Apuntes texto economía de opción y fraude en el derecho tributario

¿Por qué se confunden los conceptos de “economía de opción” y “fraude de

ley”?

Esquema

- ¿Qué es la evasión tributaria?

- Idea importante.
- Máxima “nadie está obligado a elegir el camino más gravoso para el pago de sus
impuestos, en relación con la economía de opción”.

 La confusión de los términos es consecuencia de un actuar de la

administración tributaria, toda vez que esta se centra en el resultado de la
operación, ya que le interesa saber si como consecuencia de esa maniobra se
pagó un menor impuesto o no, en el fondo, analiza si es que el contribuyente
tenía una forma mediante la cual tuviera que pagar un mayor impuesto.
 Hay que dejar claro que la evasión tributaria no es la única figura existente en
la materia. Acá es independiente de si era querido el resultado y tenía una
causa real, si es que el contribuyente tenía a su alcance otra forma jurídica que
derivase en un ingreso mayor de impuesto, la administración la cuestionará.
 La administración confunde los términos, incluyendo dentro del concepto de
evasión todas las conductas posibles del contribuyente ante la obligación
tributaria, incluso sin comprobar si existió o no dolo.

¿Qué es la evasión tributaria?

La evasión tributaria consiste en que el contribuyente incurre en el hecho gravado,

pero omite deliberadamente mediante ardid o engaño, su pago y en consecuencia,
merece el reproche jurídico y las sanciones establecidas al efecto por la legislación
aplicable.

 Idea importante

No toda persona que pague menos impuestos, habrá incurrido en la omisión o

evasión de impuestos, recordemos que nadie tiene que pagar más impuestos que
aquellos establecidos por la ley.

CS Peruana: No merece reproche jurídico el esfuerzo honesto y legal que realice el

contribuyente en aras de pagar menos impuestos.

Tenemos que tener claro que existen otras figuras. “conceptos como abuso de derecho,
fraude de ley, elusión, evasión, simulación, negocio indirecto o economía de opción, quedan
todos sumergidos bajo las aguas de una realidad económica que de esta manera, se vuelven
temibles por su turbulencia, más que por su profundidad.”

La economía de opción supone que el contribuyente tiene un profundo y completo

entendimiento de la norma. Máxima “nadie está obligado a elegir el camino más
gravoso para el pago de sus impuestos, en relación con la economía de opción”
La economía de opción es un derecho de los contribuyentes que postula que no
pueden recibir un reproche por parte de la administración tributaria o los tribunales por
ingresar menor cantidad de impuestos al que debería haber ingresado de haberse
utilizado otra figura jurídica o en el caso en que el legislador hubiese regulado de otra
forma distinta la operación o negocio realizado.

En el fondo, la economía de opción consiste en que una persona a la hora de realizar

sus negocios puede tener varias opciones de hacerlo, y teniendo varias alternativas
para realizar el negocio, elige la que implica un menor pago de tributos. La economía
de opción es una de las opciones que puede adoptar la persona, que se traduzca en
pagar menos impuestos y esto NO se traduce en la evasión fiscal.

 Quienes deben evitar el ahorro lícito (Economía de opción o planificación fiscal)

es el legislador, lo que puede hacer por dos vías:
1. Modificando la norma que permite su aplicación o
2. Estableciendo hechos imponibles en aquellos supuestos que no están
gravados.

Depurada técnica legislativa (la única forma de combatir la economía de opción)

Primera gran tema del texto: Economía de opción

La economía de opción también se denomina planificación fiscal.

- Consiste en que el contribuyente aplica la norma jurídica de forma correcta o

valiéndose de los resquicios que el propio legislador establece al momento de
regular esa situación.

Diferencias entre la economía de opción y el fraude a la ley tributaria.

1. En común:
- Concordancia entre la realidad y lo formalizado
- No son contrarias a la ley
- Promueven el ahorro tributario.

2. Se diferencian: El fraude a la ley es contrario a lo querido por el espíritu de la

ley, la economía de opción muchas veces es ofrecida por la misma ley.

Ordenanza tributaria alemana (Requisitos para que se de el fraude a la ley)

(i) La figura jurídica utilizada es impropia en relación al fin perseguido por las
partes.
(ii) Resultado sustancialmente igual al que se hubiese obtenido de utilizar
formulas acordes a la naturaleza de la operación.
(iii) Resultado económicamente ventajoso (ausencia de tributación o una menor
tributación).

En la economía de opción el ahorro no se obtiene por maniobras de elusión, ni abuso

del derecho o de formas jurídicas, ni desconociendo la norma.
Economía de opción en relación con el principio de tipicidad tributaria

¿Qué es la tipicidad tributaria?

Este principio se deriva del principio de legalidad, y establece que el impuesto solo
alcanzará a aquel hecho que haya sido contemplado por el legislador dentro del hecho
imponible (hecho gravado) del impuesto (en la ley).

En consecuencia, el hecho gravado se configurará solamente en la medida a que el

supuesto de hecho sea aquel que el legislador ha establecido (hecho imponible).

 García Novoa. Sistema tributario crea obligaciones regido por el principio de

tipicidad, lo que permite presumir que algunas lagunas legales son queridas
por el legislador o al menos no han sido rechazadas expresamente por este.

 Simón Acosta. Señala que existen dos tipos de silencio.

1. Silencio con sentido propio. El legislador excluye del hecho gravado

(imponible) al establecerlo de manera positiva (ej: “se pagará impuesto por
la titularidad de un vehículo mecánico motorizado”, no dice por el contrario,
"no está sujeta al pago de impuesto la titularidad de una bicicleta”.

2. Silencio por defecto. Es aquel que no desarrolla los fines objetivos del
ordenamiento pero tampoco se aparta de ellos.

Los resquicios legales que permiten realizar un ahorro de impuesto

responden a una intención del legislador de no establecer un determinado
hecho imponible que grave un negocio u operación o bien se debe a un
defecto en la configuración del hecho imponible, por la amplia redacción de
la norma.

Opinión del autor: Los ciudadanos se pueden hacer valer de estos silencios para que
un determinado negocio no quede gravado con ningún tipo de impuesto, lo que no
merece reproche alguno.

 El contribuyente no se encuentra obligado a realizar hechos imponibles para

satisfacer pretensiones del fisco, cuando la ley no prohíbe alcanzar resultados
tributarios mediante una vía diferente a la fijada por el legislador.
 Esto se puede deber a la imprevisión o bien a la decisión consciente del
legislador (de no prohibirlo).

¿Por qué el contribuyente tiene que recurrir a la forma jurídica que implique pagar
mayores impuestos si la ley lo permite (no prohíbe utilización de otras)? De esto se
confirma que no puede considerarse ilícito utilizar vías diferentes (no prohibidas) que
impliquen un ahorro tributario.

 García Novoa.-
Si el negocio realizado por el contribuyente es lícito y tiene causa real, es
irrelevante la persecución de un fin fiscal.
(“Se señala que si el acto es legitimo para el derecho privado y no se ha desviado de
su finalidad atribuida y con causa típica, generando un conjunto de consecuencias
jurídicas establecidas por el ordenamiento, no habrá fraude a la ley, en cambio, si hay
una discordancia entre el uso de una figura y su causa típica, se podrá hablar de un
uso inadecuado”).-

 Navarrine.-
La economía de opción encuentra su fundamento en la autonomía de la
voluntad y la libertad de empresa.
Ambas permiten optar por la forma de negocio más conveniente
impositivamente, y organizar las actividades económicas de la forma que
resulte más ventajosa fiscalmente.

 Rosembuj.-
Establece que la economía de opción ejercitada por un particular o un agente
económico es irrelevante para el ordenamiento tributario. Más bien constituye
un límite que no puede traspasarse (esferas de libre acción derecho privado) y
que si se invade, habría una transgresión ilegítima de la libertad patrimonial del
individuo.
La economía de opción es ineludible, ya que está en la ley y en su aplicación
correcta.
Supone crear situaciones más ventajosas cuyas alternativas ofrece el O.J. y
que una vez que el contribuyente las utiliza, renuncia a otras posibilidades
lícitas.

Opinión del autor.

 Economía de opción: Se caracteriza por ausencia de abuso de las formas

jurídicas.
 Es una elección de una determinada operación en lugar de otra, por razones
fiscales, la cual no es contraria con los fines perseguidos por las partes.
 No puede ser considerada ilícita o contraria a la ley.
 La lucha contra esta, le corresponde al legislador, toda vez que el
contribuyente no tiene culpa alguna en las deficiencias que sufre las leyes.
 Es un derecho del contribuyente poder realizar los negocios de forma legal más
económica posible (gastando menos), sin que por ello exista un abuso del
derecho y siempre que haya una causa real.

¿Por qué la economía de opción NO es reprochable?

Argumento 1; responde a una técnica legislativa deficiente

Ninguna economía de opción puede ser considerada como una conducta reprochable
toda vez que esta responde a una técnica legislativa deficiente, por lo que, esta
conducta es únicamente reprochable al legislador, quien en el fondo, debe legislar de
forma correcta, de forma tal de que se reduzca el campo de aplicación de la economía
de opción.
Argumento 2: derecho de toda persona de realizar su negocio de la forma legal más
económica posible

En el fondo, debido a la máxima “nadie puede meterse en el bolsillo del otro”, distinto
es que producto de esa conducta se pueda efectuar un reproche moral.

Segundo tema: fraude de la ley

FRAUDE DE LEY EN LA DOCTRINA CIVILISTA

 La doctrina civil define fraude como “consiste en hacer que opere una norma
jurídica con el fin o propósito de eludir, evitar la aplicación de otra”.
 Un acto jurídico es fraudulento cuando los contratantes obran legitimados por
una norma legal, pero, en realidad lo que quieren es eludir la aplicación de
otras normas que les impedirían obtener el fin propuesto.
 Se utiliza una norma de cobertura que permite obtener un fin prohibido por otra
norma (defraudada).

