“Ganancia de la Cuarta Categoría”

1. Rentas Comprendidas- Su Análisis.

En nuestra legislación, la 4ta categoría alcanza las rentas provenientes exclusiva o predominantemente del trabajo
personal de los contribuyentes; tanto en relación de dependencia, como en forma independiente.
Estas rentas se encuentran enumeradas en el art. 82 de la LIG; la enumeración contenida en el mismo es taxativa, por
lo cual toda ganancia no incluida expresamente constituye una ganancia de 3ra Categoría, a tenor de lo dispuesto en el
inc. c) del art. 53 de la LIG.

Criterio de Imputación: PERCIBIDO (inc. b) art. 24 de la LIG). Excepciones:

 Los honorarios de directores, síndicos o miembros del consejo de vigilancia y las retribuciones a los socios
administradores, los que serán imputados como renta en el período fiscal en que la asamblea, la reunión de
socios o el directorio de corresponder las asigne en forma individual.
 Producida la muerte del contribuyente, a los efectos de la liquidación del impuesto, las ganancias de la 4 ta
Categoría producidas o devengadas pero no cobradas hasta la fecha de su fallecimiento podrán ser incluidas
en la última DDJJ del causante- criterio de devengado-.
 Las ganancias originadas en jubilaciones o pensiones líquidas que se percibieran en un ejercicio fiscal
hubieran sido devengadas en ejercicio anteriores, podrán ser imputadas por sus beneficiarios a los ejercicios
fiscales a que correspondan. El ejercicio de esta opción implicará la renuncia a la prescripción ganada por
parte del contribuyente –criterio de devengado-.

2. Relación de Dependencia. Ingresos computables y exentos. Remuneraciones en

dinero y en especie. Otras compensaciones. Gastos deducibles.

INC. B) ART 82 LIG: constituyen ganancia de la 4ta Categoría “del trabajo personal ejecutado en relación de
dependencia”

El Dictamen 24/2000 de la DAT del 31/03/00 entendió que las sumas percibidas por los religiosos están no alcanzadas
por el gravamen, pues no se entiende en ellos un propósito de lucro, sino un subsidio comunitario por el desarrollo de
actividades vinculadas con el culto; tampoco resultarán gravadas las jubilaciones originadas en los aportes voluntarios
que, con motivo de los servicios religiosos, efectúa esa Asociación.

Art. 111 LIG: los distintos conceptos que bajo la denominación de beneficios sociales y/o vales de combustibles,
extensión o autorización de uso de tarjetas de compra y/o crédito, vivienda, viajes de recreo o descanso, pago de gastos
de educación del grupo familiar u otros conceptos similares sean otorgados por el empleador o a través de terceros a
favor de sus dependientes o empleados se encuentran alcanzados por el impuesto a las ganancias, aun cuando los
mismos no revistan carácter remuneratorio a los fines de los aportes y contribuyentes al Sistema Nacional Integrado de
Jubilaciones y Pensiones o regímenes provinciales o municipales análogos.
Sólo resultan, No gravados, la provisión de ropa de trabajo o de cualquier otro elemento vinculado a la indumentaria y al
equipamiento del trabajador para uso exclusivo en el lugar de trabajo y al otorgamiento o pago de cursos de
capacitación o especialización en la medida que los mismos resulten indispensables para el desempeño y desarrollo de
la carrera del empleado o dependiente dentro de la empresa.

Exenciones aplicables a rentas de trabajo en relación de dependencia:

Atento a las disposiciones del inc. i) del art. 26 de la ley se encuentran exentos:
 Los intereses reconocidos en sede judicial o administrativa como accesorios de créditos laborales.
 Las indemnizaciones por antigüedad en los casos de despido.
 Las indemnizaciones que se reciban en forma de capital o renta por causas de muerte o incapacidad producida
por accidente o enfermedad.
Esta última se aplica, con independencia de que, los pagos se efectúen en virtud de lo que determinan las leyes civiles y
especiales de previsión social o como consecuencia de un contrato de seguro.
La nota externa 6/02 de la AFIP entendió en cuanto al tratamiento en el impuesto a las ganancias de los intereses
derivados de una indemnización por accidente, que los mismos no constituyen materia gravada por el citado impuesto,
ello atento perseguir los mismos –al igual que el capital indemnizatorio- la reparación integral del daño causado.

