Contabilidad II - Guía de Apoyo Didáctico Módulo 5

Las partidas incorporadas en el rubro bajo análisis, debe ser restrictiva:

No deben ser expuestos como disponibilidad todos aquellos activos que no constituyan moneda de curso legal, moneda extranjera con cotizació n conocida o sald os en cuentas corrientes bancarias expresadas en las monedas mencionadas;
como así también disponibilidades que posean restricción alguna en su utilización o afectación.
En los elementos patrimoniales que incluyen el rubro Caja y Bancos, podrían enunciarse como:
Efectivo en pesos
Efectivo en moneda extranjera
Saldos en cuentas corrientes bancarias en pesos
Saldos en cuentas corrientes bancarias en moneda extranjera
Fondos fijos

Rubro Bienes de cambio

Características principales del rubro

• Son adquiridos o producidos para su venta como parte de la actividad principal del ente.

• Se encuentran en proceso de fabricación para dicha venta.

• Serán consumidos en dicho proceso o en la generación de algún servicio

• Se encuentran en tránsito hacia algún depósito del ente

• Anticipos a proveedores para su compra (se consideran bienes de cambio pero no son
existencias sino créditos)

Determinación del costo inicial de los bienes de cambio

El costo de incorporación de un bien de cambio en el patrimonio está dado por el sacrificio

económico necesario que demanda su compra o producción hasta que el bien esté en
condiciones de ser consumido o vendido.

Bienes de cambio adquiridos

El costo de incorporación está dado por el precio de compra de contado (es decir, neto de
descuentos financieros) menos los descuentos Comerciales más todos los fastos necesarios
para que los bienes se encuentren en condiciones de ser vendidos o incorporados a la
producción.

Quiere decir que si se producen por ejemplo: gastos de fletes, de carga y descarga, seguros
de mercadería en tránsito, impuestos o tasas que no son reintegrables y aún la parte
proporcional de los gastos de compra, la norma permite activarlos, es decir, sumarlos al
valor de compra de contado.

Bienes de cambio producidos

El costo de incorporación está dado por los costos de adquisición de las materias primas y
demás bienes consumidos en el proceso de producción, como así también se incorporan los
costos de mano de obra y otros costos de conversión relacionados con la actividad
productiva (como ser los costos del sector de producción).

• Elementos constitutivos del costo de adquisición

• Fletes
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• El costo de fletes de envío de materias primas o mercaderías es un caso
particular.

• Al calcular los costos, se debe tener en cuenta el lugar en que se produce la

transmisión de la propiedad del viene y quien se hace cargo de los gastos.

• Las clausulas comerciales usuales son:

• Clausula CIF (Costo, seguro y flete): En estas condiciones, el precio incluye

el seguro y los fletes hasta el puerto en que se hubiera acordado la
entrega. Desde el momento del desembarque, los riesgos están a cargo
del comprador.

• Clausula FOB (Libre a bordo): Corresponde al precio en el lugar en que el

vendedor embarca los bienes, sin otros agregados. Los riesgos están a
cargo del comprador a partir del punto FOB acordado.

• Descuentos comerciales y financieros

• Los descuentos tanto financieros (generado por la forma de pago) como

comerciales no integran el costo de adquisición y deben deducirse del precio,
tomando directamente el precio neto de contado.

• En caso de optarse por un pago diferido, los intereses implícitos deben

segregarse al ser un costo de la financiación y no formar parte del costo del bien
(los intereses deben devengarse a medida que transcurra el tiempo).

Costeo directo y por absorción

• El costo de producción en una empresa industrial está formado por el conjunto de los
insumos necesarios para producirlos.

• Los bienes incorporados en el proceso de producción se valúan a su valor de

incorporación al patrimonio.

• Los costos de mano de obra refiere al trabajo de los obreros que se ocupan
expresamente de la producción, diferenciándose de otros costos indirectos, como el
costo de supervisión (forma parte de los costos indirectos de fabricación y se
distribuye entre el total de la producción).

• Los costos indirectos de fabricación agrupan a todos aquellos costos indirectos como
ser mantenimiento de maquinarias y plata, servicios, seguros, etc.
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• Para la asignación de costos existen dos criterios básicos:

• Costeo directo

• Considera únicamente los costos variables de materias primas, mano de

obra directa y costos indirectos de fabricación, imputando a resultados los
costos de fabricación fijos.

