El Derecho y Economía de Tributación Digital:

Desafíos a las leyes y principios fiscales tradicionales

Arthur J. Cockfield, Profesor Adjunto *
Facultad de la Universidad de Queen de la Ley. Kingston, Canadá

Este artículo fue presentado por primera vez como ponencia en el Seminario de
Keio Berkeley en Derecho Tributario Internacional Respecto a la Innovación Digital
Financiera en la Universidad de Keio en Tokio los días 6-7 de junio de 2002. El
autor agradece los comentarios proporcionados por los participantes en el
seminario. Un número de personas que ofreció comentarios útiles sobre versiones
anteriores, incluyendo Jack McNulty, Konosuke Kimura, Yumi Nishiyarna, Tetsuya
Watanabe, Alex Easson, Anita Anand. Kim Brooks, Neil Brooks, Jinyan Li, Alan
Macnaughton, David Duff y Tim Edgar. La investigación para este trabajo ha sido
apoyado por el Centro de Derecho y Política de la Innovación. Catalina Murray,
candidato LLB, apoyo en la investigación valiosa.
Contenido
1. INTRODUCCIÓN
2. La naturaleza de la una economía digital
2.1. ¿Cuáles son los bienes de información?
2.2. ¿Cómo se comportan los bienes de información
2.2.1. fácilmente manipulable
2.2.2. Comportamiento dentro de un entorno de red
3. RETOS PARA tradicional. Las normas fiscales
3.1. Reglas que hacen hincapié en el control sobre el espacio geográfico
3.1.1. impuestos sobre la renta
3.1.2. impuestos sobre el consumo
3.2. Reglas que hacen hincapié en el control sobre el carácter de ingreso
3.2.1. normas internacionales de caracterización de los ingresos
3.2.2. reglas de caracterización de Ingresos y contra la evasión
3.3. Reglas que hacen hincapié en el control de bienes tangibles
3.3.1. estrecha base tributaria
3.3.2. bienes de información y el consumo no rival
4. IMPLICACIONES POLÍTICAS
4.1. cuestiones de base tributaria
4.1.1. El consumo frente a un ingreso
4.1.2. definición completa
4.2. cuestiones interjurisdiccionales
4.2.1. El movimiento hacia pruebas presencia económica
4.2.2. Armonización y simplificación de las bases impositivas
4.2.3. Reducción de la soberanía fiscal
4.3. Nota sobre las soluciones tecnológicas
5. CONCLUSIÓN
1. INTRODUCCIÓN

Este artículo analiza las consecuencias fiscales de economía de la información, la

disciplina económica que estudia cómo se comportan los bienes de información en
una economía de mercado. El análisis sugiere que el aumento de la actividad
económica relacionada con Internet, junto con el desarrollo y venta de bienes y
servicios digitales, requiere una reevaluación de las muchas leyes y principios
fiscales tradicionales. El aferrarse a estos principios tradicionales, se argumenta,
será en el largo plazo conducentes a resultados adversos para los gobiernos,
incluyendo las pérdidas de ingresos resultantes de la incapacidad de cobrar y
recaudar impuestos sobre la actividad económica digital de forma eficaz y
distorsiones de mercado resultantes del impuesto no neutral tratamiento de la
actividad económica digitales vis-a-vis la actividad económica tradicional. Estas
observaciones son consistentes con las ideas en gran parte de la literatura sobre
la tributación del comercio electrónico.1

El artículo primero establece los principios generales de la economía de la

información que impulsan el análisis en partes posteriores del artículo. bienes de
1
La tributación de los bienes de información representa en muchos aspectos una
versión extrema de los desafíos de política tributaria discutidos en la literatura
sobre la tributación del comercio electrónico. Esta literatura general considera la
imposición de bienes y servicios digitales junto con los bienes y servicios
tradicionales (por ejemplo, una novela en papel se vende a través de un sitio web).
Para los antecedentes, véase McLure, Jr.; Charles E., "Fiscalidad del comercio
electrónico: los objetivos económicos, las limitaciones tecnológicas, y impuestos
Leyes", de 52 años de bajos impuestos Revisión 269 (1997); Friedan, Karl.
Cybertaxation (2000); y Doemherg, Richard 1_-, Luc Hinnekens, Walter Hellerstein
y de comercio electrónico y de múltiples jurisdicciones impuestos i; '001L La
investigación la investigación en este artículo se basa en cierta medida de los
esfuerzos de investigación anteriores del autor. Ver Cockfield, Arthur J., "El
equilibrio de intereses nacionales en la Tasación de Comercio Electrónico
beneficios de negocio", 74 Tuiane Law Review 133 (1999) (aquí-después
"Equilibrio de los intereses nacionales"): Cockfield, Arthur 3. "La transformación de
Internet en un Foro imponible", 85 Minnesota Law Review 1171, 1177-1200 (2001)
(en lo sucesivo "la transformación de Internet"); y Cockfield, Arthur "diseño de la
política fiscal de la Biosfera digital: Cómo Internet está cambiando las leyes
fiscales", 34 Connecticut Law Review 333 (2002) (en lo sucesivo "la Biosfera
Digital")
información son los bienes y servicios que pueden ser convertidos a formato
digital. bienes de información a menudo implican altos costos fijos de producción,
junto con (casi) cero costes marginales de reproducción y distribución. El artículo
analiza a continuación cómo estas características de los bienes de información
presentan desafíos a los gobiernos que siguen basándose en las leyes fiscales
tradicionales y los principios que hacen hincapié en el control (a) del espacio
geográfico, (b) el carácter de los ingresos, y (c) los bienes y derechos tangibles
con relación a ellos. Por último, el artículo considera las implicaciones de política
tributaria de los análisis anteriores y concluye que, en el largo plazo, determinados
principios fiscales tendrán que ser significativamente alterada para hacer frente a
estos desafíos. El objetivo de la política fiscal que exige el tratamiento fiscal neutro
de formas integrales de la actividad económica también sugiere que pueden
necesitar de manera similar las normas tributarias que regulan la actividad
económica tradicional que reformarse como la economía digital se convierte en
una parte cada vez mayor de la actividad económica general.

2. La naturaleza de la una economía digital

2.1. ¿Cuáles son los bienes de información?

la economía de la información es el estudio del comportamiento de los bienes de

información en una economía de mercado. 2 -Información bienes son los bienes o
servicios que pueden ser proporcionados en un formato digital, incluyendo todos
los bienes o servicios (por ejemplo, software de seguridad de red, un archivo de
música digital o la versión online de The Wall Street Journal) de comercio
electrónico digitales.3 bienes y servicios tradicionales pueden convertirse en
2
Véase, en general Shapiro, Carl y Hal R. Varian, normas de información (1999).
bienes de información incluyen todos los productos tradicionales que
potencialmente pueden ser digitalizados y productos tales como CD-ROM que son
vendidos por los minoristas tradicionales. Este artículo se centra en los bienes de
información que se compran, venden o intercambian a través de Internet.
3
Otros ejemplos de bienes de información son todas las formas de software,
servicios de telecomunicaciones, servicios de información, bases de datos
empresariales, banca en casa y las transacciones financieras
bienes de información a través del proceso de digitalización que convierte texto,
sonido, imágenes visuales, etc., en un formato numérico (unos y ceros), que luego
se almacena como un conjunto de bits y bytes.

Aunque aparentemente no abordado en la literatura sobre la economía de la

información, los bienes de información también podrían incluir bienes digitales que
producen ingresos. Por ejemplo, el código de computadora dentro de un servidor
que muestra una página web automáticamente recibe órdenes, los procesos de
pago y distribuye un producto digital a los consumidores podría ser considerada
como una información tal que produce ingresos buena. Esto sólo puede ocurrir en
la medida en que los ingresos producidos por los bienes de información caen
dentro de la definición de ingresos establecidos por las leyes fiscales. Como
veremos más adelante, los recientes esfuerzos de reforma tributaria aceptan que
los bienes de información (por ejemplo, comerciales. Sitios web almacenadas en
un servidor informático) pueden producir ingresos a efectos de legislación
tributaria inter-nacionales a pesar de la ausencia de un intermediario humano. En
aras de la claridad, este artículo, a veces se distingue entre los bienes de
información y bienes de información que producen ingresos.

2.2. ¿Cómo se comportan los bienes de información

2.2.1. fácilmente manipulable

bienes de información son muy maleables, ya que pueden ser modificados,

editados, transformación, alteración o copiarse sin gran dificultad. La capacidad de
manipular muchos bienes de información está relacionada con los desarrollos
recientes en tecnologías de la información que permiten a esta manipulación. Bits
y bytes se pueden reorganizar con sólo pulsar un botón del ordenador.

Por ejemplo, un libro de texto impreso tradicional, como un libro de casos la ley,
una vez publicada, no puede ser alterado sin incurrir en gastos significativos.
autores de libros de texto por lo general tienen que recurrir a todo un nuevo
proceso de edición y publicación para hacer los cambios necesarios (como
alternativa, un autor puede publicar un suplemento impreso). La situación es muy
diferente, con un libro de casos digital que se descarga desde el sitio web de un
editor directamente en la computadora de un estudiante de Derecho o un
dispositivo de mano. El libro de casos digital podría ser actualizado con mayor
facilidad insertando el texto adecuado y sin la necesidad de pasar por todo el
proceso de publicación de nuevo. La funcionalidad adicional podría ser
incorporado en un libro de casos digitales, tales como enlaces a casos o
materiales citados, la actualización automática a través de un sitio web, o las
ventas de sólo una parte de los materiales a un precio reducido a un curso de
seminario centrado.

Como se discute posteriormente, la distinción entre la venta de un bien o la

prestación de un servicio puede ser borrosa debido a la facilidad con la que los
bienes de información pueden cambiar para adaptarse a un propósito comercial en
particular. Además, los bienes de información pueden ser modificados para llevar
a cabo los servicios prestados con anterioridad a través de la oferta de bienes
tangibles, lo que complica las cosas cuando, por ejemplo, un sistema de impuesto
sobre las ventas no se aplica a los servicios.

2.2.2. Comportamiento dentro de un entorno de red

bienes de información general operan bajo los dos principios siguientes en un

entorno de red, tal como Internet. En primer lugar, el costo de producir un bien de
información puede ser muy alto e implicar el despliegue de recursos significativos,
incluyendo capital y el trabajo. En segundo lugar, una vez creada, la reproducción
de una buena información y cualquier posterior distribución en una red implican
costos marginales que se aproximan a cero. Esto ocurre porque los ordenadores y
redes pueden copiar bits y bytes y luego transmitir los bienes y servicios digitales
resultantes a través de un sistema de distribución en red de una manera casi sin
costo.

Un ejemplo es la producción y venta de una canción creada por un músico

profesional. La producción inicial de la canción puede acarrear costes fijos
significativos, incluyendo el trabajo dedicado a la escritura / composición y la
revisión de la canción y la música, el uso de equipos de estudio de grabación y
músicos profesionales de copia de seguridad que acompaña, y las diversas
ediciones y revisiones hasta el producto final Ha sido creado. Después de la
producción inicial, la canción se puede convertir en un archivo digital comprimido,
como por ejemplo un archivo MP3. 4El costo marginal de replicar y distribuir el
archivo MP3 es casi cero. La empresa no incurrirá en gastos adicionales a
reproducir y distribuir la canción a los consumidores en cualquier parte del mundo,
siempre que tengan acceso a Internet. Internet facilita remotas-venta por, a veces,
la eliminación de la necesidad de intermediarios comerciales tradicionales (por
ejemplo, las sucursales extranjeras), que se basó habitualmente sobre para
transacciones internacionales.

Un proceso similar ocurre para los bienes de información que generan ingresos -
por ejemplo, desea el desarrollo de software de adquisición de negocio a negocio
que mejora la capacidad de una empresa para vincularse con sus proveedores
para que el suministro de materias primas llega más cerca de la hora por el
fabricante (por lo tanto la reducción de la los costos de inventario). La producción
inicial del software de adquisición puede implicar importantes recursos humanos y
de capital, pero una vez que el software ha sido codificado, el código informático
resultante puede ser transmitida a través de Internet a un servidor situado en otro
país para llevar a cabo sus funciones automatizadas. El software continúa

4
MP3 se deriva de MPEG, 1 Audio Layer-3 y es un "tecnología estándar y -format para la
compresión [de] una secuencia de sonido en un archivo de centro comercial muy
(aproximadamente una doceava el tamaño del archivo original) preservando al mismo
tiempo el nivel original de la calidad del sonido cuando se juega". ver whatis.com
añadiendo valor a la cadena de suministro sin la necesidad de insumos de capital
o mano de obra adicionales.