Art. 183 DR : Las sumas abonadas al personal docente en concepto de adicional por material didáctico (...) serán
considerados ganancias No gravadas hasta el equivalente del 40% de la Ganancia No Imponible (Art. 30 Inc. a) - lo que
supere ese monto será considerado ganancia de cuarta categoría

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Asimismo el inc. i) del art. 26 LIG dispone que NO están exentos:
 Jubilaciones  Retiros
 Pensiones  Subsidios
 Las remuneraciones que continúen percibiendo durante las licencias o ausencias por enfermedad.
 Las indemnizaciones por falta de preaviso en el despido.
 Los beneficios o rescates, netos de aportes no deducibles, derivados de planes de seguro de retiro privado
administrados por entidades sujetas al control de Superintendencia de seguros, excepto los originados en la
muerte o incapacidad del asegurado.

Otras compensaciones: último párrafo del art. 82 LIG (Ver art. 177 DR).
Están alcanzadas por el impuesto, como rentas de la cuarta categoría, las compensaciones en dinero y en especie,
viático, etc., que se perciban por el ejercicio de las actividades incluidas en el artículo 79 de la ley, en cuanto excedan
de las sumas que el Fisco juzgue razonables en concepto de reembolso de gastos efectuados.
Con relación a ello, en un viejo pronunciamiento el Organismo Recaudador se expidió aduciendo que en casos de renta,
derivadas del trabajo personal en relación de dependencia o profesión liberal, procede admitir, previa autorización de la
Dirección, la deducción de los gastos de traslado incurridos por el desplazamiento obligado para realizar otra actividad
en distinto lugar del asiento habitual, en que también el contribuyente realiza tareas cuyos ingresos están alcanzados
por el gravamen (en aquel entonces se trataba del impuesto a los réditos).
En cambio, aseguró que no son deducibles los gastos de viaje que deban realizarse entre el domicilio particular y el
lugar de trabajo, pues éstos deben considerarse incluidos entre los importes que la ley autoriza como mínimo no
imponible.
La jurisprudencia judicial también se ha referido sobre este tema, manifestando que debe otorgársele el carácter de
renta de la cuarta categoría a los montos percibidos por el trabajador en concepto de reintegros de gastos de gas, luz,
teléfono, etc., como a aquellos en concepto de alquiler, educación de los hijos y reintegros por asistencia médica.
Por otra parte, y en lo que respecta a los vales alimentarios, se desprende de la Resolución (MEyOySP) 166/1997 que
éstos constituyen un ingreso que forma parte del objeto del impuesto a las ganancias y, por ende, gravados, no obstante
su carácter no remunerativo. Asimismo, corresponde incluir dentro de las rentas de la cuarta categoría a las
compensaciones en especie, entendiéndose por tales a todas aquellas prestaciones a las que hace referencia el primer
párrafo del artículo 100 de la ley y las que bajo cualquier denominación, como ser alimentos, etc., fueren susceptibles de
ser estimadas en dinero.
Si las compensaciones consisten en opciones de compra de acciones de la sociedad o de otra perteneciente al grupo, la
diferencia entre el costo de adquisición y el valor de cotización, o en su defecto, del valor patrimonial proporcional al
momento de ejercicio de la opción, se considerará ganancia de la cuarta categoría. Art. 158 LIG

¿A qué se refiere la ley cuando habla de "opciones de compra de acciones"?