• De acuerdo con este método de costeo, el costo de producción sólo debe

asumir los costos directos causados en la producción.

• Costeo por absorción

• La producción se valúa sumando los costos de materias primas, mano de

obra directa y la parte proporcional de los costos de fabricación.

• De acuerdo con este método de costeo, los costos de producción, ya sean

directos e indirectos, afectan las utilidades del período dependiendo
únicamente de la cantidad de bienes producidos y vendidos, o servicios
prestados y facturados durante el período.

• Incorporación del costo de la financiación ajena en procesos de producción prolongada.

• Se admite como una posibilidad que los costos de la financiación puedan

incorporarse en el costo del bien de cambio cuando se trate de bienes que se
obtienen en procesos de producción prolongada.

• Esta posibilidad es admitida siempre que sea probable que se generen

beneficios económicos futuros a la empresa y puedan ser valorizados con
suficiente fiabilidad, es decir, sean de fácil identificación.

• Entre los bienes de cambio con estas características se incluyen las existencias
que necesitan un largo período de tiempo para estar en condiciones de ser
vendidas.

• Para los bienes de cambio adquiridos y producidos, los costos por intereses se
reconocen como gastos del ejercicio en que se incurre en ellos.

Costo de las mercaderías vendidas

• Cuando la entidad realiza una por venta, adicionalmente de la registración del

asiento de ventas se debe registrar el costo de dicha venta.

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• Para ello, habrá que determinar el Costo de las Mercaderías Vendidas (CMV),
para lo que hay diferentes sistemas y, a veces, para un mismo sistema,
diferentes métodos.

• Sistema de diferencias de inventarios (Costeo global)

• Sistema de identificación específica (exige que se lleven registros que

identifiquen a los artículos con precisión)

• Sistema de inventario permanente

• Para este sistema, encontramos tres métodos diferentes:

• P.E.P.S.

• U.E.P.S.

• P.P.P.

Algo importante a tener en cuenta es que en el caso de utilizar el Sistema de Costeo Global
o Diferencia de Inventarios, el asiento de costo de ventas lo registraremos una vez por
ejercicio contable, en oportunidad en que se realiza el inventario físico.

En el caso de inventario permanente o identificación específica, registraremos el asiento de

costo a continuación del de venta.

Para el sistema de identificación específica, existen dificultades de implementación

principalmente cuando existen muchos artículos.

Para el sistema de inventario permanente, la posibilidad de llevar el inventario on line

permite enorme ventajas de control, incluyendo la posibilidad de detectar diferencias entre
los inventarios reales y contables, buscando las causas y separando los costos de ventas de
errores o faltantes.

Para el método UEPS, se valúan los bienes de cambios tomando los costo de las unidades
mas antiguas, lo que no guarda relación con la valuación a valores corrientes.

En el caso de devoluciones de compras y ventas, se restan de las columnas respectivas

(entradas y salidas; así las sumas de entradas coincidirán en número e importe con las
compras netas y las sumas de salidas coincidirán en número e importe con el costo de
ventas).

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Según las Resoluciones técnicas vigentes, debemos comparar la medición inicial de los
bienes de cambio (realizado en base al valor de costo de incorporación al patrimonio) con el
valor corriente (siempre teniendo en cuenta el valor recuperable de los activos – VNR - ).

Durante la adquisición y la venta de los bienes de cambio, utilizamos un valor de costo, por
lo que al cierre del ejercicio debemos comparar el valor que tenemos registrado en la
contabilidad con los valores corrientes, teniendo en cuenta los diferentes tipos de bienes de
cambio, a saber:

 Bienes de cambio fungibles, con mercado transparente y que puedan ser

comercializados sin esfuerzo significativo.
 Bienes de cambio sobre los que se hayan recibido anticipos que fijan precio y las
condiciones contractuales de la operación aseguren la efectiva concreción de la venta
y de la ganancia.
 Bienes de cambio en producción o construcción mediante un proceso prolongado.

Al cierre del ejercicio, la valuación de los bienes de cambio debe cumplir con las siguientes
características:

 Los bienes de cambio en general se valúan al Costo de Reposición.

El costo de reposición según las normas contables vigentes se puede obtener de la siguiente
manera:

 Precios de contado correspondientes a volúmenes habituales de compras repetitivas

o a volúmenes similares a los adquiridos;

 Cotizaciones o listas de precios de proveedores de fechas cercanas al cierre del

ejercicio;

 Órdenes de compra colocados y pendientes de recepción (precios de compras

efectivas del último mes);

 Cotizaciones de mercados públicos o privados;

 Reexpresiones por índices específicos;

 Presupuestos actualizados de costos.

