Tema 2 Pec2 Iac Adrián G.

El método
contable y el ciclo
contable
Héctor López Gómez
PID_00243232
© FUOC • PID_00243232 2 El método contable y el ciclo contable
© FUOC • PID_00243232 El método contable y el ciclo contable
Índice
Introducción ............................................................................................ 5
Objetivos ................................................................................................... 6
1. Hechos contables ............................................................................... 7

1.1. Concepto de hecho contable .......................................................... 7
1.2. Tipos de hechos contables .............................................................. 8
1.2.1. Hechos contables simples y compuestos ............................ 8
1.2.2. Hechos contables expansivos, reductivos y neutros ........... 9
1.2.3. Hechos contables modificativos y permutativos ................ 10
2. El método contable ........................................................................... 11

2.1. La cuenta como instrumento de representación contable ............. 11
2.1.1. Representación gráfica de las cuentas ................................. 11
2.1.2. Terminología aplicable a las cuentas .................................. 12
2.1.3. Clases de cuenta .................................................................. 15
2.1.4. Cuentas de diferencias: gastos e ingresos ............................ 21
2.1.5. Leyes generales de funcionamiento de las cuentas ............ 23
2.1.6. Funcionamiento administrativo de las cuentas .................. 27
2.1.7. Funcionamiento especulativo de las cuentas ..................... 29
2.2. El principio de dualidad ................................................................. 34
2.2.1. Breve introducción histórica ............................................... 34
2.2.2. La partida doble y el principio de dualidad ........................ 34
2.3. Contabilización de las operaciones: el asiento contable ................ 37
2.3.1. El asiento contable: concepto y representación ................. 37
2.3.2. Asientos contables simples y compuestos .......................... 39
2.3.3. Contabilización y análisis de hechos contables:
ejemplos .............................................................................. 40
3. Libros de contabilidad: tipos y contenido .................................. 49

3.1. Clases de libros de contabilidad ..................................................... 49
3.2. Libro diario ..................................................................................... 49
3.3. Libro mayor .................................................................................... 52
3.4. Libro de inventarios y cuentas anuales .......................................... 53
3.4.1. Inventario ............................................................................ 53
3.4.2. Balance de comprobación o de sumas y saldos .................. 54
3.4.3. Cuentas anuales .................................................................. 56
4. El ciclo contable ................................................................................ 57

4.1. Apertura del ejercicio ...................................................................... 58
4.2. Desarrollo de la actividad de la empresa durante el ejercicio
económico ...................................................................................... 59
© FUOC • PID_00243232 El método contable y el ciclo contable
4.3. Finalización y cierre del ejercicio ................................................... 59

4.3.1. Balance de comprobación de saldos provisionales ............. 59
4.3.2. Inventario extracontable ..................................................... 60
4.3.3. Reclasificación y ajustes ...................................................... 60
4.3.4. Balance de comprobación de saldos definitivos ................. 61
4.3.5. Regularización de ingresos y gastos .................................... 62
4.3.6. Asiento de cierre .................................................................. 62
4.3.7. Elaboración de las cuentas anuales ..................................... 63
4.4. Ejemplo de ciclo contable .............................................................. 63
4.4.1. Enunciado ........................................................................... 64
4.4.2. Solución ............................................................................... 65
Resumen .................................................................................................... 76
Bibliografía .............................................................................................. 77
Introducción
En el módulo inicial de la asignatura, se ha planteado una introducción a los

fundamentos de la contabilidad como sistema de información, señalando su
utilidad para registrar los hechos que se derivan de la actividad económica y
haciendo especial hincapié en el patrimonio empresarial y en las distintas ma-
sas que lo forman.
En este segundo módulo, nos proponemos fijar las principales reglas que ca-
racterizan la metodología contable, así como la terminología técnica específi-
ca utilizada en esta disciplina.
Veremos, en primer lugar, las diferentes clases de hechos económicos suscep-

tibles de formar parte de la información contable. A continuación, nos centra-
remos en el estudio del método contable y su elemento más característico: la
cuenta.
Analizaremos el principio de dualidad, que constituye la base científica de la

partida doble, doctrina en la que se fundamenta el registro contable de ope-
raciones y que supuso un enorme avance para el conocimiento de la realidad
económica. Aprenderemos el uso del asiento contable como herramienta óp-
tima para el registro de los hechos contables y realizaremos un somero repaso
de los libros contables básicos, prestando especial atención a los libros mayor
y diario.
Finalmente, concluiremos el módulo con el estudio del ciclo contable en su

totalidad, abordando cada una de las fases que lo componen y ofreciendo, con
ello, una perspectiva globalizadora de la actividad económica contable.
Objetivos
El objetivo genérico fundamental que se persigue con el presente módulo es

que el alumno se familiarice con el uso de la metodología contable, aprendien-
do a registrar los hechos económicos de acuerdo a la sistemática que rige el
funcionamiento de la contabilidad.
Para ello, será necesario alcanzar los siguientes objetivos específicos:
1. Conocer la tipología de los hechos contables y ser capaz de reconocerlos.
2. Manejar y comprender el uso de la cuenta como instrumento de represen-

tación contable y también la terminología relacionada con ella.
3. Aprender a aplicar el convenio de cargo y abono en el registro de las ope-

raciones.
4. Entender el sistema de partida doble y aprender a utilizar el asiento conta-

ble como instrumento esencial para la representación de los hechos de ca-
rácter económico.
5. Conocer los libros de contabilidad básicos y la información que contienen,

así como su utilidad para la gestión empresarial.
6. Comprender y relacionar las diferentes fases del ciclo contable completo a

nivel elemental.
1. Hechos contables
1.1. Concepto de hecho contable
Dado que la empresa vive inmersa en un entorno cambiante y complejo, son

múltiples los factores que pueden afectar a su actividad. En el presente aparta-
do, nos centraremos en aquellos hechos que puedan alterar el patrimonio em-
presarial.
Siguiendo la tradicional definición de José María Fernández Pirla, dire-

mos que un hecho contable es cualquier hecho de naturaleza jurídica o
económica que puede modificar el patrimonio.
Así pues, cualquier suceso que altere, cuantitativa o cualitativamente, alguna

de las masas patrimoniales de la empresa constituirá un hecho contable y de-
berá ser registrado por la contabilidad de la misma con el fin de ofrecer la ima-
gen fiel de su patrimonio a lo largo del tiempo.
Ejemplo 1
La empresa X obtiene un préstamo del banco Y.
La empresa aumentará su cantidad de efectivo, lo que supondrá un incremento de su ac-

tivo corriente disponible. Por otra parte, el nivel de deudas con terceros también se verá
incrementado, con lo que subirá el importe del pasivo de la empresa. La obtención del
préstamo genera una alteración del patrimonio de la empresa X, y en consecuencia cons-
tituye un hecho contable.
Ejemplo 2
La empresa X adquiere al contado un vehículo.
La empresa X entrega un activo disponible (dinero) a cambio de un activo no corriente

(vehículo) con lo que la composición de su patrimonio se ve alterada. La compra del ve-
hículo al contado debe considerarse un hecho contable.
Ejemplo 3
La empresa X ingresa en su cuenta corriente cierta cantidad de dinero procedente de su

caja.
La empresa X cambia un activo corriente disponible (dinero en efectivo) por otro activo
corriente disponible (dinero en cuenta corriente). Esos dos elementos patrimoniales se
han visto alterados, por lo que dicha operación constituye un hecho contable.
No se consideran hechos contables, pese a que puedan influir en la actividad

de la empresa, hechos de carácter económico tales como la publicación del
dato de la tasa de inflación mensual, las modificaciones de los tipos de interés,
el aumento de la tasa de desempleo, las variaciones en las condiciones del en-
torno económico en general, etc. Mientras se trate de hechos que no alteren
de forma directa el patrimonio de la empresa no recibirán la consideración de
hecho contable. Por ello, conviene destacar que muchos hechos económicos
relevantes no serán registrados en la contabilidad de las empresas.
1.2. Tipos de hechos contables
Existen varias tipologías de hechos contables. Nosotros vamos a centrarnos en

tres de ellas.
Tipología de hechos contables
1.2.1. Hechos contables simples y compuestos
Se consideran hechos contables simples aquellos en los que sólo inter-

vienen dos elementos patrimoniales.
Ejemplo 1
La empresa X adquiere un ordenador al contado.
En este supuesto, sólo intervienen dos elementos patrimoniales: el dinero en efectivo y

un equipo para procesar la información. En ambos casos, se trata de elementos del activo
de la empresa.
Ejemplo 2
La empresa X satisface la totalidad de su deuda con un proveedor mediante una transfe-

rencia bancaria.
En este caso, intervienen dos elementos patrimoniales: el dinero de la cuenta corriente

(activo) y la deuda con el proveedor (pasivo).
Se consideran hechos contables compuestos aquellos en los que inter-

vienen al menos tres elementos patrimoniales.
La empresa X adquiere un paquete de software, pagando parte al contado y dejando a de-

ber el resto a seis meses.
En este hecho, intervienen tres elementos patrimoniales: el software adquirido (activo),

el efectivo desembolsado (activo) y la deuda contraída con el proveedor del inmovilizado
(pasivo).
1.2.2. Hechos contables expansivos, reductivos y neutros
Se consideran hechos contables expansivos aquellos que implican un

incremento de la estructura económica y de la estructura financiera de
la empresa.
La empresa anónima X amplía su capital social mediante una aportación de 10.000 euros
en efectivo por parte de sus socios.
Como podemos observar en el presente ejemplo, el capital social de la empresa aumenta

en 10.000 euros, lo que supone un incremento del patrimonio neto por dicho importe.
Por otra parte, el efectivo en poder de la empresa también se incrementa en 10.000 euros,
lo que conlleva un aumento del activo.
El activo constituye la estructura económica de la empresa y patrimonio neto forma parte

de la estructura financiera, por lo que ambas estructuras se ven incrementadas en 10.000
euros. Se trata, pues, de un hecho contable expansivo.
Se consideran hechos contables reductivos aquellos que implican una

disminución de la estructura económica y de la estructura financiera de
la empresa.
La empresa X devuelve, mediante una transferencia bancaria 7.000 euros correspondien-

tes al principal de un préstamo recibido del banco Y.
Por una parte, la empresa ve mermado su activo corriente en 7.000 euros y, por otra,
sus deudas con terceros también se ven reducidas en dicho importe. Nos hallamos
ante un hecho contable reductivo, ya que ambas estructuras resultan afectadas a la
baja.
Se consideran hechos contables neutros aquellos que no afectan al ta-

maño de la estructura económica y de la estructura financiera de la em-
presa.
Ejemplo 1
La empresa X adquiere al contado mobiliario para su oficina por un importe de 7.500

euros.
Se sustituye un activo por otro (dinero por mobiliario), con lo que no se produce ninguna
variación en el importe de las estructuras económica y financiera. Estamos ante un hecho
contable neutro.
Ejemplo 2
La empresa X obtiene un aumento en el plazo de devolución de parte de su deuda a corto

plazo con un tercero de forma que tenga que devolverla en veinte meses. La renegocia-
ción del plazo se produce sin ningún coste adicional para la empresa.
Se sustituye un pasivo por otro, con lo que no se produce ninguna variación en el impor-
te de las estructuras económica y financiera. Será, pues, un hecho contable neutro.
1.2.3. Hechos contables modificativos y permutativos
Se consideran hechos contables modificativos aquellos que implican

un cambio en la dimensión del patrimonio neto de la empresa.
Ejemplo 1
La empresa X utiliza parte de sus reservas para repartir dinero a sus accionistas. Para ello,
realiza una transferencia bancaria.
Se trata de un hecho contable modificativo ya que, al reducirse las reservas, disminuirá

el neto patrimonial de la empresa.
Ejemplo 2
Hechos modificativos
La empresa X vende al contado, por 150.000 euros, un local que estaba valorado en su disminutivos y
aumentativos
contabilidad por un importe de 100.000.
Como se ilustra en los ejemplos
Este beneficio constituye un ingreso que formará parte de la cuenta de resultados de la primero y segundo de hechos
empresa y, por tanto, incrementará el patrimonio neto de la misma. contables modificativos, en
ocasiones el neto patrimonial
se verá disminuido y en otras
aumentará. Podemos distin-
Se consideran hechos contables permutativos aquellos que no impli-
guir, por tanto, entre hechos
can un cambio en la dimensión del patrimonio neto de la empresa. modificativos disminutivos y
hechos modificativos aumen-
tativos, según disminuya o se
incremente el neto patrimo-
Ejemplo 1 nial.
La empresa X cobra mediante transferencia bancaria una letra a su favor procedente de

uno de sus clientes principales.
Lo que se produce en esta operación es el cambio de un activo (derecho de cobro) por

otro activo (cantidad de dinero en la cuenta corriente). El patrimonio neto de la empresa
no se ve afectado por este hecho contable.
Ejemplo 2
La empresa X paga mediante transferencia bancaria una deuda que había contraído con
la Hacienda Pública.
Disminuye la deuda contraída con Hacienda y por otra parte se reduce el activo corriente
al realizar la transferencia bancaria. Tanto el activo como el pasivo disminuirán, pero el
neto patrimonial no se verá afectado por la operación. Se trata de un hecho contable per-
mutativo.
2. El método contable
2.1. La cuenta como instrumento de representación contable
El patrimonio de la empresa se compone de distintos elementos: bienes y dere-

chos (activo), obligaciones (pasivo) y elementos de neto patrimonial. El activo,
el pasivo y el patrimonio neto constituyen las llamadas masas patrimoniales y
agrupan en sí elementos de naturaleza similar.
Como hemos visto en el módulo “Introducción a los fundamentos de la con-

tabilidad”, en función del tiempo de permanencia de los elementos en la em-
presa, el activo se divide a su vez en las masas patrimoniales de activo corriente
y activo no corriente y el pasivo se divide en las masas de pasivo a largo plazo
y pasivo a corto plazo.
Cada uno de los elementos que componen las masas patrimoniales ven-
drá representado por una cuenta específica. Así pues, decimos que la
cuenta es el instrumento básico que utiliza la contabilidad para reflejar
la situación y las variaciones de valor de los diferentes elementos patri-
moniales de la empresa.
Como veremos en el presente epígrafe, toda cuenta debe reflejar la situación

del elemento patrimonial, así como los incrementos o disminuciones de valor
que se han producido en dicho elemento a lo largo del ejercicio económico.
Cada cuenta representará un elemento patrimonial específico, con indepen-

dencia del resto de los elementos patrimoniales de la empresa. Para obtener
una visión de conjunto del patrimonio empresarial, será necesario tomar en
consideración, debidamente ordenadas, la totalidad de las cuentas.
2.1.1. Representación gráfica de las cuentas
Cada cuenta se representa, esquemáticamente, en forma de T, de manera que

se puedan realizar anotaciones a ambos lados de la raya vertical que ocupa el
centro de la misma. Dado que los elementos patrimoniales pueden sufrir de-
crementos o incrementos de valor a lo largo del ejercicio económico, cada uno
de los lados de la cuenta quedará reservado para uno de los dos tipos de alte-
ración. De ese modo, todos los aumentos del elemento patrimonial en cues-
tión se anotarán en uno de los lados y todas las disminuciones quedarán
anotadas en el otro lado de la cuenta; el lado en el que deban ser anotados de-
penderá de la naturaleza del elemento patrimonial representado. Para anotar
las mencionadas alteraciones de cada elemento, será de aplicación el llamado

convenio de cargo y abono, que veremos más adelante.
La representación tradicional de una cuenta es la siguiente:
A lo largo del material de la asignatura, utilizaremos el siguiente formato:
Nombre de la cuenta
Debe Haber
Llamamos debe a la parte izquierda de la cuenta y haber a la parte de-

recha de la misma. Es usual utilizar las abreviaturas respectivas de D y H.
Es importante no tratar de relacionar el significado de las palabras debe y haber

Origen de los términos
con la utilización que se hace de ellas para nombrar los distintos lados de la cuen- debe y haber
ta, ya que esto podría generar alguna confusión. Por tanto, el debe sólo es la parte Los términos debe y haber tie-
nen su origen en el lenguaje
izquierda de la cuenta y el haber es, únicamente, su parte derecha. Al tratarse de utilizado por los contables de
la Edad Media. Los créditos y
una nomenclatura establecida por convenio, no existe una significación econó- las deudas con terceros fueron
mica ni contable que sirva para ilustrar con suficiente claridad ambos nombres. los hechos contables básicos
en los primeros registros de
contabilidad. Cuando un clien-
te adeudaba al prestamista o
comerciante el importe de una
2.1.2. Terminología aplicable a las cuentas transacción, el contable añadía
deve dare (‘debe dar’) al nom-
bre del cliente. Al efectuar el
pago de su deuda, la inscrip-
Como indica José María Fernández Pirla, la terminología contable proviene, ción correspondiente era ho
avuto (‘ha habido’).
en lo substancial, del ámbito jurídico, ya que en ese ámbito se desarrollaron
Si era el comerciante el que re-
los primeros fundamentos de la contabilidad. cibía un préstamo o adeudaba
algún importe a alguno de sus
proveedores, la anotación que
se solía realizar junto al nom-
Veremos a continuación las principales palabras que forman parte de la termi- bre del acreedor era deve avere
nología contable: (‘debe haber’) y al efectuarse el
pago de la deuda: ho dato (‘ha
dado’).
Del uso de los verbos dare y
1) ABRIR una cuenta: con esta expresión se hace referencia al hecho de crear
avere derivaron los nombres
el registro necesario para computar las operaciones referidas a un elemento pa- que ahora conocemos para
distinguir las dos partes de la
trimonial. cuenta: el debe y el haber que,
sin embargo, apenas guardan
relación con su significación
La empresa X decide abrir la cuenta de “Bancos e instituciones de crédito c/c vista, euros” originaria.
para representar la situación y variaciones de la cuenta corriente de la empresa.
(572) Bancos e instituciones de

crédito c/c vista, euros
Debe Haber
El número 572 es el número de cuenta asociado al elemento patrimonial que estamos to-
a
Ved el cuadro de cuentas incluido en el
mando en consideración (cuenta corriente bancaria) según el Plan General de Contabi- módulo “Introducción a los
fundamentos de la contabilidad”.
lidad actualmente en vigor. El nombre de la cuenta también corresponde al listado oficial
de la mencionada normativa.
De este modo, hemos abierto la cuenta de “Bancos e instituciones de crédito c/c vista, euros”,
que recogerá las alteraciones que sufrirá dicho elemento patrimonial a lo largo del ejercicio. Observación
En lo sucesivo, utilizaremos la
2) CARGAR o ADEUDAR una cuenta: consiste en realizar una anotación en numeración y nomenclatura
correspondientes al listado
el DEBE de la misma, esto es, en su parte izquierda. publicado en el Suplemento
del BOE número 278, de mar-
Siguiendo con la cuenta presentada en el ejemplo anterior, se realiza una anotación por tes, 20 de noviembre de 2007,
referido al nuevo Plan General
valor de 1.200 euros en el DEBE de la misma. de Contabilidad. En el módulo
“Introducción a los fundamen-
(572) Bancos e instituciones de tos de la contabilidad” podéis
crédito c/c vista, euros consultar un resumen del
mismo.
Debe Haber
1.200
Decimos que se ha cargado la cuenta de “Bancos e instituciones de crédito c/c vista,

euros” por importe de 1.200 euros. También es usual decir que se ha realizado un cargo
en dicha cuenta por 1.200 euros.
3) ABONAR o ACREDITAR una cuenta: consiste en realizar una anotación

en el HABER de la misma, esto es, en su parte derecha.
Siguiendo con la cuenta presentada en el ejemplo anterior y que ya presentaba un cargo

de 1.200 euros, se realiza una anotación por valor de 700 en el HABER de la misma.

