Objeto en El Impuesto A Las Ganancias

Facultad de Ciencias Econó micas y Sociales.
Imposición sobre la Renta. Impuesto a las Ganancias.
Bibliografía:
 Ley de Impuesto a las Ganancias. Artículos Relacionados: 1º,2º,23º, 35º,36º,

44º, 53º, 48º,73º, 94º.
 Decreto Reglamentario de la Ley Artículos: 3º,8º, 10º, 128º,151ª, 185º.
 Incluye:
o Reforma Impositiva – Ley 26.893 B.O.: 23/9/2013.
o Modificación Ley 27.260 B.O.: 22/07/2016.
o Reforma Tributaria para el año 2.018 – Ley 27.430 B.O.: 27/12/2017. Y
su reglamentación Decreto 1.170 B.O.: 27/12/2.018.
o Artículos Numerados según Texto Ordenado por Decreto 824 B.O.:
06/12/2019.
Cr. Del Moro, Marcelo Teoría y Técnica Impositiva

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Hoy comenzaremos a estudiar el Impuesto a las Ganancias, daremos un enfoque

técnico práctico al temario.
Definiciones teóricas previas, que ayudaran a comprender el objeto

del tributo:
Hecho imponible: se define como el hecho o actos o conjunto de los mismos, de naturaleza
económica, previstos en forma precisa en la norma legal y cuyo perfeccionamiento da origen a la
relación jurídica principal, esto es, la obligación tributaria. La conjunción de los elementos que
integran el hecho generador de la obligación tributaria se produce al configurarse sus cuatro
aspectos.
Aspecto espacial: es la descripción del lugar en el que se configura el hecho imponible. El
mismo se determina considerando los criterios de atribución de la potestad tributaria, los cuales se
tipifican conforme a tres tipos de pertenencia: política (principio de la nacionalidad), social (principio
del domicilio) o económica (principio de la territorialidad o fuente).
Además, debemos hacer la siguiente distinción conceptual para que ustedes comprendan el
hecho imponible del tributo bajo análisis:
Renta no alcanzada o no gravada por el Impuesto. En este caso nos referimos a ganancias o
beneficios que por definición de la Ley no quedan incluidas en el objeto del gravamen.
Rentas exentas Distinto es este concepto, ya que una ganancia puede estar alcanzada por su
definición en la Ley, pero que expresamente otro artículo (26 de la Ley) la exime de pagar impuesto. Es
más, para que una ganancia esté exenta debe estar previamente alcanzada ya que de lo contrario no
tendría sentido que se la eximiera.

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Objeto del Impuesto (Hecho Imponible).

El Impuesto a las Ganancias, en términos generales, grava la obtención de rentas en la
República Argentina por parte de beneficiarios del exterior, o en la República Argentina y el
extranjero, en el caso de residentes en el país: Personas Humanas, Sucesiones Indivisas, Sociedades de
Personas y Empresas o Explotaciones Unipersonales, Sociedades de Capital y otros sujetos
taxativamente definidos (art. 73 de la ley), durante un período fiscal (año calendario o ejercicio
comercial, en este último caso, tratándose de contribuyentes de la tercera categoría que lleven
registraciones contables que les permitan confeccionar balances).
En otras palabras, el hecho imponible está configurado por:

1. Aspecto Objetivo: el cual se manifiesta a través de la obtención de:
1.1. Rentas taxativamente indicadas (primera, segunda, tercera y cuarta categorías).
1.2. Rentas originadas en la República Argentina pertenecientes a beneficiarios del exterior.
1.3. Rentas que requieren periodicidad, permanencia de la fuente productora y explotación de la
misma.
1.4. Todo tipo de rentas que obtengan:
a) Los sujetos Empresa, denominados fiscalmente como de Sociedades de Capital;
b) Las sociedades de personas y empresas o explotaciones unipersonales [art. 53, incisos
b), d) y último párrafo]. Quedan comprendidas en éste tipo, determinadas empresas, explotaciones y
sociedades (no del art. 73 de la ley), referidas a la aplicación de la teoría renta-producto. En estos
casos, el resultado impositivo se atribuye a los sujetos que sean dueños o socios de los entes referidos,
siendo estos últimos los sujetos pasivos de la obligación tributaria.
1.5. Los resultados obtenidos por la enajenación de bienes muebles amortizables, acciones,
títulos, bonos y demás títulos valores, cualquiera que fuera el sujeto que los obtenga.
1.6. La enajenación de Inmuebles y/o transferencia de derechos reales constituidos sobre los
mismos, cualquier fuera el sujeto.

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2. Aspecto Espacial: está dado por la obtención de rentas en:

2.1. La República Argentina por sujetos (cualquiera que sea su naturaleza) radicados en el
exterior.
2.2. La República Argentina y en el exterior por contribuyentes con residencia en el país. En
estos casos se permite el cómputo, como pago a cuenta, de impuestos análogos pagados en el extranjero
(art. 1 de la ley), hasta el límite del incremento de la obligación fiscal que surge como consecuencia de
incorporar la renta de fuente extranjera.
3. Aspecto Subjetivo: Cuando la renta es obtenida por los siguientes sujetos:

3.1. Beneficiarios del exterior (personas humana, jurídica u otros sujetos que no acrediten
residencia estable en nuestro país).
3.2. Contribuyentes que sean:

3.2.1. Personas humanas que residan en la República Argentina.
3.2.2. Sucesiones indivisas radicadas en la República Argentina.
3.2.3. Sociedades de capital y otros sujetos tipificados en el artículo 73 de la ley (SA,
SCA, SCS, SRL, asociaciones civiles y fundaciones -salvo que estén exentas-, sociedades de economía
mixta -en la parte no exenta-, entidades y organismos del Estado no exentos, determinados
fideicomisos y fondos comunes de inversión y sucursales o establecimientos estables en la República
Argentina, de empresas extranjeras o personas físicas domiciliadas en el exterior).
3.2.4. Sociedades de personas y empresas o explotaciones unipersonales, las que
atribuyen los resultados a sus dueños o socios (persona humana o sucesiones indivisas), quienes son los
sujetos pasivos de la relación jurídico-tributaria principal.
4. Aspecto Temporal: nos indica el preciso momento o instancia en que se encuentra perfeccionado el
hecho imponible, en otras palabras, cuando se nos produce la obligación de ingresar el impuesto a las
arcas fiscales. En el Impuesto a las Ganancias, el ejercicio fiscal es el año calendario o ejercicio
comercial (para el caso de sociedades que practiquen Balance Comercial).

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Continuamos con el Impuesto a las Ganancias,
La ley grava las ganancias obtenidas en la República Argentina por los sujetos residentes en la
Argentina o en el exterior y las ganancias provenientes del extranjero obtenidas por las personas
humanas o jurídica, residentes o constituidas en el país, respectivamente.
En otras palabras, nuestra legislación ha adoptado el criterio de "renta mundial" para los
residentes en nuestro país.
Es el artículo 5, el que se ocupa de definir el criterio general de ganancia de fuente argentina
como toda renta cuyo hecho generador se produjo dentro de las fronteras del territorio. En tal sentido,
se establece que -sin perjuicio de las disposiciones especiales que se verán en los siguientes puntos-,
son ganancias de fuente argentina aquellas que provienen de bienes situados, colocados o utilizados
económicamente en la República, de la realización en el territorio de la Nación de cualquier acto o
actividad susceptible de producir beneficios, o de hechos ocurridos dentro del límite de la misma, sin
tener en cuenta nacionalidad, domicilio o residencia del titular o de las partes que intervengan en las
operaciones, ni el lugar de celebración de los contratos.
Ustedes deben tener en cuenta que, a partir del artículo 6 y hasta el artículo 14, se encuentran
definidos supuestos especiales de fuente argentina, denominados criterios especiales de fuente.
La distinción entre rentas de fuente argentinas y extranjeras, reviste trascendental importancia
tratándose de sujetos no residentes, ya que estos sólo tributan en el país por las mencionadas en primer
término.
Respecto de los sujetos residentes, aun cuando los mismos tributen por la totalidad de ganancias
obtenidas, sin interesar el lugar de origen de las mismas (criterio de renta mundial), también es
importante dicha clasificación, por cuanto las normas de valuación, exenciones, deducciones, límites en
el cómputo de créditos por impuesto extranjeros, por mencionar algunos ejemplos, podrían llegar a
determinar una carga tributaria distinta, según la calificación -como de una u otra fuente- que se realice
de las rentas obtenidas.