 Bienes de cambio fungibles, con mercado transparente y que puedan ser comercializados
sin esfuerzo significativo: se valúan a su Valor Neto de Realización (VNR).

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o Se considera al VNR como la suma de dinero neta de gastos que ingresa por la
realización de un bien: Previo de venta de un bien al contado en situaciones normales
y habituales de negociación neto de los costos o gastos directamente relacionados
por la venta. Dentro de estos bienes de cambio encontramos a los productos
agrícolas, oro y otros metales, petróleo crudo.

 Bienes de cambio sobre los que se hayan recibido anticipos que fijan precio y las
condiciones contractuales de la operación aseguren la efectiva concreción de la venta y de
la ganancia: se valúan a su VNR.

o Al haber un precio de venta acordado, se debe valuar dichos bienes a su valor

recuperable.

 Bienes de cambio en producción o construcción mediante un proceso prolongado (excepto

los activos biológicos): se valúan a su VNR o VNR proporcionado según el grado de avance
de la producción o construcción si:

o Se recibieron anticipos que congelan el precio de venta (los bienes son de fácil
realización al haberse asegurado la concreción de la venta);

o Condiciones contractuales de la operación aseguran la efectiva concreción de la venta

(fabricación a pedido y en cumplimiento de un contrato de venta ya firmado);

o La entidad tiene la capacidad financiera para terminar la obra;

o Existe certidumbre acerca de la efectiva concreción de la ganancia (los pasos

sustanciales del proceso de generación de ganancia estarían cumplidos)

 En el caso que no se cumplen los requisitos mencionados anteriormente, la valuación de

dichos bienes de cambio se realizarán en base al Costo de Reposición de bienes con similar
grado de avance de producción o construcción, obtenido de un mercado activo.

 Si ello no fuera posible, debería valuarse a su Costo de Reproducción (precios de mercado

para las materias primas, mano de obra según convenios vigentes y gastos indirectos de
fabricación).

 Si fuera imposible o impracticable la obtención del Costo de Reproducción, la valuación de

dichos bienes de cambio se realiza al costo original (costo de adquisición).

Una vez obtenido el valor corriente de los bienes de cambio al cierre del ejercicio, se debe
realizar la comparación con el valor recuperable.
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Ningún activo, o grupo homogéneo de ellos, podrá presentarse por un importe superior al
valor recuperable de los activos (mayor valor entre el VNR y el valor de utilización
económica).

La frecuencia de las comparaciones debe realizarse cada vez que se preparen los estados
contables.

Los niveles de comparación se efectuarán considerando la naturaleza de los bienes de

cambio.

Al momento de realizar la comparación entre el valor al cierre del ejercicio con el valor
recuperable, en caso de obtener una ganancia o pérdida por desvalorización, se debe
imputar al resultado del ejercicio.

Respecto al cálculo global del Costo de ventas, tenemos que considerar lo siguiente:

Existencia Inicial (a valores corrientes)

+ Compras (a valores corrientes al momento de su reconocimiento contable)

+ Gastos de fabricación / producción durante el ejercicio

- Existencia Final (a valores corrientes)

= Costo de ventas teórico

+ / - Resultado por tenencia (considerando la diferencia entre la valuación corriente al

cierre de cada período y el valor de costo)

= Costo de ventas a valores corrientes al momento de cada venta

Tratamiento contable de los deterioros de mercaderías.

Respecto a los deterioros de mercaderías, se deberá comprobar si se trata de circunstancias

inevitables del proceso normal de producción, y si existe o no valor de recupero.

Al igual que los desperdicios y residuos que puedan venderse, las mercaderías dañadas,
imperfectas u obsoletas deben valuarse a su valor neto de realización, puesto que será
generalmente un valor inferior al costo.

Sin embargo, cuando sea habitual obtener productos que no superen el control de calidad
de una primera selección, pero que puedan realizarse, habrá que llevar un inventario de los

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mismos, valuado al costo, sobre todo si existe posibilidad de venderlos con algún margen de
utilidad.

En caso de que el deterioro no sea habitual ni recuperable, se debe reconocer el resultado

negativo en el ejercicio.

