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Contable
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Objetivos
Objetivos
1. Introducción
1. Introducción
La contabilidad es el lenguaje de los negocios y el punto
de partida para que el futuro profesional financiero pue-
da realizar un diagnóstico sobre la situación en la que se
encuentra una compañía. Sin embargo, las normas, por
muy bien definidas que estén, dejan un amplio espacio
para la subjetividad. Igualmente, los convenios para la
preparación de los estados financieros se van adaptando
a la naturaleza cambiante de los mercados.
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Este proceso comenzó con la creación del IASC (International Accounting Standards Com-
mittee) el 29 de junio de 1973. En julio de 1989 se publica un documento titulado Marco
Conceptual para la Elaboración y Presentación de los Estados Financieros y, ya en el siglo
xxi, el IASC pasa a ser el IASB (International Accounting Standards Board). La Unión Europea
ha decidido adoptar los criterios emitidos por el IASB como obligatorios en todos los países
desde 2005 (para todas las compañías cotizadas). En España son conocidos como Normas
Internacionales de Contabilidad o Normas Internacionales para la Información Financiera.
EUDE Business School es una escuela europea y española, así que esta será la normativa
contable estudiada a lo largo del módulo.
Conviene explicar esto porque, a pesar de todos los esfuerzos, siguen existiendo diferen-
cias, principalmente con los criterios aplicados en Estados Unidos (FASB, Financial Accoun-
ting Standards Board). Sin embargo, el proceso de armonización contable es ya imparable:
las diferencias entre los US GAAP (Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados en
Estados Unidos) y los IFRS tienden a ser cada vez menores. Con esto queremos decir que,
independientemente del país de procedencia del alumno, lo fundamental en este módulo
es sentar las bases de la información que nos brindan los principales estados financieros
(balance de situación, cuenta de resultados y estado de flujos de efectivo) y no tanto entrar
al detalle sobre las (pequeñas) diferencias contables que puede haber de un país a otro.
Las finanzas sirven para tratar de optimizar la gestión de unos recursos limitados en un en-
torno de incertidumbre. La contabilidad es un punto de partida, pero lo realmente importan-
te será aprender a analizar esa información contable, saber cómo hacer un diagnóstico de
la situación económico-financiera de cualquier compañía del mundo y concretar posibles
soluciones al respecto (objetivo principal de un futuro analista financiero).
Gestión
Contable
— Acreedores
— Clientes
— Accionistas
— Proveedores
— Hacienda
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— Mostrar una imagen fiel del patrimonio, la situación financiera y los resultados de la em-
presa.
La información que se difunde al exterior de la empresa ha de ser útil para los distintos agen-
tes económicos del sistema. Para ello, la Contabilidad Financiera deberá estar diseñada para
responder a las distintas necesidades de información, entre las que podemos destacar:
Para cumplir el objetivo enunciado por el IASB, la información contable financiera deberá
cumplir una serie de requisitos recogidos en el Marco Conceptual del PGC 2007 o “PGC”
(Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de
Contabilidad, en vigor en España desde el 1 de enero de 2008). Así, la información financiera
debe ser:
— Relevante: Útil para la toma de decisiones económicas, es decir, ayuda a evaluar suce-
sos pasados, presentes o futuros, o bien a confirmar o corregir evaluaciones realizadas
anteriormente. En particular, para cumplir con este requisito, las cuentas anuales deben
mostrar adecuadamente los riesgos a los que se enfrenta la empresa.
— Íntegra: Contiene, de forma completa, todos los datos que pueden influir en la toma de
decisiones, sin ninguna omisión de información significativa.
— Comparable: Con la misma empresa a lo largo del tiempo y con distintas empresas en
el mismo período. Debe permitir contrastar la situación y rentabilidad de las empresas, e
implica un tratamiento similar para las transacciones y demás sucesos económicos que
se producen en circunstancias parecidas.
Por otro lado, como la información contable interna es utilizada para la planificación y control
de los propios responsables de la empresa, se considera que los anteriores requisitos serán
igualmente aplicados. Sería acertado pensar que la empresa es la primera interesada en
manejar una correcta información contable en su toma de decisiones.
— Los administradores son los responsables de que las Cuentas Anuales se formulen de
acuerdo con los principios y normas de contabilidad, de modo que se ofrezca la imagen
fiel de la sociedad.
— Formulación anual, disponiéndose generalmente de tres meses a contar desde el cierre
del ejercicio social para ello; no obstante, la sociedad puede elaborar unos estados fi-
nancieros intermedios que deberán ser presentados con igual estructura y siguiendo los
mismos criterios aplicables a las cuentas anuales.
— Identificación de la empresa a que corresponde y el ejercicio social al que se refiere.
— Los valores estarán expresados en la moneda de curso legal.
— La información cuantitativa se referirá al ejercicio al que corresponden las cuentas anua-
les y el previo con la intención de que se puedan efectuar comparaciones.
— No podrán modificarse los criterios de contabilización de un ejercicio a otro ni la estruc-
tura de los estados financieros, salvo en casos excepcionales, en cuyo caso deberá ex-
presarse tal circunstancia debidamente en la Memoria.
— Dentro de los seis primeros meses de cada ejercicio habrán de aprobarse las cuentas del
ejercicio anterior y resolver sobre la aplicación del resultado.
— Dentro del mes siguiente a la aprobación de las cuentas anuales, los administradores de
la sociedad las presentarán, para su depósito, en el Registro Mercantil del domicilio so-
cial, por vía telemática o presencial (dado que la información contable de las sociedades
es de carácter público, basta acudir al Registro Mercantil Central para obtenerla).
