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 UNIDAD TEMÁTICA N° 10
SISTEMA DE Contabilidad Gubernamental SCG

INTRODUCCIÓN

Es el sistema de información financiera y patrimonial del SP de la economía. Los datos de las transacciones
(gastos y recursos con y sin gravitación financiera) se deben registrar una sola vez en terminales periféricas, en el
tiempo y lugar más cercanos en que éstas ocurren y simultáneamente en una base de datos.
La Contaduría General administradora de la base de datos produce, las salidas de registros acumulados,
basados en la etapa del devengado de gastos y recursos de:
a) variaciones en el ejercicio fiscal,
b) estados de situación periódicos.
Estos datos permiten efectuar el seguimiento de la ejecución del ejercicio fiscal y sirven para la toma de
decisiones, la rendición de cuentas y el ejercicio del control interno y externo.
El Sistema de Contabilidad Gubernamental debe registrar el ciclo presupuestario en todas sus etapas.
Los clasificadores se basan en un único conjunto de conceptos, definiciones y procedimientos a fin
de agrupar, en el sistema de presupuesto, los gastos por finalidades, funciones, programas, carácter
económico, clase u objeto y unidades de organización y los ingresos por clase u objeto y carácter económico.
En ambos la clasificación geográfica.
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Las cuentas del Sistema de Contabilidad Gubernamental se definen concordantemente con las de los
clasificadores; éstos constituyen el plan de cuentas de las variaciones del ejercicio que luego se vuelcan, por
los circuitos integrados de información, en las cuentas de situación en la contabilidad general. Las cuentas de
la contabilidad de costos son parte del Sistema de Contabilidad Gubernamental.
Tanto los clasificadores como las cuentas del Sistema de Contabilidad Gubernamental se definen
dentro del marco conceptual de las cuentas nacionales en sus ramas: cuenta del producto y del ingreso;
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matriz de insumo - producto; cuenta de fuentes y usos de fondos; balance comercial y balance de pagos;
cuenta de la riqueza nacional.
 Las herramientas informáticas permiten dar una solución eficiente al sistema
de información que requiere el ciclo presupuestario (formulación, aprobación,
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ejecución, cierre de cuentas, evaluación y control).
El control de gestión para cumplirse, requiere indispensablemente la
medición “ex ante” y “ex post” de los costos de la producción pública.
El SP para cumplir sus objetivos debe ser eficaz (lograrlos), y eficiente (al
menor costo posible).
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El cómputo de los costos es indispensable para prever y comprobar la
eficiencia.
La consideración de los gastos con gravitación financiera es insuficiente en
costos; sólo prevén:
a) gastos financieros a efectuar (constituirán obligaciones a pagar).
b) recursos financieros a realizar (brindarán los medios de pago de las
obligaciones a contraer).
Por lo tanto, está justificado incorporar en el sistema de presupuesto, como
mínimo, las depreciaciones del capital amortizable y la variación de stock de bienes de
consumo que es necesario almacenar en el SP.
Los ítems de costos deben definirse homogéneamente en las cuentas de los
clasificadores y del SCG.
La clasificación de la variabilidad del requerimiento en función del
nivel de actividad de la UO ayudar a definir prioridad a los distintos insumos
que se requieren, pues permite en cada centro de asignación de recursos:
a) fijar la dimensión más económica.
b) mensurar cuanto se utiliza de la capacidad productiva.
c) determinar el costo de iniciación de actividades y el peso negativo de la
paralización de las acciones productivas
Los gastos se clasifican en:
1. fijos: cuando su importe resulte indiferente a los cambios en los
volúmenes de producción.
2. semifijos. cuando su importe varíe al cambiar el volumen de producción,
cuando se altera:
a) el tiempo de trabajo.
b) el sobre o sub aprovechamiento de los bienes de uso por haber
variado la velocidad del flujo productivo.
3. variables-, cuando aumentan o disminuyen correlativamente con el
aumento o disminución del producto.
216
Es importante lograr el equilibrio entre los distintos tipos de gastos
(fijos, semifijos y variables) ante los diferentes niveles de producción.
Si se asignan insuficientes ítem variables, disminuye o se paraliza la actividad
productiva y se siguen incurriendo en los mismos gastos fijos y semifijos.
Estos por lo tanto resultan insuficientemente útiles, o peor aún, inútiles
situación intolerable frente al logro de la eficiencia de las acciones públicas.
El cierre financiero equilibrado, puede lograrse mediante la pro-
gramación de la ejecución del ejercicio fiscal, por medio de cuotas tri-
mestrales o de lapso inferior, para comprometer gastos, limitadas por la
recaudación efectiva. Si la recaudación cae por cualquier circunstancia, se
reducen las cuotas. Si las quitas se hicieran en forma proporcional, se
tendería a cubrir costos fijos y semifijos y se dejarían de atender los costos
variables indispensables para operar.
CONCEPTO
Conjunto de principios normas, organismos, recursos y procedi-
mientos utilizados para recopilar, valuar, procesar y exponer los hechos
económicos que afecten o pueden llegar a afectar el patrimonio de las orga-
nizaciones públicas. Este concepto corresponde a un sistema integrado de
información financiera.
Componente de la Administración Financiera AF
El Sistema de Contabilidad Gubernamental es uno de los sistemas
componentes de AF.
OBJETIVOS
El Sistema de Contabilidad Gubernamental respecto de todas las
transacciones económicas - financieras de las UO que se produzcan en
cada lapso establecido y que afecten o puedan afectar la situación patrimonial,
correspondientes a todos los Sistemas del Macrosistema debe:
a) Registrarlas coetáneamente cuando ocurren y en el lugar más cercano
donde acontecen.
b) Procesarlas y brindar información útil para la toma de decisiones y para
terceros interesados.
217
 c) Presentarlas ordenadamente en estados y balances junto con la documentación 5. Basarse en principios de contabilidad generalmente aceptados. Entre
éstos son de importancia fundamental el registro de las transacciones por Partida
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respaldatoria para facilitar el control interno y externo.

d) Integrarlas en los sistemas de cuentas nacionales y estadísticas fiscales doble y por el devengado.
internacionales.
Medios informáticos
La gran cantidad de transacciones que tienen lugar en el SP y la necesidad
Funcionamiento
de lograr los objetivos hacen necesario la utilización de medios informáticos.
Comprende todas las transacciones con gravitación económica y financiera
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Las transacciones se deben registrar:

Entradas Proceso Salidas: Registros y estados a) En una base de datos. La información capturada en la base se debe
Registro de las Base de datos Ejecución presupuestaria poder procesar en todas las formas que se requieran.
transiciones Contabilidad general b) Una sola vez; no se admite más de un registro por cada transacción.
c) En el lugar y el tiempo más próximos en que suceden las transacciones,
Del Tesoro en terminales informáticas inteligentes, que los procesen para uso local y para
Contabilidad nacional transmitirlos a la base de datos.
Estadísticas de las Finanzas I La Contaduría General es la administradora de la base de datos.
blicas La documentación respaldatoria queda a cargo de quienes vuelcan la información
en las terminales, es decir los servicios administrativos financieros.
Estados y Balances periódicos Entre otros, se citan: La Contaduría General debe transformarse en un organismo sin papeles
1. Ejecución del presupuesto de Recursos y de Gastos ni expedientes. Administra e interpreta los datos que son capturados en terminales
2. Estados de Ingresos y Gastos Comentes periféricas y simultáneamente transmitidos a su base.
3. Estados de Origen y Aplicación de Fondos
ESTUDIOS PARA EL SP DE LA FEDERACIÓN INTERNACIONAL DE
4. Balance General
CONTADORES IFAC
5. Ejecución del Presupuesto de Caja
6. Cuenta de Ahorro - Inversión - Financiamiento? IFAC International Federation of Accountant. Public Sector Commitee.
Cuadros del Sistema de Cuentas Nacionales La Federación es una organización mundial, creada en 1974 v está
integrada por aproximadamente 140 organizaciones miembros de más de 100
CARACTERÍSTICAS
países que representa a más de 2,1 millones de Contadores,
Debe: La Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias
1 Ser común, único, uniforme. Económicas es miembro pleno.
2. Integrar los datos presupuestarios, de tesoro, patrimoniales y La misión de IFAC es el desarrollo y afianzamiento de la profesión para
de las cuentas nacionales. que sea apta de dar servicios de alta calidad de interés general.
3. Exponer la ejecución presupuestaria, los movimientos y situación del
Tesoro y las variaciones, composición u situación patrimoniales.
4. Determinar el costo de las operaciones públicas.

218 219
 La Federación IFAC cuenta con una junta de Normas Contables Modelos Concepto
Internaciones para el SP: Opcionales
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a) . Se dedica con visión global a tratar de satisfacer las necesidades de 1. de efectivo 1. Registra las transacciones sólo cuando se recibe o paga en
quienes están involucrados en el gerenciamiento, información, contabilidad y efectivo.
auditoría del SP. 2. de acumulación 2. Reconoce los efectos financieros de las transacciones en los
b) Emite estándares, guías, estudios y documentos especiales relativos a la total períodos en que acontecen independientemente de sí se recibe
información financiera, contabilidad y auditoría del SP. o paga en efectivo o no
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c) Desarrolla programas destinados a mejorar la gestión financiera y la

.3 de efectivo 3. Agrega algunos datos adicionales a los citados en 1.
rendición de cuentas del SP.
modificado precedente como compromisos o evolución de la
Se comentan algunos informes que se consideran básicos. deuda.
4. acumulativo 4, Id. 2 precedente pero los recursos se consideran por el
Estudio N° 1. Información Financiera de las AP Nacionales (1991) percibido.
modificado
Descripción
Capacidad para cumplir los objetivos según los criterios opcionales de
Trata la información financiera de los Gobiernos Nacionales. Describe los contabilidad
objetivos de la información financiera y el grado de influencia en su definición en
función de las necesidades de información de los usuarios. 1. Objetivos. 2, Caja 3. Caja 4. Acumula- 5. Acumulativo
El párrafo 063 expresa: Cum- modificado tivo SCG
Los informes financieros deben mostrar la responsabilidad del gobierno, plimiento modificado
sobre los asuntos y recursos financieros que se le han encomendado, y proporcionar
Presupuesto Sí Sí Si Sí
la siguiente información útil para tomar decisiones: legal adoptado
a) Obtención y utilización de recursos de acuerdo con el presupuesto
legalmente adoptado conforme con los requerimientos legales y contractuales, De requisitos con los re- Con los re- Requisitos y Requisitos y
incluyendo los límites financieros (reglas macro fiscales); legales y querimientos querimientos de límites de límites de
b) Fuentes, distribución y uso de los recursos financieros; contractuales de y límites de y límites de caja tesorería y de tesorería y de
c) Manera en que financió sus actividades y atendió sus requerimientos de dentro de caja más previsiones recursos recursos
efectivo; límites de de ingresos y financieros financieros
d) Evaluación de la habilidad para financiar sus actividades y sufragar sus gasto pagos de corto
pasivos y compromisos; plazo
e) Situación financiera y cambios producidos;
f) Datos acumulados para evaluar el desempeño en términos de costos de Fuentes, Recursos de Recursos de Recursos de Recursos de
servicios, eficiencia y logros. asignación y tesorería tesorería y casi Tesorería y Tesorería y
uso de re- líquidos financieros financieros
Modelos Contables cursos fi-
Para lograr algunos o la totalidad de estos objetivos hay actualmente nancieros
diferentes modelos contables opcionales: Requisitos de Recursos de Recursos de Tesorería y Tesorería y otros
financiación tesorería tesorería y casi otros requisitos requisitos finan-
y de tesorería líquidos financieros cieros

220 221
 Capacidad Líquidos Líquidos y casi De recursos De recursos
de financiar las Está desarrollando estándares destinados a mejorar la información financiera
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líquidos financieros económicos

actividades propia del gobierno y considera el estudio 11 como una fase inicial de un proyecto a
mediano plazo. Estos estándares los denomina “International Public Sector
Recursos Recursos Accounting Standars” (Estándares Internacionales del SP) Los estándares del método
Situación Situación de Situación de
financieros económicos acumulativo se basarán en los “International Accounting Standards”, (Estándares
financiera y tesorería tesorería y
cambios en ella liquidez Internacionales de Contabilidad) ya emitidos por el Comité respectivo. (IASC
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International Accounting Standards Commitee).

Costos de los Información no Información no Información Suministra El Sistema de Contabilidad se caracteriza por un amplio y variado espectro de
servicios, presentada presentada limitada información prácticas entre los métodos de caja y de acumulación.
eficiencia y necesaria para El estudio establece guías para ambos métodos y describe variaciones
realizaciones valorar la aplicables a todos los niveles de gobierno Su propósito es describir e ilustrar. No
actividad recomienda ningún tratamiento, a excepción de las empresas y sociedades del Estado a
las que prescribe el método acumulativo.
El cuadro que antecede explica que el SCG es el único que satisface la provisión de
Los estados y balances son utilizados fuera y dentro del propio gobierno.
información para valorar la actividad productiva pública en términos de costos de los
El uso:
servicios, eficacia y eficiencia de las realizaciones.
a) externo incluye al electorado (y sus representantes elegidos) analistas
Estudio 2. “Elementos de los Estados Financieros de los Gobiernos financieros, economistas, prestamistas, abastecedores y los medios de comunicación.
Nacionales” (1993). b) interno es útil para la toma de decisiones por las autoridades en sus
diferentes niveles.
Descripción
Incluye la definición de activos, pasivos, ingresos, egresos y patrimonio (flujos y Objetivos del Sistema de Contabilidad Gubernamental
stocks). Debe satisfacer tres objetivos principales con la preparación de estados y
Expresa como probable que se fortalezca la utilidad y claridad de balances:
los informes financieros si se informa a los usuarios el método contable y el modelo 1 financieros
de información que se emplearon en su confección. 2. información del SP para las cuentas nacionales de acuerdo con los
Igual situación ocurre cuando los elementos de los estados contables tienen lincamientos del sistema de cuentas nacionales de las Naciones Unidas
características bien entendidas y generalmente aceptadas. 3. para el FMI “Government Finance Statistics” Estadísticas Financieras
del FMI
Estudio 11, Información Financiera Gubernamental . Normas y Prácticas Hay diferencias entre ellos que arranca de las diferentes bases de medidas
Contables (2000) pero tienden a disminuir. El FMI adoptó el sistema acumulativo lo mismo que los
El estudio “Guías para la información financiera gubernamental” (marzo 1998), es informes financieros gubernamentales. Reemplazó en 2001 el Manual de Estadísticas
el documento previo al Estudio 11 con temas relacionados a las 4 bases de de las Finanzas Públicas de 1986. Adopta el criterio del acumulativo y por lo
contabilidad enumeradas precedentemente: devengado, es decir, el registro de todas las obligaciones y derechos (vencidos o a
vencer, exigibles o no).
Bases del Sistema de Contabilidad

Define estándares para dos sistemas: Caja y Acumulativo.

222 223
 Considera por lo tanto datos del stock (Activo - Pasivo - Patrimonio Neto) y los
flujos (variaciones del ejercicio o lapso) Éstos sumados con su signo (+) ó (-)
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permiten conocer el nuevo stock y explicar las diferencias que determinan el nuevo
Patrimonio Neto. El nuevo Manual es coherente con el Sistema de Cuentas
Nacionales 1993 elaborado por Naciones Unidas, OCDE Organización de
Cooperación para el Desarrollo Económico OCDE, el FMI y el Banco Mundial
(Revisión 4)
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El método acumulativo es más complejo que el de Caja pero aumenta las
posibilidades de efectuar más y mejores análisis.
El costo de adoptar el método acumulativo depende de la experiencia y
capacitación de personal y de la confiabilidad e integridad de los sistemas existentes.
El costo - beneficio puede ser influido por el grado de decisión política y los
recursos que se asignan. Si ambos son adecuados los beneficios del sistema
acumulativo se pueden lograr en un breve lapso.
Determinar el costo-beneficio es siempre difícil. El costo puede ser
determinado con suficiente precisión pero los beneficios para terceros y para el propio
gobierno sólo pueden ser apreciados en forma subjetiva, por la influencia de los
efectos indirectos positivos.
Contabilidad de Caja
Demuestran fuentes, asignación y uso de fondos en efectivo.
Tradicionalmente los presupuestos han sido de caja y consecuentemente el
método de contabilidad.
Su difusión se debe a que el parlamento y otros representantes del
electorado pueden, cada año, efectuar el seguimiento del cobro de los tributos y su
utilización.
Además, la incorporación de una columna del presupuesto en los estados de
caja permite verificar su cumplimiento.
Es fácil de registrar en plazo, de entender y de explicar y si se mantiene la
uniformidad los estados son comparables.
Puede ser operado con una dotación reducida de personal. Pero los
gobiernos generalmente emplean una gran cantidad para aprobar, procesar y controlar
los pagos, con una contabilidad y control centralizados.
Esta contabilidad no puede informar respecto de activos, pasivos e impacto
de los gastos e ingresos corrientes en el patrimonio neto. Esto obliga a efectuar
trabajos suplementarios o considerar cambiar de método.
224
Sólo trata el fluir de caja en un lapso determinado. No trata otros recursos
que pueden influir en la capacidad del gobierno para proveer bienes y servicios. No
informa deudas acumuladas, otros pasivos ni beneficios obtenidos de activos en una
secuencia de ejercidos fiscales. Es de escasa relevancia para quienes deben tomar
decisiones.
La información de caja no permite determinar responsables de la gestión de
activos y pasivos.
Modificaciones al Sistema de Caja
Muchos gobiernos utilizan el método Caja pero modificado con información
adicional tales como compromisos y evolución y estado de la deuda. Además
mantienen abierta la contabilidad por un lapso posterior al cierre del ejercicio fiscal,
pata regularizar las cuentas.
Para paliar las limitaciones del sistema es usual en los gobiernos:
a) Mantener los libros abiertos luego del cierre del ejercicio (generalmente un
mes);
b) Tratar de subsanar dificultades de tiempo para registrar gastos que se
devengan hasta el último día del ejercicio;
c) Elaborar documentos separados con los datos de recursos y gastos que
serán recibidos y deberán pagarse, respectivamente, en un lapso especificado
inmediato al cierre del ejercicio.
Sistema de Contabilidad Gubernamental Acumulativo y por lo devengado SCG
Este método brinda información integral a diferencia del de Caja que sólo es
parcial.
Sus bases son similares a las correspondientes al sector privado.
Por esta razón, el Estudio 11 se refiere principalmente los Estándares
Internacionales de Contabilidad elaborados para el sector privado, con las
adaptaciones necesarias. Por Ej. El cómputo de los ingresos originados por los
tributos.
La junta de Normas Contables elabora los Estándares de Contabilidad para el
SP, por medio del análisis de los Estándares Internacionales.
Este método registra las transacciones cuando acontecen y también cuando se
reciben los recursos o se pagan las obligaciones.
Los rubros reconocidos son Activos, Pasivos, Patrimonio Neto, Recursos y
Gastos.
225
 Comprende la totalidad de los bienes que componen el activo, entre ellos,
disponibilidades.
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Por lo tanto incluye una completa información de flujos y estados de
disponibilidades o Cajas como una parte integral del método acumulativo.
Cabe destacar que esta metodología provee a los usuarios información de los
recursos controlados por cada jurisdicción y entidad, el costo de sus operaciones
(costo de proveer bienes y servicios) y otras informaciones útiles sobre la posición
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financiera y sí son operadas en forma eficiente.
Considera las variaciones de activos, pasivos, patrimonio neto, gastos y
recursos (flujos y stocks).
Algunos gobiernos que cambian hacia el sistema acumulativo deciden no
reconocer algunos activos o pasivos.
Por Ej. En los Activos físicos registrar sólo algunos porque carecen de
inventarios o consideran que no deben ser incluidos.
Estudio 12. “Perspectivas de la Contabilidad Gubernamental de
Costos” IFAC 9/2000 - “ Perspectives on Cost Accounting for Government” International
Public Sud Sector
SISTEMA DE CONTABILIDAD GUBERNAMENTAL Y COSTOS DE LA
PRODUCCIÓN PÚBLICA
La obtención de los costos debe fluir en forma automática del propio
Sistema de Contabilidad Gubernamental. Por definición el Sistema debe registrar
todas las transacciones que afecten o puedan afectar el patrimonio público. Uno de los
productos del Sistema es la determinación de los costos.
El control de gestión para cumplirse, requiere indispensablemente la
medición “ex ante” y “ex post” de los costos de la producción pública.
El SP para cumplir sus objetivos debe ser eficaz (lograrlos), y eficiente
(lograrlos al menor costo posible).
El cómputo de los costos es indispensable para prever y comprobar la
eficiencia.
Estudio del SP Internacional sostiene que los datos de costos deben ser
utilizadas en forma continua por las autoridades responsables
226
de finanzas y de control y por las autoridades superiores en su actividad de supervisión
y evaluación (Prefacio)
La consideración de los gastos con gravitación financiera es insuficiente en
costos; sólo contiene la previsión de:
a) gastos financieros a efectuar (constituirán obligaciones a pagar).
b) recursos financieros a realizar (brindarán los medios de pago de las
obligaciones a contraer).
Por lo tanto, está justificado incorporar en el sistema de presupuesto, como
mínimo, las depreciaciones del capital amortizable y Ia variación de acopios de bienes
de consumo que deben ser almacenados en el SP.
La incorporación de los datos citados en el párrafo precedente hace posible la
previsión y la comprobación de la eficiencia en forma sistémica.
Los ítems de costos deben definirse homogéneamente en las cuentas de los
clasificadores y del Sistema de Contabilidad.
La clasificación de la variabilidad del requerimiento en función del nivel de
actividad del organismo ayudar a definir prioridad a los distintos insumos que se
requieren, pues permite en cada centro de asignación de recursos:
a) fijar la dimensión más económica.
b) mensurar cuanto se utiliza de la capacidad productiva.
c) determinar el peso negativo de la paralización de las acciones productivas.
d) establecer el costo de iniciación de actividades.
Beneficios
Provee información relativa al gobierno que permite demostrar:
a) los usos de los recursos.
b) el gerenciamiento de todos los activos y pasivos reconocidos en los
estados financieros.
c) como financia sus actividades y atiende los requerimientos de caja.
d) la habilidad para financiar sus actividades y atender los pasivos.
e) la posición financiera y sus cambios.
d) costos de los servicios, su eficacia y eficiencia.
227
 SISTEMA DE CONTABILIDAD GUBERNAMENTAL Y LA Aceptado el criterio fundamental de actividad productiva, debe computarse
POSICIÓN FINANCIERA el gasto devengado y aplicado. Se considera esta manera de considerar la ejecución y
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Los gobiernos requieren información total de su posición financiera y de su
stock de activos y pasivos para:
a) Decidir sobre la factibilidad de brindar servicios.
b) Demostrar su responsabilidad a la población por la administración de activos y
pasivos.
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cierre del ejercicio, entre varias posibles, como la fundamental por referirse a la
producción pública. Ésta se logra, exclusivamente, contando con los factores
productivos y aplicándolos al proceso productivo.
La ejecución y el cierre de los ejercicios fiscales tienen relación con las
etapas de ejecución de los gastos y recursos y el modo de computarlas.

En el cuadro siguiente se presentan algunas formas de cierre de ejercicio:

c) Planificar el financiamiento del mantenimiento y el reemplazo de activos.
d) Planificar la amortización de pasivos.
e) Administrar su posición de caja y de financiar los requerimientos.
Modo de cómputo Significado del resultado
Los gobiernos necesitan conocer el impacto de decisiones del pasado en la
1. Comprometido menos 1. Comprende dos componentes:
situación corriente actual y el impacto de las actuales en el futuro. Esta información Ordenado pagar. a) pasivo exigible por los bienes recibidos de
sólo es disponible cuando se registran todos los detalles de los activos y pasivos. conformidad y que por cualquier causa no se
Las autoridades gubernamentales administran activos y pasivos de ordenó pagar,
significación. Deben por lo tanto determinar los modos más eficientes de utilizar los b) pasivo contingente por los contratos
válidos pero que por alguna razón los bienes
activos, controlar los pasivos y dar información de su conducción. correspondientes no se hayan recibido de
El Sistema por definición, debe organizarse para mantener registros al día de 2. Gastos corrientes ordenados 2. (+) ó (-) ahorro; si se computaran las
activos y pasivos, patrimonio neto, gastos y recursos. pagar menos amortizaciones de los bienes fijos y la variación
Ingresos corrientes efectivamente de stocks de bienes de consumo sería
Transición del método de Caja al Sistema de Contabilidad Gubernamental ingresados. equivalente a la
3. Gastos de capital + aplicaciones 3. (+) ó (-) Inversión
IFAC se ha ocupado de este tema “Perspectives on Accrual Accounting” financieras, ambos ordenados pagar debe coincidir en monto y signo con ahorro; es
menos válida la observación que antecede.
que contiene guías para la transición. Recursos de capital + fuentes finan-
El Estudio 11 no presenta detalles porque la transición depende: cieras ambos efectivamente ingresa-
1. de la intensidad y del grado que se defina, rápido o lento. dos.
2. del sistema del que se parte, el alcance y calidad de la información 4. Cíastos corrientes, de capital y 4. Resultado financiero
disponible, los recursos y el lapso que se asignen para el cambio lo que es único para aplicaciones financieras ordenados 4.1. (+) superávit ó
pagar menos 4.2. (-) déficit (prohibido LAF Art. 34; tercer
cada gobierno. total de recursos corrientes, de capi- párrafo).
4.3. equilibrio.
tal y fuentes financieras
EJECUCIÓN Y CIERRE DE LOS EJERCICIOS efectivamente ingresados.

A fin de servir a la toma de decisiones y al control interno y externo hay 5. Gastos operativos y de S. Resultado financiero primario (sin intereses
diversas maneras de computar y cerrar los ejercicios fiscales. transferencias + gastos de capital de la deuda)
menos
Recursos corrientes + Recursos de
Capital

228 229
 6. Gastos corrientes y ele capital 6. Producto bruto interno público.
(con
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v sin incidencia financiera), ambos
devengados, es decir, producción
bruta
menos
I Producción bruta.
7. 7. Ejecución (con y sin incidencia financiera)
por categorías programáticas, mensuradas en
los casos posibles, mediante unidades de
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medida, es decir, producción cuantificablc.
8. Ordenado pagar menos Pagado. 7. Deuda flotante del ejercicio.
SISTEMA DE CONTABILIDAD DE NACIÓN
Es acumulativo y por el devengado, desde 1993.
Es el sistema de información financiera y patrimonial del SP de la economía
conforme a los principios y normas generales de contabilidad definidas por la SHN
en 1995.
Los datos de las transacciones (gastos y recursos con y sin gravitación
financiera) se deben registrar una sola vez en terminales periféricas, en el tiempo y
lugar más cercanos en que éstas ocurren y simultáneamente en una base de datos.
La Contaduría General de la Nación, administradora de la base de datos
produce las salidas de registros de variaciones y consecuentemente la contabilidad
acumulativa, basados en la etapa del devengado de gastos y percibido de
recursos de:
a) variaciones en el ejercicio fiscal, (flujos)
b) estados de situación periódicos, (stocks)
Estos datos permiten efectuar el seguimiento de la ejecución del ejercicio
fiscal y sirven para la toma de decisiones, la rendición de cuentas, el ejercicio
del control interno y externo, dar información a las cuentas nacionales y a las
estadísticas fiscales del FMI.
El Sistema de Contabilidad Gubernamental debe registrar el ciclo
presupuestario en las etapas que se describen más adelante.
Los clasificadores presupuestarios se basan en un único conjunto de
conceptos, definiciones y procedimientos a fin de agrupar, en el sistema de
presupuesto, los gastos por finalidades, funciones, programas, carácter
económico, clase u objeto, tipos de costos, fuentes de financia- miento y unidades
de organización y los ingresos por clase u objeto y carácter económico.
230
Las cuentas del Sistema se definen concordantemente con las de los
clasificadores; éstos constituyen el plan de cuentas de las variaciones (flujos) del
ejercicio que luego se vuelcan, por los circuitos integrados de información, en las
cuentas de situación (stocks) en la contabilidad general. Las cuentas de la
contabilidad de costos son parte de la contabilidad general.
Tanto los clasificadores como las cuentas del Sistema se definen dentro
del marco conceptual de las cuentas nacionales en sus ramas: cuenta del
producto y del ingreso; matriz de insumo - producto; cuenta de fuentes y usos
de fondos; balance comercial y balance de pagos; cuenta de la riqueza nacional.
Asimismo se deben considerar las estadísticas fiscales internacionales.
Las herramientas informáticas permiten dar una solución eficiente al
sistema de información que requiere el ciclo presupuestario (formulación,
aprobación, ejecución, cierre de cuentas, evaluación y control). Comprenden
también a las transacciones extra - presupuestarias que deben tender a ser
mínimas y a desaparecer.
Sistema de Contabilidad de la Nación según LAF
Descripción
Comprende a los principios, órganos, normas y procedimientos
técnicos de recopilación, valuación, procesamiento y exposición de los hechos
económicos que afecten o puedan llegar a afectar el patrimonio del SPN (85).
Los objetivos del sistema serán (en todo el SPN) (86):
a) registrar todas las transacciones que afecten o puedan afectar la situación
económica financiera.
b) producir informes financieros para la toma de decisiones y los terceros
interesados.
c) presentar la información contable y la respectiva documentación de apoyo.
d) integrar la información en el sistema de cuentas nacionales.
El sistema, en todo el SPN deberá (87):
a) ser común único uniforme.
b) integrar cuentas presupuestarias, del tesoro y patrimoniales entre sí y con las
cuentas nacionales.
231
 c) exponer la ejecución del presupuesto, movimiento y situación del teso- ro y las
variaciones, composición y situación del patrimonio de los entes y empresas y
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sociedades del Estado.
d) orientarse a determinar los costos de las operaciones públicas.
e) basarse en principios y normas de contabilidad de aceptación general aplicables.
La Contaduría General de la Nación tendrá competencia para (91):
a) dictar normas de contabilidad para todo el SPN.
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b) coordinar el registro primario de las jurisdicciones y entidades.
c) llevar la contabilidad general de la Administración Central y administrar el sistema
de información financiera de los OD y del SPN.
d) elaborar las cuentas económicas del SPN conforme al sistema de cuentas
nacionales.
e) preparar la cuenta de inversión para remitir al Congreso al que le corresponde
aprobarla o desecharla (Constitución Nacional Art. 75 inciso 8 in fine).
Archivo óptico o electrónico de la documentación
La documentación financiera, de personal, de control, administrativa y
comercial de la Administración Nacional, podrá ser archivada y conservada en soporte
electrónico u óptico indeleble, cualquiera sea el soporte primario en que esté redactada
y construida. Los originales redactados o producidos en primera generación, perderán
su valor jurídico y podrán ser destruidos o dársele el destino que se determine
precediéndose previamente a su anulación. (“24”).
SISTEMA DE CONTABILIDAD DE NACIÓN. ETAPAS
DEL GASTO. NORMAS
LAF Título II Del sistema Presupuestaria Capítulo II Del Presupuesto de la
Administración Nacional Sección III De la Ejecución del Presupuesto Art. 31:
Se considera gastado un crédito y por lo tanto ejecutado el presupuesto de
dicho concepto, cuando queda afectado definitivamente al devengarse un gasto. Más
adelante en la Sección IV Del Cierre de Cuentas establece:
Art. 41 Las cuentas del Presupuesto de Recursos y Gastos se cerrarán el
31/12 de cada año. Después de esa fecha los recursos que se
232
recauden se considerarán parte del presupuesto vigente, con independencia de la fecha
en que se hubieren originado la obligación de su pago
o liquidación.
Con posterioridad al 31/12 de cada año no podrán asumirse compromisos ni
devengarse gastos con cargo al ejercicio que se cierra en esa fecha.
El Art. 42 establece que los gastos devengados y no pagados al 31/12 de cada
año se cancelarán, durante el año siguiente, con cargo a las disponibilidades en caja y
bancos existentes a la fecha señalada.
Los gastos comprometidos y no devengados al 31/12 de cada año se
afectarán automáticamente al ejercicio siguiente, imputando los mismos a los créditos
presupuestarios para ese ejercicio.
SISTEMA DE CONTABILIDAD GUBERNAMENTAL. CUENTA DE
INVERSIÓN DE LA CONTADURÍA GENERAL DE LA NACIÓN
Contendrá como mínimo (95):
a) los estados;
a) 1 de ejecución del Presupuesto de la Administración Nacional al cierre.
a) 2 de movimientos y situación del tesoro de la Administración Central;
a) 3 contables financieros de la Administración Central;
b) los informes de:
b) 1 la gestión consolidada del SPN y de los resultados operativos,
económicos y financieros;
b) 2 el grado de cumplimiento de los objetivos y metas del Presupuestos;
b) 3 de costos e indicadores de eficiencia de la producción
pública;
b) 4 la gestión financiera del SPN.
La SHN podrá, respecto de la Cuenta de Inversión (“23”):
a) depurar importes, sin movimiento, mayores de 10 años con débito o
crédito a Rentas generales según corresponda.
b) dar de baja a activos oportunamente cancelados por el organismo deudor
pendientes de regularización.
233
 Cuenta de Inversión de la Contaduría General de la Nación que sus datos se obtienen del sistema integrado de información financiera en las
Resulta de interés efectuar un breve análisis de la Cuenta de Inversión, cuentas Disponibilidades del plan de cuentas vigente.
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EL Sistema de Contabilidad Gubernamental se lleva conforme con la teoría
contable y con los principios de Contabilidad Generalmente Aceptados del SPN, con
el método de Partida Doble y la contabilización de las transacciones por única vez por
el método del devengado.
La Contaduría General de la Nación brinda los siguientes Estados y Balances
Prohibida su reproducción parcial o total sin permiso escrito de la editorial.
Los datos que se brindan son saldos iniciales, entradas y salidas de fondos
tipificados en función al origen de las transacciones y los saldos resultantes.
Evolución y situación de la deuda pública
Cubre la deuda directa e indirecta en forma sintética y agrupada por los

que incluyen la Cuenta de Inversión exigida por la Constitución Nacional. conceptos genéricos en las que se compone.
Los datos surgen de los registros del sistema integrado de información
Ejecución del Presupuesto General de la Administración Nacional financiera.
Los datos se ordenan de acuerdo con los clasificadores de recursos y de
gastos, por lo percibido y por lo devengado respectivamente. Estados contables de la Administración Central, componente de la
Administración Nacional
Evaluación de Resultados de la Gestión Son:
El sistema presupuestario es ordenador del marco financiero y asegura, la
a) Balance General
programación y el seguimiento de los objetivos y metas de los servicios a cargo de la
b) Estadode Resultados Corrientes (Recursos y Gastos)
Administración Nacional con identificación en los programas (cursos de acción) de
c) Estado de Evolución del Patrimonio Neto
objetivos y metas en términos de resultados físicos.
d) Estado de Origen y Aplicación de Fondos
A partir de 1994 se intensifica y generaliza el seguimiento trimestral de metas
e) Cuadro de Bienes de Uso
de programas y proyectos
Los cuadros de lo realizado por programa y proyecto presentan los
SISTEMA DE CONTABILIDAD DE LA CIUDAD AUTÓNOMA DE
siguientes títulos:
BUENOS AIRES CABA Y DE ALGUNAS PROVINCIAS ARGENTINAS
et) general. Programas bajo seguimiento. Ordenamiento por Nivel
Institucional, Organismos y Programas. Cifras en millones de pesos y magnitudes CABA y la mayor parte de las Provincias Argentinas, adoptaron el modelo
físicas de Metas. LAF; método acumulativo y por el devengado, entre otras, por ejemplo Provincias del
b) de las columnas: Código Institucional - Programa - Unidad Chubut, del Neuquén y Salta;
ejecutora; Proyecto; Crédito Original y final vigente;
Gasto devengado; Tipo de producción de bienes y servicios; Unidad de CABA
Medida; Meta programada; Meta Vigente; Meta ejecutada; % de ejecución. Ley 70 (agosto 1998) y Decreto Reglamentario 1000 (1999)
El Art. 58 establece que “Se considera gastado un crédito y ejecutado el
Estado de situación del tesoro presupuesto por dicho concepto al devengarse el mismo”
Puede considerarse como una manifestación del denominado método contable de El Reglamento Art. 31 Apartado 2.3 establece:
efectivo del Estudio IFAC N° 1, con la salvedad de “El gasto devengado implica:
El surgimiento de una obligación de pago por la recepción de conformidad
de bienes o servicios oportunamente contratados o por

234 235
 haberse cumplido los requisitos administrativos dispuestos para los casos de
gastos sin contraprestación”
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El Capítulo V Del Sistema de Contabilidad adopta el método acumulativo.
En especial el Art. 109° define que el Sistema de Contabilidad está integrado por el
conjunto de principios, órganos, normas y procedimientos técnicos utilizados para
recopilar, valuar, procesar y exponer los hechos económicos que afecten o puedan
llegar a afectar, el patrimonio del SP de CABA.
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Provincia del Chubut
Ley 5447/2005
Se considera ejecutado un crédito presupuestario cuando queda afectado
definitivamente en el momento de devengarse dicho gasto. Art. 29°.
Art. 79° Adopta el método acumulativo. Establece lo siguiente:
El Sistema de Contabilidad tendrá las siguientes características generales:
a) Será común, único, uniforme y aplicable a todos los organismos del
SP provincial.
b) Permitirá integrar las informaciones presupuestarias, del Tesoro y
patrimoniales de cada entidad entre sí;
c) Expondrá la ejecución presupuestaria, los movimientos y situación
del Tesoro y las variaciones, composición y situación del patrimonio del SP.
d) Estará orientado a determinar los costos de las operaciones públicas.
e) Estará basado en principios y normas de contabilidad de aceptación
general, aplicables al SP.
Provincia del Neuquén
Ley 2141 Art. 16 de la Ley y 16 de la Reglamentación:
Art. 16 de la Ley “Se considera ejecutado un gasto y en consecuencia
afectado definitivamente el respectivo crédito presupuestario, al devengarse su
importe, previa verificación del cumplimiento de los requisitos documentales, normas
de procedimiento y criterio técnicos que establezca la reglamentación”.
236
Art. 16 Reglamento “La afectación definitiva de los créditos presupuestarios
se registrará en el momento del devengamiento del gasto que implica:
a) Una modificación cualitativa y cuantitativa en la composición del
patrimonio de cada Jurisdicción y Entidad por transacciones con incidencia
económica y financiera.
b) El surgimiento de una obligación de pago por la recepción de
conformidad de bienes y servicios contratados, o en su caso, por haberse
cumplido determinados requisitos administrativos que configuran el gasto, tenga o
no una contraprestación.
c) La liquidación del gasto y la correspondiente emisión de la orden de
pago”.
Provincia de Salta
Es otro caso de interés. Modificó recientemente su Constitución para eliminar
la figura del Tribunal de Cuentas e incorporar la de la Auditoria General de la
Provincia y la de Sindicatura General de la Provincia.
Además implantó del sistema integrado de Administración Financiera
siguiendo los lineamientos de LAF y por lo tanto adoptó el método acumulativo y por
el devengado.
Partidos Municipales de la Provincia de Buenos Aires
En la Provincia de Buenos Aires se está efectuando a partir del 2001 una
prueba en seis municipios de una Reforma de la Administración Financiera en el
ámbito Municipal RAFAM. En el programa se define “La contabilidad se basará en
principios y normas de general aceptación, adaptadas a las características propias del
ámbito municipal, y reflejará, con asientos por partida doble, las variaciones que
ocurran en la situación patrimonial del Municipio en el momento que las transacciones
con incidencia financiera se devenguen y se cancelen, para el caso de los gastos, o se
perciban, para el caso de los recursos”
237
 PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD GENERALMENTE ACEPTADOS Y El 2/8/1995 la SHN, dictó la Resolución 25 que se resume a continuación.
NORMAS GENERALES DE CONTABILIDAD DEL En la exposición de motivos expresa que suple un vacío en la materia y cumple LAF.
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SPN (Resolución 25/95 SHN). Está en consonancia con el método acumulativo y por el devengado,
A partir de 1 de julio de 2001 IFAC (Junta de normas contables para el SP)
En la Argentina las normas contables profesionales del sector privado
está emitiendo los Pronunciamientos Contables Internacionales para el SP que son 22
surgieron de las asambleas de graduados siendo las más trascendentes:
al 1/1/2005.
VI Ciudad de Buenos Aires 1962
En el Prefacio de los Pronunciamientos se reconoce el derecho de las
VII Ciudad de Avellaneda Provincia de Buenos Aires 1969 sobre las bases
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Administración Pública y emisores de normas nacionales a establecer normas contables

de las aprobadas en la VII Conferencia Interamericana de Contabilidad Mar del
y directrices para la información financiera en sus jurisdicciones.
Plata 1965.
En 1973 la Ley 20.488 estableció que la emisión de normas contables
Compendio de los “Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados para
profesionales le corresponde a los Consejos de cada provincia que son
el SCG” y “Normas Generales de Contabilidad”
organizaciones profesionales de primer grado, agrupadas en una de segundo grado
Resolución 25/95 SHN BO 9/8/1995
la Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas
FACPCE
En la Federación funciona el Centro de Estudios Científicos y Técnicos de
Principios de contabilidad generalmente aceptados. Compendio
1. Ámbito de aplicación
la Comisión Especial de Normas de Contabilidad y Auditoría que luego de un
1.1. Administración Central, Organismos Descentralizados e Instituciones de
proceso de consulta pasa a la Junta de Gobierno donde se transforman en
Seguridad Social;
Resoluciones Técnicas RT.
1.2. Empresas y sociedades del Estado y empresas donde el Estado tenga mayoría de
Las Resoluciones Técnicas son de cumplimiento obligatorio para los
capital o en la formación de las decisiones societarias en la medida que no se
profesionales cuando el Consejo Profesional de la jurisdicción las adopta con o sin
contrapongan con los que se aplican.
alguna modificación.
En diciembre de 2000, en la Ciudad de Esquel Provincia del Chubut, la 2. Postulado básico
FACPCE, aprobó 4 Resoluciones que tienden a la mayor aproximación posible a los Equidad: “La incidencia en el patrimonio del Ente respecto de las
estándares de contabilidad internacionales de IASC International Accounting transacciones y, consecuentemente, el registro de los hechos económicos y
Standars Comité. financieros, debe ser determinada conforme a un criterio ecuánime para las partes
I LAS Normas Contables Profesionales no son aplicables al SP. interesadas”.
Las Normas deben definirse, por un acto administrativo del Poder 3. Marco conceptual
administrador. Pero no son divergentes. Es factible utilizaras con las adecuaciones Conceptos esenciales para la cuantificación y adecuado registro de los
del caso. Así está definido en el estudio 11 del IFAC Comité del SP, analizado estados contables, informes financieros y de gestión complementarios a fin de que
precedentemente. se registren en el tiempo, y uniformemente, las variaciones patrimoniales y el
Los principios y normas de contabilidad facilitan la preparación y la resultado de las operaciones, demostrando los criterios seguidos
comprensión de los estados y balances que de otra manera, en cada caso deberían
ser acompañados por una descripción detallada de la metodología empleada. Al 4. Enunciado y conceptos
aplicar dichos principios y normas se torna mínima la necesidad de incorporar notas
explicativas.

238 239
 Principios; Conceptos Normas generales de contabilidad
1. Ente UO 1. Unidad económica identificable, creada para cumplir objetivos, 1. Cualidades de la información contable del ente
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conforme a normas que lo originaron y lo regulan

2. Ente en 2. Presunción de actividad continuada, salvo normas que fijen
actividad plazo de funcionamiento Cualidades Respecto de los hechos y actos económico - financieros del
3, Ejercicio 3. División temporal homogénea de la actividad del ente que ente, la información debe:
contable permite comparar su evolución con la expresión de la situación 1. Utilidad 1. Ser eficiente para que sirva razonablemente a los usuarios
patrimonial y los resultados de la gestión
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2. Identificación 2. Referirse a entes determinados, a lapsos ciertos y a transacciones

4. Bienes 4. Las informaciones contables corresponden a bienes, derechos y que hayan ocurrido
económicos obligaciones susceptibles de ser valuados objetivamente en 3. Ponerse a disposición de los usuarios, en las circunstancias
3. Oportunidad
términos monetarios
normadas, para que éstos puedan adoptar decisiones en tiempo y
5. Reconocimiento 5. Las que afecten a los entes modificando su patrimonio y los forma oportunas
de las resultados de sus operaciones, al devengarse.
4. Representa 4. Exponerse total y adecuadamente los ciertos y también los que,
transacciones
6. Moneda corriente de curso legal tividad cuantificables, eventualmente puedan ocurrir
6. Moneda de
Cuenta
5. Verosimilitud 5. Ser fidedigna, por lo que es imprescindible registrar, con
7, Valuación al 7. Valor original de adquisición, construcción o producción, Para terminología precisa, exclusivamente, las transacciones ocurridas
Costo determinados bienes, valor de cotización de mercado, el estimado expresadas en su real dimensión
de realización o en casos de excepción justificada, como defina el 6. Confiabili- 6. Reunir requisitos de certidumbre, en la captación de datos, su
Organo Rector dad clasificación, valuación y exposición, a fin de que sea creíble y
8 Exposición 8. Expresión total y adecuada de la información necesaria en los válida para la toma de decisiones
estados contables y financieros para que los usuarios cuenten con 7. Objetividad 7. Representar la realidad conforme a criterios preestablecidos
información y puedan tomar decisiones
9. Universalidad 9. Registración total de los hechos económicos de cualquier 8. Verificabi- 8. Poderse controlar por terceros
naturaleza que afecten o puedan afectar el patrimonio y los lidad
recursos y gastos del ente. 9. Homoge- 9. Ser efectuada con criterios similares en el tiempo y de aplicación
10 Importancia 10. Exposición clara de las transacciones y de su incidencia neidad común a todos los entes facilitando el análisis, evaluación y
relativa inmediata o mediata que por su magnitud o naturaleza tengan o comparación temporal
puedan tener un impacto sobre el patrimonio, los recursos y los 10. Racionalidad 10. Aplicar un método fundado en la razón
gastos del ente
11. Uniformidad 11. Aplicación de los mismos criterios de identificación, eva-
luación y exposición en los lapsos en que se exponen las acti-
vidades del ente
12, Criterio de 12. En la medición de los hechos económicos - financieros del
prudencia Ente se debe aplicar un criterio restrictivo exponiendo la
situación menos favorable, entre las posibles.

240 241
 2. Contenido básico de los capítulos que conforman los estados Pasivo y Patrimonio
1. Deudas
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contables
2. Pasivos diferidos
Capítulos Contenido 3. Previsiones
1, Activo 1 .Conjunto de bienes y derechos cuantificables, derivados de 4. Patrimonio (diferencia entre Activo y Pasivo)
transacciones o de hechos propios del ente, capaces de producir 4.1 Hacienda Pública (Administración Central) y
ingresos económico financieros, razonablemente esperados durante el 4.2 Patrimonio Institucional (Organismos descentralizados e
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desarrollo de su gestión. Instituciones de Seguridad Social) Patrimonio Público

2. Pasivo 2. Conjunto de obligaciones cuantificables del ente contraídas con
terceros, afectando sus recursos en función de los vencimientos a
operarse, incluyendo contingencias de alto grado de probabilidad de
que ocurran.
3, Patri- 3. Está constituido por los rubros “Hacienda Pública” y “Patrimonio
monio Público” en la AC; en el resto de los entes se los denomina
Neto “Patrimonio Institucional” y “Patrimonio Público”.
Cuentas de orden
Registran eventos que por sus características no representan hechos
económico financieros que alteren el patrimonio y por lo tanto los resultados pero que
ilustran respecto de circunstancias de importancia.
En la práctica actual las cuentas de orden han sido reemplazas por notas al
Balance.

4. Recursos 4. Ingresos de la gestión corriente entre ellos, tributarios, venta de

bienes y servicios, rentas de la propiedad y transferencias recibidas.
5. Gastos
5. Gastos de la gestión corriente, entre ellos, de remuneraciones y de
prestaciones de seguridad social, adquisición de bienes y servicios
destinados al consumo, de intereses y otras rentas de la propiedad,
transferencias y contribuciones otorgadas y otras aplicaciones que
implican egresos.
Normas generales aplicables a recursos y gastos corrientes
El reconocimiento y posterior registración contable se efectuarán sobre la
base del devengado tanto para los recursos como para los gastos de acuerdo al
principio de contabilidad gubernamental N° 5 “Reconocimiento de las transacciones”
En la práctica los recursos se computan por lo percibido. Los recursos corrientes
producen modificaciones del patrimonio cualitativas y cuantitativas en más. Los
gastos corrientes, en cambio, producen modificaciones del patrimonio cualitativas y
cuantitativas en menos.

Recursos corrientes
Normas generales aplicadas a los activos, pasivos y patrimonio 1. Ingresos tributarios
En cada ítem de los activos, pasivos y patrimonio la norma comprende el 2. Contribuciones a la Seguridad Social
análisis conceptual, la valuación y el modo de exposición. Los ítems son los 3. Ingresos no tributarios
siguientes;
4. Venta de bienes y servicios de las Administraciones públicas
5. Rentas de la propiedad
Activo
6. Transferencias recibidas
1. Disponibilidades
7. Contribuciones recibidas
2. Inversiones financieras
8. Otros recursos
3. Créditos
4. Bienes de cambio
Gastos corrientes
5. Bienes de uso
1. Gastos de consumo
6. Bienes intangibles

242 243
 2. Rentas de la propiedad (Alquileres) a) 2 La aprobación por parte de un funcionario competente, de la aplicación
3. Prestaciones de la seguridad social de recursos por un concepto e importe determinados y de la tramitación
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4. Otras pérdidas administrativa cumplida.

5. Transferencias otorgadas a) 3 La afectación preventiva del crédito presupuestario que corresponda, en
6. Contribuciones otorgadas. razón de un concepto y rebajando su importe del saldo disponible.
a) 4 La identificación de la persona física o jurídica con la cual se establece
Informes financieros la relación que da origen al compromiso, así como la especie y cantidad de los bienes
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Demuestran la responsabilidad del gobierno, sobre los asuntos y recursos
financieros que se le han encomendado, y proporcionan la siguiente información útil
para tomar decisiones:
a) Obtención y utilización de recursos de acuerdo con el presupuesto legalmente
adoptado conforme con los requerimientos legales y contractuales, incluyendo los
límites financieros (reglas macro fiscales, en especial las de la ley 25.917 Régimen
Federal de Responsabilidad Fiscal de
2004).
b) Fuentes, distribución y uso de los recursos financieros.
c) Manera en que financió sus actividades y atendió sus requerimientos
de efectivo.
d) Evaluación de la habilidad para financiar sus actividades y sufragar sus pasivos y
compromisos. -
e) . Situación financiera y cambios producidos.
f) , Datos acumulados para evaluar el desempeño en términos de costos de
servicios, eficiencia y logros. En materia de ejecución del ejercicio fiscal, la
reglamentación parcial N° 1 de LAF establece los requisitos para considerar un gasto
comprometido y devengado (Decreto del PE 2666/92 Art. 31)
SCG EJECUCIÓN DEL PRESUPUESTO DE GASTOS:
La Reglamentación, Decreto 2666/92 del PE Nacional determina en el Art,
31:
a) El compromiso implica
a) 1 El origen de una relación jurídica con terceros, que dará lugar, en el
futuro, a una eventual salida de fondos, sea para cancelar una deuda o para su
inversión en un objeto determinado.
y servicios a recibir o, en su caso, el carácter de los gastos sin contraprestación.
b) El devengado implica
b) 1 Una modificación cualitativa y cuantitativa en la composición del
patrimonio de la respectiva jurisdicción o entidad, originada por transacciones con
incidencia económica y financiera.
b) 2 El surgimiento de una obligación de pago por la recepción de
conformidad de bienes o servicios oportunamente contratados por haberse
cumplidos los requisitos administrativos dispuestos para los caso de gastos sin
contraprestación.
b) 3 La liquidación del gasto y la simultánea emisión de la respectiva orden
de pago dentro de los 3 días hábiles del cumplimiento de los previstos en el numeral
anterior.
b) 4 La afectación definitiva de los créditos presupuestarios
correspondientes.
El devengado es la etapa que permite la registración por única vez y
simultáneamente con diversos enfoques tanto las variaciones (flujos) como el cambio
en activos o pasivos (según corresponda)
Ej. Adquisición de un avión sanitario:
a) Imputación a Gastos de Capital, Bienes de Uso en el Presupuesto;
b) registrar el pasivo de corto plazo a favor del proveedor
c) dar de alta en el inventario de bienes reales
En la publicación de la SHN Programa de Reforma de la Administración
Financiera Gubernamental (1992) se define claramente la idea básica de cómo debe
ser un Sistema de Contabilidad Gubernamental Será llevada en el marco de la teoría
contable y aplicando los principios de contabilidad generalmente aceptados,
aspectos éstos que aseguran la idoneidad del sistema.

245
 SCG EJECUCIÓN DEL PRESUPUESTO DE RECURSOS NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD PARA EL SP
IPSAS. (vigentes al 1 /1 / 2005)
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Se devengan cuando, por una relación jurídica, se establece un derecho de

cobro a favor de las jurisdicciones y Entidades de la Administración Nacional y,
simultáneamente, una obligación de pago por parte de personas físicas o jurídicas, las
cuales pueden ser de naturaleza
pública o privada.
Se produce la percepción o recaudación en el momento en que los fondos
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Son las emitidas por la Junta de Normas Internacionales de Contabilidad
del SP.
Tabla comparativa con las normas del SPN
Este tema se desarrolla considerando el Manual de Pronunciamientos

ingresan o se ponen a disposición de una oficina recaudadora, de un agente del Contables Internacionales para el SP Edición 2005 de la Federación Internacional de
Tesoro General de la Nación o de cualquier otro funcionario facultado para Contadores y el trabajo presentado en VII Foro Iberoamericano de Contabilidad
recibirlos. Pública San Carlos de Bariloche Dic. 2004 por CP Patricia R. Castro y CP Alejandro
El devengado de los recursos es en la práctica muy difícil de calcular. Son J. M, Giacobini.
muy pocos los tributos en los que se puede considerar, por Ej. los empadronados. IPSAS Denominación SPN
Por esta razón, basada inclusive en un criterio de prudencia, se efectúa el cómputo
por lo percibido.
1 Presentación de estados financieros Es en general compatible aunque con
Define los estados contables vocabulario distinto para igual concepto.
relativos al método y por lo Difiere en lapsos para considerar corriente
CLASIFICACIÓN DE LOS GASTOS devengado. un activo o un pasivo.
2 Listados de flujos de efectivos Difiere. Se presenta el Estado de Origen y
Los gastos deben clasificarse en: Identificación de las fuentes, Aplicación de Fondos. Poca posibilidad
1. fijos: cuando su importe resulte indiferente a los cambios en los volúmenes de partidas de gastos y saldo a Ia de reclasificación.
producción. fecha de presentación.
2. semifijos: cuando su importe varíe al cambiar el volumen de producción, cuando 3 Superávit / déficit neto del perio- El Estado de resultados corrientes y
se altera: do, errores fundamentales y cam- Ajustes de Resultados de Ejercicios
a) el tiempo de trabajo. inos en 1.as políticas contables. Anteriores pueden considerarse como
equivalentes.
b) el sobre o sub aprovechamiento de los bienes de uso por haber variado la
4 LOS efectos de las tasas de Difiere en el tipo de cambio Activos
velocidad del flujo productivo.
cambio de divisas extranjeras. utiliza el tipo comprador; Pasivo Tipo
3. variable: cuando aumentan o disminuyen correlativamente con el aumento o vendedor Ambos en cada transacción V al
disminución del producto. cierre.
Es importante lograr el equilibrio entre los distintos tipos de gastos (fijos, 5 Costos de endeudamiento Lo Capitaliza los intereses directamente
semifijos y variables) ante los diferentes niveles de producción. considera como gastos pero atribuibles a Activos fijos. Alternativa
Si se asignan insuficientes ítem variables, disminuye o se paraliza la actividad admite el tratamiento aceptada. Agrega el costo de construcción
productiva y se siguen incurriendo en los mismos gastos fijos y semifijos. Estos por alternativo de capitalización los costos directos e indirectos
para los que son directamente devengados en el lapso de la construcción
lo tanto resultan insuficientemente útiles, o peor aún, inútiles.
atribuibles a deudas para
La tipificación de los programas por prioridades haría factible que la capitalización en activos físicos
reducción de cuotas que autorizan compromisos, permitiría asegurarles a los más
importantes los gastos variables para que puedan funcionar razonablemente.

246 247
 6 Estados financieros consolidados Consolida patrimonios netos de Organismos 10 Información financiera en econo- RT 17 y 19 establecen normas relacionadas
y contabilidad de entidades Descentralizados, Instituciones de Seguridad mías hiperinfraccionarias Los con el contexto inflacionario en el sector
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controladas. Social, Entes Públicos, Fondos Fiduciarios, Estados financieros son cuáles privado.
Establece la normativa para la UN, Empresas y Sociedades Estado y otros si se expresan en función de la El ajuste de los Estados contables aplica las
presentación de estados entes en los que el Estado participa en su unidad de valor a la fecha de normas del sector privado para reflejar los
financieros consolidados. capital. presentación de los estados cambios producidos en el poder adquisitivo
Contaduría General de la Nación estudia la contables. de la moneda y se cumple la resolución 25 en
consolidación de los Estados Contables del lo relativo a “moneda de cuenta”
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SPN, por el método línea por línea. “uniformidad” y “ejercicio contable”

7 Contabilidad de las inversiones en Utiliza el método patrimonial. Inicialmente al
empresas asociadas Inversiones costo y luego aumenta o disminuye para 11 Contratos de construcción El costo de construcción incluye los costos
que se efectúan en otro u otros reconocer la parte de inversionista en los Asignación de directos e indirectos que se devenguen en el
entes y con asunción del riesgos superávit o déficit netos del ente en que ha a) costos al ejercicio en que se lapso de construcción que
y beneficios atribuibles a un invertido luego de la fecha de adquisición. ejecutan las obras. finaliza cuando el bien está en condiciones
interés propietario b) gastos asociados de uso. Registra a los Bienes del dominio
público. Se debitan en Ia cuenta
8 Informes financieros de Se utiliza el método indicado en IPSAS 7 “Construcciones en proceso”, los costos
intereses en empresas precedente. directos e indirectos, en el lapso en que
conjuntas bajo la figura de ocurren. Luego se la acredita con débito a la
acuerdo obligatorio cuenta de Activo "Bienes del dominio
9 Ingresos ordinarios / recurso por Contaduría General de la Nación lleva las público” cuando la obra finaliza.
transacciones con contraprestación cuentas “Venta de bienes y servicios de las 12 Inventarios Resolución SHN 25/95 define el “costo de
Se refiere a transacciones por Administraciones Públicas con sub- cuentas Las existencias se registran con adquisición” en forma similar pero requiere
prestación de servicios, venta “Venta de Bienes y Prestación de Servicios” el método del costo para los bienes de cambio que hayan
de bienes y concesión de uso a Además lleva la Cuenta Costo de Ventas de histórico experimentado variaciones de significación
terceros de activos propios del Bienes y servicios de las Administraciones respecto de los precios de mercado debe
ente q que le generan intereses, Públicas con subcuentas Costo de Ventas de adoptarse entre el del mercado o el de
regalías o dividendos. Bienes y Costo de Prestación de Servicios. adquisición, el menor.
El arrendamiento o alquiler de bienes está 13 Contratos de arrendamientos Se aplican conceptos de la ley 25248
contemplado en la normativa. (financieros y operativos) Contrato de leasing:
a) operativo sólo facilita el uso de un bien
con cargo de restitución con pago de un
canon periódico.
b) financiero admite al término del lapso
acordado el derecho a opción de compra.
14 Hechos ocurridos después de la Tanto los que se evidencia como existente a
fecha de la información la fecha de presentación como los surgidos
(Favorables o no que ocurren después se exponen en las notas a los estados
entre la fecha del último día y contables.
la fecha de autorización de
emisión)

248 249
 15 Instrumentos financieros: divulga-
ción y presentación Requisitos
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para las cuentas de orden en el
balance relativas a títulos
financieros.
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16 Propiedades de inversión
17 Propiedades, planta y equipos
Bienes de Uso y Activos de
infraestructura Bienes del
Dominio Público.
Las cuentas de orden fueron reemplazadas
por notas a los estados contables, como
forma de presentación.
El rubro Inversiones Financieras del Balance
General demuestra las colocaciones de
excedentes transitorios de entes público en
instrumentos públicos o privados, El valor
atribuible difiere según la fecha de que se
trate.
Adquisición, valor de costo. En los Estados
financieros por el neto de realización o
cotización.
Si no cotizan públicamente: se mantiene
valor de adquisición.
Al cierre del ejercicio deben registrarse los
intereses devengados. Se exponen
separadamente por naturaleza y vencimiento.
Los Pasivos financieros se registran en los
rubros “Porción corriente de los pasivos no
corrientes” y “Deuda Pública” del Estado
patrimonial abarca la colocación de títulos
corrientes y no corrientes, internos y
externos.
No aplicable. No se tienen inmuebles como
inversión financiera
Considera el costo de adquisición o de
construcción o valor equivalente si son
recibidos sin contraprestación. Se suman
todos los gastos necesarios para colocar el
bien en el lugar y en condiciones de uso.
Se aplica lo explicado en 11 respecto de los
bienes del dominio público estando
pendiente la definición de los criterios de
valuación, registro y exposición
250
18 Información financiero por segmentos Se considera dificultosa su aplicación en el
Actividad o grupo de acti- corto plazo dentro del marco actual de
vidades que se diferencian entre procesamiento de la información
sí contable.
19 Provisiones, pasivos y activos Provisiones se registran como deuda en el
contingentes Balance General.
No se registran activos contingentes; los
pasivos contingentes se registran como
previsiones del Pasivo a corto o largo
plazo.
20 Divulgaciones de terceros relacionados No se aplica aun, tal como acontece en las
Información a revelar sobre IPSAS 6; 7; 8.
partes relacionadas
Información entre el ente y sus
entes vinculados sobre los que
tiene control o una influencia
significativa
21 Deterioro de activos que no generan Estos activos se deprecian y si corresponde
efectivo se los declara bienes en desuso o de
rezago y se procede a su
venta según la ley y reglamento de
contrataciones.
Base Informes financieros bajo la base de Es un subproducto del Sistema de
Caja contabilidad de caja | Contabilidad Gubernamental.
Las normas se refieren:
a) 1 a 21 a la base contable de acumulación (devengado) Hay una
Norma para Base Caja. Están en preparación otras.
b) a todos los entes del SP, excepto las empresas públicas a las que
corresponden las Normas Internacionales de Contabilidad 1P- SAS,
c) a estados financieros con propósito de información general para
asegurar su comparabilidad de los propios del ente y de otros entes.
251
 Características de las IPSAS
Las normas han aparecido en forma sucesiva. Esta circunstancia puede
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considerarse negativa. Hubiera sido mejor su presentación conjunta de una vez.
Cabe recordar la definición de sistema: conjunto de elementos relacionados y
condicionados entre sí con un objetivo determinado. Los elementos componentes no
es conveniente que se definan en forma parcial y paulatina. Además hay datos que se
repiten en las normas, como las definiciones. La versión en Español (Castellano)
Prohibida su reproducción parcial o total sin permiso escrito de la editorial.
publica un Glosario de términos definidos en IPSAS 1 a IPSAS 21. Hubiera sido de
interés, eliminar las definiciones en cada norma, con lo cual se hubiera hecho
menos voluminosa la publicación.
DETERMINACIÓN DEL RESULTADO SOBRE LA BASE DEL
COMPROMETIDO O EL DEVENGADO DE LOS GASTOS
Respecto de este tema hay diversidad de opiniones, en especial, puestas de
manifiesto en los Simposios de los Profesores de la materia que se realiza anualmente
en diferentes lugares de la Argentina.
En opinión del autor ambos cómputos son necesarios para diferentes
propósitos.
El cómputo:
a) del comprometido; expresa el pasivo contingente. Es una deuda que se
hará efectiva por el devengamiento cuando se reciban de conformidad los
bienes y servicios adquiridos o se hayan cumplido las condiciones para los
gastos de transferencias.
b) del devengado; revela el pasivo exigible.
CONCLUSIONES
El Sistema de Contabilidad Gubernamental puede considerarse como
una necesidad para los gobiernos por las siguientes razones:
1. La legitimidad de los gobiernos, en la actualidad, además de
fundamentarse en el cumplimiento de la Constitución y de las leyes (principio de
legalidad) y en la prestación de servicios públicos, debe ser eficiente.
El logro de los objetivos o propósitos es
a) eficacia;
252
b) eficiencia si hay un máximo aprovechamiento de los factores productivos.
Se trata de un concepto amplio que comprende a la eficacia al añadir el menor costo
factible de una determinada producción o de aumentar la producción sin que crezca el
costo.
2. Es necesario por lo tanto encontrar vías de medición de la eficiencia de la
producción que permitan comparar estándares con los logros correspondientes.
3. Los estándares son logros esperados, mediante una razonable asignación
de factores productivos con su financiamiento. Deben constituir el presupuesto.
4. La comparación de estándares (presupuesto) y de logros efectivos
(ejecución del ejercicio fiscal) presenta normalmente diferencias que deben ser
evaluadas para justificarlas o cuestionarlas.
5. Los logros o resultados se consiguen mediante la aplicación de factores.
Estos están disponibles a partir del momento del devengado, es decir de su recepción
conforme.
6. En algunos factores el devengado coincide con la simultánea aplicación
de los bienes o servicios recibidos, en la actividad productiva pública.; ej.: gastos en
personal. En otros, el devengado es el paso previo indispensable a su utilización en la
producción pública. Se trata de la formación de capital fijo y de acopios de bienes de
consumo y de la formación de capital financiero.
7. El uso de los factores productivos y su financiamiento no puede
mensurarse en etapas previas al gasto devengado, afectación preventiva y compromiso, o
posteriores liquidación y pago.
8. El devengado es la única etapa del gasto que permite mediante un solo
registro, imputar definitivamente la ejecución del presupuesto, registrar el pasivo
generalmente flotante o de corto plazo a favor del prestador
o contratista y contabilizar rubros de resultados y patrimoniales.
9. La eficiencia, situación exigida por la población requiere la medición de la
actividad productiva pública. Como se ha comentado precedentemente dicha
medición sólo se puede efectuar con el cómputo del devengado.
10. El Sistema de Contabilidad Gubernamental constituye el órgano de la
visión de los responsables de la Administración, respecto de la eficiencia de la gestión.
Sin ella no se la puede evaluar seriamente.
11. La importancia del cometido del Sistema de Contabilidad Gubernamental
basada en el devengado hace que no se pueda dilatar su
253
 12. adopción por los gobiernos que pretenden cumplir su responsabilidad de 4. grabados los datos correspondientes en los discos compactos, no habrá
mandatarios de servir con plenitud a su mandante el pueblo. posibilidad alguna de alterarlos, debido a su tecnología.
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12. EL Sistema de Contabilidad Gubernamental acumulativo y por lo
devengado es aceptado en los tres niveles de Gobierno de Argentina y de USA que
son países de organización federal, Nación, Provincias
o Estados, CABA y Municipios, con definiciones similares, con avances en cuanto a
la aceptación del devengado y en la implantación de Ia contabilidad acumulativa
Prohibida su reproducción parcial o total sin permiso escrito de la editorial.
5. Los procedimientos y listados obtenidos por el proceso computarizado son
los mismos que se utilizan para obtener información que se copia en los libros
rubricados, evitándose, a partir de la implementación del nuevo sistema, la tarea de
trascripción a los libros encuadernados.
6. Se considera conveniente utilizar esta metodología en el SP. Cabe

(Registro del Activo, Pasivo, Patrimonio Neto y Resultados en forma sistémica por recordar que la Nación digitaliza los archivos de la documentación de la AF.
partida doble).
13. La definición de Principios y Normas de aceptación generalizada ESTRUCTURA DEL BALANCE GENERAL DE LA ADMINISTRACIÓN
presentan una importante contribución a la comprensión de los balances y Estados CENTRAL
Contables del SP. Compara los dos últimos ejercicios cerrados
14. La publicación y su difusión de los Principios y Normas evitan la Activo
necesidad de colocar múltiples notas explicativas o el agregado de una memoria
Activo corriente
demostrando la metodología de elaboración.
Disponibilidades
15. El modelo de Argentina corresponde a un Sistema de Contabilidad
Inversiones financieras
Gubernamental acumulativo y por lo devengado modificado; computa devengado para
Créditos
los gastos y percibido para los recursos.
Bienes de Cambio
16. El modelo Argentino se adoptó a fines de 1992 antes que el cambio del
Otros activos a asignar
Manual del FMI 2001 y de los Pronunciamientos de las IP- SAS.
Total del Activo Corriente
TECNOLOGÍA DIGITAL EN LOS SISTEMAS DE CONTABILIDAD Activo no corriente
ARGENTINOS Inversiones financieras
Créditos
1. Es posible reemplazar, en el sector privado, los libros rubricados de Bienes de Uso
contabilidad por un sistema equivalente basado en hojas móviles memorizados en Valores de Origen
tecnología digital inalterable (CD ROM discos compactos de sólo lectura). menos: Amortizaciones Acumuladas
2. El artículo 61 de la Ley de Sociedades Comerciales N° 19.550 y su
modificatoria, Ley N° 22.903, atribuye a la Inspección General de Justicia otorgar la Bienes inmateriales
autorización para reemplazar el sistema de archivo de información contable registrada Valores de Origen
en el Libro Diario y Libro Caja basado en un sistema copiativo por un sistema menos: Amortizaciones Acumuladas
equivalente basado en hojas móviles, resguardado en tecnología digital.
3. Se reemplazan los libros copiativos, por la misma información procesada Aportes y Participaciones de Capital
en forma informática pero almacenada en un medio digital inalterable y no reutilizable Otros activos a asignar
(discos compactos de sólo lectura). Una vez Total del Activo No Corriente
Total activo

254 255
 EJERCICIO CONCISO DE UN CICLO PRESUPUESTARIO INTEGRAL
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Abreviaturas: OC Orden de Compra; OP Orden de Pago; UO Unidad de

Organización

1. PROPÓSITOS
Demostrar prácticamente como se opera el Plan Integral de Contabilidad
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2. SUPUESTOS Y DATOS GENERALES

Se consideran tres UO X; Y; Z
La UO Z tiene a su cargo el Tesoro, el Servicio de suministros, la atención de
la deuda y las transferencias.
Los datos con el resumen del año. Suponen un proceso previo de
acumulación. Se considera constante el valor de la moneda. Si no lo fuera el modelo
debería complementarse con rubros de ajuste del valor de los bienes y sus
depreciaciones y cuando se haya convenido de las deudas y de los créditos.
Los bienes de capital fijo se deprecian a una tasa constante del 20% La tasa
del interés del capital poseído es el 10%.
Todas las UO deben obtener los suministros del stock que opera Z. Se
entiende por suministros los bienes de consumo generalizado, normalizados y
catalogados. Los suministros una vez entregados por el Servicio de Z a las UO se
consideran consumidos.
Los datos corresponden a unidades monetarias homogéneas.
Las funciones se identifican numéricamente.
Patrimonio al iniciarse el ejercicio
Activo
UO X
Bienes reales 200
UO Y
Bienes reales 100
UO Z
Bienes reales 300
Bienes financieros:
Aportes de capital 140
Préstamos 160
Caja y Bancos (Tesoro) 30
Deudores varios _________________ 70
Total 1000

267
 Pasivo El cumplimiento del Programa C se traduce en productos finales mensurables,
Deudas a largo plazo (x) 450 homogéneos y consistentes. Producción esperada 100 unidades.
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Deudas a corto plazo 250 Programa de formación de capital real por contrato D
Fondos de terceros 60 10 Bienes de Uso 280
Órdenes de pago 110
Obligaciones sin O. De pairo ______ 2ü UO Z
Programa de operación E
Total ' 900
6 Depreciación 60
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Patrimonio Neto _________________ 100 7 Servicios 15

Total 1000 09 Intereses Imputados 30
(x) parte de esta deuda 200 es en UfS y está sujeta a las variaciones de 12 Personal 80
cambio. 5 Bienes de consumo 20
El cumplimiento del Programa C se traduce en productos finales 14 Variaciones negativas ___________ 5
Total 210
Programa de transferencias F
3. PRESUPUESTO; DIVERSAS FACETAS 5 Bienes de consumo 10
3.1 Presupuesto de gastos clasificados por UO, por programas y por objeto del gasto
12 Transferencias ______________ 50
UO X Total 60
Pregunta de operación A
Programa de Ia deuda G
06 Depreciación 30
2 Amortización de la deuda 90
07 Servicios 5
5 Intereses y gastos de la deuda 70
08 Intereses imputaos 15
12 Personal 120
13 Variaciones negativas ________ 200
05 Bienes de consumo 20 Total 360
14 Variaciones negativas_______________ 10 Programa de formación bruta de capital real por compra de Bienes de uso H
Total 200 4 Bienes de capital ____________ 250
Total _______________________ 250
Programa de formación de capital nal por administración B
06 Depreciación 10 Programa de formación de capital real Stock de bienes de consumo I
07 Servicios 12 01 Bienes de Consumo 55
08 Intereses imputados 5 1 Bienes de Consumo
12 Personal 63 (Traslado) ______________________ 05
05 Bienes de consumo ___________ _30 Total _______________________ 150
Total 120
Programa de formación de capital Financiero J
UO Y 3 Aportes de capital 200
11 Préstamos _________________ 100
Programa de operación C Total _______________________ 300
06 Depreciación 20
07 Servicios 8
Total general ______________ 2000
08 Intereses Imputados 10
12 Personal 17
05 Bienes de consumo 15
Total 70

268 269
 Denominación de los programas anteriormente descriptos y Funciones a la 3.3 Presupuesto por Finalidades y Funciones
Finalidad Función Total %
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que contribuyen a cumplir Programas que contribuyen a

cumplirlas
Programas Denominación Función 1 1 540 27
A 2000; B 1200; C 700; I 1500
Operación A 1

Formación de capital real por B 1 1 2 D 2800; E 2100; H 2500 740 37

administración 2 3 F 600 60 3
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Operación C 1 2 4 G 3600 360 18

Formación de capital real por contrato D 2 2 5 I 3000 300 15
Operación E 2
Totales 2000 100
Transferencias F 3
Deuda G 4 3.4 Presupuesto de gastos clasificados por partidas (Objeto del
Formación bruta de capital real por compra H 2 gasto) ____________________________________________
de Bienes de uso N° Denominación Importe
Formación de capital real Stock de I 1 01 Adquisición de bienes de consumo 150
Bienes de consumo 02 Amortización de la deuda 90
Formación de capital financiero J 5 03 Aportes de capital 200
04 Bienes de Uso Bienes de capital real fijo 250
3.2 Agrupamiento por tipos de programas 05 Bienes de consumo Utilización 95|
De Operación A 200
06 Depreciación Del capital real 120
Id C 70 07 Gastos generales —
Id E 210 480 08 Intereses del capital real poseído —
De transferencias F 60 60 09 Intereses y gastos de la deuda 70
De Intereses y gastos y variaciones negativas deuda (parcial 270 270 10 Bienes de uso Obras y trabajos ejecución por contrato 280
G) 11 Préstamos __
De Amortización de la deuda (parcial G) 90 12 Personal 280
De Formación bruta de capital real fijo (Bienes de Uso) B 120
13 Transferencias 50
14 Variaciones negativas 215
Idem D Total 2000
Idem H 250 _
De formación bruta de stock de bienes de consumo I 150 3.5 Presupuesto de Caja y Bancos
De formación de capital financiero 300 Existencia inicial 30
Total bruto 2000 Recaudación estimada por ingresos corrientes y de Capital 2100

Fondos de terceros a recibir 30

Total que se estima disponer durante el ejercicio 2160
Pagos de OP de ejercicios anteriores -110

270 271
 Pagos de OP a emitir en el ejercicio -1510 Disminución de la deuda a largo plazo +90
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Pagos de OP a emitir en el ejercicio por devengado sin orden -30 Pagos de OP por obligaciones a contraer en el ejercicio + 1610
de pago de ejercicios anteriores
Devolución de Fondos de Terceros -60 Pagos de deudas a corto plazo de ejercicios +250
Pagos de deuda a corto plazo pendiente del ejercicio anterior -250 anteriores
Pagos de OP cié obligaciones de ejercicios anteriores sin +30
Total de salidas de Caja y Bancos 1960 OP
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Saldo esperado al finalizar el ejercicio Totales +3325 -3125

200 Inversión prevista 200
3.6Presupuesto económico Totales 3325 3325
Cuenta Corriente
Gastos de operación 480 4. EJECUCIÓN DEL EJERCICIO
Transferencias 60 Recursos Producidos
Intereses, gastos y variaciones negativas de la deuda 270 Ingresos corrientes
Total Gastos Corrientes 810 Tributarios
Ingresos Comentes 950 En efectivo 470
Intereses Imputados 60 En pagarés del Estado entregados para pago de impuestos 150
Total Ingresos Corrientes 1010 En pagarés de deudores por impuestos 30 650
Ahorro previsto 200 Ingresos de capital
Totales 1010 1010 En efectivo;
a) Préstamos obtenidos por colocación de títulos 160
3.7 Presupuesto económico b) Venta de bienes reales 15
Cuenta de capital ___________ c) Cobro de deudores varios 25 200
Formación bruta de capital real fijo +650
Formación neta de stock de bienes de consumo +55 Total de ingresos corrientes y de capital 850
Aumento esperado de caja y bancos + 170 Total de recursos en efectivo 670
Disminución de fondos de terceros por +60 Total de recursos en documentos 180
devoluciones Total de ambos recursos 850
Formación de capital financiero +300
Pago de OP de ejercicios anteriores +110 __ Gastos efectuados
Depredación del capital fijo -120 UO X
Aumento de la deuda a largo plazo -1000 a) Recibido facturas por servicios de electricidad y gas 16
Aumento de la deuda a largo plazo por revaluación -200 Emitido OP N° X 1 16
Disminución por venta de bienes de capital fijo -110 Distribución por programas', De operación A 4,5
Disminución por cobro de deudores varios -40
Recepción de fondos de terceros -30 De formación de capital real por administración B 11,5
Aumento de las obligaciones a contraer en el ejercicio -1610
b) Liquidado gastos en personal 180
Disminución de bienes reales por pérdida sin responsabilidad -15
Emitido OP X 2 y pagado totalmente 180

272 273
 Distribución por programas El contratista presta el servicio 14
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De operación A 120 Se emite OP Z 1 14

De formación de capital real por administración B 60 b) Se liquida haberes al personal 70
c) Recibido del servicio oficial de suministros 45 Se emite OP Z 2 y se paga al personal en su totalidad 70
Emitido Orden de contabilidad X 3 a dicho servicio 45 c) Se piden y luego reciben suministros del servicio 18
Distribución por programas: De operación A 15 oficial
En la Orden de contabilidad Z 3 se incluye el pago del 18
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De formación de capital real por administración B 30 aprovisionamiento

UO Y d) Conforme a lo previsto y pese al intento de evitarlo se 5
Programa de operación C ha derrumbado por acción inevitable de agentes
a) Se emite orden de entrega y se cobra del Tesoro Y 1 5 naturales una construcción afectada a este programa
Se pagan franqueos por caja chica 5 Programa de transferencias F
b) Se aprueba el pedido de adquisición de uniformes para el 7 a) Se ha solicitado al servicio oficial de suministros que 8
personal de servicio Se licita y adjudica provea de su stock materiales a personas privadas
afectadas por un gran temporal
Se reciben del proveedor 6 Suministros cumple la provisión y se le emite la Orden 8
Se emite OP al proveedor Y 2 3 de contabilidad Z 4
Liquidado gastos en personal 16 b) Se acuerdan subsidios a diversas instituciones sin 40
Emitido OP y pagada en su totalidad 16 fines de lucro
Solicitado al servicio de suministros 15 Se emite OP Z 5 favor de dichas instituciones 10
Recibido materiales 14 Programa del servicio de la deuda G
Devuelto al servicio materiales por no ser los requeridos 4 Deuda a largo plazo que vence en el año 90
Emitido Orden de contabilidad Y 4 10 El Banco oficial debita de la cuenta bancaria del Tesoro 160
Programa de formación de capital real, obra por contrato D para el pago de los servicios (amortización, intereses y
Se ha decididlo realizar una obra que se deberá realizar en 1000 gastos)
Se emite la Orden de contabilidad Z 6 para regularizar la 160
varios ejercicios
500 operación
Se llama a licitación aclarándose que la parte que se ejecutará
b) Por estar ligado al curso del precio del oro como 150
en el ejercicio es del 50 %
Se aprueba la adjudicación 400 condición de su emisión, el valor del saldo pendiente de un
Se certifica lo realizado en el año 280 empréstito debe aumentarse
Se emite OP Y 5 180 Programa de formación de capital real por compra de bienes de uso H
El contratista conviene en financiar a largo plazo (6 años) 100
Aprobado el pedido de llamada a licitación 250
parte de la obra
Se aprueba la adjudicación 250
UO Z
15 Se extiende la OC 250
a) Se decide contratar el servicio de limpieza y desinfección
Se reciben bienes 30
de locales
Se extiende la OC 15 Se extiende OP Z 7 30

274 275
 Programa de formación de capital real Stock de suministros 5. MOVIMIENTOS DEL TESORO GENERAL (Caja y Bancos)
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a) se cumplieron los siguientes aprovisionamientos UOX 45 81 Movimientos de OP. Estado al cierre

10 N° Importe Partida Efectivo Pagarés Impagos
UO Y 140 menos 40 UOZ
26 XI 16 07 16
X2 180 12 180
b) Se incrementa el crédito para este programa pollas 45 81 Y1 5 07 5
Órdenes de contabilidad siguientes X 3 Y 4 Z 3 10 Y2 3 07 3
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26 Y3 16 12 16
Y5 180 10 100 80
Z1 14 07 14
c) Llamado a licitación para reponer stock y aumentarlo 130 Z2 70 12 70
Z5 10 13 10
Aprobada la adjudicación 135 Z6 30 04 30
Emitida la OC 135 S1 120 01 20 100
Recibidos materiales de los proveedores 130 Z7 200 03 100 100
Emitido OP a favor de los proveedores S 1 120 Z8 10 11 10
Programa de formación de capital financiero (x) OC 160 160
a) Se resuelve comprar acciones de una sociedad anónima que 200 Totales 1014 671 219 124
se dedica a una actividad a la cual el estado ha decidido (x) La cuenta bancaria ha sido debitada por el Banco Oficial para el pago de los
aprobar servicios de la deuda y emitido Orden de contabilidad para regularizar la operación
Se emite OP Z 7 para pagarlas 200 160
b) se resuelve acordar préstamos a largo plazo a 80 Pagado OP pendientes del ejercicio anterior 100
determinados productores
Se emite OP Z 8 para comenzar a pagarlos 10 6. EJECUCIÓN DEL EJERCICIO POR UO, PROGRAMAS Y OBJETO
DEL GASTO
UO X
Programa de operación A
06 Depreciación 30
07 Gastos Generales (x) 4,5
08 Intereses Imputados 15
12 Personal (x) 120
05 Bienes de consumo Suministros 15 184,5
Programa de formación de capital real por administración B
06 Depreciación 10
07 Servicios no personales (x) 11,5
08 Intereses Imputados 5
12 Personal (x) 60

276 277
 05 Bienes de consumo Suministros 30 116,5 Cuadro de obligaciones
1. 2. Denominación 3. Devengado 4. OP
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UO Y 5. Devengado
N° sin OP
Programa de operación C
3-4 = 5
06 Depreciación 20
01 Adquisición de 130 120 10
07 Servicios no personales (x) 11
suministros
08 Intereses Imputados 10
02 Amortización de la 90 (x) 90
12 Personal (x) 16
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deuda
05 Bienes de consumo 10 67
03 Aportes de capital 200 200
Producción efectiva 80 unidades
04 Bienes de capital real fijo 30 30
Programa de formación de capital real, obra por contrato D
10 Obras Bienes de Uso (x) 280 280
07 Servicios no personales 41 38 3
UO z
09 Intereses y gastos de la 70 (x) 70
Programa de operación E
deuda
06 Depreciación 60 10 280 (xx) 280
Bienes de uso Obras y
07 Servicios no personales (x) 14
trabajos por contrato
08 Intereses Imputados 30 11 Préstamos 10 10
12 Personal (x) 70 12 Personal 266 266
05 Bienes de Consumo Suministros 18 13 Transferencias 10 10
14 Variaciones negativas 197 Totales 1127 1140 13
Programa de transferencias F
Notas (x) Ordenes de Contabilidad
05 Bienes de Consumo Suministros 8
(xx) La financiación a largo plazo por el contratista se da por OP registrándose el
13 Transferencias (x) 10 18 importe en la deuda
Programa de la deuda G
02 Amortización (x) 90 Contabilidad por finalidades y funciones
09 Intereses y gastos (x) 70 Finalidades Funciones Programas que con- Total %
14 Variaciones negativas 150 310 tribuyen a cumplirlas
1 1 A 1845; B 1165; C 670; 498 32,3
Programa de formación de capital real por compra de bienes de
I 1300
Uso H
04 Bienes de capital Bienes de Uso (x) 30 30 1 2 D 2800; e 1970; H 300 507 32,9
2 3 F 180 18 1,1
Programa formación de capital Stock de bienes de consumo i
2 4 G 3100 310 20,0

01 Bienes de consumo stock adquiridos (x)130 130 2 5 J 2100 210 13,7

Programa de formación de capital financiero J Totales 1543 100
03 Aportes de capital (x) 200
11 Préstamos (x) 10 210
Total Nota (x): Devengado (Obligaciones) 1543

278 279
 Contabilidad de bienes reales (c) Títulos de las columnas 7. ESQUEMA DE ASIENTOS QUE REGISTRAN LAS VARIACIONES
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1. UO (FLUJOS) DEL EJERCICIO

2. Bienes poseídos al inicio del ejercicio
3. Depreciación Programa e importe Asiento 1 $ $
4. Pérdidas Ventas Trasferencias Partidas Principales (del ejercicio) 1127
5. Consumo de Suministros Detalle de las partidas por el total devengado; datos
6. Altas Programa e importe provenientes de a)
Órdenes de pago emitidas 1014
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7. Formación Neta de bienes reales (x)

Obligaciones (devengado) sin Ordenes de 13
8. Intereses Imputados Programa e importe
pago
1. 2 3 4. 5 6 7.(x) 8 Obligaciones que por alguna circunstancia no se han
incluido en órdenes de pago
X 200 A 30 Ventas 15 B 61,5 A 15 B 5 100
Acreedores a largo plazo Adquisiciones que se imputan
B 10 15 30 116,5
a las partidas del ejercicio y que se devengan; pero por
parte del precio el contratista acuerda plazos
Y 100 C 20 10 D 280 260 C 10 prolongados
Z 300 E 60 Pérdida 18 H 30 -35 E 30 Asiento 2
I 5 I 130 122 Partidas Principales 410
F8 Resto de las partidas que no originan obligaciones
Totales 600 120 28 73 556,5 (xx) 60
Bienes reales 125
335,5
Depredación calculada 120
(x) Bienes reales fijos y stock de bienes de consumo (xx) 286,5 + 49 = 333,5 Bienes desaparecidos sin responsabilidad 5
Contabilidad del Tesoro (d) Bienes de consumo Suministros 81
Ingresos en efectivo +470 +670 Total entregado por los depósitos centrales para el
Corrientes De Capital +200 consumo y para transferencias. Datos provienen de a)

Egresos en efectivo Pagos -411 Acreedores a largo plazo 150

Ahorro 60
OP del ejercicio
Interés del capital calculado en c)
OP ejercicios anteriores -100
Asiento 3
Servicio de la deuda -160 -671 Programas de operación 448,5
Programa de la deuda 220
Variación negativa de efectivo -1
Intereses, gastos y variaciones negativas
Programa de la deuda 90
Amortizaciones
Programa de transferencias 18
Programa de formación de capital real 646,5
Programa de formación de capital financiero 210
Partidas Principales 1543
Datos provenientes de a)

280 281
 Asiento 4 Asiento 8
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Caja y Bancos 670 Activos financieros 200

Total efectivamente percibido Acciones adquiridas
Acreedores a corto plazo 150 Deudores por préstamos a largo plazo 10
Pagarés del Estado recibido en pago de impuestos Préstamos otorgados y ordenados pagar
Programa de formación de capital financiero 210
Documentos a cobrar 30 Asiento 9
Recibido pagarés de deudores por impuestos
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Ahorro 686,5
Ingresos corrientes 650 Programas de operación 448,5
Ingresos tributarios Programa de la deuda (gastos, intereses y diferencias 220
Acreedores a largo plazo 160 negativas)
Valor nominal de títulos colocadas a la par 18
Programa de transferencias
Deudores Varios Pagos efectuados por deudores 25 Cierre de la contabilidad de flujos o variaciones del
ejercicio
Bienes de Uso 15
Venta de Bienes por valor de libros Asiento 10
Asiento 5 Ingresos corrientes Datos del asiento 4 650
Órdenes de Pago 890 Ahorro 650
Del ejercicio 790 De Ejercicio anteriores 100 Asiento de cierre de contabilidad de flujos o varia-
ciones
Caja y Bancos 671 Asiento 11
Montos efectivamente pagados OP del ejercicio Acreedores a corto plazo 69
411 + afectación por el -Banco por pago servicios Acreedores a largo plazo 320
de la deuda 160 + OP de ejercicios anteriores. 100 OP 124
Devengado sin OP 13
Acreedores a corto plazo Pago de OP con pagarés 219 Deudores varios 25
del Estado Caja y Bancos 1
Asiento 6 Ahorro 23,5
Bienes de Uso 426,5 Documentos a cobrar 30
Valor de las incorporaciones del ejercicio Activos financieros 200
Bienes de consumo (suministros) 130 Bienes de uso 286,5
Valor de las adquiridas y recibidas en el ejercicio Bienes de consumo Suministros 49
Deudores por préstamos a largo plazo Asiento cierre 10
Programa de formación de capital real 556,5
de contabilidad de flujos o variaciones
Asiento 7
Acreedores a largo plazo 90
Programa deuda (Amortizaciones) 1 Deuda 90
amortizada en el ejercicio

282 283
 Asiento 12 Programas de operación (3) (9) 448,5
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Documentos a cobrar 30 448,

Activos financieros 200 5
Bienes de uso 286,5 Programa Deuda Intereses y (3) (9) 220
Bienes de consumo Suministros 49 220
gastos
Deudores por préstamos a largo plazo 10
(3) (7) 90
Acreedores a corto plazo
Programa Deuda Amor-
69 90
tización
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Acreedores a largo plazo 320

124
Programa Transferencias (3) (9) 18
op 18
Devengado sin OP 13
Deudores varios 25 Programa de formación de (3) (6) 556,5
Caja y Bancos 1 capital real 556,
Patrimonio Neto Asiento en la Contabilidad 23,5 5
permanente Programa de formación de (3) (8) 210
capital financiero 210
Balance de Sumas y Saldos base de los asientos 11 y 12 Caja y Bancos (4) (5) 671 1
Rubros Debe Haber Saldo D Saldo H 670
Partidas principales 1127 (3) 1543 Acreedores a corto plazo (4) (5) 219 69
416 150
OP (5) (1) 1014 124 Documentos a cobrar (4) 30
890
30
Ingresos corrientes (10) (4) 650
Devengado sin OP (1) 13 13 650
Acreedores largo plazo (7) (1)100 320 Deudores Varios (4)25 25
90 (2) Activos financieros (8) 200
150 200
(4) Deudores largo plazo (8) 10
160
10
Bienes de uso (6) (2) 286,5 Totales 7019 7019 575,5 575,5
426, 125
(4)
5 160

Bienes de consumo (6) (2) 81 49

130
Ahorro (9) (2) 60 23,5
686,
5 (10) 650

284 285
 8. BALANCE ECONÓMICO GENERAL 10. RESULTADO FINANCIERO
Cuentas Inicio Variaciones Cierre Devengado 1127
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Bienes de Uso 600 286,5 886,5 Menos Recursos

Activos Financieros 300 200 500 Ingresos corrientes y de capital excepto deudas a corto plazo o de
Caja y Bancos 30 -1 29 exigibilidad inmediata j la efectiviación de activos de
650
Deudores varios 70 -25 45 exigibilidad inmediata o a corto plazo
Documentos a cobrar - 30 30 Ingresos corrientes 160
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Deudores préstamos largo plazo . 10 10 Títulos a largo plazo 100

Bienes de consumo Suministros - 49 49 Crédito proveedor largo plazo 15 925
Acreedores a largo plazo 450 320 770 Venta de bienes
Acreedores a corto plazo 250 69 319 Incremento deuda flotante 202

Fondos de terceros 60 - 60
Cuenta Corriente
OP 110 124 234 Gastos Corrientes $ Ingresos Corrientes $
Devengado sin OP 30 13 43
Programa de operación 184,5 Ingresos 650
Patrimonio Neto 100 23,5 123,5
A
9. BALANCE DEL TESORO Idem C 67 Intereses Imputados 60
Idem E 18
Estado de la deuda flotante o exigible a corto plazo del ejercicio
Cuentas Inicio Variaciones Cierre Programa G Intereses 70
Id G Variaciones negativas 150
Caja y Bancos 30 -1 29
Deudores varios 70 -25 45
Documentos al cobro -
30 30 Subtotal 686,5
Ahorro 23,5
Acreedores a corto plazo 250 69 319
Fondos terceros 60 -
60 Total 710 Total 710
OP 110 124 234
Cuenta de Capital
Devengado sin OP 30 13 43 Gastos de Capital $ Recursos de Capital $
Deuda flotante 350 202 552 Bienes de Uso (neto) 286,5 Acreedores a largo plazo 69
Stock (neto) bienes de 49 OP impagas 124
consumo
Activos financieros 200 Devengado sin OP 13
Documentos a cobrar 30 Deudores varios 25
Deudores largo plazo 10 Caja y Bancos 1
Ahorro 23,5
Saldo de Aplicaciones y 320
Fuentes
Total 575,5 Total 575,5

287
 Cuenta de Aplicaciones y Fuentes Financieras
$ Fuentes Financieras $
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Aplicaciones Financieras

Programa G Amortización 90 Crédito del contratista de obra 100

deuda Programa D
Revalúo deuda Programa G 150
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Valor nominal títulos 160

CICLO PRESUPUESTARIO INTEGRADO EN FORMA DE EJERCICIO
colocados a la par PRÁCTICO
Sub total 90 Subtotal 410 1. Introducción
Saldo de la cuenta 320
Total 410 Total 410 En la memoria de la XXII Conferencia Interamericana de Contabilidad, en
el informe del grupo de discusión 3.1 del Área; Sector gubernamental en sus
CONCLUSIONES conclusiones y Recomendaciones se expresan, entre otras:
1. La necesidad de la voluntad política de implantar un sistema integrado de
La meta física de) programa C se cumplió. Es el único programa factible administración Financiera y Control la que se logrará cuando se pueda explicar y
de ser mensurado en unidades físicas y homogéneas. La ejecución del ejercido $ demostrar para qué sirve la información, como puede ser usada en la toma de
1543 fue inferior al total del presupuesto $2000. El total devengado que originó decisiones, para una oposición constructiva y femó sirve a la población para el
obligaciones fue de 1127. control social.
Por gastos devengados se emitieron OP por $ 1014 y se cancelaron 670 en 2. Adoptar la programación como base del presupuesto y establecer
efectivo y con Pagarés del SP $ 219 Quedaron OP del ejercicio impagas por $ 124 y indicadores de gestión que permitan el control interno de gestión y las auditorías
Obligaciones sin OP por $ 13. externas.
Los activos físicos se incrementaron en $ 335,5. El patrimonio neto se Este trabajo intenta demostrar la posibilidad de que el presupuesto contenga
incrementó en $23,5. indicadores de gestión, donde es esencial la predeterminación de costos y de que en la
Los ingresos en efectivo $ 670 fueron inferiores a los pagos $ 671; Caja y ejecución por medio del sistema de contabilidad gubernamental se puede llegar a
Bancos disminuyeron el saldo en $ 1. El stock de bienes de consumo se incrementó determinar resultados logrados y costos efectivamente incurridos. En particular, en
en $ 49. materia de costos, se demuestra que la metodología del costeo directo puede cubrir
La deuda flotante aumentó en $ 202. Se lo calculó en el cuadro una importante área de trabajo, lo cual simplifica su predeterminación y deter-
6 pero también se lo puede verificar en el cuadro 9 considerando los saldos de minación con el propósito de mensurar eficacia y eficiencia, al prescindir de la
cuentas de Activo y Pasivo Corrientes. compleja tarea de absorción de los costos indirectos.
En el texto cuando se mencionan bienes y administración se entiende que
equivalen a bienes y servicios públicos y al sistema integrado de administración
financiera y control públicos respectivamente.
La administración pública es un sistema (comprende la administrativa).
Actualmente el concepto de sistema predomina en las ciencias de la
administración.. Las organizaciones se analizan globalmente y son consideradas como
sistemas abiertos.
El enfoque de sistemas evidencia que el comportamiento de la organización
es probabilístico, multidisciplinario, variable y adaptativo.
Las decisiones de cambio o reforma de la administración, deben sustentarse
en la teoría general de sistemas y por lo tanto ser integral.

288 289
 En el sector público Argentino, tanto en la Nación como en algunas
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provincias y municipios, desde la década de os 60, se efectuaron intentos de reformas
parciales de algunos componentes del sistema que fracasaron, debido a que no se
consideraron las interrelaciones y condicionamientos recíprocos con los demás. La
experiencia recogida enseña que es preferible no hacer intentos de cambios parciales,
fuera del marco sistémico.
2. Sistemas comprendidos en la administración financiera y control del
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sector público
La administración es un macrosistema que mediante la planificación,
obtención, asignación, utilización, registro, información y control, permite lograr una
gestión eficiente de los recursos financieros del Estado para la satisfacción de las
necesidades públicas, definidas políticamente como tales.
Los subsistemas componentes de la 'Administración son: (1) Presupuesto;
(2) Inversiones; (3) Crédito público; (4) Tesorería; (5) Contabilidad; (ó)
Administración de bienes; (7) Contrataciones; (8) Administración tributaria. (9)
Control interno y (10) Control externo.
Puede considerarse como un sistema componente la administración de
personal. En este trabajo no se la toma en cuenta por sencillez y simplicidad.
Cada sistema debe tener un órgano rector. A su vez los órganos rectores
deben ser coordinados por una autoridad superior.
2.1 Sistema de Presupuesto
Los presupuestos son instrumentos de gobierno. Deben expresar las
finalidades, los cursos de acción elegidos entre opciones para lograrlos (programas y
sus subdivisiones) y sus metas genéricas y específicas, Es decir, en los presupuestos
debe demostrarse “ex ante” la actividad productiva, en forma cualitativa y
cuantitativa; esta última expresión corresponde al costo de producción.
Consecuentemente las otras fases del proceso presupuestario, a saber,
ejecución, registración, determinación de resultados y control revisten la misma
significación.
El sistema de presupuesto debe brindar un proyecto de plan anual
consistente en una estimación razonable de los programas que se desarrollarán para
cumplir con los objetivos.
290
La definición política de prioridades en el proceso de formulación,
determina y condiciona la asignación de recursos financieros que se prevén recaudar
o de recursos no financieros que se puedan disponer, ambos, para los diferentes
programas.
Los planes de requerimientos iniciados desde las diferentes actividades de
cada programa para cubrir sus proyectos y actividades específicas, exceden
habitualmente a los recursos que siempre son escasos. Pol
lo tanto, es indispensable.la definición política de prioridades.
Es importante para eficiencia de la administración que el presupuesto
exprese claramente la previsión de los hechos y actos con gravitación económica
(inciden en el patrimonio) con y sin incidencia financiera (inciden o no en la liquidez
o solvencia).
Esto permite predeterminar costos de:
a) operar;
b) formar capital real fijo
c) formar acopios de bienes de consumo;
d) formar capital financiero;
e) cumplir el servicio de la deuda.
Tomar en cuenta sólo los hechos y actos con gravitación financiera
(generación de obligaciones a pagar y derecho a recaudar los ingresos) no permite el
cálculo de costos, elemento de suma importancia para
la medición de la eficiencia.
El presupuesto debe complementarse con la previsión de la variación
esperada de caja considerando posibles sabios de arrastre, recaudaciones, pagos y
saldos al cierre de cada lapso que se considere.
En este trabajo se computan ambas previsiones, hechos y actos con
gravitación económica con y sin incidencia financien que permiten predeterminar costos y
la variación y de Caja.
2.2 Sistema de Inversiones
Son sus objetivos la iniciación y actualización permanente del inventario de
proyectos y la formulación anual y gestión del plan nacional o el de la Ciudad
Autónoma de Buenos Aires, tratando de evitar iniciar proyectos sin tener asegurado
el financiamiento anual o plurianual correspondiente.
Debe abarcar además del sector público nacional los entes privados y
públicos que requieran contribuciones que afecten directa o indirectamente el
patrimonio público.
291
 Corresponde analizar y aplicar recursos para iniciar, ampliar, mejorar,
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modernizar, reponer o construir la capacidad productora de bienes y servicios.
Interviene en los proyectos de inversión en su ciclo completo: preinversión,
formulación y evaluación; estudios de factibilidad e impacto ambiental,
financiamientos alternativos, programación de ejecución en uno <3 más ejercicios y
control “ex - post”.
En este trabajo se supone la existencia de un plan plurianual de inversiones
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públicas, del cual, la parte que se programa para el ejercicio, se refleja en los cursos de
acción de formación de capital real fijo por contrato y por administración y en la formación
de capital real - acopios de bienes de consumo. El cómputo de las depreciaciones y del
consumo de acopios permite calcular la formación neta.
2.3 Sistema de Crédito Público
Debe analizar los mercados de capitales nacional e internacional a fin de
lograr las mejores condiciones posibles en el uso del crédito público.
Comprende al servicio de la deuda pública, es decir, amortización e
intereses y a la utilización del crédito público interno y externo como medio de
financiar el pago de gastos inclusive el propio servicio de la deuda.
En este trabajo el uso del crédito se presenta en el cálculo y la ejecución de los
recursos y los servicios de la deuda en el curso de acción Servicio de la deuda.
2.4 Sistema de Tesorería
Es responsable de la recaudación de todos los ingresos y pagos de todas las
obligaciones.
La operación del sistema permite influir en el corto plazo en las políticas
crediticia y monetaria del gobierno. Asimismo tiene un papel preponderante en la
programación de la ejecución del ejercicio. Debe permitir la máxima utilización de las
disponibilidades.
En este trabajo se utiliza el método cié Caja única, en la que se centralizan en la
Tesorería General todas las recaudaciones y todos los pagos por medio del Banco de la
Nación Argentina (caso Nación)y del Banco de la Ciudad de Buenos Aires (caso Ciudad
Autónoma).
292
2.5 Sistema de Contabilidad Gubernamental
Es el sistema de información financiera y patrimonial del sector público de
la economía conforme a los principios y normas generales de contabilidad de la
Secretaría de Hacienda (caso Nación) y del Ministerio de Hacienda (caso Ciudad
Autónoma de Buenos Aires).
Los datos de las transacciones (gastos y recursos con y sin gravitación
financiera) se deben registrar una sola vez en terminales periféricas, en el tiempo y
lugar más cercanos en que éstas ocurren y simultáneamente en una base de datos.
La Contaduría General, administradora de la base de datos produce, las
salidas de registros acumulados, basados en la etapa del devengado de gastos y
recursos de:
a) variaciones en el ejercicio fiscal.
b) estados de situación periódicos.
Estos datos permiten efectuar el seguimiento de la ejecución del ejercicio
fiscal y sirven para la toma de decisiones, la rendición de cuentas y el ejercicio del
control interno y externo.
El sistema de contabilidad debe registrar el ciclo presupuestario en las
etapas que se describen más adelante.
Los clasificadores se basan en un único conjunto de conceptos, definiciones
y procedimientos a fin de agrupar, en el sistema de presupuesto, los gastos por
finalidades, funciones, programas, carácter económico, clase u objeto y unidades de
organización y los ingresos por clase u objeto y carácter económico.
Las cuentas de la contabilidad general se definen concordante- mente con
las de los clasificadores; éstos constituyen el plan de cuentas de las variaciones del
ejercicio que luego se vuelcan, por los circuitos integrados de información, en las
cuentas de situación en la contabilidad general. Las cuentas de la contabilidad de
costos son parte de la contabilidad general.
Tanto los clasificadores como las cuentas de la contabilidad general se
definen dentro del marco conceptual de las cuentas nacionales en sus ramas: cuenta
del producto y del ingreso; matriz de insumo - producto; cuenta de fuentes y usos de
fondos; balance comercial y balance de pagos; cuenta de la riqueza nacional.
Las herramientas informáticas permiten dar una solución eficiente al
sistema de información que requiere el ciclo presupuestario (formulación,
aprobación, ejecución, cierre de cuentas, evaluación y control).
293
 El control de gestión para cumplirse, requiere indispensablemente la
Este material es para uso de la Universidad Nacional de Quilmes, sus fines son exclusivamente didácticos.
medición “ex ante” y “ex post” de los costos de la producción pública.
El sector público para cumplir sus objetivos debe ser eficaz (lograrlos). y
eficiente (lograrlos al menor costo posible).
El cómputo de los costos es indispensable para prever y comprobar la
eficiencia.
La consideración de los gastos con gravitación financiera es insuficiente en
Prohibida su reproducción parcial o total sin permiso escrito de la editorial.
costos; sólo contiene la previsión de:
a) gastos financieros a efectuar (constituirán obligaciones a pagar).
b) recursos financieros a realizar (brindarán los medios de pago de las
obligaciones a contraer).
Por lo tanto, está justificado incorporar en el sistema de presupuesto, como
mínimo, las depreciaciones del capital amortizable y la variación de acopios de bienes
de consumo que necesariamente deben ser almacenados en el sector público.
También en este trabajo se computa el interés del capital real poseído (interés
imputado - costo de oportunidad) y, simultáneamente, para no afectar los resultados
del ejercicio con relación a la variación del patrimonio neto, se lo considera en la
cuenta corriente como un ingreso corriente sin gravitación financiera.
La incorporación de los datos citados en el párrafo precedente hace posible
la previsión y la comprobación de la eficiencia en forma sistémica.
Los ítems de costos deben definirse homogéneamente en las cuentas de los
clasificadores y de la contabilidad general.
Todas las técnicas de medición de costos “ex - ante” y “ex post” que se
emplean en la actividad privada son utilizables (abe, estimados o estándares; directos
e indirectos; por absorción, órdenes y procesos). Lo que difiere son los tipos y las
razones de la producción.
La clasificación de la variabilidad del requerimiento en función del nivel de
actividad del organismo ayudar a definir prioridad a los distintos insumos que se
requieren, pues permite en cada centro de asignación de recursos:
a) fijar la dimensión más económica.
b) mensurar cuanto se utiliza de la capacidad productiva.
c) determinar el peso negativo de la paralización de las acciones
productivas
294
d) establecer el costo de iniciación de actividades.
Los gastos se clasifican en:
1. fijos: cuando su importe resulte indiferente a los cambios en los
volúmenes de producción.
2. semifijos: cuando su importe varíe al cambiar el volumen de producción,
cuando se altera:
a) el tiempo de trabajo.
b) el sobre o sub aprovechamiento de los bienes de uso por haber variado
la velocidad del flujo productivo.
3. variables: cuando aumentan o disminuyen correlativamente con el
aumento o disminución del producto.
Es importante lograr el equilibrio entre los distintos tipos de gas- tos fijos,
semifijos y variables) ante los diferentes niveles de producción. Si le 'asignan
insuficientes ítem variables, disminuye o se paraliza la actividad productiva y se siguen
incurriendo en los mismos gastos fijos y semifijos. Estos por lo tanto resultan
insuficientemente útiles, o peor aún, inútiles..
En este trabajo se opera con el método de costeo directo, por no ser necesario para
el propósito perseguido absorber costos indirectos; se analizan también los gastos fijos,
semifijos y variables. lista parte es de importancia fundamental en el logro de la eficiencia,
debido a que la legislación exige el ciare financiero equilibrado, que se logra median te la
programación de cuotas para comprometer gastos, limitadas por la recaudación efectiva. Si
la recaudación cae por cualquier circunstancia, se reducen las cuotas y si las quitas se hacen
en forma proporcional, se tiende a cubrir costos fijos y semifijos sin atender los costos
variables indispensables para operar. Consecuentemente estos costos fijos se tornan parcial o
totalmente inútiles.
2.6 Sistema de Administración de Bienes
Está referido al alta, custodia, utilización, conservación y baja (amortización,
obsolescencia, y otras causa con y sin responsabilidad personal) de los bienes reales
fijos del dominio público y privado del Estado, y de los acopios de bienes de
consumo propios del sector público o que estén bajo su custodia.
En este trabajo, se evidencia la formación bruta y neta de capital real fijo y de
acopios de bienes de consumo, información básica para determinar claramente a los
responsables’ del uso correcto y del mantenimiento, identificando todos los bienes en un
inventario permanente.
295
 2.7 Sistema de Contrataciones
Este material es para uso de la Universidad Nacional de Quilmes, sus fines son exclusivamente didácticos.
Acorde con las normas legales y reglamentarias, los bienes y servicios,
insumes de la actividad productiva pública, expresados en recursos financieros del
ente o jurisdicción, y en requerimientos concretos de calidad y cantidad, son
adquiridos mediante contrataciones de diferente naturaleza según sea el objeto o clase
de gasto.
Conocidos los recursos reales necesarios para llevar a cabo las tareas y
Prohibida su reproducción parcial o total sin permiso escrito de la editorial.
actividades se define el cronograma de adquisiciones a fin de disponer de ellos en el
tiempo oportuno, en las mejores condiciones, de acuerdo al tipo de insumo y
modalidad de contratación.
Son innovaciones provechosas la utilización de los “precios testigo o de
referencia” obtenidos mediante una investigación objetiva de los mercados nacional e
internacional. Las contrataciones no pueden alejarse en forma significativa de ellos, lo
cual asegura un grado de transparencia razonable. Esto es posible en un marco de
estabilidad.
Es factible el uso de la orden de compra abierta, que elimina la necesidad de
contar con almacenes en el sector público. Se contrata con los proveedores la
provisión de una gama determinada de productos, a precios establecidos a priori,
cumpliendo las normas legales, durante un lapso prolongado (6 meses ó 1 año) sin
asegurarles cantidades de demanda. Se paga por lo que se adquiere. Este método hace
mínimos los costos de adquirir y de mantener inventarios en el sector público.
En este trabajo, para demostrar la situación más compleja en Ia materia, los
bienes de consumo son adquiridos centralizadamente y guardados en almacenes propios
hasta el momento de su utilización como insumas de la producción pública. Se da por
supuesto el cumplimiento de las normas legales y reglamentarias vigentes para contratar.
2.8 Sistema de Administración Tributaria
Integra la administración pero su carácter específico y complejidad hace que
se lo estudie separadamente. Su universo está integrado por la determinación
tributaria (impuestos, tasas y contribuciones especiales) y la respectiva recaudación.
En este trabajo la administración tributaria se refleja en el cálculo y en la
efectuación de los ingresos corrientes.
2.9y 2.10 Sistemas de Control Interno y Externo.
Ambos sistemas son retroalimentadores de la administración. El control
consiste en un conjunto de actos que tienen por objeto identificar
296
la realidad, examinarla y compararla con un criterio preestablecido, para luego
modificarla conforme a él. El control es previo, coetáneo y posterior.
Una auditoría es un proceso de revisión, con el objeto de hacer una
evaluación y brindar una opinión profesional. El control es género y la auditoría es
una especie de control.
La legislación (casos Nación y Ciudad Autónoma de Buenos Aires) impone
una metodología igual a los dos tipos de control interno y externo. Éstos deben ser
integrales e integrados. Es decir, abarcar a todos los entes y a todas sus operaciones.
Son objetivos del control integral verificar si:
a) se han logrado las metas previstas en los programas ( eficacia deja
gestión).
b) la gestión de los recursos públicos se desarrolla eficientemente.
c) se ha observado la legislación vigente de la gestión de los fondos
públicos.
d) la información cumple los principios de contabilidad.
La naturaleza integral impone a quienes participan en auditoría sean
capacitados e independientes, que cumplan con las normas aplicables, que se auto
evalúen y que requieran una revisión externa de control de calidad.
Es necesaria la coordinación y colaboración entre las diferentes instancias
que intervienen en la auditoría con el fin de evitar la duplicidad de trabajos en ambos
sentidos:
a) Vertical; en una misma jurisdicción o entidad, entre su autoridad
superior y auditores internos y externos.
b) Horizontal; en programas y operaciones que atañen a todo un sector y
donde intervienen jurisdicciones y entidades coordinadas.
Los auditores deben aprovechar el trabajo de otros, hasta donde sea
factible, comprobando que se efectuó con la independencia y calidad necesarias
mediante pruebas.
El auditor examinará el control interno operativo y contable que la
administración es responsable de implantar.
El auditor evaluará las transacciones que se procesan para verificar que
los procedimientos políticos, mecanismos y registros que los integran, sean efectivos,
hagan mínima la comisión de errores o irregula-
297
 ridades, funcionen de acuerdo con lo previsto, y que los objetivos de control se
Este material es para uso de la Universidad Nacional de Quilmes, sus fines son exclusivamente didácticos.
cumplan. también examinará dichos objetivos.
Como resultado del examen de los sistemas de control, el auditor
recomendará mejoras de diseño y funcionamiento. Asimismo, el grado de confianza
que le merezca el sistema examinado, le permitirá precisar la naturaleza, extensión y
oportunidad de los procedimientos de auditoría.
Específicamente, en el sistema de control interno la legislación establece la
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implantación y mantenimiento de un sistema de control previo, coetáneo y posterior
como responsabilidad de la autoridad superior de una jurisdicción o entidad.
Además la legislación ha establecido órganos de control interno con
funciones de auditoría.
El órgano rector del control interno de la Administración Nacional es la
Sindicatura General de la Nación, dependiente del Presidente de la Nación. En cada
jurisdicción o entidad componente de la Administración Nacional se ha incorporado
la Unidad de Auditoría interna que depende funcionalmente de la Sindicatura General
de la Nación y orgánicamente de la propia dependencia o entidad.
El Organo rector del control interno de la Ciudad Autónoma de Buenos
Aires, según su constitución es la Sindicatura General. El Síndico General es
designado y removido por el Poder Ejecutivo (Art. 133).
En el sistema de control externo la legislación en 1992 y la Constitución
Nacional reformada en 1994 han establecido la Auditoría General de la Nación, como
órgano técnico del Congreso Nacional, de control externo con jurisdicción y
competencia en todo el sector público nacional y en el sector privado respecto de las
obligaciones de prestadores privados de servicios públicos impuestas por los
contratos de privatización o concesión.
El control externo de la Ciudad de Buenos Aires corresponde a la Auditoria
General de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires (Constitución Art. 135)
dependiente de la Legislatura.
Las Unidades de Auditoría interna dan apoyo a la función directiva de una
jurisdicción o entidad. Revisan y evalúan la eficacia y eficiencia con que se manejan
los recursos, el grado con que se alcanzan las nietas y objetivos institucionales y
proponen recomendaciones para mejorar el desarrollo de las operaciones.
298
En este trabajo al expresarse los cursos de acción con predeterminación de costos y
metas y la determinación de costos y resultados se brinda la información necesaria para que
quienes operan los sistemas de control puedan cumplirlo, especialmente desde el punto de
vista de la eficacia y de la eficiencia,
3. El Ejercicio Fiscal
El sistema de administración opera a lo largo de cada ejercicio fiscal.
Se analizan a continuación los conceptos de:
3.1. programación financiera,
3.2. etapas de gastos e ingresos
3.3 cierre de ejercicio,
3. 1. Programación de la ejecución Financiera del ejercicio fiscal
La programación simultánea de gastos e ingresos financieros permite
concatenarlos en varios puntos del cronograma de elaboración del proyecto.
Las estimaciones de ingresos se trasladan a techos globales sub- divididos en
programas y proyectos que se comunican a las jurisdicciones y entidades como
lineamientos iniciales; pone de manifiesto la limitación de recursos. Hace factible la
elaboración de proyectos de presupuesto de posible ejecución dentro de parámetros
de disciplina financiera.
Una vez sancionado y promulgado el presupuesto, el ejercicio fiscal se
opera con la programación de la ejecución.
La programación es aprobada por los órganos rectores de los sistemas de
presupuesto y de tesorería en la forma y para los períodos que se establezcan. El
monto total de las cuotas de autorizaciones para contratar (compromisos) fijadas
para el ejercicio no será superior a la recaudación, con el fin de cerrarlo con
“superávit o equilibrio.”
La norma relativa a la ejecución física del gasto, pone de relieve que la
Hacienda pública debe ser productiva. Esto evidencia la necesidad de predeterminar
costos en el presupuesto y determinarlos en la ejecución. Deben ser expresados, por
lo tanto, para cada acción programática, el detalle de los gastos en personal y de los
insumos en su clase o naturaleza y en su valor monetario.
En este trabajo se consideran las respectivas cuotas de ejecución para cada curso de
acción y para cada ítem de gastos.
299
Este material es para uso de la Universidad Nacional de Quilmes, sus fines son exclusivamente didácticos.

3.2 Etapas de gastos y de recursos 3.3. Cierre del ejercicio fiscal

La actividad productiva requiere la utilización de los factores de la
producción.
Los factores deben contratarse (comprometerse), recibirse de conformidad
(devengarse) y consecuentemente pagarse. No puede haber producción con
factores contratados y no recibidos, sino con los que se disponen efectivamente.
Prohibida su reproducción parcial o total sin permiso escrito de la editorial.
La ejecución y el cierre de los ejercicios fiscales tienen relación con las
etapas de ejecución de los gastos y recursos y el modo de computarlas.
Aceptado el criterio fundamental de actividad productiva, el cómputo debe
considerar el gasto devengado y aplicado. Se entiende esta manera de considerar la
ejecución y cierre del ejercicio, entre las varias posibles, como la fundamental por

En materia de gastos se pueden distinguir, en términos generales, las referirse a la producción pública. Esta se logra con los factores productivos y
siguientes etapas: aplicados al proceso productivo.
a) Afectación preventiva: se inicia con la autorización de la autoridad La justificación del método del devengado está dada además porque el de
competente. caja (cómputo de ingresos efectivos y pagos) no da información de las obligaciones
b) Compromiso: se produce el vínculo jurídico entre la Administración con inmediatas, de medio y largo plazo
personal en relación de dependencia, contratistas y proveedores. A fin de servir a la toma de decisiones y al control interno y externo hay
c) Devengado; el bien contratado es recibido de conformidad. diversas maneras de computar definitivamente los gastos e ingresos y de cerrar los
d) Liquidación: se reconoce la deuda generada por el devengamiento. ejercicios. Algunas se exponen en el cuadro siguiente:
e) Ordenado Pagar; producida la liquidación en la que se determina monto
de la duda, acreedor y condiciones pactadas, se ordena el pago. Modo de cómputo Significado del resultado
El organismo rector de la contabilidad gubernamental debe definir clara y 1. Gastos corrientes con gravitación 1. (+) ó (-) Ahorro; si se computaran las
precisamente en cada caso cuando se producen el compromiso y el devengamiento. financiera ordenados pagar amortizaciones de los bienes fijos v la
El devengamiento de los gastos producirá la imputación definitiva de los menos ingresos corrientes efec- variación de existencias de acopios de bienes
créditos y expresará en lo financiero el requerimiento de fondos que comparado tivamente ingresados de consumo sería equivalente a la variación
con los fondos efectivamente ingresados, demostrarán la necesidad de del patrimonio neto
financiamiento. 2. Gastos de capital más aplicaciones 2. (+) ó (-) Inversión
Dado el breve lapso o la simultaneidad que debe haber en las etapas del financieras, ambos ordenados pagar debe coincidir en monto y signo con
devengamiento, liquidación y mandado a pagar, se registra únicamente a esta última menos recursos de capital más ahorro; es válida la observación que
para dar agilidad al sistema de contabilidad gubernamental. En recursos se fuentes financieras ambos efec- antecede
diferencian las etapas del devengamiento y del efectivo ingreso y se computa sólo a tivamente ingresados
este último.
En este trabajo se soslaya, por rabones de sencillez y simplificación, el cómputo de 3. Gastos corrientes, de capital y 3. Resultado financiero (+) superávit ó (-)
las afectaciones preventivas y se consideran las de compromiso y devengado en gastos y aplicaciones financieras ordenados déficit ó equilibrio
pagár menos ingresos corrientes, de
devengado e ingresado en recursos. En el esquema de asientos en el Diario, sólo se registran
capital y fuentes financieras
las etapas definitivas de gastos e ingresos, por las mismas razones. efectivamente ingresados

4. Ordenado pagar menos Pagado 4. Pasivo resultante de la ejecución del

ejercicio
En este trabajo se determinan estos resultados.

300 301
Este material es para uso de la Universidad Nacional de Quilmes, sus fines son exclusivamente didácticos.

TRABAJO PRÁCTICO

I. NOTAS INICIALES
1. Crédito es la asignación presupuestaria definitiva del ejercicio fiscal.
2. Cuota acordada en el ejercicio fiscal para comprometer y ordenar pagar gastos. Se
establece con el límite de los ingresos efectivos. Las cuotas de bienes de consumo II. DATOS DEL PRESUPUESTO DEFINITIVO Y DE SU EJECUCIÓN
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son de naturaleza no financiera, (excepto en almacenes centrales). Habilitan a

requerir estos bienes a los almacenes centrales administrados por la Unidad C. Programa ‘Promover el cuidado de la salud pública” a cargo del
3. Servicios públicos son electricidad, gas, agua, y teléfono. Ministerio de Salud
4. el número es el de inciso de las “Clasificaciones Presupuestarias para el Sector Cursos de acción:
Público Nacional”, excepto 9 Interés imputado; el detalle es el siguiente: 1 Control del mal endémico X de la región Y que comprende 200.000 Km. 2 y una
población de 1 millón de habitantes; curso de acción directo a cargo de la unidad
N° Incisos
ejecutora A.
1 Personal (Gastos en personal) 2. Vacunación polivalente de los niños en edad preescolar en todo el país, 2,7
2 Bienes de consumo millones de niños; curso de acción directo a cargo de la unidad ejecutora B.
3 Servicios (Servicios no personales) 3. Administración general del programa y de los cursos de acción 1 y 2; curso de
4 Bienes de uso acción indirecto a cargo de la Unidad ejecutora C.
5 Transferencias
6 Activos financieros 1. Control del mal endémico Curso de acción directo
7 Servicio de la deuda 1.1. Costo operativo; la asignación responde a un criterio de costo estándar.
7.1 Amortización; Amortización de la deuda Personal (1); crédito 100; cuota 80; concurso para proveer cargos de
7.2 Intereses; Intereses de la deuda médico, enfermeras y personal de servicio por 90; nombramientos por 80; son
prestados servicios personales por 75. Costo fijo.
8 Depreciación; Otros gastos
Bienes de consumo (2); crédito 20; cuota no financiera 5; son requeridos
9 Interés imputado por el capital real asignado a los programas de operación y por orden de compra interna 5; son recibidos de conformidad
de formación de capital real por administración (costo de oportunidad). 5. Costo variable
Servicios (3); crédito 15; cuota 10 se licitan servicios de limpieza por 5; se
5. la depreciación del capital real fijo es 10% anual. emite orden de compra por 4; recibidos de conformidad servicios por 3. Se reciben
6. el total de gasto devengado financiero se ordena pagar. las facturas por servicios públicos 5. Costo semifijo.
7. los importes corresponden a millones de pesos. Bienes reales fijos asignados 30. Depreciación, costo fijo.
8. los gastos en personal son los costos totales a cargo del empleador. Interés del capital real poseído 10%. Costo fijo.
9. el interés imputado es del 10% Resultados: logrado el 20% de los objetivos propuestos en superficie v en
habitantes.

1.2 Curso de formación de capital real fijo. La asignación es la del llamado a

licitación
Bienes de Uso (4) Crédito 50 para contratar con una empresa privada la
construcción de un hospital regional especializado enfermos del mal X.; cuota 40; se
licita y se firma el contrato de obra pública por 40; por causas ajenas al contratista el
ritmo de la obras previsto no se

302 303
 cumple; el contratista entrega obra y se recibe de conformidad extendiéndose el
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correspondiente certificado por 30. Costo variable.
2, Vacunación polivalente de niños en edad preescolar. Curso de
acción directo
Las asignaciones corresponden a un costo estándar para vacunar
2.7 millones de niños.
Prohibida su reproducción parcial o total sin permiso escrito de la editorial.
2.1. Costo operativo o de producción. La asignación corresponde a un costo
estándar.
Personal (1); crédito 50; cuota 45; planta permanente 45; servicios prestados
45. Costo fijo.
Bienes de consumo (2); crédito 30; cuota no financiera 30; orden de compra
interna 21; recibidos de conformidad 10. Costo variable
Servicios (3); Crédito 20; cuota 18 licitado servicios de transportes para los
grupos de vacunación a domicilio 10; orden de compra 9; recibidos de conformidad 5;
facturas por servicios públicos 8. Costo semifijo
Bienes reales fijos asignados 40. Depreciación, costo fijo
Interés del capital real poseído 10%. Costo fijo
Resultados: 80% del objetivo.
2.2. Costo de formación de capital real fijo
Se decidió la construcción por administración de un centro de vacunación.
Personal (1); crédito 45; planta permanente 40; cuota 40; designados 40;
servicios prestados 30. Costo fijo.
Bienes de consumo (2) crédito 25; cuota no financiera 20; requeridos por
orden de compra interna 10; recibidos de conformidad 10. Costo variable.
Servicios (3); crédito 15; Cuota 15 recibidas facturas por servicios públicos
12. Costo semifijo.
Bienes reales fijos asignados 60. Depreciación; costo fijo.
Interés del capital real poseído 10%. Costo fijo.
2.3 Costo de transferencias
Transferencias (5) Crédito 17; cuota 17; se dispone entregar un subsidio a
entidades privadas sin fines de lucro que colaboran con sus
304
instalaciones y su personal a la campaña de vacunación por 17, se dispuso su pago.
Costo variable.
3 Curso de acción indirecto Administración
3.1 Costo operativo
Personal (1) crédito 20; planta permanente 18; cuota 18 designaciones 18;
prestado servicios 16. Costo fijo.
Bienes de consumo (2) crédito 9; cuota no financiera 7; orden de compra
interna 7; recibidos de conformidad 6, Costo variable.
Servicios (3) crédito 4; cuota 4 se reciben facturas de servicios públicos 3.
Costo variable.
Bienes reales fijos asignados 10. Depreciación; costo fijo
Interés del capital real poseído 10% Costo fijo.
Resultado no mensurable en unidades físicas.
3.2 Costo de formación de capital real fijo
Bienes de uso (4) Estantes para los almacenes de bienes de consumo;
crédito 16; cuota 13; se licita y se emite la orden de compra por 13; se reciben
conforme 13. Costo variable.
3.3 Costo de formación de capital real - acopios
Bienes de consumo (2) En la ejecución el crédito se forma automáticamente
por los aprovisionamientos cumplidos 31; cuota 12; se licita y se emite orden de
compra por 12; se recibe de conformidad 9. Costo variable,
3.4 Costo de formación de capital financiero
Activos financieros (6) crédito 15 cuota 12; se acuerdan 12; se ordena pagar
12. Son préstamos a largo plazo a empresas privadas dedicadas a la elaboración de
medicamentos para que modernicen sus instalaciones. Los préstamos son al 10%
anual sobre saldos con un año de gracia para amortizar el capital en dos anualidades.
Costo variable
3.5 Costo del servicio dé la deuda (7)
Amortización (7.1) crédito 6; cuota 6: vencimiento 6. Costo fijo. Intereses
(7.2) crédito 8; cuota 8; vencimiento 8. Costo fijo.
305
 III. INGRESOS.
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Cálculo de ingresos tributarios 360; efectivamente recaudados 321. Fuentes
financieras 70; empréstito a largo plazo colocado. 20. Total ingresos. 341
IV. PAGOS Ordenes de pago cumplidas 297
Prohibida su reproducción parcial o total sin permiso escrito de la editorial.
V. ANÁLISIS DE GESTIÓN RELATIVO AL EJEMPLO.
Ver cuadro conciso útil para la toma de decisiones que aparece en la página
siguiente.
1. El monto total de las cuotas financieras fue inferior al ingreso efectivo de los
recursos 338 y 341, respectivamente.
2 Al cierre del ejercicio hubo superávit financiero de 44.
3. El patrimonio neto tuvo crecimiento positivo de 113
4. Hubo una deficiente asignación de cuota para el curso directo de acción Control
de mal endémico 200.000 Km. 2 Región Norte; 1 millón de habitantes. Unidad
responsable ejecutora A. Afectó el aprovisionamiento de bienes de consumo (costo
variable) y la caída de eficiencia en el resultado fue más que proporcional a la
reducción de la cuota.
5. La. formación neta de bienes de consumo fue negativa, produciendo una
descapitalización de almacenes v disminuyendo su capacidad de atender las demandas
internas de los cursos de acción. No se puede justificar por cuanto se produjo un
superávit de 44. Este manejo ineficiente ocasionó el mal resultado señalado en 4
precedentes.
6. Los demás resultadas parecen razonables.
VI. CONCLUSIONES
1. Las transformaciones en curso de los sistemas de administración financiera y de
control tienen por objeto lograr eficiencia en la captación de los ingresos públicos y
en su utilización en la actividad productiva pública. Actualmente es generalmente
aceptado que la legitimidad de los gobiernos además de fundamentarse en las
normas (constitucionales y legales) y en la prestación de los servicios públicos
(actividad productiva pública) debe basarse también en la eficiencia.
306
2. la aplicación de la teoría de sistemas en la administración financiera y control del
sector público es un aporte importante para el lograr eficacia eficiencia en la gestión
del sector público. Se opera considerando las relaciones y condicionamientos
recíprocos de cada sistema componente
3. La imprescindible necesidad de eficiencia, requiere medición y evaluación previa,
coetánea y posterior de los resultados en productos.
4. El sistema de contabilidad gubernamental, integrante del macrosistema de
administración financiera debe brindar la información necesaria para que se posibilite
el cumplimiento del control de gestión o sustantivo, a cargo de las autoridades
superiores de las organizaciones públicas y de los órganos específicos de control
interno y externo.
5. El control de gestión se suma a los controles de los aspectos de legalidad y
financieros Estos deben continuarse; todos se complementan.
6. El control de gestión requiere la predeterminación y determinación de costos de
la producción pública.
7. La consideración de los gastos con gravitación financiera es insuficiente en costos;
sólo se prevén:
a) gastos financieros a efectuar (constituirán obligaciones a pagar
b) recursos financieros a realizar (brindarán los medios de pago).
8. Por lo tanto, se deben incorporar, como mínimo, el cómputo de las depreciaciones
del capital amortizable y la variación de acopios de bienes de consumo. También en
este trabajo se computa el interés del capital real poseído y, simultáneamente, para no
afectar los resultados del ejercicio con relación a la variación del patrimonio neto, se
lo considera en la cuenta corriente como un ingreso corriente sin gravitación
financiera. La incorporación de estos datos hace posible la previsión y la
comprobación de la eficiencia en forma sistémica.
9. Los ítems de costos deben definirse homogéneamente como cuentas de los
clasificadores y de la contabilidad general.
10.Todas las técnicas de medición de costos ex - ante y ex post que se emplean en la
actividad privada son utilizables, a saber:
a) estimados o estándares;
b) directos e indirectos;
c) absorción;
d) órdenes;
e) procesos.
f) método ABC
307
 Lo que difiere en la actividad pública respecto de la privada son los tipos y que generan obligación de pago inmediato o de corto plazo mayores que los ingresos
Este material es para uso de la Universidad Nacional de Quilmes, sus fines son exclusivamente didácticos.

las razones de la producción. disponibles para atenderlos).

11. La clasificación de la variabilidad del requerimiento en función del nivel de
actividad del organismo ayudar a definir prioridad a los distintos insumos que se
requieren, pues permite en cada centro de asignación de recursos:
a) fijar la dimensión más económica.
Prohibida su reproducción parcial o total sin permiso escrito de la editorial.
16. Si la recaudación cae por cualquier circunstancia, se reducen las cuotas y si las
quitas se hacen en forma proporcional, se tiende a cubrir costos fijos sin atender los
variables indispensables para operar. Consecuentemente estos costos fijos se tornan
parcial o totalmente inútiles.
17. El remedio consiste en asignar cuotas suficientes para atender los tres

b) mensurar cuanto se utiliza de la capacidad productiva. tipos de costos para obtener un nivel de producción razonable para los propósitos
c) determinar el peso negativo de la paralización de las acciones productivas prioritarios. Simultáneamente se deben desafectar los programas de menor prioridad.
d) establecer el costo de iniciación de actividades. Esta operatoria es compleja y difícil porque tropieza con la rigidez de adaptación de
los factores productivos, especialmente el trabajo. Pese a ello, respetando como bien
12. Los costos se clasifican en:
jurídico de mayor importancia el cierre equilibrado de las cuentas fiscales, basamento
12.1. fijos: cuando su importe resulte indiferente a los cambios en los volúmenes de
4le la estabilidad, se deben hacer todos los esfuerzos posibles para asignar los tres
producción.
tipos de costos a los programas a los que políticamente se asigna mayor prioridad.
12.2. semifijos: cuando su importe varíe al cambiar el volumen de producción,
18. En este ejercicio se aplica el método de costeo directo, por no ser necesario para
siempre que el factor que se altera es un:
el propósito perseguido absorber costos indirectos; se analizan también los gastos
a) cambio en el tiempo de trabajo.
fijos, semifijos y variables. Este aspecto es de importancia fundamental en el logro de
b) sobre o sub aprovechamiento de los bienes de uso por haber variado la
la eficiencia.
velocidad del flujo productivo.
19. En el ejemplo puede observarse como una disminución leve de las cuotas afecta a
12.3. variables: cuando aumenta o disminuye correlativamente con el
los gastos variables y esto a su vez degrada en un grado más que proporcional el
aumento o disminución del producto.
producto final obtenido.
13. Se debe lograr el equilibrio entre los distintos tipos de gastos (fijos, semifijos y 20. El progreso en materia de eficacia y eficiencia del gasto público exige que el
variables) ante los diferentes niveles de producción. Si se asignan insuficientes ítem sistema de contabilidad gubernamental integre el cómputo de costos.
variables, disminuye o se paraliza la actividad productiva y se siguen incurriendo en
los mismos gastos fijos y semifijos. 'Estos por lo tanto resultan insuficientemente
útiles, o peor aún, inútiles.
14. La experiencia Argentina en cuanto a estabilidad demuestra que el equilibrio
fiscal es un requisito primario para lograrla y mantenerla.
15. El medio elegido para el cierre equilibrado es la programación de la ejecución del
presupuesto. El órgano coordinador de los órganos rectores de los sistemas de
administración financiera fija cuotas trimestrales o ele menor lapso, anticipadas, para
autorizar compromisos (básicamente autorizaciones para contratar gastos) a la luz de
los ingresos efectivos esperados. La ley no admite el desequilibrio financiero (gastos
incurridos

308 309
 DESARROLLO CONTABLE III. ESQUEMA DE ASIENTOS CONTABLES
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I. PLAN DE CUENTAS DE LA CONTABILIDAD GENERAL

Se presentan en orden alfabético Asiento 1-------------------------------------------------------------------
N° Denominación 15 Presupuesto Ejercicio X 403
5 Compromisos financieros Ejercicio X 332
1 Acreedores a largo plazo
6 Compromisos no financieros Ejercicio X 71
2 Banco
Prohibida su reproducción parcial o total sin permiso escrito de la editorial.

Ejecución contingente del Ejercicio X

3 Bienes de consumo
4 Bienes de uso Asiento 2 ----- ----------- -----------------------------------------------
5 Compromisos financieros 8. Incisos 297
6 Compromisos no financieros 13 Órdenes de pago 297
7 Deudores a largo plazo Devengado - Ordenado pagar Ejecución del ejercicio con
8 Incisos incidencia financiera
9 Ingresos corrientes
Asiento 3 ---------------- --------------------------------------------- ----
10 Intereses de la deuda
11 Intereses imputados 8. Incisos
12 Operaciones Ejecución del ejercicio sin incidencia financiera 59
13 Órdenes de pago 3. Bienes de consumo
14 Patrimonio neto Bienes de consumo entregados por almacenes para los cursos de 31
15 Presupuesto Ejercicio X acción
16 Transferencias 4. Bienes de uso
10% de depreciación lineal sobre todos los activos fijos 14

II. SALDOS DE LAS CUENTAS DE ACTIVO Y PASIVO AL 11 Intereses imputados

14
INICIO DEL EJERCICIO Asiento 4 ----------------------------------- -------------------------------
N° Denominación Saldo
5 Compromisos financieros
1 Acreedores a largo plazo 31 6 Compromisos no financieros
2 Banco 2 297
15 Presupuesto Ejercicio X
59
3 Bienes de consumo 37 Ejecución contingente que se transformó en devengado
356
4 Bienes de uso 1021 - ordenado pagar y en la fijación de los gastos sin incidencia
5 Deudores a largo plazo 8 financiera

Asiento 5 ....... ............................................. ............... ...........

5 Compromisos financieros 35
6 Compromisos no financieros 12
15 Presupuesto Ejercicio X 47

310 311
 Cierre del ejercicio por los saldos contingentes no devengados; los
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compromisos financieros afectarán automáticamente los créditos

del ejercicio X + 1 13 Órdenes de pago 297
Órdenes de pago pagadas
2. Banco 297
Cheques emitidos para pagar a los acreedores originados en la ejecución del
ejercicio fiscal
Prohibida su reproducción parcial o total sin permiso escrito de la editorial.

Asiento 6 ............... ........... ..... ..... .......................................

1. Acreedores a largo plazo
Total deuda vencida amortizada 6
3. Bienes de consumo 9 Asiento 9……………………………………………………………….
Total de bienes de consumo adquiridos para almacenes 9 Ingresos corrientes
4. Bienes de uso 107 Trasladar saldos de las cuentas de gastos corrientes por 222
Formación bruta de capital real fijo por contrato y por cierre del ejercicio
administración 10 Intereses de la deuda 8
7. Deudores a largo plazo 12 12 Operaciones 197
Formación de capital financiero — préstamos a largo plazo a 16 Transferencias 17
empresas
10. Intereses de la deuda 8
Intereses devengados y ordenados pagar Asiento 10 .................. ...... ......... ....... ...... ....................... ...............
12. Operaciones 197
Costo total de la producción de bienes y servicios públicos 11 Intereses imputados 14
16. Transferencias 17 Trasladar saldo de la cuenta
Gastos sin contraprestación por subsidios efectuados 9 Ingresos corrientes 14
8. Incisos 356
Ejecución total de gastos con y sin incidencia financiera
Asiento 11 .................. ................. ....... ...... ...... ...... ......... ....... .......
Asiento 7 ------- -------- ..................... ............... ............. ................
2 Banco 341 9 Ingresos corrientes 113
Recursos efectivos depositados en la cuenta única del 14 Patrimonio neto 113
Tesoro Cerrar el ejercicio demostrando el aumento del patrimonio neto
9. Ingresos corrientes 321
Tributos recaudados
1. Acreedores a largo plazo 20
Empréstitos consolidados percibidos

Asiento 8 ..................................................... ........... ....... .....

312
 IV. BALANCE DE SUMAS Y SALDOS VI. RESULTADOS DE LA EJECUCIÓN DEL EJERCICIO FISCAL
D Saldo Deudor; H Saldo Acreedor Cuenta Corriente
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N° Denominación de las N° $ N°. $ $ $ a) Cómputo del devengado con y sin incidencia financiera, Resultado = variación del
cuentas asiento Debe asiento Haber D H patrimonio neto
1 6 6 7 20 14 Gastos Ingresos
Acreedores largo plazo
Gasto corrientes 222 Ingresos corrientes (tributos 321 335
2 Banco 7 341 8 297 44 más intereses . imputados 14)
Prohibida su reproducción parcial o total sin permiso escrito de la editorial.

3 Bienes de consumo 6 9 3 31 22
4 Bienes de uso 6 107 3 14 93 Variación del patrimonio neto 113
5 Compromisos fi- 4 297 1 332 Total 335 335
nancieros 5 35
6 Compromisos no 4 59 1 71 b) Cómputo del devengado con incidencia financiera. Resultado Ahorro (positivo o
financieros s 12 5 negativo)
Gastos Ingresos
7 Deudores largo plazo 6 12 12
Gastos corrientes 185 Ingresos corrientes 321
8 Incisos 2 297 6 356 Ahorro 136
3 59 Total 321 Total 321
9 Ingresos corrientes 9 222 7 321 Cuenta de Resultado financiero
11 113 10 14
10 Intereses de la deuda 6 8 9 8

11 Intereses imputados 10 14 3 14
12 Operaciones 6 197 9 197
13 Órdenes de pago 8 297 2 297
14 Patrimonio neto 11 113 113
15 Presupuesto Ejercicio X 1 403 4 356
5 47
16 Transferencias 6 17 9 17
Totales 2505 2505 149 149

V. SALDOS DE LAS CUENTAS DE ACTIVO, PASIVO Y PATRIMONIO

NETO AL CIERRE D Deudor H Acreedor
Determinación de déficit o superávit financiero del ejercicio
N° Denominación Saldo Variación Saldo al cierre Gastos Ingresos
inicial Gastos con incidencia financiera 297 Ingreso.-, ton incidencia finan 341
aura
1 Acreedores a largo plazo 31 +14 H 45 Superávit 44
Total 341 Total 341
2 Banco 2 +44 D 46
3 Bienes de consumo 37 -22 D 15
4 Bienes de uso 102 + 93 D 195
5 Deudores a largo plazo 8 + 12 D 20
12 Patrimonio neto 314 118 + 113 H 231 315
 Cuenta de aplicaciones y fuentes financieras
Aplicaciones Fuentes
Amortización deuda 6 Endeudamiento bruto a largo plazo 20

Saldo 14
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Total 20 Total 20

Cuenta Capital
a) Cómputo del devengado con v sin incidencia financiera

Gastos de capital Recursos de capital

Prohibida su reproducción parcial o total sin permiso escrito de la editorial.

Bienes de uso (bruto - 93 Saldo de aplicaciones y fuentes 14

depreciación) financieras
Deudores a largo plazo 12 Variación negativa de almacenes 22

Variación positiva Banco 44 Variación del patrimonio neto 113

Total 149 Total 149

b) Cómputo del devengado con incidencia financiera

Gastos de capital Recursos de capital

Bienes de uso 85 Ahorro 136
Bienes de consumo 9
Deudores a largo plazo 12
Variación positiva Banco 44 Saldo de aplicaciones y fuentes 14
financieras
Total 150 Total 150

Títulos de las columnas del cuadro siguiente

1. Curso de Acción; Objetivo; UO
2. Clase de costo
3. N° de Inciso
4. F Costo Fijo; SF Costo semifijo; v Costo Variable
3. Créditos en $; Costos Estándar; Eficiencia
6, Cuotas en f que autoriza a comprometer'
7. Compromisos Financieros en %
8 Compromisos No Financieros en $
9. Devengado Financiero en %
10. Devengado No Financiero en $
11. Resultado en Porcentaje