Tratamiento contable del resultado por tenencia

Al cierre del ejercicio, si la valuación a Costo de Reposición o VNR (dependiendo la

naturaleza de los bienes de cambio) es mayor al costo de adquisición, se debe reconocer el
resultado por tenencia en el ejercicio, generando una ganancia (si el valor corriente es
superior al valor de costo) o una pérdida (si el valor corriente es inferior al valor de costo).

Si el costo de reposición es mayor al VNR  Se deben valuar los bienes de cambio a su VNR,
al ser el valor recuperable de los activos.

Si el costo de reposición es menor al VNR  Se deben valuar los bienes de cambio a su

Costo de Reposición.

Tratamiento contable de las diferencias de inventario.

Existe una diferencia de inventario cuando la información contable sobre la cantidad y valor
de las existencias difiere en la cantidad entre lo previsto y lo real, en cuyo caso la
información contable ha de ajustarse a la realidad. Para ello es necesario determinar las
causas que han provocado estas discrepancias y calcular su costo.

Una diferencia de inventario puede deberse a:

 Causas físicas como ser la desaparición del material o rotura;

 Causas económicas como ocurre cuando hay cambios de obsolescencia en los bienes de
cambio

 Causas técnicas como la utilización de equipos inadecuados y la obtención de bienes

defectuosos

 Errores cuantitativos o de estimación.

Es conveniente distinguir entre aquellas que se deben a un deterioro normal y aquellas cuya
pérdida de cantidad o calidad es considerada excepcional.

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Las diferencias de inventario se deben registrar en el ejercicio en donde se detectan,
segregando dicho cargo del costo de ventas. Si la entidad utiliza el sistema de diferencia de
inventario

• Operaciones gravadas y exentas. Alícuotas vigentes. Crédito y Débito Fiscal.

• El impuesto al valor agregado (IVA) es un impuesto que paga el consumidor

final.

• La compra y venta de bienes de cambio usualmente corresponden a

operaciones gravadas, es decir, que tienen incluido el IVA (aquellas operaciones
exentas no incluyen IVA)

• El fisco lo recauda por etapas, de acuerdo con el valor real que se agrega en
cada etapa de comercialización, de ahí viene el nombre de valor agregado.

• El sujeto responsable inscripto del IVA debe rendir ante la AFIP el impuesto que
factura (generalmente, la tasa general vigente asciende al 21%) y percibe de sus
clientes, originando un pasivo que denominamos debito fiscal.

• Pueden darse dos condiciones de facturación:

• El impuesto se factura desglosado cuando se vende a otros sujetos

responsables inscriptos;

• Cuando se factura al consumidor final o a un monotributista, el impuesto

no se desglosa, sino que se incluye dentro del precio de venta. Por lo
tanto, el 21% del IVA está incluido en el precio facturado y debe ser
segregado y reflejado en los libros contables (dado que el precio de venta
incluye el IVA, debe registrarse el 21% de dicho monto como IVA débito
fiscal y el neto se registra como resultado positivo en la cuenta contable
ventas)

• Por lo tanto, para el sujeto responsable inscripto que compra a un proveedor

responsable inscripto, el IVA no integra el costo del bien de cambio sino que
representa un crédito que denominamos crédito fiscal.

Determinación de la posición mensual. Saldo a Favor y Saldo a Pagar.

• El impuesto al valor agregado (IVA) es un impuesto que se abona en forma

mensual.

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• Al finalizar el mes, se debe realizar la determinación de la posición mensual,
teniendo en cuenta los saldos de IVA crédito fiscal y de IVA débito fiscal (se
obtiene en base a la mayorización de dicha cuenta contable con los
movimientos registrados en el libro diario en el mes).

• Para realizar la posición mensual, se refunden las cuentas contables

mencionadas (IVA crédito fiscal se expone en el haber al computarse el crédito
generado en el mes y la cuenta IVA débito fiscal se expone en el debe al
cancelarse la obligación generada en el mes).

• Si el saldo de IVA crédito fiscal es mayor al saldo de IVA débito fiscal, se genera
un Saldo a Favor de IVA, que se registra en el debe al ser un crédito que posee la
entidad para utilizar dicho saldo a favor en las próximas liquidaciones
mensuales.

• Si el saldo de IVA débito fiscal es mayor al saldo de IVA crédito fiscal, se genera
un Saldo a Pagar de IVA, que se registra en el haber al ser una obligación que
posee la entidad para con la AFIP y debe cancelarla.

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