Debe Haber
1.200 700
Decimos que se ha abonado la cuenta de “Bancos e instituciones de crédito c/c vista,

euros” por importe de 700 euros. Es frecuente decir que se ha realizado un abono en di-
cha cuenta por 700 euros.
4) DÉBITO de una cuenta: es la suma de los importes anotados en el DEBE.
5) CRÉDITO de una cuenta: es la suma de los importes anotados en el HABER.
6) SALDO: el saldo de una cuenta es la diferencia entre la suma de los cargos

y la suma de los abonos realizados. O, lo que es lo mismo, la diferencia entre
el DÉBITO y el CRÉDITO de la cuenta.
Tenemos las siguientes anotaciones en la cuenta “Caja, euros”, que representa los movi-
mientos de dinero en efectivo realizados por la empresa:
(570) Caja, euros
Debe Haber
800 50
750 20
1.250 730
500
Para obtener el SALDO de la cuenta, debemos calcular la suma de los cargos y la suma de
los abonos realizados.
• Suma de los cargos (anotaciones en el DEBE): 800 + 750 + 1.250 = 2.800

• Suma de los abonos: (anotaciones en el HABER): 50 + 20 + 730 + 500 = 1.300
• Saldo: 2.800 – 1.300 = 1.500
• Si la suma de los importes del DEBE es superior a la suma de los im-

portes del HABER, decimos que la cuenta tiene saldo deudor (Sd).
• Si la suma de los importes del DEBE es inferior a la suma de los im-
portes del HABER, decimos que la cuenta tiene saldo acreedor (Sa).
• Si la suma de los importes del DEBE es igual a la suma de los impor-
tes del HABER, decimos que la cuenta tiene saldo cero (So).
7) LIQUIDAR una cuenta: consiste en realizar las operaciones necesarias para

la obtención de su saldo.
8) SALDAR una cuenta: consiste en anotar el saldo en el lado de la cuenta (de-

be o haber) cuya suma de importes sea menor, con el fin de obtener una igual-
dad matemática entre ambas partes.
Tomando el ejemplo visto anteriormente, saldamos la cuenta “Caja, euros”, de la si-

guiente manera:
(570) Caja, euros
Debe Haber
800 50
750 20
1.250 730
500
1.500 (Sd)
Como se puede apreciar, hemos anotado el saldo en la parte derecha de modo que las
sumas del debe y del haber coincidan. En este caso, nos hallamos ante una cuenta con
saldo deudor. Si el saldo hubiese sido acreedor, la anotación hubiera tenido que realizarse
en el debe de la cuenta.
9) CERRAR una cuenta: consiste en presentar las sumas del debe y del haber
después de haber saldado la cuenta. Ambas sumas tendrán que coincidir nece-
sariamente.
(570) Caja, euros
Debe Haber
800 50
750 20
1.250 730
500
1.500 (Sd)
2.800 2.800
10) REABRIR una cuenta: consiste en anotar el saldo con el que se había ce-
rrado la cuenta en el lado contrario en el que se anotó para cerrarla. De esta
manera, se inicia un nuevo período en el que, partiendo del mismo valor que
tenía la cuenta antes de cerrarse, se irán registrando las sucesivas variaciones
en el elemento patrimonial representado.
Partiendo del ejemplo anterior, en el que “Caja, euros” tenía un saldo deudor por valor
de 1.500 euros, reabrimos la cuenta para dar comienzo a un nuevo ejercicio económico:
(570) Caja, euros
Debe Haber
1.500
Por último, antes de pasar a estudiar las diferentes clases de cuentas, conviene se-
ñalar que las letras D y H nos servirán para hacer referencia genérica a la totalidad
de las anotaciones del debe y del haber de una determinada cuenta, siendo D la
suma de los importes del debe y H la suma de los importes registrados en el haber.
2.1.3. Clases de cuenta
En una primera aproximación a la tipología de las cuentas, podemos distin-

guir entre las cuentas deudoras y las cuentas acreedoras. También sería per-
tinente hablar de cuentas saldadas.
• Cuentas deudoras son aquellas que presentan un saldo deudor. En

ellas tenemos: D > H
• Cuentas acreedoras son aquellas que presentan un saldo acreedor.
En ellas: D < H
• Cuentas saldadas son aquellas que presentan un saldo cero. En
ellas: D = H
En función de la naturaleza de los elementos patrimoniales representados, dis-

tinguiremos entre las cuentas referidas a elementos de la estructura económica
de la empresa y cuentas referidas a su estructura financiera. Dentro de la es-
tructura financiera, distinguiremos, a su vez, entre cuentas de pasivo y cuentas
de patrimonio neto.
a) Cuentas de estructura económica o cuentas de activo
Las cuentas de activo son aquellas que representan bienes o derechos de la

empresa.
(211) Construcciones (430) Clientes (570) Caja, euros
Debe Haber Debe Haber Debe Haber
La cuenta “Construcciones” representa edificaciones en general, cualquiera que sea su

destino dentro de la actividad productiva de la empresa. Se trata de un bien para la em-
presa y, por tanto, será una cuenta de ACTIVO.
La cuenta “Clientes” recoge créditos otorgados a los compradores de mercaderías o cré-

ditos otorgados a los usuarios de los servicios prestados por la empresa. Son derechos de
cobro a favor de la empresa y, por ello, representan un ACTIVO.
La cuenta “Caja, euros” representa las disponibilidades de medios líquidos en caja. Se tra-
ta del dinero en efectivo que posee la empresa, en la moneda de curso legal del país. Es
un ACTIVO para la empresa.
Convenio de cargo y abono para las cuentas de activo
Las variaciones en los elementos patrimoniales de activo (bienes y de-

rechos) se registrarán de acuerdo a las siguientes reglas, comúnmente
aceptadas por convenio:
• La cuentas de activo nacen por el debe (se cargan). En efecto, el valor

inicial del elemento al que representan se recoge en la parte izquier-
da de la cuenta.
• Los aumentos de activo se anotan en el debe (se cargan).
• Las disminuciones de activo se anotan en el haber (se abonan).
• Las cuentas de activo tienen saldo deudor (la suma de las anota-
ciones del debe es mayor que la suma de las anotaciones en el ha-
ber) o cero.
A continuación, vamos a utilizar la cuenta de “Caja, euros” para ilustrar cómo se regis-
tran las variaciones en dicho elemento patrimonial, atendiendo al convenio de cargo y
abono.
1) El día 01/01/20XX, la empresa Y tiene un efectivo en caja de 600 euros. La empresa

abre la cuenta inscribiendo el saldo inicial.
(570) Caja, euros
Debe Haber
600
Como podemos observar, el valor inicial ha de inscribirse en el debe de la cuenta.
2) El día 05/01/20XX se produce un cobro en efectivo por valor de 1.200 euros.
(570) Caja, euros
Debe Haber
600
1.200
Al tratarse de un aumento de liquidez, la anotación se produce en el debe de la cuenta.
3) El día 28/02/20XX, la empresa realiza un pago en efectivo por valor de 1.350 euros.
(570) Caja, euros
Debe Haber
600 1.350
1.200
Se trata de una disminución de efectivo para la empresa y, por tanto, deberá anotarse en
el haber.
4) Veamos el saldo de la cuenta tras anotar las operaciones anteriores:
(570) Caja, euros
Debe Haber
600 1.350
1.200 450 (Sd)
• Suma de las anotaciones en el debe: 600 + 1.200 = 1.800
• Suma anotaciones en el haber: 1.350
• Saldo: 1.800 – 1.350 = 450
La cuenta de “Caja, euros” presenta saldo deudor.
b) Cuentas de estructura financiera: cuentas de pasivo
Las cuentas de pasivo son aquellas que representan deudas u obligaciones con
terceros por parte de la empresa. Constituirán las fuentes de financiación aje-
na de la empresa.
(170) Deudas a largo plazo

(400) Proveedores
con entidades de crédito
Debe Haber Debe Haber
La cuenta “Proveedores” representa deudas con suministradores de mercancías. Se trata

de una obligación de pago para la empresa y, por ello, será una cuenta de PASIVO.
La cuenta “Deudas a largo plazo con entidades de crédito” recoge las deudas contraídas con
entidades de crédito por préstamos recibidos y otros débitos, con vencimiento superior a un
año. Se trata de una obligación de pago a largo plazo. Es un PASIVO para la empresa.
Convenio de cargo y abono para las cuentas de pasivo
Las variaciones en los elementos patrimoniales de pasivo (deudas u

obligaciones con terceros) se registrarán de acuerdo a las siguientes re-
glas, comúnmente aceptadas por convenio:
• La cuentas de pasivo nacen por el haber (se abonan). En efecto, el va-

lor inicial del elemento al que representan se recoge en la parte de-
recha de la cuenta.
• Los aumentos de pasivo se anotan en el haber (se abonan).
• Las disminuciones de pasivo se anotan en el debe (se cargan).
• Las cuentas de pasivo tienen saldo acreedor (la suma de las anotaciones
del debe es menor que la suma de las anotaciones en el haber) o cero.
Vamos a utilizar la cuenta de “Proveedores” para ilustrar cómo se registran las variaciones
en dicho elemento patrimonial, atendiendo al convenio de cargo y abono.
1) El día 01/01/20XX, la empresa Y tiene deudas con sus proveedores de mercaderías por
valor de 12.000 euros. La empresa abre la cuenta anotando su saldo inicial.
(400) Proveedores
Debe Haber
12.000
Como podemos observar, el valor inicial ha de inscribirse en el haber de la cuenta.
2) El día 20/04/20XX, se satisfacen 400 euros.
(400) Proveedores
Debe Haber
400 12.000
La deuda con los proveedores se reduce en 400 euros, por lo que debemos anotar el im-
porte en el debe de la cuenta. Se trata de una disminución de pasivo.
3) El día 15/05/20XX, la empresa contrae una nueva deuda con un proveedor por valor
de 300 euros.
(400) Proveedores
Debe Haber
400 12.000
300
Se trata de una nueva obligación de pago para la empresa y, por tanto, deberá anotarse
en el haber.
(400) Proveedores
Debe Haber
400 12.000
11.900 (Sa) 300
• Suma de las anotaciones en el debe: 400
• Suma anotaciones en el haber: 12.000 + 300 = 12.300
• Saldo: 400 – 12.300 = –11.900  Saldo acreedor por valor de 11.900 €
Al ser menor el importe del debe que el importe que figura en el haber, el resultado de la
resta será inferior a cero. Cuando esto sucede, decimos que hay un saldo acreedor y omi-
timos el signo negativo.
c) Cuentas de estructura financiera: cuentas de patrimonio neto
Las cuentas de patrimonio neto son aquellas que representan las fuentes de fi-
nanciación propia de la empresa. Comprenderán tanto los fondos aportados
por los propietarios (fundamentalmente, el capital) como los fondos genera-
dos por la propia empresa y materializados en beneficios no repartidos (reser-
vas, resultado del ejercicio en curso).
(100) Capital social (113) Reservas voluntarias
La cuenta “Capital social” recoge las aportaciones de capital realizadas por los socios
(propietarios) en las sociedades de carácter mercantil. Forma parte de la financiación pro-
pia de la empresa y es, por tanto, una cuenta de patrimonio neto.
La cuenta “Reservas voluntarias” recoge las reservas constituidas libremente por la em-
presa. Proceden de beneficios no distribuidos y forman parte del patrimonio neto.
Ambos conceptos serán estudiados detenidamente en el módulo cuarto de este material.

Convenio de cargo y abono para las cuentas de patrimonio neto
Las variaciones en los elementos patrimoniales de patrimonio neto

(fondos propios) se registrarán de acuerdo a las siguientes reglas, co-
múnmente aceptadas por convenio:
• La cuentas de patrimonio neto nacen por el haber (se abonan). En

efecto, el valor inicial del elemento al que representan se recoge en
la parte derecha de la cuenta.
• Los aumentos de patrimonio neto se anotan en el haber (se abonan).
• Las disminuciones de patrimonio neto se anotan en el debe (se cargan).
• Las cuentas de patrimonio neto tienen saldo acreedor (la suma de las
anotaciones del debe es menor que la suma de las anotaciones en el
haber) o cero.
Utilizaremos la cuenta de “Reservas voluntarias” para ilustrar cómo se registran las varia-
ciones en dicho elemento patrimonial, atendiendo al convenio de cargo y abono.
1) El día 01/01/20XX, la empresa Y tiene constituidas unas reservas voluntarias por valor
de 15.000 euros. La empresa abre la cuenta anotando su saldo inicial.
(113) Reservas voluntarias
Debe Haber
15.000
El valor inicial se inscribe en el haber de la cuenta.
2) El día 30/08/20XX, la junta general decide repartir parte de las reservas voluntarias en-
tre sus accionistas. El montante que se reparte asciende a 10.000 euros.
Debe Haber
10.000 15.000
La cuantía de las reservas disminuye en 10.000 euros que deben anotarse en el debe de
la cuenta.
3) El día 31/12/20XX, la empresa decide destinar 7.000 euros del beneficio generado du-
rante el período a reservas voluntarias.
Debe Haber
10.000 15.000
7. 000
Se trata, pues, de un incremento de este elemento del patrimonio neto de la empresa.

Debe Haber
10.000 15.000
12.000 (Sa) 7.000
• Suma de las anotaciones en el debe: 10.000

• Suma anotaciones en el haber: 15.000 + 7.000 = 22.000
• Saldo: 10.000 – 22.000 = –12.000 Saldo acreedor por valor de 12.000 €
Una vez vistas las tres clases de cuentas (activo, pasivo y patrimonio neto), pode-
mos sintetizar el convenio de cargo y abono por medio del siguiente esquema:
Convenio de cargo y abono
Cuentas de activo Cuentas de pasivo Cuentas de patrimonio neto
Saldo inicial
Saldo inicial Saldo inicial Disminución
Disminución Disminución de Incremento
Incremento de activo de pasivo Incremento patrimonio de
de activo de pasivo neto patrimonio
neto
Es importante señalar que tanto los fondos ajenos (pasivo) como los
fondos propios (patrimonio neto) siguen las mismas reglas de cargo y
abono. Esto se debe a que ambos pertenecen a la estructura financiera
de la empresa.
2.1.4. Cuentas de diferencias: gastos e ingresos
Las cuentas de gastos e ingresos se consideran cuentas de patrimonio neto. No

son cuentas de activo ni de pasivo. Aunque se estudiarán con mayor profun-
didad en el módulo “Determinación y distribución del resultado del ejercicio”
de la asignatura, consideramos necesario realizar una somera presentación del
funcionamiento de las cuentas de diferencias en el presente módulo.
Como señala José Rivero,
“la actividad o gestión de las empresas produce continuamente diferencias, que cuan-
do son negativas (gastos), se puede considerar que originan una disminución en el
neto patrimonial, y cuando son positivas (ingresos), un aumento en dicha masa pa-
trimonial”.
Ya se estudió en el módulo “Introducción a los fundamentos de la contabili-

dad” que el resultado del ejercicio se calcula haciendo la diferencia entre los
ingresos y los gastos y con ellos se elabora la cuenta de pérdidas y ganancias.
Los gastos e ingresos no aparecen en el balance de situación, pero el resultado

sí que se indica en el balance. Concretamente, el beneficio supone un aumen-
to de patrimonio neto y las pérdidas suponen una disminución de patrimonio
neto.
Finalmente, el resultado se coloca en el patrimonio neto del balance, con sig-

no positivo (si hay beneficio) o con signo negativo (si hay pérdida).
Por tanto, se puede decir que, como cada gasto del ejercicio supone
que haya al final menos beneficio, y por ello, menos patrimonio ne-
to, las cuentas de gastos representan disminuciones de patrimonio
neto.
Análogamente, los ingresos serán aumentos de patrimonio neto.
A continuación, vemos cómo se formula el convenio de cargo y abono para

gastos e ingresos:
Convenio de cargo y abono para las cuentas de diferencias
• Al constituir disminuciones del patrimonio neto, los gastos siem-

pre nacen por el debe y, como veremos al final del módulo en el
apartado correspondiente al ciclo contable, se abonan al final del
ejercicio con cargo a la cuenta “Resultado del ejercicio”.
• Al constituir aumentos del patrimonio neto, los ingresos siempre
nacen por el haber y, como veremos al estudiar el ciclo contable, se
cargan al final del ejercicio con abono a la cuenta “Resultado del
ejercicio”.
• Los aumentos en las cuentas de gastos se anotan en el debe (se
cargan).
• Los aumentos en las cuentas de ingresos se anotan en el haber (se a
En el cuadro que antecede sobre las
abonan). cuentas de diferencias, hemos utilizado
las expresiones “con cargo a” y “con
abono a” para hacer referencia a la
• El saldo de las cuentas de gastos siempre será deudor o cero. contrapartida de las cuentas de gasto o
ingreso utilizadas. Ambas expresiones se
• El saldo de las cuentas de ingresos siempre será acreedor o cero. explicarán en el apartado 2.2.2, “La
partida doble y el principio de
dualidad”, del presente módulo
didáctico.
Ejemplos de gasto
El gasto de electricidad de la empresa X para el mes de diciembre de 20XX ha ascendido

a 350 euros.
La empresa ha incurrido en un gasto de 1.200 euros al contratar con un periódico la pu-

blicación de un anuncio diario a lo largo del mes de diciembre de 20XX.
Según indica el cuadro de cuentas del Plan General de Contabilidad, la cuenta sumi-
nistros (628) recoge el gasto en electricidad y cualquier otro abastecimiento no alma-
cenable y la cuenta publicidad, propaganda y relaciones públicas (627) recoge el
importe de los gastos satisfechos por los conceptos mencionados en el propio nombre
de la cuenta.
Por tratarse de cuentas de gasto, figurarán en el grupo 6 del cuadro de cuentas.
(627) Publicidad, propaganda