Requisitos del fraude según la doctrina civilista

La doctrina civilista postula que para que exista fraude, se requiere la presencia de
tres elementos de manera conjunta que son:

1. Norma jurídica imperativa u obligatoria

 Imperativa o de orden público, no permisivas ni de aplicación supletoria.
 Evita una norma que no puede ser dejada de lado.

2. Intención de eludir su aplicación

 El sujeto debe tener la intención, el propósito de eludir la norma imperativa, en

el fondo, esto quiere decir que el sujeto debe perseguir un fin fraudulento,
que es el propósito deliberado de eludir el mandato legal imperativo, por ende
se califica como ilícito.

3. Utilización de un medio legalmente eficaz para lograrlo

 Se refiere a normas legales que le permiten neutralizar el efecto de la norma
imperativa.
 Acá, a diferencia a los negocios contrarios a la ley no hay una violación directa
a la norma imperativa, si no que crean condiciones que permiten obtener
mediante otras vías el resultado equivalente o el querido.

FRAUDE DE LEY EN LA DOCTRINA TRIBUTARIA

La institución del fraude en el OJ español fue prácticamente trasladada desde el OJ

civil español al OJ tributario español, lo que genera criticas en la doctrina debido a que
en el fraude tributario nos encontramos ante un hecho no gravado, que impide apreciar
la existencia de la vulneración de una norma jurídica, en circunstancia tales que el OJ
considera procedente aplicar el gravamen.
Lo que hay que tener claro es que en el fraude civil SI existe una vulneración, un
quebrantamiento evidente al ordenamiento jurídico, mientras que, en el fraude en
materia tributaria NO existe un quebrantamiento o vulneración evidente al
ordenamiento jurídico, toda vez que en el caso del fraude tributario, nos encontramos
ante un hecho NO gravado por ley.

Síntesis. En el fraude tributario no hay una vulneración al OJ toda vez que no hay
hecho gravado, por ende, no hay obligación alguna y ese elemento, es el que lo
distingue del fraude civil.

Cuando hablamos de fraude de ley en materia tributaria tenemos que tener claro que
hay dos normas:

 Norma defraudada.
 Norma de cobertura a la cual recurre el contribuyente a la hora de evitar el
nacimiento de una obligación tributaria.

Simón Acosta.- Esta figura supone que se efectúen actos con los que se alcanzan
resultados que normalmente habrían de ser obtenidos de otra manera, pero no existe
discrepancia entre las voluntad aparente y real de las partes.

 En el fraude, no se realiza el hecho imponible, sino que a través de la norma de

cobertura se realiza u hecho diferente que trae aparejada la disminución de la
obligación tributaria.
 Difiere a la simulación. Ya que acá la voluntad real y aparente coinciden, sin
embargo, se utiliza una forma jurídica que no coincide con la establecida por el
legislador para dichos casos.
 Tampoco existe ocultación, ya que las partes muestran su negocio, existe una
apariencia de legalidad. (Ej: Constituye una sociedad en la cual dos empresas
aportan, para luego pode disolverla y atribuirse los bienes, evitando así la
compra venta). Las partes realizaron un negocio querido, pero utilizando una
forma jurídica que no está pensada ni establecida para esa clase de negocio.
De manera que no existe coincidencia entre la voluntad de las partes (Adquirir
la cosa por un precio) con la causa típica (el contrato de sociedad).

Concepto fraude ley tributaria .

Se define como “la consecución de un resultado económico por medios jurídicos

distintos a los normales, medios jurídicos que natural y primariamente tienden al logro
de fines diversos y que no están gravados o lo están en medida más reducida que
aquellos medios normales o usuales.”

Resumen estructurado del fraude de ley tributaria

1. Autores que se basan en la autonomía de la voluntad: No existe problema en el

fraude a la ley tributaria, porque se actúa legítimamente y debe respetarse la
voluntad de las partes, porque coincide el negocio con la causa típica.
2. Lo relevante es la relación económica que constituye el verdadero presupuesto
de hecho del tributo, esto puede determinarse mediante la interpretación, no
 siendo por tanto, necesaria ninguna reglamentación contra el fraude de la ley
tributaria.
3. Otros autores creen que se requiere de un elemento adicional que es la
intención de eludir el pago de impuesto, no basta con la divergencia entre las
formas jurídicas y el fin perseguido.
4. Otros autores dicen que la esencia del fraude se encuentra en la discordancia
entre el fin objetivo del negocio y la voluntad manifestada por las partes, al
elegir una formula jurídica inadecuada para el cumplimiento de sus fines.
Debiendo reconducirse a través de a interpretación el negocio realizado, a
aquel que lo contempla como su causa típica.
5. Se dice finalmente que no puede darse una solución única, sino que sentar
criterios orientadores.