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2.2.2. Diferencias entre Contabilidad Interna o de Gestión y Contabilidad Externa o Finan-
ciera
Las diferencias entre ambos tipos de Contabilidad se pueden resumir de forma esquemática
en cinco puntos:
— La Contabilidad Interna analiza los flujos sobre la circulación interna de la empresa para
la toma de decisiones; es decir, todo el proceso generador de valores añadidos, en tér-
minos de eficiencia y eficacia, mientras que la Contabilidad Externa analiza la información
sobre las relaciones económicas de la empresa con el exterior.
En este sentido, mientras la contabilidad interna nos permitirá dar respuesta a preguntas
como “¿qué productos o servicios son rentables para la empresa?, ¿conviene subcontra-
tar una determinada actividad dentro del ciclo de explotación de la empresa?; la conta-
bilidad externa pretende responder cuestiones como “¿será capaz la empresa de pagar
sus deudas?, ¿es aceptable la rentabilidad que están obteniendo los accionistas?”
A tenor de todas estas diferencias, se observa que, tanto una como otra, no son dos sistemas
alternativos, sino más bien complementarios.
— Activo
— Ingresos
— Pasivo
— Gastos
— Patrimonio Neto (PN)
Segunda idea: un mismo hecho contable no puede pertenecer a dos grupos diferentes. Por
ejemplo, lo que nace como activo muere como activo; lo mismo con un gasto, un PN, etc.
Tercera idea: es muy importante al principio identificar correctamente a cuál de estos cinco
grupos pertenece cualquier hecho económico. Después ya se verá cómo se organizan.
Gestión
Contable
PATRIMONIO
BIENES
OBLIGACIONES
DERECHOS
— Activo
— Pasivo
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Los que se registran en la cuenta de pérdidas y ganancias o, en su caso, directamente en el
estado de cambios en el patrimonio neto, son:
— Ingresos
— Gastos
3.1. Activo
Son los bienes, derechos y otros recursos controlados económicamente por la empresa,
resultantes de sucesos pasados, de los que se espera que la empresa obtenga beneficios o
rendimientos económicos en el futuro.
— Siguiendo el modelo de Balance del PGC 2007, el activo no corriente se clasifica en:
• Otras Inversiones Financieras a Largo Plazo: lo mismo que en el caso anterior, pero
de empresas no vinculadas.
Según su grado de liquidez, podemos distinguir dentro del activo corriente los siguientes
apartados:
— Exigible: derechos de cobro frente a terceros que se convertirán en liquidez cuando lle-
gue el vencimiento de estos.
— Disponible: son los medios más líquidos, efectivo en caja y cuentas corrientes.
Según el modelo normal de balance del PGC 2007, el activo corriente se clasifica en:
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— Otras inversiones financieras a corto plazo: inversiones financieras a corto plazo en em-
presas no vinculadas.
3.2. Pasivo
Son obligaciones de pago actuales surgidas como consecuencia de sucesos pasados,
para cuya extinción la empresa espera desprenderse de recursos que puedan producir
beneficios o rendimientos económicos en el futuro (a estos efectos, se entienden incluidas
las provisiones).
— Pasivo No Corriente.
— Pasivo Corriente.
Representa deudas con terceros cuyo vencimiento es a largo plazo, es decir, superior a
doce meses; por ejemplo, un préstamo que un banco concede a la empresa a tres años.
• Deudas a Largo Plazo: deudas con terceros con vencimiento a largo plazo, que no
tienen la consideración de partes vinculadas.
• Deudas con Partes Vinculadas a Largo Plazo: deudas con empresas del grupo, mul-
tigrupo y asociadas con vencimiento a largo plazo.
• Pasivos por Impuesto Diferido: diferencias que darán lugar a mayores cantidades a
pagar o menores cantidades a devolver por impuesto sobre sociedades en el futuro.
Deudas con terceros cuyo vencimiento es a inferior a doce meses. Por ejemplo, una factura
de teléfono pendiente de pago.
• Deudas a Corto Plazo: deudas con terceros con vencimiento a corto plazo, que no
tienen la consideración de partes vinculadas.
• Deudas con Partes Vinculadas a Corto Plazo: deudas con empresas del grupo, mul-
tigrupo y asociadas con vencimiento a corto plazo.
— Capital: representa el capital suscrito de aquellas empresas que tomen cualquier forma
mercantil.
— Prima de emisión: representa el precio pagado en una ampliación de capital por las re-
servas generadas en la empresa.
— Reservas: recogen los recursos generados por la empresa que esta ha decidido no re-
partir entre sus socios o accionistas, para potenciar su capacidad económico-financiera.
— Otras aportaciones de socios: elementos patrimoniales entregados por los socios o pro-
pietarios de la empresa sin recibir ningún tipo de contraprestación.
— Dividendo a cuenta: cantidades entregadas a los socios como anticipo del dividendo del
ejercicio.
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— Otros instrumentos de PN.
— Subvenciones, donaciones y legados otorgados por terceros distintos a los socios o pro-
pietarios.
Dicha ecuación deberá mantenerse siempre con independencia de los incrementos o dis-
minuciones que experimenten las masas patrimoniales.
— No nos dice cómo obtiene beneficios (se complementa con la cuenta de pérdidas y ga-
nancias).
— La valoración de los activos atiende a criterios contables y no tiene por qué coincidir con
sus precios de mercado.