(628) Suministros
y relaciones públicas
350 1.200
Los importes se recogen en el debe de sus cuentas respectivas, ya que constituyen una
disminución de patrimonio neto.
Ejemplos de ingreso
La empresa X ha obtenido un ingreso de 3.000 euros por alquilar a un tercero un inmue-

ble de su propiedad.
La empresa registra un ingreso de 15.000 euros como consecuencia de la prestación de

los servicios de asesoría fiscal que constituyen su actividad principal.
Según indica el cuadro de cuentas del Plan General de Contabilidad, la cuenta ingresos
por arrendamientos (752) recoge los ingresos devengados por el alquiler de bienes mue-
bles o inmuebles y la cuenta prestaciones de servicios (705) recoge el importe servicios
prestados por la empresa en su actividad habitual.
Por tratarse de cuentas de ingreso, figurarán en el grupo 7 del cuadro de cuentas.
(752) Ingresos por arrendamientos (705) Prestaciones de servicios
3.000 15.000
Los importes se recogen en el haber de sus cuentas respectivas, ya que constituyen un

aumento del patrimonio neto.
2.1.5. Leyes generales de funcionamiento de las cuentas
Ley de desglose o disociativa
Toda cuenta puede ser dividida en varias subcuentas, que a su vez pue-
den ser desglosadas en otras subdivisiones y así sucesivamente.
Al procedimiento consistente en crear varias subcuentas a partir de una

cuenta dada se le denomina desglose.
La empresa X registra los movimientos de sus cuentas corrientes bancarias en la cuenta

siguiente:

Debe Haber
Debido a la necesidad del departamento financiero de la empresa de conocer la situación

a
En el módulo “Activo y pasivo
exacta de cada una de sus tres cuentas corrientes, se decide desglosar la cuenta en varias corrientes” de la asignatura se estudiará
detenidamente el desglose de la cuenta
subcuentas que las recojan individualmente. de mercaderías, que constituye uno de
los ejemplos más importantes de
aplicación de la ley de desglose.
(5721) Bancos, cuenta 1 (5722) Bancos, cuenta 2 (5723) Bancos, cuenta 3
Las cuentas se pueden desglosar en sentido horizontal o en sentido vertical.
• Decimos que el desglose es horizontal cuando éste se produce aten-

diendo a la denominación de la cuenta. El ejemplo anteriormente ci-
tado corresponde a este tipo de desglose.
• Decimos que el desglose es vertical cuando éste se produce atendien-

do a las distintas operaciones que tienen relación con la cuenta.
Ejemplo de desglose vertical
La empresa X registra los movimientos de efectivo en su cuenta de caja:
(570) Caja, euros
Debe Haber
El responsable del departamento financiero decide computar por separado los cobros y
los pagos en efectivo. Para ello, se desglosa la cuenta anterior en las dos siguientes:
(5701) Caja, cobros (5702) Caja, pagos
Ley de integración o asociativa
Si se considera necesario, se pueden integrar varias cuentas de similar

naturaleza en una sola, con el fin de agrupar la información contenida
en ellas.
Al procedimiento consistente en agrupar varias cuentas en una se le de-

nomina integración. La integración es el proceso inverso al desglose.
La empresa X registra los derechos de cobro de sus clientes en tres cuentas diferenciadas.
(4301) Clientes, zona

(4302) Clientes, zona norte (4303) Clientes, zona sur
centro
Debido a la necesidad del departamento de cobros de la empresa de conocer la situación

global respecto de los derechos de cobro en poder de la empresa, se decide integrar las
tres cuentas de clientes en una única cuenta.
(430) Clientes
Debe Haber
Ley de eliminación
Si, debido a un hecho contable concreto, una misma cuenta debe ser
cargada y abonada por idéntico importe, es lícito eliminarla total o par-
cialmente.
El alcance de esta ley es limitado, ya que no es conveniente que debido

a ciertas compensaciones se produzca una pérdida de información rele-
vante para la empresa.
Lo enunciado en la ley de eliminación no debe confundirse con el princi-

pio contable de no compensación que, tal y como se vio en el módulo
“Introducción a los fundamentos de la contabilidad”, estipula que en nin-
gún caso se podrán compensar partidas del balance de situación entre sí
(activos con pasivos) ni partidas de la cuenta de pérdidas y ganancias entre
sí (gastos con ingresos), salvo que una norma disponga de forma expresa lo
contrario.
La ley de eliminación hace referencia a una misma cuenta y no a partidas o

cuentas de masas patrimoniales diferentes.
Un empresario posee una peluquería. Introduce en la caja registradora un billete de 50

euros y extrae de ella veinticinco monedas de 2 euros.
(570) Caja, euros
Debe Haber
50 50
El contable, en aplicación de la ley de eliminación, puede optar por eliminar ambos

apuntes, ya que se ha producido un hecho contable que implica un cargo y un abono en
la misma cuenta por idéntico importe.
Ley de conexión o coordinación
En un sistema de contabilidad, cualquier cuenta puede coordinarse con

las demás, directa o indirectamente.
• Si la relación de coordinación se produce entres dos cuentas que es-

tán habitualmente relacionadas, decimos, en palabras del profesor
Fernández Pirla, que la coordinación es específica.
• Si la relación de coordinación se produce entres dos cuentas que no

guardan una relación habitual, decimos que se trata de una coordi-
nación genérica.
Ejemplo de coordinación específica
Tomemos el siguiente hecho contable: la empresa paga en efectivo 600 euros a un pro-
veedor al que le adeudaba dicha cantidad.
En esta operación, intervendrán dos elementos patrimoniales: proveedores y caja.
Por un lado, se producirá una disminución del efectivo al realizar el pago y, por otro lado,
disminuirá la deuda de la empresa con los proveedores. Hay, pues, una disminución del
activo y una disminución del pasivo de la empresa.
Siguiendo el convenio del cargo y el abono, haremos los siguientes apuntes:
(570) Caja, euros  (400) Proveedores
600 600
Como vemos, las cuentas “Caja, euros” y “Proveedores” están relacionadas. En este caso,
dado que la relación entre ambas cuentas es algo habitual (las deudas con proveedores
suelen pagarse en efectivo o mediante transferencia bancaria), diremos que se trata de
una coordinación específica.
Ejemplo de coordinación genérica
La empresa X entrega a otra empresa uno de sus ordenadores a cambio de una máqui-
na para su proceso productivo. Ambos bienes están nuevos y tienen un valor de 2.000
euros.
En este caso, se cambia un activo por otro. Se trata de una permuta. Para simplificar el
ejercicio, se ha supuesto que ambos bienes tienen idéntico valor y dicha permuta no ge-
nera pérdida ni beneficio.
Siguiendo el convenio de cargo y abono, haremos los siguientes apuntes:
(217) Equipos para procesos 

(213) Maquinaria
información
2.000 2.000
Dado que la relación entre ambas cuentas es algo inhabitual, consideraremos que se trata
de una coordinación genérica.
2.1.6. Funcionamiento administrativo de las cuentas
Los elementos patrimoniales sufren alteraciones a lo largo de la vida de la empre-

sa. Como hemos visto, dichas alteraciones se anotan en las cuentas. Las variacio-
nes en un elemento patrimonial pueden medirse siguiendo un procedimiento
administrativo o especulativo.
Si, tanto los incrementos como las disminuciones del elemento patri-
monial, se registran conforme al mismo valor de referencia, decimos
que la cuenta funciona de forma administrativa.
El funcionamiento administrativo implica, por tanto, la persistencia de valo-

res o, lo que es lo mismo, el uso del mismo precio, coste o valor a la hora de
registrar las variaciones en un elemento patrimonial.
Si, por ejemplo, se ha comprado un terreno por 16.000 euros y, con posterio-
ridad, se vende por 20.000, se tendrá que dar de baja dicho terreno por el im-
porte en que fue valorado la compra y no por el importe de la venta. El
beneficio de la operación deberá registrarse en una cuenta de diferencias espe-
cífica.
Veamos cómo quedaría el cómputo de dicha operación:
(772) Beneficios procedentes de

(210) Terrenos y bienes naturales
las inversiones inmobiliarias
16.000 16.000 4.000
Al comprar el terreno, se habrá efectuado una anotación en el debe por 16.000

euros, ya que estamos ante un aumento de dicho activo. Una vez vendido, el
procedimiento administrativo implica que deberá anotarse la disminución en
el haber por el mismo precio que costó el terreno y no por el precio de venta.
La diferencia entre el precio de venta y el precio de compra (20.000 – 16.000
= 4.000), deberá recogerse en una cuenta que indique el beneficio de la opera-
ción.
Un caso obvio de funcionamiento administrativo es el de las cuentas de “Caja,

euros” y “Bancos e instituciones de crédito c/c vista, euros”, ya que, en ambos
casos, las entradas y salidas de dinero se miden atendiendo a un mismo valor:
En el módulo “Activo y pasivo
a
el valor legal del propio dinero. corrientes” de la asignatura se estudiará
el funcionamiento de la cuenta de
mercaderías, conforme a la legislación
vigente en el país. Es importante tener
en cuenta que el ejemplo aquí expuesto
Veamos a continuación dos ejemplos del procedimiento administrativo apli- no se corresponde con dicha normativa.
Se trata, simplemente, de ilustrar el
funcionamiento administrativo.
cado a la cuenta de “Mercaderías”.
1) La empresa X compra 100 unidades de mercaderías a 6 euros cada una.
Mercaderías
Debe Haber
600 (*)
(*) 100 unidades por 6 € = 600
2) Con posterioridad, la empresa X vende las 100 unidades a 8 euros cada una.
Mercaderías
Debe Haber
600 600
El procedimiento administrativo de la cuenta implica que debemos dar de baja las 100
unidades al mismo precio al que fueron dadas de alta (precio de compra). Por tanto, será
necesario recoger el beneficio de la operación (2 euros por unidad) en una cuenta espe-
cífica de diferencias.
Resultado bruto en ventas
Debe Haber
200 (*)
(*) 2 € de beneficio por 100 unidades = 200
Al tratarse de un beneficio (incremento de neto) se anotará en el haber de la cuenta.
En las cuentas con funcionamiento administrativo, el saldo represen-

tará en todo momento el valor del elemento patrimonial.
1) La empresa X adquiere 50 unidades de mercaderías a 10 euros cada una.
Mercaderías
Debe Haber
500
2) Con posterioridad, la empresa X vende 45 unidades a 15 euros cada una.
Mercaderías
Debe Haber
500 450 (*)

50 (Sd)
(*) 45 unidades a 10 € (precio de compra)

= 450
El saldo deudor de 50 euros nos indica el valor de las existencias de mercaderías que que-
dan en poder de la empresa: 5 unidades valoradas a un precio de compra de 10 euros cada
una.
Por otro lado, el beneficio de la operación deberá recogerse en la cuenta de diferencias

específica:
Resultado bruto en ventas
Debe Haber
225 (*)
(*) 5 € de beneficio por 45 unidades = 225
El procedimiento administrativo será el utilizado en la mayoría de las cuentas de activo

y en la totalidad de las cuentas de pasivo. En el caso de que haya beneficios o pérdidas
derivados de las operaciones efectuadas con dichas cuentas, se recogerán los resultados
positivos o negativos en cuentas específicas de diferencias.
2.1.7. Funcionamiento especulativo de las cuentas
Cuando para registrar los incrementos de un elemento patrimonial se

utiliza un valor de referencia distinto al que se usa para registrar sus dis-
minuciones, decimos que la cuenta representativa del elemento patri-
monial en cuestión funciona de forma especulativa.
En el caso de las cuentas de activo que funcionen mediante el procedimiento

especulativo, las entradas se computarán al precio de compra o de coste y las
salidas al precio de venta. Es frecuente que sigan este procedimiento de con-
tabilización las cuentas representativas de los activos que, dada su naturaleza,
suelan generar beneficios o pérdidas de forma habitual. Es el caso de las mer-
caderías en una empresa comercial.
El saldo de las cuentas especulativas incluye, además del valor del ele-
mento patrimonial, la ganancia o la pérdida registrada en las operacio-
nes en las que ha intervenido dicho elemento.
Por ello, al finalizar el ejercicio económico habrá que realizar una regulari-
zación para que el saldo de la cuenta refleje la situación real del elemento
patrimonial. Paralelamente, habrá que hacer un apunte en una cuenta de
diferencias que refleje el beneficio o la pérdida que se haya obtenido.
Ilustraremos a continuación lo comentado, mediante algunos ejemplos del funciona-

miento especulativo para la cuenta de “Mercaderías”.
• Ejemplo 1
1) La empresa X adquiere 250 unidades físicas de mercaderías a un precio unitario de 20

euros. La anotación en la cuenta de mercaderías será:
Mercaderías Cuenta de “Mercaderías”
Debe Haber Los ejemplos aquí expuestos

no se corresponden con la nor-
5.000 mativa vigente en el país res-
pecto de la contabilización de
las operaciones en que inter-
vienen las existencias comer-
ciales, ya que en ellos
2) Al cabo del tiempo, vende las 250 unidades a un precio de venta de 25 euros por unidad: utilizaremos la cuenta de mer-
caderías como cuenta única.
Mercaderías En el módulo “Activo y pasivo
corrientes” de la asignatura se
Debe Haber tratará a fondo esta cuestión,
abordando el desglose de la
5.000 6.250 (*) cuenta de mercaderías.
1.250 (Sa) La normativa española indica
que, para reflejar las diferentes
operaciones con mercaderías,
se deberán utilizar diferentes
(*) 250 unidades a 25 € = 6.250 cuentas específicas de gastos e
ingresos, tales como “Compras
de mercaderías”, “Ventas de
Como podemos observar, el procedimiento especulativo implica que las entradas y las salidas mercaderías”, “Devoluciones
de existencias se valoran de acuerdo a un criterio diferente. Las compras se valoran al precio de compras y operaciones si-
de compra y las ventas al precio de venta. No existe, pues, persistencia de valores. milares”, etc., quedando la
cuenta de “Mercaderías” úni-
En el procedimiento administrativo, las ventas, al igual que las compras, quedaban valo- camente para reflejar las exis-
radas al precio de compra. tencias iniciales en el almacén.
El saldo acreedor no nos indica la situación actual de las mercaderías, ya que incorpora
en sí el beneficio derivado de la operación de compraventa. En efecto, sabemos que se
han vendido todas las existencias de mercaderías, por lo que el valor de las existencias
que permanecen en la empresa será nulo.
El beneficio de la operación de compraventa se calcula fácilmente restando al importe de

la venta el coste de las unidades vendidas:
Pv · Qv – Pc · Qv = 25 · 250 – 20 · 250 = 1.250 €
Pv: Precio de venta

Pc: Precio de coste
Qv: Número de unidades vendidas
Podemos observar, que, al haberse vendido todas las unidades en poder de la empresa, el
saldo acreedor de la cuenta de mercaderías coincide con el beneficio.
3) Al finalizar el ejercicio económico, será necesario determinar el valor de las existencias

finales. Para que el saldo de la cuenta de mercaderías refleje la situación real de las exis-
tencias, será necesario eliminar la parte del saldo que corresponda al beneficio obtenido.
En este caso, “sobran” 1.250 euros en el haber de la cuenta de mercaderías, por lo que
habrá que realizar un apunte en el debe de la cuenta por ese mismo importe. Por otra par-
te, el beneficio se registrará en la cuenta de diferencias oportuna.
Mercaderías Resultado bruto en ventas
5.000 6.250
1.250 1.250 (Sa) 1.250(*)
Saldo = 0 Saldo = 0
(*) Se obtiene un beneficio de 5 € por unidad (precio de venta – precio de coste =

= 25 €/u. – 20 €/u.). 250 unidades por 5 € = 1.250
El saldo cero nos indica que no quedan existencias de mercaderías en la empresa.
• Ejemplo 2
Utilizaremos los mismos datos de partida que en el ejemplo anterior, pero esta vez la
compraventa arrojará un resultado negativo.
1) La empresa X adquiere 250 unidades físicas de mercaderías a un precio de 20 euros.
Mercaderías
Debe Haber
5.000
2) Al cabo del tiempo, vende las 250 unidades a un precio de venta de 16 euros por unidad:
Mercaderías
Debe Haber
5.000 4.000(*)
1.000 (Sd)
(*) 250 unidades a 16 € = 4.000
El saldo deudor no nos indica la situación actual de las mercaderías, ya que incorpora en
sí la pérdida sufrida en la compraventa. Al haberse vendido todas las existencias de mer-
caderías, el valor de las existencias que permanecen en la empresa será nulo.
La pérdida de la operación de compraventa se calcula fácilmente restando al importe de

la venta el coste de las unidades vendidas:
Pv · Qv – Pc · Qv = 16 · 250 – 20 · 250 = –1.000 €
Podemos observar, que, al haberse vendido todas las unidades propiedad de la empresa,
el saldo deudor de la cuenta de mercaderías coincide, en valor absoluto, con la pérdida.
3) Al finalizar el ejercicio económico, será necesario determinar el valor de las existencias

finales. Para que el saldo de la cuenta de mercaderías refleje la situación real de las exis-
tencias, será necesario quitar del saldo el importe que corresponda a la pérdida obtenida.
Dado que la pérdida viene representada por un número negativo, para eliminarla habrá
que sumar dicho importe. En este caso, el saldo incorpora –1.000 € en concepto de pér-
dida; para eliminarlos de la cuenta, habrá que realizar un apunte en el haber (disminu-
ción de activo) de la cuenta por ese mismo importe. Por otra parte, la pérdida se registrará
en la cuenta de diferencias oportuna.
5.000 4.000 1.000 (*)