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Mediante el Decreto 1.170 del 27/12/2018, se modifica íntegramente el ex artículo 9 del

Reglamento, actualmente el número 10 sobre fuente argentina, el que textualmente quedo redactado
de la siguiente manera:
“Principios generales¨
Art. 10 - En general y sin perjuicio de las disposiciones especiales de la ley y de este reglamento,
son ganancias de fuente argentina:
a) los alquileres y arrendamientos provenientes de inmuebles situados en el territorio de la

República Argentina y cualquier especie de contraprestación que se reciba por la constitución a
favor de terceros de derechos de usufructo, uso, habitación, anticresis, superficie u otros
derechos reales, sobre inmuebles situados en el país;
b) los intereses provenientes de depósitos bancarios efectuados en el país; los dividendos

distribuidos por sociedades constituidas en el país; el alquiler de cosas muebles situadas o
utilizadas económicamente en el país; las regalías producidas por cosas situadas o derechos
utilizados económicamente en la República Argentina; las rentas vitalicias abonadas por
entidades constituidas en el país y las demás ganancias que, revistiendo características
similares, provengan de capitales, cosas o derechos situados, colocados o utilizados
económicamente en el país.
Igual tipificación procede respecto de los resultados originados por derechos y obligaciones
emergentes de instrumentos y/o contratos derivados, cuando el riesgo asumido se encuentre
localizado en el territorio de la República Argentina, localización que debe considerarse
configurada si la parte que obtiene dichos resultados es un residente en el país.
Sin embargo, cuando los diferentes componentes de uno de los mencionados instrumentos o un
conjunto de ellos que se encuentren vinculados, indiquen que el instrumento o el conjunto de
instrumentos no expresan la real intención económica de las partes, la determinación de la
ubicación de la fuente se efectuará de acuerdo con los principios aplicables a la naturaleza de la
fuente productora que corresponda considerar de acuerdo con el principio de la realidad

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económica, en cuyo caso se aplicarán los tratamientos previstos por la ley para los resultados
originados por la misma.
Asimismo, cuando un conjunto de transacciones con instrumentos y/o contratos derivados, sea
equivalente a otra transacción u operación financiera con un tratamiento establecido en la ley
del tributo, a tal conjunto se le aplicarán las normas de las transacciones u operaciones de las
que resulte equivalente.
c) las generadas por el desarrollo en el país de actividades civiles, agropecuarias, mineras,

forestales, extractivas, comerciales e industriales; los sueldos, salarios, honorarios y cualquier
otra retribución que se perciba por el desempeño de actividades personales o por la prestación
de servicios dentro del territorio de la República Argentina;
d) toda otra ganancia no contemplada en los incisos precedentes que haya sido generada por
bienes materiales o inmateriales y por derechos situados, colocados o utilizados
económicamente en el país o que tenga su origen en hechos o actividades de cualquier índole,
producidos o desarrollados en la República Argentina.
Asimismo, se consideran ganancias de fuente argentina las generadas por créditos garantizados
con derechos reales que afecten a bienes situados en el exterior, cuando los respectivos capitales
deban considerarse colocados o utilizados económicamente en el país.
Las normas de la ley y de este reglamento referidas a las ganancias de fuente argentina, incluidas
aquellas que son objeto de las disposiciones especiales a las que alude el encabezamiento del
primer párrafo de este artículo, son aplicables a las ganancias relacionadas con la exploración y
explotación de recursos naturales vivos y no vivos, cuya fuente, de acuerdo con dichas normas que
resulten de aplicación a ese efecto, deba considerarse ubicada en la plataforma continental y en la
Zona Económica Exclusiva de la República Argentina o en las islas artificiales, instalaciones y
estructuras establecidas en dicha Zona”.
El artículo 10 del Decreto Reglamentario (en adelante D.R.), teniendo en cuenta las dificultades que
puedan traer aparejadas las definiciones legales, se encarga de detallar, a través de una enumeración
enunciativa de rentas de distintas categorías, distintos casos de fuente argentina.

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Así, en el inciso a) se efectúa una enumeración de ganancias de primera categoría, conocidas
como rentas del suelo, estableciendo expresamente que dichas rentas serán consideradas de fuente
argentina, siempre que el inmueble que las origine se encuentre ubicado en el país, lo cual se encuentra
en consonancia con la definición legal y no presenta inconvenientes en su interpretación.
En el inciso b), en cambio, se ocupa de precisar el tratamiento de las rentas definidas legalmente
dentro de la segunda categoría, cuya consideración como de fuente argentina, en ciertos casos, no surge
tan claramente como en el inciso anterior, existiendo situaciones que debieron ser resueltas por la
jurisprudencia.
Por su parte, el inciso c) se refiere a rentas de la tercera y cuarta categoría, estableciendo que
serán consideradas de fuente argentina las derivadas del desarrollo en el país de las actividades
enumeradas en dicho inciso, y del desempeño de actividades personales o prestaciones de servicio,
también realizados dentro del territorio.
Por último, el inciso d) se limita a agregar un enunciado general a fin de abarcar posibles
situaciones que no se encuentren incluidas en los incisos precedentes, remarcando que deben ser bienes
situados, colocados o utilizados económicamente en Argentina y de actividades económicas desarrollas
en su territorio.
Enumeración enunciativa de ganancias de fuente argentina:

En general podemos citar y sin perjuicio de las disposiciones especiales de la ley y del
reglamento, que son ganancias de fuente argentina:
 Los alquileres y arrendamientos provenientes de inmuebles situados en el territorio
de la República Argentina.
 Cualquier especie de contraprestación que se reciba por la constitución a favor de
terceros de derechos reales de usufructo, uso, habitación o anticresis, sobre
inmuebles situados en el país.
 Los intereses provenientes de depósitos bancarios efectuados en el país.
 Los intereses de títulos públicos, cédulas, bonos, letras de Tesorería u otros títulos
valores emitidos por la Nación, las Provincias, las Municipalidades o la Ciudad
Autónoma de Buenos Aires.
 Los dividendos distribuidos por sociedades constituidas en el país.

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 El alquiler de cosas muebles situadas o utilizadas económicamente en el país.
 Las regalías producidas por cosas situadas o derechos utilizados económicamente
e4n la República Argentina.
 Las rentas vitalicias abonadas por entidades constituidas en el país.
 Las demás ganancias que, revistiendo características similares, provengan de
capitales, cosas o derechos situados, colocados o utilizados económicamente en el
país.
 Los resultados originados por derechos y obligaciones emergentes de instrumentos
y/o contratos derivados, cuando el riesgo asumido se encuentre localizado en el
territorio de la República Argentina, localización que debe considerarse configurada
si la parte que obtiene dichos resultados es un residente en el país.
Sin embargo, cuando los diferentes componentes de uno de los mencionados
instrumentos o un conjunto de ellos que se encuentren vinculados indiquen que el
instrumento o el conjunto de instrumentos no expresan la real intención económica
de las partes, la determinación de la ubicación de la fuente se efectuará de acuerdo
con los principios aplicables a la naturaleza de la fuente productora que corresponda
considerar de acuerdo con el principio de la realidad económica, en cuyo caso se
aplicarán los tratamientos previstos por la ley para los resultados originados por la
misma. Asimismo, cuando un conjunto de transacciones con instrumentos y/o
contratos derivados sea equivalente a otra transacción u operación financiera con un
tratamiento establecido en la ley del tributo, a tal conjunto se le aplicarán las normas
de las transacciones u operaciones de las que resulte equivalente. No obstante lo
dispuesto precedentemente, a excepción de las operaciones de cobertura, las pérdidas
generadas por los derechos a los que el mismo se refiere sólo podrán compensarse
con ganancias netas originadas por este tipo de derechos en el año fiscal en el que se
experimentaron las pérdidas o en los 5 cinco años fiscales inmediatos siguientes. A
los fines de lo dispuesto en el párrafo precedente, una transacción o contrato de
productos derivados se considerará como "operación de cobertura" si tiene por objeto
reducir el efecto de las futuras fluctuaciones en precios o tasas de mercado, sobre los
resultados de la o las actividades económicas principales.

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 Las generadas por el desarrollo en el país de actividades civiles, agropecuarias,
mineras, forestales, extractivas, comerciales e industriales.
 Los sueldos, salarios, honorarios y cualquier otra retribución que se perciba por el
desempeño de actividades personales o por la prestación de servicios dentro del
territorio de la República Argentina.
 Toda otra ganancia no contemplada en los apartados precedentes que haya sido
generada por bienes materiales o inmateriales y por derechos situados, colocados o
utilizados económicamente en el país o que tenga su origen en hechos o actividades
de cualquier índole, producidos o desarrollados en la República Argentina.
 Las generadas por créditos garantizados con derechos reales que afecten a bienes
situados en el exterior, cuando los respectivos capitales deban considerarse
colocados o utilizados económicamente en el país.
 Las ganancias relacionadas con la exploración y explotación de recursos naturales
vivos y no vivos, cuya fuente, de acuerdo con dichas normas que resulten de
aplicación a ese efecto, deba considerarse ubicada en la plataforma continental y en
la Zona Económica Exclusiva de la República Argentina o en las islas artificiales,
instalaciones y estructuras establecidas en dicha Zona.
Ahora bien, la ley considera de fuente argentina las ganancias de bienes situados, colocados
o utilizados económicamente en la República Argentina. Al ser ello así, no existen inconvenientes al
momento de habla de bienes situados o colocados, porque se refiere a la ubicación física de los bienes
que originan las rentas.
En cambio, la utilización económica, pese a ser un término empleado en forma disyuntiva con
los otros, apunta a una situación económica que pareciera referirse a su inversión de lucro. Esta
dicotomía en situaciones puede ser motivo de problemas interpretativos cuando el bien esté ubicado en
el exterior, pero se aplique a obtener rentas del país.

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Hechos, actos o actividades ocurridos o realizados en la República Argentina: la ley recurre a

conceptos que define el Código Civil y Comercial:
º Hechos son "todos los acontecimientos susceptibles de producir alguna
adquisición, modificación, transferencia o extinción de los derechos u obligaciones"; "los hechos
humanos son voluntarios o involuntarios"; "los hechos voluntarios son lícitos o ilícitos. Son actos
lícitos las acciones voluntarias no prohibidas por la ley, de las que puede resultar alguna
adquisición, modificación o extinción de derechos".
º Actos jurídicos son "los actos voluntarios lícitos, que tengan por fin inmediato,
establecer entre las personas relaciones jurídicas, crear, modificar, transferir, conservar o
aniquilar derechos".
º Por otra parte, la acepción gramatical de "actividad" comprende "la facultad y virtud de
obrar o actuar", lo que presupone la existencia de un acto o conjunto de ellos tendientes al logro de un
objetivo: la obtención de rentas-.
Analicemos en forma más pormenorizada, el artículo 2º de la Ley.
Gráficamente, podemos describir:

Art. 2 inciso 1) Teoría de la fuente o Rédito – producto.
Art. 2 inciso 2) Teoría del Balance o Rédito – Ingreso.
Art. 2 inciso 3) Definición Legal de Renta.
Art. 2 inciso 4) Definición Legal de Renta. NUEVO 2018
Art. 2 inciso 5) Definición Legal de Renta. NUEVO 2018
La reforma tributaria para el 2018, modifica el artículo 2 de la ley, ampliando el concepto de

Ganancias, quedando redactado de la siguiente manera:
“A los efectos de esta ley son ganancias, sin perjuicio de lo dispuesto especialmente en cada
categoría y aun cuando no se indiquen en ellas:

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1) los rendimientos, rentas o enriquecimientos susceptibles de una periodicidad que implique la
permanencia de la fuente que los produce y su habilitación.
2) los rendimientos, rentas, beneficios o enriquecimientos que cumplan o no las condiciones del
apartado anterior, obtenidos por los responsables incluidos en el artículo 73 y todos los que deriven de
las demás sociedades o de empresas o explotaciones unipersonales, excepto que, no tratándose de los
contribuyentes comprendidos en el artículo 73, se desarrollaran actividades indicadas en los incisos f)
y g) del artículo 82 y éstas no se complementaran con una explotación comercial, en cuyo caso será de
aplicación lo dispuesto en el apartado anterior.
3) los resultados provenientes de la enajenación de bienes muebles amortizables, cualquiera sea
el sujeto que las obtenga.
4) los resultados derivados de la enajenación de acciones, valores representativos y certificados
de depósito de acciones y demás valores, cuotas y participaciones sociales –incluidas cuotapartes de
fondos comunes de inversión y certificados de participación de fideicomisos financieros y cualquier
otro derecho sobre fideicomisos y contratos similares–, monedas digitales, títulos, bonos y demás
valores, cualquiera sea el sujeto que las obtenga.
5) Los resultados derivados de la enajenación de inmuebles y de la transferencia de derechos
sobre inmuebles, cualquiera sea el sujeto que las obtenga.”.
Como podemos apreciar, los puntos 1) y 2) no sufren alteraciones, mientras que sí se modifica
el punto 3) y se agregan el 4) y el 5).
Ahora, el punto 3) incluye como ganancia solamente el resultado proveniente de la enajenación
de bienes muebles amortizables, cualquiera sea el sujeto que los obtenga.
En el punto 3) vigente al 2017, se incluía también a las ganancias originadas en la enajenación
de acciones, cuotas y participaciones sociales, títulos, bonos y demás valores, cualquiera fuera el sujeto
que las obtenga. Esto se ha retirado de la redacción del mismo, y se ha incorporado al nuevo punto 4).
Asimismo, en este nuevo punto se incluyó también como ganancias a los resultados
provenientes de la enajenación no sólo de acciones, títulos, bonos y “demás valores”, sino que se
detallan más conceptos, como:
* Cuota partes de fondos comunes de inversión
* Certificados de participación de fideicomisos financieros
* Cualquier otro derecho sobre fideicomisos y contratos similares.

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Y también este punto agrega como objeto del impuesto, las ganancias derivadas de la venta de
moneda digitales (como el Bitcoin), cualquiera sea el sujeto que las obtenga.
Por último, el nuevo punto 5), define como otra excepción a la teoría de la fuente a las
ganancias obtenidas como resultados derivados de la enajenación de inmuebles y de la transferencia de
derechos sobre inmuebles, cualquiera sea el sujeto que las obtenga (más adelante abordaremos el tema).
Entonces, el artículo 2 de la ley del impuesto a las ganancias (LIG) define como “ganancias” a
los rendimientos, rentas o enriquecimientos susceptibles de una periodicidad (habitualidad) obtenidos
por personas físicas (punto 1) y a los mismos rendimientos, se verifique o no habitualidad cuando el
sujeto es una sociedad (punto 2).
Ahora bien, dice textualmente el art. 2º inciso 1): ¨... los rendimientos, rentas o
enriquecimientos en general, susceptibles de una periodicidad, que implique la permanencia de la
fuente que los produce y su habilitación...¨
La Ley actual, sigue un criterio híbrido: La teoría de la fuente o de Renta - Producto, para
definir la renta imponible de las personas físicas y sucesiones indivisas; y la teoría del Balance o
empresa - fuente, al considerar como renta todo tipo de ganancias obtenidas pro las sociedades o
empresas, que quedan alcanzas por el impuesto, aunque con ciertas excepciones.
Debe existir una fuente que produzca la renta y subsista luego de obtenerla, periodicidad real o
potencial en la obtención de la renta que nace de esa fuente permanente; y una actividad productora que
habilite o explote la fuente, la actividad humana que haga fluir el beneficio.
Por lo tanto: la Renta es el Beneficio gravado por la ley y las categorías, el tratamiento que le
da la ley a las ganancias.
La periodicidad puede presentarse de modo tanto real cuanto potencial, es decir, aun cuando en
la efectiva manifestación del ingreso no se diera la periodicidad, ésta se debe considerar cumplida, si
potencialmente hubiere existido la posibilidad de que ella tuviera lugar.

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García Belsunce1 expresa que, constituye rédito aquel beneficio que corresponde al fin a que se
destina el bien que lo originó, o que deriva de la actividad habitual del contribuyente, sin que tenga
significación alguna la frecuencia efectiva de ese ingreso.
Desde la definición del objeto en el art. 2º de la Ley, se menciona que las rentas se clasificarán
en categorías, al expresar: “... sin perjuicio de lo dispuesto especialmente en cada categoría y aun
cuando no se indiquen en ellas”.
Al clasificar las rentas en categorías, la Ley tiene en cuenta la relación económica de los bienes
y de las actividades del contribuyente. Como se menciono con anterioridad, se establecen cuatro (4)
categorías, de las cuales dos referidas a los ingresos provenientes de la mera posesión de bienes, sin
mayor actividad por parte del contribuyente que las percibe, salvo su administración; incluyendo en
una Primera Categoría las que son producto de capitales inmobiliarios, y en una Segunda Categoría las
que tienen origen en capitales mobiliarios. Reúne en una Tercera Categoría las que son producto en
forma conjunta del capital y el trabajo de su titular, y por último una Cuarta Categoría con rentas que
provienen exclusivamente del trabajo personal.
Es decir que, la alusión que hace el copete a lo dispuesto especialmente en cada categoría implica
que el objeto del impuesto se integra también con las previsiones de los artículos 44 (1ª categoría),
48 (2ª categoría), 53 (3ª categoría) y 82 (4ª categoría).
Resumiendo:
A) Las rentas del suelo (son de primera categoría),
B) Las rentas del capital (son de segunda categoría),
C) De empresas, sociedades de capital, de personas, sucursales de empresas extranjeras,
determinados fideicomisos y ciertos auxiliares de comercio (son de tercera categoría), y
D) Del trabajo personal (son de cuarta categoría).
Sin embargo, ésta clasificación en categorías, no hace que nuestro impuesto sea cedular, ya que
el impuesto no se liquida separadamente para cada una de ellas; sino que es un impuesto de tipo
global, por cuanto se aplica sobre el conjunto de las rentas obtenidas por categoría por el
1
García Belsunce, Libro el concepto de rédito, Editorial Depalma, pág. 122, año 1.967.-
14
contribuyente, y no existe una alícuota o tasa separada para cada categoría, sino que tiene alícuota
progresiva aplicable sobre el conjunto de la ganancia neta sujeta a impuesto.
Atención:
No obstante lo manifestado en el párrafo anterior, cabe resaltar que la reforma
incorporada por la Ley 26.893 y la reforma ley 27.430, han generado una imposición cedular dentro
de la renta de Segunda Categoría, en materia de resultado obtenidos por la enajenación de acciones,
cuotas, participaciones sociales, títulos, bonos y demás valores, enajenación de inmuebles, plazos
fijos y distribución de Dividendos.
En cabeza de una Persona Humana entonces, la definición de Ganancia Gravada, según el Art. 2
apartado 1), debe presentar en forma concomitante la siguiente trilogía de elementos:
- Periodicidad
- Permanencia de la Fuente Productora
- Habilitación de la Fuente Productora
Periodicidad:
Existe cuando el ingreso persiste o es susceptible de persistir en el tiempo.
Hay real periodicidad cuando existe una sucesiva frecuencia de ingresos (Periodicidad Real).
Pero, puede ser periodicidad potencial, dado que si no hay una sucesiva frecuencia de
ingresos, entonces la renta debe ser de una naturaleza que exista la posibilidad de ser producido
periódicamente por una fuente.
El concepto de periodicidad entraña la idea de repetición de la ganancia, o sea, la de un ingreso
que se repite real o potencialmente en el tiempo; esta periodicidad debe estar en relación con la
naturaleza de la fuente y la intención del sujeto. La renta debe fluir naturalmente de la fuente aplicada a
producirla, como una relación de causa-efecto.
Es por ello que, en ciertas rentas, no es necesario que se repita para que se consideren
periódicas, dado que lo que interesa es distinguir si el producto obtenido es un rendimiento que puede
ser segregado o no de la fuente productora sin mengua de ésta, que debe subsistir indemne a dicha
separación. Es lo que habitualmente se denomina periodicidad potencial.

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Ejemplos:
a) Un jugador de golf, gana un torneo y percibe un premio, entonces esto gravado, dado que
es consecuencia de su profesión, esta siempre latente la posibilidad de volver a tener el ingreso –
(Potencial)
b) Un contribuyente gana el Quini 6, el premio no esta gravado (fuera del objeto), si bien
puede volver a ganarlo, es un hecho aleatorio.
El mencionado premio queda comprendido en el objeto del Impuesto sobre los Premios, ley
20.630.
La ganancia no es consecuencia de su actividad, encontrándose, excluido del objeto, no se

cumple con el registro de periodicidad ni real ni potencial.
Permanencia:
 La fuente debe seguir perteneciendo al contribuyente.
 El rendimiento debe provenir de una fuente durable o permanente.
 No se debe extinguir la fuente con la obtención del rédito.
Ejemplo: Alquiler de inmuebles – el alquiler es el rédito o renta –, gravada en cabeza de una

persona física, encuadrando en renta de primera Categoría (art. 44 inc. a de la ley). Pero, si vende el
inmueble (que constituye la fuente), entonces con la obtención de la renta se extingue el Capital Fuente,
por lo tanto, fuera del objeto del Impuesto a las Ganancias. Resulta válido aclarar que, el citado
ejemplo resulto aplicable hasta el ejercicio fiscal 2.017, dado que la reforma para el año 2.018 lo
incluyo como hecho imponible en el Impuesto a las Ganancias.

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Habilitación:
Consiste en la preparación o en el acondicionamiento de los elementos productivos aptos para
generar la ganancia.
Dictamen 28/79: DAT 13/08/79 –2° Categoría:
Un enriquecimiento de carácter extraordinario como una donación, no constituye ganancia
gravada en persona física, dado que no se cumple con el requisito de habilitación.
Ahora bien, que sucede si el hecho analizado no cumple con alguno de los requisitos de la
teoría de la fuente, no podemos asegurar que no esta gravado, por que previamente debemos
verificar que si sé trata o no de la enajenación de un bien mueble amortizado (Apartado 3 Art.
2°).
Ejemplos:
1) Abogado vende una computadora afectada a su profesión
- El sujeto es: persona física
- Permanencia de la fuente: No, con la obtención del rédito extingue la fuente productora.
- Se trata de un bien mueble amortizable: Si, entonces esta gravado por el impuesto. Descripta
taxativamente, en el apartado 3 Art. 2° y constituye una excepción al requisito de permanencia
de la fuente productora.
2) Otra situación sería si, un arquitecto vende el equipo de música de su casa: la renta no está
alcanzada, por no tratarse de un bien amortizable, es un bien no afectado a producir ninguna
ganancia.

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CUADRO RESUMEN
CUMPLE
PERIORICIDAD NO
SI
CUMPLE NO
CUMPLE
PERMANENCIADE
PERIORICIDAD DELA
LA
FUENTEFUENTE
SI
ES GANANCIA ES VENTA DE UN BIEN

GRAVADA MUEBLE AMORTIZABLE
SI
NO
ESTA TAXATIVAMENTE
SI ENUNCIADO EN ALGUNA DE
LAS CATEGORIAS
NO
NO ES GANANCIA
GRAVADA
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Los siguientes casos constituyen excepciones al requisito de permanencia de

la fuente:
Ejemplos:
1) La utilidad por la venta de una marca efectuada por Persona Humana o Sucesión Indivisa:
esta alcanzada.
No es un bien mueble amortizado, pero se encuentra descripto taxativamente en el inciso h) del

Art. 45 (renta de segunda categoría).
Observación: la operación NO cumple con los requisitos del apartado 1) del Art. 2° y
además NO es la enajenación de un bien mueble amortizable, pero por estar taxativamente
descripto en 2° categoría entonces la renta queda gravada.
2) Edificación y venta bajo la Ley de Propiedad Horizontal:
Un abogado invierte edificando un edificio de seis (6) pisos, luego realiza subdivisión en
propiedad horizontal y los vende.
Respuesta: El sujeto es persona física.
NO se cumple con el requisito de permanencia de la fuente,
NO es un bien mueble amortizable, es un inmueble,
Pero está enunciado taxativamente en el Art. 49 inciso d) de la Ley, en consecuencia es una

renta de 3° categoría. Quedando la utilidad alcanzado por el impuesto.
3) Loteo con fines de Urbanización.
Una bioquímica, compra una fracción de tierra, lotea con fines de urbanización, resultando de la
misma setenta (70) lotes al momento de venta de ellos, constituye Renta Gravada.
Análisis: Es persona Humana, NO es bien mueble amortizable, es una fracción de tierras, un

lote, es un inmueble, esta descripta en el Art. 53 inc. f) renta de 3° categoría entonces constituye
renta alcanzada por el impuesto.

19
Si la venta del terreno, lo hace sin lotear entonces, NO esta enunciado en ninguna categoría, por
lo tanto la utilidad por la venta de la fracción de tierra sin lotear No esta alcanzado.
4) Transferencia de bienes recibidos en cancelación de créditos.
Según el Art. 8 D.R., ¨… las ganancias del apartado 1 Art. 2°, comprende así mismo,… las
obtenidas como consecuencia indirecta del ejercicio de actividades que generen rentas que
encuadren en la definición de dicho apartado…¨
Ej. Del profesional que recibe en pago de sus honorarios, un inmueble, por $ 50.000, vende el
departamento entonces queda gravado la renta (Ver también Art. 185 D.R.), dado que: Persona
física, NO cumple permanencia, NO es bien mueble no mencionado taxativamente en una categoría,
pero : es un contribuyente que obtiene rentas del inciso f y g del Art. 82 Ley, recibe el bien como
consecuencia de la cancelación de un crédito producto de su actividad y lo vende dentro de los dos
(2) años de haberlo recibido. Es renta gravada por el impuesto.
Atención: lo analizado en estos cuatro puntos anteriores, lo encontrará en la carpeta de estudios

en página 27 y 27 vuelta.
Estudiemos ahora el inciso 2 del art. 2º
Este inciso, nos habla de las ganancias que obtienen las empresas, que para el caso particular, todas
las rentas obtenidas por ellas, cumplan o no con los requisitos de periodicidad, permanencia y
habilitación, se encuentran alcanzadas por el gravamen, salvo exención taxativamente legislada
A su vez, el último párrafo, nos aclara que si una persona ejerce su actividad profesional (art. 82º de
la Ley) acompañada de una actividad comercial, todas sus ganancias serán consideradas como de una
empresa, es decir de tercera categoría (art. 53º de la Ley).

20
Aclaremos un poco este concepto, ya veremos mas adelante que en este impuesto las rentas que
obtienen las personas humanas o sucesiones indivisas se dividen en categorías de acuerdo al origen de
las mismas.
Una persona humana que obtiene ganancias provenientes del ejercicio profesional (Médico.
Ingeniero, etc.), rentas de la cuarta categoría (art. 82 ley), de acuerdo a lo visto es una persona
humana y sus ganancias están dentro de lo dispuesto en el inciso 1) del art. 2ª, es decir debe cumplir
con los requisitos de periodicidad, permanencia y habilitación de la fuente, para que se encuentre
alcanzada por el impuesto. Ahora bien lo que aclara la última parte del inciso 2) del art. 2º, es que si
estas actividades (médico ingeniero, etc.), se acompañan con una actividad comercial (Clínica,
Construcción, etc.), pierden su categoría de ganancias de Cuarta Categoría, para adquirir el carácter
de ganancias obtenidas por Sujetos Empresas, Tercera Categoría del impuesto, encontrándose dentro
del inc. 2) del art. 2º.
Analicemos ahora el inciso 3º del Artículo 2º:

El mismo dice: “… beneficios…¨ por la enajenación de BIENES MUEBLES AMORTIZABLES
cualquiera sea el sujeto que los obtenga.
El apartado es un complemento del concepto de ganancias para persona

humana y constituye una definición de renta legal; es decir, es renta porque la Ley así
lo manifiesta.
Concepto de Bienes Muebles Amortizables: son aquellos que están destinados efectivamente
a una utilización vinculada a la obtención, mantenimiento y conservación de rentas gravadas. No
obstante, existe doctrina en el sentido de que debe primar la naturaleza del bien por sobre su destino.
En ese orden de pensamiento, estaría gravada la renta derivada de la venta de un mueble amortizable
por naturaleza, aunque al momento de la enajenación no estuviera afectado a la obtención de ganancias
gravadas. Sin embargo, contra esta postura cabría el argumento de que los bienes son o no
amortizables, no en función de su naturaleza, sino en razón de la actividad realizada por los

21
contribuyentes; por ende, sólo estarían gravados cuando al momento de la venta existiera relación de
causalidad con rentas gravadas.
A) Breve Reseña Histórica sobre el inciso 3º del artículo 2 Ley.
La Ley 25.414 B.O.: 30/03/01, que otorgó los Superpoderes al Poder Ejecutivo de turno en el
gobierno, introdujo mediante su art. 7º una modificación al artículo 2º inc. 2) de la Ley de Impuesto a
las Ganancias, quedando redactado de la siguiente manera: “Los resultados obtenidos por la
enajenación de bienes muebles amortizables, acciones, títulos, bonos y demás títulos valores,
cualquiera fuera el sujeto que las obtenga.
A continuación de este cambio, modifica el art. 26 de la Ley, declarando la exención de los

resultado provenientes de operaciones de compra, venta, cambio permuta de títulos valores, acciones
bonos obtenidos por personas físicas y sucesiones indivisas. Posteriormente por decreto 493/01 del
30/04/01, excluyen de la exención el resultado proveniente de operaciones que tengan por objeto
acciones que no coticen en bolsa.
Resumiendo estas normas, incorporan como objeto del impuesto las ganancias que se obtengan
por las operaciones con títulos valores, que anteriormente no estaban definidas dentro del objeto de la
ley (ver texto anterior), aclarando para cualquier tipo de sujeto (personas físicas, sucesiones indivisas y
sujetos empresas).
Por motivos extrafiscales (no de recaudación) están exentas estas ganancias para personas
físicas y sucesiones indivisas, no para los sujetos empresas (art. 26 inc. w).
Pero por problemas de recaudación (entre otros) decidieron que las personas que obtuvieran un
resultado por la venta de acciones que no coticen en bolsa, si debían pagar el impuesto a las ganancias
por lo que se las excluye de la exención. Se buscó alcanzar con el impuesto las ventas de empresas

22
(cuyas acciones no coticen en bolsa), negocio que creció bastante en nuestro país en los últimos
tiempos.
Pero el tema no terminó aquí, ya que la ley 25.556 (B.O.: 28/12/2001), deroga a la ley 25.414
(B.O.: 30/3/2001).
Al derogar la Ley completa sin restricciones ni aclaraciones, no sólo derogó los superpoderes
sino que surge la gran duda respecto si también quedó derogada la modificación del impuesto a las
ganancias comentada.
En coincidencia con la opinión vertida oportunamente por la Subsecretaría de Ingresos Públicos
del Ministerio de Economía y Producción, el Procurador del Tesoro de la Nación, en su Dictamen
351/2003, señaló que la ley 25556 derogó a su similar, la 25.414, en forma total; de modo que la
reforma que esta última introdujo en la ley de impuesto a las ganancias también quedó abrogada, sin
que ello implique restablecer la vigencia del texto de la ley del tributo que esta última sustituyó.
Por ende, y hasta la entrada en vigencia de la Ley 26.893, se entiende que las ganancias
obtenidas por personas físicas no habitualistas, originadas en la venta de acciones, títulos, bonos, demás
títulos valores y bienes muebles amortizables, están al margen del impuesto a las ganancias.
Finalmente, y en lo que hace a los bienes muebles amortizables, el Fisco se ha expedido en un
par de oportunidades, señalando expresamente, que la enajenación de los mismos, por parte de
personas físicas no habitualistas, ha quedado fuera del objeto del impuesto. (Instrucción 1456/06)
B) Reforma Introducida por Ley 26.893. B.O.: 23/09/2013.

La reforma sustituye el punto 3 del artículo 2º por la siguiente redacción:
¨Los resultados obtenidos por la enajenación de bienes muebles amortizables,

acciones, cuotas o participaciones sociales, títulos, bonos y demás valores, cualquiera
fuera el sujeto que las obtenga”.

23
De tal modo, los resultados provenientes de la enajenación de los bienes identificados en el punto 3,
quedaron incluidos en el objeto del gravamen cualquiera sea el sujeto que los obtenga, es decir, persona
humana o sociedad, residentes o no, independientemente de la periodicidad o habitualidad de las
operaciones.
En realidad, la reforma lo único que había agregado es la gravabilidad del resultado, operaciones no
habituales con tales bienes, obtenidas por parte de personas humanas residentes o sucesiones indivisas
radicadas en el país, dado que para el resto de sujetos residentes o no, tales resultados ya estaban
incluidos en el objeto del impuesto.
Dado que los dividendos o utilidades que estos sujetos distribuyan, se encontraron gravados a la
alícuota del 10%, debiéndose practicar una retención con carácter de pago único y definitivo, a partir
de su puesta a disposición, lo que resulto de manera efectiva a partir del 23/09/2013, inclusive.
Cabe asimismo aclara que, la modificación, resulto aplicable a las personas humanas y sucesiones
indivisas, independientemente de que estos residan en el país o en el exterior.
Con posterioridad, durante el año 2016, mediante el dictado de la Ley 27.260 B.O.: 22/07/2016
(Sinceramiento Fiscal y Reforma Impositiva), el último párrafo del artículo 94 fue derogado.
Resumiendo:
 La Retención aplicable sobre el pago de dividendos o distribución utilidades del
10% se encontró vigente desde el 23/09/2013 al 22/07/2016.
 Por lo tanto, aquellos dividendos puestos a disposición a partir del 22/07/2016, no

sufrirán la amputación retentiva.
 Siendo por supuesto una Renta No Computable, en cabeza de su perceptor – ex

art. 46 – Actual Art. 49 - Persona Humana -, hasta el 31/12/2.017.
 Para Personas Jurídicas, resulta igualmente No Computable, la percepción de

Dividendos, por aplicación del artículo 64 de la Ley.

24
 ATENCION: Dichos beneficios son nuevamente objeto del gravamen dada la
reforma introducida por la ley 27.430, con vigencia a partir del 1º de Enero de
2.018, tributando a una alícuota del 7%.
La reforma introducida, con vigencia desde el año 2018, no tiene importancia para sujetos empresa
residentes, ya que ellos tienen alcanzada toda su renta por aplicación de la teoría del balance, pero sí
se plantea para el resto de los sujetos a los que se les aplica el apartado 1, es decir, la teoría de la
fuente productora, por la cual solo están alcanzadas aquellas rentas con habitualidad potencial.
El copete del artículo 2 no cambió, pero al incorporarse como apartado 5 “los resultados derivados
de la enajenación de inmuebles y de la transferencia de derechos sobre inmuebles, cualquiera sea el
sujeto que las obtenga”, obliga a repensar la gravabilidad toda. ¿Se trata de una vuelta a la ley de
impuesto a los beneficios eventuales?, ¿de una reedición de la 5ª categoría del impuesto? ¿Cómo
conviven para las personas humanas i) el copete, ii) el apartado 1 y iii) el apartado 5 del artículo 2?
i) El copete sigue diciendo: “sin perjuicio de lo dispuesto en cada categoría”, lo que significa que
una ganancia incluida taxativamente en una de las categorías está gravada, sin tener que
preguntarnos sobre su habitualidad. Así, el artículo 53 incluía a los loteos con fines de urbanización
(que el decreto reglamentario limitó a los que tuvieran más de 50 lotes) y a la construcción y venta
bajo el régimen de la ley de propiedad horizontal. A ese artículo, ahora movido del inciso d) al
inciso f), se suman las derivadas “del desarrollo y enajenación de inmuebles bajo el régimen de
conjuntos inmobiliarios previsto” en el Código Civil y Comercial de la Nación.
En esos casos (antes y ahora), cuando una persona humana enajena un inmueble, no nos
preguntamos sobre si esas rentas tienen o no periodicidad potencial. Están alcanzadas y se les
aplican las normas de la 3ª categoría, por lo que:
a) Se imputan por lo devengado;

25
b) Tributan con alícuotas progresivas de hasta el 35%;
c) Para determinar el resultado se deduce el costo sin actualizar;
d) Si la venta generara quebranto sería un quebranto general, no específico.
Lo mismo ocurre si la persona humana se dedica a realizar operaciones con inmuebles a través de
una “empresa unipersonal” prevista en el artículo 53, inciso d), LIG, o si esta actividad la lleva a
cabo, como parte de su actividad principal, un rematador, comisionista u otro auxiliar de comercio
previsto en el artículo 53, inciso e), LIG.
ii) El apartado 1 sigue definiendo ganancia como los “rendimientos, rentas o enriquecimientos
susceptibles de una periodicidad que implique la permanencia de la fuente que los produce y su
habilitación”. ¿Eso significa que seguiremos preguntándonos si una persona humana es habitualista
para considerar alcanzadas con el gravamen las restantes ventas de inmuebles? La respuesta es no,
salvo que encuadre en la 3ª categoría, y a continuación veremos por qué.
iii) El apartado 5 incorpora en la definición de ganancia a “los resultados derivados de la

enajenación de inmuebles y de la transferencia de derechos sobre inmuebles, cualquiera sea el
sujeto que las obtenga”.
A su vez, se modifica el inciso k) del artículo 48, incorporando taxativamente como renta de 2ª
categoría a “los resultados provenientes de operaciones de enajenación de acciones, valores
representativos y certificados de depósito de acciones y demás valores, cuotas y participaciones
sociales -incluidas cuotapartes de fondos comunes de inversión y certificados de participación de
fideicomisos y cualquier otro derecho sobre fideicomisos y contratos similares-, monedas
digitales, títulos, bonos y demás valores, así como por la enajenación de inmuebles o
transferencias de derechos sobre inmuebles” (los destacados me pertenecen).

26
Esto significa que todas las utilidades por venta de inmuebles estarán
gravadas con este impuesto, sean o no habitualistas quienes las realizan.
A través del artículo 99, como veremos a continuación, cedulariza las ganancias obtenidas por
personas humanas (residentes en el país o en el exterior) por la enajenación de inmuebles situados en
el país, alcanzándolas con la alícuota proporcional del 15%, sin limitar ese tratamiento a las
operaciones que no encuadren en el apartado 1 del artículo 2, es decir, sin limitar la cedularización a
las rentas no habituales.
La conclusión es que el objeto del impuesto a las ganancias ha cambiado sustancialmente para
las operaciones de enajenación de inmuebles y ya no requiere indagar sobre la habitualidad para
definir su gravabilidad con el impuesto a las ganancias. Todas las ventas están alcanzadas con el
gravamen, solo deberemos diferenciar si están incluidas en la 2ª o en la 3ª categoría.
Las utilidades por ventas que provengan de loteos con fines de urbanización, construcción y venta
bajo el régimen de propiedad horizontal o del desarrollo de conjuntos inmobiliarios, así como las
obtenidas por empresas unipersonales dedicadas a realizar operaciones inmobiliarias o de
rematadores, comisionistas, etc., estarán siempre alcanzadas con el impuesto a las ganancias como
rentas de la 3ª categoría y se les aplicará el régimen general del gravamen.
Los restantes casos también estarán alcanzados, pero como rentas de 2ª categoría y se les aplicará el
régimen de cedularización de la renta.
El legislador quiso dejar fuera de gravabilidad a la venta de la casa-habitación y por lo tanto la

eximió expresamente [Art. 26 inciso o)].
Estas modificaciones por supuesto implican que el impuesto que alcanzaba a las operaciones no
habituales (impuesto a la transferencia de inmuebles) dejará de alcanzarlas, por lo que existen normas
específicas sobre entrada en vigencia que trataremos más adelante.

27
CEDULARIZACIÓN: GRAVABILIDAD CON ALÍCUOTAS PROPORCIONALES
La reforma incorpora varios artículos a continuación del ex artículo 90, actualmente por texto
ordenado el Art. 94, cedularizando determinadas rentas.
En particular para la enajenación de inmuebles situados en la Argentina el artículo agregado en

quinto lugar dice:
“La ganancia de las personas humanas y de las sucesiones indivisas derivada de la enajenación
de o de la transferencia de derechos sobre, inmuebles situados en la República Argentina,
tributará a la alícuota del quince por ciento (15%)”.
En relación con las cesiones de derechos de fideicomisos ordinarios también la tributación se

cedulariza.
Así surge del artículo agregado en cuarto lugar:
“La ganancia neta de fuente argentina de las personas humanas y sucesiones indivisas derivada de
resultados provenientes de operaciones de enajenación de acciones, valores representativos y
certificados de depósito de acciones, cuotas y participaciones sociales -incluidas cuotapartes de
fondos comunes de inversión y certificados de participación de fideicomisos financieros y cualquier
otro derecho sobre fideicomisos y contratos similares-, monedas digitales, títulos, bonos y demás
valores, quedará alcanzada por el impuesto a la alícuota que se detalla a continuación
dependiendo del valor de que se trate:...
c) Acciones, valores representativos y certificados de depósitos de acciones y demás valores, cuotas

y participaciones sociales, certificados de participación de fideicomisos financieros y cualquier
otro derecho sobre fideicomisos y contratos similares y cuotapartes de condominio de fondos
comunes de inversión a que se refiere el segundo párrafo del artículo 1 de la ley 24083 y sus
modificaciones, que i) cotizan en bolsas o mercados de valores autorizados por la Comisión
Nacional de Valores que no cumplen los requisitos a que hace referencia el inciso w) del artículo

28
26 de esta ley, o que ii) no cotizan en las referidas bolsas o mercados de valores: quince por ciento
(15%)”.
Este régimen de cedularización convive con el régimen general de alícuotas

progresivas del artículo 94, que alcanza a las rentas generales con tasas que van
desde el 5% de hasta el 35%.
En ese artículo, y bajo el título agregado de “Capítulo I - Impuesto progresivo”, se incluye otra
gravabilidad a alícuotas proporcionales que, por una técnica legislativa algo desprolija, no quedaron
cedularizadas especialmente pero lo están, al menos parcialmente, en los hechos. En efecto, el
legislador ha sustituido el párrafo tercero a sexto por el siguiente:
“Cuando la determinación de la ganancia neta de los sujetos a que hace referencia el primer
párrafo de este artículo (se refiere a personas humanas y sucesiones indivisas), incluya resultados
comprendidos en el Título IX de la esta ley (ganancias de fuente extranjera obtenidas por residentes
en el país), provenientes de operaciones de enajenación de acciones, valores representativos y
certificados de depósito de acciones y demás valores, cuotas y participaciones sociales -
incluidas cuotapartes de fondos comunes de inversión y certificados de participación de
fideicomisos y cualquier otro derecho sobre fideicomisos y contratos similares-, monedas digitales,
títulos, bonos y demás valores, así como por la enajenación de inmuebles o transferencias de
derechos sobre inmuebles, estos quedarán alcanzados por el impuesto a la alícuota del quince por
ciento (15%)”.
VENTA DE INMUEBLES
En relación con la venta de inmuebles, algunas normas permanecen sin cambio. La ley sigue
diciendo que por “enajenación” se entiende la venta, permuta, cambio, expropiación, aporte a
sociedades y, en general, todo acto por el que se transmita el dominio a título oneroso. Agrega que
tratándose de inmuebles se considerará configurada (la enajenación, y ahora se agrega la adquisición)
cuando exista boleto de compraventa u otro compromiso similar y se otorgue (u obtenga) posesión,
aun cuando no hubiera escritura (Art. 3, LIG).

29
En relación con el valor de adquisición, de tratarse de bienes recibidos por herencia, legado o
donación, se tomará el valor impositivo que tuviera para el antecesor a la fecha de incorporación al
patrimonio del adquirente y, si no pudiera determinarse, ya no se considerará “el valor para el
impuesto a la transmisión gratuita de bienes” (derogado hace más de 40 años) sino el valor de plaza
en la forma que determine la reglamentación (Art. 4, LIG).
En operaciones de venta de inmuebles adquiridos a partir del 1/1/2018 el tratamiento

tributario a aplicar a la ganancia obtenida será el siguiente para cada uno de los supuestos que
se describen a continuación:
1. Inmueble ubicado en la Argentina:
a) Vendedor sujeto empresa(6) residente en el país.
b) Vendedor persona humana o sucesión indivisa residente en el país.
c) Vendedor persona humana o sucesión indivisa residente en el exterior.
d) Vendedor residente en el exterior no incluido en el inciso c).
2. Inmueble ubicado en el exterior:
a) Vendedor sujeto empresa residente en el país.
b) Vendedor persona humana o sucesión indivisa residente en el país.
INMUEBLES UBICADOS EN LA ARGENTINA
a) Inmueble ubicado en la Argentina y vendedor sujeto empresa residente en el país
Este caso no cambiará con la reforma que se proyecta: sigue estando gravada la utilidad como renta
de 3ª categoría (cfr. art. 2, ap. 2, LIG).
b) Inmueble ubicado en la Argentina y vendedor persona humana o sucesión indivisa residente

en el país
Nos encontramos con tres situaciones:

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i) Loteos con fines de urbanización, edificación y venta bajo el régimen de propiedad horizontal y
desarrollo y enajenación de inmuebles bajo el régimen de conjuntos inmobiliarios: están gravados
con el régimen general como rentas de 3ª categoría para la persona humana [Art. 53, inc. f), LIG].
Según establece la modificación a la reglamentación que: “Art. 254 D.R.: Los resultados derivados
de la enajenación de inmuebles y de la transferencia de derechos sobre inmuebles, obtenidos por
los sujetos del inciso f) del artículo 53 de la ley, no quedan comprendidos en los términos del
artículo 99 de la ley”.
ii) Casa habitación: exento [Art. 26 inciso o), LIG]. Su definición Art. 83 D.R.
iii) Restantes casos:
- Alcanzados por el gravamen (Art. 2, ap. 5, LIG) como renta de 2ª categoría [Art. 48, inc. k),
LIG] con un régimen de cedularización y una alícuota proporcional del 15% (Art. 99 LIG).
- Tienen un régimen de imputación especial, ya que “se imputarán al año fiscal en que hubiesen
sido percibidas”, además, “cuando las operaciones sean pagaderas en cuotas con vencimiento en
más de un año fiscal, las ganancias se imputarán en cada año en la proporción de las cuotas
percibidas en este” [Art. 24, inc. b), segundo párrafo, LIG].

31
- El legislador también se ocupó de precisar la forma en que se determinará la ganancia:
Precio de enajenación o transferencia,
- costo de adquisición actualizado por IPIM desde la fecha de adquisición hasta la de

enajenación o transferencia,
+ Amortizaciones admitidas que se hubieran computado y las que resulten deducibles hasta el
trimestre anterior a la enajenación,
- gastos, comisiones, honorarios, impuestos, etc., directa o indirectamente relacionados con la

operación.
En el caso de operaciones a plazo, la ganancia generada por el diferimiento o financiación tendrá

el tratamiento que le otorga la ley. Todo esto, según se desprende del artículo 99 de la LIG.
- Si la operación arrojara quebranto, estaríamos frente a un quebranto específico con las

limitaciones señaladas en la primera parte de este trabajo.
c) Inmueble ubicado en la Argentina y vendedor persona humana o sucesión indivisa residente

en el exterior
La operación se halla alcanzada con el impuesto por la misma normativa que alcanza a las de las
personas humanas residentes en el país: el artículo 2, apartado 5, el 48, inciso k), y el artículo 99 de
la LIG.

32
Por lo tanto:
- Tienen un régimen de cedularización con alícuotas proporcionales del 15% sobre la ganancia neta.
- Se imputan por lo percibido.
- La utilidad se determina restando del precio de venta el costo actualizado desde la fecha de
compra hasta la de enajenación, neto de las amortizaciones que hubieran sido deducidas del
gravamen.
La duda se presentaba en relación con la forma de ingreso del gravamen, pero con la reglamentación
queda explicitado que será mediante Declaración Jurada presentada por el contribuyente.
Los no residentes tributan por retención en la fuente con carácter de pago único y definitivo. Así
surge del artículo 1 de la LIG: “Los no residentes tributan exclusivamente sobre sus ganancias de
fuente argentina, conforme lo previsto en el Título V y normas complementarias de esta ley”.
El “Título V: Beneficiarios del exterior” consta de tres artículos: 102, 103 y 104. El 102 establece
que cuando se realicen pagos a beneficiarios del exterior corresponderá que quien los pague retenga e
ingrese, con carácter de pago único y definitivo, “el 35% de tales beneficios”. El artículo 103 dice
que esa alícuota del 35% deberá aplicarse a la ganancia neta presumida por esta ley, y el 104 se
explaya en una serie de casos a los que les atribuye distintos porcentajes de ganancia neta.
Es evidente que nos encontramos con una contradicción, ya que no se ha previsto en esta parte del
articulado la posibilidad de que un beneficiario del exterior se encuentre alcanzado por una alícuota
distinta del 35%.
En relación con las presunciones del artículo 104, existe una específica para la enajenación de
inmuebles en su inciso g) y es del 50% del precio de venta, pero no aplica a personas humanas. Por lo
tanto, las normas a considerar serían las del inciso h) (90% para las sumas pagadas por conceptos no
incluidos en ningún otro inciso) y las del último párrafo: “Sin perjuicio de lo dispuesto en los incisos
f) y g), los beneficiarios de dichos conceptos podrán optar, para la determinación de la ganancia
neta sujeta a retención, entre la presunción dispuesta en dichos incisos o la suma que resulte de

33
deducir del beneficio bruto pagado o acreditado, los gastos realizados en el país necesarios para su
obtención, mantenimiento y conservación, como así también las deducciones que esta ley admite,
según el tipo de ganancia de que se trate”.
En nuestra opinión, una razonable interpretación indica que lo que debemos aplicar para determinar
la retención es el artículo 99, LIG, es decir la utilidad considerando el costo real, y sobre ella aplicar
la alícuota del 15%. Seguramente esa será la opinión del Fisco, que se verá plasmada en los
certificados que emita para que los escribanos intervinientes actúen como agentes de retención.
d) Inmueble ubicado en la Argentina y vendedor en el exterior no incluido en el inciso c)
La gravabilidad de estas operaciones también viene dada por el artículo 2, apartado 5, ya que
específicamente establece: “cualquiera sea el sujeto que las obtenga”, pero su gravabilidad no está
cedularizada, de modo que se le aplican las normas del régimen general del tributo.
Queda gravado a la alícuota del 35% y se le aplican las presunciones del artículo 104, pudiendo
optar entre la de su inciso g), que prevé: “El cincuenta por ciento (50%) de las sumas pagadas por la
transferencia a título oneroso de bienes situados, colocados o utilizados económicamente en el país,
pertenecientes a empresas o sociedades constituidas, radicadas o ubicadas en el exterior”. O lo que
se establece en el último párrafo, donde admite que se opte por determinar la ganancia neta sobre
base real restando los gastos realizados en el país para obtenerla, mantenerla y conservarla y las
deducciones permitidas.
En este punto se plantea la duda respecto de si la determinación sobre base real permite ajustar el
costo de adquisición, toda vez que no está previsto ese tipo de actualización para las rentas de la 2ª
categoría. Si no pudiera actualizarse seguramente no quedará mejor opción que aplicar la renta
presunta del 50% del precio de venta.
Seguramente la retención seguirá quedando a cargo del escribano interviniente, quien se basará en el
certificado que emita la AFIP para practicarla.

34
INMUEBLES UBICADOS EN EL EXTERIOR
a) Inmueble ubicado en el exterior y vendedor sujeto empresa residente en el país
Este caso no sufre modificaciones con el proyecto de reforma; sigue gravado dentro del régimen
general como renta de 3ª categoría de fuente extranjera.
b) Inmueble ubicado en el exterior y vendedor persona humana o sucesión indivisa residente en

el país
Son de fuente extranjera las ganancias comprendidas en el artículo 2 que provengan de bienes
situados, colocados o utilizados económicamente en el exterior (Art. 124, LIG).
Aquí también, como si el inmueble estuviera ubicado en el país, nos encontramos con tres
posibilidades a analizar:
i) Loteos con fines de urbanización, edificación y venta bajo el régimen de propiedad horizontal y
desarrollo y enajenación de inmuebles bajo el régimen de conjuntos inmobiliarios: están gravados
con el régimen general como rentas de 3ª categoría de fuente extranjera para la persona humana.
Entendemos que encuadrarían en el concepto de establecimiento permanente en el exterior (art. 144,
anteúltimo párr., LIG).
ii) Casa-habitación: aplicando una interpretación extensiva del artículo 136, podríamos considerar
que si hubiera “inmuebles situados en el exterior que sus propietarios residentes en el país destinen
a vivienda permanente, manteniéndolas habilitadas para brindarles alojamiento en todo tiempo y
de manera continuada”, la utilidad por la enajenación podría beneficiarse de la exención del
artículo 26, inciso o), del LIG.
iii) Restantes casos: están alcanzados por el gravamen (Art. 2 ap. 5, LIG) y son rentas de 2ª
categoría [Art. 48, inc. k), LIG], pero quedaron fuera del régimen de cedularización. Sin embargo,
no están gravados al 35% porque se los incluyó en el tercer párrafo del artículo 94 con una alícuota
proporcional del 15%. Por tratarse de rentas de la 2ª categoría se imputan por lo percibido. Si la

35
operación arrojara quebranto debería tratarse como quebranto específico de fuente extranjera (cfr.
Ex art. 134) imputable contra cualquier ganancia de fuente extranjera.
En relación con la determinación de la utilidad, resultan aplicables las normas del artículo que se
proyecta incorporar a continuación del artículo 145, que dice: “A efectos de la determinación de la
ganancia por la enajenación de bienes comprendidos en esta categoría, los costos o inversiones
oportunamente efectuados así como las actualizaciones que fueran aplicables en virtud de lo
establecido por las disposiciones de la jurisdicción respectiva, expresados en la moneda del país en
que se hubiesen encontrado situados, colocados o utilizados económicamente los bienes, deberán
convertirse al tipo de cambio vendedor que considera el artículo 158, correspondiente a la fecha en
que se produzca su enajenación”. Por consiguiente, las diferencias de cambio con la moneda
argentina quedan fuera de imposición y si los inmuebles están ubicados en países con reducida
inflación (moneda fuerte) o con sistemas que permiten ajustar por inflación, la utilidad gravada en
la Argentina quedará valuada razonablemente bien.
Es necesario recordar que en todos los casos de gravabilidad de rentas de fuente extranjera existe
el derecho a computar como pago a cuenta el impuesto pagado en el exterior.
Así surge del tercer párrafo del artículo 1: “Los sujetos a que se refieren los párrafos anteriores,
residentes en el país, tributan sobre la totalidad de sus ganancias obtenidas en el país o en el
exterior, pudiendo computar como pago a cuenta del impuesto de esta ley las sumas efectivamente
abonadas por impuestos análogos, sobre sus actividades en el extranjero, hasta el límite del
incremento de la obligación fiscal originado por la incorporación de la ganancia obtenida en el
exterior”.
En operaciones de transferencia de derechos sobre inmuebles adquiridos a partir del 1/1/2018 el

tratamiento tributario a aplicar a la ganancia obtenida será, en términos generales, el analizado
bajo el “Título II: Venta de Inmuebles”.
Queda exento del impuesto la enajenación del inmueble destinado a casa-

habitación del contribuyente, definición que fuera reglamentada con el Decreto 1.170:

36
“Concepto de casa-habitación: Art. 83 - A los fines de lo dispuesto por el inciso o)

del artículo 26 de la ley, deberá entenderse como inmueble afectado a ‘casa-
habitación’ a aquel con destino a vivienda única, familiar y de ocupación
permanente”.

37

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Facultad de Ciencias Econó micas y Sociales.

Imposición sobre la Renta. Impuesto a las Ganancias.

 Ley de Impuesto a las Ganancias. Artículos Relacionados: 1º,2º,23º, 35º,36º,

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Hoy comenzaremos a estudiar el Impuesto a las Ganancias, daremos un enfoque

Definiciones teóricas previas, que ayudaran a comprender el objeto

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Objeto del Impuesto (Hecho Imponible).

En otras palabras, el hecho imponible está configurado por:

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2. Aspecto Espacial: está dado por la obtención de rentas en:

3. Aspecto Subjetivo: Cuando la renta es obtenida por los siguientes sujetos:

3.2. Contribuyentes que sean:

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Continuamos con el Impuesto a las Ganancias,

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Mediante el Decreto 1.170 del 27/12/2018, se modifica íntegramente el ex artículo 9 del

a) los alquileres y arrendamientos provenientes de inmuebles situados en el territorio de la

b) los intereses provenientes de depósitos bancarios efectuados en el país; los dividendos

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c) las generadas por el desarrollo en el país de actividades civiles, agropecuarias, mineras,

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Enumeración enunciativa de ganancias de fuente argentina:

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Hechos, actos o actividades ocurridos o realizados en la República Argentina: la ley recurre a

Analicemos en forma más pormenorizada, el artículo 2º de la Ley.

Gráficamente, podemos describir:

La reforma tributaria para el 2018, modifica el artículo 2 de la ley, ampliando el concepto de

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La ganancia no es consecuencia de su actividad, encontrándose, excluido del objeto, no se

Ejemplo: Alquiler de inmuebles – el alquiler es el rédito o renta –, gravada en cabeza de una

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1) Abogado vende una computadora afectada a su profesión

- El sujeto es: persona física

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ES GANANCIA ES VENTA DE UN BIEN

Los siguientes casos constituyen excepciones al requisito de permanencia de

No es un bien mueble amortizado, pero se encuentra descripto taxativamente en el inciso h) del

2) Edificación y venta bajo la Ley de Propiedad Horizontal:

Respuesta: El sujeto es persona física.

NO se cumple con el requisito de permanencia de la fuente,

NO es un bien mueble amortizable, es un inmueble,

Pero está enunciado taxativamente en el Art. 49 inciso d) de la Ley, en consecuencia es una

3) Loteo con fines de Urbanización.

Análisis: Es persona Humana, NO es bien mueble amortizable, es una fracción de tierras, un

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4) Transferencia de bienes recibidos en cancelación de créditos.

Atención: lo analizado en estos cuatro puntos anteriores, lo encontrará en la carpeta de estudios

Estudiemos ahora el inciso 2 del art. 2º

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Analicemos ahora el inciso 3º del Artículo 2º:

El apartado es un complemento del concepto de ganancias para persona

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A) Breve Reseña Histórica sobre el inciso 3º del artículo 2 Ley.

A continuación de este cambio, modifica el art. 26 de la Ley, declarando la exención de los

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B) Reforma Introducida por Ley 26.893. B.O.: 23/09/2013.

¨Los resultados obtenidos por la enajenación de bienes muebles amortizables,