El Equilibrio Patrimonial viene determinado por la relación existente entre las masas patri-
moniales, pudiéndose dar las siguientes situaciones:
Posición de Estabilidad
El activo está íntegramente financiado con recursos propios y la empresa no tiene deudas.
A = PN P=0
No podemos decir mucho más, ya que ignoramos los beneficios que está produciendo la
empresa con esta situación, pero sí sabemos que no tiene gastos financieros al carecer de
deuda.
Posición normal
El activo en parte está financiado con recursos propios y en parte con pasivo. La mayoría de
empresas presenta una situación de este estilo:
A = P + PN PN > 0
Posición Inestable
A=P PN = 0
El PN es negativo, es decir, las deudas superan al activo (nótese que el el término “legal in-
solvencia” aplica a aquellos casos en los que el pasivo vencido y exigible es superior al activo
corriente que se considera más líquido):
P>A PN < 0
3.5. Ingresos
Son incrementos en el patrimonio neto de la empresa durante el ejercicio, ya sea en forma
de entradas o aumentos en el valor de los activos, o de disminución de los pasivos, siempre
que no tengan su origen en aportaciones, monetarias o no, de los socios o propietarios.
Hemos de tener en cuenta que “ingreso contable” no es lo mismo que “cobro”; así, una venta
o un servicio prestado habrá que registrarlo en el período impositivo en el que se produce
sin tener en cuenta el momento en que se reciba la contraprestación económica en virtud
del principio de devengo:
COBROS ≠ INGRESOS
Los ingresos se registran a nivel contable en las cuentas de gestión. Estas cuentas se deno-
minan así porque se usan para determinar las pérdidas y ganancias del período, mostrando
el resultado de la gestión empresarial.
3.6. Gastos
Son decrementos en el patrimonio neto de la empresa durante el ejercicio, ya sea en for-
ma de salidas o disminuciones en el valor de los activos, o de reconocimiento o aumento del
valor de los pasivos, siempre que no tengan su origen en distribuciones, monetarias o no, a
los socios o propietarios en su condición de tales.
Al igual que sucede en el caso de los ingresos, los gastos han de recogerse en el momento
en el que nace la obligación de pago, sin tener en cuenta el momento en que haya de pa-
garse efectivamente por el bien o servicio recibido:
PAGOS ≠ GASTOS
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Gestión
Contable
4. El Método Contable
4. El Método
El Método Contable consiste en la aplicación sistemática
Contable y regular de los principios, criterios y normas contables
para reflejar la imagen más fiel de la realidad patrimo-
nial y financiera de la compañía.
4.1. La Cuenta
La Cuenta permite conocer las variaciones producidas
en los diferentes grupos patrimoniales (incrementos y
disminuciones de patrimonio) o de gestión (ingresos o
gastos), de manera que refleja la información disponible
sobre la situación de cada grupo.
ACTIVO
DEBE HABER
+ -
aumenta disminuye
PASIVO
DEBE HABER
- +
disminuye aumenta
PATRIMONIO NETO
DEBE HABER
- +
disminuye aumenta
El “Saldo” de una cuenta será la diferencia entre la suma de las cantidades anotadas en el
“Debe” y en el “Haber”.
— Saldo deudor: cuando la suma del “Debe” sea mayor que la del “Haber”,
— Saldo acreedor: cuando la suma del “Debe” sea menor que la del “Haber”.
Cuentas de Activo:
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Cuentas de Pasivo:
Cuentas de Ingresos:
Cuentas de Gastos:
∑ Debe=340
Cerrar: sumar los dos lados después de saldar la cuenta y comprobar que suman lo mis-
mo.
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Reapertura: abrir la cuenta al comienzo del ejercicio económico siguiente.
Tal y como hemos visto antes, las fuentes de financiación implicarán un apunte en el “Haber”
de la cuenta que se incluirá en el pasivo o en el patrimonio neto del balance.
Las fuentes de financiación se emplearán en acometer las inversiones necesarias para las
operaciones de la empresa, estas inversiones implicarán un apunte en el “Debe” de la cuenta
que se incluirá en el activo del balance.
Según el PGC, las cuentas de situación se agruparán según el tipo de bienes, derechos,
obligaciones y deudas:
— Grupo 2: Inmovilizado.
— Grupo 3: Existencias.
A continuación se muestra, de forma conjunta, tanto el origen de los fondos (patrimonio neto
y pasivo) como el destino de los mismos (activo):
Un “hecho económico” es cualquier transacción que realiza la empresa y que produce una
variación en el patrimonio de la misma. Estas transacciones son el resultado lógico de la
relación e interacción entre la empresa y su entorno.
Esta metodología se basa en el siguiente principio: cada vez que se produce una operación
económica que afecta al patrimonio, existe una circulación en la empresa que genera una
relación causa-efecto.
Esta doble naturaleza se recoge en el principio: “No hay acreedor sin deudor, ni viceversa”.
Esta circulación económica relaciona dos o más elementos patrimoniales. Uno de ellos re-
presentará el empleo de los recursos y otro el origen de estos, dando lugar a las siguientes
identidades:
— Inversión = Financiación.
Libro Diario:
Un hecho económico se convierte en hecho contable mediante los apuntes contables ano-
tados en el Libro Diario. En el Libro Diario se registran, por orden cronológico, todos los he-
chos económicos a través de asientos contables, utilizando el método de la partida doble y
el convenio del cargo y abono.
Se denomina Libro Diario porque el Código de Comercio afirmaba que las operaciones de la
empresa debían ser registradas día a día. Además, tiene carácter obligatorio.