1.000 1.000 (Sd)
Saldo = 0 Saldo = 0
(*) Se obtiene una pérdida de 4 € por unidad. 250 unidades por 5 € = 1.000
Una vez hecha la regularización, el saldo cero nos indica que no quedan existencias de
mercaderías en la empresa.
A partir de lo visto en los dos ejemplos anteriores, podemos elaborar el si-

guiente cuadro acerca de la información que proporciona el saldo de las cuen-
tas de activo que funcionan especulativamente.
Si no quedan existencias en el almacén al finalizar el ejercicio, un saldo

acreedor (D < H) nos indicará la cuantía del beneficio derivado de las
operaciones de compraventa.

deudor (D > H) nos indicará la cuantía de la pérdida derivada de las ope-
raciones de compraventa.

cero (D = H) nos indicará que no ha habido ni beneficio ni pérdida en
las operaciones de compraventa.
Veamos, a continuación, algún ejemplo en el que sí queden existencias en po-

der de la empresa al finalizar el ejercicio:
Ejemplo 1
1) La empresa X adquiere 1.600 unidades físicas de mercaderías a un precio unitario de

200 euros.
Mercaderías
Debe Haber
320.000
2) Se venden 1.200 unidades a un precio de venta de 300 euros por unidad:
Mercaderías
Debe Haber
320.000 360.000 (*)

40.000 (Sa)
(*) 1.200 unidades a 300 € = 360.000
El saldo acreedor de 40.000 euros indicaría que las existencias están valoradas en –40.000 €,
lo cual, obviamente, no refleja el valor real de las mercaderías que permanecen en el al-
macén. Veamos cuál será la valoración correcta de las existencias finales y el beneficio
obtenido al vender las 1.200 unidades:
• Beneficio de la operación de compraventa:
Pv · Qv – Pc · Qv = 300 · 1.200 – 200 · 1.200 = 120.000 €
• Existencias finales de mercaderías: quedan 400 unidades en el almacén valoradas a un

precio de coste de 200 €  400 · 200 = 80.000 €.
Observamos que el beneficio (120.000 euros) coincide con la suma del saldo acreedor
(40.000 euros) y de las existencias finales (80.000 euros).
3) Al finalizar el ejercicio económico, regularizaremos la cuenta de mercaderías con el fin

de que ésta refleje las existencias finales. En este caso “sobran” 120.000 euros en el haber
de la cuenta de mercaderías, por lo que habrá que realizar un apunte en el debe de la
cuenta por ese mismo importe. Por otra parte, el beneficio se registrará en la cuenta de
diferencias oportuna.
320.000 360.000
120.000 80.000 (Sd) 120.000 (Sa) 120.000
Una vez realizada la regularización, el saldo deudor nos indica el valor de las existencias
finales de mercaderías en la empresa.
Ejemplo 2
Partiendo de los datos del ejemplo anterior, estudiaremos a continuación lo que sucede-
ría si la compraventa arrojara un resultado negativo.
1) La empresa X adquiere 1.600 unidades físicas de mercaderías a un precio unitario de

200 euros.
Mercaderías
Debe Haber
320.000
2) Se venden 1.200 unidades a un precio de venta de 150 euros por unidad:
Mercaderías
Debe Haber
320.000 180.000(*)
140.000 (Sd)
(*) 1.200 unidades a 150 € = 180.000
El saldo deudor de 140.000 € no refleja el valor real de las mercaderías que permanecen
en el almacén. Veamos cuál será la valoración correcta de las existencias finales y la pér-
dida ocurrida al vender las 1.200 unidades:
• Pérdida de la operación de compraventa:
Pv · Qv – Pc · Qv = 150 · 1.200 – 200 · 1.200 = –60.000 €
• Existencias finales de mercaderías: quedan 400 unidades en el almacén valoradas a un

precio de coste de 200€  400 · 200 = 80.000 €
Observamos que si al saldo deudor le restamos el importe de la pérdida, se obtiene el va-

lor de las existencias finales de mercaderías.
3) Al finalizar el ejercicio económico, para que el saldo de la cuenta de mercaderías

refleje la situación real de las existencias, será necesario quitar del saldo el importe
que corresponda a la pérdida sufrida. Dado que la pérdida viene representada por un
número negativo, para eliminarla habrá que sumar dicho importe. En este caso, el sal-
do incorpora –60.000 € en concepto de pérdida; para eliminarlos de la cuenta habrá que
realizar un apunte en el haber (disminución de activo) de la cuenta por ese mismo im-
porte. Por otra parte, la pérdida se registrará en la cuenta de diferencias oportuna.
320.000 180.000 60.000 60.000 (Sd)

60.000
80.000 (Sd)
Una vez realizada la regularización, el saldo deudor nos indica el valor de las existencias
finales de mercaderías en la empresa que, efectivamente, ascenderá a 80.000 euros.
2.2. El principio de dualidad
2.2.1. Breve introducción histórica
Antes de enunciar el principio de dualidad, haremos una somera referencia al

nacimiento histórico de la partida doble.
Con la introducción en Occidente de la numeración arábiga, se desarrolla

enormemente la operatividad y la capacidad de cálculo. Hacia el siglo XIII, sur-
ge en Italia el sistema de partida doble para el registro de las operaciones mer-
cantiles. En 1340, aparece el Libro dello Massaria, en el que algunos tesoreros
de Génova explican los usos bancarios de la época. En esa obra, quedan enun-
ciadas las reglas básicas de la partida doble.
Pero es en 1494 cuando se produce el acontecimiento que marcará definitiva-

mente el desarrollo de la doctrina de la partida doble contable. El monje fran-
ciscano Luca Pacioli, pensador y matemático, publica en Venecia su
extraordinaria obra Summa de Arithmetica, Geometria, Proportioni e Proporciona-
lita, en la que dedica treinta y seis capítulos a describir de manera sistemática
los métodos contables utilizados por los grandes comerciantes venecianos.
Esos capítulos constituyen el primer tratado de contabilidad del que se tiene
noticia. En ellos, Fray Luca Pacioli no se limita a exponer las reglas prácticas
del uso contable, sino que aborda los fundamentos de la partida doble.
Aunque no puede decirse con propiedad que Luca Pacioli sea el creador del sis-
tema de partida doble, puesto que éste ya venía utilizándose anteriormente,
su obra supuso un espaldarazo decisivo para el estudio científico de la doctrina
contable.
2.2.2. La partida doble y el principio de dualidad
Retrato de Luca Pacioli, obra del pintor Jacopo de

Hemos estudiado, en el módulo “Introducción a los fundamentos de la conta- Barbari (Jacob Welsh) (1440-1515)
bilidad”, el patrimonio de la empresa, haciendo especial hincapié en la divi-

sión entre la estructura económica (bienes, derechos e inversiones que forman
el activo) y la estructura financiera (obligaciones con terceros o pasivo y recur-
sos propios o neto patrimonial). La ecuación fundamental del patrimonio
quedaba enunciada de la siguiente forma:
Activo = Pasivo + Neto Patrimonial
Esta identidad matemática entre el origen o la procedencia de los fondos de la

empresa (estructura financiera) y su aplicación o materialización en bienes y
derechos concretos (estructura económica) constituye el fundamento econó-
mico de la partida doble.
Dado que la ecuación fundamental de patrimonio siempre ha de cumplirse,

no es posible que se produzca una alteración en un solo elemento patrimonial
sin que haya al menos una alteración en otro elemento, de modo que la ba-
lanza quede equilibrada. Por ello, todo hecho contable implicará una varia-
ción en dos o más cuentas.
• Desde un punto de vista jurídico, el postulado fundamental de la

partida doble se enunciaría diciendo que “no hay deudor sin acree-
dor, ni acreedor sin deudor". Es decir, que toda deuda o préstamo tie-
ne una doble implicación contable, según quién sea el deudor y
quién el acreedor.
• Desde el punto de vista económico, el fundamento de la partida
doble radica en la separación de los bienes y derechos por un lado y
las obligaciones y recursos propios por otro.
En todo hecho económico habrá, por una parte, un origen o financiación, que
habrá de registrarse en el haber de una o varias cuentas y, por otra parte, una
aplicación o materialización de dicha financiación que deberá registrase en el
debe de una o más cuentas. Por tanto, un cargo en una o varias cuentas siem-
pre supone un abono en una o varias cuentas.
Por último, dado que, como reza la ecuación del patrimonio, los orígenes de
fondos son iguales a las aplicaciones de fondos, la suma total los importes de
todas las anotaciones en el debe de las cuentas debe coincidir con la suma total
de todas la anotaciones en el haber de las mismas.
El convenio de cargo y abono responde a la sistemática de la partida doble, ya

que las variaciones en la estructura económica se registran de forma inversa a
las variaciones en la estructura financiera, de modo que siempre se verifique
la ecuación fundamental del patrimonio.
El soporte conceptual y matemático de la partida doble es el llamado prin-

cipio de dualidad, que se concreta en la aplicación de las reglas de cargo y
abono.
El principio de dualidad estipula que todo sistema de cuentas debe te-

ner, al menos, dos series de cuentas de funcionamiento opuesto y en
cada hecho contable deben intervenir al menos dos anotaciones de sig-
no contrario.
A continuación, ilustraremos el funcionamiento de la partida doble en

contabilidad con un ejemplo sencillo en el que intervengan dos agentes
económicos.
La empresa X cobra 2.200 euros que le adeudaba CONTASA, uno de sus principales clien-
tes. La operación se realiza a través de las cuentas corrientes de ambas empresas.
a) ¿Cómo afecta dicha operación a la contabilidad de la empresa X?
Para la empresa X, la operación supone por una parte un incremento de 2.200 euros en
su cuenta corriente y, por otra parte, una disminución de sus derechos de cobro sobre
clientes por el mismo importe.
(572) Bancos e instituciones Observación

(430) Clientes
de crédito c/c vista, euros
Diremos que la empresa ha
Debe Haber Debe Haber cargado la cuenta de bancos
con abono a clientes por
2.200 2.200 2.200, o bien que se ha abona-
do clientes con cargo a ban-
cos. Este tipo de nomenclatura
en la que se indica la contra-
partida de la cuenta que se
Es importante destacar varias cuestiones a raíz de esta operación:
carga o abona es muy usual en
el mundo contable.
• Se trata de un hecho contable permutativo, ya que el patrimonio neto de la empre-
sa no se ve alterado. Es una simple permuta entre dos elementos patrimoniales de
activo.
• Es un hecho contable neutro, ya que no altera la cuantía de la estructura económica

ni la de la estructura financiera. En efecto, el activo crece en 2.200 euros y disminuye
por el mismo importe, con lo que, finalmente, permanece invariable.
• La cantidad anotada en el debe de una cuenta coincide con la cantidad anotada en el

haber de la otra.
• La cantidad anotada en el debe de la cuenta 572 corresponde a un incremento de ac-

tivo (convenio de cargo y abono).
• La cantidad anotada en el haber de la cuenta 430 corresponde a una disminución de

activo (convenio de cargo y abono).
b) ¿Cómo afecta dicha operación a la contabilidad de la empresa CONTASA?
Para la empresa CONTASA, la operación supone por una parte una disminución de sus
deudas con terceros por 2.200 euros y, por otra parte, una disminución en su cuenta co-
rriente por el mismo importe.
(572) Bancos e instituciones

(400) Proveedores
de crédito c/c vista, euros
2.200 2.200
Veamos algunas características significativas de la operación:
• Se trata de un hecho contable permutativo, ya que el patrimonio neto de la empresa

no se ve alterado.
• Es un hecho contable reductivo, ya que tanto la cuantía de la estructura económica

como la de la estructura financieras se ven reducidas en 2.200 euros.
• La cantidad anotada en el debe de una cuenta coincide con la cantidad anotada en el

haber de la otra.
• La cantidad anotada en el debe de la cuenta 400 corresponde a una disminución de

pasivo (convenio de cargo y abono).
• La cantidad anotada en el haber de la cuenta 572 corresponde a una disminución de

activo (convenio de cargo y abono).
c) ¿Qué conclusiones podemos extraer de los dos apartados anteriores?
• Para ambas empresas, se respetan escrupulosamente los postulados de la partida doble:

intervención de, al menos, dos cuentas; idénticos importes totales anotados en el debe
y el haber.
• Un mismo hecho contable tiene varias interpretaciones según la posición relativa de

la empresa en relación con la operación contemplada.
• Con el presente ejemplo, cobra sentido pleno la frase “no hay deudor sin acreedor, ni
acreedor sin deudor”, que se encuentra en la base de la partida doble y de los sistemas
económicos modernos en general.
En contabilidad, es especialmente importante prestar atención al punto de

vista. Si, por ejemplo, nos encontramos ante una operación de compraventa,
los apuntes contables serán diferentes para la empresa que compra que para la
empresa que vende.
Por ello, antes de registrar cualquier hecho contable, es preciso preguntarse de

qué lado de la operación está la empresa de cuya contabilidad nos ocupamos:
¿vende o compra?, ¿suscribe acciones o las emite?, ¿pide un préstamo o lo con-
cede?, etc. De este modo, evitaremos incurrir en errores derivados de adoptar
una perspectiva equivocada.
2.3. Contabilización de las operaciones: el asiento contable
2.3.1. El asiento contable: concepto y representación
Concepto
Un asiento o apunte contable consiste en registrar en un libro de con-

tabilidad las variaciones patrimoniales que se derivan de un hecho eco-
nómico que afecta al patrimonio de la empresa.
Representación
Aunque más adelante estudiaremos específicamente los libros contables

básicos, a partir de este momento prestaremos especial atención a la forma
característica de representar los asientos contables del llamado libro diario
de la empresa, que registra cronológicamente los hechos u operaciones
contables.
El formato que utilizaremos para registrar los asientos en el libro diario tendrá
la siguiente estructura:
Debe Fecha Cuenta a Cuenta Haber
a
A continuación, veremos el significado de cada una de sus partes:
• En la columna del debe, anotaremos los importes correspondientes

a las cuentas que hayan de cargarse.
• En la columna de la fecha, indicaremos la fecha en que tiene lugar

el hecho contable que se registra.
• En la columna del haber, anotaremos los importes correspondien-

tes a las cuentas que deban abonarse.
• En las columnas en las que se indica cuenta, indicaremos el nombre

de las cuentas que intervienen en la operación. A la izquierda, si ha
de realizarse algún apunte en el debe de la cuenta, y a la derecha si
el apunte fuera en el haber.
La letra “a” que figura en el centro del asiento debe entenderse como un signo
“a”
de equivalencia o igualdad, ya que, de acuerdo con los postulados de la partida
La letra “a” es una reminiscen-
doble, las anotaciones en el debe han de sumar el mismo importe, en cada cia jurídica que permanece en
asiento, que las anotaciones en el haber. En términos contables, decimos que los asientos del libro diario.
Proviene de las anotaciones en
los asientos siempre tienen que cuadrar. las que se indicaba que el deu-
dor debía al acreedor una can-
tidad determinada.
Ejemplo 1
La empresa X adquiere, mediante transferencia bancaria, un programa de software por

3.000 euros.
1) Esta operación supone para la empresa un incremento de activo (programa infor-

mático) y un decremento también en su activo (disminución del dinero disponible
en la cuenta corriente). Los apuntes a realizar en las cuentas respectivas serían los si-
guientes:

(206) Aplicaciones informáticas
3.000 3.000
2) Si registramos la operación mediante un asiento en el libro diario:
3.000 --/--/-- (206) Aplicaciones a (572) Bancos e instituciones

informáticas de crédito c/c vista, euros 3.000
Como podemos observar, el asiento refleja de forma simultánea las variaciones de ambos
elementos patrimoniales.
Ejemplo 2
La empresa X adquiere un coche por 38.000 euros. Paga una entrada de 18.000 mediante
transferencia bancaria y deja a deber 20.000 a corto plazo.
1) Esta operación supone para la empresa un incremento de activo (vehículo), un decre-

mento también en su activo (disminución del dinero disponible en la cuenta corriente)
y, por último, un incremento de su pasivo (deuda a corto plazo con el proveedor de in-
movilizado). Los apuntes a realizar en las cuentas respectivas serían los siguientes:
(572) Bancos e
(218) Elementos de (523) Proveedores de
instituciones de crédito c/c
transporte inmovilizado a corto plazo
vista, euros
38.000 18.000 20.000
2) Veamos cómo quedaría el registro de la operación en un asiento del libro diario:
38.000 --/--/-- (218) Elementos a (572) Bancos e instituciones

de transporte a de crédito c/c vista, euros 18.000
(523) Proveedores de
inmovilizado a corto plazo 20.000
En este caso, el asiento refleja las variaciones de los tres elementos patrimoniales. Pode-
mos observar que el importe de las anotaciones en el debe (38.000) coincide con el im-
porte de las anotaciones en el haber (18.000 + 20.000 = 38.000).
2.3.2. Asientos contables simples y compuestos
Atendiendo al número de cuentas que intervienen en la operación registrada

en el asiento, distinguimos entre asientos simples y asientos compuestos.
Un asiento simple es aquel en el que sólo intervienen dos cuentas. Se

realiza una anotación en el debe de una de ellas y una anotación en el
haber de la otra.
Un asiento compuesto es aquel en el que intervienen más de dos cuen-

tas. Al igual que en el caso de los asientos simples, la suma de los impor-
tes anotados en el debe y en el haber siempre han de coincidir.
Si tomamos los asientos realizados en los dos ejemplos del apartado ante-
rior:
3.000 --/--/-- (206) Aplicaciones a (572) Bancos e instituciones

informáticas de crédito c/c vista, euros 3.000
38.000 --/--/-- (218) Elementos de a (572) Bancos e instituciones

transporte a de crédito c/c vista, euros 18.000
(523) Proveedores de 20.000
inmovilizado a corto plazo
En el primer caso, nos encontramos ante un asiento simple, ya que sólo inter-
vienen dos cuentas, mientras que, en el segundo caso, estamos ante un asiento
compuesto formado por tres cuentas.
2.3.3. Contabilización y análisis de hechos contables: ejemplos
Una vez estudiada la sistemática contable y el funcionamiento de la cuenta en

tanto que instrumento esencial para la representación contable, así como la
utilización del asiento para registrar en el libro diario los hechos contables
acaecidos a lo largo del ejercicio económico, nos hallamos en disposición de
abordar la contabilización y el análisis de varios ejemplos prácticos.
Nos proponemos, pues, sintetizar e ilustrar lo visto en el presente módulo has-

ta el momento, con la resolución de casos sencillos y accesibles. En los sucesi-
vos módulos de la asignatura, se tratarán de manera específica los hechos
contables referidos a las distintas masas patrimoniales (activo y pasivo corrien-
tes, financiación básica y activo no corriente) y, por ello, se retomarán muchas
de las operaciones que veremos a continuación. Es conveniente señalar que el
objetivo de este apartado es que el alumno se familiarice con la dinámica con-
table, más allá del dominio concreto de cada uno de los casos presentados.
Con el fin de facilitar la comprensión, seguiremos una serie de pasos encamina-

dos a aprehender el sustrato conceptual de los distintos hechos contemplados:
1) Primer paso: interpretación del hecho económico
Para ello, será necesario determinar qué elementos patrimoniales in-

tervienen en la operación y cuáles son sus cuentas representativas.
2) Segundo paso: determinación de las masas patrimoniales
Localizaremos las masas patrimoniales (activo, pasivo, neto patrimo-

nial) a las que pertenecen las cuentas que intervienen en la operación.
3) Tercer paso: aplicación del convenio de cargo y abono
Tras establecer el sentido de la variación (aumento o disminución) de

cada elemento patrimonial, aplicaremos las reglas de cargo y abono en
función de la masa patrimonial a la que pertenezca cada cuenta.
En este momento, ya podemos establecer qué tipo de hecho contable

está teniendo lugar.
4) Cuarto paso: registro de la operación en cuentas individualiza-

das
5) Registro de la ocupación en el libro diario

Con el fin de resumir la información obtenida en los tres primeros pasos men-
cionados, utilizaremos la siguiente tabla para englobar la información de cada
operación antes de realizar los apuntes contables:
Masa patrimonial que...