Esta operación consiste en la concesión, a ciertos directivos y gerentes de empresas, de la posibilidad futura de
comprar acciones de la propia compañía a un valor establecido, el cual habitualmente es menor que el de plaza y
resulta una herramienta muy útil para alinear los intereses de los directivos con los de la empresa, ya que aquéllos se
verán beneficiados con el aumento del valor de las acciones.
Como desde el momento en que el empleador concede el beneficio hasta que se cumplen las condiciones para acceder
a su disfrute hay un cierto lapso en el que no existe renta alguna, lo que hace el reglamento es establecer que la
diferencia generada entre el valar de adquisición y el de cotización se impute recién en el período fiscal en el que se
realice la compra, esto es, en el que se ejerza la opción.

Asignaciones Familiares: se encuentran exentas por el art. 30 de la LIG

Gastos Deducibles: Art. 83 y 86 LIG.

3. Jubilaciones y Pensiones- Ingresos Computables- Gastos Deducibles.

INC. C) ART 82 LIG: constituyen ganancia de la 4ta Categoría “las provenientes de las jubilaciones, pensiones, retiros
o subsidios de cualquier especie en cuanto tengan su origen en el trabajo personal y de los consejeros de las
sociedades cooperativas”

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Las jubilaciones, pensiones y retiros tienen el mismo tratamiento que los haberes que las originan, es decir, constituyen
renta de la cuarta categoría. Es más, se ha sostenido que la renta de una pensión graciable también es de la cuarta
categoría, producto de que el origen de ésta son los servicios realizados por el padre de la beneficiaría.
Finalmente y en lo referido a los consejeros de las sociedades cooperativas, se trata de los honorarios que obtengan por
sus tareas como tales, en forma separada de los servicios prestados por los socios de las cooperativas de trabajo.

04. Los beneficios netos de aportes

Los incs. a), b), y c) del art. 82 de la LIG están exentos de presentar DDJJ mientras no medie requerimiento
por parte de AFIP, siempre que al pagársele esta ganancia se le hubiera retenido el impuesto correspondiente.

4. Profesiones Liberales y Oficios- Su Análisis-.

INC. C) ART 82 LIG: constituyen ganancia de la 4ta Categoría “EI ejercicio de profesiones liberales u oficios y de
fundadores de albacea1, síndico2, mandatario3, gestor de negocios4, director de sociedades anónimas5 y
fideicomisario6”.

En lo que respecta a estos conceptos, cabe efectuar una serie de observaciones. En primer lugar, cuando se hace
mención a las profesiones liberales la ley se refiere a aquellas que se ejercen con un título habilitante, generalmente
expedido por una universidad. Por su parte, el término "oficio" está relacionado con todo otro trabajo personal realizado
en forma independiente. De esta forma quedan comprendidas en la cuarta categoría las ganancias de los pintores,
plomeros, escultores, artistas y otras actividades lucrativas realizadas en forma personal7.
En segundo término, y en lo referente a los demás conceptos a los que alude el inciso bajo consideración, cabe agregar
que además de éstos también se incluye como rentas de la cuarta categoría a las sumas asignadas a los socios
administradores de las sociedades de responsabilidad limitada, en comandita simple y en comandita por acciones y los
honorarios de miembros del consejo de vigilancia (Artículo 87, inciso j, ley).
Téngase presente que los montos abonados por encima del importe máximo deducible constituirán distribuciones de
utilidades desde el punto de vista de la sociedad, en tanto que tendrán para el beneficiario el tratamiento de no
computables a efectos de la determinación del impuesto. Ahora bien, este tratamiento será procedente siempre que el
balance impositivo de la sociedad arroje impuesto determinado en el ejercicio por el cual se pagan las retribuciones. Si
no se verifica tal supuesto, los beneficiarios de esas sumas deberán computarlas al tiempo de determinar su impuesto a
las ganancias.
Es oportuno destacar que la inclusión dentro de las rentas de cuarta categoría de aquellas provenientes del ejercicio del
"fideicomisario" sólo puede proceder en la medida que éste fuese una persona física o sucesión indivisa, aunque no
debemos pasar por alto que la ley debería haberse referido a los "fiduciarios, pues son éstos quienes efectivamente
realizan una tarea personal, y no los fideicomisarios.