La estructura básica del Libro Diario se puede presentar con la siguiente estructura:
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Libro de Inventarios y Cuentas Anuales:
Además del Libro Diario, existe un segundo libro obligatorio, conocido como Libro de Inven-
tarios y Cuentas Anuales que contiene información referente a:
— Cuentas Anuales.
El Libro Diario y de Inventarios serán los mínimos necesarios para la redacción de los esta-
dos financieros, pudiendo sumarse los Libros Mayores y un cuarto libro conocido como Libro
de Registros Auxiliares.
Libros Mayores
Los datos contables (los asientos que se van generando en el libro diario) se reordenan en
los Libros Mayores, ordenándolos por partidas, a modo de resumen de los movimientos en
el “Debe” y en el “Haber” de cada cuenta en el período. Estos movimientos se recogen en
fichas.
En la ficha de Mayor de cada cuenta, se anotan cada uno de los cargos y abonos que ha
tenido cada cuenta en el Libro Diario, por lo que la ficha presenta el saldo en todo momento.
En resumen, los Libros Mayores contienen la misma información que el Libro Diario pero
ordenada de distinta manera y, a diferencia de este, no tienen carácter obligatorio, aunque
su alta funcionalidad de cara a la gestión de la contabilidad hace que, sin ser obligatorio, su
uso sea generalizado.
Este libro, pese a no ser obligatorio, es de generalizado uso por motivos similares a los Li-
bros Mayores, ya que las empresas lo confeccionan de manera auxiliar con el fin de facilitar
el tratamiento de la información contable debido a la complejidad de controlar el elevado
número de operaciones realizadas.
Ejemplo 1
a. Una nave por valor de 100.000 unidades monetarias (el valor del terreno es de 40.000
unidades monetarias).
Solución
60.000
40.000
30.000
15.000
145.000
Una vez iniciadas las operaciones la empresa, realiza una serie de operaciones:
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b. La empresa compra una camioneta de reparto pagando al contado por bancos 18.000
unidades monetarias:
c. La empresa obtiene de una entidad de crédito un préstamo a seis meses por valor de
6.000 unidades monetarias:
1. Apertura del Libro Mayor con los datos del balance inicial: consiste en abrir una a una
todas las cuentas realizando un primer asiento, conocido como “asiento de apertura” que
refleja el saldo final que tenían al concluir el anterior ejercicio contable.
2. Confección del Libro Diario: consiste en realizar uno a uno los asientos derivados de las
operaciones realizadas por la empresa en el período.
3. Confección del Libro Mayor: se realiza pasando todas las anotaciones registradas en el
“Debe” y en el “Haber” (cargos y abonos) del Libro Diario al Libro Mayor. Así, se podrá co-
nocer el saldo de una cuenta en cualquier momento del ejercicio.
7. Asientos de regularización: al finalizar el ejercicio, se realizan unos asientos en los que to-
dos los saldos acreedores de las cuentas de ingresos se colocan en el “debe”, y todos los
saldos deudores de las cuentas de gastos se colocan en el “haber”. La diferencia será el
beneficio (si tiene saldo acreedor) o la pérdida (si tiene saldo deudor), que se contabiliza
en la cuenta “Resultado el ejercicio” para los grupos 6 y 7, y en otras cuentas de patrimo-
nio neto para los grupos 8 y 9.
8. Cierre del Libro Mayor: consiste en anotar uno a uno todos los saldos finales de todas las
cuentas, generando el balance final del ejercicio de la empresa.
9. Asiento de cierre: consiste en cerrar una a una todas las cuentas realizando un último
asiento, conocido como “asiento de cierre”, que refleja el saldo final que tendrán al con-
cluir el ejercicio contable.
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Gestión
Contable
5. Cuentas Anuales
5. Cuentas Anuales
Conforme se ha indicado, la presentación de unas Cuen-
tas Anuales de carácter normal (no abreviado), conllevará
la formulación de los siguientes Estados Financieros:
— Balance de Situación.
— Memoria.
Patrimonio Neto
— Capital
— Reservas
Activo — Resultados pendien-
te de aplicación
— Activo no corriente
— Activo corriente
Pasivo
— Pasivo no corriente
— Pasivo corriente
Una breve observación permite comprobar que la suma de los saldos deudores, es decir, la
cifra de Activo ha de ser igual a la suma de los saldos acreedores recogida tanto en la cifra
de Patrimonio neto como de Pasivo. Esto se traduce de forma matemática en la expresión
conocida como Ecuación Fundamental:
El orden en el que se organizan los elementos de la estructura económica del Balance (Ac-
tivo) responde al criterio de liquidez, mientras que el criterio de organización de la estructura
financiera (Pasivo y Patrimonio Neto) será el criterio de exigibilidad.
Ejemplo 2
Sean dos oficinas de un mismo edificio localizado en Madrid, con las mismas característi-
cas y que pertenecen a dos empresas diferentes. La primera pertenece a una empresa A
cuya finalidad social es prestar servicios financieros; por el contrario, la segunda empresa o
empresa B se dedica a la compraventa de inmuebles de uso terciario en grandes capitales
europeas.
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Se pide determinar dónde habría que buscar en el balance de ambas compañías dichas
oficinas.
Solución
A primera vista, existe la tentación de clasificar ambas oficinas como activo no corriente de
ambas empresas, pero hemos de pensar en la función que cumplen las oficinas para las dos
empresas. Es cierto que ambas oficinas son idénticas, pero la empresa A pretende mante-
nerla para poder prestar sus servicios con vocación de largo plazo; por tanto, dichas oficinas
formarán parte del Activo No Corriente de la empresa A.
Por el contrario, en el caso de la empresa B, se trata de una oficina que ha sido adquirida para
venderla en el corto plazo, es decir, la oficina es una Mercadería o Existencia comercial; por
ello tendrá que ser recogida en el Balance de la empresa B como parte del Activo Corriente.
Donde cada una de las tres masas patrimoniales responde a las siguientes características:
— Pasivo: el pasivo corriente comprenderá con carácter general las obligaciones cuyo ven-
cimiento o extinción se espera que se produzca en el plazo máximo de un año contado
a partir de la fecha de cierre del ejercicio, incluyendo los pasivos financieros de la cartera
de negociación, las deudas con acreedores y las deudas pendientes con el personal a
corto plazo. Cualquier otro elemento constituyente del pasivo que no cumpla dichas ca-
racterísticas será clasificado como “pasivo no corriente”.
— El Patrimonio Neto se define, de forma tradicional, como la parte residual de los activos
de la empresa una vez deducidos todos sus pasivos exigibles; esta definición es poco
clarificadora puesto que la definición es una consecuencia lógica del cumplimiento de la
Ecuación Fundamental (Activo = Pasivo + Patrimonio Neto). Desde un prisma práctico, se
puede definir el Patrimonio Neto como el conjunto de recursos aportados a la empresa
por sus propietarios con ánimo de permanencia en ella y que, por tanto, tienen un bajo
nivel de exigibilidad (estos recursos podrán ser aportados a la empresa en el momento
de su constitución o en otros posteriores), además de los recursos propios generados
por la propia actividad de la empresa.
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V. Inversiones fianacieras a largo plazo
- Créditos a terceros
- Derivados
- Instrumentos de patrimonio
- Valores representativos de deudas
- Otros activos financieros
VI. Activos por impuesto diferido
B) ACTIVO CORRIENTE
TOTAL ACTIVO ( A + B )
I. Capital
- Capital exigido ( en escrituras)
- Capital no exigido
III. Reservas
- Reserva legal
- Reserva estatuaria
- Otras reservas
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B) PASIVO NO CORRIENTE
I. Provisiones a largo plazo
- Obligaciones por prestaciones a largo plazo al personal
- Actuaciones medioambientales
- Provisiones por reestructuración
- Otras provisiones
II. Deudas a largo plazo
- Obligaciones y otros valores negociables
- Deudas con entidades de crédito
- Acreedores por arrendamiento financiero
- Derivados
- Otros pasivos financieros
I. Inmovilizado intangible
B) ACTIVO CORRIENTE
II. Existencias
TOTAL ACTIVO (A + B)
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PATRIMONIO NETO Y PASIVO (cont.) 20XX 20XX -1
A) PATRIMONIO NETO (cont.)
A.1. Fondos Propios (cont.)
III. Reservas
B) PASIVO NO CORRIENTE
C) PASIVO CORRIENTE
Cuando las partidas de ingresos y gastos sean materiales o tengan importancia relativa, su
naturaleza e importe se revelará por separado. La estructura de imputación de ingresos y
gastos en la Cuenta de Resultados de forma gráfica responderá al esquema que se indica a
continuación.
Ingresos y gastos
Circunstancias
recogidas en el PGC
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La contabilidad tradicional ofrece dos modelos de Cuenta de Resultados:
— Cuenta de Resultados según la naturaleza de los Ingresos y Gastos: los ingresos y los
gastos se presentan de manera homogénea para facilitar su identificación, clasificándose
según su naturaleza y características.
— Cuenta de Resultados Funcional: los ingresos y los gastos pueden presentarse siguien-
do un criterio de funcionalidad.
Para interpretar los resultados de la empresa adecuadamente es necesario agrupar los in-
gresos y los gastos de naturaleza similar, lo que se consigue conjugando los dos modelos
tradicionales, distinguiéndose los siguientes resultados intermedios:
Cualquier otro ingreso o gasto no relacionado con las actividades ordinarias de la empresa
se considerará resultado derivado de operaciones interrumpidas o extraordinarias; dichos
ingresos y gastos se recogen en una línea aparte como partida previa al resultado final del
ejercicio. Se entenderá por “actividad interrumpida” toda actividad o flujo de efectivo que
puede distinguirse del resto de la empresa (una empresa dependiente, una línea de nego-
cio, un área geográfica, etc.). Dichas operaciones podrán hacer referencia a:
— Enajenaciones.
A. Operaciones continuadas:
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CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS NOTAS (debe)/haber
20XX 20XX-1
A) OPERACIONES CONTINUADAS (cont.)
A.1. RESULTADO DE EXPLOTACIÓN (cont.)
VIII. Amortización del inmovilizado
IX. Imputación de subvenciones de inmovilizado no
financieroy otras
X. Exceso de provisiones
XI. Deterioro y resultado por enajenación de inmovi-
lizado
a. Deterioros y pérdidas
b. Resultados por enajenaciones y otras
B. RESULTADO DE EXPLOTACIÓN
(1+2+3+4+5+6+7+8+9+10+11)
XII. Ingresos financieros
a. De participaciones en instrumentos de patrimonio
a1. En empresas del grupo y asociadas
a2. En terceros
b. De valores negociables y otros instrumentos finan-
cieros
b1. De empresas del grupo y asociadas
b2. De terceros
XIII. Gastos financieros
a. Por deudas con empresas del grupo y asociadas
b. Por deudas con terceros
c. Por actualización de provisiones
XIV. Variación de valor razonable en instrumentos fi-
nancieros
a. Cartera de negociación y otros
b. Imputación al resultado del ejercicio por activos fi-
nancieros disponibles para la venta
XV. Diferencias de cambio
XVI. Deterioro y resultado por enajenación de instru-
mentos financieros
a. Deterioros y pérdidas
b. Resultados por enajenaciones y otras
C. RESULTADO FINANCIERO (12+13+14+15+16)
NOTAS (debe)/haber
CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS
20XX 20XX -1
A) RESULTADO DE EXPLOTACIÓN
I. Importe neto de la cifra de negocio
II. Variación de existencias de productos terminados y
en curso de fabricación
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NOTAS (debe)/haber
CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS (cont.)
20XX 20XX -1
XIV. Variación de valor razonable en instrumentos fi-
nancieros
XV. Diferencias de cambio
XVI. Deterioro y resultado por enajenación de instru-
mentosfinancieros
C. RESULTADO ANTES DE IMPUESTOS (A + B)
VXII. Impuesto sobre beneficios
D. RESULTADO DEL EJERCICIO (C + XVII)
Puesto que, por definición, en un balance, el patrimonio neto es la parte residual de los acti-
vos de la empresa una vez deducidos todos sus pasivos exigibles, cualquier cambio (incre-
mento o decremento) en los activos netos se reflejará en una variación en el Patrimonio Neto.
Así, la formulación del Estado de Cambios en el Patrimonio Neto comprenderá dos partes
que se presentan en dos documentos separados: el Estado de Ingresos y Gastos Reconoci-
dos y el Estado Total de Cambios en el Patrimonio Neto.
— Ingresos y gastos por pasivos a valor razonable con cambios en el patrimonio neto.
— Otros ingresos y gastos imputados directamente al patrimonio neto tales como dete-
rioro o reversiones del deterioro de determinadas participaciones y valores represen-
tativos de deuda.
— Ingresos y gastos por coberturas de flujos de efectivo.
— Diferencias de conversión.
C. Ingresos y gastos que previamente han sido imputados directamente al Patrimonio Neto
y ahora se traspasan a la cuenta de Pérdidas y ganancias:
Estado total de Cambios en el Patrimonio Neto: recoge los cambios producidos en el Pa-
trimonio Neto incluyendo los derivados de las siguientes operaciones:
2. Correcciones de errores.
Las empresas que puedan formular balance y memoria por el método abreviado no están
obligadas a presentar el Estado de Cambios en el Patrimonio Neto en sus cuentas anuales.
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Resultados Otras apor-
Prima Acciones
Capital Reserva ejercicios taciones de
emisión propias
anteriores socios
B. SALDO AJUS-
TADO, INICIO AÑO
200X-1
I. Total ingresos y gas-
tos reconocidos
C. SALDO FINAL
AÑO 200X-1
D. SALDO AJUS-
TADO, INICIO AÑO
200X
I. Total ingresos y gas-
tos reconocidos
A. SALDO FINAL
AÑO 200X-2
I. Ajustes por cam-
bio de criterio
200X-2 y anteriores
B. SALDO AJUS-
TADO, INICIO
AÑO 200X-1
I. Total ingresos y
gastos reconoci-
dos
II. Operaciones con
socios
C. SALDO FINAL
AÑO 200X-1
I. Ajustes por cam-
bio de criterio
200X-1
II. Ajustes errores
200X-1
D. SALDO AJUS-
TADO, INICIO
AÑO 200X
I. Total ingresos y
gastos reconocidos
E. SALDO FINAL
AÑO 200X
Tabla 8 (cont.). Modelo Normal de Estado de Cambios en el Patrimonio Neto. Fuente: PGC.
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5.4. Estado de Flujos de Efectivo
El Estado de Flujos de Efectivo, también conocido como Estado de Flujos de Tesorería o
Estado de Cash Flow, tiene por finalidad informar sobre cómo la empresa utiliza los activos
monetarios (efectivo) y otros activos líquidos equivalentes, diferenciando los movimientos
por su naturaleza y calculando su variación neta a lo largo del ejercicio.
Se entiende por “efectivo y otros activos líquidos equivalentes” los activos siguientes:
Las distintas transacciones que den lugar al movimiento de efectivo en la empresa podrán
agruparse en tres clases de flujos de efectivo:
Existen dos posibles alternativas para la formulación de los Flujos de Efectivo de las Activi-
dades de Explotación:
— Método Indirecto (es el recogido por el PGC): no se detallan los cobros y pagos de forma
directa, sino que parte de la del resultado antes de impuestos y, para conciliar dicho re-
sultado con el flujo de efectivo, se realizan una serie de ajustes para eliminar los gastos e
ingresos que no hayan producido un movimiento de efectivo e incorporar las transaccio-
nes de ejercicios anteriores cobradas o pagadas en el actual, clasificando separadamen-
te los siguientes conceptos:
b. Los cambios en el capital corriente que tengan su origen en una diferencia en el tiem-
po entre la corriente real de bienes y servicios de las actividades de explotación y su
corriente monetaria.
c. Los flujos de efectivo por intereses, incluidos los contabilizados como mayor valor de
los activos, y cobros de dividendos.
2. Flujos de Efectivo de las Actividades de Inversión (FEAI): son los flujos motivados por la
adquisición de activos no corrientes (materiales, intangibles, inversiones inmobiliarias, inver-
siones financieras, etc.), su enajenación o su amortización al vencimiento (valor residual).
b. Inmovilizado intangible.
c. Inmovilizado material.
d. Inversiones inmobiliarias.
g. Otros activos.
b. Inmovilizado intangible.
c. Inmovilizado material.
d. Inversiones inmobiliarias.
g. Otros activos.
3. Flujos de Efectivo de las Actividades de Financiación (FEAF): son los flujos obtenidos en
la venta a terceros de valores emitidos por la empresa (acciones o participaciones) o por la
obtención de préstamos, líneas de crédito, obligaciones, etc., así como los pagos realizados
por la empresa para amortizar o devolver dicha financiación, además de los pagos de divi-
dendos a favor de los accionistas (si los hubiese).
49
Cobros y pagos por instrumentos de pasivo financiero.
a. Emisión.
a. Dividendos (-).
Esta clasificación de los flujos, según la naturaleza de las actividades que los generan, pre-
senta tres ventajas para los usuarios de las cuentas anuales:
— Ofrece información sobre la estructura del efectivo de cara a una posible valoración de
la empresa.
La suma de estos tres flujos de efectivo dará como resultado el incremento neto del efectivo
o equivalentes de la empresa para un período determinado, cuya expresión matemática se
corresponde con la expresada a continuación:
Las empresas que puedan formular Balance y Memoria por el método abreviado no están
obligadas a presentar el Estado de Flujos de Efectivo en sus cuentas anuales.
5.5. Memoria
La Memoria es un documento que complementa, amplia y comenta el contenido de los
otros documentos que integran las cuentas anuales. Su función principal es aportar informa-
ción adicional sobre circunstancias relevantes relacionadas con la formulación de las cuen-
tas anuales y, en general, con la operativa de la empresa, destacando especialmente la
relacionada con:
— Ayuda a la descripción e interpretación de las cifras incluidas en los otros estados fi-
nancieros que forman parte de las cuentas anuales (especialmente del Balance y de la
Cuenta de Pérdidas y Ganancias por relevancia y carácter netamente numérico).
— Indicar cuándo se producen excepciones y los motivos de dichas excepciones a las nor-
mas y principios generales al formular los estados financieros.
— Proporcionar de forma adicional otra información económica con relevancia respecto las
cuentas anuales.
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En la estructura de la Memoria indicada en el PGC se distingue por su naturaleza:
— Apartados 5-21: dan información específica sobre normas de valoración para grupos de
elementos patrimoniales.
— Apartados 22-25: indican otra información necesaria sobre los requisitos, principios y cri-
terios incluidos en el PGC para conseguir la imagen fiel del patrimonio, de la situación
financiera y de los resultados de la empresa.
Gestión
Contable
6. La Normativa Contable
6. La Normativa
El Plan General Contable (PGC) es el texto legal que regu-
Contable la la contabilidad de las empresas en España. Así, el 16 de
noviembre del año 2007 se aprobaron dos Reales Decretos
con el fin de adaptar nuestra legislación a la normativa con-
table europea. Se trata del Real Decreto 1514/2007 y el Real
Decreto 1515/2007 (que contempla un plan específico para
las Pymes).
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La reforma se ha llevado a cabo de manera que los cambios en la legislación mercantil no
tengan un coste fiscal en las empresas y para ello se han efectuado las modificaciones per-
tinentes en el Impuesto sobre Sociedades. La nueva regulación contable tampoco implica
cambios en los regímenes fiscales especiales para las pymes (declaración por módulos y
estimación directa).
6.1.1. NIIFs-NICs
Las NIIF y las NIC definen la información que se debe incluir en los estados financieros y
la forma de presentación de la misma de cara a facilitar la comparabilidad de los estados
financieros en un mundo cada vez más global y también permitir mayor transparencia de
información.
Objetivos
El objetivo de estas normas es reflejar la imagen fiel de la empresa, tanto en su aspecto ope-
racional como en su situación financiera.
Normativa NIC
2. NIC 2 Existencias.
9. NIC 17 Arrendamientos.
16. NIC 26 Contabilización e información financiera sobre planes de prestación por jubilación.
Normativa NIIF:
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6.1.2. US GAAP
Los US GAAP (Generally Accepted Accounting Principles) son una combinación de están-
dares autorizados y principios de Contabilidad generalmente aceptados por organizaciones
reguladoras, que son empleados en la redacción de la información contable por las compa-
ñías con sede en EE. UU. o que coticen en alguno de los mercados estadounidenses.
Aunque ambas normativas sean convergentes y se inspiren en los mismos principios, son
esencialmente los matices y las formas las principales diferencias.
Los US GAAP son aplicables a EE. UU. y las NIIF-NIC en Europa (aunque ambas normativas
son de origen anglosajón).
Las NIIFs son de más reciente creación y están algo menos desarrolladas que las US GAAP.
Las US GAAP, aunque nacieron con el propósito de ser principios rectores, han devenido en
un extensísimo conjunto de reglas que dan una orientación muy precisa a los usuarios. Por
el contrario, las NIIF han sido escritas a modo de principios generales a emplear como guía
para los contables, razón por la que son menos estrictas y contienen mayor diversidad de
opciones.
— Los estados financieros realizados siguiendo las US GAAP serán más homogéneos y, por
tanto, más fácilmente comparables debido a la menor discrecionalidad en la elección de
criterios.
— Los estados financieros realizados siguiendo las US GAAP reflejarán peor la sustancia de
ciertas transacciones como contraprestación de reflejar mejor la forma de las mismas.
NIIFs/NICs GAAP
Ámbito de aplicación Europa EE. UU.
Más antiguas y, por ende, más
Antigüedad Más recientes.
desarrolladas.
Menos estrictas, son “principios
Grado de flexibilidad Más rígidas, auténticas reglas.
generales”.
El PGC fue aprobado por el Real Decreto 1514/2007 de 16 de noviembre, junto con el Plan Ge-
neral de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas o Pymes (Real Decreto 1515/2007
de 16 de noviembre).
Por ser un texto nacido con la intención de trasponer la normativa europea, el propio texto
está abierto a introducir en él las modificaciones en materia contable nacional o supranacio-
nal (NIIF, NIC, US GAAP, etc.), procedentes de cualquier institución internacional con respon-
sabilidades en la materia (IASB, FASB, AICPA, SEC, etc.), dada la creciente evolución de la
normativa, su creciente transversalidad y universalización y, sobre todo, una demanda más
exigente por parte de los usuarios de la información contable.
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Todas las sociedades mercantiles están obligadas a cumplir el Plan General Contable, no
obstante, existen ciertos aspectos a considerar:
— Las tres primeras partes son de aplicación obligatoria. Ahora bien, según la empresa se
considere grande o pequeña-mediana (según el importe del activo, los ingresos anuales
o el número de trabajadores), la empresa presentará la parte tercera completa (cuentas
anuales normales) o parcialmente (cuentas anuales abreviadas).
Incluye una serie de principios y criterios contables que han de respetar siempre las normas
contables. Deberá conducir a que las cuentas anuales muestren la imagen fiel del patrimo-
nio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa. Esta parte es de aplicación
obligatoria.
— Principios contables.
— Criterios de valoración.
Los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados (PCGA) son las normas básicas de
cara a la definición y desarrollo de la actividad contable.
Cualquier operación que realice la empresa deberá ser contabilizada conforme a estos prin-
cipios y criterios objetivos.
De esta forma, cualquier individuo que analice los estados financieros (resultado final de la
actividad contable), estará en condiciones de conocer el significado económico de cualquier
operación efectuada.
Los principios contables son postulados básicos comunes a cualquier sistema contable a
nivel internacional. La aplicación de los principios contables es obligatoria y deberá conducir
a que las cuentas anuales expresen la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y
de los resultados de la empresa.
59
3ª parte. Cuentas Anuales
Esta parte también es de aplicación obligatoria, incluye las normas de elaboración de las
cuentas anuales e incorpora los estados financieros, ya sean en su modalidad normal (socie-
dades) o abreviada (Pymes y autónomos). Está dividida en tres grandes apartados:
Esta parte del PGC no es obligatoria y señala nueve grupos que engloban elementos con
características homogéneas en dos tipos de Cuentas:
Cuentas de Balance: engloban los cinco primeros grupos y representan los elementos cons-
titutivos del patrimonio empresarial que figuran en el balance.
— Grupo 3. Existencias: agrupa materias primas, productos terminados, géneros que la em-
presa venderá tal y como adquirió, etc.
— Grupo 6. Compras y Gastos: recoge las adquisiciones de bienes y servicios que la em-
presa efectúa para la realización de su proceso productivo, y otros gastos, como los fi-
nancieros o los fiscales.
— Grupo 7. Ventas e Ingresos: recoge los bienes y servicios que la empresa presta a otras,
constituyendo el objeto de su actividad principal, y otros ingresos, como los accesorios
o los financieros.
— Grupo 8: Gastos del Patrimonio Neto: recoge los gastos y pérdidas directamente impu-
tados al patrimonio neto de la empresa, y las transferencias de beneficios del patrimonio
neto a la cuenta de resultados del ejercicio.
— Grupo 9: Ingresos del Patrimonio neto: recoge los ingresos y beneficios directamente im-
putados al patrimonio neto de la empresa, y las transferencias de pérdidas del patrimonio
neto a la cuenta de resultados del ejercicio.
Según el nivel de detalle de las anotaciones contables, cada uno de estos grupos se divide
en subgrupos, estos subgrupos están formados por cuentas que se dividen en subcuentas.
Para buscar una cuenta en el cuadro de cuentas, antes de nada, hay que preguntarse acerca
de la naturaleza del elemento que se deba registrar. Posteriormente, dentro del correspon-
diente grupo, habrá que señalar a qué subgrupo pertenece y ya solo resta indicar dentro de
ese subgrupo la cuenta que convenga.
Este apartado no es obligatorio, en él se describen cada uno de los conceptos que aparecen
en el cuadro de cuentas y la mecánica contable más habitual de estos, es decir, los motivos
de cargo y abono más usuales.
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Gestión
Contable
7.1. Bibliografía
7. Bibliografía
ALONSO AYALA, M., Manual Práctico del Plan General
Contable. Ed. Cámara de Comercio e Industria de Madrid
(2007).
AVELINA BESTEIRO, M. y VARELA; R., Contabilidad Financiera Superior. Ed. Pirámide. Madrid
(2011).
FERNÁNDEZ IPARRAGUIRRE, J.L., Contabilidad Financiera para Directivos. Ed. ESIC. Madrid
(6ª edición 2010).
REQUENA RODRÍGUEZ, J. M. y VERA RÍOS, S., Contabilidad Interna. Ed. Ariel. Barcelona (2008).
VAN HORNE, J. C., Administración Financiera. Ed. Prentice Hall. México (1988).
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EUDE. Escuela Europea de Dirección y Empresa
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