Se tiene que registrar
Cuenta Importe
en el…
aumenta disminuye
• En la columna “Cuenta”, pondremos el nombre de las cuentas represen-

tativas de los elementos patrimoniales que intervienen en la operación,
incluyendo el número asociado a la cuenta en el Plan General de Con-
tabilidad.
• En las columnas “Aumenta” y “Disminuye” escribiremos el nombre de la

masa patrimonial (activo, pasivo, patrimonio neto) que aumenta o dismi-
nuye, según sea el caso.
• En la columna “Se tiene que anotar en el…” indicaremos si el apunte co-

rrespondiente a cada cuenta concreta ha de realizarse en el debe o en el ha-
ber, en aplicación del convenio de cargo y abono.
• En la columna “Importe”, anotaremos la cuantía correspondiente a cada

cuenta.
Ejemplos de contabilización y análisis de hechos contables
• Ejemplo 1
El señor X constituye la empresa individual INDI con un capital inicial de 20.000 euros,
materializados en una cuenta corriente en el banco PRESTON.
1) Interpretación del hecho económico
La constitución de la sociedad ilustra muy bien la doble perspectiva desde la que de-
* Es usual abreviar el nombre de la
ben contemplarse los hechos económicos. Por una parte, observamos que se trata de cuenta “Bancos e instituciones de
un bien que recibe la empresa (dinero en cuenta corriente) y por otra, vemos que di- crédito c/c vista, euros” mediante
el uso de la palabra “Bancos”.
cho bien procede de la aportación del empresario. La aportación del empresario se re-
coge en la cuenta de “Capital” y la materialización de dicha aportación en una cuenta
corriente se inscribe en la cuenta de “Bancos e instituciones de crédito c/c vista,
euros”. La cuenta de “Capital” nos indica el origen o procedencia del fondo, y la
cuenta de “Bancos”*, la aplicación de ese fondo, es decir, el bien o derecho en el que
se materializa la aportación realizada.
2) Determinación de las masas patrimoniales
La cuenta de “Capital” representa la aportación del empresario individual y, por tanto,

es una cuenta de patrimonio neto, mientras que la cuenta de “Bancos” representa un
bien o activo para la empresa.
3) Aplicación del convenio de cargo y abono
Un aumento del capital implica un aumento del patrimonio neto; según el convenio de
cargo y abono, los aumentos de patrimonio neto se anotan en el haber de la cuenta co-
rrespondiente.
Un aumento del dinero en el banco es un aumento de activo; según el convenio de cargo

y abono, los aumentos de activo se anotan en el debe de la cuenta correspondiente.
Estamos ante un hecho contable simple (sólo intervienen dos elementos patrimoniales),
expansivo (implica un incremento de las estructuras económica y financiera) y modifi-
cativo (supone un aumento del patrimonio neto).
Veamos cómo queda resumida la información en el cuadro:

Cuenta Importe
en el…
aumenta disminuye
(572) Bancos Activo Debe 20.000
(102) Capital Patrimonio neto Haber 20.000
4) Registro de la operación en cuentas individualizadas
(572) Bancos (102) Capital
20.000 20.000
5) Registro de la operación en el libro diario
20.000 --/--/-- (572) Bancos a (102) Capital 20.000
• Ejemplo 2
La empresa EMPRENDEDORA adquiere una mesa, estanterías y varias sillas para la oficina de
la directora general por valor de 14.000 euros pagados mediante transferencia bancaria.
La empresa EMPRENDEDORA utiliza un bien (dinero) para adquirir otros bienes (mue-
bles). Se producirán movimientos en la cuenta de “Bancos” y en la cuenta de “Mobilia-
rio” de la empresa. Como vemos, en cualquier hecho contable se ven involucrados al
menos dos elementos patrimoniales.
Tanto la cuenta de “Mobiliario” como la cuenta de “Bancos” representan sendos bienes

o activos para la empresa.
Un aumento del mobiliario implica un aumento del activo; según el convenio de cargo
Una disminución del dinero en el banco es una disminución de activo; según el convenio
de cargo y abono, las disminuciones de activo se anotan en el haber de la cuenta corres-
pondiente.
neutro (las estructuras económica y financiera no se ven alteradas cuantitativamente) y
permutativo (el patrimonio neto permanece invariante).

Cuenta Importe
en el…
aumenta disminuye
(216) Mobiliario Activo Debe 14.000
(572) Bancos Activo Haber 14.000

(216) Mobiliario (572) Bancos Observación
Debe Haber Debe Haber Si observamos la cuenta de

“Bancos”, podríamos pregun-
14.000 14.000 tarnos cómo es posible realizar
un abono (pago) en la misma
si no hay ninguna anotación
previa en el debe de la cuenta,
ya que no es posible pagar me-
diante transferencia si no se
dispone del dinero necesario
Debe Fecha Cuenta a Cuenta Haber para ello en la cuenta corrien-
te. En efecto, antes de realizar
14.000 --/--/-- (216) Mobiliario a (572) Bancos 14.000 este pago, la empresa EM-
PRENDEDORA habrá tenido
que computar al menos un car-
• Ejemplo 3 go en la cuenta de bancos, re-
presentando el dinero con el
La empresa MEDASA obtiene del banco TEDAMOS un préstamo a largo plazo (venci- que se abrió la cuenta corrien-
miento superior al año) de 36.000 euros, que ingresa en su cuenta corriente. te. Por motivos pedagógicos,
hemos decidido aislar cada he-
1) Interpretación del hecho económico cho contable, sin incluir en las
cuentas las anotaciones corres-
pondientes a las variaciones
La empresa MEDASA recibe un bien (dinero en cuenta corriente) a cambio de contraer que se hayan podido producir
una deuda a largo plazo con un banco (financiación ajena). Se producirán movimientos con anterioridad al hecho con-
en la cuenta de “Bancos” y en la cuenta de “Deudas a largo plazo con entidades de cré- table del ejemplo, pero no hay
dito” de la empresa. La segunda refleja el origen o procedencia de la fuente de financia- que perder de vista que cada
ción mientras que la cuenta de bancos nos indica el bien en el que se materializa el fondo elemento patrimonial y, por
recibido. ende, cada cuenta, podrá re-
gistrar varios apuntes a lo largo
del ejercicio económico. Cuan-
do, más adelante, abordemos
el estudio del ciclo contable en
La cuenta de “Bancos” representa un activo para la empresa, y la cuenta de “Deudas a su totalidad, veremos cómo
largo plazo con entidades de crédito” es una obligación de pago contraída con un tercero quedan registradas en las
y, por tanto, constituye un aumento del pasivo. cuentas individualizadas las su-
cesivas variaciones que afecten
3) Aplicación del convenio de cargo y abono a cada uno de los elementos
patrimoniales.
Un aumento del dinero en el banco es un aumento de activo; según el convenio de cargo
Un aumento de la deuda con terceros implica un aumento del pasivo; según el convenio
de cargo y abono, los aumentos de pasivo se anotan en el haber de la cuenta correspon-
diente.
expansivo (las estructuras económica y financiera aumentan) y permutativo (el patrimo-
nio neto permanece invariante).

Se tiene que
Cuenta Importe
registrar en el…
aumenta disminuye
(170) Deudas a largo

plazo con entidades Pasivo Haber 36.000
de crédito
(170) Deudas a largo plazo con

(572) Bancos
entidades de crédito
36.000 36.000
36.000 --/--/-- (572) Bancos a (170) Deudas a largo plazo

con entidades de crédito 36.000
• Ejemplo 4
La empresa GAFOSA paga en metálico 1.350 euros a uno de sus antiguos empleados en
concepto de indemnización por despido.
Una indemnización por despido supone un gasto para la empresa. Dicho gasto, que in-
cidirá negativamente en el resultado de la empresa, se satisface mediante un pago en me-
tálico que se anotará en la cuenta “Caja, euros” de la empresa. La cuenta representativa
del gasto será “Indemnizaciones”.
La cuenta “Indemnizaciones” es un gasto y, por tanto, minora el patrimonio neto de la

empresa. El pago en metálico supone una disminución del activo.
Un gasto supone una disminución del patrimonio neto; según el convenio de cargo y
abono, las disminuciones de patrimonio neto se anotan en el debe de la cuenta corres-
pondiente. Como ya tuvimos ocasión de ver, los gastos siempre nacen por el debe.
Una disminución del dinero en caja es una disminución de activo; según el convenio de
cargo y abono, las disminuciones de activo se anotan en el haber de la cuenta correspon-
diente.
reductivo (las estructuras económica y financiera disminuyen) y modificativo (el patri-
monio neto de la empresa decrece).

Cuenta Importe
en el…
aumenta disminuye
Patrimonio
(641) Indemnizaciones Debe 1.350
neto
(570) Caja, euros Activo Haber 1.350
(641) Indemnizaciones (570) Caja, euros
1.350 1.350
1.350 --/--/-- (641) Indemnizaciones a (570) Caja, euros 1.350
• Ejemplo 5
La empresa SABUESA obtiene un ingreso por alquilar durante el ejercicio económico un

local de su propiedad por 39.000 euros a un tercero. SABUESA no se dedica a alquilar lo-
cales, por lo que no se trata de una actividad habitual. Por otra parte, el arrendador no es
cliente de la empresa. El importe del alquiler queda pendiente de pago.
El alquiler del local supone un ingreso para la empresa y, por ello, un incremento de su
patrimonio neto, que se anotará en la cuenta de “Ingresos por arrendamientos”. Por otro * Principio contable del devengo:
tal y como se ha visto en el módulo
lado, se reconoce un crédito o derecho de cobro sobre un deudor que no tiene la condi- “Introducción a los fundamentos
de la contabilidad”, la imputación
ción de cliente, en la cuenta “Deudores”. Es importante señalar que, en aplicación del de ingresos y gastos se realizará en
principio contable del devengo*, habrá que registrar el ingreso por arrendamiento a pesar función de la corriente real de
bienes y servicios e
de que aún no se haya producido el cobro del importe correspondiente. independientemente del momento
en que se produzca la corriente
financiera o monetaria que se
2) Determinación de las masas patrimoniales deriva. Hay que imputar los gastos
e ingresos a los ejercicios que les
La cuenta de “Ingresos por arrendamientos” representa un incremento de patrimonio ne- correspondan, sin tener en cuenta
las fechas que se pacten para el
to, mientras que la cuenta de “Deudores” representa un derecho de cobro o activo para pago o el cobro de la operación.
la empresa.
Un ingreso supone un aumento del patrimonio neto; según el convenio de cargo y abo-
no, los aumentos de patrimonio neto se anotan en el haber de la cuenta correspondiente.
Como ya vimos con anterioridad, los ingresos siempre nacen por el haber.
Un aumento de los derechos de cobro es un aumento de activo; según el convenio de

cargo y abono, los aumentos de activo se anotan en el debe de la cuenta correspondiente.
expansivo (implica un incremento de las estructuras económica y financiera) y modifi-
cativo (supone un aumento del patrimonio neto).

Cuenta Importe
en el…
aumenta disminuye
(440) Deudores Activo Debe 39.000
(752) Ingresos por Patrimonio neto Haber 39.000

arrendamientos
(752) Ingresos por

(440) Deudores
arrendamientos
39.000 39.000
39.000 --/--/-- (440) Deudores a (752) Ingresos por arrendamientos 39.000
• Ejemplo 6
La misma empresa SABUESA cobra los 39.000 euros del ejemplo 5 mediante una transfe-
rencia bancaria realizada a su cuenta corriente.
Continuando con el ejemplo anterior, la empresa SABUESA hace efectivo su derecho de

cobro y recibe el dinero del alquiler mediante una transferencia. Se trata de cambiar un
derecho de cobro por un bien (dinero en cuenta corriente). Las cuentas que intervendrán
serán “Deudores” y “Bancos”.
Ambas cuentas representan sendos activos para la empresa.

Una disminución de los derechos de cobro es una disminución de activo; según el con-
venio de cargo y abono, las disminuciones de activo se anotan en el haber de la cuenta.
Un aumento del dinero en la cuenta corriente es un aumento de activo; según el conve-

nio de cargo y abono, los aumentos de activo se anotan en el debe de la cuenta.
neutro (las estructuras económica y financiera no varían) y permutativo (el patrimonio
neto no cambia).

Se tiene que registrar en
Cuenta Importe
el…
aumenta disminuye
(440) Deudores Activo Haber 39.000
(572) Bancos (440) Deudores
39.000 39.000
En la cuenta de deudores habría de figurar el cargo realizado en el ejemplo 5. Por motivos

pedagógicos, sólo incluimos el apunte correspondiente al ejemplo que estamos viendo.
39.000 --/--/-- (572) Bancos a (440) Deudores 39.000
• Ejemplo 7
La empresa TRANSFESA ordena al banco MICOMITION que efectúe una transferencia de

su cuenta corriente para satisfacer la deuda que tiene con su principal proveedor por im-
porte de 85.000 euros. El banco cobra a TRANSFESA una comisión de 30 euros por realizar
la operación.
TRANSFESA verá reducido el dinero de su cuenta corriente al realizar el pago al proveedor

y el pago de la comisión bancaria. Por otra parte, la comisión supone un gasto de gestión
para la empresa y se recogerá en la cuenta “Servicios bancarios y similares”. La cuenta
proveedores recoge la obligación de pago que tenía la empresa y que va a ser satisfecha.
La cuenta de “Bancos” representa un activo para la empresa, la cuenta de “Servicios ban-

carios y similares” es un gasto y, por tanto, representa una disminución de patrimonio
neto y la cuenta de “Proveedores” representa una deuda a corto plazo con un tercero (pa-
sivo).
Una aumento del dinero en el banco es un incremento de activo; según el convenio de

cargo y abono, los incrementos de activo se anotan en el debe de la cuenta.
Una disminución de la deuda con terceros implica una disminución del pasivo; según el
convenio de cargo y abono, los decrementos de pasivo se anotan en el haber de la cuenta.
Un gasto es una disminución de patrimonio neto y ha de anotarse en el debe de la

cuenta.
Estamos ante un hecho contable compuesto (intervienen tres o más elementos patrimo-
niales), reductivo (las estructuras económica y financiera disminuyen) y modificativo (el
patrimonio neto se reduce).

Cuenta Importe
en el…
aumenta disminuye
(400) Proveedores Pasivo Debe 85.000
(626) Servicios Patrimonio

Debe 30
bancarios y similares neto
(572) Bancos Activo Haber 85.030
(626) Servicios bancarios y

(400) Proveedores (572) Bancos
similares
85.000 30 85.030
85.000 (400) Proveedores

--/--/--
30 (626) Servicios bancarios y similares a (572) Bancos 85.030
• Ejemplo 8
La empresa LOLASA tiene derechos de cobro sobre un cliente por valor de 30.000 euros.
El cliente acepta letras de cambio por ese importe.
LOLASA cambia un derecho de cobro (“Clientes”) por otro derecho de cobro formalizado
mediante letras de cambio (“Clientes, efectos comerciales a cobrar”).
Se trata en ambos casos de derechos de cobro. Lo único que varía es la manera de forma-
lizarlos. Las dos cuentas serán de activo.
Una disminución de “Clientes” es una disminución de activo y ha de anotarse en el ha-

ber de la cuenta.
Un aumento de “Clientes, efectos comerciales a cobrar” es un aumento de activo y ha de

anotarse en el debe de la cuenta.
neutro (las estructuras económica y financiera no cambian) y permutativo (el patrimo-
nio neto no se ve afectado).