3. RETOS con las normativas fiscales TRADICIONALES

Esta parte analiza los desafíos a las leyes y principios que hacen hincapié en el
control sobre el espacio geográfico, la caracterización de los diferentes tipos de
ingresos, y los impuestos sobre bienes tangibles y los derechos conexos, sin tener
en cuenta los bienes y servicios intangibles fiscales tradicionales.

3.1. Reglas que hacen hincapié en el control sobre el espacio geográfico

reglas y principios fiscales a menudo históricamente por objeto regular la actividad

económica que se ocupa de la producción y venta de productos manufacturados
tangibles. Para las transacciones transfronterizas, se han desarrollado normas
para asignar jurisdicción fiscal a un espacio geográfico específico (es decir, dentro
de un país o un gobierno subfederal). Con el fin de determinar qué soberana
deberían disfrutar del derecho primario a gravar transfronteriza; actividades,
normas fiscales hacen preguntas tales como: "¿De dónde surgen los ingresos" "?
¿De dónde toma lugar la transacción", "¿Dónde está la empresa con sede", o
"¿Dónde están ubicados los clientes?" En el contexto de la imposición sobre la
renta, el alivio de la doble imposición viene dada con el fin de garantizar que un
conjunto de la actividad económica se grava sólo una vez.

Con el tiempo, las normas fiscales se han modificado para tener en cuenta el
aumento del sector servicios y el aumento de las transacciones transfronterizas
que se ocupan de los bienes intangibles "tradicionales" como las patentes, marcas
comerciales y derechos de autor. Los comentaristas han señalado las dificultades
asociadas con la determinación de la relación geográfica entre los productores de
estos bienes intangibles tradicionales y los consumidores de los derechos
asociados a los bienes.5

Las dificultades en la determinación de la jurisdicción fiscal apropiada para

propósitos de impuestos o impuestos sobre el consumo se vuelven más severas
con respecto a los bienes de información y bienes de información que generan
ingresos como resultado del alcance global de Internet y el hecho de que los
costos de reproducción y distribución tienden a cero. El énfasis en el control de
espacio geográfico a través de reglas fiscales tiene menos sentido con respecto a
la actividad económica que se desarrolla en el mundo más etéreo del
ciberespacio.

3.1.1. impuestos sobre la renta

Aspectos jurisdiccionales son importantes en los sistemas de impuestos federales

e internacionales porque los ingresos se asigna a una jurisdicción específica a
través de un método especificado. Por ejemplo, los impuestos formulario se
emplea generalmente en el contexto del estado de los EEUU y de impuestos
sobre la renta corporativa provinciales canadienses. El beneficio neto se determina
para las operaciones que tienen lugar dentro de un país, y este ingreso luego se
divide entre diferentes estados (o provincias) de acuerdo con una fórmula a través
de factores ponderados, como los activos utilizados, los salarios pagados o ventas
generadas en el territorio de un Estado (o provincia).

Con respecto a los impuestos sobre la renta internacional, los países a menudo
entran en los tratados fiscales bilaterales para gobernar el tratamiento fiscal de las
transacciones transfronterizas. Hay más de 1.500 tratados fiscales en la

5
Véase, por ejemplo, Avi-Yonah, Reuven y Joel Slenarod "(flujo) debe negociar acuerdos
se ocupan de cuestiones de impuestos?", Universidad de Michigan Papel de Trabajo No.
01-008, 2001 (donde se analiza cómo. En el contexto de conjunto-✓hielos y amenaza
extranjera liellt Truie, Ietial.:01: de producto superior es nfren'ifuzzy-).
actualidad. Se utiliza un tratado, en parte, determinar el nivel de la actividad
económica necesaria para permitir un país para gravar los beneficios
transfronterizos asociados con la actividad económica de un no residente dentro
de las fronteras del país. Bajo los principios tradicionales, este umbral se evidencia
por la existencia de un establecimiento permanente, un término definido en cada
tratado fiscal (véase, por ejemplo el Art. 5 del Convenio de la OCDE Modelo).

Las partes en los tratados normalmente están de acuerdo en que no van a gravar
los beneficios transfronterizos a menos que los beneficios pueden ser atribuidos a
un establecimiento permanente dentro de sus fronteras. Un establecimiento
permanente tradicional es algo que se corrige en un sentido geográfico y temporal,
como una fábrica o tienda. En otras palabras, un establecimiento permanente es
generalmente un lugar fijo de negocios mediante el cual se desarrolla la actividad
empresarial.

El concepto tradicional de establecimiento permanente está ligada, en parte, a la

idea de que las empresas multinacionales no se molestarían a incurrir en costos
marginales significativas en un mercado extranjero (por ejemplo, mediante el uso
de un punto de venta al por menor) a menos que las empresas prevén beneficios
significativos en el mercado extranjero. El establecimiento permanente tradicional
por lo tanto, actúa como evidencia de que más de la actividad económica de
minimis está teniendo lugar en el país de origen y el país deben tener derecho a
gravar los beneficios atribuibles al establecimiento permanente. El concepto
tradicional de establecimiento permanente puede ser menos relevante cuando los
costos marginales de muchas de las funciones de ventas tienden a cero, como
ocurre en el contexto de la venta de muchos bienes de información.

Sin embargo, los recientes esfuerzos de reforma internacionales han añadido

servidores de un ordenador (es decir, equipos que disponen de conexión a
Internet) para la categoría de establecimiento permanente en circunstancias en las
que el servidor realiza funciones integrales asociados con una transacción de
comercio electrónico internacional.6la atribución de beneficios puede tener lugar
incluso si no hay intermediario humano está involucrado en la transacción
transfronteriza. Por ejemplo, un servidor que es propiedad o alquilado por una
empresa no residente y muestra un sitio web comercial que, a su vez, anuncia
bienes, recibe órdenes y transmite los bienes de información al consumidor final
ahora constituirá un establecimiento permanente de acuerdo con el modelo de la
OCDE .

En otras palabras, los ingresos producidos por un código de ordenador

almacenado en un servidor pueden, en algunas circunstancias, puede atribuir al
servidor. y gravados por la jurisdicción donde se encuentra el servidor. La principal
deficiencia de este enfoque es que un servidor informático no necesita tener
ninguna conexión geográfica con sus actividades generadoras de ingresos, y los
contribuyentes se aprovechará de este hecho para cambiar el ingreso a las
jurisdicciones de baja o nula de impuestos. 7Como resultado, el servidor /
establecimiento permanente no será generalmente asignar jurisdicción fiscal y los
ingresos a la ubicación en la información bien sea producido o consumido (es
decir, el país de residencia o el país de origen). En esencia, las dos deficiencias
principales de la nueva norma son: (i) el servidor / establecimiento permanente no
se asignará de manera efectiva la jurisdicción tributaria y los ingresos a los países
de origen, y (ii) el servidor / establecimiento permanente crea oportunidades de
6
Ver Grupo de Trabajo de la OCDE sobre los convenios No. impuestos y sobre cuestiones
relacionadas, "aclaración propuesta de los Comentarios al artículo S de la Convención
Modelo de la OCDE", el 22 de diciembre de 2000. Las recomendaciones del grupo de
trabajo fueron adoptados por la OCDE en febrero de 2001 y se incluyeron en el proyecto
de actualización del modelo de la OCDE y el comentario del 2 de octubre de 2001. los
tribunales en los países miembros de la OCDE mira a los comentarios para la
interpretación adecuada de las disposiciones de los tratados fiscales.
7
7. Para la discusión, véase "La transformación del Internet". supra nota 1, en
1177- 1200. Véase también Cockfield, Arthur C., "caso de que realmente que
procede de los servidores informáticos?", 21 Tax Notes Internacional 2407 (2000).
planificación fiscal que pueden permitir multinacional empresas para cambiar la
jurisdicción tributaria y los ingresos fuera de los países de residencia.

En teoría, todos los bienes de información que generan ingresos deben finalmente
mini-comió a la jurisdicción más bajo de impuestos con la capacidad tecnológica
para apoyar la infraestructura de servidor que puede transmitir los bienes de
información a lugares en los que se puede acceder a los mercados de destino. Los
dos (simplificado) ejemplos a continuación - uno que implican una empresa que
produce bienes de información y uno que implican una empresa que produce
bienes tangibles tradicionales - ilustran este punto.

Ejemplo 1: Productor de bienes de información

Este ejemplo se refiere a una compañía de música en línea llamado
WorldMusic4U.com. con sede en Estados Unidos, que quiere ampliar sus ventas a
los consumidores que residen en la Unión Europea. WorldMusic4U.com puede
arrendar un servidor en Irlanda, un país con una baja tasa de impuesto de
sociedades en comparación con los demás Estados miembros de la UE. La
compañía, además, puede asegurarse de que las funciones de software dentro del
servidor realizan aspectos integrales de la transacción transfronteriza en cualquier
venta de archivos de música digital (por ejemplo, archivos MP3) a los
consumidores que residen en toda la Unión Europea. El software en el servidor
que se encuentra en Irlanda será, por tanto, estar diseñado para anunciar la
música a través de un sitio web, tomar orden, procesar el pago de un consumidor
y transmitir la información buena para el consumidor final.

Bajo la nueva categoría del establecimiento servidor / permanente, el servidor

constituye un establecimiento permanente que da derecho a Irlanda a gravar los
beneficios atribuibles a las operaciones del servidor. 8La estrategia de

8
En este punto, no está claro qué parte de los beneficios, si los hay, se puede atribuir al
servidor en Irlanda. Recientes esfuerzos de la OCDE han discutido posibles reglas que
rodean la atribución de beneficios con respecto a los servidores y las actividades de
comercio electrónico. Vea en el Grupo Técnico Asesor de la OCDE sobre control de la
WorldMusic4U.com es el siguiente. WorldMusic4U.com puede garantizar que el
servidor irlandesa recoge y recopila información de los visitantes del sitio web
mediante la plantación de "cookies" en los discos duros de los visitantes de forma
automática. El servidor puede compilar perfiles de los consumidores sobre los
visitantes mediante el seguimiento de otras visitas al sitio web. Lo intangible
comercialización resultante será "poseído" por el establecimiento permanente de
Irlanda y se "vendió" a la oficina central bajo las reglas tradicionales de precios de
transferencia, la creación de un gasto deducible en los Estados Unidos y los
ingresos en Irlanda. Pero no tiene mucho sentido para permitir Irlanda (o peor, un
paraíso fiscal) para gravar estos beneficios porque Irlanda no es donde se basan
WorldMusic4U.com o donde tuvieron lugar las ventas reales. Bajo los principios
fiscales internacionales tradicionales, jurisdicción fiscal normalmente se asigna al
país en el que una empresa es residente (por lo general en función del lugar de
constitución o el lugar de la administración central) o, alternativamente; a la
dirección tía donde las actividades económicas significativas se llevan a cabo
como lo demuestra la presencia de un tradicional establecimiento permanente,
como una tienda).

El uso de un servidor de la computadora como un sustituto de la presencia física

tradicional no tiene en cuenta aspectos importantes de la economía digital. El
concepto de establecimiento del servidor / permanente recusa la atención en el
software, las funciones realizadas dentro del servidor con el fin de disuadir a la
mina si el umbral necesario de las actividades ha sido superada para que el
servidor se puede decir para llevar a cabo aspectos integrales de la transacción
transfronteriza. Las funciones que producen ingresos son por lo tanto asignan de
acuerdo con las funciones de software, que pueden ser desplazados a cualquier
parte del mundo. Estos desplazamiento conlleva ciertos costos de transacción (por

aplicación del Tratado existente, Normas para la Tasación de beneficios de negocio,

"Reconocimiento de Beneficio a un Establecimiento Permanente involucrado en las
transacciones de comercio electrónico" (Documento de Debate, 2001). Para el
comentario, véase Cocktield, Arthur J., -A través del espejo: los impuestos, el comercio
electrónico y servidores informáticos", señala Internacional impuestos 25 269
ejemplo, pagos de arrendamiento para un servidor y el mantenimiento y la
modificación del código de ordenador en el servidor), pero estos costos puede ser
baja. En cualquier caso, las empresas multinacionales tienen un incentivo para
cambiar la ubicación de sus actividades generadoras de ingresos si
potencialmente pueden generar ahorros fiscales significativos.

Ejemplo 2: Productor de bienes tangibles tradicionales

Este ejemplo se refiere a la empresa A. un fabricante japonés de automóviles con
sede en Tokio, que se contrae a cabo la fabricación de componentes de
automóviles a una empresa con sede en México y una empresa con sede en
Malasia. Los componentes son finalmente transportados a las instalaciones de
fabricación de la empresa A en Japón para el montaje final y la venta a los
concesionarios de automóviles en todo el mundo. La empresa A está conectado
en red a través de una extranet (es decir, una red dentro de la Internet que ha sido
extendido para seleccionar socios comerciales y clientes y protegido contra el
acceso público en general) a sus proveedores y clientes con el fin de mejorar la
eficiencia en torno a la fecha de la entrega del automóvil componentes (por
ejemplo, la empresa a quiere sus proveedores para suministrar el chasis del motor
"justo a tiempo" para el montaje final del motor del automóvil). El pago para cada
componente auto se hace mediante el uso de agentes electrónicos; en otras
palabras, el pago para cada componente se produce de forma automática a través
de la extranet a través del funcionamiento del código de software. 9 Por último, la
misma extranet se extiende a los distribuidores que ordenan coches de la
Compañía A, y las órdenes se manejan de manera similar de forma automatizada
por agentes electrónicos.

Una empresa puede ser capaz de reducir su carga fiscal global mediante la
creación de un centro de ventas y distribución mundial en una jurisdicción de baja

9
Recientes esfuerzos de reforma legal en muchos países generalmente aceptan que los
"agentes electrónicos" (por ejemplo, programas de software) pueden crear contratos
legalmente vinculantes. Véase, por ejemplo Conferencia Ley Uniforme de Canadá, la Ley
Uniforme de Comercio Electrónico (1999).
o nula de impuestos y luego cambiando el resultado atribuible a sus ventas
globales a este centro. Una empresa puede establecer una sociedad extranjera de
poseer sus servidores de un ordenador para diferir la obligación tributaria y,
además, puede contratar a los empleados para mantenimiento o servicio por el
servidor en el país extranjero. 10Bajo los principios fiscales tradicionales, el
beneficio atribuido. a la empresa o el establecimiento permanente debe ser
idéntico (debido a que el establecimiento permanente es tratada como una entidad
legal separada de ficción bajo las reglas de precios de transferencia), pero la
compañía A todavía puede tratar de utilizar la existencia de la corporación y sus
empleados para reforzar su argumento de que el beneficio debe ser atribuido al
país en el que se basa el servidor.

El orden de un nuevo coche de la Compañía A por un distribuidor, junto con la

solicitud para ciertos componentes personalizados (por ejemplo, cerraduras de la
energía), la negociación del precio para el suministro, y la finalización de la orden
puede ahora todo se logra mediante el uso de agentes electrónicos basados en el
funcionamiento automatizado del código de ordenador. Una empresa puede
manipular el código de software dentro de los servidores para que el pago de los
componentes de automóviles a sus proveedores continuará siendo un gasto
deducible en Japón. Además, la compañía A puede garantizar que los servidores
basados en el extranjero realizan aspectos integrales de la función de ventas y
distribución transfronteriza a los distribuidores de la empresa A fin de que al
menos una parte de los ingresos puede ser atribuible a la jurisdicción de baja o
nula de impuestos.
10
Las transacciones transfronterizas tendrían que ser estructuradas para eludir las normas
anti-conducto de Japón de "filiales extranjeras especificadas". Para la discusión, véase
Masui, Yoshihiro, Informe Nacional de Japón el Asunto: Fiscalidad de los rendimientos
derivados de comercio electrónico, Cahiers de droit fiscal Vol internacional. LXXXVTa
(2001), en 545 (55 Congreso de la International Fiscal Asso-ciación, San Francisco, Calif.,
2001). andLi, Jinvan, IntenTational fiscalidad en la era del comercio electrónico, Capítulo 6:
Japón (Canadian Tax Foundation; publicará en 2003). Para una introducción al sistema de
impuestos sobre la renta de Japón, véase Nakazato, Minoru y Mark Ramse.y.:er, "General
descriprion: Japón", en Ault. Hugh (Autor Principal), Ingreso comparativo impuestos)
9971- a los 71 años.
El código de computadora dentro de los servidores basados en el extranjero de la
empresa A puede llevar a cabo otras funciones generales relacionados con la
venta mundial de productos de la Compañía A, incluyendo contabilidad, finanzas y
gestión de derechos de propiedad intelectual. Por ejemplo, los servidores basados
en el extranjero puede nómina del pro-ceso empresa A o mantener los derechos
de propiedad intelectual a la propiedad producidos por la empresa A con el fin de
aislar el potencial de ingresos producida por la propiedad de la empresa
extranjera. Cambiando la ubicación ostensible para la producción de funciones de
procesamiento de valor añadido por razones fiscales plantea serias
preocupaciones de equidad y eficiencia, que, como veremos más adelante,
podrían abordarse mediante el desarrollo de pruebas de la presencia económica
que no se centran en la necesidad de una presencia física en mercados
extranjeros.

Investigación y desarrollo (I + D)
El hecho de que los costos marginales de producción y transmisión de los bienes
de información tienden a cero complica otros aspectos de la política fiscal como
activos intangibles y las actividades de I + D obtener una importancia
relativamente mayor en las economías de alta tecnología orientada. Los países en
general otorgan una deducción actual (o crédito fiscal) para las actividades de I +
D con el fin de promover o atraer a este tipo de actividades, que se cree para
producir beneficios económicos indirectos (por ejemplo, la innovación se transmite
a otras áreas de la economía). 11 Por ejemplo, un estudio comparativo reciente
11
Ver. por ejemplo, Código de Impuestos Internos (IRC) § 174 (que permite una deducción
actual para los gastos de investigación) e IRC § 263A (c) (2) (eximiendo a los gastos de
investigación de las reglas de capitalización para los fabricantes y algunos grandes
minoristas y mayoristas). Los gastos de desarrollo de software pueden por lo general se
deducen actualmente a opción del contribuyente (de conformidad con IRC § 162) o
pueden estar en mayúsculas (de conformidad con IRC § 263). Ver Rev. Proc. 2000-50. El
Servicio de Impuestos Internos de Estados Unidos alegan en general que los costos de
desarrollo de software no reúnen los requisitos en virtud del § 174 porque esto permitiría
a las empresas a tomar créditos tux de investigación para estas actividades. Carné de
identidad.
sugiere que los países ofrecen un tratamiento fiscal más favorable al capital
intangible en comparación con el capital físico y que los tipos impositivos efectivos
marginales son los más bajos para las inversiones en proyectos de I + D .short
duración.12

Las normas fiscales que dan un descanso a las actividades de I + D puede tener
sentido en relación con las formas tradicionales de la actividad económica de
producción de bienes tangibles. Hay muchos puntos a lo largo de la cadena de
producción que añaden valor para esta actividad: los beneficios producidos por el
suministro de materias primas, la fabricación de productos y la distribución final y
venta pueden ser gravados por la jurisdicción fiscal correspondiente.

Por otro lado, la mayor parte del valor agregado para la producción de bienes de
información o los bienes de información que generan ingresos a menudo tiene
lugar en la fase de I + D. En consecuencia, los gobiernos pueden tener que
reformar sus sistemas de impuestos sobre la renta para capturar este valor
añadido mediante la amortización de los costos de desarrollo durante la vida útil
esperada de la buena información. Pero los gobiernos son poco probables para
implementar estas reformas si sienten que las reformas impulsarán las actividades
de investigación a las jurisdicciones fiscales que ofrecen un tratamiento más
favorable. O los gobiernos pueden sentir que este enfoque es administrativamente
inviable debido a las dificultades asociadas con, por ejemplo, la determinación de
la vida útil de los bienes de información adecuados únicas.

El régimen fiscal actual, por tanto, proporciona un incentivo para desplazar el

ingreso en alta mar una vez que una buena información se ha desarrollado en un
área relativamente alta de impuestos, tales como los Estados Unidos de Canadá.
Los costos de desarrollo se deducen en el país de alta nix, bajando ganancias
fiscales allí (asumiendo que existen otras fuentes de ingresos), después de lo cual
el código de computadora que produce ingresos se desplaza a una jurisdicción
12
Ver • Gordon, Kathryn y Harry Tchilinguirian. "Marginales tipos impositivos efectivos en
físico, humano e I + D de Capital", la OCDE Econ. Dept_ Working Paper No. 149, 1998.
relativamente bajos impuestos. normas fiscales existentes a menudo se esfuerzan
para inhibir este tipo de cambio, pero las estrategias de planificación fiscal
creativas tales como la distribución de costos y acuerdos de licencia en alta mar
pueden ser utilizados para eludir las normas que imponen un "peaje" en la
transferencia de los activos intangibles a un país extranjero. 13

deducciones actuales de las entradas de capital más bajos crean ganancias

fiscales en el año de la deducción. En los años siguientes, las ganancias fiscales
deben aumentan a medida que las deducciones ya no están disponibles. La
pérdida para el fisco es el impuesto salvado por la empresa a través del
reconocimiento inmediato de los insumos que de otra forma se distribuyó entre las
ventas de los bienes o servicios producidos por la empresa. El hecho de que los
bienes de información pueden ser reproducidos y distribuidos a los mercados
extranjeros, sin costo, sin embargo, sugiere que las ventas marginales inter-
nacionales no serán posteriormente aumentar las ganancias en los países de
origen (siempre y cuando el hogar, país tiene no un derecho de gravar los
beneficios como resultado de las estrategias de aplazamiento, etc.).

Resumen: Impuesto sobre los beneficios marginales

El análisis sugiere que los tipos impositivos efectivos marginales sobre las ventas
internacionales de bienes de información están en riesgo de ser demasiado bajo o
incluso cero como resultado de varios factores, incluyendo: (a) las normas fiscales
internacionales que aceptan que los servidores informáticos constituyen
establecimientos permanentes en algunos circunstancias, (b) la reproducción sin
costo y distribución de los bienes de información a una audiencia en todo el

13
13. Las reglas actuales tratan de detener este cambio ºun número aproximado
de dispositivos. La principal limitación de este tipo de estrategia bajo la ley
estadounidense es el "royalty super" impuesta a las transferencias transfronterizas
de los activos intangibles. En otras palabras, la sociedad cesionaria deberá pagar
un canon a la empresa cedente como si la empresa cedente simplemente había
licenciado la tecnología a la sociedad cesionaria. Ver IRC § 367 (d).
mundo a través de Internet, y (c) el reconocimiento inmediato de los costes de I +
D en los países con altos impuestos relativamente.14

El subimposición o no imposición de las ventas internacionales marginales de los

bienes de información se promueve en la medida en los siguientes tres supuestos
son ciertos. La primera suposición es que el país de residencia de la empresa no
tiene el derecho a gravar los ingresos derivados de las transacciones
internacionales. Los sistemas de impuestos que gravan los residentes sobre su
renta mundial podrían gravar con un impuesto sobre la renta de las ventas
internacionales de bienes de información. La mayoría de los países
industrializados que exigen los impuestos en todo el mundo, sin embargo, también
permiten el diferimiento del impuesto a la ganancia asociada con las empresas
extranjeras: los ingresos generados en el extranjero por lo general no se grava
hasta que los beneficios de la sociedad extranjera son repatriados en forma de
dividendos. Los comentaristas han sugerido que las estrategias de aplazamiento
dan como resultado una tasa efectiva de cero en el ingreso internacional, al menos
en el. largo plazo.15 Además, otros países tienen sistemas fiscales territoriales que

14
14. Además, incluso puede ser posible cambiar los bienes de información en alta mar y
luego volver licenciar los productos con el fin de servir al mercado nacional, lo que reduce
la capacidad de los sistemas de impuestos para gravar el ingreso marginal en relación con
las ventas nacionales además de las ventas internacionales .

15
Empresas sujetas a impuestos en todo el mundo también puede optar por
incorporar su oficina central en una jurisdicción de baja o nula de impuestos, ya
que ciertas multinacionales de Estados Unidos han hecho bajo las estrategias de
inversión de las empresas que, por ejemplo, una corporación se incorpora en un
país extranjero para que esta corporación se convierte el padre de la corporación
de Estados Unidos y los accionistas estadounidenses se convierten en los
propietarios de la nueva sociedad matriz. Cuando la nueva matriz en el extranjero
se encuentra en un país sin un impuesto sobre la renta, como Barbados (un socio
tratado fiscal), las operaciones en el extranjero de los padres están sujetos a
impuestos sólo en el país en el que se encuentran. Esta estrategia, por tanto, ha
sido etiquetado como "auto-ayuda territorialidad". Ver Oficina de Política Tributaria,
Departamento del Tesoro de Estados Unidos. la inversión corporativa.
Transacciones: Implicaciones de Política Fiscal (2002), 29.
no se esfuerzan para gravar las ganancias transfronterizas o sistemas híbridos
que no se intente gravar los beneficios inter-nacionales derivados de las rentas
empresariales.16

La segunda suposición. es que los beneficios asociados con la transacción

internacional serán atribuibles a la jurisdicción en la que se forma la sociedad
extranjera y los bienes de información se producen ostensiblemente, o se vende.
Bajo los principios tradicionales de precios de transferencia internacionales, la
sociedad extranjera puede tener que pagar una cuota de licencia o pago con el
brazo extendido similar a la casa matriz en el país de origen con el fin de
compensar la oficina central para el desarrollo de los bienes de información. la
atribución de beneficios en el contexto de las transferencias de bienes de
información entre las entidades relacionadas probablemente será un área de
controversia debido a las dificultades para encontrar un método apropiado para
fijar el precio intangibles únicos.

El tercer supuesto es que la jurisdicción de consumo no tendrá el derecho a gravar

los beneficios de la venta de bienes de información por parte de no residentes a
residentes en su mercado. las normativas fiscales nacionales determinar si la juris-
dicción de consumo puede gravar los beneficios asociados a las ventas
transfronterizas (estas reglas son generalmente reemplazadas por los tratados
fiscales). Una prueba de hechos y circunstancias, típicamente se emplea para
determinar si existe o no el umbral necesario de actividades que permite la
jurisdicción del consumo de gravar las ventas pertinentes.

Según la teoría económica neoclásica, las empresas deben seguir acumulando

capital hasta la última unidad de capital obtiene ingresos suficiente para cubrir el

16
16. Por ejemplo, Canadá emplea un sistema híbrido, ya que su sistema de impuestos
sobre la renta basado en la residencia exime de impuestos ciertos dividendos pagados por
las filiales extranjeras si se genera el ingreso en un país socio llorosos impuestos. Ver Reg.
§ 904 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, RSC, cap. 1 (Canadá).
costo de la celebración de la misma. 17impuestos sobre la renta de las inversiones
marginales elevan el costo del capital, y las películas deben tener más ingresos
con el fin de alcanzar el equilibrio, por lo tanto, desalienta la inversión. Alterar, la
presión fiscal sobre las inversiones marginales por lo tanto altera los incentivos
para invertir.

distorsiones en el mercado pueden surgir en la medida en que las películas están

sujetos a tipos impositivos efectivos marginales inferiores a las ganancias
internacionales relativos a los bienes de información en comparación con las
ganancias de comercio tradicional. El tratamiento fiscal no neutral de estos dos
tipos de actividad económica distorsionará la actividad empresarial en general
como los recursos se asignan lejos de las inversiones más rentables (antes de
impuestos) a inversiones menos rentables (después de impuestos). Se cree que
estas distorsiones inhiben el bienestar tanto a nivel nacional e internacional debido
a que los recursos mal asignados se destinan a usos menos productivos, por lo
tanto, reduciendo el crecimiento económico general. 18 Se requieren más estudios
para evaluar las pérdidas de bienestar reales, en su caso, incurridos por mantener
el tratamiento impuesto corriente de bienes de información.

3.1.2. impuestos sobre el consumo

leyes y principios del impuesto de consumo suelen hacer hincapié en el control

sobre el espacio geográfico. Por ejemplo, el valor añadido basados en destino
impuestos • (VATS) mercancías sujetas a impuestos y servicios sobre su
importación en un geográfica. área (mientras que las exportaciones son nulo). En
ausencia de controles en las fronteras, los consumidores podrían teóricamente
auto-evaluar la cantidad de IVA debido a la importación y remitir esta cantidad a

17
17. Para los antecedentes, véase Boadway, Robin, "La teoría y la medición de los tipos
impositivos efectivos", en Mintz, Jack, M. y Douglas D. Purvis (eds.), La ofTaxation Impacto
en el Negocio Aclivity (1985), a los 60 .
18
18, Véase, en general de la OCDE, gravar los beneficios en una economía global (París:
OCDE, 1991).
las autoridades fiscales pertinentes. Para las transacciones de negocio a negocio,
la autoevaluación es una opción viable debido a que muchas empresas tienen los
recursos e incentivos para evitar problemas por las autoridades fiscales (o, en el
caso de VATS, las empresas deben informar de los pagos del IVA con el fin de
asegurar el IVA reembolsos).

Autoevaluación del consumidor, por el contrario, no es factible porque los

consumidores rara vez cumplen con la obligación de autoliquidar y remitir el IVA (o
de impuestos sobre las ventas). Debido a las dificultades prácticas asociadas con
la auto-evaluación de los consumidores, la alternativa preferida implicaría
obligando a los minoristas de Internet para cargar, cobrar y remitir el impuesto al
consumo de las ventas transfronterizas. las leyes fiscales actuales de consumo
frustran esta alternativa.

Esto puede ser ilustrado por las ventas estatales y locales de Estados Unidos y los
impuestos de uso. En una serie de decisiones, el Tribunal Supremo de Estados
Unidos ha articulado y perfeccionado una prueba de "nexo sustancial" que
previene efectivamente los gobiernos estatales y locales de imponer sus
impuestos de ventas sobre la actividad económica a menos que la actividad
emana de una presencia física dentro de las fronteras del estado gravar. 19Estas
decisiones se refieren principalmente a las empresas de venta por correo, cuya
única presencia física. dentro de los estados de sus consumidores implicado el
uso de la red telefónica para completar pedidos de los clientes y el sistema postal
para enviar por correo los catálogos y productos a los consumidores finales. 20 En
consecuencia, en virtud de la "línea brillante" prueba de presencia física adoptada
por el Tribunal Supremo, las empresas de venta por correo que no mantienen

19
La necesidad de una prueba nexo sustancial surge como resultado de la cláusula de
comercio de la Constitución estadounidense, que prohíbe la interferencia indebida en el
comercio interestatal.

20
El tratamiento fiscal de las transacciones de venta por correo plantea cuestiones casi
idénticas con respecto a las transacciones en línea.
oficinas de ventas o de las fuerzas de ventas dentro de los estados de destino por
lo general no pueden ser obligados a recaudar impuestos de ventas por los
gobiernos estatales o locales.21

La exigencia de una presencia física, junto con los esfuerzos legislativos federales
que prohíben los gobiernos estatales y locales de promulgar nuevas medidas
discriminatorias o impuesto sobre las ventas para el comercio
electrónico,22previene con eficacia los gobiernos estatales y locales de someter a
las ventas de bienes de información de sus impuestos sobre las ventas a menos
que las ventas emanan de una ubicación física dentro de las fronteras del estado
fiscal. Como resultado de los problemas asociados a gravar las ventas de
consumo a distancia, la US General Accounting Office pronostica pérdidas de
ingresos para los gobiernos estatales y locales de entre USD 1
y 12 mil millones al año para el 2003.23

21
Ver Quill v. Dakota del Norte, Estados Unidos 504 298, 315 (1992).
22
Ver Internet Tax Freedom Act de 1998, Ley Pública No. 105-277, § 1101, 112 Stat. 2681
{1998) (creatinr, una moratoria sobre nuevos impuestos a través de Internet, que expiró el
21 de octubre de 2001). "La Ley del Impuesto sobre la no discriminación de Internet
modifica la Ley de Libertad de Impuestos Internet para ampliar la moratoria sobre los
impuestos múltiples o DISCRIM-inatory estatales o locales en comercio electrónico a
través de la Ley 1 de noviembre de 2003. Con internet Impuesto de No discriminación de
2000, HR 3709, 106º Congreso (2000).
23
Oficina de Contabilidad Ge7letal Estados Unidos, las tasas de venta: Crecimiento
Comercio Electrónico Presenta Clutilenes; Las pérdidas de ingresos son Un.
Cerwin .June 2000), 20-21. Véase también Bruce. Donald y William F. Fox. Las
pérdidas de ventas estatales y locales los ingresos fiscales de E-commerce:
Estimaciones actualizadas (septiembre de 2001) (la estimación de las pérdidas de
ingresos estatales y locales en total, como resultado de c-commerce para ser
USD13.3 mil millones para el año 2001).
También son relevantes en este contexto son las implicaciones de las reglas
tradicionales del impuesto sobre bienes y servicios (GST o IVA de Canadá) que
hacen hincapié en la necesidad de una presencia física en Canadá. 24Las
empresas extranjeras en general, están obligados a registrarse a efectos de GST
y evaluar, cobrar y remitir el GST sólo si: (1) Mantienen un "establecimiento
permanente" en Canadá o (2) que ejercen su actividad en Canadá. El requisito de
establecimiento permanente es análoga a la cláusula de establecimiento
permanente que se encuentra en los tratados fiscales. La prueba de ejercicio de la
actividad en Canadá se centra en dos factores predominantes: (a) el lugar donde
se hace el contrato y (b) el lugar donde las operaciones desde el que los
beneficios surgen tener lugar. Un proveedor extranjero puede asegurar que el
contrato se hace fuera de Canadá a través del uso de "acuerdos clickwrap" (es
decir, un contrato en línea en la web de visitante de sitio "clicks" en "Estoy de
acuerdo" en obligarse por todas las disposiciones del contrato) que especifican la
elección del foro. Estos acuerdos han sido confirmadas por los tribunales en
Canadá.

Además, los proveedores extranjeros sin una presencia física en Canadá

generalmente no están sujetos al pago de impuestos en Canadá como
consecuencia de la exigencia de establecimiento permanente discutido
previamente en los tratados fiscales de Canadá. La parte inferior, línea es que las
empresas extranjeras por lo general no tienen que registrarse a efectos de GST y
actuar como un agente de cobro para el gobierno canadiense. El mandato de los
consumidores reglas GST auto-evaluación actual de los pagos de GST en bienes
y servicios transfronterizos, pero estas reglas son casi invade-. hábilmente

24
Ver Canadiense de Aduanas e Ingresos, GST / HST y de comercio electrónico: Documento
de debate para Pública, Comentarios sobre la administración de los bienes y servicios /
Armonizado impuesto de ventas en un entorno electrónico Comercio (2001). Para el
comentario, véase Cockfield. Arthur J., "GST Política de Canadá El comercio electrónico (o
cómo coger el Big Fish)", 3 Derecho de Internet y comercio electrónico en Canadá 1
(2002).
ignorado por los consumidores. transfronterizo de mercancías tangibles, por el
contrario, son a menudo objeto de GST por los agentes de aduanas cuando los
bienes cruzan la frontera con Canadá, eludiendo los problemas asociados con la
autoevaluación del consumidor.

El siguiente ejemplo establece las implicaciones de las reglas de GST

tradicionales que hacen hincapié en el uso de pruebas físicas para las
transacciones transfronterizas. CANCO es una empresa canadiense que vende
CAD 100 millones en bienes de información (por ejemplo, productos de software)
para los consumidores canadienses. Como una empresa canadiense, CANCO
debe registrarse a efectos de GST y GST cobrar a un ritmo de 7% en las ventas
de sus productos de información a través de Internet. Los consumidores
canadienses pagan un 7% adicional de los productos, y las autoridades fiscales
canadienses recogen CAD 7 millones.

Por otra parte, una compañía de software con sede en EEUU - USCO - que vende
100 millones de dólares en bienes de información a los consumidores canadienses
a través de un sitio web comercial no está generalmente sujeta a obligaciones de
recogida GST. Acuerdo-vez más, CANCO se encuentra en desventaja competitiva
en comparación con USCO porque CANCO incurre en costos de cumplimiento
para recoger GST y debe cargar a un 7% adicional sobre la venta de sus
productos. Además, el gobierno canadiense pierde a cabo en los potenciales
ingresos por impuestos de ventas de USCO en Canadá.

A la larga, las reglas del impuesto al consumo que prohíben la extensión de la

jurisdicción fiscal a los vendedores a distancia de bienes de información pueden
no ser sostenible, como resultado de la presión de un número de factores,
incluyendo:
- la necesidad de una igualdad de condiciones - las empresas locales que
están sujetas a las obligaciones de recogida y deben cargar consumo.
 impuestos sufren una desventaja competitiva cuando compiten con
empresas ubicadas fuera del estado de consumo:
- la necesidad de un tratamiento fiscal neutro de los bienes de información
vis-à-vis productos tradicionales - de reducción del bienestar distorsiones
en el mercado son creados como empresas cambian la ubicación física
ostensible donde los bienes se venden información a jurisdicciones fiscales
consumo bajo o nulo de impuestos; y
- pérdidas de ingresos a la jurisdicción de consumo.

3.2. Reglas que hacen hincapié en el control sobre el carácter de ingreso

3.2.1. normas internacionales de caracterización de los ingresos

Además de las reglas geográficas que los ingresos de fuente de jurisdicciones

fiscales, hay .IS una serie de reglas que asignan jurisdicción tributaria y gravar
método dependiendo del carácter de los ingresos producidos por una transacción
transfronteriza. De hecho, la determinación del carácter de los ingresos es el
primer paso para analizar el tratamiento fiscal correspondiente de una transacción
transfronteriza. Para propósitos de impuestos internacionales, normas de
caracterización son importantes en el contexto de los tratados fiscales, así como
las leyes nacionales para situaciones no cubiertas por un tratado tributario. El
presente análisis se centra en cuestiones de caracterización en un contexto
tratado fiscal.

Los tratados fiscales prevén un tratamiento fiscal diferente para los diferentes tipos
de ingresos. Por ejemplo, los beneficios empresariales normales son de origen (en
ausencia de un establecimiento permanente en un mercado extranjero) para el
país en el que se basa el negocio de renta. Una compañía en línea con sede en
Estados Unidos que genera beneficios de negocio en el extranjero se gravan
exclusivamente bajo las leyes fiscales de los Estados Unidos, y el impuesto se
aplica sobre los ingresos netos generados por la actividad económica. ingresos
por regalías, por el contrario, es generalmente de origen al país en el que está / se
utiliza la propiedad intelectual (por ejemplo, el país en el que el consumidor de la
propiedad intelectual es residente). Además, algunos tratados fiscales estipulan
que un impuesto de retención bruto (no es un impuesto sobre los ingresos netos)
puede ser impuesta sobre el pago de regalías.

Aunque estos principios de clasificación a menudo tienen poca rela-tionship a la

realidad económica, las reglas de clasificación han formado parte de las normas
tradicionales de impuestos internacionales y han sido relativamente fácil de
administrar desde una perspectiva gubernamental, la actividad económica
tradicional fue encajado en la clasificación apropiada, y las ganancias o los
ingresos brutos (y los ingresos fiscales correspondientes) se asignaron al
soberano impuesto apropiado.

El mundo digital plantea una serie de problemas. Como cussed-DIS, ordenadores

y redes permiten un alto grado de manipulación de mercancías de la información,
incluyendo la posibilidad de acceder, almacenar, copiar, alterar o clasificar los
bienes de información. Información buenas transacciones a menudo hacen que
sea difícil determinar si se ha producido la transferencia de un producto, si los
servicios se han realizado, o si un producto intangible ha sido autorizada. El
problema es que los bienes de información a menudo confunden los límites entre
las diferentes categorías de ingresos.

Como resultado de estas dificultades, la OCDE recientemente pro plantea una

serie de nuevas reglas para gobernar la caracterización tratado fiscal de los
ingresos derivados de la venta de bienes y servicios de comercio electrónico. 25 El
enfoque de la OCDE crea 28 categorías que implican transacciones potenciales
de comercio electrónico para ayudar a las autoridades tributarias y los

25
25. Grupo Asesor Técnico de la OCDE seg Tratado Caracterización de
Comercio pagos electrónicos, tratado fiscal Caracterización cuestiones derivadas.
de & Comercio (febrero de 2001) (en adelante "Informe Caracterización Tratado
de la OCDE").
contribuyentes en la determinación de la caracterización ingreso apropiado para
las transacciones internacionales de comercio electrónico.

Estas reglas nacidos pueden ser analizados considerando una hipotética minorista
en línea de películas digitales, Movies4U.com, con sede en Palo Alto, California, y
sus relaciones con un cliente que reside en Inglaterra. Si el cliente Inglés acceda
al sitio web de la tienda online y paga USD 5 para un archivo MPEG (un archivo
de vídeo digital comprimido), que se descarga en su grabadora de vídeo personal
(por ejemplo PVR como TiVo), la transacción se clasifica como la generación de
negocios beneficios que son de origen a los Estados Unidos bajo el nuevo
enfoque de la OCDE.

La situación puede ser más complicada debido a la naturaleza altamente maleable

de los bienes de información. La compañía de Palo Alto podría estructurar la
transacción para que el cliente Inglés sólo se da derecho a copiar y reproducir la
película digital limitado (por ejemplo, el archivo MPEG podría ser encriptada para
asegurar que sólo una copia personal se puede hacer, o un archivo de muestra se
envía que se puede jugar sólo en dos ocasiones con el fin de animar a la compra
de un DVD). En otras palabras, el cliente podría decirse que se ha concedido una
licencia de uso de material con copyright, tal vez lo que resulta en características
de la operación como generador de ingresos por regalías.

El enfoque de la OCDE, sin embargo, hace hincapié en una prueba de "fondo

sobre la forma" que se ve en la sustancia económica global de la operación, es
decir, lo que es el cliente realmente recibiendo como contraprestación de su pago.
Suponiendo que el cliente Inglés tiene esencialmente los mismos derechos en
virtud del acuerdo de licencia (por ejemplo, no puede transferir copias para fines
comerciales) como lo hace si ella hacia abajo cargados los productos digitales sin
restricciones de uso, las nuevas normas fuente de los beneficios de las empresas
a los Estados Unidos, un enfoque lo suficientemente sensible porque las
transacciones funcionalmente equivalentes deben llamar para el mismo
tratamiento fiscal.

La naturaleza de los bienes de información. Sin embargo, presenta aún más

oportunidades para los modelos de negocio potencialmente complejas. Si, por
ejemplo, el cliente paga un Inglés. cuota de suscripción para alquilar una
"tormenta-Locker" (es decir, el espacio en el disco duro de un servidor de datos)
desde Movies4U.com para almacenar sus vídeos y escuchar los videos a su
ordenador personal, el enfoque de la OCDE se ve a diferentes factores para ver si
alquiler El ingreso se ha generado o si se ha creado ingreso servicio. Mientras que
un cliente mantiene la posesión física o el control de los equipos informáticos, un
contrato de servicio (en lugar de un contrato de alquiler) probables resultados para
fines de caracterización.

Otra variación es que el sitio web de Movies41.1.com permite al cliente Inglés para
compilar y editar su propia selección de vídeo a través del sitio web de la
compañía y descargar vídeos seleccionados. O tal vez el cliente Inglés es mitted
per descargar sus videos editados en su PVR y el comercio del producto
resultante con otros usuarios de Internet a través de redes peer-to-peer (bajo el
modelo de intercambio de archivos Napster). En caso de que esta operación
puede caracterizar como el pago de un producto o por los servicios prestados? El
Tratado Caracterización informe de la OCDE prevé la prestación de servicios por
parte de un sitio web sólo cuando el cliente no recibe un producto final. El enfoque
parece caracterizar el pago como rentas de la empresa si la interacción con el sitio
web era incidentales a la adquisición de la música.

Por último, si el cliente paga una cuota Inglés suscripción mensual (y, a veces una
tasa adicional por única vez para los nuevos vídeos de alta calidad) para
Movies4U.com y se involucra en todas las actividades enumeradas anteriormente
cada mes, ¿cómo debe ser caracterizado como los ingresos obtenidos? Las
cuotas de suscripción para la descarga de productos generalmente son tratados
como ganancias de las empresas en lugar de las regalías, pero el sitio web
previsto podría decirse que ofrece un servicio que resulta en beneficios de negocio
generadas por los servicios, lo que requiere un conjunto diferente de reglas.

En teoría, las autoridades fiscales o los contribuyentes podrían tener que

desenredar todos los aspectos de sus transacciones individuales y clasificar cada
elemento, una tarea que puede resultar en última instancia administrativamente
factible, incluso para las autoridades fiscales con más recursos. Por otra parte, las
autoridades fiscales podrían tratar de caracterizar la transacción como resultado
un tipo de ingresos si las otras partes de la transacción son "de carácter auxiliar y
en gran parte sin importancia". En realidad, las autoridades fiscales es probable
que disputa sobre la caracterización apropiada, que podría dar lugar a una doble
imposición internacional y la disminución del bienestar nacional y global.

Como los flujos digitales comerciales transfronterizas cada vez más frecuentes,
uno probablemente puede esperar ver las transacciones de creciente complejidad
y diversidad. Las normas fiscales que buscan a la ranura de información
transfronteriza buenas transacciones en cajas especificados pueden resultar cada
vez más engorroso de aplicar.

3.2.2. reglas de caracterización ingresos y contra la evasión

Muchos gobiernos tienen reglas anti-diferimiento (a menudo denominado como

"corporación extranjera controlada" o reglas CFC) en sus leyes fiscales que están
diseñados para evitar que las empresas basadas en su jurisdicción de manera
inapropiada desviar flujos de ingresos a jurisdicciones extranjeras. 26 En 2000, el
Departamento del Tesoro de Estados Unidos emitió un informe que analiza los
posibles esfuerzos de reforma dirigidos a estas reglas anti-diferimiento. 27 El

26
26. Para una discusión, ver Sandler, Daniel, Impuesto. Tratados y controlados Legislación
empresa extranjera:. Empujando los límites (2ª ed, 19983.
27
27. Ajuste Departamento del Tesoro de Estados Unidos, El aplazamiento de los
ingresos obtenidos a través de nosotros. control extranjero.
informe se centra en parte en los retos presentados por las actividades
comerciales que tienen lugar a través de Internet.

En la legislación fiscal de Estados Unidos, la subparte F (CFC) normas contra la

evasión mandato diferente tratamiento fiscal en función de la caracterización de
los ingresos, tales como los ingresos personales de retención de la empresa, el
ingreso personal de ventas de propiedad, los ingresos de servicios, y el ingreso de
envío. El informe de Hacienda señala que a veces es claro cuál es la
caracterización apropiada debe ser para productos y servicios digitales. Las reglas
de la subparte F, sin embargo, imponen una regla de carácter predominante
cuando diferentes de valor añadido, actividades (por ejemplo, la venta de bienes o
servicios) crean ingresos y las diferentes actividades que no se pueden separar el
uno del otro. En "circunstancias inusuales", donde no puede ser separado extraía
disuadir a-la parte de la renta, la transacción se clasifica de acuerdo con el
"carácter predominante de la disposición". Además, el ingreso es a caracterizarse
"de acuerdo con sub-postura de la transacción, y no de acuerdo con des-de San
Ignacio aplicado por las partes de la transacción". Estas disposiciones pueden ser
utilizadas para atacar las transacciones artificiales creados por los contribuyentes
para esquivar las normas contra la evasión.

normas contra la evasión típicamente tratan de limitar el desvío de beneficios a las

jurisdicciones de baja o nula de impuestos si los beneficios se producen
artificialmente a partir de las actividades que tienen poca o ninguna relación con
las actividades de valor añadido que generaron los beneficios. La aceptación por
parte de los Estados Unidos (y otros países miembros de la OCDE) que los
servidores constituyen establecimientos permanentes en algunas circunstancias
sugiere que un código de computadora, en sí misma, puede generar ganancias
fiscales que son análogos a los beneficios generados por las operaciones
comerciales activas. Por lo tanto, puede ser difícil para las autoridades fiscales
argumentan que estos tipos de impuestos ganancias orden en que se devengan.

corporaciones(Diciembre de 2000).
Estos problemas pueden ser ilustrados por una empresa estadounidense que
vende música digital para los consumidores en todo el mundo. La compañía
podría mantener su base de datos de CD de música en un paraíso fiscal y
convertir la música en formato digital (es decir, el formato MP3) cuando un cliente
hace un pedido nuevo. La empresa puede ser capaz de argumentar que la música
digital se está "fabricado" en el servidor, ya que el equipo se transforma de
manera significativa la música en una forma diferente. Las reglas de la subparte F
no se aplican a los CFC que fabrican productos. 28 Estos tipos de argumentos
pueden ser más difíciles de refutar en la medida en que las autoridades fiscales
consideran ingresos producidos por código informático como la generación de
rentas empresariales.

3.3. Reglas que hacen hincapié en el control de bienes tangibles

3.3.1. estrecha base tributaria

Las normas fiscales históricamente han hecho hincapié en la imposición de las

transacciones que involucran bienes tangibles o la tributación de los ingresos
derivados de la actividad económica asociada a los bienes tangibles (por ejemplo,
las regalías de la venta de libros tradicionales). Este énfasis histórico se
ejemplifica por sub federal. sistemas de impuestos sobre las ventas en los
Estados. Unidos y Canadá. Con pocas excepciones, las provincias de Canadá y
los estados de Estados Unidos aplican sus impuestos sobre las ventas a los
bienes, pero no los servicios. Además, los bienes intangibles son a menudo
exentos de imposición a las ventas. surgen problemas adicionales cuando
gravable y. no imponibles servicios o bienes intangibles se agrupan y se venden

28
28. Las reglas Subparte F de destino 'c extranjeraEl ingreso mpresa de base '',
que se deriva ingresos de operaciones comerciales extranjeras que am tiene
ninguna conexión real con la actividad económica que produjo el ingreso. los
ingresos por fabricación obtenidas por un CFC generalmente no constituye ingreso
base de la compañía extranjera.
por un precio.29 Por el contrario, los IVA general se aplica al consumo de la
mayoría de bienes y servicios tangibles e intangibles. 30

Una definición estrecha de "base imponible" crea problemas para el tratamiento

fiscal neutro deseado de actividad económica tradicional actividad vis-à-vis la
participación de los bienes de información. impuestos sobre las ventas percibir
únicamente sobre los bienes tangibles ofrecen un incentivo a las empresas para
estructurar sus actividades de prestación de servicios y / o bienes intangibles.
Además, el problema de "igualdad de condiciones" persiste como proveedores de
bienes tangibles deben cobrar, cobrar y remitir impuestos sobre las ventas,
mientras que los proveedores de servicios y / o bienes intangibles se dejan fuera
del gancho impuesto sobre las ventas. Como se ha comentado, es injusto, por
razones fiscales solo, para colocar los proveedores tradicionales en desventaja
competitiva en comparación con otras empresas en situación similar.

3.3.2. bienes de información y el consumo no rival

bienes de información se consideran no compiten por el consumo, a diferencia de

la mayoría de bienes tangibles.31En el caso de la venta de un bien rival tradicional,
como por ejemplo un libro impreso: si un consumidor compra una copia particular
de un libro, nadie más es capaz de comprar ese libro en particular. Por el
contrario, la venta de un libro digital no limite el consumo potencial del libro debido
a la capacidad de reproducirse sin costo un libro digital. Un libro digital es, por
tanto, no compiten por el consumo.

29
Por ejemplo, los servicios de telecomunicaciones gravable son a veces asociados a
servicios de acceso a Internet no sean sujetos pasivos,
30
Para la discusión, véase Nishiyama, Yurni, el principio de neutralidad en el Impuesto al
Consumo de Comercio Electrónico: hacia E-Calidad (2002).
31
Para una discusión sobre el rival frente a los bienes no rivales, ver Musgrave, Richard,
"Funciones fiscal del sector público". en la definición del papel del gobierno: Perspectivas
económicas para el Estado, Escuela de la Universidad de Queen de Estudios de Políticas,
1994, a las 1, 3 (teniendo en cuenta que los bienes privados son normalmente rival en
consurnprjon diferencia de los bienes públicos que son no rivales en el consumo).
¿Cuáles son las implicaciones fiscales del hecho de que los bienes de información
son bienes no rivales? Desde la perspectiva de la teoría de impuestos, el consumo
normalmente se equipara con el uso de los recursos económicos. Pero los
recursos no rivales en realidad no se acostumbran en ningún sentido real si
pueden ser reemplazados sin costo. Sin embargo, esto no parece plantear ningún
problema fuera de la teoría porque los sistemas de impuestos sobre el consumo
general de impuestos sólo la compra de bienes y servicios en el mercado en lugar
de consumo real.32

La forma en que las empresas de información de precios de bienes no rivales

pueden presentar nuevos desafíos de política tributaria, información economistas
afirman que la naturaleza no rival de posibilidades bienes de información. al
menos en cierta medida, la forma en que -firms debería fijar el precio de sus
productos y servicios.33El coste alguno potencialmente cerca y reproducción
infinita y el suministro de un bien de información suprimen las limitaciones de
recursos relacionados con la oferta que ayudan a determinar un precio de
equilibrio apropiado. Como resultado, se cree que las empresas deben basar más
apropiadamente el precio de la utilidad de la información de buena a un
consumidor específico.

Hasta cierto punto. empresas parecen participar en la fijación de precios selectivos

con sus bienes de información. Un producto digital puede tener un precio más alto
para los actores comerciales e inferior para los consumidores individuales. Por
ejemplo, un catálogo en CD de números de teléfono, lo que llevó a millones de
dólares para crear, se puede vender a las empresas de telemarketing a un precio
alto porque valoran el catálogo para la explotación comercial, como el uso del
producto para fines de marketing directo. 34El mismo catálogo de CD se puede
vender a un precio reducido para los consumidores indi-viduo que valoran el
32
32. Véase, por ejemplo Warren, Alvin, "¿Un impuesto sobre el consumo más
justo que un impuesto sobre la renta?", El 89 de Yale Law Journal 1081, 1084
(1980).
33
33- Véase, por ejemplo Varian, Hal R., Los mercados de bienes infortylatioY1
(1998).
catálogo para sus aplicaciones de consumo, por ejemplo, mirando hacia arriba el
número de teléfono de un amigo. De hecho, un tribunal ha señalado que este tipo
de discriminación de precios conduce a un resultado eficiente, ya que hace que los
bienes y servicios sean más fácilmente para los consumidores. 35

¿Qué ocurre cuando el precio de un bien de información se reduce a cero? Según

la teoría económica, las empresas deben establecer el precio de la mayoría de los
bienes al costo marginal de producción. Suponiendo que una empresa no puede
diferenciar su producto (por ejemplo, agrupar la información buena, con un servicio
de valor añadido) y, a continuación, se ha observado, la competencia de precios
debería conducir finalmente a un precio de cero para muchos bienes de
información.36 Las empresas pueden generar un retorno de los bienes de
información a través de medios indirectos, tales como la publicidad.

En estas circunstancias, la jurisdicción del consumo pierde a cabo en los ingresos

del impuesto al consumo (que se aplican como un porcentaje del precio de venta),
aunque la jurisdicción de residencia del vendedor en línea puede aumentar los
ingresos mediante la imposición de su impuesto sobre la renta sobre las
ganancias generadas mediante, por ejemplo, los ingresos por publicidad. Con el
fin de sustituir los ingresos fiscales perdidos consumo, la jurisdicción de consumo
podría imponer un impuesto especial sobre los equipos de computadoras que
permite la importación de bienes de información a la jurisdicción de consumo.
Países como los Estados Unidos y Canadá están siguiendo un camino similar al
imponer aranceles sobre, entre otras cosas; dispositivos informáticos que permiten
la copia no autorizada o el comercio en las obras con derechos de autor. 37 Estas
34
Estos hechos se han tomado de un caso que confirmó "acuerdos shrink-wrap" en virtud
de los principios generales del contrato de mandíbula. Ver procd v. Zeidenberg, S6 F. 3d
1447 (7ª Cir. 1996).
35
Id., Señalando que el excedente del consumidor se incrementa bajo precios
diferenciales.
36
Ver Vahan, Hal R., "fijación diferenciada de precios y Eficiencia", el primer lunes (diario
en línea) (1996), disponible en www.firstmonday, Dkiissues / issuell / diferente /.
37
En los Estados pizarras, se aprobó una ley en virtud del cual los fabricantes e
importadores de 'dispositivos de grabación de audio digitales" generalmente deben pagar
tarifas generan el pago de regalías a compensar a los autores de la infracción no
autorizado, pero operan en muchos aspectos, como el IVA o sobre las ventas.

En otras palabras, los países podrían imponer, por ex amplio, un impuesto

indirecto especial en equipos de redes informáticas para compensar las
dificultades asociadas con transacciones tributarias que implican bienes de
información. La imposición de los dispositivos informáticos u otros aspectos de la
información buena infraestructura, sin embargo, podría dar lugar a distorsiones del
mercado como la infraestructura no digital se mantiene libre de impuestos (por
ejemplo, la entrega de un libro de un almacén a un hogar) y pueden promover una
mayor incoherencia en la política tributaria .

4. IMPLICACIONES POLÍTICAS

Los principales objetivos de un sistema de impuestos son para recaudar ingresos

para financiar el gasto público y promover los objetivos de política social deseado
(por ejemplo, los altos impuestos sobre el consumo de cigarrillos para desalentar
el tabaquismo). estudiosos de impuestos utilizan criterios como la eficiencia y la
equidad para evaluar la idoneidad de una opción política fiscal determinado.
preocupaciones de eficiencia incluyen el tratamiento fiscal neutral deseada de las
formas completas de la actividad económica para evitar distorsiones de reducción
del bienestar de mercado, la facilidad de administración fiscal para promover
impuesto col-lection, y bajos costes de cumplimiento para las empresas para

un canon de 2'k sobre la venta de cualquiera de estos dispositivos. Los ingresos

recaudados a través del arco Royalty envían primero al autor oficina y luego al
Departamento del Tesoro, después de lo cual se asignan a los propietarios de derechos de
autor. 17 § 4.1.S.6.A. 1004F al (West. Supl. 2001). la venta de un "medio de grabación de
audio digital" atrae a una de derechos de 5%, 1.d ,, § 1.004 (b).
En 1998, Canadá modificó sus leyes de derechos de autor para permitir la copia
de música para uso personal y creó un régimen para compensar a los autores por
la copia, Copyright Act, RSC 1985, Cap. 42, modificada, §§ 79-88. Los fabricantes
e importadores de "medios de grabación de audio en blanco" pagan un impuesto
al vender dichos medios. Las organizaciones que administran los derechos de los
propietarios del copyright deben presentar las tarifas con la Junta de Derechos de
Autor propuesto. Ver Ley de Propiedad Intelectual (Canadá), § 83.
garantizar que la actividad económica no se desanima indebidamente. problemas
de equidad generalmente implican consideraciones tales como la equidad entre
los individuos en situaciones similares (equidad horizontal) y la equidad entre los
individuos en diferentes circunstancias económicas (equidad vertical).

Aunque hay muchos puntos de vista diferentes sobre este tema, un buen sistema
de impuestos es uno que coincida con los beneficios recibidos con los costos del
sistema, proporcionando la mayor utilidad a los ciudadanos que, a través de
medidas políticas, pueden determinar la cantidad deseada de los servicios
públicos que desean para ver financiado. El análisis a continuación un seguimiento
de las preocupaciones de eficiencia y equidad asociados con la tributación de los
bienes de información. El propósito de esta discusión es ofrecer un marco para
considerar estas cuestiones de política tributaria en lugar de ofrecer soluciones
concretas.
4.1. cuestiones de base tributaria

4.1.1. El consumo frente a un ingreso

Como se mencionó anteriormente, un sistema de impuestos sobre la renta de

negocio que se centra en la localización de la producción de información de buena
industrias es deficiente desde el punto de vista de eficiencia en parte porque los
ingresos de la producción de bienes de información se puede desplazar de una
manera casi sin costo. Además, la posibilidad de deducir los costes de I + D y
trasladar los bienes de información que generan ingresos a las jurisdicciones de
baja tributación puede conducir a la reducción de las tasas de impuestos
marginales sobre los ingresos generados por las industrias de información buenos.
Una posible solución a la erosión de la base de impuestos de negocios sería
centrarse impuesto sobre la renta de los factores menos móviles de producción,
como el trabajo, aunque esto plantea serios problemas de equidad y puede dar
lugar a un sistema fiscal más regresivo.
Desde una perspectiva de la eficiencia, el tratamiento fiscal no neutral de las
industrias tradicionales vis-à-vis la información de buena industrias crea
distorsiones en el mercado como la presión fiscal para nuevas inversiones en
información de buena industrias se reduce, por lo tanto, aumentar el rendimiento
después de impuestos de estas inversiones. Los recursos pueden ser asignados a
información de buena industrias por razones fiscales y no por razones
económicamente sanas, lo que lleva a una asignación ineficiente de los recursos
que, por razones fiscales, será dirigida lejos de usos más productivos.

Desde una perspectiva de equidad, la reducción de impuestos sobre la renta en

información de las industrias plantean una preocupación igualdad de condiciones
que las empresas tradicionales se encuentran en una tributarias des-ventaja en
comparación con la información de buena industrias. Es injusto para colocar
algunas empresas en desventaja como resultado de las normas fiscales en
comparación con otras empresas en situación similar.

Como alternativa, los gobiernos podrían optar por aumentar los impuestos al
consumo de información sobre buenas empresas con el fin de evitar los problemas
asociados con el impuesto sobre la renta empresarial. Desde una perspectiva de
equidad, los impuestos al consumo, generalmente se piensa que ser más
regresivo en comparación con los impuestos sobre la renta ya que el primero
menudo no tienen en cuenta las circunstancias individuales o domésticos. Por
ejemplo, los impuestos al consumo transaccionales, tales como el IVA o sobre las
ventas, se aplican como un porcentaje del consumo y no toman en cuenta el
bienestar económico del comprador.38 impuestos al consumo personales con tasas
progresivas (por ejemplo, un flujo de caja o caja de ahorros exenta de impuestos
sobre la renta individual) toman en cuenta aspectos tales como la situación

38
Cubas, sin embargo. puede hacer frente a las desigualdades por eximir a determinados
artículos, como alimentos, y proporcionando bonificaciones a los hogares de bajos
ingresos.
económica de una familia, aunque los comentaristas siguen a sospechar que
estos impuestos pueden en última instancia, hacer que el sistema fiscal más
regresivo.

Desde una perspectiva de la eficiencia, el cumplimiento de los IVA o sobre las

ventas en las transacciones de empresa a empresa que involucran bienes de
información se puede lograr sin grandes dificultades ya que las empresas han de
informes incentivos que ayudan a asegurar el cumplimiento. La autoevaluación de
la responsabilidad del impuesto al consumo en el contexto de empresa a
consumidor, como se discute, no es una solución eficaz ya que los consumidores
rara vez cumplen con la obligación de evaluar y remitir sus impuestos al consumo.
Además, hay varios problemas administrativos relacionados con la aplicación de
los sistemas de impuestos sobre el consumo de transacciones con respecto a las
ventas de bienes de información a través de Internet a los consumidores privados.
Estos problemas incluyen la incapacidad para identificar la ubicación geográfica
del consumo y la incapacidad para hacer cumplir las obligaciones de recogida en
los minoristas de Internet remotos. Como veremos más adelante, las soluciones
tecnológicas que hacen un seguimiento de forma automática, para evaluar y
remitir los impuestos pueden ayudar a aliviar algunos de estos problemas.

Las autoridades pueden, obviamente, prefieren aplicar un resultado menos

eficiente debido a los aspectos potencialmente regresivos o políticamente
inaceptables de enfatizar un sistema fiscal a otro. Por ejemplo, los gobiernos
estatales de Estados Unidos es poco probable que deshacerse de sus sistemas
de impuestos sobre las ventas a favor de aumentar las tasas de impuestos sobre
la renta individual del estado a pesar de los problemas asociados con sus
sistemas de impuestos sobre las ventas y la información de buena transacciones
que involucran a los consumidores y proveedores remotos.

El análisis en este artículo sugiere implicaciones adicionales para la tributación de

la actividad económica tradicional. La actividad económica asociada a los bienes
de información actualmente constituye un pequeño porcentaje de la economía
global, pero esto puede cambiar en el largo plazo. 39 Los gobiernos pueden, por
tanto, tener en cuenta el cambio de las reglas y principios fiscales tanto para la
actividad económica digital y tradicional en la medida en que estas
preocupaciones de eficiencia y equidad se agravan.

4.1.2. definición completa

Una definición amplia de la renta o el consumo a menudo se abrazó como un

objetivo de la política fiscal con el fin de reducir las distorsiones del mercado, la
complejidad y la desigualdad. Con respecto a los impuestos sobre la renta, reglas
de decisión que las transacciones de ranura en categorías en función de la
naturaleza de la transacción subyacente pueden no ser apropiados para el
tratamiento fiscal de los bienes de información y bienes de información que
producen ingresos. Industrias que se ocupan de los bienes de información pueden
ser capaces de estructurar sus transacciones de manera que sus beneficios
quedan fuera de las normas de origen en relación con la base del impuesto sobre
la renta.

Con respecto a los impuestos sobre el consumo, una definición más amplia de la
base tributaria es igualmente necesaria a fin de inhibir las distorsiones y las
estrategias de evasión de impuestos. Las ventas de bienes tangibles e intangibles,
así como los servicios deben atraer a la misma carga fiscal. De ahí que un IVA,
que grava los bienes y servicios, es preferible un impuesto sobre las ventas que
grava solamente las mercancías.

4.2. cuestiones interjurisdiccionales

39
En 2000, el comercio electrónico de negocio a negocio representó el 94% de todo el
comercio electrónico de Estados Unidos con ciertos sectores, como los envíos de
fabricación (por valor de 777 mil millones de dólares), los ingresos globales dominantes.
Ver Departamento de Comercio de Estados Unidos, E-Stars 1-2 (marzo de 2002). Para una
discusión sobre las mediciones, ver Mesenbourg, Thomas L., "Medición de la economía
digital" (2001), disponible en www.census.gov/eos/www.ebusiness614.htm.
Para hacer frente a los desafíos jurisdiccionales tocado en las dos partes
anteriores, los gobiernos federales y subfederales pueden tener que modificar su
sistema para utilizar pruebas de umbral económicas basadas en las ventas en el
lugar de consumo. Para lograr este resultado, es probable que requiere un mayor
grado de armonización de la base y la simplificación.

4.2.1. El movimiento hacia pruebas presencia económica

Como resultado de las dificultades asociadas con énfasis en el control sobre el

espacio geográfico en el contexto del mundo virtual del ciberespacio, junto con la
facilidad de llevar a cabo la venta a distancia, las pruebas de la presencia
económica pueden necesitar ser desarrollado a impuestos sobre las ventas y otras
actividades económicas en una jurisdicción consumo a pesar de la ausencia de
una presencia física.40

Para los propósitos del impuesto al consumo, las pruebas de la presencia

económica pueden estipular las obligaciones de recogida de ventas durante un
determinado umbral, que en el método propuesto de la Unión Europea. 41Por
ejemplo, el Estado A no lo será. pueda exigir a un proveedor ubicado en el Estado
B para cargar, retener y remitir impuestos sobre las ventas a menos que el
proveedor disfruta de 100.000 dólares o más en ventas a los consumidores que
residen en A. Pruebas de umbral de estado que sean necesarias para: (a) eliminar

40
Pero véase Departamento del Tesoro de Estados Unidos, seleccionados implicaciones
fiscales Poifriy de comercio electrónico mundial (1996), párr. 7.1.5, (lo que indica que,
como resultado de las dificultades asociadas con la aplicación de los conceptos de origen
en el comercio electrónico, una mayor dependencia de la imposición basada en residencia
puede ser apropiado).
41
Véase Comisión Propuesta de Directiva del Consejo que modifica 77/388 / CEE respecto
del Impuesto al Valor Agregado An-angements aplicable a algunos servicios prestados por
vía electrónica, COM (2000) 349 (proponiendo a exigir a las empresas no comunitarias a
recaudar el IVA en las ventas a los consumidores de la UE de productos digitales, si las
ventas en la Unión Europea superan FUR 100.000). La propuesta fue retirada Eli, aunque
una versión modificada de la propuesta será efectiva para julio de 2003.
los costos de cumplimiento para los negocios de ventas de minimis dentro de una
jurisdicción extranjera y (b) reducir los costos administrativos de aplicación de los
tributos relativos a de minirnis ventas.

Del mismo modo, para propósitos de impuestos, la fuente. Estado debe ser capaz
de imponer su impuesto sobre la renta sobre los beneficios generados por las
ventas de su competencia si las ventas superan un umbral determinado a pesar
de la ausencia de una presencia física. 42Por ejemplo, las autoridades fiscales
podrían crear una ficción tratado fiscal que emplea ya sea una prueba cualitativa
(es decir, hechos y circunstancias) o una prueba cuantitativa (por ejemplo, las
ventas brutas más de USD Me millones) para determinar si un establecimiento
permanente existe en el país de origen. Además, un impuesto sobre los ingresos
netos también podría ser impuesta a través de la utilización de prorrateo
porcentual mundial (con el destino de las ventas como uno de los factores). 43
Alternativamente, una retención bruto podría ser impuesta sobre el pago para las
ventas por encima del umbral como un proxy para el impuesto estatal fuente
adeudado.44

Todos estos enfoques sugeridos son al menos teóricamente defendible, pero

ninguno de estos puntos de vista ha atraído el apoyo internacional de las
autoridades fiscales, aparte quizás de puntos de vista simpático del mundo en
desarrollo, tales como las autoridades fiscales de la India. El principal argumento
contra el uso de la retención de impuestos es que a menudo se aplican a las
actividades no rentables, por lo tanto, castigar o distorsionar el comercio
transfronterizo y la inversión. Por otra parte, la OCDE ha llevado a una tendencia
mundial hacia la reducción de la retención de impuestos para estimular la

42
Para la discusión de las pruebas del umbral en el contexto de los impuestos sobre la
renta. ver AVI • Yonah, Reuven, "Fiscalidad Internacional de Comercio Electrónico", 52
Trw bajo revisión 507 (1997).
43
Ver Li, supra nota 10. Véase también "Equilibrio .supra nota intereses nacionales 1, en
172-185, 194-205.
44
Para iliscussien, ver Doernbertt, Richard. 'Comercio Electrónico y participación en los
impuestos Inter-nacional', 16 Tax Notes internacional 1013 (19981i
inversión y el comercio más internacional. Estas. puntos de vista han sido al
menos en parte el apoyo de muchos OCDE nacional. autoridades fiscales. Otros
sugieren que, preocupaciones teóricas aparte, retenciones funcionan bien en la
práctica y representan la mejor manera para que las autoridades fiscales con
pocos recursos para proteger su base fiscal de la erosión resultante de las
transacciones transfronterizas.

imposición formulario es a menudo considerada como la alternativa más realista

para el régimen de plena transaccional, que, se argumenta, no encaja bien en un
mundo de mayor comercio y económica. donde la actividad de la inversión
multinacional está muy integrada. El régimen de precios de transferencia de
corriente, se argumenta, no tiene en cuenta esta realidad, tratando de separar de
manera ficticia elementos integrados de actividades de una empresa en
componentes separados. A pesar de sus potenciales ventajas, impuestos
formulario es probablemente políticamente inviable ya que muchos gobiernos y
organizaciones internacionales han manifestado en contra de la imposición de
medicamentos en los últimos años, incluido el Comité Ruding, la OCDE, la
Agencia Canadiense de Aduanas e Impuestos y el Departamento del Tesoro de
Estados Unidos. Estos puntos de vista brotan en gran parte de las preocupaciones
de soberanía fiscal porque las naciones estarían obligados a fórmulas
determinadas a nivel supranacional, aunque algunos ataques imposición
formulario por motivos técnicos - el sistema propuesto será ineficaz, aumentar los
costos de ejecución y cumplimiento, y continuar permitiendo de ingresos cambio
de estrategias.

bienes de información que generan ingresos y bienes de información son factores

potencialmente muy móviles de la producción, lo que sugiere que los países
podrían competir por estos recursos, ofreciendo ventajas fiscales. pruebas de la
presencia económica también desalentarían la competencia fiscal
interjurisdiccional "perjudicial" al reducir el incentivo para que los gobiernos
ofrecen ventajas fiscales a la localización de la producción de información de
buena industrias.45 Para propósitos de impuestos, una prueba de la presencia
económica que asigna jurisdicción fiscal a la ubicación del consumo reduciría el
incentivo para competir por los ingresos en base a la localización de la producción.

Para los propósitos del impuesto al consumo, una prueba de la presencia

económica elimina el incentivo para tratar de cambiar los puntos de venta fuera de
la jurisdicción de consumo final. Por ejemplo, los minoristas estadounidenses a
veces se involucran en las estrategias de "aislamiento" entidad mediante la
formación de una corporación separada para el comercio minorista a distancia con
el fin de argumentar que la nueva corporación es operativamente independiente
de su filial corporativa. tribunales de Estados Unidos en general, han respetado la
doctrina de la separación corporativa y han sostenido que es inconstitucional
requerir una filial de la empresa que no mantiene una presencia física en un
estado de recaudar impuestos de ventas, simplemente porque la empresa matriz
de la filial mantiene una presencia física en el estado fiscal . 46 Una prueba de la
presencia económica que permita la jurisdicción del consumo de impuesto sobre
las ventas por encima de un determinado umbral iría en contra de este tipo de
estrategias de planificación fiscal.

Un interruptor de pruebas de la presencia económica para propósitos de

impuestos puede tener implicaciones adicionales para el debate en curso sobre si
la política fiscal internacional debería fomentar el capital-importación o exportación
de la neutralidad. Bajo el enfoque de neutralidad de las exportaciones de capital,
los países deben gravar a sus residentes en todo el mundo (es decir, el enfoque

45
Recientes esfuerzos internacionales han tratado de distinguir entre 1-iicompetencia
fiscal ciencia para mejorar (es decir. la competencia o el tipo descrito en la teoría
de la elección pública Tieboutian) y la competencia fiscal que disminuye el
bienestar (por ejemplo, el enfoque de empobrecer al vecino, donde jurisdicciones,
Gant preferencias fiscales discriminatorias a las empresas extranjeras). Véase por
ejemplo la OCDE, la competencia fiscal perjudicial: un tema emergente Mundial
(París: OCDE, 1998). Para el comentario, véase Easson, Alex, "La competencia
de impuestos e incentivos de inversión", 2 EC Tax Journal 63 (1997).
46
Para discusión. ver Cockfield, Arthur 3 ,, "Walmart_co-m: Un estudio de caso en la UEM},
aislamiento", 25 Notas impuesto estatal 633 (2002).
basado en la residencia) con el fin de promover el tratamiento fiscal neutro de las
inversiones nacionales e internacionales: un inversor interno debe estar sujeta a la
misma carga fiscal doméstica en sus inversiones sin importar dónde se
encuentren. Bajo el enfoque de la neutralidad de capital e importación, los países
deberían gravar único ingreso que surge dentro de su jurisdicción geográfica
(como ocurre bajo el enfoque territorial o basada en la fuente) con el fin de
promover el tratamiento fiscal neutro de las inversiones en el extranjero por sus
residentes y otras inversiones en estos países . Bajo este punto de vista, un
inversor interno debe estar sujeta a imposición interna sobre las inversiones en el
país y el extranjero los impuestos sobre las inversiones en el extranjero, lo que
también permite a las industrias nacionales a ser más "competitivo" con empresas
extranjeras con más indulgencia gravados.

En otras palabras, la neutralidad de las exportaciones de capital promueve un

campo de juego de nivel de impuestos para las empresas nacionales y
extranjeros, mientras que la neutralidad de capital e importación promueve
tratamiento fiscal neutro de los inversores con inversiones en diferentes países. El
consenso parece ser que la neutralidad de capital-exportación mejor promueva el
bienestar nacional e internacional porque los inversores se enfrentan a la misma
carga de taxi, independientemente de la ubicación de su inversión. 47

Un interruptor de pruebas de la presencia económica y el aumento de los

impuestos basada en el origen establecen podría decirse que el mundo en el
camino hacia un mayor énfasis en la neutralidad de capital-importación. En
realidad, sin embargo, incluso los más firmes partidarios de aplazamiento permiso
de impuestos en todo el mundo en las ganancias de las empresas extranjeras de
manera que no queda claro si cualquier país en realidad persigue el objetivo de la
neutralidad de capital-exportación con cualquier grado de eficacia. Probablemente

47
Para la discusión, véase Cnossen, Sijhrea. "La reforma y armonización de los sistemas de
la empresa fiscal en la Unión Europea", Centro de Investigación de Política Económica
Memo Investigación 9604. 1996. Véase también el diferimiento de los ingresos obtenidos
a través de nosotros controlada sociedades extranjeras, supra nota 27
es más realista decir que los diferentes aspectos del sistema fiscal de la mayoría
de los países que actualmente promueven tanto la neutralidad de las
exportaciones de capital y la neutralidad de capital e importación de modo que el
cambio a las pruebas de la presencia económica no puede alterar
significativamente el sistema actual.

4.2.2. Armonización y simplificación de las bases impositivas

Los sistemas tributarios pueden necesitar ser más similares en su naturaleza con
el fin de reducir el riesgo de no imposición o de doble imposición sobre las
transacciones transfronterizas que involucran bienes de información. Para
propósitos de impuestos internacionales, los sistemas fiscales territoriales pueden
tener que adoptar el enfoque de todo el mundo con el fin de desalentar las
actividades de cambio de ingresos. Además, los países que en la actualidad los
beneficios empresariales impuestos bajo el enfoque de todo el mundo puedan
necesitar para reformar sus normas contra la evasión (por ejemplo, reglas CFC) y
las reglas de transferencia de tecnología con el fin de inhibir el cambio.

La presión para armonizar puede ser más fuerte en el área de impuestos sobre el
consumo, en parte debido a la necesidad de imponer obligaciones de recogida en
empresas situadas fuera de la jurisdicción del estado fiscal. Armonización
probable que implica la simplificación como jurisdicciones tienen dificultades para
encontrar un terreno común. Por ejemplo, hay más de 7.000 jurisdicciones fiscales
estatales y locales en los Estados Unidos, y es necesario adoptar un enfoque
simplificado común con el fin de reducir las complejidades asociadas con el
cumplimiento de las diferentes definiciones de las bases tributarias, así como
diferentes tipos impositivos. Por estas razones, en los Estados Unidos, el Proyecto
de Simplificación Tributaria Ventas aboga por una definición común de la base de
impuesto sobre las ventas para todos los gobiernos subfederales, junto con los
requisitos de información que proporciona que los contribuyentes sólo tienen que
presentar con el gobierno estatal para satisfacer obligación de información local. 48

4.2.3. Reducción de la soberanía fiscal

El desarrollo de las pruebas de la presencia económica, así como la armonización

de las bases tributarias podrían tener consecuencias graves soberanía fiscal.
soberanía fiscal se reducirá si los gobiernos permiten que los gobiernos
extranjeros para imponer sus obligaciones de recaudación de IVA en las empresas
ubicadas fuera del estado fiscal. Completamente nuevas instituciones legales,
como los tratados internacionales impuestos sobre el consumo, pueden ser
necesarias para apoyar las pruebas de la presencia económica de la VATS. 49Para
propósitos de impuestos, tendría que ser autorizada para auditar sociedades no
residentes que no mantienen una física autoridades fiscales. presencia en la
jurisdicción de las autoridades fiscales.

Armonización y simplificación también reducen la flexibilidad de los gobiernos para

perseguir sus propios esfuerzos distinta de reforma con el fin de promover la
obtención de ingresos o las medidas socioeconómicas a través de sus sistemas
fiscales. Los problemas que se derivan de las preocupaciones interjurisdiccional
pueden exigir un mayor control centralizado sobre los esfuerzos de reforma, a
expensas de control desde la parte inferior. Pero el control de arriba hacia abajo
puede ser inaceptable para los gobiernos que prefieren para disuadir la mina sus
propios destinos fiscales.50Por lo tanto, un cambio inmediato a las pruebas de la
presencia económica no puede ser llamado en el actual entorno internacional; más
48
Véase, "Proyecto de Impuestos sobre Ventas", por lo www.geocities.comi
mearnlined2000 /.
49
En el momento de escribir esto, parece que la Unión Europea tratará el cumplimiento
voluntario de la Directiva sobre el IVA que se esfuerza por exigir a las empresas fuera de la
UE para actuar como agentes de recaudación para julio de 2003.
50
Para la discusión, véase Cockfield, Arthur 3., -tax integración bajo el TLC: la resolución
del conflicto entre la soberanía y de los intereses económicos", 34 Stan-ford Revista de
Derecho Internacional 39 (1998) (el argumento de que problemas de soberanía menudo
conducen la política fiscal internacional).
bien, un enfoque gradual para la resolución de estas soluciones puede ser el
camino más apropiado para la reforma. 51

4.3. Nota sobre las soluciones tecnológicas

Como se ha comentado, economía de la información reconoce el importante papel

que desempeñan las infraestructuras de tecnología de la información para
determinar cómo se comportan los bienes de información en una economía de
mercado. Al actuar como el sistema de distribución de los bienes de información y
bienes de información que generan ingresos, la Internet ha creado una serie de
retos a los principios fiscales tradicionales: los avances tecnológicos, no
necesariamente una sólida política fiscal, pueden desempeñar un papel más
importante en la conducción de los esfuerzos de reforma tributaria. 52

desarrollos informáticos pueden frustrar cada vez más la capacidad de las

autoridades fiscales para evaluar y recaudar impuestos. En la medida en estos
desarrollos derrotar a los objetivos de política tributaria importantes, puede ser
necesario que los gobiernos busquen un mayor control sobre el desarrollo y
evolución de esta infraestructura, las autoridades fiscales pueden necesitar para
promover el uso de las tecnologías de Internet para proteger a estos objetivos. Por
ejemplo, las soluciones tecnológicas podrían: (a) identificar la ubicación en la que
el comprador de un bien de información reside, (b) cargar de forma automática,
evaluar y remitir los impuestos en información de transacciones para disminuir los
costos de cumplimiento, y (c) emplear extranets en línea para mejorar el
intercambio de información entre las autoridades tributarias subfederales y
federales.53

51
Véase, por ejemplo "Comentario, Panorama desde el Norte" Bird, Richard M.,, 49 Tar
Law Review 745 (1994) (sosteniendo que un enfoque gradual para resolver problemas de
impuestos internacionales com-Plex es a menudo la única alternativa realista).
52
Véase, por ejemplo Abrams, E. Howard y Richard L. Hacedor / matón, "L-bajo Comercio
Electrónico Works", 14 T'ivr Noles Internacional 1573, 1589 (1.997).
53
Para la discusión, véase "La transformación de la Internet", supra nota 1, 1221- 1263.
Las autoridades fiscales deben andar con cautela a través del ciberespacio, sin
embargo. El Internet puede ser una analogía con una "biosfera digital", un foro que
se caracteriza por la diversidad interna, donde ambas actividades comerciales y
no comerciales se superponen en un entorno de rápida evolución tecnológica. 54
Pertinentes a este respecto es el despliegue de sistemas de recolección de
impuestos en línea de auto-apareado. 55Desde una perspectiva de equidad, un
sistema de recogida automatizada puede dañar los valores del ciberespacio
emergentes, incluyendo la privacidad y el anonimato transaccional. Desde una
perspectiva de la eficiencia, una miríada de diferentes soluciones tecnológicas de
los gobiernos subfederales o federales en todo el mundo podrían interferir con el
funcionamiento eficiente de la red, inhibir los flujos de datos y posiblemente
desalentar el comercio electrónico.

5. CONCLUSIÓN

La tributación de los bienes de información plantea una serie de cuestiones de

política fiscal, en parte como resultado de la reproducción sin costo cercano y
distribución de estos productos. impuesto sobre la renta de negocios sufre de las
dificultades para identificar y gravar los ingresos marginales asociados con la
venta o producción de bienes de información. impuestos sobre el consumo
adolece de las dificultades que rodean la aplicación de impuestos sobre las ventas
y el IVA en el control remoto. las ventas en línea a los consumidores. pruebas de
la presencia económica que sustituyen a las pruebas de presencia física, junto con
la armonización de la base tributaria y la simplificación, pueden ayudar en la
imposición de impuestos sobre la actividad económica que los bienes de
información. soberanía fiscal sería una víctima probable de este proceso.

El análisis en este artículo ha planteado implicaciones adicionales para el

tratamiento fiscal de la actividad económica tradicional. En la medida en que el
54
Consulte "Biosfera digital", supra nota 1
55
El Proyecto de Simplificación Tributaria Sales ha patrocinado un proyecto piloto entre los
cuatro estados para explorar el uso de estas tecnologías. Carné de identidad. en 397-400
tratamiento fiscal no neutral actual de la actividad económica tradicional vis-à-vis
actividad que implique bienes de información anima a las distorsiones del
mercado, las pérdidas de ingresos y una relación de competencia desigual, las
autoridades fiscales pueden necesitar concebible someter toda la actividad
económica de la misma tratamiento como el que abogó por bienes de información.
Este escenario puede jugar si la economía digital se convierte en una parte
importante de la actividad económica general.