5. Honorarios de Directores de S.A. y Socios Gerentes de SRL- Métodos de Imputación

de los honorarios que se les adjudiquen- Auxiliares de Comercio. Ingresos
Computables.

S/ el INC. F) y G) ART 82 LIG: constituyen ganancia de la 4ta Categoría.

Cuando los pagos realizados a las ganancias comprendidas en los incs. f) y g) del art. 82 de la LIG, sean en especie se
aplican las disposiciones de de loa art. 8 y 185 del DR.

Honorarios de Directores de S.A. y Socios Gerentes de SRL: Análisis desde el punto de vista del Perceptor8:

1
Es aquella persona designada por el testador o juez para cumplir con la voluntad del fallecido y custodiar los bienes del mismo.
2
Son las personas que, designados por asamblea de accionistas, ejercen la función de fiscalización externa de la sociedad.
3
Es aquel sujeto que administra el negocio y obra en nombre de la persona que se lo ha encomendado.
4
Es la persona se encarga de asuntos ajenos para su diligenciamiento, trámite o ejecución.
5
es el sujeto que tiene a cargo la administración y representación de la sociedad. Se incluyen tanto los honorarios recibidos por su función de
director propiamente dicha, como las retribuciones que reciba por tareas técnico-administrativas o gerenciales.
6
Es el que protege los derechos de los tenedores de debentures emitidos por una sociedad anónima.
7
Es importante destacar que si el desarrollo de una ocupación habitual en forma personal (oficio) , se complementa con una actividad comercial, la
renta en su conjunto se considera de la 3 ra categoría.
8
El análisis desde el punto de vista de la sociedad, será hecho en la bolilla IX, pto 6.

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Los honorarios para los receptores, constituyen ganancia de la cuarta categoría, pero con un criterio particular de
imputación al período fiscal, ya que serán ganancia en el ejercicio que se asignen individualmente, por la asamblea de
accionistas o por el directorio, sin tener en cuenta en que ejercicio son percibidos.
 Si la sociedad arroja quebranto o B.I. cero: se consideran en su totalidad computable como renta de la
cuarta categoría.
 Si la sociedad arroja impuesto:
1. Que el impuesto determinado sea mayor o igual que el 35% del excedente entre lo aprobado por la
asamblea y lo que se permite deducir:
Las sumas que se asignen y sean deducibles se consideran computables como renta de la cuarta categoría.
Las sumas que se asignen y NO sean deducibles a los directores, por superar los límites permitidos se considerarán No
computables en cabeza de los perceptores.
2. Que el impuesto determinado sea menor que el 35% del excedente entre lo aprobado por la asamblea
y lo que se permite deducir:
Se considera No computable en cabeza de los perceptores hasta la ganancia neta sujeta a impuesto –base imponible-
de la sociedad. El resto, es decir lo que se asigne por encima de la ganancia neta sujeta a impuesto de la sociedad es
computable en cabeza de los perceptores.

Ejemplo:

1. El resultado contable asciende a $171.200 con una provisión contable de impuestos a las ganancias de
$28.600. El resultado antes de honorarios es de $190.900 y el impuesto determinado $54.063,01.
La asamblea aprobó la siguiente distribución:
-Directora D.A. $30.000
-Directora L.G. $25.000
-Directora C.T. $ 8.000
TOTAL ASAMBLEA $63.000

Honorarios al Directorio ¿Cuánto puede deducir?

1er parámetro: Suma Fija

Asamblea Suma Fija
Directora D.A. 30.000 12.500
Directora L.G. 25.000 12.500
Directora C.T. 8.000 8.000
1º Parámetro
63.000 33.000
do
2 parámetro: 25% de la utilidad Contable.
Utilidad Contable (171.200 + 28.600)--------------------------199.800 Tomo
Impuesto a las ganancias9:0,35x19090010-0,0875x199800=----(54.063) el
0.9125 mayor
Utilidad Contable menos Impuesto a las Ganancias------ 145.737
2º Parámetro
25% x 145.737--------------------------------------------------------36.434

Tratamiento de los Honorarios en cabeza de los perceptores:

Se debe comparar: impuesto determinado con el 35% del excedente no deducible por la sociedad.
Si Impuesto Determinado > al 35% del excedente No deducible (el excedente es no computable en cabeza de los directores)
54.063 > 9.298 (el excedente no deducible (63.000-36.434)=26.566)----- 35% del excedente no deducible:
(35% x 26.566)= 9.298

Director % Asamblea Computable No Computable

D.A. 47.62% 30.000 17.349,64 12.650,36
L.G. 39,68% 25.000 14.458,04 10.541,96
C.T. 12,70% 8.000 4.626,57 3.373,43
Totales 100% 63.000 36.424,25 26.565,75
Renta de la 4ta Categoría para el receptor
Corresponde hacer una justificación patrimonial en la DDJJ del receptor

2. El resultado contable asciende a $205.000 con una provisión contable de impuestos a las ganancias de
$60.000. la asamblea aprobó la siguiente distribución:
-Directora D.A. $80.000
-Directora L.G. $90.000

9
El detalle de la fórmula está en la bolilla IX.
10
Resultado antes de honorarios.

46
 -Directora C.T. $11.000
TOTAL ASAMBLEA $181.000

Honorarios al Directorio ¿Cuánto puede deducir?

1er parámetro: Suma Fija

Asamblea Suma Fija
Directora D.A. 80.000 12.500
Directora L.G. 90.000 12.500
Directora C.T. 11.000 11.000
181.000 36.000 1º Parámetro
do
2 parámetro: 25% de la utilidad Contable.
Utilidad Contable (205.000 + 60.000)----------------------------265.000 Tomo
Impuesto a las ganancias:0,35x174.5009-0,0875x265.000=----(41.520,55) el
0.9125 mayor
Utilidad Contable menos Impuesto a las Ganancias--------- 223.479,45
2º Parámetro
25% x 223.479,45---------------------------------------------------55.869,86

Tratamiento de los Honorarios en cabeza de los perceptores:

Se debe comparar: impuesto determinado con el 35% del excedente no deducible por la sociedad.
Si Impuesto Determinado < al 35% del excedente No deducible (el excedente es no computable en cabeza de los directores,
hasta la ganancia neta sujeta a impuesto)
41.520,55 < 43.795.55 (el excedente no deducible (181.000-55869,86)=125.130,13)----- 35% del excedente no
deducible: (35% x 125.130,13)= 43.795,55

6. Gastos y deducciones computables cuando no existe relación de dependencia-

Generales y Especiales.

Gastos Deducibles: art. 83 y 86 de la LIG.

No corresponde la deducción especial del inc. c) del art. 30, por no encuadrarse dentro de los inc. a), b), y c) del art. 82
de la LIG.

7. Honorarios renunciados, reducidos o participados con terceros (profesionales o no) 11

–Sociedad entre Profesionales-.

En la práctica profesional suele ocurrir que por razones especiales, tales como vínculo familiar o de amistad, se
presume una inhibición moral para hacer efectivo, total o parcialmente, los honorarios establecidos por aranceles. En
este sentido, el organismo recaudador acepta que la renta se manifieste en la medida realmente percibida.
Para reforzar este concepto podemos mencionar que, habiéndose dado el caso de retención en la fuente del impuesto
resultante sobre el honorario marcado por el arancel, puede ocurrir que éste se reintegre, en todo o en parte, a quién
contrató los servicios. Por ejemplo. Es frecuente que el honorario debe ser depositado en los autos judiciales o en los
consejos profesionales, casos en los cuales se retiene el impuesto a las ganancias, aun cuando el beneficiario de ese
honorario, luego lo reintegre total o parcialmente. En ese caso se puede llevar la imposición, en la declaración jurada
posterior, al límite en que el honorario se ha percibido realmente, computando como pago a cuenta la retención en su
totalidad.
Podría argumentarse en contra diciendo, cuando se trata de honorarios fijados por una regulación, que existe,
consecuentemente, un acto de liberalidad, o sea una disposición de la renta que, voluntariamente, hace quien la recibe.
En la realidad económica, el profesional sólo se beneficia con el honorario que efectivamente percibe; por otra parte, no
existe obligación legal –sino el derecho- de percibir todo el honorario que el arancel fija; la obligación e sólo de carácter
ético, pudiendo en consecuencia ser superada por la inhibición de la misma naturaleza, dada por existir un vínculo
determinado.

11
Enrique J. Reig entre otros. “Impuesto a las Ganancias –Estudio teórico-práctico de la ley argentina a la luz de la teoría general del impuesto a la
renta. Undécima edición ampliada y actualizada. Ediciones Machi.

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Las participaciones de honorarios no fundadas en una real colaboración en la atención del cliente, sino emanadas de la
vinculación con éste, también están vedadas en general por las normas reguladoras de las profesiones, pero existe una
imposibilidad práctica para controlar cuándo se está ante verdaderas participaciones por colaboración en la prestación
del servicio y cuándo se trata de sumas abonadas en razón del origen del cliente.
Asimismo, siendo el gasto inherente a la obtención del ingreso y relacionado con éste, entendemos que su deducción
no podría ser objetada en cuanto la participación hubiera sido realmente pagada y ello no fuera puesto en duda por la
AFIP sobre bases fundadas.
La jurisprudencia sostiene que la participación de honorarios a otros profesionales es admisible, basado en recibos,
ratificaciones y declaraciones juradas aportadas, en la medida en que exista una razonable precisión y concordancia
entre las pruebas arrimadas.
La AFIP ha dicho al respecto que, en el caso de cesión onerosa de honorarios, el monto que se hubiese percibido como
consecuencia de ésta, deberá estar reflejado en la declaración jurada del período de que se trate.
También sostuvo el Fisco que en el caso de cesión onerosa de honorarios, el monto que se hubiese percibido deberá
estar reflejado en la declaración del período de que se trate.

Ej.: un grupo de profesionales hace una auditoría (4 personas) pero uno factura, entonces les debe pedir comprobantes
(factura –cuando les reparte-) para mostrar el gasto que tuvo, para la otra persona sería un ingreso.

8. Movilidad –Viático- Gastos de representación- Su tratamiento.

Se consideran también, ganancia de la 4ta categoría a las compensaciones en dinero y en especie, los viáticos, etc., que
se perciban por el ejercicio de las actividades incluidas en el art. 82 de la LIG, en cuanto superen (excedan) de las
sumas que la Dirección General Impositiva juzgue razonables en concepto de reembolso de gastos efectuados.
Art. 110 LIG:
 Gastos de Representación: no podrán computarse como exentos o como deducciones para los sujetos
comprendidos en los incs. a), b), y c) del art. 82 de la LIG.
 Viáticos y Movilidad: no son deducibles y el exceso entre lo recibido y lo realmente gastado y documentado,
se computarán como mayor remuneración para el empleado.

9. Bienes de Uso, utilizados en todo o en parte para el ejercicio profesional.

¿Qué pasa cuando un profesional pone su oficina en su casa? Se puede deducir por amortización, en la proporción
a los metros dedicados al estudio. Los otros gastos, como luz, agua, teléfono, etc., se prorratean en función a lo
utilizado en el estudio.

¿Y si alquila? Se deducir el total, siempre que haya pagado.

En relación al problema relativo a la deducción de inversiones inherentes a la biblioteca de profesionales y sus

amortizaciones: en general, como gasto de educación formativo del capital fuente compra de libros no es deducible y
tampoco es amortizable ante la imposibilidad de medir las fluctuaciones que pueda sufrir su valor. Ello no impide la
imputación directa, como gastos del ejercicio, de las suscripciones a periódicos y revistas técnico-informativas, que son
elementos de trabajo.

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43