Cuenta Importe
en el…
aumenta disminuye
(431) Clientes, efectos

Activo Debe 30.000
comerciales a cobrar
(430) Clientes Activo Haber 30.000

(430) Clientes
30.000 30.000
30.000 --/--/-- (431) Clientes, efectos

comerciales a cobrar a (430) Clientes 30.000
3. Libros de contabilidad: tipos y contenido
3.1. Clases de libros de contabilidad
El Código de comercio, en su artículo 25.1, estipula que
“todo empresario deberá llevar una contabilidad ordenada, adecuada a la actividad de su

empresa que permita un seguimiento cronológico de todas sus operaciones, así como la
elaboración periódica de balances e inventarios. Llevará necesariamente, sin perjuicio de
lo establecido en las leyes o disposiciones especiales, un libro de inventarios y cuentas
anuales y otro diario”.
Los libros de contabilidad recogen de manera sistemática y ordenada los he-

chos contables y constituyen una herramienta de primera magnitud para co-
nocer y analizar la situación patrimonial de la empresa.
Existen dos clasificaciones básicas de los libros de contabilidad:
1) Según su importancia relativa y el grado de detalle con el que se ela-

boran, distinguimos:
• Libros principales: libro diario, libro mayor y libro de inventarios y

cuentas anuales.
• Libros auxiliares: registran de manera más analítica o detallada la
información contenida en los libros principales. El número de libros
auxiliares que vayan a llevarse y sus características dependerá de las
necesidades específicas de cada empresa y del nivel de desglose que
se requiera para su correcta gestión.
2) Según la obligatoriedad legal de elaborarlos, distinguimos:
• Libros obligatorios: libro diario y libro de inventarios y cuentas

anuales.
• Libros voluntarios: libro mayor.
En el esquema precedente, nos hemos limitado a mencionar los tres libros de

Libros auxiliares
contabilidad fundamentales: el libro diario, el libro mayor y el libro de in-
Entre los libros auxiliares se en-
ventarios y cuentas anuales. En el marco de la presente asignatura, estos se- cuentran los siguientes: libro
auxiliar de vencimientos, en el
rán los únicos libros de contabilidad que estudiaremos. que se computan las fechas de
vencimiento de facturas a pa-
gar y a cobrar por parte de la
empresa; libro de actas, de ca-
3.2. Libro diario rácter obligatorio para las so-
ciedades mercantiles; libro de
facturación; libro de cuentas
de control o subcuentas, etc.
Libro principal y obligatorio en el que se registran los hechos conta-
bles mediante el sistema de partida doble y siguiendo un orden estric-
tamente cronológico.
Las anotaciones o registros en el libro diario se denominan asientos

contables.
Un asiento en el libro diario debe contener, como mínimo, la siguiente infor-

mación:
• El número de orden del asiento: en efecto, los asientos van numerados con
Observación
el fin de ser más fácilmente localizables.
Es usual incluir la referencia al
• La fecha de realización del asiento. número del folio del libro ma-
• El nombre y/o número de las cuentas que intervienen en el hecho contable. yor en el que figura cada una
de las cuentas que intervienen
• El movimiento concreto (cargo/abono) de las cuentas. en el asiento.
• Los importes correspondientes a cada cargo y cada abono realizados.
• La explicación somera de la transacción que se lleva a cabo.
Formato de asiento en el libro diario
A partir de este momento, y a lo largo del resto del material de la asignatura,

utilizaremos el siguiente formato para los asientos contables en el libro diario:
Debe N.º Oper. Fecha Cuenta a Cuenta Haber
Como podemos observar, se han añadido dos columnas respecto del formato
de asiento que hemos utilizado hasta ahora:
• La columna N.º recogerá el número del asiento realizado.

• La columna Oper. hará referencia al número del apartado del enunciado al
que se corresponda el asiento que se esté registrando. La razón para computar,
por un lado, el número de asiento, y por otro el apartado al que se refiere, es
que un mismo apartado puede implicar la realización de varios asientos y, por
tanto, la numeración de ambas columnas no tiene por qué coincidir.
Formato de asiento informático para el libro diario
Dado el uso generalizado de las TIC (Tecnologías de la Información y la Co-

municación) para el procesamiento de la información contable, creemos que
es interesante mostrar un ejemplo de formato de listado informático de los
asientos del libro diario.
Fecha Asien. Descripción Concepto Debe Haber
01/01/20XX 1 Nombre de la cuenta Operación realizada Importe
Nombre de la cuenta Operación realizada Importe
Suma total Importe total Importe total

A continuación, veremos el uso práctico de ambos formatos de libro diario

mediante un ejemplo sencillo en el que se suceden varias operaciones para
una misma empresa.
La empresa RENOVE realiza las siguientes operaciones:
1) El 12/12/20XX repara una de sus impresoras. Paga 125 euros en metálico por la reparación.
Por motivos pedagógicos, hasta ahora hemos contabilizado las operaciones de compra o
venta al contado con un solo asiento. Pero, una vez que nos hemos familiarizado con la
dinámica del funcionamiento contable, debemos tener en cuenta que una práctica con-
table más purista y correcta implica desdoblar las operaciones que contienen un cobro o
un pago al contado en dos asientos:
• Un primer asiento en el que se compute la operación, reconociendo la deuda o el cré-

dito contraído.
• Un segundo asiento que recoja el pago o cobro de la operación.
En lo sucesivo, aplicaremos este criterio de desdoblamiento en las operaciones que

impliquen un cobro o un pago al contado. Observación
Como podemos observar en

2) El 15/12/20XX, RENOVE cobra por transferencia bancaria 5.000 euros que le adeudaba
los asientos correspondientes a
un cliente. los apartados primero y terce-
ro, hemos desdoblado las ope-
3) El 20/12/20XX, RENOVE adquiere maquinaria por valor de 12.000 euros. Paga 2.000 raciones reconociendo, en
de entrada mediante transferencia bancaria, y deja a deber 4.000 a seis meses y 6.000 a primer lugar, la deuda contraí-
quince meses. da por la empresa y pagando
después la parte al contado
4) El 29/12/20XX, RENOVE extrae 1.000 euros de su cuenta corriente para disponer de mediante las cuentas de teso-
dinero en efectivo. rería (caja o bancos).
a) Así quedarían los asientos en el libro diario, de acuerdo con el primer formato propuesto:
125 1 1 12/12/XX (622) Reparaciones y

conservación a (410) Acreedores por prestación 125
de servicios
125 2 1 12/12/XX (410) Acreedores por

prestación de servicios a (570) Caja, euros 125
5.000 3 2 15/12/XX (572) Bancos a (430) Clientes 5.000
12.000 4 3 20/12/XX (213) Maquinaria a (173) Proveedores de

a inmovilizado a largo plazo 6.000
2.000 5 3 20/12/XX (523) Proveedores de

inmovilizado a corto plazo a (572) Bancos 2.000
1.000 6 4 29/12/XX (570) Caja, euros a (572) Bancos 1.000
20.250 20.250
b) Veamos cómo quedarían registradas estas mismas operaciones con el formato de lista-
do informático:

12/12/20XX 1 Reparaciones y conservación Reparación impresora 125
Acreedores por prestación de servicios Reparación impresora 125
12/12/20XX 2 Acreedores por prestación de servicios Pago reparación impresora 125
Caja, euros Pago reparación impresora 125
15/12/20XX 3 Bancos Cobro a cliente diciembre 5.000
Clientes Cobro a cliente diciembre 5.000

20/12/20XX 4 Maquinaria Compra de maquinaria 12.000
Proveedores de inmovilizado a largo Compra de maquinaria 6.000
Proveedores de inmovilizado a corto Compra de maquinaria 6.000
20/12/20XX 5 Proveedores de inmovilizado a corto Pago entrada maquinaria 2.000
Bancos Pago entrada maquinaria 2.000
29/12/20XX 6 Caja, euros Extracción de efectivo 1.000
Bancos Extracción de efectivo 1.000
Suma total: 20.250 20.250
3.3. Libro mayor
Libro principal pero no obligatorio en el que se clasifican los hechos

contables según los elementos patrimoniales que intervienen. En él, se
registran las variaciones de cada elemento patrimonial de forma indivi-
dualizada.
El libro mayor contiene una clasificación sintética y sistemática de los

elementos patrimoniales de la empresa y permite conocer la situación
de cada uno de ellos en concreto.
Una vez registrados los hechos contables en el libro diario, se transcri-

ben los asientos al libro mayor por orden cronológico. Para ello, será ne-
cesario abrir una cuenta representativa de cada elemento patrimonial.
Llamamos libro mayor de la empresa al conjunto de todas esas cuentas
individualizadas.
Cada cuenta del libro mayor debe contener la siguiente información:
• Nombre y número de cuenta.

• Saldo inicial (Si) de la cuenta al comienzo del ejercicio, salvo que sea cero.
• Cargos y abonos registrados en la cuenta a lo largo del período conside-
rado.
• Saldo final, deudor (Sd) o acreedor (Sa), de la cuenta.
El formato que utilizaremos para el libro mayor será el mismo que hemos ve-
nido usando hasta ahora para representar cada una de las cuentas individua-
lizadas.
(n.º) Cuenta X (n.º) Cuenta Y (n.º) Cuenta Z

Veamos a continuación cómo quedaría la representación del libro mayor en

a
En el quinto y último módulo de la
asignatura, se resolverá un caso de ciclo
forma de listado informático: contable completo en el que se
presentará el libro mayor tanto en el
formato de cuentas individuales en
forma de T como en el formato de
Fecha Asiento Descripción Debe Haber Saldo listado informático.
CUENTA X
01/01/20XX Operación realizada Importe Saldo parcial
Suma debe Suma haber Saldo final
CUENTA Y
CUENTA Z
3.4. Libro de inventarios y cuentas anuales
Libro principal y obligatorio que engloba los siguientes documentos

contables:
• Inventario
{
• Balance de comprobación o de sumas y saldos
Balance de situación
Cuenta de Pérdidas y Ganancias
• Cuentas anuales Memoria
Estado de cambios en el patrimonio neto
Estado de flujos de efectivo
3.4.1. Inventario
Documento que contiene la relación de todos los elementos que inte-

gran el patrimonio de la empresa (bienes, derechos y obligaciones) co-
rrectamente valorados en un momento determinado.
Veamos, a continuación, un posible formato para la elaboración del inventa-

rio de los bienes, derechos y obligaciones de la empresa:
Inventario
Relación de bienes y derechos (activo)
Elemento Importe
Relación de bienes y derechos (activo)
Elemento Importe
Valor total de los bienes y derechos €
Relación de las obligaciones con terceros (pasivo)
Elemento Importe
Valor total de las obligaciones con terceros €
Resumen (activo – pasivo = patrimonio neto)
Activo €
Pasivo €
Patrimonio neto €
En cada una de las filas del primer cuadro, se especificarán los distintos bienes
y derechos que posee la empresa en el momento de realizar el inventario, tales
como mesas, sillas, máquinas, facturas pendientes de cobrar, saldo de las cuen-
tas corrientes de la empresa, dinero en efectivo, mercancías en el almacén,
etc., valorados en la moneda de curso legal en el país.
En cada una de las filas del segundo cuadro, se inscribirá una relación de las
Observación
obligaciones contraídas por el empresa con terceros, tales como deudas con
Se podrán añadir tantas filas
proveedores, importes pendientes de pagar a Hacienda o a los organismos de como sea necesario para dar
cabida a todos los bienes, dere-
la Seguridad Social, deudas con las empleados, con intermediarios financieros chos y obligaciones de la em-
presa.
por préstamos recibidos, etc., debidamente valoradas.
El tercer cuadro nos permite calcular, por diferencia, el patrimonio neto de la

empresa en la fecha de realización del inventario. En efecto, como ya estudia-
mos en el módulo “Introducción a los fundamentos de la contabilidad”:
Patrimonio neto = activo – pasivo
3.4.2. Balance de comprobación o de sumas y saldos
Documento que comprende todas las cuentas que forman parte del li-
bro mayor. Se utiliza para verificar que las sumas totales del libro diario
coinciden con las sumas totales del libro mayor. También se denomina
balance de sumas y saldos.
A lo largo del ejercicio económico, el contenido de los asientos registrados en

el libro diario se va traspasando a las diferentes cuentas individualizadas del
libro mayor. Si la transcripción de la información del libro diario al libro ma-
yor se ha realizado correctamente, la suma total de las anotaciones en el debe
y en el haber del diario debe coincidir con la suma total de todos los apuntes
realizados en el debe y en el haber de las distintas cuentas del mayor, dado que
se trata de las mismas operaciones y de los mismos importes.
El balance de comprobación, como su propio nombre indica, sirve para com-

probar si el traspaso de información del libro diario al libro mayor se ha reali-
zado adecuadamente. No obstante, debido al uso generalizado de las
herramientas informáticas, en la actualidad, este tipo de comprobaciones ha
dejado de ser relevante, ya que los propios programas de contabilidad las rea-
lizan de forma automática.
Su formato característico es el siguiente:
En la parte izquierda (cuentas) se indica el nombre y número de cada cuenta.

En la parte central (sumas) quedan reflejadas las cantidades totales anotadas
en el debe y el haber de cada cuenta desde la apertura del ejercicio hasta el mo-
mento de realización del balance de comprobación. Finalmente, en la parte
derecha (saldos) se anota el importe del saldo, deudor o acreedor, de la cuenta
correspondiente.
La suma total deberá coincidir con la suma total de las anotaciones en el debe
y el haber del libro diario de la empresa. Por otra parte, los saldos deudores se
anotarán en positivo y los saldos acreedores con signo negativo.
El formato que utilizaremos a lo largo del material de la asignatura para la ela-

boración del balance de comprobación es el siguiente:
Cuenta Nombre Debe Haber Saldo

Nº de cuenta Nombre de la cuenta Importe total Importe total saldo cuenta

Suma total Importe Importe 0,00
Como es lógico, la suma de los saldos acreedores coincidirá, en valor absoluto,

con la suma de los saldos deudores, por lo que el saldo global será igual a cero.
De lo contrario, estarían descuadradas las sumas del debe y el haber de las
cuentas, con lo que se vulnerarían los postulados de la partida doble.
3.4.3. Cuentas anuales
Tal y como estudiamos en el módulo “Introducción a los fundamentos de la

contabilidad”, las cuentas anuales son:
• Balance de situación
a
Aunque las cuentas anuales son cinco,
en la asignatura Introducción a la
• Cuenta de pérdidas y ganancias contabilidad sólo son objeto de estudio el
balance de situación y la cuenta de
• Memoria pérdidas y ganancias. Podéis consultar el
formato a utilizar de ambas en el
módulo “Introducción a los
• Estado de cambios en el patrimonio neto (ECPN) fundamentos de la contabilidad”.
• Estado de flujos de efectivo (EFE)
Balance de situación
Tal y como se vio en el módulo 1, el balance de situación refleja la situación

patrimonial de una empresa en un momento determinado. Se trata de un do-
cumento estático en el que figuran las cuentas representativas de todos los ele-
mentos de su patrimonio (elementos de activo, elementos de pasivo y
elementos del patrimonio neto), con sus respectivos saldos, agrupadas en ma-
sas patrimoniales.
Cuenta de pérdidas y ganancias
De acuerdo a lo estudiado en el módulo 1, mediante la cuenta de pérdidas y

ganancias se informa del resultado obtenido por la empresa durante un perío-
do determinado. Se trata de un documento dinámico que contiene la relación
de gastos e ingresos que se han producido a lo largo del ejercicio.
4. El ciclo contable
Tras haber estudiado los fundamentos de la mecánica de nuestra disciplina, así

como los principales libros que recogen la información contable, llega el mo-
mento de abordar el estudio del ciclo contable en su totalidad.
La empresa inicia su actividad en el momento de la constitución y la finaliza

en el momento de su cierre. Ahora bien, por razones prácticas y legales, se di-
vide la vida de la sociedad en ciertos períodos uniformes o ejercicios económi-
cos, que suelen coincidir con el año natural.
El ciclo contable es el conjunto de operaciones que, partiendo de una si-

tuación inicial determinada, conducen a la determinación del resultado
(cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio) y al establecimiento de la
situación patrimonial (balance de situación a 31 de diciembre) de la em-
presa una vez transcurrido el ejercicio económico.
En el esquema que presentamos a continuación queda reflejada una visión pa-

norámica del ciclo contable:
4.1. Apertura del ejercicio
El ejercicio económico se inicia con el llamado asiento de apertura,

que se realiza el primer día del período contable (normalmente el 1 de
enero) y consiste en abrir la totalidad de las cuentas de la empresa car-
gando todas las cuentas de activo y abonando todas las cuentas de pa-
sivo y de patrimonio neto por los importes que figuren en el balance de
situación al cierre del anterior ejercicio económico.
El asiento de apertura se realiza en el libro diario y se traspasa al libro

mayor.
El balance final del periodo contable anterior será al mismo tiempo el ba-
lance de situación inicial del período contable que se abre.
El asiento de apertura quedaría reflejado en el libro diario de la empresa del

siguiente modo:
XXX 1 1 01/01/XX Cuenta de activo

XXX Cuenta de activo
XXX Cuenta de activo
------ ----------------------- a Cuenta de patrimonio neto XXX
Cuenta de patrimonio neto XXX
Cuenta de patrimonio neto XXX
------------------------------------ ------
Cuenta de pasivo XXX
-------------------------------------- ------
El importe por el que figura cada una de las cuentas será el que figuraba en el
balance de situación final del anterior ejercicio económico y constituirá el sal-
do inicial (Si) del ejercicio en curso.
Es importante señalar que, en el asiento de apertura, vendrán detalladas todas

y cada una de las cuentas que formen parte del patrimonio de la empresa.
Una vez trasladada la información del asiento de apertura al libro mayor,

quedarán abiertas las cuentas individualizadas con sus respectivos saldos
iniciales.
Cuenta de activo Cuenta de pasivo Cuenta de patrimonio neto
Saldo inicial Saldo Inicial Saldo Inicial

