de contratos generales de construcción que no lo sean por
administración, sea financiado en parte por el adquirente y en parte por el Fisco.
Para lograr este efecto, en la operación de venta se recarga la tasa del 19%, el
adquirente sólo paga el 35% del recargo y el otro 65% se paga por la constructora a través
de un crédito equivalente a dicho valor, que se imputa en contra de pagos provisionales
obligatorios45 y a otros impuestos de retención o recargo que afectan a la constructora.
Antes de la Ley Nº 20.780 este crédito quedaba restringido a “inmuebles con destino
habitacional cuyo precio de venta no superara las 4.500 UF”, con tope de 225 UF por cada
vivienda.
La referida ley modificó el valor de las viviendas que pueden acogerse al beneficio,
bajándolo de 4.500 UF a 2.000 UF, y manteniendo el tope de 225 UF por vivienda.
Sin perjuicio de lo anterior, en las disposiciones transitorias de la referida ley se explica
que esta modificación tuvo una vigencia gradual, conforme al siguiente detalle:
– Durante el año 2015, el crédito se aplicará sólo a viviendas cuyo valor no exceda las
4.000 UF.
– Durante el año 2016, el crédito se aplicará a viviendas cuyo valor no exceda las 3.000
UF.
– Y a partir del 1 de enero del año 2017, el crédito se aplicará a viviendas cuyo valor
no exceda las 2.000 UF.
1.2.- Situación especial en la determinación del crédito fiscal inmobiliario.
En aquellos casos en que opere el crédito señalado en el artículo 21 del D.L. Nº 910,
la parte del IVA recargado que recupera la constructora sólo da crédito fiscal si el
adquirente es un vendedor habitual de inmuebles.

45
D.L. Nº 824. Artículo 84.

40
 Ahora bien, cuando los contribuyentes que se dediquen a la venta habitual de bienes
corporales inmuebles o las empresas constructoras no puedan determinar la procedencia
del crédito fiscal, en el período tributario en que adquirieron o construyeron los bienes,
deberán aplicar las siguientes reglas:
a) El impuesto soportado será considerado provisionalmente como crédito fiscal del
período correspondiente; y
b) El crédito fiscal provisional deberá ser ajustado en cada periodo en que se realicen
operaciones no gravadas o exentas, adicionando, debidamente reajustado, al débito fiscal
de dicho período, el monto equivalente al impuesto soportado en la adquisición o
construcción de la o las unidades que se transfieren en dichas operaciones”.
2.- IVA en la actividad de la exportación. [Artículo 36]
De conformidad al principio de comercio internacional “desgravamen en el país de
origen y gravamen en el país de destino”, el IVA chileno grava las importaciones
considerándolas un acto equiparado a venta en el artículo 8º letra a), y declara exentas las
exportaciones en el artículo 12 letra D). La idea es que los productos entren al mercado
internacional en valores netos, evitando distorsiones de precios que sean consecuencia de
cargos fiscales.
Pero el fin previsto por la norma internacional no se logra con la sola exención a la
exportación, ya que el agente exportador, en sus adquisiciones de bienes y utilización de
servicios destinados a las operaciones de exportación soportan IVA, y de acuerdo al
artículo 23 Nº 2 no tendrían derecho a crédito fiscal al destinar los referidos bienes y
servicios a una operación exenta. Así visto, el IVA soportado constituiría un costo para el
exportador, aumentando el precio internacional y, con ello, pierden competitividad.
Para corregir este efecto no deseado, el artículo 1º del D.S. Nº 348 de 1975 en relación
con el artículo 36 del D.L. Nº 825, confiere a los exportadores el derecho a solicitar la
devolución del IVA que se les hubiere recargado al adquirir bienes o utilizar servicios
destinados a su actividad de exportación, como asimismo el impuesto pagado al importar
bienes para el mismo objeto, a través de un procedimiento formal en que participa el
Ministerio de Economía, el Servicio de Impuestos Internos y el Servicio de Tesorería. La
cantidad objeto de recuperación es el IVA soportado que de no mediar la exención daría
derecho a crédito fiscal.46
3.- Remanente de crédito fiscal. [Artículos 26 a 28]
Considerando las reglas de recargo (y de retención cuando opera el cambio de sujeto
conforme al artículo 3º) y el carácter periódico del IVA, para la determinación del impuesto
a pagar al término del periodo tributario, como hemos dicho, es necesario proceder a una
operación aritmética simple de sumar los IVA recargados (en las facturas de venta) (más
las notas de débito y menos las notas de crédito del periodo) y sustraer de dicho resultado
la suma de los IVA soportados en facturas y notas de crédito que correspondan a

46
Ver Circular SII Nº 61 de 11 de septiembre de 2020, apartado 1.3.

41
adquisiciones de bienes y servicios utilizados, que se destinan a operaciones gravadas
conforme a las reglas del artículo 23.
Si el resultado de dicha operación es positivo, determinado el impuesto del periodo, lo
que constituye el valor del IVA que el contribuyente deberá declarar y pagar
(simultáneamente) en Arcas Fiscales (usando para ello el formulario 29).
En cambio, si el resultado de la operación es negativo, hablamos de un remanente de
crédito fiscal a favor del contribuyente, el que pasa reajustado al periodo inmediatamente
siguiente y se acumulará a los créditos que tengan su origen en dicho período tributario.
Igual regla se aplicará en los períodos sucesivos, si a raíz de estas acumulaciones subsistiere
un remanente a favor del contribuyente.
Este remanente, por regla general, en tanto crédito, sólo se puede imputar a los débitos
que se generen por las operaciones gravadas realizadas por el contribuyente en el período
tributario inmediatamente, o el que sigue hasta su completa imputación.
Este remanente se reajusta conforme a la variación de la Unidad Tributaria Mensual
(UTM), esto es, convirtiéndolo en unidades tributarias mensuales, según su monto vigente
a la fecha en que debió pagarse el tributo, y posteriormente reconvirtiendo el número de
unidades tributarias así obtenido, al valor en pesos de ellas a la fecha en que se impute
efectivamente dicho remanente.
La cadena de imputación debe seguir un estricto orden, aplicándolo oportunamente al
débito fiscal inmediatamente siguiente al periodo en que se produce, de tal suerte que las
diferencias de crédito fiscal que provengan de la no utilización oportuna por el
contribuyente del mecanismo de reajuste antes señalado, no podrán invocarse como crédito
fiscal en períodos posteriores.
4.- Imputación o devolución del remanente de crédito fiscal. [Artículo 27 bis]47
4.1.- Regla general.
Además del derecho conferido a los exportadores para solicitar y obtener la devolución
del IVA soportado en la adquisición de bienes y utilización de servicios destinados a
operaciones de exportación, los contribuyentes gravados con IVA y los exportadores que
tengan remanentes de crédito fiscal determinados de acuerdo con las normas del artículo
23, durante dos o más períodos tributarios consecutivos como mínimo, y que además
tengan su origen en la adquisición de bienes corporales muebles o inmuebles destinados a
formar parte de su Activo Fijo o de servicios que deban integrar el valor de costo de este
tipo de bienes del activo fijo, podrán imputar ese remanente acumulado en dichos períodos,
debidamente reajustados (UTM), a cualquier clase de impuestos fiscales, incluso de
retención, y a los derechos, tasas y demás gravámenes que se perciban por intermedio de
las Aduanas (usarlo como crédito) u optar por que dicho remanente les sea reembolsado
por la Tesorería General de la República (solicitar su devolución).

47
Ver Resolución Exenta SII Nº 55 de 4 de junio de 2021.

42
 Para los efectos de la aplicación de este derecho, se entenderá que forman parte del
activo fijo los bienes corporales muebles importados en virtud de un contrato de
arrendamiento con o sin opción de compra, respecto del impuesto pagado en la
importación, siempre que dichos bienes, por su naturaleza y características, correspondan
a los que normalmente se clasifican en el citado activo.
4.2.- Imputación o devolución proporcional del remanente de crédito fiscal cuyo
origen se relacione con el aumento de activo fijo.
En el caso de que en los dos o más períodos tributarios antes señalados, además, se
originen créditos fiscales en adquisiciones distintas a las anteriores o en utilizaciones de
servicios de los no señalados precedentemente (que no se refieran a un aumento del activo
fijo), el monto de la imputación o de la devolución se determinará aplicando al total de
remanente acumulado, el porcentaje que represente el Impuesto al Valor Agregado
soportado por adquisiciones de bienes corporales muebles o inmuebles destinados al
Activo Fijo o de servicios que se integren al costo de éste en relación con el total del crédito
fiscal de los dos o más períodos tributarios.
4.3.- Situación de los inmuebles incorporados al activo fijo.
Tratándose de bienes corporales inmuebles, se entenderán como destinados a formar
parte de su activo fijo, desde el momento en que la obra o cada una de sus etapas es recibida
conforme por quien la encargó. En caso de que el contribuyente haya obtenido
devoluciones durante el desarrollo de la obra, deberá, al término de la misma, presentar, a
requerimiento del Servicio, el certificado de recepción definitiva, y acreditar su
incorporación efectiva al activo inmovilizado. (Ley Nº 21.210)
4.4.- Mecanismo para la imputación.
Para hacer efectiva la imputación a que se refieren los incisos anteriores, los
contribuyentes deberán solicitar al Servicio de Tesorerías que se les emita un Certificado
de Pago por una suma de hasta el monto de los créditos acumulados, expresados en
unidades tributarias. Dicho certificado, que se extenderá en la forma y condiciones que
establezca el reglamento, será nominativo, intransferible a terceras personas y a la vista, y
podrá fraccionarse en su valor para los efectos de realizar las diversas imputaciones que
autoriza la presente disposición.
4.5.- Mecanismo para la devolución.
Para obtener la devolución del remanente de crédito fiscal, los contribuyentes que
opten por este procedimiento, deberán presentar una solicitud ante el Servicio de Impuestos
Internos, a fin de que éste verifique y certifique, en forma previa a la devolución por la
Tesorería General de la República, la correcta constitución de este crédito. El Servicio de
Impuestos Internos deberá pronunciarse dentro del plazo de veinte días contado desde la
fecha en que reciba los antecedentes correspondientes. Si no lo hiciere al término de dicho
plazo, la solicitud del contribuyente se entenderá aprobada y el Servicio de Tesorerías
deberá proceder a la devolución del remanente de crédito fiscal que corresponda, dentro

43
del plazo de cinco días hábiles contado desde la fecha en que se le presente la copia de la
referida solicitud debidamente timbrada por el Servicio de Impuestos Internos.48
4.6.- Obligación de restitución.
Los contribuyentes que hagan uso de este derecho deberán restituir las sumas recibidas
mediante los pagos efectivos que realicen en Tesorería por concepto del Impuesto al Valor
Agregado (débito fiscal), generado en las operaciones normales que efectúen a contar del
mes siguiente del período al cual esas sumas corresponden.
En el caso de que en cualquiera de los períodos tributarios siguientes existan
operaciones exentas o no gravadas, deberán adicionalmente restituir las sumas equivalentes
a las cantidades que resulten de aplicar la tasa de impuesto, que se determine de multiplicar
las operaciones totales del mes por la proporción de operaciones gravadas usada para
determinar el crédito fiscal en el mes de adquisición del activo fijo que originó la
devolución y restar de dicho resultado las operaciones afectas del mes.
A los contribuyentes que no hayan realizado ventas o prestaciones de servicios en
dicho período de dos o más meses, se les determinará en el primer mes en que tengan
operaciones si han importado o adquirido bienes corporales muebles o inmuebles o
recibido servicios afectados a operaciones gravadas, no gravadas o exentas aplicándose la
proporcionalidad que establece el reglamento, debiendo devolver el exceso,
correspondiente a las operaciones exentas o no gravadas, debidamente reajustado (UTM),
adicionándolo al débito fiscal en la primera declaración del Impuesto al Valor Agregado.
De igual forma, deberá devolverse el remanente de crédito obtenido por el
contribuyente, o la parte que proceda, cuando se haya efectuado una imputación u obtenido
una devolución superior a la que corresponda de acuerdo a la ley o a su reglamento, y en
el caso de término de giro de la empresa.
Las devoluciones a que se tenga derecho por las exportaciones, se regirán por lo
dispuesto en el artículo 36.
4.7.- Delitos e infracciones asociados al mal uso de este derecho.
La infracción consistente en utilizar cualquier procedimiento doloso encaminado a
efectuar imputaciones y obtener devoluciones improcedentes o superiores a las que
realmente corresponda, se sancionará en conformidad con lo dispuesto en los incisos 2º y
3º del Nº 4 del artículo 97, según se trate de imputaciones o devoluciones.
En todo caso, la no devolución a arcas fiscales de las sumas imputadas o devueltas en
exceso, y que no constituya fraude, se sancionará como no pago oportuno de impuestos
sujetos a retención o recargo, aplicándose los intereses, reajustes y sanciones desde la fecha
en que se emitió el Certificado de Pago que dio origen al derecho a la imputación, o desde
la fecha de la devolución en su caso.

48
“No será aplicable el procedimiento establecido en el artículo 80 y siguientes para el procedimiento de devolución
que establece este artículo”.

44
 5.- IVA y procedimiento concursal de reorganización. [Artículo 27 ter]
Los contribuyentes gravados con los impuestos de los Títulos II (IVA) y III (Impuestos
especiales a las ventas y servicios) del D.L. Nº 825, que tengan la calidad de acreedores en
un Procedimiento Concursal de Reorganización regido por la Ley Nº 20.720 sobre
Reorganización y Liquidación de Activos de Empresas y Personas, que hayan sido
recargados en facturas pendientes de pago emitidas a deudores de un Acuerdo de
Reorganización, podrán imputar el monto de dichos tributos a cualquier clase de
impuestos fiscales, incluso de retención, y a los derechos, tasas y demás gravámenes
que se perciban por intermedio de las Aduanas u optar por que éstos les sean
reembolsados por la Tesorería General de la República.49 En el caso de que se hayan
efectuado abonos a dichas deudas, la imputación o devolución, en su caso, sólo podrán
hacerse valer sobre la parte no cubierta por los abonos, si la hubiera.
Para hacer uso de este derecho, el Acuerdo de Reorganización debe haber sido
aprobado mediante resolución firme y ejecutoriada. La Superintendencia de Insolvencia y
Reemprendimiento remitirá al Servicio de Impuestos Internos copia de los Acuerdos de
Reorganización que se hallen en dicho estado, en la forma y plazo que dicha
Superintendencia fije, mediante resolución.
Los contribuyentes que sean Personas Relacionadas con el deudor de un Acuerdo de
Reorganización no podrán impetrar este derecho.
5.1.- Mecanismo para obtener la imputación.
Para hacer efectiva la imputación, los contribuyentes deberán solicitar al Servicio de
Tesorerías que se les emita un Certificado de Pago por una suma de hasta el monto de los
créditos acumulados, expresados en unidades tributarias mensuales. Dicho certificado, que
se extenderá en la forma y condiciones que fije el Servicio de Tesorerías, mediante
resolución, será nominativo, intransferible a terceros y a la vista, y podrá fraccionarse en
su valor para los efectos de realizar las diversas imputaciones que autoriza la presente
disposición.
5.2.- Mecanismo para obtener la devolución.
Para obtener la devolución de los impuestos recargados en las facturas pendientes de
pago, los contribuyentes que opten por este procedimiento deberán presentar una solicitud
ante el Servicio de Impuestos Internos conforme a los artículos 80 y siguientes50 a fin de
que éste verifique y certifique, en forma previa a la devolución por la Tesorería General de
la República, que los respectivos tributos hayan sido declarados y enterados en arcas
fiscales oportunamente, y que éstos se encuentran al día en el pago de sus obligaciones
tributarias.
5.3.- Obligación de restitución.

49
Ver Circular SII Nº 61 de 11 de septiembre de 2020, apartado 1.2.
50
Procedimiento general para solicitar la devolución o recuperación de los impuestos del D.L. Nº 825.

45
 Los contribuyentes que hagan uso de este derecho deberán restituir los impuestos
correspondientes a contar del mes siguiente del período en que venza el plazo para que el
deudor efectúe el pago de las sumas acordadas en el respectivo Acuerdo de
Reorganización.
De igual forma, deberán devolverse dichos tributos cuando se haya efectuado una
imputación u obtenido una devolución superior a la que corresponda y en el caso de término
de giro de la empresa.
No procederá la restitución en caso de que se declare el término o incumplimiento del
Acuerdo de Reorganización, mediante resolución firme y ejecutoriada, dándose inicio a un
Procedimiento Concursal de Liquidación, siempre que el respectivo contribuyente
comunique dicha circunstancia al Servicio de Impuestos Internos, en la forma y plazo que
éste determine, mediante resolución.
5.4.- Delitos e infracciones.
La infracción consistente en utilizar cualquier procedimiento doloso encaminado a
efectuar imputaciones y obtener devoluciones improcedentes o superiores a las que
realmente corresponda, se sancionará en conformidad con lo dispuesto en los párrafos
segundo y tercero del Nº 4 del artículo 97, según se trate de imputaciones o devoluciones.
La no devolución a arcas fiscales de las sumas imputadas o devueltas en exceso, y que
no constituya fraude, se sancionará como no pago oportuno de impuestos sujetos a
retención o recargo, aplicándose los intereses, reajustes y sanciones desde la fecha en que
se emitió el Certificado de Pago que dio origen al derecho a la imputación, o desde la fecha
de la devolución, en su caso.
6.- IVA y término de giro. [Artículo 28]
En los casos de término de giro, el remanente o saldo de crédito que hubiere quedado
en favor del contribuyente, previo reajuste, podrá ser imputado por éste al débito fiscal que
se causare con motivo de la venta o liquidación del establecimiento o de los bienes
corporales muebles o inmuebles que lo componen. Si aún quedare un remanente a su favor,
sólo podrá imputarlo al pago del impuesto a la renta de primera categoría que adeudare por
el último ejercicio en que se da el aviso de término de giro.
7.- Crédito fiscal y cambio de sujeto.
De acuerdo a la Resolución Exenta SII Nº 42/2018, los contribuyentes afectados por
la retención del IVA con ocasión de haberse aplicado las reglas de cambio de sujeto,
mantendrán su derecho a recuperar el IVA que soporten en sus compras (y servicios) que
destinen a operaciones gravadas (crédito fiscal), imputándolo a los débitos fiscales que se
produzcan en operaciones gravadas que realicen con otros contribuyentes que no se
encuentren registrados en la nómina de “Agentes retenedores” o bien, solicitando su

46
devolución 51 en cada periodo tributario 52 y hasta el monto de las sumas efectivamente
retenidas, de acuerdo al procedimiento administrativo denominado “Solicitud de
devolución de IVA, por cambio de sujeto”.53
Materialmente, entonces, cuando opera la hipótesis de cambio total de sujeto pasivo
en el IVA, el Agente Retenedor deberá emitir una “factura de compra” en la que
separadamente registrará la cantidad que por concepto de IVA retenga al vendedor,
liberándolo de la obligación de emitir la “factura de venta” pero subsistiendo la obligación
de emitir la “guía de despacho” en su caso.54
Por último, el IVA retenido por el Agente Retenedor recibe el tratamiento de un
impuesto de retención, sin derecho a deducción alguna, el que, declarado y pagado
oportunamente, dará derecho a crédito fiscal del mismo periodo.55
8.- Crédito fiscal proporcional.
Como adelantamos, las adquisiciones de bienes y contratación de servicios destinados
exclusivamente a operaciones gravadas, dan derecho a crédito fiscal por una suma
equivalente al total del IVA soportado, cumpliendo los requisitos del artículo 23 y
conforme a las reglas generales.
El problema se presenta respecto de los bienes corporales muebles y de los servicios
de utilización común, o que se destinan simultáneamente a operaciones gravadas, no
gravadas y exentas, siendo necesario aplicar una relación porcentual que conduce a un uso
proporcional del IVA soportado en las referidas adquisiciones o contrataciones, como
crédito fiscal.
Esta relación porcentual se obtiene al comparar la totalidad de operaciones
contabilizadas versus las operaciones contabilizados que efectivamente se destinaron a
operaciones gravadas.
Para efectuar el cálculo de esta proporción, de acuerdo al Reglamento, los
contribuyentes tendrán en consideración las siguientes reglas:
8.1.- Si se trata de contribuyentes que al 1 de enero de 1977, fecha de vigencia del
nuevo texto del Decreto Ley Nº 825, realizan ventas y/o servicios gravados y exentos de
Impuesto al Valor Agregado, deberán determinar la relación porcentual a que se refiere el
número anterior considerando las ventas y/o servicios netos gravados y el total de las ventas
y/o servicios netos contabilizados, efectuados durante el primer período tributario. Para los
períodos tributarios siguientes deberán considerar la misma relación porcentual pero
acumulados mes a mes los valores mencionados hasta completar el año calendario

51
Solicitud presentada a través del Formulario 3560.
52
Las solicitudes extemporáneas pueden tramitarse de acuerdo al procedimiento reglado en el artículo 126 del Código
Tributario.
53
Contenido en la Resolución Exenta SII Nº 41 de 6 de mayo de 2016.
54
Guía de despacho de traslado de bienes.
55
Ver Circular SII Nº 61 de 11 de septiembre de 2020, apartado 1.1.

47
respectivo. En el año calendario siguiente y posteriores se iniciará el mismo procedimiento
antes descrito para determinar la relación porcentual.
Este mismo procedimiento aplicarán los vendedores y/o prestadores de servicios que
recién inician sus actividades y los que, posteriormente, efectúan conjuntamente
operaciones gravadas y exentas.
8.2.- El crédito fiscal proporcional así determinado podrá ser ajustado en la forma y
condiciones que determine la Dirección a su juicio exclusivo.
La Dirección, a su juicio exclusivo, podrá también establecer otros métodos para
determinar el monto del crédito fiscal proporcional.
8.3.- Los remanentes de crédito fiscal debidamente depurados que quedaren a beneficio
de vendedores que han venido operando con anterioridad al 1 de enero de 1977, y que
continúen efectuando ventas y/o servicios gravados y exentos, podrán imputarse a los
débitos que se generen por las operaciones realizadas a contar de esa fecha, y
8.4.- El crédito fiscal por maquinarias y otros bienes del activo fijo de las empresas e
insumos, materias primas o servicios de utilización común, del cual hizo uso indebido el
contribuyente al deducir su valor total del débito fiscal dará derecho al Fisco a exigir el
reintegro del impuesto con reajustes, intereses y multas, en la parte proporcional en que los
referidos bienes, insumos o servicios se usen en la generación de operaciones exentas o no
gravadas con el Impuesto al Valor Agregado.

48
 Segunda parte: Impuesto a la Renta, síntesis.

Capítulo I
Consideraciones, particularidades y relación de contenidos.
Sumario: Sección primera: Conceptos fundamentales. Renta; renta devengada; renta
percibida; renta mínima presunta; capital efectivo; sociedades de personas; año
calendario; año comercial; año tributario; renta efectiva; renta presunta; renta gravada
o afecta; rentas exentas; ingresos no renta; rentas de primera categoría; rentas de segunda
categoría; capital propio tributario; impuestos finales; establecimiento permanente;
contribuyente; representante; persona; residente; transformación de sociedades; división;
transformación; fusión; fusión por creación; fusión por incorporación. Sección segunda:
Introducción al Sistema de impuestos a la renta. El hecho gravado [Aspectos territoriales
y temporales]; Explicación del sistema.
Sección primera: Conceptos fundamentales.
Para una correcta introducción al estudio del Impuesto a la renta es necesario conocer
algunos conceptos básicos que sirven para comprender la filosofía que inspira la aplicación
de este impuesto.
En el artículo 2°56 encontramos las siguientes definiciones legales:
1.- Por “renta”, los ingresos que constituyan utilidades o beneficios que rinda una cosa
o actividad y todos los beneficios, utilidades e incrementos de patrimonio que se perciban,
devenguen o atribuyan, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominación.
2.- Por “renta devengada”, aquélla sobre la cual se tiene un título o derecho,
independientemente de su actual exigibilidad y que constituye un crédito para su titular.57

56
En esta Tercera Parte, la cita a los artículos se refiere por defecto al Decreto Ley Nº 824 sobre ley de impuesto a la
renta, salvo que se cite expresamente otro texto legal. Así, cuando se refiera al artículo 54, debe entenderse hecha la
referencia al artículo 54 del Decreto Ley Nº 824. Asimismo, las referencias al Código, deben entenderse hechas al
Código Tributario, salvo que se cite expresamente otro.
57
Hasta diciembre de 2019 dentro del concepto de “renta devengada” aparecía uno de “renta atribuida” que daba lugar
a un especial régimen de tributación para dueños, socios, accionistas, comuneros o titulares de empresas de primera
categoría que derogó la Ley Nº 21.210. Para ilustración dejo el concepto: [Por “renta atribuida”, aquella que, para
efectos tributarios, corresponda total o parcialmente a los contribuyentes de los impuestos global complementario o
adicional, al término del año comercial respectivo, atendido su carácter de propietario, comunero, socio o accionista
de una empresa sujeta al impuesto de primera categoría conforme a las disposiciones de las letras A) y C) del artículo
14, y de la letra A) del artículo 14 Ter, y demás normas legales, en cuanto se trate de rentas percibidas o devengadas
por dicha empresa, o aquellas que le hubiesen sido atribuidas de empresas en que ésta participe y así sucesivamente,

49
 3.- Por “renta percibida”, aquélla que ha ingresado materialmente al patrimonio de
una persona. Debe, asimismo, entenderse que una renta devengada se percibe desde que la
obligación se cumple por algún modo de extinguir distinto al pago.
4.- Por “renta mínima presunta”, la cantidad que no es susceptible de deducción
alguna por parte del contribuyente.
5.- Por “capital efectivo”, el total del activo con exclusión de aquellos valores que no
representen inversiones efectivas, tales como valores intangibles, nominales, transitorios y
de orden.
En el caso de contribuyentes no sometidos a las normas del artículo 41, la valorización
de los bienes que conforman su capital efectivo se hará por su valor real vigente a la fecha
en que se determine dicho capital. Los bienes físicos del activo inmovilizado se valorizarán
según su valor de adquisición debidamente reajustado de acuerdo a la variación
experimentada por el índice de precios al consumidor en el período comprendido entre el
último día del mes que anteceda al de su adquisición y el último día del mes que anteceda
a aquél en que se determine el capital efectivo, menos las depreciaciones anuales que
autorice la Dirección. Los bienes físicos del activo realizable se valorizarán según su valor
de costo de reposición en la plaza respectiva a la fecha en que se determine el citado capital,
aplicándose las normas contempladas en el Nº 3 del artículo 41.
6.- Por “sociedades de personas”, las sociedades de cualquier clase o denominación,
excluyéndose únicamente a las anónimas.
Para todos los efectos de esta ley, las sociedades por acciones reguladas en el Párrafo
8º del Título VII del Código de Comercio, se considerarán anónimas.58
7.- Por “año calendario”, el período de doce meses que termina el 31 de diciembre.
8.- Por “año comercial”, el período de doce meses que termina el 31 de diciembre o
el 30 de junio y, en los casos de término de giro, del primer ejercicio del contribuyente o
de aquél en que opere por primera vez la autorización de cambio de fecha del balance, el
período que abarque el ejercicio respectivo según las normas de los incisos séptimo y
octavo del artículo 16 del Código Tributario.
9.- Por “año tributario”, el año en que deben pagarse los impuestos o la primera cuota
de ellos.
“10.- Por ‘capital propio tributario59’, el conjunto de bienes, derechos y obligaciones,
a valores tributarios, que posee una empresa. Dicho capital propio se determinará
restando al total de activos que representan una inversión efectiva de la empresa, el pasivo

hasta que el total de las rentas percibidas, devengadas o atribuidas a dichas empresas, se atribuyan a los contribuyentes
de los impuestos global complementario o adicional en el mismo año comercial, para afectarse con el impuesto que
corresponda].
58
Salvo en lo que se refiere a los requisitos de acceso al régimen del artículo 14A. Sólo personas naturales o personas
jurídicas, que no sean sociedades anónimas, o comunidades, constituidas exclusivamente por personas naturales.
59
Véase Ortega (2020) Capital propio tributario. Aumentos y disminuciones en la empresa. Enfoques tributario y
jurídico en la nueva forma de tributar. Thomson Reuters.

50
exigible, ambos a valores tributarios. Para la determinación del capital propio tributario
deberán considerarse los activos y pasivos valorados conforme a lo señalado en el artículo
41, cuando corresponda aplicar dicha norma.
Tratándose de una empresa individual, formarán parte del capital propio tributario
los activos y pasivos del empresario individual que hayan estado incorporados al giro de
la empresa, debiendo excluirse los activos y pasivos que no originen rentas gravadas en
la primera categoría o que no correspondan al giro, actividades o negocios de la
empresa”.
“11.- Por ‘impuestos finales’, los impuestos global complementario y adicional
establecidos en esta ley”.
“12.- Por ‘establecimiento permanente’, un lugar que sea utilizado para la
realización permanente o habitual de todo o parte del negocio, giro o actividad de una
persona o entidad sin domicilio ni residencia en Chile, ya sea utilizado o no en forma
exclusiva para este fin, tales como, oficinas, agencias, instalaciones, proyectos de
construcción y sucursales.
También se considerará que existe un establecimiento permanente cuando una
persona o entidad sin domicilio ni residencia en Chile realice actividades en el país
representado por un mandatario y en el ejercicio de tales actividades dicho mandatario
habitualmente concluya contratos propios del giro ordinario del mandante, desempeñe un
rol principal que lleve a su conclusión o negocie elementos esenciales de éstos sin que
sean modificados por la persona o entidad sin domicilio ni residencia en Chile. En
consecuencia, no constituirá establecimiento permanente de una persona o entidad sin
domicilio ni residencia en Chile un mandatario no dependiente ni económica ni
jurídicamente del mandante, que desempeñe actividades en el ejercicio de su giro
ordinario.
No se considerará que existe un establecimiento permanente si la persona o entidad
sin domicilio ni residencia en Chile realiza exclusivamente actividades auxiliares del
negocio o giro, o actividades preparatorias para la puesta en marcha del mismo en el
país”.
En el artículo 14 letra H) y para los efectos de la tributación de la empresa y sus
empresarios, se entiende por:
a) Empresa: la empresa individual, la empresa individual de responsabilidad limitada,
los contribuyentes del artículo 38, las comunidades, las sociedades de personas, sociedades
por acciones y sociedades anónimas, según corresponda.
b) Propietarios: el titular de la empresa individual o empresa individual de
responsabilidad limitada, el contribuyente del artículo 58 Nº 1), el socio, accionista o
comunero. También se considerará propietarios a los usufructuarios de dichos derechos o
acciones, cuando corresponda.

51
 c) Renta con tributación cumplida: rentas o cantidades que fueron gravadas con los
impuestos a la renta contenidos en esta u otras leyes, sin que tengan pendiente tributación
con impuestos finales”.
Otros conceptos propios de la Ley sobre Impuesto a la Renta son:
1.- Renta efectiva – renta presunta.
Renta “efectiva” es aquella determinada con ingresos y egresos efectivos. Renta
“presunta” es aquella presumida por la ley. La presunción es de Derecho en los casos del
artículo 34 y es simplemente legal en los casos del artículo 35 y 70. En el Código se habla
de rentas estimadas o determinadas por el Servicio en los casos de los artículos 64 y 65 de
dicho texto legal.
2.- Renta gravada o afecta – rentas exentas – ingresos no renta.
Renta “afecta” es aquella sobre la cual se pagan impuestos. Renta “exenta” es aquella
liberada por ley de la referida obligación. Casos de rentas exentas del IdPC encontramos
en el artículo 39; rentas exentas del IGC pueden consultarse en el artículo 57.
Los ingresos no renta corresponden a las cantidades indicadas en el artículo 17,
cumpliendo, en cada caso, los requisitos que se exigen para alcanzar dicha calificación. En
tanto se trata de cantidades que no se consideran renta para los efectos de esta ley, no tienen
ninguna consecuencia tributaria.
3.- Rentas de primera categoría y rentas de segunda categoría.
Rentas de primera categoría son aquellas que se generan o provienen de las
actividades indicadas en el artículo 20. Su característica común es que se trata de
actividades que emplean o explotan un capital.
Rentas de segunda categoría son aquellas que se generan o provienen de las
actividades indicadas en el artículo 42. Su característica común es que se trata de
actividades desarrolladas por personas naturales.60
Según el artículo 8º del Código debemos entender:
5º.- Por “contribuyente”, las personas naturales y jurídicas, o los administradores y
tenedores de bienes ajenos afectados por impuestos.
6º.- Por “representante”, los guardadores, mandatarios, administradores,
interventores, síndicos, liquidadores y cualquiera persona natural o jurídica que obre por
cuenta o en beneficio de otra persona natural o jurídica.
7º.- Por “persona”, las personas naturales o jurídicas y los “representantes”.
8º.- Por “residente”, toda persona que permanezca en Chile, en forma ininterrumpida
o no, por un periodo o periodos que en total excedan de 183 días, dentro de un lapso
cualquiera de doce meses. Ley Nº 21.210.

60
En el artículo 42 Nº 2 aparece la sociedad de profesionales como una excepción aparente a la regla.

52
 13º.- Por “transformación de sociedades”, el cambio de especie o tipo social
efectuado por reforma del contrato social o de los estatutos, subsistiendo la personalidad
jurídica.
14º.- Por “Grupo Empresarial”, el definido en el inciso segundo del artículo 96 de la
Ley Nº 18.045 de Mercado de Valores”.
17º.- Salvo que alguna disposición legal establezca algo distinto, se entenderá por
“relacionados”: (Ley Nº 21.210)
a) El controlador y las controladas. Se considerará como controlador a toda persona o
entidad o grupo de ellas con acuerdo explícito de actuación conjunta que, directamente o a
través de otras personas o entidades, es dueña, usufructuaria o a cualquier otro título posee
o tiene derecho a más del 50% de las acciones, derechos, cuotas, utilidades o ingresos, o
derechos a voto en la junta de accionistas o de tenedores de cuotas de otra entidad, empresa
o sociedad. Estas últimas se considerarán como controladas.
Para estos efectos, se entenderá que existe un acuerdo explícito de actuación conjunta
cuando se verifique una convención entre dos o más personas o entidades que participan
simultáneamente en la propiedad de la sociedad, directamente o a través de otras personas
naturales o jurídicas controladas, mediante la cual se comprometen a participar con idéntico
interés en la gestión de la sociedad u obtener el control de la misma.
b) Todas las entidades que se encuentren bajo un controlador común.
c) Las entidades y sus dueños, usufructuarios o contribuyentes que a cualquier otro
título posean, directamente o a través de otras personas o entidades, más del 10% de las
acciones, derechos, cuotas, utilidades o ingresos, o derechos a voto en la junta de
accionistas o de tenedores de cuotas.
d) El gestor de un contrato de asociación u otro negocio de carácter fiduciario respecto
de la asociación o negocio en que tiene derecho a más del 10% de las utilidades. Asimismo,
los partícipes de un contrato de asociación u otro negocio de carácter fiduciario respecto
de la asociación o negocio en que tengan derecho a más del 10% de las utilidades.
e) Las entidades relacionadas con una persona natural de acuerdo a los literales c) y d)
anteriores, que no se encuentren bajo las hipótesis de las letras a) y b), se considerarán
relacionadas entre sí.
f) Las matrices o coligantes y sus filiales o coligadas, en conformidad a las definiciones
contenidas en la Ley Nº 18.046.
En la Ley Nº 18.046 se dice:
1.- La “división” de una sociedad anónima consiste en la distribución de su patrimonio
entre sí y una o más sociedades anónimas que se constituyan al efecto, correspondiéndoles
a los accionistas de la sociedad dividida, la misma proporción en el capital de cada una de
las nuevas sociedades que aquella que poseían en la sociedad que se divide. Artículo 94
LSA.

53
 2.- La “transformación” es el cambio de especie o tipo social de una sociedad,
efectuado por reforma de sus estatutos, subsistiendo su personalidad jurídica. Artículo 96
LSA.
3.- La “fusión” consiste en la reunión de dos o más sociedades en una sola que las
sucede en todos sus derechos y obligaciones, y a la cual se incorporan la totalidad del
patrimonio y accionistas de los entes fusionados.
Hay “fusión por creación”, cuando el activo y pasivo de dos o más sociedades que se
disuelven, se aporta a una nueva sociedad que se constituye.
Hay “fusión por incorporación”, cuando una o más sociedades que se disuelven, son
absorbidas por una sociedad ya existente, la que adquiere todos sus activos y pasivos.
En estos casos, no procederá la liquidación de las sociedades fusionadas o absorbidas.
Artículo 99 LSA.
Sección segunda: Introducción al Sistema de impuestos a la renta.
I.- Aspectos temporales y territoriales del hecho gravado renta, nociones
generales.
En este impuesto, el hecho gravado es la “renta” que, para efectos del Decreto Ley Nº
824, se debe entender como todos “los ingresos que constituyan utilidades o beneficios que
rinda una cosa o actividad y todos los beneficios, utilidades e incrementos de patrimonio
que se perciban o devenguen, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominación”.
Este concepto es tan amplio que debemos entender por renta a todo incremento de
patrimonio, salvo los ingresos indicados en el artículo 17 que cumplan con los requisitos y
condiciones que en esa misma norma se indican.
1.- Desde un punto de vista temporal, el hecho gravado renta, por regla general, es
periódico anual y sujeto a declaración. Su periodo de observación corresponde al ejercicio
comercial o “año comercial”, el que normalmente coincide con el “año calendario”.
El devengo sucede, por regla general, al cierre de cada ejercicio comercial, esto es, al
31 de diciembre, o a la época del término de giro si este es anterior, conforme se desprende
de la obligación de reajuste que ordena el inciso segundo del artículo 72. Mientras que su
exigibilidad se verifica al término del mes de abril del año tributario correspondiente de
acuerdo al artículo 69, dado que el mes de abril es el momento que la ley habilita para que
el contribuyente presente su declaración anual de impuesto a la renta (Formulario 22). En
el mes de abril de cada “año tributario”,61 se declara y paga el impuesto a la renta que grava
el incremento patrimonial o renta que un contribuyente experimenta en el “año comercial”
inmediatamente anterior.
Este desfase tiene sentido pues el elemento cuantitativo del hecho gravado renta es una
operación muchas veces compleja, por lo que se va a observar todo lo que pasó durante el

61
El año tributario renta 2021 [AT 2021], por ejemplo, es el mes de abril de 2021 en que corresponde declarar y pagar
el impuesto a la renta que grava el incremento patrimonial que el contribuyente experimente en el año comercial 2020.

54
año comercial, observar todos los ingresos y las deducciones que correspondan a dichos
ingresos, y se concede un plazo prudencial de cuatro meses (o dos meses en caso de término
de giro) para que se presente la declaración correspondiente.
Normalmente el año comercial (ejercicio comercial) va a coincidir con el año
calendario (1 enero al 31 diciembre). Pero si el contribuyente inicia actividades el 7 de
julio, el ejercicio comercial será del 7 de julio al 31 de diciembre; o, si da aviso de término
de giro el 3 de octubre, el año comercial será desde el 1 de enero al 3 de octubre.
2.- Desde un punto de vista territorial, de acuerdo al artículo 3º inciso primero la
regla general es que “Salvo disposición en contrario de la presente ley, toda persona
domiciliada o residente en Chile, pagará impuesto sobre sus rentas de cualquier origen, sea
que la fuente de entradas esté situada dentro del país o fuera de él, y las personas no
residentes en Chile estarán sujetas a impuestos sobre sus rentas cuya fuente esté dentro del
país”.
Esta norma relaciona dos factores de conexión de nuestro Ordenamiento Tributario
con los contribuyentes, cuales son: 1) El domicilio o residencia, y 2) El origen o fuente de
la renta.
Entonces, si la persona tiene domicilio o residencia en Chile tributará, conforme a las
normas chilenas, respecto de todas sus rentas, sean ellas de fuente nacional o extranjera.
Pero, si la persona no tiene este domicilio o residencia, sólo tributará en Chile respecto de
sus rentas de fuente chilena.
Dicho de otra manera, todas las rentas de fuente chilena pagan el impuesto a la renta
chileno, cualquiera que sea el domicilio o residencia de su titular y, además, las rentas de
fuente extranjera pagarán asimismo el impuesto a renta chileno, si su titular tiene domicilio
o residencia en Chile. Así, por ejemplo, si una persona tiene domicilio o residencia en Chile
y obtiene rentas en distintos países del mundo, todas ellas constituirán la medida del hecho
gravado renta. (Renta mundial).
Para el concepto de domicilio se recoge la definición de los artículos 59 a 73 del Código
Civil. En cambio, para el concepto de residencia, el artículo 8º del Código señala: 8º.- Por
“residente”, toda persona que permanezca en Chile, en forma ininterrumpida o no, por un
periodo o periodos que en total excedan de 183 días, dentro de un lapso cualquiera de
doce meses. Ley Nº 21.210.62 Lo que supone un aspecto físico (permanencia dentro del
país) y un aspecto temporal (183 días en 12 meses).
En el artículo 3º inciso segundo se contempla una exención personal para los
extranjeros, al decir: “Con todo, el extranjero que constituya domicilio o residencia en el
país, durante los tres primeros años contados desde su ingreso a Chile sólo estará afecto a
los impuestos que gravan las rentas obtenidas de fuentes chilenas. Este plazo podrá ser

62
Antes de la Ley Nº 21.210, el Código entendía por “residente”, a toda persona natural que permanezca en Chile más
de seis meses en un año calendario, o más de seis meses en total dentro de dos años tributarios consecutivos.

55
prorrogado por el Director Regional en casos calificados. A contar del vencimiento de
dicho plazo o de sus prórrogas, se aplicará, en todo caso, lo dispuesto en el inciso primero”.
Primero, entonces, consideramos la residencia o el domicilio del contribuyente, ya que
si éste o aquélla se configura, entonces aplicamos el principio de renta mundial, todas sus
rentas (cualquiera sea su origen) deben tributar en Chile. Pero la nacionalidad del
contribuyente alterará temporalmente la regla, pues un extranjero que tenga residencia o
incluso que constituya su domicilio en Chile, sólo quedará obligado a la legislación
tributaria respecto de sus rentas de fuente chilena durante el plazo de tres años contados de
la fecha de su primer ingreso al país. Vencido este plazo, rige el principio de renta mundial.
Este plazo puede ser prorrogado por motivos fundados por el Director Regional que
corresponda.
Lo anterior no es una exención menor, pues todas las rentas del extranjero que tengan
su origen fuera de Chile no se colacionarán con las rentas de fuente chilena para los efectos
de determinar el incremento patrimonial del año comercial respectivo.
Respecto de los “no residentes”, el artículo 3º inciso primero, parte final, establece el
principio de tributación de rentas de fuente nacional, al decir: “[…] y las personas no
residentes en Chile estarán sujetas a impuestos sobre sus rentas cuya fuente esté dentro del
país”.
Sobre esta regla se debe precisar:
1.- El artículo 4º nos señala que “Para los efectos de esta ley, la ausencia o falta de
residencia en el país no es causal que determine la pérdida de domicilio en Chile si la
persona conserva, en forma directa o indirecta, el asiento principal de sus negocios en
Chile”. Ley Nº 21.210.
Los criterios para determinar cuándo se conserva el asiento principal de los negocios
en Chile, requiere ponderar hechos con criterios objetivos y subjetivos.
2.- Respecto de las personas jurídicas y otros entes, el factor de conexión es el
domicilio, y para el caso de la aplicación del artículo 10, la residencia (por ejemplo,
establecimientos permanentes). El domicilio de las personas jurídicas para los efectos de
la legislación tributaria es el declarado en los Estatutos, o el país donde se constituyen.
3.- Respecto de las rentas de fuente chilena, el artículo 10 inciso primero indica que
por renta de fuente chilena “se entenderá aquellas que provengan de bienes situados en
Chile o de actividades desarrolladas en él, cualquiera que sea el domicilio o residencia del
contribuyente”.
Para los efectos de la aplicación de este concepto, y especialmente para los no
residentes, la Ley Nº 20.630 introdujo una importante reforma al artículo 10 en comento
en dos sentidos:
1) Agrega, a modo de ejemplo, un inciso segundo nuevo que califica como rentas de
fuente chilena todas las regalías, los derechos por el uso de marcas y otras prestaciones

56
análogas derivadas “del uso, goce o” explotación en Chile de la propiedad industrial o
intelectual. Ley Nº 21.210.
2) Agrega un inciso tercero que grava directamente con el impuesto adicional las rentas
que perciben no residentes en tres situaciones que, en términos generales, importan
enajenaciones de cualquier tipo de participación en sociedades o entidades extranjeras que
comprendan activos subyacentes de participación en la propiedad, control o utilidades de
sociedades, fondos o entidades constituidas en Chile, o de establecimientos permanentes
que operen en Chile, o cualquier tipo de bien ubicado en Chile o de derechos que recaigan
sobre los mismos, cuando su dueño o titular de derechos sea una sociedad o entidad sin
domicilio o residencia en Chile; en los términos, condiciones, requisitos y exigencias en
las distintas hipótesis que cubre el referido inciso.
Los incisos cuarto, quinto, sexto y séptimo de este mismo artículo, nuevos también,
agregan normas de control y fiscalización de las reglas contenidas en las tres hipótesis del
referido inciso tercero. Se trata acá de normas antielusivas que buscan evitar que se
enajenen activos de fuente chilena a través de enajenaciones de capital extranjero. Así, se
constituye en el extranjero con fondos extranjeros de no residentes una entidad, esta entidad
constituye o adquiere una sociedad o fondo o bienes en Chile.
Luego las utilidades, el rendimiento o el goodwild de esta entidad chilena se enajena
indirectamente, esto es, se enajena la participación o acciones o derechos en la entidad
extranjera. La entidad extranjera cuando se constituye tiene un valor de 100, pero luego de
los rendimientos de la entidad constituida en Chile (utilidades acumuladas o rentabilidad o
rendimientos) hace que la entidad extranjera (dueña de la entidad chilena) se revalorice,
que aumente su valor específico, por ejemplo, a 200. Este mayor valor obtenido por la
enajenación de derechos de una entidad extranjera efectuada por no residentes, no quedaría
cubierta por la ley chilena, pues no hay factor de conexión. La reforma pretende gravar este
incremento de patrimonio extranjero, ya que es un activo subyacente de una entidad
chilena.
II.- Explicación del “sistema de impuestos a la renta”.
1.- Impuestos a la renta.
El D.L. Nº 824 establece un sistema de impuestos que grava los incrementos
patrimoniales que experimenta un contribuyente tomando en consideración tanto el origen
de la renta [la actividad que lo genera] así como su titular [la persona que lo experimenta],
pero integrándolos [total o parcialmente] para que, en concreto, el contribuyente soporte
una carga tributaria única o compuesta.
En este sistema de impuestos, si bien se establece un hecho gravado, la renta,63 se
aplican simultáneamente sobre ella impuestos “de categoría” e impuestos “finales” [o

63
Toda referencia a “renta” se entiende hecha a lo definido en el artículo 2º Nº 1, esto es, a los ingresos que constituyan
utilidades o beneficios que rinda una cosa o actividad y todos los beneficios, utilidades e incrementos de patrimonio
que se perciban o devenguen, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominación.

57
personales]. Los impuestos de categoría gravan las rentas de primera categoría 64 y las
rentas de segunda categoría.65 Los impuestos finales gravan todas las rentas percibidas por
personas con o sin domicilio o residencia en Chile, y cualquiera que sea su categoría.66
Se dice que una renta queda gravada con “tributación normal” cuando sobre ella se
aplican simultáneamente dos impuestos, uno de categoría y otro final; ésta es la regla
general. Se reemplaza este régimen de tributación normal por uno de carácter “especial”,
“único” o también llamado “sustitutivo”, en aquellos casos en que la ley expresamente lo
señala así.67
En definitiva, para determinar el régimen tributario o la tributación que afecta a un
incremento patrimonial en particular, primero consultamos cuál es su origen, para aplicar
un impuesto de categoría, y luego consultamos quién es su titular, para aplicar, sobre la
misma renta, un impuesto final; salvo que se trate de un caso en que la ley haya fijado un
régimen de tributación sustitutivo.
Por regla general, el impuesto de categoría pagado servirá como un crédito contra el
Fisco cuyo único objeto es aplicarlo contra el impuesto final que grava esa misma renta,
de tal forma que el impuesto de categoría “se integra” –total o parcialmente68– al pago del
impuesto final.69 Esta forma de aplicar los impuestos [tributación normal] se reemplaza o
sustituye, en aquellos casos en que la ley prevea la aplicación de un impuesto en carácter
de único o establezca modalidades a la tributación normal.70
Atendiendo al origen de la renta, hablaremos de rentas que provienen de actividades
de primera categoría [señaladas en el artículo 20] y actividades de segunda categoría
[señaladas en el artículo 42]. Las rentas de primera categoría se gravan con el impuesto de

64
Aquellas rentas que provienen de las actividades indicadas en el artículo 20.
65
Sólo aquellas rentas que provienen de las actividades indicadas en el artículo 42 Nº 1.
66
La renta afectada por un impuesto final considera todas rentas percibidas (excepcionalmente devengadas) por el
contribuyente, lo que importa adicionar dentro de su base imponible todas las rentas de categoría de que este
contribuyente sea titular.
67
En algunas ocasiones, para la tributación de las ganancias de capital o rentas ocasionales, el artículo 17 sustituye la
tributación normal por un impuesto único.
68
En la reforma introducida por las Leyes Nºs. 20.780 y 20.899 se consagró un régimen tributario para los
contribuyentes de impuestos personales que fueran titulares de rentas de primera categoría acogidas a las reglas del
artículo 14 letra B al que se llama “de integración parcial”. El contribuyente del impuesto personal, al momento de
declararlo y pagarlo, debe hacer un reintegro de una parte del crédito a que se tiene derecho por el pago del IdPC, de
tal manera que una parte del IdPC, producto del referido reintegro, no logra “utilizarse o aprovecharse” como crédito,
generando en la práctica una “sobretasa” del Impuesto personal. Luego, la Ley Nº 21.210 reemplaza el artículo 14
estableciendo en su nueva letra A un régimen general parcialmente integrado y, en la letra D otro, simplificado e
integrado, para las pymes, donde se adiciona la “modalidad” de trasparencia tributaria.
69
En este caso, el Impuesto a la renta se determina descontando del Impuesto final el Impuesto de Categoría pagado.
70
En esta situación, el Impuesto a la renta es el Impuesto único o sustitutivo.

58
primera categoría (IdPC) y las rentas de segunda categoría [sólo las rentas del artículo 42
Nº 171] se gravan con el impuesto de segunda categoría (IdSC).72
El contribuyente del IdPC puede ser una persona natural o jurídica o una comunidad o
una sociedad de hecho e, incluso, un patrimonio de afectación.73 Un contribuyente del IdSC
es siempre una persona natural, ya que las actividades de segunda categoría [las del artículo
42 Nº 1], por su naturaleza [rentas del trabajo dependiente y beneficiarios del sistema
previsional], sólo pueden desarrollarlas personas naturales. Las rentas del artículo 42 Nº 2,
si bien son rentas de segunda categoría, no quedan afectadas al IdSC, ya que sólo se gravan
con el impuesto final, sea el impuesto global complementario (IGC) o el impuesto adicional
(IA) [artículo 43 Nº 2].74
Adicionalmente, dejemos aparcado que los contribuyentes que obtienen rentas de
segunda categoría del artículo 42 Nº 2, por la naturaleza de dichas rentas, suponen como
titular a una persona natural, pero la misma norma contempla una excepción: las sociedades
de profesionales. Se trata de sociedades de personas constituidas por personas naturales
profesionales y cuyo giro es, precisamente, prestar servicios profesionales. Estas
sociedades pueden tributar sus rentas bajo las reglas del artículo 42 Nº 275 o bien afectarlas
al régimen del impuesto de primera categoría del artículo 20 Nº 5.
Los impuestos finales se aplican sobre las mismas rentas gravadas en categoría, pero
sin considerar su origen, sino su titular.
El impuesto adicional (IA) grava las rentas personales de los no residentes en Chile,
sea que se trate de personas naturales o jurídicas [es un impuesto de retención]. El impuesto
global complementario (IGC) sólo grava las rentas percibidas76 por las personas naturales
domiciliadas o residentes en Chile.
Desde otra perspectiva, la base imponible [la cuantificación del incremento patrimonial
o renta] en los impuestos de categoría se calcula sobre la base de ingresos y egresos,

71
Las rentas del artículo 42 Nº 2 son rentas de segunda categoría, pero afectadas por una tributación sustitutiva, ya
que sólo son gravadas con el impuesto final.
72
El IdSC puede alcanzar el carácter de impuesto único (IUdSC) cuando el contribuyente sólo obtiene rentas del
artículo 42 Nº 1, a las que pude agregar rentas del artículo 20 Nºs. 2 y 6, manteniendo el carácter de único. Las rentas
del artículo 20 Nºs. 2 y 6 se gravan con el IdPC sujeto a retención.
73
En estos tres últimos casos, dado que el contribuyente no es un sujeto de derecho por carecer de personalidad
jurídica, se establecen reglas de responsabilidad tributaria especiales, fijando la obligación de declaración y pago del
impuesto de categoría en terceros. [Artículos 5º, 6º y 7º, entre otros casos particulares].
74
Las rentas de una persona natural domiciliada o residente en Chile pagan el impuesto global complementario,
mientras que, los no residentes, pagan el impuesto adicional. En este último caso, un tratado internacional puede
introducir modificaciones a la tributación de los no residentes.
75
Las rentas de una sociedad de profesionales –en cuanto persona jurídica contribuyente del artículo 42 Nº 2– no
quedan gravadas con el IdSC, pues este impuesto sólo grava rentas del artículo 42 Nº 1, y tampoco se gravan con el
IGC, ya que este impuesto sólo grava rentas de personas naturales. La sociedad de profesionales no paga impuesto
por sus rentas, pero sus socios –que son obligatoriamente personas naturales profesionales– pagan el IGC o IA sobre
rentas devengadas de la sociedad.
76
Excepcionalmente grava rentas devengadas de los socios de sociedades profesionales sujetas a las reglas del artículo
42 Nº 2.

59
mientras que, en los impuestos finales, la base se determina considerando la suma de todas
las rentas determinadas en cada categoría.
2.- Periodicidad de los impuestos a la renta.
Finalmente, se debe considerar que el hecho gravado renta (el incremento patrimonial)
es un concepto que lleva consigo la característica de la periodicidad, pues se trata del
rendimiento de una cosa o actividad o los beneficios o utilidades que de ella provienen.
Esta característica obliga a considerar un periodo de observación (aspecto temporal del
hecho gravado), esto es, un punto de inicio y punto final dentro del cual se desarrollan
aumentos y disminuciones del patrimonio, de tal forma que nos permita observar si –en
concreto– el patrimonio del contribuyente experimentó o no una variación positiva. Si al
término del periodo la base es positiva, se revela la renta en dicho aumento y con ello se
devengan los impuestos; en cambio, si el resultado de la base de cálculo es negativo,
consideraremos para dicho periodo, una pérdida tributaria.77 En su caso, si el patrimonio
dentro del periodo de observación no experimenta cambios, no existe renta, no hay hecho
gravado y por ello no se devenga impuesto (a la renta) alguno.78
3.- Rentas periódicas y ganancias ocasionales.
Además, se incluyen en el concepto de renta no solo los rendimientos y utilidades, sino
también los incrementos de patrimonio esporádicos o ganancias de capital. Dependiendo
del tipo de contribuyente que percibe estos incrementos esporádicos, serán considerados
ingresos del ejercicio [constituyendo un ingreso más dentro año comercial respectivo] o
serán gravados como rentas afectadas a impuestos únicos o sustitutivos, o incluso, pueden
calificarse de “ingresos no renta”.79
Entonces, para saber qué impuesto grava determinado incremento patrimonial al cierre
del periodo, debemos atender, entonces, al origen de la renta, a su titular, y a la existencia
de un impuesto único o sustitutivo. En todo caso, para saber si existe o no incremento
patrimonial, debemos seguir las reglas para la determinación de la base imponible de cada
impuesto, las que varían dependiendo del régimen de tributación al que el contribuyente se
haya acogido.80
Para determinar la renta de primera categoría del ejercicio se agregan ingresos tanto
periódicos como esporádicos y se deducen ciertos egresos reconocidos por la ley. La
diferencia positiva de estas agregaciones y deducciones es lo que constituye la renta líquida

77
El tratamiento de las pérdidas tributarias puede verse en el artículo 31 Nº 3.
78
El “devengo” es el elemento temporal del impuesto, así el impuesto se “devenga” cuando se perfecciona el hecho
gravado y nace la obligación de pagar. En cambio, una renta se encuentra “devengada” cuando existe un título o
derecho a ella, independientemente de su actual exigibilidad o percepción.
79
Son hipótesis descritas en el artículo 17 que si bien son ingresos, no constituyen incrementos de patrimonio reales
(sólo son aparentes) y por tanto no califican dentro del hecho gravado. Pero también se indican allí rentas ocasionales
que, por razones de política fiscal, se les da un tratamiento tributario más favorable para el contribuyente, una
franquicia.
80
Tratándose de los contribuyentes que desarrollan actividades de primera categoría, pueden optar por distintos
regímenes de tributación que sirven para determinar la base imponible. La misma opción se da a los contribuyentes
de segunda categoría que desarrollan actividades del artículo 42 Nº 2.

60
o, en concreto, la base imponible del IdPC. Si el resultado es negativo, hablamos de pérdida
tributaria, la que tiene un reconocimiento de egreso [del tipo gasto artículo 31 Nº 3] en el
ejercicio inmediatamente siguiente, para mantener el registro de la variación patrimonial
del contribuyente.81
Tratándose de las rentas esporádicas obtenidas en las enajenaciones de capital [artículo
17 Nº 8], se reconocen las pérdidas de valor sufridas en operaciones similares durante el
mismo periodo.82
4.- Cuantificación del hecho gravado.
Cada contribuyente (cumplimiento los requisitos de entrada o de acceso) puede optar
o acogerse a distintos “regímenes de tributación”, los que no sólo sirven para determinar
la base de los impuestos que finalmente corresponde pagar [determinan la forma o método
para determinar la renta], sino que, además, esta forma de cálculo afecta o influye en la
determinación de la cuantía del impuesto en cada uno de ellos. Así, en la primera categoría
tenemos el régimen general para los contribuyentes que determinan el IdPC con rentas
efectivas [artículos 29 al 33, renta líquida imponible RLI], el Régimen Pro Pyme [y su
variante de trasparencia tributaria] y el régimen de rentas presuntas. Para la segunda
categoría, en cambio, los contribuyentes del artículo 42 Nº 1 determinan su renta con base
en su remuneración o pensión y quedan sometidos a la retención del IdSC; mientras que
los contribuyentes del artículo 42 Nº 2 determinan rentas efectivas, ya sea con gastos
efectivos o con gastos presuntos, quedando gravadas con impuestos finales. Estos
contribuyentes, los del artículo 42 Nº 2, pueden optar por acogerse a las reglas de la primera
categoría, y de ser así, pasan a ser contribuyentes de primera categoría del artículo 20 Nº 5
[es una opción del contribuyente] afectando sus rentas con el IdPC y luego con impuestos
finales [tributación normal].
Una vez determinadas las rentas de cada categoría, tratándose de contribuyentes
personas naturales domiciliados o residentes en Chile, todas ellas se agregan (se suman)
para formar la renta bruta global [RBG] que representada la base imponible del IGC.
Para los contribuyentes no residentes, en cambio, sean personas naturales o jurídicas,
cada renta de fuente chilena que perciban en su origen, quedan afectadas por el impuesto
de categoría y luego a la retención de la tasa del impuesto adicional en forma previa a su
remesa al exterior. La unidad que genera la renta queda obligada a retener el impuesto
adicional al momento de remesar la utilidad o efectuar el pago de la renta.
Es también importante dejar en claro que el IdPC forma su base imponible con ingresos
percibidos y devengados, esto es, el contribuyente de este impuesto debe registrar como
ingresos brutos del ejercicio tanto los ingresos que incorpora a su patrimonio, así como los

81
El cierre de un ejercicio con pérdida tributaria marca el inicio del nuevo periodo con un egreso equivalente a la
pérdida del periodo anterior.
82
A los mayores valores de un mismo tipo obtenidos en un periodo tributario se le deducen las pérdidas de valor o
menores valores sufridos en el mismo periodo. Si durante el año se enajena una participación social y se obtiene un
mayor valor, a él se le deduce la pérdida de valor que resulte de una segunda enajenación de derechos sociales en el
mismo de periodo, lo que ocurre si el precio de venta es inferior al de compra.

61
ingresos sobre los cuales se tiene un título o derecho, independientemente de su actual
exigibilidad constituyendo un crédito para su titular. El IdSC, en cambio, sólo grava rentas
percibidas.
En los impuestos finales, por regla general, se aplican sobre rentas percibidas, salvo en
el caso de contribuyentes propietarios de empresas acogidas el régimen de trasparencia
tributaria (modalidad del Régimen Pro Pyme), que deben considerar en su declaración de
impuesto final las rentas que declara su empresa, en la parte o proporción que les
corresponda; y en el caso de los socios de sociedades de profesionales acogidas a las reglas
del artículo 42 Nº 2, que tributan en el impuesto final con rentas devengadas.
Como se dijo, lo normal es que una misma renta se grave con dos impuestos, uno de
categoría y otro en carácter de impuesto final, integrándose total o parcialmente entre ellos
a través de la figura del crédito. Esta regla general, entre otras, acepta las siguientes
excepciones:
1.- El IdSC sólo grava rentas percibidas del artículo 42 Nº 1, y, si el contribuyente sólo
obtiene rentas de este número, el IdSC pasa a tomar el carácter de impuesto único. Se
mantiene el IdSC en carácter de único aun cuando el contribuyente, además, perciba rentas
del artículo 20 Nºs. 2 y 6, en cuyo caso el IdPC se aplica sujeto a retención.
2.- Las rentas del artículo 42 Nº 2 no tienen asociado un impuesto de categoría, sólo se
gravan con el impuesto final que corresponda. Por esto, las rentas que corresponden a una
sociedad de profesionales se gravan con impuesto final a nivel socio con renta devengada.
3.- Las rentas de primera categoría que correspondan a una persona jurídica sin fines
de lucro sólo se gravan con el IdPC.
4.- En algunas situaciones del artículo 17, las ganancias de capital se gravan con el
IGC en carácter de único o con tasa del 10%.
5.- En las situaciones del artículo 21, se reemplaza la tributación normal por un
impuesto único sustitutivo con tasa 40% o, a nivel socios, con una sobretasa en el IGC.
III.- Resumen.
Hecho gravado renta => art. 2º => incremento patrimonial, salvo ingreso no renta art. 17.
¿Cómo tributa un contribuyente X sobre una renta que obtiene de una actividad Y?
Respuesta: Tributación “normal”, salvo que exista una excepción o se trate de una situación
de tributación “sustitutiva” (art. 17 Nº 8; art. 21; art. 38 bis; art. 42 Nº 1 [cumpliendo
requisitos], art. 42 Nº 2 que solo pagan IF, etcétera).
Que una renta se afecte con “tributación normal” significa que la misma renta paga
dos impuestos, uno de categoría en atención a la actividad que la genera y uno final
en atención a su titular. Se reemplaza la tributación normal con regímenes
sustitutivos o únicos.
Fase I.- Aplicar un impuesto según el origen de la renta o por categoría.

62
Actividades de 1ª categoría [capital] => art. 20 => IdPC; Tasa: 27% o 25%; Base: efectiva
o presunta, si es efectiva distingue el Régimen general, Régimen Pro Pyme; Régimen de
transparencia tributaria; Régimen según contrato.
Art. 20.
1.- Rentas que provienen de bienes raíces.
2.- Rentas … de capitales mobiliarios (inversiones).
3 y 4.- Rentas…. Actividades empresariales o que emplean capital.
5.- Residual o por defecto.
6.- Premios lotería.
* 2.- y 6.-, impuesto va por retención.
** 3.- y 4.-, servicios gravados con IVA.
Actividades de 2ª categoría [sin capital o no es relevante el empleo de capital] => art. 42
Nº 1.- Trabajo dependiente y pensionados => IdSC por retención.
* Si el contribuyente del art. 42 Nº 1 sólo obtiene rentas de este número, el
impuesto se aplica en carácter de único [IUdSC] en cuyo caso, pagado este impuesto,
termina la tributación. (No aplican los impuestos finales, tributación sustitutiva)
** Estos contribuyentes pasan a los impuestos finales a todo evento si, además de
las rentas del art. 42 Nº 1, obtienen rentas del art. 42 Nº 2 o de la primera categoría de
los Nºs. 1, 3, 4 y 5.
*** Si además de las rentas del art. 42 Nº 1 obtienen rentas de primera categoría
de los Nºs. 2 y/o 6, mantienen el IUdSC.
Nº 2.- Trabajo independiente, profesionales liberales, ocupaciones lucrativas y
sociedades de profesionales. No pagan impuestos de categoría.
* Los contribuyentes del art. 42 Nº 2 pueden optar por tributar conforme a
las reglas del IdPC, en cuyo caso pasan a ser contribuyentes del art. 20 Nº 5.
** Las sociedades de profesionales, naturalmente contribuyentes del art. 42 Nº 2,
si no optan por ir a primera categoría, determinan rentas efectivas que no quedan
gravadas por impuestos de categoría, pero sus socios, personas naturales profesionales
con domicilio o residencia en Chile, llevan las rentas devengadas de la sociedad –en la
parte que les corresponda según pacto o estatuto social– al IGC.
La regla general es que los contribuyentes del IGC tributan sobre rentas percibidas
y la excepción es el caso de los socios de las sociedades de profesionales que tributan
de acuerdo al art. 42 Nº 2, pues al no quedar gravada la renta a nivel sociedad, se grava
devengada a nivel socios, esto es, se gravan con IGC con independencia de que sean
retiradas y consecuentemente percibidas por los socios.
Fase II.- Aplicar un impuesto sobre el titular o, impuestos finales.

63
 Lema: sumar todas las rentas que el titular obtiene en el periodo tributario.
1.- Si se trata de personas “naturales” con domicilio o residencia en Chile. Sobre todas
sus rentas pagan el Impuesto Global Complementario [IGC] => art. 54 => Tasa progresiva
graduada; Base suma de rentas.
*Las personas jurídicas con domicilio en Chile no pagan IGC.
2.- Si se trata de personas –en general– sin domicilio o residencia en Chile. Sobre todas
sus rentas de fuente chilena, paga el Impuesto Adicional [IA]. Va por retención.
Ejemplo 1.
Fase I.- La unidad productiva que genera rentas del comercio.
Fase II.- El sujeto de derecho que es titular o dueño de esa unidad productiva y, por
tanto, dueño o titular de la renta que ella genera.
El socio 1 tiene, además, durante el año comercial rentas por honorarios [100], rentas
de un contrato de trabajo de media jornada [10] y, rentas por arrendamiento de inmuebles
[300]
¿Cómo tributa la renta que obtiene la unidad productiva y su titular?

SOCIEDAD 1 [Giro comercio; Art. 20 Nº 3; IdPC] ==> RENTA= 150 * 25%

SOCIO 1 SOCIO 2 SOCIO 3 RETIRA HASTA 50 C/U

PERS. NAT. SOCIEDAD 2 NO RESIDENTE
Retiro 20 Art. 20 Nº 5 Retiro 50
IGC Retiro 50 Impuesto Adicional retenido
Exento de IdPC
Art. 39
*Se retiraron 120 (20+50+50), quedaron “pendientes de tributación” 30 que
corresponden al Socio 1. Se mantienen hasta que sean retiradas.

Ejemplo 2.-
Rentas del socio 1, es una persona natural con domicilio o residencia en Chile.
Renta por retiro de 20 ya pagó 25% por IdPC
Renta 42 Nº 2 100 no afectado por categoría, art. 43 Nº 2
Renta 42 Nº1 10 ya pagó X por IdSC

64
Renta 20 Nº1 300 ya pagó 25% por IdPC

Base imponible del IGC, Renta Bruta Global [RBG]

RBG la suma de todas sus rentas = 430
por deducción del IdSC = -5 (número supuesto)
Base depurada = 425
Tasa escala progresiva graduada, supuesto tasa media: 30%

IGC Base 425 * Tasa 30% = 127,5

Crédito por IdPC = 5 (25% de los 20)
Crédito por IdPC = 75 (25% de los 300)

Impuesto final 127,5 - 5 - 75 = 45,5

65
 Capítulo II
Renta e Ingresos No Renta.
Sumario: Explicación general; Justificación de inversiones; Casos de INR:
Indemnizaciones; Aportes, aumentos y disminuciones de capital; mayor valor en la
enajenación de acciones y derechos sociales; mayor valor en la enajenación de inmuebles;
mayor valor en la enajenación de ciertos bienes; mayor valor en las adjudicaciones; Otras
situaciones de INR; Resumen del artículo 17 Nº 8; Reglas comunes: Personas
relacionadas; Tasación y artículo 21.
1.- Explicación general.
En concreto, el hecho gravado “renta” es todo incremento patrimonial que experimente
un contribuyente, calculado al cierre del año comercial y que será declarado, pagando los
impuestos que la graven, en el año tributario correspondiente.
El concepto de renta incluye todo incremento patrimonial, sea periódico o esporádico,
cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominación.
Para los efectos de aplicar los impuestos, la renta puede encontrarse percibida o
devengada. El estado en que se encuentre la renta es relevante, dependiendo del régimen
de tributación, para determinar el devengo del impuesto que las grava, ya que delimita el
momento en que el hecho gravado renta se perfecciona.83
Frente a tal amplitud del hecho gravado, la misma ley establece como límite al
concepto de renta, el “ingreso no renta” [INR], detallando ingresos que no revelan o no
representan un incremento de patrimonio, o que, revelándolo, la misma ley lo somete a un
régimen “más favorable” cumpliéndose ciertos requisitos.84
El INR no se declara y no tiene relevancia en la determinación del incremento
patrimonial. Tiene algunas consecuencias tributarias que se deben considerar al analizar un
caso concreto, como sucede en las hipótesis del artículo 70, y en la situación a que se refiere
el artículo 17 Nº 8 inciso 4º.85
2.- INR y la regla sobre justificación de inversiones, desembolsos y gastos.
Como se dijo, los INR no se declaran, pero sin duda constituyen una fuente de ingresos
para el contribuyente.
El asunto está en la regla del artículo 70, pues allí se dice que “se presume que toda
persona disfruta de una renta a lo menos equivalente a sus gastos de vida y de las personas
que viven a sus expensas”.
Si el contribuyente obtiene un ingreso no renta y con ello adquiere, por ejemplo, un
inmueble, para el caso que el Servicio fiscalice esa operación exigirá al contribuyente

83
El IGC grava, por regla general, rentas percibidas, y en forma excepcional rentas devengadas. El IdPC grava rentas
que consideran ingresos percibidos o devengados. Mientras que el IdSC sólo grava rentas percibidas.
84
En este último caso se trata de franquicias tributarias.
85
Capítulo III, Sección segunda, artículo 21.

66
acreditar el origen de los fondos con los cuales adquirió dicho inmueble, lo que, en
principio, debe ser conteste con su renta declarada. Por ejemplo, si su renta declarada es de
100 y el valor del inmueble es de 1.000, tendrá que acreditar el origen de los 900 faltantes
para acreditar el pago del precio.
La falta de acreditación del origen de los fondos con los cuales se financie una
inversión, desembolso o gasto, hace presumir que corresponden a rentas no declaradas del
artículo 20 Nº 3 o 42 Nº 2, atendiendo la actividad principal del contribuyente.
Estas rentas presuntamente no declaradas se gravan con el impuesto del artículo 21
inciso primero apartado ii.
Además, si el contribuyente fiscalizado es también un contribuyente de IVA, de
acuerdo a la regla del artículo 76 inciso segundo del D.L. Nº 825, esas cantidades no
justificadas se consideran ventas no declaradas para los efectos de gravar dicho valor con
la tasa del impuesto al valor agregado.
En conclusión, es claro que los INR no se declaran, pero habrá que tomar los
resguardos documentales o probatorios para justificar su origen y naturaleza, 86
especialmente si con ellos se altera el equilibrio que supone la regla del artículo 70.87
3.- Casos de INR en el artículo 17.
Dentro de los INR se encuentran situaciones en que, si bien el contribuyente percibe
un ingreso, ello no le significa una alteración patrimonial efectiva; y en los otros casos se
trata de ingresos que si constituyen incrementos de patrimonio, pero que el legislador les
da un tratamiento tributario más favorable. Dentro de estos últimos, especialmente se
reglamentan los incrementos de patrimonio esporádicos o “ganancias de capital” que se
producen al enajenar bienes de capital que sirven para producir rentas a un valor que supera
su valor de adquisición; pues acá la excepción es que reciban el trato de INR y, por regla
general, reciben un régimen de tributación sustitutivo a la tributación normal.
Para ilustrar las reglas de tributación, revisaremos algunos casos Ingresos No Renta,
agrupados en tres grupos: Indemnizaciones; aumentos y disminuciones de capital88; y las
enajenaciones de capital.89
I.- Las indemnizaciones (artículo 17 Nºs. 1, 2, 3, 4 y 31).90

86
Recordar las reglas de los artículos 21 y 132 del Código.
87
En una situación similar quedan las herencias abiertas en el extranjero sin bienes en Chile, pero con herederos que
tienen domicilio o residencia en Chile, pues con dichas asignaciones pueden efectuarse inversiones, desembolsos o
gastos que alteren la regla del artículo 70.
88
Entendido el capital como la reunión del aporte de los dueños o titulares de la unidad económica.
89
Entendido en términos económicos, se relaciona con un elemento productor de ingresos que no está destinado a
agotarse ni consumirse, sino que, por el contrario, debe mantenerse intacto como parte generadora de nuevas riquezas.
En la Ley de la Renta adquiere importancia, pues distingue entre rentas provenientes del capital y las que tienen origen
en el trabajo. [Diccionario básico tributario contable SII].
90
Puede consultar el trabajo de Jorge ESCOBAR “Aspectos tributarios de las indemnizaciones de perjuicios” en Revista
de Derecho, Nº 12, CDE diciembre 2004 y, de Jorge MONTECINOS: “Aspectos tributarios de las indemnizaciones
civiles” en Estudios de Derecho Civil III, Jornadas Nacionales de Derecho Civil, Valparaíso 2007, LegalPublishing.

67
 Las indemnizaciones, conceptualmente, no son incrementos patrimoniales, pues
suponen una pérdida patrimonial previa que se viene a compensar o restituir. El objeto de
la indemnización es reparar o compensar un daño, una pérdida de patrimonio, de tal manera
de mantenerlo indemne.
No obstante lo anterior, el legislador tributario sólo reconoce la indemnización como
INR hasta concurrencia del valor de la pérdida patrimonial, siendo la parte que exceda
dicha valor, una renta afecta.
Las reglas para depurar el monto de la indemnización que constituye un INR son:
1.- Tratándose de la indemnización por lucro cesante, siempre es una renta afecta,
ya que supone el pago de una renta que se dejó de percibir.
2.- Tratándose de la indemnización por daño moral,91 es un INR, si y sólo si, está
determinada en una sentencia judicial firme.92
3.- Tratándose de la indemnización por accidente del trabajo, siempre es un INR,
sea que se trate de sumas fijas o periódicas (rentas o pensiones).93
4.- Tratándose de las compensaciones económicas pagadas entre cónyuges con
ocasión de la nulidad del matrimonio o de un divorcio, siempre son INR, sea que se pacten
por escritura pública aprobadas por el tribunal de familia, o sea que se determinen por
sentencia judicial firme.94
La Ley Nº 21.210 incorporó dentro de este Nº 31 del artículo 17 a las compensaciones
económicas que se paguen entre convivientes civiles con ocasión del término del referido
régimen.
5.- Tratándose de las indemnizaciones por término de la relación laboral,95 son INR
sólo si se trata de indemnizaciones legales y hasta el monto señalado por la ley laboral. Se
incluyen en este concepto96 todo tipo de indemnizaciones pactadas en contratos colectivos
de trabajo o en convenios colectivos o en acuerdos de grupo negociador. El monto de la
indemnización que exceda el máximo legal y las indemnizaciones voluntarias (no pactadas

91
En la indemnización del daño moral no podemos suponer una pérdida patrimonial previa, pues existe un daño
extrapatrimonial. Al recibir el pago de una indemnización de daño moral o extrapatrimonial, el beneficiario aumenta
su patrimonio. No obstante, la ley le da el tratamiento de INR exigiéndole tan solo un requisito.
92
Desde luego se trata del concepto a que se refiere el artículo 174 del Código de Procedimiento Civil, incluida el
Acta que aprueba la conciliación por mandato del artículo 267 del Código de Procedimiento Civil. Pero es discutible
respecto de otros medios alternativos de término de conflictos, pues la ley no les da expresamente dicho carácter.
93
Aun cuando pueda aproximarse al concepto de indemnización de lucro cesante, especialmente en el caso de que la
indemnización consista en rentas o pensiones, nuevamente la ley le da el carácter de INR a todo evento.
94
Incorporado al artículo 17 Nº 31. La compensación económica “compensa” el desequilibrio patrimonial entre
cónyuges o convivientes civiles al término del matrimonio o del pacto de unión civil. Es una indemnización por lucro
cesante y/o una indemnización por daño moral, en ambos casos, un incremento de patrimonio liberado de tributación
por la ley.
95
Puede consultar el trabajo de Sergio Arriagada: “Indemnizaciones por término de la relación laboral, efectos
tributarios para el trabajador”, en Revista de Estudios Tributarios Universidad de Chile Nº 18, 2017.
96
Artículo 178 del Código del Trabajo.

68
en contratos colectivos) son rentas afectas. 97 Para los efectos de la indemnización por
desahucio y de la de retiro, el monto máximo será de un mes de remuneración por cada año
de servicio o fracción superior a seis meses, considerándose, en el caso de los trabajadores
del sector privado, una remuneración mensual al equivalente del promedio de lo ganado en
los últimos 24 meses excluyendo las remuneraciones extraordinarias, tales como bonos,
gratificaciones, participaciones, entre otras.
6.- Tratándose de la indemnización por daño emergente (destrucción de una cosa),
su tratamiento tributario depende:
– Si la recibe un contribuyente que determina el IdPC con rentas efectivas, el
monto de la indemnización es un ingreso bruto del ejercicio en que se perciba o
devengue (artículo 29), y el valor de libro del bien destruido [esto es, el valor registrado
para dicho bien en la contabilidad del contribuyente] se deduce, en el mismo ejercicio,
como un gasto (artículo 31 Nº 3).
– Si la recibe un contribuyente que no determina el IdPC con rentas efectivas,98
se distingue si el bien destruido estaba o no sometido a un régimen de depreciación.99
Si se trata de una indemnización pagada por la destrucción de un bien sometido a un
régimen de depreciación, será un INR sólo hasta concurrencia del valor de libro del bien
depreciado destruido. En cambio, si el bien destruido no fue objeto de depreciación, todo
el monto de la indemnización es un INR.
7.- Tratándose de sumas percibidas por el beneficiario o asegurado en cumplimiento
de contratos de seguros de vida, seguros de desgravamen, seguros dotales o seguros de
rentas vitalicias durante la vigencia del contrato, al vencimiento del plazo estipulado en él
o al tiempo de su transferencia o liquidación.
Se excluyen las rentas provenientes de contratos de seguros de renta vitalicia
convenidos con los fondos capitalizados en Administradoras de Fondos de Pensiones, en
conformidad a lo dispuesto en el Decreto Ley Nº 3.500, de 1980.
También se consideran INR a aquellas cantidades que se perciban en cumplimiento de
un seguro dotal por el mero hecho de cumplirse el plazo estipulado, siempre que dicho
plazo sea superior a cinco años, pero sólo por aquella parte que no exceda anualmente de
diecisiete unidades tributarias mensuales, según el valor de dicha unidad al 31 de diciembre
del año en que se perciba el ingreso, considerando cada año que medie desde la celebración

97
Se complementa el alcance de INR para ciertos beneficios de los trabajadores en los Nºs. 13, 14, 15 y 16 del artículo
17.
98
Un contribuyente de primera categoría que determina rentas presuntas, o un contribuyente de segunda categoría.
99
La depreciación es el reconocimiento tributario a la pérdida de valor de bienes registrados en el activo fijo del
contribuyente, sea por desgaste, uso u obsolescencia. La depreciación autoriza la deducción de esta pérdida de valor
como un gasto del ejercicio (cuota anual de depreciación), de tal manera que, año a año, el valor de libro de dicho bien
va disminuyendo en el registro del contribuyente.

69
del contrato y el año en que se perciba el ingreso y el conjunto de los seguros dotales
contratados por el perceptor.100
Con todo, se considerará renta toda cantidad percibida con cargo a un seguro dotal,
cuando no hubiere fallecido el asegurado, o se hubiere invalidado totalmente, si el monto
pagado por concepto de prima hubiere sido rebajado de la base imponible del IdSC.
8.- Son también INR, las sumas percibidas por los beneficiarios de pensiones o rentas
vitalicias derivadas de contratos que, sin cumplir con los requisitos del contrato de renta
vitalicia reglado en el Código Civil, 101 hayan sido o sean convenidos con sociedades
anónimas chilenas, cuyo objeto social sea el de constituir pensiones o rentas vitalicias,
siempre que el monto mensual de las pensiones o rentas mencionadas no sea, en conjunto,
respecto del beneficiario, superior a un cuarto de unidad tributaria.
II.- Aportes y devoluciones de capital (artículo 17 Nºs. 5 y 7)
Tanto el aporte como su devolución son neutros patrimonialmente, desde que, si bien
son un ingreso (sea para la sociedad que recibe el aporte, sea para el socio que lo recupera
en una disminución de capital o a la época de la disolución) suponen el nacimiento o
extinción de un derecho personal y de una obligación correlativa.
La sociedad recibe el aporte, pero lo registra como un pasivo [cuenta pasivo] aun
cuando por aplicación del principio de la partida doble, lo registre también en una cuenta
activo [cuenta caja o cuenta bancos o cuenta activo fijo o activo realizable], toda vez que
reconoce la obligación de restituir su valor al término de su vigencia.
En la devolución de capital, el socio recibe el capital, pero al recibirlo se extingue el
derecho personal de que era titular.
La única excepción a esta regla general son las reinversiones de utilidades
capitalizadas,102 esto es, la capitalización de utilidades que no cumplieron su obligación de
pagar los impuestos finales.

100
Para determinar la renta correspondiente al conjunto de seguros dotales contratados, se deducirá del monto
percibido, acrecentado por todas las sumas percibidas con cargo al conjunto de seguros dotales contratados por el
contribuyente debidamente reajustadas según la variación del índice de precios al consumidor ocurrida entre el primero
del mes anterior a la percepción y el primero del mes anterior al término del año respectivo, aquella parte de los
ingresos percibidos anteriormente que se afectaron con los impuestos de esta ley y el total de la prima pagada a la
fecha de percepción del ingreso, reajustados en la forma señalada. Si de la operación anterior resultare un saldo
positivo, la compañía de seguros que efectúe el pago deberá retener un 15% de dicho saldo, retención que se sujetará,
en lo que corresponda, a lo dispuesto en el Párrafo 2º del Título V del D.L. Nº 824.
101
Párrafo 2º del título XXXIII del Libro IV del Código Civil, artículos 2264 al 2278.
102
Antes de la vigencia de las Leyes Nºs. 20.780 y 20.899, los propietarios de empresas pagaban el IGC sobre las
rentas (utilidades) que retiraran de la empresa (rentas percibidas). Si no retiraban utilidades en un ejercicio,
postergaban el pago del IGC hasta el retiro efectivo y hasta el monto del retiro. Si retiraban utilidades, pero las
destinaban al financiamiento de un aporte de capital, sea en la misma empresa o en otra distinta (cumpliendo requisitos
de oportunidad, registro e información al Servicio), dichas utilidades se “capitalizaban” sin afectarlas al pago del IGC.
El impuesto personal se postergaba hasta que dicho capital (dichas utilidades capitalizadas pendientes del pago del
IGC) fuese efectivamente retirado.

70
 Si el aporte de capital fue financiado con utilidades reinvertidas, al momento de llegar
ese capital al patrimonio del socio, deberá pagar sobre dicha cantidad el impuesto final
(IGC o IA).103
Antes de la Reforma 2014 el registro de estas utilidades reinvertidas se anotaba el
Fondo de Utilidades Tributables [FUT].104 Si bien ya no existe el FUT ni la postergación
de los impuestos finales a través de la “reinversión”, el registro de las reinversiones
efectuadas antes del 2015, pasó a registrarse en el Fondo de Utilidades Reinvertidas [FUR].
Luego de la citada reforma no es posible efectuar “reinversiones” que supongan la
postergación del impuesto personal o final. Puede aun el propietario puede destinar sus
utilidades al financiamiento de un aumento de capital, o al financiamiento de un aporte,
pero, en todo caso, dichas utilidades deben pagar previamente el impuesto final.
El concepto de “reinversión de utilidades” en el texto actual, ya no supone una
postergación del impuesto final o personal, sino una rebaja a la base imponible del IdPC
[Renta Líquida Imponible, RLI], con ciertos requisitos y topes. La “reinversión de
utilidades” actual se denomina “Incentivo al ahorro para empresas con ingresos brutos
anuales inferiores a 100.000 unidades de fomento (artículo 14 letra E)”, supone un
beneficio a la pyme que financia una inversión [al constituir una rebaja a la RLI y con ello
una rebaja a la cuantía del IdPC], pero ya no supone un beneficio al propietario, comunero,
socio o accionista, en su obligación de pagar el impuesto personal.105
En el texto actual, la Ley Nº 21.210 agregó a las siguientes hipótesis:
1.- El mayor valor o sobreprecio y sus reajustes obtenidos por sociedades anónimas en
la colocación de acciones de su propia emisión, los que se considerarán capital respecto
de la sociedad.
2.- Las sumas o bienes que tengan el carácter de aportes entregados por el asociado
al gestor de una cuenta en participación, sólo respecto de la asociación, y siempre que
fueren acreditados fehacientemente.

103
En la redacción del Nº 7 del artículo 17, modificado por la Ley Nº 21.210, se dice: “Las sumas retiradas, remesadas
o distribuidas por estos conceptos se imputarán y afectarán con los impuestos de primera categoría, global
complementario o adicional, según corresponda, en la forma dispuesta por el artículo 14”.
104
Registro contable obligatorio para los contribuyentes de primera categoría que declaraban IdPC sobre rentas
efectivas con contabilidad completa. En síntesis, se anotaba la Renta Líquida Imponible [RLI] de cada ejercicio, el
crédito asociado al pago del IdPC y, los retiros de utilidades que efectuaban los propietarios, comuneros, socios o
accionistas, a fin de llevar un registro detallado y cronológico que permitiese verificar y fiscalizar el retiro y el crédito
asociado a él.
105
En lo pertinente, el artículo 14 letra E, señala:
E) Incentivo al ahorro para empresas con ingresos brutos anuales inferiores a 100.000 unidades de fomento.
Los contribuyentes sujetos a las disposiciones de la letra A) y D) del presente artículo, salvo aquellos acogidos al Nº
8 de la referida letra D), cuyo promedio anual de ingresos de su giro no exceda de las 100.000 unidades de fomento
en los tres años comerciales anteriores, podrán optar anualmente por efectuar una deducción de la renta líquida
imponible afecta al impuesto de primera categoría hasta por un monto equivalente al 50% de la renta líquida imponible
que se mantenga invertida en la empresa.
La referida deducción no podrá exceder del equivalente a 5.000 unidades de fomento, según el valor de ésta el último
día del año comercial respectivo.

71
 II bis.- La distribución de utilidades o de fondos acumulados que las sociedades
anónimas hagan a sus accionistas en forma de acciones total o parcialmente liberadas
o mediante el aumento del valor nominal de las acciones, todo ello representativo de
una capitalización equivalente como así también, la parte de los dividendos que provengan
de ingresos no renta, sin perjuicio de considerarse como parte de los ingresos brutos los
reajustes de las cantidades a que se refieren los Nºs. 25 y 28 del artículo 17.
“Las acciones totalmente liberadas a que refiere el párrafo anterior, no tendrán valor
de adquisición en su futura enajenación y el mayor valor obtenido en la misma no se
beneficiará del ingreso no renta contemplado en el artículo 107. Tratándose de acciones
parcialmente liberadas o de acciones que aumentaron su valor nominal, no formará parte
del valor de adquisición de las mismas aquella parte liberada o aquella en que aumentó su
valor nominal, respectivamente, no siendo procedente en dicha parte el beneficio del
ingreso no renta contemplado en el artículo 107 respecto del mayor valor obtenido en su
enajenación”.
III.- Mayor valor obtenido en la enajenación de ciertos bienes de capital.
Tributación o tratamiento tributario de las ganancias de capital.
Reglas generales que es necesario tener presente:
En el artículo 2º se define el hecho gravado renta, el que por regla general queda
gravado con un impuesto de categoría y un impuesto final.
El hecho gravado renta se perfecciona cuando el incremento patrimonial es “percibido”
o “devengado” en los términos del artículo 2º.
La renta se encuentra percibida cuando ingresa al patrimonio de su titular; y está
devengada, cuando se tiene un título o derecho personal sobre ella, independientemente de
su exigibilidad.
Las rentas que provienen de las actividades de primera categoría descritas en el artículo
20 se gravan con el IdPC sobre base percibida o devengada (lo que ocurra primero).
Las rentas que provienen de las actividades de segunda categoría se gravan a) con el
IdSC sobre base percibida si trata de las actividades del artículo 42 Nº 1106 y; b) sólo con
el impuesto final que corresponda, sobre base percibida, si se trata de aquellas que
provienen de las actividades descritas en el artículo 42 Nº 2.107
En el artículo 17 se señala cuáles son ingresos no constitutivos de renta, fijando un
régimen tributario sustitutivo en ciertos casos.

106
Si el contribuyente sólo desarrolla actividades del artículo 42 Nº 1 queda afectado con el IdSC en carácter de único.
Si desarrolla otras actividades pierde esta tributación y vuelve a la regla general, esto es, primero el IdSC y luego,
reúne todas sus rentas para afectarlas al impuesto final. No pierde el régimen del IdSC en carácter de único si el
dependiente obtiene rentas del artículo 20 Nºs. 2 y 6 afectados al IdPC con retención.
107
Las rentas que percibe la sociedad de profesionales no se grava con impuestos de categoría, pero sus socios,
personas naturales profesionales, llevan al impuesto final la parte de la renta de la sociedad que les corresponda (según
el estatuto social) sobre rentas devengadas.

72
 El concepto natural y obvio de “renta” supone cierta periodicidad o rendimiento, lo
que no se verifica en las ganancias obtenidas en enajenaciones esporádicas de ciertos bienes
de capital. Con todo, la amplitud del concepto de renta incluye los incrementos
patrimoniales esporádicos, aun cuando ellos provengan de enajenaciones de bienes de
capital.
Un bien de capital genera rentas, por lo que su enajenación conlleva perder esa fuente
generadora de beneficios, utilidades o frutos. No obstante, si el precio de venta o
enajenación supera el precio de compra o adquisición (reajustado), se produce un
incremento patrimonial que se identifica en el mayor valor que se obtiene en dicha
enajenación. Ese mayor valor es renta afecta pero que, reconociendo su carácter esporádico
y que se deja de percibir el rendimiento del bien de capital, el legislador le confiere, en
ciertos casos y para ciertos contribuyentes, un régimen tributario sustitutivo al régimen
normal, pudiendo incluso llegar a constituir un INR.
Más excepcionales son aun las hipótesis descritas en el artículo 21, en que se sustituye
la tributación normal o la tributación sustitutiva en su caso, por un impuesto único de tasa
40%.
1) Tratamiento tributario del mayor valor obtenido en la enajenación de bienes
de capital.
Para los efectos de este curso, sólo consideraremos la enajenación de ciertos bienes de
capital a que se refiere el artículo 17 Nº 8, ya que sus reglas resultan aplicables a las demás
situaciones descritas en dicha norma.
El presupuesto será que se trata de enajenaciones efectuadas por personas naturales108
a partir del 1 de enero de 2020.109
La fecha de enajenación se refiere a la fecha del contrato o instrumento respectivo,
salvo en el caso de los inmuebles y otros bienes que requieran la inscripción en registros
conservatorios para efectuar la tradición.
Letra a) Enajenación de acciones de sociedades anónimas, en comandita por
acciones y derechos sociales en sociedades de personas.110
(Enajenación de una parte del capital social)
Costo Tributario (CT):

108
Siempre que no se refieran a bienes de su empresa individual.
109
La Ley Nº 21.210 modificó sustancialmente el artículo 17 Nº 8.
110
Se debe tener presente lo dicho en el Título VI del dl 824, que establece “Disposiciones especiales relativas al
mercado de capitales”. En particular, considerar el encabezado del artículo 104 que en lo pertinente señala: “No
obstante lo dispuesto en el artículo 17, Nº 8, no constituirá renta el mayor valor obtenido en la enajenación de los
instrumentos de deuda de oferta pública a que se refiere este artículo, siempre que se cumpla con los requisitos
indicados en los siguientes Nºs. 1 y 2”. Revisar artículos 104, 105, 107, 108 y 109.

73
CT = valor aporte (o precio de adquisición) + aumentos de capital (efectuados por el
enajenante) - disminuciones de capital (devoluciones al enajenante) - utilidades
reinvertidas antes del 1 enero de 2015 [FUR111] - retiros del ejercicio.
Mayor Valor (MV):
MV1 = Valor de enajenación - CT
MV2= MV1 - Pérdidas112 por enajenaciones de acciones y derechos sociales efectuadas en
el mismo periodo. (Representar el carácter anual del Impuesto a la Renta)
Tratamiento tributario:
I.- Regla general:
Todo el mayor valor –salvo el reajuste– se grava con el IdPC por tratarse de una renta
del artículo 20 Nº 5 y con el impuesto final, en su caso y en su momento. El MV por regla
general es una renta afecta a tributación normal.
II.- Regla especial para personas naturales, siempre que el bien enajenado no esté
asignado al patrimonio de su empresa individual.
1.- El MV se grava –por defecto– sólo con impuestos finales con rentas percibidas.
El contribuyente puede optar por declarar este MV y afectarlo con Impuestos Finales
sobre rentas devengadas. En este caso:
– Se considerará como periodo de devengo el tiempo de posesión de las acciones o
derechos sociales hasta por 10 años o fracción de año.
– El MV se divide por el número de años, aplicándose a cada periodo el reajuste
correspondiente al devengo anual expresadas en UTM.
– Cada cantidad se incorporará a las declaraciones del impuesto final de cada año,
debiendo reliquidar (hipotéticamente) 113 cada periodo determinando las diferencias de

111
Fondo de Utilidades Reinvertidas.
112
Acreditadas fehacientemente ante el SII.
113
No significa que haya que modificar las declaraciones, es un ejercicio hipotético, imaginando qué resultado tendría
el impuesto final de cada periodo reliquidado si se hubiese percibido en él la parte del mayor valor correspondiente.
Ejemplo:
Aporte (o adquisición) = 100 acciones en $ 100 en 2010
Vende = 100 acciones en $ 1.000 en 2020
MV = $ 900 (supuesto que no existen reajustes)
Opción 1.- Gravar $ 900 con IGC sobre base percibida (pagado).
Opción 2.- Gravar $ 900 con IGC sobre base devengada “hipotéticamente” durante el número años de posesión de las
acciones, con tope de 10 años.
Reliquida hipotéticamente sus declaraciones anteriores de IGC agregando a la RBG pasada la cuota o parte del MV
que corresponda al dividirlo por el número de años:
AT 2011 = IGC 50 + 1/10 MV = IGC 56 => Arroja una supuesta diferencia de +6 sobre el declarado.
AT 2012 = IGC 100 + 1/10 MV = IGC 120 => +20
… etc.
AT 2021 = se declara y paga el IGC + todas las diferencias de los 10 años anteriores.

74
Impuestos (o reintegros) que correspondan. Las cantidades así determinadas se expresarán
en UTM.
– El resultado que resulte de esta reliquidación se declara (y en su caso paga) en el año
tributario que corresponda al año comercial en que sucede la enajenación.
2.- Si el MV, sumado a los otros MV del ejercicio comercial que provengan de
enajenaciones de bienes comprendidos en las letras a), c) y d) del Nº 8, artículo 17
(acciones, derechos sociales, pertenencias mineras, derechos de aguas, bonos y demás
títulos de deuda), resulta una cantidad igual o inferior al equivalente de 10 UTA, todos
constituyen ingresos no renta.
En este último caso, si la suma de los MV supera las 10 UTA, cada uno de ellos pierde
la calificación de INR para todos, y cada uno queda afectado a la tributación que
corresponda.
3.- Tratándose de acciones adquiridas antes del año 1984, y siempre que no existe
habitualidad, todo el MV determinado por la comparación del precio de adquisición
reajustado con el precio de enajenación, será un INR.114
4.- Si se trata de la enajenación de acciones con presencia bursátil y cumpliendo los
requisitos del artículo 107, el MV no constituye renta.
5.- Si la enajenación se produce entre personas relacionadas,115 todo el mayor se grava
sólo con el impuesto final que corresponda, sobre base devengada, sin opción de
reliquidación y no aplica la calificación de ingreso no renta ni aun cuando no supere el
límite de 10 UTA.
6.- Si el enajenante no tiene domicilio o residencia en Chile, el adquirente debe retener
el impuesto adicional que grave la operación. (Artículo 74)
7.- Si se enajenan acciones o derechos sociales de una sociedad sin domicilio o
residencia en Chile que es dueña o tiene participación en una sociedad chilena, de
producirse un MV, queda solidariamente responsable del pago del impuesto a afecta a
dicho MV la sociedad chilena. Regla de activos subyacentes artículo 10 inciso tercero en
relación al artículo 56 Nº 3.
8.- El Servicio podrá tasar el valor de la operación de acuerdo a la regla del artículo 64
del Código.
Letra b) Enajenación de inmuebles situados en Chile.
(De todo, de una parte o cuota, o de derechos poseídos en comunidad)
Costo Tributario116 (CT)

114
Artículo 3º, Ley Nº 18.293.
115
Artículo 8º Nº 17 del Código Tributario.
116
La Ley Nº 20.780 estableció en sus disposiciones transitorias reglas de tasación de inmuebles, especialmente para
los contribuyentes cuyos inmuebles fueron adquiridos antes del año 2004 y para los contribuyentes de primera

75
 Valor de adquisición, reajustado + desembolsos incurrimos en mejoras que hayan
aumentado su valor,117 reajustado.
Mayor Valor (MV)
MV= Valor de enajenación - CT
Los MV se compensan con las Pérdidas de Valor obtenidas en el mismo ejercicio,
siempre que se trate de enajenaciones de capital de similar naturaleza y acreditadas ante el
SII.
Tratamiento tributario:
I.- Regla general, renta gravada con el IdPC e impuesto final. (Artículo 20 Nº 5)
II.- La regla especial corresponde al contribuyente persona natural siempre que no
tenga asignado el inmueble a su empresa individual.
1.- Es un INR hasta la suma equivalente a 8.000 UF,118 si y sólo si: entre la adquisición
y enajenación transcurre:
a) Más de cuatro años si el bien resulta de una subdivisión de terreno urbano o rural,
contado desde la fecha de adquisición del bien subdividido.
b) Más de cuatro años si se trata de la venta de edificios por pisos o departamentos
(incluidos bodegas y estacionamientos) construidos por el enajenante, contados de la fecha
de su construcción (recepción municipal).
c) En toda otra hipótesis, más de un año contado desde su adquisición. La época de
“adquisición” corresponde a la fecha de anotación en el Repertorio del Conservador de
Bienes Raíces respectivo y siempre que se practique la competente inscripción.
2.- La parte que supera el tope de 8.000 UF sólo queda afecta a impuestos finales con
las siguientes opciones entregadas al contribuyente:
– IGC o Adicional según corresponda, sobre base percibida; o
– Si se trata de contribuyentes personas naturales domiciliadas o residentes en Chile,
pueden optar por gravar el exceso con un impuesto único y sustitutivo, de tasa del 10%,
sobre renta percibida; o
– Reliquidar el IGC sobre renta devengada con tope de 10 años (igual que el MV de
acciones y derechos sociales).

categoría que pasaron del régimen de rentas presuntas a rentas efectivas a partir del año 2015, durante el primer año
en que ello ocurra.
117
Las mejoras deben ser de propiedad del enajenante y haberse declarado al SII o que hayan sido incorporadas en la
determinación del avalúo fiscal para los fines de aplicar el impuesto territorial.
118
El límite se aplica independientemente del número de enajenaciones realizadas o del número de bienes raíces de
propiedad del contribuyente.

76
 3.- Si la enajenación se produce entre personas relacionadas,119 todo el mayor se grava
con impuestos finales sobre renta devengada, sin opción de reliquidar.
4.- Si se trata de inmuebles adquiridos por sucesión por causa de muerte, el Impuesto
a las asignaciones hereditarias pagado, en la proporción que corresponda, sirve de crédito
contra este impuesto.
5.- Si se trata de inmuebles adquiridos antes del año 2004 por personas naturales que
no sean contribuyentes del IdPC con rentas efectivas, mantienen el régimen vigente hasta
el 31 de diciembre de 2014, esto es, el mayor valor constituye un ingreso no renta salvo
que exista habitualidad o que el inmueble forma parte del activo de una empresa.
6.- El Servicio puede tasar el precio asignado por las partes al inmueble de acuerdo al
artículo 64 del Código.
Letras f), g) y h) Adjudicaciones de bienes en procesos de liquidación de
sociedades y comunidades.
(Estas reglas alteran o pueden alterar el costo tributario de los bienes adjudicados en
su enajenación posterior)
1.- Adjudicaciones en liquidación de comunidad hereditaria.
Los bienes adjudicados constituyen un INR (transmisión, efecto declarativo) sólo
respecto de herederos o cesionarios, ya sea que se trate de personas naturales o no.
El costo tributario para futuras enajenaciones será lo declarado en el inventario y
formulario de declaración y pago del impuesto a las herencias.120 La fecha de adquisición
corresponde a la época de la apertura de la sucesión, cuando se forma la comunidad
hereditaria.
2.- Adjudicaciones en liquidación de empresas o sociedades.
La empresa o sociedad debe terminar su giro de acuerdo al artículo 38 bis del Decreto
Ley Nº 824 y artículo 69 del Código.
Los bienes adjudicados constituyen un INR para el propietario, comunero, socio o
accionista (se trate de una persona natural o no) hasta el tope del valor de aporte más las
rentas o cantidades no retiradas que le correspondan y que se hayan considerado para los
efectos de la aplicación del artículo 38 bis al término de giro.
El costo de los bienes será el que se determine de acuerdo al artículo 38 bis, en la
proporción que corresponda en el Capital Propio Tributario de la empresa de acuerdo al
artículo 41 Nº 1.
El valor de los bienes adjudicados que exceda el referido tope constituye renta del
artículo 20 Nº 5, por lo que se gravará con el IdPC y con el impuesto final que corresponda
en su caso y en su momento.

119
Artículo 8º Nº 17 del Código Tributario.
120
Artículos 46, 46 bis y 47 Ley Nº 16.271.

77
 El costo tributario de los bienes adjudicados –para futuras enajenaciones–
corresponderá al valor registrado por la empresa o sociedad al momento del término de
giro, con absoluta independencia del valor que en definitiva le asignen los socios en la
partición.
3.- Adjudicaciones en liquidación de la sociedad conyugal entre cónyuges, o
comunidad de bienes entre convivientes civiles.
Los bienes adjudicados constituyen un INR para el cónyuge o conviviente civil, sus
herederos o cesionarios (ya sea que se trate de personas naturales o no).
El Costo tributario de los bienes adjudicados para futuras enajenaciones corresponderá
al valor de adjudicación que, en todo caso, será al valor corriente en plaza.
La fecha de adquisición corresponde a la época en que termina el régimen de sociedad
conyugal, época en la cual se forma la comunidad o, al término del acuerdo civil.
Letra m) Enajenaciones de toda clase de bienes no comprendidos las letras
precedentes.
Se aplican las reglas de la enajenación de acciones, 121 considerando como costo
tributario el valor de adquisición reajustado y aplicando el impuesto final que corresponda.
Desde luego, la premisa de todas las hipótesis del artículo 17 Nº 8 es que se trate de
enajenaciones efectuadas por una persona natural y siempre que el bien no se encuentre
asignado a su empresa individual.122
4.- Resumen artículo 17 Nº 8:
No constituye renta las cantidades que se obtenga por personas naturales, siempre que
no se trate de bienes asignados (registrados, contabilizados) a su empresa individual, con
las excepciones que se indican y que provengan de la enajenación de:
Letra a) Acciones y derechos sociales.
Letra b) Bienes raíces situados en Chile (o derechos o cuotas de dominio).
Letra c) Pertenencias mineras y derechos de agua.
Letra d) Bonos y demás títulos de deuda.
Letra e) Derecho de propiedad intelectual o industrial.
Letra f) Adjudicación de bienes en partición de herencia.
Letra g) Adjudicación de bienes en liquidación de empresa o sociedad.

121
Sólo las reglas de los literales i (reajuste y capital), ii (el mayor valor corresponde a la diferencia entre el precio de
enajenación y el costo tributario), iii (deducción de pérdidas) y; iv (aplica impuestos finales sobre base percibida).
122
En la letra i del artículo 17 Nº 8 se trata de la enajenación de vehículos de transporte, con requisitos, en que
expresamente se autoriza que el bien esté asignado a la empresa individual, pero siempre que ésta tribute con rentas
presuntas.

78
 Letra h) Adjudicación de bienes en liquidación de sociedad conyugal o comunidad de
convivientes civiles.
Letra i) Vehículos destinados al transporte de pasajeros o exclusivamente al transporte
de carga ajena (aun cuando lo hubiere asignado a su empresa individual que tributa con
renta presunta).
Letra j) Cesiones de instrumentos financieros con ocasión de un contrato de
retrocompra celebrado con un banco, corredora de bolsa o agente de valores.
Letra k) Cesión y restitución de acciones de sociedades anónimas abiertas con
presencia bursátil con ocasión de un préstamo o arriendo de acciones (se trate de personas
naturales o no), (aun si se han asignado como bienes de la empresa individual).
Letra l) Planes de compensación laboral que consistan en la entrega de opciones para
adquirir acciones, bonos o títulos emitidos en Chile o en el exterior (tratamiento tributario).
Letra m) Otros bienes no considerados en la enumeración precedente.
5.- Reglas comunes al tratamiento tributario del mayor valor.
5.1.- Enajenaciones efectuadas entre personas relacionadas.
Constituirá siempre renta el mayor valor obtenido en las enajenaciones de toda clase
de bienes que se efectúen entre personas relacionadas y se gravarán con impuestos finales
en base devengada, no se podrá considerar devengada en más de un ejercicio y no tendrá
lugar el INR de 10 UTA, salvo que se trate de planes de compensación laboral, en cuyo
caso prima la regla de la letra l).
Esta regla se aplica si la enajenación de dichos bienes se efectúa por el propietario:
1.- a una sociedad de personas o anónima cerrada en que participe directa o
indirectamente; o
2.- al cónyuge, conviviente civil o parientes ascendientes o descendientes hasta el
segundo grado de consanguinidad; o
3.- a un relacionado123 en los términos del Nº 17 del artículo 8º del Código Tributario;
o

123
17º.- Salvo que alguna disposición legal establezca algo distinto, se entenderá por “relacionados”:
a) El controlador y las controladas. Se considerará como controlador a toda persona o entidad o grupo de ellas con
acuerdo explícito de actuación conjunta que, directamente o a través de otras personas o entidades, es dueña,
usufructuaria o a cualquier otro título posee o tiene derecho a más del 50% de las acciones, derechos, cuotas, utilidades
o ingresos, o derechos a voto en la junta de accionistas o de tenedores de cuotas de otra entidad, empresa o sociedad.
Estas últimas se considerarán como controladas.
Para estos efectos, se entenderá que existe un acuerdo explícito de actuación conjunta cuando se verifique una
convención entre dos o más personas o entidades que participan simultáneamente en la propiedad de la sociedad,
directamente o a través de otras personas naturales o jurídicas controladas, mediante la cual se comprometen a
participar con idéntico interés en la gestión de la sociedad u obtener el control de la misma.
b) Todas las entidades que se encuentren bajo un controlador común.

79
 4.- a los directores, gerentes, administradores, ejecutivos principales o liquidadores,
así como a toda entidad controlada directamente o indirectamente por estos últimos.124
5.2.- Facultad de tasación del Servicio y aplicación del artículo 21.
El Servicio podrá aplicar lo dispuesto en el artículo 64 del Código [lo que es sin
perjuicio de la aplicación general de esta norma125], cuando el valor de la enajenación de

c) Las entidades y sus dueños, usufructuarios o contribuyentes que a cualquier otro título posean, directamente o a
través de otras personas o entidades, más del 10% de las acciones, derechos, cuotas, utilidades o ingresos, o derechos
a voto en la junta de accionistas o de tenedores de cuotas.
d) El gestor de un contrato de asociación u otro negocio de carácter fiduciario respecto de la asociación o negocio en
que tiene derecho a más del 10% de las utilidades. Asimismo, los partícipes de un contrato de asociación u otro negocio
de carácter fiduciario respecto de la asociación o negocio en que tengan derecho a más del 10% de las utilidades.
e) Las entidades relacionadas con una persona natural de acuerdo a los literales c) y d) anteriores, que no se encuentren
bajo las hipótesis de las letras a) y b), se considerarán relacionadas entre sí.
f) Las matrices o coligantes y sus filiales o coligadas, en conformidad a las definiciones contenidas en la Ley Nº
18.046.
124
Artículo 96.- Grupo empresarial es el conjunto de entidades que presentan vínculos de tal naturaleza en su
propiedad, administración o responsabilidad crediticia, que hacen presumir que la actuación económica y financiera
de sus integrantes está guiada por los intereses comunes del grupo o subordinada a éstos, o que existen riesgos
financieros comunes en los créditos que se les otorgan o en la adquisición de valores que emiten. Forman parte de un
mismo grupo empresarial: a) Una sociedad y su controlador; b) Todas las sociedades que tienen un controlador común,
y este último, y c) Toda entidad que determine la Superintendencia considerando la concurrencia de una o más de las
siguientes circunstancias: 1. Que un porcentaje significativo del activo de la sociedad está comprometido en el grupo
empresarial, ya sea en la forma de inversión en valores, derechos en sociedades, acreencias o garantías; 2. Que la
sociedad tiene un significativo nivel de endeudamiento y que el grupo empresarial tiene importante participación como
acreedor o garante de dicha deuda; 3. Que la sociedad sea miembro de un controlador de algunas de las entidades
mencionadas en las letras a) o b), cuando este controlador corresponda a un grupo de personas y existan razones
fundadas en lo dispuesto en el inciso primero para incluirla en el grupo empresarial, y 4. Que la sociedad sea controlada
por uno o más miembros del controlador de alguna de las entidades del grupo empresarial, si dicho controlador está
compuesto por más de una persona, y existan razones fundadas en lo dispuesto en el inciso primero para incluirla en
el grupo empresarial.
Artículo 100.- Son relacionadas con una sociedad las siguientes personas: a) Las entidades del grupo empresarial al
que pertenece la sociedad; b) Las personas jurídicas que tengan, respecto de la sociedad, la calidad de matriz, coligante,
filial o coligada, en conformidad a las definiciones contenidas en la Ley Nº 18.046; c) Quienes sean directores,
gerentes, administradores, ejecutivos principales o liquidadores de la sociedad, y sus cónyuges o sus parientes hasta
el segundo grado de consanguinidad, así como toda entidad controlada, directamente o a través de otras personas, por
cualquiera de ellos, y d) Toda persona que, por sí sola o con otras con que tenga acuerdo de actuación conjunta, pueda
designar al menos un miembro de la administración de la sociedad o controle un 10% o más del capital o del capital
con derecho a voto si se tratare de una sociedad por acciones. La Superintendencia podrá establecer mediante norma
de carácter general, que es relacionada a una sociedad toda persona natural o jurídica que por relaciones patrimoniales,
de administración, de parentesco, de responsabilidad o de subordinación, haga presumir que: 1.- Por sí sola, o con
otras con quienes tenga acuerdo de actuación conjunta, tiene poder de voto suficiente para influir en la gestión de la
sociedad; 2.- Sus negocios con la sociedad originan conflictos de interés; 3.- Su gestión es influenciada por la sociedad,
si se trata de una persona jurídica, o 4.- Si por su cargo o posición está en situación de disponer de información de la
sociedad y de sus negocios, que no haya sido divulgada públicamente al mercado, y que sea capaz de influir en la
cotización de los valores de la sociedad. No se considerará relacionada a la sociedad una persona por el solo hecho de
participar hasta en un 5% del capital o 5% del capital con derecho a voto si se tratare de una sociedad por acciones, o
si sólo es empleado no directivo de esa sociedad.
125
En lo pertinente, el artículo 64 del Código Tributario señala: [inciso tercero] Cuando el precio o valor asignado al
objeto de la enajenación de una especie mueble, corporal o incorporal, o al servicio prestado, sirva de base o sea uno
de los elementos para determinar un impuesto, el Servicio, sin necesidad de citación previa, podrá tasar dicho precio
o valor en los casos en que éste sea notoriamente inferior a los corrientes en plaza o de los que normalmente se

80
un bien raíz o de otros bienes o valores que se transfieran sea notoriamente superior al
valor comercial de los inmuebles de características y ubicación similares en la localidad
respectiva, o de los corrientes en plaza, considerando las circunstancias en que se realiza
la operación.
La diferencia entre el valor de la enajenación y el que se determine en virtud de esta
disposición [así como la diferencia que resulte de la aplicación general de la regla del
artículo 64 citado] estará sujeta a la tributación establecida en el literal ii) del inciso primero
del artículo 21, esto es, que se aplica un impuesto único [sustitutivo del régimen general]
cuya tasa es del 40% sobre la diferencia determinada.

cobren en convenciones de similar naturaleza, considerando las circunstancias en que se realiza la operación. [inciso
final] En igual forma, en todos aquellos casos en que proceda aplicar impuestos cuya determinación se basa en el
precio o valor de bienes raíces, el Servicio de Impuestos Internos podrá tasar dicho precio o valor, si el fijado en el
respectivo acto o contrato fuere notoriamente inferior al valor comercial de los inmuebles de características y
ubicación similares, en la localidad respectiva, y girar de inmediato y sin otro trámite previo el impuesto
correspondiente. La tasación y giro podrán ser impugnadas, en forma simultánea, a través del procedimiento a que se
refiere el Título II del Libro Tercero.

81
 Capítulo III
Impuesto de Primera Categoría [IdPC].
Sección primera: Reglas generales.- Características; rentas exentas; tasa;
integración; rentas de primera categoría: [reglas para las rentas de bienes raíces;
capitales mobiliarios] Base imponible: I.- con renta efectiva: 1.- regla general: [Síntesis;
ingresos brutos; costos directos; gastos: – intereses – impuestos – pérdidas – créditos
incobrables – depreciación <Normal; acelerada; muy acelerada; instantánea> –
remuneraciones – otros beneficios pagados a trabajadores]; Renta Líquida Imponible; 2.-
régimen simplificado; 3.- según contrato; II.- Rentas presuntas; Créditos contra el IdPC;
Sección segunda: Regímenes simplificados: Régimen Pro Pyme; Régimen de
Transparencia tributaria; Régimen de Rentas Presuntas; II.- Tributación de los
propietarios de las empresas de primera categoría, con rentas presunta y con rentas
efectivas [Régimen general, Pro Pyme y Transparencia Tributaria]; III.- Pagos
Provisionales Mensuales; IV.- Gastos rechazados y otras partidas afectas al impuesto
único del artículo 21; V.- Término de giro.
Sección primera: Reglas generales.
1.- Características.
Es un impuesto que grava las rentas cuyo origen es el ejercicio de alguna de las
actividades a que se refiere el artículo 20, periódico anual, de declaración (Formulario 22,
abril del año tributario), nominal (que sirve de crédito contra el impuesto personal, salvo
en la parte que pierde el propietario de una empresa acogida al artículo 14 letra A).
(También pierde el carácter nominal si el contribuyente del IdPC es una persona jurídica
sin fines de lucro).
2.- Rentas exentas.
Los artículos 39 y 40 tratan las exenciones reales y personales, respectivamente.126

126
Artículo 39.- Estarán exentas del impuesto de la presente categoría las siguientes rentas:
“1º.- Las utilidades pagadas por sociedades de personas respecto de sus socios y los dividendos pagados por sociedades
anónimas o en comandita por acciones respecto de sus accionistas, con excepción de las que provengan de sociedades
extranjeras, que no desarrollen actividades en el país”.
2º.- Las rentas que se encuentran exentas expresamente en virtud de leyes especiales.
3º.- La renta efectiva de los bienes raíces no agrícolas obtenida por personas naturales.
4º.- Los intereses o rentas que provengan de:
a) Los bonos, pagarés y otros títulos de créditos emitidos por cuenta o con garantía del Estado o por las instituciones,
empresas y organismos autónomos del Estado.
b) Los bonos o letras hipotecarios emitidos por las instituciones autorizadas para hacerlo.
c) Los bonos, debentures, letras, pagarés o cualquier otro título de crédito emitidos por la Caja Central de Ahorros y
Préstamos; Asociaciones de Ahorro y Préstamos; empresas bancarias de cualquier naturaleza; sociedades financieras;
institutos de financiamiento cooperativo y las cooperativas de ahorro y crédito.
d) Los bonos o debentures emitidos por sociedades anónimas.
e) Las cuotas de ahorro emitidas por cooperativas y los aportes de capital en cooperativas.
f) Los depósitos en cuentas de ahorro para la vivienda.

82
 En lo relevante para este curso, corresponde destacar que de acuerdo a lo dispuesto en
el artículo 39 Nº 1, están exentas del IdPC las utilidades pagadas por sociedades de
personas respecto de sus socios y los dividendos pagados por sociedades anónimas o en
comandita por acciones respecto de sus accionistas, con excepción de las que provengan
de sociedades extranjeras, que no desarrollen actividades en el país.
Destacamos esta exención real, pues facilita la comprensión de cómo tributan las rentas
del empresario, en atención a su origen, son rentas de primera categoría del artículo 20 Nº
5 exentas y, considerando su titular, son rentas afectas a impuestos finales. Luego, las
rentas del empresario sólo se gravan con impuestos finales sobre base percibida o, si se
quiere, contra retiros de utilidades.
Así, como las rentas de la empresa tributan con el IdPC en su origen, no resulta lógico
gravarlas nuevamente con el IdPC al percibirlas su titular bajo la premisa de tratarse de
“otras rentas” del artículo 20 Nº 5. Tanto es así que hace excepción a esta regla de exención
las rentas que provienen de empresas extranjeras [rentas de origen extranjero] que no han
pagado el IdPC.
3.- Tasa.

g) Los depósitos a plazo en moneda nacional o extranjera y los depósitos de cualquiera naturaleza efectuados en alguna
de las instituciones mencionadas en la letra c) de este número.
h) Los efectos de comercio emitidos por terceros e intermediados por alguna de las instituciones financieras
fiscalizadas por la Superintendencia de Bancos e Instituciones Financieras o por intermediarios fiscalizados por la
Superintendencia de Compañías de Seguros, Sociedades Anónimas y Bolsas de Comercio.
Las exenciones contempladas en los Nºs. 2 y 4 de este artículo, relativas a operaciones de crédito o financieras no
regirán cuando las rentas provenientes de dichas operaciones sean obtenidas por empresas que desarrollen actividades
clasificadas en los Nºs. 3, 4 y 5 del artículo 20 y declaren la renta efectiva.
Artículo 40.- Estarán exentas del impuesto a la presente categoría las rentas percibidas por las personas que en seguida
se enumeran:
1º.- “Fisco y demás instituciones que comparten la personalidad jurídica del Fisco, así como” las instituciones fiscales
y semifiscales, las instituciones fiscales y semifiscales de administración autónoma, las instituciones y organismos
autónomos del Estado y las Municipalidades.
2º.- Las instituciones exentas por leyes especiales.
3º.- Las instituciones de ahorro y previsión social que determine el Presidente de la República. La Asociación de Boy
Scouts de Chile y las instituciones de Socorros Mutuos afiliados a la Confederación Mutualista de Chile, y
“4º.- Las instituciones de beneficencia que determine el Presidente de la República. Sólo podrán impetrar este
beneficio aquellas instituciones que no persigan fines de lucro y que tengan por objeto principal y efectivo
proporcionar ayuda, aun cuando no se otorgue de manera totalmente gratuita, de modo directo a personas de escasos
recursos económicos que no alcanzan a satisfacer sus necesidades básicas. En caso que, concedida la exención, el
Servicio constate y declare fundadamente el incumplimiento de los requisitos señalados, podrá liquidar y girar los
impuestos que corresponda por el o los años en que se verificó el incumplimiento”.
5º.- Los comerciantes ambulantes, siempre que no desarrollen otra actividad gravada en esta categoría.
6º.- Las empresas individuales que obtengan rentas líquidas de esta categoría conforme a los Nºs. 1, 3, 4 y 5 del artículo
20, que no excedan en conjunto de una unidad tributaria anual.
7º.- Eliminado.
Con todo, las exenciones a que se refieren los Nºs. 1, 2 y 3 no regirán respecto de las empresas que pertenezcan a las
instituciones mencionadas en dichos números ni de las rentas clasificadas en los Nºs. 3 y 4 del artículo 20. “Para los
efectos de este artículo, la empresa pertenece a una institución cuando, compartiendo su personalidad jurídica, permite
a la institución realizar actividades a través de un conjunto constituido por el capital y el trabajo, encaminado a la
realización de actividades mercantiles, industriales o de prestación de servicios con fines lucrativos”.

83
 Proporcional, 27% para contribuyentes acogidos al régimen general del artículo 14
letra A. Con todo, cumpliendo requisitos, el contribuyente puede optar al Régimen Pro
Pyme del artículo 14 letra D) y su variante de trasparencia tributaria, o al régimen de rentas
presuntas del artículo 34, en cuyos casos la tasa del IdPC, siempre proporcional, baja al
25%.
4.- Integración.
El IdPC podrá ser imputado como crédito contra los impuestos finales de acuerdo con
las normas de los artículos 56 Nº 3 y 63. La integración es total para los contribuyentes de
impuestos finales propietarios de empresas acogidas al Régimen Pro Pyme del artículo 14
D) su variante de trasparencia tributaria, o al régimen de rentas presuntas del artículo 34 y,
parcial, para los contribuyentes de impuestos finales propietarios de empresas acogidas al
régimen general del artículo 14 letra A).
5.- Rentas de primera categoría: [Artículo 20].
Son hechos gravados del IdPC las rentas que provengan de las siguientes actividades:
1º.- La renta de los bienes raíces en conformidad a las normas siguientes:
a) Tratándose de contribuyentes que posean o exploten a cualquier título bienes raíces
se gravará la renta efectiva de dichos bienes.
b) Los propietarios, usufructuarios y tenedores de bienes raíces agrícolas que
desarrollen en ellos la actividad agrícola [forestal, ganadera y similares], cumpliendo los
requisitos del artículo 34, pueden acogerse al régimen de rentas presuntas, en cuyo caso, la
renta se presume de derecho en un equivalente al 10% del o los avalúos fiscales de cada
uno de los predios que explote.
c) Los propietarios y usufructuarios de bienes raíces agrícolas podrán imputar como
crédito contra el IdPC el impuesto territorial pagado por el periodo al cual corresponda la
declaración de la renta.127
d) En el caso de contribuyentes que no declaren su renta efectiva según contabilidad
completa –ya sea porque están sujetos a contabilidad simplificada o al régimen de rentas
presuntas– y den en arrendamiento, subarrendamiento, usufructo o cualquier otra forma de
cesión o uso temporal, bienes raíces, se gravará la renta efectiva de dichos bienes,
acreditada mediante el respectivo contrato, sin deducción alguna.128
Estos contribuyentes podrán imputar como crédito contra el IdPC el impuesto
territorial pagado de acuerdo a las reglas precedentes, salvo que den estos inmuebles en

127
El impuesto territorial correspondiente al año calendario 2020 puede imputarse como crédito contra el IdPC del
año tributario 2021. En este caso, si el impuesto territorial pagado es superior al IdPC del periodo, el exceso no se
aprovecha ni se devuelve. Asimismo, no da derecho a devolución el IdPC pagado, ni aun bajo la regla de imputación
como crédito, en la parte que se haya deducido el impuesto territorial.
128
Para estos efectos, se considerará como parte de la renta efectiva el valor de las mejoras útiles, contribuciones,
beneficios y demás desembolsos convenidos en el respectivo contrato o posteriormente autorizados, siempre que no
se encuentren sujetos a la condición de reintegro y queden a beneficio del arrendador, subarrendador, nudo propietario
o cedente a cualquier título de bienes raíces.

84
arrendamiento, subarrendamiento, usufructo o cualquier otra forma de cesión del uso
temporal “al cónyuge, conviviente civil, o parientes ascendientes o descendientes hasta
el segundo grado de consanguinidad; o, a relacionados conforme con el artículo 8º Nº
17 del Código Tributario; o, al cónyuge, conviviente civil, o parientes ascendientes o
descendientes hasta el segundo grado de consanguinidad de las personas señaladas en
las letras c) y e) del artículo 8º Nº 17129 del Código Tributario”.130
e) Las empresas constructoras e inmobiliarias por los inmuebles que construyan o
manden construir para su venta posterior, podrán imputar al IdPC el impuesto territorial
pagado desde la fecha de la recepción definitiva de las obras de edificación, hasta su
enajenación, en la forma y con las restricciones anotadas precedentemente.
“2º. Las rentas provenientes de capitales mobiliarios, entendiéndose por estos
últimos aquellos activos o instrumentos de naturaleza mueble, corporales o
incorporales, que consistan en frutos derivados del dominio, posesión o tenencia a
título precario de dichos bienes.131
En las operaciones de créditos en dinero, se considerará interés el que se determine con
arreglo a las normas del artículo 41 bis.132
[El IdPC que grava las rentas de capitales mobiliarios se retiene por el agente pagador
de la renta o interés]
Regla especial para contribuyentes que declaran el IdPC con rentas efectivas:
Las rentas provenientes de capitales mobiliarios, percibidas o devengadas por
contribuyentes que desarrollen actividades de los Nºs. 1, 3, 4 y 5 del artículo 20, que

129
c) Las entidades y sus dueños, usufructuarios o contribuyentes que a cualquier otro título posean, directamente o a
través de otras personas o entidades, más del 10% de las acciones, derechos, cuotas, utilidades o ingresos, o derechos
a voto en la junta de accionistas o de tenedores de cuotas.
d) El gestor de un contrato de asociación u otro negocio de carácter fiduciario respecto de la asociación o negocio en
que tiene derecho a más del 10% de las utilidades. Asimismo, los partícipes de un contrato de asociación u otro negocio
de carácter fiduciario respecto de la asociación o negocio en que tengan derecho a más del 10% de las utilidades.
e) Las entidades relacionadas con una persona natural de acuerdo a los literales c) y d) anteriores, que no se encuentren
bajo las hipótesis de las letras a) y b), se considerarán relacionadas entre sí.
130
Ley Nº 21.210.
131
“En el caso de los instrumentos de deuda de oferta pública a que se refiere el artículo 104, las rentas se gravarán
cuando se hayan devengado, y se considerarán devengadas en cada ejercicio, a partir de la fecha que corresponda a
su colocación y así sucesivamente hasta su pago. El impuesto se aplicará a los titulares de los referidos instrumentos,
y gravará los intereses que hayan devengado en el año calendario o comercial respectivo, desde la fecha de su
colocación o adquisición hasta el día de su enajenación o rescate, ambas inclusive. El interés devengado se
determinará de la siguiente forma: (i) multiplicando la tasa de interés fiscal anual del instrumento determinada
conforme al artículo 104, por el capital del mismo, a su valor nominal o par; (ii) el resultado obtenido conforme al
literal anterior se dividirá por los días del año calendario, en base a lo establecido en los términos de emisión del
instrumento respectivo para el pago del interés o cupón, y (iii) finalmente, se multiplicará tal resultado por el número
de días del año calendario o comercial en que el título haya estado en poder del contribuyente titular, en base a lo
establecido en los términos de emisión del instrumento respectivo para el pago del interés o cupón”. Ley Nº 21.210.
132
En lo pertinente, el artículo 41bis señala en su Nº 2: “En las obligaciones de dinero se considerará interés la cantidad
que el acreedor tiene derecho a cobrar al deudor, en virtud de la ley o de la convención, por sobre el capital inicial
debidamente reajustado en conformidad a lo dispuesto en el Nº 1 de este artículo. No se considerarán interés sin
embargo, las costas procesales y personales, si las hubiere”.

85
demuestren sus rentas efectivas mediante un balance general, y siempre que la inversión
generadora de dichas rentas forme parte del patrimonio de la empresa, se comprenderán
como rentas de los referidos números [dejando de ser rentas del Nº 2], pasando a
registrarse como “Ingresos Brutos”133 del ejercicio en que se perciban, aumentando la RLI
del período tributario al que correspondan. En este caso, el IdPC retenido sobre las rentas
del Nº 2, [que pasan a ser rentas de los Nºs. 1, 3, 4 y 5 según corresponda] se considera
como un “Pago Provisional Mensual” [PPM].134
3º.- Las rentas de la industria, del comercio, [de la minería y de la explotación de
riquezas del mar y demás actividades extractivas],135 compañías aéreas, de seguros, [de los
bancos, asociaciones de ahorro y préstamos, sociedades administradoras de fondos,
sociedades de inversión o capitalización, de empresas financieras y otras de actividad
análoga], constructora, periodísticas, publicitarias, de radiodifusión, televisión,
procesamiento automático de datos y telecomunicaciones.
4º.- Las rentas obtenidas por corredores, sean titulados o no, sin perjuicio de lo que
al respecto dispone el Nº 2 del artículo 42,136 comisionistas con oficina establecida137-138,
martilleros, agentes de aduanas, embarcadores y otros que intervengan en el comercio
marítimo, portuario y aduanero, y agentes de seguros que no sean personas naturales;139
colegios, academias e institutos de enseñanza particulares y otros establecimientos
particulares de este género; clínicas, hospitales, laboratorios y otros establecimientos
análogos particulares y empresas de diversión y esparcimiento.
Los servicios que se prestan en las actividades indicadas en los Nºs. 3 y 4 precedentes
quedan afectados, además, con el Impuesto al Valor Agregado.
5º.- Todas las rentas, cualquiera que fuera su origen, naturaleza o denominación, cuya
imposición no esté establecida expresamente en otra categoría ni se encuentren exentas.
Los contribuyentes del artículo 42 Nº 2, por ejemplo, pueden optar al régimen de
tributación de primera categoría, en cuyo caso pasan a ser rentas de este número. También
son rentas de este número las que corresponden al propietario, socio, accionista,
empresario, comunero por los retiros (o distribuciones) de utilidades que realicen o reciban
de sus empresas.

133
Ingresos que aumentan la renta líquida imponible del ejercicio de acuerdo a las reglas del artículo 29.
134
Pagos mensuales que los contribuyentes de primera y segunda categoría deben hacer, a cuenta de los impuestos
anuales, seguían las reglas del Párrafo 3º del D.L. Nº 824 “Declaración y pago mensual provisional” artículos 84 a
100.
135
Sin perjuicio de la opción que les confiere a los mineros de acogerse al régimen de rentas presuntas de conformidad
al artículo 34.
136
Si el corredor no emplea capital en el desarrollo de su actividad es un contribuyente del artículo 42 Nº 2 [de segunda
categoría]. Por lo que, para calificar en primera categoría, debe emplear capital.
137
El comisionista sin oficina establecida es un contribuyente de segunda categoría del artículo 42 Nº 2.
138
Los servicios que presta el corredor y el comisionista quedarán gravados con IVA en la medida que sean
contribuyentes de primera categoría.
139
Los agentes de seguros personas naturales son contribuyentes de segunda categoría del artículo 42 Nº 2.

86
 6º.- Los premios de lotería pagarán el impuesto de esta categoría con una tasa del 15%
en calidad de impuesto único de esta ley. Este impuesto se aplicará también sobre los
premios correspondientes a boletos no vendidos o no cobrados en el sorteo anterior.
En este caso, el IdPC se retiene por el agente pagador del premio.
6.- Base Imponible del IdPC: [Artículos 14 letra D, 29, 30, 31, 32, 33, 34]
La base imponible del IdPC determina la forma para calcular la renta que experimenta
el contribuyente en cada periodo tributario. Este cálculo puede realizarse sobre la base de
antecedentes ciertos o “renta efectiva” con o sin contabilidad completa, o sobre la base de
estimaciones (artículos 35 y 70 del D.L. Nº 824 o 65 del Código Tributario) o presunciones
(artículo 34).
Sobre esta base se aplica la tasa de 25% o 27% según sea el régimen al que está acogido
el contribuyente y, con ello, se determina la cuantía del impuesto.
I.- Base imponible determinada con rentas efectivas:
A.- Régimen general.
Síntesis: Se agregan los ingresos brutos del artículo 29 y se deducen los costos del
artículo 30 para formar la renta bruta. Luego se deducen los gastos del artículo 31 [tanto
los generales como los especialmente regulados [intereses, impuestos, pérdidas, créditos
incobrables, depreciación, remuneraciones y beneficios generales a los trabajadores, otros
gastos], para formar la renta líquida a la que se practican ciertos ajustes monetarios o
reajustes conforme a las reglas del artículo 32 y, por último, se hacen las agregaciones y
deducciones que ordena el artículo 33. Con estos ajustes se llega al concepto de renta
líquida imponible.
La determinación de la base imponible del IdPC determinada con rentas efectivas
supone seguir un procedimiento de agregaciones y deducciones que, al cierre del año
comercial (o del término de giro), revelará el resultado tributario del contribuyente. Si el
resultado es positivo, se llama Renta Líquida Imponible (RLI) y en caso contrario, esto es,
si el resultado es negativo, hablaremos de pérdida tributaria (PT).
La Renta Líquida Imponible es la base del IdPC en el régimen general; la Pérdida
Tributaria recibe el tratamiento de “Gasto” del artículo 31 Nº 3.
i.- Ingresos brutos.
El artículo 29 ordena agregar todos los ingresos, percibidos o devengados dentro del
ejercicio comercial, con la sola excepción de los INR. La misma norma altera la regla de
agregación en los casos que expresamente allí se indican.140

140
Son casos de excepción los siguientes:
1.- En las promesas de venta de inmueble se incluirán en los ingresos brutos del año en que se suscriba el contrato de
venta correspondiente.

87
 Siguiendo las reglas del artículo 2º, el ingreso está percibido cuando ingresa
efectivamente al patrimonio del contribuyente y, está devengado, cuando a su respecto se
tiene un título o derecho independiente de su actual exigibilidad constituyendo un crédito
para su titular.
Las rentas de capitales mobiliarios obtenidas por contribuyentes que declaren el IdPC
con rentas efectivas por rentas que obtengan de las actividades señaladas en los Nºs. 1, 3,
4 y 5 del artículo 20 constituyen Ingresos Brutos del ejercicio en que se perciban, pudiendo
deducir el IdPC retenido como Pago Provisional Mensual [PPM].141
Regla especial para los servicios de conservación, reparación y explotación de una
obra de uso público entregada en concesión.
Tratándose de los servicios de conservación, reparación y explotación de una obra de
uso público entregada en concesión, el Ingreso Bruto será equivalente a la diferencia que
resulte de restar del ingreso total mensual percibido por el concesionario por concepto de
la explotación de la concesión, la cantidad que resulte de dividir el costo total de la obra
por el número de meses que comprenda la explotación efectiva de la concesión o,
alternativamente, a elección del concesionario, por un tercio de este plazo.
En el caso del concesionario por cesión, el costo total a dividir en los mismos plazos
anteriores será equivalente al costo de la obra en que él haya incurrido efectivamente más
el valor de adquisición de la concesión.
Si se prorroga el plazo de la concesión antes del término del período originalmente
concebido, se considerará el nuevo plazo para los efectos de determinar el costo señalado
precedentemente, por aquella parte del valor de la obra que reste a la fecha de la prórroga.
De igual forma, si el concesionario original o el concesionario por cesión asume la
obligación de construir una obra adicional, se sumará el valor de ésta al valor residual de
la obra originalmente construida para determinar dicho costo.
En todo caso, deberán descontarse del costo los eventuales subsidios estatales.
Regla especial para operaciones de títulos de crédito, carteras de crédito y
colocación de bonos.142
“No se considerará en los ingresos brutos la diferencia positiva entre el valor nominal
y el de adquisición en operaciones de compra de títulos de crédito y carteras de crédito,
sin perjuicio del reconocimiento como ingreso bruto de las sumas que sean percibidas. El
mismo tratamiento tendrá la adquisición y colocación de bonos a un valor inferior al
nominal o de emisión. Esta regla no se aplica en el caso de operaciones realizadas entre
empresas relacionadas, salvo que se acredite que las operaciones se han realizado de

2.- En los contratos de construcción por suma alzada el ingreso bruto, representado por el valor de la obra ejecutada,
será incluido en el ejercicio en que se formule el cobro respectivo.
3.- Constituirán ingresos brutos del ejercicio los anticipos de intereses que obtengan los bancos, las empresas
financieras y otras similares.
141
Decreto Ley Nº 825. Artículo 84.
142
Ley Nº 21.210.

88
acuerdo a precios o valores normales de mercado que habrían acordado partes no
relacionadas”.
ii.- Costos directos.
El artículo 30 ordena desagregar, o deducir de los Ingresos Brutos, el valor de
adquisición de los bienes del activo realizable (o circulante o mercaderías) al momento en
que dichos bienes se enajenan.
En consecuencia, la primera deducción a la base imponible del IdPC es el costo de
adquisición de mercaderías (o los insumos y materias primas empleados en producirlas) al
momento en que dichos bienes se enajenan.
Lo anterior hace necesario recordar que las adquisiciones de bienes del activo
realizable no constituyen una deducción de tipo costo al momento de la compra, aun
cuando ella importe un egreso monetario para el contribuyente o una obligación de pago.
En dicho momento, si bien existe un egreso (descarga de la cuenta caja o carga de la cuenta
por pagar) al mismo tiempo existe un ingreso de bienes, cargando la cuenta mercadería o
insumos o materias primas. Estas operaciones son neutras patrimonialmente. Sólo al
momento de la enajenación de la mercadería o del producto final, se produce una salida de
bienes de la cuenta mercadería, representando una disminución patrimonial sin perjuicio
del ingreso del precio de venta en la cuenta de resultado ganancias. La ganancia o utilidad
se representa por la diferencia entre el precio de venta y el costo de la mercadería
enajenada, y de allí que sea necesario, en dicho momento, deducir el valor de la mercadería
como egreso del tipo costo con el objeto de representar en la contabilidad la real utilidad.
La valoración del costo corresponde al valor de adquisición de acuerdo a su boleta,
factura, comprobante de internación, y similares, pudiendo agregar a dicho valor el valor
del flete, seguros, e impuestos.
Para determinar este valor, además, se utiliza el sistema de valoración de inventarios
con el objeto de establecer el valor que corresponden a cada unidad enajenada, supuesto
que en el stock pueden existir bienes adquiridos o producidos a diferentes precios y
momentos.143
iii.- Gastos.
El artículo 31 ordena desagregar de “la renta líquida de las personas natural o
jurídica que exploten bienes o desarrollen actividades afectadas por el IdPC, todos los
gastos necesarios para producirla, entendiendo por tales aquellos que tengan aptitud
de generar renta, en el mismo o futuros ejercicios y se encuentren asociados al interés,
desarrollo o mantención del giro del negocio, que no hayan sido rebajados como costos,
pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se
acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio”. No se deducirán los gastos
incurridos en la adquisición, mantención o explotación de bienes no destinados al giro del

143
Los sistemas de valoración de inventarios más utilizados son el costo promedio ponderado y el FIFO. El
contribuyente debe optar por un sistema de valoración y mantenerlo.

89
negocio o empresa, de los bienes de los cuales se aplique la presunción de derecho a que
se refiere el literal iii) del inciso tercero del artículo 21 y la letra f), del Nº 1, del artículo
33, como tampoco en la adquisición y arrendamiento de automóviles, station wagons y
similares, cuando no sea éste el giro habitual, y en combustibles, lubricantes, reparaciones,
seguros y, en general, todos los gastos para su mantención y funcionamiento. “No obstante,
procederá la deducción de los gastos respecto de los vehículos antes señalados, cuando
el Director, mediante resolución fundada, lo establezca por cumplirse los requisitos para
ello”.
Los gastos generales del giro del contribuyente144 pueden deducirse como gastos en la
medida que cumplan con los requisitos legales.
Para que el desembolso de tipo gasto sea deducible, debe ser necesario para producir
renta afecta al IdPC, relacionarse con el giro del contribuyente, estar acreditado
fehacientemente ante el SII, pagado o adeudado en el ejercicio en que se deduce, que no
hayan sido deducidos como costo, y su deducción no debe estar expresamente prohibida
por la ley. [Se trata de requisitos copulativos] Al no cumplir alguno o algunos o todos estos
requisitos, la deducción del gasto será rechazada, dando aplicación a la regla del artículo
21.145
Son gastos cuya deducción se encuentra prohibida:
1.- El gasto incurrido en la adquisición, mantención o explotación de bienes no
destinados al giro del negocio o empresa.
2.- Los gastos asociados a los bienes de los cuales se aplique la presunción de derecho
a que se refiere el literal iii) del inciso tercero del artículo 21 [uso de bienes de la empresa]
y la letra f), del Nº 1, del artículo 33 [beneficios a trabajadores o empresarios],
3.- Los gastos asociados a la adquisición y arrendamiento de automóviles, station
wagons y similares, cuando no sea éste el giro habitual, y en combustibles, lubricantes,
reparaciones, seguros y, en general, todos los gastos para su mantención y funcionamiento,
salvo autorización del Director.
Además, el mismo artículo 31 hace una enumeración, no taxativa, de algunos gastos
que, junto con cumplir los requisitos generales, según sea la naturaleza de los mismos,
deben cumplir los requisitos específicos que en cada caso se exijan para que proceda su
deducción.
Estos gastos especialmente regulados, entre otros, son:

144
Los “gastos generales del giro” representados por adquisiciones de bienes o contratación de servicios afectos a
IVA, cumpliendo los requisitos del artículo 23 del Decreto Ley Nº 825, dan derecho a Crédito Fiscal. El concepto de
“gastos generales” en renta es más acotado que en IVA, así el rechazo del gasto en renta no necesariamente conlleva
la pérdida del Crédito Fiscal.
145
Impuesto único [sustitutivo del régimen general] que grava el monto del gasto rechazado con una tasa del 40%,
salvo que se acredite que el desembolso fue en beneficio de alguno o algunos o todos los propietarios, comuneros,
socios o accionistas de la empresa, en cuyo caso, dicho monto, proporcionalmente en su caso, se afecta con una
sobretasa del 10% del IGC o Adicional.

90
 1.- Intereses.
Pagados o adeudados por el contribuyente con ocasión de créditos tomados para
financiar adquisiciones de activo fijo o circulante o gastos generales relacionados con el
giro de la empresa.
2.- Impuestos.
Se excluyen los impuestos del Decreto Ley Nº 824.
El Impuesto Territorial [IT], por regla general, es un gasto, salvo en el caso de rentas
del artículo 20 Nº 1 que correspondan al propietario o usufructuario de estos bienes [y para
las empresas constructoras hasta la recepción definitiva de las obras construidas], ya que
en estos casos el IT es un crédito contra el IdPC.
El IVA puede ser un gasto, pero sólo cuando es absolutamente irrecuperable.
Derechos aduaneros, sólo si no se dedujeron como costo.
3.- Pérdidas (físicas y tributarias)
Las pérdidas físicas o destrucción de bienes del activo fijo o realizable146 constituyen
un gasto del ejercicio en que se producen o verifican, hasta el valor de libro de dichos
bienes.147
Las pérdidas tributarias corresponden al resultado negativo de la determinación de la
base imponible del IdPC, cuyo valor “se arrastra” al ejercicio siguiente siendo reconocido
como un gasto, con el objeto de reflejar en el punto de inicio de observación del año
siguiente, el patrimonio negativo del contribuyente. En tanto constituye un resultado
contable que constata un nivel patrimonial, no puede cederse ni enajenarse, ya que su único
destino y objetivo es determinar el correcto nivel patrimonial del contribuyente que la
obtuvo en el ejercicio inmediatamente siguiente.
La pérdida tributaria, en tanto se reconoce como gasto, debe cumplir con los requisitos
genéricos y copulativos del artículo 31, cobrando especial interés aquél que exige la
“acreditación fehaciente” del gasto a juicio del Servicio.148

146
Sobre este punto la Ley Nº 21.210 agregó como pérdidas físicas los bienes que por sus condiciones su
comercialización se ha vuelto inviable, pero son entregados gratuitamente a instituciones sin fines de lucro que a su
vez los destinen a personas de escasos recursos, todo acreditado ante el Servicio. Asimismo, se consideran pérdidas
físicas la entrega gratuita de especialidades y productos farmacéuticos para ser entregados gratuitamente a
establecimientos asistenciales públicos o privados que a su vez los entreguen gratuitamente a sus pacientes. Las
materias primas, insumos, bienes procesados o terminados que pudiendo entregarse gratuitamente según la regla
precedente sean destruidos voluntariamente, serán afectados con el impuesto del artículo 21 (40% de su valor) como
forma de mejorar la gestión de residuos, responsabilidad del productor y fomento al reciclaje (Ley Nº 20.920).
147
Relacionar con el tratamiento tributario de las indemnizaciones por daño emergente percibidas por contribuyentes
que declaran el IdPC con rentas efectivas.
148
El problema de la acreditación de las pérdidas tributarias de arrastre afecta, “aparentemente”, los plazos de
caducidad del artículo 200 del Código Tributario. En efecto, una pérdida tributaria que se arrastre por 10 años
consecutivos, de ser fiscalizada en el año 11, no importa quedar cubierta por los 3 o 6 años a que se refiere la citada
norma como límite de las facultades fiscalizadoras, ya que, la acreditación fehaciente de la pérdida se exige en el año

91
 La acreditación fehaciente del gasto conlleva la exigencia de acreditar todos los
presupuestos de procedencia de la deducción, tanto cualitativos como cuantitativos, lo que,
en el caso de las pérdidas tributarias, implica acreditar su origen.
El asunto radica en entender que la pérdida tributaria es el resultado negativo de la
determinación de la RLI del ejercicio inmediatamente anterior, por lo que su acreditación
fehaciente se satisface revisando dicho resultado. Así, tratándose de una pérdida tributaria
“de arrastre” cuyo origen se encuentre en un ejercicio tan anterior que vaya más allá de los
plazos establecidos en el artículo 200 del Código Tributario ha planteado la interrogante
de si el contribuyente debe (o puede) acreditarla, o bien si el Servicio debe o puede revisar
aquel ejercicio que ya se encuentra consolidado por la prescripción o caducidad.
El criterio administrativo, seguido por alguna jurisprudencia de la Corte Suprema,
postula que en este caso, no se trata de revisar el resultado ya consolidado para determinar
diferencias de impuestos en aquel periodo fenecido, sino sólo se trataría de una revisión
del mismo para determinar si la deducción del gasto es la correcta en el periodo tributario
que se hace valer. Así, como esta revisión no persigue determinar diferencias de impuestos
pretéritos, sino revisar la procedencia de la deducción al día de la revisión, dicha actuación
no quedaría prohibida por la caducidad de las facultades de fiscalización.
Entre nosotros, aun cuando la interpretación anterior es la mayoritaria, creemos que el
efecto de caducidad es similar a un efecto de consolidación de resultados tributarios, de tal
manera que una vez que ha caducado por efecto del transcurso del tiempo, dicho periodo
se consolida y se debería tener por cierto, no pudiendo ser objeto de revisión ni aun bajo
pretexto de controlar una pérdida tributaria de arrastre.
Un fundamento normativo en apoyo de esta segunda interpretación es el deber de
conservación de los libros y documentos de contabilidad, que se extiende por el plazo
señalado en el artículo 200 del Código Tributario, en el sentido que, una vez expirado el
plazo, el contribuyente ya no se encuentra obligado a la conservación de dicha
documentación que, en concreto, es la que sirve para acreditar fehacientemente el origen
de una pérdida anterior.
En el Derecho comparado,149 este problema se soluciona aumentando los plazos de
prescripción o caducidad cuando se trata de acreditación de pérdidas tributarias de arrastre,
a 10, 13 e incluso 18 años, con el objeto de obligar legalmente al contribuyente a la prueba

11 y, para fiscalizar el año 11, aun cuando el origen de la pérdida se encuentre hace más de 3 o 6 años atrás. La
fiscalización es para aceptar la deducción de la pérdida de arrastre como un gasto en el año 11 y no para determinar
diferencias de impuestos en el año tributario 1. Este “efecto” también repercute o afecta en los plazos que determinan
el deber de conservación de los libros de contabilidad, ya que será necesario conservarlos mientras exista la pérdida
de arrastre, y hasta que transcurran dichos plazos contados desde la última deducción de dicha pérdida. Por último
indicar que el contribuyente que mantenga una pérdida de arrastre debe tomar las providencias conservativas de la
documentación y demás antecedentes en que se funde la pérdida de origen. Ver revista Debates Jurídicos y Sociales,
Nº 5, año 2014, pp. 9-29. En una posición aun más radical se encuentra DUMAY PEÑA, A. (2011). “Prescripción
tributaria”. Revista de Estudios Tributarios, (5), pp. 227-240. Consultado de
https://revistaestudiostributarios.uchile.cl/index.php/RET/article/view/41138/42677.
149
Fundamentalmente, se considera bajo esta expresión la legislación tributaria española.

92
del origen de la pérdida. Con todo, siempre se fija un plazo, ya que no resulta coherente
con el principio de la seguridad jurídica mantener incierta la prueba de estas pérdidas.
Por otro lado, toda modificación a una sociedad que registra una pérdida tributaria de
arrastre trae aparejada la consecuencia jurídica de que la sociedad resultante pierda el
derecho de utilizarla como deducción en el ejercicio comercial que se verifique la
modificación.
Por último, es necesario decir que las pérdidas tributarias absorberán los ingresos del
ejercicio; si luego de esta imputación la pérdida subsiste, se arrastra como gasto del periodo
inmediatamente siguiente, repitiendo el procedimiento hasta que se agoten. Las pérdidas
tributarias sólo se imputan a utilidades futuras.150
Sobre este último punto la Ley Nº 21.210 dispuso una restricción en el siguiente
sentido: “Las rentas o cantidades que se perciban a título de retiros o dividendos
provenientes de otras empresas no se imputarán a las pérdidas de la empresa receptora.
Por su parte, el monto del impuesto de primera categoría asociado a los retiros o
dividendos que se perciban de otras empresas, se controlará en el registro SAC de la
empresa receptora”, de tal manera que, una empresa con pérdidas no puede absorber las
rentas o dividendos que reciba de otras empresas en las que participe en su condición de
propietario, comunero, socio o accionista.
4.- Créditos incobrables.
En la medida que se encuentren contabilizados y se hayan agotado prudencialmente
los medios de cobro.
Es el ajuste patrimonial de los ingresos devengados no percibidos.
El contribuyente que declara y paga el IdPC con rentas efectivas se encuentra obligado
a registrar, como Ingreso Bruto del ejercicio, todos los ingresos percibidos y devengados.
El precio de una venta de mercaderías a plazo, por ejemplo, constituye un Ingreso Bruto
del ejercicio, aun cuando no se perciba y nunca llegue a percibirse, revelando un
incremento patrimonial gravado. No obstante, si dicho precio nunca se percibe, permitirá
al contribuyente deducir dicho monto, como gasto del ejercicio en que, precisamente, se
agoten prudencialmente los cobros.
Dependiendo de la naturaleza del crédito en cobro, corresponderá ejercer las acciones
judiciales pertinentes y agotar las herramientas procesales disponibles, cuestión que, como
se sabe, puede ser certificada en el proceso. [Certificado de incobrabilidad]
La Ley Nº 21.210 agregó que sin perjuicio de la exigencia de incobrabilidad, los
contribuyentes podrán deducir de su renta líquida, los créditos que se encuentren impagos
por más de 365 días contados desde su vencimiento o el valor que resulte de aplicar un

150
La Ley Nº 21.210 derogó la regla que permitía la imputación de pérdidas tributarias a las utilidades de ejercicios
anteriores que no fuesen retiradas. En la anterior redacción, el IdPC pagado por utilidades o rentas percibidas
absorbidas se considera un Pago Provisional que se imputa al pago del IdPC de dicho ejercicio [PPUA], cuestión que
ahora queda derogada.

93
porcentaje151 sobre el monto de los créditos vencidos. Esta regla no se aplica tratándose
de operaciones efectuadas entre personas relacionadas.
También procede la deducción de “las provisiones y castigos de los créditos incluidos
en la cartera vencida de los bancos e instituciones financieras, entendiéndose dentro de
estas últimas a las empresas operadoras y/o emisoras de tarjetas de crédito no bancarias,
de acuerdo a las instrucciones que impartan en conjunto la Superintendencia de Bancos e
Instituciones Financieras y el Servicio de Impuestos Internos”.
Luego de efectuada la deducción, las recuperaciones totales o parciales de créditos
se considerarán ingresos brutos.
5.- Depreciación [normal y acelerada]
La depreciación es el reconocimiento tributario de la pérdida de valor de bienes del
activo fijo, por su uso, desgaste u obsolescencia.
El desembolso para adquirir bienes del activo fijo es patrimonialmente neutro, pues si
bien el contribuyente registra un desembolso financiero para lograr la adquisición de este
tipo de bienes [descargando la cuenta caja o cargando la cuenta por pagar],
simultáneamente registra un ingreso por idéntico monto al adquirir el referido bien
[cargando, por ejemplo, la cuenta activo fijo o maquinarias] restableciéndose de esta
manera el equilibrio en su patrimonio. Lo mismo sucede respecto de las compras de activo
realizable, de allí que la deducción del costo no se realiza al momento de la compra de la
mercadería, sino al momento de su venta.
Las adquisiciones de bienes del activo fijo (así como del activo circulante) no
representan desembolsos y, por tanto, no corresponde deducirlos de la RLI.
No obstante lo anterior, una vez que los bienes del activo fijo ingresan al patrimonio
del contribuyente y son destinados al giro, comienzan a perder su valor por uso, desgaste
u obsolescencia, revelando una pérdida o disminución patrimonial que la ley reconoce con
la depreciación.
Este reconocimiento tributario se identifica en una disminución patrimonial y se
materializa con una deducción de tipo gasto año a año. El monto de este gasto se llama
“cuota anual de depreciación” y su valor se calcula cada año considerando el valor neto de
adquisición del bien (nuevo o internado) dividido por el número de años de su vida útil,
que es determinado por el SII.
El valor neto de adquisición y, el consiguiente valor de libro que año a año resulte tras
la deducción de la cuota anual, se corrigen monetariamente año a año. Luego de deducir la
última cuota de depreciación, el bien se registra con un valor de libro de $ 1.- (un peso)
para todos los efectos tributarios venideros. Este valor no quedará sometido a las normas

151
El Servicio, mediante sucesivas resoluciones, establecerá los rangos de porcentajes tomando de referencia
indicadores de incobrabilidad del sector o mercado relevante en que opera el contribuyente.

94
de reajuste152 y deberá permanecer en los registros contables hasta la eliminación total del
bien motivada por la venta, castigo, retiro u otra causa.
La vida útil puede reducirse a 1/3 si, a juicio del SII, el bien se deprecia en un tiempo
menor al originalmente determinado. En este caso, se habla de depreciación acelerada, lo
que permite pasar más rápido a resultado (como gasto) los desembolsos por adquisición de
activo fijo. Este beneficio se otorga a la empresa y no puede significar un beneficio para
los dueños de la misma.153
La depreciación acelerada sólo procede respecto de bienes nuevos o internados cuyo
plazo de vida útil total fijada por la Dirección o Dirección Regional sea igual o superior a
tres años.
Los contribuyentes podrán en cualquiera oportunidad abandonar el régimen de
depreciación acelerada, volviendo así definitivamente al régimen normal de depreciación.
Por último, tratándose de bienes que se han hecho inservibles para la empresa antes del
término del plazo de depreciación que se les haya asignado, podrá aumentarse al doble la
depreciación correspondiente.
5 bis.- Depreciación Pro Pyme.
Las Leyes Nºs. 20.780 y 20.899 introdujeron este numeral al artículo 31 con el objeto
de permitir a los contribuyentes del IdPC organizados como pequeñas y medianas empresas
que reduzcan la vida útil de los bienes del activo (sean nuevos o usados) a 1/10.
Desde luego se trata de una franquicia tributario de incentivo a la adquisición de activo
fijo o inversión.
Luego la Ley Nº 21.210 ajustó el beneficio en los siguientes términos: para los efectos
de aplicar las reglas de depreciación por contribuyentes que en los 3 ejercicios anteriores
a aquel en que comience la utilización del bien tengan un promedio anual de ingresos del
giro igual o inferior a 100.000 unidades de fomento, podrán depreciar los bienes del activo
inmovilizado –sea que se trate de bienes nuevos o usados–, considerando como vida útil
del respectivo bien el equivalente a un décimo de la vida útil fijada por la Dirección o
Dirección Regional, expresada en años, despreciando los valores decimales que resulten.
En todo caso, la vida útil resultante no podrá ser inferior a un año. Si la empresa tuviere
una existencia inferior a 3 ejercicios, el promedio se calculará considerando los ejercicios
de existencia efectiva”.
6.- Remuneraciones por la prestación de servicios personales.

152
Conforme a las reglas del artículo 41.
153
Existe un registro que llevan los contribuyentes que determinan el IdPC con rentas efectivas [Diferencia
depreciación normal y acelerada] cuyo objetivo es determinar un resultado tributario considerando la deducción de la
cuota anual de depreciación acelerada para los efectos de determinar la RLI afecta al IdPC, y otro resultado que
considere la deducción de la cuota anual de depreciación normal, cuya RLI es la que se considera para el solo efecto
de la determinación de la Renta Atribuida o, en su caso, para determinar la renta disponible para efectuar los retiros.
El cálculo de la RLI disponible para las atribuciones o retiros de rentas de los propietarios, comuneros, socios o
accionistas debe considerar la depreciación normal.

95
 Puede deducirse como gasto del ejercicio, las remuneraciones pagadas o adeudadas a
los trabajadores de la empresa.
Dentro de este concepto, aclara la Ley Nº 21.210 que “Se aceptarán como gasto las
asignaciones de movilización, alimentación, viático, las cantidades por concepto de gastos
de representación, participaciones, gratificaciones legales y contractuales e
indemnizaciones, como así también otros conceptos o emolumentos de similar naturaleza,
siempre que los mismos guarden relación directa con la naturaleza de la actividad de los
trabajadores en la empresa. Tratándose de pagos voluntarios por estos conceptos, se
aceptarán como gasto cuando se paguen o abonen en cuenta y se retengan o paguen los
impuestos que sean aplicables”.
El monto a deducir es la totalidad de las remuneraciones conforme a la planilla de
trabajadores registrada en el Libro de Remuneraciones en aquellos casos en que el Código
del Trabajo exige este registro. 154 Si la empresa no está obligada a llevar el Libro de
Remuneraciones, el monto a deducir es el total de las remuneraciones pagadas o adeudadas
a los trabajadores durante el ejercicio respectivo.
Incluso se acepta como gasto las remuneraciones por servicios prestados en el
extranjero “siempre que se acrediten fehacientemente y se encuentren, por su naturaleza,
vinculadas directa o indirectamente al desarrollo del giro”.
6.1.- Sueldo empresarial:
“No obstante disposición legal en contrario, para fines tributarios, se aceptará como
gasto la remuneración razonablemente proporcionada a la importancia de la empresa, a
las rentas declaradas, a los servicios prestados y a la rentabilidad del capital, que se
asigne al socio, accionista o empresario individual que efectivamente trabaje en el negocio
o empresa. En todo caso, dichas remuneraciones se considerarán rentas del artículo 42,
Nº 1”.
6.2.- Monto de las remuneraciones pactadas respecto de ciertas personas:
Respecto de aquellos trabajadores que por su importancia en la empresa hayan podido
influir en la determinación de sus remuneraciones, serán aceptadas como gastos en la parte
que según el SII sean racionalmente proporcionales a la importancia, servicios, rentas
declaradas y a la rentabilidad del capital.
6.3.- La remuneración del cónyuge y de los hijos:
Asimismo, se aceptará como gasto las remuneraciones pagadas al cónyuge o
conviviente civil del propietario o a sus hijos, en la medida que se trate de una

154
Las personas que están obligadas a llevar el Libro de Remuneraciones son aquellos empleadores con cinco o más
trabajadores, y deberán registrar el nombre y apellido del trabajador, remuneración imponible, no imponible y
remuneración total.
En el Libro de Remuneraciones se podrán consignar otros antecedentes, como, asimismo, las remuneraciones
desglosadas por rubros, ítems o partidas más detalladas, debiendo, en todo caso, asentarse en forma separada las
remuneraciones imponibles de las que no lo son y de la remuneración total, todo ello según lo dispuesto en el Decreto
Nº 375, de 1969, del Ministerio del Trabajo y Previsión Social.

96
remuneración razonablemente proporcionada y que efectivamente trabajen en el negocio
o empresa.
6 bis.- Otros beneficios pagados a los trabajadores.
Becas de estudio pagadas a hijos de trabajadores, otorgadas con criterios generales y
hasta 1,5 UTA anual por hijo; en caso de tratarse de estudios superiores y siempre que se
pacte en contratos colectivos, el tope anual por hijo alcanza 5,5 UTA.
Debe tratarse de beneficios pagados bajo criterios de generalidad.
iv.- Renta Líquida Imponible (RLI)
La Renta Líquida se determina por el resultado de la deducción de costos y gastos a
los ingresos brutos del ejercicio.
Estos valores se corrigen monetariamente [se reajustan desde su fecha de registro a la
fecha del Balance General o 31 de diciembre] (artículo 32) y luego se ajustan con las
agregaciones y deducciones señaladas en el artículo 33.
La corrección monetaria afecta a todos los activos y pasivos de la empresa.
Entre otros ajustes tributarios del artículo 33, podemos citar:
– Se agregan los gastos deducidos en exceso de parámetros legales o reglamentarios.
– Se desagregan las rentas exentas.
Si el resultado de la Renta Líquida ajustada es positivo, determinamos la RLI, la que
será la base imponible del IdPC.
Si el resultado es negativo, determinamos una Pérdida Tributaria, cuyo valor se
“arrastra” como gasto del ejercicio siguiente y así sucesivamente hasta que se agote.
Determinada la RLI al 31 de diciembre de cada año, para los efectos de la declaración
y pago del IdPC se reajusta nuevamente desde dicha fecha hasta su fecha de declaración y
pago efectivo [abril del año inmediatamente siguiente].
2.- Régimen Pro Pyme [Artículo 14 letra D]155
2.1.- La tributación de la Pyme.
i.- Contabilidad simplificada o contabilidad completa.
La Pyme acogida a este régimen especial del artículo 14 letra D) podrá optar por
declarar su renta efectiva según contabilidad simplificada de acuerdo a lo establecido
en el artículo 68,156 entre el 1 de enero y el 30 de abril del año en que ejerza dicha opción,
155
El artículo 14 letra D regula detalladamente todas las reglas del régimen de tributación Pro Pyme. En esta parte del
curso sólo nos referiremos al cálculo de la base imponible del IdPC. Ver Circular SII Nº 62-2020.
156
Decreto Ley Nº 824. Artículo 68, inciso tercero: Los siguientes contribuyentes estarán facultados para llevar una
contabilidad simplificada: letra c) Los contribuyentes acogidos al artículo 14 letra D), de acuerdo a las reglas señaladas
en el Nº 3 de dicho artículo (reglas de tributación de la pyme). No obstante llevar contabilidad simplificada a estos
contribuyentes les aplicará lo establecido en el artículo 21 (impuesto 40%), lo que excluye a los contribuyentes del Nº
8 de la referida letra D) del artículo 4º (contribuyentes acogidos a la modalidad de Transparencia Tributaria).

97
la que se ejercerá en la forma y plazo que determine el Servicio de Impuestos Internos
mediante resolución. Aun ejerciendo la opción, la pyme puede llevar voluntariamente
contabilidad completa sólo para efectos de registro y sin alterar sus resultados tributarios.
La pyme que no ejerza la opción deberá llevar contabilidad completa, en cuyo caso la
determinación de sus resultados tributarios se realizará igualmente conforme a lo
establecido en la letra D) Nº 3 del artículo 14, mediante los ajustes que corresponda realizar.
ii.- Reglas de contabilidad simplificada y resultado tributario.
Para efectos de llevar la contabilidad simplificada y determinar la tributación de la
pyme, se aplicarán las siguientes reglas:
(a) El Servicio de Impuestos Internos pondrá a disposición, en el sitio personal del
contribuyente, entre el 15 y el 30 de abril del año tributario respectivo, la información
digital con la que cuente, en especial aquella contenida en el registro electrónico de
compras y ventas establecido en el artículo 59 del Decreto Ley Nº 825, para que la pyme
realice su declaración y el pago de los impuestos anuales a la renta, complementando o
ajustando, en su caso, la información que corresponda. Lo anterior no liberará a la empresa
de realizar una rectificación de su declaración en caso que dicha empresa o terceros hayan
entregado información inexacta o fuera de plazo al Servicio, siendo aplicables en ese caso
los intereses y multas que correspondan de conformidad a la ley, sin perjuicio de las normas
para compensar rentas y créditos improcedentes (de acuerdo a lo establecido en el Nº 7 de
la letra A) del artículo 14) que resultará aplicable a la pyme.
Lo anterior también será aplicable respecto de las pymes que opten por el régimen de
Transparencia Tributaria (artículo 14, letra D), Nº 8).
(b) Deberá tributar anualmente con impuesto de primera categoría, con la tasa
establecida en el artículo 20 para este tipo de empresas (25%). Serán procedentes todos los
créditos que correspondan conforme a las normas de esta ley a las pymes sujetas a este
régimen.
(c) Estará liberada de aplicar la corrección monetaria establecida en el artículo 41.
(d) Depreciará sus activos físicos del activo inmovilizado de manera instantánea e
íntegra en el mismo ejercicio comercial en que sean adquiridos o fabricados.
(e) Reconocerá como gasto o egreso (los costos) las existencias e insumos del negocio
adquiridos o fabricados en el año y no enajenados o utilizados dentro del mismo, según
corresponda.
(f) Determinará la base imponible, sumando los ingresos del giro percibidos en el
ejercicio y deduciendo los gastos o egresos pagados en el mismo, salvo en operaciones de
la pyme con entidades relacionadas que estén sujetas al régimen de tributación general del
artículo 14 letra A), en cuyo caso la pyme deberá determinar la base imponible y los pagos
provisionales computando los ingresos percibidos o devengados y los gastos pagados o
adeudados, conforme con las normas generales.

98
 Para la determinación de la base imponible se aplicarán, además, las siguientes reglas:
(1) Normas especiales respecto de los ingresos.
Para determinar los ingresos provenientes del rescate o enajenación de las inversiones
en capitales mobiliarios, o de la enajenación de participaciones en contratos de asociación
o cuentas en participación, o, en general, en la enajenación de bienes que no pueden
depreciarse conforme a esta ley, se rebajará del ingreso percibido, y en el mismo ejercicio
en que ocurra, el valor de la inversión efectivamente realizada y debidamente reajustada.157
En ningún caso formarán parte de los ingresos para efectos de determinar la base
imponible de la pyme las rentas percibidas con motivo de participaciones en otras empresas
o entidades sujetas al Régimen General o a este Régimen Especial.
(2) Normas especiales respecto de los egresos o gastos.
Se entenderá por gastos pagados o egresos aquellas cantidades efectivamente pagadas
por concepto de compras, importaciones, prestaciones de servicios, remuneraciones,
honorarios, intereses e impuestos que no sean los de esta ley. Asimismo, corresponderá a
un egreso o gasto las pérdidas de ejercicios anteriores y los créditos incobrables castigados
durante el ejercicio que previamente hayan sido reconocido en forma devengada o por
préstamos otorgados por la pyme.
En el caso de adquisiciones de bienes o servicios pagaderos en cuotas o a plazo, podrán
rebajarse sólo aquellas cuotas o parte del precio o valor efectivamente pagado durante el
ejercicio correspondiente.
Tratándose de la enajenación o rescate de inversiones en capitales mobiliarios, o en
participaciones en contratos de asociación, o, en general, en bienes que no pueden
depreciarse conforme a esta ley, el egreso respectivo, correspondiente al valor de la
inversión efectivamente realizada, se deducirá en el ejercicio en que se perciba el valor de
rescate o enajenación, reajustada.158
Para la deducción de los egresos o gastos, aplicará el artículo 31, con las
modificaciones que establece este Régimen Especial y considerando la naturaleza de pyme
de estos contribuyentes.
(g) Estará liberada de mantener y preparar los registros de rentas empresariales
establecido en las letras (a) [Registro RAI], (b) [Registro DDAN] y (c) [Registro REX] del
Nº 2 de la letra A) del artículo 14, salvo que perciba o genere rentas exentas de los
impuestos finales, ingresos no constitutivos de renta o rentas con tributación cumplida. En
este último caso, podrá eximirse de esta obligación en caso que las modificaciones de
capital, retiros o distribuciones y en general las operaciones que afecten el capital propio o
los créditos respectivos se realicen mediante la emisión de documentos tributarios

157
El reajuste se efectúa de acuerdo con la variación del índice de precios al consumidor en el período comprendido
entre el mes que antecede al del egreso o inversión y el mes anterior al de su enajenación o rescate, según corresponda.
158
El reajuste procede de acuerdo con la variación del índice de precios al consumidor en el período comprendido
entre el mes que antecede al de la inversión y el mes anterior al de su enajenación o rescate, según corresponda.

99
electrónicos según determine el Servicio de Impuestos Internos mediante resolución y de
acuerdo a las reglas que se establecen a continuación.
Si la empresa no emitiera los documentos electrónicos respectivos, la pyme preparará
y mantendrá los registros de rentas empresariales antes aludidos, para lo cual considerará
el capital propio tributario que se determine conforme a la letra (j) siguiente.
(h) No aplicará un orden de imputación a los retiros, remesas o distribuciones de
utilidades si la pyme no obtiene rentas exentas de los impuestos finales, ingresos no
constitutivos de renta o rentas con tributación cumplida que se controlen en el registro
REX, gravándose, en ese caso, todo retiro, remesa o distribución con impuestos finales,
con derecho al crédito por impuesto de primera categoría, cuando proceda, según lo
dispuesto en la letra (i) siguiente.
En los demás casos, para la aplicación de los impuestos finales, los retiros, remesas o
distribuciones se imputarán conforme a lo dispuesto en el Nº 4 de la letra A) del artículo
14.159
(i) Para efectos de asignar los créditos establecidos en los artículos 56 Nº 3, 63 y 41
A, deberán mantener y preparar el registro SAC,161 registrando en forma separada los
160

créditos por impuesto de primera categoría sin la obligación de restitución y aquellos con
la obligación de restitución. Los créditos con obligación de restitución corresponden a
aquellos que, directa o indirectamente, provienen de empresas acogidas al régimen general.
La asignación del crédito del registro SAC se realizará conforme a lo dispuesto en el
Nº 5 de la letra A) del artículo 14. En caso que se mantengan registrados créditos por
impuesto de primera categoría sin la obligación de restitución y con la obligación de
restitución, se asignarán en primer lugar los créditos sin obligación de restitución, y, una
vez agotados estos, se asignarán los créditos con obligación de restitución.
Para efectos de lo establecido en la letra (h) y en la letra (i) precedentes, podrá aplicarse
a la empresa acogida al Régimen Especial Pro Pyme, la regla de información anual a que
se refiere letra a) del Nº 8 de la letra A), según determine el Servicio de Impuestos Internos
mediante resolución.
(j) Reglas especiales para determinar un capital propio tributario simplificado.
Para todos los efectos, la forma de determinación del capital propio tributario, al 1 de
enero de cada año, de una pyme acogida al Régimen Pro Pyme, se realizará determinando
la diferencia entre:
– El valor del capital aportado formalizado mediante las disposiciones legales
aplicables al tipo de empresa, más las bases imponibles del impuesto de primera categoría
determinadas cada año, según corresponda, más las rentas percibidas con motivo de
participaciones en otras empresas; y

159
Infra. Tributación del titular de empresas acogidas al régimen general.
160
Crédito por IdPC pagado contra impuestos finales.
161
Artículo 14 letra A) Nº 2, letra d).

100
 – El valor de las disminuciones de capital, de las pérdidas, de las partidas del inciso
segundo del artículo 21 pagadas y de los retiros y distribuciones efectuadas a los
propietarios en cada año.
El capital propio tributario será informado por el Servicio de Impuestos Internos a la
empresa, para que proceda a su complementación o rectificación en caso que corresponda,
en la forma en que lo establezca mediante resolución.
(k) Reglas especiales para determinar los pagos provisionales mensuales.
Las empresas acogidas al Régimen Pro Pyme efectuarán un pago provisional conforme
a lo siguiente:
(i) En el año del inicio de sus actividades, la tasa será de 0,25%.
(ii) Si los ingresos brutos del giro del año anterior no exceden de 50 mil unidades de
fomento, se efectuarán con una tasa de 0,25% sobre los ingresos respectivos.
(iii) Si los ingresos brutos del giro del año anterior exceden de 50 mil unidades de
fomento, se efectuarán con una tasa de 0,5% sobre los ingresos respectivos.
El saldo anual debidamente reajustado se imputará y podrá ponerse a disposición de
los propietarios, según corresponda, de acuerdo a los artículos 93 a 97. El Servicio de
Impuestos Internos instruirá la forma de determinación de los pagos provisionales y su
puesta a disposición mediante resolución.
3.- Régimen opcional de transparencia tributaria [Artículo 14 letra D) Nº 8].
Las pymes podrán optar por acogerse a un régimen de transparencia tributaria, en caso
que, además de los requisitos establecidos para el Régimen Especial Pro Pyme, sus
propietarios sean contribuyentes de impuestos finales durante el ejercicio respectivo,
incluyendo a los contribuyentes que se encuentren en el tramo exento de impuesto global
complementario. Para estos efectos, aquel empresario individual que haya asignado la
participación en la pyme a la contabilidad de la empresa individual deberá igualmente
tributar con impuestos finales sobre la base imponible que determine la pyme, en la forma
que señala la letra (b) siguiente.
3.1.- Tributación de la pyme en el régimen de transparencia tributaria.
La pyme que opte por el régimen se sujetará a las siguientes reglas:
(i) Quedará liberada del impuesto de primera categoría y sus propietarios se afectarán
con impuestos finales sobre la base imponible que determine la empresa, en la forma que
señala la letra (b) siguiente.
(ii) Estará liberada, para efectos tributarios, de llevar contabilidad completa, practicar
inventarios, confeccionar balances, efectuar depreciaciones, aplicar corrección monetaria
conforme con el artículo 41 y llevar los registros de rentas empresariales establecidos en el
Nº 2 de la letra A del artículo 14.

101
 (iii) Realizará el control de los ingresos y egresos de acuerdo al registro electrónico de
compras y ventas establecido en el artículo 59 del Decreto Ley Nº 825, salvo en caso que
no se encuentre obligada a llevar dicho registro, en que llevará un libro de ingresos y
egresos, en el que se registrará el resumen diario, tanto de los ingresos percibidos como
devengados que obtenga, así como los egresos pagados o adeudados, según instruya el
Servicio de Impuestos Internos mediante resolución.
Adicionalmente, las pymes acogidas a este régimen deberán llevar un libro de caja que
reflejará cronológicamente el resumen diario del flujo de sus ingresos y egresos, según
instruya el Servicio de Impuestos Internos mediante resolución.
La pyme podrá también llevar contabilidad completa, sin que se altere la forma de
determinación de sus resultados tributarios.
(iv) Determinará la base imponible, aplicando lo establecido en las letras (d), (e) y (f)
del Régimen Pro Pyme, con los siguientes ajustes:
– Para efectos de determinar la base imponible, se incluirán todos los ingresos y
egresos, sin considerar su fuente u origen ni si se trata de cantidades no afectas o exentas
conforme a la ley.
– Formarán también parte de los ingresos para efectos de determinar la base imponible,
las rentas percibidas con motivo de participaciones en otras empresas o entidades sujetas a
la letra A o B del artículo 14 o sujetas al régimen del Nº 3 de esta letra D) [Regla general,
sin contabilidad completa o del Régimen Pro Pyme].
– Estas rentas se incorporarán a la base imponible incrementándose previamente en
una cantidad equivalente al crédito por impuesto de primera categoría que establecen los
artículos 56 Nº 3) y 63. Dicho crédito se imputará en contra de los impuestos finales que
deban pagar los propietarios en el mismo ejercicio. Para los efectos de su imputación, dicho
crédito se reajustará según la variación del índice de precios al consumidor entre el mes
anterior al del cierre del ejercicio en que se haya determinado y el mes anterior al cierre del
ejercicio de su imputación.
(v) La base imponible se afectará con los impuestos finales en el mismo ejercicio
en que se determine, de la que no podrá deducirse ningún crédito o rebaja, salvo los que
se establecen en este régimen de transparencia y en el artículo 33 bis,162 no siendo aplicable
lo señalado en la letra (i) del Nº 3 de esta letra D [Registro SAC].
El crédito del artículo 33 bis, se imputará a los impuestos finales que afecten a los
propietarios, y se asignará en la forma dispuesta en la letra (b) siguiente. Para todos los
efectos, este crédito se entenderá que corresponde a un crédito por impuesto de primera
categoría y no podrá exceder del monto del impuesto que hubiere gravado a la base
imponible que determine la empresa durante el ejercicio si esta hubiere estado afecta.

162
Crédito contra el IdPC por adquisición de activo fijo.

102
 El Servicio de Impuestos Internos entregará a la empresa la información que tenga a
su disposición respecto de los créditos a que se refiere este número (v), para su
complementación o rectificación, según determine mediante resolución.
(vi) No aplicará un orden de imputación a los retiros, remesas o distribuciones de
utilidades.
(vii) Las pymes con ingresos que excedan las 50.000 UF, y estén sometidas a este
régimen opcional de transparencia tributaria, determinarán un capital propio tributario
simplificado según la información que dispone el Servicio de Impuestos Internos.
(viii) Para determinar los pagos provisionales mensuales aplicará la regla del Régimen
Pro Pyme, aplicando una tasa de 0,2% en el ejercicio de su inicio de actividades, y en los
ejercicios posteriores en la medida que los ingresos brutos del giro del año anterior no
excedan de 50 mil UF.
4.- Según contrato.
Este régimen de cálculo de la Renta Líquida se aplica a las rentas del artículo 20 Nº 1,
quedando determinada por el valor de la renta consignada en el contrato de cesión de uso
o goce temporal del inmueble.
II.- Rentas presuntas del artículo 34.
Se aplica a las rentas de primera categoría que provienen de la explotación de bienes
raíces agrícolas en que se desarrolle la actividad de la agricultura (siembra, cultivo, crianza
de animales, plantación y tala de árboles y otras similares), la explotación de vehículos
destinados al transporte de carga ajena o pasajeros, y a la pequeña minería.
Los requisitos de acceso intentan limitar el beneficio a los pequeños contribuyentes,
identificándolos ya sea estableciendo un tope de ventas netas anuales (sin considerar el
IVA), ya sea estableciendo un tope en el monto del Capital Propio del contribuyente.
En estos casos, la base imponible, la renta se presume de derecho, correspondiendo a
un porcentaje del valor del inmueble o vehículo de transporte según sea el caso.
a) Actividad agrícola.
Se presume de derecho que la renta líquida imponible de los contribuyentes que
exploten bienes raíces agrícolas es igual al 10% del avalúo fiscal del predio, vigente al 1
de enero del año en que debe declararse el impuesto.
Podrá imputarse como crédito contra el IdPC el impuesto territorial pagado por el
periodo al cual corresponde la renta, y sólo tratándose de propietario y usufructuarios de
bienes raíces agrícolas.
b) Transporte terrestre de carga o pasajeros.
Se presume de derecho que la renta líquida imponible de los contribuyentes que
exploten vehículos de transporte terrestre de carga o pasajeros es igual al 10% del valor
corriente en plaza del vehículo, incluido su remolque, acoplado o carro similar,

103
respectivamente. Para estos efectos, se entenderá que el valor corriente en plaza del
vehículo es el determinado por el Director del Servicio de Impuestos Internos al 1 de enero
de cada año en que deba declararse el impuesto, mediante resolución que será publicada en
el Diario Oficial o en otro diario de circulación nacional.
c) Minería.
Se presume de derecho que la renta líquida imponible de la actividad minera,
incluyendo en ella la actividad de explotación de plantas de beneficio de minerales, siempre
que el volumen de los minerales tratados provenga en más de un 50% de la pertenencia
explotada por el mismo contribuyente, será la que resulte de aplicar sobre las ventas netas
anuales de productos mineros la siguiente escala:
– 4% si el precio promedio de la libra de cobre en el año o ejercicio respectivo no
excede de 286,55 centavos de dólar.
– 6% si el precio promedio de la libra de cobre en el año o ejercicio respectivo excede
de 286,55 centavos de dólar y no sobrepasa de 304,28 centavos de dólar.
– 10% si el precio promedio de la libra de cobre en el año o ejercicio respectivo excede
de 304,28 centavos de dólar y no sobrepasa de 347,72 centavos de dólar.
– 15% si el precio promedio de la libra de cobre en el año o ejercicio respectivo excede
de 347,72 centavos de dólar y no sobrepasa de 391,25 centavos de dólar.
– 20% si el precio promedio de la libra de cobre en el año o ejercicio respectivo excede
de 391,25 centavos de dólar.
Por precio de la libra de cobre se entiende el Precio de Productores Chilenos fijado por
la Comisión Chilena del Cobre.
Para estos efectos, el valor de las ventas mensuales de productos mineros deberá
reajustarse de acuerdo con la variación experimentada por el índice de precios al
consumidor en el período comprendido entre el mes anterior al de las ventas y el mes
anterior al del cierre del ejercicio respectivo.
Si se trata de otros productos mineros sin contenido de cobre, oro o plata, se presume
de derecho que la renta líquida imponible es del 6% del valor neto de la venta de ellos.
III.- Créditos contra el IdPC:
1.- Tratándose de rentas de bienes raíces:
En el caso de los bienes raíces agrícolas, del monto del impuesto de esta categoría
podrá rebajarse el impuesto territorial pagado por el período al cual corresponde la
declaración de renta. Sólo tendrá derecho a esta rebaja el propietario o usufructuario. Si el
monto de la rebaja contemplada en este párrafo excediere del impuesto aplicable a las
rentas de esta categoría, dicho excedente no podrá imputarse a otro impuesto ni solicitarse
su devolución. Tampoco dará derecho a devolución el impuesto de primera categoría en
aquella parte que se haya deducido de dicho tributo el crédito por el impuesto territorial.

104
 Este crédito también se aplica al IdPC determinado para rentas de bienes raíces [en
general] que provengan de arrendamiento, subarrendamiento, usufructo u otra forma de
cesión o uso temporal según contrato, salvo que se den a dichos títulos a personas
relacionadas.
Las empresas constructoras e inmobiliarias por los inmuebles que construyan o
manden construir para su venta posterior, podrán imputar al IdPC el impuesto territorial
pagado desde la fecha de la recepción definitiva de las obras de edificación, con las
restricciones antes indicadas.
2.- Adquisiciones de bienes destinados al activo fijo:
Las adquisiciones de activo fijo (artículo 33 bis) permiten deducir como crédito en
contra del IdPC una cantidad que varía entre un 4% y un 6% del monto invertido en activo
fijo (el % depende del tipo de empresa, pequeña [4%], mediana [promedio de cálculo
variable], normal [6%]) con tope de 500 UTM (si se produce un exceso no da derecho a
devolución).
Para tener derecho a este crédito se establece como requisito un tope de las ventas netas
anuales promedio en los últimos tres ejercicios.
Sección segunda: Reglas especiales.
Sumario: I.- Regímenes simplificados: Régimen Pro Pyme; Régimen de Transparencia
tributaria; Régimen de Rentas Presuntas; II.- Tributación de los propietarios de las
empresas de primera categoría, con rentas presunta y con rentas efectivas [Régimen
general, Pro Pyme y Transparencia Tributaria]; III.- Pagos Provisionales Mensuales; IV.-
Gastos rechazados y otras partidas afectas al impuesto único del artículo 21; V.- Término
de giro.
I.- Los regímenes simplificados de tributación.
1.- Régimen Pro Pyme [RPP]. Artículo 14 Lera D).163
1.1.- Introducción.
El artículo 14 del D.L. Nº 824 establece las reglas de tributación del propietario, socio,
accionista, comunero o titular de las entidades que son contribuyentes del IdPC, fijando
ciertas exigencias a la empresa para lograr el correcto cumplimiento tributario de su titular.
En el régimen de tributación general, como adelantamos, la empresa determina RLI y
paga el IdPC con tasa 27% de acuerdo a las reglas de los artículos 29 al 33. Los dueños o
titulares de estas empresas de la regla general, llevan a los impuestos finales las cantidades
que efectivamente retiren de ellas. En este régimen general el IdPC se integra parcialmente
al impuesto final. 164 En el artículo 14 letra A) se establecen reglas de control de esas
cantidades que están registradas en la empresa a título de utilidades tributarias (RLI),
utilidades financieras, capital, ingresos no renta o rentas exentas, los créditos asociados a

163
Ver Circular SII Nº 62, 24 de septiembre de 2020.
164
El impuesto final que paga el dueño recibe como crédito el IdPC pagado por la empresa.

105
los impuestos que pagó la empresa por tales cantidades y, desde luego, la imputación de
los retiros que efectúen los titulares o dueños.
En el Régimen para las micro, pequeñas y medianas empresas (pymes), el cálculo de
la base imponible, por defecto, es conforme a las reglas de los artículos 29 a 33, pero con
las excepciones o alteraciones que se hacen en el artículo 14 letra D). Acá, la empresa paga
el IdPC con tasa 25% en que se integra totalmente al impuesto final que grava las
cantidades que retiran los dueños de la empresa. En la variante de Transparencia Tributaria,
los dueños llevan al impuesto final las utilidades de la empresa con independencia de si las
retiran o no.
El objeto perseguido por el legislador al instaurar el Régimen Pro Pyme es el de
incentivar la inversión, capital de trabajo y liquidez de las pymes165.
1.2.- Sobre el concepto de pyme.
Para efectos de la aplicar este régimen especial, se entiende por pyme aquella empresa
que reúna las siguientes condiciones copulativas:
(a) Que el capital efectivo al momento del inicio de sus actividades no exceda de
85.000 unidades de fomento, según el valor de esta al primer día del mes de inicio de las
actividades.
(b) Que el promedio anual de ingresos brutos percibidos o devengados del giro,
considerando los tres ejercicios anteriores a aquel en que se vaya a ingresar al régimen, no
exceda de 75.000 unidades de fomento, y mantenga dicho promedio mientras se encuentren
acogidos al mismo. Si la empresa ejerciera actividades por menos de tres ejercicios, el
promedio se calculará considerando los ejercicios que corresponda a los que realice sus
actividades.166

165
La Ley Nº 21.256 introduce diversos incentivos tributarios, en carácter transitorio, para las empresas acogidas al
Régimen Pro Pyme, entro otros, una rebaja de la tasa del IdPC al 10% para los ejercicio 2020, 2021 y 2022, rebajando
a la mitad los PMM por igual periodo; devolución de remanentes de crédito fiscal en determinas condiciones y, un
régimen de depreciación instantánea para adquisiciones de bienes de activo fijo.
166
Reglas especiales sobre el límite a los ingresos promedio para acceder al Régimen Pro Pyme.
Una vez ingresado al Régimen Pro Pyme, para efectos de calcular el promedio de tres años, sólo se considerarán los
ejercicios que corresponda a aquellos en que la pyme ha estado acogida a este régimen.
El límite de ingresos promedio de 75.000 UF podrá excederse por una sola vez. Con todo, los ingresos brutos de un
ejercicio no podrán exceder en ningún caso de 85.000 unidades de fomento.
Para efectos de realizar el cómputo, se considerarán ingresos del giro los que provienen de la actividad que realiza
habitualmente el contribuyente, incluyendo ventas, exportaciones, prestaciones de servicios y otras operaciones; y,
excluyendo aquellos ingresos extraordinarios, como en el caso de ganancias de capital, o esporádicos, como los
obtenidos en la venta de activo inmovilizado.
Para el cómputo de los ingresos brutos del giro no se considerará el impuesto al valor agregado ni otros impuestos
adicionales o específicos que se recarguen al precio o remuneración ni las rentas señaladas en el artículo 14 letra D)
letra (c).
Para los cálculos y límites se utilizará el valor de la UF que corresponda al último día del respectivo ejercicio.
El cálculo del promedio de ingresos brutos se determinará en base a la información de ventas contenida en el registro
electrónico de compras y ventas, establecido en el artículo 59 del Decreto Ley Nº 825. Dicha información será puesta
a disposición en el sitio personal del contribuyente por el Servicio de Impuestos Internos y deberá ser complementada

106
 (c) Que el conjunto de los ingresos que percibe la pyme en el año comercial respectivo,
correspondientes a las siguientes actividades, no excedan de un 35% del total de sus
ingresos brutos del giro:
(i) Cualquiera de las descritas en los Nºs. 1 y 2 del artículo 20.
Con todo, no se computarán para el cálculo del límite del 35% las rentas que provengan
de la posesión o explotación de bienes raíces agrícolas.
(ii) Participaciones en contratos de asociación o cuentas en participación.
Para los efectos señalados en esta letra, se considerarán sólo los ingresos que consistan
en frutos o cualquier otro rendimiento derivado del dominio, posesión o tenencia a título
precario de los bienes y participaciones señaladas. No se considerarán las enajenaciones de
tales bienes que generen una renta esporádica o la cesión a título oneroso de los derechos
reales constituidos sobre dichos bienes.
(iii) De la posesión o tenencia a cualquier título de derechos sociales y acciones de
sociedades o cuotas de fondos de inversión.
1.3.- Sobre el acceso al financiamiento de la pyme.
El Servicio de Impuestos Internos, previa solicitud, entregará, en el sitio personal de la
pyme, un informe de la situación tributaria de la empresa, con la información que mantenga
a su disposición y sea relevante para facilitar el acceso al financiamiento de la pyme, según
lo determine mediante resolución. La pyme podrá utilizar este informe para efectos de
obtener financiamiento u otros que les parezcan necesarios, siendo de su exclusiva
responsabilidad la veracidad de la información que contenga y entregarlo a terceros.
Con el propósito de promover el emprendimiento e innovación tecnológica, no se
entenderán entidades relacionadas con la pyme aquellas que participen en ella o la
financien con ese fin. Para estos efectos, el acuerdo en que conste la participación o
financiamiento de la entidad en la pyme, deberá estar previamente certificado por la

o ajustada por la empresa, según corresponda. El Servicio mediante una o más resoluciones establecerá la forma en
que se llevará a cabo la determinación del ingreso bruto y la forma de poner a disposición la información.
Los créditos incobrables que correspondan a ingresos devengados que se castiguen durante el ejercicio, se descontarán
para efectos del cómputo del promedio anual de ingresos brutos.
Adicionalmente, para el cálculo del promedio de ingresos brutos se deberá sumar los ingresos brutos del giro
percibidos o devengados por las empresas o entidades relacionadas, y además, sumar las rentas de dichas empresas o
entidades relacionadas provenientes de la tenencia, rescate o enajenación de inversiones en capitales mobiliarios, de
la enajenación de derechos sociales o acciones, y las rentas que las entidades relacionadas perciban con motivo de
participaciones en otras empresas o entidades.
Para efectos de aplicación de este régimen especial, se considerarán empresas o entidades relacionadas según se
establece en el artículo 8º Nº 17 del Código Tributario y los ingresos de las entidades relacionadas se sumarán, en su
totalidad, en los casos de la letra a) y b) de dicho artículo; en tanto que, en los casos de las letras c), d) y e) del artículo
referido se considerará la proporción que corresponda a la participación en el capital, utilidades, ingresos o derechos
a votos, según resulte mayor.
Las empresas o entidades relacionadas deberán informar anualmente a la empresa respectiva, en la forma y plazo que
establezca el Servicio de Impuestos Internos mediante resolución, el monto total de los ingresos que deban sumarse
para efectos de determinar la aplicación de este régimen especial, los que se expresarán en UF.

107
Corporación de Fomento de la Producción y tener por finalidad apoyar la puesta en marcha,
el desarrollo o crecimiento de emprendimientos o de proyectos de innovación tecnológica.
Mediante resolución conjunta con el Servicio de Impuestos Internos, la Corporación
de Fomento de la Producción determinará los procedimientos de certificación y requisitos
que deben cumplir los acuerdos entre las entidades y la pyme. Dicha resolución deberá
exigir, al menos, que el acuerdo contenga: (a) un plan de ejecución y desarrollo del
emprendimiento o del proyecto de innovación tecnológica por un plazo no inferior a dos
años, que refleje adecuadamente los costos en que incurrirá la pyme para el logro de su
objetivo, los que deberán ajustarse a las condiciones observadas en el mercado, (b) una
prohibición de efectuar disminuciones de capital que afecten el aporte de la entidad que
participa o financia la pyme, durante el plazo de su plan de ejecución y desarrollo y (c) una
declaración jurada de no encontrarse la entidad y la pyme relacionadas de manera previa o
coetánea al acuerdo en cuestión, a menos que esto ocurra únicamente por uno o más
acuerdos previamente certificados en estos términos.
1.4.- Procedimiento para acogerse al Régimen Pro Pyme.
Las empresas que cumplan con las condiciones de acceso, y que no opten por otro
régimen al momento de iniciar sus actividades, quedarán acogidas por el solo ministerio
de la ley al Régimen Pro Pyme sin necesidad de efectuar una declaración expresa. Lo
anterior será informado por el Servicio de Impuestos Internos en el sitio personal del
contribuyente al momento del inicio de actividades.
Tratándose de contribuyentes que hayan iniciado actividades en ejercicios anteriores,
o respecto de los cuales no haya operado el Régimen Pro Pyme por el ministerio de la ley,
la opción de acogerse al mismo se manifestará dando el respectivo aviso al Servicio de
Impuestos Internos entre el 1 de enero al 30 de abril del año calendario en que se incorporen
al referido régimen, en la forma y plazo que establezca dicho Servicio mediante resolución.
No obstante lo anterior, serán reclasificadas por el Servicio de Impuestos Internos al
Régimen Pro Pyme aquellas pymes que se encuentren sujetas a la letra A) del artículo 14,
que al término del año comercial del inicio de sus actividades obtengan ingresos que no
excedan de 1.000 unidades de fomento y que cumplan los requisitos que el Servicio
establezca mediante resolución. En estos casos el Servicio de Impuestos Internos deberá
realizar un aviso en el sitio personal del contribuyente, incluyendo información con las
implicancias de este cambio.
1.5.- Traslado desde el régimen de la letra A) artículo 14 al Régimen Pro Pyme.
Las empresas sujetas al Régimen General que pasen a estar sujetas al Régimen Pro
Pyme, deberán efectuar el siguiente tratamiento a las partidas que a continuación se
indican, según los valores contabilizados o saldos al 31 de diciembre del año anterior al
ingreso al régimen, sin perjuicio de la tributación que afecte en dicho período a la empresa
y a sus propietarios:

108
 (a) Reconocerán como gasto o egreso del primer día del ejercicio sujeto a este régimen
los activos fijos depreciables conforme a lo dispuesto en el Nº 5 o Nº 5 bis del artículo 31,
según su valor neto.
(b) Reconocerán como gasto o egreso del primer día del ejercicio sujeto a este régimen
las existencias e insumos que formen parte del activo realizable.
(c) Considerarán como un gasto o egreso del primer día del ejercicio sujeto a este
régimen las pérdidas tributarias determinadas conforme al artículo 31.
(d) No deberán reconocer nuevamente, al momento de su percepción o pago, según
corresponda, los ingresos devengados y los gastos adeudados hasta el término del ejercicio
inmediatamente anterior al del ingreso al presente régimen, sin perjuicio de la obligación
de mantenerlos registrados y controlados.
(e) Registrarán como saldo inicial del registro RAI, el saldo del registro RAI que
mantenga al 31 de diciembre del año anterior al de ingreso al régimen.
(f) Registrarán como saldo inicial del registro REX, el saldo del registro REX que
mantenga al 31 de diciembre del año anterior al de ingreso al régimen.
(g) Reconocerán como saldo inicial del registro SAC, el saldo acumulado de crédito
en el registro SAC al 31 de diciembre del año anterior al ingreso al régimen.
Lo dispuesto en las letras (e) y (f) aplicará sólo en caso que la empresa que ingresa al
Régimen Pro Pyme tenga a esa fecha rentas exentas de los impuestos finales, ingresos no
constitutivos de renta o rentas con tributación cumplida.
1.6.- Retiro o exclusión del Régimen Pro Pyme.
Las empresas que opten por abandonar el Régimen Pro Pyme o que, por
incumplimiento de alguno de los requisitos, deban abandonarlo obligatoriamente, darán
aviso al Servicio de Impuestos Internos entre el 1 de enero y el 30 de abril del año comercial
en que decidan abandonarlo o del año comercial siguiente a aquel en que ocurra el
incumplimiento, según corresponda, en la forma y plazo que establezca el Servicio de
Impuestos Internos mediante resolución. En este caso, las empresas quedarán sujetas a las
normas del Régimen General a contar del día 1 de enero del año comercial del aviso.
Con motivo del cambio de régimen, los ingresos devengados y los gastos adeudados
que no hayan sido computados en virtud de las disposiciones del Régimen Pro Pyme
deberán ser reconocidos y deducidos, respectivamente, por la empresa, al momento de su
incorporación al Régimen General.
2.- Régimen de Transparencia Tributaria [RTT]. Artículo 14 letra D) Nº 8.167
Las pymes podrán optar por acogerse a un régimen de transparencia tributaria, en caso
de que, además de los requisitos establecidos para el Régimen Pro Pyme, sus propietarios
sean contribuyentes de impuestos finales durante el ejercicio respectivo, incluyendo a los

167
Ver Circular SII Nº 62, 24 de septiembre de 2020.

109
contribuyentes que se encuentren en el tramo exento de impuesto global complementario.
Para estos efectos, aquel empresario individual que haya asignado la participación en la
pyme a la contabilidad de la empresa individual deberá igualmente tributar con impuestos
finales sobre la base imponible que determine la pyme.
2.1.- Procedimiento para acogerse a la transparencia tributaria.
Tratándose de contribuyentes que inicien sus actividades, la opción de acogerse al
régimen de transparencia tributaria168 se manifestará hasta el 30 de abril del año calendario
siguiente a dicho inicio. En este caso, transcurrido el primer año calendario acogido a este
régimen, podrán excepcionalmente optar por abandonarlo a contar del 1 de enero del año
calendario siguiente, debiendo avisar tal circunstancia al Servicio de Impuestos Internos
entre el 1 de enero y el 30 de abril del año en que se incorporan al Régimen General o al
Régimen Pro Pyme.
Tratándose de otros contribuyentes, la opción de acogerse se manifestará dando el
respectivo aviso al Servicio de Impuestos Internos entre el 1 de enero al 30 de abril del año
calendario en que se incorporen al referido régimen, en la forma y plazo que establezca
dicho Servicio mediante resolución.
2.2.- Traslado desde el Régimen General o desde el Régimen Pro Pyme, al régimen
de transparencia tributaria.
Las empresas que opten por ingresar desde el Régimen General o desde el Régimen
Pro Pyme al régimen de transparencia tributaria, aplicarán lo señalado en el Nº 6 letra D)
artículo 14,169 con los siguientes ajustes:
(i) No determinarán los registros RAI, REX y SAC, sin perjuicio de informar el saldo
de dichos registros al cierre del año anterior al ingreso al régimen, al Servicio de Impuestos
Internos, según lo determine mediante resolución.
(ii) Deberán considerar como un ingreso diferido las rentas o cantidades que
correspondan a la diferencia entre el valor positivo del capital propio tributario y las
cantidades que se indican a continuación:
– El monto de los aportes de capital efectivamente pagados o enterados, más los
aumentos y descontadas las disminuciones del mismo, todos reajustados según la variación

168
Para ejercer la opción, los empresarios individuales, las empresas individuales de responsabilidad limitada y los
contribuyentes del artículo 58, Nº 1), deberán presentar al Servicio de Impuestos Internos, en la oportunidad que este
señale mediante resolución, una declaración suscrita por la pyme, en la que contenga la decisión de acogerse a la
transparencia tributaria. Tratándose de comunidades, la declaración en que se ejerce el derecho a esta opción deberá
ser suscrita por todos los comuneros, quienes deben adoptar por unanimidad dicha decisión. En el caso de sociedades
de personas y sociedades por acciones, la opción se ejercerá presentando la declaración suscrita por la sociedad,
acompañada de una escritura pública en que conste el acuerdo unánime de todos los socios o accionistas. Tratándose
de sociedades anónimas, la opción se ejercerá presentando la declaración suscrita por la sociedad, acompañada de una
escritura pública de la junta extraordinaria en que conste el acuerdo de las dos terceras partes de las acciones emitidas
con derecho a voto.
169
Normas sobre traslado desde el Régimen General al Régimen Pro Pyme.

110
del índice de precios al consumidor entre el mes anterior al aporte, aumento o disminución
y el último mes del año anterior al cambio de régimen.
– Las cantidades anotadas en el registro REX, establecido en el Nº 2 de la letra A) o
de acuerdo a la letra (g) del Nº 3 de la letra D).
2.4.- Retiro o exclusión del régimen de transparencia tributaria.
Las empresas que opten por abandonar el régimen de transparencia tributaria o que,
por incumplimiento de alguno de los requisitos, deban abandonarlo obligatoriamente, les
será aplicable lo señalado en el Nº 7 letra D) artículo 14,170 cuando pasen al Régimen
General. En aquellos casos en que pasen al Régimen Pro Pyme sólo deberán preparar los
registros respectivos en los casos que corresponda, y determinar su capital propio
tributario, sin que se produzcan utilidades o pérdidas, provenientes de partidas que
afectaron o debían afectar el resultado de algún ejercicio bajo la aplicación del régimen de
transparencia.
Las empresas que se hayan retirado del régimen de transparencia tributaria podrán
volver a incorporarse después de transcurridos cinco años comerciales consecutivos
acogidos a las reglas de los otros regímenes, pudiendo para estos efectos sumar el plazo en
cualquiera de dichos regímenes.
2.5.- Obligación de informar y certificar.
Las empresas acogidas al régimen de transparencia tributaria deberán informar
anualmente al Servicio de Impuestos Internos y certificar a sus propietarios, en la forma y
plazo que el Servicio determine mediante resolución, la base imponible y la parte que les
corresponda a los propietarios, el monto de los pagos provisionales y el monto de los
créditos que conforme a este régimen le corresponda a cada propietario declarar e imputar,
con indicación de aquellos créditos por impuesto de primera categoría con obligación de
restitución por provenir, directa o indirectamente, de empresas acogidas al Régimen
General.
3.- Régimen de rentas presuntas [RRP]. Artículo 34, síntesis.
3.1.- Normas generales.
Los contribuyentes cuya actividad sea la explotación de bienes raíces agrícolas, la
minería o el transporte terrestre de carga o pasajeros, y siempre que cumplan con los
requisitos que a continuación se establecen, podrán optar por pagar el impuesto de primera
categoría sobre la base de la renta presunta, determinada de la forma que para cada caso
dispone en el artículo 34.
Sólo podrán acogerse al régimen de presunción de renta los contribuyentes cuyas
ventas o ingresos netos anuales de la primera categoría no excedan de 9.000 UF, tratándose
de la actividad agrícola; 5.000 UF en la actividad de transporte, o no excedan de 17.000
UF, en el caso de la minería. Para la determinación de las ventas o ingresos, se computarán

170
Reglas sobre retiro o exclusión del Régimen Pro Pyme.

111
la totalidad de ingresos obtenidos por los contribuyentes, sea que provengan de actividades
sujetas al régimen de renta efectiva o presunta, según corresponda, y no se considerarán
las enajenaciones ocasionales de bienes muebles o inmuebles que formen parte del activo
inmovilizado del contribuyente. Para este efecto, las ventas o ingresos de cada mes deberán
expresarse en unidades de fomento de acuerdo con el valor de ésta el último día del mes
respectivo.
La opción para acogerse a este régimen de renta presunta, deberá ejercerse dando el
respectivo aviso al Servicio entre el 1 de enero y el 30 de abril, del año calendario en que
se incorporan al referido régimen, entendiéndose que las rentas obtenidas a contar de dicho
año tributarán en conformidad con el régimen de renta presunta. Sin perjuicio de la regla
anterior, tratándose de contribuyentes que inicien actividades, la opción deberá ejercerse
dentro del plazo que establece el artículo 68 del Código, siempre que no registren a la fecha
de inicio de actividades, un capital efectivo superior a 18.000 UF, tratándose de la actividad
agrícola, 10.000 UF en el caso del transporte, o de 34.000 UF, en el caso de la actividad
minera, determinado según el valor de esta unidad al día de inicio de actividades.
Sólo podrán acogerse al régimen de renta presunta las personas naturales que actúen
como empresarios individuales, las empresas individuales de responsabilidad limitada y
las comunidades, cooperativas, sociedades de personas y sociedades por acciones,
conformadas en todo momento, desde que se incorporan a este régimen y mientras se
mantengan acogidos a él, sólo por comuneros, cooperados, socios o accionistas personas
naturales.
No podrán acogerse a este régimen los contribuyentes que posean o exploten, a
cualquier título, derechos sociales, acciones de sociedades o cuotas de fondos de inversión,
salvo que los ingresos provenientes de tales inversiones no excedan del 10% de los ingresos
brutos totales del año comercial respectivo. En caso de exceder dicho límite, se les aplicará
el Reglamento de Contabilidad Agrícola.171
Para el control del límite de las ventas o ingresos, los contribuyentes “considerarán la
información de sus documentos tributarios electrónicos o en su defecto un” sistema de
control de su flujo de ingresos. Con todo, los contribuyentes que califiquen como
microempresas, 172 que sean personas naturales y que actúen como empresarios
individuales, empresas individuales de responsabilidad limitada o comunidades, estarán
exentas de esta última obligación.
2.- Normas de relación.
Para establecer si el contribuyente cumple con el límite de ventas o ingresos, deberá
sumar a sus ingresos por ventas y servicios los ingresos por ventas y servicios obtenidos
por las personas, empresas, comunidades, cooperativas y sociedades con las que esté
relacionado, sea que realicen o no la misma actividad por la que se acoge al régimen de
renta presunta. Si al efectuar las operaciones descritas el resultado obtenido excede dicho

171
Decreto Supremo Nº 1.139, 1990, Ministerio de Hacienda.
172
Ley Nº 20.416, artículo 2º.

112
límite, tanto el contribuyente como las personas, empresas, comunidades, cooperativas y
sociedades con las que esté relacionado y que determinen renta presunta, deberán
determinar el impuesto de esta categoría sobre renta efectiva determinada con base en un
balance general, según contabilidad completa conforme al Régimen General o al Régimen
Pro Pyme, si cumplen los requisitos para acogerse a este último.
Para la determinación de los ingresos no se considerarán las enajenaciones ocasionales
de bienes muebles o inmuebles que formen parte del activo inmovilizado del contribuyente,
y los ingresos de cada mes deberán expresarse en unidades de fomento de acuerdo con el
valor de ésta en el último día del mes respectivo.
“Para estos efectos, se considerarán relacionados con una persona, empresa,
comunidad, cooperativa o sociedad, cualquiera sea su naturaleza jurídica, los
contribuyentes que cumplan con las normas de relación establecidas en el Nº 17 del artículo
8º del Código.173
En estos casos deberán computar la proporción de los ingresos totales que corresponda
a la relación que la persona natural mantiene con dicha entidad”.
3.- Otras normas.
3.1.- Los contribuyentes que, por incumplimiento de alguno de los requisitos, salvo el
que dice relación con la calidad de persona natural del contribuyente o de sus titulares
según sea el caso, deban abandonar el régimen de renta presunta, lo harán a contar del
primero de enero del año comercial siguiente a aquel en que ocurra el
incumplimiento.
“Sin perjuicio de lo anterior, si en el año, de manera individual, se excede el límite de
ingresos que corresponda a cada actividad, se deberá establecer la renta líquida imponible
de dicho año de acuerdo a un porcentaje sobre los ingresos brutos”. En tal caso, podrán
optar por aplicar las disposiciones de las letras A) o B) del artículo 14, dando el respectivo
aviso al Servicio entre el 1 de enero y el 30 de abril del año calendario en que se incorporan
al referido régimen, en la forma que establecen las normas referidas, o bien podrán optar
por el “de Régimen Pro Pyme del artículo 14 letra D)”, siempre que cumplan los requisitos
para acogerse a dicha disposición.

173
Tratándose de los casos señalados “en las letras a) y b) del Nº 17 del artículo 8º del Código Tributario”, el
contribuyente deberá sumar a sus ingresos el total de los ingresos obtenidos por sus entidades relacionadas, sea que
mantenga la relación directamente o a través de otra u otras empresas.
En el caso de las entidades relacionadas “de acuerdo a las letras c) y d) del Nº 17 del artículo 8º del Código Tributario,
que no se encuentren en las situaciones descritas en las letras a), b) y e) del mismo artículo”, computarán el porcentaje
de ingresos obtenidos por sus entidades relacionadas que le corresponda según su participación en el capital o las
utilidades, ingresos o derechos de voto. Cuando el porcentaje de participación en el capital sea distinto al porcentaje
que le corresponde en las utilidades, ingresos o derechos a voto, se deberá considerar el porcentaje de participación
mayor.
Las entidades relacionadas conforme a las reglas “del Nº 17 del artículo 8º del Código Tributario”, deberán informar
anualmente a la empresa o sociedad respectiva, en la forma y plazo que establezca el Servicio mediante resolución, el
monto total de los ingresos de su giro percibidos o devengados en el ejercicio respectivo, los que se expresarán en
unidades de fomento conforme a lo señalado.

113
 Los contribuyentes no podrán volver al régimen de renta presunta, salvo que no
desarrollen la actividad agrícola, minera o de transporte terrestre de carga o pasajeros,
según corresponda, por cinco ejercicios consecutivos o más, caso en el cual deberá
evaluarse nuevamente el cumplimiento de requisitos para determinar si pueden o no volver
a acogerse al régimen de renta presunta. Para los efectos de computar el plazo de cinco
ejercicios, se considerará que el contribuyente desarrolla actividades agrícolas, mineras o
de transporte, cuando, respectivamente, arrienda o cede en cualquier forma el goce de
pertenencias mineras, predios agrícolas o vehículos, cuya propiedad o usufructo conserva.
3.2.- Cuando se incumpla el requisito referido a la calidad de persona natural, esto es,
que se trate de contribuyentes que correspondan al tipo de entidades antes indicadas y los
comuneros, cooperados, socios o accionistas sean en todo momento personas naturales, se
considerará que han abandonado el régimen desde el 1 de enero del año comercial en
que se produce el incumplimiento y que se han incorporado a partir de esa fecha al
régimen establecido en la letra B) “A)” del artículo 14, debiendo dar aviso de tal
circunstancia entre el 1 de enero y el 30 de abril del año comercial siguiente.
3.3.- Asimismo, los contribuyentes acogidos al régimen de renta presunta, que tomen
en arrendamiento o que a otro título de mera tenencia exploten el todo o parte de predios
agrícolas, pertenencias mineras o vehículos motorizados de transporte de carga o pasajeros,
de contribuyentes que deban tributar sobre su renta efectiva demostrada mediante un
balance general, sean del régimen general o del Régimen Pro Pyme, quedarán sujetos a uno
de estos regímenes, según corresponda, a contar del 1 de enero del año siguiente a aquel
en que concurran tales circunstancias, y no podrán volver al régimen de renta presunta,
salvo que se cumplan dentro del mismo plazo de cinco ejercicios las condiciones señaladas
en el párrafo anterior.
3.4.- Los contribuyentes de este artículo podrán optar por pagar el impuesto de esta
categoría sobre sus rentas efectivas demostradas mediante un balance general según
contabilidad completa de acuerdo a “la letra A)” del artículo 14, o de acuerdo a la “al
Régimen Pro Pyme de la letra D) del artículo 14”, cuando puedan optar y cumplan los
requisitos para acogerse, según corresponda. Una vez ejercida dicha opción no podrán
reincorporarse al sistema de presunción de renta. El ejercicio de la opción se efectuará
dando aviso al Servicio entre el 1 de enero y el 30 de abril del año calendario en que deseen
cambiar, quedando sujetos a todas las normas comunes de esta ley a contar del día primero
de enero del año del aviso.
3.5.- El contribuyente que por efecto de las normas de relación quede obligado a
declarar sus impuestos sobre renta efectiva deberá informar de ello, mediante carta
certificada, a las personas, empresas, comunidades, cooperativas o sociedades con las que
se encuentre relacionado. Las personas, empresas, comunidades, cooperativas o sociedades
que reciban dicha comunicación deberán, a su vez, informar conforme al mismo
procedimiento a todos los contribuyentes que tengan en ellas una participación superior al
10% de la propiedad, capital, utilidades o ingresos en ella.

114
 4.- Inventario de activos y pasivos, y utilidades acumuladas por el retiro o
exclusión del régimen simplificado.
Los contribuyentes que se encuentren acogidos al régimen de tributación sobre renta
presunta y que opten o deban abandonarlo por dejar de cumplir los requisitos para
mantenerse en el mismo, deberán en tales casos declarar su renta efectiva sobre la base de
contabilidad completa, registrando sus activos y pasivos en el balance inicial que al efecto
deberán confeccionar a contar del 1 de enero del año siguiente a la exclusión o retiro, de
acuerdo a las reglas que se indican en el Nº 5 del artículo 34.174
II.- Tributación de los propietarios, comuneros, socios, accionista o titulares de
una empresa que declara rentas de primera categoría.175 Síntesis:
i.- Tratándose de empresas acogidas al Régimen de Rentas Presuntas, la misma renta
que se presume de derecho a la empresa, se presume percibida por su titular para los efectos
de gravarlas al mismo tiempo con los impuestos finales (con crédito 100% del IdPC pagado
por la empresa). El artículo 14 letra B) Nº 2 señala que las rentas presuntas se gravan con
el impuesto de primera categoría y con los impuestos finales en el mismo ejercicio al que
correspondan.
ii.- Tratándose de empresas que declaran el IdPC con rentas efectivas de acuerdo al
Régimen General, artículo 14 letra A):
El artículo 14 es una norma relevante dentro del Decreto Ley Nº 824 pues en él se
regula uno de los temas que mayor interés despierta en el legislador, cual es, la tributación

174
Para los contribuyentes que exploten bienes raíces agrícolas, se exige:
a) Los terrenos agrícolas se registrarán por su avalúo fiscal a la fecha de balance inicial o por su valor de adquisición
reajustado de acuerdo a la variación del Índice de Precios al Consumidor entre el último día del mes anterior a la
adquisición y el último día del mes anterior al balance inicial, a elección del contribuyente.
b) Los demás bienes físicos del activo inmovilizado se registrarán por su valor de adquisición o construcción,
debidamente documentado y actualizado de acuerdo a la variación del Índice de Precios al Consumidor entre el último
día del mes anterior al de la adquisición o desembolso y el último día del mes anterior al del balance, deduciendo la
depreciación normal que corresponda por el mismo período en virtud de lo dispuesto en el Nº 5 del artículo 31.
c) El valor de costo de los bienes del activo realizable se determinará en conformidad con las normas del artículo 30,
de acuerdo con la documentación correspondiente, y se actualizará a su costo de reposición según las normas
contenidas en el artículo 41, Nº 3.
d) Las plantaciones, siembras, bienes cosechados en el predio y animales nacidos en él, se valorizarán a su costo de
reposición a la fecha del balance inicial, considerando su calidad, el estado en que se encuentren, su duración real a
contar de esa fecha, y su relación con el valor de bienes similares existentes en la misma zona.
e) Los demás bienes del activo se registrarán por su costo o valor de adquisición, debidamente documentado y
actualizado en conformidad con las normas del artículo 41.
f) Los pasivos se registrarán según su monto exigible, debidamente documentado y actualizado de acuerdo con las
normas del artículo 41.
g) Los pasivos que obedezcan a operaciones de crédito de dinero sólo podrán registrarse si se ha pagado oportunamente
el impuesto de timbres y estampillas, a menos que se encuentren expresamente exentos de éste.
h) La diferencia positiva que se determine entre los activos y pasivos registrados en la forma antes indicada, se
considerará capital para efectos tributarios. Si la diferencia es negativa, en ningún caso podrá deducirse en
conformidad con el artículo 31, Nº 3.
175
Ver Circular SII Nº 73, 22 de diciembre de 2020.

115
del empresario, esto es, del propietario o titular de las empresas que tributan como
contribuyentes del IdPC.
En la lógica del Decreto Ley Nº 824, la renta se grava en un primer nivel, atendiendo
al origen de la renta, esto es, la actividad que la genera o produce. En la primera categoría,
la renta se obtiene desarrollando actividades que utilizan capital, donde usualmente operan
las empresas, entendiendo por tales, a las unidades económicas que combinan factores
productivos. Las rentas de la “empresa” o del “capital”, se obtienen por distintas unidades
de producción que se organizan jurídicamente utilizando las distintas posibilidades de
configuración, desde la más elemental (la empresa individual) hasta las más complejas
unidades o grupos empresariales que se articulan como sociedades de distinta naturaleza.
En cualquier caso, la empresa, comunidad, sociedad o patrimonios de afectación tienen
uno o más titulares, que toman el nombre de propietarios o titulares de una empresa
individual o empresa individual de responsabilidad limitada o patrimonios de afectación,
comuneros de las comunidades, socios de sociedades de personas o accionistas de
sociedades de capital.
Desde luego la empresa, cualquiera que sea su forma de organización o configuración
jurídica, es un contribuyente de primera categoría en atención a la actividad que desarrolla,
pero con la misma claridad se aprecia que su o sus titulares son quienes aumentan su
patrimonio por la participación que en las primeras les corresponde. Las rentas que
obtienen los titulares de las empresas, por las utilidades que obtienen de sus empresas, son
a su vez rentas de primera categoría de aquellas a que se refiere el artículo 20 Nº 5, pero su
tributación depende de si el titular de la renta es, a su vez, un contribuyente de primera
categoría o un contribuyente de impuestos finales, en este último caso, si son o no personas
naturales con o sin domicilio o residencia en Chile.
Tratándose de titulares de empresas que sean personas jurídicas con domicilio en Chile,
o empresas individuales, las rentas que obtengan en su calidad de titulares de una empresa
contribuyente de primera categoría recibirá el tratamiento tributario de una renta exenta del
IdPC de acuerdo al artículo 39. En cambio, si el titular de la empresa es un contribuyente
de impuestos finales, deberá estarse, para determinar el tratamiento tributario de las rentas
que obtengan de su empresa, a las reglas del artículo 14.
En este artículo 14 se establece un Régimen General de tributación en la letra A), al
cual dedicaremos este apartado.
También se regulan en el artículo 14 letra B) la tributación de los titulares de empresas
que no determinan rentas efectivas con contabilidad completa, esto es, se gravan con
impuestos finales las rentas que correspondan a los titulares en el mismo periodo tributario
al que corresponda las rentas de la empresa.
Por último, el artículo 14 en su letra D) regula el tratamiento tributario de las rentas
que obtienen los titulares de las pymes que se acogen al Régimen Pro Pyme y a su
modalidad de Transparencia Tributaria. En el primer caso, sobre la base de llevar a los
impuestos finales las cantidades retiradas (rentas percibidas) de la empresa por sus

116
titulares; y, en el segundo, gravando las rentas que corresponden a la empresa con los
impuestos finales (en la proporción que corresponda a cada titular) en el mismo periodo
que corresponda a la determinación de las rentas de la empresa.
En general, adelantemos, las rentas de los titulares de empresas del Régimen General
se gravan con impuestos finales sobre la base de las cantidades que efectivamente retiren
de la empresa (rentas percibidas) en el periodo y hasta la cantidad de lo que efectivamente
retiren.
Para el debido control de los retiros y de los créditos asociados al pago del IdPC en
relación con los impuestos finales, este artículo 14, además, crea Registros Tributarios
Especiales 176 o registros empresariales [RAI, REX, DDAN, SAC], cuya finalidad y
contenido se dirá a continuación.
La regla general del artículo 14 letra A) señala que para aplicar los impuestos finales
sobre las rentas o cantidades retiradas, repartidas, remesadas, o distribuidas 177 por las
empresas obligadas a declarar el impuesto de primera categoría según renta efectiva
determinada con contabilidad completa, seguirán las siguientes reglas:
1.- Régimen tributario de los propietarios de las empresas, afectos a los impuestos
finales.
Los propietarios de empresas que declaren el impuesto de primera categoría con base
en renta efectiva determinada con contabilidad completa, quedarán gravados con los
impuestos finales sobre todas las cantidades que a cualquier título retiren, les remesen,
o les sean distribuidas desde dichas empresas, en conformidad a las reglas del artículo 14
letra A) y lo dispuesto en los artículos 54 Nº 1;178 58 Nºs. 1) y 2); 60 y 62,179 salvo que se
trate de ingresos no constitutivos de renta, rentas exentas de los impuestos finales, rentas
con tributación cumplida o de devoluciones de capital y sus reajustes efectuados de acuerdo
al Nº 7 del artículo 17.
2.- Registros tributarios de las rentas empresariales.
Las empresas sujetas al Régimen General deberán confeccionar al término de cada
ejercicio los siguientes registros tributarios, donde deberán efectuar y mantener el control
de las siguientes cantidades:
a) Registro RAI o de rentas afectas a los impuestos finales.
Deberán registrar las rentas o cantidades que correspondan a la diferencia positiva,
entre:
i) El valor positivo del capital propio tributario, y

176
Ver Resolución Exenta SII Nº 14-2021.
177
Retiran utilidades individualmente los propietarios y socios; reparten utilidades de acuerdo a los pactos; remesan
utilidades las empresas a sus titulares o propietarios sin domicilio o residencia en Chile; y distribuyen utilidades las
sociedades anónimas.
178
Rentas afectas al IGC.
179
Rentas afectas al IA.

117
 ii) El saldo positivo de las cantidades que se mantengan en el registro REX, sumado al
valor del capital aportado efectivamente a la empresa más sus aumentos y menos sus
disminuciones posteriores, reajustado de acuerdo a la variación del índice de precios al
consumidor entre el mes anterior a aquel en que se efectúa el aporte, aumento o
disminución y el mes anterior al del término del año comercial.
Para estos efectos, si el capital propio fuese negativo, se considerará como valor cero.
Para el cálculo de estas rentas, se sumarán al capital propio tributario que se determine,
los retiros, remesas o dividendos efectuados durante el ejercicio, reajustados de acuerdo a
la variación del índice de precios al consumidor entre el mes anterior a aquel en que se
efectúa el retiro, remesa o distribución y el mes anterior al término del año comercial, y el
saldo negativo del registro REX.
b) Registro DDAN o de diferencias entre la depreciación normal y las aceleradas
que establecen los Nºs. 5º y 5º bis, del inciso cuarto del artículo 31.
La depreciación acelerada es un beneficio a la empresa, al contribuyente de primera
categoría, entendido como una norma o regla de incentivo a la inversión.
La depreciación en general aumenta el desembolso de tipo gasto disminuyendo la renta
líquida imponible y con ello el IdPC. La depreciación acelerada, en sus distintas
modalidades, aumenta aun más el desembolso de tipo gasto, disminuyendo el IdPC a pagar
en el ejercicio respectivo, pero este nuevo beneficio que provoca la depreciación acelerada
sólo puede aprovecharlo la empresa y no sus titulares o empresarios. La renta disponible
para “retiro” es la calculada de acuerdo a las reglas de la depreciación normal, y la renta
afecta al IdPC es la calculada de acuerdo a las reglas de la depreciación acelerada, en
cualquiera de sus modalidades.
Visto así, para los efectos de determinar las “cantidades” disponibles para retiro, se
debe considerar la renta de primera categoría calculada conforme a la depreciación normal
y, si la empresa deprecia aceleradamente, para que no altere la regla anterior, debe llevar
un Registro Tributario que refleje la diferencia de depreciación acelerada y normal
[DDAN].
Entonces, así entendido, las empresas anotarán en este registro la diferencia positiva
que se determine entre la depreciación acelerada y la normal de los bienes que se someten
a depreciación acelerada. Asimismo, se anotarán los ajustes que correspondan por
cualquier causa que impida continuar depreciando el bien, tales como su enajenación o que
se haya terminado de depreciar aceleradamente.
Al confeccionar el registro, en primer término, se adicionará el remanente que
provenga del ejercicio anterior, reajustados de acuerdo a la variación del índice de precios
al consumidor entre el último día del segundo mes anterior al de iniciación del ejercicio y
el último día del mes anterior al término del año comercial respectivo.
c) Registro REX o de rentas exentas e ingresos no constitutivos de renta.

118
 Deberán registrarse las rentas exentas de los impuestos finales, los ingresos no
constitutivos de renta obtenidos por la empresa, y las rentas con tributación cumplida, así
como todas aquellas cantidades de la misma naturaleza que perciba a título de retiros o
dividendos provenientes de otras empresas.
Al confeccionar el registro, en primer término, se adicionarán o deducirán, según
corresponda, los remanentes de cada tipo de renta o cantidad que provengan del ejercicio
anterior, reajustados de acuerdo a la variación del índice de precios al consumidor entre el
último día del segundo mes anterior al de iniciación del ejercicio y el último día del mes
anterior al término del año comercial respectivo.
De estas cantidades se rebajarán, antes de su incorporación en este registro, los costos,
gastos y desembolsos imputables a los ingresos netos de la misma naturaleza, según lo
dispuesto en la letra e) del Nº 1 del artículo 33,180 de manera que se registrarán cantidades
netas o líquidas disponibles para ser retiradas, remesadas o distribuidas. Si a consecuencia
de esta rebaja se determina un saldo negativo, este deberá imputarse a los remanentes de
ejercicios anteriores o a las rentas o cantidades que se determinen en el ejercicio siguiente,
y así sucesivamente.
d) Registro SAC o de saldo acumulado de créditos.

180
De acuerdo al artículo 33 Nº 1 letra e) del Decreto Ley Nº 824, para la determinación de la Renta Líquida Imponible,
se agregarán, los costos, gastos y desembolsos que sean imputables a ingresos no constitutivos de renta, así como las
rentas exentas, los que deberán rebajarse de los beneficios que dichos ingresos o rentas originan.
Sobre este punto, la Ley Nº 21.210 agregó a esta letra que:
“En los casos de gastos y desembolsos imputables tanto a rentas gravadas como ingresos no renta y/o rentas exentas
de los impuestos finales, se deberá agregar aquella parte asociada a los ingresos no renta y rentas exentas. Para
determinar dicho valor el contribuyente deberá optar por una de las siguientes alternativas, la cual deberá mantener
por al menos 3 años comerciales consecutivos:
1) Aplicar al total de gastos de utilización común, pagados o adeudados en el ejercicio, el porcentaje que resulte de
dividir el total de ingresos no constitutivos de rentas y rentas exentas de los impuestos finales, sobre el total de ingresos
brutos del ejercicio, incluyendo dentro de estos últimos los ingresos no renta y rentas exentas.
2) Aplicar al total de gastos de utilización común, pagados o adeudados en el ejercicio, el factor que resulte de
multiplicar el resultado individual de las operaciones señaladas en las letras a) y b) siguientes:
a) La proporción entre el monto de los activos que generan rentas no gravadas y exentas de los impuestos finales sobre
el monto total de activos asociados a la generación de tales rentas. Los valores aludidos se determinarán al cierre del
ejercicio considerando lo dispuesto en el artículo 41, según proceda. Si dichos activos no existieren al término del
ejercicio, se atenderá a su valor al inicio del ejercicio o en su defecto, al valor de adquisición.
b) La proporción entre los ingresos no constitutivos de rentas y rentas exentas de los impuestos finales, sobre el total
de ingresos brutos, incluidos en estos últimos los ingresos no renta y rentas exentas, al término del ejercicio respectivo,
relacionadas con los activos y gastos de este inciso.
Para las operaciones descritas en las letras a) y b) anteriores deberá considerarse la permanencia en días de dichos
activos e ingresos brutos durante el ejercicio respectivo, tomando como base 365 días o la cantidad que corresponda
al año comercial respectivo.
3) Con todo, cuando las metodologías señaladas anteriormente no reflejen adecuadamente la situación del modelo de
negocios del contribuyente, éste podrá proponer al Servicio un método alternativo que podrá considerar factores de
proporcionalidad, fijos o móviles, en base al valor presente de los flujos futuros de los respectivos bienes o funciones,
u otra metodología basada en técnicas de general aceptación. Para este efecto, se aplicará el procedimiento previsto
en el artículo 26 bis del Código Tributario, en la forma y con los requisitos que el Servicio regulará mediante
resolución”.

119
 Deberá mantenerse el control y registro del saldo acumulado de créditos por impuesto
de primera categoría que establecen [los artículos 56, Nº 3), y 63, y el crédito total
disponible contra impuestos finales establecido en el artículo 41 A], 181 a que tendrán
derecho los propietarios de estas empresas, sobre los retiros, remesas o distribuciones
afectos a los impuestos finales, cuando corresponda.
Deberá controlarse de manera separada aquella parte de dichos créditos cuya
devolución no sea procedente de acuerdo a la ley, en caso de determinarse un excedente
debido a su imputación en contra del impuesto global complementario que corresponda
pagar al propietario. Del mismo modo, se controlará en forma separada el crédito contra
impuestos finales a que se refiere el artículo 41 A.
El saldo acumulado de créditos estará compuesto por:
(i) el impuesto de primera categoría que haya afectado a la empresa sobre la renta
líquida imponible del año comercial respectivo;
(ii) el monto del impuesto de primera categoría que corresponda a los retiros,
dividendos o remesas afectos a los impuestos finales, que perciba de otras empresas sujetas
a las disposiciones del Régimen General o al Régimen Pro Pyme; y
(iii) los créditos por impuestos pagados en el extranjero de acuerdo a las normas
establecidas en el artículo 41 A, todos estos conceptos sumados al remanente de los mismos
que provengan del ejercicio anterior, reajustados de acuerdo a la variación del índice de
precios al consumidor entre el último día del segundo mes anterior al de iniciación del
ejercicio y el último día del mes anterior al término del año comercial respectivo.
Del saldo así determinado al término del ejercicio deberán rebajarse aquellos créditos
que sean asignados a los retiros, remesas o distribuciones del ejercicio y a las partidas del
inciso segundo, del artículo 21.182
En el caso de las partidas del inciso segundo del artículo 21, salvo el caso del impuesto
de primera categoría, deberá rebajarse a todo evento y como última imputación del año
comercial, el monto del crédito correspondiente al impuesto de primera categoría que
corresponda sobre dichas partidas. Asimismo, en este registro se agregará o deducirá, según
corresponda, el crédito asignado con motivo de reorganización de empresas, en los

181
Reglas de imputación de crédito por IdPC pagado contra impuestos finales, para contribuyentes del IGC (56 Nº 3),
para contribuyentes del IA (63) y para contribuyentes con domicilio, residencia, constituidos o establecidos en Chile
que soporten impuestos extranjeros con derecho a crédito (41 A), respectivamente.
182
Decreto Ley Nº 824. Artículo 21, inciso segundo: “No se afectarán con este impuesto, ni con aquel señalado en el
inciso tercero siguiente: (i) los gastos anticipados que deban ser aceptados en ejercicios posteriores; (ii) el impuesto
de Primera Categoría; el impuesto único de este artículo, el impuesto establecido en el Nº 2, del artículo 38 bis y el
impuesto territorial, todos ellos pagados; (iii) los intereses, reajustes y multas pagados al Fisco, municipalidades y a
organismos o instituciones públicas creadas por ley; (iv) las partidas a que se refiere el Nº 12 del artículo 31 y las
patentes mineras, en ambos casos en la parte que no puedan ser deducidas como gasto, y (v) los gastos efectuados por
Corporaciones y Fundaciones chilenas, salvo que se aplique, según su naturaleza, los supuestos del numeral iii)
del inciso tercero”.

120
términos de la letra C), de este artículo. El Servicio determinará mediante resolución la
forma en que deberán llevarse los registros con las cantidades que establece este número.
3.- Liberación de llevar ciertos registros.
Con todo, quedan liberadas de llevar los registros RAI, DDAN y REX las empresas
que no mantengan rentas o cantidades que deban ser controladas en el registro REX, razón
por la cual todos los retiros, remesas o distribuciones quedarán gravados con los impuestos
finales, con derecho al crédito acumulado en el SAC, salvo que consistan en devoluciones
de capital y sus reajustes efectuados de acuerdo al Nº 7 del artículo 17 (INR).
Sin embargo, en el caso de que se efectúen retiros, remesas o distribuciones con cargo
al capital aportado por los propietarios, en los términos del numeral v), del Nº 4 siguiente,
las empresas deberán reconstituir los registros antes señalados para el ejercicio
correspondiente, para efectos de beneficiarse con el tratamiento tributario que se indica en
dicho numeral.
4.- Orden de imputación y sus efectos tributarios.
Para la aplicación de los impuestos finales, los retiros, remesas o distribuciones del
ejercicio se imputarán al término del ejercicio respectivo, reajustados de acuerdo a la
variación del índice de precios al consumidor entre el mes anterior a aquel en que se efectúa
el retiro, remesa o distribución y el mes anterior al término del año comercial, en el orden
cronológico en que los retiros, remesas o distribuciones se efectúen, hasta agotar el saldo
positivo de los registros RAI, DDAN y REX, en el orden y con los efectos que se indican
a continuación:
(i) En primer lugar, a las rentas o cantidades anotadas en el registro RAI, afectándose
con el impuesto final que corresponda.
(ii) En segundo lugar, a las rentas o cantidades anotadas en el registro DDAN
afectándose con el impuesto final que corresponda.
(iii) En tercer lugar, a los ingresos con tributación cumplida, luego a las rentas exentas
y posteriormente a los ingresos no constitutivos de renta, anotadas en el registro REX, las
que no se afectarán con impuesto alguno, considerándose en todo caso aquellos efectuados
con cargo a las rentas exentas del impuesto global complementario para efectos de la
progresividad que establece el artículo 54. En el caso que las rentas sólo estén exentas del
impuesto global complementario, y no del impuesto adicional, corresponderá la tributación
con este último.
(iv) Agotadas las cantidades señaladas con anterioridad, la imputación se efectuará a
las utilidades de balance retenidas en exceso de las tributables, conforme se refleje en el
balance de la empresa al término del ejercicio comercial, afectándose con el impuesto final
que corresponda.
(v) Posteriormente, agotadas las utilidades de balance retenidas en exceso de las
tributables, la imputación se efectuará al capital y sus reajustes, hasta la concurrencia de la
participación que le corresponda al propietario en el capital. Para estos efectos, se reajustará

121
el capital según la variación del índice de precios al consumidor entre el mes anterior a
aquel en que se efectúa el aporte, aumento o disminución y el mes anterior al término del
año comercial. Cuando los retiros, remesas o distribuciones resulten imputados al capital
y sus reajustes, no se afectarán con impuesto alguno, conforme al artículo 17 Nº 7, en la
medida que los retiros, remesas o distribuciones imputadas al capital sean formalizados
como disminuciones de capital conforme al tipo de empresa que se trate. Para tal efecto, la
disminución de capital deberá formalizarse a más tardar en el mes de febrero del año
siguiente al del retiro, remesa o distribución. Tratándose del empresario individual, para
hacer uso de esta imputación, la disminución de capital deberá informarse al Servicio
dentro del mismo plazo.
(vi) Finalmente, cualquier retiro, remesa o distribución que exceda de las cantidades
señaladas precedentemente se afectará con el impuesto final que corresponda.
El orden de imputación señalado precedentemente es sin perjuicio de las preferencias
especiales de imputación establecidas en esta u otras leyes.
5.- Determinación del crédito aplicable a los propietarios de la empresa.
En todos aquellos casos en que, en conformidad al número anterior, los retiros, remesas
o distribuciones de la empresa resulten afectos a los impuestos finales, los propietarios
tendrán derecho al crédito a que se refieren los artículos 41 A, 56, Nº 3), y 63, con tope del
saldo acumulado de crédito que se mantenga en el registro SAC al cierre del ejercicio.
El monto del crédito corresponderá al que resulte de aplicar a los retiros, dividendos y
demás cantidades gravadas un factor resultante de dividir la tasa de impuesto de primera
categoría vigente según el régimen en que se encuentre la empresa al cierre del año del
retiro, remesa o distribución, por cien menos dicha tasa, todo ello expresado en porcentaje.
Las empresas liberadas de la obligación de llevar registros RAI, DDAN y REX
aplicarán esta misma regla para determinar el crédito que resulte aplicable.
El factor así calculado se aplicará sobre los retiros, remesas o distribuciones afectos a
impuestos finales y se imputará al SAC determinado al término del ejercicio, comenzando
por la asignación de los créditos sin derecho a devolución, y, una vez agotados estos, se
asignarán los créditos con derecho a devolución.
El crédito a que se refiere el artículo 41 A se asignará conjuntamente con las
distribuciones o retiros de utilidades afectos a impuestos finales, o asignado a las partidas
señaladas en el inciso segundo del artículo 21, según corresponda. Para este efecto, la
distribución del crédito se efectuará aplicando una tasa de crédito que corresponderá a la
diferencia entre la tasa de impuesto de primera categoría, según el régimen al que esté
sujeta la empresa en el año del retiro, remesa o distribución y una tasa de 35%, sobre una
cantidad tal que, al deducir dicha cantidad, el resultado arroje un monto equivalente al
retiro, remesa, distribución o partida señalada, previamente incrementados en el monto del
crédito que establecen los artículos 56 Nº 3) y 63. En todo caso, el crédito asignado no
podrá ser superior al saldo de crédito contra impuestos finales que se mantenga registrado
en el registro SAC.

122
 En estos casos, cuando las rentas retiradas, remesadas o distribuidas tengan derecho al
crédito por impuesto de primera categoría establecido en los artículos 56 Nº 3) y 63, o
cuando deba rebajarse el crédito correspondiente a las partidas del inciso segundo del
artículo 21, este se calculará sobre una cantidad tal que, al deducir dicho crédito de esa
cantidad, el resultado arroje un monto equivalente al retiro, remesa, distribución o partida
señalada, previamente incrementados en el monto del crédito que establece el artículo 41
A.
El remanente de crédito que se mantenga luego de las imputaciones referidas
constituirá el saldo acumulado de crédito para el ejercicio siguiente.
6.- Opción de la empresa de anticipar a sus propietarios el crédito por impuesto
de primera categoría.
En caso que los retiros, remesas o distribuciones resulten afectos a los impuestos
finales y no se les asigne crédito, atendido que no existe un saldo acumulado de créditos al
cierre del ejercicio o el total de éste haya sido asignado a una parte de dichos retiros,
remesas o distribuciones, y quienes perciban tales cantidades sean contribuyentes que se
encuentran gravados con dichos tributos, la empresa podrá optar voluntariamente por pagar
a título de impuesto de primera categoría una suma equivalente a la que resulte de aplicar
la tasa del referido tributo a una cantidad tal que, al restarle dicho impuesto, la cantidad
resultante sea el monto neto del retiro, remesa o distribución.
Este impuesto deberá ser declarado y pagado según lo establecido en los [artículos 65,
69 y 72],183 y podrá ser imputado por los propietarios en contra de los impuestos finales
que graven a los retiros, remesas o distribuciones efectuados en el ejercicio conforme a lo
dispuesto en los artículos 56, Nº 3) y 63.
Efectuado el pago del impuesto señalado, la empresa podrá deducir en la determinación
de la renta líquida imponible correspondiente al año comercial en que se haya pagado el
impuesto, y hasta el monto positivo que resulte de ésta, una suma equivalente a la cantidad
sobre la cual se aplicó y pagó efectivamente la tasa del impuesto de primera categoría de
acuerdo al párrafo anterior. Si de la deducción referida, se determinare un excedente, ya
sea por la existencia de una pérdida para fines tributarios o por otra causa, dicho excedente
podrá deducirse en el ejercicio siguiente y en los subsiguientes, hasta su total extinción.
Para los efectos de su imputación, dicho excedente se reajustará según el porcentaje de
variación del índice de precios al consumidor entre el mes anterior al del cierre del ejercicio
en que se haya determinado y el mes anterior al cierre del ejercicio de su imputación.
Del pago voluntario de este impuesto no podrá deducirse ninguna clase de créditos que
la ley establezca contra el impuesto de primera categoría.
7.- Normas para compensar rentas y créditos improcedentes.

183
Normas sobre administración del impuesto a la renta. En relación a la declaración y pago anual, el artículo 65 se
refiere a la obligación de presentar una declaración jurada de rentas; el artículo 69 se refiere a la declaración anual de
rentas y; en artículo 72 se refiere al pago anual del impuesto.

123
 Cuando la empresa hubiere informado al Servicio créditos de primera categoría en
exceso de las sumas correspondientes, deberá pagar a título de impuesto las diferencias
respectivas de acuerdo a lo dispuesto en los artículos 65, 69 y 72, en cuyo caso no procederá
la rectificación de las declaraciones que hubieren sido presentadas por los respectivos
propietarios, sea que se trate de contribuyentes de la primera categoría o de impuestos
finales. El monto restituido corresponderá a una partida del inciso segundo del artículo 21
y deberá ser agregado al SAC en la medida que tal cantidad se haya rebajado de este
registro.
Tampoco procederán dichas rectificaciones por los respectivos propietarios cuando se
hubiere asignado un crédito menor respecto del ejercicio en que se constate la menor
asignación del crédito por la empresa, lo que deberá informar al Servicio en la declaración
anual de renta que corresponda. No obstante lo anterior, procederá la rectificación cuando
así lo solicite el o los propietarios interesados, sin perjuicio que se ajusten los saldos del
ejercicio y de los ejercicios siguientes, de las cantidades referidas en este artículo, cuando
corresponda.
Lo dispuesto en los incisos anteriores también podrá aplicarse a las diferencias que se
determinen sobre las utilidades o cantidades sobre las cuales se aplican los créditos e
impuestos finales.
Con todo, procederá que el propietario o la empresa rectifique cuando se trate de
diferencias que se originen en procesos de reorganización, respecto de los valores
inicialmente registrados o declarados en procesos de fiscalización del Servicio, y que
generen cambios impositivos en las declaraciones de los propietarios.
8.- Información anual al Servicio.
Las empresas sujetas al Régimen General deberán informar anualmente al Servicio, en
la forma y plazo que éste determine mediante resolución, las siguientes materias:
a) El monto de los retiros, remesas o distribuciones que se realicen en el año comercial
respectivo, y la renta que se asigne a los propietarios en virtud de lo señalado en el Nº 8 de
la letra D) del artículo 14, con indicación de los propietarios que las reciben, la fecha en
que se hayan efectuado y si se trata de rentas o cantidades afectas a los impuestos finales,
rentas exentas, ingresos no constitutivos de renta o rentas con tributación cumplida.
También deberán informar el monto del crédito que hayan determinado para el ejercicio,
de acuerdo a los artículos 41 A, 56 Nº 3), y 63, con indicación si el excedente que se
determine luego de su imputación puede o no ser objeto de devolución.
b) El remanente proveniente del ejercicio anterior, aumentos o disminuciones del
ejercicio, así como el saldo final que se determine para los registros RAI, DDAN, REX y
SAC, según resulte aplicable.
c) El detalle de la determinación del saldo anual del registro RAI, identificando los
valores que han servido para determinar el capital propio tributario y el capital aportado
efectivamente a la empresa, más sus aumentos y disminuciones posteriores, reajustados de
acuerdo a la variación del índice de precios al consumidor entre el mes anterior en que se

124
efectúa el aporte, aumento o disminución y el mes anterior al del término del ejercicio.
Asimismo, las empresas deberán informar su patrimonio financiero determinado al término
del ejercicio.
d) El monto de las diferencias entre la depreciación acelerada y la normal que mantenga
la empresa a que se refiere el registro DDAN, determinadas para cada bien, según
corresponda.
Con todo, quedarán liberados de entregar la información señalada en las letras b) y d)
anteriores, las empresas que se encuentren eximidas de llevar los registros conforme a lo
señalado en el Nº 3 de esta letra A, a excepción del registro SAC, respecto del cual se
deberá informar lo señalado en la letra b) anterior.
e) Las inversiones realizadas en el extranjero durante el año comercial anterior, con
indicación del monto y tipo de inversión, del país o territorio en que se encuentre, en el
caso de tratarse de acciones, cuotas o derechos, el porcentaje de participación en el capital
de la sociedad o entidad constituida en el extranjero, el destino de los fondos invertidos,
así como cualquier otra información adicional que el Servicio de Impuestos de Internos
requiera respecto de tales inversiones. Esta información deberá presentarse hasta el 30 de
junio de cada año. El retardo u omisión en la presentación de la información, o la
presentación de declaraciones incompletas o con antecedentes erróneos, será sancionada
con una multa de diez unidades tributarias anuales, incrementada con una unidad tributaria
anual adicional por cada mes de retraso, con tope de 50 unidades tributarias anuales. La
referida multa se aplicará conforme al procedimiento establecido en el artículo 161 del
Código Tributario.
Cuando las inversiones a que se refiere esta letra se hayan efectuado directa o
indirectamente en países o territorios que se consideren como un territorio o jurisdicción
que tiene un régimen fiscal preferencial de tributación conforme al artículo 41 H, en forma
adicional, deberán informar anualmente, en el plazo señalado, el estado de dichas
inversiones, con indicación de sus aumentos o disminuciones, el destino que las entidades
receptoras han dado a los fondos respectivos, así como cualquier otra información que
requiera el Servicio de Impuestos Internos respecto de las referidas inversiones. El retardo
u omisión en la presentación de la información, o la presentación de declaraciones
incompletas o con antecedentes erróneos, será sancionada en los mismos términos
establecidos en el inciso anterior.
Lo señalado en los incisos precedentes aplicará sin perjuicio de lo establecido en el
párrafo segundo del número (i) del inciso tercero del artículo 21, en cuyo caso el Servicio
de Impuestos Internos deberá citar previamente al contribuyente conforme al artículo 63
del Código Tributario.
9.- Facultad especial de revisión del Servicio de Impuestos Internos.
Tratándose de una empresa que tenga, directa o indirectamente, propietarios
contribuyentes de impuesto global complementario y que sus propietarios, directos o
indirectos, sean contribuyentes relacionados, el Servicio de Impuestos Internos podrá

125
revisar, conforme con este Nº 9, las razones comerciales, económicas, financieras,
patrimoniales o administrativas para que los retiros o la distribución anual de las utilidades
que corresponde a dichos propietarios relacionados se realice en forma desproporcionada
a su participación en el capital de la empresa.
Si de la revisión efectuada el Servicio fundadamente determina que, considerando las
circunstancias de la empresa y la de sus propietarios los retiros o, las distribuciones
desproporcionadas carecen de las razones señaladas en el inciso anterior, previa citación
del artículo 63 del Código Tributario, se aplicará a la empresa que realiza la distribución,
o desde la cual se efectúan los retiros, lo establecido en el inciso primero del artículo 21
sobre la parte de la distribución o del retiro que corresponde al exceso sobre la participación
en el capital del propietario.
El impuesto único podrá también ser declarado por la propia empresa de acuerdo al
artículo 65, 69 y 72.
Producto de la declaración y pago del impuesto establecido en este Nº 9, se entenderá
cumplida totalmente la tributación con el impuesto a la renta de tales cantidades, por lo que
el contribuyente del impuesto de primera categoría, receptor de las mismas, las anotará en
el registro REX señalado en la letra c) del Nº 2 de la letra A) de este artículo, como un
ingreso no constitutivo de renta y podrán ser retiradas, remesadas o distribuidas en la
oportunidad que se estime conveniente, con preferencia a cualquier otra suma y sin
considerar las reglas de imputación que establece esta ley que estén vigentes a la fecha del
retiro, remesa o distribución.
Si un propietario hubiere pagado impuesto global complementario por las utilidades
percibidas, como consecuencia de la liquidación del Servicio de Impuestos Internos del
impuesto que corresponda por aplicación de lo establecido en este Nº 9, se les devolverá el
impuesto global complementario pagado en el mismo procedimiento administrativo,
mediante una rectificación de su declaración y la acreditación del pago del impuesto único
liquidado. Para estos efectos, se efectuará una redeterminación del impuesto aplicable al
propietario, excluyendo los retiros o distribuciones, así como los créditos que se hubieren
asignado a los mismos, los que se anotarán en el registro SAC de la empresa.
Para estos efectos, se entenderán relacionados los cónyuges, convivientes civiles y
parientes ascendientes o descendientes hasta el segundo grado de consanguinidad”.
iii.- Tratándose de empresas acogidas a los Regímenes Simplificados, hay que
distinguir:
a) Para las empresas acogidas al artículo 14 letra D:
Los propietarios de las pymes que son contribuyentes de impuestos finales quedan
gravados sobre la base de las cantidades efectivamente retiradas de la empresa.
b) Para las empresas acogidas al artículo 14 letra D) Nº 8:
Los propietarios de una pyme acogida al Régimen de Transparencia Tributaria quedan
afectos con impuestos finales sobre la base de la renta determinada por la pyme y en la

126
forma que ellos acordado repartir sus utilidades en el pacto social, estatutos o documento
constitutivo; en subsidio, por su participación en el capital o lo aportado al mismo.
III.- Pagos provisionales mensuales [PPM]184 [Artículos 84 a 100]
Es una obligación que pesa sobre contribuyentes obligados a presentar declaraciones
anuales de primera y/o segunda categoría, y que consiste en efectuar pagos mensuales a
cuenta de los impuestos anuales que les corresponda pagar.
1.- Regla general.
Para el cálculo de los pagos provisionales mensuales, en síntesis, se procede de acuerdo
a las siguientes reglas:
a) Un porcentaje sobre el monto de los ingresos brutos mensuales, percibidos o
devengados por los contribuyentes que desarrollen las actividades a que se refieren los Nºs.
1, 3, 4 y 5 del artículo 20, que declaren impuestos sobre renta efectiva. 185 Para la
determinación del monto de los ingresos brutos mensuales se estará a las normas del
artículo 29.186

184
Para los fines indicados en el artículo 84, no formarán parte de los ingresos brutos el reajuste de los pagos
provisionales mensuales, “las rentas gravadas en el extranjero a que se refiere el artículo 41 A” y el ingreso bruto a
que se refieren los incisos segundo al sexto del artículo 15 “y las rentas señaladas en la letra a), del Nº 2, del artículo
33”.
185
El porcentaje se establecerá sobre la base del promedio ponderado de los porcentajes que el contribuyente debió
aplicar a los ingresos brutos mensuales del ejercicio comercial inmediatamente anterior, pero debidamente
incrementado o disminuido en la diferencia porcentual que se produzca entre el monto total de los pagos provisionales
obligatorios, actualizados conforme al artículo 95, y el monto total del impuesto de primera categoría que debió
pagarse por el ejercicio indicado, sin considerar el reajuste del artículo 72.
Si el monto de los pagos provisionales obligatorios hubiera sido inferior al monto del impuesto anual indicado en el
inciso anterior, la diferencia porcentual incrementará el promedio de los porcentajes de pagos provisionales
determinados. En el caso contrario, dicha diferencia porcentual disminuirá en igual porcentaje el promedio aludido.
El porcentaje así determinado se aplicará a los ingresos brutos del mes en que deba presentarse la declaración de renta
correspondiente al ejercicio comercial anterior y hasta los ingresos brutos del mes anterior a aquel en que deba
presentarse la próxima declaración de renta.
En los casos en que el porcentaje aludido en el inciso anterior no sea determinable, por haberse producido pérdidas en
el ejercicio anterior o no pueda determinarse por tratarse del primer ejercicio comercial o por otra circunstancia, se
considerará que dicho porcentaje es de un 1%.
Las ventas que se realicen por cuenta de terceros no se considerarán, para estos efectos, como ingresos brutos. En el
caso de prestación de servicios, no se considerarán entre los ingresos brutos las cantidades que el contribuyente reciba
de su cliente como reembolso de pagos hechos por cuenta de dicho cliente, siempre que tales pagos y los reembolsos
a que den lugar se comprueben con documentación fidedigna y se registren en la contabilidad debidamente
individualizados y no en forma global o estimativa.
186
Sobre este punto la Ley Nº 21.210 agregó la siguiente regla:
“Sin perjuicio de lo anterior, cuando el contribuyente experimente cambios relevantes en sus ingresos, costos o gastos
que afecten o puedan afectar significativamente la renta líquida del ejercicio, podrá recalcular la tasa de los pagos
provisionales a que se refiere esta letra. Para este efecto se considerarán las siguientes reglas:
i) La disminución o aumento de la renta líquida estimada de manera provisional determinada de acuerdo al literal
siguiente, deberá ser al menos de un 30% respecto del monto de dicho concepto determinado por el trimestre que
finaliza el 31 de marzo, 30 de junio o 30 de septiembre del mismo ejercicio, según corresponda, de acuerdo a los
registros contables respectivos.

127
 b) 10% sobre el monto de los ingresos mensuales percibidos por los contribuyentes
que desempeñen profesiones liberales, por los auxiliares de la administración de justicia
respecto de los derechos que conforme a la ley obtienen del público y por los profesionales
Contadores, Constructores y Periodistas, con o sin título universitario. La misma tasa
anterior se aplicará para los contribuyentes que desempeñen cualquier otra profesión u
ocupación lucrativa y para las sociedades de profesionales.
c) 3% sobre el monto de los ingresos brutos de los talleres artesanales u obreros a que
se refiere el artículo 26. Este porcentaje será del 1,5% respecto de dichos talleres que se
dediquen a la fabricación de bienes en forma preponderante;
d) Salvo los contribuyentes mencionados en la letra a) de este artículo, los mineros
sometidos a las disposiciones de la presente ley darán cumplimiento al pago mensual
obligatorio, con las retenciones a que se refiere el Nº 6 del artículo 74.
e) 0,3% sobre el precio corriente en plaza de los vehículos a que se refiere el artículo
34, respecto de los contribuyentes mencionados en dicha disposición sujetos al régimen de
renta presunta. Se excepcionarán de esta obligación las personas naturales cuya presunción
de renta determinada en cada mes del ejercicio comercial respectivo, sobre el conjunto de
los vehículos que exploten, no exceda de una unidad tributaria anual;
f) Derogado.
g) Derogado.
h) Los contribuyentes obligados al pago del impuesto establecido en el artículo 64
187
bis, deberán efectuar un pago provisional mensual sobre los ingresos brutos que
provengan de las ventas de productos mineros, con la tasa que se determine en los términos
señalados en los incisos segundo y tercero de la letra a), de este artículo, pero el incremento
o disminución de la diferencia porcentual, a que se refiere el inciso segundo, se determinará

ii) La renta líquida provisional a que se refiere el numeral i) anterior se preparará de acuerdo a las reglas generales de
determinación de la renta líquida, sin considerar ajustes de corrección monetaria ni determinar partidas a que se refiere
el artículo 21 y constituirán un estado de situación de conformidad al artículo 60 del Código Tributario.
iii) La nueva tasa de pago provisional se determinará multiplicando la tasa de pago provisional mensual que debió
utilizar el contribuyente en el trimestre inmediatamente anterior por uno más el porcentaje de variación determinado
conforme al numeral i) anterior.
iv) La nueva tasa se utilizará respecto de los ingresos brutos que se perciban o devenguen a contar del mes siguiente
de la fecha que corresponda a la determinación que permite este párrafo.
v) Los contribuyentes que recalculen sus pagos provisionales mensuales por aplicación de este inciso deberán
mantener a disposición del Servicio de Impuestos Internos los antecedentes de la renta líquida provisional del trimestre
respectivo mediante el expediente electrónico.
vi) El Servicio, mediante una o más resoluciones, establecerá las reglas necesarias para facilitar y hacer efectiva esta
opción”.
187
Impuesto específico a la actividad minera.

128
considerando el impuesto específico de dicho número que debió pagarse en el ejercicio
anterior, sin el reajuste del artículo 72, en vez del impuesto de primera categoría.188
2.- Reglas especiales.
2.1.- Los contribuyentes que durante un ejercicio comercial obtengan ingresos brutos
correspondientes a rentas total o parcialmente exentas del impuesto de primera categoría,
y que no las hubieran obtenido en el ejercicio comercial anterior, podrán reducir la tasa de
pago provisional obligatorio a que se refiere el artículo 84 letra a), en la misma proporción
que corresponda a los ingresos exentos dentro de los ingresos totales de cada mes en que
ello ocurra. La tasa así reducida se aplicará únicamente en el mes o meses en que se
produzca la situación aludida. “Para estos efectos, no se considerarán rentas exentas,
aquellas señaladas en la letra a), del Nº 2, del artículo 33”.189
2.2.- Pagos provisionales voluntarios. Los contribuyentes sometidos
obligatoriamente al sistema de pagos provisionales mensuales podrán efectuar pagos
voluntarios por cualquier cantidad, de un modo esporádico o permanente. Estos pagos
provisionales voluntarios podrán ser imputados por el contribuyente al cumplimiento de
los posteriores pagos provisionales obligatorios que correspondan al mismo ejercicio
comercial, gozando del reajuste legal.
Los contribuyentes en general, no sometidos obligatoriamente al sistema de pagos
provisionales mensuales, podrán efectuar pagos provisionales de un modo permanente o
esporádico, por cualquier cantidad, a cuenta de alguno o de todos los impuestos a la renta
de declaración o pago anual.
Los contribuyentes del Nº 1, del artículo 42 190 que obtengan rentas de más de un
empleador, patrón o pagador simultáneamente, podrán solicitar a cualquiera de los
respectivos habilitados o pagadores que les retenga una cantidad mayor que la que les
corresponde por concepto de impuesto único de segunda categoría, la que tendrá el carácter
de un pago provisional voluntario.
2.3.- Impuesto retenido sobre rentas de profesionales liberales y ocupaciones
lucrativas.
El impuesto retenido en conformidad a lo dispuesto en el [Nº 2 del artículo 74]191
tendrá el carácter de pago provisional y se dará de crédito al pago provisional que debe
efectuarse de acuerdo con la letra b), del artículo 84. Si la retención del impuesto hubiere
188
En los casos en que el porcentaje aludido en el párrafo anterior de esta letra no pueda ser determinable, por no
haberse producido renta imponible operacional en el ejercicio anterior o por tratarse del primer ejercicio comercial
que se afecte al impuesto del artículo 64 bis, o por otra circunstancia, la tasa de este pago provisional será de 0,3%.
La tasa que se determine conforme a este párrafo se aplicará a los ingresos brutos del mes en que deba presentarse la
declaración de renta correspondiente al ejercicio comercial anterior y hasta los ingresos brutos del mes anterior a aquel
en que deba presentarse la próxima declaración de renta.
189
Los dividendos percibidos y las utilidades sociales percibidas o devengadas por el contribuyente de primera
categoría, en tanto no provengan de sociedades o empresas constituidas fuera del país.
190
Trabajadores dependientes y pensionados.
191
Retención del 10% sobre las rentas del artículo 42 Nº 2 que paguen las personas jurídicas en general y los
contribuyentes de primera categoría obligados a llevar contabilidad.

129
afectado a la totalidad de los ingresos percibidos en un mes, no habrá obligación de
presentar declaración de pago provisional por el período correspondiente.
2.4.- Suspensión de pagos provisionales por pérdidas tributarias.
Los contribuyentes de la primera categoría que en un año comercial obtuvieran
pérdidas para los efectos de declarar dicho impuesto, podrán suspender los pagos
provisionales correspondientes a los ingresos brutos del primer trimestre del año comercial
siguiente. Si la situación de pérdida se mantiene en el primer, segundo y tercer trimestre de
dicho ejercicio comercial, o se produce en alguno de los citados trimestres, podrán
suspender los pagos provisionales correspondientes a los ingresos brutos del trimestre
siguiente a aquél en que la pérdida se produjo. Producida utilidad en algún trimestre,
deberán reanudarse los pagos provisionales correspondientes a los ingresos brutos del
trimestre inmediatamente siguiente.
2.5.- Pago del PPM.
El pago del impuesto provisional mensual se realizará directamente en Tesorería, entre
el 1 y el 12 del mes siguiente al de obtención de los ingresos.
No obstante, los contribuyentes mencionados en la letra e) del artículo 84 podrán
acumular los pagos provisionales obligatorios hasta por cuatro meses e ingresarlos en
Tesorería entre el 1 y el 12 de abril, agosto y diciembre, respectivamente.
Los pagos voluntarios se podrán efectuar en cualquier día hábil del mes.
2.6.- Orden de imputación de los PPM.
El impuesto provisional pagado por el año calendario o período de balance deberá ser
imputado en orden sucesivo, para pagar las siguientes obligaciones tributarias:
– Impuesto a la renta de Categoría que debe declararse en el mes de abril por las rentas
del año calendario anterior o en otra fecha.
– Impuesto establecido en el artículo 64 bis.
– Impuesto Global Complementario o Adicional que deben declarar los contribuyentes
individuales, por las rentas del año calendario anterior, y
– Otros impuestos de declaración anual.
El impuesto provisional pagado por sociedades de personas deberá ser imputado en
orden sucesivo a las siguientes obligaciones tributarias:
– Impuesto a la renta de Categoría, que debe declararse en el mes de abril por las rentas
del año calendario anterior o en otra fecha.
– Impuesto establecido en el artículo 64 bis.
– Impuesto Global Complementario o Adicional que deban declarar los socios de
sociedades de personas. En este caso, aquella parte de los pagos provisionales que se

130
imputen por los socios se considerarán para todos los efectos de esta ley, como retiro
efectuado en el mes en que se realice la imputación.
– Otros impuestos de declaración anual.
2.7.- Reajuste de los PPM.
Para los efectos de realizar las imputaciones de los pagos provisionales, éstos se
reajustarán de acuerdo con el porcentaje de variación que haya experimentado el Índice de
Precios al Consumidor entre el último día del mes anterior a la fecha de ingreso en arcas
fiscales de cada pago provisional y el último día del mes anterior a la fecha del balance
respectivo, o del cierre del ejercicio respectivo. En ningún caso se considerará el reajuste
establecido en el artículo 53 del Código Tributario.
Cuando la suma de los impuestos anuales resulte superior al monto de los pagos
provisionales reajustados, la diferencia adeudada deberá reajustarse de acuerdo con el
artículo 72 y pagarse en una sola cuota al instante de presentar la respectiva declaración
anual.
En cambio, el saldo que resultare a favor del contribuyente de la comparación entre los
impuestos anuales y los PPM reajustados, le será devuelto por el Servicio de Tesorerías
dentro de los 30 días siguientes a la fecha en que venza el plazo normal para presentar la
declaración anual del impuesto a la renta.
En caso de que el contribuyente dejare de estar afecto a impuesto por término de su
giro o actividades y no existiere otro impuesto al cual imputar el respectivo saldo a favor,
deberá solicitarse su devolución ante el Servicio de Impuestos Internos.
El contribuyente que perciba una cantidad mayor a la que le corresponda deberá
restituir la parte indebidamente percibida, reajustada ésta; más un interés del 1,5% mensual
por cada mes o fracción del mes, sin perjuicio de aplicar las sanciones que establece el
Código Tributario en su artículo 97, Nº 4, cuando la devolución tenga su origen en una
declaración o solicitud de devolución maliciosamente falsa o incompleta.
“Sin embargo, no se devengará interés sobre la restitución de la parte indebidamente
percibida, cuando dicha circunstancia se haya debido a una causa imputable al Servicio de
Impuestos Internos o Tesorería, lo cual deberá ser declarado por el respectivo Director
Regional o Tesorero Regional o Provincial en su caso”.
2.8.- Calificación de los PPM.
El pago provisional mensual será considerado como un impuesto sujeto a retención,
para los efectos de su declaración, de su pago y para la aplicación de sanciones.
IV.- Pequeños contribuyentes [artículos 22 al 28]
Se trata de pequeños contribuyentes que por su escaso capital y movimiento reciben
un tratamiento tributario más favorable, tanto en la forma de cálculo de la renta como en
la cuantía del impuesto que les corresponde pagar. Corresponde a un impuesto anual en
carácter de único aplicado sobre una cantidad fija preestablecida.

131
 Aparecen acá los pequeños mineros artesanales, pequeños comerciantes que
desarrollan actividades en la vía pública, suplementos, suplementarios estacionados,
personas naturales propietarias de un pequeño taller artesanal, pescadores artesanales.
A estos contribuyentes, para los efectos de las reglas para justificar gastos,
desembolsos e inversiones, se presume en el artículo 27 que la renta corresponde a dos
UTA, salvo para los pequeños mineros artesanales, para quienes se presumen una renta
equivalente al 10% de sus ventas anuales de minerales.
V.- Situación de los gastos rechazados y otras partidas del artículo 21.
Primera parte:
Las sociedades anónimas, los contribuyentes del Nº 1 del artículo 58, los empresarios
individuales, comunidades y sociedades de personas que declaren sus rentas efectivas de
acuerdo a un balance general según contabilidad completa, deberán declarar y pagar
conforme a los artículos 65, Nº 1, y 69 de esta ley, un impuesto único de 40%, que no
tendrá el carácter de impuesto de categoría, el que se aplicará sobre:
i. Las partidas del Nº 1 del artículo 33 (Gastos rechazados), que correspondan a
retiros de especies o a cantidades representativas de desembolsos de dinero que no deban
imputarse al valor o costo de los bienes del activo “y que beneficien directa o
indirectamente a los relacionados a la empresa o sus propietarios, o bien, en aquellos
casos en que el contribuyente no logre acreditar la naturaleza y efectividad del
desembolso”. La tributación señalada se aplicará, salvo que estas partidas resulten gravadas
conforme a lo dispuesto en el literal i) del inciso tercero de este artículo;
ii. Las cantidades que se determinen por aplicación de lo dispuesto en los artículos 17,
Nº 8, inciso cuarto (Tasación mayor valor); 35, 36, inciso tercero; 38, [Rentas estimadas
por falta de antecedentes] 41 E [Precios de transferencia], 70 y 71 [Cantidades por
inversiones desembolsos y gastos no justificados] y aquellas que se determinen por
aplicación de lo dispuesto en los incisos tercero al sexto del artículo 64 [Tasación], y en el
artículo 65 del Código Tributario [Pérdida no fortuita de antecedentes], según
corresponda, y
Excepción:
No se afectarán con este impuesto (ni con el impuesto de la segunda parte):
(i) los gastos anticipados que deban ser aceptados en ejercicios posteriores;
(ii) el IdPC; el impuesto único de este artículo; el impuesto establecido en el Nº 2 del
artículo 38 bis y; el impuesto territorial, todos ellos pagados;
(iii) los intereses, reajustes y multas pagados al Fisco, municipalidades y a organismos
o instituciones públicas creadas por ley,
(iv) las partidas a que se refiere el Nº 12 del artículo 31 y las patentes mineras, en
ambos casos en la parte que no puedan ser deducidas como gasto y,

132
 “(v) los gastos efectuados por Corporaciones y Fundaciones chilenas, salvo que se
aplique, según su naturaleza, los supuestos del numeral iii) del inciso tercero del artículo
21”. (Uso de bienes)
Segunda Parte:
Los contribuyentes de los impuestos global complementario o adicional, que sean
propietarios, comuneros, socios o accionistas de empresas, comunidades o sociedades que
determinen su renta efectiva de acuerdo a un balance general según contabilidad completa,
deberán declarar y pagar los impuestos referidos, según corresponda, sobre las cantidades
que se señalan a continuación en los literales i) al iv), impuestos cuyo importe se
incrementará en un monto equivalente al 10% de las citadas cantidades. Esta tributación
se aplicará en reemplazo de la establecida en el inciso primero:
i) Las partidas del Nº 1 del artículo 33 (Gastos rechazados), que corresponden a retiros
de especies o a cantidades representativas de desembolsos de dinero que no deban
imputarse al valor o costo de los bienes del activo, cuando hayan beneficiado al propietario,
socio, comunero o accionista. En estos casos, el Servicio “podrá, fundadamente,
determinar” el beneficio que tales sujetos han experimentado. Cuando dichas cantidades
beneficien a dos o más accionistas, comuneros o socios y no sea posible determinar el
monto del beneficio que corresponde a cada uno de ellos, se afectarán con la tributación
establecida en este inciso, en proporción a su participación en el capital o en las utilidades
de la empresa o sociedad respectiva.
“El Servicio de Impuestos Internos podrá revisar la efectividad de los montos
declarados como utilidades afectas a impuestos finales no retiradas, remesadas o
distribuidas de la empresa, y los activos que la representan, para efectos de determinar la
procedencia de lo señalado en este número (i) siempre que el Servicio determine en forma
fundada que constituyen un retiro, remesa o distribución encubierta, que haya debido
resultar imputada a cantidades afectas a dichos impuestos cuando así corresponda de
acuerdo a lo dispuesto en el artículo 14. Para estos efectos el Servicio considerará, entre
otros elementos, las utilidades de balance acumuladas en la empresa a la fecha de la
revisión, los activos de la misma y la relación entre dichos antecedentes y el monto que se
pretende como retiro, remesa o distribución encubierta. Asimismo, deberá considerar el
origen de los activos, junto a otras circunstancias relevantes, lo que deberá ser expresado
por el Servicio, fundadamente, al determinar que se trata de un retiro, remesa o
distribución encubierto de cantidades afectas a la tributación de este inciso”.
ii) Los préstamos que la empresa, establecimiento permanente, la comunidad o
sociedad respectiva, con excepción de las sociedades anónimas abiertas, efectúe a sus
propietarios, comuneros, socios o accionistas contribuyentes de los impuestos global
complementario o adicional, en la medida que el Servicio determine de manera fundada
que constituyen un retiro, remesa o distribución, encubierta, que resulte imputada a
cantidades afectas a dichos impuestos cuando así corresponda de acuerdo a lo señalado en
el artículo 14. Esta tributación se aplicará sobre el total de la cantidad prestada,
deduciéndose todas aquellas cantidades que el propietario, socio o accionista beneficiario

133
haya restituido a la empresa o sociedad a título de pago del capital del préstamo y sus
reajustes durante el ejercicio respectivo.
Para estos efectos el Servicio considerará, entre otros elementos, las utilidades de
balance acumuladas en la empresa a la fecha del préstamo y la relación entre éstas y el
monto prestado; el destino y destinatario final de tales recursos; el plazo de pago del
préstamo, sus prórrogas o renovaciones, tasa de interés u otras cláusulas relevantes de la
operación, circunstancias y elementos que deberán ser expresados por el Servicio,
fundadamente, al determinar que el préstamo es un retiro, remesa o distribución encubierto
de cantidades afectas a la tributación de este inciso.
Las sumas que establece este numeral se deducirán en la empresa, comunidad o
sociedad acreedora, en los registros pertinentes, en la misma forma que los retiros, remesas
o distribuciones.
iii) El beneficio que represente el uso o goce, a cualquier título, o sin título alguno,
que no sea necesario para producir la renta, de los bienes del activo de la empresa o
sociedad respectiva. Para estos efectos, se presumirá de derecho que el valor mínimo del
beneficio será del 10% del valor del bien determinado para fines tributarios al término del
ejercicio; del 20% del mismo valor en el caso de automóviles, station wagons y vehículos
similares; y del 11% del avalúo fiscal tratándose de bienes raíces, o en cualquiera de los
casos señalados, el monto equivalente a la depreciación anual mientras sea aplicable,
cuando represente una cantidad mayor, cualquiera que sea el período en que se hayan
utilizado los bienes en el ejercicio o en la proporción que justifique fehacientemente el
contribuyente.
Del valor mínimo del beneficio calculado conforme a las reglas anteriores podrán
rebajarse las sumas efectivamente pagadas que correspondan al período por el uso o goce
del bien, aplicándose a la diferencia la tributación establecida en este inciso tercero.
En el caso de contribuyentes que realicen actividades en zonas rurales, no se aplicará
la tributación establecida en el inciso tercero al beneficio que represente el uso o goce de
los activos de la empresa ubicados en tales sitios. Tampoco se aplicará dicha tributación al
beneficio que represente el uso o goce de los bienes de la empresa destinados al
esparcimiento de su personal, o el uso de otros bienes por éste, “si estuviera disponible y
pudiera ser utilizada por todos los trabajadores de la empresa, bajo criterios de
universalidad y sin exclusiones”. En caso que dicho uso fuere “exclusivo para ciertos
trabajadores o para directores de la empresa”, se aplicará el impuesto establecido en el
inciso primero de este artículo, que será de cargo de la empresa, comunidad o sociedad
propietaria y el beneficio por dicho uso se calculará conforme a las reglas precedentes.
Cuando el uso o goce de un mismo bien se haya concedido simultáneamente a más de
un socio, comunero o accionista y no sea posible determinar la proporción del beneficio
que corresponde a cada uno de ellos, éste se determinará distribuyéndose conforme a las
reglas que establece el artículo 14, letra A), para la atribución de rentas. En caso que el uso
o goce se haya conferido por un período inferior al año comercial respectivo, circunstancia

134
que deberá ser acreditada por el beneficiario, ello deberá ser considerado para efectos del
cálculo de los impuestos.
Las sumas que establece este numeral no se deducirán en la empresa, comunidad o
sociedad respectiva, de las cantidades consignadas en los registros pertinentes.
iv) En el caso que cualquier bien de la empresa, comunidad o sociedad sea
entregado en garantía de obligaciones, directas o indirectas, del propietario,
comunero, socio o accionista, y ésta fuera ejecutada por el pago total o parcial de tales
obligaciones, se aplicará la tributación de este párrafo al propietario, comunero, socio o
accionista cuyas deudas fueron garantizadas de esta forma. En este caso, la tributación
referida se calculará sobre la garantía ejecutada, según su valor corriente en plaza,
conforme a lo dispuesto en el artículo 64 del Código Tributario.
Las sumas que establece este numeral, hasta el valor tributario del activo que resulta
ejecutado, se deducirán en la empresa, comunidad o sociedad respectiva, de las cantidades
registradas, en la misma forma que los retiros, remesas o distribuciones.
Para la aplicación de esta tributación, se entenderá “que las partidas señaladas en el
literal i) benefician”, “que el préstamo se ha efectuado”, “que el beneficio señalado en el
literal iii) se ha conferido” o “que se han garantizado obligaciones al propietario, comunero,
socio o accionista”, según sea el caso, cuando dichas cantidades tengan “como beneficiario
de las partidas señaladas en el literal i)”, “deudor del préstamo”, “beneficiario por el uso o
goce señalado en el literal iii)”, o “sujeto cuyas deudas se han garantizado”, a sus
respectivos cónyuges, hijos no emancipados legalmente, o bien a cualquier persona
relacionada con aquellos, en los términos del artículo 100 de la Ley Nº 18.045, sobre
Mercado de Valores, salvo el cónyuge o parientes hasta el segundo grado de
consanguinidad de las personas señaladas en la letra c) de este último artículo y, además se
determine que el beneficiario final, en el caso de los préstamos y garantías es el propietario,
socio, comunero o accionista respectivo.
V.- Término de giro. [Artículo 38 bis].
Al dar aviso de término de giro192 los contribuyentes deben, en lo pertinente, declarar
y pagar todos los impuestos que adeudaran. En el caso de los contribuyentes acogidos a las
reglas de la primera categoría, además, deberán declarar y pagar el impuesto a que se refiere
el artículo 38 bis. Dicho impuesto se determinará, sea que el término de giro sea presentado
por el contribuyente o por la actuación oficiosa del Servicio, de acuerdo a las siguientes
reglas:
1.- Las empresas que declaren sobre la base de su renta efectiva según
contabilidad completa sujetas a las disposiciones del Régimen General, deberán

192
La misma regla se aplicará cuando el Servicio, por aplicación de lo dispuesto en el inciso quinto del artículo 69 del
Código Tributario, pueda liquidar o girar los impuestos correspondientes.

135
considerar retiradas, remesadas o distribuidas las rentas o cantidades acumuladas en ella,193
incrementadas en una cantidad equivalente al 100% del crédito por impuesto de primera
categoría y al crédito por impuestos finales establecido en el artículo 41 A, incorporados
en el registro SAC, por parte de sus propietarios, en la proporción en que participan en las
utilidades de la empresa, para afectarse con la tributación que a continuación se indica.
1.1.- Estas empresas tributarán por esas rentas o cantidades con un impuesto del 35%,
sólo respecto a la parte de las rentas o cantidades que correspondan a los propietarios
contribuyentes de impuestos finales o propietarios no obligados a llevar contabilidad
completa. Contra este impuesto, podrá deducirse la proporción que corresponda del saldo
de créditos registrados en el registro SAC, aplicando cuando corresponda, la obligación de
restitución conforme a los artículos 56 Nº 3 y 63.
El exceso de créditos que se produzca, luego de imputar los créditos señalados al
impuesto del 35% por término de giro, no podrá ser imputado a ninguna otra obligación
tributaria, ni dará derecho a devolución.
1.2.- Respecto a la parte de las rentas o cantidades que correspondan a propietarios
que consistan en empresas sujetas a las disposiciones del Régimen General o del
Régimen Pro Pyme, ésta deberá considerarse retirada o distribuida a dichos propietarios
a la fecha del término de giro, con el crédito que les corresponda proporcionalmente.
2.- Las empresas acogidas al Régimen Pro Pyme, cuyos propietarios tributan en base
a retiros, deberán considerar retiradas, remesadas o distribuidas las rentas o cantidades
acumuladas en ella, indicadas en el Nº 1 precedente y tributar según las reglas señaladas
en el mismo numeral.194
Las empresas acogidas al Régimen de Transparencia Tributaria, al término de giro
deberán practicar un inventario final en el que registrarán los bienes conforme con las
mismas reglas señaladas para las empresas del Régimen Pro Pyme. En estos casos, la
diferencia de valor que se determine entre la suma de las partidas señaladas en dichos
números y el monto de las pérdidas determinadas conforme a esta ley al término de giro,
se gravará con el impuesto final que corresponde entendiéndose percibida por los
propietarios, en la proporción en que participan en las utilidades de la empresa. También

193
Tales cantidades corresponden a las diferencias positivas que se determinen entre el valor positivo del capital propio
tributario de la empresa, a la fecha de término de giro incrementado en el saldo negativo del registro REX, asignándole
valor cero si resultare negativo y las siguientes cantidades:
i) El saldo positivo de las cantidades anotadas en el registro REX; y
ii) El monto de los aportes de capital enterados efectivamente en la empresa, más los aumentos y descontadas las
disminuciones posteriores que se hayan efectuado del mismo, todos ellos reajustados de acuerdo al porcentaje de
variación del Índice de Precios al Consumidor entre el mes anterior a la fecha de aporte, aumento o disminución de
capital, y el mes anterior al término de giro.
194
Para este efecto, deberán considerar como capital propio tributario de la empresa el determinado considerando el
siguiente valor de los activos:
i) Aquellos que formen parte de su activo realizable, valorados según costo de reposición.
ii) Los bienes físicos de su activo inmovilizado, a su valor actualizado al término de giro, conforme al artículo 31 Nº
5 y artículo 41, aplicando la depreciación normal.
iii) Los demás activos valorizados conforme a lo dispuesto en el artículo 41.

136
se gravará al término de giro el ingreso diferido pendiente de tributación, al que se refiere
la letra (d) del Nº 8 de la letra D) del artículo 14.
3.- Los propietarios de las empresas señaladas en el Nº 1 y Nº 2 precedentes, que
sean contribuyentes del impuesto global complementario, podrán optar por declarar, las
rentas o cantidades que les correspondan, como afectas al impuesto global complementario
de acuerdo con las siguientes reglas:
3.1.- La renta o cantidad que le corresponda se entenderá devengada durante el período
de años comerciales en que ha sido propietario, excluyendo el año del término de giro,
hasta un máximo de diez años, y aun cuando en dichos años no hubiere obtenido rentas
afectas al señalado impuesto o las obtenidas hubieren quedado exentas del mismo. Para tal
efecto, las fracciones de años se considerarán como un año completo.
La cantidad correspondiente a cada año se obtendrá de dividir el total de la renta o
cantidad, reajustado en UTM, por el número de años determinado conforme al párrafo
anterior.
Las cantidades reajustadas correspondientes a cada año se convertirán a unidades
tributarias mensuales, según el valor de esta unidad en el mes del término de giro, y se
ubicarán en los años en que se devengaron, con el objeto de liquidar el impuesto global
complementario de acuerdo con las normas vigentes y según el valor de la citada unidad
en el mes de diciembre para cada año respectivo (Reliquidación de IGC).
Las diferencias de impuestos o reintegros de devoluciones que se determinen por
aplicación de las reglas anteriores, según corresponda, se expresarán en unidades tributarias
mensuales del año respectivo y se solucionarán en el equivalente de dichas unidades en el
término de giro.
Aquella porción del impuesto de que trata este artículo, contra el cual se imputen
créditos del registro SAC que hayan sido cubiertos con el crédito por impuesto territorial
pagado o se originen en el crédito establecido en el artículo 41 A, no podrán ser objeto de
devolución.
Esta reliquidación del impuesto global complementario en ningún caso implicará
modificar las declaraciones de impuesto a la renta correspondientes a los años comerciales
que se tomen en consideración para efectos del cálculo de dicho impuesto.
3.2.- La reliquidación hipotética del IGC será efectuada en reemplazo del impuesto
establecido para el contribuyente de primera categoría.
Con dicha finalidad, la reliquidación deberá efectuarse en conjunto con el término de
giro de la empresa, mediante la declaración y pago del impuesto global complementario
que corresponda, sin considerar para estos efectos el año en que se efectúa la reliquidación.
Si solo algunos propietarios ejercen la opción de reliquidar, la empresa deberá pagar el
impuesto establecido en el Nº 1 únicamente respecto a la parte de las rentas o cantidades
que correspondan a aquellos propietarios que no ejerzan la opción. No obstante, en caso
que el propietario no ejerciera la opción de reliquidar en conjunto con el término de giro

137
de la empresa, y en consecuencia, esta última haya pagado el impuesto establecido en el
Nº 1 anterior, el propietario podrá ejercer la opción de reliquidar en su declaración anual
de impuesto a la renta que corresponda al ejercicio del término de giro, en los mismos
términos señalados, pudiendo solicitar la devolución del impuesto establecido en el Nº 1
pagado por la empresa, en exceso del impuesto reliquidado que le corresponda pagar.
Esta opción no procede en aquellos casos en que, por aplicación de lo dispuesto en el
inciso sexto del artículo 69 del Código Tributario, el Servicio (cuando tenga antecedentes
de haber operado el término de giro sin que el contribuyente haya dado el aviso) pueda
liquidar o girar los impuestos correspondientes.
4.- En los casos señalados en los Nºs. 1 y 2 anteriores, la empresa que termina su
giro deberá pagar los impuestos respectivos que se determinen a esa fecha.
En caso que la empresa haya optado voluntariamente por anticipar a sus propietarios
el crédito por impuesto de primera categoría, conforme al Nº 6 de la letra A) del artículo
14 de esta ley, podrá deducir de la renta líquida imponible del ejercicio de término de giro,
hasta el monto positivo que resulte de ésta, la cantidad sobre la cual se aplicó y pagó
efectivamente la tasa del impuesto de primera categoría, que no haya sido ajustada
previamente. En caso que se produzca un excedente este se extinguirá.
5.- El valor de adquisición para fines tributarios de los bienes que se adjudiquen los
propietarios de las empresas que hacen término de giro, en la disolución o liquidación de
las mismas, corresponderá a aquel que haya registrado la empresa de acuerdo a las normas
de la presente ley, a la fecha del término de giro, considerando el valor determinado
conforme al Nº 2 precedente para las empresas que resulte aplicable. La empresa certificará
el valor de adquisición de los bienes al adjudicatario respectivo en la forma y plazo que
establezca el Servicio mediante resolución. En esta adjudicación no corresponderá
aplicar la facultad de tasación dispuesta en el artículo 64 del Código Tributario.
En caso que el valor de los bienes que corresponde adjudicar a las empresas sujetas a
las disposiciones del Régimen General o del Régimen Pro Pyme, exceda del valor de la
inversión total realizada por dichas empresas en la empresa que realiza el término de giro,
la diferencia que se produzca deberá reconocerse como un ingreso del ejercicio de la
empresa adjudicataria. Por su parte, en caso que el valor de los bienes que corresponda
adjudicar a las empresas aludidas, sea menor al valor de la inversión total realizada por
dichas empresas en la empresa que realiza el término de giro, la diferencia que se produzca
deberá deducirse como un gasto del ejercicio de la empresa adjudicataria.
El valor de la inversión total realizada para determinar la diferencia a que se refiere el
inciso anterior deberá reajustarse según la variación del Índice de Precios al Consumidor
entre el mes anterior al de adquisición de dicha inversión y el mes anterior al del balance
correspondiente al ejercicio anterior a aquel en que se produce el término de giro”.

138
 Capítulo IV
Impuesto de Segunda Categoría (IdSC).
Sumario: Características; Impuesto único; Rentas gravadas con el IdSC; Base
imponible; Créditos contra el IdSC; Reliquidación.
1.- Características:
Se trata de un impuesto directo, sujeto de declaración y a retención, de tasa progresiva
graduada (artículo 43 Nº 1), que grava las rentas del artículo 42 Nº 1.
El sujeto pasivo es el trabajador o pensionado, pero la obligación de declaración,
retención y pago del IdSC recae en el empleador o institución previsional [sujeto pasivo
por deuda ajena]
La periodicidad del IdSC es por regla general mensual, salvo en aquellos casos en que
la jornada de trabajo se pacta en unidades de tiempo distintas al mes [quincenal, semanal,
diario]
Su tasa progresiva graduada tiene un tramo exento para rentas de hasta 13,5 UTM y,
puede alcanzar hasta el 40% sobre la parte de la renta que exceda de 310 UTM.
2.- Carácter de impuesto único [IUdSC]:
Si el contribuyente, en concreto, sólo percibe rentas del artículo 42 Nº 1, se aplica sobre
dichas rentas el IdSC en carácter de impuesto único: IUdSC.
Si el contribuyente percibe además rentas del artículo 42 Nº 2 del artículo 20 Nºs. 1, 3,
4, y 5, se pierde esta característica, debiendo llevar todas sus rentas a los impuestos finales
que corresponda. No obstante, si junto con las rentas del artículo 42 Nº 1 percibe rentas del
artículo 20 Nºs. 2 y 6 [que también quedan gravados con retención del IdPC], las rentas del
trabajo quedan gravadas sólo con el IdSC en carácter de único.
3.- Rentas de segunda categoría gravadas con el IdSC: [Artículo 42 Nº 1].
Se trata de las rentas que provienen de sueldos, sobresueldos, salarios, premios, dietas,
gratificaciones, participaciones y cualesquiera otras asimilaciones y asignaciones que
aumenten la remuneración pagada por servicios personales, montepíos y pensiones,
exceptuadas las imposiciones obligatorias que se destinen a la formación de fondos de
previsión y retiro y, las cantidades percibidas por concepto de gastos de representación.
4.- Base imponible:
La remuneración pactada en el respectivo contrato de trabajo (o la pensión o montepío
pagado por la Institución Previsional), deducidas las cotizaciones previsionales
obligatorias y voluntarias.
[Regla especial 1] Respecto de los obreros agrícolas el impuesto se calculará sobre la
misma cantidad afecta a imposiciones del Servicio de Seguro Social, sin ninguna
deducción.

139
 [Regla especial 2] Los choferes de taxis, que no sean propietarios de los vehículos que
exploten, tributarán con el impuesto de este número con tasas de 3,5% sobre el monto de
2 UTM, sin derecho a deducción alguna. El impuesto debe ser recaudado mensualmente
por el propietario del vehículo el que debe ingresarlo en arcas fiscales entre el 1 y el 12 del
mes siguiente.
[Deducción APV] Cuando los depósitos efectuados en la cuenta de ahorro voluntario
a que se refiere el artículo 21 del Decreto Ley Nº 3.500, de 1980, se destinen a anticipar o
mejorar la pensión, para los efectos de aplicar el impuesto establecido en el artículo 43, se
rebajará de la base de dicho tributo el monto que resulte de aplicar a la pensión el porcentaje
que en el total del fondo destinado a ella representen tales depósitos. Este saldo será
determinado por la Administradora de Fondos de Pensiones de acuerdo a lo establecido en
el artículo 22 del Decreto Ley Nº 3.500, de 1980, registrando separadamente el capital
invertido, expresado en unidades tributarias mensuales, el que corresponderá a la diferencia
entre los depósitos y los retiros netos, convertidos cada uno de ellos al valor que tenga
dicha unidad en el mes en que se efectúen estas operaciones.195
[Deducción Intereses Hipotecarios] Se permite rebajar, asimismo, una cantidad de
los intereses pagados por el contribuyente por concepto de créditos hipotecarios destinados
a la compra o construcción de una vivienda, con los requisitos y topes a que se refiere el
artículo 55 bis.196
5.- Créditos:
Los contribuyentes del IdSC (así como los contribuyentes de IGC) pueden imputar
como crédito contra el impuesto una cantidad equivalente a 4.4 UF por hijo, por concepto
de gastos de educación, con los requisitos y topes a que se refiere el artículo 55 ter.197
6.- Reliquidación del IdSC.
De acuerdo a lo dispuesto en los artículos 46 y 47, los contribuyentes del IdSC deberán
reliquidar anualmente (abril) el impuesto en los siguientes casos:
1.- Tratándose de remuneraciones pagadas íntegramente con retraso, ellas se ubicarán
en el o los períodos en que se devengaron y el impuesto se liquidará de acuerdo con las
normas vigentes en esos períodos.
En el caso de diferencia o saldos de remuneraciones o de remuneraciones accesorias o
complementarias devengadas en más de un período y que se pagan con retraso, las
diferencias o saldos se convertirán en unidades tributarias y se ubicarán en los períodos
correspondientes, reliquidándose de acuerdo al valor de la citada unidad en los períodos
respectivos.

195
Además, los artículos 42 bis y ter contemplan beneficios para incentivar el ahorro previsional a través de las
cotizaciones voluntarias.
196
Infra. Impuesto Global Complementario. Deducciones a la Renta Bruta Global.
197
Infra. Impuesto Global Complementario. Créditos contra el Impuesto Global Complementario.

140
 Los saldos de impuestos resultantes se expresarán en unidades tributarias y se
solucionarán en el equivalente de dichas unidades del mes de pago de la correspondiente
remuneración.
2.- Los contribuyentes que durante un año calendario o en una parte de él hayan
obtenido rentas de más de un empleador, patrón o pagador simultáneamente, deberán
reliquidar el IDSC, aplicando al total de sus rentas imponibles, la escala de tasas que resulte
en valores anuales, según la unidad tributaria del mes de diciembre y los créditos y demás
elementos de cálculo del impuesto.
En los casos que de la reliquidación no resulte un mayor impuesto a pagar, el
contribuyente no estará obligado a realizarla.
Estos contribuyentes podrán efectuar pagos provisionales a cuenta de las diferencias
que se determinen en la reliquidación, las cuales deben declararse anualmente en
conformidad al Nº 5, del artículo 65.

141
 Capítulo V
Rentas del artículo 42 Nº 2
Sumario: Rentas de segunda categoría no gravadas con el IdSC; Determinación de
las rentas del artículo 42 Nº 2; Tributación de las sociedades de profesionales.
1.- Rentas de segunda categoría no afectadas por el IdSC.
Son rentas de segunda categoría, además:
– Ingresos provenientes del ejercicio de las profesiones liberales o de cualquiera otra
profesión u ocupación lucrativa no comprendida en la primera categoría ni en el artículo
42 Nº 1.
– Los obtenidos por los auxiliares de la administración de justicia por los derechos que
conforme a la ley obtienen del público, los obtenidos por los corredores que sean personas
naturales y cuyas rentas provengan exclusivamente de su trabajo o actuación personal, sin
que empleen capital.
– Los obtenidos por sociedades de profesionales que presten exclusivamente servicios
o asesorías profesionales.
Para estos efectos se entenderá por “ocupación lucrativa” la actividad ejercida en
forma independiente por personas naturales y en la cual predomine el trabajo personal
basado en el conocimiento de una ciencia, arte, oficio o técnica por sobre el empleo de
maquinarias, herramientas, equipos u otros bienes de capital.
Estas rentas del artículo 42 Nº 2,198 de acuerdo al artículo 43 Nº 2, sólo quedan afectas
al IGC, por lo que deben agregarse a la Renta Bruta Global.
2.- Determinación de las rentas del artículo 42 Nº 2: [Artículo 50].
Estos contribuyentes deberán declarar la renta efectiva proveniente del ejercicio de
sus profesiones u ocupaciones lucrativas.
Para la deducción de los gastos les serán aplicables las normas que rigen en esta materia
respecto de la Primera Categoría, en cuanto fueren pertinentes.
Especialmente, procederá la deducción como gasto de las imposiciones provisionales
de cargo del contribuyente que en forma independiente se haya acogido a un régimen de
previsión. (En el caso de sociedades de profesionales, procederá la deducción de las
imposiciones que los socios efectúen en forma independiente a una institución de previsión
social.)
Asimismo, procederá la deducción de aquellas cantidades señaladas en el artículo 42
bis (APV).
Con todo, los contribuyentes que ejerzan su profesión u ocupación en forma
individual, podrán declarar sus rentas sólo a base de los ingresos brutos, sin considerar los

198
Las rentas que provienen de las actividades a que se refiere el artículo 42 Nº 2 no quedan afectadas por impuestos
de categoría y, en particular, no quedan afectadas por el IdSC. Sólo pagan el IGC o IA, en su caso.

142
gastos efectivos. En tales casos, los contribuyentes tendrán derecho a rebajar a título de
gastos necesarios para producir la renta, un 30% de los ingresos brutos anuales. En ningún
caso dicha rebaja podrá exceder de la cantidad de 15 unidades tributarias anuales vigentes
al cierre del ejercicio respectivo. (Gastos presuntos)
3.- Situación de la Sociedades de Profesionales.
Las sociedades de profesionales, esto es, aquellas que presten exclusivamente
servicios o asesorías profesionales, no quedan afectas al IGC, debiendo declarar sus socios
profesionales personas naturales, proporcionalmente, las rentas de la sociedad, como
devengadas en su renta bruta global. En este caso, la sociedad deberá hacer pagos
provisionales mensuales con cargo al IGC de sus socios.
Sin perjuicio de lo anterior, estas sociedades podrán optar por declarar sus rentas de
acuerdo con las normas de la primera categoría, sujetándose a sus disposiciones para todos
los efectos de esta ley.
El ejercicio de la opción deberá practicarse dentro de los tres primeros meses del año
comercial respectivo, presentando una declaración al Servicio de Impuestos Internos en
dicho plazo, acogiéndose al citado régimen tributario, el cual regirá a contar de ese mismo
año.
Los contribuyentes que optaren por declarar de acuerdo con las normas de la primera
categoría, no podrán volver al sistema de tributación de la segunda categoría.
En ningún caso quedarán comprendidas en este número las rentas de sociedades de
profesionales que exploten establecimientos tales como clínicas, maternidades,
laboratorios u otros análogos, ni de las que desarrollen algunas de las actividades
clasificadas en el artículo 20.

143
 Capítulo VI
Impuesto Global Complementario.
Sumario: Generalidades; Base imponible [Agregaciones, deducciones]; Créditos
contra IGC; Reglas de aplicación de créditos; Exenciones.
1.- Generalidades:
El IGC es un impuesto personal, final, de superposición, periódico anual, su periodo
de observación comprende un año calendario y queda sujeto a la declaración y pago dentro
del mes abril del año tributario correspondiente (Formulario 22).
Sólo grava las rentas de personas naturales residentes o domiciliadas en Chile. En su
caso, grava las rentas de los patrimonios de afectación, recayendo la obligación de
declaración y pago en su administrador o representante legal.
Se trata de un impuesto de superposición o final, que reúne en su base imponible todas
las rentas percibidas por una persona natural domiciliada o residente en Chile aun cuando
ya se encuentren gravadas con los impuestos de categoría. Los socios de sociedades de
profesionales acogidas a las reglas del artículo 42 Nº 2, deberán agregar además las rentas
devengadas de la respectiva sociedad.
Los cónyuges que estén casados bajo el régimen de participación en los gananciales o
de separación de bienes, sea ésta convencional, legal o judicial, incluyendo las situaciones
contempladas en los artículos 150 y 156 del Código Civil, declararán sus rentas
independientemente.
Sin embargo, los cónyuges casados bajo el régimen de sociedad conyugal deberán
presentar una declaración conjunta de sus rentas. Esta obligación se mantiene aun cuando
sustituyendo este régimen pacten una separación total convencional de bienes, no hayan
liquidado efectivamente la sociedad conyugal o conserven sus bienes en comunidad o
cuando cualquiera de ellos tuviere poder del otro para administrar o disponer de sus bienes.
La misma regla aplica para los convivientes civiles.
La tasa del impuesto es progresiva graduada que inicia con un tramo exento para rentas
que no superen las 13,5 UTA, y alcanza hasta un 40% para aquella parte de la renta que
exceda las 310 UTA.
2.- La base imponible:199
La base impone se determina conforme a un procedimiento de agregaciones y
deducciones indicadas en los artículos 54 y 55.
I.- Agregaciones: renta bruta global [RBG].
1º.- La totalidad de las cantidades percibidas o retiradas por el contribuyente a
cualquier título desde la empresa, comunidad o sociedad respectiva, en conformidad a lo

199
Para determinar la base imponible de los impuestos de categoría hablamos de ingresos y egresos, para determinar
la base imponible del IGC se agregan “rentas de categoría” y las deducciones legales.

144
dispuesto en el artículo 14 [rentas de la empresa] y en el Nº 7 del artículo 17 [devoluciones
de utilidades capitalizadas].
Las cantidades a que se refieren los literales i) al iv) del inciso tercero del artículo 21,
en la forma y oportunidad que dicha norma establece, gravándose con el impuesto de este
título el que se aplicará incrementado en un monto equivalente al 10% sobre las citadas
partidas. Asimismo, formarán parte de la renta bruta global las rentas asignadas en virtud
de lo establecido en el Nº 8 de la letra D) del artículo 14 [rentas de empresas acogidas al
Régimen Pro Pymes].
Se incluirán también las rentas o cantidades percibidas de empresas o sociedades
constituidas en el extranjero y aquellas que resulten de la aplicación de lo dispuesto en el
artículo 41 G, en ambos casos luego de haberse gravado previamente con el impuesto de
primera categoría cuando corresponda [tributación internacional], y las rentas establecidas
con arreglo a lo dispuesto en los artículos 70 y 71 [presunción de renta conforme a gastos
de vida, inversiones, desembolsos].
Las rentas del artículo 20, Nº 2, y las rentas referidas en el Nº 8 del artículo 17,
obtenidas por personas naturales que no estén obligadas a declarar según contabilidad,
podrán compensarse rebajando las pérdidas de los beneficios que se hayan derivado de este
mismo tipo de inversiones en el año calendario. [capitales mobiliarios y ganancias de
capital o mayores valores]
Se incluirán también todas las demás rentas que se encuentren afectas a este impuesto
final, y que no estén señaladas de manera expresa en el presente número o los siguientes.
Cuando corresponda aplicar el crédito establecido en el artículo 56, Nº 3 [crédito del
impuesto de primera categoría que gravó las mismas rentas], tratándose de las cantidades
referidas en el párrafo primero de este número [rentas del empresario], retiradas o
distribuidas de empresas sujetas a las disposiciones de la letra A) del artículo 14 [régimen
general], se agregará un monto equivalente a dicho crédito para determinar la renta bruta
global del mismo ejercicio. Se procederá en los mismos términos cuando corresponda
aplicar el crédito contra impuestos finales establecido en el artículo 41 A”.
2º.- [Se agregan] Las rentas exentas del impuesto de categoría o sujetas a impuestos
sustitutivos, que se encuentren afectas al IGC. Las rentas que gocen de la rebaja parcial de
la tasa del impuesto de categoría, en virtud de leyes especiales, quedarán afectas en su
totalidad al IGC, salvo que la ley respectiva las exima también de dicho impuesto. En este
último caso, dichas rentas se incluirán en la renta bruta global para los efectos de lograr la
progresión a que se refiere en el número siguiente.
3º.- [Se agregan] Las rentas total y parcialmente exentas de IGC, en la parte que lo
estén; las rentas sujetas a impuestos sustitutivos especiales; y las rentas de segunda
categoría referidas en el Nº 1 del artículo 42.
Estas rentas se incluirán en la renta bruta global sólo para los efectos de aplicar la
escala progresiva del IGC; pero se dará de crédito contra el impuesto que resulte de
aplicar la escala mencionada al conjunto de las rentas que forman la RBG, el impuesto que

145
afectaría a las rentas exentas si se les aplicara aisladamente la tasa media200 que, según
dicha escala, resulte para el conjunto total de rentas del contribuyente.
Tratándose de las rentas de segunda categoría referidas en el Nº 1 del artículo 42, se
dará de crédito el IdSC retenido por dichas remuneraciones.
4º.- [Se agregan] Los intereses provenientes de los instrumentos de deuda de oferta
pública a que se refiere el artículo 104,201 los que se gravarán cuando se hayan devengado
en la forma establecida en el Nº 2 del artículo 20.
II.- Deducciones a la renta bruta global: renta neta global [Artículo 55].
1º.- El impuesto territorial efectivamente pagado en el año calendario o comercial a
que corresponda la renta bruta global, incluso el correspondiente a la parte de los bienes
raíces destinados al giro de las actividades indicadas en los artículos 20 Nºs. 3, 4 y 5 y, 42
Nº 2. No procederá esta rebaja en el caso de bienes raíces cuyas rentas no se computen en
la renta bruta global “así como tampoco en aquellos casos en que el impuesto territorial
sea crédito contra el impuesto de este título”.
En el caso de sociedades de personas, excluidos los accionistas de sociedades en
comandita por acciones, esta deducción podrá ser impetrada por los socios en proporción
a la forma en que se distribuyan las utilidades sociales.
2º.- Las cotizaciones a que se refiere el inciso primero del artículo 20 del Decreto Ley
Nº 3.500, de 1980, efectivamente pagadas por el año comercial al que corresponda la
renta bruta global, que sean de cargo del contribuyente empresario individual, socio de
sociedades de personas o socio gestor de sociedades en comandita por acciones, siempre
que dichas cotizaciones se originen en las rentas que retiren las citadas personas en
empresas o sociedades que sean contribuyentes del Impuesto de Primera Categoría y que
determinen su renta imponible sobre la base de un balance general según contabilidad. Esta
deducción no procederá por las cotizaciones correspondientes a las remuneraciones a que
se refiere el inciso tercero del Nº 6 del artículo 31 [gastos].
3º.- Deducción de intereses pagados por créditos hipotecarios [Artículo 55 bis].
Los contribuyentes personas naturales, gravados con el IGC o el IdSC [en carácter de
único], podrán rebajar de la renta bruta imponible anual los intereses efectivamente
pagados durante el año calendario al que corresponde la renta, devengados en créditos con
garantía hipotecaria que se hubieren destinado a adquirir o construir una o más viviendas,
o en créditos de igual naturaleza destinados a pagar los créditos señalados.
Para estos efectos se entenderá como interés deducible máximo por contribuyente,
la cantidad menor entre 8 unidades tributarias anuales y el interés efectivamente pagado.
La rebaja será por el total del interés deducible en el caso en que la renta bruta anual sea

200
La Tasa Media se determina dividiendo el IGC determinado por la base imponible del mismo.
201
El mayor valor que se obtiene por la enajenación de estos valores con presencia bursátil [en la medida que no exista
habitualidad] constituyen INR. Con todo, los intereses que generan estas inversiones se agregan a la RBG con el objeto
de gravarlas con el IGC.

146
inferior al equivalente de 90 unidades tributarias anuales, y no procederá en el caso en que
ésta sea superior a 150 unidades tributarias anuales. Cuando dicha renta sea igual o superior
a 90 unidades tributarias anuales e inferior o igual a 150 unidades tributarias anuales, el
monto de los intereses a rebajar se determinará multiplicando el interés deducible por el
resultado, que se considerará como porcentaje, de la resta entre 250 y la cantidad que
resulte de multiplicar el factor 1,667 por la renta bruta anual del contribuyente, expresada
en unidades tributarias anuales.
Esta rebaja podrá hacerse efectiva sólo por un contribuyente persona natural por cada
vivienda adquirida con un crédito con garantía hipotecaria. En el caso que ésta se hubiere
adquirido en comunidad y existiere más de un deudor, deberá dejarse constancia en la
escritura pública respectiva, de la identificación del comunero que se podrá acoger a la
rebaja que dispone este artículo.
Para los efectos de la aplicación de lo dispuesto en este artículo, las personas gravadas
con el IdSC, deberán efectuar una reliquidación anual de los impuestos retenidos
durante el año, deduciendo del total de sus rentas imponibles, las cantidades rebajables.
Al reliquidar deberán aplicar la escala de tasas que resulte en valores anuales, según la
unidad tributaria del mes de diciembre y los créditos y demás elementos de cálculo del
impuesto. [Esta reliquidación conlleva a una rebaja de la base imponible y con ello de la
cuantía del IdSC]
3.- Créditos contra el IGC [Artículos 55 ter y 56).
A los contribuyentes afectos al IGC se les otorgarán los siguientes créditos contra el
impuesto final resultante, créditos que deberán imputarse en el orden que a continuación
se establece:
3.1.- La cantidad que resulte de aplicar las normas del Nº 3 del artículo 54.
[Artículo 56 Nº 2]
Esto es, se dará de crédito contra el impuesto que resulte de aplicar la escala
mencionada al conjunto de las rentas exentas, el impuesto que afectaría a las rentas exentas
señaladas en este número si se les aplicara aisladamente la tasa media que, según dicha
escala, resulte para el conjunto total de rentas del contribuyente.
Tratándose de las rentas referidas en el Nº 1 del artículo 42, se dará de crédito el
impuesto único a la renta retenido por dichas remuneraciones, reajustado en la forma
indicada en el artículo 75.
3.2.- La cantidad que resulte de aplicar a las rentas o cantidades que se
encuentren incluidas en la renta bruta global, la misma tasa del impuesto de
primera categoría con la que se gravaron. [Artículo 56 Nº 3] [Integración]
También tendrán derecho a este crédito por impuesto de primera categoría sobre las
rentas retiradas o distribuidas desde empresas sujetas al régimen general, por la parte de
dichas cantidades que integren la renta bruta global de las personas aludidas, sea que al

147
momento de generarse dichos créditos la entidad respectiva tenga o no propietarios
contribuyentes de impuestos finales.
Asimismo, tendrán derecho a crédito las personas naturales que sean socios o
accionistas de sociedades, por las cantidades obtenidas por éstas en su calidad de socias o
accionistas de otras sociedades, por la parte de dichas cantidades que integre la renta bruta
global de las personas aludidas.
También procederá el crédito que corresponda por aplicación del Régimen Pro Pymes
de acuerdo a los Nºs. 3 y 4 de la letra D) del artículo 14 y de las letras (a) y (d) del Nº 8 de
la referida letra D).
En los demás casos, procederá el crédito por el impuesto de primera categoría que
hubiere gravado las demás rentas o cantidades incluidas en la renta bruta global.
En ningún caso dará derecho al crédito referido, el impuesto de primera categoría
determinado sobre rentas presuntas y de cuyo monto pueda rebajarse el impuesto territorial
pagado.
[Integración parcial]
Sin perjuicio de lo anterior, los contribuyentes que utilicen el crédito por impuesto de
primera categoría sujeto a la obligación de restitución acumulado en el registro SAC de
empresas sujetas al artículo 14 [régimen general], sea que éste se impute contra los
impuestos que deba declarar anualmente el contribuyente o que el contribuyente solicite
una devolución del excedente que se determine, deberán restituir a título de débito fiscal
[integración parcial se logra al restituir una parte del crédito], una cantidad equivalente al
35% del monto del referido crédito. Para todos los efectos legales, dicho débito fiscal se
considerará un mayor impuesto global complementario determinado. En todo caso, esta
obligación de restitución no será aplicable en caso que el crédito sea utilizado por
cooperados cuya renta imponible no exceda de 50 unidades tributarias anuales.
3.3.- Artículo 56 Nº 4.- La cantidad que resulte de aplicar una tasa del 5%, sobre
aquella parte de la suma total de retiros o dividendos afectos a impuesto global
complementario percibidos en el ejercicio y que tengan derecho al crédito establecido en
el Nº 3 anterior sujeto a la obligación de restitución, que exceda de trescientas diez
unidades tributarias anuales, según el valor de ésta al término del ejercicio. Para estos
efectos, los referidos retiros o dividendos se incrementarán en el monto del crédito señalado
en el Nº 3 anterior.
3.4.- Artículo 56 Nº 5.- En el caso de personas naturales propietarias o usufructuarias
de bienes raíces no agrícolas, que tributen en renta efectiva por la explotación de dichos
bienes mediante el respectivo contrato, podrán imputar como crédito el impuesto territorial
pagado hasta el monto neto del impuesto global complementario determinado. El referido
crédito se imputará antes de los que dan derecho a imputación o a devolución. En caso de
generarse un excedente, éste no tendrá derecho a devolución ni a imputación a otro
impuesto. Para este efecto, el respectivo impuesto territorial deberá estar pagado dentro del
año comercial respectivo.

148
 Los créditos o deducciones que las leyes permiten rebajar de los impuestos finales y
que dan derecho a devolución del excedente se aplicarán a continuación de aquéllos no
susceptibles de reembolso.
[Crédito en exceso del IGC]
Si el monto de los créditos excediere del impuesto global complementario, dicho
excedente no podrá imputarse a ningún otro impuesto ni solicitarse su devolución, salvo
que el exceso provenga del crédito establecido en el Nº 3 precedente, respecto de las
cantidades efectivamente gravadas en primera categoría, con excepción de la parte en que
dicho tributo haya sido cubierto con el crédito por el impuesto territorial pagado, o del
indicado en el Nº 2 precedente, respecto de las cantidades señaladas en el inciso tercero,
del Nº 3 del artículo 54 [rentas exentas de IGC o afectadas con el IdSC, crédito por Tasa
Media], en cuyo caso se devolverá. Para este efecto, la empresa anotará separadamente la
parte del saldo acumulado de crédito [registro SAC] que haya sido cubierto por el impuesto
territorial pagado.
3.5º.- Crédito especial por gastos de educación [Artículo 55 ter].
Los contribuyentes personas naturales, gravados con IGC o con IdSC, podrán
imputar anualmente como crédito, en contra de dichos tributos, la cantidad de 4,4
unidades de fomento por cada hijo, según su valor al término del ejercicio.
Este crédito se otorga en atención a los pagos a instituciones de enseñanza preescolar,
básica, diferencial y media, reconocidas por el Estado, por concepto de matrícula y
colegiatura de sus hijos y, asimismo, por los pagos de cuotas de centros de padres,
transporte escolar particular y todo otro gasto de similar naturaleza y directamente
relacionado con la educación de sus hijos. El referido crédito se aplicará conforme a las
siguientes reglas:
i.- Sólo procederá el crédito respecto de hijos no mayores de 25 años, que cuenten con
el certificado de matrícula emitido por alguna de las instituciones señaladas en el inciso
anterior y que exhiban un mínimo de asistencia del 85%, salvo impedimento justificado o
casos de fuerza mayor, requisitos todos, que serán especificados en un reglamento del
Ministerio de Educación.
ii.- La suma anual de las rentas totales del padre y de la madre, se hayan o no gravado
con estos impuestos, no podrá exceder de 792 unidades de fomento anuales, según el
valor de ésta al término del ejercicio.
Los contribuyentes gravados con el IdSC, deberán efectuar una reliquidación anual
de los impuestos retenidos durante el año. Al reliquidar deberán aplicar la escala de tasas
que resulte en valores anuales, según la unidad tributaria del mes de diciembre y los
créditos y demás elementos de cálculo del impuesto.
4.- Reglas especiales para la aplicación de créditos contra el IGC.

149
 4.1.- Los créditos o deducciones que las leyes permiten rebajar de los impuestos
establecidos en el Decreto Ley Nº 824 y, que dan derecho a devolución del excedente, se
aplicarán a continuación de aquellos no susceptibles de reembolso.
4.2.- Los propietarios de empresas de primera categoría acogidas a las reglas del
artículo 14 letra B), deberán reintegran un equivalente al 35% del crédito por IdPC
con el objeto de lograr la integración parcial.
5.- Exenciones [Artículo 57).
5.1.- Estarán exentas del impuesto global complementario las rentas de capitales
mobiliarios [del artículo 20 Nº 2] cuando el monto total de ellas no exceda en su conjunto
de 20 UTM vigentes en el mes de diciembre de cada año y, siempre que dichas rentas sean
percibidas por contribuyentes cuyas otras rentas consistan únicamente en aquellas
sometidas a la tributación de los artículos 22 [pequeños contribuyentes] y/o 42 Nº 1
[remuneraciones y pensiones].
En los mismos términos y por igual monto estarán exentas del IdPC y del IGC las
rentas provenientes del mayor valor en la enajenación de acciones de sociedades anónimas
o derechos en sociedades de personas.
5.2.- Asimismo estará exento del IGC el mayor valor obtenido en el rescate de cuotas
de fondos mutuos por los contribuyentes cuyas otras rentas consistan únicamente en
aquellas sometidas a la tributación de los artículos 22 [pequeños contribuyentes] y/o 42 Nº
1 [remuneraciones y pensiones] cuando su monto no exceda de 30 UTM vigentes al mes
de diciembre de cada año.
5.3.- También estarán exentas del IGC las rentas que se eximen de aquel tributo en
virtud de leyes especiales, todo ello sin perjuicio de su agregación a la RBG para lograr la
progresividad de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 54 Nº 3.
//mmf.

150