Cuenta de activo Cuenta de pasivo Cuenta de patrimonio neto
Saldo inicial Saldo Inicial Saldo Inicial
4.2. Desarrollo de la actividad de la empresa durante el ejercicio

económico
A lo largo de esta fase del ciclo contable, se contabilizan todas las operaciones
que se derivan de la actividad de la empresa.
Los hechos contables se registran, en orden cronológico, mediante asientos en

el libro diario. Posteriormente, la información contenida en dichos asientos
se traslada al libro mayor, en el que se agrupan todas las operaciones relacio-
nadas con cada una de las cuentas.
Con el fin de verificar la correcta transcripción de datos entre el libro diario y

el libro mayor, se realizarán balances de comprobación de sumas y saldos con
una frecuencia trimestral.
4.3. Finalización y cierre del ejercicio
Al llegar la fecha de cierre del ejercicio, que será habitualmente el 31 de di-

ciembre, se deben realizar una serie de operaciones con vistas a elaborar el ba-
lance de situación correspondiente a dicha fecha y la cuenta de pérdidas y
ganancias del ejercicio, de forma que dichos documentos reflejen con la ma-
yor fidelidad la situación real de la empresa.
En efecto, una vez contabilizadas las operaciones del período, es posible que
los saldos de algunas cuentas no coincidan exactamente con la situación real
del elemento patrimonial al que representan.
En los siguientes apartados, veremos las sucesivas fases que deben seguirse en
esta fase final del ciclo económico.
4.3.1. Balance de comprobación de saldos provisionales
El primer paso que debemos realizar, una vez computadas las operaciones del
período, será la elaboración del balance de comprobación de sumas y saldos a
31 de diciembre.
Se calcularán las sumas del debe y del haber de cada cuenta del libro mayor, y
se trasladarán al balance de comprobación. De esta forma, verificamos que los
importes de las diferentes cuentas se han recogido correctamente.
Decimos que se trata de saldos provisionales debido a que aún no se han rea-
lizado los ajustes o reclasificaciones que pudieran afectar a la valoración de los
elementos patrimoniales de la empresa y, por ello, al saldo de sus cuentas re-
presentativas.
4.3.2. Inventario extracontable
El inventario extracontable consiste en determinar la situación real del patri-

monio de la empresa. Para realizarlo, será necesario establecer una relación de-
tallada de todos los elementos patrimoniales existentes el último día del
ejercicio, sin tener en cuenta los datos recogidos en las cuentas y valorarlos de
acuerdo a los criterios que establece la legislación y que se irán estudiando en
los sucesivos módulos de la asignatura.
Una vez hecho el recuento y la valoración real de los bienes, derechos y obliga-
ciones de la empresa, se contrastarán los saldos reales obtenidos con los saldos
que figuran en la contabilidad y se computarán las correcciones valorativas ne-
cesarias para que la situación contable se adecúe a la situación real de los ele-
mentos patrimoniales.
Las divergencias entre la situación contable y la situación real de un elemento

patrimonial puede deberse a múltiples razones, entre las que destacaríamos las
siguientes:
• Funcionamiento especulativo de las cuentas.
Al estudiar el funcionamiento especulativo, pudimos constatar que los saldos

de las cuentas que siguen este procedimiento no reflejan la situación real del
elemento, ya que las entradas y las salidas no se computan al mismo precio.
• Deterioros o pérdidas de valor de ciertos elementos patrimoniales consta-

tados al realizar el inventario extracontable.
• Aplicación de principios contables tales como el principio del devengo, el

principio de prudencia o el principio de correlación de ingresos y gastos.
Tal y como se estudiará en los siguientes módulos de la asignatura, los princi-

pios contables implican la realización de ciertos ajustes y reclasificaciones al
finalizar el ejercicio económico.
4.3.3. Reclasificación y ajustes
Las reclasificaciones y los ajustes constituyen operaciones de regularización

cuyo objetivo es reflejar todos los hechos que no se tienen en cuenta a lo largo
del ejercicio económico, pero que suponen una realidad económica para la
empresa.
A partir de la información contenida en el balance de comprobación y en

Los ajustes y recalificaciones se
el inventario extracontable, se tendrán que registrar antes del cierre del estudiarán en los sucesivos
módulos, pero hemos creído
conveniente enumerarlos para que
ejercicio, tanto en el libro diario como en el libro mayor, las siguientes ope- el lector pueda ver el lugar que
ocupan en la globalidad del ciclo
raciones: económico.
1) Reclasificaciones
Las reclasificaciones consisten en reflejar en cuentas con vencimiento a corto

plazo los activos o pasivos de la empresa que figuran en cuentas con venci-
miento a largo plazo y cuyo vencimiento real al finalizar el ejercicio es ya in-
ferior a un año.
Ejemplo: un préstamo que al principio del ejercicio era a largo plazo y que, al
finalizar el ejercicio económico, ha dejado de serlo (pasando a tener un venci-
miento a corto plazo) debido al paso del tiempo.
2) Ajustes
• Ajustes para regularizar existencias. Implican valorar y recoger las exis-

tencias finales en el balance de situación y al mismo tiempo imputar el cos-
te de las ventas al resultado del ejercicio. Esta operación se realiza mediante
las cuentas de variación de existencias, cuyo funcionamiento se estudia-
rá en el módulo tercero.
• Ajustes por periodificación de ingresos y gastos. Su objetivo es impu-

tar los ingresos y los gastos al ejercicio económico al que corresponden.
La periodificación se estudiará en el módulo quinto y último de la asig-
natura.
• Ajustes por amortizaciones. Permiten reflejar de forma sistemática la

depreciación del inmovilizado como consecuencia del paso del tiempo,
o de su uso en el proceso productivo. El concepto de amortización, así
como su cálculo, se estudiarán detenidamente en el módulo cuarto del
material.
4.3.4. Balance de comprobación de saldos definitivos
Una vez realizadas las reclasificaciones y ajustes pertinentes para armonizar las
cuentas con la situación patrimonial real de la empresa, se ha de elaborar un
nuevo balance de comprobación cuyos saldos ya sí serán definitivos.
Los saldos de las cuentas de gastos e ingresos servirán para elaborar la cuenta
de pérdidas y ganancias.
Los saldos de las cuentas de activo, pasivo y patrimonio neto (exceptuando

gastos e ingresos) servirán para elaborar el balance de situación.
4.3.5. Regularización de ingresos y gastos
La regularización de ingresos y gastos consiste en determinar el resultado del

ejercicio por diferencia entre los ingresos y los gastos del período. Para ello, se
traspasarán los saldos de dichas cuentas a una cuenta genérica: resultado del
ejercicio.
El mecanismo contable que lleva a la obtención del resultado se estudiará en

el módulo quinto, de modo que nos limitaremos a indicar que habrán de com-
putarse dos asientos en el diario de la empresa, uno para los gastos y otro para
los ingresos.
N.º Oper. Fecha Cuenta a Cuenta Haber
XXX X X 31/12/XX (129) Resultado del ejercicio a Cuenta de gasto XXX

a Cuenta de gasto XXX
Cuenta de gasto XXX
---------------------------------- ------
XXX X X 31/12/XX Cuenta de ingreso

XXX Cuenta de ingreso
XXX Cuenta de ingreso
------ ------------------------------------ a (129) Resultado del ejercicio XXX
El saldo resultante de la cuenta “Resultado del ejercicio” pasará a formar

parte del patrimonio neto de la empresa y se incluirá en el balance de si-
tuación final.
Una vez traspasados ambos asientos al libro mayor, todas las cuentas de ingresos
y gastos quedan saldadas. Sólo quedarán abiertas en el libro mayor las cuentas
de activo, patrimonio neto (exceptuando gastos e ingresos) y pasivo, por lo que
habrá que realizar un último paso para cerrar la contabilidad.
4.3.6. Asiento de cierre
El asiento de cierre es el asiento inverso al asiento de apertura. Consiste en car-

gar las cuentas con saldo acreedor (cuentas de patrimonio neto y de pasivo) y
en abonar las cuentas con saldo deudor (cuentas de activo) por el importe que
corresponda a sus saldos respectivos.
Al trasladar la información del asiento de cierre del libro diario al libro mayor,
quedarán saldadas todas las cuentas de la empresa, y con ello, quedará cerrada
la contabilidad del ejercicio.
He aquí el apunte contable correspondiente al asiento de cierre del libro

diario:
XXX X X 31/12/XX Cuenta de patrimonio neto

XXX Cuenta de patrimonio neto
XXX Cuenta de patrimonio neto
------ ------------------------------------
XXX Cuenta de pasivo
------ -------------------------------------- a Cuenta de activo XXX
Cuenta de activo XXX
Cuenta de activo XXX
----------------------- ------
Al iniciarse el ejercicio siguiente, el asiento de apertura consistirá en anotar

este mismo asiento de cierre invirtiendo el orden de las cuentas. Se trata, pues,
de dos apuntes mecánicos que marcan el punto final de un ejercicio económi-
co (asiento de cierre) y el inicio del siguiente (asiento de apertura).
4.3.7. Elaboración de las cuentas anuales
Una vez que se han dado todos los pasos anteriores y se ha cerrado la con-
tabilidad del ejercicio, se procede a elaborar las cuentas anuales (en nuestro
caso sólo la cuenta de pérdidas y ganancias y el balance de situación) de
acuerdo con los formatos específicos ya vistos en el primer módulo de la
asignatura.
De esta manera, concluye el ciclo contable.
4.4. Ejemplo de ciclo contable
A continuación, veremos un ejemplo sencillo de ciclo contable completo para

una empresa comercial. Aunque muchas de las etapas del ciclo se irán viendo
en los sucesivos módulos, es importante que el estudiante se vaya familiari-
zando con la globalidad de la gestión contable desde el inicio de la asignatura.
4.4.1. Enunciado
La empresa MODULODOSA, dedicada a la compraventa de libros de finanzas,

realizó el siguiente asiento de cierre el 31/12/20X0:
80.000 X X 31/12/X0 (100) Capital social

20.000 (113) Reservas voluntarias
12.500 (170) Deudas a largo plazo con
7.350 (175) Efectos a pagar a largo
plazo
1.625 (476) Organismos de la
seguridad social, acreedores a (210) Terrenos y
bienes naturales 53.000
(211) Construcciones 42.000
(217) Equipos para
procesos de
información 12.000
(430) Clientes 2.600
comerciales a cobrar 3.250
(570) Caja, euros 2.200
(572) Bancos 7.825
122.875 122.875
A lo largo del ejercicio económico correspondiente al año 20X1, MODULO-

DOSA realiza las siguientes operaciones:
1) El 20/02/X1 cobra, mediante transferencia bancaria, un efecto comercial de

un cliente por valor de 1.500 euros.
2) El 12/03/X1 paga, mediante transferencia bancaria, los 1.625 euros que

debe a la Seguridad Social.
3) El 28/04/X1 compra mercaderías a crédito por valor de 25.000 euros.
4) El 08/05/X1 adquiere un vehículo para el transporte de mercancías por

45.000 euros. Paga mediante transferencia bancaria una entrada de 5.000 y
pacta un pago de 15.000 dentro de diez meses y otro pago de 25.000 dentro
de veinte meses.
5) El 15/07/X1 vende mercaderías al contado mediante transferencia bancaria

por valor de 60.000 euros.
6) El 18/09/X1 paga en metálico 400 euros por la revisión de sus equipos in-
formáticos.
7) El 30/10/X1 paga, mediante transferencia bancaria, unos gastos de electri-

cidad y otros suministros por valor de 680 euros.
8) El 28/11/X1 contrata un depósito a plazo fijo a seis meses por 1.000 euros.
La operación se realiza mediante transferencia bancaria.
9) El 15/12/X1 ingresa 6.000 euros en su cuenta corriente por el alquiler de un

local de su propiedad.
Trabajo a realizar
Contabilizar el ciclo contable completo correspondiente a la empresa MODU-

LODOSA para el ejercicio 20X1. El ejercicio se iniciará con el asiento de aper-
tura correspondiente a 20X1 y concluirá con la elaboración del balance de
situación a 31/12/X1 y la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio.
4.4.2. Solución
Observación
El asiento de apertura del ejer-

Apertura del ejercicio cicio 20X1es justamente el
asiento inverso del asiento de
cierre del ejercicio inmediata-
Asiento de apertura en el libro diario: mente anterior (20X0).
53.000 1 Apertura 01/01/X1 (210) Terrenos y bienes naturales

42.000 (211) Construcciones
12.000 (217) Equipos para procesos de
información
2.600 (430) Clientes
3.250 (431) Clientes, efectos
2.200 (570) Caja, euros
7.825 (572) Bancos a (100) Capital social 80.000
(113) Reservas voluntarias 20.000
(170) Deudas a largo
plazo con entidades de
crédito 12.500
(175) Efectos a pagar a
largo plazo 7.350
(400) Proveedores 1.400
(476) Organismos de la
seguridad social,
acreedores 1.625
122.875 122.875
Una vez realizado el asiento de apertura, abrimos las cuentas del libro mayor,
apuntando los saldos iniciales de cada uno de los elementos:
(210) Terrenos y bienes (217) Equipos para

(211) Construcciones
naturales procesos…
53.000 42.000 12.000


(430) Clientes (570) Caja, euros
2.600 3.250 2.200
(572) Bancos (100) Capital social (113) Reservas voluntarias
7.825 80.000 20.000
(170) Deudas a largo (175) Efectos a pagar a

(400) Proveedores
plazo con entidades… largo plazo
12.500 7.350 1.400
(476) Organismos de la
seguridad social, acreedores
Debe Haber
1.625
Desarrollo de la actividad de la empresa durante el ejercicio económico
Apuntes en el libro diario de las operaciones llevadas a cabo por la empresa a

lo largo del ejercicio:
1.500 2 1 20/02/X1 (572) Bancos a (431) Clientes, efectos

1.625 3 2 12/03/X1 (476) Organismos de la seguridad

social, acreedores a (572) Bancos 1.625
25.000 4 3 28/04/X1 (600) Compras de mercaderías a (400) Proveedores 25.000
45.000 5 4 08/05/X1 (218) Elementos de transporte a (173) Proveedores de

inmovilizado a largo plazo 25.000
5.000 6 4 08/05/X1 (523) Proveedores de

inmovilizado a corto plazo a (572) Bancos 5.000
60.000 7 5 15/07/X1 (430) Clientes a (700) Ventas de mercaderías 60.000
60.000 8 5 15/07/X1 (572) Bancos a (430) Clientes 60.000
400 9 6 18/09/X1 (622) Reparaciones y conservación a (410) Acreedores por

prestación de servicios 400
400 10 6 18/09/X1 (410) Acreedores por prestación

de servicios a (570) Caja, euros 400
680 11 7 30/10/X1 (628) Suministros a (410) Acreedores por

prestación de servicios 680
680 12 7 30/10/X1 (410) Acreedores por prestación

de servicios a (572) Bancos 680
1.000 13 8 28/11/X1 (548) Imposiciones a corto plazo a (572) Bancos 1.000
6.000 14 9 15/12/X1 (440) Deudores a (752) Ingresos por

arrendamientos 6.000
6.000 15 9 15/12/X1 (572) Bancos a (440) Deudores 6.000
336.160 336.160
Antes de continuar, quisiéramos comentar algunas cuestiones relevantes:
• La cifra de 336.160 que figura al final del libro diario y en negrita corres-
ponde a la suma de todos los importes realizados, respectivamente, en el
debe y el haber de dicho libro, incluido el asiento de apertura.
• El cuarto asiento realizado, correspondiente al punto tercero de las ope-

raciones del período, se ha efectuado de acuerdo a la legislación vigente
sobre la compra de mercaderías. La cuenta “Compras de mercaderías” es
un gasto y su uso se verá en el módulo “Activo y pasivo corrientes”, por
lo que nos limitamos a computar el asiento sin entrar en mayores detalles
explicativos.
• El séptimo asiento realizado, correspondiente al punto quinto de las

operaciones del período, se ha efectuado de acuerdo a la legislación vi-
gente sobre la venta de mercaderías. La cuenta “Ventas de mercaderías”
es un ingreso y su funcionamiento se verá en el módulo “Activo y pasivo
corrientes”.
• Las operaciones que implican cobros o pagos al contado (apartados cuarto,

quinto, sexto, séptimo y noveno) se han realizado aplicando el criterio de
desdoblamiento explicado en el apartado 3.2 del presente módulo.
Una vez registrados los asientos en el libro diario, trasladamos la información

al libro mayor:
(210) Terrenos y bienes (217) Equipos

naturales para procesos…
53.000 42.000 12.000

53.000 (Sd) 42.000 (Sd) 12.000 (Sd)
(218) Elementos
(430) Clientes (431) Clientes, efectos…
de transporte
45.000 2.600 60.000 3.250 1.500

60.000
45.000 (Sd) 2.600 (Sd) 1.750 (Sd)
(548) Imposiciones a corto

(440) Deudores (570) Caja, euros
plazo
6.000 6.000 1.000 2.200 400

0 (So) 1.000 (Sd) 1.800 (Sd)
7.825 1.625 80.000 20.000

1.500 5.000
60.000 680
6.000 1.000
67.020 (Sd) 80.000 (Sa) 20.000 (Sa)
(170) Deudas a largo plazo (173) Proveedores de (175) Efectos a pagar a

con… inmovilizado a largo… largo…
12.500 25.000 7.350

12.500 (Sa) 25.000 (Sa) 7.350 (Sa)
(410) Acreedores por (476) Organismos…,

(400) Proveedores
prestación de servicios acreedores
1.400 400 400 1.625 1.625

26.400 (Sa) 25.000 680 680 0 (So)
0 (So)
(523) Proveedores de (600) Compras de (622) Reparaciones y

inmovilizado a corto… mercaderías conservación
5.000 20.000 25.000 400

15.000 (Sa) 25.000 (Sd) 400 (Sd)
(752) Ingresos por

(628) Suministros (700) Ventas de mercaderías
arrendamientos
680 60.000 6.000

680 (Sd) 60.000 (Sa) 6.000 (Sa)
Si observamos las cuentas del libro mayor, podemos ver que:
• Todas las cuentas de activo tienen saldo deudor o cero.

• Todas las cuentas de pasivo y de patrimonio neto (exceptuando los gastos)
tienen saldo acreedor o cero.
• Todos los gastos tienen saldo deudor.
• Todos los ingresos tienen saldo acreedor.
Finalización y cierre del ejercicio
a) Balance de comprobación de saldos provisionales, inventario extra-

contable, reclasificaciones y ajustes y balance de comprobación de saldos
definitivos
Por razones pedagógicas, hemos optado en este primer ejemplo de ciclo con-
table por no realizar ningún ajuste ni reclasificación, dado que dichos concep-
tos forman parte de los siguientes módulos. Por tanto, supondremos que, en
este caso, la información contable se adapta plenamente a la realidad. No ha-
brá discrepancias entre lo reflejado por la contabilidad y el inventario extra-
contable de los bienes, derechos y obligaciones de la empresa.
En un supuesto tan restrictivo, el balance de comprobación de saldos provisio-

nales coincidirá con el balance de comprobación de saldos definitivos, ya que
no habrá ningún ajuste que modifique los saldos de las cuentas. Por ello, nos
limitaremos a realizar un único balance de comprobación.
Balance de comprobación de sumas y saldos definitivos:

100 Capital social 80.000 -80.000
113 Reservas voluntarias 20.000 -20.000
170 Deudas a largo plazo con entidades de crédito 12.500 -12.500
173 Proveedores de inmovilizado a largo plazo 25.000 -25.000
175 Efectos a pagar a largo plazo 7.350 -7.350
210 Terrenos y bienes naturales 53.000 53.000
211 Construcciones 42.000 42.000
217 Equipos para procesos de información 12.000 12.000
218 Elementos de transporte 45.000 45.000
400 Proveedores 26.400 -26.400
410 Acreedores por prestación de servicios 1.080 1.080 0

430 Clientes 62.600 60.000 2.600
431 Clientes, efectos comerciales a cobrar 3.250 1.500 1.750
440 Deudores 6.000 6.000 0
476 Organismos de la seguridad social, acreedores 1.625 1.625 0
523 Proveedores de inmovilizado a corto plazo 5.000 20.000 -15.000
548 Imposiciones a corto plazo 1.000 1.000
570 Caja, euros 2.200 400 1.800
572 Bancos 75.325 8.305 67.020
600 Compras de mercaderías 25.000 25.000
622 Reparaciones y conservación 400 400
628 Suministros 680 680
700 Ventas de mercaderías 60.000 -60.000
752 Ingresos por arrendamientos 6.000 -6.000
Suma total 336.160 336.160 0,00
Si observamos las sumas del balance de comprobación, vemos que coinciden

con las sumas totales anotadas en el debe y haber del libro diario. Al haber to-
mado los datos del libro mayor para elaborar el balance de sumas y saldos, la
coincidencia en el importe de las sumas nos dice que no ha habido errores de
transcripción.
b) Regularización de ingresos y gastos
Dado que para realizar este paso del ciclo contable es necesario identificar las
cuentas de gastos y de ingresos, nos limitaremos a decir que los gastos corres-
ponden las cuentas cuyo primer dígito es el 6 (grupo 6 del Plan Contable) y
los ingresos corresponden a las cuentas cuyo primer dígito es un 7 (grupo 7 del
Plan Contable). A lo largo de los siguientes módulos, iremos viendo operacio-
nes en las que intervienen diferentes gastos e ingresos y aprenderemos, de ese
modo, a identificarlos sin tener que recurrir necesariamente al número de
cuenta.
Regularización de los gastos:
26.080 16 Final 31/12/X1 (129) Resultado del ejercicio a (600) Compras de

a mercaderías 25.000
a (622) Reparaciones y
conservación 400
(628) Suministros 680
Regularización de los ingresos:
60.000 17 Final 31/12/X1 (700) Ventas de mercaderías

6.000 (752) Ingresos por arrendamientos a (129) Resultado del
ejercicio 66.000
Resultado del ejercicio = Total ingresos – Total gastos = 66.000 – 26.080 =

39.920 (Beneficio)
Con los asientos de regularización han quedado saldadas las cuentas de gastos
e ingresos.
c) Asiento de cierre
80.000 18 Cierre 31/12/X1 (100) Capital social

20.000 (110) Reservas voluntarias
39.920 (129) Resultado del ejercicio
12.500 (170) Deudas a largo plazo con
25.000 (173) Proveedores de inmovilizado a
largo plazo
7.350 (175) Efectos a pagar a largo plazo
15.000 (523) Proveedores de inmovilizado a
corto plazo a (210) Terrenos y bienes
naturales 53.000
(211) Construcciones 42.000
(217) Equipos para
procesos de información 12.000
(218) Elementos de
transporte 45.000
(430) Clientes 2.600
(548) Imposiciones a
corto plazo 1.000
(570) Caja, euros 1.800
(572) Bancos 67.020
Con este asiento, quedan saldadas todas las cuentas de la empresa. Ya sólo
queda traspasar la información de los asientos de regularización de gastos
e ingresos y del asiento de cierre al libro mayor para cerrar la contabilidad
del ejercicio.
(210) Terrenos y bienes (217) Equipos para

naturales procesos…
53.000 53.000 42.000 42.000 12.000 12.000
0 0 0
(218) Elementos de
(430) Clientes (431) Clientes, efectos…
transporte
45.000 45.000 2.600 60.000 3.250 1.500

60.000 2.600 1.750
0 0 0
(548) Imposiciones a corto

(440) Deudores (570) Caja, euros
plazo
6.000 6.000 1.000 1.000 2.200 400

1.800
0 0 0
7.825 1.625 80.000 80.000 20.000 20.000

1.500 5.000
60.000 680
6.000 1.000
67.020
0 0 0
(170) Deudas a largo (173) Proveedores de (175) Efectos a pagar a

plazo con… inmovilizado a largo… largo…
12.500 12.500 25.000 25.000 7.350 7.350
0 0 0
(410) Acreedores por (476) Organismos…,

(400) Proveedores
prestación de servicios acreedores
26.400 1.400 400 400 1.625 1.625

25.000 680 680
0 0 0
(523) Proveedores de (600) Compras de (622) Reparaciones y

inmovilizado a corto… mercaderías conservación
5.000 20.000 25.000 25.000 400 400

15.000
0 0 0
(700) Ventas de (752) Ingresos por

(628) Suministros
mercaderías arrendamientos
680 680 60.000 60.000 6.000 6.000
0 0 0
(129) Resultado del ejercicio
Debe Haber
26.080 66.000
39.920
0
d) Elaboración de las cuentas anuales
En primer lugar, ordenaremos el balance de situación. En él, se incluyen las

cuentas de patrimonio (activo, pasivo y patrimonio neto), es decir, las cuentas
pertenecientes a los grupos 1 a 5:
A- Activo
• Inmovilizado material: incluimos el saldo de las cuentas 210, 211, 217 y

218.
• Deudores y otras cuentas a cobrar: incluimos el saldo de las cuentas 430,
431 y 440.
• Inversiones financieras temporales: incluimos el saldo de la cuenta 548.
• Efectivo y otros activos líquidos equivalentes: incluimos el saldo de las
cuentas 570 y 572.
B- Patrimonio neto
• En capital, incluimos el saldo de la cuenta 100.

• En reservas, incluimos el saldo de la cuenta 113.
• En resultado del ejercicio, incluimos el saldo de la cuenta 129.
C- Pasivo no corriente
• Incluimos el saldo de las cuentas 170, 173 y 175.
D- Pasivo corriente
• Deudas a corto plazo: incluimos el saldo de la cuenta 523.

• Acreedores comerciales y otras cuentas a cobrar: incluimos el saldo de las
cuentas 400, 410 y 476.
BALANCE DE SITUACIÓN a 31/12/20X1 (modelo abreviado)
ACTIVO Importe (€)
A) ACTIVO NO CORRIENTE 152.000
I. INMOVILIZADO INTANGIBLE
II. INMOVILIZADO MATERIAL 152.000
III. INVERSIONES FINANCIERAS A LARGO PLAZO
B) ACTIVO CORRIENTE 74.170
I. EXISTENCIAS
II. DEUDORES COMERCIALES Y OTRAS CUENTAS A COBRAR 4.350

ACTIVO Importe (€)
III. INVERSIONES FINANCIERAS A CORTO PLAZO 1.000
VI. PERIODIFICACIONES
IV. EFECTIVO Y OTROS ACTIVOS LÍQUIDOS EQUIVALENTES 68.820
TOTAL ACTIVO (A+B) 226.170
PATRIMONIO NETO Y PASIVO Importe (€)
A) PATRIMONIO NETO 139.920
A-1) FONDOS PROPIOS 139.920
I. CAPITAL 80.000
II. RESERVAS 20.000
III. RESULTADO DEL EJERCICIO 39.920
B) PASIVO NO CORRIENTE 44.850
I. DEUDAS A LARGO PLAZO 44.850
C) PASIVO CORRIENTE 41.400
I. DEUDAS A CORTO PLAZO 15.000
II. ACREEDORES COMERCIALES Y OTRAS CUENTAS A PAGAR 26.400
III. PERIODIFICACIONES
TOTAL PATRIMONIO NETO Y PASIVO (A+B+C) 226.170
En último lugar, ordenaremos la cuenta de pérdidas y ganancias. En ella,

se incluyen las cuentas de gasto (grupo 6) y de ingreso (grupo 7). Recorde-
mos que los ingresos se incorporan sumando, y los gastos con signo nega-
tivo. En nuestro ejemplo, todos los ingresos y gastos son de explotación.
En particular:
• Ventas: comprende el saldo de la cuenta 700.
• Consumo de mercaderías: se calcula considerando el saldo de la cuenta

600.
• Ingresos accesorios y otros de gestión corriente: incluimos el saldo de la

cuenta 752.
• Servicios exteriores: incluimos el saldo de las cuentas 622 y 628.

CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS del ejercicio 20X1(modelo abreviado)
Importe (€)
1. Importe neto de la cifra de negocios 60.000

a) Ventas: 60.000
b) Prestaciones de servicios
2. Variaciones de existencias de productos terminados y en curso de

fabricación
3. Aprovisionamientos - 25.000
a) Consumo de mercaderías: - 25.000
b) Consumo de materias primas y otras materias consumibles
4. Otros ingresos de explotación 6.000

a) Ingresos accesorios y otros de gestión corriente: 6.000
5. Gastos de personal
a) Sueldos, salario y asimilados
b) Cargas sociales
6. Otros gastos de explotación - 1.080

a) Servicios exteriores: - 1.080
b) Tributos
c) Otros gastos de gestión corriente
7. Amortización del inmovilizado
8. Deterioro y resultado por enajenaciones del inmovilizado

a) Deterioros y pérdidas
b) Resultados por enajenaciones y otras
A) RESULTADO DE EXPLOTACIÓN (1 + 2 + 3 + 4 + 5 + 6 + 7 + 8 + 9 + 10
39.920
+ 11 + 12)
9. Ingresos financieros
10. Gastos financieros
11. Deterioro y resultado por enajenaciones de instrumentos financieros

a) Deterioros y pérdidas
b) Resultados por enajenaciones y otras
B) RESULTADO FINANCIERO (13 + 14 + 15 + 16 + 17)
C) RESULTADO ANTES DE IMPUESTOS (A.1 + A.2) 39.920
12. Impuestos sobre beneficios
D) RESULTADO DEL EJERCICIO (A.4 + 19) 39.920
Hemos adoptado la hipótesis simplificadora de que la empresa no tributa y,

por tanto, el resultado obtenido antes de impuestos será el resultado final del
ejercicio económico. El tratamiento contable del impuesto sobre beneficios es
desarrollado en otras asignaturas.
Con la elaboración de las cuentas anuales, concluye el ciclo económico.

Resumen
Los hechos contables son los hechos de carácter económico que provocan varia-
ciones en los elementos patrimoniales de la empresa. Dichos elementos se repre-
sentan mediante cuentas individualizadas cuyo esquema en forma de T divide el
espacio en dos mitades: el debe (izquierda) y el haber (derecha). Ambas mitades
servirán para registrar el valor inicial del elemento patrimonial y sus sucesivas mo-
dificaciones, de acuerdo al llamado convenio de cargo y abono.
El convenio de cargo y abono estipula que las cuentas de activo nacen y crecen
por el debe y disminuyen por el haber, y las cuentas de pasivo y patrimonio
neto nacen por el haber y disminuyen por el debe. Los gastos e ingresos repre-
sentan, respectivamente, disminuciones y aumentos del patrimonio neto y se
utilizan para calcular el resultado del ejercicio económico.
Decimos que una cuenta funciona administrativamente si todos sus movi-

mientos se realizan con un mismo criterio valorativo. Si, por el contrario, las
entradas se realizan a un precio y las salidas a otro precio diferente, decimos
que no existe persistencia de valores y que el funcionamiento de esa cuenta es
especulativo, por lo que habrá de ser regularizada al finalizar el ejercicio.
La idea de que toda inversión (aplicación de fondos) se realiza mediante una

fuente de financiación concreta (origen de fondos) está en la base de la partida
doble y el principio de dualidad, que rigen la mecánica contable. El asiento
contable en el libro diario es la representación de la partida doble por antono-
masia e ilustra muy bien el hecho fundamental de que toda partida tiene su
contrapartida. Por ello, la suma de las anotaciones en el debe de un asiento
contable tiene que coincidir con la suma de las anotaciones en el haber.
Los libros contables son los soportes materiales en los que se registra la informa-
ción contable de la empresa. Los más importantes son el libro diario, que anota
cronológicamente los hechos contables, el libro mayor, que registra sistemática-
mente la situación y variaciones de las cuentas representativas de los diferentes
elementos patrimoniales individualizados, y el libro de inventarios y cuentas
anuales, cuyos documentos se elaboran periódicamente y que contiene, entre
otra información, el balance de situación y la cuenta de pérdidas y ganancias.
El ciclo contable abarca la actividad de la empresa a lo largo de un ejercicio

económico y comprende varias fases: asiento de apertura, apertura de las
cuentas del libro mayor, registro de las operaciones del período, ajustes y re-
clasificaciones de cuentas al finalizar el ejercicio, balances de comprobación
de sumas y saldos, regularización de gastos e ingresos, asiento de cierre, cierre
de las cuentas del libro mayor y elaboración de las cuentas anuales.
Bibliografía
Bibliografía básica
Casanovas Parella, I.; Vallverdú Calafell, J. (2006). Introducción a la contabilidad. Bar-
celona: FUOC.
Fernández Pirla, J. M. (1970). Teoría económica de la contabilidad. Madrid: Pirámide.
Rivero Romero, J. (1992). Contabilidad financiera. Madrid: Trivium.
Plan General de Contabilidad (martes 20 de noviembre de 2007). Suplemento del BOE núm.
278. (REAL DECRETO 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General
de Contabilidad)
Bibliografía complementaria
Amat, O. (2007). El nuevo Plan General de Contabilidad. E-DEUSTO.
Apellaniz, P. (2000). "El Proceso Contable" [en línea]. En: 5campus.com, Contabilidad Finan-
ciera. [Fecha de consulta: julio de 2008].
<http://www.5campus.com/leccion/cf002>
Cañibano Calvo, L. (1991). Contabilidad. Análisis contable de la realidad económica. Madrid:

Pirámide.
Fernández Álvarez, C. A.; Miñambres Puig, P. (2002). Fundamentos científicos de la

contabilidad. Madrid: Dilex.
Rivero Romero, J. (1992). Supuestos de contabilidad financiera. Madrid: Trivium.
Rivero Torre, P. (1992). Análisis de balances y estados complementarios. Madrid: Pirámide.
Sáez Torrecilla, A. (1995). Contabilidad general. Madrid: McGraw-Hill.

Tema 2 Pec2 Iac Adrián G.

Cargado por

Información del documento

Título original

Derechos de autor

Formatos disponibles

Compartir este documento

Compartir o incrustar documentos

Opciones para compartir

¿Le pareció útil este documento?

¿Este contenido es inapropiado?

Copyright:

Formatos disponibles

Tema 2 Pec2 Iac Adrián G.

Cargado por

Copyright:

Formatos disponibles

El método

1. Hechos contables ............................................................................... 7

2. El método contable ........................................................................... 11

3. Libros de contabilidad: tipos y contenido .................................. 49

4. El ciclo contable ................................................................................ 57

4.3. Finalización y cierre del ejercicio ................................................... 59

En el módulo inicial de la asignatura, se ha planteado una introducción a los

Veremos, en primer lugar, las diferentes clases de hechos económicos suscep-

Analizaremos el principio de dualidad, que constituye la base científica de la

Finalmente, concluiremos el módulo con el estudio del ciclo contable en su

El objetivo genérico fundamental que se persigue con el presente módulo es

Para ello, será necesario alcanzar los siguientes objetivos específicos:

1. Conocer la tipología de los hechos contables y ser capaz de reconocerlos.

2. Manejar y comprender el uso de la cuenta como instrumento de represen-

3. Aprender a aplicar el convenio de cargo y abono en el registro de las ope-

4. Entender el sistema de partida doble y aprender a utilizar el asiento conta-

5. Conocer los libros de contabilidad básicos y la información que contienen,

6. Comprender y relacionar las diferentes fases del ciclo contable completo a

1.1. Concepto de hecho contable

Dado que la empresa vive inmersa en un entorno cambiante y complejo, son

Siguiendo la tradicional definición de José María Fernández Pirla, dire-

Así pues, cualquier suceso que altere, cuantitativa o cualitativamente, alguna

La empresa X obtiene un préstamo del banco Y.

La empresa aumentará su cantidad de efectivo, lo que supondrá un incremento de su ac-

La empresa X adquiere al contado un vehículo.

La empresa X entrega un activo disponible (dinero) a cambio de un activo no corriente

La empresa X ingresa en su cuenta corriente cierta cantidad de dinero procedente de su

No se consideran hechos contables, pese a que puedan influir en la actividad

1.2. Tipos de hechos contables

Existen varias tipologías de hechos contables. Nosotros vamos a centrarnos en

Tipología de hechos contables

1.2.1. Hechos contables simples y compuestos

Se consideran hechos contables simples aquellos en los que sólo inter-

La empresa X adquiere un ordenador al contado.

En este supuesto, sólo intervienen dos elementos patrimoniales: el dinero en efectivo y

La empresa X satisface la totalidad de su deuda con un proveedor mediante una transfe-

En este caso, intervienen dos elementos patrimoniales: el dinero de la cuenta corriente

Se consideran hechos contables compuestos aquellos en los que inter-

La empresa X adquiere un paquete de software, pagando parte al contado y dejando a de-

En este hecho, intervienen tres elementos patrimoniales: el software adquirido (activo),

1.2.2. Hechos contables expansivos, reductivos y neutros

Se consideran hechos contables expansivos aquellos que implican un

Como podemos observar en el presente ejemplo, el capital social de la empresa aumenta

El activo constituye la estructura económica de la empresa y patrimonio neto forma parte

Se consideran hechos contables reductivos aquellos que implican una

La empresa X devuelve, mediante una transferencia bancaria 7.000 euros correspondien-

Se consideran hechos contables neutros aquellos que no afectan al ta-

La empresa X adquiere al contado mobiliario para su oficina por un importe de 7.500

La empresa X obtiene un aumento en el plazo de devolución de parte de su deuda a corto

1.2.3. Hechos contables modificativos y permutativos

Se consideran hechos contables modificativos aquellos que implican

Se trata de un hecho contable modificativo ya que, al reducirse las reservas, disminuirá

La empresa X cobra mediante transferencia bancaria una letra a su favor procedente de

Lo que se produce en esta operación es el cambio de un activo (derecho de cobro) por

2.1. La cuenta como instrumento de representación contable

El patrimonio de la empresa se compone de distintos elementos: bienes y dere-

Como hemos visto en el módulo “Introducción a los fundamentos de la con-

Como veremos en el presente epígrafe, toda cuenta debe reflejar la situación

Cada cuenta representará un elemento patrimonial específico, con indepen-

2.1.1. Representación gráfica de las cuentas

Cada cuenta se representa, esquemáticamente, en forma de T, de manera que

las mencionadas alteraciones de cada elemento, será de aplicación el llamado

La representación tradicional de una cuenta es la siguiente: