4 - 50 Reparos Mas Frecuentes Relizados Pro La Sunat PDF

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FRECUENTES y a la normativa correspondiente.
respecto al problema específico que se aborda
conclusiones plasmadas en dichos informes con
casos prácticos, con el propósito de reflejar las
MÁS
50 REPAROS
uno de los informes seleccionados se formulan
y alcances de las normas tributarias. En cada
Sector Público nacional, con relación al sentido
50 REPAROS y profesionales, así como las entidades del
tivas de las actividades económicas, laborales
nales formuladas por las entidades representa-
Tributaria al absolver las consultas institucio-
informes emitidos por la AdministraciónL
a presente obra compila una selección de
POR LA SUNAT
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& Empresas 50 REPAROS
Contadores
Contables de
Estudios
División de
TEMAS CLAVES TEMAS CLAVES
División de
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Contadores
50 REPAROS
& Empresas
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L a presente obra compila una selección de

informes emitidos por la Administración
50 REPAROS
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y profesionales, así como las entidades del
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© Gaceta Jurídica S.A.

Edición a cargo de:
Staff profesional de Contadores & Empresas
Primera edición: Diciembre 2019

5230 ejemplares
Hecho el depósito legal en la Biblioteca Nacional del Perú
2019-18055
ISBN: 978-612-311-687-3
Registro de proyecto editorial
31501221901272
Prohibida su reproducción total o parcial
D. Leg. Nº 822
Diagramación de carátula: Martha Hidalgo Rivero
Diagramación de interiores: Wilfredo Gallardo Calle
Gaceta Jurídica S.A.

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E-mail: ventas@gacetajuridica.com.pe / www.contadoresyempresas.com.pe
Impreso en: Imprenta Editorial El Búho E.I.R.L.
San Alberto Nº 201, Surquillo
Lima - Perú
Diciembre 2019
Publicado: Diciembre 2019
PRESENTACIÓN
La presente obra compila una selección de informes emitidos por la Administración Tri-
butaria al absolver las consultas institucionales formuladas por las entidades represen-
tativas de las actividades económicas, laborales y profesionales, así como las entidades
del Sector Público nacional con relación al sentido y alcances de las normas tributarias.
Asimismo, a los informes seleccionados se les han adicionado casos prácticos, con el
propósito de reflejar las conclusiones de cada uno de los informes sobre los temas espe-
cíficos que en ellos se tratan y la normativa correspondiente.
El lector podrá identificar los pronunciamientos de la Administración Tributaria res-
pecto del sentido y alcance de las normas tributarias que son de obligatorio cumpli-
miento para sus distintos órganos. Por tanto, si en una eventual fiscalización tributaria
se determina que el administrado no ha observado algún punto contenido en dichos
pronunciamientos, la Administración formulará el reparo tributario que corresponda al
caso concreto.
En ese sentido, el objetivo de la presente obra es que el lector pueda identificar fácil-
mente el sentido y alcance de las normas tributarias que ya han sido materia de pronun-
ciamiento por parte de la Administración Tributaria a través de sus informes, lo cual
permitirá evitar incurrir en situaciones que generarían reparos tributarios.
Se espera, pues, que esta obra sea de gran utilidad en el trabajo profesional de los conta-
dores, asesores y, en general, de todas las personas vinculadas al tema.
STAFF PROFESIONAL
DE CONTADORES & EMPRESAS
5
TÍTULO I
REPAROS AL IMPUESTO A LA RENTA
CAPÍTULO I
RELACIONADOS CON CONCEPTOS GRAVADOS
CAPÍTULO I
1. Entrega de bienes de fabricante a distribuidor, como bonificación

para minoristas, no está gravado con Impuesto a la Renta
INFORME N.° 062-2015-SUNAT/5D0000
MATERIA:
Se plantea el supuesto de empresas fabricantes que comercializan sus productos
a través de distribuidores exclusivos designados por zonas geográficas; en el
que los fabricantes a través de tales distribuidores entregan ciertos productos a
los minoristas en calidad de bonificación por volúmenes de venta, introducción
de productos u otros parámetros, así como premios a los sujetos que luego de
su evaluación cumplieron con las instrucciones de venta y/o exhibición de
productos.
Al respecto, se consulta si por el encargo que el fabricante hace al distribuidor,
de entregar ciertos bienes al minorista en calidad de bonificación(1) y/o premio(2),
el distribuidor debe:
1. Reconocer la mercadería recibida como ingreso afecto al Impuesto a la
Renta.
2. Emitir comprobantes de pago por los bienes que entrega a los minoristas.
(1) Al respecto, Walker Villanueva señala que “la bonificación puede consistir en la entrega de bienes que no
necesariamente sean de la misma naturaleza de los bienes que vende la compañía.
La bonificación debe otorgarse por prácticas usuales en el mercado o que respondan a determinadas circuns-
tancias, tales como pago anticipado, monto, volumen u otros.
Además, la bonificación debe ser de carácter general, de modo que debe otorgarse en todos los casos que
cumplan con la razón del mercado pertinente”. VILLANUEVA GUTIÉRREZ, Walker. Tratado del IGV - Re-
gímenes generales y especiales. Instituto Pacífico SAC. Primera edición. Perú, 2014, págs. 96 y 97.
(2) El Diccionario de la Real Academia Española (disponible en: http://rae.es/) define al término “premio” como
recompensa, galardón o remuneración que se da por algún mérito o servicio.
11
50 reparos más frecuentes realizados por la Sunat
3. Afectar estas operaciones con el IGV por retiro de bienes.

BASE LEGAL:
• Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e
Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N.°
055- 99-EF, publicado el 15.4.1999, y normas modificatorias (en adelante,
Ley del IGV).
• Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
Selectivo al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N.° 029 -94-EF,
publicado el 29.3.1994, y normas modificatorias (en adelante, Reglamento
de la Ley del IGV).
• Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por la Resolución de
Superintendencia N.° 007-99/SUNAT, publicada el 24.1.1999, y normas
modificatorias (en adelante, RCP).
ANÁLISIS:
1. En lo que respecta a la primera consulta, cabe indicar que conforme al
criterio vertido en el Informe N.° 049-2014-SUNAT/4B0000(3), tratándose
de empresas, la Ley del Impuesto a la Renta adopta la teoría del Flujo de
Riqueza, al señalar que “en general, constituye renta gravada de las empre-
sas, cualquier ganancia o ingreso derivado de operaciones con terceros”;
la cual engloba todas las rentas categorizables como renta producto, pero
al no exigir que provenga de una fuente productora durable ni importar
su periodicidad, abarca una serie más de ingresos(4).
En ese sentido, para efectos de absolver la consulta materia del presente
análisis, debe dilucidarse, en principio, si es que por el encargo que el
fabricante hace al distribuidor, de entregar ciertos bienes al minorista en
calidad de bonificación y/o premio, el distribuidor debe reconocer como
ingreso afecto al Impuesto a la Renta los productos recibidos.
Sobre el particular, el inciso a) del numeral 4.25 del Marco Conceptual
para la Información Financiera(5) define los Ingresos como los incrementos
(3) Disponible en el Portal Sunat.

(4) García Mullín, Juan Roque. Impuesto sobre la Renta: Teoría y Técnica del Impuesto. Centro Interamericano
de Estudios Tributarios (CIET), Organización de Estados Americanos. Buenos Aires, 1978. págs. 17-18.
(5) Oficializado mediante la Resolución CNC N.° 055-2 014-EF/30. Al respecto, debe considerarse que, según
la Norma IX del Título Preliminar del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por el Decreto
Supremo N.° 133-2013-EF (publicado el 22.6.2013, y normas modificatorias), en lo no previsto por dicho
Código o en otras normas tributarias podrán aplicarse normas distintas a las tributarias siempre que no se les
12
Relacionados con conceptos gravados
en los beneficios económicos, producidos a lo largo del periodo contable,

en forma de entradas o incrementos de valor de los activos, o bien como
decrementos de los pasivos, que dan como resultado aumentos del patri-
monio, y no están relacionados con las aportaciones de los propietarios a
este patrimonio.
Conforme a la definición consignada precedentemente, resulta claro que
los productos recibidos por los distribuidores para ser entregados a los
minoristas por encargo del fabricante, ya sea en calidad de bonificación
o premio por encargo del fabricante, no tienen la naturaleza de ingreso
para estas empresas distribuidoras por cuanto no suponen un beneficio
económico suyo sino de sus minoristas.
En consecuencia, los productos recibidos por los distribuidores para ser
entregados a los minoristas por encargo del fabricante, ya sea en calidad
de bonificación y/o premio, al no ser ingreso para dichas empresas, no
constituirán para estas rentas gravadas para efectos del Impuesto a la
Renta.
2. En lo que respecta a la segunda consulta, cabe señalar que según lo pre-
visto en el artículo 1° del RCP, el comprobante de pago e s un documento
que acredita la transferencia de bienes, la entrega en uso o la prestación
de servicios.
De otro lado, el artículo 6° del RCP señala que están obligados a emitir
comprobantes de pago, entre otros, las personas naturales o jurídicas,
sociedades conyugales, sucesiones indivisas, sociedades de hecho u otros
entes colectivos que realicen transferencias de bienes en propiedad o en
uso y/o presten servicios, a título gratuito u oneroso.
Como se puede apreciar, las personas naturales o jurídicas que transfieren
bienes, los ceden en uso o prestan servicios tienen la obligación de emitir
comprobantes de pago por tales operaciones.
En tal sentido, si bien es cierto en el supuesto planteado la entrega de
productos al minorista lo realiza el distribuidor, ello no implica que este
tenga la propiedad de tales bienes y por ende tenga la disponibilidad de los
mismos a efectos de transferirlos en propiedad a un tercero(6), si se tiene
opongan ni las desnaturalicen. Añade esta norma que supletoriamente se aplicarán los principios de Derecho
Tributario, o en su defecto, los Principios del Derecho Administrativo y los Principios Generales del Derecho.
(6) De acuerdo con el artículo 923° del Código Civil, promulgado por el Decreto Legislativo N.° 295, publicado
el 25.7.1984 y normas modificatorias, la propiedad es el poder jurídico que permite usar, disfrutar, disponer y
reivindicar un bien.
13
en cuenta que lo realiza por encargo del fabricante actuando en virtud de

lo dispuesto por este.
Siendo ello así, dado que la entrega de productos por el distribuidor al
minorista por encargo del fabricante, no tiene por origen la transferencia
de bienes, entrega en uso, o prestación de servicios por parte de este, no
corresponderá que el distribuidor emita comprobantes de pago cuando
efectúe dicha entrega como bonificación y/o premio, al no realizar este
ninguno de los supuestos contemplados en el artículo 1° del RCP(7).
3. En lo que se refiere a la tercera consulta, corresponde señalar que el inciso
a) del artículo 1° y el inciso a) del numeral 9.1 del artículo 9° de la Ley
del IGV disponen que este Impuesto grava, entre otras operaciones, la
venta en el país de bienes muebles; teniendo la calidad de contribuyente
el sujeto que efectúa la venta en el país de bienes afectos, en cualquiera
de las etapas del ciclo de producción y distribución.
Al respecto, el numeral 2 del inciso a) del artículo 3° de la mencionada
Ley establece que se entiende por venta, entre otro, el retiro de bienes que
efectúe el propietario, socio o titular de la empresa o la empresa misma,
incluyendo los que se efectúen como descuento o bonificación, con ex-
cepción de los señalados por dicha Ley y su reglamento.
Por su parte, el inciso c) del numeral 3 del artículo 2°del Reglamento
de la Ley del IGV, establece que se considera venta el retiro de bienes,
entendiéndose como tal a todo acto por el que se transfiere la propiedad
de bienes a título gratuito, tales como obsequios, muestras comerciales y
bonificaciones(8), entre otros.
Como se puede apreciar de las normas antes citadas, nuestra legislación ha
calificado como venta para efectos del IGV al retiro de bienes, incluyén-
dose dentro de esta figura a todo acto por el que se transfiere la propiedad
de bienes a título gratuito, tales como obsequios, muestras comerciales y
bonificaciones, entre otros.
Pues bien, dado que para que se produzca un retiro de bienes gravado con
el IGV se requiere que la transferencia sea gratuita y quien transfiere los
(7) Sin perjuicio de la obligación tributaria de emitir el correspondiente comprobante de pago por el sujeto obli-
gado.
(8) Cabe señalar que el penúltimo párrafo del numeral 3 del artículo 2° del Reglamento de la Ley de IGV señala
que, para efecto de dicho Impuesto y el Impuesto de Promoción Municipal, no se consideran ventas las en-
tregas de bienes muebles que efectúen las empresas como bonificaciones al cliente sobre ventas realizadas,
siempre que cumplan con los requisitos establecidos en el numeral 13 del artículo 5°, excepto el literal c).
14
bienes tenga la libre disposición de los mismos, vale decir, que tenga la
propiedad, no calificará como tal quien cuando entrega los bienes lo hace
por encargo de un tercero.
En consecuencia, no es retiro de bienes para el distribuidor la entrega
de productos en calidad de premios y/o bonificaciones al minorista que
realice por encargo del fabricante, toda vez que de acuerdo a lo señalado
por la Ley del IGV y su reglamento, es necesario para tal efecto, que la
transferencia sea gratuita y quien transfiere tenga la propiedad del bien.
CONCLUSIONES:
Tratándose de empresas fabricantes que comercializan sus productos a través
de distribuidores exclusivos designados por zonas geográficas, a los que en-
cargan entregar ciertos productos a los minoristas en calidad de bonificación
por volúmenes de venta, introducción de productos u otros parámetros, así
como premios a los minoristas que luego de su evaluación cumplieron con las
instrucciones de venta y/o exhibición de productos; el distribuidor, que actúa
por encargo del fabricante, no debe:
1. Reconocer los productos recibidos por los fabricantes como ingreso afecto
al Impuesto a la Renta.
2. Emitir comprobantes de pago por los bienes que entrega a los minoristas.
3. Considerar dicha entrega como retiro de bienes para efectos del IGV de
su cargo.
Lima, 24 ABR. 2015
Original firmado por
ENRIQUE PINTADO ESPINOZA
Intendente Nacional (e)
Intendencia Nacional Jurídica
SUPERINTENDENCIA NACIONAL ADJUNTA DE DESARROLLO
ESTRATÉGICO
jcg
CT0255-2015
IGV/IMPUESTO A LA RENTA - Entrega de productos por empresas distribuidoras a minoristas
como bonificación o premio por encargo del fabricante.
15
�
CASO PRÁCTICO
Entrega de ollas arroceras de fabricante a distribuidor
La empresa distribuidora XXXX, dedicada a la distribución de ollas, recibe del

fabricante YYYY 100 unidades de ollas arroceras, las cuales por encargo de este
se entregan a los comerciantes minoristas en calidad de bonificación por el vo-
lumen de venta que alcancen dichos minoristas.
SOLUCIÓN:
Impuesto a la Renta
El penúltimo párrafo del artículo 3 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto
a la Renta, aprobado por Decreto Supremo Nº 179-2004-EF establece que, en general,
constituye renta gravada de las empresas, cualquier ganancia o ingreso derivado
de operaciones con terceros, así como el resultado por exposición a la inflación
determinado conforme a la legislación vigente.
Por tanto, en el caso de empresas nuestra ley del Impuesto a la Renta considera la
teoría de Flujo de Riqueza cuando señala que en general, constituye renta gravada
de las empresas, cualquier ganancia o ingreso derivado de operaciones con terceros.
Ahora bien, en el presente caso los productos entregados por la empresa YYYY a
la empresa XXXX, no son un beneficio para esta última sino para los minoristas,
la empresa XXXX solo estaría trasladando los bienes del fabricante YYYY hacia los
minoristas, por tanto, la recepción de los bienes por parte de la empresa XXXX no
supone un beneficio económico al que se hace referencia en el artículo 3 de la Ley del
Impuesto a la Renta. Por ello, la entrega de las ollas arroceras a XXXX no constituirán
para este renta gravadas para efectos del Impuesto a la Renta.
Impuesto General a las Ventas
Respecto al Impuesto General a las Ventas, el numeral 2 del inciso a) del artículo 3
del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas, aprobado por
el Decreto Supremo Nº 055-99-EF, señala que se entiende por venta, entre otro, el
retiro de bienes que efectúe el propietario, socio o titular de la empresa o la empresa
misma, incluyendo los que se efectúen como descuento o bonificación, con excepción
de los señalados por dicha Ley y su reglamento.
Por su parte, el inciso c) del numeral 3 del artículo 2 del Reglamento de la Ley del
IGV, establece que se considera venta el retiro de bienes, entendiéndose como tal a
todo acto por el que se transfiere la propiedad de bienes a título gratuito, tales como
obsequios, muestras comerciales y bonificaciones, entre otros.
De las normas antes citadas, se puede concluir que para que se produzca el supuesto
de la venta de bienes, incluido el retiro, debe transferirse la propiedad de manera
onerosa o gratuita y quien transfiere debe tener la propiedad del bien.
16
En el presente caso la empresa YYYY no entrega las ollas arroceras a XXXX en cali-
dad de propiedad, sino que solamente YYYY encarga a XXXX el traslado de las ollas
arroceras hacia los minoristas que alcancen un determinado volumen de ventas, por
tanto, en el presente caso respecto de la entrega de las ollas arroceras que YYYY
efectua a XXXX, no se produce una venta de bienes.
Reglamento de Comprobantes de Pago
De acuerdo con el artículo 1 del Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado

por Resolución de Superintendencia Nº 007-99/SUNAT, los comprobantes de pago se
emiten para acreditar la transferencia de bienes, la entrega en uso o la prestación de
servicios. Ahora bien, en el caso de los productos entregados por el fabricante YYYY
al distribuidor XXXX no se produce una entrega en calidad de transferencia de bienes
de YYYY a favor de XXXX por tanto, no corresponde que YYYY emita comprobante
de pago al no verificarse ninguno de los supuestos contemplados en el artículo 1 del
Reglamento de Comprobantes de Pago para la emisión de comprobantes
2. Indemnizaciones percibidas por personas naturales que no realizan

actividad empresarial, no se encuentran gravadas con el Impuesto a
la Renta
INFORME N.° 066-2019-SUNAT/7T0000
MATERIA:
Se consulta si los ingresos periódicos que obtiene una persona natural, que no
realiza actividad empresarial, como consecuencia de la venta a plazo de las
acciones que tiene en una persona jurídica, enajenación que no llega a realizarse
y que no implica la devolución de los referidos ingresos, al haberse pactado
contractualmente que aquellos constituirían una indemnización en caso de
incumplimiento, se encuentran afectos al Impuesto a la Renta.
BASE LEGAL:
• Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por
el Decreto Supremo N.° 179-2004-EF, publicado el 8.12.2004 y normas
modificatorias (en adelante, “la LIR”).
ANÁLISIS:
El artículo 1° de la LIR establece que el Impuesto a la Renta grava:
17
a) Las rentas que provengan del capital, del trabajo y de la aplicación conjunta
de ambos factores, entendiéndose como tales aquellas que provengan de
una fuente durable y susceptible de generar ingresos periódicos.
b) Las ganancias de capital(9).
c) Otros ingresos que provengan de terceros, establecidos por dicha ley.
d) Las rentas imputadas incluyendo las de goce o disfrute, establecidas por
la referida ley.
Sobre el particular, el inciso a) del artículo 3° de la citada ley señala que entre los
ingresos provenientes de terceros que se encuentran gravados con el impuesto
a la renta, se encuentran, cualquiera sea su denominación, especie o forma de
pago, las indemnizaciones en favor de empresas por seguros de su personal y
aquellas que no impliquen la reparación de un daño, así como las sumas a que
se refiere el inciso g) del artículo 24°.
Al respecto, esta Administración Tributaria ha indicado(10) que las indemniza-
ciones que están gravadas con el Impuesto a la Renta son las que constituyen
beneficio empresarial, considerando que el criterio de flujo de riqueza, que
incluye a las indemnizaciones, se aplica de modo general a las empresas y, solo
por excepción (cuando la norma expresamente lo señala), a los demás sujetos
que no tienen ese carácter; no estando gravadas las indemnizaciones que se
otorguen por daños emergentes.
En virtud de lo antes expuesto, y considerando lo señalado por esta Adminis-
tración Tributaria, se tiene que en general, las indemnizaciones percibidas por
personas naturales que no realizan actividad empresarial, no se encuentran
gravadas con el impuesto a la renta, con excepción de aquellas expresamente
señaladas por la LIR.
Así pues, en el supuesto materia de consulta, el monto percibido por la perso-
na natural, que no realiza actividad empresarial, por la venta a plazos de las
acciones que tiene en una persona jurídica, operación que no se realizó por
incumplimiento de una de las partes, tiene carácter indemnizatorio y no cons-
tituye contraprestación alguna, no habiéndose previsto expresamente en la LIR
su afectación, por lo que no se encuentra gravado con el Impuesto a la Renta.
(9) El artículo 2° de la LIR indica que, para efectos de dicha ley, constituye ganancia de capital cualquier ingreso
que provenga de la enajenación de bienes de capital; entendiéndose por estos a los bienes que no están desti-
nados a ser comercializados en el ámbito de un giro de negocio o empresa.
(10) En el Informe N.°149-2015-SUNAT/5D0000 (disponible en: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/
2015/informe-oficios/i149-2015.pdf).
18
Por lo tanto, los ingresos periódicos que obtiene una persona natural, que no
realiza actividad empresarial, como consecuencia de la venta a plazo de las
acciones que tiene en una persona jurídica, enajenación que no llega a realizarse
y que no implica la devolución de los referidos ingresos, al haberse pactado
contractualmente que aquellos constituirían una indemnización en caso de
incumplimiento, no se encuentran afectos al Impuesto a la Renta.
CONCLUSIÓN:
Los ingresos periódicos que obtiene una persona natural, que no realiza actividad
empresarial, como consecuencia de la venta a plazo de las acciones que tiene
en una persona jurídica, enajenación que no llega a realizarse y que no implica
la devolución de los referidos ingresos, al haberse pactado contractualmente
que aquellos constituirían una indemnización en caso de incumplimiento, no
se encuentran afectos al Impuesto a la Renta.
Lima, 08 MAYO 2019
Originalmente firmado por ENRIQUE PINTADO ESPINOZA
Intendente Nacional
Intendencia Nacional Jurídico Tributario
SUPERINTENDENCIA NACIONAL ADJUNTA DE TRIBUTOS INTERNOS
eai
CT0186-2019
Impuesto a la Renta – Indemnización a favor de persona natural sin negocio.
�
CASO PRÁCTICO
Indemnización por mal funcionamiento de electrodomésticos
El señor xxxx (persona natural sin negocio), adquirió electrodomésticos para su

hogar, sin embargo, la refrigeradora y la cocina que compró solo funcionaron una
semana. Al respecto, hizo el reclamo y luego de un largo proceso logró obtener,
además de la reposición de nuevos bienes, un monto por indemnización. Al res-
pecto, nos consulta si dicha indemnización se encuentra gravada con el Impuesto
a la Renta y de ser así qué tipo de renta se debe reconocer.
19
¿Cuántas obligaciones de desempeño existen en el contrato celebrado entre la

importadora y el distribuidor, sabiendo que la importadora regularmente vende
por separado?
SOLUCIÓN:
Impuesto a la Renta
De acuerdo a lo establecido en el artículo 1 del Texto Único Ordenado de la ley del

Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo Nº 179-2004-EF, se grava,
entre otros, los ingresos que provengan de terceros.
Por su parte, el artículo 3 de la misma ley señala que los ingresos provenientes de
terceros que se encuentran gravados por la Ley del Impuesto a la Renta, cualquiera
sea su denominación, especie o forma de pago son los siguientes:
a) Las indemnizaciones en favor de empresas por seguros de su personal y aquellas

que no impliquen la reparación de un daño, así como las sumas a que se refiere
el inciso g) del artículo 24.
b) Las indemnizaciones destinadas a reponer, total o parcialmente, un bien del

activo de la empresa, en la parte en que excedan del costo computable de ese
bien, salvo que se cumplan las condiciones para alcanzar la inafectación total
de esos importes que disponga el reglamento.
Agrega dicha norma que en general, constituye renta gravada de las empresas,
cualquier ganancia o ingreso derivado de operaciones con terceros, así como el
resultado por exposición a la inflación determinado conforme a la legislación
vigente.
De lo expuesto, se concluye que la teoría de flujo de riqueza que recoge el inciso a)

del artículo 3 de la Ley de Renta cuando señala que en general, constituye renta
gravada de las empresas, cualquier ganancia o ingreso derivado de operaciones
con terceros, es aplicable a las empresas y no a las personas naturales. Debemos
destacar que el término empresa comprende a toda persona o entidad perceptora
de rentas de tercera categoría
Ahora bien, en el presente caso, nos encontramos frente a un caso de indemniza-

ción otorgada a favor de una persona natural sin negocio por lo que ello no resul-
taría comprendido en el supuesto de renta gravable que acoge nuestra legislación
del Impuesto a la Renta. por lo tanto, el monto que como indemnización recibe
xxxx, persona natural sin negocio, no se encuentra gravado con el Impuesto a la
Renta.
20
3. La retribución que percibe una persona natural sin negocio por ser
fiador solidario en una operación de financiamiento, constituye in-
greso gravado con el Impuesto a la Renta
MATERIA:
En relación a la retribución que percibe una persona natural domiciliada en
el país, que no realiza actividad empresarial, como consecuencia de actuar en
calidad de fiador solidario en una operación de financiamiento ante una entidad
bancaria, se formula las siguientes consultas:
1. ¿Dicha retribución se encuentra gravada con el Impuesto a la Renta?
2. De ser afirmativa la respuesta a la pregunta anterior, ¿qué categoría tendrá

tal renta?
3. De tratarse de una renta de tercera categoría, ¿dicho ingreso se encuentra

gravado con el Impuesto General a las Ventas?
BASE LEGAL:
- Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por
modificatorias (en adelante, “LIR”).
- Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas
e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo
N.° 055- 99-EF, publicado el 15.4.1999 y normas modificatorias (en ade-
lante, “Ley del IGV”).
- Reglamento de la Ley del IGV, aprobado por Decreto Supremo N.° 29-
94-EF, publicado el 29.3.1994 y normas modificatorias.
ANÁLISIS:
1. El inciso a) del artículo 1° de la LIR establece que dicho impuesto grava
las rentas que provengan del capital, del trabajo y de la aplicación conjunta
De la norma antes citada se puede afirmar que en ella se adopta lo que
en doctrina se conoce como la teoría “renta producto”, considerándose
21
como tal a aquella renta que proviene de una fuente durable y susceptible
de generar ingresos periódicos(11).
En ese sentido, para efectos de absolver la presente consulta, debe diluci-
darse si la retribución que percibe una persona natural domiciliada en el
país, que no realiza actividad empresarial, como consecuencia de actuar
en calidad de fiador solidario en una operación de financiamiento ante
una entidad bancaria, responde al criterio de renta producto adoptado en
el inciso a) del artículo 1° de la LIR.
2. Sobre el particular, es pertinente indicar que el artículo 1868° del Código
Civil(12) dispone que por la fianza, el fiador se obliga frente al acreedor a
cumplir determinada prestación, en garantía de una obligación ajena, si
esta no es cumplida por el deudor.
Asimismo, el Glosario de Términos de la Dirección General de Endeuda-
miento y Tesoro Público del Ministerio de Economía y Finanzas señala
que “fianza” es la forma de garantía por medio de la cual, según contrato,
alguien adquirirá la obligación de hacer, o no, algo a lo que otra persona
o entidad incumple en hacer, o no.
Como se aprecia, la fianza constituye una garantía que otorga el fiador a
favor de un tercero que es acreedor, siendo que en caso de incumplimiento
de las obligaciones del deudor, el fiador respaldará con su patrimonio el
pago de dichas obligaciones.
Al respecto, esta Administración Tributaria ha indicado(13) que la fuente
productora de la renta que obtiene el fiador como contraprestación por el
(11) Es pertinente mencionar que en el Informe N.° 314-2005-SUNAT/2B0000 (disponible en el Portal SUNAT:
http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2005/oficios/i3142005.htm) se ha indicado que, en cuanto al cri-
terio renta-producto, la doctrina señala que conforme al mismo solo son categorizables como rentas, los
enriquecimientos que cumplan estos requisitos:
a) La renta debe ser un producto, es decir, una riqueza nueva, distinta y separable de la fuente que la produce:
y debe ser una riqueza nueva “material”. Este carácter de “material”, pone de manifiesto que, para este
concepto, la renta es el medio material para obtener satisfacciones, pero no la satisfacción en sí, lo cual
deja fuera del concepto de renta a las denominadas “rentas imputadas”.
b) Además, la renta debe provenir de una fuente productora durable; entendiéndose por fuente productora
un capital, corporal o incorporal, que teniendo un precio en dinero, es capaz de suministrar una renta a su
poseedor. En ese concepto entran básicamente las cosas muebles o inmuebles, los capitales monetarios,
los derechos y las actividades La fuente para ser tal debe ser durable, en el sentido que sobreviva a la
producción de la renta, manteniendo su capacidad para repetir en el futuro ese acto.
c) Asimismo, la renta debe ser periódica, característica derivada del carácter durable de la fuente; pero es importante
destacar que no es necesario que la periodicidad se concrete en los hechos, sino que basta con que sea posible.
(12) Promulgado por el Decreto Legislativo N.° 295, publicado el 25.7.1984 y normas modificatorias.
(13) En el Informe N.° 071-2013-SUNAT/4B0000, disponible en el siguiente enlace de Internet: http://www.sunat.
gob.pe/legislacion/oficios/2013/informe-oficios/i071-2013.pdf.
22
otorgamiento de la fianza es su patrimonio, el cual ha sido habilitado por

este para la eventual acción de cobranza forzosa por parte del acreedor;
y, por ende, se puede afirmar que dicha renta es producida por el capital
del fiador; la cual califica de manera genérica como una comisión de una
operación financiera y específicamente como un crédito indirecto.
3. Ahora bien, como se ha señalado en el numeral 1 del presente informe,
conforme a la teoría de renta producto, se considera renta gravada con el
Impuesto a la Renta, toda aquella renta que proviene de una fuente durable
y susceptible de generar ingresos periódicos.
En relación con ello, cabe indicar que, de todo lo antes señalado, se tiene
que:
a) El factor productivo de la renta bajo análisis es el capital del fiador,
que se encuentra habilitado para la eventual acción de cobranza
forzosa por parte del acreedor; el cual tiene como característica
su perdurabilidad, entendida esta, como lo ha indicado la doctrina
antes citada, en el sentido que sobrevive a la producción de la renta,
manteniendo su capacidad para repetir en el futuro ese acto.
b) La renta en cuestión tiene por característica el que ella es periódi-
ca, lo cual se deriva del carácter durable de su fuente; siendo que
aquello tan solo supone la simple potencialidad o posibilidad de que
se repita la renta cuando la fuente es nuevamente habilitada a tal
efecto.
En consecuencia, se puede afirmar que la renta que percibe una persona
natural domiciliada en el país, que no realiza actividad empresarial, como
consecuencia de actuar en calidad de fiador solidario en una operación de
financiamiento ante una entidad bancaria, responde al criterio de renta
producto adoptado en el inciso a) del artículo 1° de la LIR.
Por lo tanto, respecto a la primera consulta, se tiene que la retribución
que percibe una persona natural domiciliada en el país, que no realiza
actividad empresarial, como consecuencia de actuar en calidad de fiador
solidario en una operación de financiamiento ante una entidad bancaria,
constituye ingreso gravado con el Impuesto a la Renta.
4. En relación a la segunda consulta, debe señalarse que las rentas del ca-
pital a que se refiere el supuesto bajo análisis no han sido incluidas en la
normativa del Impuesto a la Renta como rentas de primera categoría ni
como rentas de segunda categoría, y tampoco como rentas del trabajo
(rentas de cuarta y quinta categorías).
23
Ahora bien, de acuerdo con lo previsto en el inciso g) del artículo 28° de

la LIR, son rentas de tercera categoría, cualquier otra renta no incluida
en las demás categorías.
Al respecto, la doctrina(14) sostiene que (…) es posible que alguna renta
esté comprendida en el concepto genérico de renta dado por la ley, y sin
embargo, no caiga exactamente en la definición de ninguna categoría.
Normalmente, tal posibilidad se precave mediante una norma que dispone
que toda renta no comprendida en las demás categorías debe imputarse a
una determinada de entre ellas, generalmente la de actividad industrial y
comercial.
En tal sentido, la retribución que percibe una persona natural domiciliada
en el país, que no realiza actividad empresarial, como consecuencia de
actuar en calidad de fiador solidario en una operación de financiamiento
ante una entidad bancaria, constituirá renta gravada de la tercera categoría.
5. Respecto a la tercera consulta, cabe indicar que el inciso b) del artículo
1° de la Ley del IGV establece que este impuesto grava la prestación de
servicios en el país.
Asimismo, el numeral 1 del inciso c) del artículo 3° de la mencionada ley
define como servicio a toda prestación que una persona realiza para otra
y por la cual percibe una retribución o ingreso que se considere renta de
tercera categoría para los efectos del Impuesto a la Renta, aun cuando no
esté afecto a este último impuesto; incluidos el arrendamiento de bienes
muebles e inmuebles y el arrendamiento financiero; entendiéndose que el
servicio es prestado en el país cuando el sujeto que lo presta se encuentra
domiciliado en él para efecto del Impuesto a la Renta, sea cual fuere el
lugar de celebración del contrato o del pago de la retribución.
Fluye de las citadas normas que a efectos de determinar si la retribución
que percibe una persona natural domiciliada en el país, por su condición
de fiador solidario se encuentra gravada con el IGV, es necesario analizar
si garantizar las obligaciones pecuniarias de un deudor en una operación de
financiamiento ante un eventual incumplimiento se configura una prestación
de servicios en el país; para cuyo efecto debe establecerse si se presentan
los siguientes requisitos: a) que se trate de una acción o prestación reali-
zada por una persona para otra, b) que la persona que efectúa la acción o
prestación sea domiciliada en el país y perciba una retribución o ingreso,
(14) GARCÍA MULLIN, Roque. Manual de Impuesto a la Renta. Centro Interamericano de Estudios Tributarios
(CIET) - Organización de los Estados Americanos. Buenos Aires, 1978. Pág. 78.
24
y c) que el ingreso sea considerado como renta de tercera categoría, aun

cuando no esté afecto al Impuesto a la Renta.
Pues bien, para efectos de determinar si el cumplimiento de tal obligación
constituye una acción o prestación a favor de otra persona, cabe mencio-
nar que el Tribunal Fiscal ha señalado(15) que los servicios gravados con
el Impuesto General a las Ventas son aquellos que implican una acción o
prestación que una persona realiza a favor de otra, a título oneroso y cuya
retribución o ingreso sea considerado renta de tercera categoría para efecto
del Impuesto a la Renta, es decir, que la definición de “servicios” contenida
en la Ley del IGV es amplia, pues el término prestación comprende tanto
a las obligaciones de dar (salvo aquellas en las que se da en propiedad un
bien, en cuyo caso estaríamos ante una venta), como las de hacer y de no
hacer.
Así pues, en el supuesto bajo análisis, la actuación de una persona natural
en calidad de fiador solidario en una operación de financiamiento ante
una entidad bancaria, está referida a garantizar con su patrimonio, el
cumplimiento de las obligaciones pecuniarias de un deudor vinculadas
con dicho financiamiento ante un eventual incumplimiento, lo cual califica
como una prestación, en la modalidad de “hacer”.
Asimismo, conforme se ha señalado en el numeral 4 del presente informe,
dicha retribución califica como renta de tercera categoría para efecto del
Impuesto a la Renta, siendo que el fiador es una persona domiciliada en
el país, por lo que se puede afirmar que la operación realizada por aquel
se encuentra dentro de los alcances de la definición de servicios gravados
con el IGV.
Ahora, si bien el numeral 9.2 del artículo 9° de la Ley del IGV prevé que
las personas naturales que no realizan actividad empresarial serán consi-
deradas sujetos del IGV cuando realicen de manera habitual la prestación
de servicios en el país, de acuerdo con el artículo 4° del Reglamento de la
Ley del IGV, tratándose de servicios, siempre se considerarán habituales
aquellos servicios onerosos que sean similares con los de carácter comercial.
Al respecto, esta Administración Tributaria ha señalado(16) que el servicio
es similar con uno de carácter comercial cuando puede ser prestado por
(15) En las Resoluciones Nos 225-5-2000, 05130-5-2002, 06670-3-2002 y 00595-11-2015, entre otras.
(16) En el Oficio N.° 146-2011-SUNAT/200000 (disponible en el siguiente enlace de internet: <http://www.sunat.
gob.pe/legislacion/oficios/2011/informe-oficios/o146-2011.pdf>).
25
cualquier persona o entidad; y tal sería el caso del servicio a que se refiere
el supuesto bajo análisis.
En tal virtud, la retribución que percibe una persona natural domiciliada
en el país, que no realiza actividad empresarial, como consecuencia de
actuar en calidad de fiador solidario en una operación de financiamiento
ante una entidad bancaria se encuentra gravada con el IGV(17).
CONCLUSIONES:
En relación a la retribución que percibe una persona natural domiciliada en
el país, que no realiza actividad empresarial, como consecuencia de actuar
en calidad de fiador solidario en una operación de financiamiento ante una
entidad bancaria:
1. Dicha retribución constituye ingreso gravado con el Impuesto a la Renta.
2. Tal retribución constituye renta de la tercera categoría.
3. La mencionada retribución se encuentra gravada con el IGV.
Lima, 28 FEB. 2019
Intendente Nacional
(17) Si bien el numeral 9.2 del artículo 9° de la Ley del IGV prevé que las personas naturales que no realizan
actividad empresarial serán consideradas sujetos del IGV cuando realicen de manera habitual la prestación
de servicios en el país, de acuerdo con el artículo 4° del Reglamento de la Ley del IGV, tratándose de servi-
cios, siempre se considerarán habituales aquellos servicios onerosos que sean similares con los de carácter
comercial; siendo que en el Oficio N.° 146-2011-SUNAT/200000 (disponible en <http://www.sunat.gob.pe/
legislacion/oficios/2011/informe-oficios/o146-2011.pdf>) se ha señalado que el servicio es similar con uno de
carácter comercial cuando puede ser prestado por cualquier persona o entidad; y tal sería el caso del servicio
a que se refiere el supuesto bajo análisis.
26
rmh
CT0071-2019 CT0072-2019 CT0073-2019
IMPUESTO A LA RENTA: Retribución que obtienen las personas naturales por el otorgamiento de
una fianza Renta de personas naturales.
�
CASO PRÁCTICO
Ingresos de persona natural (sin negocio) como fiador solidario
El señor yyyy, propietario de diversas propiedades, gerente de la empresa XXXX

se constituye como fiador solidario en una operación comercial realizada entre
una entidad financiera y la empresa XXXX, que al haber iniciado actividades
recientemente no posee propiedades. Por esta acción, el señor yyyy percibirá
una retribución mensual ascendente al importe de S/ 2,000.00.
¿A qué categoría de renta pertenece el ingreso que percibe la persona natural

yyyy por asumir la calidad de fiador solidario?
SOLUCIÓN:
Impuesto a la Renta
El artículo 1868 del Código Civil señala que, por la fianza, el fiador se obliga frente
al acreedor a cumplir determinada prestación, en garantía de una obligación ajena,
si esta no es cumplida por el deudor.
Ahora bien, respecto a la fianza en el Informe N° 071-2013-SUNAT/4B0000, la admi-

nistración tributaria señala que la fuente productora de la renta que obtiene el fiador
como contraprestación por el otorgamiento de la fianza es su patrimonio, el cual ha
sido habilitado por este para la eventual acción de cobranza forzosa por parte del
acreedor; y, por ende, se puede afirmar que dicha renta es producida por el capital
del fiador; la cual califica de manera genérica como una comisión de una operación
financiera y específicamente como un crédito indirecto.
Por su parte, en el Informe N° 025-2019-SUNAT/7T0000, la administración tribu-

taria señala que se puede afirmar que la renta que percibe una persona natural
domiciliada en el país, que no realiza actividad empresarial, como consecuencia de
actuar en calidad de fiador solidario en una operación de financiamiento ante una
entidad bancaria, responde al criterio de renta producto adoptado en el inciso a) del
artículo 1 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por
el Decreto Supremo N° 179-2004-EF.
El mismo informe señala que la retribución recibida por ser fiador solidario en un
préstamo bancario, es un ingreso que corresponde a una operación que no está
27
expresamente incluida en alguna categoría de la Ley del Impuesto a la Renta. En ese

sentido, será de aplicación el inciso g) del artículo 28 de Texto Único Ordenado de
la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N° 179-2004-EF la
LIR, el mismo que señala que es renta de tercera categoría, cualquier otra renta no
incluida en las demás categorías.
Por lo expuesto, en el presente caso la retribución mensual que percibiría la perso-

na natural yyyy por ser fiador solidario de la empresa XXXX seria renta de tercera
categoría.
4. Si una EIRL en liquidación adjudica a su titular vehículos que cons-

tituyen sus únicos activos, ello califica como una enajenación grava-
da con el impuesto a la renta, debiendo considerarse como valor de
los mismos, el de mercado
MATERIA:
Se plantea el supuesto de una Empresa Individual de Responsabilidad Limitada
(EIRL) en proceso de liquidación, dedicada al servicio de transporte gravado
con el IGV que, no manteniendo deudas pendientes con terceros, adjudica
vehículos a favor de su titular, los cuales son sus únicos activos, siendo que
el valor de mercado de estos es menor al valor que tuvieron cuando fueron
aportados a la empresa.
Al respecto, se consulta si la mencionada operación se encuentra gravada con
el Impuesto General a las Ventas (IGV) y el Impuesto a la Renta.
BASE LEGAL:
- Decreto Ley N.° 21621, Ley que norma la EIRL, publicada el 15.9.1976 y
normas modificatorias (en adelante, Ley de la EIRL).
el Decreto Supremo N.° 179-2004-EF, publicado el 8.12. 2004, y normas
modificatorias (en adelante, TUO de la Ley del Impuesto a la Renta).
- Texto Único Ordenado de la Ley del IGV e Impuesto Selectivo al Consumo,
aprobado por el Decreto Supremo N.° 055-99-EF, publicado el 15.4.1999,
y normas modificatorias (en adelante, TUO de la Ley del IGV).
- Reglamento de la Ley del IGV e Impuesto Selectivo al Consumo, apro-
bado por Decreto Supremo N.° 029-94-EF, cuyo Título I fue modificado
28
por el Decreto Supremo N.° 136-96-EF, publicado el 31.12.1996 y no mas

modificatorias (en adelante, Reglamento de la Ley del IGV).
ANÁLISIS:
1. De acuerdo con lo dispuesto por los artículos 1° y 2° de la Ley de la
EIRL, este tipo de empresa es una persona jurídica de derecho privado,
constituida por voluntad unipersonal, con patrimonio propio distinto al
de su titular, para el desarrollo de actividades económicas de pequeña
empresa, al amparo del Decreto Ley N.° 21435(18); estando su patrimonio
constituido inicialmente por los bienes que aporta quien la constituye,
siendo que el valor asignado a dicho patrimonio inicial representa el capital
de la empresa.
Como se puede apreciar, la EIRL tiene existencia jurídica propia distinta
a la de su titular, por lo que se está frente a dos personas diferentes, una
la persona jurídica que es la EIRL y la otra, la persona natural que es su
titular.
2. Por otro lado, cabe indicar que el artículo 1° d el TUO de la Ley del IGV
establece que dicho impuesto grava, entre otras operaciones, la venta en
el país de bienes muebles(19).
Al respecto, conforme a lo dispuesto en el numeral 1 del inciso a) del
artículo 3° del mencionado TUO, en concordancia con el numeral 3 del
artículo 2° del Reglamento de la Ley del IGV, se entiende por “venta” a todo
acto que conlleve la transmisión de propiedad de bienes a título oneroso,
independientemente de la designación que se dé a los contratos o nego-
ciaciones que originen esa transferencia y de las condiciones pactadas por
las partes, tales como venta propiamente dicha, permuta, dación en pago,
adjudicación por disolución de sociedades, aportes sociales, adjudicación
por remate o cualquier otro acto que conduzca al mismo fin.
Como se aprecia de las normas antes glosadas, el IGV grava, entre otras
operaciones, la venta de bienes muebles, considerándose como tal a
todo acto oneroso que conlleve la transmisión de propiedad, incluida la
(18) Mediante el cual se promulgó la Ley de la Pequeña Empresa del Sector Privado, publicado el 25.2.1976,
habiendo sido derogado por el Decreto Ley N.° 23189, publicado el 27.7.1980 y vigente a la fecha.
(19) Según el inciso b) del artículo 3° del citado TUO, son bienes muebles los corporales que pueden llevarse de
un lugar a otro, los derechos referentes a los mismos, los signos distintivos, invenciones, derechos de autor,
derechos de llave y similares, las naves y aeronaves, así como los documentos y títulos cuya transferencia
implique la de cualquiera de los mencionados bienes.
29
adjudicación por disolución de sociedades así como cualquier otro acto

que conduzca al mismo fin.
En ese sentido, en el supuesto planteado en la consulta, si la EIRL en
proceso de liquidación adjudica vehículos a su titular, dicha transferencia
califica como venta de bienes muebles para efectos del IGV y, por tanto,
se encuentra gravada con el citado impuesto, independientemente que
tales bienes sean los únicos activos de la EIRL y que el valor de mercado
de estos sea menor al valor que tuvieron cuando fueros aportados a la
empresa.
3. En lo que respecta al Impuesto a la Renta, es del caso indicar que el artículo
1° del TUO de la Ley que regula dicho impuesto establece que este grava:
a) La rentas que provengan del capital, del trabajo y de la aplicación
conjunta de ambos factores, entendiéndose como tales aquellas que
provengan de una fuente durable y susceptible de generar ingresos
periódicos.
b) Las ganancias de capital.
c) Otros ingresos que provengan de terceros, establecidos por Ley.
d) Las rentas imputadas, incluyendo las de goce o disfrute, establecidas
por Ley.
Por su parte, el penúltimo párrafo del artículo 3° del mencionado TUO
establece que, en general, constituye renta gravada de las empresas,
cualquier ganancia o ingreso derivado de operaciones con terceros, así
como el resultado por exposición a la inflación determinado conforme a
la legislación vigente.
Asimismo, el artículo 5° del aludido TUO dispone que para efectos del
mismo se entiende por enajenación la venta, permuta, cesión definitiva,
expropiación, aporte a sociedades y, en general, todo acto de disposición
por el que se transmita el dominio a título oneroso.
Fluye de las normas antes glosadas que en el caso de las empresas, se en-
cuentra gravada con el Impuesto a la Renta cualquier ganancia o ingreso
derivado de operaciones con terceros, como sería el caso de la proveniente
de una enajenación de bienes muebles(20); entendiéndose por tal, todo acto
(20) Cabe indicar que el artículo 32° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta señala que, en los casos de ventas,
aportes de bienes y demás transferencias de propiedad, de prestación de servicios y cualquier otro tipo de
transacción a cualquier título, el valor asignado a los bienes, servicios y demás prestaciones, para efectos del
30
de disposición por el que se transmite el dominio de tales bienes a título

oneroso.
Así pues, si una EIRL en liquidación adjudica a su titular determinados
vehículos que constituyen sus únicos activos, la ganancia o ingreso que se
obtenga por tal operación, al calificar esta como una enajenación de bienes
muebles para efectos del Impuesto a la Renta, se encontrará gravada con
dicho impuesto, debiendo considerarse como valor de los mismos, el de
mercado.
CONCLUSIONES:
Tratándose de una Empresa Individual de Responsabilidad Limitada (EIRL)
dedicada al servicio de transporte gravado con el IGV, que se encuentra en
proceso de liquidación y que, no manteniendo deudas pendientes con terceros,
adjudica vehículos a favor de su titular, los cuales son sus únicos activos, siendo
que el valor de mercado de estos es menor al valor que tuvieron cuando fueron
aportados a la empresa:
1. Dicha adjudicación efectuada a favor del titular califica como una venta
de bienes muebles gravada con el IGV.
2. Por tal adjudicación, la EIRL genera ingresos gravados con el Impuesto
a la Renta.
Lima, 19 FEB. 2016
Original firmado por:
Intendente Nacional
ESTRATÉGICO
krd
CT0028-2016 CT0047-2016
IMPUESTO A LA RENTA/ IGV- Adjudicación bien mueble por titular de una EIRL en liquidación.
Impuesto, será el del mercado. Agrega que, si el valor asignado difiere al de mercado, sea por sobrevaluación
o subvaluación, la Sunat procederá a ajustarlo tanto para el adquirente como para el transferente.
31
�
CASO PRÁCTICO
Adjudicación de bienes de una EIRL a su titular
La Sra. xxxx, titular de su empresa Servicios Generales EIRL desea adjudicarse

las dos camionetas de reparto que quedan en los activos de la empresa, ya que la
empresa se encuentra en un proceso de liquidación y a la fecha no tiene deudas
con terceros.
Si se sabe que las camionetas ya no poseen valor en libros, sin embargo, tienen
un valor de mercado que es menor al aporte de capital invertido por la titular.
¿Deberá pagarse Impuesto a la Renta por dicha adjudicación?
SOLUCIÓN:
Se debe considerar que la empresa Servicios Generales EIRL tiene existencia jurídica
distinta a la de su titular la Sra. xxx por lo que cualquier transacción que se realice
entre ambas se tiene que tratar con independencia como si se tratara de una opera-
ción realizada por terceros independientes.
Impuesto a la Renta
Respecto al Impuesto a la Renta este grava, entre otras operaciones, las ganancias de
capital, entendiéndose como tal a cualquier ingreso que provenga de la enajenación
de bienes de capital conforme lo señala el artículo 2 del Texto Único Ordenado de
la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N° 179-2004-EF.
La misma ley nos esboza una definición de lo que se debe entender como enajenación:
Se entiende por enajenación la venta, permuta,

Definición de enajenación (art. 5 de la cesión definitiva, expropiación, aporte a socieda-
Ley de Impuesto a la Renta) des y, en general, todo acto por el que se trans-
mita el dominio a título oneroso.
Considerando que la EIRL tiene una personería jurídica distinta a la persona natural,
entonces si se genera una transmisión de dominio.
Adicionalmente a ello, la titular de la empresa EIRL y la empresa misma se consideran

partes vinculadas entre sí por lo que la operación deberá realizarse a título oneroso
a valor de mercado.
Por lo expuesto, las adjudicaciones de las camionetas de reparto realizadas a afvor

de la Sra. xxxx titular de la EIRL estarán gravadas con el Impuesto a la Renta consi-
derando el valor de mercado de cada uno de los vehículos.
32
5. La indemnización por despido injustificado que obtiene un traba-

jador comprendido en régimen laboral del Decreto Legislativo
Nº 276, está inafecto al Impuesto a la Renta
MATERIA:
Se consulta si el ingreso que obtiene un trabajador del Sector Público comprendido
en el régimen laboral del Decreto Legislativo N.° 276, por concepto de indemni-
zación por daños y perjuicios por despido injustificado, cuyo pago es ordenado
mediante mandato judicial, se encuentra inafecto al Impuesto a la Renta.
BASE LEGAL:
- Texto Único Ordenado (TUO) de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado
por el Decreto Supremo N.° 179-2004-EF, publicado e l 8.12.2004 y normas
modificatorias (en adelante, LIR).
- Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto
Supremo N.° 122-94-EF, publicado el 21.9.1994 y nor mas modificatorias.
ANÁLISIS:
Conforme señala el inciso c) del artículo 1° de la LIR, el Impuesto a la Renta
grava los ingresos que provengan de terceros, establecidos por dicha ley.
Al respecto, el inciso a) del artículo 3° de la LIR dispone que entre los ingre-
sos provenientes de terceros que están gravados con el Impuesto a la Renta,
se encuentran, cualquiera sea su denominación, especie o forma de pago, las
indemnizaciones en favor de empresas por seguros de su personal y aquellas
que no impliquen la reparación de un daño(21), así como las sumas a que se
refiere el inciso g) de su artículo 24°.
Sobre el particular, esta Administración Tributaria ya ha indicado(22) que las
indemnizaciones que están gravadas con el Impuesto a la Renta son las que
constituyen beneficio empresarial, considerando que el criterio de flujo de riqueza,
que incluye a las indemnizaciones, se aplica de modo general a las empresas
y, solo por excepción (cuando la norma expresamente lo señala), a los demás
(21) El inciso e) del artículo 1° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta prevé que para efecto del inciso a)
del artículo 3° de la LIR no se consideran ingresos gravables a la parte de las indemnizaciones que se otorgue
por daños emergentes.
(22) En el Informe N.° 149-2015-SUNAT/5D0000, disponible en el Portal Institucional (http://www.sunat.gob.pe).
33
sujetos que no tienen ese carácter; no estando gravadas las indemnizaciones

que se otorguen por daños emergentes.
Dicho criterio se sustenta en lo afirmado por la Dirección General de Política
de Ingresos Públicos del Ministerio de Economía y Finanzas (MEF)(23), en el
sentido que el inciso a) del artículo 3° de la LIR “comprende a las indemniza-
ciones pero en lo que concierne a las obtenidas por las empresas”, y que, siendo
ello así, “las indemnizaciones otorgadas a personas distintas a las empresas no
estarían afectas al impuesto”.
Fluye de lo anteriormente expuesto que, en general, las indemnizaciones per-
cibidas por personas naturales que no constituyen beneficio empresarial, no se
encuentran gravadas con el Impuesto a la Renta.
En ese sentido, toda vez que el ingreso al que se refiere el supuesto de la consulta
es una indemnización (por daños y perjuicios por despido injustificado) perci-
bida por una persona natural (trabajador del Sector Público comprendido en el
régimen laboral del Decreto Legislativo N.° 276), que no constituye beneficio
empresarial, aquel se encuentra inafecto al Impuesto a la Renta.
CONCLUSIÓN:
El ingreso que obtiene un trabajador del sector público comprendido en régimen
laboral del Decreto Legislativo N.° 276, por concepto de indemnización por
daños y perjuicios por despido injustificado, cuyo pago es ordenado mediante
mandato judicial, se encuentra inafecto al impuesto a la renta.
Lima, 22 de junio de 2016 original firmado por
FELIPE EDUARDO IANNACONE SILVA
ESTRATÉGICO
rap
CT0324-2016 CT0372-2016 CT0373-2016
IMPUESTO A LA RENTA – Inafectación de indemnización laboral por mandato judicial.
(23) En su Informe N.° 188-2004-EF/66.01, al cual se ha aludido en los Informes N.os 104-2011-SUNAT/2B0000,
008-2015-SUNAT/5D0000, 099-2015-SUNAT/5D0000 y 0149-2015-SUNAT/5D0000 (disponibles en el por-
tal institucional).
34
�
CASO PRÁCTICO
Indemnización percibida por trabajador perteneciente al Decreto Legis-

lativo N° 276
Un trabajador xxxx comprendido en el régimen laboral del Decreto Legislativo

N° 276 y que fue despedido de una entidad estatal en 2015 inició un proceso
judicial contra el Estado por despido arbitrario. Luego de cuatro años el Poder
Judicial falló a su favor y determina que deberá ser indemnizado por daños y
perjuicios. Se nos consulta si dicho ingreso que percibe se encuentra gravado
con el Impuesto a la Renta.
SOLUCIÓN:
Tratamiento tributario
El inciso a) del artículo 3 del Texto Único Ordenado (TUO) de la Ley del Impuesto
a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N° 179-2004-EF, señala que entre los
ingresos gravados se encuentran, cualquiera sea su denominación, especie o forma
de pago, las indemnizaciones en favor de empresas por seguros de su personal y
aquellas que no impliquen la reparación de un daño, así como las sumas a que se
refiere el inciso g) del artículo 24 de la referida norma.
En ese sentido, las indemnizaciones que no sean de empresas (como por ejemplo de
trabajadores) y que no constituyan beneficio empresarial, no se encuentran gravadas
con el Impuesto a la Renta.
Sobre el particular, citamos el Informe N° 149-2015-SUNAT/5D0000, que establece

una postura al respecto de las indemnizaciones, indicando que las que están gravadas
con el Impuesto a la Renta son las que constituyen beneficio empresarial, conside-
rando que el criterio de flujo de riqueza se aplica de modo general a las empresas y,
solo por excepción (cuando la norma expresamente lo señala), a los demás sujetos
(no empresas); no estando gravadas las indemnizaciones que se otorguen por daños
emergentes.
Finalmente, debemos señalar que el ingreso al que se refiere el supuesto de la consulta

es una indemnización percibida por un trabajador, persona natural, comprendida en
el régimen laboral del Decreto Legislativo N° 276, que no califica como un beneficio
empresarial, por lo que dicha indemnización no está afecto al Impuesto a la Renta.
35
CAPÍTULO II
CRITERIO DE RESIDENCIA
PARA EL IMPUESTO A LA RENTA
CAPÍTULO II
CRITERIO DE RESIDENCIA
PARA EL IMPUESTO A LA RENTA
6. El no domiciliado que realiza labores dentro y fuera del país, tribu-

tará por las rentas correspondientes a las labores que realiza en el
país
MATERIA:
Se plantea el supuesto de una persona jurídica domiciliada en el Perú que
suscribe un contrato de trabajo con una persona natural extranjera, quien tiene
la condición de no domiciliada, y que en el marco de sus obligaciones debe
realizar sus labores dentro del territorio peruano así como en el exterior, siendo
que su permanencia en el país no superará los ciento ochenta y tres (183) días
calendario durante un período cualquiera de doce (12) meses.
Al respecto, se formula las siguientes consultas:
1. ¿La remuneración abonada al trabajador no domiciliado en el país califica
en su integridad como renta de fuente peruana?
2. En el caso que la remuneración pagada al trabajador no domiciliado en
el país incluya un importe por las labores ejecutadas fuera del territorio
peruano que pueda ser identificado, ¿el Impuesto a la Renta resultará de
aplicación únicamente sobre la parte de la remuneración que corresponda
a las labores ejecutadas en territorio peruano? o, ¿se deberá considerar
como base imponible el íntegro de la remuneración pagada?
BASE LEGAL:
modificatorias (en adelante, la LIR).
39

Supremo N.° 122-94-EF, publicado el 21.9.1994 y normas modificatorias
(en adelante, el Reglamento).
ANÁLISIS:
El segundo párrafo del artículo 6° de la LIR establece que en caso de contribu-
yentes no domiciliados en el país, de las sucursales, agencias u otros estable-
cimientos permanentes de empresas unipersonales, sociedades y entidades de
cualquier naturaleza constituidas en el exterior a que se refiere el inciso e) del
artículo 7°, el impuesto recae solo sobre las rentas gravadas de fuente peruana.
Asimismo, el inciso b) del artículo 7° de la citada ley dispone que se consideran
domiciliadas en el país, las personas naturales extranjeras que hayan residido
o permanecido en el país más de ciento ochenta y tres (183) días calendario
durante un período cualquiera de doce (12) meses.
Por su parte, de acuerdo con lo previsto en el inciso f) del artículo 9° de la
misma ley, en general y cualquiera sea la nacionalidad o domicilio de las partes
que intervengan en las operaciones y el lugar de celebración o cumplimiento
de los contratos, se considera rentas de fuente peruana las originadas en el
trabajo personal que se lleven a cabo en territorio nacional.
De otro lado, el artículo 28° del Reglamento señala que tratándose de contra-
tos celebrados por contribuyentes no domiciliados para la provisión de bienes
desde el extranjero o la realización de servicios a prestarse íntegramente en el
exterior o la realización de otras actividades fuera del país no gravadas por la
LIR y que, además, incluyan la realización de obras o la prestación de servicios
en el país u otras actividades gravadas por dicha ley, el impuesto se aplicará
solo sobre la parte que retribuya los hechos gravados; siendo que esta parte se
establecerá con arreglo al contrato correspondiente, a los documentos que lo
sustenten y a cualquier otra prueba que permita precisar su importe.
Fluye de las normas citadas que las personas naturales extranjeras mantienen la
condición de no domiciliadas, en la medida que permanezcan en el país menos
de ciento ochenta y cuatro (184) días calendario durante un período cualquiera
de doce (12) meses; siendo así, el Impuesto a la Renta recaerá solo sobre sus
rentas de fuente peruana.
Ahora bien, el criterio que la normativa del Impuesto a la Renta ha adoptado
para establecer la existencia o no de rentas de fuente peruana originada en el
trabajo personal, es el del lugar en que se lleven a cabo dichas actividades;
vale decir, que el elemento definitorio de la ubicación de la fuente contenida
40
Criterio de residencia para el Impuesto a la Renta
en el inciso f) del artículo 9° de la LIR, es el lugar donde se llevan a cabo estas

actividades(24).
En ese sentido, las remuneraciones abonadas a las personas naturales no
domiciliadas por el trabajo personal que lleven a cabo en territorio nacional,
constituyen rentas de fuente peruana.
Así pues, en el supuesto materia de consulta, si la remuneración pagada al tra-
bajador no domiciliado en el país incluye un importe por las labores ejecutadas
fuera del territorio peruano que pueda ser identificado, el Impuesto a la Renta
debe aplicarse únicamente sobre la parte que retribuya los hechos gravados, es
decir, respecto de la renta de fuente peruana, la cual se establecerá con arreglo
al contrato correspondiente, a los documentos que lo sustenten y a cualquier
otra prueba que permita precisar su importe(25).
Por lo tanto, se puede afirmar que en el supuesto de una persona jurídica domi-
ciliada en el Perú que suscribe un contrato de trabajo con una persona natural
extranjera, quien tiene la condición de no domiciliada, y que en el marco de sus
obligaciones debe realizar sus labores dentro del territorio peruano así como
en el exterior, siendo que su permanencia en el país no superará los ciento
ochenta y tres (183) días calendario durante un período cualquiera de doce (12)
meses:
1. La remuneración abonada al trabajador no domiciliado en el país califica
como renta de fuente peruana solo en la parte que corresponda al trabajo
personal que se lleve a cabo en el territorio nacional.
2. Si la mencionada remuneración incluye un importe por las labores ejecu-
tadas fuera del territorio peruano que pueda ser identificado, el Impuesto
a la Renta resultará de aplicación únicamente sobre la parte de la remu-
neración que califique como renta de fuente peruana.
CONCLUSIONES:
En el supuesto de una persona jurídica domiciliada en el Perú que suscribe un
contrato de trabajo con una persona natural extranjera, quien tiene la condi-
ción de no domiciliada, y que en el marco de sus obligaciones debe realizar
sus labores dentro del territorio peruano así como en el exterior, siendo que su
(24) Similar análisis ha sido efectuado ya por esta administración tributaria en relación con lo previsto en el inciso
e) del citado artículo, según consta en el Informe N.° 044-2019-SUNAT/7T0000 (disponible en: http://www.
sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2019/informe-oficios/i044-2019-7T0000.pdf).
(25) En el supuesto bajo análisis, el impuesto se determinará aplicando la tasa del 30 % sobre el 100 % de los
importes pagados o acreditados por rentas de quinta categoría al sujeto no domiciliado, ello según lo previsto
en el inciso g) del primer párrafo del artículo 54° y el inciso f) del artículo 76° de la LIR.
41
permanencia en el país no superará los ciento ochenta y tres (183) días calen-
dario durante un período cualquiera de doce (12) meses:
1. La remuneración abonada al trabajador no domiciliado en el país califica
como renta de fuente peruana solo en la parte que corresponda al trabajo
personal que se lleve a cabo en el territorio nacional.
2. Si la mencionada remuneración incluye un importe por las labores ejecu-
tadas fuera del territorio peruano que pueda ser identificado, el Impuesto
a la Renta resultará de aplicación únicamente sobre la parte de la remu-
neración que califique como renta de fuente peruana.
Lima, 18 JUN. 2019
Intendente Nacional
mfc
CT0260-2019 CT0261-2019
IMPUESTO A LA RENTA: Renta de fuente peruana de sujetos no domiciliados que realizan acti-
vidades en el país y en el exterior.
�
CASO PRÁCTICO
Trabajador no domiciliado que realiza labores en el país y en el exterior
La empresa XXXX domiciliada en el Perú, dedicada al dictado de cursos de idio-

mas extranjeros, entre ellos el idioma inglés, a nivel nacional e internacional
contrata como trabajador a yyyy, un profesional no domiciliado especializado
en dictado de cursos de redacción en idioma inglés, a efectos de que este último
efectúe el dictado de dichos cursos tanto en el Perú como en el extranjero. Dicho
trabajador, por la naturaleza de sus labores, desarrolla sus labores en el país y
en el extranjero por lo que viaja constantemente sin permanecer en el país 183
días en un periodo de un año.
Al respecto, se consulta si el pago de la remuneración a dicho trabajador califica

como renta de fuente peruana, debiendo efectuarse la retención correspondiente.
42
Criterio de residencia para el Impuesto a la Renta
SOLUCIÓN:
Impuesto a la Renta
De acuerdo a lo dispuesto por el inciso b) del artículo 7 del Texto Único Ordenado de
la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo Nº 179-2004-EF,
se consideran domiciliadas en el país, las personas naturales extranjeras que hayan
residido o permanecido en el país más de ciento ochenta y tres (183) días calendario
durante un período cualquiera de doce (12) meses. Por tanto, una persona que perma-
nece menos de 183 días en territorio nacional será considerado como no domiciliado.
De otro lado, el inciso f) del artículo 9 de dicha ley, establece que en general y
cualquiera sea la nacionalidad o domicilio de las partes que intervengan en las
operaciones y el lugar de celebración o cumplimiento de los contratos, se considera
rentas de fuente peruana las originadas en el trabajo personal que se lleven a cabo
en territorio nacional
Ahora bien, para el caso de no domiciliados que al efectuar la prestación de sus ser-
vicios realizan parte de su labor en el país y otra parte en el extranjero, el artículo 28
del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo
Nº 122-94-EF señala que:
Artículo 28.- TRATAMIENTO A LOS CONTRATOS CELEBRADOS POR CON-

TRIBUYENTES NO DOMICILIADOS. Tratándose de contratos celebrados por
contribuyentes no domiciliados para la provisión de bienes desde el extran-
jero o la realización de servicios a prestarse íntegramente en el exterior o la
realización de otras actividades fuera del país no gravadas por la Ley y que,
además, incluyan la realización de obras o la prestación de servicios en el país
u otras actividades gravadas por la Ley, el Impuesto se aplicará solo sobre la
parte que retribuya los hechos gravados. Esta parte se establecerá con arreglo
al contrato correspondiente, a los documentos que lo sustenten y a cualquier
otra prueba que permita precisar su importe.
(…)
De lo expuesto, se tiene que en el caso de prestación de servicios efectuados por el

trabajador no domiciliados parte en el país y parte en el extranjero, el Impuesto a la
Renta se aplicará solo respecto de aquel monto que corresponda a la prestación de
servicios en el país que califica como renta de fuente peruana, lo cual se establece-
rá con arreglo al contrato correspondiente, a los documentos que lo sustenten y a
cualquier otra prueba que permita precisar su importe.
En ese sentido, en el presente caso, corresponderá que la empresa XXXX y el tra-

bajador no domiciliado establezcan el monto de las retribución que corresponden
al servicio prestado en el país y el monto de la retribución del servicio prestado en
el exterior a efectos de establecer el monto de los ingresos del no domiciliado que
43
corresponde a rentas de fuente peruana y de esa forma, aplicar el Impuesto a la

Renta sobre dicho monto.
Lo que puede concluirse, según lo explicado en los párrafos anteriores, es que la re-
muneración pagada al trabajador no domiciliado por las labores realizadas fuera del
territorio peruano en la medida en que esta pueda ser identificada, no se encuentra
gravada con el Impuesto a la Renta por lo que no correspondería efectuar retención
del Impuesto a la Renta.
A manera de ejemplo, si asumimos que la remuneración del trabajador yyyy en un

determinado mes asciende a S/ 4,200 como remuneración, de los cuales se considera
como remuneración por las labores efectuadas:
- En el país : S/ 2,800
- En el exterior : S/ 1,400
Se tiene que la remuneración otorgada : S/ 4,200
- Renta gravada : S/ 2,800 x 30 % = S/ 840
- Renta no gravada : S/ 1,400
Se aplica la tasa del 30 % sobre la totalidad de las rentas de fuente peruana obtenida
por el trabajador en merito a lo dispuesto por el artículo 54 de la Ley del Impuesto
a la Renta.
44
CAPÍTULO III
HABITUALIDAD EN LA VENTA DE INMUEBLES
CAPÍTULO III
7. Sobre presunción de habitualidad en la venta de inmuebles
MATERIA:
Se consulta si en el caso que una persona natural, propietaria de un terreno,
venda en diferentes oportunidades parte de su derecho de propiedad sobre este
a diversos compradores(26) dentro del mismo ejercicio, se presume habitualidad
a partir de la tercera enajenación que realice.
BASE LEGAL:
Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el
Decreto Supremo N.° 179-2004-EF, publicado el 8.12.2004, y normas modifi-
catorias (en adelante, Ley del Impuesto a la Renta).
ANÁLISIS:
Para efecto de la absolución de la consulta, se parte de la premisa que el su-
puesto de esta no se refiere a la enajenación de terrenos rústicos o urbanos bajo
el sistema de urbanización o lotización y que el enajenante no genera renta de
tercera categoría por esta operación ni ha adquirido previamente la condición
de habitual.
Teniendo en cuenta lo anterior, cabe señalar lo siguiente:
1. El inciso b) del artículo 1° de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que
dicho impuesto grava las ganancias de capital.
(26) De modo tal, que respecto de ellos se configura una copropiedad en la cual resultan titulares de acciones
y derechos (cuotas ideales) sobre dicho terreno.
47
Ahora bien, de acuerdo con el artículo 2° de la referida ley, para efectos

de esta, constituye ganancia de capital cualquier ingreso que provenga de
la enajenación(27) de bienes de capital, entendiéndose por tales a aquellos
que no están destinados a ser comercializados en el ámbito de un giro de
negocio o de empresa.
Adicionalmente, el artículo 4° de la Ley del Impuesto a la Renta dispone
que se presumirá que existe habitualidad en la enajenación de inmuebles
efectuada por una persona natural, sucesión indivisa o sociedad conyugal
que optó por tributar como tal, a partir de la tercera enajenación, inclusive,
que se produzca en el ejercicio gravable. La condición de habitualidad
deberá verificarse en cada ejercicio gravable. Alcanzada la condición de
habitualidad en un ejercicio, esta continuará durante los dos (2) ejercicios
siguientes y, si en alguno de ellos se adquiriera nuevamente esa misma
condición, esta se extenderá por los dos (2) ejercicios siguientes.
2. Al respecto, el inciso j) del artículo 24° de la citada ley establece que son
rentas de segunda categoría, las ganancias de capital(28).
Asimismo, el artículo 84°-A de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que
en los casos de enajenación de inmuebles o derechos sobre los mismos, el
enajenante abonará con carácter de pago definitivo el monto que resulte
de aplicar la tasa del seis coma veinticinco por ciento (6,25 %) sobre el
importe de deducir el veinte por ciento (20 %) de la renta bruta.
Por su parte, el inciso d) del artículo 28° de la misma ley dispone que
son rentas de tercera categoría las ganancias de capital y los ingresos por
operaciones habituales a que se refieren los artículos 2° y 4° de la ley,
respectivamente. Añade, que en el supuesto a que se refiere el artículo 4°
de la ley, constituye renta de tercera categoría la que se origina a partir
de la tercera enajenación, inclusive.
3. En ese sentido, en los términos de lo señalado por los artículos 2° y 84°-A
de la Ley del Impuesto a la Renta, el supuesto de afectación es la ganancia
de capital producida en la enajenación de inmuebles o de derechos sobre
los mismos.
(27) Conforme a lo dispuesto en el artículo 5° de la Ley del Impuesto a la Renta, para efectos de la misma, se
entiende por enajenación la venta, permuta, cesión definitiva, expropiación, aporte a sociedades y, en general,
todo acto de disposición por el que se transmita el dominio a título oneroso.
(28) Es pertinente indicar que la Trigésimo Quinta Disposición Transitoria y Final de la Ley del Impuesto a la
Renta señala que las ganancias de capital provenientes de la enajenación de inmuebles distintos a la casa
habitación, efectuados por personas naturales, sucesiones indivisas o sociedades conyugales que optaron por
tributar como tales, constituirán rentas gravadas de la segunda categoría, siempre que la adquisición y enaje-
nación de tales bienes se produzca a partir del 1.1.2004.
48
Habitualidad en la venta de inmuebles
4. A mayor abundamiento, cabe indicar que tal como se ha señalado en

los párrafos precedentes, la Ley del Impuesto a la Renta define como
ganancia de capital cualquier ingreso que provenga de la enajenación de
bienes de capital, considerándose tales aquellos que no están destinados
a ser comercializados en el ámbito de un giro de negocio o de empresa,
lo que supone una definición amplia. A continuación, la norma establece
una relación enunciativa de bienes cuya enajenación genera ganancias de
capital, entre los cuales se encuentran los inmuebles.
Respecto de ellos, la referida ley señala que tratándose de personas naturales
que no generan rentas de tercera categoría, la enajenación de inmuebles
estará gravada por la ganancia de capital obtenida y calificará como una
renta de segunda categoría siendo que, de existir habitualidad, la renta
que se genera calificará como de tercera categoría a partir de la tercera
enajenación inclusive.
Es del caso señalar que las normas tributarias (dentro de ellas, la que regula
el Impuesto a la Renta) no contienen una definición de “inmueble”, por
lo que resulta pertinente citar en forma supletoria las normas del Código
Civil sobre el particular(29).
Así, el artículo 885° del Código Civil establece que son inmuebles, entre
otros, los derechos sobre inmuebles inscribibles en el registro.
Por lo tanto, las acciones y derechos sobre un inmueble ostentan también
esta última condición.
En ese sentido, en el supuesto planteado en la consulta, cabe presumir
la habitualidad a que se refiere el artículo 4° de la Ley del Impuesto a la
Renta, tratándose de la enajenación de parte del derecho de propiedad
sobre un terreno efectuada por una persona natural que no genera rentas
de tercera categoría por esta operación, a partir de la tercera enajenación
inclusive.
CONCLUSIÓN:
En el caso que una persona natural, propietaria de un terreno, venda en dife-
rentes oportunidades parte de su derecho de propiedad sobre este a diversos
compradores dentro del mismo ejercicio gravable, se presume habitualidad a
(29) La Norma IX del Título Preliminar del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por el Decreto
Supremo N.° 133-2013-EF, publicado el 22.6.2013, y norma modificatoria, establece que en lo no previsto por
dicho Código o en otras normas tributarias podrán aplicarse normas distintas a las tributarias siempre que no
se les opongan ni las desnaturalicen.
49
partir de la tercera enajenación, inclusive, de conformidad con lo establecido

por los artículos 2° y 4° de la Ley del Impuesto a la Renta.
En consecuencia, la renta que se origina a partir de la tercera enajenación de
parte del derecho de propiedad sobre inmuebles constituye renta de tercera
categoría.
Lima, 14 JUL. 2014
ORIGINAL FIRMADO POR
Enrique Pintado Espinoza
Intendente Nacional Jurídico (e)
mfc
A0530-D14
IMPUESTO A LA RENTA – Habitualidad en la enajenación de inmuebles
�
CASO PRÁCTICO
Venta de inmueble a sujetos adquirentes en copropiedad
La persona natural xxxx propietaria de un inmueble, el cual no es su casa ha-

bitación, decide vender dicha propiedad teniendo como posibles compradores
a cuatro hermanos, dos de ellos radican en el exterior. Dichos compradores
pretenden adquirir 25 % de las acciones o derechos cada uno. En ese sentido, se
presentan dos posibilidades.
La primera en la que la operación de venta se efectúe transmitiendo las acciones

o derechos a cada uno de los compradores en el porcentaje de 25 % cada uno
en contratos individuales, por lo que se efectuaría cuatro contratos diferentes
también en oportunidades diferentes.
La segunda en la que la operación de venta de las acciones o derechos se efectúe

en un solo contrato a favor de las cuatro personas en una sola oportunidad.
Al respecto, se consulta si en ambas posibilidades correspondería a la persona

natural propietaria del inmueble pagar el Impuesto a la Renta de segunda cate-
goría por ganancia de capital.
50
SOLUCIÓN:
En el presente caso se indica que se efectuará la transferencia de los derechos y
acciones del inmueble a cuatro compradores, 25 % a cada uno de ellos. Al respecto,
debemos señalar que el Código Civil, en su artículo 885 establece que son inmuebles,
entre otros, los derechos sobre inmuebles inscribibles en el registro. Dicha norma
sería aplicable al presente caso dado que la Ley del Impuesto a la Renta no señala
una definición de inmueble para efectos de dicha Ley.
De lo expuesto se concluye que la transferencia de los derechos y acciones implicará

la transferencia de un inmueble.
Ahora bien, si consideramos la primera opción que se señala en la consulta, cada una
de las transferencias de derechos y acciones a favor de cada uno de los compradores
sería calificada como la transferencia de un inmueble por lo que, considerando que se
pretende suscribir cuatro contratos de compraventa de acciones o derechos, corres-
pondería aplicar las normas sobre habitualidad en la venta de inmuebles recogida
en el artículo 4 de la Ley del Impuesto a la Renta, el cual señala que se presumirá
que existe habitualidad en la enajenación de inmuebles efectuada por una persona
natural, a partir de la tercera enajenación, inclusive, que se produzca en el ejercicio
gravable.
En ese sentido, la tercera transferencia de derechos y acciones que se celebre origi-

naria la habitualidad en la venta de inmuebles por lo que la persona natural xxxx,
en aplicación del inciso d) del artículo 28 de la Ley del Impuesto a la Renta afectaría
los ingresos que obtenga (ganancia de capital) por la venta a rentas de tercera
categoría, dado que la habitualidad se origina a partir de la tercera enajenación,
inclusive.
Si se considera la segunda opción y la transferencia se realiza en un solo acto o mejor

dicho en una sola compraventa en la que participen como compradores los cuatro
hermanos, la persona natural xxxx afectaría los ingresos que obtenga por la venta
del inmueble a rentas de segunda categoría como ganancia de capital. No corres-
ponde aplicar las normas sobre habitualidad en la venta de inmuebles dado que en
este supuesto solo se produciría una transferencia a favor de cuatro compradores
quienes adquirirían el inmueble en copropiedad en un solo acto.
Ello, en aplicación de lo dispuesto por el artículo 2 de la Ley del Impuesto a la Renta,

el cual señala que constituye ganancia de capital cualquier ingreso que provenga
de la enajenación de bienes de capital, siendo que el inciso j) del artículo 24 de
la referida ley establece que son rentas de segunda categoría, las ganancias de
capital.
51
8. Para la habitualidad en la venta de inmuebles, se consideran las ven-

tas no inscritas en registros públicos. Determinada la habitualidad,
el notario no debe exigir el pago de la renta de tercera categoría
MATERIA:
Se formula las siguientes consultas respecto a la habitualidad en la venta de
bienes inmuebles efectuada por una persona natural, sucesión indivisa o so-
ciedad conyugal que optó por tributar como tal:
1. Si para efectos de lo dispuesto en el artículo 4° de la Ley del Impuesto
a la Renta, en el cómputo de las enajenaciones de inmuebles se deberá
tomar en cuenta aquellas que no se hayan inscrito en registros públicos,
así como las efectuadas por documento privado.
2. Si cuando un notario público determina que una operación de venta de
inmueble genera habitualidad, estará obligado a exigirle al enajenante
algún pago a cuenta por el Impuesto a la Renta de tercera categoría o
que modifique su ficha del Registro Único de Contribuyentes (RUC) a
fin de detallar que se trata de un contribuyente afecto a rentas de tercera
categoría.
BASE LEGAL:
(en adelante, el Reglamento de la LIR).
- Código Civil, cuya promulgación fue dispuesta por el Decreto Legislativo
N.° 295, publicado el 25.7.1984 y normas modificatorias.
ANÁLISIS:
1. Respecto a la primera consulta, el artículo 4° de la LIR señala que se pre-
sumirá que existe habitualidad en la enajenación de inmuebles efectuada
por una persona natural, sucesión indivisa o sociedad conyugal que optó
por tributar como tal, a partir de la tercera enajenación, inclusive, que se
produzca en el ejercicio gravable.
52
Agrega el último párrafo del referido artículo que en ningún caso se con-
siderarán operaciones habituales ni se computarán para los efectos de tal
artículo:
i) Las transferencias fiduciarias que, conforme con lo previsto en el
artículo 14°-A de la LIR, no constituyen enajenaciones.
ii) Las enajenaciones de inmuebles efectuadas a través de Fondos de
Inversión y Patrimonios Fideicometidos de Sociedades Titulizadoras
y de Fideicomisos Bancarios, sin perjuicio de la categoría de renta
que sean atribuidas por dichas enajenaciones.
iii) Las enajenaciones de bienes adquiridos por causa de muerte.
iv) La enajenación de la casa habitación de la persona natural, sucesión
indivisa o sociedad conyugal que optó por tributar como tal.
Por su parte, el artículo 5° de la LIR establece que, para efectos de dicha
ley, se entiende por enajenación a la venta, permuta, cesión definitiva,
expropiación, aporte a sociedades y, en general, todo acto de disposición
por el que se transmita el dominio a título oneroso.
Ahora bien, dado que la LIR no establece qué se entiende por transmisión
de dominio resulta pertinente recurrir, sobre el particular, a lo regulado
por el Código Civil(30). En ese sentido, en lo referido a transferencias de
propiedad de bienes inmuebles, el artículo 949° del Código Civil prevé que
la sola obligación de enajenar un inmueble determinado hace al acreedor
propietario de él, salvo disposición legal diferente o pacto en contrario.
De las normas citadas fluye que, para efectos de la LIR, constituye una
enajenación de inmueble, computable para efectos de determinar la habi-
tualidad, cualquier acto de disposición en el cual se establezca la obligación
de enajenar dicho bien a título oneroso, excepto los casos en que exista
disposición legal diferente o pacto en contrario.
En consecuencia, independientemente de que la obligación de enajenar el
inmueble se hubiera manifestado a través de un documento privado u otro
instrumento que no haya sido inscrito en registros públicos, si por dicha
obligación se transfiere el dominio a título oneroso(31), esta se tomará en
(30) La Norma IX del Título Preliminar del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por el Decreto
Supremo N.° 133-2013-EF, publicado el 22.6.2013 y normas modificatorias, establece que en lo no previsto
por dicho Código o en otras normas tributarias podrán aplicarse normas distintas a las tributarias siempre que
no se les opongan ni las desnaturalicen.
(31) Para tal efecto, no debiera existir disposición legal diferente o pacto en contrario.
53
cuenta para computar la habitualidad prevista en el artículo 4° de la LIR,

salvo que se encuentre en alguno de los supuestos del último párrafo del
mismo artículo.
Por tanto, para efectos del cómputo de la enajenación de inmuebles a que
se refiere el artículo 4° de la LIR, a fin de verificar la existencia de habi-
tualidad en una persona natural, sucesión indivisa o sociedad conyugal
que optó por tributar como tal, se deberá tomar en cuenta las enajenaciones
que no se hayan inscrito en registros públicos, así como aquellas efec-
tuadas por documento privado, siempre que comprendan una obligación
de transferencia de dominio a título oneroso y que no se encuentren en
alguno de los supuestos del último párrafo del mencionado artículo.
2. Respecto a la segunda consulta, el artículo 84°-A de la LIR señala que en
los casos de enajenación de inmuebles o derechos sobre los mismos, el
enajenante abonará con carácter de pago definitivo el monto que resulte de
aplicar la tasa de 6,25% sobre el importe que resulte de deducir el 20% de la
renta bruta. Agrega el segundo párrafo del mismo artículo que el enajenante
deberá presentar ante el notario público el comprobante o el formulario de
pago que acredite el pago del impuesto al que se refiere dicho artículo, como
requisito previo a la elevación de la escritura pública de la minuta respectiva.
Sobre el particular, conforme al artículo 53°-A del Reglamento de la
LIR, los pagos por la ganancia de capital obtenida en la enajenación de
inmuebles o derechos sobre los mismos a que se refiere el artículo 84°-A
de la LIR, son pagos del impuesto por rentas de la segunda categoría con
carácter definitivo.
Por su parte, el numeral 1 del artículo 53°-B del mencionado Reglamento
dispone que, en las enajenaciones a que se refiere el artículo 84°- A de la
ley, sea que se formalicen mediante escritura pública o mediante formulario
registral, el enajenante deberá presentar ante el notario:
a. Tratándose de enajenaciones sujetas al pago del impuesto: el com-
probante o el formulario de pago que acredite el pago del impuesto.
b. Tratándose de enajenaciones no sujetas al pago del impuesto:
b.1) Una comunicación(32) con carácter de declaración jurada en el
sentido que:
(32) El modelo de comunicación de no encontrarse obligado a efectuar el pago definitivo del impuesto a la renta de
segunda categoría por enajenación de inmuebles o derechos sobre los mismos fue aprobado por Resolución de
Superintendencia N.° 081-2010-SUNAT, publicada el 5.3.2010.
54
i. La ganancia de capital proveniente de dicha enajenación

constituye renta de la tercera categoría; o,
ii. El inmueble enajenado es su casa habitación, para lo cual
deberá adjuntar el título de propiedad que acredite su con-
dición de propietario del inmueble objeto de enajenación
por un período no menor de dos (2) años; o,
iii. No existe impuesto por pagar.
b.2) Para el caso de enajenaciones de inmuebles adquiridos antes
del 1.1.2004: el documento de fecha cierta en que conste la
adquisición del inmueble, el documento donde conste la suce-
sión intestada o la constancia de inscripción en los registros
públicos del testamento o el formulario registral respectivos,
según corresponda.
Agrega el numeral 2 del referido artículo que el notario deberá:
a. Verificar que el comprobante o formulario de pago que acredite el
pago del impuesto corresponda al número del RUC del enajenante.
b. Insertar los documentos a que se refiere el numeral 1 de dicho artículo,
en la escritura pública respectiva.
c. Archivar junto con el formulario registral los documentos a que se
refiere el numeral 1 de tal artículo.
De las normas citadas fluye que la obligación de realizar el pago a que se
refiere el artículo 84°-A de la LIR corresponde solo a rentas de segunda
categoría, siendo que, de no existir obligación de pago del impuesto por
dicha categoría, el enajenante deberá presentar alguno de los documentos
previstos en el inciso b del numeral 1 del artículo 53°-B del Reglamento de
la LIR, el cual deberá ser insertado por el notario en la escritura pública
respectiva y archivado junto con el formulario registral.
Así pues, si una persona natural, sucesión indivisa o sociedad conyugal que
optó por tributar como tal ha adquirido habitualidad en la enajenación de
inmuebles, deberá presentar ante el notario una comunicación con carácter
de declaración jurada en el sentido que la ganancia de capital proveniente
de dicha enajenación constituye renta de la tercera categoría(33), siendo
(33) El inciso d) del artículo 28° de la LIR señala que son rentas de tercera categoría, entre otros, los ingresos por
operaciones habituales a que se refiere el artículo 4° de la LIR, en cuyo caso constituye renta de tercera cate-
goría la operaciones se origina a partir de la tercera enajenación, inclusive.
55
obligación del notario, en dicho supuesto, insertar la referida comunica-

ción en la escritura pública y archivarla junto con el formulario registral.
Como puede apreciarse, las normas del Impuesto a la Renta no establecen
obligaciones adicionales para el notario público en el caso de que la enaje-
nación no se encuentre sujeta al pago del impuesto a la renta de segunda
categoría, más que las previstas en el numeral 2 del artículo 53°-B del
Reglamento de la LIR, dentro de las cuales no se encuentra ninguno de
los supuestos planteados en la consulta bajo análisis.
En consecuencia, si un notario público determina que una operación de
venta de inmueble genera habitualidad en una persona natural, sucesión
indivisa o sociedad conyugal que optó por tributar como tal, no se encon-
trará obligado a exigirle al enajenante un pago a cuenta por el impuesto a
la renta de tercera categoría o que modifique su ficha RUC a fin de detallar
que se trata de un contribuyente afecto a rentas de tercera categoría, sino
que deberá insertar la comunicación del enajenante de no encontrarse
obligado a efectuar el pago definitivo del impuesto a la renta de segunda
categoría por enajenación de inmuebles o derechos sobre los mismos en
la escritura pública y archivarla junto con el formulario registral.
CONCLUSIONES:
En relación con la habitualidad en la venta de bienes inmuebles efectuada
por una persona natural, sucesión indivisa o sociedad conyugal que optó por
tributar como tal:
1. Para efectos del cómputo de la enajenación de inmuebles a que se refiere
el artículo 4° de la LIR, a fin de verificar la existencia de habitualidad,
se deberá tomar en cuenta las enajenaciones que no se hayan inscrito en
registros públicos, así como aquellas efectuadas por documento privado,
siempre que comprendan una obligación de transferencia de dominio a
título oneroso y que no se encuentren en alguno de los supuestos del último
párrafo del mencionado artículo.
2. Si un notario público determina que una operación de venta de inmueble
genera habitualidad no se encontrará obligado a exigirle al enajenante un
pago a cuenta por el impuesto a la renta de tercera categoría o que modifique
su ficha RUC a fin de detallar que se trata de un contribuyente afecto a
rentas de tercera categoría, sino que deberá insertar la comunicación del
enajenante de no encontrarse obligado a efectuar el pago definitivo del
impuesto a la renta de segunda categoría por enajenación de inmuebles o
derechos sobre los mismos en la escritura pública y archivarla junto con
el formulario registral.
56
Lima, 11 ABR. 2017

Intendente Nacional
INTENDENCIA NACIONAL JURÍDICA SUPERINTENDENCIA NACIO-
NAL ADJUNTA DE DESARROLLO ESTRATÉGICO
edh
CT0151-2017/CT0152-2017 CT0153-2017/CT0154-2017
IMPUESTO A LA RENTA – Habitualidad en la enajenación de inmuebles
�
CASO PRÁCTICO
Venta de inmueble por persona natural que implica la obtención de rentas

de tercera categoría
El señor xxxx (persona natural con negocio dedicado a la venta de pren-

das de vestir) ha suscrito un contrato de compraventa de un inmue-
ble en calidad de transferente a favor de la empresa YYYY en calidad de
adquiriente.
El señor xxxx refiere que está acogido al Régimen Especial del Impuesto a la
Renta (RER) y está procediendo a vender un inmueble que lo tenía contabilizado
como un activo del negocio.
Nos refiere que al tratarse de una persona natural el notario le exige el pago
del impuesto a la renta de segunda categoría por ganancia de capital a efecto de
formalizar la transferencia. Al respecto, nos consulta cómo debe de acreditar
ante el notario que el inmueble es parte de los activos de su negocio.
La segunda en la que la operación de venta de las acciones o derechos se

efectúe en un solo contrato a favor de las cuatro personas en una sola
oportunidad.

57
SOLUCIÓN:
El inciso b) del artículo 1 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta,
aprobado por el Decreto Supremo N 179-2004-EF, establece que el Impuesto a la
Renta grava las ganancias de capital.
Al respecto, el artículo 2 de dicha ley precisa que constituye ganancia de capital

cualquier ingreso que provenga de la enajenación(34) de bienes de capital, debiendo
entenderse por tales a aquellos que no están destinados a ser comercializados en el
ámbito de un giro de negocio o empresa.
Por su parte, el inciso j) del artículo 24 de la referida ley señala que son rentas de
segunda categoría: Las ganancias de capital.
Como se puede apreciar, las personas naturales que no generan rentas de tercera
categoría están gravadas con el Impuesto a la Renta por la ganancia de capital
obtenida por la enajenación de inmuebles-
Por tanto, que la venta de inmuebles realizada por una persona natural genera ga-
nancia de capital y la misma calificará como rentas de la segunda categoría.
La forma de tributar en este caso es la siguiente:
- El contribuyente (en vendedor enajenante) deberá presentar Formulario Virtual

1665 - Rentas de Segunda Categoría, determinado el impuesto por rentas de
segunda categoría que le corresponde pagar por la ganancia de capital.
- A través del mismo sistema SOL podrá hacer el pago del impuesto. La base
imponible del Impuesto a pagar será la diferencia entre el valor o precio de
venta del inmueble y el valor de adquisición (costo computable) de acuerdo a lo
señalado por el artículo 21 de la Ley del Impuesto a la Renta. La diferencia será
considerada como ganancia de capital (renta bruta), sobre la que debe aplicar
una tasa del 5 % (o 6.25 % sobre el 80 % que constituye la renta neta).
- Luego de ello, la constancia de la declaración y pago deberá presentarse al

notario donde se efectúe el trámite de la escritura pública para que ello se
inserte en dicha Escritura Pública.
Contrariamente, las personas naturales con negocio tributan de un modo diferen-

te. Para el contribuyente generador de rentas de tercera categoría, si bien la renta
también califica como ganancia de capital, en virtud del artículo 2 del Texto Único
Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo
Nº 179-2004-EF, el contribuyente generador de rentas de tercera no está obligado
(34) Para efectos de la Impuesto a la Renta, conforme a lo dispuesto en el artículo 5° de la citada Ley del Impuesto
a la Renta, se entiende por enajenación la venta, permuta, cesión definitiva, expropiación, aporte a sociedades
y, en general, todo acto de disposición por el que se transmita el dominio a título oneroso.
58
a acreditar la declaración y pago de la renta ante el Notario conforme se prevé en el

artículo 84-A de la Ley del Impuesto a la Renta.
En ese sentido, conforme se establece en el artículo 53-B del Reglamento de la Ley

del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo Nº 122-94-EF, en las
enajenaciones a que se refiere el artículo 84- A de la Ley del Impuesto a la Renta,
sea que se formalicen mediante Escritura Pública o mediante formulario registral,
el enajenante deberá presentar ante el Notario, tratándose de enajenaciones no
sujetas al pago del Impuesto a la renta de segunda categoría, una comunicación con
carácter de Declaración Jurada en el sentido que la ganancia de capital proveniente
de dicha enajenación constituye renta de la tercera categoría(35).
En ese sentido, en el presente caso la persona natural xxxx, persona natural con
negocio, deberá proceder conforme lo previsto en las normas citadas a efectos de
que el Notario no le exija el pago del impuesto a la renta de segunda categoría por
ganancia de capital.
9. La venta de inmueble cuyos derechos fueron adquiridos, antes del

1.1.2004 y con posterioridad a dicha fecha, no está gravada con el
Impuesto a la Renta
MATERIA:
Se consulta si se encuentran gravados con el impuesto a la renta los ingresos
obtenidos por la enajenación de un inmueble cuya totalidad de derechos fueron
adquiridos en dos momentos distintos por la misma persona natural, la primera
adquisición antes del 1.1.2004 y la otra con posterioridad a dicha fecha.
BASE LEGAL:
(35) El artículo 2 de la Resolución Nº 081-2010-SUNAT, publicada el 5 marzo 2010, se aprueba el modelo de
“Comunicación de no encontrarse obligado a efectuar el pago definitivo del Impuesto a la Renta de segunda
categoría por enajenación de inmuebles o derechos sobre los mismos”. Dicho modelo se encontrará a dis-
posición de los interesados en la página web de la Sunat, cuya dirección es http://www.sunat.gob.pe. Dicha
comunicación tiene carácter de declaración jurada y deberá estar firmada por el enajenante.
59
- Decreto Supremo N.° 086-2004-EF, mediante el cual se modificó el Re-

glamento de la LIR, publicado el 4.7.2004.
ANÁLISIS:
Conforme a lo dispuesto en la trigésimo quinta disposición transitoria y final
(DTF) de la LIR, las ganancias de capital provenientes de la enajenación de
inmuebles distintos a la casa habitación efectuada, entre otros, por personas
naturales, constituirán rentas gravadas de la segunda categoría, siempre que
la adquisición y enajenación de tales bienes se produzca a partir del 1.1.2004.
Por su parte, el numeral 1 de la primera disposición transitoria del Decreto
Supremo N.° 086-2004-EF establece que para efecto de lo dispuesto en la
primera DTF del Decreto Legislativo N.° 945(36), se tendrá en cuenta que no
estará gravada con el impuesto a la renta la enajenación de inmuebles cuya
adquisición se haya realizado con anterioridad al 1.1.2004, a título oneroso o
gratuito, mediante documento de fecha cierta.
Sobre el particular, esta administración tributaria ha señalado(37) que para efecto
que determinada enajenación de inmueble califique como ganancia de capital
gravada con el impuesto a la renta de segunda categoría, es decir, se subsuma
en la hipótesis de incidencia tributaria definida en la norma antes citada, dicha
enajenación debe ajustarse completa y rigurosamente a la descripción contenida
en la norma; y que, en ese sentido, no corresponde que en vía de interpretación
se extienda el alcance de la norma en comentario a un supuesto que, en rigor,
no ha sido recogido en ella.
Pues bien, según los términos de consulta bajo análisis, esta considera un in-
mueble respecto del cual los derechos sobre este inmueble fueron adquiridos
en dos momentos distintos por la misma persona natural que va a efectuar su
enajenación: la primera adquisición antes del 1.1.2004 y la otra con posterio-
ridad a dicha fecha.
Al respecto, cabe resaltar que el supuesto de la consulta no es el de enajena-
ción de derechos sobre el inmueble sino la enajenación de este, por lo que lo
relevante en este caso es determinar si es que el inmueble como tal, objeto de
la enajenación, fue adquirido antes del 1.1.2004 o no.0
En ese sentido, aun cuando la adquisición de parte de los derechos sobre el
inmueble se haya realizado con posterioridad al 1.1.2004, no se puede considerar
(36) Actual trigésimo quinta DTF de la LIR.

(37) En el Informe N.° 058-2012-SUNAT/4B0000 (http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2012/informe-
oficios/i058-2012.pdf).
60
que el inmueble como tal, objeto de la enajenación, haya sido adquirido a partir
de dicha fecha, toda vez que la otra parte de los derechos sobre dicho inmueble
fue adquirida antes del 1.1.2004.
Así pues, habida cuenta que la enajenación materia de consulta no se ajusta
completa y rigurosamente a la descripción contenida en la trigésimo quinta
DTF de la LIR (por cuanto no se puede considerar que el inmueble objeto de la
enajenación haya sido adquirido a partir del 1.1.2004), la enajenación materia de
consulta no se ajusta a la hipótesis de incidencia tributaria descrita en dicha DTF;
y por ende, tal operación no se encuentra gravada con el Impuesto a la Renta.
En ese orden de ideas, los ingresos obtenidos por la enajenación de un inmueble
cuya totalidad de derechos fueron adquiridos en dos momentos distintos por la
misma persona natural, la primera adquisición antes del 1.1.2004 y la otra con
posterioridad a dicha fecha, no se encuentran gravados con el Impuesto a la Renta.
CONCLUSIÓN:
Los ingresos obtenidos por la enajenación de un inmueble cuya totalidad de
derechos fueron adquiridos en dos momentos distintos por la misma persona
natural, la primera adquisición antes del 1.1.2004 y la otra con posterioridad a
dicha fecha, no se encuentran gravados con el Impuesto a la Renta.
Lima, 29 OCT. 2019
Intendente Nacional
ncf
CT0677-2017 CT0679-2017
IMPUESTO A LA RENTA: Enajenación de inmuebles
61
�
CASO PRÁCTICO
Venta de inmueble cuyos derechos y/o acciones fueron adquiridos parcial-

mente antes y después del 01.01.2004
Dos personas naturales A y B adquirieron un inmueble en el año 2003 como co-

propietarios de tal forma que cada uno era propietario del 50 % de las acciones
y/o derechos del inmueble. En el año 2010 la persona natural A transfiere a la
persona natural B el 50 % de las acciones y derechos que le correspondía. Es decir
en el año 2010 la persona natural B resulta siendo la propietaria del inmueble
como único propietario. Actualmente, la persona natural B, aquejada por una
enfermedad crónica, decide vender el inmueble para cubrir sus gastos de salud.
Dicho inmueble, desde su adquisición fue cedido en alquiler a una empresa como
almacén.
Al respecto se consulta si por la venta del inmueble que efectuará la persona

natural B corresponderá pagar el impuesto a la renta por ganancia de capital..
SOLUCIÓN:
Impuesto a la Renta
En el presente caso se observa que la persona natural B ha adquirido los derechos y

acciones que corresponden al inmueble en dos oportunidades: en el año 2003 cuando
adquirió el inmueble en copropiedad con A, y en el año 2010 cuando adquiere la pro-
piedad del 50 % de las acciones y/o derechos que correspondían a la persona natural A.
Es decir, se ha producido la adquisición de las acciones y/o derechos del inmueble

antes del 0.01.2004 y después del 01.01.2004.
Sobre el particular, corresponde remitirnos a lo dispuesto en la Trigésimo Quinta

Disposición Transitoria y Final de la Ley del Impuesto a la Renta, cuyo Texto Único
Ordenado ha sido aprobado por el Decreto Supremo Nº 179-2004-EF, en la cual se
señala que las ganancias de capital provenientes de la enajenación de inmuebles dis-
tintos a la casa habitación efectuada, entre otros, por personas naturales, constituirán
rentas gravadas de la segunda categoría, siempre que la adquisición y enajenación
de tales bienes se produzca a partir del 1.1.2004.
En ese sentido, para que la transferencia de un inmueble resulte gravado como

ganancia de capital la adquisición del inmueble y su enajenación deben producirse
a partir del 1.1.2004.
Sobre el particular la Administración Tributaria a través del Informe Nº 058-2012-SU-

NAT ha señalado que la enajenación de inmueble calificará como ganancia de capital
gravada con el Impuesto a la Renta de segunda categoría, cuando dicha enajenación
se ajuste completa y rigurosamente a la descripción contenida en la norma; dado que
62
en vía de interpretación no se puede extender los alcances de la norma tributaria a

un supuesto que, en rigor, no ha sido recogido en ella.
En el caso consultado, una parte de los derechos y acciones del inmueble que adquirido
en el año 2003 y la otra parte fue adquirida en el año 2010, por tanto, el inmueble
en sí no fue adquirido en su totalidad después del 1.1.2004, por tanto, no estará
gravado con el impuesto a la renta de segunda categoría como ganancia de capital.
En ese sentido, se ha pronunciado la Administración Tributaria al emitir el Informe

N157-2019-SUNAT/7t0000, señalando que los ingresos obtenidos por la enajenación de
un inmueble cuya totalidad de derechos fueron adquiridos en dos momentos distintos
por la misma persona natural, la primera adquisición antes del 1.1.2004 y la otra con
posterioridad a dicha fecha, no se encuentran gravados con el Impuesto a la Renta,
10. La enajenación de inmueble vía el trato directo regulado por el De-

creto Legislativo N.° 1192, sobre adquisición y expropiación de in-
muebles, estará afecto al impuesto a la renta como ganancia de ca-
pital; siempre que tanto su adquisición como su enajenación se haya
producido a partir del 1.1.2004
MATERIA:
Se consulta si constituye ingreso gravado con el Impuesto a la Renta el resul-
tado de la única enajenación que, en el marco de un proceso de adquisición de
inmueble vía el trato directo regulado por el Decreto Legislativo N.° 1192(38),
realiza una sociedad conyugal en un ejercicio gravable, del único inmueble
de su propiedad y de los cónyuges que ocupa como casa habitación y que es
utilizado, además, parcialmente como taller.
(38) Cabe indicar que el artículo 19° del aludido dispositivo legal señala que la adquisición de inmuebles ne-
cesarios para la ejecución de obras de infraestructura se realizará por trato directo entre el sujeto activo (el
ministerio competente del sector, el gobierno regional y el gobierno local responsable de la tramitación de
los procesos de adquisición o expropiación) y sujeto pasivo (propietario o poseedor del inmueble sujeto a
adquisición o expropiación), en forma previa o posterior a la ley que autorice su expropiación, aplicándose
únicamente el procedimiento establecido en dicho decreto legislativo.
Por su parte, el numeral 4.1 del artículo 4° de este decreto legislativo define como “adquisición” a la transfe-
rencia voluntaria de la propiedad del inmueble necesario para la ejecución de la obra de infraestructura, del
sujeto pasivo a favor del beneficiario (titular del derecho de propiedad del inmueble como resultado del trato
directo).
63
BASE LEGAL:
(en adelante, Reglamento de la LIR).
- Decreto Legislativo N.° 1192, que aprueba la Ley Marco de Adquisición y
Expropiación de inmuebles, transferencia de inmuebles de propiedad del
Estado, liberación de interferencias y dicta otras medidas para la ejecución
de obras de infraestructura, publicado en la edición extraordinaria del
diario oficial El Peruano del 23.8.2015 y norma modificatoria.
ANÁLISIS:
Sobre la transferencia de inmuebles en el marco del proceso de adquisición y
expropiación de inmuebles regulado por el Decreto Legislativo N.° 1192, esta
Administración Tributaria ha señalado lo siguiente(39):
1. Conforme al inciso b) del artículo 1° de la LIR, este impuesto grava las
ganancias de capital.
Según su artículo 2°, para efecto de la LIR, constituye ganancia de capital
cualquier ingreso que provenga de la enajenación de bienes de capital,
entendiéndose por tales a aquellos que no están destinados a ser comer-
cializados en el ámbito de un giro de negocio o de empresa.
2. No constituye ganancia de capital gravable por la LIR, el resultado de la
enajenación de inmuebles ocupados como casa habitación del enajenante,
efectuada por una persona natural, sucesión indivisa o sociedad conyugal
que optó por tributar como tal, que no genere rentas de tercera categoría.
3. La legislación del impuesto a la renta, recogiendo como criterio de impo-
sición el del flujo de riqueza, considera gravado como ganancia de capital:
a) Tratándose de personas naturales, sucesiones indivisas o sociedades
conyugales que optaron por tributar como tales, que no generen rentas
de tercera categoría, cualquier ingreso que provenga de la enajenación
(39) En el Informe N.° 0149-2015-SUNAT/5D0000, disponible en el Portal SUNAT (http://www.sunat.gob.pe).
64
de inmuebles distintos a la casa habitación, cuya adquisición y ena-

jenación se produzca a partir del 1.1.2004.
b) Cualquier ingreso que provenga de la enajenación de bienes que
constituyan activos de empresas unipersonales domiciliadas en el
país, no destinados a su comercialización en el ámbito de un giro de
negocio o de empresa.
4. En el supuesto que se trate de enajenaciones de inmuebles afectas con el
impuesto a la renta, los conceptos que integran el precio de adquisición que
percibe el enajenante y que no se encuentran gravados con dicho impuesto
son, tratándose de personas naturales, sucesiones indivisas o sociedades
conyugales que optaron por tributar como tales, las indemnizaciones por
lucro cesante y daño emergente, así como el resarcimiento del Impuesto
a la Renta.
Al respecto, cabe señalar que el artículo 1°-A del Reglamento de la LIR
establece que se considera casa habitación del enajenante, al inmueble
que permanezca en su propiedad por lo menos dos (2) años y que no esté
destinado exclusivamente al comercio, industria, oficina, almacén, cochera
o similares(40)(41).
Fluye de lo anterior que tratándose de la única enajenación que, en el marco
de un proceso de adquisición de inmueble vía el trato directo regulado
por el Decreto Legislativo N.° 1192, realiza una sociedad conyugal en un
ejercicio gravable, del único inmueble de su propiedad y de los cónyuges
que ocupa como casa habitación y que es utilizado, además, parcialmente
como taller, pueden darse dos situaciones:
a) Que dicho inmueble haya permanecido en su propiedad 2 años o
más; en cuyo caso no se encontrará afecto al impuesto a la renta.
(40) En la exposición de motivos del Decreto Supremo N.° 086-2004-EF, publicado el 4.7.2004, que incorporó el
artículo 1°-A al Reglamento de la LIR se señaló que, en virtud de dicho artículo, en el supuesto que una perso-
na natural explote un negocio unipersonal en la cochera de un inmueble que, a su vez, utiliza como residencia,
el concepto de casa habitación alcanza a este único inmueble.
(41) Dicho artículo también regula qué inmueble se considera casa habitación cuando el contribuyente es propieta-
rio de más de uno. Así, establece que en ese caso de existir varios inmuebles que cumplan con las condiciones
previstas en el indicado artículo, será considerado casa habitación sólo el inmueble que, luego de la enaje-
nación de los demás inmuebles, resulte como el único inmueble de su propiedad. Cuando la enajenación se
produzca en un solo contrato o cuando no fuera posible determinar las fechas en las que dichas operaciones se
realizaron, se reputa como casa habitación del enajenante al inmueble de menor valor.
Adicionalmente, tratándose de sociedades conyugales que optaron por tributar como tales, se deberá conside-
rar los inmuebles de propiedad de la sociedad conyugal y de los cónyuges. En consecuencia, se reputará como
casa habitación de la sociedad conyugal al inmueble de su propiedad, en la parte que corresponda al cónyuge
que no sea propietario de otro inmueble.
65
b) Que el referido inmueble haya permanecido en su propiedad menos

de 2 años; en cuyo caso se encontrará afecto al impuesto a la renta
como ganancia de capital; siempre que tanto su adquisición como
su enajenación se haya producido a partir del 1.1.2004; siendo que
del precio de adquisición que perciba la enajenante deberá excluirse
las indemnizaciones por lucro cesante y daño emergente, así como
el resarcimiento del impuesto a la renta, por ser conceptos que no se
encuentran gravados con dicho impuesto.
CONCLUSIÓN:
Tratándose de la única enajenación que, en el marco de un proceso de adquisición
de inmueble vía el trato directo regulado por el Decreto Legislativo N.° 1192,
realiza una sociedad conyugal en un ejercicio gravable, del único inmueble
de su propiedad y de los cónyuges, que ocupa como casa habitación y que es
utilizado, además, parcialmente como taller, pueden darse dos situaciones:
a) Que dicho inmueble haya permanecido en su propiedad 2 años o más; en
cuyo caso no se encontrará afecto al impuesto a la renta.
b) Que el referido inmueble haya permanecido en su propiedad menos de 2
años; en cuyo caso se encontrará afecto al impuesto a la renta como ga-
nancia de capital; siempre que tanto su adquisición como su enajenación se
haya producido a partir del 1.1.2004; siendo que del precio de adquisición
que perciba la enajenante deberá excluirse las indemnizaciones por lucro
cesante y daño emergente, así como el resarcimiento del impuesto a la
renta, por ser conceptos que no se encuentran gravados con dicho impuesto.
Lima, 27 SET. 2016
INTENDENCIA NACIONAL JURÍDICA
ESTRATÉGICO
mfc
CT0465-2016
IMPUESTO A LA RENTA – Ganancia de capital en procesos de adquisición de inmuebles regulados
por el Decreto Legislativo N.° 1192
66
CASO PRÁCTICO
Venta de inmueble realizada al Estado por adjudicación
Una pareja de esposos adquirió un inmueble el 12/01/2013 a título gratuito

mediante la obtención de una herencia a favor de uno de ellos. Por el año 2019 el
Ministerio de Transportes y Comunicaciones cuenta con un Estudio Técnico para
la construcción de una nueva carretera para la cual deberá realizar un proceso
de adquisición en el marco del Decreto Legislativo N° 1192(42) (modificado por
el Decreto Legislativo N° 1330(43)).
Por dicho inmueble el Estado debe pagar el monto de S/ 215,627 el cual se com-
pone de la siguiente manera:
Valor tasación 133,689
Lucro cesante 38,813
Incentivo adicional 43,125
215,627
Se sabe que la pareja tiene además otro inmueble registrado a nombre de ellos
donde residen de manera permanente.
Nos consultan si la operación se encuentra gravada con el Impuesto a la Renta.
SOLUCIÓN:
Marco teórico del Decreto Legislativo N° 1192
El Decreto Legislativo N° 1192 (modificado por el Decreto Legislativo N° 1330)
regula entre todos los aspectos relacionados al procedimiento de expropiación
y adquisición de inmuebles por parte del estado para la ejecución de obras de
infraestructura. El sujeto activo es el estado y el sujeto pasivo el propietario o
poseedor de dicho inmueble.
El precio a pagarse al sujeto pasivo de dichos procesos incluye los siguientes
conceptos:
(42) Decreto Ley que aprueba la Ley Marco de Adquisición y Expropiación de Inmuebles, transferencia de inmue-
bles de propiedad del estado, liberación de Interferencias… que fue publicado en el diario oficial El Peruano
en Edición Extraordinaria el 23/08/2015 y vigente a partir del día siguiente de su publicación
(43) Publicado en el diario oficial El Peruano el 06/01/2017 y vigente a partir del día siguiente de su publicación.
67
PRECIO DE ADQUISICIÓN PRECIO DE EXPROPIACIÓN

• Valor de tasación • Valor de la tasación o indemnización justipreciada
- Valor comercial del inmueble - Valor comercial del inmueble
- Valor del perjuicio económico (indemniza- - Valor de perjuicio económico (indemnización)
ción) * Lucro cesante
* Lucro cesante * Daño emergente
* Daño emergente
• Incentivo de adquisición (20 % del valor
comercial del inmueble en caso acepte el
trato directo)
Impuesto a la renta
En aplicación del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta,
aprobado por el Decreto Supremo N° 179-2004-EF se encuentran gravadas las
ganancias de capital, sin embargo, para el caso de personas naturales, sucesión
indivisa o sociedad conyugal, en el caso de enajenación de inmuebles no se
encuentran gravados los siguientes supuestos:
- La venta de inmuebles que hayan sido adquiridos antes del 01.01.2004.
- La venta de inmuebles que sean casa habitación del enajenante.
En el caso de la consulta, se sabe que el inmueble fue adquirido en el año 2013,
adicionalmente se determina que el inmueble en adjudicación no constituye
casa habitación puesto que los propietarios poseen otro inmueble inscrito a
su nombre donde residen por lo que concluimos que, al no encontrarse en
ninguno de los supuestos planteados, la operación se encontrará gravada con
Impuesto a la Renta.
Determinación de la base imponible e impuesto por pagar
Para efectos de determinar el ingreso que se encuentra gravado con el Impuesto
a la Renta se deberá excluir, del monto recibido por adjudicación, la parte que
corresponda a la indemnización por lucro cesante o daño emergente. Los demás
conceptos se encuentran gravados con el Impuesto a la Renta.
Valor tasación 133,689
Incentivo adicional 43,125
176,814
68
Respecto al costo computable, este será cero puesto que se trata de un bien
adquirido a título gratuito(44).
Para determinar el impuesto por pagar se aplicar el 5% al ingreso gravado,
siendo el impuesto por pagar S/ 8,841.
S/ 176,814 x 5 % = S/ 8,841
Obligado a pagar el Impuesto a la Renta
El numeral 13.5 del artículo 13 del Decreto Legislativo N° 1192, modificado
por el Decreto Legislativo N° 1330, señala que no forma parte del Valor de la
Tasación los gastos registrales, notariales y tributarios, incluyendo el Impuesto
a la Renta, sin alterar el monto de la valorización. Estos conceptos serán asu-
midos por el Sujeto Activo. El monto del Impuesto a la Renta aplicable debe
ser proporcionado por el Sujeto Pasivo, debidamente sustentado, dentro del
plazo de prescripción para el pago, previsto en el Texto Único Ordenado del
Código Tributario aprobado por el Decreto Supremo Nº 133-2013-EF, siendo
de aplicación los supuestos de interrupción y suspensión previstos en dicha
norma. El monto del Impuesto a la Renta será cancelado directamente por el
Sujeto Activo a la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración
Tributaria - Sunat en el plazo de sesenta días hábiles desde la presentación de
la documentación sustentatoria.
Es decir, el Estado es el responsable del pago del Impuesto a la Renta direc-
tamente a la Sunat(45).
Este último punto modifica en parte el sentido del criterio del Informe
N° 164-2016-SUNAT/5D0000 puesto que, a la fecha de emisión del referido
informe, el sujeto obligado a realizar el pago a la Sunat era el propietario ex-
propiado, es decir el sujeto pasivo..
(44) Conforme se establece en el literal a.2) del numeral 21.2 del artículo 21 de la Ley de Impuesto a la renta.
(45) Numeral 13.5 del artículo 13 del Decreto Legislativo Nº 1192 que fue modificado por el Decreto Legislativo
N° 1330.
69
CAPÍTULO IV
RENTA DE FUENTE PERUANA
CAPÍTULO IV
11. Se presume que el servicio digital es utilizado económicamente en

el país cuando la contraprestación pagada por ella es considerada
como gasto o costo.

MATERIA:
Se plantea el supuesto de una empresa domiciliada en el Perú que suscribe
un contrato con una persona jurídica no domiciliada mediante el cual esta
última autoriza a la primera de estas a comercializar en el país claves de ac-
ceso(46) correspondientes a una suscripción anual para el uso de un conjunto
de servicios estandarizados en la nube del referido proveedor no domiciliado,
los cuales consisten en la disposición en línea de un software estándar, y sus
actualizaciones, correcciones y modificaciones, siendo que por tal operación:
- El proveedor no domiciliado no efectúa, a favor de la empresa domiciliada,
ninguna cesión de la titularidad de todos, alguno o algunos de los derechos
patrimoniales(47) sobre el referido software que conlleven el derecho a su
explotación económica o que le permita a esta su reproducción o modifi-
cación con cualquier otro fin que no sea habilitarlo para su uso.
- No se entregan licencias de uso(48) del aludido software al usuario final
del mismo.
(46) Las claves de acceso son posteriormente vendidas en línea por la empresa domiciliada a los usuarios finales,
quienes pueden acceder y hacer uso de los servicios brindados por la persona jurídica no domiciliada.
(47) De acuerdo con el artículo 31° de la Ley sobre el Derecho de Autor, Decreto Legislativo N.° 822, publicado el
24.4.1996 y normas modificatorias, el derecho patrimonial comprende, especialmente, el derecho exclusivo de
realizar, autorizar o prohibir la reproducción, la comunicación y distribución al público, la traducción, adapta-
ción, arreglo u otra transformación de la obra, la importación de copias de la obra hechas sin autorización del
titular de derecho, así como cualquier otra forma de utilización de la obra que no está contemplada en la Ley
como excepción al derecho patrimonial.
(48) El numeral 16 del artículo 2° de la citada Ley sobre Derechos de Autor, define a la licencia como la autori-
73
Al respecto, se consulta si la retribución pagada por la empresa domiciliada

en el país al proveedor no domiciliado por dicha operación constituye renta
gravada con el Impuesto a la Renta.
BASE LEGAL:
(en adelante, “Reglamento”).
ANÁLISIS:
1. El artículo 6° de la LIR dispone que, en caso de contribuyentes no domici-
liados en el país, de las sucursales, agencias u otros establecimientos per-
manentes de empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier
naturaleza constituidas en el exterior a que se refiere el inciso e) del artículo
7°, el impuesto recae solo sobre las rentas gravadas de fuente peruana.
Por su parte, el inciso i) del artículo 9° de la LIR establece que en general y
cualquiera sea la nacionalidad o domicilio de las partes que intervengan en
las operaciones y el lugar de celebración o cumplimiento de los contratos,
se considera rentas de fuente peruana, las obtenidas por servicios digita-
les prestados a través del internet o de cualquier adaptación o aplicación
de los protocolos, plataformas o de la tecnología utilizada por internet
o cualquier otra red a través de la que se presten servicios equivalentes,
cuando el servicio se utilice económicamente, use o consuma en el país.
De las normas citadas se tiene que los sujetos no domiciliados en el país
se encuentran gravados con el Impuesto a la Renta únicamente por sus
rentas de fuente peruana, siendo uno de estos supuestos las obtenidas por
zación o permiso que concede el titular de los derechos (licenciante) al usuario de la obra u otra producción
protegida (licenciatario), para utilizarse en una forma determinada y de conformidad con las condiciones con-
venidas en el contrato de licencia; y añade que a diferencia de la cesión la licencia no transfiere la titularidad
de los derechos.
Sobre el particular, esta Administración Tributaria ha señalado en el Informe N.° 311-2005-SUNAT/2B0000
(disponible en el Portal Sunat: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2005/oficios/i3112005.htm) que
el objeto de la prestación en el contrato de licencia de uso de software es dicho programa en sí, respecto del
cual el licenciante otorga al licenciatario la autorización o permiso para que su obra (el software) pueda ser
reproducida temporalmente en la memoria temporal del ordenador (reproducción a la que se le denomina
comúnmente uso) en una forma determinada y según lo convenido en el contrato, sin que ello implique la
transferencia de ningún derecho patrimonial sobre dicho programa.
74
Renta de fuente peruana
servicios digitales utilizados económicamente, usados o consumidos en

el país.
A tal efecto, el inciso b) del primer párrafo del artículo 4°-A del Reglamento
dispone que se entiende por servicio digital, a todo servicio que se pone
a disposición del usuario a través del Internet o de cualquier adaptación
o aplicación de los protocolos, plataformas o de la tecnología utilizada
por Internet o cualquier otra red a través de la que se presten servicios
equivalentes mediante accesos en línea y que se caracteriza por ser esen-
cialmente automático y no ser viable en ausencia de la tecnología de la
información.
Añade que, para efecto del Reglamento, las referencias a página de Internet,
proveedor de Internet, operador de Internet o Internet comprenden tanto
a Internet como a cualquier otra red, pública o privada.
Seguidamente, la citada norma establece una lista no taxativa de lo que
se considera como servicios digitales.
Fluye de las normas glosadas que para que una operación sea calificada
como servicio digital, en general, debe cumplir con las características
que establece el Reglamento; y para que la renta que genere sea de fuente
peruana gravada con el Impuesto a la Renta, dicho servicio debe utilizarse
económicamente, usarse o consumirse en el país(49).
Así, en cuanto a las características de los servicios digitales, esta Admi-
nistración Tributaria ha señalado(50) que:
a) Se trata de un servicio, esto es, la realización de una prestación de
una persona para otra.
b) Debe prestarse a través del Internet o de cualquier adaptación o
aplicación de los protocolos, plataformas o de la tecnología utilizada
por Internet o cualquier otra red.
c) Se presta mediante accesos en línea, (mediante conexión a internet u
otra red o sistema), es decir, es determinante para calificar un servi-
cio como digital el medio a través del cual se accede a la prestación
del servicio (conexión a la red), pero no la forma cómo se procesa
(49) Tal como lo indica el Informe N.° 044-2014-SUNAT/4B0000, disponible en el Portal Sunat (http://www.
sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2014/informe-oficios/i044-2014.pdf).
(50) En los Informes N.os 018-2008-SUNAT/2B0000 y 124-2012-SUNAT/4B0000, disponibles en: http://www.
sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2008/oficios/i0182008.htm y http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/
2012/informe-oficios/i124-2012.pdf, respectivamente.
75
la información, ya sea mediante un procesamiento inmediato o “en

batch”.
d) Debe ser esencialmente automático, esto es, debe requerir una mínima
intervención humana.
e) Depende de la tecnología de la información, lo que implica que solo
es viable si existe desarrollo básico de herramientas informáticas.
Ahora bien, el supuesto materia de consulta supone la adquisición en
línea de claves de acceso por parte de una empresa domiciliada en el país
para el uso de un conjunto de servicios estandarizados en la nube(51) del
proveedor no domiciliado, los cuales consisten en la disposición en línea
de un software estándar, siendo que dichas claves van a ser vendidas
posteriormente por aquellos a usuarios finales, quienes mediante ellas
podrán acceder y hacer uso de los servicios en cuestión, así como de sus
actualizaciones, correcciones y modificaciones.
Sobre el particular, debe tenerse en cuenta, en primer lugar, que la opera-
ción antes mencionada califica como un servicio, puesto que el proveedor
no domiciliado cede a los usuarios el uso de un software estandarizado
en línea alojado en la nube, así como de sus actualizaciones, correcciones
y modificaciones, por lo que cumple con la primera de las características
antes mencionadas(52).
Asimismo, toda vez que los servicios en cuestión son prestados y puestos a
disposición para el uso de los usuarios finales a través de internet, se puede
afirmar que también se cumple con la segunda y tercera característica,
respectivamente.
En lo referido a las características de que el servicio sea automático y
dependa de la tecnología de la información, se tiene que la operación ma-
teria de análisis se ajusta a las mismas, puesto que se trata de un software
estandarizado alojado en la nube que se ejecuta en línea.
Siendo ello así, resulta claro que la operación descrita en el supuesto ma-
teria de consulta cumple con todas las características para ser considerada
como un servicio digital de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 4°-A
del Reglamento.
(51) Espacio de almacenamiento y procesamiento de datos y archivos ubicado en internet, al que puede acceder el
usuario desde cualquier dispositivo (Diccionario de la Real Academia Española: http://dle.rae.es).
(52) Cabe señalar que las claves de acceso son el medio que permite acceder al servicio antes descrito, por lo cual
no califican como un bien o un servicio en sí mismo.
76
2. Por otro lado, tal como ya lo hemos indicado precedentemente, para efec-
tos de considerar una renta obtenida por servicios digitales como renta de
fuente peruana, este servicio debe ser utilizado económicamente, usado
o consumido en el país.
En relación con este punto, es preciso indicar que, de acuerdo con el nu-
meral 1 del tercer párrafo del inciso b) del artículo 4°-A del Reglamento,
se entiende que el servicio digital se utiliza económicamente, se usa o se
consume en el país, cuando, entre otros supuestos, sirve para el desarrollo
de las actividades económicas de un contribuyente perceptor de rentas de
tercera categoría o para el cumplimiento de los fines a que se refiere el
inciso c) del primer párrafo del artículo 18° de la LIR(53) de una persona
jurídica inafecta al impuesto, ambos domiciliados, con el propósito de
generar ingresos gravados o no con el impuesto.
Agrega que se presume que un contribuyente perceptor de rentas de ter-
cera categoría que considera como gasto o costo la contraprestación por
el servicio digital, el que cumple con el principio de causalidad previsto
en el primer párrafo del artículo 37° de la LIR(54), utiliza económicamente
el servicio en el país.
Como puede observarse, la normativa del Impuesto a la Renta ha desarro-
llado lo que debe entenderse por utilización económica, uso o consumo
en el país del servicio digital para fines de este impuesto, estableciendo
que se presume esta utilización, uso o consumo cuando un contribuyente
perceptor de rentas de tercera categoría considera como gasto o costo
la contraprestación pagada por el servicio digital, en la medida que este
cumpla con el principio de causalidad previsto en el primer párrafo del
artículo 37° de la LIR.
Teniendo en cuenta ello, procederemos a determinar si el servicio digital
planteado en el supuesto materia de consulta se utiliza económicamente en
el país, en virtud de la presunción antes descrita, esto es, si la retribución
pagada por la empresa domiciliada al proveedor no domiciliado por el
servicio en cuestión califica como costo o gasto para efectos del impuesto
a la renta.
(53) Este es el caso de las fundaciones legalmente establecidas, cuyo instrumento de constitución comprenda ex-
clusivamente alguno o varios de los siguientes fines: cultura, investigación superior, beneficencia, asistencia
social y hospitalaria, y beneficios sociales para los servidores de las empresas. Fines cuyo cumplimiento
deberá acreditarse con arreglo a los dispositivos legales vigentes sobre la materia.
(54) De acuerdo con dicho principio, a fin de establecer la renta neta de tercera categoría se deduce de la renta
bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, así como los vinculados con la generación de
ganancias de capital, en tanto la deducción no esté expresamente prohibida por la LIR.
77
Al respecto, el artículo 20° de la LIR prevé que la renta bruta está cons-
tituida por el conjunto de ingresos afectos al impuesto que se obtenga en
el ejercicio gravable. Señala además que cuando tales ingresos provengan
de la enajenación de bienes(55), la renta bruta estará dada por la diferencia
existente entre el ingreso neto total proveniente de dichas operaciones y
el costo computable de los bienes enajenados, siempre que dicho costo
esté debidamente sustentado con comprobantes de pago.
El citado artículo agrega que por costo computable de los bienes enajena-
dos se entenderá el costo de adquisición, producción o construcción o, en
su caso, el valor de ingreso al patrimonio o valor en el último inventario
determinado conforme a ley, más los costos posteriores incorporados al
activo de acuerdo con las normas contables, ajustados de acuerdo a las
normas de ajuste por inflación con incidencia tributaria, según corresponda.
En ningún caso los intereses formarán parte del costo computable.
Añade que, para efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, entiéndase
por costo de adquisición a la contraprestación pagada por el bien adqui-
rido, y los costos incurridos con motivo de su compra tales como: fletes,
seguros, gastos de despacho, derechos aduaneros, instalación, montaje,
comisiones normales, incluyendo las pagadas por el enajenante con motivo
de la adquisición de bienes, gastos notariales, impuestos y derechos paga-
dos por el enajenante y otros gastos que resulten necesarios para colocar
a los bienes en condiciones de ser usados, enajenados o aprovechados
económicamente.
De lo antes expuesto se tiene que, para efectos del impuesto a la renta,
tratándose de bienes materia de enajenación, se entenderá por costo compu-
table, entre otros, al costo de adquisición de estos siendo la contraprestación
pagada por la adquisición de dichos bienes, así como los costos incurridos
con motivo de su compra y otros gastos que resulten necesarios para colo-
car a los bienes en condiciones de ser usados, enajenados o aprovechados
económicamente y siempre que dicho costo esté debidamente sustentado
con comprobantes de pago.
Ahora bien, en el supuesto materia de consulta, se tiene que la empresa
domiciliada no es la usuaria final del servicio digital prestado por el
sujeto no domiciliado, sino que posteriormente comercializa en el país a
(55) El numeral 10) del artículo 886° del Código Civil, promulgado por el Decreto Legislativo N.° 295 (publica-
do el 25.7.1984 y normas modificatorias), señala que son bienes muebles, entre otros, los demás bienes no
comprendidos en el artículo 885° (el cual establece una relación taxativa de los que son considerados bienes
inmuebles).
78
usuarios finales el derecho a utilizar tales servicios digitales, esto es, un

bien intangible.
Siendo esto así, el pago efectuado por dicha empresa a favor del proveedor
no domiciliado del servicio digital será considerado por aquella como
costo computable del derecho de uso del servicio digital, originando que
se presuma que tal servicio digital se utiliza económicamente en el país.
Por lo tanto, en la medida que la contraprestación pagada por la empresa
domiciliada al proveedor no domiciliado por los servicios digitales que
este presta, constituye para aquella el costo de adquisición de los derechos
de uso del servicio digital que comercializa en el país a usuarios finales,
se presume que tales servicios digitales son utilizados económicamente,
usados o consumidos en el país, por lo que tal retribución constituye renta
de fuente peruana gravada con el Impuesto a la Renta.
CONCLUSIÓN:
En el supuesto de una empresa domiciliada en el Perú que suscribe un contrato
con una persona jurídica no domiciliada mediante el cual esta última autoriza a
la primera de estas a comercializar en el país claves de acceso correspondientes
a una suscripción anual para el uso de un conjunto de servicios estandarizados
en la nube del referido proveedor no domiciliado, los cuales consisten en la
disposición en línea de un software estándar, y sus actualizaciones, correcciones
y modificaciones, siendo que por tal operación:
- El proveedor no domiciliado no efectúa, a favor de la empresa domiciliada,
ninguna cesión de la titularidad de todos, alguno o algunos de los derechos
patrimoniales sobre el referido software que conlleven el derecho a su
explotación económica o le permita a esta su reproducción o modificación
con cualquier otro fin que no sea habilitarlo para su uso.
- No se entregan licencias de uso del aludido software al usuario final del
mismo.
La retribución pagada por la empresa domiciliada en el país al proveedor no
domiciliado por la referida operación constituye renta de fuente peruana por
servicios digitales utilizados económicamente, usados o consumidos en el país,
gravada con el Impuesto a la Renta.
Lima, 13 AGO. 2019
79
Intendente Nacional
smr
CT0349-2019
IMPUESTO A LA RENTA – Servicios Digitales
�
CASO PRÁCTICO
Servicio digital utilizado económicamente en el país al constituir dicho

servicio gasto para la empresa peruana
La empresa XXXX que se dedica al rubro retail, adquiere de un proveedor ex-

tranjero un sistema de control de inventarios con el cual espera administrar y
mejorar su control de almacenes. Tanto la instalación, así como las actualizacio-
nes y capacitaciones respecto del referido sistema de control de inventarios se
efectúan en línea y en forma automatizada.
Al respecto, se consulta si el servicio en mención califica como servicio digital

para efectos de la Ley del Impuesto a la Renta.
SOLUCIÓN:
Impuesto a la Renta
Rentas de fuente peruana
Cuando se realiza una operación con un sujeto no domiciliado, corresponde observar

que este tributará únicamente por sus rentas de fuente peruana. Por ello el primer
paso será determinar si el servicio materia de análisis es considerado como renta
de fuente peruana para la Ley de Impuesto a la Renta.
Al respecto, debemos señalar que los supuestos que configuran renta de fuente
peruana se encuentran regulados en el artículo 9 del Texto Único Ordenado de la
Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo Nº 179-2004-EF el cual
establece una lista taxativa de supuestos que se consideran renta de fuente peruana.
Una vez determinada si la operación se encuentra calificada como renta de fuente

peruana, la empresa domiciliada deberá retener en la oportunidad del pago, declarar
y pagar el impuesto correspondiente según la tasa aplicada.
80
Servicios digitales
El inciso j) del artículo 9 del Texto Único Ordenado de la Ley de Impuesto a la Renta,
aprobado por Decreto Supremo Nº 179-2004-EF señala que, califican como rentas
de fuente peruana, las rentas obtenidas por servicios digitales prestados a través
del internet o de cualquier adaptación o aplicación de los protocolos, plataformas
o de la tecnología utilizada por internet o cualquier otra red a través de la que se
presten servicios equivalentes, cuando el servicio se utilice económicamente, use
o consuma en el país.
En concordancia con ello, el inciso b) del artículo 4-A del Reglamento de la Ley de
Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo Nº 122- 94-EF establece que, un
servicio se utiliza económicamente en el país cuando sirve para el desarrollo de las
actividades económicas de un contribuyente perceptor de rentas de tercera categoría.
En base a las normas referidas podríamos señalar que el servicio detallado en el

enunciado calificaría como un servicio digital, sin embargo, es necesario cumplir
algunas características específicas para dicha calificación, tal como se describe en
a continuación.
Características de los servicios digitales
El inciso b) del artículo 4-A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, apro-
bado por Decreto Supremo Nº 122- 94-EF, señala de manera taxativa los tipos de
servicios, cada uno con características técnicas particulares, los cuales deberán ser
considerados de manera directa como un servicio digital.
Para el presente caso vamos a citar el numeral 5 que sería el que se ajusta más al
servicio que se indica en el enunciado de la consulta:
“(…) 5. Provisión de servicios de aplicación (Application Service Provider - ASP):

El proveedor del servicio de aplicación (ASP) obtiene licencias para el uso del
programa de instrucciones para computadoras (software), para alojar dichos
programas en servidores de su propiedad en beneficio de sus clientes usuarios.
(…)
Complementariamente, procede señalar que los servicios digitales tienen ciertas

características, que deben de prestarse en su conjunto para calificar como tal, las
cuales detallamos a continuación:
a) Se trata de un servicio, esto es, la realización de una prestación de una persona

para otra.
b) Debe prestarse a través del Internet o de cualquier adaptación o aplicación de

los protocolos, plataformas o de la tecnología utilizada por internet o cualquier
otra red.
c) Se presta mediante accesos en línea, es decir, se presta al usuario mediante

conexión a la red (internet u otra red o sistema).
81
d) Debe ser esencialmente automático, esto es, debe requerir una mínima inter-
vención humana.
e) Depende de la tecnología de la información, lo que implica que solo es viable si

existe desarrollo básico de herramientas informáticas.
Del análisis del caso podemos concluir que el servicio materia de análisis esta com-
prendida en el supuesto señalado en el inciso b) del artículo 4-A del Reglamento de
la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo Nº 122-94-EF, asi-
mismo, dicho servicio cumple con las características para ser considerada como una
renta de fuente peruana bajo la denominación de servicio digital. Asimismo, debemos
señalar que la empresa domiciliada es la usuaria final del servicio digital prestado
por el sujeto no domiciliado, siendo ello un gasto para la empresa XXXX, por lo que
el servicio es utilizado económicamente en el país.
12. El reembolso de gastos no califica como renta de fuente peruana
MATERIA:
En relación con una empresa domiciliada en el Perú, que reembolsa a una em-
presa no domiciliada los gastos asumidos por esta última a su favor, los cuales
cuentan con comprobantes de pago emitidos por los proveedores locales a la
empresa no domiciliada, se consulta si dicho reembolso, por el que esta emite
a aquella una factura, se encuentra sujeto a retención del Impuesto a la Renta.
BASE LEGAL:
Decreto Supremo N.° 179-2004-EF, publicado el 8.12.2004 y normas
modificatorias (en adelante, Ley del Impuesto a la Renta).
ANÁLISIS:
1. El artículo 76° de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que las personas
o entidades que paguen o acrediten a beneficiarios no domiciliados rentas
de fuente peruana de cualquier naturaleza, deberán retener y abonar al
fisco con carácter definitivo dentro de los plazos previstos por el Código
Tributario para las obligaciones de periodicidad mensual, los impuestos
a que se refieren los artículos 54° y 56° de esa ley, según sea el caso.
De la norma citada se tiene que para que una persona o entidad deba efec-
tuar retención del Impuesto a la Renta cuando pague o acredite a sujetos
82
no domiciliados, lo que se pague o acredite debe constituir renta de fuente

peruana gravada con dicho impuesto.
2. Al respecto, de acuerdo con lo establecido por el artículo 1° de la Ley del
Impuesto a la Renta, este grava:
a) Las rentas que provengan del capital, del trabajo y de la aplicación
conjunta de ambos factores, entendiéndose como tales aquellas que
provengan de una fuente durable y susceptible de generar ingresos
periódicos.
b) Las ganancias de capital.
d) Las rentas imputadas, incluyendo las de goce o disfrute, establecidas
por dicha Ley.
De la norma citada fluye que, salvo en el supuesto de las rentas imputa-
das(56), no puede existir renta gravada con el Impuesto a la Renta si es que
no existe ingreso, por lo que, tratándose del supuesto a que se refiere la
presente consulta, debe dilucidarse si es que el reembolso a que se refiere
esta puede considerarse o no como ingreso a favor de la empresa no do-
miciliada que lo recibe.
3. Sobre el particular, en el Informe N.° 009-2010-SUNAT/2B0000(57) se
ha indicado que el derecho a obtener el reembolso no tiene naturaleza de
ingreso, por cuanto no supone un beneficio económico para quien lo recibe
sino únicamente el reintegro de una suma prestada(58); y, siendo ello así,
el goce de tal derecho no se encuentra dentro del ámbito de aplicación del
Impuesto a la Renta pues no constituye una renta o ingreso(59).
Cabe destacar que la emisión de comprobantes de pago respecto de los
gastos asumidos por quien tiene derecho a su reembolso, así como del
reembolso mismo, no desvirtúa lo señalado en el párrafo precedente(60).
(56) Que no es el caso del supuesto planteado en la presente consulta.

(57) Disponible en el Portal Sunat (http://www.sunat.gob.pe).
(58) Asimismo, en el Oficio N.° 280-2013-SUNAT/200000, también disponible en el Portal Sunat, se afirma que el
reembolso no tiene por origen la transferencia de bienes, entrega en uso, o prestación de servicios, no consti-
tuyendo por naturaleza un beneficio económico para quien lo recibe.
(59) En el mismo informe se ha señalado que cuando la Ley del Impuesto a la Renta considera un hecho como una
operación gravada, aun cuando tal hecho no suponga la generación de un ingreso, el mismo ha sido incluido
expresamente en la norma, lo que no ocurre con el reembolso.
(60) Siendo que para determinar en cada caso concreto si es que se está ante un reembolso resulta indispensable
83
En consecuencia, dado que en el supuesto de la presente consulta el re-

embolso que se paga o acredita a la empresa no domiciliada en el Perú no
constituye renta gravada con el Impuesto a la Renta, la empresa domiciliada
que efectúa dicho pago o acreditación no debe efectuar retención alguna
por dicho impuesto.
CONCLUSIÓN:
La empresa domiciliada en el Perú que reembolsa a una empresa no domiciliada
los gastos asumidos por esta última a su favor no debe efectuar retención por
concepto de Impuesto a la Renta, aun cuando respecto de tales gastos, así como
del reembolso mismo, se haya emitido comprobantes de pago a nombre de esta
y de quien debe reembolsar tales gastos, respectivamente.
Lima, 25 SET. 2015
Intendente Nacional(e) Intendencia Nacional Jurídica
ESTRATÉGICO
mfc
CT0586-2015
IMPUESTO A LA RENTA - Reembolso
�
CASO PRÁCTICO
Reembolso de gastos a no domiciliado que ha emitido factura para cobrar

el reembolso
La empresa XXXX, domiciliada en Perú, dedicada a la venta y exportación de

cacao y café debe efectuar un reembolso de gastos a favor de una empresa no
domiciliada YYYY, (cliente de la empresa XXXX en EE. UU.) dado que este último
incurrió en gastos en favor de la primera, gastos que cuentan con el comprobante
analizar y evaluar los términos específicos pactados por las partes intervinientes con los medios probatorios
que sustenten la operación de que se trate.
84
de pago correspondiente. Dichos gastos están relacionados con la contratación de

Stands que fueron utilizados por la empresa XXXX en la Feria Internacional del
Café realizada en Estados Unidos para la presentación de los nuevos productos
de la empresa XXXX.
¿Se consulta si dicho reembolso, por el que YYYY emite la factura, se encuentra
sujeto a retención del Impuesto a la Renta?
La primera en la que la operación de venta se efectúe transmitiendo las acciones

o derechos a cada uno de los compradores en el porcentaje de 25 % cada uno
en contratos individuales, por lo que se efectuaría cuatro contratos diferentes
también en oportunidades diferentes.
La segunda en la que la operación de venta de las acciones o derechos se efectúe

en un solo contrato a favor de las cuatro personas en una sola oportunidad.

SOLUCIÓN:
Impuesto a la Renta
Rentas de fuente peruana
De acuerdo a nuestras normas tributarias, los no domiciliados tributarán únicamente

por sus rentas de fuente peruana.
Al respecto, debemos señalar que los supuestos que configurán renta de fuente
peruana se encuentran regulados en el artículo 9 del Texto Único Ordenado de la
Ley de Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo Nº 179-2004-EF el cual
establece una lista taxativa de supuestos que se consideran renta de fuente peruana.
Una vez determinada si la operación se encuentra calificada como renta de fuente
peruana, la empresa domiciliada deberá retener en la oportunidad del pago, declarar
y pagar el impuesto correspondiente según la tasa aplicada.
Ahora bien, al remitirnos a los supuestos señalados en la norma de la referencia

observamos que el reembolso de gastos no es un supuesto que califique como renta
de fuente peruana, por tanto, no correspondería efectuar la retención a la que hace
referencia el artículo 76 del Texto Único de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado
por el Decreto Supremo Nº 179-2004-EF, la cual señala que las personas o entidades
que paguen o acrediten a beneficiarios no domiciliados rentas de fuente peruana de
cualquier naturaleza, deberán retener y abonar al fisco con carácter definitivo dentro
de los plazos previstos por el Código Tributario para las obligaciones de periodicidad
mensual, los impuestos a que se refieren los artículos 54 y 56 de dicha ley.
85
Debemos precisar que en general, el reembolso de gastos no implica un beneficio o

ingreso para el sujeto que lo recibe, por tanto dicho reembolso no estaría comprendido
dentro del campo de aplicación del Impuesto a la Renta, específicamente, dentro de
los supuestos a los que hace referencia el artículo 1 del Texto Único Ordenado de la
Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el por Decreto Supremo Nº 179-2004-EF,
el cual señala que están gravados con dicho impuesto los ingresos y/o rentas que se
obtengan y que están relacionados a las operaciones que se indican en dicha norma, en
ese sentido, si se determina que no se produce la obtención de un ingreso o beneficio
económico relacionado con dichas operaciones, ello no estaría comprendida dentro
del campo de aplicación del Impuesto a la Renta.
Finalmente, debemos señalar que aplicando las normas referidas en el presente caso
la empresa XXXX no deberá efectuar ninguna retención por el reembolso de gasto
que pague a la empresa no domiciliada YYYY no obstante esta última le ha emitido
comprobante de pago por el reembolso.
13. En servicios de asistencia técnica, consistente en la realización de un

estudio de factibilidad, en el que se establece “hitos de facturación”
por entregables parciales, la tasa del Impuesto a la Renta de 15 %,
es aplicable a toda retribución
INFORME N.° 018 -2016-SUNAT/5D0000
MATERIA:
En relación con el supuesto de un proveedor extranjero que celebra con una
empresa peruana un contrato cuyo objeto es un servicio de ingeniería que
califica como asistencia técnica para la Ley del Impuesto a la Renta, consis-
tente en la realización de un estudio de factibilidad o un proyecto definitivo
de ingeniería, y en el cual se establece “hitos de facturación” determinados
por entregables parciales (como, por ejemplo, los estudios iniciales a nivel de
perfil), se consulta si la tasa del Impuesto a la Renta de 15 %, a que se refiere el
inciso f) del artículo 56° de dicha ley, debe aplicarse considerando al contrato
en su conjunto o debe determinarse por cada factura, entregable parcial o hito
de facturación particular, de manera independiente.
BASE LEGAL:
- Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta (Reglamento de la LIR),
aprobado por el Decreto Supremo N.° 122-94-EF, publicado el 21.9.1994
y normas modificatorias.
86
ANÁLISIS:
1. De acuerdo con lo establecido en el primer párrafo del inciso c) del artículo
4°-A del Reglamento de la LIR, se entiende por asistencia técnica a todo
servicio independiente, sea suministrado desde el exterior o en el país,
por el cual el prestador se compromete a utilizar sus habilidades, mediante
la aplicación de ciertos procedimientos, artes o técnicas, con el objeto
de proporcionar conocimientos especializados, no patentables, que sean
necesarios en el proceso productivo, de comercialización, de prestación
de servicios o cualquier otra actividad realizada por el usuario.
Asimismo, el sexto párrafo del aludido inciso señala que, en cualquier caso,
la asistencia técnica comprende, entre otros, los servicios de ingeniería,
los que a su vez comprenden la realización de estudios de factibilidad y
proyectos definitivos de ingeniería y de arquitectura.
Agrega el penúltimo párrafo del artículo 4°-A que, en caso concurran con-
juntamente con la prestación del servicio digital o con la asistencia técnica
o con cualquier otra operación, otras prestaciones de diferente naturaleza,
los importes relativos a cada una de ellas deberán discriminarse a fin de
otorgar el tratamiento que corresponda a cada operación individualizada.
Sin embargo, si por la naturaleza de la operación no pudiera efectuarse
esta discriminación, se otorgará el tratamiento que corresponde a la parte
esencial y predominante de la transacción.
2. Ahora bien, en el Informe N.° 037-2015-SUNAT/5D0 000(1) se concluyó
que el estudio de factibilidad a que alude el inciso c) del artículo 4°-A del
Reglamento de la LIR debe ser entendido como “todo aquel conjunto de
investigaciones, informaciones y análisis necesarios (entre ellos, la valo-
ración precisa de sus beneficios y costos) para decidir la ejecución de un
proyecto (o su rechazo o postergación), según la alternativa seleccionada;
por lo que, cualquier estudio (independientemente del nombre que se le
haya dado) que no reúna tales características no califica como estudio de
factibilidad, lo cual solo puede ser determinado en cada caso concreto”.
Por su parte, para efectos de considerar a los proyectos definitivos de
ingeniería como asistencia técnica, en el acápite 2 del Informe N.° 004-
2016-SUNAT/5D0000(61) se ha señalado que: “de la realización de todo
proyecto, incluyendo los proyectos definitivos de ingeniería, se obtiene
como resultado un trabajo intelectual, mediante el cual se da una idea de
(61) Disponible en el Portal Sunat (www.sunat.gob.pe).
87
cómo será una obra, que se plasma en un conjunto de escritos, cálculos,

dibujos, etc., y que tiene entidad propia”.
Como se puede apreciar, los dos casos antes citados son servicios supe-
ditados a la existencia y entrega de un documento definitivo que permita
al usuario aprovechar la información en él contenida. Esto es, de acuerdo
con la naturaleza del servicio contratado, su utilidad se encuentra supe-
ditada a la existencia y entrega de un resultado, el que está plasmado en
el documento que cumpla las características de informe de factibilidad o
proyecto definitivo de ingeniería, con lo cual se entenderá culminado el
servicio.
Así pues, si bien cualquier actividad preliminar no cumple con la finalidad
propia del servicio(62), las normas citadas no prohíben que se pacten “hitos
de facturación” o pagos parciales en función a entregables parciales(63),
que permitan al usuario del servicio ver la tendencia del producto que en
definitiva va a obtener(64) o, a su vez, llevar un control del avance del ser-
vicio; lo cual, por ese solo hecho, no desnaturaliza el servicio de ingeniería
a que alude el Reglamento de la LIR, siempre que el objeto del contrato
de que se trate sea el antes mencionado.
En consecuencia, en relación con el supuesto de un proveedor extranjero
que celebra con una empresa peruana un contrato cuyo objeto es un servicio
de ingeniería que califica como asistencia técnica para efectos del Impuesto
a la Renta, consistente en la realización de un estudio de factibilidad o
un proyecto definitivo de ingeniería, y en el cual se establece “hitos de
facturación” determinados por entregables parciales (como, por ejemplo,
los estudios iniciales a nivel de perfil), la tasa del Impuesto a la Renta de
15%, a que se refiere el inciso f) del artículo 56° de la LIR, es aplicable a
toda retribución por dicho concepto.
(62) A título ilustrativo y a modo de referencia, el Tribunal Fiscal, en las Resoluciones N.os 8534-5-2001 del
19.10.2001 y 6029-3-2014 del 20.5.2014, entre otras, con relación a los servicios de auditoría ha establecido
que de acuerdo a la naturaleza del servicio contratado, su utilidad se encuentra supeditada a un resultado, el
que se encuentra plasmado en el informe de auditoría respectivo, pues a partir de ello el usuario podrá em-
plearlo para los fines que estime conveniente.
(63) Independientemente de la denominación que se asigne a cada entregable parcial.
De acuerdo con la Guía Básica para la preparación de perfiles de proyectos de la Organización Internacional
del Trabajo (OIT), un estudio a nivel de perfil es conocido también como un estudio preliminar que tiene me-
nos rigurosidad que un estudio de pre-factibilidad y un estudio de factibilidad. Guía básica para la preparación
de perfiles de proyectos, OIT, Segunda Edición 2004, págs. que se puede consultar en http://white.lim.ilo.org/
ipec/documentos/guia_basica_perfiles_proyectos.pdf.
(64) Sea que cada documento sea una versión final pero que integra un estudio de factibilidad o un proyecto defini-
tivo de ingeniería (como capítulos), o que cada documento sea una versión no definitiva sujeta a correcciones,
o la combinación de ambos.
88
CONCLUSIÓN:
En relación con el supuesto de un proveedor extranjero que celebra con una
empresa peruana un contrato cuyo objeto es un servicio de ingeniería que califica
como asistencia técnica para efectos del Impuesto a la Renta, consistente en la
realización de un estudio de factibilidad o un proyecto definitivo de ingeniería,
y en el cual se establece “hitos de facturación” determinados por entregables
parciales (como, por ejemplo, los estudios iniciales a nivel de perfil), la tasa
del Impuesto a la Renta de 15 %, a que se refiere el inciso f) del artículo 56°
de la LIR, es aplicable a toda retribución por dicho concepto.
Lima, 19 ENE. 2016
Intendente Nacional
ESTRATéGICO
stt
CT0826-2015 CT0856-2015
IRENTA – retenciones a sujetos no domiciliados IRENTA – asistencia técnica
�
CASO PRÁCTICO
Asistencia técnica por estudios de factibilidad con facturaciones parciales
La empresa peruana XXXX tiene planeado construir una nueva planta procesa-
dora. Para ello contrata a la empresa no domiciliada YYYY para que le elabore
un proyecto de factibilidad para el desarrollo de la obra.
Por el estudio de factibilidad se estableció como contraprestación la suma de

$ 100,000.00. Estableciéndose pagos mensuales en función del grado de avance del
estudio (valoraciones iniciales, valoraciones intermedios y valoraciones finales)
otorgándole un plazo de tres meses para el desarrollo del servicio.
Se nos consulta si el Impuesto a la Renta aplica a todo el servicio o solo a la valo-

ración final con la que se entrega el resultado del estudio de factibilidad.
89
SOLUCIÓN:
Se consideran rentas de fuente peruana las obtenidas por empresas no domiciliadas

por concepto de asistencia técnica (inciso j) del artículo 9 del Texto Único Ordenado
de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo Nº 179-2004-EF.
El artículo 4-A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta (Reglamento de la

LIR), aprobado por el Decreto Supremo N.° 122-94-EF establece que, en cualquier caso,
se debe considerar a los servicios de ingeniería como asistencia técnica y que éstos
incluyen proyectos de factibilidad y proyectos definitivos de ingeniería y arquitectura.
En ese sentido tenemos que el pago de $/ 100,000.00 por el estudio de factibilidad del
proyecto, que se facture en partes deberán ser considerados en su integridad como
un servicio de asistencia técnico por lo que se tendrá que retener la tasa del 15 %
en la oportunidad de cada desembolso realizado. El hecho que se haya acordado la
realización de facturaciones parciales no desnaturaliza la realización y prestación
de servicios de asistencia técnica.
Hay que agregar también dicho servicio también será considerado gravado para el
IGV como concepto de utilización de servicios por lo que la empresa peruana deberá
pagar dicho IGV-No Domiciliado mediante la Guía de Pagos Varios en la fecha de
anotación del comprobante o pago, lo que ocurra primero.
14. La contraprestación pagada por el otorgamiento del derecho tempo-

ral a realizar adaptaciones en un software para su comercialización
posterior, califica como regalía para efectos de la LIR
MATERIA:
Se consulta si la contraprestación pagada por el otorgamiento del derecho
temporal a realizar adaptaciones en un software para su comercialización
posterior, califica como regalía para efectos de la Ley del Impuesto a la Renta.
BASE LEGAL:
- Reglamento de la LIR, aprobado por el Decreto Supremo N.° 122-94-EF,
publicado el 21.9.1994 y normas modificatorias.
90
- Ley sobre el Derecho de Autor, Decreto Legislativo N.° 822, publicado el

24.4.1996 y normas modificatorias.
ANÁLISIS:
1. De conformidad con lo establecido en el primer párrafo del artículo 27°
de la LIR, cualquiera sea la denominación que le acuerden las partes, se
considera regalía a toda contraprestación en efectivo o en especie originada
por el uso o por el privilegio de usar patentes, marcas, diseños o modelos,
planos, procesos o fórmulas secretas y derechos de autor de trabajos litera-
rios, artísticos o científicos, así como toda contraprestación por la cesión en
uso de los programas de instrucciones para computadoras (software) y por
la información relativa a la experiencia industrial, comercial o científica.
Sobre la cesión en uso de software, el primer párrafo del artículo 16° del
Reglamento de la LIR precisa que es aquella mediante la cual se transfiere
temporalmente la titularidad de todos, alguno o algunos de los derechos
patrimoniales sobre el software, que conllevan el derecho a su explotación
económica.
Asimismo, establece que no constituye regalía, sino el resultado de una
enajenación:
1. La contraprestación por la transferencia definitiva, ilimitada y ex-
clusiva de la titularidad de todos, alguno o algunos de los derechos
patrimoniales sobre el software, que conllevan el derecho a su
explotación económica, aun cuando estos se restrinjan a un ámbito
territorial específico.
2. La contraprestación que el titular originario o derivado de los de-
rechos patrimoniales sobre el software, que conllevan el derecho a
su explotación económica, cobre a terceros por utilizar el software,
de conformidad con las condiciones convenidas en un contrato de
licencia(65).
Fluye de lo anterior que, en el caso del software, constituye regalía toda
contraprestación por la cesión temporal de la titularidad de todos, alguno
(65) Según el numeral 16 del artículo 2° de la Ley sobre el Derecho de Autor, la licencia es la autorización o
permiso que concede el titular de los derechos (licenciante) al usuario de la obra u otra producción protegida
(licenciatario), para utilizarla en una forma determinada y de conformidad con las condiciones convenidas en
el contrato de licencia; y que a diferencia de la cesión, la licencia no transfiere la titularidad de los derechos.
91
o algunos de los derechos patrimoniales sobre el software, que conllevan

el derecho a su explotación económica(66).
En ese sentido, corresponde dilucidar si el otorgamiento del derecho
temporal a realizar adaptaciones en un software califica como una cesión
temporal de la titularidad de alguno de los derechos patrimoniales sobre
el software.
2. Al respecto, cabe indicar que el artículo 18° de la Ley sobre el Derecho
de Autor dispone que el autor de una obra tiene por el solo hecho de la
creación la titularidad originaria de un derecho exclusivo y oponible a
terceros, que comprende, a su vez, los derechos de orden moral y patri-
monial determinados en dicha ley.
Asimismo, de acuerdo con el artículo 31° de la mencionada ley, el derecho
patrimonial comprende, especialmente, el derecho exclusivo de realizar,
autorizar o prohibir la reproducción, la comunicación y distribución al
público, la traducción, adaptación, arreglo u otra transformación de la obra,
la importación de copias de la obra hechas sin autorización del titular del
derecho, así como cualquier otra forma de utilización de la obra que no
esté contemplada en la ley como excepción al derecho patrimonial.
Así pues, de lo antes señalado se puede afirmar que la contraprestación
pagada por el otorgamiento del derecho temporal a realizar adaptaciones
en un software para su comercialización posterior, califica como regalía
para efectos de la LIR, en la medida que se trata de una cesión temporal
de la titularidad de un derecho patrimonial que conlleva el derecho a su
explotación económica.
CONCLUSIÓN:
La contraprestación pagada por el otorgamiento del derecho temporal a rea-
lizar adaptaciones en un software para su comercialización posterior, califica
como regalía para efectos de la LIR, en la medida que se trata de una cesión
temporal de la titularidad de un derecho patrimonial que conlleva el derecho
a su explotación económica.
Lima, 30 ABR. 2018
(66) Así se ha señalado también en el Informe N.° 042-2014-SUNAT/5D0000 (http://www.sunat.gob.pe/legisla-

cion/oficios/2014/informe-oficios/i042-2014-5D0000.pdf).
92
Intendente Nacional
mfc
CT0687-2017
RENTA – Regalías por cesión temporal de derechos de adaptación de software
�
CASO PRÁCTICO
Retribución pagada al no domiciliado por el uso de la marca
La empresa XXXX ha celebrado un contrato con la empresa mexicana YYYY a

efectos de que la primera utilice la marca comercial de YYYY en el Perú. El con-
trato es por tres años, desde el de noviembre de 2019 hasta el 31 de octubre 2022,
pactándose que la retribución se pagará de forma anual de forma proporcional
hasta la conclusión del contrato. La empresa peruana nos consulta si el pago que
realizará calificará como regalía, asimismo desea saber en qué oportunidad se
deducirá el gasto.
SOLUCIÓN:
El TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, Decreto Supremo Nº 179-2004-EF (en
adelante, LIR), en su artículo 9, inciso b), establece que:
“En general y cualquiera sea la nacionalidad o domicilio de las partes que in-
tervengan en las operaciones y el lugar de celebración o cumplimiento de los
contratos, se considera rentas de fuente peruana:
(…)
b) Las producidas por bienes o derechos, incluyendo las que provienen de su
enajenación, cuando los bienes están situados físicamente o los derechos son
utilizados económicamente en el país.
Tratándose de las regalías a que se refiere el artículo 27, la renta es de fuente
peruana cuando los bienes o derechos por los cuales se pagan las regalías se
utilizan económicamente en el país o cuando las regalías son pagadas por un
sujeto domiciliado en el país”.
Por su parte, el artículo 27 de la LIR prevé que cualquiera sea la denominación que
le acuerden las partes, se considera regalía a toda contraprestación en efectivo o en
especie originada por el uso o por el privilegio de usar patentes, marcas, diseños
o modelos, planos, procesos o fórmulas secretas y derechos de autor de trabajos
93
literarios, artísticos o científicos, así como toda contraprestación por la cesión en

uso de los programas de instrucciones para computadoras (software) y por la infor-
mación relativa a la experiencia industrial, comercial o científica.
En ese sentido, la retribución pagada al no domiciliado por el uso de la marca en
el Perú califica como renta de fuente peruana por ello procede que se tribute en el
Perú vía la retención que tiene que efectuar el sujeto domiciliado, de conformidad
al artículo 76 de la LIR.
Respecto al devengo del gasto cabe referir que hasta el 31 de diciembre de 2018 no
existía ninguna regla especial para el reconocimiento de los gastos por operaciones
con no domiciliados; de ese modo, se aplicaba la regla general prevista en el artículo
57 de la LIR, según la cual, el reconocimiento de los gastos de tercera categoría se
realizaba considerando el criterio del “devengado”.
El Decreto Legislativo N° 1369 (publicado el 02/08/2018 y vigente desde 01/01/2019)
incorporó el inciso a.4) al artículo 37 de la LIR, de acuerdo al cual:
“Las regalías, y retribuciones por servicios, asistencia técnica, cesión en uso u otros
de naturaleza similar a favor de beneficiarios no domiciliados, podrán deducirse como
costo o gasto en el ejercicio gravable a que correspondan cuando hayan sido pagadas
o acreditadas dentro del plazo establecido por el Reglamento para la presentación
de la declaración jurada correspondiente a dicho ejercicio.
Los costos y gastos referidos en el párrafo anterior que no se deduzcan en el ejercicio
al que correspondan serán deducibles en el ejercicio en que efectivamente se paguen,
aun cuando se encuentren debidamente provisionados en un ejercicio anterior”.
De ese modo, la deducción de gastos vinculados a los servicios prestados por no
domiciliados a partir del ejercicio 2019 además de cumplir con las condiciones ge-
nerales, deberá cumplir las reglas siguientes:
Para la deducción de gastos de servicios prestados por no domiciliados, tendrá que ha-
berse pagado para que el contribuyente domiciliado pueda deducirlo como gasto en el
Regla
ejercicio de de su devengo.
general
El plazo que el contribuyente tiene para el pago es hasta la fecha de vencimiento del pla-
zo para la presentación de la declaración anual del Impuesto a la Renta.
De no haberse producido el pago al no domiciliado en el ejercicio del devengo o hasta la
Regla fecha de vencimiento del plazo para la presentación de la declaración anual del Impuesto
particular a la Renta, el gasto se deduce en el ejercicio que efectivamente se pague.
Ello implicará que surja una diferencia temporal frente al tratamiento contable.
De ese modo, conforme se ha previsto en el inciso a.4) al artículo 37 de la LIR, cabría

referir que una retribución a un no domiciliado podrá considerarse como gasto en
un determinado ejercicio siempre y cuando el mismo se encuentra devengado y se
haya pagado la retribución al prestador del mismo, en el plazo para la presentación
de la declaración jurada anual del Impuesto a la Renta.
En nuestro caso, el gasto se devengará proporcionalmente en el plazo de ejecución del
servicio; sin embargo, el gasto se podrá deducir siempre y cuando se haya pagado al no
domiciliado antes de la presentación de la declaración anual del Impuesto a la Renta.
94
CAPÍTULO V
RENTA DE PRIMERA, SEGUNDA, CUARTA
Y QUINTA CATEGORÍA
CAPÍTULO V
RENTA DE PRIMERA, SEGUNDA, CUARTA
Y QUINTA CATEGORÍA
15. Cesión gratuita de predios entre copropietarios no genera renta ficta

de primera categoría.
MATERIA:
Se consulta si la cesión gratuita de predios califica como renta de primera
categoría para efectos del Impuesto a la Renta.
BASE LEGAL:
el Decreto Supremo N.° 179-2004-EF, publicado el 8.12. 2004 y normas
modificatorias (en adelante “la LIR”).
(en adelante, “el Reglamento”).
ANÁLISIS:
El inciso d) del artículo 23° de la LIR establece que son rentas de primera ca-
tegoría, la renta ficta de predios cuya ocupación hayan cedido sus propietarios
gratuitamente o a precio no determinado.
Por su parte, el numeral 5 del inciso a) del artículo 13° del Reglamento de la
LIR dispone que salvo prueba en contrario, se entenderá que existe cesión gra-
tuita o a precio no determinado de predios, bienes muebles o bienes inmuebles
distintos de predios cuando una persona distinta al propietario ocupe, tenga
la posesión o ejerza alguno de los atributos que confiere la titularidad del bien
según sea el caso, siempre que no se trate de arrendamiento o subarrendamiento;
siendo que en el caso de predios, bienes muebles o bienes inmuebles distintos
97
de predios, respecto de los cuales exista copropiedad, no será de aplicación

la renta presunta cuando uno de los copropietarios ocupe, tenga la posesión o
ejerza alguno de los atributos que confiere la titularidad del bien.
Agrega que se presume que la cesión indicada en el párrafo anterior se realiza
por el total del bien, siendo de cargo del contribuyente la probanza de que la
misma se ha realizado de manera parcial, en cuyo caso la renta ficta se deter-
minará en forma proporcional a la parte cedida, y que dicha proporción será
expresada con cuatro (4) decimales.
Como se aprecia, el inciso d) del artículo 23° de l a LIR ha incorporado una
ficción legal mediante la cual se imputa una renta en el supuesto de la cesión
de predios cuya ocupación hayan cedido sus propietarios gratuitamente o a
precio no determinado.
Sobre el particular, el Tribunal Fiscal ha señalado(67) que la mencionada nor-
ma (…) contiene una presunción que tiene como hecho base o hecho cierto la
acreditación de la existencia de un inmueble ocupado por un tercero en virtud
a un título distinto al arrendamiento o subarrendamiento, presumiéndose que
la totalidad del bien ha sido cedido gratuitamente o aprecio no determinado
por todo el ejercicio.
Así pues, aun cuando no existiera un ingreso real para el propietario, se con-
sidera como renta gravada de primera categoría la cesión gratuita de predios.
En ese sentido, la cesión gratuita de predios califica como renta de primera
categoría para efectos del Impuesto a la Renta.
CONCLUSIÓN:
La cesión gratuita de predios califica como renta de primera categoría para
efectos del Impuesto a la Renta.
Lima, 19 MAR. 2019
Intendente Nacional
(67) En la Resolución N.° 05233-4-2003.
98
Renta de primera, segunda, cuarta y quinta categoría
rmh/rap
CT0708-2018
IMPUESTO A LA RENTA – Cesión gratuita de predios.
�
CASO PRÁCTICO
Cesión gratuita del uso del inmueble entre copropietarios
Una persona natural A, propietaria de un inmueble y que hasta antes de su muerte,

estuvo viviendo en compañía de uno de sus tres hijos (únicos herederos) deja
dicho inmueble como herencia.
Se indica que en el presente caso el trámite de la sucesión intestada y la división

y partición de los bienes está demorando dado que uno de los hijos vive en el
exterior.
A la fecha, el inmueble, materia de herencia, está siendo ocupado solo por uno
de los herederos, dado que los dos hermanos han acordado ceder el uso de dicho
bien de manera gratuita a favor del hermano que ocupaba la casa juntamente con
el padre. Al respecto, nos consultan si corresponde que los hijos que no ocupan
el inmueble reconozcan renta ficta por la cesión gratuita de parte del inmueble
para su uso en tanto se finalice con los trámites de la sucesión.
SOLUCIÓN:
Copropiedad
En el presente caso nos remitimos a las normas del Código Civil a efectos de deter-
minar la existencia de la figura de la copropiedad respecto del bien inmueble dejado
en herencia. Ello, en mérito a lo dispuesto por la norma IX del Título Preliminar del
Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por el Decreto Supremo
Nº 133-2013-EF, sobre aplicación supletoria de los principios del derecho, en lo no
previsto por dicho Código o en otras normas tributarias podrán aplicarse normas
distintas a las tributarias siempre que no se les opongan ni las desnaturalicen. Su-
pletoriamente se aplicarán los Principios del Derecho Tributario, o en su defecto,
los Principios del Derecho Administrativo y los Principios Generales del Derecho
En ese sentido, debemos señalar que de acuerdo a lo dispuesto por el artículo 660 del
Código Civil, que regula la trasmisión sucesoria de pleno derecho, desde el momento
de la muerte de una persona, los bienes, derechos y obligaciones que constituyen la
herencia se trasmiten a sus sucesores.
Por su parte, el artículo 969 del mismo cuerpo legal señala que hay copropiedad
cuando un bien pertenece por cuotas ideales a dos o más personas.
99
Por tanto, al producirse la muerte de la persona natural A, propietario del inmueble

hasta antes de su muerte, se transmitirá dicho bien a sus herederos quienes tendrán
la calidad de copropietarios.
En ese sentido, en el presente caso los tres hermanos, hijos de A, serán copropietarios
del inmueble que pertenecía al difunto.
Impuesto a la Renta
En aplicación del numeral 5 del inciso a) del artículo 13 del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta el cual regula lo relativo a las rentas ficta para el caso de rentas
de primera categoría a que se refiere el inciso d) del artículo 23 del Texto Único
Ordenado de la Ley del impuesto a la Renta, se entiende que existe cesión gratuita
o a precio no determinado de predios, bienes muebles o bienes inmuebles distintos
de predios cuando una persona distinta al propietario ocupe, tenga la posesión o
ejerza alguno de los atributos que confiere la titularidad del bien según sea el caso,
siempre que no se trate de arrendamiento o subarrendamiento; siendo que en el
caso de predios, bienes muebles o bienes inmuebles distintos de predios, respecto
de los cuales exista copropiedad, no será de aplicación la renta presunta cuando uno
de los copropietarios ocupe, tenga la posesión o ejerza alguno de los atributos que
confiere la titularidad del bien.
En aplicación de dicha norma en el caso de copropiedad no corresponde aplicar la

presunción indicada. Por tanto, en el caso que se consulta, siendo que a los dos herma-
nos que no ocupan el bien dejado en herencia no les correspondería reconocer renta
ficta de primera categoría por la cesión gratuita otorgada a uno de sus hermanos
mientras dure el trámite de la sucesión.
16. La persona natural sin negocio que percibe intereses por préstamos
efectuados a empresas deberán emitir facturas.
MATERIA:
Se formula las siguientes consultas:
1. En el supuesto que una persona natural que percibe rentas de segunda
categoría por concepto de intereses por préstamos que efectúa a terceros
que generan rentas de tercera categoría(68), ¿cuál es el comprobante de pago
(68) En adelante, empresas.
100
regulado en el Reglamento de Comprobantes de Pago que debe emitir con

la finalidad de que los terceros puedan deducir el gasto?
2. ¿Cuándo se entiende que una persona natural sin negocio “no es habitual”
para efectos de solicitar el Formulario N.° 820 en el supuesto mencionado
en el punto 1?
3. ¿Es factible que el gasto mencionado en el punto 1 pueda sustentarse
con un recibo simple que emita la persona natural, además del pago de
la retención respectiva del impuesto que le corresponde al perceptor de
rentas de segunda categoría, así como con el contrato de mutuo?
BASE LEGAL:
- Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por la Resolución de
modificatorias (en adelante, “RCP”).
modificatorias (en adelante, “Ley del Impuesto a la Renta”).
ANÁLISIS:
1. En relación con la primera consulta, cabe indicar que de acuerdo con el
numeral 1 del artículo 6° del RCP, están obligados a emitir comprobantes
de pago, entre otros, las personas naturales o jurídicas, sociedades conyu-
gales, sucesiones indivisas, sociedades de hecho u otros entes colectivos
que presten servicios, entendiéndose como tales a toda acción o prestación
a favor de un tercero, a título gratuito u oneroso(69).
No obstante, el último párrafo del numeral 1 del artículo 6° del citado
Reglamento dispone que tratándose de personas naturales, sociedades
conyugales y sucesiones indivisas, la obligación de otorgar comprobantes
de pago requiere habitualidad; añadiendo la norma que la Sunat en caso
de duda, determinará la habitualidad teniendo en cuenta la actividad,
naturaleza, monto y frecuencia de las operaciones.
(69) Según agrega la norma, dicha definición de servicios no incluye a aquellos prestados por las entidades del
Sector Público Nacional, que generen ingresos que constituyan tasas.
101
Por su parte, el numeral 2 del artículo 6° del mencionado Reglamento

establece que las personas naturales, sociedades conyugales y sucesiones
indivisas que sin ser habituales requieren otorgar comprobantes de pago
a sujetos que necesiten sustentar gasto o costo para efecto tributario, po-
drán solicitar el Formulario N.° 820 - Comprobante por Operaciones No
Habituales.
De otro lado, cabe señalar que según lo dispuesto en el inciso b) del numeral
1.1 del artículo 4° del RCP, las facturas se emiten cuando el comprador o
usuario lo solicite a fin de sustentar gasto o costo para efecto tributario.
Como se puede apreciar de las normas antes citadas, existe la obligación
de emitir comprobante de pago por la prestación de servicios, incluido el
financiamiento otorgado a través de un contrato de mutuo de dinero(70).
Ahora bien, cuando el prestador del servicio es una persona natural sin
negocio, la obligación de otorgar comprobantes de pago por dicho servicio
requiere de la habitualidad a que se refiere el RCP, y de verificarse esta,
corresponderá que el referido prestador emita una factura a los usuarios
que requieran sustentar gasto o costo para efecto tributario.
No obstante, si el servicio es prestado por una persona natural sin negocio
y que no es habitual conforme a lo señalado en el RCP, a un sujeto que
requiere sustentar gasto o costo para efecto tributario, corresponderá que
aquella obtenga y entregue el Formulario N.° 820 - Comprobante por
Operaciones No Habituales.
Así pues, las personas naturales sin negocio, que generan rentas de segunda
categoría por concepto de intereses por préstamos otorgados a empre-
sas que requieren sustentar gasto para efecto tributario, deberán emitir
facturas en caso efectúen dichos préstamos de manera habitual según lo
establecido en el RCP; y de no ser así, obtener y entregar el Formulario
N.° 820 - Comprobante por Operaciones No Habituales.
2. De otro lado, en cuanto a la segunda consulta, cabe indicar que el RCP
no contiene norma alguna que defina cuándo se entiende que una persona
natural es habitual o no en la realización de determinada operación, para
efectos de solicitar el Formulario N.° 820 - Comprobante por Operaciones
(70) Conforme a lo dispuesto en los artículos 1648° y 1663° del Código Civil, aprobado por el Decreto Legislativo
N.° 295 (publicado el 25.7.1984, y normas modificatorias), por el mutuo, el mutuante se obliga a entregar al
mutuatario una determinada cantidad de dinero o de bienes consumibles, a cambio de que se le devuelvan
otros de la misma especie, calidad o cantidad; debiendo el mutuatario abonar intereses al mutuante, salvo
pacto distinto.
102
No Habituales; señalando únicamente el último párrafo del numeral 1 del

artículo 6° del mencionado Reglamento que en caso de duda, la SunaT
determinará la habitualidad teniendo en cuenta la actividad, naturaleza,
monto y frecuencia de las operaciones.
Atendiendo a ello, resulta pertinente recurrir a la acepción usual del
término “habitual”; siendo que el Diccionario de Derecho Usual de
Guillermo Cabanellas(71) define lo habitual como lo “acostumbrado, fre-
cuente o usual”, y lo frecuente como lo “repetido o reiterado sin grandes
intervalos”.
Como se puede apreciar, la calificación de habitualidad a que se refiere
el RCP se realiza en función de la reiteración, frecuente o acostumbrada,
de determinada operación, lo que debe evaluarse en cada caso concreto
teniendo en cuenta las características propias de cada operación; siendo
que, si existen dudas sobre tal calificación, la Sunat determinará dicha
habitualidad considerando la actividad, naturaleza, monto y frecuencia
de las operaciones.
En tal sentido, una persona natural, que percibe rentas de segunda ca-
tegoría por concepto de intereses por préstamos efectuados a empresas,
califica como “no habitual” conforme a lo señalado en el RCP y, por
ende, puede solicitar el Formulario N.° 820 - Comprobante por Opera-
ciones No Habituales, cuando tal operación la realiza por única vez o,
cuando no la realiza de manera reiterada, frecuente o acostumbrada,
lo cual deberá analizarse con las características propias de cada caso
concreto(72).
3. Finalmente, en lo que respecta a la tercera consulta, es preciso señalar que
de acuerdo con lo dispuesto por el inciso j) del artículo 44° de la Ley del
Impuesto a la Renta, no son deducibles para la determinación de la renta
imponible de tercera categoría, los gastos cuya documentación sustenta-
toria no cumpla con los requisitos y características mínimas establecidos
por el RCP.
Ahora bien, según se ha indicado en el numeral 1 del presente Análisis,
conforme al mencionado Reglamento, corresponde que en el supuesto ana-
lizado en dicho numeral, la persona natural sin negocio emita y otorgue a
(71) CABANELLAS DE TORRES, Guillermo. Diccionario Enciclopédico de Derecho Usual. Tomo IV. 30ª Edi-
ción. Buenos Aires. Editorial Heliasta S.R.L, 2008, pp. 122 y 258.
(72) Cabe señalar que si producto del análisis efectuado en un caso concreto, se generara alguna duda respecto a
la habitualidad de la operación a que se refiere el RCP, esta será determinada por la Sunat considerando de
manera conjunta los criterios de actividad, naturaleza, monto y frecuencia.
103
la empresa que requiere sustentar gasto para efecto tributario, una factura
en caso efectúe préstamos de manera habitual según lo establecido en el
RCP; y de no ser así, obtener y entregar el Formulario N.° 820 - Compro-
bante por Operaciones No Habituales.
En consecuencia, el gasto por pago de intereses en el aludido supues-
to deberá sustentarse con la factura, o en su caso, el Formulario N.°
820 - Comprobante por Operaciones No Habituales a que se refiere
el RCP, no siendo factible que, para efecto de la determinación de la
renta imponible de tercera categoría, se deduzca dicho concepto en los
casos que esté sustentado con un recibo simple emitido por la persona
natural, así como el pago de la retención correspondiente y el contrato
de mutuo(73).
CONCLUSIONES:
1. Las personas naturales sin negocio, que generan rentas de segunda cate-
goría por concepto de intereses por préstamos otorgados a empresas que
requieren sustentar gasto para efecto tributario, deberán emitir facturas
en caso efectúen dichos préstamos de manera habitual según lo estable-
cido en el RCP; y de no ser así, obtener y entregar el Formulario N.° 820
- Comprobante por Operaciones No Habituales.
2. Una persona natural, que percibe rentas de segunda categoría por concep-
to de intereses por préstamos efectuados a empresas, califica como “no
habitual” conforme a lo señalado en el RCP y, por ende, puede solicitar
el Formulario N.° 820 - Comprobante por Operaciones No Habituales,
cuando dicha operación la realiza por única vez o, cuando no la realiza
de manera reiterada, frecuente o acostumbrada, lo cual deberá analizarse
con las características propias de cada caso concreto.
3. Para efecto de la determinación de la renta imponible de tercera categoría,
el gasto por el pago de los intereses a que se alude en el numeral 1 deberá
sustentarse con la factura, o en su caso, el Formulario N.° 820 - Compro-
bante por Operaciones No Habituales a que se refiere el RCP, no siendo
factible que se deduzca dicho concepto en los casos que esté sustentado
(73) A mayor abundamiento, cabe señalar que si bien según el último párrafo del inciso j) del artículo 44° de la
Ley del Impuesto a la Renta, podrán ser deducibles para la determinación de la renta imponible de tercera
categoría, los gastos cuya documentación sustentatoria no cumpla con los requisitos y características mínimas
establecidos por el RCP, en los casos en que, de conformidad con el artículo 37° de la Ley del Impuesto a la
Renta, se permita la sustentación del gasto con otros documentos; esta última norma no contiene regla alguna
que permita en el supuesto planteado en la consulta, la deducción del gasto con documentos distintos a los
regulados por el mencionado reglamento.
104
con un recibo simple emitido por la persona natural, así como el pago de
la retención correspondiente y el contrato de mutuo.
Lima, 02 JUL.2014
ESTRATÉGICO
cpf
A0488-D14 A0495-D14
Comprobantes de pago – Formulario N.° 820.
�
CASO PRÁCTICO
Comprobante de pago por intereses por préstamo pagado a una persona

natural
La empresa XXXX requiere contar con fondos para importar bienes para cubrir el
stock requerido, en ese sentido, celebra un contrato de préstamo con el Sr. YYYY
(persona natural que ha sido referido por uno de sus socios como persona que
otorga préstamos).
El contrato de préstamo recoge las condiciones siguientes:
- Mes del préstamo : Setiembre del 2019
- Monto del préstamo : S/ 120,000
- Intereses pactados : 2 % mensual
- Fecha de pago de intereses : Mensualmente hasta agosto del 2020
- Fecha de devolución
del capital : 1 de setiembre de 2010.
105
SOLUCIÓN:
Impuesto a la Renta
Cuando una persona natural genera ingresos por intereses por préstamo otorgado a
favor de una empresa generadora de rentas de tercera categoría, estará percibiendo
rentas de segunda categoría, de acuerdo con lo previsto en el inciso a) del artículo
24 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el
Decreto Supremo Nº 179-2004-EF, en el mismo que se señala que son rentas de
segunda categoría: los intereses originados en la colocación de capitales, así como
los incrementos o reajustes de capital, cualquiera sea su denominación o forma de
pago, tales como los producidos por títulos, cédulas, debentures, bonos, garantías y
créditos privilegiados o quirografarios en dinero o en valores.
Por su parte, en aplicación del inciso a) del artículo 71 de Texto Único Ordenado de
la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo Nº 179-2004-EF,
son agentes de retención las personas que paguen o acrediten rentas consideradas
rentas de segunda y quinta categoría.
Al respecto, de acuerdo a lo dispuesto por el artículo 72 de la norma señalada en el párrafo

anterior, las personas que abonen rentas de segunda categoría distintas de las originadas
por la enajenación, redención o rescate de los bienes a que se refiere el inciso a) del artículo
2 de dicha Ley retendrán el impuesto correspondiente con carácter definitivo aplicando
la tasa de seis comas veinticinco por ciento (6,25 %) sobre la renta neta
Ahora bien, aplicando las normas expuestas al caso planteado debemos señalar que
el señor yyyyy percibirá rentas de segunda categoría por la obtención de los inte-
reses del préstamo otorgado a la empresa XXXX. Asimismo, atendiendo a que dicha
empresa será la pagadora de las referidas rentas este tendrá la calidad de agente de
retención, por lo tanto, retendrá el impuesto correspondiente con carácter defini-
tivo aplicando la tasa del 6.25 % (5 %: tasa efectiva) sobre la renta al momento del
pago o acreditación de la renta. La retención deberá abonarse al fisco dentro de los
plazos establecidos por el Código Tributario para las obligaciones de periodicidad
mensual, a través del PDT 0617.
Comprobante de pago
En aplicación del numeral 1 del artículo 6 del Reglamento de Comprobantes de Pago,
aprobado por Resolución de Superintendencia Nº 007-99/SUNAT, las personas na-
turales que presten servicios, entendiéndose como tales a toda acción o prestación
a favor de un tercero, a título gratuito, están obligados a emitir comprobantes de
pago, precisando dicha norma que tratándose de personas naturales la obligación
de otorgar comprobantes de pago requiere habitualidad; siendo que de existir du-
das sobre dicha calificación la Sunat determinará la misma teniendo en cuenta la
actividad, naturaleza, monto y frecuencia de las operaciones
En el presente caso, la persona natural YYYY se dedica a otorgar préstamos por lo

que calificaría como habitual en la obtención de rentas de segunda categoría por los
intereses que corresponden a dichos préstamos.
106
Ahora bien, respecto al tipo de comprobante de pago que deben emitir las personas
naturales que percibe rentas de segunda categoría por concepto de intereses por prés-
tamos efectuados a empresas, debemos señalar que estos deben emitir comprobantes
de pago que sustenten gasto o costo. Al respecto, el inciso b) del numeral 1.1 del artículo
4 del Reglamento de Comprobantes de Pago, señala que las facturas se emiten cuando
el comprador o usuario lo solicite a fin de sustentar gasto o costo para efecto tributa-
rio. Por tanto, la las personas naturales que percibe rentas de segunda categoría por
concepto de intereses por préstamos efectuados a empresas deberán emitir facturas.
Aplicando las normas expuestas al caso consultado debemos señalar que al tratarse
de un préstamo otorgado a una empresa que requiere sustentar gasto o conto para
efectos tributarios, la persona natural sin negocio YYYYY deberá emitir facturas
por los intereses que perciba de manera mensual.
17. En la capitalización de créditos, los intereses deberán computarse

hasta la fecha de aprobación de la capitalización por la Junta Gene-
ral de Accionistas.
MATERIA:
Tratándose de una operación de préstamo de dinero, se consulta hasta qué
momento debe imputarse los intereses determinados conforme al artículo 26°
o a las normas de precios de transferencia a que se refiere el artículo 32°-A
de la Ley del Impuesto a la Renta, según corresponda, en los casos en que la
sociedad prestataria proceda, con el consentimiento de su acreedor, a la capi-
talización del referido crédito.
BASE LEGAL:
- Ley N.° 26887, Ley General de Sociedades, publica da el 9.12.1997 y
normas modificatorias (en adelante, “la LGS”).
ANÁLISIS:
1. El artículo 26° de la LIR establece que a los efectos del impuesto se
presume, salvo prueba en contrario constituida por los libros de conta-
bilidad del deudor, que todo préstamo en dinero, cualquiera que sea su
107
denominación, naturaleza o forma o razón, devenga un interés no inferior a

la tasa activa de mercado promedio mensual en moneda nacional (TAMN)
que publique la Superintendencia de Banca y Seguros, siendo que dicha
presunción regirá aun cuando no se hubiera fijado el tipo de interés, se
hubiera estipulado que el préstamo no devengará intereses, o se hubiera
convenido en el pago de un interés menor; y que tratándose de préstamos
en moneda extranjera se presume que devengan un interés no menor a la
tasa promedio de depósitos a seis (6) meses del mercado intercambiario
de Londres del último semestre calendario del año anterior.
Añade que en todo caso, se considerará interés, la diferencia entre la
cantidad que recibe el deudor y la mayor suma que devuelva, en tanto no
se acredite lo contrario.
Agrega que las disposiciones señaladas en los párrafos precedentes no
serán de aplicación cuando se trate de las transacciones previstas en el
numeral 4 del artículo 32° de dicha ley, las que se sujetarán a las normas
de precios de transferencia a que se refiere el artículo 32°-A de la LIR.
Por su parte, el artículo 32° de la citada ley dispone que en los casos de
ventas, aportes de bienes y demás transferencias de propiedad, de presta-
ción de servicios y cualquier otro tipo de transacción a cualquier título, el
valor asignado a los bienes, servicios y demás prestaciones, para efectos
del impuesto, será el de mercado; siendo que si el valor asignado difiere al
de mercado, sea por sobrevaluación o subvaluación, la SUNAT procederá
a ajustarlo tanto para el adquirente como para el transferente.
Agrega el numeral 4 del mencionado artículo que se considera valor de
mercado para las transacciones entre partes vinculadas; o que se realicen
desde, hacia o a través de países o territorios no cooperantes o de baja o
nula imposición; o que se realicen con sujetos cuyas rentas, ingresos o
ganancias provenientes de dichas transacciones están sujetos a un régimen
fiscal preferencial; los precios y monto de las contraprestaciones que hu-
bieran sido acordados con o entre partes independientes en transacciones
comparables, en condiciones iguales o similares, de acuerdo a lo establecido
en el artículo 32°-A.
De acuerdo con las normas citadas, la presunción de intereses prevista en el
artículo 26° de la LIR se aplica cuando se detectan préstamos (mutuos) en los
que exista entrega de dinero con la obligación de devolver, presunción que solo
admite como prueba en contrario, los libros de contabilidad del deudor.
Asimismo, tratándose de préstamos entre partes vinculadas, no se aplica
la presunción de intereses establecida en el artículo 26° de la LIR, sino
108
las normas sobre precios de transferencia previstas en el numeral 4 del

artículo 32° y el artículo 32°-A de la citada ley.
2. Ahora bien, la normativa del impuesto a la renta no prevé hasta qué momento
deben imputarse los intereses en una operación de préstamo de dinero, en
los casos en que la sociedad prestataria proceda, con el consentimiento
de su acreedor, a la capitalización de crédito, por lo que se debe tomar
en cuenta lo dispuesto en la LGS, el cual resulta de aplicación conforme
a lo establecido en la Norma IX del Título Preliminar del Texto Único
Ordenado del Código Tributario(74).
Así, el artículo 201° de la LGS señala que el aumento de capital se acuerda
por junta general cumpliendo los requisitos establecidos para la modifica-
ción del estatuto, consta en escritura pública y se inscribe en el Registro.
Por su parte, el artículo 202° de la citada ley establece que el aumento de
capital puede originarse en: nuevos aportes (numeral 1); la capitalización
de créditos contra la sociedad, incluyendo la conversión de obligaciones en
acciones (numeral 2); la capitalización de utilidades, reservas, beneficios,
primas de capital, excedentes de revaluación (numeral 3); y los demás
casos previstos en la ley (numeral 4).
Asimismo, de acuerdo con lo previsto en el artículo 203° de la misma
ley, el aumento de capital determina la creación de nuevas acciones o el
incremento del valor nominal de las existentes.
Adicionalmente, el primer párrafo del artículo 214° de la mencionada ley
dispone que cuando el aumento de capital se realice mediante la capitali-
zación de créditos contra la sociedad se deberá contar con un informe del
directorio que sustente la conveniencia de recibir tales aportes.
3. Como se aprecia de las normas citadas, el aumento de capital de una em-
presa bajo la modalidad de la capitalización de créditos contra la sociedad,
significa que la empresa acreedora de un crédito lo aporta a favor de la
empresa deudora a cambio de recibir acciones, con lo cual dicha deuda
desaparece del pasivo de aquella, incrementando por el mismo monto la
cuenta capital.
(74) Aprobado por el Decreto Supremo N.°133-2013-EF, publicado el 22.6.2013 y normas modificatorias.
Según dicha norma, en lo no previsto por este Código o en otras normas tributarias podrán aplicarse normas
distintas a las tributarias siempre que no se les opongan ni las desnaturalicen, y supletoriamente se aplicarán
los Principios del Derecho Tributario, o en su defecto, los Principios del Derecho Administrativo y los Princi-
pios Generales del Derecho.
109
Así pues, la capitalización de créditos contra la sociedad, tiene como con-

secuencia que cese la generación de intereses en un contrato de mutuo, por
cuanto la empresa deudora se libera de la obligación de pagar un crédito,
convirtiéndolo en acciones que le entrega al titular del mismo (empresa
acreedora).
Respecto a la capitalización de créditos contra la sociedad, la doctrina(75)
señala que el acreedor aporta el monto de su crédito a cambio de acciones, o
sea una transacción exactamente igual que si la sociedad le paga su crédito
y él, acto seguido, suscribe y paga nuevas acciones de la sociedad con el
dinero así recibido de ella. Es innecesario efectuar la operación en dos
etapas, por lo que, en la práctica lo que sucede es que la deuda desaparece
del pasivo de la sociedad para incrementar por el mismo monto la cuenta
capital, a cambio de nuevas acciones.
Sobre el particular, el Tribunal Registral en su Resolución N.° 243-2013-
SUNARP-TR-L ha indicado que el aumento de capital en toda sociedad,
importa en primer término, una manifestación de voluntad colegiada en
dicho sentido, esta voluntad se expresa a través de un acuerdo formal
adoptado en junta general; la cual como órgano colegiado de toda sociedad,
se constituye en autoridad jerárquica suprema de la misma, tornándose
en un ente imprescindible para la existencia de la sociedad a través de la
cual se manifiesta la voluntad colectiva o social, siendo que los acuerdos,
válidamente adoptados, son obligatorios incluso para los socios disidentes
y para quienes no hubieran participado de la reunión.
4. Ahora bien, a efecto de determinar en los supuestos materia de consulta,
la fecha en que dejaron de devengarse intereses por el contrato de mutuo
celebrado entre dos empresas, como consecuencia de haberse realizado
la capitalización de créditos contra la sociedad, corresponde determinar
si es necesario que el acuerdo de aumento de capital conste en escritura
pública.
Al respecto, es pertinente indicar que esta Administración Tributaria ha
señalado(76) que (…) en el aumento de capital por capitalización de utili-
dades, es con el acuerdo de capitalización de utilidades que se entiende
producida esta, pues en el mismo acto del acuerdo se yuxtapone la emisión
inmediata y automática de acciones, al haber canjeado los accionistas en un
(75) ELÍAS LAROZA, Enrique. Ley General de Sociedades Comentada. Tomo 267. Editora Normas Legales S.A.
Trujillo. 1998. Pág. 426.
(76) En el Informe N.° 207-2006-SUNAT/2B0000, disponible en: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/
2006/oficios/i2072006.htm.
110
solo acto, su opción de reparto de dividendos por el de entrega de acciones,

las que se entienden suscritas y pagadas íntegramente en ese mismo acto.
Agrega que si bien la capitalización de utilidades debe formalizarse me-
diante escritura pública inscrita en el registro público correspondiente, ello
no significa que para efectos de la capitalización de utilidades se entienda
producida esta recién cuando se haya cumplido dicha formalización
Fluye de lo anterior que un aumento de capital se produce con la mani-
festación de voluntad de los socios de una sociedad, la cual se expresa a
través de un acuerdo formal adoptado en junta general; siendo la escritura
pública únicamente el medio por el que se formaliza dicho acuerdo y se
inscribe en el registro público correspondiente.
En ese sentido, para que se entienda que una empresa ha realizado un
aumento de capital bajo la modalidad de capitalización de créditos contra
la sociedad, incluyendo la conversión de obligaciones en acciones, solo se
requiere que el acuerdo sea adoptado en junta general de accionistas.
Por lo tanto, de una operación de préstamo de dinero, los intereses determi-
nados conforme al artículo 26° o a las norma s de precios de transferencia
a que se refiere el artículo 32°-A de la LIR, según corresponda, en los
casos en que la sociedad prestataria proceda, con el consentimiento de
su acreedor, a la capitalización del referido crédito deberán computarse
hasta la fecha en que se manifieste la voluntad de los socios a través de
un acuerdo formal adoptado en junta general.
CONCLUSIÓN:
Tratándose de una operación de préstamo de dinero, los intereses determina-
dos conforme al artículo 26° o a las normas de precios de transferencia a que
se refiere el artículo 32°-A de la LIR, según corresponda, en los casos en que
la sociedad prestataria proceda, con el consentimiento de su acreedor, a la
capitalización del referido crédito deberán computarse hasta la fecha en que
se manifieste la voluntad de los socios a través de un acuerdo formal adoptado
en junta general.
Lima, 19 MAR. 2019
Intendente Nacional
111
rmh
CT0078-2017 CT0082-2017
IMPUESTO A LA RENTA – Intereses generados en un contrato de mutuo y capitalización de créditos
contra la sociedad.
�
CASO PRÁCTICO
Cómputo de intereses respecto de préstamo, otorgado por accionista, ca-

pitalizado por la empresa deudora
En enero de 2019, la persona natural XXXX (accionista de la empresa YYYY) otorgó

un préstamo a la empresa YYYY ascendente a S/ 100,000.00 (cien mil soles), por
dicho préstamo se acordó el pago de intereses mensuales.
En julio de 2019, por acuerdo de Directorio de la empresa, atendiendo a la situa-

ción económica de la empresa, se ofrece al accionista capitalizar el préstamo
otorgado, siendo dicho ofrecimiento aceptado por el accionista el mismo mes.
Al respecto, en setiembre de 2019 se produce la reunión de Junta de Accionistas
en la cual se aprueba la capitalización del préstamo, sin embargo dicho acuerdo
no pudo elevarse a escritura pública hasta el mes de noviembre de 2019 debido a
que el gerente y principal accionista de la empresa viajó al exterior por motivos
de negocio.
Al respecto, se desea saber si la empresa deberá efectuar el pago de los intereses

por el préstamo hasta el periodo setiembre de 2019 o hasta el periodo noviembre
de 2019.
SOLUCIÓN:
En el presente caso, la empresa no devuelve el préstamo sino que acuerda con el
acreedor, la persona natural XXXXX, efectuar la capitalización del crédito.
Ahora bien, de acuerdo al artículo 202 de la Ley General de Sociedades Ley Nº 26887,
una de las formas de aumentar el capital con el que se refuerce el activo de la empresa
y se mejore la situación económica de la empresa, es la capitalización de créditos, el
mismo que debe seguir con el procedimiento establecido para tal efecto. Al respecto,
el artículo 201 de la Ley General de Sociedades Ley Nº 26887 señala que el órgano
competente para aprobar el aumento de capital es la Junta General de Accionistas,
112
debiendo cumplirse los requisitos establecidos para la modificación de los estatutos de

la empresa debiendo constar en escritura pública e inscribirse en registros públicos.
A l r e s pe c t o, e s pr e c i so r em it i r nos a l c on s ider a ndo 5 del I n for me

N° 207-2006-SUNAT/2B0000, emitido por la Administración Tributaria en la que
se indica lo siguiente
5. Sin perjuicio de lo antes señalado, cabe indicar que el artículo 5° de la Ley

General de Sociedades establece que la sociedad se constituye por escritura
pública, en la que está contenido el pacto social, que incluye el estatuto; y que
para cualquier modificación de éstos se requiere la misma formalidad.
Así pues, considerando que todo aumento de capital entraña, necesariamente,

una modificación de la cifra del capital, la cual consta en la escritura de consti-
tución de la sociedad o empresa, en cumplimiento de lo dispuesto en las normas
antes citadas, el aumento de capital debe constar también en escritura pública
y ser inscrito en el Registro.
Sin embargo, si bien la capitalización de utilidades debe formalizarse mediante

escritura pública inscrita en el registro público correspondiente, ello no significa
que para efectos de la capitalización de utilidades a que se refiere el artículo 7°
del Decreto Supremo N° 205-2001-EF se entienda producida ésta recién cuando
se haya cumplido con dicha formalización, dentro del plazo establecido en el
referido artículo (esto es, hasta el 30.6.2002).
En efecto, en lo que a la constitución de sociedades se refiere, la propia LGS

–apartándose de la tesis que sostiene que un pacto social firmado pero que no
ha sido elevado a escritura pública tiene la condición jurídica de un simple acto
preparatorio– determina que todo pacto social no elevado a escritura pública
tiene la condición y las sanciones propias de la sociedad irregular; lo cual pone
de manifiesto que dicha formalidad no es un requisito constitutivo de la sociedad
(irregular) como tal, sino un elemento determinante de la responsabilidad que
se derivará de los actos jurídicos realizados por dicha sociedad.
Por lo tanto, debe entenderse que cuando el artículo 5° de la LGS establece que
la misma formalidad de la escritura pública se requiere para la modificación
del pacto social (que contiene el monto del capital); ello no implica que, tra-
tándose de acuerdos de aumento de capital, se esté estableciendo con ello una
formalidad ad solemnitatem para dotar de eficacia jurídica a tales acuerdos.
De lo expuesto se desprende que para el caso de aumento de capital por capitalización

de créditos la Administración Tributaria considera que la misma se produce con el
acuerdo de la Junta General de Accionistas.
Por tanto, al producirse dicho aumento de capital y convertirse el crédito en acciones

a favor del acreedor de la sociedad deja de existir el préstamo.
113
En ese sentido, los intereses que se generan por el préstamo del accionista en el caso
planteado se computarán hasta la fecha del acuerdo de Junta General de Accionistas
que aprueba la capitalización del crédito, es decir, hasta el mes de setiembre de 2019.
18. La donación de acciones correspondientes a sociedades domiciliadas

o no domiciliadas en el país, a favor de una persona natural domi-
ciliada en el país, no constituye renta gravada con el Impuesto a la
Renta para dicha persona natural
MATERIA:
En relación a una persona natural que recibe acciones donadas por un fidei-
comiso o trust constituido en el exterior, se formula las siguientes consultas:
1. Si las acciones materia de donación corresponden a una sociedad do-
miciliada en el país, ¿se produce una renta gravada para dicha persona
natural?
2. Si las acciones materia de donación corresponden a una sociedad domi-
ciliada en el exterior, ¿se produce una renta gravada para dicha persona
natural?
BASE LEGAL:
Supremo N.°122-94-EF, publicado el 21.9.1994 y nor mas modificatorias
(en adelante “Reglamento”).
ANÁLISIS:
El artículo 1° de la LIR establece que dicho impuesto grava las siguientes rentas:
a) Las rentas que provengan del capital, del trabajo y de la aplicación conjunta
114
b) Las ganancias de capital(77).

d) Las rentas imputadas, incluyendo las de goce o disfrute, establecidas por
la citada ley.
En ese sentido, a efectos de determinar si la donación de acciones realizada por
un fideicomiso o trust constituido en el exterior a favor de una persona natural
domiciliada en el país constituye renta afecta para esta última, es necesario
verificar si dicha donación genera un ingreso que proviene de operaciones con
terceros gravado con el impuesto a la renta(78).
Sobre el particular, el penúltimo párrafo del artículo 3° de la LIR dispone que, en
general, constituye renta gravada de las empresas, cualquier ganancia o ingreso
derivado de operaciones con terceros, así como el resultado por exposición a
la inflación determinado conforme a la legislación vigente.
Por su parte, el inciso g) del artículo 1° del Reglamento prevé que la ganancia o
ingreso derivado de operaciones con terceros a que alude el penúltimo párrafo
del artículo 3° de la LIR, se refiere a la obtenida en el devenir de la actividad
de la empresa en sus relaciones con otros particulares, en las que los intervi-
nientes participan en igualdad de condiciones y consienten el nacimiento de
obligaciones; y que, en consecuencia, constituye ganancia o ingreso para una
empresa, la proveniente de actividades accidentales, los ingresos eventuales y
la proveniente de transferencias a título gratuito que realice un particular a su
favor; siendo que, en estos casos, el adquirente deberá considerar la ganancia
o ingreso al valor de ingreso al patrimonio.
Como se aprecia, las normas citadas recogen el criterio de flujo de riqueza, el
cual, de acuerdo con el criterio expuesto por esta Administración Tributaria(79),
(…) se aplica de modo general a las empresas y, solo por excepción (cuando la
norma expresamente lo señala), a los demás sujetos que no tienen ese carácter (…).
Así pues, toda vez que la normativa del impuesto a la renta no ha establecido
expresamente que los ingresos derivados de la donación de bienes a favor de
(77) El artículo 2° de la LIR indica que, para efectos de dicha ley, constituye ganancia de capital cualquier ingreso
que provenga de la enajenación de bienes de capital; entendiéndose por estos a los bienes que no están desti-
nados a ser comercializados en el ámbito de un giro de negocio o empresa.
(78) Ello por cuanto queda claro que la suma correspondiente a dicha donación no califica como renta producto (al
no provenir de una fuente durable y susceptible de generar ingresos periódicos), ganancia de capital (al no ser
resultado de la enajenación de bienes de capital) o renta imputada (al no haber norma que así lo establezca).
(79) En el Informe N.° 113-2016-SUNAT/5D0000, disponib le en el siguiente enlace de Internet: http://www.sunat.
gob.pe/legislacion/oficios/2016/informe-oficios/i113-2016.pdf.
115
personas naturales sin negocio constituye renta gravada con el impuesto a la

renta para dichas personas naturales(80), tales ingresos estarían fuera del ámbito
de aplicación del referido impuesto.
Por lo tanto, la donación de acciones correspondientes a sociedades domiciliadas
o no domiciliadas en el país, realizada por un fideicomiso o trust constituido en
el exterior a favor de una persona natural domiciliada en el país, no constituye
renta gravada con el Impuesto a la Renta para dicha persona natural.
CONCLUSIÓN:
La donación de acciones correspondientes a sociedades domiciliadas o no
domiciliadas en el país, realizada por un fideicomiso o trust constituido en el
exterior a favor de una persona natural domiciliada en el país, no constituye
renta gravada con el Impuesto a la Renta para dicha persona natural.
Lima, 28 FEB. 2019
Intendente Nacional
rmh
CT0426-2017 CT0434-2017
IMPUESTO A LA RENTA: Donación de acciones realizada por un trust o fideicomiso no domiciliado
a favor de una persona natural domiciliada en el país.
(80) En efecto, el artículo 3° de la LIR antes citado, adicionalmente, solo ha previsto que los ingresos provenientes
de terceros que se encuentran gravados por esta ley, cualquiera sea su denominación, especie o forma de pago
son los siguientes:
a) Las indemnizaciones en favor de empresas por seguros de su personal y aquellas que no impliquen la
reparación de un daño, así como las sumas a que se refiere el inciso g) de su artículo 24° (el cual alude a
la diferencia entre el valor actualizado de las primas o cuotas pagadas por los asegurados y las sumas que
los aseguradores entreguen a aquellos al cumplirse el plazo estipulado en los contratos dotales del seguro
de vida y los beneficios o participaciones en seguros sobre la vida que obtengan los asegurados).
b) Las indemnizaciones destinadas a reponer, total o parcialmente, un bien del activo de la empresa, en la
parte en que excedan del costo computable de ese bien, salvo que se cumplan las condiciones para alcan-
zar la inafectación total de esos importes que disponga el Reglamento.
116
Añade que también constituye renta gravada de una persona natural, sucesión indivisa o sociedad
conyugal que optó por tributar como tal, cualquier ganancia o ingreso que provenga de operaciones
realizadas con instrumentos financieros derivados.
�
CASO PRÁCTICO
El señor xxxx accionista poseedor del noventa por ciento de las acciones de la
empresa YYYY, considerando que su único hijo ha adquirido la mayoría de edad,
decide otorgar en donación a dicho hijo el veinte por ciento de las acciones. Al
respecto, se realizan los trámites societarios, notariales y registrales.
Se consulta si el hijo del accionista que recibe la donación debe efectuar el pago
de impuesto a la renta como persona natural.
SOLUCIÓN:
Impuesto a la Renta
En el presente caso nos encontraremos ante una operación realizada entre dos
particulares que, de corresponder, generaría ingresos provenientes de terceros. En
ese sentido, a efecto de absolver la consulta debemos remitirnos a lo dispuesto por
el tercer párrafo del artículo 3 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la
Renta, aprobado por el Decreto Supremo N° 179-2004-EF y el inciso g) del Reglamento
de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N° 122-94-EF.
Artículo 3.-
Los ingresos provenientes de terceros que se encuentran gravados por esta ley,
cualquiera sea su denominación, especie o forma de pago son los siguientes:
a) Las indemnizaciones en favor de empresas por seguros de su personal y

aquéllas que no impliquen la reparación de un daño, así como las sumas a
que se refiere el inciso g) del artículo 24.
b) Las indemnizaciones destinadas a reponer, total o parcialmente, un bien del

activo de la empresa, en la parte en que excedan del costo computable de
ese bien, salvo que se cumplan las condiciones para alcanzar la inafectación
total de esos importes que disponga el Reglamento.
En general, constituye renta gravada de las empresas, cualquier ganancia o

ingreso derivado de operaciones con terceros, así como el resultado por expo-
sición a la inflación determinado conforme a la legislación vigente.
(…)
117
Por su parte el inciso g) del artículo 1 del reglamento señala que:
Artículo 1.- ÁMBITO DE APLICACIÓN DEL IMPUESTO
g) La ganancia o ingreso derivado de operaciones con terceros a que alude

el penúltimo párrafo del artículo 3 de la Ley, se refiere a la obtenida en el
devenir de la actividad de la empresa en sus relaciones con otros particu-
lares, en las que los intervinientes participan en igualdad de condiciones
y consienten el nacimiento de obligaciones
Al respecto, debemos señalar que dichas normas recogen la teoría del flujo de rique-
za, el mismo que tal como lo ha señalado la Administración Tributaria en el Informe
N° 113-2016-SUNAT/5D0000, se aplica a las empresas y solo si dicha aplicación está
establecida de manera expresa a las personas naturales.
Ahora bien, dentro de la normatividad del impuesto a la renta no encontramos norma

expresa que señale que la obtención de donaciones genera para la persona natural
como receptor de los mismos, renta gravada con dicho impuesto.
Por tanto, en el caso consultado el hijo del señor xxxx que recibe en donación un
porcentaje de las acciones de la empresa YYYY no está obligado al pago de impuesto
a la renta por dicha donación.
19. Cuando el cobro de la retribución por servicios profesionales se

efectúa en varios ejercicios se pagará el Impuesto por los montos
cobrados en cada ejercicio
MATERIA:
Se plantea el supuesto de una persona natural que otorga un recibo por ho-
norarios a una empresa por el monto total de los honorarios a cuyo cobro
tiene derecho de acuerdo a convenios suscritos con dicha empresa, por haber
culminado sus servicios profesionales a favor de esta; en el que la retribución
por los servicios profesionales es abonada a la persona natural por partes en el
transcurso de varios ejercicios.
1. ¿La persona natural deberá pagar el Impuesto a la Renta en el ejercicio

en que emitió el recibo por honorarios por el monto total de la retribución
convenida por sus servicios profesionales o en función de los montos
parciales que cobra de la empresa en cada ejercicio?
118
2. ¿La empresa a la que se emitió el recibo por honorarios deberá imputar

el gasto correspondiente a la retribución por los servicios profesio-
nales en el ejercicio en que se le otorgó el recibo por honorarios o en
función de los montos parciales que paga a la persona natural en cada
ejercicio?
3. En caso de ocurrir el fallecimiento de la persona natural que otorgó el

recibo por honorarios por el monto total de la retribución por sus servicios
profesionales, ¿es válido el recibo por honorarios emitido por el causante o
la sucesión indivisa o sus herederos deben emitir el recibo por honorarios
en cada ocasión que la empresa realice el pago?
BASE LEGAL:
el Decreto Supremo N.° 179-2004-EF(81) (en adelante, Ley del Impuesto a
la Renta).
Superintendencia N.° 007-99/SUNAT(82) (en adelante, RCP).
- Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por el Decreto
Supremo N.° 133-2013-EF(83) (en adelante, Código Tributario).
- Código Civil, cuya promulgación fue dispuesta por el Decreto Legislativo
N.° 295(84).
ANÁLISIS:
1. El artículo 1° del RCP señala que el comprobante de pago es un documento
que acredita, entre otras operaciones, la prestación de servicios; mientras
que, el inciso a) del numeral 2.1 del artículo 4° del citado Reglamento
dispone que los recibos por honorarios son comprobantes de pago que se
emiten por la prestación de servicios a través del ejercicio individual de
cualquier profesión, arte, ciencia u oficio.
Por su parte, el inciso a) del artículo 33° de la Ley del Impuesto a la Renta
establece que son rentas de cuarta categoría las obtenidas por el ejercicio
(81) Publicado el 8.12.2004 y normas modificatorias.

(82) Publicada el 24.1.1999 y normas modificatorias.
119
individual, de cualquier profesión, arte, ciencia, oficio o actividades no

incluidas expresamente en la tercera categoría.
Ahora bien, el último párrafo del numeral 5 del artículo 5° del RCP dispone
que tratándose de los servicios prestados por los perceptores de rentas de
cuarta categoría a título oneroso, los comprobantes de pago deben emitirse
y otorgarse en el momento en que se perciba la retribución y por el monto
de la misma.
No obstante, de acuerdo con el penúltimo párrafo del citado artículo 5°
del RCP, la emisión y otorgamiento de los comprobantes de pago podrá
anticiparse a la fecha antes señalada.
Como se aprecia de las normas citadas, a fin de acreditar la prestación de
sus servicios, los perceptores de rentas de cuarta categoría deben emitir y
otorgar recibos por honorarios en el momento en que perciban su retribución
y por el monto de esta, siendo que la emisión y otorgamiento de dichos
comprobantes de pago puede anticiparse al momento antes señalado.
2. Así, con relación a la primera consulta, es del caso indicar que el inciso
d) del artículo 57° de la Ley del Impuesto a la Renta establece que las
rentas de cuarta categoría se imputarán al ejercicio gravable en que se
perciban; mientras que el artículo 59° de la citada Ley dispone que las
rentas se considerarán percibidas cuando se encuentren a disposición del
beneficiario, aun cuando este no las haya cobrado en efectivo o en especie.
Como se desprende de las normas citadas, las rentas de cuarta categoría se
imputan al ejercicio en que se perciben, entendiéndose que la percepción
de dichas rentas se produce cuando estas se encuentren a disposición del
beneficiario, aun cuando no se hayan cobrado efectivamente.
Siendo ello así, la persona natural que cobra su retribución por servicios
profesionales en el transcurso de varios ejercicios deberá pagar el Impuesto
a la Renta por los montos parciales cobrados en cada ejercicio, siendo
irrelevante la oportunidad en que se emitió el recibo por honorarios por
la totalidad de la retribución.
3. En lo que concierne a la segunda consulta, cabe señalar que conforme
a lo dispuesto en el inciso a) del segundo párrafo y en el tercer párrafo
del artículo 57° de la Ley del Impuesto a la Renta, las rentas de tercera
categoría se considerarán producidas en el ejercicio comercial en que se
devenguen, criterio que es también de aplicación para la imputación de
los gastos.
120
Ahora bien, de acuerdo con el inciso v) del artículo 37° de la citada Ley,
a fin de establecer la renta neta de tercera categoría se podrá deducir de la
renta bruta, los gastos o costos que constituyan para su perceptor rentas de
segunda, cuarta o quinta categoría, en el ejercicio gravable a que corres-
pondan, cuando hayan sido pagados dentro del plazo establecido por el
Reglamento para la presentación de la declaración jurada correspondiente
a dicho ejercicio.
Por su parte, la Cuadragésima Octava Disposición Final y Transitoria de
la Ley del Impuesto a la Renta precisa que los gastos a que se refieren los
incisos l) y v) del artículo 37° de dicha Ley, que no hayan sido deducidos
en el ejercicio al que corresponden, serán deducibles en el ejercicio en
que efectivamente se paguen, aun cuando se encuentren debidamente
provisionados en un ejercicio anterior.
Así pues, como regla general, los perceptores de rentas de tercera categoría
deben imputar los gastos que constituyan rentas de cuarta categoría para
sus perceptores, en el ejercicio comercial en que se devengan, siempre que
sean pagados dentro del plazo previsto para la presentación de la respectiva
declaración jurada anual del Impuesto a la Renta. Excepcionalmente, en
el caso que los gastos que constituyan rentas de cuarta categoría para sus
perceptores no hayan sido deducidos en el ejercicio en que se devengaron
por no haberse pagado en el plazo antes mencionado, los perceptores de
rentas de tercera categoría deducirán los referidos gastos en el ejercicio
en que efectivamente se paguen.
Siendo ello así, en el supuesto de la presente consulta, la empresa a la que
se emitió el recibo por honorarios deberá imputar el gasto correspondiente
a la retribución por los servicios profesionales de la siguiente manera:
a) La parte del gasto devengado que se haya pagado dentro del plazo
establecido para la presentación de la respectiva declaración jurada
anual del Impuesto a la Renta, será imputado al ejercicio en que se
haya devengado dicho gasto.
b) La parte del gasto devengado que no se haya deducido en el ejercicio
de su devengo se imputará a los ejercicios en que efectivamente se
pague.
4. En lo que se refiere a la tercera consulta, como se desprende de lo seña-
lado en el numeral 1 del presente informe, la emisión y otorgamiento de
los comprobantes de pago (entre éstos, los recibos por honorarios) puede
anticiparse al momento en que se percibe la retribución y por el monto de
la misma.
121
Pues bien, según los términos de la tercera consulta, la persona natural: i)

culminó la prestación de los servicios profesionales convenidos; ii) emitió
un recibo por honorarios por el monto total de los referidos servicios; y
iii) no cobró la totalidad de tal monto.
Como se aprecia, la persona natural emitió un recibo por honorarios por el
monto total de la retribución con anticipación a la percepción de la misma,
lo cual está acorde con lo previsto en el RCP. En ese sentido, dicha persona
cumplió con la obligación de emitir el comprobante de pago correspon-
diente, toda vez que el mismo comprende la totalidad de la retribución, no
quedando saldo pendiente por el cual corresponda emitir comprobantes
de pago adicionales.
Así, habida cuenta que la emisión y otorgamiento de los recibos por ho-
norarios por la totalidad de la retribución puede anticiparse al momento
en que ésta se percibe, es válido el recibo por honorarios emitido por el
causante por la prestación de sus servicios profesionales por el total de la
retribución convenida con la empresa, no correspondiendo que la sucesión
indivisa o los herederos emitan recibos por honorarios adicionales en cada
ocasión que la empresa realice el o los pagos restantes de dicha retribución.
CONCLUSIONES:
En el supuesto de una persona natural que otorga un recibo por honorarios a
una empresa por el monto total de los honorarios a cuyo cobro tiene derecho
de acuerdo a convenios suscritos con dicha empresa, por haber culminado sus
servicios profesionales a favor de esta; en el que la retribución por los servicios
profesionales es abonada a la persona natural por partes en el transcurso de
varios ejercicios:
1. La persona natural que cobra su retribución por servicios profesionales
en el transcurso de varios ejercicios deberá pagar el Impuesto a la Renta
por los montos parciales cobrados en cada ejercicio, siendo irrelevante la
oportunidad en que se emitió el recibo por honorarios por la totalidad de
la retribución.
2. La empresa a la que se emitió el recibo por honorarios deberá imputar el
gasto correspondiente a la retribución por los servicios profesionales de
la siguiente manera:
a) La parte del gasto devengado que se haya pagado dentro del plazo
establecido para la presentación de la respectiva declaración jurada
anual del Impuesto a la Renta, será imputado al ejercicio en que se
haya devengado dicho gasto.
122
b) La parte del gasto devengado que no se haya deducido en el ejercicio

de su devengo se imputará a los ejercicios en que efectivamente se
pague.
3. En caso de ocurrir el fallecimiento de dicha persona natural, es válido
el recibo por honorarios emitido por el causante por la prestación de sus
servicios profesionales por el total de la retribución convenida con la em-
presa, no correspondiendo que la sucesión indivisa o los herederos emitan
recibos por honorarios adicionales en cada ocasión que la empresa realice
el o los pagos restantes de dicha retribución.
Lima, 29 OCT. 2018
Intendente Nacional
ctc/abc CT0563-2017 CT0565-2017 CT0566-2017

IMPUESTO A LA RENTA - Imputación de ingresos para perceptores de rentas cuarta categoría
e imputación de gastos para perceptores de rentas de tercera categoría, en el caso de prestación de
servicios profesionales.
COMPROBANTES DE PAGO - Oportunidad de emisión de los recibos por honorarios.
�
CASO PRÁCTICO
Recibo por honorarios pagado por partes en el transcurso de varios ejercicios
El 15/11/2018 el señor David Neira es contratado como profesional indepen-

diente por la empresa de alimentos La Norteña S.A.C para que realice un estudio
de mercado para que la empresa pueda tomar una decisión respecto a ingresar
sus productos al mercado chileno. Se establece como obligación la entrega de un
informe detallado respecto al resultado del estudio. Se pactó unos honorarios
de S/ 50,000 (sin IGV).
El contrato se firmó el 15/11/2018 y en esa fecha el Sr. Neira emitió su recibo

por honorarios electrónico por el monto total del servicio el cual se pagará de
la siguiente manera:
123
El 50 % a los 15 días de la fecha de firma del contrato (30/11/2018)
El 50 % restante a la entrega del informe el 31/03/2019
¿Cuál es el tratamiento tributario tanto para la empresa como para la persona

natural?
SOLUCIÓN:
Tratamiento Tributario
Reglamento de Comprobantes de Pago
La primera controversia que se puede generar respecto al caso es respecto si resulta

válido que la persona natural emita su recibo por honorarios por los S/ 50,000 a la
fecha de firma del contrato antes de haber cobrado algún monto. Si bien el numeral
5 del artículo 5 del Reglamento de Comprobantes de Pago (RCP) señala que el recibo
por honorarios deberá ser otorgado en el momento en que se perciba la retribución
por el monto percibido, el penúltimo párrafo del citado artículo 5° del RCP señala
que la emisión y otorgamiento del comprobante de pago se podrá anticiparse a la
fecha antes señalada.
En ese sentido, no existe ninguna restricción al procedimiento realizado por el Sr.

Neira respecto a la emisión de su recibo por honorarios electrónico en el 2018 por
los S/ 50,000 sin haber recibido pago alguno
Impuesto a la Renta
Para la persona natural
El abogado deberá pagar el impuesto a la renta por los montos parciales cobrados
en cada año sin observancia de que el recibo por honorario se emitió en el 2018 por
el total del servicio, ello conforme al inciso d) del artículo 57 de la Ley de Impuesto
a la Renta que señala que las rentas de cuarta categoría se imputarán al ejercicio
que la perciben, así como el artículo 59 de la referida ley que señala que las rentas
se consideran percibidas cuando se encuentren a disposición del emisor del recibo.
Para la empresa
Conforme al inciso d) del artículo 57 de la Ley de Impuesto a la Renta, los gastos se

imputan en el ejercicio en que se produzcan los hechos sustanciales para su genera-
ción, siempre que la obligación de pagarlos no esté sujeta a una condición suspensiva,
independientemente de la oportunidad en que se paguen.
Asimismo, en virtud del inciso v) del artículo 37 de la Ley de Impuesto a la Renta, los
gastos que constituyan rentas de cuarta categoría para su perceptor serán deducibles
en el ejercicio en que se paguen.
124
En ese sentido tenemos que el gasto devenga cuando se entrega el informe en el

ejercicio 2019 y solo será deducible siempre que haya sido pagado, por lo que los S/
50,000 serán deducibles para la empresa en el ejercicio 2019.
Tratamiento contable
Debido a su naturaleza, el servicio se considerará devengado a la fecha de culmina-

ción que será en la fecha en que la persona natural nos emita su informe de estudio
de mercado, el cual a su vez permitirá a la empresa tomar decisiones.
Considerando la dinámica contable establecida en el PCGE (modificado 2019 y vi-

gente a partir del 2020), la estimación por desvalorización del activo, se registraría
de la forma siguiente:
-------------------------------------- x --------------------------------------
42 Cuentas por pagar comerciales terceros 25,000.00
422 Anticipos a proveedores 25,000.00
40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema público
de pensiones y de salud por pagar 4,500.00
401 Gobierno nacional
4011 Impuesto general a las ventas
40111 IGV - Cuenta propia 4,500.00
421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar
4212 Emitidas 29,500.00
15/12/2018 Por el reconocimiento del anticipo al 50% por el servi-
cio no devengado.
-------------------------------------- x --------------------------------------
4212 Emitidas 29,500.00
10 Efectivo y equivalentes de efectivo 29,500.00
104 Cuentas corrientes en instituciones financieras
1041 Cuentas corrientes operativas 29,500.00
15/12/2018 Por el pago del anticipo del 50% al proveedor
-------------------------------------- x --------------------------------------
63 Gastos de servicios prestados por terceros 25,000.00
632 Asesoría y consultoría
6329 Otros
422 Anticipos a proveedores
31/03/2019 Por el devengo el anticipo a proveedores a la fecha de
entrega del informe.
-------------------------------------- x --------------------------------------
63 Gastos de servicios prestados por terceros 25,000.00
632 Asesoría y consultoría 25,000.00
6329 Otros
40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema público
125
de pensiones y de salud por pagar 4,500.00

40111 IGV - Cuenta propia 4,500.00
4212 Emitidas 29,500.00
31/03/2019 Por el registro del gasto del 50% restante del servicio
-------------------------------------- x --------------------------------------
4212 Emitidas 29,500.00
10 Efectivo y equivalentes de efectivo 29,500.00
4212 Emitidas 29,500.00
31/03/2019 Por el pago del 50% restante del servicio.
-------------------------------------- x --------------------------------------

20. Los gastos de viaje y viáticos de perceptores de renta de cuarta cate-

goría asumidos por los usuarios del servicio, son parte de las rentas
de cuarta categoría
INFORME N.º 181-2019-SUNAT/7T0000
MATERIA:
En relación con los gastos de viaje y viáticos por gastos de alojamiento, ali-
mentación y movilidad asumidos por una empresa domiciliada, con ocasión
del servicio prestado por una persona natural domiciliada, con la cual no tiene
una relación laboral y cuya retribución constituye renta de cuarta categoría, se
formulan las siguientes consultas:
¿Procede deducir tales gastos al amparo del inciso r) del artículo 37° de la Ley
del Impuesto a la Renta?
De no ser aplicable la norma antes citada, ¿podría realizarse la deducción de
dichos gastos sobre la base del principio de causalidad?
BASE LEGAL:
el Decreto Supremo N.º 179-2004-EF, publicado el 8.12.2004 y normas
modificatorias (en adelante “LIR”).
126
- Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Su-

premo N.º 122-94-EF, publicado el 21.9.1994 y normas modificatorias (en
adelante “Reglame nto”).
ANÁLISIS:
1. El artículo 33° de la LIR establece que son rent as de cuarta categoría las
obtenidas por el ejercicio individual, de cualquier profesión, arte, ciencia,
oficio o actividades no incluidas expresamente en la tercera categoría (in-
ciso a); y por el desempeño de funciones de director de empresas, síndico,
mandatario, gestor de negocios, albacea y actividades similares (inciso b).
Por su parte, el artículo 34° de la misma ley dispo ne que son rentas de
quinta categoría las obtenidas por concepto de:
a) El trabajo personal prestado en relación de dependencia, incluidos
cargos públicos, electivos o no, como sueldos, salarios, asignacio-
nes, emolumentos, primas, dietas, gratificaciones, bonificaciones,
aguinaldos, comisiones, compensaciones en dinero o en especie,
gastos de representación y, en general, toda retribución por servicios
personales.
No se considerarán como tales las cantidades que percibe el servidor
por asuntos del servicio en lugar distinto al de su residencia habitual,
tales como gastos de viaje, viáticos por gastos de alimentación y hos-
pedaje, gastos de movilidad y otros gastos exigidos por la naturaleza
de sus labores, siempre que no constituyan sumas que por su monto
revelen el propósito de evadir el impuesto.
Tratándose de funcionarios públicos que por razón del servicio o
comisión especial se encuentren en el exterior y perciban sus haberes
en moneda extranjera, se considerará renta gravada de esta categoría,
únicamente la que les correspondería percibir en el país en moneda
nacional conforme a su grado o categoría.
b) Cualquier otro ingreso que tenga su origen en el trabajo personal.
c) Las participaciones de los trabajadores ya sean que provengan de
las asignaciones anuales o de cualquier otro beneficio otorgado en
sustitución de las mismas.
d) Los ingresos provenientes de cooperativas de trabajo que perciban
los socios.
127
e) Los ingresos obtenidos por el trabajo prestado en forma indepen-

diente con contratos de prestación de servicios normados por la
legislación civil, cuando el servicio sea prestado en el lugar y horario
designado por quien lo requiere y cuando el usuario proporcione los
elementos de trabajo y asuma los gastos que la prestación del servicio
demanda.
f) Los ingresos obtenidos por la prestación de servicios considera-

dos dentro de la cuarta categoría, efectuados para un contratante
con el cual se mantenga simultáneamente una relación laboral de
dependencia.
Como fluye de las normas citadas, para efectos del Impuesto a la Renta,
constituyen rentas de cuarta categoría, entre otras, aquellas que pro-
vienen del ejercicio individual, esto es, sin relación de dependencia, de
cualquier profesión, arte, ciencia, oficio o actividad, siempre que dichas
rentas no estén expresamente consideradas como de tercera o quinta
categoría.
Teniendo en cuenta ello, partimos de la premisa que el supuesto materia

de consulta se refiere a un servicio prestado por una persona natural a una
empresa domiciliada, con la cual no tiene relación laboral, cuya retribución
califica como renta de cuarta categoría y que no se encuentra en ninguno
de los supuestos de rentas de quinta categoría antes mencionados(85).
Ahora bien, cuando se trata de servicios prestados sin que medie una
relación laboral y el prestador del servicio requiere para su ejecución,
desplazarse a un lugar distinto al de su residencia habitual, los gas-
tos de viaje y los viáticos por hospedaje, alimentación y movilidad,
constituyen gastos propios del prestador del servicio y no del usuario
en la medida que estos corresponden a los costos que le demanda el
cumplimiento de las obligaciones contraídas con tal usuario.
(85) Al respecto, es preciso indicar que la determinación de la categoría de renta que corresponde a los ingresos
no puede realizarse a priori, sino que deberá analizarse cada caso en concreto. Como se ha señalado en el
Informe N.° 095-2004-SUNAT/2B0000 (http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2004/oficios/i0952004.
htm), para establecer si existe trabajo prestado en forma independiente o subordinado en determinada relación
contractual -lo cual es relevante para considerar, en principio, si las rentas califican como de cuarta o quinta
categoría-, se tendrá en cuenta los actos, situaciones y relaciones que efectivamente realicen, persigan o esta-
blezcan las partes, y no sólo la formalidad con que se presenten los mismos.
128
En tal razón, en la medida que la retribución por el servicio supone la

inclusión de aquellos gastos que demanda su ejecución, el hecho que
los gastos de viaje y viáticos se encuentren desagregados o diferen-
ciados de la retribución principal o sean asumidos por el usuario sin
reembolso del prestador, no enerva su naturaleza de retribución para
el prestador en tanto representan un beneficio o ventaja patrimonial
para este.
Siendo esto así, en el supuesto materia de consulta, los gastos de viaje que
sean asumidos por el usuario del servicio y que no sean reembolsados por
el prestador, constituirán para este último, retribución en especie por el
servicio prestado, encontrándose afectos al Impuesto a la Renta de cuarta
categoría(86).
2. Ahora bien, en cuanto a la deducción de los referidos gastos, es preciso

indicar que el artículo 37° de la LIR dispone que a fin de establecer la
renta neta de tercera categoría se deducirá de la renta bruta los gastos
necesarios para producirla y mantener su fuente, así como los vinculados
con la generación de ganancias de capital, en tanto la deducción no esté
expresamente prohibida.
Agrega, el último párrafo del mismo artículo que, para efecto de determinar
que los gastos son necesarios para producir y mantener la fuente, estos
deberán ser normales para la actividad que genera la renta gravada, así
como cumplir con criterios tales como razonabilidad en relación con los
ingresos del contribuyente, generalidad para los gastos a que se refieren
los incisos l) y ll) del referido artículo 37°, entre otros.
(86) Similar criterio ha sido expuesto por esta Administración Tributaria en el Informe N.° 200-2006-SUNAT/2B0000
(disponible en: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2006/oficios/i2002006.htm) en el cual se conclu-
ye que constituye una mayor retribución, el gasto incurrido por un sujeto domiciliado correspondiente a viáti-
cos del prestador del servicio no domiciliado en el país.
Igualmente, en la Resolución N.° 00162-1-2008, publ icada en el diario oficial El Peruano el 25.1.2008, el Tri-
bunal Fiscal ha establecido como criterio de observancia obligatoria que: “los gastos por concepto de pasajes y
viáticos asumidos por un sujeto domiciliado con ocasión de la actividad artística de un sujeto no domiciliado
constituyen renta gravable de este último”.
129
Sobre el particular, esta Administración Tributaria ha señalado en el

Informe N.° 026-2014-SUNAT/5D0000(87) que: “se permite la deduc-
ción de gastos que guardan relación causal con la generación de renta
o con el mantenimiento de la fuente en condiciones de productividad,
en tanto el gasto no se encuentre limitado o prohibido por ley; debien-
do entenderse la deducibilidad de tales gastos bajo una concepción
amplia”.
Conforme a ello, el inciso r) del referido artículo 37° antes mencio-

nado considera como deducibles a los gastos de viaje por concepto
de transporte y viáticos que sean indispensables de acuerdo con la
actividad productora de renta gravada. Indica que los viáticos com-
prenden los gastos de alojamiento, alimentación y movilidad, los
cuales no podrán exceder del doble del monto que, por ese concepto,
concede el Gobierno Central a sus funcionarios de carrera de mayor
jerarquía.
3 Similar criterio ha sido expuesto por esta Administración Tributaria en

el Informe N.° 200-2006-SUNAT/2B0000 (disponible en: http://www.
sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2006/oficios/i2002006.htm) en el cual se
concluye que constituye una mayor retribución, el gasto incurrido por un
sujeto domiciliado correspondiente a viáticos del prestador del servicio
no domiciliado en el país.
Igualmente, en la Resolución N.° 00162-1-2008, publ icada en el diario

oficial El Peruano el 25.1.2008, el Tribunal Fiscal ha establecido como
criterio de observancia obligatoria que: “los gastos por concepto de pasajes
y viáticos asumidos por un sujeto domiciliado con ocasión de la actividad
artística de un sujeto no domiciliado constituyen renta gravable de este
último”.
3 Disponible en: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2014/informe-

oficios/i026-2014-5D0000.pdf.
En relación con estos gastos, se ha señalado en el Informe N.° 046-2007-

SUNAT/2B0000(88) que, en concordancia con el inciso a) del artículo 34° de
la LIR, aquellos se refieren a los que se incurren con ocasión del traslado
(87) Disponible en: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2014/informe-oficios/i026-2014-5D0000.pdf.

(88) Disponible en: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2007/oficios/i0462007.htm.
130
del trabajador, por asuntos del servicio que presta, a un lugar distinto al
de su residencia habitual.
En consecuencia, dado que la deducción de gastos de viaje y viáticos
a que se refiere el inciso r) del artículo 37° de la LIR supone necesa-
riamente la existencia de una relación laboral, este no resulta aplica-
ble al supuesto materia de consulta, en el cual no se tiene dicho tipo
de relación.
4. En relación con la segunda consulta, el inciso v) del artículo 37° de la LIR

señala que los gastos o costos que constituyan para su perceptor rentas
de segunda, cuarta o quinta categoría podrán deducirse en el ejercicio
gravable a que correspondan cuando hayan sido pagados dentro del plazo
establecido por el Reglamento para la presentación de la declaración jurada
correspondiente a dicho ejercicio.
Así pues, en la medida que, como lo hemos señalado precede nteme nte,
en el supuesto materia de consulta, los gastos de viaje asumidos por la
empresa y que no le sean reembolsados, forman parte de la retribución
del prestador del servicio y constituyen para este último rentas de cuarta
categoría, les resultará aplicable el citado inciso v) del artículo 37° de la
LIR, siempre que cumplan con el principio de causalidad y en tanto el
gasto no se encuentre limitado o prohibido por ley.
CONCLUSIONES:
En relación con los gastos de viaje y viáticos por gastos de alojamiento, ali-
mentación y movilidad asumidos por una empresa domiciliada, con ocasión
del servicio prestado por una persona natural domiciliada, con la cual no tiene
una relación laboral y cuya retribución constituye renta de cuarta categoría:
1. No resulta aplicable el inciso r) del artículo 37° de la LIR.
2. Son deducibles para la empresa de acuerdo con el inciso v) del artículo

37° de la LIR, en tanto no hayan sido reembolsados por el prestador del
servicio, siempre que cumplan con el principio de causalidad y en tanto
el gasto no se encuentre limitado o prohibido por ley.
Lima, 21 de noviembre de 2019
131

Intendente Nacional
rap/
CT0005-2018 / CT0007-2018 / CT0203-2018
IMPUESTO A LA RENTA – Deducción de gastos de viajes y viáticos – Rentas de cuarta categoría.
4 Disponible en: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2007/oficios/i0462007.htm.
�
CASO PRÁCTICO
Gastos de movilidad y viáticos a perceptor de rentas de cuarta

categoría
La empresa XXXX ha contratado los servicios de un abogado independiente a

efecto de que este efectúe una supervisión de los casos legales de la empresa en
diversas ciudades del país, debiendo entregar un informe identificando los casos
en los que se proyecta obtener un resultado favorable y los que no se proyecta
obtener dicho resultado. A tal efecto, la empresa asumirá el pago de los viáticos
por alimentación y hospedaje, así como los gastos de movilidad del abogado,
siendo que este efectuará la liquidación correspondiente.
Al respecto, se consulta si el pago de los viáticos por alimentación y hospedaje y

movilidad del abogado son gastos deducibles al amparo del inciso r) del artículo
37 de la Ley del Impuesto a la Renta..
SOLUCIÓN:
El artículo 37 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado
por el Decreto Supremo Nº 179-2004-EF establece una lista no taxativa de gastos
deducibles, en ese sentido, en el literal r) de dicha norma se señala que son deducibles:
r) Los gastos de viaje por concepto de transporte y viáticos que sean indispensables de
acuerdo con la actividad productora de renta gravada. La necesidad del viaje quedará
acreditada con la correspondencia y cualquier otra documentación pertinente, y los
gastos de transporte con los pasajes. Los viáticos comprenden los gastos de aloja-
miento, alimentación y movilidad, los cuales no podrán exceder del doble del monto
132
que, por ese concepto, concede el Gobierno Central a sus funcionarios de carrera de
mayor jerarquía. Los viáticos por alimentación y movilidad en el exterior podrán
sustentarse con los documentos a los que se refiere el artículo 51-A de esta Ley o con
la declaración jurada del beneficiario de los viáticos, de acuerdo con lo que establezca
el Reglamento. Los gastos sustentados con declaración jurada no podrán exceder
del treinta por ciento (30 %) del monto máximo establecido en el párrafo anterior.
Al respecto, debemos señalar que dicha norma es aplicable al personal que mantiene
relación de dependencia con la empresa, pues se señala que dichos gastos deben ser
indispensables de acuerdo a la actividad productora de renta. En ese sentido, para
el presente caso no sería aplicable lo dispuesto en el literal r) del artículo 37 del
Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto
Supremo Nº 179-2004-EF
Debemos señalar que, en el caso de la prestación de servicios de manera indepen-

diente, los gastos de viaje y los viáticos por alimentación alojamiento y movilidad
en los que incurre el prestador corresponde que sean asumidos por este, es decir,
serían los costos servicio.
Por tanto, la retribución que se paga al prestador del servicio incluye los gastos que
este debe asumir para prestar el servicio, siendo que el hecho de que sean separados
y asumidos por el usuario del servicio no cambia la naturaleza de dichos gastos.
Para el caso planteado, los pagos que realiza la empresa XXXX respecto de la liqui-
dación de gastos de viaje y de los viáticos por alimentación y hospedaje, así como
los gastos de movilidad del abogado que le presta el servicio deben ser considerados
como renta de cuarta categoría a favor del abogado.
Ahora bien, los gastos que corresponden a la prestación de servicios del abogado
que en el presente caso incluyen el pago por la prestación de servicios y el pago de
la liquidación de gastos de viaje y viáticos, los cuales, como hemos señalado en su
conjunto son rentas de cuarta categoría del abogado, serán gastos deducibles para
la empresa XXXX en la medida que cumplan con el principio de causalidad al que se
refiere el artículo 37 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta,
aprobado por el Decreto Supremo N.º 179-2004-EF.
Ahora bien, asumiendo que la verificación que efectuara el abogado corresponde

a casos en los que ha resultado involucrada la empresa XXXX en el desarrollo de
sus actividades, los gastos correspondientes a las rentas de cuarta categoría que la
empresa XXXX paga al abogado serían gastos deducibles, aplicándose el inciso v) del
artículo 37 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado
por el Decreto Supremo Nº 179-2004-EF.
133
21. La persona natural que adicionalmente a sus rentas empresariales,

obtiene rentas de cuarta categoría, no puede acogerse al Nuevo RUS
por ambas rentas conjuntamente
MATERIA:
Se consulta si una persona natural domiciliada en el Perú, que adicionalmente
a sus rentas por la realización de actividades empresariales obtiene rentas de
cuarta categoría por el ejercicio independiente de una profesión, puede acogerse
al Nuevo RUS por la totalidad de esas rentas.
BASE LEGAL:
- Texto del Nuevo Régimen Único Simplificado, Decreto Legislativo
N.° 937, publicado el 14.11.2003 y normas modificatorias (en adelante,
Ley del Nuevo RUS).
- Normas Reglamentarias del Nuevo Régimen Único Simplificado, aprobado
mediante Decreto Supremo N.° 097-2004-EF, publicado el 21.7.2004 y
normas modificatorias (en adelante, el Reglamento).
ANÁLISIS:
El numeral 2.1 del artículo 2° de la Ley del Nuevo RUS señala que dicho ré-
gimen comprende a:
a) Las personas naturales y sucesiones indivisas domiciliadas en el país,
que exclusivamente obtengan rentas por la realización de actividades
empresariales.
b) Las personas naturales no profesionales, domiciliadas en el país, que
perciban rentas de cuarta categoría únicamente por actividades de oficios.
Agrega el numeral 2.2 del citado artículo 2° de la Ley del Nuevo RUS que los
sujetos de este Régimen pueden realizar conjuntamente actividades empresa-
riales y actividades de oficios.
Por su parte, el numeral 2.1 del artículo 2° del Reglamento establece que para
efectos de lo señalado en el inciso b. del numeral 2.1 del artículo 2° de la Ley
del Nuevo RUS, se entiende por personas naturales no profesionales a aquellas
personas naturales que realicen actividades que no necesiten contar con título
profesional reconocido por la Ley Universitaria.
Añade que en aquellos casos en que el contribuyente perciba ingresos consi-
derados como rentas de cuarta categoría por el ejercicio de alguna profesión
134
universitaria conjuntamente con otras rentas de cuarta categoría, no podrán

acogerse al Nuevo RUS; y que las personas naturales no profesionales que
se hubieren acogido al Nuevo RUS y perciban ingresos de cuarta categoría
por el ejercicio de alguna actividad que requiera contar con título profesional
reconocido por la Ley Universitaria, deberán optar por incorporar al Régimen
MYPE Tributario, de cumplir las condiciones establecidas por las normas
pertinentes, o, de lo contrario, ingresarán al Régimen General, a partir del
primer día calendario del mes siguiente a aquél en que percibieron los citados
ingresos, no pudiendo reingresar al Nuevo RUS.
De otro lado, el artículo 19° de la Ley del Nuevo RUS dispone que en caso que
los sujetos del Nuevo Régimen perciban, adicionalmente a las rentas de tercera
y/o cuarta categoría por la realización de actividades de oficios, ingresos de
cualquier otra categoría, estos últimos se regirán de acuerdo a las normas del
Régimen General.
Queda claro del texto mismo de las normas citadas que solo están dentro del
ámbito de aplicación del Nuevo RUS los domiciliados en el Perú que sean per-
sonas naturales y sucesiones indivisas que realicen actividades empresariales,
o personas naturales no profesionales que perciban rentas de cuarta categoría
únicamente por actividades de oficios; así como estos mismos sujetos cuando
realicen conjuntamente actividades empresariales y actividades de oficios.
En consecuencia, cuando las personas naturales realicen actividades empre-
sariales y adicionalmente otras actividades por las que percibe renta de cuarta
categoría para las cuales necesita contar con título profesional reconocido por
la Ley Universitaria, no podrán acogerse al Nuevo RUS por tales otras activi-
dades, pues estas se encuentran fuera del ámbito de aplicación de este régimen.
En ese sentido, la persona natural domiciliada en el Perú, que adicionalmente
a sus rentas por la realización de actividades empresariales, obtiene rentas
de cuarta categoría por el ejercicio independiente de una profesión, no puede
acogerse al Nuevo RUS por ambas rentas conjuntamente.
CONCLUSIÓN:
La persona natural domiciliada en el Perú, que adicionalmente a sus rentas por
la realización de actividades empresariales, obtiene rentas de cuarta categoría
por el ejercicio independiente de una profesión, no puede acogerse al Nuevo
RUS por ambas rentas conjuntamente.
Lima, 25 JUL.2018
135
Intendente Nacional
nmc
CT 0129-2018
NUEVO RÉGIMEN ÚNICO SIMPLIFICADO – Acogimiento de rentas de cuarta categoría.
1 Personas naturales que realicen actividades que no necesiten contar con título profesional reconocido
por la Ley Universitaria.
�
CASO PRÁCTICO
Acogimiento al Nuevo RUS para persona natural que realiza actividades de

oficio y genera además renta de cuarta categoría.
El señor xxxx ofrece eventualmente sus servicios como pintor de casas con el
fin de costear sus estudios universitarios de veterinaria. Para ello se encuentra
inscrito en la Sunat como persona natural con negocio acogido al Nuevo RUS y
emite únicamente boleta de venta. Este año ha culminado su carrera de vete-
rinario, tramitó su título universitario y es contratado por un mes por recibo
por honorarios en una empresa local. Sin embargo, al término del mismo nos
comenta que desea seguir brindando de manera eventual sus servicios como
pintor mientras consigue otro empleo, por lo que desea saber si puede seguir
acogido al Nuevo RUS.
SOLUCIÓN:
Conforme al numeral 2.1 del artículo 2 de la Ley del Nuevo RUS, solo puede acogerse
a este régimen:
Las personas naturales y sucesiones indivisas,

domiciliadas en el país, que exclusivamente ob-
tengan rentas por la realización de actividades
empresariales.
Sujetos comprendidos en
el Nuevo RUS
Las personas naturales no profesionales domici-
liadas en el país, que perciban rentas de cuarta
categoría unicamente por actividades de oficios.
136
Por su parte, el numeral 2.2 del artículo 2 del Reglamento establece que se debe
entender por personas naturales no profesionales a aquellas personas naturales
que brinden servicios que no necesiten contar con título profesional reconocido por
la Ley Universitaria y que en aquellos casos en que perciba rentas tanto por oficios
como por servicios profesionales, no podrá pertenecer al Nuevo RUS.
En ese sentido, el señor xxxx desde el momento en que empieza a emitir sus recibos
por honorarios deberá darse de baja como persona natural con negocio y emitirá
únicamente recibos por honorarios tanto por sus actividades de oficio (pintor) así
como por sus servicios profesionales como veterinario. Asimismo, en caso desarro-
llase alguna actividad empresarial generadora de renta de tercera categoría no podrá
acogerse en el Nuevo RUS puesto que no está dentro de los sujetos comprendidos
en este régimen.
22. Un ciudadano venezolano que ha obtenido el PTP, titular de una

empresa unipersonal, puede acogerse al NRUS para realizar activi-
dades empresariales y de oficio, aun cuando no haya superado los
183 días de permanencia en el país
MATERIA:
Se consulta si un ciudadano venezolano que ha obtenido el Permiso Temporal de
Permanencia (PTP)(89), pero que aún no ha superado los 183 días de permanencia
en el país, puede acogerse al Nuevo RUS en el transcurso de un ejercicio para
realizar conjuntamente actividades empresariales y de oficio.
(89) El artículo 1° del Decreto Supremo N.° 001-2008-IN, que aprueba lineamientos para el otorgamiento del PTP
para las personas de nacionalidad venezolana, publicado el 23.1.2018, dispone que dicha norma tiene por
objeto establecer el procedimiento para otorgar el PTP por un año a las personas de nacionalidad venezolana,
que hayan ingresado al territorio nacional hasta el 31.12.2018.
Al respecto, su artículo 6° señala que el PTP es un documento emitido por la Superintendencia Nacional de
Migraciones - MIGRACIONES que puede ser verificado en línea, a través del cual se acredita la situación
migratoria regular en el país y que habilita a la persona beneficiaria a desarrollar actividades en el marco de
legislación peruana.
Por su parte, el artículo 12° de la citada norma di spone que con el otorgamiento del PTP, se faculta a la
persona beneficiaria a trabajar formalmente en el territorio nacional, en el marco de la legislación peruana.
Agrega que, para tal efecto, MIGRACIONES comunicará al Ministerio de Trabajo y Promoción del Empleo
el otorgamiento del permiso, a efectos que se libere a la persona beneficiaria con el PTP de restricciones de
carácter laboral.
137
BASE LEGAL:
- Texto del Nuevo Régimen Único Simplificado, aprobado por el Decreto
Legislativo N.° 937, publicado el 14.11.2003 y normas modificatorias (en
adelante, “NRUS”).
ANÁLISIS:
1. El numeral 2.1 del artículo 2° del NRUS crea dicho régimen, que comprende,
entre otros, a las personas naturales y sucesiones indivisas domiciliadas
en el país, que exclusivamente obtengan rentas por la realización de acti-
vidades empresariales(90).
En cuanto a las actividades empresariales, el inciso h) del artículo 1° del
citado régimen las define como las actividades generadoras de rentas de
tercera categoría de acuerdo con la LIR.
Al respecto, de conformidad con lo establecido en el último párrafo del
artículo 28° de la LIR, en los casos en que las actividades incluidas por
dicha ley en la cuarta categoría se complementen con explotaciones co-
merciales o viceversa, el total de la renta que se obtenga se considerará
comprendida en ese artículo, que es el que define cuáles son rentas de
tercera categoría.
De las normas citadas se tiene que pueden acogerse al NRUS las personas
naturales domiciliadas respecto de las rentas obtenidas por la realización
de actividades empresariales; siendo que, para efectos de dicho régimen,
califican como tales, las actividades generadoras de rentas de tercera
categoría de acuerdo con la LIR; calificando como estas, la totalidad de
las rentas que generan las personas naturales que realizan conjuntamente
actividades empresariales y de oficio.
2. Ahora bien, en cuanto a la condición de domiciliados en el país de las
personas naturales, que es la otra condición que se debe cumplir para el
acogimiento al NRUS, el inciso h) del artículo 7° d e la LIR establece
(90) También comprende a las personas naturales no profesionales, domiciliadas en el país, que perciban rentas de
cuarta categoría únicamente por actividades de oficios; siendo que el inciso j) de su artículo 1° define como
actividades de oficios al ejercicio individual de cualquier oficio a que se refiere el inciso a) del artículo 33°
de la LIR; el cual establece que son rentas de cuarta categoría las obtenidas por el ejercicio individual, de
cualquier profesión, arte, ciencia, oficio o actividades no incluidas expresamente en la tercera categoría.
138
que se consideran domiciliadas en el país a las empresas unipersonales,

sociedades de hecho y entidades a que se refieren el tercer y cuarto párrafos
del artículo 14° de la LIR, constituidas o establecidas en el país(91).
Sobre el particular, esta Administración Tributaria ha señalado(92) que la
normatividad vigente considera domiciliadas en el país a las personas
naturales titulares de empresas unipersonales establecidas en el país.
Siendo ello así, las personas naturales que sean titulares de empresas
unipersonales establecidas en el país, que obtengan rentas por la realiza-
ción conjunta de actividades empresariales y de oficio, se considerarán
domiciliadas en el país.
3. En ese sentido, un ciudadano venezolano que ha obtenido el PTP, que sea
titular de una empresa unipersonal establecida en el país puede acogerse
al NRUS en el transcurso del ejercicio para realizar conjuntamente acti-
vidades empresariales y de oficio, aun cuando no haya superado los 183
días de permanencia en el país.
CONCLUSIÓN:
Un ciudadano venezolano que ha obtenido el PTP, que sea titular de una empresa
unipersonal establecida en el país puede acogerse al NRUS en el transcurso del
ejercicio para realizar conjuntamente actividades empresariales y de oficio, aun
cuando no haya superado los 183 días de permanencia en el país.
Lima, 18 de mayo del 2018
Intendente Nacional
Intendente Nacional Jurídico Tributario
rap
CT0121-2018
NUEVO RUS – Acogimiento.
(91) El tercer párrafo de este artículo señala que el titular de la empresa unipersonal determinará y pagará el
Impuesto a la Renta sobre las rentas de las empresas unipersonales que le sean atribuidas, así como sobre la
retribución que dichas empresas le asignen, conforme a las reglas aplicables a las personas jurídicas.
(92) En el Informe N.° 109-2011-SUNAT/2B0000 disponible en http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/
2011/informe- oficios/i109-2011.pdf.
139
�
CASO PRÁCTICO
Acogimiento al Nuevo RUS de un ciudadano venezolano con PTP
Un ciudadano venezolano ingresó al país de manera regular el 20/09/2018 tra-

mitó su Permiso Temporal de Permanencia (PTP) el 04/02/2019. En ese mismo
mes puso un negocio de venta de comida en un pequeño local.
Nos consultó en esa fecha si podía tramitar un RUC como persona natural con
negocio acogido al Nuevo RUS puesto que a esa fecha no había cumplido los 183
días de permanencia en el país.
SOLUCIÓN:
Conforme lo establece el numeral 2.1 del artículo 2 del Texto del Nuevo Régimen
Único Simplificado, aprobado por el Decreto Legislativo N° 937, se pueden acoger
a este régimen, entre otros, las personas naturales domiciliadas en el país, que
exclusivamente obtengan rentas por la realización de actividades empresariales.
Es decir que para acogerse al Nuevo RUS deberá cumplir dos condiciones:
- Que sea persona natural domiciliada.
- Obtener rentas de tercera categoría.
Respecto a la condición domiciliada, es de precisar que el inciso h) del artículo 7 deL

Supremo N° 179-2004-EF, señala que:
Artículo 7.- Se consideran domiciliadas en el país:
(…)
h) Las empresas unipersonales, sociedades de hecho y entidades a que se refieren el

tercer y cuarto párrafos del artículo 14 de la Ley, constituidas o establecidas en el país.
(…)
En ese sentido, se considera como domiciliadas a las empresas unipersonales (persona

natural con negocio) constituidas o establecidas en el país señaladas en el artículo
14 de la referida ley, es decir, cuando una persona natural no domiciliada constituya
una empresa unipersonal no se debe tener en cuenta el periodo de permanencia
en el país, a efecto de determinar la calidad de domiciliado, por lo tanto, tenemos
cumplido el primer requisito.
Respecto a lo segundo tenemos que un negocio de venta al público es considerado

como una actividad empresarial generadoras de rentas de tercera categoría de
140
acuerdo al inciso h) del artículo 7 Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la
Renta, aprobado por el Decreto Supremo N.° 179-2004-EF
En ese sentido, el ciudadano venezolano no tendrá problemas en inscribirse en el

Nuevo RUS siempre que su PTP se encuentre vigente.
23. La devolución de retenciones de quinta categoría practicadas en

exceso como consecuencia de la aplicación del inciso n) del artículo
37 de la Ley de Renta, podrán ser solicitadas directamente a la
Sunat
MATERIA:
Se plantea el supuesto de retenciones de quinta categoría del Impuesto a la Renta
practicadas en exceso respecto del ejercicio 2017 en adelante, como consecuen-
cia de la aplicación de las reglas previstas en el inciso n) del artículo 37° de la
Ley del Impuesto a la Renta sobre remuneraciones al titular de una Empresa
Individual de Responsabilidad Limitada, accionistas, participacionistas y en
general a los socios o asociados de personas jurídicas.
Al respecto, se consulta si el trabajador debe solicitar su devolución al agente
de retención o directamente a la SUNAT; y de tratarse del primer supuesto,
si el empleador puede recuperar el tributo retenido en exceso mediante com-
pensaciones con las retenciones que deba practicar a otros trabajadores con
posterioridad o si puede solicitar la devolución directamente ante la SUNAT.
BASE LEGAL:
el Decreto Supremo N.º 179-2004-EF, publicado el 8.12.2004 y normas
- Ley N.º 30734 publicada el 28.2.2018.
Supremo N.º 122-94-EF, publicado el 21.9.1994 y normas modificatorias
(en adelante, “Reglamento”).
ANÁLISIS:
1. Sobre el particular, el inciso n) del artículo 37° de la LIR considera como
gasto deducible para efecto de la determinación de la renta neta de tercera
141
categoría, a las remuneraciones que por todo concepto correspondan al

titular de una Empresa Individual de Responsabilidad Limitada, accionistas,
participacionistas y en general a los socios o asociados de personas jurídicas,
en tanto se pruebe que trabajan en el negocio y que la remuneración no
excede el valor de mercado. Este último requisito será de aplicación cuando
se trate del titular de la Empresa Individual de Responsabilidad Limitada;
así como cuando los accionistas, participacionistas y, en general, socios
o asociados de personas jurídicas califiquen como parte vinculada con el
empleador, en razón a su participación en el control, la administración o
el capital de la empresa.
Agrega la norma que en el caso que dichas remuneraciones excedan el
valor de mercado, la diferencia será considerada dividendo a cargo de
dicho titular, accionista, participacionista, socio o asociado.
Por su parte, el numeral 3 del inciso b) del artículo 19°-A del Reglamento
establece que el valor de mercado de las remuneraciones de los sujetos
señalados en los incisos n) y ñ) del artículo 37° de la LIR se determinará
en el mes de diciembre, con motivo de la regularización anual de las
retenciones de renta de quinta categoría, o, de ser el caso, en el mes en
que opere el cese del vínculo laboral cuando este ocurra antes del cierre
del ejercicio. Para estos efectos, se procederá a comparar la remuneración
anual de aquel por el cual se verifica el límite con la remuneración anual
del trabajador elegido como referente o con el valor establecido en el
numeral 1.5 del inciso b)(93). Añade que todo exceso con relación a este
último valor se considera dividendo de los referidos sujetos.
De otro lado, el artículo 1° de la Ley N.º 30734 refiere que su objeto es
establecer el derecho de las personas naturales contribuyentes que perci-
ben rentas de cuarta y/o quinta categorías, sin perjuicio de la obligación
o no de presentar la declaración jurada anual del Impuesto a la Renta, a
la devolución de oficio de los pagos en exceso, que se originen por las
deducciones del artículo 46° de la LIR u otros motivos, considerando
que la SUNAT cuenta con la información necesaria y disponible en los
respectivos sistemas de dicha entidad.
La citada ley dispone en su artículo 5° que la SUNAT debe devolver de
oficio los pagos en exceso del Impuesto a la Renta del ejercicio de los
contribuyentes que perciban rentas de cuarta y/o de quinta categorías, sin
(93) Según el cual de no existir ninguno de los referentes señalados anteriormente, el valor de mercado será el
que resulte mayor entre la remuneración convenida por las partes, sin que exceda de noventicinco (95) UIT
anuales, y la remuneración del trabajador mejor remunerado de la empresa multiplicado por el factor de 1.5.
142
perjuicio de la obligación o no de presentar la declaración jurada anual

de dicho tributo, que se originen como consecuencia de las deducciones
anuales establecidas en el artículo 46°(94) de la LIR u otros motivos, sobre
la base de la información con la que cuente dicha entidad, sin perjuicio
de realizar una fiscalización posterior. Agrega el artículo en su numeral
5.6 que el contribuyente que considere que existe un saldo adicional por
devolución no realizado, puede presentar una solicitud de devolución por
el importe que considere no devuelto, de acuerdo con la forma, plazo y
condiciones que disponga la SUNAT.
Adicionalmente, el artículo 6° de la norma ha previsto que los contri-
buyentes que se encuentren en las circunstancias descritas en el párrafo
anterior, pueden solicitar su devolución a la SUNAT: a) A partir del día
en que presenten su declaración jurada anual del Impuesto a la Renta;
o, b) A partir del primer día hábil del mes de mayo del año siguiente al
ejercicio gravable por el que se solicita la devolución, en los casos en que
no se hubiera optado por presentar la citada declaración.
2. De acuerdo con las normas glosadas, se tiene que el agente de retención
deberá determinar en el mes de diciembre, con motivo de la regulariza-
ción anual de las retenciones de renta de quinta categoría(95), el valor de
mercado de las remuneraciones de los sujetos señalados en los incisos n)
y ñ) del artículo 37° de la LIR.
El exceso cuantificado sobre la base de la citada determinación represen-
ta un dividendo de cargo de los referidos trabajadores, lo que supone la
recalificación de rentas de quinta categoría a rentas de segunda categoría.
Como consecuencia de ello, las retenciones que se hubieren practicado
sobre este importe constituirán un pago en exceso por rentas de quinta
categoría.
En este sentido, al configurarse un pago en exceso, las retenciones por
Impuesto a la Renta que correspondan al ejercicio gravable 2017 en
adelante(96) podrán ser materia de devolución de oficio sobre la base de
la información con la que cuenta la SUNAT que se encuentre disponible
en sus respectivos sistemas, o a pedido de parte en cuyo caso la Ley N.º
(94) Referido a la deducción anual de las rentas de cuarta y quinta categorías del monto fijo equivalente a siete (7)
Unidades Impositivas Tributarias y a la deducción como gasto de diversos conceptos.
(95) 3 O, de ser el caso, en el mes en que opere el cese del vínculo laboral cuando este ocurra antes del cierre del
ejercicio
(96) Conforme a su Disposición Complementaria Única.
143
30734 otorga al contribuyente la posibilidad de recurrir directamente, pre-

sentando la solicitud de devolución a la SUNAT, de acuerdo a lo previsto
en el numeral 5.6 del artículo 5° y el artículo 6° de la Ley N.º 30734.
CONCLUSIÓN:
Tratándose de retenciones de quinta categoría del Impuesto a la Renta practi-
cadas en exceso como consecuencia de la aplicación del inciso n) del artículo
37° de la LIR, sobre remuneraciones al titular de una Empresa Individual de
Responsabilidad Limitada, accionistas, participacionistas y en general a los
socios o asociados de personas jurídicas, el contribuyente podrá solicitar la
devolución directamente a la SUNAT, de acuerdo a lo previsto en el numeral
5.6 del artículo 5° y el artículo 6° de la Ley N.º 30734.
Lima, 29 OCT. 2019
Intendente Nacional
CT0034-2018 CT0042-2018
IMPUESTO A LA RENTA - Retenciones en exceso por rentas de quinta categoría.
�
CASO PRÁCTICO
Exceso de valor de mercado de remuneraciones y devolución de rentas de

quinta
En el ejercicio 2018 la empresa XXXX pago por concepto de remuneración un

importe de S/ 242,800.00 al Sr. YYYY, quien es el titular de la Empresa XXXX,
Empresa Individual de Responsabilidad Limitada.
En diciembre de 2018, la empresa XXXX determinó que se ha generado un exceso

en el valor de mercado de remuneración del mencionado señor, el cual equivale
a S/ 84,300.00
En ese sentido. el monto de S/ 84,300.00 fue considerado como dividendo ha-

biéndose pagado los impuestos correspondientes.
144
De acuerdo con ello, se consulta ¿Si la retención del Impuesto a la Renta de quinta
categoría respecto del exceso de valor de mercado de la remuneración es un pago
en exceso de renta y de ser así cual sería el procedimiento a seguir para lograr
a devolución de dicho pago en exceso?
SOLUCIÓN:
De acuerdo a lo dispuesto por el numeral 3 del inciso b) del artículo 19-A del Re-
glamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo
Nº 122-94-EF, todo exceso con relación al valor de mercado de las remuneraciones
se considera dividendo.
Señala, asimismo, dicha norma que el exceso sobre el valor de mercado de las remu-
neraciones no está sujeto a las retenciones de quinta categoría.
En ese escenario, cabe traer a colación el inciso c)(97) del artículo 42 del Reglamento
de la ley del Impuesto a la Renta en el que señala que: “Si como resultado de la aplica-
ción de lo dispuesto en el literal n) o ñ) del artículo 37 de la Ley se determinará que
parte de la remuneración que ha sido puesta a disposición del trabajador constituye
dividendo del propietario de la empresa, titular de la Empresa Individual de Res-
ponsabilidad Limitada, accionista, participacionista, socio o asociado de personas
jurídicas, las retenciones en exceso por rentas de quinta categoría se sujetarán a las
disposiciones que la Sunat establezca para tal efecto”.
Ahora bien, es preciso señalar que la Ley Nº 30734 dispone en su artículo 5 que la Sunat
debe devolver de oficio los pagos en exceso del Impuesto a la Renta del ejercicio de los
contribuyentes que perciban rentas de cuarta y/o de quinta categorías, sin perjuicio
de la obligación o no de presentar la declaración jurada anual de dicho tributo, que se
originen como consecuencia de las deducciones anuales establecidas en el artículo
46 de la Ley del Impuesto a la Renta u otros motivos, sobre la base de la información
con la que cuente dicha entidad, sin perjuicio de realizar una fiscalización posterior.
Agrega el artículo en su numeral 5.6 que el contribuyente que considere que existe
un saldo adicional por devolución no realizado, puede presentar una solicitud de
devolución por el importe que considere no devuelto, de acuerdo con la forma, plazo
y condiciones que disponga la Sunat. Adicionalmente, el artículo 6 de la norma ha
previsto que los contribuyentes que se encuentren en las circunstancias descritas
en el párrafo anterior, pueden solicitar su devolución a la Sunat:
a) A partir del día en que presenten su declaración jurada anual del Impuesto a
la Renta; o,
b) A partir del primer día hábil del mes de mayo del año siguiente al ejercicio
gravable por el que se solicita la devolución, en los casos en que no se hubiera
optado por presentar la citada declaración.
(97) Inciso incorporado por el artículo 26 del Decreto Supremo N° 134-2004-EF
145
Por lo expuesto, en el caso que se consulta la persona natural titular de la EIRL las
retenciones efectuadas por los montos de la remuneración que resultaron un exceso
de valor de mercado de la remuneración ( S/ 84,300.00) son un pago en exceso de
renta por lo que dicha persona natural está facultada para presentar su solicitud
de devolución ante la Sunat.
24. Las empresas que contratan trabajadores venezolanos que cuentan

con PTP, que paguen rentas de quinta categoría deberán retener el
30 % de la totalidad de los importes pagados a dichos trabajadores.

MATERIA:
Se plantea el supuesto de empresas domiciliadas en el Perú que contratan tra-
bajadores venezolanos no domiciliados en el país(98), que cuentan con permiso
temporal de permanencia (PTP), los cuales perciben por ello rentas de fuente
peruana de quinta categoría.
Al respecto, se consulta lo siguiente:
1. Si para la retención del impuesto a la renta que tienen que efectuar dichas
empresas, deben aplicar la escala progresiva acumulativa establecida en
el artículo 53° de la Ley del Impuesto a la Renta.
2. En caso de que la respuesta a la pregunta anterior sea negativa, ¿cuál
sería la tasa del impuesto a la renta que correspondería aplicar a dichos
trabajadores?
BASE LEGAL:
modificatorias (en adelante, la “LIR”).
- Decreto Supremo N.° 001-2018-IN, Aprueban lineamientos para el otor-
gamiento del Permiso Temporal de Permanencia para las personas de
nacionalidad venezolana, publicado el 23.1.2018.
- Resolución Ministerial N.° 176-2018-TR, establecen disposiciones para la
contratación laboral de personas de nacionalidad venezolana con Permiso
(98) De acuerdo con la Ley del Impuesto a la Renta.
146
Temporal de Permanencia –PTP o Acta de Permiso de Trabajo Extraor-

dinario –Provisional, publicado el 6.7.2018.
ANÁLISIS:
1. El artículo 76° de la LIR dispone que las personas o entidades que paguen
o acrediten a beneficiarios no domiciliados(99) rentas de fuente peruana
de cualquier naturaleza, deberán retener y abonar al fisco con carácter
definitivo dentro de los plazos previstos por el Código Tributario para las
obligaciones de periodicidad mensual, los impuestos a que se refieren los
artículos 54° y 56° de dicha ley, según sea el caso.
El inciso g) del mencionado artículo 54° dispone que las personas natu-
rales y sucesiones indivisas no domiciliadas en el país estarán sujetas al
impuesto por sus rentas de fuente peruana con la tasa del 30 % respecto
de sus rentas del trabajo; entre las cuales se encuentran las rentas de quinta
categoría(100).
Añade el inciso f) del último párrafo del artículo 76° antes citado que,
para los efectos de la retención establecida en este artículo, se consideran
rentas netas, sin admitir prueba en contrario, la totalidad de los importes
pagados o acreditados que correspondan a rentas de la quinta categoría.
En aplicación de las normas antes citadas, tratándose de la percepción de
rentas de quinta categoría por parte de personas naturales no domicilia-
das en el Perú, el que pague o acredite dichas rentas deberá efectuar la
retención y el pago, con carácter definitivo, del 30 % de la totalidad de
los importes pagados o acreditados por concepto del Impuesto a la Renta
que le corresponde pagar a aquellas personas naturales.
2. De otro lado, el artículo 53° de la LIR prevé que el impuesto a cargo de per-
sonas naturales, sucesiones indivisas y sociedades conyugales que optaron
por tributar como tales, domiciliadas en el país, se determina aplicando a
la suma de su renta neta del trabajo y la renta de fuente extranjera a que
(99) Los artículos 7° y 8° de la LIR regulan lo relacionado, entre otros, con los supuestos en que un sujeto califica
como domiciliado en el país, la adquisición de dicha condición por parte de personas naturales extranjeras, y
el momento en que se determina la condición de domiciliado o no en el Perú.
(100) Conforme al artículo 22° de la LIR, para los efectos del impuesto, las rentas afectas de fuente peruana se
califican en las siguientes categorías:
(…)
a) Cuarta: Rentas del trabajo independiente.
b) Quinta: Rentas del trabajo en relación de dependencia, y otras rentas del trabajo independiente expresa-
mente señaladas por la ley.
147
se refiere el artículo 51° de esta ley, la escala progresiva acumulativa de

acuerdo a lo siguiente:
A partir del ejercicio gravable 2015:
Suma de la Renta Neta de Trabajo y de la Renta de Fuente Extranjera Tasa

Hasta 5 UIT 8%
Más de 5 UIT hasta 20 UIT 14%
Más de 45 UIT 30%
Queda claro del texto mismo de la norma citada que lo dispuesto en esta solo
es aplicable tratándose de sujetos(101) que sean domiciliados en el país(102),
por lo que su aplicación no puede extenderse a supuestos distintos a este,
como sería el caso de trabajadores venezolanos no domiciliados en el país
que cuentan con PTP(103), pues la normativa que regula el otorgamiento de
este permiso no modifica el tratamiento tributario antes señalado, limitán-
dose únicamente a facilitar la contratación de personas de nacionalidad
venezolana.
(101) A que ella se refiere.

(102) Cabe señalar que, de conformidad con lo dispuesto en el inciso b) del artículo 7° de la LIR, se consideran
domiciliadas en el Perú, entre otros, a las personas naturales extranjeras que hayan residido o permanecido en
el país más de ciento ochenta y tres (183) días calendario durante un periodo cualquiera de doce (12) meses.
A su vez, el artículo 8° de la citada LIR establece que las personas naturales se consideran domiciliadas o no
en el país según fuere su condición al principio de cada ejercicio gravable; siendo que, en general, los cambios
que se produzcan en el curso de un ejercicio gravable solo producirán efectos a partir del ejercicio siguiente.
(103) El artículo 1° del Decreto Supremo N.° 001-2018-IN, que aprueba lineamientos para el otorgamiento del PTP
para las personas de nacionalidad venezolana, publicado el 23.1.2018, dispone que dicha norma tiene por
objeto establecer el procedimiento para otorgar el PTP por un año a las personas de nacionalidad venezolana,
que hayan ingresado al territorio nacional hasta el 31.12.2018.
Al respecto, su artículo 6° señala que el PTP es un documento emitido por la Superintendencia Nacional de
Migraciones - MIGRACIONES que puede ser verificado en línea, a través del cual se acredita la situación
migratoria regular en el país y que habilita a la persona beneficiaria a desarrollar actividades en el marco de
legislación peruana.
Por su parte, el artículo 12° de la citada norma dispone que con el otorgamiento del PTP, se faculta a la persona
beneficiaria a trabajar formalmente en el territorio nacional, en el marco de la legislación peruana. Agrega que,
para tal efecto, MIGRACIONES comunicará al Ministerio de Trabajo y Promoción del Empleo el otorgamien-
to del permiso, a efectos que se libere a la persona beneficiaria con el PTP de restricciones de carácter laboral.
De otro lado, el artículo 3° de la Resolución Ministerial N.° 176-2018-TR, que establece disposiciones para la
contratación laboral de personas de nacionalidad venezolana con PTP o Acta de Permiso de Trabajo Extraordi-
nario – Provisional, publicado el 6.7.2018, precisa que dicha contratación laboral se sujeta al régimen laboral
de la actividad privada, con las particularidades establecidas por dicha norma.
148
4. En ese sentido, en el supuesto de empresas domiciliadas en el Perú que

contratan trabajadores venezolanos no domiciliados en el país, que cuentan
con PTP, los cuales perciben por ello rentas de fuente peruana de quinta
categoría:
a) Para la retención del impuesto a la renta que tienen que efectuar
dichas empresas, no deben aplicar la escala progresiva acumulativa
establecida en el artículo 53° de la LIR.
b) Cuando tales empresas paguen o acrediten dichas rentas deberán
efectuar la retención y el pago, con carácter definitivo, del 30 % de
la totalidad de los importes pagados o acreditados por concepto del
impuesto a la renta que le corresponde pagar a dichos trabajadores(104).
CONCLUSIONES:
En el supuesto de empresas domiciliadas en el Perú que contratan trabajado-
res venezolanos no domiciliados en el país, que cuentan con PTP, los cuales
perciben por ello rentas de fuente peruana de quinta categoría:
a) Para la retención del impuesto a la renta que tienen que efectuar dichas
empresas, no deben aplicar la escala progresiva acumulativa establecida
en el artículo 53° de la LIR.
b) Cuando tales empresas paguen o acrediten dichas rentas deberán efectuar
la retención y el pago, con carácter definitivo, del 30% de la totalidad de
los importes pagados o acreditados por concepto del impuesto a la renta
que le corresponde pagar a dichos trabajadores.
Lima, 29 OCT. 2018
Intendente Nacional
(104) Cabe indicar que cuando dichos trabajadores venezolanos cumplan con el tiempo de permanencia que estable-
ce la LIR para que adquieran la condición de domiciliados (ver nota de pie de página 5), a partir del ejercicio
siguiente recién les serán aplicables las tasas que se señalan en el numeral 3 del presente informe.
149
nmc
CT0424-2018
IMPUESTO A LA RENTA - Retención del impuesto a la renta por rentas de quinta categoría obte-
nidas por no domiciliados.
�
CASO PRÁCTICO
Retención del Impuesto a la Renta de quinta categoría a trabajadores no

domiciliados
El mes de noviembre del 2019 la empresa XXXX contrata a una persona natural
yyyy como trabajador que tiene la condición de NO domiciliado dado que ingresó
al país en el mes de agosto de 2019, afiliado a la ONP, siendo su remuneración
mensual de S/ 8,500.00
¿Cuál es el tratamiento contable y tributario de dicho trabajador dependiente

no domiciliado?
SOLUCIÓN:
Se trata de una persona natural no domiciliada, que ha suscrito un contrato de
trabajo sujeto a modalidad de plazo fijo, y al no cumplirse con el requisito referido
a la permanencia en el país por más de 183 días, mantiene aún la condición de No
domiciliado.
Tratamiento tributario:
El inciso b) del artículo 7 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta,
aprobado por el Decreto Supremo N.° 179-2004-EF, considera a las personas extran-
jeras como domiciliadas, siempre y cuando haya residido o permanecido en el país
más de ciento ochenta y tres (183) días calendario durante un periodo cualquiera
de doce (12) meses.
Según los datos alcanzados, el trabajador extranjero ingresó al país el mes de agosto
del 2019, quiere decir, aún no cumple los días requeridos de permanencia en el país
para ser considerado como domiciliado.
Por lo tanto, a todo ingreso remunerativo que perciba el trabajador extranjero, bajo
la condición de no domiciliado, le es de aplicación el inciso g) del artículo 54 del
Supremo N° 179-2004-EF donde se precisa que las personas naturales y sucesiones
indivisas no domiciliadas en el país, estarán sujetas al impuesto por sus rentas de
fuente peruana con la tasa del 30 % respecto de sus rentas del trabajo; entre las
cuales se encuentran las rentas de quinta categoría.
150
Finalmente, el inciso f) del artículo 76 del Texto Único Ordenado de la Ley del Im-
puesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N° 179-2004-EF, cuando hace
referencia a la retención de rentas netas de no domiciliados, señala que se considera
a la “totalidad de los importes pagados o acreditados que correspondan a rentas de
quinta categoría”.
Por tanto, la remuneración que la empresa XXXX pague al trabajador no domiciliado

estará sujeta a la retención del 30 % por concepto de Impuesto a la Renta de quinta
categoría.
Tratamiento contable:
Por aplicación de la NIC 19, se debe reconocer el gasto por beneficios otorgados a los
empleados en la oportunidad en la cual el empleado haya prestado sus servicios, con
independencia del momento del desembolso.
En el entendido, que el servicio fue prestado el mes de noviembre del 2019, en ese
periodo deberá reconocerse el gasto, así como las retenciones y/o aportaciones de
leyes sociales, al margen que se realice el pago.
Registro contable:
-------------------------------------- x --------------------------------------
62 Gastos de personal y directores 9,265
621 Remuneraciones
6211 Sueldos y salarios 8,500
627 Seguridad, previsión social y otras contribuciones
6271 Régimen de prestaciones de salud 765
40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema público de
pensiones y de salud por pagar 4,420
4017 Impuesto a la renta
40174 Renta de no domiciliados 2,550
403 Instituciones públicas
4031 ESSALUD 765
4032 ONP 1,105
41 Remuneraciones y participaciones por pagar 4,845
411 Remuneraciones por pagar
4111 Sueldos y salarios por pagar
x/x Provisión de la remuneración del trabajador no domiciliado,
mes de noviembre del 2019.
-------------------------------------- x --------------------------------------
151
CAPÍTULO VI
SOBRE EXONERACIONES
CAPÍTULO VI
SOBRE EXONERACIONES
25. La donación de bienes de una asociación inscrita en el REEIR a fa-

vor uno de sus asociados que a su vez es una asociación, constituye
distribución directa de las rentas
MATERIA:
Se consulta si constituye distribución directa o indirecta de renta para efecto
de lo dispuesto en el inciso b) del artículo 19° del Texto Único Ordenado de la
Ley del Impuesto a la Renta, la transferencia de bienes del patrimonio, parcial
o total, de una asociación inscrita válidamente en el Registro de Entidades
Exoneradas del Impuesto a la Renta (REEIR), efectuada:
1. Mediante donación a favor de otra asociación, que a su vez es asociada
de la donante y que también se encuentra inscrita válidamente en dicho
registro.
2. En caso de disolución y liquidación, a un no asociado inscrito válidamente
en el REEIR, al estar establecida dicha transferencia en los estatutos de
la asociación que se liquida.
BASE LEGAL:
el Decreto Supremo N.° 179-2004-EF, publicado el 8.12.2004, y normas
- Código Civil, promulgado por el Decreto Legislativo N.° 295, publicado
el 25.7.1984, y normas modificatorias.
155
ANÁLISIS:
1. El primer párrafo del inciso b) del artículo 19° del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta establece que están exonerados del Impuesto hasta el
31 de diciembre de 2015 las rentas de fundaciones afectas y de asociaciones
sin fines de lucro cuyo instrumento de constitución comprenda exclusi-
vamente, alguno o varios de los siguientes fines: beneficencia, asistencia
social, educación, cultural, científica, artística, literaria, deportiva, política,
gremiales, y/o de vivienda; siempre que destinen sus rentas a sus fines
específicos en el país; no las distribuyan, directa o indirectamente(105),
entre los asociados o partes vinculadas a estos o a aquellas, y que en sus
estatutos esté previsto que su patrimonio se destinará, en caso de disolu-
ción, a cualquiera de los fines contemplados en este inciso.
De la norma citada fluye que la finalidad de la exoneración establecida en
el inciso b) del artículo 19° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta es
promover las actividades de las asociaciones sin fines de lucro compren-
didas en los fines a que se refiere dicho inciso, que en general son fines
de interés público y de utilidad social.
En ese sentido, a fin que se efectivice dicha finalidad, la norma citada ha
establecido, entre otras condiciones, que para que proceda la exoneración
en mención, dichas asociaciones no deben distribuir sus rentas, directa
o indirectamente, entre sus asociados o partes vinculadas a estos o a
aquellas y que esté previsto en sus estatutos que en caso de disolución su
patrimonio se destinará a los fines contemplados en la citada norma.
2. Ahora bien, conforme a lo dispuesto por el artículo 1621° del Código Civil,
por la donación el donante se obliga a transferir gratuitamente al donatario
la propiedad de un bien.
De la norma citada fluye que el contrato de donación se regula como uno
meramente obligatorio; siendo que el contenido de la obligación que dicha
(105) Al respecto, el tercer párrafo del inciso b) del artículo 19° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta prevé
que se considera que las entidades a que se refiere este inciso distribuyen indirectamente rentas entre sus aso-
ciados o partes vinculadas a estos o aquellas, cuando sus costos y gastos:
i. No sean necesarios para el desarrollo de sus actividades, entendiéndose como tales aquellos costos y gas-
tos que no sean normales en relación con las actividades que generan la renta que se destina a sus fines o,
en general, aquellos que no sean razonables en relación con sus ingresos.
ii. Resulten sobrevaluados respecto de su valor de mercado.
Asimismo, se entiende por distribución indirecta de rentas, según el cuarto párrafo del mismo inciso:
156
Sobre exoneraciones
norma adjudica a la donación es la transferencia de propiedad de un bien

del donante a favor del donatario; la cual es a título gratuito.
De lo antes señalado resulta evidente que en el supuesto a que se refie-
re la primera consulta, por la donación se establece la obligación de la
transferencia de la propiedad de los bienes del patrimonio de la donante
a favor de la donataria, sin contraprestación alguna a cargo de esta, lo
cual supone una merma del patrimonio de aquella y consecuentemente
un enriquecimiento de la donataria por el incremento de su patrimonio.
En ese sentido, para efecto de lo dispuesto en el inciso b) del artículo
19° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, la obligación establecida
mediante un contrato de donación de transferir, total o parcialmente, los
bienes del patrimonio de una asociación inscrita válidamente en el RE-
EIR, a favor de otra asociación, que a su vez es asociada de la donante,
constituye distribución directa de las rentas que conforman el patrimonio
de la donante a favor de la donataria que es su asociada, siendo irrelevante
que esta se encuentre inscrita válidamente en dicho registro(106) o que la
aludida transferencia sea de la totalidad o parte de los bienes en cuestión.
3. Por otro lado, el artículo 98° del Código Civil dispone que disuelta la aso-
ciación y concluida la liquidación, el haber neto resultante es entregado
a las personas designadas en el estatuto, con exclusión de los asociados;
y que de no ser posible, la Sala Civil de la Corte Superior respectiva or-
dena su aplicación a fines análogos en interés de la comunidad, dándose
preferencia a la provincia donde tuvo su sede la asociación.
Al respecto, y en relación con lo dispuesto en el inciso b) del artículo 19°
del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, el Tribunal Fiscal ha señalado
que se cumple el requisito de dicho inciso, a efecto de considerar exoneradas
a las fundaciones afectas o asociaciones sin fines de lucro, cuando en sus
(106) Cabe indicar que si bien en el Informe N.° 70-2014-SUNAT/5D0000 se concluye que no existe distribución
directa o indirecta de renta, en el supuesto que una asociación sin fines de lucro, inscrita en el REEIR, transfie-
ra su patrimonio vía fusión por absorción a uno de sus asociados inscrito en dicho registro, ello es porque, tal
como se señaló en el propio informe, en ese caso existe una suerte de continuidad económica y jurídica de lo
que se transfiere con ocasión de la fusión, por lo que, en buena cuenta, no existe en este caso distribución algu-
na de la renta de la absorbida (que se extingue pero no se liquida), más aun cuando con la fusión los asociados
de esta se constituyen, en su caso, en asociados de la absorbente, integrándose así como miembros también
de la asociación receptora del patrimonio en cuestión. En cambio, ello no ocurre en el caso de la donación
materia del presente informe, por cuanto en este caso sí hay un reparto de las rentas a favor de la donataria que
es asociada de la donante, toda vez que se produce una merma del patrimonio de esta y un enriquecimiento de
la donataria por el incremento de su patrimonio, siendo que ambos son sujetos distintos.
157
estatutos se establece que en caso de disolución su patrimonio resultante

se destinará a entidades de fines similares(107).
Por lo tanto, toda vez que en el supuesto a que se refiere la segunda consulta,
la entidad beneficiaria de la transferencia de los bienes del patrimonio de la
asociación que se disuelve y liquida es una asociación inscrita válidamente en
el REEIR, y dicha transferencia es efectuada en cumplimiento de lo establecido
en el estatuto de la asociación que se liquida, esta no constituye distribución
directa o indirecta de renta para efecto de lo dispuesto en el inciso b) del artículo
19° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.
CONCLUSIONES:
Para efecto de lo dispuesto en el inciso b) del artículo 19° del Texto Único
Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta:
1. La obligación establecida mediante un contrato de donación de transferir,
total o parcialmente, los bienes del patrimonio de una asociación inscrita
válidamente en el Registro de Entidades Exoneradas del Impuesto a la
Renta, a favor de otra asociación, que a su vez es asociada de la donante,
constituye distribución directa de las rentas que conforman el patrimonio
de la donante a favor de la donataria que es su asociada, siendo irrelevante
que esta se encuentre inscrita válidamente en dicho registro o que la aludida
transferencia sea de la totalidad o parte de los bienes en cuestión.
2. No constituye distribución directa o indirecta de renta, la transferencia de
los bienes del patrimonio de una asociación que se disuelve y liquida, que
haya estado inscrita válidamente en aquel registro, cuando dicha transfe-
rencia es efectuada en cumplimiento de lo establecido en el estatuto de la
asociación que se liquida, a favor de un no asociado inscrito válidamente
en el mismo registro.
Lima, 3 de noviembre de 2014
Intendente Nacional(e)
(107) RTF N.° 09625-4-2004, que constituye precedente de observancia obligatoria.
158
Sobre exoneraciones

ESTRATEGICO
rap
A0776-D14
Impuesto a la Renta – Distribución indirecta de renta de asociaciones sin fines de lucro.
�
CASO PRÁCTICO
Donación de bienes de una asociación a favor de su asociado que también

tiene la naturaleza jurídica de asociación
La Asociación Nacional de Productores de Café XXXX, inscrita en el Registro de

Entidades Exoneradas del Impuesto a la Renta (REEIR), cumpliendo lo establecido
en el inciso b) del artículo 9 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la
Renta, tiene como asociado a la asociación de productores de café de la selva cen-
tral que también está inscrita en el referido registro. Dicha asociación XXXX está
analizando la posibilidad de otorgar en donación una maquinaria procesadora de
café que ha recibido de una entidad del exterior a favor de YYYY. En ese sentido, se
consulta si dicha donación implicaría la distribución directa o indirecta de rentas.
SOLUCIÓN:
Impuesto a la Renta
De acuerdo al inciso b) del artículo 19° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto
a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo Nº 179-2004-EF, están exonerados del
Impuesto hasta el 31 de diciembre de 2015 las rentas de fundaciones afectas y de
asociaciones sin fines de lucro cuyo instrumento de constitución comprenda exclu-
sivamente, alguno o varios de los siguientes fines: beneficencia, asistencia social,
educación, cultural, científica, artística, literaria, deportiva, política, gremiales, y/o
de vivienda; siempre que destinen sus rentas a sus fines específicos en el país y que
las mismas no las distribuyan, directa o indirectamente.
En ese sentido, la finalidad de la exoneración establecida en el inciso b) del artículo

19° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta es promover las actividades de las
asociaciones sin fines de lucro comprendidas en los fines a que se refiere dicho
inciso, que en general son fines de interés público y de utilidad social. Por tanto,
a fin que se efectivice dicha finalidad, la norma citada ha establecido, entre otras
condiciones, que para que proceda la exoneración en mención, dichas asociaciones no
deben distribuir sus rentas, directa o indirectamente, entre sus asociados o partes
vinculadas a estos o a aquellas y que esté previsto en sus estatutos que en caso de
disolución su patrimonio se destinará a los fines contemplados en la citada norma.
159
Ahora bien, la donación de acuerdo a lo establecido en el artículo 1621 del Código

Civil, es el acto jurídico por el cual el donante se obliga a transferir gratuitamente
al donatario la propiedad de un bien.
Aplicando las normas expuestas al caso consultado se tiene que la asociación XXXX
al efectuar la donación efectuara la transferencia de propiedad del bien mueble a
favor de uno de los asociados el cual si bien, de acuerdo a la consulta, también es una
asociación, sigue siendo asociada de XXXX, por tanto se presentaría la figura de la
transferencia de propiedad del bien mueble que pertenece a la asociación XXXX a
favor de uno de sus asociados.
Por tanto, considerando las normas expuestas y en concordancia con lo señalado por
la Administración Tributaria en el Informe N° 93-2014-Sunat/5d0000, dicha donación
constituiría una distribución directa de las rentas que conforman el patrimonio de la
asociación XXXX (donante), a favor de uno de sus asociados (donataria) e implicaría
que XXXX ya no cumplir con lo señalado en el inciso b) del artículo 19 del Texto Único
Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo Nº 179-
2004-EF para ser considerada exonerada del impuesto, siendo también irrelevante
que la donataria también sea una asociación que se encuentre inscrita válidamente
en el Registro de Entidades Exoneradas del Impuesto a la Renta.
160
CAPÍTULO VII
SOBRE GASTOS PARA RENTA
DE TERCERA CATEGORÍA
CAPÍTULO VII
SOBRE GASTOS PARA RENTA
DE TERCERA CATEGORÍA
26. Gastos preoperativos por expansión de la empresa
Se consulta si, de acuerdo con lo dispuesto por el inciso g) del artículo 37° de
la Ley del Impuesto a la Renta, una empresa que decide amortizar sus gastos
preoperativos, puede realizarlo proporcionalmente en un plazo menor a 10 años,
considerando que dicha norma hace referencia a un plazo máximo de 10 años.
BASE LEGAL:
el Decreto Supremo N.° 179-2004-EF, publicado el 8.12. 2004 y normas
• Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto
Supremo N.° 122-94-EF, publicado el 21.9.1994 y nor mas modificatorias.
ANÁLISIS:
De acuerdo con el inciso g) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta,
a fin de establecer la renta neta de tercera categoría se deducirá de la renta
bruta los gastos de organización, los gastos preoperativos iniciales, los gastos
preoperativos originados por la expansión de las actividades de la empresa y
los intereses devengados durante el período preoperativo, a opción del contri-
buyente; siendo que estos podrán deducirse en el primer ejercicio o amortizarse
proporcionalmente en el plazo máximo de diez (10) años.
Por su parte, el inciso d) del artículo 21° del Reglamento de la Ley del Impuesto
a la Renta dispone que la amortización a que se refiere el inciso g) del artículo
37° de la Ley, se efectuará a partir del ejercicio en que se inicie la producción
o explotación.
163
Agrega que una vez fijado el plazo de amortización sólo podrá ser variado
previa autorización de la SUNAT. El nuevo plazo se computará a partir del
ejercicio gravable siguiente a aquél en que fuera presentada la solicitud por el
contribuyente sin exceder en total el plazo máximo de diez años.
Fluye, pues, de lo anterior que la normativa del Impuesto a la Renta autoriza a
los contribuyentes perceptores de renta de tercera categoría a deducir los gastos
preoperativos iniciales y los gastos preoperativos originados por la expansión
de las actividades de la empresa en el primer ejercicio o amortizarlos propor-
cionalmente en el plazo máximo de diez años.
Ahora bien, tratándose de contribuyentes que ejercen la opción de amortizar los
gastos preoperativos iniciales y los gastos preoperativos originados por la expan-
sión de las actividades de la empresa, el plazo de amortización que se fije puede
ser inferior incluso a los 10 años, si se tiene en cuenta que cuando las normas
citadas aluden a este plazo, lo califican como un plazo máximo, lo cual supone
la posibilidad de que el plazo de amortización en cuestión pueda ser menor.
Teniendo en cuenta lo expuesto, para fines del Impuesto a la Renta, los contri-
buyentes perceptores de renta de tercera categoría podrán amortizar los gastos
preoperativos iniciales y los gastos preoperativos originados por la expansión de
las actividades de la empresa, proporcionalmente, en un plazo menor a 10 años.
CONCLUSIÓN:
Para fines del Impuesto a la Renta, los contribuyentes perceptores de renta de
tercera categoría podrán amortizar los gastos preoperativos iniciales y los gastos
preoperativos originados por la expansión de las actividades de la empresa,
proporcionalmente, en un plazo menor a 10 años.
Lima, 16 SET. 2015
ESTRATÉGICO
jcg
CT0581-2015
IMPUESTO A LA RENTA – Gastos preoperativos
164
Sobre gastos para renta de tercera categoría
�
CASO PRÁCTICO
Gastos por expansión de negocio
La empresa XXXX en el año 2019 efectúa la expansión de su negocio que consiste

en la prestación de servicios de transporte de pasajeros, los mismos que a partir
de la expansión incluyen las rutas correspondientes a la selva y sierra central del
país, dado que ha obtenido la autorización del Ministerio de Transportes para tal
efecto. En ese sentido, señala que ha incurrido en gastos de asesoría legal para
obtener dichas autorizaciones, (22,000.00) asimismo en gastos de consultoría
en marketing para la captación de clientes en cada una de las ciudades en las
que ha aperturado sus oficinas para la atención de los pasajeros, (100,000.00)
Al respecto, se consulta si dichos gastos pueden ser deducidos íntegramente en el

ejercicio 2019 o podría ello ser amortizado en un periodo de 4 años considerando
que los desembolsos que ha efectuado respecto de los gastos mencionados han
sido significativos?
SOLUCIÓN:
Impuesto a la Renta
En aplicación de lo dispuesto por el inciso g) del artículo 37 del Texto Único Ordenado
de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo Nº 179-2004-EF,
para establecer la renta neta de tercera categoría se deducirá de la renta bruta los
gastos de organización, los gastos preoperativos iniciales, los gastos preoperativos
originados por la expansión de las actividades de la empresa y los intereses deven-
gados durante el período preoperativo, siendo que a opción del contribuyente, estos
gastos podrán deducirse en el primer ejercicio o amortizarse proporcionalmente en
el plazo máximo de diez (10) años.
De la lectura de la norma se deduce que el plazo máximo de amortización de los

gastos preoperativos originados por la expansión de las actividades de la empresa
es de 10 años, en ese sentido, cabe la posibilidad de efectuar la amortización en un
plazo menor como sería el caso de 4 años, dado que el plazo máximo es 10 años.
Ahora bien, aplicando la norma en mención al caso planteado podemos señalar que
la empresa XXXX podrá amortizar el gasto en el plazo de 4 años, de manera propor-
cional, considerando que dicho plazo es inferior a 10 años.
A manera de ejemplo podemos indicar que si la empresa XXXX ha incurrido en los

siguientes gastos preoperativos de expansión del negocio.
Detalle Importe S/
Gastos de asesoría legal por expansión del negocio. 22,000.00
Servicio de consultoría en marketing Para impulsar la captación de clientes
100,000.00
en Las nuevas ciudades
165
Para fines tributarios la empresa puede optar por imputar el gasto durante 4 años,
determinándose la amortización por ejercicio:
S/122,000.00 (gastos preoperativos)/4 ejercicios = S/ 30,500.00 gasto por ejercicio.
Es preciso señalar que la Administración a través del Informe 32-2015/SUNAT se-

ñala que la ley del Impuesto a la Renta autoriza a los contribuyentes perceptores de
renta de tercera categoría a deducir los gastos preoperativos iniciales y los gastos
preoperativos originados por la expansión de las actividades de la empresa en el
primer ejercicio o amortizarlos proporcionalmente en el plazo máximo de diez años
Finalmente, podemos señalar que la empresa XXXX si puede optar por diferir el
gasto en 4 ejercicios, produciendose una diferencia temporal frente al tratamiento
contable que se .consideraria dichos gastos como imputables para el ejercicio 2019
en su integridad.
27. La deducción como gasto de la inversión en bienes cuyo valor no su-

pere ¼ de UIT se materializa con la Declaración Jurada Anual del
Impuesto a la Renta
MATERIA:
En los casos de inversión en bienes de uso cuyo costo por unidad no sobrepase
de un cuarto de la Unidad Impositiva Tributaria (UIT), para optar por deducirla
como gasto, conforme al artículo 23° del Reglamento de la Ley del Impuesto
a la Renta, se consulta lo siguiente:
1. ¿Se requiere efectuar algún tipo de comunicación formal a la Adminis-
tración Tributaria para fines del impuesto a la renta?
2. ¿Es necesario algún registro contable por la inversión de tales bienes de
uso?
3. En caso de ser negativas las respuestas a las preguntas 1 y 2 ¿se podrá
considerar como gasto el valor de estos bienes de uso a través de la presen-
tación de (i) la declaración jurada anual, dentro del plazo de presentación
establecido por SUNAT, (ii) una declaración jurada sustitutoria, dentro
del plazo de presentación de la declaración anual y (iii) una declaración
jurada rectificatoria, dentro del plazo de prescripción?
166
BASE LEGAL:


(en adelante, el Reglamento de la LIR).

(en adelante, Código Tributario).
ANÁLISIS:
1. El artículo 23° del Reglamento de la LIR señala que la inversión en bienes
de uso cuyo costo por unidad no sobrepase de un cuarto (¼) de la UIT, a
opción del contribuyente, podrá considerarse como gasto del ejercicio en
que se efectúe; excepto cuando los referidos bienes de uso formen parte
de un conjunto o equipo necesario para su funcionamiento.
Como puede apreciarse, en el citado artículo no se ha señalado el cumpli-
miento de algún requisito como condición para poder deducir como gasto
la inversión de bienes en uso que no supere ¼ de la UIT.
En ese sentido, respecto de la primera y segunda consultas, en cuanto a
la inversión en bienes de uso cuyo costo por unidad no sobrepase de ¼ de
la UIT, para optar por deducirla como gasto, conforme al artículo 23° del
Reglamento de la LIR:
a. No se requiere efectuar algún tipo de comunicación formal a la
Administración Tributaria para fines del impuesto a la renta.
b. No es necesario algún registro contable por la inversión en tales
bienes de uso.
2. En cuanto a la tercera consulta, el numeral 88.1 del artículo 88° del Códi-
go Tributario señala que la declaración tributaria es la manifestación de
hechos comunicados a la Administración Tributaria en la forma y lugar
establecidos por ley, reglamento, resolución de superintendencia o norma
de rango similar, la cual podrá constituir la base para la determinación de
la obligación tributaria.
167
Asimismo, el numeral 88.2 del artículo 88° del Código Tributario indica
que la declaración referida a la determinación de la obligación tributaria
podrá ser sustituida dentro del plazo de presentación de la misma. Vencido
éste, la declaración podrá ser rectificada, dentro del plazo de prescrip-
ción, presentando para tal efecto la declaración rectificatoria respectiva.
Transcurrido el plazo de prescripción no podrá presentarse declaración
rectificatoria alguna.
Por otro lado, el artículo 79° de la LIR señala que los contribuyentes del
impuesto, que obtengan rentas computables para los efectos de esta ley,
deberán presentar declaración jurada de la renta obtenida en el ejercicio
gravable.
Como fluye de las normas citadas, para efectos de la determinación del
impuesto a la renta, los contribuyentes están obligados a presentar la
declaración jurada anual de dicho impuesto; por el cual se manifiesta a la
Administración Tributaria la existencia y cuantía de la obligación tributaria
a cargo del contribuyente; siendo que dicha declaración puede ser sustituida
dentro del plazo de su presentación, y vencido este, la declaración podrá
ser rectificada, dentro del plazo de prescripción.
Ahora bien, siendo que dicha determinación debe efectuarse de conformi-
dad con la normativa que regula este impuesto, en caso el contribuyente
decida optar por la deducción como gasto de la inversión en bienes de
uso a que se refiere el artículo 23° del Reglamento de la LIR, la referida
opción se materializa a través de la declaración jurada anual del impuesto
a la renta, la cual puede ser sustituida dentro del plazo de su presentación,
y rectificada vencido este pero dentro del plazo de prescripción.
Por lo tanto, en los casos de inversión en bienes de uso cuyo costo por
unidad no sobrepase de ¼ de la UIT, para optar por deducirla como gasto,
conforme al artículo 23° del Reglamento de la LIR, ello se podrá efectuar
a través de la presentación de (i) la declaración jurada anual, dentro del
plazo de presentación establecido por SUNAT, (ii) una declaración jurada
sustitutoria, dentro del plazo de presentación de la declaración anual o (iii)
una declaración jurada rectificatoria dentro del plazo de prescripción.
CONCLUSIONES:
En los casos de inversión en bienes de uso cuyo costo por unidad no sobrepase
de ¼ de la UIT, para optar por deducirla como gasto, conforme al artículo 23°
del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta:
168
1. No se requiere efectuar algún tipo de comunicación formal a la Adminis-

tración Tributaria para fines del impuesto a la renta.
2. No es necesario algún registro contable por la inversión en tales bienes

de uso.
3. Ello se podrá efectuar a través de la presentación de (i) la declaración

jurada anual, dentro del plazo de presentación establecido por SUNAT,
(ii) una declaración jurada sustitutoria, dentro del plazo de presentación
de la declaración anual o (iii) una declaración jurada rectificatoria dentro
del plazo de prescripción.
Lima, 22 MAR. 2018
Intendente Nacional
ctc
CT0645-2017 CT0690-2017 CT0691-2017 CT0692-2017
IMPUESTO A LA RENTA – Gasto por activos fijos menores a un cuarto de UIT.
�
CASO PRÁCTICO
Adquisición de un televisor para el comedor de la empresa
La empresa XXXX adquiere, en el presente ejercicio 2019, un televisor para ser

colocado en el comedor que utilizan sus trabajadores, siendo que el valor de dicho
bien asciende a S/ 800 (incluido el IGV).
Al respecto, se consulta si el valor de dicha adquisición debe ser considerada

como costo o gasto.
169
SOLUCIÓN:
Impuesto a la Renta
En aplicación de lo dispuesto por el artículo 23 del Reglamento de la Ley del Impuesto

a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo Nº 122-94-EF, la inversión en bienes
de uso cuyo costo por unidad no sobrepase de un cuarto (1/4) de la Unidad Imposi-
tiva Tributaria, a opción del contribuyente puede ser considerados como gasto del
ejercicio en que se efectúe dicha inversión. Asimismo, se señala en dicha norma que
no será de aplicación dicha disposición cuando el bien de uso que se adquiere forme
parte de un conjunto de bienes necesario para su funcionamiento.
De dicha norma se desprende que los únicos requisitos que debería cumplir una
inversión en bienes de uso para ser considerado como gasto a opción del contribu-
yente, es que el valor del bien adquirido no sea superior a ¼ de UIT y que dicho bien
no forme parte de un conjunto o equipo necesario para el funcionamiento de un bien.
Ahora bien, a efectos de que una adquisición sea considerada como gasto para efec-
tos del Impuesto a la Renta es necesario que la misma cumpla con el principio de
causalidad, tal como se señala en el artículo 37 del Texto Único Ordenado de la Ley
del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo Nº 122-94-EF.
Por otro lado, la deducción como gasto respecto de las adquisiciones que tienen dicha
naturaleza se efectúa a través de la determinación del Impuesto a la Renta al que
se refiere el artículo 79 del Texto Único ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta,
aprobado por el Decreto Supremo Nº 179-2004-EF, mediante la presentación de la
Declaración Jurada del Impuesto a la Renta correspondiente al ejercicio gravable en
que se realiza dicha adquisición.
De lo expuesto, podemos señalar que en el presente caso la adquisición que efectúa

la empresa XXXX consistente en la compra de un televisor cuyo valor no supera ¼
de UIT cumpliría el principio de causalidad dado que el mismo será utilizado para
brindar a los trabajadores un mejor ambiente en el comedor. En ese sentido, la empresa
XXXX puede optar por considerar el valor de la adquisición del televisor como gasto,
dado que el valor del mismo no supera ¼ de UIT, (UIT 2019 = 4, 200), y que dicho bien
tiene existencia independiente no formando parte de un equipo o conjunto de bienes.
Finalmente, debemos señalar que de acuerdo a lo señalado por la Administración

Tributaria en el Informe N° 029-2018-SUNAT/7T0000, no es necesario la realización
de algún registro contable especial por la inversión en bienes de uso que no superan
el valor de ¼ de UIT a efecto de ser considerado como gasto, tampoco es necesario
efectuar ninguna comunicación formal a la Administración Tributaria respecto a
dicha adquisición.
170
28. No es exigible que los gastos devengados en el ejercicio deban encon-

trarse contabilizados en este para reconocer su deducción, salvo los
casos establecidos por ley
Se consulta si en aplicación del principio del devengado reconocido en el

artículo 57° de la Ley del Impuesto a la Renta se exige que, en general, los
gastos distintos a la depreciación de bienes del activo fijo a que alude el inciso
b) del artículo 22° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, deven-
gados en el ejercicio, deben encontrarse contabilizados en este para reconocer
su deducción en la declaración jurada anual de dicho Impuesto.
BASE LEGAL:
• Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto
ANÁLISIS:
De acuerdo con lo dispuesto por el inciso a) del segundo párrafo del artículo
57° de la Ley del Impuesto a la Renta, las rentas de la tercera categoría se
considerarán producidas en el ejercicio comercial en que se devenguen.
Asimismo, el penúltimo párrafo del citado artículo señala que las normas
establecidas en el segundo párrafo de este artículo serán de aplicación para la
imputación de los gastos.
Agrega el último párrafo de dicho artículo que, excepcionalmente, en aquellos
casos en que debido a razones ajenas al contribuyente no hubiera sido posible
conocer un gasto de la tercera categoría oportunamente y siempre que la SUNAT
compruebe que su imputación en el ejercicio en que se conozca no implica la
obtención de algún beneficio fiscal, se podrá aceptar su deducción en dicho
ejercicio, en la medida que tales gastos sean provisionados contablemente y
pagados íntegramente antes de su cierre.
Por otro lado, el inciso b) del artículo 22° del Reglamento de la Ley del Impuesto
a la Renta señala que la depreciación aceptada tributariamente será aquella que
se encuentre contabilizada dentro del ejercicio gravable en los libros y registros
contables, siempre que no exceda el porcentaje máximo establecido en la tabla
171
a que se refiere dicha norma para cada unidad del activo fijo, sin tener en cuenta
el método de depreciación aplicado por el contribuyente.
De acuerdo con las normas citadas, se puede afirmar que tratándose de per-
ceptores de tercera categoría, no es requisito la contabilización de los gastos
devengados en un ejercicio para que sean deducibles para la determinación de
la renta neta imponible de dicho ejercicio(108), salvo los casos en que así se haya
dispuesto en la normativa del impuesto a la renta(109).
Nótese que cuando se ha querido para efectos tributarios establecer la obliga-
ción de contabilizar los gastos a efectos de que sean deducibles en uno u otro
ejercicio, ello se ha establecido así expresamente: tal es el caso de los gastos
3
por depreciación a que alude el inciso b) del artículo 22° del Reglamento de la
Ley del Impuesto a la Renta(110), y de aquellos gastos de tercera categoría que
por razones ajenas al contribuyente no hubieran podido conocerse oportuna-
mente(111), entre otros.
Teniendo en cuenta lo expuesto, se puede afirmar que para efectos de determinar
la renta neta imponible de tercera categoría no es exigible que los gastos deven-
gados en el ejercicio deban encontrarse contabilizados en este para reconocer
su deducción en la declaración jurada anual del impuesto a la renta, salvo los
casos en que así se haya dispuesto en la normativa de dicho impuesto.
CONCLUSIÓN:
Para efectos de determinar la renta neta imponible de tercera categoría no es
exigible que los gastos devengados en el ejercicio deban encontrarse contabi-
lizados en este para reconocer su deducción en la declaración jurada anual del
impuesto a la renta, salvo los casos en que así se haya dispuesto en la normativa
de dicho impuesto.
Lima, 20 ENE. 2017
(108) De conformidad con lo señalado por el último párrafo del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, la
referida deducción procederá en la medida que los gastos cumplan con el principio de causalidad, para efecto
de lo cual se deberá verificar que sean normales para la actividad que genera la renta gravada y que cumplan,
entre otros, con el criterio de razonabilidad. Adicionalmente, tratándose de los gastos.
(109) previstos en los incisos l), ll) y a.2) del citado artículo 37°, los mismos deberán cumplir con el criterio de
generalidad.
(110) Deducibles en el ejercicio a que esta corresponde, siempre que se encuentre contabilizada dentro de dicho
ejercicio.
(111) Cuya imputación al ejercicio en que se conozcan se admite siempre que no implique la obtención de algún
beneficio fiscal, y solo si dichos gastos son provisionados contablemente y pagados íntegramente antes de su
cierre.
172

Gerente Jurídico Tributario
Por: ENRIQUE PINTADO ESPINOZA
Intendente Nacional
ESTRATÉGICO
mfc
CT0023-2017 CT0024-2017 CT0025-2017
IMPUESTO A LA RENTA – Gastos deducibles
�
CASO PRÁCTICO
Servicios de mantenimiento y reparación de maquinarias devengadas en

un ejercicio
Una empresa XXXX, en el mes de diciembre del 2018 solicitó a la empresa YYYY
los servicios de mantenimiento y reparación de sus maquinarias de producción,
habiéndose culminado dicho servicio en el referido mes. Al respecto, la empresa
XXXX no recibió la factura por el servicio consecuentemente no realizó el pago
del mismo, tampoco realizó la provisión contable al cierre del ejercicio 2018. El
comprobante de pago en mención recién fue emitido y entregado a la empresa
XXXX en el mes de febrero del 2019, fecha en la que también se produjo el pago.
¿Al respecto, se consulta si se encuentra arreglado a ley el hecho de haber con-

siderado como gasto del ejercicio 2018 el servicio respecto del cual se hace la
consulta o si dicho gasto es reparable?
SOLUCIÓN:
Impuesto a la Renta
Considerando que en el presente caso se ha cumplido el principio de causalidad, dado

que el servicio de mantenimiento y reparación de las maquinarias de producción
173
de la empresa XXXX sería un gasto deducible para éste dado que es necesario para
mantener la fuente productora de renta de la empresa XXXX.
Ello en aplicación de lo dispuesto por el artículo 37 del Texto Único Ordenado de la

Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo Nº 79-2004-EF, que
establece la aplicación del principio de la causalidad para la deducción del gasto, es
un gasto necesario para producir renta gravada y mantener la fuente productora
de renta de la empresa XXXX.
Adicionalmente a ello, se deberá considerar otros principios como la razonabilidad

y proporcionalidad, además que dicho gasto se encuentre debidamente acreditado
con documentación y con el respectivo comprobante de pago.
Ahora bien, respecto al devengo del gasto nos remitiremos al artículo 57 del Texto
Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo
Nº 79-2004-EF, del cual se desprende que para el reconocimiento de un gasto deben
haberse producido los hechos sustanciales para su generación. Según lo indicado
en el enunciado, el servicio se brindó y culminó en el mes de diciembre por lo que
queda claro que el devengo se dio en el ejercicio 2018, no siendo relevante que el
comprobante de pago se emitió en el mes de febrero de 2019, tampoco que el pago
de dicha factura se produjo en febrero de 2019.
Respecto a la emisión del comprobante de pago por parte de la empresa YYYY, pro-
veedor de la empresa XXXX, en el mes de febrero de 2019, debemos señalar que el
artículo 5 del Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por Resolución de
Superintendencia Nº 007-99/SUNAT, establece que para el caso de servicios, la emisión
de un comprobante se debe dar cuando ocurra alguno de los siguientes supuestos:
- La culminación del servicio
- La percepción total o parcial de la retribución
- El vencimiento del plazo fijado para el monto
Al respecto tenemos que la obligación de la empresa YYYY para emitir el comprobante

se dio con la culminación del servicio que ocurrió en diciembre 2018, sin embargo la
falta de emisión del comprobante de pago oportunamente no puede modificar el ejer-
cicio en que corresponde imputar el gasto (dado que se aplica el criterio de devengo).
Es decir que, en aplicación del criterio del devengado se puede deducir un gasto
siempre que se cumpla con el criterio de causalidad y que haya devengado en el
ejercicio respectivo, es decir, que nazca la obligación del deudor de realizar el pago,
sin que sea necesario que el gasto sea efectivamente pagado ni que se haya emitido
el comprobante de pago respectivo
Ahora bien, respecto a la falta de realización de la provisión del gasto en el ejercicio

2018, debemos señalar que la Administración Tributaria a través del Informe Nº 004-
2017/SUNAT, ha señalado que para efectos de determinar la renta neta imponible
de tercera categoría no es exigible que los gastos devengados en el ejercicio deban
174
encontrarse contabilizados en este para reconocer su deducción en la declaración

jurada anual del Impuesto a la Renta, salvo los casos en que así se haya dispuesto
en la normativa de dicho impuesto. Ello, en aplicación de lo dispuesto por el a) del
segundo párrafo del artículo 57 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a
la Renta, aprobado por el Decreto Supremo Nº 79-2004-EF y el inciso b) del artículo
22 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Su-
premo Nº 122-99-EF.
Por lo expuesto, en el presente caso se encuentra arreglado a ley que la empresa

XXXX ha considerado como gasto del ejercicio 2018 el servicio respecto del cual se
hace la consulta considerando que el gasto había devengado en el ejercicio 2018.
29. Si en aplicación de la NIIF 1 se sustituye el costo del activo fijo por

su valor razonable ello no será considerado para la depreciación
MATERIA:
Tratándose de casos en que por aplicación de la Norma Internacional de
Información Financiera N.° 1 (NIIF 1) el valor de los activos fijos sufren un
incremento en el costo histórico inicial, se obtenga una nueva vida útil y una
variación en la tasa de depreciación financiera, se consulta si la depreciación
calculada sobre la base de ese mayor valor es deducible para efectos de la de-
terminación de la renta neta imponible de tercera categoría.
BASE LEGAL:
Supremo N.° 122-94-EF, publicado el 21.9.1994 y nor mas modificatorias
ANÁLISIS:
1. El inciso f) del artículo 37° de la LIR dispone que a fin de establecer la renta
neta de tercera categoría se deducirá de la renta bruta las depreciaciones
por desgaste u obsolescencia de los bienes del activo fijo y las mermas y
desmedros de existencias debidamente acreditados, de acuerdo con las
normas establecidas en los artículos siguientes de dicha LIR.
175
Por su parte, el artículo 41° de la citada LIR seña la que las depreciaciones
se calcularán sobre el costo de adquisición(112), producción o construcción(113),
o el valor de ingreso al patrimonio de los bienes(114), o sobre los valores
que resulten del ajuste por inflación del balance efectuado conforme a las
disposiciones legales en vigencia.
2. De otro lado, el artículo 38° de la citada LIR indica que el desgaste o
agotamiento que sufran los bienes del activo fijo que los contribuyentes
utilicen en negocios, industria, profesión u otras actividades productoras
de rentas gravadas de tercera categoría, se compensará mediante la de-
ducción por las depreciaciones admitidas en esta ley.
Al respecto, el inciso l) del artículo 44° de la LIR establece que no son
deducibles para la determinación de la renta neta imponible de tercera
categoría, el monto de la depreciación correspondiente al mayor valor
atribuido como consecuencia de revaluaciones voluntarias de los activos
sean con motivo de una reorganización de empresas o sociedades o fuera
de estos actos, salvo lo dispuesto en el numeral 1 del artículo 104°de la
presente LIR(115).
Sobre la revaluación voluntaria, el numeral 2 del inciso b) del artículo 14°
del Reglamento prevé que cuando esta se efectúe, se tendrá en cuenta que
el mayor valor resultante de dicha revaluación, no dará lugar a modifica-
ciones en el costo computable ni en la vida útil de los bienes y tampoco
será considerado para el cálculo de la depreciación, salvo las realizadas
al amparo del numeral 1 del artículo 104°de la citada LIR.
(112) El numeral 1 del artículo 20° de la LIR señala que se entiende por costo de adquisición, a la contraprestación
pagada por el bien adquirido, y los costos incurridos con motivo de su compra tales como: fletes, seguros,
gastos de despacho, derechos aduaneros, instalación, montaje, comisiones normales, incluyendo las pagadas
por el enajenante con motivo de la adquisición de bienes, gastos notariales, impuestos y derechos pagados por
el enajenante y otros gastos que resulten necesarios para colocar a los bienes en condiciones de ser usados,
enajenados o aprovechados económicamente.
(113) El numeral 2 del artículo 20° de la LIR dispone que se entiende por costo de producción o construcción, el
costo incurrido en la producción o construcción del bien, el cual comprende: los materiales directos utilizados,
la mano de obra directa y los costos indirectos de fabricación o construcción.
(114) El numeral 3 del artículo 20° de la LIR prevé que s e entiende por valor de ingreso al patrimonio, el valor que
corresponde al valor de mercado de acuerdo a lo establecido en dicha ley, salvo lo dispuesto en su artículo 21°.
(115) Este numeral 1 establece que, tratándose de reorganización de sociedades o empresas, si las sociedades o em-
presas acordaran la revaluación voluntaria de sus activos, las partes intervinientes podrán optar por el régimen
según el cual la diferencia entre el mayor valor pactado y el costo computable determinado de acuerdo con el
Decreto Legislativo N.° 797 y normas reglamentarias estará gravado con el Impuesto a la Renta; siendo que,
en este caso, los bienes transferidos, así como los del adquirente, tendrán como costo computable el valor al
que fueron revaluados.
176
De las normas citadas fluye que las depreciaciones admitidas en la LIR se

computan sobre la base del costo computable de los bienes, el cual no incluye
el mayor valor resultante de revaluaciones voluntarias, excepto únicamente
cuando, tratándose de reorganizaciones de sociedades o empresas, se haya
optado por el régimen a que se refiere el numeral 1 del artículo 104°de la LIR.
En ese sentido, en la medida que el supuesto de la consulta no se enmarca
dentro de alguna reorganización de sociedades o empresas, en la que se
haya optado por el régimen a que se refiere el numeral 1 del artículo 104°
de la LIR, sino únicamente es un caso en el que por aplicación de la NIIF
1 se opta por sustituir el costo o costo depreciado de los activos fijos por
su valor razonable que es mayor a aquel, para efectos del Impuesto a la
Renta, el mayor valor resultante de dicha revaluación no será considerado
para el cálculo de la depreciación.
CONCLUSIÓN:
En los casos en el que por aplicación de la NIIF 1 se opta por sustituir el costo
o costo depreciado de los activos fijos por su valor razonable que es mayor a
aquel, para efectos del Impuesto a la Renta, el mayor valor resultante de dicha
revaluación no será considerado para el cálculo de la depreciación.
Lima, 23 de setiembre de 2015
ESTRATÉGICO
rgmt
CT0582-2015
IMPUESTO A LA RENTA - Depreciación del mayor valor revaluado por adopción de NIIF
�
CASO PRÁCTICO
Aplicación de la depreciación respecto de activo fijo reevaluado
Una empresa XXX registra en su libro contable como activo fijo una máquina
industrial, siendo su valor en libros un importe mucho menor a lo cotizado en el
177
mercado. Por tal motivo, la empresa decide realizar una revaluación del referi-
do bien a través de un estudio técnico (tasación), el cual fue practicado por un
profesional competente en ejercicio.
Determinando lo siguiente:
- Costo histórico : S/ 120,000
- Valor de mercado (tasado) : S/ 155,000
- % depreciación contable : 10 % anual
Al respecto, se consulta ¿Cuál debe ser el tratamiento de la depreciación luego

de que se ha producido la revaluación voluntaria?
SOLUCIÓN:
Impuesto a la Renta
Una vez identificado un activo fijo se procede a su reconocimiento como tal, en el

entendido que se su valor de ingreso sea razonable y pueda medirse con fiabilidad.
No obstante, las empresas –si lo creen necesario– pueden sincerar los valores his-
tóricos registrados y llevar a cabo un adecuado incremento entre los valores reales
y los expresados en libros cuando los valores originales han perdido en forma con-
siderable su valor en el mercado.
Para fines tributarios, cuando se incrementa el valor de un activo fijo a través de un

sistema de revaluación voluntaria, es de aplicación el inciso l) del artículo 44 del Texto
N° 179-2004-EF, el mismo que señala que No son deducibles para la determinación
de la renta imponible de tercera categoría, el monto de la depreciación correspon-
diente al mayor valor atribuido como consecuencia de revaluaciones voluntarias
de los activos sean con motivo de una reorganización de empresas o sociedades o
fuera de estos actos, salvo lo dispuesto en el numeral 1 del artículo 104 del Texto
N° 179-2004-EF.
El referido numeral 1 señala que tratándose de reorganización de sociedades o

empresas, cuando las partes intervinientes acuerdan la realización de la revalua-
ción voluntaria de sus activos, la diferencia entre el mayor valor pactado y el costo
computable determinado de acuerdo con el Decreto Legislativo N° 797 y normas
reglamentarias estará gravado con el Impuesto a la Renta. En este caso, los bienes
transferidos, así como los del adquirente, tendrán como costo computable el valor
al que fueron revaluados.
Aplicando las normas indicadas al caso planteado podemos señalar que la reeva-
luación efectuada por la empresa XXXX respecto de la máquina industrial califica
178
como una reevaluación voluntaria que resulta comprendida en lo dispuesto por el

inciso l) del artículo 44 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta,
aprobado por el Decreto Supremo N° 179-2004-EF, cuando esta señala que No son
deducibles para la determinación de la renta imponible de tercera categoría, el monto
de la depreciación correspondiente al mayor valor atribuido como consecuencia de
revaluaciones voluntarias de los activos sean con motivo de una reorganización de
empresas o sociedades o fuera de estos actos.
En ese sentido, la depreciación de la maquinaria revaluada por el ejercicio 2019,

sería como sigue:
- Costo : S/ 120,000 10 % S/ 12,000
- Mayor valor : 35,000 10 % 3,500
Total : S/ 155,000 - S/ 15,500
Por lo tanto, del importe cargado a la cuenta de gastos (depreciación), el monto de

S/ 3,500, debe ser reparado vía Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta,
configurándose una diferencia permanente del ejercicio 2019, por el valor indicado.
30. La depreciación que se registra en el Registro de Activos Fijos es la

depreciación tributaria
INFORME N.° 006-2014-SUNAT/4B0000
MATERIA:
Se consulta si en el Registro de Activos Fijos se debe consignar la depreciación
que corresponda a los bienes del activo fijo de acuerdo a las normas contables
o la depreciación tributaria admitida como deducible para fines del Impuesto
a la Renta.
BASE LEGAL:
Supremo N.° 122-94-EF, publicado el 21.9.1994, y no rmas modificatorias.
- Resolución de Superintendencia N.° 234-2006/SUNAT , que establece las
normas referidas a Libros y Registros vinculados a Asuntos Tributarios,
publicada el 30.12.2006, y normas modificatorias.
179
ANÁLISIS:
El artículo 38° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta establece que el des-
gaste o agotamiento que sufran los bienes del activo fijo que los contribuyentes
utilicen en negocios, industria, profesión u otras actividades productoras de
rentas gravadas de tercera categoría, se compensará mediante la deducción por
las depreciaciones admitidas en dicha Ley.
Agrega además que las citadas depreciaciones se aplicarán a los fines de la
determinación del impuesto y para los demás efectos previstos en normas tri-
butarias, debiendo computarse anualmente y sin que en ningún caso puedan
hacerse incidir en un ejercicio gravable depreciaciones correspondientes a
ejercicios anteriores.
Por su parte, el artículo 22° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta,
que regula el cálculo de la depreciación tributaria, establece porcentajes de
depreciación específicos para los bienes afectados a la producción de rentas
gravadas de la tercera categoría, distintos a los edificios y construcciones(116).
Asimismo, el literal f) del citado artículo 22° del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta establece que para el cálculo de la referida depreciación
los deudores tributarios deberán llevar un control permanente de los bienes del
activo fijo en el Registro de Activos Fijos; y que la SUNAT mediante Resolución
determinará los requisitos, características, contenido, forma y condiciones en
que deberá llevarse el citado registro.
Así, el acápite 7.1 del numeral 7 del artículo 13° de la Resolución de Superin-
tendencia N.° 234-2006/SUNAT(117) dispone que en el Registro de Activos Fijos
se deberá registrar anualmente toda la información, proveniente de la entrada
y salida de los activos fijos, así como la depreciación respectiva(118).
Como fluye de las normas citadas, la finalidad de la norma que establece la
obligación de llevar un control permanente de los bienes del activo fijo en el
Registro de Activos Fijos es para efectos de control tributario.
(116) El artículo 39°del TUO de la Ley del Impuesto a l a Renta establece que los edificios y construcciones se
depreciarán a razón del cinco por ciento (5%) anual.
(117) Que establece las normas referidas a Libros y Registros vinculados a Asuntos Tributarios.
(118) La Resolución de Superintendencia N.° 286-2009/SUNAT, publicada el 31.12.2009, y normas modificatorias,
la cual regula la implementación del llevado de determinados libros y registros vinculados a asuntos tribu-
tarios de manera electrónica, dispone igualmente en el acápite 7.1 del numeral 7 de su artículo 13° que en el
Registro de Activos Fijos se deberá registrar anualmente toda la información proveniente de la entrada y salida
de los activos fijos así como la depreciación respectiva.
180
En ese sentido, si esta es la finalidad de la norma en cuestión, debe entenderse

que la depreciación que se registra anualmente en el Registro de Activos Fijos
es aquella que se determina conforme a la normativa del Impuesto a la Renta.
CONCLUSIÓN:
En el Registro de Activos Fijos se debe registrar la depreciación que se deter-
mine conforme a la normativa del Impuesto a la Renta.
Lima, 13 ENE. 2014 Original firmado por
Guillermo César Solano Mendoza
ere
A0896-D13
IMPUESTO A LA RENTA – Registro de Activos Fijos.
�
CASO PRÁCTICO
Registro de la depreciación de bienes en el Libro de Activos Fijos ¿contable

o tributario?
El mes de abril del 2019 una empresa textil XXXX adquiere una máquina industrial,
cuyo costo de adquisición fue de S/ 160,000. Previo estudio técnico, se estima
una vida útil de seis (6) años en razón de su uso y su desgaste, el mismo que será
igual en todos los ejercicios en que se explote el equipo.
Ahora bien, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 22 del Reglamento de la Ley

del Impuesto a la Renta al bien materia de consulta le sería aplicable una tasa de
depreciación anual de 10 %, es decir, se depreciaría en 10 años
Al respecto se consulta cuál de los porcentajes de depreciación debe anotarse

en el Libro de Activos Fijos.
SOLUCIÓN:
El artículo 22 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el

Decreto Supremo Nº 122-99-EF, norma que regula el cálculo de la depreciación tri-
butaria, establece porcentajes de depreciación específicos para los bienes afectados
181
a la producción de rentas gravadas de la tercera categoría, bienes que sean distintos

a los edificios y construcciones, señalando que para el cálculo de la referida depre-
ciación los deudores tributarios deberán llevar un control permanente de los bienes
del activo fijo en el Registro de Activos Fijos.
Al respecto la Administración Tributaria mediante Resolución de Superintendencia

N° 234-2006/SUNAT estableció los requisitos y características del Registro de Activos
Fijos en la que el contribuyente deberá registrar anualmente toda la información,
proveniente de la entrada y salida de los activos fijos así como la depreciación, por
tanto, dicho registro esta referido a el control de la depreciación tributaria.
Ahora bien, aplicando las normas referidas al presente caso debemos señalar que
la empresa XXXX debe registra en su registro de activos fijos la depreciación que se
determina conforme a la normativa del Impuesto a la Renta
Cálculo de la depreciación tributaria para el ejercicio 2019:
- 100 % ÷ 10 años = 10 %
- 10 % de S/ 160,000 = S/ 16,000.00
- S/ 16,000 ÷ 12 = S/ 1,333.33 (por mes)
- Abril/Diciembre 2019 = S/ 12,000.00
(S/ 16,000 ÷ 12 x 9)
Debemos señalar que la Administración Tributaria a través del Informe Nº 006-2014/

SUNAT, sostiene que el fin por el cual se dispuso la obligatoriedad de llevar un con-
trol permanente de los bienes del activo fijo en el Registro de Activos Fijos, es para
efectos de control tributario. Por lo tanto, debe interpretarse que la depreciación que
se registra anualmente en el Registro de Activos Fijos es aquella que se determina
conforme a la normativa del Impuesto a la Renta
Cálculo de la depreciación contable para el ejercicio 2019:
Según los datos del caso que fueron proporcionados, se estima una vida útil de seis (6)
años para la depreciación de la máquina industrial adquirida, el mismo que generará
beneficios económicos de manera lineal durante el tiempo de vida útil estimada.
La máquina industrial fue puesta a disposición y uso en la fecha de adquisición, que

fue el mes de abril del 2019, por lo tanto, se debe calcular la depreciación mensual
de acuerdo a lo siguiente:
- 100 % ÷ 6 (años de vida) = 16.67 %
- 16.67 % de S/ 160,000 = S/ 26,672.00
- S/ 26,672 ÷ 12 (anual) = S/ 2,222.67 (por mes)
- Abril/Diciembre 2019 = S/ 20,004.03
182
Por lo tanto, en el presente caso se efectuará el registro contable por cada mes a
partir del mes de abril del 2019, de acuerdo al monto indicado.
Finalmente, debemos señalar que para efectos tributarios la tasa de depreciación

máxima anual es del 10 %, por lo que todo exceso registrado contablemente, no será
aceptado como gasto para el Impuesto a la Renta.
31. Facturas electrónicas no requieren ser impresas para sustentar el

costo o gasto y/o crédito fiscal
MATERIA:
Se consulta si es necesario contar con una representación impresa de las facturas
electrónicas emitidas a través del Sistema de Emisión Electrónica en SUNAT
Operaciones en Línea a que se refiere la Resolución de Superintendencia
N.°188- 2010/SUNAT o del Sistema de Emisión Electrónica desarrollado desde
los sistemas del contribuyente aprobado por la Resolución de Superintendencia
N.° 097-2012/SUNAT, para efectos de sustentar el costo o gasto y/o crédito
fiscal por las operaciones que tales comprobantes acreditan.
BASE LEGAL:
• Texto Único Ordenado (TUO) de la Ley del Impuesto a la Renta, aproba-
do por el Decreto Supremo N.° 179-2004-EF, publicado el 8. 12.2004, y
normas modificatorias.
• Reglamento de la Ley del IGV, aprobado por el Decreto Supremo
N.° 029-94- EF, publicado el 29.3.1994, y normas modificatorias.
• Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por Resolución de
modificatorias.
• Resolución de Superintendencia N.° 188-2010/SUNAT, que amplía el
Sistema de Emisión Electrónica a la Factura y documentos vinculados a
esta, publicada el 17.6.2010, y normas modificatorias.
• Resolución de Superintendencia N.° 097-2012/SUNAT, que crea el Sistema
de emisión electrónica desarrollado desde los sistemas del contribuyente,
publicada el 29.4.2012, y normas modificatorias.
183
ANÁLISIS:
1. Tratándose de la factura electrónica emitida desde el Sistema de Emisión
Electrónica en SUNAT Operaciones en Línea, cabe tener en cuenta que el
numeral 6 del artículo 2° de la Resolución de Superintendencia N.° 188-
2010/SUNAT define a dicho documento como el comprobante de pago
denominado factura a que se refiere el Reglamento de Comprobantes de
Pago, que es emitido en formato digital(119) a través del sistema desarrollado
por la SUNAT(120), el cual se regirá por lo dispuesto en dicha Resolución.
Así, el artículo 8° de la mencionada Resolución de Superintendencia
establece los casos en los cuales se emite la referida factura electrónica,
señalando, entre otros, que esta podrá ser utilizada para ejercer el derecho
a crédito fiscal, así como para sustentar gasto o costo para efecto tributario.
A su vez, el artículo 11° de la misma Resolución dispone que dicha factura
electrónica se considera otorgada al momento de su emisión, salvo cuando
sea emitida por las operaciones de exportación previstas en el inciso d) del
numeral 1.1 del artículo 4° del Reglamento de Comprobantes de Pago(121)
realizadas con sujetos no domiciliados, en cuyo caso se otorgará mediante
su remisión al correo electrónico que proporcione el adquirente o usuario
o en la forma que éste establezca.
2. De otro lado, en el caso de la factura electrónica emitida desde los sistemas
del contribuyente, el numeral 2.11 del artículo 2° de la Resolución de Su-
perintendencia N.° 097-2012/SUNAT define a dicha factura como aquella
a que se refiere el Reglamento de Comprobantes de Pago, siempre que el
documento electrónico que la soporte cuente con los requisitos mínimos
a que se refiere el artículo 18° de la mencionada Resolución, la cual se
regirá por lo dispuesto en esta.
Por su parte, el numeral 15.1 del artículo 15°de la citada Resolución es-
tablece que la referida factura electrónica se considera otorgada cuando
es entregada o puesta a disposición del adquirente o usuario electrónico
o del adquirente o usuario no electrónico, mediante medios electrónicos;
(119) Definido, a su vez, en el numeral 7 del artículo 2° de la Resolución de Superintendencia N.° 188- 2010/
SUNAT como el archivo con información expresada en bits que se puede almacenar en medios magnéticos u
ópticos, entre otros.
(120) Y que contiene el mecanismo de seguridad respectivo que garantiza su autenticidad e integridad.
(121) Norma que establece que las facturas se emiten en las operaciones de exportación consideradas como tales
por las normas del Impuesto General a las Ventas; no estando comprendidas las operaciones de exportación
realizadas por los sujetos del Nuevo Régimen Único Simplificado. Agrega la norma que en el caso de la venta
de bienes en los establecimientos ubicados en la Zona Internacional de los aeropuertos de la República, si la
operación se realiza con consumidores finales, se emitirán boletas de venta o tickets.
184
agregando que el tipo de medio electrónico a través del cual se realizará

la entrega o puesta a disposición del adquirente o usuario será aquel que
señale el emisor electrónico.
Añade el aludido artículo 15° que en el supuesto antes referido, el emisor
electrónico, adicionalmente, podrá proporcionarle al adquirente o usua-
rio una representación impresa(122) del comprobante de pago electrónico,
caso en el cual señala, entre otro, que el cumplimiento de las obligaciones
vinculadas con comprobantes de pago a cargo del emisor electrónico y
del adquirente o usuario se verificará respecto del comprobante de pago
electrónico otorgado de conformidad con lo establecido en el párrafo
anterior.
En línea con ello, el numeral 17.3 del artículo 17° de la Resolución de Su-
perintendencia N.° 097-2012/SUNAT establece que l a factura electrónica
podrá ser utilizada para ejercer el derecho a crédito fiscal, así como para
sustentar gasto o costo para efecto tributario.
3. Como se puede apreciar de las normas antes citadas, tanto la factura elec-
trónica emitida mediante el Sistema de Emisión Electrónica en SUNAT
Operaciones en Línea como la emitida desde los sistemas del contribuyen-
te(123) constituyen comprobantes de pago electrónicos que, como tales, son
emitidos en formato digital, habiéndose previsto, además, su otorgamiento
a los adquirentes o usuarios mediante medios electrónicos.
Nótese que las referidas normas no exigen para la validez o reconocimiento
de efectos a dichos comprobantes de pago, la existencia o entrega de una
representación impresa de estos; por el contrario, la entrega de una repre-
sentación impresa de la factura electrónica regulada por la Resolución de
Superintendencia N.° 097-2012/SUNAT se ha previsto como adicional al
otorgamiento del mencionado comprobante de pago electrónico(124), siendo
que, incluso, en este caso la norma expresamente señala que es respecto
de este último documento que deben verificarse el cumplimiento de las
(122) El numeral 2.19 del artículo 2° de la Resolución de Superintendencia N.° 097-2012/SUNAT define a la “re-
presentación impresa” como la impresión en soporte de papel de la factura electrónica, la boleta de venta
electrónica o la nota electrónica vinculada a aquellas, o del resumen al que alude el segundo párrafo del
artículo 2° y el último párrafo del artículo 3° del Decreto Ley N.° 25632 y normas modificatorias, Ley Marco
de Comprobantes de Pago, que contenga como mínimo la información detallada en los Anexos Nos 1, 2, 3 y
4, según se trate de la factura electrónica, la boleta de venta electrónica o las notas electrónicas.
(123) Debe tenerse en cuenta que mediante el artículo 1° de la Resolución de Superintendencia N.° 300- 2014/
SUNAT, publicada el 30.9.2014, se creó el Sistema de Emisión Electrónica conformado por ambos sistemas.
(124) Ello, sin perjuicio del uso de la representación impresa de las facturas electrónicas emitidas mediante cual-
quiera de dichos sistemas para efectos del traslado de bienes.
185
obligaciones vinculadas con comprobantes de pago a cargo del emisor

electrónico y del adquirente o usuario.
Así pues, es en ese contexto(125) que se prevé que ella pueda ser utilizada
para ejercer el derecho a crédito fiscal, así como para sustentar gasto o
costo para efecto tributario, bastando para tales efectos el ejemplar de la
factura electrónica sin que sea necesario contar con una representación
impresa de dicho comprobante de pago.
Abona a lo anterior lo establecido en el inciso a) del numeral 2.1 del ar-
tículo 6° del Reglamento de la Ley del IGV, según el cual “tratándose de
comprobantes de pago electrónicos el derecho al crédito fiscal se ejercerá
con un ejemplar del mismo, salvo en aquellos casos en que las normas
sobre la materia dispongan que lo que se otorgue al adquirente o usuario
sea su representación impresa, en cuyo caso el crédito fiscal se ejercerá
con ésta última (…)”.
Conforme fluye de la citada norma, en el caso de las facturas electrónicas
se ha previsto que el crédito fiscal se ejerza con un ejemplar de dicho com-
probante de pago, salvo que la normativa sobre la materia haya dispuesto
que lo que se otorgue al adquirente o usuario sea su representación impresa,
lo que –tal como se ha indicado precedentemente– no ocurre tratándose
de los comprobantes de pago electrónicos materia de análisis.
Asimismo, y en relación con la deducción del costo o gasto para efectos
tributarios, debe tenerse en cuenta que de acuerdo con lo establecido en el
artículo 20° y el inciso j) del artículo 44° del TUO de la Ley del Impuesto
a la Renta, respectivamente, el costo y gasto se sustenta con el compro-
bante de pago correspondiente, calidad que tienen las facturas electrónicas
emitidas de conformidad con las Resoluciones de Superintendencia Nºs
188-2010/SUNAT y 097-2012/SUNAT; habiéndose señalado la no deduci-
bilidad únicamente tratándose de gastos cuya documentación sustentatoria
no cumpla con los requisitos y características mínimas establecidos por
el Reglamento de Comprobantes de Pago(126).
4. Por lo expuesto, corresponde concluir que no es necesario contar con
una representación impresa de las facturas electrónicas emitidas a través
del Sistema de Emisión Electrónica en SUNAT Operaciones en Línea a
que se refiere la Resolución de Superintendencia N.° 188-2 010/SUNAT
o del Sistema de Emisión Electrónica desarrollado desde los sistemas del
(125) En el que la factura electrónica es, como tal, emitida en formato digital.
(126) Requisitos y características a los cuales no se sujetan los comprobantes de pago electrónicos.
186
contribuyente aprobado por la Resolución de Superintendencia N.° 097-

2012/SUNAT, para efectos de sustentar el costo o gasto y/o crédito fiscal
por las operaciones que tales comprobantes acreditan.
CONCLUSIÓN:
No es necesario contar con una representación impresa de las facturas electrónicas
emitidas a través del Sistema de Emisión Electrónica en SUNAT Operaciones
en Línea a que se refiere la Resolución de Superintendencia N.°188- 2010/SU-
NAT o del Sistema de Emisión Electrónica desarrollado desde los sistemas del
contribuyente aprobado por la Resolución de Superintendencia N.° 097-2012/
SUNAT, para efectos de sustentar el costo o gasto y/o crédito fiscal por las
operaciones que tales comprobantes acreditan.
Lima, 28 NOV. 2014.
ESTRATÉGICO
shf
A0862-D14
Comprobantes de Pago Electrónicos – Costo o Gasto y/o Crédito Fiscal
�
CASO PRÁCTICO
Facturas electrónicas que sustentan gasto
La empresa XXXX, dedicada a la pastelería, ha incrementado recientemente

sus ventas contando que clientes que adquieren sus productos en los centros
comerciales, en ese sentido, la empresa ha celebrado diversos contratos de
arrendamiento de stands ubicados en los referidos centros comerciales quienes
le han emitido facturas electrónicas por dichos arrendamientos, siendo que en
algunos casos se trata de facturas electrónicas emitidas desde el Sistema de
Emisión Electrónica de Sunat y en otros de facturas electrónicas emitida desde
los sistemas del contribuyente emisor de la factura.
187
Al respecto, se consulta si la empresa XXXX requiere obtener la representación

impresa de las factura electrónica que le han emitido por los arrendamiento a
efecto de sustentar el gasto?
SOLUCIÓN:
Impuesto a la Renta
Debemos señalar que la emisión de las facturas electrónicas puede ser emitida desde
el sistema de emisión electrónica de Sunat o de los sistemas de los contribuyentes.
Factura electrónica emitida desde el Sistema de Emisión Electrónica en Sunat

En aplicación del numeral 6 del artículo 2 de la Resolución de Superintendencia
Nº 188- 2010/SUNAT, la factura electrónica emitida desde el Sistema de Emisión Elec-
trónica en Sunat Operaciones en Línea es un comprobante de pago emitido en formato
digital a través del sistema desarrollado por la Sunat y se rige por lo dispuesto en dicha
Resolución. Al respecto, dicha norma en su artículo 8 señala que dicha factura podrá
ser utilizada para ejercer el derecho a crédito fiscal, así como para sustentar gasto o
costo para efecto tributario. Asimismo, el artículo 11 de la misma Resolución señala
que dicha factura electrónica se considera otorgada al momento de su emisión.
Factura electrónica emitida desde los sistemas del contribuyente

El numeral 2.11 del artículo 2 de la Resolución de Superintendencia Nº 097-2012/
SUNAT define a la Factura electrónica emitida desde los sistemas del contribuyente
como aquella a que se refiere el Reglamento de Comprobantes de Pago, siempre que
el documento electrónico que la soporte cuente con los requisitos mínimos a que se
refiere el artículo 18 de la referida Resolución, la cual se regirá por lo dispuesto en
la Resolución de Superintendencia Nº 097-2012/SUNAT.
Ahora bien, el artículo 15 de la Resolución de Superintendencia 097-2012/SUNAT

señala que la factura electrónica emitida desde los sistemas del contribuyente se
considera otorgada cuando es entregada o puesta a disposición del adquirente o
usuario electrónico o del adquirente o usuario no electrónico, mediante medios
electrónicos. Asimismo, dicha norma señala que el emisor electrónico, adicionalmen-
te, podrá proporcionarle al adquirente o usuario una representación impresa de la
factura electronica, el cual de acuerdo numeral 2.19 del artículo 2° de la Resolución
de Superintendencia N 097-2012/SUNAT es definida como la impresión en soporte
de papel de la factura electrónica, la que contenga como mínimo la información
detallada en los Anexos Nos 1, 2, 3 y 4, de la referida resolución.
Por su parte, el inciso j) del artículo 44 del Texto Único Ordenado de la Ley del Im-
puesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N 179-2004-EF, señala que no son
deducibles los gastos cuya documentación sustentadora no cumpla con los requisitos
y características mínimas establecidas por el reglamento de Comprobantes de Pago.
Esta norma al referirse al reglamento de comprobantes de pago se está refiriendo
a la Resolución de Superintendencia Nº 007-997-SUNAT.
188
Aplicando las normas expuestas al presente caso tenemos que la empresa XXXX no
requerirá la representación impresa de la factura electrónica para la sustentación del
gasto por arrendamiento sea este emitido desde los sistemas de emisión electrónica
de facturas de la Sunat o del propio contribuyente, dado que ello no es un requisito
necesario que establezca Resolución de Superintendencia Nº 188- 2010/SUNAT ni la
Resolución de Superintendencia Nº 097-2012/SUNAT, normas que regulan la emisión
de dichos tipos de comprobante de pago.
Es más, tal como se ha indicado el inciso j) del artículo 44 de Texto Único Ordenado
de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo Nº 179-2004-EF,
que regula la no deducibilidad de gastos cuyo comprobante de pago no cumpla con
los requisitos mínimos está referido a comprobantes de pago emitidos en base al
reglamento de comprobantes de Pago aprobado por Resolución de Superintendencia
Nº 007-99/SUNAT, el cual no es aplicable al caso consultado.
Debemos precisar que en el sistema de emisión de comprobantes de pago desarro-

llado desde los sistemas del contribuyente, la emisión se realiza desde los sistemas
desarrollados por el contribuyente, por lo que no necesita ingresar a la web de la
SUNAT, y a través del portal web de la Sunat, se puede realizar la verificación de au-
tenticidad del archivo digital enviado desde los sistemas del contribuyente a la Sunat.
Finalmente, debemos señalar que la Administración tributaria a través del Informe

108-2014/SUNAT ha señalado que no es necesario contar con una representación
impresa de las facturas electrónicas emitidas a través del Sistema de Emisión Elec-
trónica en SUNAT Operaciones en Línea a que se refiere la Resolución de Superin-
tendencia N.° 188-2 010/SUNAT o del Sistema de Emisión Electrónica desarrollado
desde los sistemas del contribuyente aprobado por la Resolución de Superintendencia
N° 097-2012/SUNAT, para efectos de sustentar el costo o gasto y/o crédito fiscal por
las operaciones que tales comprobantes acreditan.
32. Gastos por intereses pagados a no domiciliados

Los gastos por intereses retribuidos a no domiciliados son deduci-
bles en el ejercicio en que se devenguen o, en su defecto, en el ejerci-
cio que efectivamente se paguen
MATERIA:
Se consulta si para la deducción de intereses a que se refiere el inciso a) del
artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, que sean retribuidos a sujetos
no domiciliados, resulta aplicable la condición prevista en el inciso a.4) del
mismo artículo.
189
BASE LEGAL:
Decreto Supremo N.° 179-2004-EF, publicado el 8.12.1994, y normas modifi-
catorias (en adelante, la LIR).
ANÁLISIS:
1. El primer párrafo del artículo 37° de la LIR señala que a fin de establecer
la renta neta de tercera categoría se deducirá de la renta bruta los gastos
necesarios para producirla y mantener su fuente, así como los vinculados
con la generación de ganancias de capital, en tanto la deducción no esté
expresamente prohibida por esta ley.
Añade el primer párrafo del inciso a) del citado artículo que serán dedu-
cibles los intereses de deudas y los gastos originados por la constitución,
renovación o cancelación de las mismas, siempre que hayan sido contraídas
para adquirir bienes o servicios vinculados con la obtención o producción
de rentas gravadas en el país o mantener su fuente productora.
2. Por su parte, el inciso a) del segundo párrafo del artículo 57° de la LIR
establece que las rentas de tercera categoría se consideran producidas en el
ejercicio comercial en que se devenguen, indicándose en el tercer párrafo
del mismo artículo que dicho criterio se aplicará para la imputación de
los gastos vinculados a las mencionadas rentas.
Por otro lado, el inciso a.4) del artículo 37° de l a LIR dispone que las
regalías, y retribuciones por servicios, asistencia técnica, cesión en uso u
otros de naturaleza similar a favor de beneficiarios no domiciliados, podrán
deducirse como costo o gasto en el ejercicio gravable a que correspondan
cuando hayan sido pagadas o acreditadas dentro del plazo establecido por el
Reglamento para la presentación de la declaración jurada correspondiente
a dicho ejercicio.
Añade que los costos y gastos antes mencionados que no se deduzcan en
el ejercicio al que correspondan serán deducibles en el ejercicio en que
efectivamente se paguen, aun cuando se encuentren debidamente provi-
sionados en un ejercicio anterior.
Como se aprecia, el inciso a.4) del artículo 37°de la LIR ha establecido
una regla especial para la deducción de gastos de tercera categoría por
regalías, y retribuciones por servicios, asistencia técnica, cesión en uso
u otros de naturaleza similar retribuidos a favor de beneficiarios no do-
miciliados, estableciéndose que estos serán deducibles en el ejercicio en
que se devenguen cuando hayan sido pagadas o acreditadas dentro del
190
plazo establecido por el Reglamento para la presentación de la declaración

jurada correspondiente a dicho ejercicio, o en su defecto, en el ejercicio
que efectivamente se paguen, aun cuando se encuentren debidamente
provisionados en un ejercicio anterior.
3. Ahora bien, dado que los gastos por servicios retribuidos a favor de sujetos
no domiciliados incluyen a los gastos por intereses de deudas y los gastos
originados por la constitución, renovación o cancelación de las mismas,
es necesario establecer si la deducción de estos gastos se encuentra sujeta
a la condición prevista por el citado inciso a.4).
Sobre el particular, cabe señalar el inciso a.4) del artículo 37° de la LIR
fue incorporado(127) a fin de coadyuvar al pago del impuesto a la renta
correspondiente a la totalidad del costo o gasto aceptado en el ejercicio
gravable respectivo, puesto que al pagarse las contraprestaciones a los no
domiciliados surge la obligación de retener y abonar al fisco los impuestos
a que se refieren los artículos 54 y 56 de la LIR, según corresponda(128).
Así pues, la condición que se incorpora mediante el citado inciso a.4) se
considera un mecanismo anti elusivo(129), siendo aplicable a todos los gastos
expresamente señalados en este inciso.
Por lo expuesto, se puede afirmar que para la deducción de intereses de
deudas y los gastos originados por la constitución, renovación o cance-
lación de las mismas, a que se refiere el inciso a) del artículo 37° de la
LIR, es aplicable la condición incorporada mediante el inciso a.4) en este
artículo, por lo que los gastos contraídos con sujetos no domiciliados a que
se refiere aquel inciso serán deducibles en el ejercicio en que se devenguen
cuando hayan sido pagados o acreditados dentro del plazo establecido por
el Reglamento para la presentación de la declaración jurada correspon-
diente a dicho ejercicio, o, en su defecto, en el ejercicio que efectivamente
se paguen, aun cuando se encuentren debidamente provisionados en un
ejercicio anterior.
(127) Mediante el Decreto Legislativo N.°1369, publicado el 2.8.2018 y vigente desde el 1.1.2019.
(128) De acuerdo con lo señalado en la exposición de motivos del Decreto Legislativo N.°1369.
(129) Esta Administración Tributaria en el Informe N.° 152-2016-SUNAT/5D0000, disponible en el Portal SUNAT
(http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2016/informe-oficios/i152-2016.pdf), ha señalado que la obliga-
ción a que se refería el derogado segundo párrafo del artículo 76° de la LIR, que perseguiría un objetivo sim
ilar al buscado por el inciso a.4) del artículo 37°, consti tuía un mecanismo antielusivo, ya que si no se pagaba
al fisco el importe equivalente a la retención en el plazo que regulaba, se veía afectado el costo o gasto de la
operación respecto de los contribuyentes obligados al pago de aquellas rentas de fuente peruana.
191
CONCLUSIÓN:
Para la deducción de los gastos por intereses a que se refiere el inciso a) del
artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, que sean retribuidos a sujetos
no domiciliados, resulta aplicable la condición prevista en el inciso a.4) del
mismo artículo.
Lima, 20 SET.2019
Originalmente firmado por ENRIQUE PINTADO ESPINOZA
Intendente Nacional
Intendencia Nacional Jurídico Tributaria
eai
CT0460-2019
Impuesto a la Renta – Oportunidad de la deducción de gastos por intereses pagados a no domiciliados.
�
CASO PRÁCTICO
Intereses devengados a favor de no domiciliados.

La empresa XXXX refiere que obtuvo un crédito del exterior en el año 2017 pa-
gaderos en cuatro años, cuyos intereses venia pagando puntualmente hasta el
ejercicio 2018, sin embargo en el ejercicio 2019 han disminuido sus ventas por
lo que proyecta que no cumplirá oportunamente con el pago de los intereses de
algunos meses que se devengan en el presente ejercicio 2019, proyectándose
dichos pagos para ser realizados en el 2020, previa negociación con el prestador
del servicio de crédito.
Al respecto, se consulta si el pago de los intereses devengados no pagados es
deducible para el ejercicio 2019.
SOLUCIÓN:
Impuesto a la Renta
En el presente caso partimos del supuesto que el préstamo otorgado por un sujeto
no domiciliado a favor de la empresa XXXX cumple con el principio de causalidad
establecido en el artículo 37 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la
Renta, aprobado por el Decreto Supremo Nº 179-2004-EF, el mismo que señala que
a fin de establecer la renta neta de tercera categoría se deducirá de la renta bruta
los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente productora de renta en
tanto la deducción no esté expresamente prohibida por dicha ley.
192
Ahora bien, debemos considerar que respecto de gastos que impliquen retribuciones
por servicios prestados por no domiciliados, es de aplicación lo dispuesto en el in-
ciso a.4) del artículo 37 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta,
aprobado por el Decreto Supremo Nº 179-2004-EF, el cual señala que las regalías,
retribuciones por servicios, asistencia técnica, cesión en uso u otros de naturaleza
similar a favor de beneficiarios no domiciliados, podrán deducirse como costo o gasto
en el ejercicio gravable a que correspondan cuando hayan sido pagadas o acreditadas
dentro del plazo establecido por el Reglamento para la presentación de la declara-
ción jurada correspondiente a dicho ejercicio. Asimismo, en dicha norma se indica
que los costos y gastos antes mencionados que no se deduzcan en el ejercicio al que
correspondan serán deducibles en el ejercicio en que efectivamente se paguen, aun
cuando se encuentren debidamente provisionados en un ejercicio anterior.
Es decir, en principio las retribuciones por servicios de no domiciliados es deducible
en el ejercicio en el que se devenguen, ello en la medida que el pago se efectúe hasta
antes de la presentación de la Declaración Jurada Anual del ejercicio correspondiente.
De no producirse dicho pago, la deducción del gasto podrá efectuarse en el ejercicio
en que efectivamente se pague no obstante la provisión se encuentre realizada en
un ejercicio anterior.
Aplicando las normas señaladas al caso materia de la consulta podemos decir que los
intereses pagados a no domiciliados son pagos por servicios de créditos otorgados
por no domiciliados, en ese sentido, será de aplicación lo dispuesto por el inciso a.4)
del artículo 37 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado
por el Decreto Supremo Nº 179-2004-EF.
En consecuencia, los intereses devengados que la empresa XXXX no pague al no
domiciliado hasta antes de la presentación de la Declaración Anual del Impuesto
a la Renta del ejercicio 2019, no serán deducibles a pesar de que los mismos hayan
devengado. Dichos intereses serán deducibles en el 2020 en la medida que la empresa
XXXX pague efectivamente los intereses al no domiciliado.
33. En el supuesto de una persona jurídica domiciliada en el país que

obtiene un préstamo de un accionista vinculado para inversiones
que generarán rentas de fuente extranjera, la deducción de los in-
tereses no se encuentra sujeta al límite previsto en el inciso a) del
artículo 37° de la LIR
MATERIA:
Se consulta si en el supuesto de una persona jurídica domiciliada en el país
que obtiene un préstamo de un accionista que califica como parte vinculada,
193
para la realización de inversiones que generarán rentas de fuente extranjera,

la deducción de los intereses que genera dicho préstamo se encuentra sujeta al
límite previsto en el inciso a) del artículo 37°de la Ley del Impuesto a la Renta.
BASE LEGAL:
Decreto Supremo N.° 179-2004-EF, publicado el 8.12.2004 y n ormas modifi-
catorias (en adelante, “la LIR”).
ANÁLISIS:
El artículo 22° de la LIR establece que para los ef ectos del impuesto, las rentas
afectas de fuente peruana se califican en las siguientes categorías:
a) Primera: Rentas producidas por el arrendamiento, subarrendamiento y
cesión de bienes.
b) Segunda: Rentas del capital no comprendidas en la primera categoría.
c) Tercera categoría: Rentas del comercio, la industria y otras expresamente
consideradas por la LIR.
d) Cuarta: Rentas del trabajo independiente.
e) Quinta: Rentas del trabajo en relación de dependencia, y otras rentas del
trabajo independiente expresamente señaladas por la LIR.
De la citada norma se tiene que solo son categorizables las rentas de fuente
peruana.
Por su parte, el primer párrafo del artículo 37° de la LIR dispone que a fin de
establecer la renta neta de tercera categoría se deducirá de la renta bruta los
gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, así como los vincu-
lados con la generación de ganancias de capital, en tanto la deducción no esté
expresamente prohibida por esta ley.
En ese sentido, el primer párrafo del inciso a) del citado artículo señala que serán
deducibles los intereses de deudas y los gastos originados por la constitución,
renovación o cancelación de las mismas siempre que hayan sido contraídas
para adquirir bienes o servicios vinculados con la obtención o producción de
rentas gravadas en el país o mantener su fuente productora.
Asimismo, de acuerdo con lo previsto en el numeral 1) del segundo párrafo
del mencionado inciso a), para efecto de los gastos previstos en dicho inciso,
serán deducibles los intereses provenientes de endeudamientos, cuando dicho
194
endeudamiento no exceda del resultado de aplicar el coeficiente de 3 sobre el

patrimonio neto del contribuyente al cierre del ejercicio anterior; siendo que
los intereses que se obtengan por el exceso de endeudamiento que resulte de
la aplicación del coeficiente no serán deducibles.
Como se aprecia, procede la deducción de los intereses de deudas y los gas-
tos originados por la constitución, renovación o cancelación de las mismas,
en la medida que hayan sido contraídas para adquirir bienes o servicios
vinculados con la obtención o producción de rentas de tercera categoría(130),
que son rentas afectas de fuente peruana; siendo que si dichos intereses pro-
vienen de endeudamientos serán deducibles en la parte que no excedan el
monto máximo de endeudamiento a que alude el inciso a) del artículo 37°
de la LIR.
Nótese que lo dispuesto en el inciso a) del artículo 37° de la LIR regula la deduc-
ción de gastos por intereses por endeudamientos vinculados con la generación
de rentas afectas de fuente peruana; por lo que las consecuencias jurídicas de
dicha norma no resultan aplicables para aquellos supuestos de deducción de
gastos de renta de fuente extranjera, los cuales deben observar lo dispuesto en
el artículo 51°de la LIR(131).
Por lo tanto, en el supuesto de una persona jurídica domiciliada en el país que
obtiene un préstamo de un accionista que califica como parte vinculada, para
la realización de inversiones que generarán rentas de fuente extranjera, la
deducción de los intereses que genera dicho préstamo no se encuentra sujeta
al límite previsto en el inciso a) del artículo 37° de la LIR.
CONCLUSIÓN:
En el supuesto de una persona jurídica domiciliada en el país que obtiene un
préstamo de un accionista que califica como parte vinculada, para la realización
de inversiones que generarán rentas de fuente extranjera, la deducción de los
intereses que genera dicho préstamo no se encuentra sujeta al límite previsto
en el inciso a) del artículo 37° de la LIR.
(130) O para mantener su fuente productora.

(131) Según el cual, a fin de establecer la renta de fuente extranjera, se deducirá de la renta bruta los gastos necesa-
rios para producirla y mantener su fuente.
Agrega que, salvo prueba en contrario, se presume que los gastos en que se haya incurrido en el exterior han
sido ocasionados por rentas de fuente extranjera.
195
Lima, 18 MAR. 2019

Intendente Nacional
rmh
CT0179-2018
IMPUESTO A LA RENTA: Deducción de intereses entre partes vinculadas.
�
CASO PRÁCTICO
Intereses moratorios por préstamo
La empresa XXXX ha celebrado un contrato de mutuo dinerario con la empresa

YYYY, por un monto de S/ 100,000.00 que tendrá por finalidad el establecimiento
de un sucursal en la ciudad de Tacna.
El gerente general de la empresa XXXX nos refiere que por problemas ajenos a su
voluntad la empresa no ha podido cumplir con el cronograma establecido para
el pago de las cuotas e interés compensatorios, generándose la obligación de
pagar intereses moratorios. Al respecto, nos consulta si el pago de los intereses
moratorios es un gasto deducible?
SOLUCIÓN:
El término intereses dentro de nuestro ordenamiento legal presenta dos situaciones
claramente diferenciadas. Una primera es la retribución que corresponde al acreedor
por una operación de crédito que es denominado interés compensatorio. La segunda,
hace referencia a los intereses que tienen por finalidad indemnizar la mora en el
pago, se denominan intereses moratorios.
Así, el artículo 1242 del Código Civil, referido al interés compensatorio y moratorio,
establece que “[e]l interés es compensatorio cuando constituye la contraprestación
por el uso del dinero o de cualquier otro bien”. Por otro lado, “(e)s moratorio cuanto
tiene por finalidad indemnizar la mora en el pago”.
La diferencia sustancial entre una y otra será que el interés compensatorio es el

que se abona mientras se está en la etapa de ejecución del contrato; por ejemplo, los
196
intereses que se abonan en el plazo establecido para el pago de contrato de mutuo. El

interés moratorio se genera cuando se ha incumplido con el contrato o con los plazos
establecidos en él, de tal forma que existe la obligación de resarcir ese perjuicio, por
ello su naturaleza es indemnizatoria.
En ese sentido, cabe referir que el TUO de la LIR en su artículo 37, literal a) establece
que son deducibles como gasto:
“a) Los intereses de deudas y los gastos originados por la constitución, re-
novación o cancelación de las mismas siempre que hayan sido contraídas
para adquirir bienes o servicios vinculados con la obtención o producción
de rentas gravadas en el país o mantener su fuente productora.
Para efecto de los gastos previstos en este inciso, se tendrá en cuenta lo siguiente:
1. Serán deducibles los intereses provenientes de endeudamientos, cuando

dicho endeudamiento no exceda del resultado de aplicar el coeficiente de 3
sobre el patrimonio neto del contribuyente al cierre del ejercicio anterior;
los intereses que se obtengan por el exceso de endeudamiento que resulte
de la aplicación del coeficiente no serán deducibles.
Los contribuyentes que se constituyan en el ejercicio considerarán como

patrimonio neto su patrimonio inicial.
Si en cualquier momento del ejercicio el endeudamiento excede el monto

máximo determinado en el primer párrafo de este numeral, sólo se-
rán deducibles los intereses que proporcionalmente correspondan a
dicho monto máximo de endeudamiento, de acuerdo a lo que señale el
Reglamento.
2. El límite a que se refiere el numeral anterior no es aplicable a:
a. Las empresas del sistema financiero y de seguros señaladas en el

artículo 16 de la Ley Nº 26702 - Ley General del Sistema Financiero y
del Sistema de Seguros y Orgánica de la Superintendencia de Banca y
Seguros.
b. Contribuyentes cuyos ingresos netos en el ejercicio gravable sean

menores o iguales a dos mil quinientas (2500) UIT.
c. Contribuyentes que mediante Asociaciones Público Privadas desarro-

llen proyectos de infraestructura pública, servicios públicos, servicios
vinculados a estos, investigación aplicada y/o innovación tecnológica
en el marco del Decreto Legislativo Nº 1224, ‘Decreto Legislativo del
Marco de Promoción de la Inversión Privada mediante Asociaciones
Público Privadas y Proyectos en Activos’ y las normas que lo modifi-
quen o sustituyan.
197
d. Endeudamientos para el desarrollo de proyectos de infraestructura

pública, servicios públicos, servicios vinculados a estos, investigación
aplicada y/o innovación tecnológica, bajo la modalidad de Proyectos
en Activos en el marco del Decreto Legislativo Nº 1224, “Decreto Le-
gislativo del Marco de Promoción de la Inversión Privada mediante
Asociaciones Público Privadas y Proyectos en Activos” y las normas que
lo modifiquen o sustituyan, de acuerdo a lo que señale el Reglamento.
e. Endeudamientos provenientes de la emisión de valores mobiliarios

representativos de deuda que cumplan con las siguientes condiciones:
i. Se realicen por oferta pública primaria en el territorio nacional

conforme a lo establecido en el Texto Único Ordenado de la Ley
de Mercado de Valores aprobado mediante Decreto Supremo
Nº 093-2002-EF y las normas que lo modifiquen o sustituyan.
ii. Los valores mobiliarios que se emitan sean nominativos; y,
iii. La oferta pública se coloque en un número mínimo de 5 inversio-

nistas no vinculados al emisor.
Los endeudamientos señalados en los acápites d. y e. del presente

numeral serán computables a efectos de calcular el límite previsto en
el numeral 1 de este inciso. Los intereses de dichos endeudamientos
son deducibles aun cuando excedan el referido límite.
3. Solo son deducibles los intereses determinados conforme a los numerales

1 y 2 de este inciso, en la parte que excedan el monto de los ingresos por
intereses exonerados e inafectos. Para tal efecto, no se computarán los
intereses exonerados e inafectos generados por valores cuya adquisición
haya sido efectuada en cumplimiento de una norma legal o disposiciones
del Banco Central de Reserva del Perú, ni los generados por valores que
reditúen una tasa de interés, en moneda nacional, no superior al cincuenta
por ciento (50%) de la tasa activa de mercado promedio mensual en moneda
nacional (TAMN) que publique la Superintendencia de Banca, Seguros y
Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones.
4. Tratándose de bancos y empresas financieras, deberá establecerse la

proporción existente entre los ingresos financieros gravados e ingresos
financieros exonerados e inafectos y deducir como gasto, únicamente, los
cargos en la proporción antes establecida para los ingresos financieros
gravados.
5. También serán deducibles los intereses de fraccionamientos otorgados

conforme al Código Tributario. Estos no forman parte del cálculo del límite
señalado en el numeral 1”.
198
Por su parte, el artículo 44 del TUO de la Ley de Impuesto a la Renta establece:
“Artículo 44°.- No son deducibles para la determinación de la renta imponible

de tercera categoría:
[…]. Las multas, recargos, intereses moratorios previstos en el Código Tributario

y, en general, sanciones aplicadas por el Sector Público Nacional”.
Ahora, como se desprende de las normas citadas, no cabe duda de que intereses
moratorios previstos en el Código Tributario no son deducibles, esto propiamente se
refiere a los intereses que se generan por obligaciones tributarias no pagadas antes
de su vencimiento y los intereses de las multas tributarias.
Sin embargo, ¿qué sucede con los interese moratorios de obligaciones civiles, comer-
ciales, intereses moratorios de obligaciones administrativas y otros no comprendidos
en el Código Tributario?
Al respecto, cabe referir el literal a) del artículo 37 de la LIR, que establece que son
gastos deducibles:
“Los intereses de deudas y los gastos originados por la constitución, renovación

o cancelación de las mismas siempre que hayan sido contraídas para adquirir
bienes o servicios vinculados con la obtención o producción de rentas gravadas
en el país o mantener su fuente productora […]”.
Considerando esta norma, cabe preguntarse si esta disposición en específico solo

se refiere a los intereses compensatorios y no a los moratorios o comprende los dos
tipos de interés.
Al respecto, dado que la norma no distingue entre interés compensatorio y mora-

torio no cabe que para su interpretación y consideración del gasto se distinga entre
uno y otro. Del mismo modo, el artículo 44 solo se limita a prohibir expresamente a
los “intereses moratorios previstos en el Código Tributario”; de ese modo, no cabe
considerar otros supuestos cuando evidentemente la norma no los ha considerado
de forma expresa.
De ese modo, los intereses moratorios si serían gasto deducible de conformidad

al artículo 37 inciso a), de la LIR; Al respecto, debemos precisar que el monto del
préstamo deberá encontrarse dentro del límite establecido, esto es, no debe exceder
3 veces el patrimonio neto del contribuyente al cierre del ejercicio anterior.
199
34. Cualquier provisión cuantificable y/o estimable según la NIC Nº 37,

distinta a las previstas en el artículo 37 de la ley de Renta, no es de-
ducible

MATERIA:
En relación con la determinación de la renta neta imponible de tercera categoría,
se formulan las siguientes consultas:
1. ¿Una provisión cuantificable y/o estimable según la Norma Internacional
de Contabilidad (NIC) N.° 37 puede deducirse como gasto para la determi-
nación de la renta neta imponible en el periodo en que se efectúen dichas
provisiones?
2. De acuerdo a los efectos del inciso f) del artículo 44° de la Ley del Im-
puesto a la Renta ¿Sería estimable y/o cuantificable para provisionar una
tasación de tercero o carta fianza?
BASE LEGAL:
- Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el
ANÁLISIS:
1. El artículo 37° de la LIR dispone que a fin de establecer la renta neta de
tercera categoría se deducirá de la renta bruta los gastos necesarios para
producirla y mantener su fuente, así como los vinculados con la genera-
ción de ganancias de capital, en tanto la deducción no esté expresamente
prohibida por esta ley, incluyéndose: las provisiones de las empresas del
sistema financiero ordenadas por la Superintendencia de Banca y Seguros
(inciso h), provisiones por deudas incobrables (inciso i), provisiones para
beneficios sociales (inciso j), y provisiones de jubilación para el pago de
pensiones que establece la ley en el caso de bancos, compañías de seguro
y empresas de servicios públicos (inciso k).
Por su parte, el inciso f) del artículo 44° de la L IR dispone que no son
deducibles para la determinación de la renta neta imponible de tercera
categoría, las asignaciones destinadas a la constitución de reservas o
provisiones cuya deducción no admite esta ley.
De las normas citadas fluye que la alusión a las provisiones cuya deducción
no admite la LIR, a que se refiere el inciso f) del artículo 44° de dicha ley,
200
se refiere a aquellas provisiones no previstas expresamente en el artículo

37°de la LIR(132).
En ese sentido, solo las provisiones de las empresas del sistema financiero
ordenadas por la Superintendencia de Banca y Seguros; por deudas inco-
brables; para beneficios sociales; y de jubilación para el pago de pensiones
que establece la ley en el caso de bancos, compañías de seguro y empresas
de servicios públicos; previstas expresamente en el artículo 37° de la LIR;
son deducibles para establecer la renta neta de tercera categoría.
Por lo tanto, en cuanto a la primera pregunta, cualquier provisión cuanti-
ficable y/o estimable según la NIC N.° 37(133), distinta a aquellas que están
previstas como deducibles en el artículo 37° de la LIR, no debe considerarse
como deducción para la determinación de la renta neta imponible en el
periodo en que se efectúe dichas provisiones.
Ello es sin perjuicio de que se acepte la deducción de los gastos propiamen-
te dichos (asociados a esas provisiones no previstas expresamente como
deducibles en el artículo 37° de la LIR), en el ejercicio en que aquellos
se devenguen, y siempre que dicha deducción se ajuste al principio de
causalidad previsto en el artículo 37° la LIR, salvo que una norma dis-
ponga límites a su deducibilidad o simplemente la prohíba, cuyo análisis
dependerá de cada caso en concreto(134).
(132) Al respecto, cabe indicar que para Jorge Picón Gonzales, “como regla general, las provisiones contables no
serán deducibles, salvo que estén expresamente permitidas por las normas del Impuesto a la Renta” (Deduc-
ciones del Impuesto a la Renta empresarial. DOGMA editores. 2004. Pág. 191).
Por su parte, Walter Belaúnde Plenge alude a que “muchos entienden que para que una provisión sea deducible
para fines del Impuesto a la Renta, ésta debe encontrarse expresamente prevista en la ley” (“Aspectos Tributa-
rios de los programas de medio ambiente mineros”. En: Revista del Instituto Peruano de Derecho Tributario.
Vol. N.°40. Junio, 20 01. Pág. 27).
(133) NIC 37 Provisiones, Pasivos Contingentes y Activos Contingentes), oficializada mediante la Resolución
N.º 053-2013-EF/30 del Consejo Normativo de Contabilidad, publicada el 11.09.2013.
Dicha NIC define a una provisión como un pasivo en el que existe incertidumbre acerca de su cuantía o ven-
cimiento.
Añade el párrafo 14 de la citada NIC que debe reconocerse una provisión cuando se den las siguientes condi-
ciones: (a) una entidad tiene una obligación presente (ya sea legal o implícita) como resultado de un suceso
pasado; (b) es probable que la entidad tenga que desprenderse de recursos, que incorporen beneficios econó-
micos para cancelar tal obligación; y (c) puede hacerse una estimación fiable del importe de la obligación.
Añade que, si estas condiciones no se cumplen, no debe reconocer una provisión. Asimismo, en la Resolución
del Tribunal Fiscal N.° 0 7045-4-2007 se señala que estando a que la provisión constituida por la recurrente
no se encuentra comprendida en los supuestos previstos en el artículo 37° de la LIR, ésta no resulta deducible
p ara efectos de la determinación del anotado tributo, conforme a lo dispuesto en el inciso f) del precitado
artículo 44°.
(134) Cabe precisar que a través del Oficio N.° 015-20 00-K00000 se señala que, como regla general se consideran
deducibles para determinar la renta neta de la tercera categoría, los gastos necesarios para producir y mantener
la fuente, en tanto la deducción no esté expresamente prohibida, según lo establece el artículo 37° del TUO
de la Ley del Imp uesto a la Renta. Pero además del requisito de la relación causal entre el gasto y la fuente
201
En lo concerniente a la segunda consulta, cabe indicar que determinar si

sería estimable y/o cuantificable para provisionar una tasación de tercero
o carta fianza, no constituye materia que esté referida al sentido y alcance
de las normas tributarias, sino a un procedimiento contable.
Sin perjuicio de ello, cabe señalar que si el supuesto a que se refiere la
segunda consulta calificara como una provisión, no siendo esta alguna
de aquellas que están previstas como deducibles en el artículo 37° de la
LIR, no debe considerarse como deducción para la determinación de la
renta neta imponible en el periodo en que se efectúe dicha provisión; sin
embargo, se aceptará la deducción del gasto propiamente dicho (asociado
a aquella provisión), en el ejercicio en que este se devengue, y siempre que
dicha deducción se ajuste al principio de causalidad previsto en el artículo
37° la LIR, salvo que una norma disponga límites a su deducibilidad o
simplemente la prohíba.
CONCLUSIONES:
1. Cualquier provisión cuantificable y/o estimable según la NIC N.° 37, dis-
tinta a aquellas que están previstas como deducibles en el artículo 37° de
la LIR, no debe considerarse como deducción para la determinación de
la renta neta imponible en el periodo en que se efectúe dicha provisión.
Ello es sin perjuicio de que se acepte la deducción de los gastos propiamen-
te dichos (asociados a esas provisiones no previstas expresamente como
deducibles en el artículo 37° de la LIR), en el ejercicio en que aquellos se
devenguen, y siempre que dicha deducción se ajuste al principio de cau-
salidad previsto en dicho artículo, salvo que una norma disponga límites
a su deducibilidad o simplemente la prohíba.
2. Si sería estimable y/o cuantificable para provisionar una tasación de tercero
o carta fianza, no constituye materia que esté referida al sentido y alcance
de las normas tributarias, sino a un procedimiento contable.
Sin perjuicio de ello, si el supuesto a que se refiere el párrafo precedente cali-
ficara como una provisión, no siendo esta alguna de aquellas que están previs-
tas como deducibles en el artículo 37° de la LIR, no debe considerarse como
deducción para la determinación de la renta neta imponible en el periodo en
que se efectúe dicha provisión; sin embargo, se aceptará la deducción del gasto
propiamente dicho (asociado a aquella provisión), en el ejercicio en que este
productora de renta, y de la no existencia de una prohibición legal para su deducción se debe tener en cuenta
los límites o reglas que por cada concepto hubiera dispuesto el referido TUO, cuyo análisis dependerá de cada
caso en concreto.
202
se devengue, siempre que dicha deducción se ajuste al principio de causalidad

previsto en el artículo 37° la LIR, salvo que una norma disponga límites a su
deducibilidad o simplemente la prohíba.
Lima, 13 de abril de 2015
Intendente Nacional (e) Intendencia Nacional Jurídica
ESTRATÉGICO
rgmt
CT0180-2015 CT0182-2015
IMPUESTO A LA RENTA – Determinación de la renta neta imponible.
�
CASO PRÁCTICO
Provisiones para garantía sobre ventas
La empresa XXXX, dedicada a la venta de cocinas industriales, vende en el mes

de julio del 2019 mercaderías por S/ 300,000, otorgando una garantía de un año
en la cual se compromete a poner en buenas condiciones, mediante reparación
o reemplazo, los defectos de fabricación que aparezcan en ese plazo. Se sabe, de
acuerdo con la experiencia, que en la empresa XXXX suelen darse reclamos rela-
cionados con la garantía ofrecida por un importe mensual del 5 % de las ventas.
Al respecto se consulta si la provisión efectuada para la garantía sobre ventas

que otorga la empresa XXXX es deducible para efectos de la determinación del
Impuesto a la Renta del ejercicio 2019?
SOLUCIÓN:
De acuerdo a lo establecido en el artículo 37 del Texto Único Ordenado de la Ley
del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo Nº 179-2004-EF, para
establecer la renta neta de tercera categoría se deduce de la renta bruta los gastos
necesarios para producirla y mantener su fuente productora de renta, en tanto la
deducción no esté expresamente prohibida por esta ley. Al respecto, el inciso h, i, j,
k señalan que son deducibles las provisiones de las empresas del sistema financiero
ordenadas por la Superintendencia de Banca y Seguros, provisiones por deudas in-
cobrables, provisiones para beneficios sociales, y las provisiones de jubilación para
el pago de pensiones que establece la ley.
203
Al respecto, el inciso f) del artículo 44 del Texto Único Ordenado de la Ley del Im-
puesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N 179-2004-EF, señala que no son
deducibles para la determinación de la renta neta imponible de tercera categoría, las
asignaciones destinadas a la constitución de reservas o provisiones cuya deducción
no admite esta ley.
De lo expuesto se tiene que las provisiones cuya deducción admite la ley del Impuesto
a la Renta son:
- Provisiones de las empresas del sistema financiero ordenadas por la Superin-

tendencia de Banca y Seguros
- Provisiones por deudas incobrables:
- Provisiones para beneficios sociales; y
- Provisiones de jubilación para el pago de pensiones que establece la ley.
Por tanto, estas provisiones son las deducibles para efectos de determinar la renta
neta de tercera categoría.
Ahora bien, aplicando las normas indicadas al caso consultado se puede señalar que
la provisión efectuada para la garantía sobre ventas que otorga la empresa XXXX No
es deducible para efectos de la determinación del impuesto a la Renta del ejercicio
2019, dado que dicha provisión no se encuentra comprendida como deducible en la
Ley del impuesto a la Renta.
Ello, en aplicación del literal f) del artículo 44 del Texto Único Ordenado de la Ley
del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo Nº 179-2004-EF, el cual
señala que no son deducibles para la determinación de la renta imponible de tercera
categoría las asignaciones destinadas a la constitución de reservas o provisiones
cuya deducción no admite esta ley,
Debemos señalar que en el caso consultado se originaria una diferencia temporal.

Dicha diferencia se reversará en la oportunidad en que se incurran efectivamente en
los gastos para cumplir con la garantía ofrecida o venza el plazo para su cumplimiento.
Finalmente, es preciso señalar que la administración Tributaria a través del Informe

Nº 054-2015/SUNAT ha establecido que Cualquier provisión cuantificable y/o esti-
mable según la NIC Nº 37, distinta a aquellas que están previstas como deducibles
en el artículo 37 Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado
por el Decreto Supremo N 179-2004-EF, no debe considerarse como deducción para
la determinación de la renta neta imponible en el periodo en que se efectúe dicha
provisión, sin perjuicio de que se acepte la deducción de los gastos propiamente dichos
en el ejercicio en que aquellos se devenguen, y cumplan con el principio de causalidad.
204
35. En un contrato de cesión de derechos originados por la prestación

de un servicio, la emisión del comprobante de pago por la prestación
del mencionado servicio recaerá sobre el cedente
MATERIA:
En el supuesto de que el titular de derechos de crédito originados por la pres-
tación de un servicio, celebre un contrato de cesión de derechos en virtud del
cual ceda dichos derechos a favor de un tercero, se consulta si la emisión del
comprobante de pago por la prestación del mencionado servicio le corresponde
al cedente o al cesionario.
BASE LEGAL:
- Decreto Ley N.° 25632, que establece la obligación de emitir comprobantes de
pago en las transferencias de bienes, en propiedad o en uso, o en prestaciones
de servicios de cualquier naturaleza, publicado el 24.7.1992 y normas modifi-
catorias (en adelante, Ley Marco de Comprobantes de Pago).
Superintendencia N.° 007-99/SUNAT, publicado el 24.1.1999 y normas
modificatorias.
ANÁLISIS:
De acuerdo con lo dispuesto por el artículo 1 de la Ley Marco de Comprobantes
de Pago, están obligados de emitir comprobantes de pago todas las personas
que transfieran bienes, en propiedad o en uso, o presten servicios de cualquier
naturaleza, aun cuando la transferencia o prestación no se encuentre afecta a
tributos.
Por su parte, el artículo 1 del Reglamento de Comprobantes de Pago señala
que el comprobante de pago es un documento que acredita la transferencia de
bienes, la entrega en uso o la prestación de servicios.
Asimismo, es del caso señalar que de lo regulado por el artículo 6 del citado
Reglamento, se tiene que la obligación de emitir comprobantes de pago surge
únicamente respecto del sujeto que transfiera bienes, en propiedad o en uso,
o preste servicios.
Como se puede apreciar de las normas antes citadas, entre otros supuestos, la
obligación de emitir comprobantes de pago surge por la prestación de servicios,
205
caso en el cual tal obligación únicamente recae sobre el sujeto que realizó esto
último.
Siendo ello así, se puede sostener que el hecho de que los derechos de cobro
generados, o que se generen, por la prestación de servicios sean cedidos a
favor de un tercero, no implica que sobre este recaiga la obligación de emitir
el comprobante de pago correspondiente, habida cuenta que dicha obligación
únicamente le corresponde al prestador del servicio, esto es, el cedente(135),
siendo irrelevante para ello si es o no acreedor del usuario.
En ese sentido, cabe concluir que en el supuesto de que el titular de derechos
de crédito, originados por la prestación de un servicio, celebre un contrato de
cesión de derechos en virtud del cual ceda dichos derechos a favor de un tercero,
la emisión del comprobante de pago por la prestación del mencionado servicio
recaerá sobre el cedente en su condición de prestador del servicio.
CONCLUSIÓN:
En el supuesto de que el titular de derechos de crédito, originados por la pres-
tación de un servicio, celebre un contrato de cesión de derechos en virtud del
cual ceda dichos derechos a favor de un tercero, la emisión del comprobante de
pago por la prestación del mencionado servicio recaerá sobre sobre el cedente
en su condición de prestador del servicio.
Lima, 28 OCT.2019
Intendente Nacional
cpf
Código Tributario - Cobranza coactiva
Reglamento de Comprobantes de Pago - Obligación de emitir
CT00001-2019 CT00012-2019
(135) Ello, puesto que, conforme fluye de la consulta, el cedente no deja de ser prestador del servicio.
206
�
CASO PRÁCTICO
Cesión de derechos de cobro
La empresa XXXX, dedicada a la prestación de servicios de imprenta, ha prestado

servicios de impresión a la empresa editorial YYYY, por lo que XXXX mantiene
el derecho de cobro por dichos servicios.
Ahora bien, la empresa XXXX mantiene a su vez una deuda con la empresa ZZZZ,
y ambas empresas acuerdan que el pago de dicha deuda se produzca con la co-
branza del crédito que se ha generado por la prestación de servicios que XXXX a
efectuado a favor de YYYY, en ese sentido, la empresa XXXX y la empresa ZZZZ
celebran un contrato de cesión de derechos.
La empresa ZZZZ determina que el cobro de su acreencia estará mejor garantizado

al asumir la titularidad de la acreencia de XXXX.
Al respecto, se desea saber cuál de las dos empresas XXXX o ZZZZ debe emitir
el comprobante de pago por el servicio que ha prestado XXXX considerando que
se ha producido la cesión de créditos.
SOLUCIÓN:
De acuerdo a lo establecido por el artículo 1206 del Código Civil, la cesión de dere-
chos es el acto de disposición en virtud del cual el cedente trasmite al cesionario el
derecho a exigir la prestación a cargo de su deudor.
La cesión se puede realizar aun sin el asentimiento del deudor.
Por su parte, el artículo 1207 del Código Civil señala que la cesión debe constar por
escrito, bajo sanción de nulidad.
En aplicación de las normas civiles antes indicadas podemos señalar que será válida
la cesión de derechos celebrada entre la empresa XXXX con la empresa ZZZZ respecto
del derecho de cobro que XXXX mantiene por la prestación de servicios efectuada
a favor de la empresa YYYY. No habiendo sido necesario que XXXX comunique a la
empresa YYYY sobre la celebración del contrato de cesión de derechos que ha cele-
brado con la empresa ZZZZ.
Debemos precisar que en este caso es válida la aplicación de las normas del Código
Civil en mérito a lo dispuesto por la norma IX del Título Preliminar del Código Tri-
butario, cuyo Texto Único ha sido aprobado por el Decreto Supremo Nº 133-2013-
EF, el cual señala que en lo no previsto por el Código Tributario o en otras normas
tributarias podrán aplicarse normas distintas a las tributarias siempre que no se
les opongan ni las desnaturalicen.
Ahora bien, respecto de la emisión del comprobante de pago por la prestación de los
servicios efectuado por XXXX habiéndose producido la cesión de derechos de cobro
207
por el servicio, debemos precisar que no obstante haberse celebrado dicho contrato
la prestación del servicio fue efectuada por la empresa XXXX y la cesión de derechos
se ha producido solamente respecto del derecho de cobro por lo que la empresa que
mantiene la obligación de emitir el comprobante de pago es la empresa XXXX quien
presto el servicio a la empresa YYYY. Ello considerando lo dispuesto por el artículo
6 del Reglamento de Comprobantes de Pago aprobado por la Resolución de Super-
intendencia Nº 007-99/SUNAT, el cual señala que el sujeto que presta el servicio es
el obligado a emitir el comprobante de pago.
36. La destrucción de desmedros debe efectuarse dentro del territorio

nacinal
MATERIA:
Se consulta si para la deducción de los desmedros de existencias dispuesta
en el inciso f) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, la SUNAT
aceptará como prueba la destrucción de las existencias realizada en territorio
extranjero, debido a su naturaleza nociva para el ambiente, considerando lo
dispuesto por el inciso c) del artículo 21°de su reglamento.
BASE LEGAL:
- Decreto Legislativo N.° 1049, Decreto Legislativo del Notariado, publicado
el 26.6.2008 y normas modificatorias.
- Ley N.° 29824, Ley de Justicia de Paz, publicada el 3.1.2012 y normas
modificatorias.
- Reglamento para el Otorgamiento de Certificaciones y Constancias No-
tariales por Jueces de Paz, aprobado por la Resolución Administrativa
N.° 341-2014- CE-PJ, publicada el 17.12.2014.
208
ANÁLISIS:
1. El inciso f) del artículo 37° de la LIR dispone que a fin de establecer la renta
neta de tercera categoría se deducirá de la renta bruta las depreciaciones
por desgaste u obsolescencia de los bienes de activo fijo y las mermas y
desmedros de existencias debidamente acreditados, de acuerdo con las
normas establecidas en sus artículos siguientes.
En cuanto a la definición de desmedro, el numeral 2 del inciso c) del artículo
21° del Reglamento señala que se entiende por tal, a la pérdida de orden
cualitativo e irrecuperable de las existencias, haciéndolas inutilizables
para los fines a los que estaban destinados.
Añade el mencionado inciso que, tratándose de los desmedros de existen-
cias, la SUNAT aceptará como prueba la destrucción de las existencias
efectuadas ante Notario Público o Juez de Paz, a falta de aquél, siempre que
se comunique previamente a la SUNAT en un plazo no menor de seis (6)
días hábiles anteriores a la fecha en que se llevará a cabo la destrucción de
los referidos bienes; siendo que esta entidad podrá designar a un funciona-
rio para presenciar dicho acto y también podrá establecer procedimientos
alternativos o complementarios a los indicados, tomando en consideración
la naturaleza de las existencias o la actividad de la empresa.
Nótese que el citado inciso c) del artículo 21° del Reglamento ha establecido
el procedimiento general a seguir a efectos de sustentar tributariamente
la deducción de desmedros de existencias a que se refiere el inciso f) del
artículo 37° de la LIR.
En efecto, tal como señala la Administración Tributaria(136), el Reglamento
ha establecido, en general, el procedimiento que los contribuyentes deben
seguir a fin de acreditar los desmedros de existencias. Adicionalmente, ha
previsto la posibilidad que la SUNAT apruebe procedimientos alternativos
o complementarios tratándose de bienes que requieran un tratamiento es-
pecial, en razón de su naturaleza o de la actividad realizada por la empresa.
2. Ahora bien, toda vez que la consulta está orientada a determinar si a efectos
de la deducción como gasto, la SUNAT aceptará como prueba la destrucción
de las existencias realizada en territorio extranjero, se debe determinar
previamente si resulta aplicable en tal caso el procedimiento general de
acreditación previsto en el inciso c) del artículo 21° del Reglamento.
(136) En el Informe N.° 064-2014-SUNAT/5D000, del 24.9.2014, disponible en el Portal SUNAT (http://www.
sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2014/informe-oficios/i064-2014-5D0000.pdf).
209
Al respecto, cabe precisar que de las normas citadas se desprende que

para la acreditación de los desmedros, la SUNAT únicamente aceptará
como prueba la destrucción de existencias que, previa comunicación a la
Administración Tributaria, se realice en presencia del notario público o
juez de paz, a falta de aquel(137).
En relación con este punto, el artículo 2° del Decreto Legislativo N.° 1049
establece que el notario es el profesional del derecho que está autorizado para
dar fe de los actos y contratos que ante él se celebran; para lo cual formaliza
la voluntad de los otorgantes, redactando los instrumentos a los que confiere
autenticidad, conserva los originales y expide los traslados correspondientes.
Agrega dicho artículo que su función también comprende la comprobación de
hechos y la tramitación de asuntos no contenciosos previstos en las leyes de
la materia.
Así, conforme a lo previsto en el artículo 4° y en el inciso g) del artículo 17° de
la mencionada norma, el ámbito territorial del ejercicio de la función notarial es
provincial no obstante la localización distrital que dicha ley determina; estando
el notario prohibido de ejercer su función fuera de los límites de la provincia
para la cual ha sido nombrado, con excepción de lo dispuesto en el inciso k)
de su artículo 130°(138) y el artículo 29° de la Ley N.° 26662(139).
Por otra parte, tratándose del juez de paz, el inciso 5 del artículo 17° de la Ley
N.° 29824 establece que en los centros poblados donde no exista notario, el
Juez de Paz está facultado para ejercer la función notarial de otorgamiento de
constancias, referidas al presente, de posesión, domiciliarias, de supervivencia,
de convivencia y otros que la población requiera y que este pueda verificar
personalmente.
(137) Conforme a lo señalado por Tribunal Fiscal en la Resolución N.° 07164-2-2002, no todo desmedro implica
una pérdida total del valor neto realizable de los bienes a ser transferidos, sino sólo una reducción de dicho
valor, pudiendo en este último caso comercializarse los bienes por un menor precio. Razón por la cual, al darse
el supuesto de destrucción de los bienes como consecuencia de haberse producido un desmedro, debe exigirse
su acreditación ante Notario Público o Juez de Paz a falta de aquel, de acuerdo con la Ley del Impuesto a la
Renta.
(138) El cual prevé que corresponde a los colegios de notarios, en lo referido a sus atribuciones y obligaciones,
establecer el régimen de visitas de inspección ordinarias anuales y extraordinarias respecto de los oficios
notariales de su demarcación territorial.
(139) Ley de Competencia Notarial en Asuntos No Contenciosos, publicada el 22.9.1996 y normas modificatorias,
cuyo artículo 29° señala que la solicitud de inventarios se presenta mediante petición escrita señalando el lugar
donde se realizará el inventario. Asimismo, agrega que cuando el inventario comprenda bienes que se encuen-
tran ubicados en distintos lugares, será competente el notario del lugar donde se encuentre cualquiera de ellos,
o al que primigeniamente se formuló la petición, quedando en tal circunstancia autorizado para ejercer función
fuera de los límites de la provincia para la cual ha sido nombrado.
210
Dicho lo anterior, es preciso indicar que el artículo 4° del Reglamento para

el Otorgamiento de Certificaciones y Constancias Notariales por Jueces de
Paz, señala que la Justicia de Paz tiene carácter netamente local tanto para la
solución de conflictos como para el ejercicio de funciones notariales; en con-
secuencia, dichos jueces sólo otorgarán tales documentos cuando concurran
las siguientes condiciones:
a) La persona natural o jurídica que solicite la certificación o constancia
domicilie de manera permanente en su ámbito de competencia territorial.
b) La certificación o constancia se refiera a algún hecho que se realice en su
ámbito de competencia territorial.
Agrega la citada norma que no está permitida la prórroga de competencia
notarial al juez de paz por parte de personas que no domicilien en su ámbito
de competencia territorial.
Tal como puede advertirse de las disposiciones antes citadas, el ejercicio de la
función notarial por parte del notario público o el juez de paz, a falta de aquel,
se circunscribe en el ámbito de su competencia territorial, ya sea esta provin-
cial en el caso del primero o local en cuanto al segundo, siendo que, en ambos
supuestos, dicha función se ejerce dentro del territorio nacional.
Siendo ello así, podemos afirmar que el procedimiento general de acreditación
de desmedros dispuesto en el inciso c) del artículo 21° del Reglamento, para
efectos de la deducción de tales gastos, será aplicable en la medida en que el
acto de destrucción de las existencias, hecho a ser verificado por notario público
o juez de paz a falta de aquel, se realice dentro del ámbito territorial en el cual
estos ejercen su función notarial.
Por lo tanto, toda vez que, en el supuesto bajo análisis, la destrucción de las
existencias se realiza en territorio extranjero, y que el notario público o juez de
paz, a falta de aquel, carecen de competencia territorial para evidenciar y dar
fe de tal acto, no resulta aplicable a dicho supuesto el procedimiento general
de acreditación de destrucción de existencias establecido en el inciso c) del
artículo 21° del Reglamento.
Asimismo, si bien es cierto la Administración Tributaria está facultada a establecer
procedimientos alternativos o complementarios al regulado en el Reglamento,
a la fecha no existe norma jurídica emitida por la SUNAT que haya aprobado
un procedimiento específico que sea de aplicación al mencionado supuesto(140).
(140) Cabe indicar que mediante la Resolución de Superintendencia N.° 243-2013/SUNAT, publicada el 13.8.2013,
se reguló un procedimiento alternativo para la acreditación de desmedros a efectos de su deducción en la de-
211
En consecuencia, tratándose de la deducción de los desmedros de existencias

prevista en el inciso f) del artículo 37° de la LIR, considerando lo dispuesto
en el inciso c) del artículo 21° de su reglamento, en la medida que el supuesto
planteado no cuente con un procedimiento alternativo o complementario al
indicado en el citado Reglamento, la SUNAT no aceptará como prueba la des-
trucción de las existencias que, debido a su naturaleza nociva para el ambiente,
sea realizada en territorio extranjero.
CONCLUSIÓN:
Tratándose de la deducción de desmedros de existencias prevista en el inciso f)
del artículo 37° de la LIR, considerando lo dispuesto en el inciso c) del artículo
21° de su reglamento, la SUNAT no aceptará como prueba la destrucción de las
existencias que, debido a su naturaleza nociva para el ambiente, sea realizada
en territorio extranjero.
Lima, 07 DIC. 2018
Intendente Nacional
smr
CT0506-2017
IMPUESTO A LA RENTA – Desmedros.
terminación del Impuesto a la Renta, el cual sólo resulta aplicable a los provenientes de productos alimenticios
perecibles.
212
CAPÍTULO VIII
ITAN - ACTIVO NETO
CAPÍTULO VII
ITAN - ACTIVO NETO
37. Para efecto del ITAN, cuando no se aplique el ajuste por inflación del
balance general de acuerdo al Decreto Legislativo Nº 797, los activos
netos deberán ser considerados a valores históricos
MATERIA:
Tratándose de una empresa que, en aplicación de las normas contables, tenga
que contabilizar sus activos fijos utilizando una base de medición diferente al
costo histórico inicial, se consulta:
1. En caso de no corresponder efectuar el ajuste por inflación del balance
general conforme al régimen regulado por el Decreto Legislativo N.° 797
¿el valor de los activos netos que figure en el balance cerrado al 31 de di-
ciembre del ejercicio anterior, deberá ser considerado a valores históricos?
2. Para la determinación de la base imponible del ITAN ¿se deberá considerar
los activos netos a sus valores históricos, es decir, sin incluir los mayores
valores por la aplicación del concepto “valor razonable”, resultante de la
aplicación de las normas contables?
BASE LEGAL:
- Ley N.° 28424, Ley que crea el Impuesto Temporal a los Activos Netos,
publicada el 21.12.2004 (en adelante, Ley del ITAN).
- Decreto Supremo N.° 025-2005-EF, Reglamento del Impuesto Temporal
a los Activos Netos, publicado el 16.2.2005 (en adelante, Reglamento de
la Ley del ITAN).
- Decreto Legislativo N.° 797, que regula las norma s de ajuste por inflación
del balance general con incidencia tributaria, publicado el 31.12.1995.
215
- Ley N.° 28394, Ley que suspende la aplicación del ajuste por inflación de
los estados financieros para efectos tributarios, publicada el 23.11.2004.
- Resolución de Superintendencia N.° 087-2009/SUNAT, que aprueba
disposiciones para la declaración y pago del Impuesto Temporal a los
Activos Netos y nueva versión del PDT ITAN-Formulario Virtual N° 648,
publicada el 28.3.2009.
ANÁLISIS:
1. Mediante el artículo 1° de la Ley del ITAN se crea este impuesto, aplicable a los
generadores de renta de tercera categoría sujetos al régimen general del impuesto
a la renta. Este impuesto se aplica sobre los activos netos al 31 de diciembre del
año anterior, surgiendo la obligación el 1 de enero de cada ejercicio(141).
Al respecto, el artículo 4° de la citada ley dispon e que la base imponible
del ITAN está constituida por el valor de los activos netos consignados en
el balance general ajustado según el Decreto Legislativo N.° 797, cuando
corresponda efectuar dicho ajuste, cerrado al 31 de diciembre del ejerci-
cio anterior al que corresponda el pago, deducidas las depreciaciones y
amortizaciones admitidas por la Ley del Impuesto a la Renta(142).
Por su parte, el inciso a) del artículo 4° del Regl amento de la Ley del
ITAN establece que para efectos del cálculo de la base imponible, tra-
tándose de contribuyentes obligados a efectuar el ajuste por inflación del
balance general de acuerdo a las normas del Decreto Legislativo N.° 797,
cuando corresponda efectuar dicho ajuste, el valor de los activos netos que
figure en el balance cerrado al 31 de diciembre del ejercicio anterior se
actualizará al 31 de marzo del año al que corresponde el pago, de acuerdo
a la variación del Índice de Precios al Por Mayor (IPM) que publique el
Instituto Nacional de Estadística e Informática. Añade la norma que, en
los demás casos, el monto a considerar será a valores históricos.
En el mismo sentido que la norma reglamentaria antes citada, el acápite
3.1 del artículo 3° de la Resolución de Superintendenci a N.° 087-2009/
SUNAT señala que a partir del ejercicio 2009, el monto del ITAN se
determinará sobre la base del valor histórico de los activos netos de la
empresa, según balance cerrado al 31 de diciembre del ejercicio anterior
al que corresponda el pago; y que ello resultará de aplicación a los sujetos
(141) De conformidad con lo dispuesto en su artículo 11°, el impuesto se encuentra vigente desde el 1.1.2005.
(142) Adicionalmente, el artículo 5° de la Ley del ITAN dispuso deducciones a la base imponible, señalando los
conceptos que no se considerarían en esta.
216
Itan - Activo neto
del ITAN a los que les alcance la suspensión del régimen de ajuste por
inflación con incidencia tributaria dispuesta por la Ley N.° 28394(143), en
tanto se mantenga dicha suspensión(144).
2. De las normas citadas se tiene que la normativa del ITAN, en cuanto a la
determinación de la base imponible, reguló dos supuestos:
a) El de contribuyentes obligados a efectuar el ajuste por inflación del
balance general de acuerdo a las normas del Decreto Legislativo
N.° 797; y, b) El de aquellos que no están obligados a efectuar tal
ajuste, los cuales deben determinar dicha base imponible tomando en
cuenta los activos netos de la empresa según balance cerrado al 31 de
diciembre del ejercicio anterior al que corresponda el pago, menos los
conceptos deducibles señalados en el artículo 5° de la Ley del ITAN,
considerando aquellos a su valor histórico, y deduciendo las deprecia-
ciones y amortizaciones admitidas por la Ley del Impuesto a la Renta.
Nótese que la normativa del ITAN no ha previsto que para los casos
de empresas no obligadas a efectuar el ajuste por inflación del balance
general la base imponible se deba determinar considerando una base
de medición distinta a la del costo histórico(145).
Asimismo, según dicha normativa, en el caso de empresas que estuvie-
ron obligadas a efectuar el ajuste por inflación del balance general de
(143) El artículo 1° de esta ley suspendió la aplicación del régimen de ajuste por inflación con incidencia tributaria
dispuesto por el Decreto Legislativo N.° 797 y sus normas modificatorias y complementarias, a partir del
ejercicio gravable 2005.
Asimismo, el artículo 2° de la referida ley dispuso que en tanto se mantenga la suspensión establecida en el
artículo anterior, para efectos de establecer el costo computable de los bienes del activo y para cualquier otro
efecto, de ser el caso, se considerarán como saldos iniciales de las partidas del balance del ejercicio 2005 los
saldos ajustados por inflación al 31.12.2004, efectuados de conformidad con el régimen del Decreto Legislati-
vo N.° 797; siendo que para el cálculo de la base imponible del ITAN correspondiente al ejercicio 2006 sería
de aplicación lo señalado en citado artículo 2, en tanto permanezca vigente la suspensión dispuesta por dicha
ley (conforme a lo señalado en el artículo 4° de la Ley del ITAN).
(144) Similar disposición se incluyó en las Resoluciones de Superintendencia Nºs 071-2005/SUNAT, 067- 2007/
SUNAT y 043-2008/SUNAT, publicadas el 2.4.2005, 6.4.2007 y 1.4.2008, respectivamente; en las que tam-
bién se alude a que el ITAN se determina sobre la base del valor histórico de los activos netos de la empresa,
según balance cerrado al 31 de diciembre del ejercicio anterior; y que ello será de aplicación en tanto se
mantenga la suspensión del régimen de ajuste por inflación con incidencia tributaria dispuesta por la Ley
N.°28394.
(145) Según el cual, los activos se registran por el importe de efectivo y otras partidas pagadas, o por el valor
razonable de la contrapartida entregada a cambio en el momento de la adquisición. Los pasivos se registran
al importe de los productos recibidos a cambio de incurrir en la obligación o, en algunas circunstancias (por
ejemplo, en el caso de los impuestos a las ganancias), por las cantidades de efectivo y equivalentes al efectivo
que se espera pagar para satisfacer el pasivo, en el curso normal de la operación (versión 2017 del párrafo 4.55
del Capítulo 4 del Marco Conceptual para la Información Financiera, oficializada mediante la Resolución N.°
003-2017-EF/30 del Consejo Normativo de Contabilidad, publicada el 25.8.2017).
217
acuerdo a las normas del Decreto Legislativo N.° 797, estas aplicaron
dicho ajuste hasta el 31.12.2004, siendo que, por disposición legal,
los saldos iniciales de las partidas del balance del ejercicio 2005(146)
debían ser los saldos ajustados por inflación al 31.12.2004.
Considerando lo antes señalado, se puede afirmar que, a la fecha,
las empresas contribuyentes del ITAN(147) deben determinar su base
imponible tomando en cuenta los activos netos de estas según balance
cerrado al 31 de diciembre del ejercicio anterior al que corresponda
el pago, menos los conceptos deducibles señalados en el artículo 5°
de la Ley del ITAN, considerando aquellos a su valor histórico(148),
y deduciendo las depreciaciones y amortizaciones admitidas por la
Ley del Impuesto a la Renta.
3. Similar criterio ha asumido el Tribunal Fiscal(149), el cual ha señalado que:
a) La materia imponible del ITAN está constituida por los activos netos
consignados en el balance general, cuyo valor corresponderá al monto
ajustado según el Decreto Legislativo N.° 797, cuan do corresponda
efectuar dicho ajuste, siendo que en los demás casos corresponderá
considerarlos a su valor histórico.
b) En el presente, el ajuste por inflación se encuentra suspendido, por
lo que corresponde considerar para determinar la base imponible del
ITAN, el valor histórico de los activos netos(150).
c) Debe entenderse que el valor histórico está referido al importe que
sirve de base contable para el reconocimiento de una partida en los
estados financieros, el cual proviene del valor de adquisición, pro-
ducción o construcción, según corresponda.
d) Las variaciones que surgen como consecuencia de los cambios en el
valor razonable(151) menos los costos de venta de un activo biológico
(146) A partir del cual se suspendió la aplicación del régimen de ajuste por inflación con incidencia tributaria.
(147) Que no están obligadas a efectuar el ajuste por inflación del balance general de acuerdo a las normas del De-
creto Legislativo N.° 797.
(148) En el caso de empresas que estuvieron obligadas a efectuar el ajuste por inflación del balance general de acuer-
do a las normas del Decreto Legislativo N.° 797, dicho valor histórico incluye los sucesivos ajustes efectuados
hasta el 31.12.2004.
(149) En su Resolución N.°05455-8-2017 (páginas 8 y 9 ).
(150) Similar criterio también ha sido asumido en las RTF Nos 01025-8-2016 (página 4) y 06436-3-2017
(página 5).
(151) Respecto a la base de medición del valor razonable, se tiene la Norma Internacional de Información Financiera
(NIIF) 13 – Medición del Valor Razonable (versión 2017 oficializada mediante la Resolución N.º 003-2017-
218
Itan - Activo neto
durante el transcurso de la vida del activo biológico, si bien procuran

reflejar el valor real de dicho activo, constituyen el resultado de una
base contable de medición distinta al costo o valor histórico.
Siendo ello así, el Tribunal Fiscal concluye que para determinar la
base imponible del ITAN se efectuará la sustracción del ajuste a valor
razonable de los activos netos, toda vez que dicho ajuste proviene de
una base contable de medición distinta a la indicada en las normas
que regulan el ITAN, las cuales toman como base el valor histórico.
4. En consecuencia, tratándose de una empresa que, en aplicación de las
normas contables, tenga que contabilizar sus activos fijos utilizando una
base de medición diferente al costo histórico inicial, para la determinación
de la base imponible del ITAN:
a) En caso no le corresponda efectuar el ajuste por inflación del balance
general conforme al régimen regulado por el Decreto Legislativo
N.° 797, los activos netos que figuren en el balance cerrado al 31 de
diciembre del ejercicio anterior al del pago, deberán ser considerados
a valores históricos.
b) Se deberá considerar los activos netos a sus valores históricos, sin
incluir los mayores valores por la aplicación del concepto “valor
razonable”, resultante de la aplicación de las normas contables.
CONCLUSIONES:
Tratándose de una empresa que, en aplicación de las normas contables, tenga
que contabilizar sus activos fijos utilizando una base de medición diferente al
costo histórico inicial, para la determinación de la base imponible del ITAN:
a) En caso no le corresponda efectuar el ajuste por inflación del balance
general conforme al régimen regulado por el Decreto Legislativo N.° 797,
los activos netos que figuren en el balance cerrado al 31 de diciembre del
ejercicio anterior al del pago, deberán ser considerados a valores históricos.
b) Se deberá considerar los activos netos a sus valores históricos, sin incluir
los mayores valores por la aplicación del concepto “valor razonable”,
resultante de la aplicación de las normas contables.
EF/30 del Consejo Normativo de Contabilidad, publicada el 25.8.2017), cuyo párrafo 15 señala que una
medición a valor razonable supondrá que el activo o pasivo se intercambia en una transacción ordenada entre
participantes del mercado para vender el activo o transferir el pasivo en la fecha de la medición en condiciones
de mercado presentes.
219
Lima, 26 de enero de 2018 Original firmado por

Intendente Nacional
rap
CT0104-2016 CT0105-2016
ITAN - Base Imponible
�
CASO PRÁCTICO
Determinación del activo neto para el Impuesto Temporal a los activos netos
El señor xxxx es una persona natural con negocio que se dedica a la prestación
de servicios de diseño y decoración. Nos refiere que sus activos netos superan el
millón de soles, sin embargo, en los últimos 3 años ha adquirido una serie de activos
respecto a los cuales duda si deben de ser parte de la base imponible del ITAN.
El señor xxxx nos pregunta, ¿cómo se computa el plazo de 3 años respecto de la

maquinaria y equipo que pueden ser deducidos de la base imponible del ITAN?
¿Para determinar el valor de los activos netos se consideran los valores históricos?
SOLUCIÓN:
La Ley Nº 28424, Ley que crea el Impuesto Temporal a los Activos Netos (Ley del
ITAN), establece que el ITAN aplicable a los generadores de renta de tercera categoría
sujetos al régimen general del Impuesto a la Renta. Así, instituye que el Impuesto
se aplica sobre los Activos Netos al 31 de diciembre del año anterior, surgiendo la
obligación al 1 de enero de cada ejercicio.
Por su parte, el artículo 2 de la Ley del ITAN regula que son sujetos del Impuesto, en
calidad de contribuyentes, los generadores de renta de tercera categoría sujetos al
Régimen General del Impuesto a la Renta, incluyendo las sucursales, agencias y demás
establecimientos permanentes en el país de empresas unipersonales, sociedades y
entidades de cualquier naturaleza constituidas en el exterior.
220
Itan - Activo neto
La base imponible del Impuesto está constituida por el valor de los activos netos
consignados en el balance general ajustado según el Decreto Legislativo Nº 797,
cuando corresponda efectuar dicho ajuste, cerrado al 31 de diciembre del ejercicio
anterior al que corresponda el pago, deducidas las depreciaciones y amortizaciones
admitidas por la Ley del Impuesto a la Renta. Al respecto, de la lectura del inciso a)
del artículo 4 del Reglamento de la Ley del ITAN se desprende que para efectos del
cálculo de la base imponible, tratándose de contribuyentes no obligados a efectuar
el ajuste por inflación del balance general de acuerdo a las normas del Decreto Legis-
lativo N° 797, el monto a considerar será a valores históricos. Sobre el mismo tema
mediante Ley Nº 28394 se dispuso la suspensión del régimen de ajuste por inflación
con incidencia tributaria a que se refiere el Decreto Legislativo N° 797
Por su parte, el inciso b) del artículo 5 de la Ley del ITAN, referido a las deducciones
de la base imponible establece que no se considera en la base imponible del Impuesto
lo siguiente: El valor de las maquinarias y equipos que no tengan una antigüedad
superior a los tres (3) años.
Por su parte, el Decreto Supremo Nº 025-2005-EF, Reglamento del Impuesto Tem-

poral a los Activos Netos en su artículo 4, inciso b), establece que La antigüedad
de la maquinaria y equipos se computará desde la fecha del comprobante de pago
que acredite la transferencia hecha por su fabricante o de la Declaración Única de
Aduanas, según sea el caso. A tal efecto, los contribuyentes deberán acreditar ante la
Sunat la antigüedad de las maquinarias y equipos que excluyan de la base imponible
del Impuesto que les corresponda pagar.
De lo señalado, se sabe que el inciso b) del artículo 5 de la Ley del ITAN, permite la
deducción del valor de las maquinarias y equipos que no tengan una antigüedad
superior a 3 años, sin embargo, las normas vinculadas al ITAN no han precisado al
respecto que se entiende por “Maquinarias y Equipos”.
Al respecto a través de la RTF N° 00283-3-2009 se ha indicado que debe entenderse por

el término genérico maquinaria y equipo a todos aquellos activos tangibles utilizados
efectivamente en la prestación de servicios o para propósitos administrativos de las
empresas, determinados a la naturaleza de cada actividad, que se esperan usarlos
durante más de un periodo y no son objeto de comercialización.
221
TÍTULO II
REPAROS AL IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS
CAPÍTULO I
Y NO GRAVADOS
CAPÍTULO I
Y NO GRAVADOS
38. No es venta el canje de productos en cumplimiento de cláusula de

garantía de calidad o de caducidad
INFORME N.° 76-2014-SUNAT/5D0000 MATERIA
Se consulta si para efectos del Impuesto General a las Ventas (IGV), el supuesto
de canje por cláusulas de garantía de calidad o de caducidad, a que alude el
inciso d) de la Primera Disposición Transitoria Final del Decreto Supremo
N.° 064-2000-EF debe interpretarse en el sentido que incluye a toda sustitu-
ción periódica de bienes pactada por las partes cuando por el transcurso del
tiempo no han podido ser utilizados para la finalidad pactada y han perdido
sus cualidades iniciales por las cuales fueron adquiridos.
BASE LEGAL:
- Decreto Supremo N.° 064-2000-EF, que modifica apéndices del Texto
Único Ordenado de la Ley del IGV e Impuesto Selectivo al Consumo,
su Reglamento, y emite disposiciones complementarias, publicado el
30.6.2000.
ANÁLISIS:
1. El inciso d) de la Primera Disposición Transitoria y Final del Decreto
Supremo N.° 064-2000-EF precisa que, para efectos del IGV, no es venta
el canje de productos por otros de la misma naturaleza, efectuado en
aplicación de cláusulas de garantía de calidad o de caducidad contenidas
en contratos de compraventa o en dispositivos legales que establezcan
que dicha obligación es asumida por el vendedor, siempre que sean de
uso generalizado por la empresa en condiciones iguales y que el vendedor
acredite la devolución con guía de remisión que haga referencia al com-
probante de pago en que se consigna la venta.
227
Como se aprecia de la norma antes glosada, para efectos del IGV, no es

venta el canje de productos(1) por otros de la misma naturaleza, siempre
que este sea efectuado cumpliendo los siguientes requisitos:
a) Se realice en aplicación de cláusulas de garantía de calidad o de
caducidad contenidas en contratos de compraventa o en dispositi-
vos legales que establezcan que dicha obligación es asumida por el
vendedor;
b) Que sean de uso generalizado por la empresa en condiciones iguales;
y
c) Que el vendedor acredite la devolución con guía de remisión que
haga referencia al comprobante de pago en que se consigna la venta.
En lo que respecta al primer requisito, cabe indicar que no existe en el
Texto Único Ordenado de la Ley del IGV e Impuesto Selectivo al Consu-
mo(2) ni en su Reglamento(3) una definición de lo que debe entenderse por
cláusulas de garantía de calidad o de caducidad.
En ese sentido, resulta pertinente indicar que la RAE define el vocablo
“garantía” como el compromiso temporal del fabricante o vendedor, por
el que se obliga a reparar gratuitamente algo vendido en caso de avería.
De igual modo, define el vocablo “calidad” como propiedad o conjunto
de propiedades inherentes a algo, que permiten juzgar su valor; o como
condición o requisito que se pone en un contrato.
Asimismo, define el vocablo “caducidad” como cualidad de caduco, el
término “caduco” como poco durable, y la palabra “caducar” como perder
eficacia o virtualidad, o como dicho de una cosa: arruinarse o acabarse
por antigua y gastada.
Tomando en cuenta las definiciones antes señaladas, constituye una
“cláusula de garantía de calidad” aquella mediante la cual se establece que
el vendedor se encuentra obligado temporalmente a reparar el producto
materia de una compraventa en caso no cumpla con las características
cualitativas por las que fue adquirido. Ahora bien, de establecerse que la
obligación del vendedor en tal circunstancia, no sea la de reparar el pro-
ducto sino la de cambiarlo, ello constituirá igualmente una “cláusula de
(1) La Real Academia Española (RAE) define este vocablo “canje” como cambio, trueque o sustitución.
(2) Aprobado por el Decreto Supremo N.° 055-99-EF, publicado el 15.4.1999, y normas modificatorias.
(3) Aprobado por el Decreto Supremo N.° 29-94-EF, publicado el 29.3.1994, y normas modificatorias.
228
Relacionados con conceptos gravados y no gravados
garantía de calidad”, al estar dirigida también a garantizar la satisfacción

del comprador respecto del bien adquirido.
Por su parte, una “cláusula de garantía de caducidad” será aquella a través
de la cual se establece que el vendedor se encuentra obligado temporal-
mente a cambiar al comprador el producto materia de una compraventa
cuando este pierda, por el paso del tiempo, las características cualitativas
por las que fue adquirido.
Por otro lado, en relación con el segundo requisito, se cumplirá con este, en
la medida que el canje de productos por otros de la misma naturaleza, sea
realizado de manera generalizada por la empresa con todos sus clientes,
en condiciones iguales.
Asimismo, en cuanto al tercer requisito, este consiste en que el vendedor
acredite la devolución del producto a ser canjeado, con una guía de remi-
sión en la que se consigne el número de serie y orden del comprobante de
pago emitido por la venta del citado producto.
2. Ahora bien, la consulta formulada está orientada a determinar si los
contratos de compraventa en los cuales las partes pactan que periódica-
mente el vendedor sustituirá los bienes materia de dicho contrato, cuando
por el transcurso del tiempo hubieran perdido las cualidades por las que
fueron adquiridos y en razón de ello no hayan podido ser utilizados por
el comprador, se encuentran dentro del alcance de lo dispuesto por el in-
ciso d) de la Primera Disposición Transitoria Final del Decreto Supremo
N.° 064-2000-EF.
Para el efecto, resulta necesario establecer, en primer lugar, si la obliga-
ción del vendedor de sustituir periódicamente los bienes materia de un
contrato de compraventa, cuando por el transcurso del tiempo hubieran
perdido las cualidades por las que fueron adquiridos y en razón de ello
no hayan podido ser utilizados por el comprador, se realiza en aplicación
de cláusulas de garantía de calidad o de caducidad.
Como lo hemos indicado en el ítem anterior, una “cláusula de garantía de
caducidad” es aquella a través de la cual se establece que el vendedor se
encuentra obligado temporalmente a cambiar al comprador el producto
materia de una compraventa cuando este pierda, por el paso del tiempo,
las características cualitativas por las que fue adquirido.
En ese sentido, toda vez que en el supuesto planteado en la consulta, la
sustitución periódica del producto vendido, a que se encuentra obligado el
vendedor, tiene como sustento la pérdida de sus características cualitativas
229
por el paso del tiempo que hace que no puedan ser utilizadas, nos encon-
tramos ante una cláusula de garantía de caducidad(4).
Sin embargo, no basta solo ello para que la operación materia de análisis
pueda ser calificada como un canje de productos realizado de acuerdo con
lo dispuesto por el inciso d) de la Primera Disposición Transitoria Final del
Decreto Supremo N.° 064-2000-EF; en efecto, para que dicha operación
califique como tal, esta debe ser realizada de manera generalizada por
el vendedor con todos sus clientes, en condiciones iguales y, además, el
vendedor debe acreditar la devolución del producto a ser canjeado, con
una guía de remisión en la que se consigne el número de serie y orden del
comprobante de pago emitido por la venta del citado producto.
3. En consecuencia, para efectos del IGV, el supuesto de canje de productos
por cláusulas de garantía de calidad o de caducidad, a que alude el inciso
d) de la Primera Disposición Transitoria Final del Decreto Supremo N.°
064- 2000-EF incluye la sustitución periódica del producto vendido, a que
se encuentra obligado el vendedor, y que tiene como sustento la pérdida
de sus características cualitativas por el paso del tiempo que hace que no
puedan ser utilizadas; siempre que ese tipo de obligación sea pactada de
manera generalizada por el vendedor con todos sus clientes, en condiciones
iguales y, además, acredite la devolución del producto a ser canjeado, con
una guía de remisión en la que se consigne el número de serie y orden del
comprobante de pago emitido por la venta del citado producto.
CONCLUSIÓN:
Para efectos del IGV, el supuesto de canje de productos por cláusulas de garantía
de calidad o de caducidad, a que alude el inciso d) de la Primera Disposición
Transitoria Final del Decreto Supremo N.° 064-2000-EF incluye la sustitución
periódica del producto vendido, a que se encuentra obligado el vendedor, y que
tiene como sustento la pérdida de sus características cualitativas por el paso
del tiempo que hace que no puedan ser utilizadas; siempre que ese tipo de
obligación sea pactada de manera generalizada por el vendedor con todos sus
clientes, en condiciones iguales y, además, acredite la devolución del producto
a ser canjeado, con una guía de remisión en la que se consigne el número de
serie y orden del comprobante de pago emitido por la venta del citado producto.
Lima, 9 de octubre de 2014
(4) Dado que el supuesto no es uno en el que el producto materia de compraventa no cumple con las característi-
cas por las que fue adquirido, no estaríamos frente a una cláusula de garantía de calidad
230

Intendente Nacional(e) Intendencia Nacional Jurídica
SUPERINTENDENCIA NACIONAL ADJUNTA DE
DESARROLLO ESTRATÉGICO
ere
A0717-D14
IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS – Canje de productos.
�
CASO PRÁCTICO
Productos canjeados por otros similares o idénticos en aplicación de cláu-

sula de garantía de caducidad
La empresa Laboratorio XXXX produce y comercializa medicamentos a diversas

cadenas de farmacias; para tal efecto, suscribe con dichas farmacias un con-
trato de compraventa que contiene una cláusula en la cual se especifica que en
el supuesto de que se produzca la caducidad de los medicamentos antes de su
venta por parte de la farmacia, estos serán sustituidos por otros medicamentos
idénticos. A tal efecto, las farmacias comunicarán al laboratorio la relación de las
medicinas respecto de los cuales se ha producido la caducidad. Dicha cláusula se
considera en todos los contratos de compra venta de medicamentos que suscribe
el Laboratorio XXXX. La devolución de los medicamentos caducos se realiza a
través de una guía de remisión remitente que emiten las farmacias al devolver
los productos (medicinas) a la empresa XXXX.
Al respecto se consulta si:
La entrega de los productos en sustitución de los caducos, ¿se considera como

venta de bienes para efectos del Impuesto General a las Ventas? ¿Corresponde
que el vendedor emita comprobante de pago por el canje; asimismo, que emita
nota de crédito al producirse la devolución de la mercadería?
SOLUCIÓN:
Impuesto General a las Ventas:
De acuerdo a lo señalado por el inciso d) de la Primera Disposición Transitoria y Final

del Decreto Supremo Nº 064-2000-EF, para efecto del Impuesto General a las Ventas,
el canje de productos que reúnan ciertas características no se considera como venta;
231
en ese sentido dicha norma señala que: “No es venta el canje de productos por otros
de la misma naturaleza, efectuado en aplicación de cláusulas de garantía de calidad
o de caducidad contenidas en contratos de compraventa o en dispositivos legales que
establezcan que dicha obligación es asumida por el vendedor, siempre que sean de
uso generalizado por la empresa en condiciones iguales y que el vendedor acredite
la devolución con guía de remisión que haga referencia al comprobante de pago en
que se consigna la venta”
Por tanto, será necesario que el canje efectuado reúna las siguientes características:
- Canje de productos por otros de la misma naturaleza.
- El canje se efectúe en cumplimiento de cláusulas de garantía de calidad o de

caducidad que se encuentre contenida en un contrato de compraventa o en
disposiciones legales.
- Dicho canje será de uso generalizado por la empresa en condiciones generales.
- El vendedor acredite la devolución con guía de remisión que haga referencia al

comprobante de pago en que se consigna la venta
De acuerdo a lo consultado en el presente caso, se produce el canje de medicamentos

por otros idénticos en mérito al cumplimiento de una cláusula contractual, siendo
que la misma se aplica para todas las ventas que efectúa el laboratorio. Asimismo,
se sustenta la devolución de los medicamentos caducos a través de una guía de re-
misión remitente que emiten las farmacias al devolver los productos (medicinas) a
la empresa XXXX.
De lo expuesto se absuelve la pregunta señalando que las entregas de las mercaderías

como canje no se encuentran gravadas con el Impuesto General a las Ventas.
Comprobante de pago:
El numeral 1.10 del artículo 7 del Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado

por Resolución de Superintendencia Nº 007-99/SUNAT, considera como una operación
por la que se exceptúa de la obligación de emitir y/u otorgar comprobante de pago
a las operaciones descritas en el inciso d) de la Primera Disposición Transitoria y
Final del Decreto Supremo Nº 064-2000-EF.
En ese sentido, dicha norma señala:
Artículo 7.- OPERACIONES POR LAS QUE SE EXCEPTÚA DE LA OBLIGACIÓN DE

EMITIR Y/U OTORGAR COMPROBANTES DE PAGO.
1. Se exceptúa de la obligación de emitir comprobantes de pago por:
(…)
232
1.10 El canje de productos por otros de la misma naturaleza, efectuado en aplicación

de cláusulas de garantía de calidad o de caducidad contenidas en contratos de
compraventa o en dispositivos legales que establezcan que dicha obligación es
asumida por el vendedor, siempre que:
a) Sean de uso generalizado por el vendedor en condiciones iguales;
b) El valor de venta del producto entregado a cambio sea el mismo que el del
producto originalmente transferido; y,
c) La devolución del producto al vendedor para su canje se acredite, siempre

que corresponda su emisión, con:
c.1) La guía de remisión del remitente emitida por el adquirente, cuando

este devuelva el producto directamente al vendedor.
c.2) La guía de remisión del remitente emitida por el vendedor con motivo
de la entrega del nuevo producto al adquirente, cuando este sea un
consumidor final y hubiera devuelto el producto original directamente
al vendedor. En dicha guía se deberá dejar constancia de que la entrega
del nuevo producto obedece al canje del originalmente transferido.
c.3) La guía de remisión del remitente emitida por el tercero que efectúa
la entrega al vendedor del producto originalmente transferido o por el
propio vendedor en caso este recoja dicho producto del establecimiento
del tercero, cuando el adquirente lo hubiera entregado a dicho tercero
de acuerdo a lo establecido en las cláusulas de garantía de calidad o
de caducidad contenidas en los contratos de compraventa.
Las guías de remisión a que se refiere el presente literal deberán contener la serie
y el número correlativo del comprobante de pago que sustentó la adquisición del
producto originalmente transferido y que fuera devuelto para su canje.
De acuerdo a la norma en mención, en el presente caso no corresponde la emisión de

comprobante de pago por el canje de productos (medicinas) por otros de la misma
naturaleza, efectuado en aplicación de cláusulas de garantía de caducidad contenida
en los contratos suscritos por el Laboratorio XXXX SAC y las farmacias.
De otro lado, la devolución de la mercadería (medicamentos) se realizaría a través de

una guía de remisión remitente que emitirán las farmacias en calidad de compradores,
devolviendo la mercadería a la empresa Laboratorio XXXX SAC. Dicha guía deberá
contener la serie y el número correlativo del comprobante de pago que sustentó la
adquisición del producto originalmente transferido y que fuera devuelto para su canje.
Emisión de nota de crédito
En aplicación de lo dispuesto por el numeral 1.8 del artículo 10 del Reglamento de

Comprobantes de Pago, aprobado por Resolución de Superintendencia Nº 007-99/
SUNAT, no corresponde la emisión de una nota de crédito por el vendedor en el
233
supuesto de canje de productos por otros de la misma naturaleza, efectuado en apli-

cación de cláusulas de garantía de calidad o de caducidad contenidas en contratos
de compraventa o en dispositivos legales.
Por tanto, en el presente caso no corresponde que Laboratorio XXXX emita nota de
crédito al producirse la devolución de los productos (medicinas).
39. El valor de la garantía por arrendamiento que supera 3 % de la re-

tribución está gravado con el IGV
INFORME N.° 010-2014-SUNAT/4B0000
MATERIA:
Se formula las siguientes consultas:
1. ¿Se encuentra gravada con el Impuesto General a las Ventas (IGV) la
garantía otorgada en un contrato de arrendamiento de bien inmueble, en
el supuesto que su monto sea superior al tres por ciento (3 %) del monto
total del contrato?
2. De ser así, y estando correcta la emisión de un comprobante de pago (fac-
tura), ¿cómo quedaría dicho documento al término del vínculo contractual
si el monto de la garantía debe ser devuelto al arrendatario?
BASE LEGAL:
- Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas
e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo
N.° 055- 99-EF, publicado el 15.4.1999, y normas modificatorias (en ade-
lante, TUO de la Ley del IGV).
- Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
Selectivo al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N.° 029-94-EF,
publicado el 29.3.1994, y normas modificatorias (en adelante, Reglamento
del IGV).
Superintendencia N.° 007-99/SUNAT, publicada el 24. 1.1999, y normas
modificatorias.
234
ANÁLISIS:
1. De acuerdo con lo establecido en el inciso b) del artículo 1° del TUO de
la Ley del IGV, este impuesto grava la prestación de servicios en el país.
A tal efecto, según el numeral 1 del inciso c) del artículo 3° del referido
TUO, se entiende por servicio a toda prestación que una persona realiza
para otra y por la cual percibe una retribución o ingreso que se considera
renta de tercera categoría para los efectos del Impuesto a la Renta, aun
cuando no esté afecto a este último impuesto; incluidos el arrendamiento
de bienes muebles e inmuebles y el arrendamiento financiero. Agrega la
norma que también se considera retribución o ingreso los montos que se
perciban por concepto de arras, depósito o garantía y que superen el límite
establecido en el Reglamento.
Al respecto, el numeral 10 del artículo 2° del Reglamento del IGV dispone
que las arras, depósito o garantía no debe superar, de forma conjunta, el
límite ascendente al tres por ciento (3 %) de la retribución o ingreso por
la prestación del servicio.
Asimismo, el numeral 3 del artículo 3 del referido Reglamento señala que,
en los casos de servicios, la obligación tributaria nacerá con la percepción
del ingreso, inclusive cuando este tenga la calidad de arras, depósito o
garantía siempre que estas superen, de forma conjunta, el tres por ciento
(3 %) del valor de prestación o utilización del servicio.
Así pues, fluye de las normas antes citadas que si el monto de la garantía
supera el tres por ciento (3 %) de la retribución o ingreso por la prestación
del servicio, dicho monto se encontrará gravado con el IGV.
En ese sentido, se encuentra gravado con el IGV el monto de la garantía
otorgada en un contrato de arrendamiento de bien inmueble que supere el
tres por ciento (3 %) del monto total de la retribución del servicio pactada
en el contrato.
2. De otro lado, respecto a la segunda consulta, debe tenerse en cuenta que
conforme a lo establecido en el numeral 7 del artículo 5° del Reglamento
de Comprobantes de Pago, en los casos de entrega de depósito, garantía,
arras o similares que impliquen el nacimiento de la obligación tributaria
para efecto del Impuesto, los comprobantes de pago deben ser emitidos y
otorgados en el momento y por el importe percibido.
En consecuencia, la emisión de la factura por el arrendador en el supuesto
planteado, por el monto percibido por concepto de la garantía otorgada por
235
el arrendatario, que supera el tres por ciento (3 %) del valor de prestación

del servicio, se encuentra conforme a ley.
Ahora bien, corresponde evaluar cómo se realizará el ajuste respectivo si al
término del vínculo contractual el monto de la garantía debe ser devuelto
al arrendatario.
Al respecto, el numeral 1 del artículo 10° del Reglamento de Comproban-
tes de Pago señala que las notas de crédito se emitirán por concepto de
anulaciones, descuentos, bonificaciones, devoluciones y otros; debiendo
contener los mismos requisitos y características de los comprobantes de
pago en relación a los cuales se emitan, y emitirse al mismo adquirente o
usuario para modificar comprobantes de pago otorgados con anterioridad.
Agrega el artículo antes citado que en el caso de descuentos o bonifica-
ciones, sólo podrán modificar comprobantes de pago que den derecho a
crédito fiscal o crédito deducible, o sustenten gasto o costo para efecto
tributario.
Como se puede apreciar, habiéndose producido una operación que ha dado
lugar a la emisión de un comprobante de pago, corresponde la emisión de
notas de crédito en aquellas circunstancias que impliquen la disminución
del valor de dicha operación.
En ese sentido también lo considera el artículo 26° del TUO de la Ley del
IGV cuando dispone que se puede deducir del Impuesto Bruto del periodo,
el monto del Impuesto Bruto, proporcional a la parte del valor de venta
o de la retribución del servicio no realizado restituida, tratándose de la
anulación total o parcial de ventas de bienes o de prestación de servicios,
agregando que la anulación de las ventas o servicios está condicionada a
la correspondiente devolución de los bienes y de la retribución efectuada,
según corresponda (literal b); debiendo respaldarse dicha deducción con la
nota de crédito que el vendedor deberá emitir de acuerdo con las normas
que señale el Reglamento.
Por lo expuesto, cuando el arrendador devuelva al arrendatario el importe
de la garantía, cuya percepción dio lugar a la emisión de la factura respec-
tiva, corresponderá que aquel emita una nota de crédito a fin de disminuir
el valor de la operación por el monto de la garantía devuelta.
CONCLUSIONES:
1. El monto de la garantía otorgada en un contrato de arrendamiento de bien
inmueble que supere el tres por ciento (3%) del monto total de la retribución
del servicio se encuentra gravado con el IGV.
236
2. En el supuesto anterior, cuando el arrendador devuelva al arrendatario el

importe de la garantía, cuya percepción da lugar a la emisión de la factura
respectiva, corresponderá que aquel emita una nota de crédito a fin de
disminuir el valor de la operación por el monto de la garantía devuelta.
Lima, 15 de enero de 2014
GUILLERMO SOLANO MENDOZA
ebb
A0944-D13
IGV-Garantía en un contrato de arrendamiento.
�
CASO PRÁCTICO
Otorgamiento de garantía por alquiler de inmueble superior al 3 % del

valor del alquiler.
La empresa XXXX alquila un local para su almacén temporal por un periodo de

6 meses, local que es de propiedad de la empresa YYYY. El valor mensual del
alquiler asciende a la suma de S/ 3,500 más IGV, habiéndose acordado además
la entrega de la suma ascendente a S/ 3,200.00 en calidad de garantía, la cual se
procederá a devolver al término del contrato de arrendamiento.
Se sabe que en el mismo mes XXXX, anticipa el 100 % del alquiler por el primer
mes y de la garantía.
¿Cuál sería el tratamiento tributario de la garantía otorgada por el contrato de

alquiler del local?
SOLUCIÓN:
De acuerdo con lo establecido en el inciso b) del artículo 1 del Texto Único Orde-
nado de la Ley del Impuesto General a las Ventas, aprobado por Decreto Supremo
Nº 055-99-EF, se grava con dicho impuesto la prestación de servicios en el país.
Al respecto, el numeral 1 del inciso c) del artículo 3 de la referida ley señala que se
entiende por servicio a toda prestación que una persona realiza para otra y por la
cual percibe una retribución o ingreso que se considera renta de tercera categoría
237
para los efectos del Impuesto a la Renta, aun cuando no esté afecto a este último
impuesto, incluidos el arrendamiento de bienes muebles e inmuebles y el arrenda-
miento financiero. Agrega dicha norma que se considera retribución o ingreso los
montos que se perciban por concepto de arras, depósito o garantía, que superen el
límite establecido en el reglamento.
Ahora bien, el numeral 10 del artículo 2 del reglamento de la Ley del Impuesto General
a las Ventas dispone que las arras, depósito o garantía no debe superar, de forma
conjunta, el límite ascendente al tres por ciento (3 %) de la retribución o ingreso
por la prestación del servicio.
Por lo expuesto, será considerada como retribución el monto de las arras, depósito
o garantía que supere el 3 % de la retribución por el servicio.
A continuación determinamos el 3 % de la retribución como límite de la garantía

otorgada en el presente caso:
Importe de alquiler mensual Límite 3 % de la retribución
S/ 3,500 S/ 105.00 (S/3,500 x 3 %)
La garantía otorgada asciende a S/ 3,200.00, monto que es superior al límite ascen-

dente a S/ 105.00
Garantía otorgada: S/3,200.00 > S/105.00
Por lo tanto, al ser el monto de la garantía otorgada superior al límite del 3 % del
valor de la retribución acordada de acuerdo al contrato de arrendamiento del bien
inmueble, dicha garantía en el presente caso se encuentra gravada con el Impuesto
General a las Ventas.
Comprobante de Pago
La empresa YYYY emitirá la factura correspondiente por la entrega de la garantía

ascendente a S/ 3,200.00 que entrega la empresa XXXX.
En aplicación de lo dispuesto por el numeral 7 del artículo 5 del Reglamento de

Comprobantes de Pago, aprobado por Resolución de Superintendencia Nº 007-99/
SUNAT, la oportunidad de emisión del comprobante de pago en los casos de entre-
ga de depósito, garantía, arras o similares, cuando impliquen el nacimiento de la
obligación tributaria para efecto del impuesto, es en el momento y por el monto
percibido. No obstante, la emisión y otorgamiento del comprobante de pago puede
anticiparse a dicha fecha.
Notas de crédito
El numeral 1 del artículo 10 del Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por

Resolución de Superintendencia Nº 007-99/SUNAT, señala que las notas de crédito
238
se emitirán por concepto de anulaciones, descuentos, bonificaciones, devoluciones y

otros, debiendo contener los mismos requisitos y características de los comprobantes
de pago en relación a los cuales se emitan, y emitirse al mismo adquirente o usuario
para modificar comprobantes de pago otorgados con anterioridad.
Por su parte el artículo 26 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a
las Ventas, aprobado por Decreto Supremo Nº 055-99-EF, señala que se puede deducir
el monto del Impuesto Bruto, del Impuesto Bruto del periodo, proporcional a la parte
del valor de venta o de la retribución del servicio no realizado restituida, tratándose
de la anulación total o parcial de ventas de bienes o de prestación de servicios. La
anulación de las ventas o servicios está condicionada a la correspondiente devolución
de los bienes y de la retribución efectuada, según corresponda. La deducción deberá
estar respaldada por notas de crédito que el vendedor deberá emitir de acuerdo con
las normas que señale el Reglamento
Por lo tanto, cuando YYYY devuelva a XXXX el importe de la garantía, corresponderá

que YYYY emita una nota de crédito a fin de disminuir el valor de la operación por
el monto de la garantía devuelta.
40. Penalidades por incumplimiento contractual no están gravadas con

el IGV
MATERIA:
Se consulta si el importe de las penalidades contenidas en notas de débito que
el adquirente o usuario aplica a su proveedor por incumplimiento contractual
debe consignarse en la declaración jurada mensual del Impuesto General a las
Ventas (IGV).
BASE LEGAL:
- Texto Único Ordenado (TUO) del Código Tributario, aprobado por el
modificatorias (en adelante, Código Tributario).
- TUO de la Ley del IGV e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por
el Decreto Supremo N.° 055-99-EF, publicado el 15.4.1999 y normas mo-
dificatorias (en adelante, la Ley del IGV).
- Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por Resolución de
Superintendencia N° 007-99/SUNAT, publicado el 24.1.1999 y normas
modificatorias.
239
- Reglamento de la Ley del IGV e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado

por el Decreto Supremo N.° 29-94-EF, publicado el 29.3.1994 y normas
ANÁLISIS:
1. El párrafo 88.1 del artículo 88° del Código Tributario dispone que la
declaración tributaria es la manifestación de hechos comunicados a la
Administración Tributaria en la forma y lugar establecidos por Ley, regla-
mento, resolución de superintendencia o norma de rango similar, la cual
podrá constituir la base para la determinación de la obligación tributaria.
En relación con ello, el primer párrafo del artículo 29° de la Ley del IGV
establece que los sujetos de dicho impuesto(5) deberán presentar una de-
claración jurada sobre las operaciones gravadas y exoneradas realizadas
en el período tributario del mes calendario anterior, en la cual dejarán
constancia de: (i) el IGV mensual, (ii) el crédito fiscal y, en su caso, (iii)
el IGV retenido o percibido(6).
Sobre el particular, es del caso indicar que de conformidad con el artículo
11° de la citada Ley, el impuesto a pagar se determina mensualmente de-
duciendo del impuesto bruto de cada período el crédito fiscal(7); siendo que
las retenciones o percepciones que se hubieran efectuado por concepto del
IGV y/o del Impuesto de Promoción Municipal se deducirán del impuesto
a pagar, tal como lo prevé el artículo 31° del referido dispositivo legal.
Como se puede apreciar de las normas antes citadas, la declaración jurada
del IGV es el instrumento a través del cual el sujeto obligado pone en
conocimiento de la Administración Tributaria hechos vinculados con la
determinación de este impuesto(8).
(5) Sea en calidad de contribuyentes como de responsables.

(6) Agrega el citado artículo que los exportadores estarán obligados a presentar la declaración jurada a que se hace
referencia en el aludido primer párrafo, en la que consignarán los montos que consten en los comprobantes de
pago por exportaciones, aun cuando no se hayan realizado los embarques respectivos; y que, la SUNAT podrá
establecer o exceptuar de la obligación de presentar declaraciones juradas en los casos que estime convenien-
te, a efecto de garantizar una mejor administración o recaudación del IGV.
(7) De acuerdo a lo previsto en los Capítulos V, VI y VII del Título I de la Ley del IGV.
(8) Es pertinente mencionar que de acuerdo con el artículo 23° de la Ley del IGV, si el sujeto realiza conjunta-
mente operaciones gravadas y no gravadas con dicho impuesto solo podrá utilizar como crédito fiscal el IGV
que haya gravado la adquisición de bienes, servicios, contratos de construcción e importaciones, destinados a
operaciones gravadas y de exportación; por ende, se debe entender que en esos casos, para declarar el monto
determinado de crédito fiscal es necesario consignar en la declaración jurada también las operaciones no gra-
vadas con este impuesto, entendiéndose por estas últimas aquellas que se señalan en el numeral 6 del artículo
6° del Reglamento de la Ley del IGV, entre las cuales no está considerada la penalidad por la que se emite una
nota de débito.
240
2. De otro lado, el segundo párrafo del inciso a) del numeral 2.1 del artículo
10° del Reglamento de Comprobantes de Pago establece que excepcio-
nalmente, el adquirente o usuario podrá emitir una nota de débito como
documento sustentatorio de las penalidades impuestas por incumplimiento
contractual del proveedor, según consta en el respectivo contrato.
Al respecto, cabe traer a colación el criterio vertido en el Oficio
N.° 057-98- I2.2000(9), del cual fluye que el incumplimiento contractual
del proveedor en virtud del cual el adquirente o usuario cobra una pena-
lidad no constituye una operación susceptible de ser gravada con el IGV,
habida cuenta que no se encuentra enmarcada en el ámbito de aplicación
de dicho impuesto(10).
Siendo ello así, atendiendo a la consulta, se puede afirmar que el importe
de las notas de débito que el adquirente o usuario emite a su proveedor
por penalidades impuestas por incumplimiento contractual, que conste
en el respectivo contrato, no tiene vinculación alguna con los aspectos
relacionados con la obligación tributaria del IGV y, por ende, no debe ser
considerado en la declaración jurada de este impuesto.
CONCLUSIÓN:
El importe de las penalidades contenidas en notas de débito que el adquirente
o usuario aplica a su proveedor por incumplimiento contractual, que conste en
el respectivo contrato, no debe consignarse en la declaración jurada mensual
del IGV.
Lima, 19 FEB. 2019
Intendente Nacional Intendencia Nacional Jurídico Tributario
czh
CT0503-2018, CT0506-2018, CT0507-2018.
IGV – Declaración jurada
(9) Disponible en: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/1998/oficios/o05798.htm

(10) De acuerdo con el artículo 1° de la Ley del IGV, este impuesto grava las siguientes operaciones: a) La venta
en el país de bienes muebles; b) La prestación o utilización de servicios en el país; c) Los contratos de cons-
trucción; d) La primera venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos, y; e) La importación
de bienes.
241
�
CASO PRÁCTICO
Penalidad por incumplimiento contractual
La empresa XXXX contrató los servicios de la empresa YYYY a efectos de que

esta última le preste el servicio de mantenimiento y reparación de cuatro má-
quinas industriales que la empresa XXXX requería utilizar con urgencia. En ese
sentido, la empresa XXXX, al recibir una propuesta de parte de la empresa YYYY
para efectuar la referida reparación en el plazo de 7 días, suscribe un contrato
de prestación de servicios con la empresa YYYY, efectuando el pago del 50 %
del valor de la prestación. Dicho contrato incluía una cláusula de penalidad por
incumplimiento contractual, el cual se aplicaría si el prestador del servicio no
cumple con la prestación en el plazo previsto en el contrato o cuando el usuario
del servicio desiste de la prestación del servicio.
Se sabe que XXXX recibe una oferta muy conveniente para adquirir nuevas máqui-
nas industriales, por lo que se desiste del contrato suscrito con YYYY, por tanto se
aplica la cláusula de penalidad acordada en el contrato y la empresa YYYY emite
una nota de débito por concepto de penalidad por incumplimiento contractual.
Se consulta, ¿la nota de débito emitida por YYYY respecto de la penalidad debe
consignarse en la declaración jurada mensual del Impuesto General a las Ventas
(IGV)?
SOLUCIÓN:
Impuesto General a las Ventas.
El Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas, Decreto Supremo
Nº 055-99-EF, en su artículo 1 establece de forma taxativa las operaciones gravadas
con el IGV, estas son las siguientes:
“ARTÍCULO 1º.- OPERACIONES GRAVADAS
El Impuesto General a las Ventas grava las siguientes operaciones:
a) La venta en el país de bienes muebles;
b) La prestación o utilización de servicios en el país;
c) Los contratos de construcción;
d) La primera venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos.
Asimismo, la posterior venta del inmueble que realicen las empresas vinculadas
con el constructor, cuando el inmueble haya sido adquirido directamente de
este o de empresas vinculadas económicamente con el mismo.
242
Lo dispuesto en el párrafo anterior no será de aplicación cuando se demuestre

que el precio de la venta realizada es igual o mayor al valor de mercado. Se en-
tiende por valor de mercado el que normalmente se obtiene en las operaciones
onerosas que el constructor o la empresa realizan con terceros no vinculados,
o el valor de tasación, el que resulte mayor.
Para efecto de establecer la vinculación económica es de aplicación lo dispuesto
en el artículo 54 del presente dispositivo.
También se considera como primera venta la que se efectúe con posterioridad
a la reorganización o traspaso de empresas.
e) La importación de bienes”.
Como se puede observar, dentro de los supuestos gravados con el IGV no se encuen-
tran las penalidades. Cabe referir que de acuerdo al artículo 1341 del Código Civil
referido a la naturaleza de la cláusula penal, se señala que está concebida como una
relación obligacional accesoria destinada a que las partes fijen la reparación para
el caso de incumplimiento de la obligación; de ello, se desprende que tiene carácter
indemnizatorio o resarcitorio del incumplimiento de una obligación.
De ese modo, las penalidades al tener carácter indemnizatorio no califican como
ninguno de los supuestos gravados, calificando como un supuesto inafecto.
Ahora bien, aplicando las normas expuestas al caso consultado, podemos señalar que
la nota de débito emitida por la empresa YYYY, emitida por incumplimiento contrac-
tual, en aplicación del segundo párrafo del inciso a) del numeral 2.1 del artículo 10 del
Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por resolución de superintendencia
007-99/SUNAT, por concepto de penalidad a la empresa XXXX, no debe consignarse
en la declaración jurada mensual del IGV al no tener relación con el IGV.
41. La entrega del vale de consumo que hace la empresa emisora a la

empresa adquirente, así como la entrega que efectúa esta última a
terceros, no se encuentran afectas al IGV
MATERIA:
Se plantea el supuesto de empresas que adquieren vales de consumo, emitidos
por empresas comercializadoras de productos, a cambio del pago de un monto
menor al consignado en dichos vales, para luego y al valor señalado en estos
transferirlos a terceros para el pago en la adquisición de bienes que, posterior-
mente, efectúen en los establecimientos de la empresa emisora.
Al respecto, se formulan las siguientes consultas:
243
1. ¿Está afecta al Impuesto General a las Ventas (IGV) la entrega del vale
de consumo que hace la empresa emisora a la empresa adquirente?
2. ¿Está afecta al IGV la entrega del vale de consumo que hace la empresa
adquirente a terceras personas?
3. ¿Existe la obligación de emitir comprobante de pago por la entrega del
vale de consumo que hace la empresa emisora a la empresa adquirente?
4. ¿Existe la obligación de emitir comprobante de pago por la entrega del
vale de consumo que hace la empresa adquirente a terceras personas?
BASE LEGAL:
aprobado por el Decreto Supremo N.° 055-99-EF, publicado el 15.4.1999
y normas modificatorias (en adelante, TUO de la Ley del IGV).
por el Decreto Supremo N° 029-94-EF, publicado el 29.3.1994 y normas
- Decreto Ley N.° 25632, Ley Marco de Comprobantes de Pago, publicado
el 24.7.1992 y normas modificatorias.
Superintendencia N.° 007-99/SUNAT, publicada el 24.1.1999 y normas
modificatorias.
ANÁLISIS:
1. En lo que corresponde a la primera y segunda consultas, cabe indicar que
de acuerdo con el inciso a) del artículo 1° del TUO de la Ley del IGV, este
impuesto grava la venta en el país de bienes muebles.
Al respecto, el numeral 1 del inciso a) del artículo 3° del mismo TUO
define “venta” como todo acto por el que se transfieren bienes a título
oneroso, independientemente de la designación que se dé a los contratos o
negociaciones que originen esa transferencia y de las condiciones pactadas
por las partes.
Asimismo, según lo dispuesto en el inciso a) del numeral 3 del artículo 2°
del Reglamento de la Ley del IGV, se considera venta a todo acto a título
oneroso que conlleve la transmisión de propiedad de bienes, indepen-
dientemente de la denominación que le den las partes, tales como venta
propiamente dicha, permuta, dación en pago, expropiación, adjudicación
244
por disolución de sociedades, aportes sociales, adjudicación por remate o

cualquier otro acto que conduzca al mismo fin.
De otro lado, en cuanto a la definición de bienes muebles, el inciso b) del
artículo 3° del TUO de la Ley del IGV señala que es tos son los corpora-
les que pueden llevarse de un lugar a otro, los derechos referentes a los
mismos, los signos distintivos, invenciones, derechos de autor, derechos
de llave y similares, las naves y aeronaves, así como los documentos y
títulos cuya transferencia implique la de cualquiera de los mencionados
bienes.
Por su parte, el numeral 8 del artículo 2° del Reglamento de la Ley del
IGV establece que no están comprendidos en el inciso b) del artículo 3°
antes citado, y por tanto, no son considerados bienes muebles, la moneda
nacional, la moneda extranjera, ni cualquier documento representativo de
estas, entre otros.
Ahora bien, considerando las disposiciones legales antes mencionadas,
en el ítem 1 del Informe N.° 097-2010-SUNAT/2B0000( 1) se ha seña-
lado, respecto a los vales de consumo que no especifican los bienes que
podrían ser adquiridos con los mismos, que “mediante la entrega de vales
de consumo que efectúa la empresa emisora a la empresa adquirente, la
primera no se obliga a transferirle bien alguno, representando dicho vale
una suma de dinero que servirá para el pago de una posterior adquisición
de los bienes que identifique el tercero, usuario o poseedor de los vales. Es
decir, los referidos vales constituyen tan solo un documento representativo
de moneda, que como tal no califican como bienes muebles de acuerdo a
la normatividad del IGV”.
En consecuencia, agrega el aludido Informe, “ya que la entrega de vales
que efectúa la empresa emisora a la empresa adquirente que cancela el
monto que ellos representan, no conlleva la transmisión de propiedad de
ningún bien mueble, dicha entrega no se encuentra gravada con el IGV”.
Como se puede apreciar, en tanto el vale de consumo constituya tan solo
un documento representativo de moneda, sin que la empresa que lo en-
tregue se haya obligado a transferir bien alguno, la entrega de dicho vale
no calificará como venta gravada con el IGV.
Así pues, y dado que en el supuesto materia de análisis, la empresa emisora
no se obliga a transferir bien alguno a la empresa adquirente, ni tampoco
esta a los terceros a quienes entrega los vales, siendo que estos documentos
solo representan una suma de dinero que servirá para el pago de la posterior
adquisición que dichos terceros realicen de los bienes que comercializa
245
la empresa emisora; corresponde concluir que la entrega de los referidos

vales por parte de la empresa emisora a la empresa adquirente, así como su
entrega por la empresa adquirente a los terceros no se encuentran afectas
al IGV.
Al respecto, es del caso señalar que el hecho que el vale de consumo sea
entregado por la empresa emisora a la empresa adquirente por un monto
inferior al consignado en aquel, no enerva lo antes indicado respecto
a la entrega del referido vale a dicha empresa adquirente, en tanto tal
circunstancia no desvirtúa el carácter del mencionado documento como
representativo de moneda y, por ende, simple medio de pago.
2. De otro lado, en relación con la tercera y cuarta consultas, cabe indicar
que el artículo 1° de la Ley Marco de Comprobantes de Pago establece
que están obligados a emitir comprobantes de pago todas las personas que
transfieran bienes, en propiedad o en uso, o presten servicios de cualquier
naturaleza. Agrega que, esta obligación rige aun cuando la transferencia
o prestación no se encuentre afecta a tributos.
Por su parte, el artículo 1° del Reglamento de Comprobantes de Pago
dispone que el comprobante de pago es un documento que acredita la
transferencia de bienes, la entrega en uso, o la prestación de servicios.
A su vez, el numeral 1 del artículo 5° del menciona do Reglamento señala
que, en el caso de la transferencia de bienes muebles, el comprobante de
pago se entregará en el momento en que se entregue el bien o en el mo-
mento en que se efectúa el pago, lo que ocurra primero.
Adicionalmente, según lo indicado en el inciso a) del numeral 1.1 del artículo
6° del citado Reglamento, están obligados a emitir comprobantes de pago,
entre otros, las personas naturales o jurídicas, sociedades conyugales,
sucesiones indivisas, sociedades de hecho u otros entes colectivos que
realicen transferencias de bienes a título gratuito u oneroso, derivadas de
actos y/o contratos de compraventa, permuta, donación, dación en pago
y en general todas aquellas operaciones que supongan la entrega de un
bien en propiedad.
Considerando las normas antes citadas y teniendo en cuenta que en el
supuesto planteado en la consulta, la entrega de los vales de consumo
no supone la transferencia de propiedad de bienes muebles, la empresa
emisora no está obligada a emitir y entregar comprobante de pago a la
empresa adquirente de dichos vales, ni tampoco esta última se encuentra
obligada a hacerlo por la entrega de los mencionados vales a terceros.
246
CONCLUSIONES:
Tratándose de empresas que adquieren vales de consumo, emitidos por empre-
sas comercializadoras de productos, a cambio del pago de un monto menor al
consignado en dichos vales, para luego y al valor señalado en estos transferirlos
a terceros para el pago en la adquisición de bienes que, posteriormente, efectúen
en los establecimientos de la empresa emisora:
1. La entrega del vale de consumo que hace la empresa emisora a la empresa
adquirente así como la entrega que efectúa esta última a terceros no se
encuentran afectas al IGV.
2. La empresa emisora de los vales no está obligada a emitir y entregar
comprobante de pago a la empresa adquirente de dichos vales, ni tampoco
esta se encuentra obligada a hacerlo por la entrega de los referidos vales
a terceros.
Lima, 02 de marzo de 2016
Intendente Nacional
ESTRATÉGICO
cpf
CT0056-2016 CT0060-2016 CT0061-2016 CT0062-2016
IGV – Operaciones gravadas - Vales de consumo. Comprobantes de Pago – Vales de consumo
�
CASO PRÁCTICO
Entrega de vales de consumo
La empresa XXXX ha elaborado vales de consumo de S/100 cada uno, el cual es

ofertado a empresas a un monto menor con el fin de que adquieran sus productos
por el valor señalado en el vale. Si una empresa adquiere dichos vales con el fin
de regalárselos a sus trabajadores y clientes. ¿Cuál es el tratamiento tributario
que tendrá que considerar la empresa emisora de dichos vales?
247
SOLUCIÓN:
El caso se puede graficar de la siguiente manera:
Trabajadores
Empresa emisora
de vales Empresa adquiriente
Proveedores y/o
clientes
Para la empresa emisora de los vales
Los vales de consumo representan una cantidad dineraria, mas no la propiedad

de bienes en sí mismos, ello pues con dichos vales, usualmente, se pueden adquirir
diversos bienes y servicios no identificados al momento de su emisión.
Del mismo, modo, al no producirse la transferencia de bienes o una prestación de

servicios tampoco se produce el nacimiento del IGV, conforme se prevé en los artículos
1 y 3 del TUO de la Ley del IGV(11).
Por último, conforme se prevé en la Ley Marco de Comprobantes de pago, Decreto

Ley Nº 25632, artículo 1, en estos casos no corresponde la emisión de comprobante
de pago toda vez que cuando se transfieren los vales de consumo no se produce una
transferencia de bienes o prestación de servicios.
Para la empresa adquiriente de los vales
La empresa podría considerar como gasto deducible el importe entregado como

vale a favor de sus trabajadores (como un aguinaldo) o a favor de sus clientes o
proveedores (como un gasto de representación), ello observando lo establecido en
los artículos 37, inciso l) (trabajadores) o inciso q) (clientes), y 57 del TUO de la Ley
del Impuesto a la Renta.
(11) Conforme se precisó también en el Informe N° 097-2010-SUNAT/2B0000
248
No corresponde la emisión de comprobante de pago por la transferencia o entrega

de los vales de consumo, toda vez que el vale solo representa una cantidad dineraria
y no implica la transferencia de los bienes, en atención a lo establecido en el artículo
1 de la Ley Marco de Comprobantes de Pago.
42. La fecha de emisión de la resolución que declara procedente la ins-

cripción de asociaciones deportivas sin fines de lucro en el registro
a que se refiere el inciso b) del artículo 19° de la Ley del Impuesto a
la Renta, es irrelevante para determinar el aspecto temporal de la
inafectación del IGV aplicable a las instituciones deportivas
MATERIA:
Con relación a la inafectación del Impuesto General a las Ventas (IGV) en favor
de instituciones deportivas, a que se refiere el segundo párrafo del inciso g)
del artículo 2° del Texto Único Ordenado (TUO) de la Ley del IGV e Impuesto
Selectivo al Consumo (ISC), se formulan las siguientes consultas:
1. ¿La fecha de emisión de la resolución que declara procedente la inscripción
de asociaciones deportivas sin fines de lucro en el registro de entidades
exoneradas del Impuesto a la Renta es aplicable para determinar la ina-
fectación de todas las operaciones que se realicen durante el año fiscal en
que se emita o es también para todas las operaciones que se realicen con
posterioridad a dicho año, es decir, para todos los ejercicios fiscales?
2. ¿La importación a que se refiere el inciso c) del artículo 1° del Decreto
Supremo N.° 076-97-EF únicamente se refiere a “materiales deportivos” y
“equipos deportivos” o incluye cualquier material y/o equipo que requiera
una institución deportiva?
BASE LEGAL:
- TUO de la Ley del IGV e ISC, aprobado por el Decreto Supremo N.º 055-
99- EF, publicado el 15.4.1999 y normas modificatorias (en adelante, Ley
del IGV).
- TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supre-
mo N.° 179-2004-EF, publicado el 8.12.2004 y normas modificatorias (en
adelante, Ley del Impuesto a la Renta).
249

Supremo N.° 122-94-EF, publicado el 21.9.1994 y normas modificatorias.
- Decreto Supremo N.° 076-97-EF, que establece requisitos y procedimientos
a seguir para autorizar la inafectación del IGV en favor de instituciones
deportivas, publicado el 17.6.1997 y normas modificatorias.
- Ley N.° 28036, Ley de promoción y desarrollo del deporte, publicada el
24.7.2003 y normas modificatorias.
ANÁLISIS:
1. El segundo párrafo del inciso g) del artículo 2° de la Ley del IGV, señala
que no están gravadas con este Impuesto, la transferencia o importación
de bienes y la prestación de servicios debidamente autorizada mediante
resolución suprema, vinculadas a sus fines propios, efectuada por las ins-
tituciones culturales o deportivas a que se refieren el inciso c) del artículo
18° y el inciso b) del artículo 19° de la Ley del Impuesto a la Renta, y que
cuenten con la calificación del Instituto Nacional de Cultura o del Instituto
Peruano del Deporte, respectivamente.
Al respecto, el inciso b) del citado artículo 19° establece que las rentas de
fundaciones afectas y de asociaciones sin fines de lucro cuyo instrumento
de constitución comprenda exclusivamente el fin deportivo y/u otros de
los señalados en dicho inciso, se encuentran exoneradas del Impuesto a
la Renta hasta el 31.12.2019.
Agrega el penúltimo párrafo del referido artículo que las mencionadas
entidades deberán solicitar su inscripción en la SUNAT, con arreglo al
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, siendo que en dicho dis-
positivo legal se establece que la aludida inscripción es declarativa y no
constitutiva de derechos, de conformidad con lo previsto en el segundo
párrafo del numeral 3 del inciso b) de su artículo 8°.
Como se puede apreciar de las normas antes citadas, no están gravadas con
el IGV la transferencia o importación de bienes y la prestación de servicios
efectuadas por instituciones deportivas que califiquen como fundaciones
afectas o asociaciones sin fines de lucro cuyo instrumento de constitución
comprenda exclusivamente el fin deportivo de acuerdo con la legislación
del Impuesto a la Renta, las cuales deben solicitar, para fines declarativos,
su inscripción en la SUNAT, y cumplir las demás condiciones que para
efecto de la inafectación se establecen en la Ley del IGV.
Siendo ello así, dado que la inscripción en el registro de la SUNAT no
tiene carácter constitutivo, se puede afirmar que para determinar si una
250
asociación deportiva cumple con la condición prevista en el inciso b) del

artículo 19° de la Ley del Impuesto a la Renta a efectos de aplicarle la
inafectación del IGV a las instituciones deportivas que cumplan con lo
dispuesto en el segundo párrafo del inciso g) del artículo 2° de la Ley
del IGV, es irrelevante la fecha de emisión de la resolución que declare
procedente dicha inscripción(12).
Consecuentemente, atendiendo a la primera consulta, se debe concluir que
la fecha de emisión de la resolución que declara procedente la inscripción
de asociaciones deportivas sin fines de lucro en el registro a que se refiere
el artículo 19° de la Ley del Impuesto a la Renta, es irrelevante para deter-
minar el aspecto temporal de la inafectación prevista en el segundo párrafo
del inciso g) del artículo 2° de la Ley del IGV aplicable a las instituciones
deportivas.
2. En cuanto a la segunda consulta, en primer término, se debe indicar que
el inciso c) del artículo 1° del Decreto Supremo N.° 076-97-EF establece
que para efecto de lo dispuesto en el segundo párrafo del inciso g) del
artículo 2° de la Ley del IGV, la resolución suprema solo podrá autorizar
como operaciones no gravadas la importación de material y equipo, ex-
cepto vehículos motorizados, destinado exclusivamente al cumplimiento
de sus fines deportivos.
Pues bien, toda vez que –como ya se ha señalado– el segundo párrafo del
inciso g) del artículo 2° de la Ley del IGV es aplicable a la importación
de bienes vinculada a los fines propios de una institución deportiva; se
puede señalar que cuando el inciso c) del artículo 1° del Decreto Supremo
N.º 076-97- EF, mencionado en el párrafo anterior, alude al material y
equipo destinado exclusivamente al cumplimiento de los fines deportivos,
se está refiriendo a los fines propios de una institución deportiva.
Al respecto, es pertinente traer a colación que el segundo párrafo del
artículo 37° de la Ley N.° 28036 señala que la finalidad de las organiza-
ciones deportivas(13) es la promoción y el desarrollo de la práctica de una
o más disciplinas deportivas.
(12) En sentido similar se ha pronunciado el Tribunal Fiscal en las Resolución N.° 04581-5-2014 señalando que “si
bien el artículo 19° de la Ley del Impuesto a la Renta preceptúa que las entidades a que se refiere su inciso b)
deben solicitar su inscripción ante la SUNAT, este colegiado en las Resoluciones Nos 1187-4-97, 227-3-2001,
00989-4-2002 y 07426-3-2007, entre otras, reproduciendo lo que se señala en el artículo 8° del reglamento de
la Ley del Impuesto a la Renta (…), ha sostenido que la inscripción en el Registro de Entidades Exoneradas
del Impuesto a la Renta es de carácter declarativo y no constitutivo de derechos, lo que implica que lograrla
no determina en absoluto que un sujeto esté exonerado total o parcialmente del referido impuesto”.
(13) Cabe mencionar que la Exposición de Motivos del Proyecto de Ley N.° 2722/2008-CR que originó la Ley
N.° 29544 (que modifica artículos de la Ley N.° 28036, publicada el 24.6.2010), en el extremo referido
251
En ese sentido, se puede afirmar que en la medida que la importación de ma-

terial o equipo que efectúe una institución deportiva, se encuentre vinculada
exclusivamente a sus fines propios, esto es, a la promoción y desarrollo de la
práctica de una o más de las disciplinas deportivas que constituyan el fin para el
que fue constituida, se encontrará comprendida dentro del inciso c) del artículo
1° del Decreto Supremo N.° 076-97-EF(14)(15).
CONCLUSIONES:
1. La fecha de emisión de la resolución que declara procedente la inscripción
el inciso b) del artículo 19° de la Ley del Impuesto a la Renta, es irrele-
vante para determinar el aspecto temporal de la inafectación prevista en
el segundo párrafo del inciso g) del artículo 2° de la Ley del IGV aplicable
a las instituciones deportivas.
2. En la medida que la importación de material o equipo que efectúe una
institución deportiva, se encuentre vinculada exclusivamente a sus fines
propios, esto es, a la promoción y desarrollo de la práctica de una o más
de las disciplinas deportivas que constituyan el fin para el que fue cons-
tituida, se encontrará comprendida dentro del inciso c) del artículo 1° del
Decreto Supremo N.° 076-97-EF.
Lima, 26 MAR.2019
Intendente Nacional
a la incorporación de una relación de organizaciones deportivas comprendidas en los alcances de la Ley N.°
28036, señala que las modificaciones referidas a las organizaciones deportivas tienen por objeto precisar enu-
merativa más no limitativamente, quienes tienen o gozan de la condición y calidad de organizaciones deporti-
vas, entre las cuales están las personas jurídicas constituidas bajo cualquiera de las modalidades comerciales
previstas en la Ley General de Sociedades, Asociaciones Deportivas Comunales Autogestionarias, Clubes
Deportivos, Ligas Distritales, Provinciales, Departamentales o Regionales, etc.
(14) Así pues, en caso el bien importado se dedicase no solo a la promoción y desarrollo de la práctica de una o
más de las referidas disciplinas deportivas sino también a otros fines, no se encontrará dentro de los alcances
de la referida inafectación.
(15) Adicionalmente, se debe tener presente que el inciso e) del artículo 2° del Decreto Supremo N.º 076-97-EF,
prevé que las instituciones deportivas deberán solicitar al sector al cual se encuentre adscrito el Instituto Pe-
ruano del Deporte (IPD), la expedición de la resolución suprema que autorice la inafectación del IGV, respecto
de sus operaciones de importación de material y equipo, excepto vehículos motorizados, adjuntando, para el
efecto, entre otros, la opinión técnica del IPD previa coordinación con la federación deportiva correspondien-
te.
252

cpf
CT0075-2019 CT0076-2019
IGV – Operaciones no gravadas.
�
CASO PRÁCTICO
La inscripción en el Registro de Entidades Exoneradas del Impuesto a la

renta es declarativa
El señor xxxx ha sido nombrado presidente de la Asociación Educativa Escuela

Internacional San Jorge, que ha sido recientemente constituida. Considerando que
las asociaciones no tienen finalidad lucrativa y, por ello, tienen un tratamiento
especial en el IGV e Impuesto a la Renta, nos consulta ¿cuáles son las condiciones
y requisitos que la asociación tiene que cumplir para los beneficios tributarios
de tales tributos?
SOLUCIÓN:
1. Exoneración del impuesto aplicable a las asociaciones sin fines de lucro
El primer párrafo, inciso b), del artículo 19 del Decreto Supremo N° 179-2004-
EF, TUO de la Ley de Impuesto a la Renta (en adelante, LIR), establece que están
exonerados:
“Las rentas de fundaciones afectas y de asociaciones sin fines de lucro cuyo

instrumento de constitución comprenda exclusivamente, alguno o varios de los
siguientes fines: beneficencia, asistencia social, educación, cultural, científica,
artística, literaria, deportiva, política, gremiales, y/o de vivienda; siempre que
destinen sus rentas a sus fines específicos en el país; no las distribuyan, directa
o indirectamente, entre los asociados o partes vinculadas a estos o a aquellas,
y que en sus estatutos esté previsto que su patrimonio se destinará, en caso
de disolución, a cualquiera de los fines contemplados en este inciso”.
De la citada norma, se desprende que para la procedencia de la exoneración del

Impuesto a la Renta se requiere cumplir en forma concurrente con los siguientes
requisitos:
i) Que en el instrumento de constitución (escritura pública) se comprenda

exclusivamente, alguno o varios de los siguientes fines: beneficencia,
253
asistencia social, educación, cultural, científica, artística, literaria, de-

portiva, política, gremiales, y/o de vivienda.
De los estatutos de la asociación deben fluir sus fines y objetivos, que no

pueden ser otros que los señalados. La inclusión de una finalidad distinta a
las establecidas en el acto de constitución de la asociación o en su modifi-
cación posterior impide el goce de la exoneración respecto de la totalidad
de las rentas de la entidad y, en ese sentido, imposibilita la inscripción de
ésta en la Sunat.
Al respecto, el Tribunal Fiscal a través de las Resolución N° 04179-4-2007,

se ha precisado que los fines y objetivos no tienen que estar recogidos de
manera literal en los estatutos de la asociación, de la lectura de los mismos
sí debería poder desprenderse con claridad que la finalidad o el objetivo
social de la entidad se circunscribe a alguno o algunos de los referidos
fines.
Asimismo, en la RTF N° 9745-5-2010, se concluyó que de los Estatutos

de recurrente no se desprendía que ésta cumpla con el requisito de la
exclusividad de fines así como el destino específico del patrimonio neto
resultante de su liquidación que exige el referido artículo 19° de la Ley del
Impuesto a la Renta. En ese sentido, no resultaban pertinentes los alegatos
expuestos por la recurrente en el sentido de tener un nivel de Organismo
No Gubernamental de Desarrollo (ONGD) y contar con una Resolución de
la Agencia Peruana de Cooperación Internacional (APCI) así como cumplir
con las regulaciones de toda entidad sin fines de lucro a los efectos de
tener la inscripción antes señalada, por cuanto, para efectos del Impuesto
a la Renta deben cumplirse con los requisitos de la exoneración que ésta
demanda, requisitos que no cumple por lo que no procedería su inscripción
en el Registro de Entidades Exoneradas del Impuesto a la Renta.
En ese sentido, lógicamente, de señalarse en los estatutos fines u objetivos

de forma amplia y poco claro, generan que se señala que la asociación no
cumple con los requisitos establecidos en el inciso b) del artículo 19 de la
LIR; es más, de contemplarse fines y objetivos de forma amplia y poco clara,
deja abierta la posibilidad de hacer extensiva la exoneración a supuestos
distintos a los señalados en la norma.
ii) Las rentas que obtengan por sus actividades deben destinarse a sus fines
específicos en el país y no deben ser distribuidas, directa o indirectamente,
entre los asociados o partes vinculadas a estos o a aquellas.
Este requisito implica que las rentas que obtiene la asociación no pueden
aplicarse a un fin distinto al que da sustento a su exoneración (finalidad
educativa).
En ese sentido, no se excluye que las rentas o ganancias de la asociación

sean destinadas a cubrir los gastos de administración de la entidad
254
(sueldos, remuneraciones, honorarios, alquileres, útiles, etc.) en tanto no

llegue a configurarse una distribución indirecta de las rentas o ganancias
obtenidas.
En ese sentido, como conclusión a este punto, se puede precisar que de

señalarse en los Estatutos de la Asociación una finalidad u objetivo no
relacionado directamente a la finalidad educativa, puede traer a colación
que las rentas o ingresos de la asociación se destinan a finalidades distintas
de las exoneradas y ello impedir la exoneración.
iii) Que en los estatutos esté previsto que su patrimonio se destinará, en caso
de disolución, a cualquiera de los fines contemplados en este inciso.
Esta condición o requisito se cumple por ejemplo cuando se establece en los

estatutos lo siguiente: “Concluida la liquidación se someterá su aprobación
a la Asamblea general extraordinaria. El haber neto resultante no podrá
ser distribuido directa o indirectamente entre los asociados sino que será
donado a una institución con fines similares a los de la asociación”.
Al respecto, cabe señalar que el Tribunal Fiscal ha establecido en la RTF

N° 9625-4-2004, con carácter de jurisprudencia de observancia obligatoria,
que se cumple con el requisito en comentario si en el estatuto se establece
que en caso de disolución su patrimonio se destinará a finalidades similares.
Igualmente, en la RTF 899-4-2008, también con carácter de observancia

obligatoria, se establece que se cumple con la condición “cuando en los
estatutos de la asociación sin fines de lucro no se ha establecido el destino
de su patrimonio en el caso de disolución, por ser de aplicación supletoria
el artículo 98 del Código Civil”.
En consecuencia, el cumplimiento en conjunto de requisitos y condiciones

enunciados anteriormente basta para considerar una asociacion como
exonerada del Impuesto a la Renta, siendo la inscripción en el Registro de
Entidades exoneradas del Impuesto a la Renta una formalidad declarativa
más no constitutiva del derecho.
2. Inafectación del IGV aplicable a las asociaciones sin fines de lucro
De conformidad al inciso g) del artículo 2 del TUO de la Ley del IGV, Decreto
Supremo N° 055-99-EF, se encuentran inafectas del IGV, “La transferencia o
importación de bienes y la prestación de servicios que efectúen las instituciones
educativas públicas o particulares exclusivamente para sus fines propios. Me-
diante Decreto Supremo refrendado por el Ministro de Economía y Finanzas y
el Ministro de Educación, se aprobará la relación de bienes y servicios inafectos
al pago del Impuesto General a las Ventas”.
Como se puede observar, la norma establece como única condición, para la

procedencia de la inafectación, que la transferencia o importación de bienes
255
y la prestación de servicios sea exclusivamente para sus fines propios de la

institución educativa, así no exige la inscripción en algún registro o la emisión
de alguna resolución que le otorgue tal calificación.
El Decreto Supremo N° 046-97-EF precisan que la prestación y venta de los
siguientes supuestos son los inafectos del IGV:
a) Servicios educativos vinculados a la preparación inicial, primaria, secun-
daria, superior, especial, ocupacional, entre otros. Incluye: derechos de
inscripción, matrículas, exámenes, pensiones, asociaciones de padres de
familia, seguro médico educativo y cualquier otro concepto cobrado por
el servicio educativo.
b) Expedición de constancias, certificados, diplomas y similares.
c) Actividades de bibliotecas, hemerotecas, archivos, museos, cursos,
seminarios, exposiciones, conferencias y otras actividades educativas
complementarias al servicio de enseñanza.
d) Servicios de alojamiento y alimentación a estudiantes así como el trans-
porte exclusivo para estudiantes, prestados por la misma Institución
Educativa.
e) Venta de libros, folletos, revistas, publicaciones y cualquier información
que apoye el proceso, presentados en medios impresos, magnéticos
o digitales, para uso exclusivo de alumnos y docentes regulares de la
Institución.
f) Transferencia de bienes usados del activo fijo de propiedad de las Insti-
tuciones Educativas.
g) Servicios educativos prestados entre Instituciones Educativas.
En conclusión, la Asociación Educativa Escuela Internacional San Jorge deberá
cumplir con los requisitos y condiciones señaladas en las norma del Impuesto
a la Renta e IGV para poder aplicar los beneficios establecidos en cada caso.
43. La inafectación del IGV respecto de la transferencia de bienes que

se realice como consecuencia de la reorganización de empresas no
comprende aquella transferencia ocurrida con ocasión de una reor-
ganización de asociaciones sin fines de lucro
MATERIA:
Se plantea el supuesto de una asociación sin fines de lucro inscrita en el Re-
gistro de Entidades Exoneradas del Impuesto a la Renta (REEIR), que realiza
actividad empresarial cuyas rentas generadas por dicha actividad son destinadas
256
para el cumplimiento de sus fines y que, mediante un proceso de fusión por

absorción, transfiere todos sus activos y pasivos a favor de otra entidad que
califica también como una entidad sin fines de lucro inscrita en dicho registro,
y en el que ambas asociaciones están comprendidas en el inciso b) del artículo
19° de la Ley del Impuesto a la Renta.
1. ¿La ganancia de capital derivada de la enajenación de activos que se generaría
como consecuencia de la citada fusión se encontraría gravada con el impuesto a
la renta o se encontraría comprendida dentro de los alcances de la exoneración
prevista por el inciso b) del artículo 19° de la referida ley?
2. ¿Varía la respuesta a la consulta anterior si es que los activos son trans-
feridos a favor de una asociación sin fin de lucro vinculada que también
goza del régimen de exoneración del impuesto a la renta y cuyo estatuto
contempla fines similares y/o idénticos a la asociación transferente?
3. ¿La inafectación prevista en el inciso c) del artículo 2° de la Ley del Im-
puesto General a las Ventas comprende a la transferencia de bienes que
se realice como consecuencia de la reorganización en donde participen
asociaciones sin fines de lucro?
BASE LEGAL:
- Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e
Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo N.° 055-
99- EF, publicado el 15.4.1999 y normas modificatorias (en adelante, “Ley
del IGV”).
ANÁLISIS
1. El inciso b) del artículo 19° de la LIR establece que están exonerados del
impuesto hasta el 31.12. 2019, entre otras, las rentas de asociaciones sin
fines de lucro cuyo instrumento de constitución comprenda exclusivamente,
alguno o varios de los siguientes fines: beneficencia, asistencia social, edu-
cación, cultural, científica, artística, literaria, deportiva, política, gremiales,
y/o de vivienda; siempre que destinen sus rentas a sus fines específicos en
el país; no las distribuyan, directa o indirectamente, entre los asociados o
partes vinculadas a estos o a aquellas, y que en sus estatutos esté previsto
257
que su patrimonio se destinará, en caso de disolución, a cualquiera de los

fines contemplados en este inciso.
Al respecto, esta Administración Tributaria ha señalado(16) que:
a) Si bien en la fusión por absorción de asociaciones hay una transfe-
rencia de la totalidad del patrimonio de la absorbida a la absorbente,
su principal objetivo es que esta continúe con la actividad para la que
este se utilizaba en la absorbida, existiendo, por ende, una suerte de
continuidad económica y jurídica de lo que fue transferido, por lo que
no podría afirmarse que en dicha fusión exista distribución (directa
o indirecta) de las rentas de la absorbida que implique que no se des-
tinen estas a los fines específicos en el país de dichas asociaciones,
las cuales, para que estén exoneradas conforme a lo dispuesto en el
inciso b) del artículo 19° de la Ley del Impuesto a la Renta, deben
tener por fines cualquiera de los que prevé dicho inciso.
b) Por consiguiente, para efecto de lo dispuesto en el inciso b) del artículo
19° de la Ley del Impuesto a la Renta, no existe distribución directa
o indirecta de renta, en el supuesto que una asociación sin fines de
lucro, inscrita en el Registro de Entidades Exoneradas del Impuesto
a la Renta (REEIR), transfiera su patrimonio vía fusión por absorción
a uno de sus asociados, el cual califica también como una entidad
sin fines de lucro inscrita en dicho registro.
En ese sentido, en cuanto a la primera consulta, se puede afirmar que en
el supuesto de una asociación sin fines de lucro, inscrita en el REEIR,
que realiza actividad empresarial cuyas rentas generadas por dicha acti-
vidad son destinadas para el cumplimiento de sus fines y que, mediante
un proceso de fusión por absorción, transfiere todos sus activos y pasivos
a favor de otra entidad que califica también como una entidad sin fines
de lucro inscrita en dicho registro, y en el que ambas asociaciones están
comprendidas en el inciso b) del artículo 19° de la LIR, la ganancia ge-
nerada con ocasión de la aludida transferencia se encuentra comprendida
dentro de los alcances de la exoneración prevista en esta norma.
2. Respecto de la segunda consulta, cabe indicar que lo antes señalado
resulta de aplicación sea que la entidad absorbente fuese vinculada o no
con la entidad absorbida, toda vez que, como se ha precisado en el punto
1 del presente análisis, el principal objetivo de la fusión por absorción de
(16) En el Informe N.° 70-2014-SUNAT/5D0000 (http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2014/informe- ofi-

cios/i070-2014-5D0000.pdf).
258
asociaciones es que la absorbente continúe con la actividad para la que el

patrimonio transferido se utilizaba en la absorbida, existiendo, por ende,
una suerte de continuidad económica y jurídica de lo que fue transferido,
lo cual es independiente de que la entidad absorbente sea vinculada o no
con la entidad absorbida.
3. En relación con la tercera consulta, el inciso c) del artículo 2° de la Ley
del IGV señala que no están gravadas con el citado impuesto la transfe-
rencia de bienes que se realice como consecuencia de la reorganización
de empresas; siendo que, para efectos del IGV, se entiende por tal, entre
otro, a la reorganización de sociedades o empresas a que se refieren las
normas que regulan el Impuesto a la Renta(17).
Al respecto, los capítulos XIII de la LIR y XIV de su reglamento contie-
nen las normas tributarias aplicables a la reorganización de sociedades o
empresas.
Sobre el particular, esta Administración Tributaria ha señalado(18) que “las
normas tributarias referidas a la reorganización de sociedades o empresas,
contenidas en los Capítulos XIII de la Ley del Impuesto a la Renta y XIV
de su Reglamento, no resultan de aplicación a aquella reorganización en
la que se encuentre comprendida una asociación sin fines de lucro”.
En ese sentido, podemos afirmar que la inafectación prevista en el inciso
c) del artículo 2° de la Ley del IGV no comprende la transferencia a que se
refiere el supuesto materia de consulta, toda vez que dicha inafectación sólo
es aplicable a la reorganización de sociedades o empresas a que se refieren
las normas que regulan el Impuesto a la Renta, las cuales no resultan de
aplicación a aquella reorganización en la que se encuentre comprendida
una asociación sin fines de lucro.
CONCLUSIONES:
En el supuesto de una asociación sin fines de lucro inscrita en el REEIR, que
realiza actividad empresarial cuyas rentas generadas por dicha actividad son
destinadas para el cumplimiento de sus fines y que, mediante un proceso de
fusión por absorción, transfiere todos sus activos y pasivos a favor de otra
entidad que califica también como una entidad sin fines de lucro inscrita en
(17) De acuerdo a lo previsto en el numeral 7 del artículo 2° del Reglamento de la Ley del IGV (aprobado por el
Decreto Supremo N.° 029-94-EF, publicado el 29.3.1994 y normas modificatorias).
(18) En el Informe N.° 081-2012-SUNAT/4B0000, disponible en el Portal Sunat en: http://www.sunat.gob.pe/
legislacion/oficios/2012/informe-oficios/i081-2012.pdf.
259
dicho registro, y en el que ambas asociaciones están comprendidas en el inciso

b) del artículo 19° de la LIR:
1. La ganancia generada con ocasión de la aludida transferencia se encuentra
comprendida dentro de los alcances de la exoneración prevista en dicha
norma.
2. Lo antes señalado resulta de aplicación aun cuando la entidad absorbente
sea vinculada con la entidad absorbida.
3. La inafectación prevista en el inciso c) del artículo 2° de la Ley del IGV
no comprende aquella transferencia ocurrida con ocasión de una reorga-
nización en la que se encuentren comprendidas asociaciones sin fines de
lucro.
Lima, 24 JUN. 2019
Intendente Nacional
smr
CT0275-2019 CT0276-2019 CT0278-2019
IMPUESTO A LA RENTA e IGV - Fusión por absorción Asociaciones sin fines de lucro – Exone-
ración e Inafectación.
�
CASO PRÁCTICO
Fusión entre asociación no inscrita en Registro de Entidades Exo-

neradas del Impuesto a la Renta con asociación que si mantiene dicha
inscripción
La asociación civil sin fines de lucro XXXX nos refiere que el órgano correspon-
diente ha aprobado realizar un fusión por absorción con la Asociación YYYY,
de tal forma que luego de concluido el tramite registral la Asociación YYYY se
extinguirá.
El presidente Asociación XXXX nos refiere que dicha asociación todavía no se

inscribe el Registro de Entidades Exoneradas del Impuesto a la Renta (REEIR) a
diferencia de la Asociación YYYY, en ese sentido, se nos consulta si la inscripción
260
que la Asociación YYYY posee será transmitida a XXXX con la fusión por absor-
ción y, de no ser ese el caso, cuál es el procedimiento para inscribirse en dicho
registro.
SOLUCIÓN:
El primer párrafo, inciso b), del artículo 19 del Decreto Supremo N° 179-2004-EF,
TUO de la Ley de Impuesto a la Renta (en adelante, LIR), establece que están exo-
nerados del Impuesto a la Renta las asociaciones sin fines de lucro que cumplan los
siguientes requisitos:
i) Que en el instrumento de constitución (escritura pública) se comprenda ex-

clusivamente, alguno o varios de los siguientes fines: beneficencia, asistencia
social, educación, cultural, científica, artística, literaria, deportiva, política,
gremiales, y/o de vivienda.
ii) Las rentas que obtengan por sus actividades deben destinarse a sus fines
específicos en el país y no deben ser distribuidas, directa o indirectamente,
entre los asociados o partes vinculadas a estos o a aquellas.
iii) Que en los estatutos esté previsto que su patrimonio se destinará, en caso de
disolución, a cualquiera de los fines contemplados en este inciso.
En ese sentido, para que una asociación sin fines de lucro este exonerada del Impues-
to a la Renta deberá cumplir con los requisitos señalados. Igualmente, el segundo
párrafo del artículo 19 de la LIR establece que las asociaciones deben de solicitar
su inscripción en la Sunat, con arreglo a lo que establece el Reglamento de la ley del
Impuesto a la Renta.
Al respecto, el artículo 8 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado

por el Decreto Supremo Nº 122-94-EF, establece las formalidades a cumplir para la
inscripción de las asociaciones sin fines de lucro en el Registro de Entidades Exone-
radas del Impuesto a la Renta que lleva la Sunat.
La inscripción solo pone de manifiesto el goce del derecho a la exoneración, la que

depende exclusivamente del cumplimiento de los requisitos antes señalados En ese
sentido, la inscripción en el Registro de Entidades Exoneradas del Impuesto a la
Renta es declarativa y no constitutiva de derechos.
Por tanto, la inscripción es un deber formal, cuyo incumplimiento configura la in-

fracción prevista en el inciso 1 del artículo 173 del Código Tributario.
En una reorganización (fusión por absorción) el absorbente adquiere un bloque
patrimonial que incluye activos y pasivos, así como derechos y obligaciones, al
respecto, podemos afirmar que ello no incluye la inscripción en el Registro de En-
tidades Exoneradas del Impuesto a la Renta (REEIR). En ese sentido, la asociación
261
XXXX absorbente que aún no cuenta con la inscripción en el Registro de Entidades

Exoneradas del Impuesto a la Renta (REEIR), deberá solicitar dicha inscripción,
verificando el cumplimiento de los requisitos exigidos para tal efecto por el artículo
8 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.
Para efecto de la inscripción en el Registro de Entidades Exoneradas del Impuesto
a la Renta, en el caso de asociaciones sin fines de lucro, la Sunat verifica que haya
cumplido con:
• Presentar el Formulario 2119 “Solicitud de inscripción o comunicación de afec-
tación de tributos” firmado por el titular o su representante legal acreditado
en el RUC.
• Exhibir original y presentar fotocopia simple del instrumento de constitución
y de modificatoria (de ser el caso), inscrito en los registros públicos (Escritura
pública y modificaciones).
• Presentar ficha o partida registral completa y actualizada (Sunarp).
El plazo para la emisión de la resolución y notificación es no mayor de 45 días hábiles.
En caso de no resolverse las solicitudes indicadas en el plazo establecido, se podrá
interponer recurso de reclamación dando por denegada su solicitud.
Una vez verificado el cumplimiento de todos los requisitos la Sunat emite una Re-
solución de Intendencia o una Resolución de Jefatura Zonal de la autoridad compe-
tente que aprueba el trámite, la misma que acredita la inscripción en el Registro de
Entidades Exoneradas del Impuesto a la Renta.
44. La venta de un bien mueble corporal, que no se encuentra ubicado

físicamente en el Perú, no se encuentra gravada con el IGV, salvo
que posea inscripción, matrícula, patente o similar otorgada en el
país
MATERIA:
Se plantea un supuesto en el que una factura emitida por la exportación definitiva
de un bien mueble es utilizada para solicitar y obtener la devolución del saldo
a favor materia de beneficio, y posteriormente se emite una nota de crédito por
anulación de la referida venta, restituyéndose el monto pagado al comprador
así como la mercancía, la cual es vendida en el exterior a otro comprador no
domiciliado a un precio significativamente menor al de la operación original
de exportación.
262
1. ¿El exportador está obligado a devolver el saldo a favor materia de beneficio

obtenido?
2. De ser afirmativa la respuesta a la consulta anterior, ¿Incurre en infracción
el exportador por no devolver el saldo a favor materia de beneficio?
3. ¿La venta posterior de la mercancía realizada en el exterior a otro compra-
dor domiciliado en un tercer país se encuentra afecta al Impuesto General
a las Ventas (IGV)?
BASE LEGAL:
aprobado por Decreto Supremo N.° 055-99-EF, publicado el 15.4.1999 y
normas modificatorias (en adelante, la Ley del IGV).
- Reglamento de la Ley del IGV e Impuesto Selectivo al Consu-
mo, aprobado por el Decreto Supremo N.° 029-94-EF, publicado el
29.3.1994 y normas modificatorias (en adelante, Reglamento de la Ley
del IGV).
- Reglamento de Notas de Crédito Negociables, aprobado por Decreto
(en adelante, Reglamento de Notas de Crédito Negociables).
modificatorias (en adelante, Reglamento de Comprobantes de Pago).
ANÁLISIS:
1. De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 33° de la Ley del IGV, no se
encuentra gravada con este impuesto la exportación de bienes.
A tal efecto, según la definición prevista en el mismo artículo 33°, se
considera exportación de bienes la venta de bienes muebles que realice
un sujeto domiciliado en el país a favor de un sujeto no domiciliado, in-
dependientemente de que la transferencia de propiedad ocurra en el país o
en el exterior, siempre que dichos bienes sean objeto del trámite aduanero
de exportación definitiva.
Asimismo, el artículo 34° de la Ley del IGV señala que el monto del impuesto
que hubiere sido consignado en los comprobantes de pago correspondientes
a las adquisiciones de bienes, servicios, contratos de construcción y las
pólizas de importación, dará derecho a un saldo a favor del exportador.
Añade el mencionado artículo que a fin de establecer dicho saldo serán
263
de aplicación las disposiciones referidas al crédito fiscal contenidas en los

Capítulos VI y VII de la misma Ley.
Seguidamente, el artículo 35° de la precitada Ley dispone que el saldo a
favor del exportador se deducirá del impuesto bruto del IGV, si lo hubiere,
de cargo del mismo sujeto. Agrega que de no ser posible esa deducción en
el período por no existir operaciones gravadas o ser éstas insuficientes para
absorberlo, el exportador podrá compensar dicho saldo automáticamente
con la deuda tributaria por pagos a cuenta y de regularización del Impuesto
a la Renta; y que si no tuviera Impuesto a la Renta que pagar durante el
año o en el transcurso de algún mes o éste fuera insuficiente para absorber
dicho saldo, podrá compensarlo con la deuda tributaria correspondiente
a cualquier otro tributo que sea ingreso del Tesoro Público respecto de
los cuales el sujeto tenga la calidad de contribuyente. En el caso que no
fuera posible lo señalado anteriormente, procederá la devolución, la misma
que se realizará de acuerdo a lo establecido en la norma reglamentaria
pertinente.
Por su parte, el numeral 3 del artículo 9° del Reglamento de la Ley del
IGV, dispone que la devolución del saldo a favor del exportador se re-
gulará por Decreto Supremo refrendado por el Ministro de Economía y
Finanzas.
Conforme a ello, el Reglamento de Notas de Crédito Negociables regula
lo concerniente a la compensación y devolución del saldo a favor del ex-
portador estableciendo en su artículo 3°, en concordancia con lo previsto
en el artículo 35° de la Ley del IGV, que el saldo a favor por exportación
se deducirá del impuesto bruto del IGV a cargo del sujeto y de quedar un
monto a su favor, éste se denominará Saldo a Favor Materia del Beneficio
(SFMB). Agrega el referido artículo, que del SFMB se deducirá las com-
pensaciones efectuadas y de quedar un monto a favor del exportador, éste
podrá solicitar su devolución mediante Notas de Crédito Negociables.
A tal efecto, el artículo 4° del mencionado Reglamento dispone que la
compensación o devolución a que se refiere el artículo 3° tendrá como
límite un porcentaje equivalente a la tasa del IGV incluyendo el Impuesto
de Promoción Municipal, sobre las exportaciones realizadas en el perío-
do. Se precisa además, que el SFMB que exceda dicho límite podrá ser
arrastrado como saldo a favor por exportación a los meses siguientes.
A fin de determinar el monto de las exportaciones realizadas en el período
a que se refiere el artículo antes mencionado, el inciso a) del artículo 5°
del referido Reglamento establece que, en la exportación de bienes, de-
berá tomarse en cuenta el valor FOB de las declaraciones de exportación
264
debidamente numeradas que sustenten las exportaciones embarcadas en

el período y cuya facturación haya sido efectuada en el período o en pe-
ríodos anteriores al que corresponda la Declaración-Pago. Para tal efecto,
a la fecha de comunicada la compensación o de solicitada la devolución,
se deberá contar con las respectivas declaraciones de exportación.
Asimismo, el inciso c) del citado artículo 5° dispone que para determinar
el monto de las exportaciones realizadas en el período también deberán
tomarse en cuenta las notas de débito y crédito(19) emitidas en el período
a que corresponde la Declaración-Pago, las cuales se deducirán o adicio-
narán, según sea el caso, del monto de las exportaciones realizadas en el
período a que corresponde esta.
Conforme a las normas antes glosadas, para la determinación del lími-
te de la devolución del SFMB deberá considerarse el valor FOB de las
declaraciones de exportación debidamente numeradas que sustenten las
exportaciones embarcadas en el período y cuya facturación haya sido
efectuada en el período o en períodos anteriores al que corresponda la
Declaración-Pago.
Igualmente, en el caso de que se anule la venta del bien que sustentó la
exportación embarcada en un periodo y que fue considerada para la de-
terminación del límite de la devolución del SFMB, procederá la emisión
de una nota de crédito, debiendo dicho documento contener los mismos
requisitos y características del comprobante de pago con el cual se relaciona
y ser emitida al mismo adquirente.
Dicha nota de crédito, para efectos de la determinación del límite de la
devolución del SFMB, deberá considerarse en el periodo que se emita y
deducirse del monto de las exportaciones embarcadas en el mismo período.
En ese sentido, en relación a la primera consulta, se tiene que el expor-
tador que consideró como límite del SFMB de un determinado periodo
el valor FOB de una exportación embarcada en este, respecto de la cual
se emita en otro periodo una nota de crédito por anulación de la referida
operación, no se encontrará obligado a restituir el SFMB obtenido en el
primer periodo antes mencionado. No obstante, para la determinación
(19) En cuanto a las notas de crédito, es preciso mencionar que los numerales 1.1, 1.2 y 1.3 del artículo 10° del
Reglamento de Comprobantes de Pago, establecen que las notas de crédito se emitirán por concepto de anu-
laciones, descuentos, bonificaciones, devoluciones y otros, debiendo contener los mismos requisitos y Regla-
mento de Comprobantes de Pago, establecen que las notas de crédito se emitirán por concepto de anulaciones,
descuentos, bonificaciones, devoluciones y otros, debiendo contener los mismos requisitos y características
de los comprobantes de pago en relación a los cuales se emitan y que solo podrán ser emitidas al mismo ad-
quirente o usuario para modificar comprobantes de pago otorgados con anterioridad.
265
del límite del SFMB del periodo en el que se emitió la referida nota de
crédito, deberá deducirla del monto de las exportaciones embarcadas en
este último periodo.
2. En cuanto a la segunda consulta, no corresponde emitir pronunciamiento
puesto que el exportador no se encuentra obligado a restituir el SFMB
obtenido, como lo hemos indicado en el párrafo precedente.
3. Respecto a la tercera consulta, entendemos que la misma parte de la
premisa que el bien vendido no reingresó al país luego de su exportación
definitiva. En tal sentido, la consulta se centra en determinar si la venta de
un bien mueble corporal, que al momento de su transferencia se encuentra
ubicado fuera del territorio nacional, realizada por un sujeto domiciliado
en el país a favor de un sujeto no domiciliado se encuentra gravada con
el IGV.
Al respecto, mediante Informe N° 137-2009-SUNAT/2B0000(20), se absolvió
una consulta similar, concluyéndose que “no se encuentra gravada con
el Impuesto General a las Ventas la venta efectuada fuera del territorio
nacional de bienes muebles no producidos en el país(21) ni la venta de bie-
nes muebles de origen peruano que, al momento de la transferencia, no se
encuentren ubicados físicamente en el Perú, salvo que posean inscripción,
matrícula, patente o similar otorgada en el país”.
En efecto, como se desarrolló en el precitado Informe, de acuerdo con lo
dispuesto en el artículo 1° de la Ley del IGV se encuentran gravadas con
el impuesto, entre otras operaciones, la venta en el país de bienes muebles
ubicados en el país.
Asimismo, el inciso a) del numeral 1 del artículo 2° del Reglamento de la
Ley del IGV dispone que se encuentra gravada con el impuesto la venta en
el país de bienes muebles ubicados en el territorio nacional, que se realice
en cualquiera de las etapas del ciclo de producción y distribución, sean
estos nuevos o usados, independientemente del lugar en que se celebre el
contrato, o del lugar en que se realice el pago.
Agrega que también se consideran ubicados en el país los bienes cuya
inscripción, matrícula, patente o similar haya sido otorgada en el país, aun
cuando al tiempo de efectuarse la venta se encuentren transitoriamente
fuera de él.
(20) Disponible en el Portal Sunat (http://www.sunat.gob.pe).

(21) Que no se hubieran importado de forma definitiva.
266
Igualmente, indica que, tratándose de bienes muebles no producidos en

el país, se entenderá que se encuentran ubicados en el territorio nacional
cuando hubieran sido importados en forma definitiva.
De las normas antes glosadas, se tiene que se encuentra gravada con el IGV
la venta de bienes muebles ubicados en el territorio nacional, incluyendo
aquellos cuya inscripción, matrícula, patente o similar ha sido otorgada
en el país, así como la venta en el país de bienes muebles producidos en
el exterior que se hubieran importado en forma definitiva.
Igualmente, de lo expuesto también se aprecia que no está gravada con el
IGV la venta efectuada fuera del territorio nacional de bienes muebles no
producidos en el país, que no se hubieran importado de forma definitiva,
ni la venta de bienes muebles de origen peruano que, al momento de la
transferencia, no se encuentren ubicados físicamente en el Perú, salvo que
posean inscripción, matrícula, patente o similar otorgada en el país.
Por tanto, la venta de un bien mueble corporal, que al momento de su
transferencia no se encuentra ubicado físicamente en el Perú, efectuada
fuera del territorio nacional por un sujeto domiciliado a favor de otro su-
jeto no domiciliado, no se encuentra gravada con el IGV, salvo que posea
inscripción, matrícula, patente o similar otorgada en el país.
CONCLUSIONES:
1. El exportador que consideró como límite del SFMB de un determinado
periodo el valor FOB de una exportación embarcada en dicho periodo,
respecto de la cual se emita en un periodo posterior una nota de crédito por
anulación de la referida operación, no se encontrará obligado a restituir el
SFMB obtenido. No obstante, para la determinación del límite del SFMB
del periodo en el que se emitió la referida nota de crédito, deberá deducirla
del monto de las exportaciones embarcadas en este último periodo.
2. La venta de un bien mueble corporal, que al momento de su transferencia no
se encuentra ubicado físicamente en el Perú, efectuada fuera del territorio
nacional por un sujeto domiciliado a favor de otro sujeto no domiciliado, no
se encuentra gravada con el IGV, salvo que posea inscripción, matrícula,
patente o similar otorgada en el país.
Lima, 30 ABR. 2018
Intendente Nacional
267

rga
CT0615-2017/CT0630-2017/CT0631-2017
IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS – Exportación – Saldo a Favor Materia de Beneficio –
Venta de bien mueble en el exterior.
�
CASO PRÁCTICO
Adquisición y venta de bienes en el exterior
La empresa XXXX. nos refiere que una empresa boliviana (cliente) le ha requerido
que le provea de un equipo industrial para su planta, siendo que la empresa XXXX
ha ubicado dicho equipo en Italia, por lo que la empresa XXXX adquirirá dicho
equipo de Italia y luego el mismo será trasladarlo a su cliente a Bolivia.
La empresa XXXX nos consulta ¿Si la venta del equipo estará gravada con el IGV?
SOLUCIÓN:
El artículo 1 del TUO de la Ley del Impuesto General a las Ventas, Decreto Supremo
Nº 179-2004-EF (en adelante, Ley del IGV) establece que “(e)l Impuesto General a
las Ventas grava, entre otros, las siguientes operaciones:
a) La venta (22) en el país de bienes muebles;
b) La prestación(23) o utilización(24) de servicios en el país;
(22) El inciso a) numeral 1, del artículo 3 del TUO de la Ley del IGV define como venta “Todo acto por el que se
transfieren bienes a título oneroso, independientemente de la designación que se dé a los contratos o negocia-
ciones que originen esa transferencia y de las condiciones pactadas por las partes”.
(23) El inciso c) numeral 1, del artículo 3 del TUO de la Ley del IGV define como servicio “Toda prestación que
una persona realiza para otra y por la cual percibe una retribución o ingreso que se considere renta de tercera
categoría para los efectos del Impuesto a la Renta, aún cuando no esté afecto a este último impuesto; incluidos
el arrendamiento de bienes muebles e inmuebles y el arrendamiento financiero”.
(24) El último párrafo del inciso c) numeral 1, del artículo 3 del TUO de la Ley del IGV señala “El servicio es utili-
zado en el país cuando siendo prestado por un sujeto no domiciliado, es consumido o empleado en el territorio
nacional, independientemente del lugar en que se pague o se perciba la contraprestación y del lugar donde se
celebre el contrato”.
268
Como se puede notar de la norma citada el IGV grava la venta de bienes en el país, la
prestación de servicios y utilización de servicios en el país, entre otros supuestos,
incidiendo la norma en que la operación se realice en el país.
De ello se desprende diversas consecuencias dependiendo donde se realice la operación

y donde se consume el bien y servicio. Así, se pueden producir los siguientes hechos:
SUPUESTO EFECTO
Venta o prestación de servicios realizado en el Operación gravada con el IGV.
país y consumido en el país.
Venta o prestación de servicios realizado en el Operación califica como exportación de bienes o servi-
país y consumido en el extranjero. cios. Operación gravada con tasa “0”.
Venta o prestación de servicios realizado en el Operación inafecta del IGV por prestarse y consumir-
extranjero y consumido en el extranjero. se fuera del país.
De ese modo, como en nuestro caso la operación se realiza íntegramente en el extran-

jero, la operación calificaría como un supuesto inafecto toda vez que no se encuentra
en ninguno de los supuestos gravados en el artículo 1 del TUO de la Ley del IGV.
269
CAPÍTULO II
CRÉDITO FISCAL
CAPÍTULO II
CRÉDITO FISCAL
45. El pago de las cuotas del leasing en las que se trasladan los impues-
tos municipales pagados por el arrendador podrá ser utilizado como
crédito fiscal por el arrendatario
MATERIA:
Se plantea el supuesto de un contrato de arrendamiento financiero sobre vehícu-
los y/o inmuebles en el que se ha pactado que cuando el arrendador, que es una
entidad bancaria, realice los pagos del impuesto vehicular, impuesto predial y/o
arbitrios que recaen sobre los citados bienes, dichos importes sean trasladados
al arrendatario a través de cuotas mensuales (ordinarias o extraordinarias).
Al respecto, se consulta si el arrendatario tiene derecho a la utilización del
crédito fiscal correspondiente a las referidas cuotas, sobre cuyo importe se
aplica el Impuesto General a las Ventas (IGV).
BASE LEGAL:
modificatorias (en adelante, la Ley del Impuesto a la Renta).
- Decreto Legislativo N.° 915, Decreto Legislativo que precisa los alcances
del artículo 18° del Decreto Legislativo N.° 299, modificado por la Ley
N.° 27394, publicado el 12.4.2001 y norma modificatoria.
273
ANÁLISIS:
De acuerdo con el artículo 18° de la Ley del IGV, el crédito fiscal está consti-
tuido por el IGV consignado separadamente en el comprobante de pago, que
respalde la adquisición de bienes, servicios y contratos de construcción, o el
pagado en la importación del bien o con motivo de la utilización en el país de
servicios prestados por no domiciliados.
Asimismo, en relación con el uso del crédito fiscal en los contratos de arren-
damiento financiero, el segundo párrafo del artículo 3° del Decreto Legislativo
N.° 915 ha dispuesto que el arrendatario podrá utilizar como crédito fiscal el
IGV trasladado en las cuotas de arrendamiento financiero y, en caso de ejercer
la opción de compra, el trasladado en la venta del bien, siempre que en ambos
supuestos cumpla con los requisitos previstos en el inciso b) del artículo 18°(25)
y en el artículo 19°(26) de la Ley del IGV y que el bien objeto del contrato de
arrendamiento financiero sea necesario para producir la renta o mantener su
fuente, de acuerdo con la legislación del impuesto a la renta, aun cuando el
arrendatario no esté afecto a este último impuesto.
De las normas citadas se tiene que, tratándose de contratos de arrendamiento
financiero, el arrendatario podrá utilizar como crédito fiscal el IGV consignado
separadamente en los comprobantes de pago emitidos por las cuotas de pago
de dichos contratos, siempre que:
a) El bien objeto del contrato de arrendamiento financiero sea necesario para
que aquel pueda producir su renta o mantener su fuente, conforme a la
normativa del impuesto a la renta(27)(28).
(25) Conforme a lo establecido en el inciso b) del artículo 18° de la Ley del IGV, solo otorgan derecho a crédito
fiscal las adquisiciones de bienes, las prestaciones o utilizaciones de servicios, contratos de construcción o
importaciones que se destinen a operaciones por las que se deba pagar el impuesto.
(26) El artículo 19° de la Ley del IGV establece los requisitos formales que se deberán cumplir para ejercer el
derecho al crédito fiscal.
(27) Aun cuando el arrendatario no esté afecto a este impuesto.
(28) Al respecto, el artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta indica que a fin de establecer la renta neta de
tercera categoría se deducirá de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, así
como los vinculados con la generación de ganancias de capital, en tanto la deducción no esté expresamente
prohibida por dicha ley.
En relación con dicha norma, esta Administración Tributaria ha señalado en el Informe N.° 107-2007-
SUNAT/2B0000, disponible en el Portal de la SUNAT (http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2007/
oficios/i1072007.htm), que aquella “consagra el “principio de causalidad” por el cual todos los gastos ne-
cesarios para la generación y mantenimiento de rentas de tercera categoría son deducibles de la renta bruta,
salvo cuando se disponga poner límites a la deducibilidad o se prohíba expresamente”; agregando que “este
principio tiene implícito que los gastos sean necesarios, entendiéndose al mismo bajo los criterios, entre otros,
de normalidad y razonabilidad”.
274
Crédito fiscal
b) Dicho bien sea destinado a operaciones por las que se deba pagar el IGV.
c) Se cumpla los requisitos formales para ejercer el derecho al crédito fiscal
a que se refiere el artículo 19° de la Ley del IGV.
Así pues, el IGV que grava las cuotas del contrato de arrendamiento financiero,
consignado separadamente en los comprobantes de pago emitidos por el pago
de dichas cuotas, en las que se trasladan los impuestos municipales pagados
por el arrendador, podrá ser utilizado como crédito fiscal por el arrendatario,
siempre que se cumpla con lo señalado en el párrafo precedente, situación que
deberá verificarse en cada caso en concreto.
Por lo tanto, en el supuesto de un contrato de arrendamiento financiero sobre
vehículos y/o inmuebles en el que se ha pactado que cuando el arrendador, que
es una entidad bancaria, realice los pagos del impuesto vehicular, impuesto
predial y/o arbitrios que recaen sobre los citados bienes, dichos importes sean
trasladados a través de cuotas mensuales (ordinarias o extraordinarias) al
arrendatario, el IGV que grava tales cuotas, consignado separadamente en los
comprobantes de pago respectivos, podrá ser utilizado como crédito fiscal por
el arrendatario, siempre que: a) la adquisición del bien objeto del contrato sea
necesaria para producir su renta o mantener su fuente; b) dicho bien sea destinado
a operaciones por las que se deba pagar el IGV; y c) se cumpla los requisitos
formales para ejercer el derecho al crédito fiscal a que se refiere el artículo 19°
de la Ley del IGV; lo que deberá verificarse en cada caso en concreto.
CONCLUSIÓN:
En el supuesto de un contrato de arrendamiento financiero sobre vehículos y/o
inmuebles en el que se ha pactado que cuando el arrendador, que es una entidad
bancaria, realice los pagos del impuesto vehicular, impuesto predial y/o arbitrios
que recaen sobre los citados bienes, dichos importes sean trasladados a través
de cuotas mensuales (ordinarias o extraordinarias) al arrendatario, el IGV que
grava tales cuotas, consignado separadamente en los comprobantes de pago
respectivos, podrá ser utilizado como crédito fiscal por el arrendatario, siempre
que: a) la adquisición del bien objeto del contrato sea necesaria para producir
su renta o mantener su fuente; b) dicho bien sea destinado a operaciones por las
que se deba pagar el IGV; y c) se cumpla los requisitos formales para ejercer
el derecho al crédito fiscal a que se refiere el artículo 19° de la Ley del IGV; lo
que deberá verificarse en cada caso en concreto.
Lima, 30 DIC. 2016
275
Intendente Nacional
INTENDENCIA NACIONAL JURIDICA
ESTRATÉGICO
edh
CT0627-2016
IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS – Crédito fiscal
�
CASO PRÁCTICO
Crédito Fiscal de la cuota extraordinaria de leasing a través del cual se

traslada el Impuesto al Patrimonio Vehicular
La empresa XXXX dedicada al transporte de carga a nivel nacional ha adquirido

una flota de tres vehículos (camiones nuevos) a través de contratos de leasing
celebrados con una entidad del sistema financiero. Al respecto, se señala que
dentro del contrato de leasing se ha establecido que el Impuesto al Patrimonio
Vehicular que pagara la entidad financiera, en su calidad de propietaria de los
vehículos mientras la empresa XXXX no ha ejercido la opción de compra, será
trasladado a la empresa XXXXX como cuota extraordinaria en el mes de febrero
de cada año.
Al respecto, la empresa XXXX consulta si dicha cuota extraordinaria que pagara a
la entidad financiera y que correspondería al traslado del Impuesto al Patrimonio
Vehicular le generará crédito fiscal.
SOLUCIÓN:
De acuerdo a lo dispuesto por el segundo párrafo del artículo 3 del Decreto Legislativo
Nº 915, norma que regula el arrendamiento financiero, los arrendatarios pueden uti-
lizar como crédito fiscal el IGV trasladado en las cuotas de arrendamiento financiero
en la medida que la adquisición del bien vía leasing se destinen a operaciones por las
que se deba pagar el impuesto y que el bien objeto del contrato de arrendamiento
financiero sea necesario para producir la renta o mantener su fuente productora
de renta, requisitos a los que se refiere el artículo 18 del Texto Único Ordenado de
la Ley del IGV e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo
N° 055-99-EF. Asimismo, cuando el comprobante de pago cumpla con los requisitos
formales a que se refiere el artículo 19 de la misma norma y el arrendatario cumpla
con los demás requisitos formales que se indica en dicha norma.
Con base en ello, la Administ ración Tr ibut ar ia a t ravés del Infor me

Nº 202-2016-SUNAT/5D0000 señala que el IGV que grava las cuotas del contrato
276
Crédito fiscal
de arrendamiento financiero, consignado separadamente en los comprobantes de

pago emitidos por el pago de dichas cuotas, en las que se trasladan los impuestos
municipales pagados por el arrendador, podrá ser utilizado como crédito fiscal por
el arrendatario, siempre que se cumpla con lo señalado en el párrafo precedente,
situación que deberá verificarse en cada caso en concreto.
Ahora bien, en el presente caso la empresa XXXX adquiere la flota de vehículos a efectos
de utilizar los mismos para la prestación de servicios de transporte de carga gravado
con el IGV, en ese sentido, cumple los requisitos a los que se refiere el artículo 18 del
Texto Único Ordenado de la Ley del IGV e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado
por Decreto Supremo Nº 055-99-EF. Ahora bien, respecto a los requisitos formales a
los que se refiere el artículo 19 de la misma ley corresponderá que la empresa XXXX
verifique el cumplimiento de los mismos al recibir la factura de parte de la empresa
financiera y que se cumpla el registro del mismo en el registro de compras además
de cumplir con los demás requisitos formales a los que se refiere dicha norma.
46. El IGV derivado de la utilización de servicios acogido a fracciona-

miento, será utilizado como crédito fiscal a partir del periodo en que
sea íntegramente cancelado el fraccionamiento
MATERIA:
Se formulan las siguientes consultas sobre la aplicación como crédito fiscal del
Impuesto General a las Ventas (IGV) derivado de la utilización de servicios
prestados en el país por un no domiciliado, en caso este se encuentre acogido
a un fraccionamiento particular:
1. ¿Dicho crédito fiscal podrá utilizarse proporcionalmente conforme se
vaya cancelando cada cuota del fraccionamiento, o solo se podrá utilizar
al cumplirse con el pago de la última cuota, es decir, cuando haya sido
íntegramente cancelado?
2. Si solo se pudiera utilizar al cumplirse con el pago de la última cuota del
fraccionamiento:
a) ¿Desde qué momento se deberá efectuar la anotación en el Registro
de Compras del documento que sustente el crédito fiscal conforme
a lo dispuesto por el numeral 3.2 de artículo 10° del Reglamento de
la Ley del IGV e Impuesto Selectivo al Consumo (ISC)?
277
b) ¿Se podrá utilizar el crédito fiscal por el total del IGV fraccionado
cuando algunas cuotas hayan sido pagadas en un período mayor a
los doce (12) meses anteriores a la cancelación de la última cuota?
BASE LEGAL:
- Texto Único Ordenado de la Ley del IGV e ISC, aprobado por el Decreto
(en adelante, TUO de la Ley del IGV).
- Reglamento de la IGV e ISC, aprobado mediante Decreto Supremo
N.° 29-94- EF, publicado el 29.3.94 y normas modificatorias (en adelante,
Reglamento de la Ley del IGV).
ANÁLISIS:
1. Conforme a lo dispuesto en el inciso b) del artículo 1° y el último párrafo
del numeral 1 del inciso c) del artículo 3° del TUO de la Ley del IGV, se
encuentra gravada con el referido impuesto la utilización de servicios en
el país, entendiéndose por tal al servicio prestado por un sujeto no domi-
ciliado para ser consumido o empleado en el territorio nacional, indepen-
dientemente del lugar en que se pague o se perciba la contraprestación y
del lugar donde se celebre el contrato; siendo el sujeto del impuesto, en
calidad de contribuyente, quien utiliza en el país los indicados servicios,
de acuerdo con el inciso c) del numeral 9.1 del artículo 9° del mencionado
TUO.
De otro lado, el artículo 21° del citado TUO establece que tratándose de
la utilización de servicios prestados por no domiciliados, el crédito fiscal
podrá aplicarse únicamente cuando el IGV hubiera sido pagado.
Ahora bien, el artículo 19° del mismo TUO(29) señala que en la utilización
en el país de servicios prestados por no domiciliados, el crédito fiscal se
sustenta en el documento que acredite el pago del impuesto. Asimismo,
según el inciso c) del citado artículo, para ejercer el derecho al crédito
fiscal en la utilización de servicios prestados por no domiciliados, se
requiere que el formulario donde conste el pago del impuesto haya sido
anotado en cualquier momento por el sujeto del impuesto en el Registro
de Compras, el cual deberá estar legalizado antes de su uso y reunir los
requisitos previstos en el reglamento.
(29) Que dispone los requisitos formales para ejercer el derecho al crédito fiscal.
278
Crédito fiscal
A su vez, el numeral 11 del artículo 6° del Reglamento de la Ley del IGV

dispone que el impuesto pagado por la utilización de servicios prestados
por no domiciliados se deducirá como crédito fiscal en el período en el
que se realiza la anotación del comprobante de pago emitido por el sujeto
no domiciliado, de corresponder, y del documento que acredite el pago
del impuesto(30), siempre que la anotación se efectúe en la hoja que co-
rresponda a dicho período y dentro del plazo establecido en el numeral
3.2 del artículo 10°, siendo de aplicación lo dispuesto en el último párrafo
del numeral 2.1 del artículo 6°.
Al respecto, cabe indicar que el numeral 3.2 del artículo 10° del referido
reglamento establece que los documentos que sustentan el crédito fiscal en
la utilización de servicios, deberán ser anotados en el Registro de Compras
en las hojas que correspondan al mes del pago del impuesto o en las que
correspondan a los doce (12) meses siguientes(31).
Por su parte, el último párrafo del numeral 2.1 del artículo 6° del mencio-
nado dispositivo legal señala que no se perderá el crédito fiscal utilizado
con anterioridad a la anotación del comprobante de pago o documento
respectivo en el Registro de Compras, si esta se efectúa –en la hoja que
corresponda al período en el que se dedujo dicho crédito fiscal y que sea
alguna de las señaladas en el numeral 3 del artículo 10°– antes que la
SUNAT requiera al contribuyente la exhibición y/o presentación de dicho
registro.
2. Según las normas antes citadas, en el caso de la utilización de servicios en
el país, el sujeto domiciliado que emplea o consume el servicio prestado
por el sujeto no domiciliado es el contribuyente del IGV, teniendo derecho
a utilizar el crédito fiscal siempre que previamente pague el IGV que gra-
va la operación y además, cumpla con anotar en el Registro de Compras
el documento que acredita dicho pago(32) en las hojas que correspondan
al período en que se realiza o dentro de los doce (12) meses siguientes,
(30) De acuerdo con lo establecido en el numeral 2.1 del artículo 6° del Reglamento de la Ley del IGV, en los
casos de utilización de servicios en el país que hubieran sido prestados por sujetos no domiciliados, en los que
por tratarse de operaciones que de conformidad con los usos y costumbres internacionales no se emitan los
comprobantes de pago que sustenten el servicio prestado por el no domiciliado, el crédito fiscal se sustentará
con el documento en donde conste el pago del Impuesto.
(31) Indica, además, que en caso la anotación se realice en una hoja distinta a las antes señaladas, el adquirente
perderá el derecho al crédito fiscal pudiendo contabilizar el correspondiente impuesto como gasto o costo para
efecto del Impuesto a la Renta.
(32) En los casos en que por los usos y costumbres internacionales se debe emitir un comprobante de pago que
acredite la prestación de servicios, adicionalmente se anotará el referido comprobante en el Registro de Com-
pras.
279
antes que la SUNAT le requiera la exhibición y/o la presentación de dicho

registro.
Lo señalado en el párrafo anterior se sustenta en que siendo el sujeto
domiciliado el contribuyente del IGV que grava la operación, también es
quien aplica como crédito fiscal dicho impuesto. Por ello, como condición
previa para su deducción se exige su pago.
Así pues, el crédito fiscal generado por la referida operación solo puede
ser aplicado a partir del período en que se efectúe la totalidad del pago
del impuesto; siendo que en el caso que este se acoja a un fraccionamiento
particular, tal pago total solo se verifica con la cancelación de todas las
cuotas del fraccionamiento.
En ese sentido, se puede concluir que cuando el IGV que hubiere gravado
la utilización de servicios prestados por no domiciliados se encuentre
acogido a un fraccionamiento particular, se podrá utilizar como crédito
fiscal a partir del período en que sea íntegramente cancelado, esto es, a
partir de aquel en el cual se pague la última cuota del fraccionamiento.
3. En cuanto a la segunda consulta, conforme a lo señalado por el numeral
3.2 del artículo 10° del Reglamento de la Ley del IGV, glosado en el ítem
1 del presente informe, los documentos que sustentan el crédito fiscal en
la utilización de servicios, deberán ser anotados en el Registro de Compras
en las hojas que correspondan al mes del pago del impuesto o en las que
correspondan a los doce (12) meses siguientes.
Así, toda vez que en el supuesto materia de consulta, el mencionado impuesto
será cancelado recién con el pago de la última cuota del fraccionamiento
al que hubiere sido acogido, la anotación en el Registro de Compras del
documento que acredita el pago del impuesto –que, para el caso bajo aná-
lisis, es el que corresponde a la última cuota– deberá realizarse a partir
del periodo en que dicho pago se efectúa, debiendo anotarse en las hojas
que correspondan a este período o en las que correspondan a los doce (12)
meses siguientes.
Siendo ello así, el hecho que algunas cuotas del fraccionamiento hubieren
sido pagadas en un período mayor a los doce (12) meses anteriores a la
cancelación de la última cuota, no limita en modo alguno que pueda utili-
zarse como crédito fiscal el total del IGV fraccionado dado que, como se
ha indicado anteriormente, el contribuyente podrá ejercer el crédito fiscal
en el período que corresponda al mes de la cancelación de la última cuota
del fraccionamiento o en los doce (12) meses siguientes.
280
Crédito fiscal
CONCLUSIONES:
1. El IGV que hubiere gravado la utilización de servicios prestados por no
domiciliados, que se encuentre acogido a un fraccionamiento particular,
solo se podrá utilizar como crédito fiscal a partir del período en que sea
íntegramente cancelado, esto es, a partir de aquel en el cual se pague la
última cuota del fraccionamiento.
2. En el supuesto referido en el numeral anterior, la anotación en el Registro
de Compras del documento que acredita el pago del impuesto, el cual
corresponde al de la última cuota del fraccionamiento, deberá realizarse
a partir del período en que dicho pago se efectúa, debiendo anotarse en
las hojas que correspondan a este período o en las que correspondan a los
doce (12) meses siguientes.
3. En el mencionado supuesto, el contribuyente puede utilizar como crédito
fiscal el total del IGV fraccionado, una vez cancelado este, aun cuando
algunas cuotas del fraccionamiento hubieren sido pagadas en un período
mayor a los doce (12) meses anteriores a aquel en el cual se hubiese efec-
tuado la cancelación de la última cuota.
Lima, 21 DIC.2016
Intendente Nacional
INTENDENCIA NACIONAL JURÍDICA SUPERINTENDENCIA NACIO-
NAL ADJUNTA DE DESARROLLO ESTRATÉGICO
dra
CT0603-2016 CT0605-2016 CT0606-2016 CT0607-2016
IGV – Aplicación del crédito fisca
�
CASO PRÁCTICO
Utilización de crédito fiscal en caso de fraccionamiento de deuda por uti-

lización de servicios
La empresa XXXX solicitó a una productora mexicana la elaboración de publi-

cidad comercial para el nuevo modelo de cocinas que ha fabricado. Concluido
281
el servicio el mismo fue remitido a la empresa XXXX vía internet. Nos consulta
cuál es la incidencia de esta operación en el IGV; si se configura un supuesto de
utilización de servicios.
Asimismo indica que actualmente no dispondría de fondos para el pago de IGV en

el caso de determinarse que la misma es calificada como utilización de servicios,
por lo que proyecta solicitar un fraccionamiento respecto del pago del IGV por
la utilización de servicios.
SOLUCIÓN:
El artículo 1 del Texto Único Ordenado de la Ley del IGV e ISC, aprobado por el Decreto
Supremo Nº 055-99-EF establece de forma taxativa los supuestos gravados con el
IGV. De ese modo, se señala que el Impuesto General a las Ventas grava, entre otros,
la utilización de servicios en el país
En ese sentido, el numeral 1 del inciso c) del artículo 3 del Texto Único Ordenado
de la Ley del IGV e ISC, aprobado por el Decreto Supremo N° 055-99-EF define los
servicios como:
“Toda prestación que una persona realiza para otra y por la cual percibe una
retribución o ingreso que se considere renta de tercera categoría para los efec-
tos del Impuesto a la Renta, aún cuando no esté afecto a este último impuesto;
incluidos el arrendamiento de bienes muebles e inmuebles y el arrendamiento
financiero”.
Asimismo, la misma norma precisa que:
“El servicio es utilizado en el país cuando siendo prestado por un sujeto no

domiciliado, es consumido o empleado en el territorio nacional, independien-
temente del lugar en que se pague o se perciba la contraprestación y del lugar
donde se celebre el contrato”.
En el caso, la operación calificaría como utilización de servicios de no domiciliado

dado que la elaboración de la publicidad comercial califica como un servicio prestado
por un sujeto no domiciliado siendo que este es utilizado o empleado en territorio
nacional.
Ahora bien, de acuerdo a lo dispuesto por el artículo 21 del Texto Único Ordenado
de la Ley del IGV e ISC, aprobado por el Decreto Supremo Nº 055-99-EF tratándose
de la utilización de servicios prestados por no domiciliados, el crédito fiscal podrá
aplicarse únicamente cuando el IGV hubiera sido pagado. En el caso que dicho IGV
haya sido materia de fraccionamiento el pago del mismo se producirá al producirse la
cancelación de todas las cuotas del fraccionamiento, tal como se señala en el Informe
Nº 198-2016-SUNAT/5D0000 cuando se señala que cuando el IGV que hubiere gravado
la utilización de servicios prestados por no domiciliados se encuentre acogido a un
fraccionamiento particular, se podrá utilizar como crédito fiscal a partir del periodo
en que sea íntegramente cancelado, esto es, a partir de aquel en el cual se pague la
última cuota del fraccionamiento.
282
Crédito fiscal
Por tanto, la empresa XXXX cuando acoja a fraccionamiento el IGV por utilización
de servicios podrá utilizar el mismo como crédito fiscal cuando haya cancelado el
fraccionamiento.
47. En la nacionalización de mercancías admitidas bajo el régimen de

admisión temporal, el crédito fiscal se sustenta con el original de la
copia autenticada de la DAM del dicho régimen y la liquidación de
cobranza debidamente cancelada
MATERIA:
Se consulta cuáles son los documentos que sustentan el crédito fiscal que pro-
viene de la nacionalización automática de la mercancía admitida bajo el régimen
de admisión temporal para reexportación en el mismo estado, prevista en el
inciso b) del artículo 59° de la Ley General de Aduanas, en el supuesto que tal
adquisición cumpla con los requisitos sustanciales y formales señalados en los
artículos 18° y 19° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General
a las Ventas (IGV) e Impuesto Selectivo al Consumo (ISC).
BASE LEGAL:
- Ley General de Aduanas, aprobada por Decreto Legislativo N.º 1053,
publicado el 27.6.2008 y normas modificatorias (en adelante, LGA).
- Reglamento de la LGA, aprobado mediante Decreto Supremo N.º 010-
2009- EF, publicado el 10.1.2009 y normas modificatorias (en adelante,
Reglamento de la LGA).
- Texto Único Ordenado de la Ley del IGV e ISC, aprobado por el Decreto
Supremo N.º 055-99-EF, publicado el 15.4.1999 y normas modificatorias
(en adelante, TUO de la Ley del IGV).
- Reglamento de la Ley del IGV e ISC, aprobado por Decreto Supremo
N.º 29- 94-EF, publicado el 29.3.1994 y normas modificatorias (en adelante,
- Resolución de Superintendencia Nacional Adjunta de Aduanas N.º
579-2010-SUNAT/A, que aprueba el Procedimiento General “Admisión
Temporal para reexportación en el mismo estado (versión 1), publicada el
283
30.9.2010 y normas modificatorias (en adelante, Procedimiento General

DESPA-PG.04-A).
ANÁLISIS:
1. De acuerdo con lo prescrito en el primer párrafo del artículo 53° de la
LGA, la admisión temporal para reexportación en el mismo estado es el
régimen aduanero que permite el ingreso al territorio aduanero de ciertas
mercancías, con suspensión del pago de los derechos arancelarios y demás
impuestos aplicables a la importación para el consumo y recargos de co-
rresponder, siempre que sean identificables y estén destinadas a cumplir
un fin determinado en un lugar específico para ser reexportadas en un
plazo determinado sin experimentar modificación alguna, con excepción
de la depreciación normal originada por el uso que se haya hecho de las
mismas.
Agrega el primer párrafo del artículo 56° de la citada ley que la admisión
temporal para reexportación en el mismo estado es automáticamente
autorizada con la presentación de la declaración y de la garantía a satis-
facción de la SUNAT con una vigencia igual al plazo solicitado y por un
plazo máximo de dieciocho (18) meses computado a partir de la fecha del
levante. Si el plazo fuese menor, las prórrogas serán aprobadas automá-
ticamente con la sola renovación de la garantía antes del vencimiento del
plazo otorgado y sin exceder el plazo máximo.
Precisa el inciso c) del artículo 60° del Reglamento de la LGA
que uno de los documentos para el acogimiento al referido régi-
men de admisión temporal es la declaración aduanera de mercan-
cías (DAM) en la cual el declarante indicará que se acogerá a este
régimen.
Por otro lado, conforme a lo señalado por el inciso b) del artículo 59 de
la LGA, el citado régimen de admisión temporal concluye entre otros
supuestos por el pago de los derechos arancelarios y demás impuestos
aplicables y recargos de corresponder, más el interés compensatorio igual
al promedio diario de la TAMEX por día, computado a partir de la fecha
de numeración de la declaración hasta la fecha de pago, conforme a lo
establecido por la Administración Aduanera, en cuyo caso se dará por
nacionalizada la mercancía.
Dicha nacionalización, acorde con lo establecido en el numeral 26, literal
E, rubro VII del Procedimiento General DESPA-PG.04-A, es solicitada
284
Crédito fiscal
electrónicamente dentro de la vigencia del régimen(33), por el beneficiario

o el despachador de aduana a la intendencia de aduana donde numeró la
declaración de admisión temporal para reexportación en el mismo estado,
siendo que luego de la validación por parte del SIGAD de la información
transmitida con los saldos de las mercancías de la mencionada declaración,
este sistema emitirá una liquidación de cobranza para el pago de los tributos
y recargos, de corresponder, más el interés, la cual debe ser cancelada en
la fecha de su emisión, pues de lo contrario, la anulará automáticamente
quedando sin efecto la solicitud de nacionalización.
Como se aprecia de las normas antes glosadas, el régimen de admisión
temporal para reexportación en el mismo estado permite el ingreso de
ciertas mercancías, con suspensión del pago de los derechos arancelarios
y demás impuestos aplicables a la importación para el consumo y recargos
de corresponder, para el cumplimiento de un fin determinado, debiendo
ser reexportada en un plazo máximo de 18 meses.
En el caso que, dentro del plazo de 18 meses, el beneficiario o el despa-
chador de aduanas solicite la nacionalización de las mercancías admitidas
temporalmente y se paguen los derechos y demás impuestos aplicables,
tales como el IGV, entre otros conceptos, contenidos en la liquidación de
cobranza emitida por el SIGAD, la mercancía quedará automáticamente
nacionalizada, produciéndose de ese modo su ingreso definitivo al territorio
aduanero para su consumo.
Nótese que el hecho que la nacionalización de las mercancías se produzca
de manera automática, esto es sin que para tal efecto se enumere una decla-
ración aduanera de importación definitiva, no enerva que esta se verifique
y, en consecuencia, se produzca el ingreso (definitivo) de la mercancía al
territorio aduanero para su consumo, configurándose de este modo una
importación de bienes gravada con el IGV, al amparo de lo establecido en
el inciso e) del artículo 1° del TUO de la Ley del IGV.
2. Tratándose de la importación de bienes, el inciso b) del acápite 2.1 del
numeral 2 del artículo 6° del Reglamento de la Ley del IGV señala que el
derecho al crédito fiscal se ejercerá únicamente con el original de la copia
autenticada por el agente de aduanas de la declaración única de importa-
ción (DUI), así como la liquidación de pago, liquidación de cobranza u
otros documentos emitidos por ADUANAS que acrediten el pago de los
impuestos.
(33) Esto es dentro del plazo autorizado por la Administración Aduanera, el cual no debe exceder de 18 meses.
285
Al respecto, es necesario mencionar que lo dispuesto en el citado artículo

corresponde a la modificación efectuada por el Decreto Supremo N.º 136-
96- EF(34) en el momento en que se encontraba vigente la Resolución de
Superintendencia de Aduanas N.º 002610(35), cuyo artículo 2° disponía
que la DUI se utilizaría para el despacho de los regímenes y operaciones
aduaneras de importación e importación temporal para reexportación en
el mismo estado, entre otros.
Actualmente, conforme a lo previsto en la Cuarta Disposición Transitoria
Final de la LGA, la importación temporal para reexportación en el mismo
estado corresponde a la admisión temporal para reexportación en el mismo
estado, siendo la DAM, en lugar de la DUI, uno de los documentos que
se utiliza en este último régimen(36).
Teniendo en cuenta lo expuesto anteriormente, puede afirmarse que, cuando
el inciso b) del acápite 2.1 del numeral 2 del artículo 6° del Reglamento
de la Ley del IGV menciona que el derecho al crédito fiscal se ejercerá
únicamente con el original de la DUI, debe entenderse que, tratándose de
la nacionalización automática que se produce por la conclusión del régi-
men de admisión temporal para reexportación en el mismo estado, este
documento corresponde a la DAM con la cual se solicitó la destinación
aduanera a dicho régimen, siempre que:
a) El beneficiario haya pagado los derechos arancelarios y demás im-
puestos aplicables y recargos de corresponder, más el interés compen-
satorio igual al promedio diario de la TAMEX por día, computado a
partir de la fecha de numeración de la declaración hasta la fecha de
pago(37).
b) Dicho pago se haya efectuado en la fecha de emisión de la liquidación
de cobranza.
Por consiguiente, tratándose de la nacionalización automática de mercancías
admitidas bajo el régimen de admisión temporal para reexportación en el
mismo estado, por haberse cancelado los derechos arancelarios y demás
impuestos aplicables, recargos(38) e interés compensatorio en la fecha de
(34) Publicado el 31.12.1996.

(35) Que aprobó el formato del documento aduanero “Declaración Única de Importación” y su respectiva cartilla
de instrucciones, publicada el 8.12.1995.
(36) Según lo dispuesto en el inciso c) del artículo 60° del Reglamento de la LGA.
(37) De conformidad con lo dispuesto en el inciso b) del artículo 59° de la LGA.
(38) De corresponder.
286
Crédito fiscal
emisión de la liquidación de cobranza, el crédito fiscal correspondiente a

dicha adquisición que cumple con los requisitos establecidos en los artículos
18° y 19° del TUO de la Ley del IGV, se ejercerá únicamente con el original
de la copia autenticada por el agente de aduanas de la DAM generada por
el régimen de admisión temporal para reexportación en el mismo estado,
así como la liquidación de cobranza debidamente cancelada.
CONCLUSIÓN:
Los documentos que sustentan el crédito fiscal que proviene de la nacionaliza-
ción automática de la mercancía admitida bajo el régimen de admisión temporal
para reexportación en el mismo estado, prevista en el inciso
b) del artículo 59° de la Ley General de Aduanas, en el supuesto que tal ad-
quisición cumpla con los requisitos sustanciales y formales señalados en los
artículos 18° y 19° del TUO de la Ley del IGV e ISC son la DAM y la liquidación
de cobranza debidamente cancelada.
Lima, 25 FEB. 2019
Intendente Nacional
Intendencia Nacional Jurídico Tributaria
dra/rga CT0412-2018 CT0416-2018

IGV: Liquidación de cobranza
�
CASO PRÁCTICO
Aplicación del crédito fiscal en una nacionalización automática de mercancía

admitida bajo el régimen de admisión temporal
La empresa XXXX realiza la importación de mercancías (que en calidad de muestras

son destinadas a la demostración de un producto para su venta en el país) por el
valor de S/ 24,500.00 la cual es admitida bajo el régimen de admisión temporal,
con la presentación de las garantías correspondientes, para ser reexportadas
dentro de los dieciocho (18) meses computados a partir de la fecha del levante.
287
Sin embargo, antes de cumplir el plazo establecido, la empresa XXXX decide la

nacionalización de las mercancías admitidas temporalmente.
¿Cuál es el tratamiento en este tipo de operaciones para utilizar el IGV como

crédito fiscal?
SOLUCIÓN:
Legislación aduanera
El artículo 56 de la Ley General de Aduanas aprobada por el Decreto Legislativo

Nº 1053, publicado el 27.06.2008 señala que:
Artículo 53º.- Admisión temporal para reexportación en el mismo estado
Régimen aduanero que permite el ingreso al territorio aduanero de ciertas

mercancías, con suspensión del pago de los derechos arancelarios y demás
impuestos aplicables a la importación para el consumo y recargos de corres-
ponder, siempre que sean identificables y estén destinadas a cumplir un fin
determinado en un lugar específico para ser reexportadas en un plazo determi-
nado sin experimentar modificación alguna, con excepción de la depreciación
normal originada por el uso que se haya hecho de las mismas.
Por su parte, el inciso c) del artículo 60 del Reglamento de la Ley General de Adua-
nas, aprobado mediante Decreto Supremo Nº 010-2009- EF, señala que uno de los
documentos para el acogimiento al referido régimen de admisión temporal es la
declaración aduanera de mercancías (DAM) en la que se indica el acogimiento al
régimen de admisión temporal
Ahora bien, el artículo 56 de la Ley General de Aduanas aprobada por el Decreto

Legislativo Nº 1053, respecto del régimen de admisión temporal para reexportación
en el mismo estado señala que:
Artículo 56. Plazo
La admisión temporal para reexportación en el mismo estado es automática-

mente autorizada con la presentación de la declaración y de la garantía a sa-
tisfacción de la SUNAT con una vigencia igual al plazo solicitado y por un plazo
máximo de dieciocho (18) meses computado a partir de la fecha del levante. Si
el plazo fuese menor, las prórrogas serán aprobadas automáticamente con la
sola renovación de la garantía antes del vencimiento del plazo otorgado y sin
exceder el plazo máximo.
Finalmente, el artículo 59 de la misma norma, respecto de la conclusión del régimen

de admisión temporal para reexportación en el mismo estado, indica lo siguiente:
Artículo 59. Conclusión del régimen
El presente régimen concluye con:
288
Crédito fiscal
a) La reexportación de la mercancía, en uno o varios envíos y dentro del plazo

autorizado;
b) El pago de los derechos arancelarios y demás impuestos aplicables y recar-

gos de corresponder, más el interés compensatorio igual al promedio diario
de la TAMEX por día, computado a partir de la fecha de numeración de la
declaración hasta la fecha de pago, conforme a lo establecido por la Admi-
nistración Aduanera, en cuyo caso se dará por nacionalizada la mercancía;
c) La destrucción total o parcial de la mercancía por caso fortuito o fuerza

mayor debidamente acreditada, o a solicitud del beneficiario la cual debe ser
previamente aceptada por la autoridad aduanera conforme a lo establecido
en el Reglamento.
De las normas expuestas se tiene que la empresa XXXX que importa las mercancías
bajo el régimen de admisión temporal obtendrá en un primer momento la declara-
ción aduanera de mercancías (DAM) en la que se indica el acogimiento al régimen de
admisión temporal. Posteriormente cuando se decida nacionalizar las mercancías
importadas en régimen temporal concluyéndose con dicho régimen se efectuará el
pago de la liquidación de cobranza respecto de los derechos arancelarios y demás
impuestos aplicables y recargos de corresponder, más el interés compensatorio igual
al promedio diario de la Tamex por día, computado a partir de la fecha de numeración
de la declaración hasta la fecha de pago, dándose por nacionalizada la mercancía.
Ahora bien, la documentación que sustente el crédito fiscal será la Declaración Adua-
nera de Mercancías (DAM) y la Liquidación de Cobranza respecto de los derechos
arancelarios y demás impuestos aplicables, en aplicación del inciso b) del acápite 2.1
del numeral 2 del artículo 6° del Reglamento de la Ley del IGV e ISC, aprobado por
Decreto Supremo Nº 29- 94-EF.
En ese sentido se ha pronunciado la Administración Tributaria a través del Informe

020-209/SUNAT en la misma que se concluye que los documentos que sustentan el
crédito fiscal que proviene de la nacionalización automática de la mercancía admi-
tida bajo el régimen de admisión temporal para reexportación en el mismo estado,
prevista en el inciso b) del artículo 59° de la Ley General de Aduanas, en el supuesto
que tal adquisición cumpla con los requisitos sustanciales y formales señalados en
los artículos 18 y 19 del TUO de la Ley del IGV e ISC son la DAM y la liquidación de
cobranza debidamente cancelada.
Tratamiento contable
En este tipo de operaciones, cuando una mercancía ingresa al país bajo el régimen de
admisión temporal y antes de cumplir los dieciocho meses, se concluye dicho régimen.
El registro contable, se realizará de la forma siguiente:
1. Por la compra de la mercancía al exterior (antes de su nacionalización):
289
-------------------------------------- x --------------------------------------
60 Compras 24,500
601 Mercaderías
42 Cuentas por pagar comerciales - Terceros 24,500
4212 Emitidas
x/x Compra de mercancías al exterior
-------------------------------------- x --------------------------------------
28 Inventarios por recibir 24,500
281 Mercaderías
61 Variación de inventarios 24,500
611 Mercaderías
6111 Mercaderías
x/x Por el destino de la compra.
-------------------------------------- x --------------------------------------
2. Registro contable de su nacionalización automática (conclusión del régimen
de admisión temporal):
Datos adicionales:
- Ad valorem : S/ 2,940
- IGV/IPM : S/ 4,939
-------------------------------------- x --------------------------------------
60 Compras 2,940
609 Costos vinculados con las compras
6091 Costos vinculados con las compras de mercaderías
60913 Derechos aduaneros
609131 Ad valoren
40111 IGV - Cuenta propia
4015 Derechos aduaneros
40151 Derechos arancelarios
x/x Por los derechos aduaneros en la nacionalización de las mer-
cancías.
-------------------------------------- x --------------------------------------
28 Inventarios por recibir 2,940
281 Mercaderías
61 Variación de inventarios 2,940
611 Mercaderías
6111 Mercaderías
x/x Por el ajuste de la cuenta de destino.
-------------------------------------- x --------------------------------------
290
CAPÍTULO III
EXPORTACIÓN DE SERVICIOS
CAPÍTULO III
48. El hecho de llevar el “Registro de Huéspedes” sin la firma del hués-

ped no domiciliado, no impide el acceso a la devolución del saldo a
favor del exportador
MATERIA:
Tratándose del servicio de hospedaje, incluyendo la alimentación, que es
considerado exportación de conformidad con el numeral 4 del artículo 33° del
Texto Único Ordenado (TUO) de la Ley del Impuesto General a las Ventas
(IGV) e Impuesto Selectivo al Consumo (ISC), se consulta si el hecho de llevar
el “Registro de Huéspedes” sin la firma del huésped no domiciliado constituye
un impedimento para que el establecimiento de hospedaje acceda al beneficio
de devolución del saldo a favor del exportador.
BASE LEGAL:
- TUO de la Ley del IGV e ISC, aprobado por el Decreto Supremo N.° 055-
del IGV).
- Decreto Supremo N.° 122-2001-EF, que dicta normas para la aplicación del
beneficio tributario a establecimientos de hospedaje que brinden servicios
a sujetos no domiciliados, publicado el 29.6.2001 y normas modificatorias.
- Resolución de Superintendencia N.° 093-2002/SUNAT, que establece las
normas para la implementación y control del beneficio establecido por
el Decreto Legislativo N.° 919 a favor de establecimientos de hospedaje
que brinden servicios a sujetos no domiciliados, publicada el 25.7.2002 y
normas modificatorias.
293
ANÁLISIS:
De acuerdo con el numeral 4 del artículo 33° de la Ley del IGV, para efectos de
este impuesto, se considera exportación la prestación de servicios de hospedaje,
incluyendo la alimentación, a sujetos no domiciliados, en forma individual o a
través de un paquete turístico, por el período de su permanencia, no mayor de
sesenta (60) días por cada ingreso al país, requiriéndose la presentación de la
Tarjeta Andina de Migración (TAM), así como el pasaporte, salvoconducto o
documento nacional de identidad que de conformidad con los tratados interna-
cionales celebrados por el Perú sean válidos para ingresar al país, de acuerdo con
las condiciones, registros, requisitos y procedimientos que se establezcan en el
reglamento aprobado mediante decreto supremo refrendado por el Ministerio
de Economía y Finanzas, previa opinión técnica de la SUNAT.
Asimismo, de conformidad con lo dispuesto por los incisos a) y b) del primer
párrafo del artículo 7° del Decreto Supremo N.° 122-2001-EF, a fin de susten-
tar la prestación de dichos servicios, el establecimiento de hospedaje deberá
presentar y/o exhibir a la SUNAT copia fotostática o fotocopia digitalizada de:
a) La TAM que sustente el ingreso del sujeto no domiciliado al país inme-
diatamente anterior a la prestación del servicio. Si la TAM es virtual la
SUNAT verificará dicha información a través de la opción consultas en
línea de la TAM Virtual en la página web de la Superintendencia Nacional
de Migraciones (www.migraciones.gob.pe).
b) El documento nacional de identidad del sujeto no domiciliado o de las
fojas del pasaporte o del salvoconducto que contenga la identificación del
sujeto no domiciliado, con el que haya ingresado al país(39).
Al respecto, cabe indicar que las disposiciones contenidas en el primer pá-
rrafo del artículo 7° del citado decreto supremo, tal como han sido transcritas
líneas arriba, corresponden al texto que sustituyó dicho artículo en virtud de
(39) Agrega que la devolución del saldo a favor del exportador está supeditada a la verificación que efectúa la SU-
NAT con la información que proporcione la Superintendencia Nacional de Migraciones, de conformidad con
lo establecido por el artículo 8° del aludido decreto supremo. El plazo para resolver la solicitud de devolución
presentada será de hasta cuarenta y cinco (45) días hábiles.
Asimismo, el mencionado artículo establece que lo indicado en el párrafo anterior no será de aplicación
cuando se presente y/o exhiba copia fotostática o fotocopia digitalizada de los documentos señalados en los
citados incisos a) y b) y se presente alguno de los documentos mencionados en el artículo 12° del Reglamento
de Notas de Crédito Negociables (aprobado por el Decreto Supremo N.° 126-94-EF, publicado el 29.9.1994 y
normas modificatorias), en cuyo caso será de aplicación el plazo establecido en dicho artículo.
Los adelantos, en tanto no se presten los servicios de hospedaje y alimentación, se acreditarán solo con las
copias fotostáticas o fotocopias digitalizadas a que se refiere el citado inciso b).
294
Exportacion de servicios
lo dispuesto por el artículo 1° del Decreto Supremo N.° 199-2013-EF(40), así

como al de su modificatoria efectuada por el artículo 6° del Decreto Supremo
N.° 342-2017- EF(41); debiéndose señalar que antes de estos cambios, el referido
artículo 7° exigía que para sustentar la prestación de los servicios de hospedaje
y alimentación, a que se refiere el numeral 4 del artículo 33° de la Ley del IGV,
el establecimiento de hospedaje debía presentar a la SUNAT copia fotostática
de las fojas o fichas del “Registro de Huéspedes”, entre otra documentación.
Así, en un contexto en el que era necesario contar con el “Registro de Hués-
pedes” para sustentar la prestación de los mencionados servicios, mediante el
artículo 11° del Decreto Supremo N.° 122-2001-EF se dispuso que la SUNAT
establecería las normas complementarias necesarias para la mejor aplicación de
lo establecido en este dispositivo legal; esto es, para la aplicación del beneficio
tributario a establecimientos de hospedaje que brinden servicios a sujetos no
domiciliados.
En atención a esto último, la SUNAT emitió la Resolución de Superintendencia
N.° 093-2002/SUNAT, disponiendo en su artículo 10° que los contribuyentes
titulares de establecimientos de hospedaje que pretendan acceder al beneficio
establecido en el Decreto Legislativo N.° 919(42) deben llevar el “Registro de
Huéspedes” a que se refiere el Decreto Supremo N.° 023-2001-ITINCI(43), el
cual deberá estar firmado por el huésped no domiciliado, y a disposición de la
SUNAT cuando esta lo requiera.
Como se puede apreciar de las normas antes citadas, la obligación de llevar el
“Registro de Huéspedes” firmado por el huésped no domiciliado, establecida
mediante el artículo 10° de la Resolución de Superintendencia N.° 093- 2002/
SUNAT, tenía como objeto complementar el Decreto Supremo N.° 122- 2001-EF
que disponía que el “Registro de Huéspedes” formaba parte de la documenta-
ción que sustentaba la prestación de los servicios de hospedaje y alimentación
a que se refiere el numeral 4 del artículo 33° de la Ley del IGV.
(40) Que modifica el Decreto Supremo N.° 122-2001-EF, publicado el 3.8.2013.

(41) Que modifica el Reglamento de la Ley del IGV e ISC, el Decreto Supremo N.° 122-2001-EF y el Regla-
mento de Notas de Crédito Negociables, aprobado mediante Decreto Supremo N.° 126-94-EF (publicado el
22.11.2017).
(42) Cabe indicar que mediante el artículo 1° de este decreto legislativo se dispuso la inclusión del numeral 4 del
artículo 33° de la Ley del IGV.
(43) Que aprobó el Reglamento de Establecimientos de Hospedaje, publicado el 13.7.2001. Es del caso señalar que
dicho decreto fue derogado por el Decreto Supremo N.° 029-2004-MINCETUR (publicado el 27.11.2004),
que también aprobó un Reglamento de Establecimientos de Hospedaje, el cual a su vez ha sido derogado por
el Decreto Supremo N.° 001-2015-MINCETUR (publicado el 9.6.2015), que aprobó el Reglamento de Esta-
blecimientos de Hospedaje vigente en la actualidad.
295
Siendo ello así, y dado que a partir de la sustitución del artículo 7° del Decreto
Supremo N.° 122-2001-EF por el artículo 1° del Decreto Supremo N.° 199-2013-
EF, a que hemos hecho referencia líneas arriba, no se requiere la presentación
del “Registro de Huéspedes” para sustentar los mencionados servicios, se puede
afirmar que el solo hecho de llevar dicho Registro sin la firma del huésped no
domiciliado no es impedimento para que un establecimiento de hospedaje
pueda acceder al beneficio de devolución del saldo a favor del exportador por
la prestación de tales servicios.
CONCLUSIÓN
El solo hecho de llevar el “Registro de Huéspedes” sin la firma del huésped
no domiciliado, no es impedimento para que un establecimiento de hospedaje
acceda a la devolución del saldo a favor del exportador por la prestación de
servicios de hospedaje, incluyendo la alimentación, a que se refiere el numeral
4 del artículo 33° de la Ley del IGV.
Lima, 04 DIC.2017
Intendente Nacional (e) Intendencia Nacional Jurídico Tributario
cpf
CT0080-2017
IGV - Devolución por exportación.
- Servicios de hospedaje
�
CASO PRÁCTICO
El hecho de llevar el “Registro de Huéspedes” sin la firma del huésped no do-

miciliado, no impide el acceso a la devolución del saldo a favor del exportador
La empresa XXXX, hostal de 3 estrellas que brinda servicios de hospedaje y ali-

mentación, masajes y lavandería a sujetos no domiciliados pretende solicitar la
devolución del saldo a favor del exportador respecto de los servicios brindados
a sujetos no domiciliados. En ese sentido, nos consulta si dicho beneficio es apli-
cable a todo tipo de servicio brindado a un sujeto no domiciliado? De otro lado,
296
la empresa XXXX ha verificado que en algunos meses algunos no domiciliados no

han firmado el Registro de Huéspedes que lleva el Hostal, por tanto nos consulta
si este hecho impide que pueda obtener el saldo a favor del exportador?
SOLUCIÓN:
El artículo 33 del Texto Único Ordenado de la Ley de Impuesto General a las Ventas,
aprobado por el Decreto Supremo Nº 055-99-EF, establece que la exportación de
bienes o servicios no están afectos al IGV. En el citado artículo se indica de manera
taxativa una lista de operaciones que se deben considerar como exportación de ser-
vicios, una de ellas es la tipificada en el numeral 4 y que corresponde a la prestación
del servicio de hospedaje, incluyendo la alimentación, a sujetos no domiciliados.
En concordancia con ello, mediante el Decreto Supremo Nº 122-2001-EF y normas

modificatorias se dictaron las normas para la aplicación del beneficio tributario a
establecimientos de hospedaje que brinden servicios a sujetos no domiciliados. El
artículo 2 del referido decreto señala que el beneficio tributario establecido en el
numeral 4 del artículo 33 del Texto Único Ordenado de la Ley de Impuesto General
a las Ventas, aprobado por el Decreto Supremo Nº 055-99-EF será de aplicación a los
establecimientos de hospedaje, que brinden servicios de hospedaje y alimentación
a sujetos no domiciliados, independientemente que aquellos servicios formen parte
de un paquete turístico
Ahora bien, de acuerdo a lo establecido en el artículo 1 del Decreto Supremo

N° 122-2001-EF se consideran como exportación los siguientes servicios brindados
a sujetos no domiciliados:
Servicio de hospedaje: Servicio de alojamiento prestado por el establecimiento de

hospedaje destinado al sujeto no domiciliado que pernocte en dicho local, sin incluir
otros servicios complementarios, excepto la alimentación.
Servicio de alimentación: Servicio brindado directamente por el establecimiento

de hospedaje, a través del cual se proporcionan alimentos al sujeto no domiciliado,
por lo menos una vez al día.
De esta forma, solo podrá considerarse como exportación el servicio de alojamiento

y el servicio de alimentación que se brinda de manera complementaria. Ello implica
que los demás servicios que se brinden se encontrarán gravados con el IGV.
Ahora bien, aplicando las normas expuestas al caso materia de consulta debemos
señalar que la empresa XXXX, solo podrá considerar como exportación de los servicios
de alimentación y hospedaje brindado a sujetos no domiciliados.
Para acreditar la condición de no domiciliado de los huéspedes la empresa deberá

verificar que a la fecha en que se presta el servicio, la permanencia en el país del no
domiciliado no exceda de sesenta (60) días calendario desde su último ingreso al país.
297
Para ello se le deberá pedir el pasaporte a fin de acreditar la visa de turista y su fecha
de ingreso al país a fin de poder sustentar el servicio a brindar como exportación.
En el caso que se tratase de un no domiciliado integrante de un país miembro de la
comunidad andina (actualmente la conforman Perú, Colombia, Ecuador y Bolivia)
bastará con acreditarlo con la Tarjeta Andina de Migración (TAM), la cual debe
contener el tiempo de permanencia del huésped en el país.
En consideración a ello, el IGV que grave las adquisiciones de bienes y servicios

de la empresa XXXX para prestar el servicio de hospedaje y alimentación a
sujetos no domiciliados constituirá un saldo a favor del exportador, en tanto
se observen los requisitos regulados en los artículos 18 y 19 el Texto Único
Ordenado de la Ley de Impuesto General a las Ventas, aprobado por el Decreto
Supremo Nº 055-99-EF, que se aplicará contra el débito fiscal. En caso, surja un
saldo por aplicar, calificará como Saldo a Favor materia del beneficio (SFMB)
que se podrá compensar, por ejemplo contra los pagos a cuenta del Impuesto a
la Renta, o solicitar su devolución. La compensación o devolución tendrá como
límite el 1 8 % del valor aplicado sobre las exportaciones realizadas en el periodo.
El SFMB cuya compensación o devolución no hubiere sido aplicada o solicitada,
pese a encontrarse incluido en el límite antes señalado, podrá arrastrarse a los
meses siguientes como Saldo a Favor.
De otro lado, respecto a la falta de la firma de los sujetos no domiciliados en el Re-

gistro de Huéspedes de la empresa XXXX debemos señalar que, tal como se señala
en el Informe Nº 050-2017-SUNAT/7t0000, a partir de la sustitución del artículo 7
del Decreto Supremo N° 122-2001-EF por el artículo 1 del Decreto Supremo N° 199-
2013- EF, no se requiere la presentación del “Registro de Huéspedes” para sustentar
los servicios prestados a no domiciliados, en ese sentido, el solo hecho de llevar dicho
Registro sin la firma del huésped no domiciliado no es impedimento para que un
establecimiento de hospedaje pueda acceder al beneficio de devolución del saldo a
favor del exportador por la prestación de tales servicios.
49. Operadores turísticos: Factura no emitida a no domiciliado o emiti-

da sin consignar los servicios no sustenta la exportación de servicios
MATERIA:
Se formula las siguientes consultas en relación con los servicios que conforman
el paquete turístico prestado por operadores turísticos domiciliados en el país,
considerados exportación de conformidad con el numeral 9 del artículo 33°
del Texto Único Ordenado (TUO) de la Ley del Impuesto General a las Ventas
(IGV) e Impuesto Selectivo al Consumo (ISC):
298
Considerando lo señalado en el artículo 9°-F del Reglamento de la Ley del

IGV e ISC, en caso que los operadores turísticos domiciliados no cuenten con
copia del documento de identidad incluyendo la(s) foja(s) correspondiente(s) que
permitan acreditar la identificación de la persona natural no domiciliada que
utiliza el paquete turístico, ¿ello implicaría que no podría considerarse como
exportación los servicios indicados en el numeral 9 del artículo 33° de la Ley
del IGV e ISC, prestados por estos, y por ende, no sería aplicable el beneficio
establecido en el subcapítulo II del capítulo VIII del citado reglamento?
En los casos que los operadores turísticos domiciliados cuenten con la copia del
documento de identidad, pero no con la(s) foja(s) correspondiente(s) que permitan
acreditar la fecha del último ingreso al país, ¿pueden subsanar las fojas antes
citadas presentando copia de la Tarjeta Andina de Migración (TAM) a la que
hace referencia la Resolución Ministerial N.° 0226-2002-IN1601?, ¿es posible que
las fojas citadas puedan ser sustituidas por cualquier otro documento emitido
por la Superintendencia Nacional de Migraciones en donde se pueda verificar el
último ingreso al país de la persona natural no domiciliada?
En el caso de la ocurrencia de un hecho fortuito o de fuerza mayor que pro-
dujera la destrucción o pérdida de la copia de los documentos señalados en el
artículo 9°-F del Reglamento de la Ley del IGV e ISC, que permitan acreditar
lo indicado en los incisos a) y b) del citado artículo, ¿podrían ser reemplazados
los documentos siniestrados mediante la documentación emitida por la Super-
intendencia Nacional de Migraciones para con ello acreditar la operación de
exportación establecida en el numeral 9 del artículo 33° de la Ley del IGV e ISC?
En caso no se consignara en el comprobante de pago por exportación los servi-
cios regulados en el numeral 9 del artículo 33° de la Ley del IGV e ISC, o no se
emitiera a favor de un sujeto no domiciliado según la definición establecida en
el artículo 9°-A del Reglamento de la Ley del IGV e ISC ¿la inobservancia por
parte del operador turístico domiciliado en relación a lo normado en el artículo
9°-E del referido reglamento conllevaría a que no sea considerada como una
operación de exportación?
BASE LEGAL:
- TUO de la Ley del IGV e ISC, aprobado por el Decreto Supremo N.° 055-
del IGV).
- Reglamento de la Ley del IGV e ISC, aprobado por el Decreto Supremo
N.° 29-94-EF, publicado el 29.3.1994 y normas modificatorias (en adelante,
299
- Resolución de Superintendencia N.° 088-2013/SUNAT, que dicta normas

referidas al Registro Especial de Operadores Turísticos y a la implemen-
tación del beneficio establecido en el Decreto Legislativo N.° 1125 a favor
de estos operadores, publicada el 14.3.2013 y norma modificatoria.
- Resolución Ministerial N.° 0226-2002-IN-1601, que aprueba Directiva
“Normas y Procedimientos para establecer el contenido, formato y uso
de la TAM”, publicada el 27.2.2002 (en adelante, la Directiva).
modificatorias.
ANÁLISIS:
1. El artículo 33° de la Ley del IGV señala que la exportación de bienes o
servicios, así como los contratos de construcción ejecutados en el exterior,
no están afectos al IGV.
Al respecto, el numeral 9 del artículo 33° de la citada ley establece que se
considera exportación los servicios de alimentación, transporte turístico,
guías de turismo, espectáculos de folclore nacional, teatro, conciertos de
música clásica, ópera, opereta, ballet, zarzuela, que conforman el paquete
turístico prestado por operadores turísticos domiciliados en el país, a favor
de agencias, operadores turísticos o personas naturales, no domiciliados
en el país, en todos los casos; de acuerdo con las condiciones, registros,
requisitos y procedimientos que se establezcan en el reglamento aprobado
mediante decreto supremo refrendado por el Ministerio de Economía y
Finanzas (MEF), previa opinión técnica de la SUNAT.
En relación con ello, el artículo 9°-B del Reglamento de la Ley del IGV
prevé que lo establecido en el numeral citado en el párrafo anterior será de
aplicación al operador turístico que venda un paquete turístico a un sujeto
no domiciliado, para ser utilizado por una persona natural no domiciliada;
siendo que se considerará exportado un paquete turístico en la fecha de
su inicio, conforme a la documentación que lo sustente(44).
Sobre el particular, el inciso g) del artículo 9°-A del referido reglamento
dispone que para efectos del beneficio a los operadores turísticos que
vendan paquetes turísticos a sujetos no domiciliados, se define como
“persona natural no domiciliada” a aquella residente en el extranjero que
(44) Siempre que haya sido pagado en su totalidad al operador turístico y la persona natural no domiciliada que lo
utilice haya ingresado al país antes o durante la duración del paquete.
300
tenga una permanencia en el país de hasta sesenta (60) días calendario,

contados por cada ingreso a este.
Asimismo, de acuerdo con el inciso c) del artículo mencionado en el párrafo
anterior, por documento de identidad se entiende al pasaporte, salvoconducto
o documento de identidad que, de conformidad con los tratados internacio-
nales celebrados por el Perú, sea válido para ingresar al país.
Por su parte, el artículo 9°-F del mencionado reglamento establece que a
fin de sustentar la operación de exportación a la que se refiere el numeral 9
del artículo 33° de la Ley del IGV, antes citado, el operador turístico deberá
presentar a la SUNAT copia del documento de identidad, incluyendo la(s)
foja(s) correspondiente(s), que permita(n) acreditar:
a) La identificación de la persona natural no domiciliada que utiliza el
paquete turístico.
b) La fecha del último ingreso al país(45).
Adicionalmente, el artículo 8° de la Resolución de Superintendencia
N.° 088- 2013/SUNAT indica que la presentación de las copias de los
documentos de identidad de las personas naturales no domiciliadas en el
país que utilizan un paquete turístico, incluyendo la(s) foja(s) correspond
ientes que permitan acreditar su identificación y la fecha del último in-
greso al país a que se refiere el artículo 9°-F del Reglamento, se realizará
únicamente a requerimiento de la SUNAT.
Como se puede apreciar de las normas antes citadas, el paquete turístico
a que se refiere el numeral 9 del artículo 33° de la Ley del IGV, es aquel
que siendo utilizado por una persona natural no domiciliada en el país, que
tenga una permanencia en este de hasta 60 días calendario(46), se considera
exportado en tanto se cuente con la documentación que así lo sustente;
siendo que, como parte de dicho sustento, se ha establecido que, ante el
requerimiento de la SUNAT, el operador turístico deberá presentar la
copia del documento de identidad que permita acreditar la identificación
de la persona natural no domiciliada que utiliza dicho paquete.
(45) Agrega el aludido artículo que en caso que la copia del documento de identidad no permita sustentar lo esta-
blecido en el inciso b), esto es, la fecha del último ingreso al país, el operador turístico podrá presentar copia
de la TAM a que hace referencia la Directiva, que sustente el último ingreso al país de la persona natural no
domiciliada.
(46) Contados por cada ingreso al país.
301
Al respecto, nótese que no se ha previsto que la identificación de la persona

natural no domiciliada que utiliza el paquete turístico pueda ser sustentada
con un medio distinto al documento de identidad; razón por la cual, se
puede sostener que a efectos de acreditar la identificación de la persona
natural no domiciliada ante la SUNAT, el operador turístico solo podrá
presentar copia del documento de identidad de dicha persona.
En ese sentido, atendiendo a la primera consulta, se puede concluir que si
la identificación de la persona natural no domiciliada que utiliza el paquete
turístico no fuera sustentada por el operador turístico domiciliado con
la copia del documento de identidad, no se considerará exportado dicho
paquete turístico; y, por ende, a dicho operador no le corresponderá el
beneficio a que se refiere el subcapítulo II del capítulo VIII del Reglamento
de la Ley del IGV(47).
2. De otro lado, como ya se ha señalado, se encuentra establecido que en
caso que la copia del documento de identidad no permita sustentar la fecha
último ingreso al país de la persona natural no domiciliada, el operador
turístico podrá presentar a la SUNAT copia de la TAM a que hace refe-
rencia la Directiva que sustente el último ingreso al país de la persona
natural no domiciliada.
Sobre el particular, el literal A de la Sección III (Disposiciones Generales)
de la mencionada Directiva señala que la TAM se constituirá en el único
documento de control migratorio y estadístico de uso obligatorio para el
ingreso y salida de personas del territorio de los países miembros de la
Comunidad Andina(48), entre los que se encuentra el Perú, ya sea por sus
propios medios o utilizando cualquier forma de transporte.
Considerando las normas antes expuestas, se puede sostener que para
sustentar la operación de exportación a la que se refiere el numeral 9 del
referido artículo 33° de la Ley del IGV, la fecha del último ingreso al país
de la persona natural no domiciliada deberá ser sustentada, en primer
término, presentando la copia del documento de identidad(49), y en caso
que esta copia no permita sustentar ello, podrá presentarse copia de la
TAM a que hace referencia la Directiva; no habiéndose previsto que en
lugar de este último pueda presentarse otro tipo de documento.
(47) Que regula el beneficio a los operadores turísticos que vendan paquetes turísticos a sujetos no domiciliados
(48) Actualmente integrada por Bolivia, Colombia, Ecuador y Perú
(49) Entendiéndose por tal al pasaporte, salvoconducto o documento de identidad que, de conformidad con los
tratados internacionales celebrados por el Perú, sea válido para ingresar al país.
302
En ese sentido, atendiendo a la segunda consulta, se puede señalar que en

los casos en que los operadores turísticos domiciliados cuenten con la copia
del documento de identidad, pero no con la(s) foja(s) correspondiente(s)
que permitan acreditar la fecha del último ingreso al país de la persona
natural no domiciliada, podrán sustentar dicha fecha presentando copia
de la mencionada TAM, debiéndose tener en cuenta que no se ha regulado
la presentación de algún otro documento en sustitución de aquella.
3. En cuanto a la tercera consulta, en primer término, cabe indicar que con-
siderando lo expuesto en los ítems anteriores, se tiene que la operación
de exportación se sustenta mediante la presentación de la copia del docu-
mento de identidad de la persona natural no domiciliada que acredite: (i)
la identificación de dicha persona, y (ii) la fecha de su último ingreso al
país; siendo que si tal copia no permitiera sustentar esto último, el operador
turístico podrá presentar, para tal efecto, una copia de la TAM, a que hace
referencia la Directiva.
Como se puede apreciar, solo la copia del documento de identidad del no
domiciliado permite acreditar su identificación, no habiéndose establecido
la posibilidad de que dicha copia sea sustituida por otro documento.
Ello no sucede tratándose de la acreditación de la fecha de ingreso al
país, puesto que el referido dispositivo legal ha previsto la posibilidad de
presentar un documento distinto a la copia del documento de identidad,
esto es, la copia de la aludida TAM; no obstante, no se ha establecido que
ante la falta de esta última pueda presentarse algún otro documento.
Considerando lo expuesto, se puede concluir que toda vez que el artículo
9°- F del Reglamento de la Ley del IGV no ha previsto el empleo de do-
cumentos distintos a la copia del documento de identidad o de la TAM
para acreditar la operación de exportación; si por un hecho fortuito o
fuerza mayor se dejara de contar con dichas copias, no se podrá sustentar
la operación de exportación a la que se refiere el numeral 9 del artículo
33° de la Ley del IGV con un documento distinto que las sustituya.
4. Con relación a la cuarta consulta, cabe traer a colación que, conforme se
ha señalado en el ítem 1 del presente Análisis, se considera exportación
los servicios que conforman el paquete turístico prestado por operadores
turísticos domiciliados en el país, a favor de agencias, operadores turís-
ticos o personas naturales, no domiciliados en el país, en todos los casos;
de acuerdo con las condiciones, registros, requisitos y procedimientos
que se establezcan en el reglamento aprobado mediante decreto supremo
refrendado por el MEF, previa opinión técnica de la SUNAT.
303
Al respecto, es de señalar que el artículo 9°-E del Reglamento de la Ley

del IGV establece que los operadores turísticos emitirán a los sujetos
no domiciliados la factura correspondiente(50), en la cual solo se deberá
consignar los servicios indicados en el numeral 9 del citado artículo 33°
que conformen el paquete turístico(51).
Por su parte, el artículo 1° del Reglamento de Comprobantes de Pago
establece que el comprobante de pago es un documento que acredita la
transferencia de bienes, la entrega en uso o la prestación de servicios;
siendo que de acuerdo con el artículo 2° del citado reglamento se tiene que,
entre otros, las facturas se consideran comprobantes de pago siempre que
cumplan con todas las características y requisitos mínimos establecidos
en el referido dispositivo legal.
Ahora bien, es del caso señalar que los numerales 1.7 y 1.9 del artículo
8° del Reglamento de Comprobantes de Pago señalan que la factura tiene
entre sus requisitos mínimos, consignar como información no necesaria-
mente impresa, los apellidos y nombres, o denominación o razón social del
adquirente o usuario, así como la descripción o tipo de servicio prestado,
respectivamente.
Considerando las normas antes expuestas, se puede señalar que si una
factura fuera emitida sin consignar los datos de identificación del usua-
rio no domiciliado según la definición establecida en el artículo 9°-A del
Reglamento de la Ley del IGV e ISC o la descripción de los servicios a
que se refiere el numeral 9 del artículo 33° de la Ley del IGV, no permi-
tiría acreditar la prestación de dichos servicios, ni que estos hayan sido
prestados a favor del referido usuario.
Siendo ello así, tratándose de la cuarta consulta, se puede señalar que una
factura que no fuera emitida al sujeto no domiciliado según la definición
(50) Cabe indicar que de conformidad con lo establecido por el inciso d) del numeral 1.1 del artículo 4° del
Reglamento de Comprobantes de Pago, la facturas se emitirán, entre otros supuestos, en las operaciones de
exportación consideradas como tales por las normas del IGV. En el caso de la venta de bienes en los estable-
cimientos ubicados en la Zona Internacional de los aeropuertos de la República, si la operación se realiza con
consumidores finales, se emitirán boletas de venta o tickets.
Agrega la citada norma que no están comprendidas en el mencionado inciso las operaciones de exportación
realizadas por los sujetos del Nuevo Régimen Único Simplificado.
(51) Debiendo emitirse de manera independiente el comprobante de pago que corresponda por el resto de servicios
que pudieran conformar el referido paquete turístico.
Asimismo, en la factura en que se consignen los servicios indicados en el numeral 9 del artículo 33° de la Ley
del IGV que conformen el paquete turístico, deberá consignarse la leyenda: “OPERACIÓN DE EXPORTA-
CIÓN - DECRETO LEGISLATIVO Nº 1125”.
304
establecida en el artículo 9°-A del Reglamento de la Ley del IGV e ISC

o que fuera emitida sin consignar los servicios indicados en el numeral 9
del artículo 33° de la Ley del IGV, no permitirá acreditar que la operación
de que se trate califique como una exportación de servicios.
CONCLUSIONES:
1. Si la identificación de la persona natural no domiciliada que utiliza el
paquete turístico no fuera sustentada por el operador turístico domiciliado
con el documento de identidad, no se considerará exportado dicho paquete
turístico; y, por ende, a dicho operador no le corresponderá el beneficio a
que se refiere el subcapítulo II del capítulo VIII del Reglamento de la Ley
del IGV.
2. En los casos en que los operadores turísticos domiciliados cuenten con la
copia del documento de identidad, pero no con la(s) foja(s) correspondiente(s)
que permitan acreditar la fecha del último ingreso al país de la persona
natural no domiciliada, podrán sustentar dicha fecha presentando copia
de la mencionada TAM, debiéndose tener en cuenta que no se ha regulado
la presentación de algún otro documento en sustitución de aquella.
3. Toda vez que el artículo 9°-F del Reglamento de la Ley del IGV no ha
previsto el empleo de documentos distintos a la copia del documento de
identidad o de la TAM para acreditar la operación de exportación; si por
un hecho fortuito o fuerza mayor se dejara de contar con dichas copias,
no se podrá sustentar la operación de exportación a la que se refiere el
numeral 9 del artículo 33° de la Ley del IGV con un documento distinto
que las sustituya.
4. Una factura que no fuera emitida al sujeto no domiciliado según la definición
establecida en el artículo 9°-A del Reglamento de la Ley del IGV e ISC
o que fuera emitida sin consignar los servicios indicados en el numeral 9
del artículo 33° de la Ley del IGV, no permitirá acreditar que la operación
de que se trate califique como una exportación de servicios.
Lima, 13 MAR.2017
SUPERINTENDENCIA NACIONAL ADJUNTA DE
DESARROLLO ESTRATÉGICO
305
cpf
CT0087-2017 CT0088-2017 CT0089-2017 CT0090-2017 CT0091-2017
IGV: Paquetes turísticos.
�
CASO PRÁCTICO
Exportación de servicios: Facturas emitidas sin identificar a no domiciliados

y sin describir los servicios
La empresa XXXX, operador turístico domiciliado que habitualmente presta ser-

vicios a extranjeros, señala que verificando los comprobantes de pago emitidos
por los servicios prestados ha observado que en algunas ocasiones al emitir la
factura por el paquete turístico al no domiciliado no se ha identifica a este con
su documento de identidad y en otras se observa que en la factura emitida no se
ha detallado los servicios correspondientes al paquete turístico.
Al respecto, nos consulta si las facturas indicadas pueden ser incluidas en la

solicitud de saldo a favor del exportador.
SOLUCIÓN:
El numeral 9 del artículo 33 de Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General
a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo
Nº 055-99- EF, establece que se considera exportación los servicios de alimentación,
transporte turístico, guías de turismo, espectáculos de folclore nacional, teatro,
conciertos de música clásica, ópera, opereta, ballet, zarzuela, que conforman el pa-
quete turístico prestado por operadores turísticos domiciliados en el país, a favor
de agencias, operadores turísticos o personas naturales, no domiciliados en el país.
Al respecto, el artículo 9-B del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las
Ventas, aprobado por el Decreto Supremo N° 29-94-EF establece que se considerará
exportado un paquete turístico en la fecha de su inicio, conforme a la documentación
que lo sustente
Ahora bien, el artículo 9-A del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las
Ventas, aprobado por el Decreto Supremo N.° 29-94-EF dispone que para efectos
del beneficio a los operadores turísticos que vendan paquetes turísticos a sujetos
no domiciliados, se define como Persona natural no domiciliada, a aquella residente
en el extranjero que tenga una permanencia en el país de hasta sesenta (60) días
calendario, contados por cada ingreso a este.
306
Documento de Identidad, al pasaporte, salvoconducto o documento de identidad

que, de conformidad con los tratados internacionales celebrados por el Perú, sea
válido para ingresar al país.
Por su parte el artículo 9-E del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las
Ventas, aprobado por el Decreto Supremo N° 29-94-EF establece que los operadores
turísticos emitirán a los sujetos no domiciliados la factura correspondiente, en la
cual solo se deberá consignar los servicios considerados como exportación de ser-
vicios señalados en el numeral 9 del artículo 33 de Texto Único Ordenado de la Ley
del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por el
Decreto Supremo Nº 055-99- EF, que conformen el paquete turístico. En ese sentido,
deberá emitirse otro comprobante de pago por los ingresos que correspondan a los
otros servicios no considerados como exportación de servicios que conformen el
paquete turístico, el que normalmente estará gravado con el IGV.
Ahora bien, respecto a los comprobantes de pago, el artículo 1 del Reglamento de

Comprobantes de Pago, aprobado por Resolución de Superintendencia N 007-99/
SUNAT señala que el comprobante de pago es un documento que acredita la transfe-
rencia de bienes, la entrega en uso o la prestación de servicios; siendo que de acuerdo
con el artículo 2 de dicho reglamento se considera como comprobante de pago a la
factura siempre que cumplan con todas las características y requisitos mínimos
establecidos en dicha norma.
Al respecto, los numerales 1.7 y 1.9 del artículo 8 del del Reglamento de Compro-
bantes de Pago, aprobado por Resolución de Superintendencia N 007-99/SUNAT
señalan que la factura tiene entre sus requisitos mínimos, consignar como informa-
ción no necesariamente impresa, los apellidos y nombres, o denominación o razón
social del adquirente o usuario, así como la descripción o tipo de servicio prestado,
respectivamente.
Por tanto, si la factura es emitida sin consignar el dato de identificación del usuario
no domiciliado o la descripción de los servicios calificados como exportación de
servicios, dicho documento no permitiría acreditar la prestación de dichos servicios,
ni que estos hayan sido prestados a favor del sujeto no domiciliado.
Respecto al saldo a favor del exportador para solicitar su devolución, el contribu-

yente deberá adjuntar la relación detallada de las facturas y de las notas de débito
y crédito que sustenten las exportaciones realizadas en el período por el que se
solicita la devolución.
De lo expuesto, se pude concluir señalando que La empresa XXXX, operador turístico

domiciliado no podrá considerar en la solicitud de saldo a favor del exportador la
factura en la cual no se ha identifica al no domiciliado con su documento de identidad,
tampoco las facturas emitidas sin detallar los servicios correspondientes al paquete
turístico considerados como exportación.
307
CAPÍTULO IV
REINTEGRO TRIBUTARIO
CAPÍTULO IV
50. Los comerciantes de la Región que son agentes de retención, obten-

drán el reintegro tributario solo respecto de las adquisiciones por
las que sí se ha pagado la retención
MATERIA:
Respecto al reintegro tributario del impuesto general a las ventas (IGV) para
la región selva, se formula las siguientes consultas:
1. ¿Se incumple el requisito establecido en el inciso e) del artículo 46° de la
Ley del IGV, concordado con el tercer párrafo del artículo 48° de la misma
ley, si un contribuyente, en un periodo determinado, efectúa y paga solo
parte de las retenciones del IGV fuera del plazo?
2. ¿En el caso de que un contribuyente presente una misma solicitud de rein-
tegro tributario tanto respecto de comprobantes de pago por adquisiciones
por las que efectuó y pagó la retención del IGV dentro de plazo, como
por las que no se cumplió con esta condición, SUNAT podrá declarar
improcedente la solicitud solo respecto de aquellos comprobantes por los
que no se efectuó y pagó la retención en los plazos establecidos, o deberá
declarar improcedente toda la solicitud?
3. ¿Se pierde el derecho al reintegro tributario por 1 año, según el cuarto
párrafo del artículo 48° de la Ley del IGV, en el caso de que un contri-
buyente solicite el reintegro tributario solo respecto de los comprobantes
de pago por adquisiciones por las cuales efectuó y pagó la retención del
IGV dentro de plazo, sin presentar ni solicitar el reintegro respecto de
las cuales no efectuó ni pagó las retenciones dentro de los plazos esta-
blecidos, o si habiéndolas incluido, posteriormente se desiste de aquella
solicitud?
311
BASE LEGAL:
(en adelante, “el Código Tributario”).
- Texto Único Ordenado de la Ley del Procedimiento Administrativo General,
aprobado por Decreto Supremo N.° 006-2017-JUS, publicado el 20.3.2017
(en adelante, LPAG).
por el Decreto Supremo N.° 029-94-EF, publicado el 29.3.1994 y normas
ANÁLISIS:
1. Respecto a la primera consulta, de acuerdo con el primer párrafo del
artículo 48° de la Ley del IGV, los comerciantes de la Región(52) que
compren bienes contenidos en el Apéndice del Decreto Ley N.° 21503 y
los especificados y totalmente liberados en el Arancel Común anexo al
Protocolo modificatorio del Convenio de Cooperación Aduanera Peruano
Colombiano de 1938, provenientes de sujetos afectos del resto del país,
para su consumo en la misma, tendrán derecho a un reintegro equivalente
al monto del impuesto que estos le hubieran consignado en el respectivo
comprobante de pago, siéndole de aplicación las disposiciones referidas
al crédito fiscal contenidas en la Ley del IGV, en lo que corresponda.
Para tal efecto, el artículo 46° de la referida ley señala en su inciso e) que
uno de los requisitos que los comerciantes de la Región que hubieran sido
designados como agentes de retención deben cumplir es efectuar y pagar
las retenciones en los plazos establecidos, en tanto que, de acuerdo con
el tercer párrafo del artículo 48° de la misma ley, el reintegro solo proce-
derá respecto de las compras por las cuales se haya pagado la retención
correspondiente, según las normas sobre la materia.
(52) Cabe mencionar que según el artículo 45° de la Ley del IGV, se denominaba “Región”, para efectos del rein-
tegro tributario, al territorio comprendido por los departamentos de Loreto, Ucayali, San Martín, Amazonas y
Madre de Dios; sin embargo, actualmente solo se mantiene vigente la aplicación del reintegro tributario para
la región selva respecto del departamento de Loreto, habiendo el artículo único de la Ley N.° 30401, publicada
el 27.12.2015, prorrogado su aplicación hasta el 31.12.2018.
312
Reintegro tributario
Por su parte, el numeral 7.1 del artículo 11° Reglamento de la Ley del
IGV, que regula lo relativo a la presentación de la solicitud de reintegro,
establece que el comerciante deberá adjuntar una relación detallada de
los comprobantes de pago verificados por la SUNAT que respalden las
adquisiciones efectuadas fuera de la Región correspondientes al mes por el
que se solicita el reintegro, en la que también deberá indicarse, en caso de
ser agente de retención, los documentos que acrediten el pago del íntegro
de la retención del total de los comprobantes de pago por el que se solicita
el reintegro.
Adicionalmente, el numeral 7.2 del mencionado artículo 11° dispone que la
solicitud de reintegro se presentará por cada periodo mensual, por el total
de los comprobantes de pago registrados en el mes por el cual se solicita
el reintegro y que otorguen derecho al mismo, y que en caso se trate de
agentes de retención, dicha solicitud deberá, además, ser presentada luego
de haber efectuado y pagado en los plazos establecidos el íntegro de las
retenciones correspondientes a los comprobantes de pago registrados en
el mes por el que se solicita el reintegro tributario; siendo que una vez que
se solicite el reintegro de un determinado mes, no podrá presentarse otra
solicitud por el mismo mes o meses anteriores.
Como se puede apreciar de las normas antes citadas, los comerciantes de
la Región que tengan la calidad de agentes de retención tendrán derecho
al reintegro equivalente al monto del IGV trasladado en sus adquisiciones
comprendidas en el beneficio, consignado en los comprobantes de pago
respecto de los cuales hayan cumplido con efectuar y pagar la retención
en el plazo correspondiente(53).
Nótese que, en concordancia con lo señalado anteriormente, se ha previsto
que dichos comerciantes indiquen, en la relación que deben adjuntar a su
solicitud, los documentos que acrediten el pago del íntegro de la retención
correspondiente a los comprobantes de pago por los que solicitan el rein-
tegro; siendo que en tanto la solicitud debe presentarse por cada período
mensual y, una vez solicitado el reintegro por un determinado período
no es posible presentar otra solicitud por el mismo período o períodos
anteriores, aquella debiera incluir el total de los comprobantes de pago
que otorgan derecho al reintegro que hubieran sido registrados en el mes
por el que se presenta la solicitud y, en su caso, ser presentada luego de
(53) Sin perjuicio del cumplimiento de los demás requisitos previstos para el goce del reintegro.
313
haberse efectuado y pagado en los plazos establecidos el íntegro de las

retenciones correspondientes a tales comprobantes de pago(54).
En ese sentido, si en un periodo determinado un comerciante de la Región
que tiene la calidad de agente de retención efectúa y paga parte de las
retenciones del IGV fuera del plazo, ello no implicará el incumplimiento
del requisito previsto en el inciso e) del artículo 46° de la Ley del IGV para
efectos del reintegro correspondiente a las adquisiciones de dicho periodo
por las cuales haya efectuado y pagado oportunamente, según las normas
sobre la materia, la retención correspondiente.
2. En relación con la segunda consulta, en atención a lo indicado en el acá-
pite 1 del presente informe, si un contribuyente presenta una solicitud de
reintegro tributario por adquisiciones por las que efectuó y pagó la reten-
ción del IGV dentro del plazo establecido, así como por adquisiciones por
las que no efectuó y pagó oportunamente tal retención, se incumplirá el
requisito previsto en el inciso e) del artículo 46° de la Ley del IGV solo
respecto de estas últimas adquisiciones, quedando a salvo el derecho a
reintegro respecto de las primeras.
Por tal razón, en el caso de que un comerciante de la Región que tiene la
calidad de agente de retención presente una misma solicitud de reintegro
tributario tanto respecto de comprobantes de pago por adquisiciones por
las que efectuó y pagó la retención del IGV dentro de plazo, como por las
que no cumplió con tal condición, corresponderá que se declare impro-
cedente la solicitud en la parte referida a estos últimos comprobantes de
pago, procediendo el reintegro respecto de los comprobantes de pago que
sustentan las adquisiciones por las que se efectuó y pago oportunamente
la retención del IGV en la medida que se cumplan los demás requisitos
previstos para el goce del reintegro.
3. En cuanto a la tercera consulta, el cuarto párrafo del artículo 48° de la Ley
del IGV establece que el agente de retención que solicite el reintegro sin
haber efectuado y pagado la retención, o sin haber cumplido con pagar la
retención efectuada, correspondiente al periodo materia de la solicitud,
dentro de los plazos establecidos, no tendrá derecho a dicho beneficio por
las adquisiciones comprendidas en un (1) año calendario contado desde el
mes de la fecha de presentación de la mencionada solicitud.
(54) Entiéndase, aquellos que otorgan el derecho a reintegro, como son –según lo dispuesto en el tercer párrafo del
artículo 48° de la Ley del IGV– los que sustentan compras por las cuales se haya pagado la retención corres-
pondiente, según las normas sobre la materia. de la Ley del IGV- los que sustentan compras por las cuales se
haya pagado la retención correspondiente, según las normas sobre la materia.
314
Sobre el particular, se incurre en este supuesto cuando el contribuyente

solicite el reintegro respecto de comprobantes de pago por los cuales, no
se efectuó ni pagó la retención correspondiente, o no se cumplió con pagar
la retención efectuada, dentro de los plazos establecidos.
En ese sentido, no se pierde el derecho al reintegro tributario por 1 año,
según el cuarto párrafo del artículo 48° de la Ley del IGV, en el caso de
que un contribuyente solicite el reintegro tributario solo respecto de los
comprobantes de pago de las compras por las cuales efectuó y pagó la
retención del IGV dentro de plazo, sin presentar ni solicitar el reintegro
respecto de aquellos por los cuales no efectuó ni pagó las retenciones
dentro de los plazos establecidos.
Por otro lado, de acuerdo con lo señalado por esta Administración Tri-
butaria(55), la regulación del desistimiento aplicable al procedimiento del
reintegro tributario previsto en la Ley del IGV y su reglamento, al tratarse
de un procedimiento no contencioso, será el establecido en la LPAG.
Al respecto, la LPAG señala, en su artículo 195°, las formas en que se
pondrá fin al procedimiento administrativo, las cuales comprenden al
desistimiento.
Asimismo, el artículo 198° de la referida ley dispone que:
i) El desistimiento se puede realizar en cualquier momento antes de
que se notifique la resolución final que agote la vía administrativa.
ii) La autoridad aceptará de plano el desistimiento y declarará concluido
el procedimiento, salvo que, habiéndose apersonado en el mismo
terceros interesados, instasen estos su continuación en el plazo de
diez días desde que fueron notificados del desistimiento.
iii) La autoridad podrá continuar de oficio el procedimiento si del aná-
lisis de los hechos considera que podría estarse afectando intereses
de terceros o la acción suscitada por la iniciación del procedimiento
(55) En el Informe N.° 217-2008-SUNAT/2B0000, disponible en el Portal SUNAT (http://www.sunat.gob.pe/le-

gislacion/oficios/2008/oficios/i2172008.htm). Este informe señala que el artículo 130° del Código Tributario
regula el desistimiento tratándose de los recursos de reclamación y apelación interpuestos durante el proce-
dimiento contencioso tributario, por lo que el desistimiento a que se refiere el citado código no resulta de
aplicación al procedimiento de reintegro tributario previsto en la Ley del IGV y sus normas reglamentarias y
complementarias, por tratarse de un procedimiento de carácter no contencioso, debiendo recurrirse al último
párrafo del referido artículo 130°, según el cual, en lo no contemplado expresamente en dicho artículo, se
aplicará la LPAG.
315
entrañase interés general. En ese caso, la autoridad podrá limitar los

efectos del desistimiento al interesado y continuará el procedimiento.
De lo anteriormente indicado, se colige que el desistimiento que
presente un agente de retención respecto del procedimiento de rein-
tegro tributario, podrá formularse en cualquier momento antes de la
notificación de la resolución que absuelve su solicitud, debiendo ser
aceptada de plano por la Administración Tributaria, declarándose
concluido el procedimiento sin pronunciamiento sobre el fondo del
asunto(56).
En ese sentido, de aceptarse el desistimiento presentado por el
contribuyente, no podrá ser de aplicación el cuarto párrafo del ar-
tículo 48° de la Ley del IGV, por cuanto la aceptación de plano del
desistimiento impide la evaluación de la configuración del supuesto
previsto en el citado artículo, en tanto esta verificación implica un
análisis de fondo de la situación del contribuyente respecto cada uno
de los comprobantes de pago por los que realiza su solicitud.
En consecuencia, respecto del supuesto de pérdida del derecho a
reintegro tributario por 1 año establecido en el cuarto párrafo del
artículo 48° de la Ley del IGV:
a. No se pierde el derecho al reintegro tributario en el caso de que
un contribuyente solicite el reintegro tributario solo respecto de
los comprobantes de pago de las adquisiciones por las cuales
efectuó y pagó la retención del IGV dentro de plazo, sin presentar
ni solicitar el reintegro respecto de las cuales no cumplió esta
condición.
b. No se pierde el derecho al reintegro tributario en el caso de
que un contribuyente solicite el reintegro tributario respecto de
los comprobantes de pago de las adquisiciones por los que no
efectuó ni pagó la retención dentro de plazo, si posteriormente
presenta un desistimiento de aquella solicitud y este es aceptado
por la Administración Tributaria.
CONCLUSIONES:
Respecto al reintegro tributario del IGV para la región selva:
(56) A menos que, del análisis de los hechos, se considere que se afectan intereses de terceros o que la continuación
del procedimiento es de interés general.
316
1. Si en un periodo determinado un comerciante de la Región que tiene la

calidad de agente de retención efectúa y paga parte de las retenciones del
IGV fuera del plazo, ello no implicará el incumplimiento del requisito
previsto en el inciso e) del artículo 46° de la Ley del IGV para efectos del
reintegro correspondiente a las adquisiciones de dicho periodo por las
cuales haya efectuado y pagado oportunamente, según las normas sobre
la materia, la retención correspondiente.
2. En el caso de que un comerciante de la Región que tiene la calidad de
agente de retención presente una misma solicitud de reintegro tributario
tanto respecto de comprobantes de pago por adquisiciones por las que
efectuó y pagó la retención del IGV dentro de plazo, como por las que no
cumplió con tal condición, corresponderá que se declare improcedente la
solicitud en la parte referida a estos últimos comprobantes de pago, pro-
cediendo el reintegro respecto de los comprobantes de pago que sustentan
las adquisiciones por las que se efectuó y pago oportunamente la retención
del IGV en la medida que se cumplan los demás requisitos previstos para
el goce del reintegro.
3. Respecto del supuesto de pérdida del derecho a reintegro tributario por 1
año establecido en el cuarto párrafo del artículo 48° de la Ley del IGV:
a. No se pierde el derecho al reintegro tributario en el caso de que un
contribuyente solicite el reintegro tributario solo respecto de los
comprobantes de pago de las adquisiciones por las cuales efectuó y
pagó la retención del IGV dentro de plazo, sin presentar ni solicitar
el reintegro respecto de las cuales no cumplió esta condición.
b. No se pierde el derecho al reintegro tributario en el caso de que un
contribuyente solicite el reintegro tributario respecto de los compro-
bantes de pago de las adquisiciones por los que no efectuó ni pagó
la retención dentro de plazo, si posteriormente presenta un desisti-
miento de aquella solicitud y este es aceptado por la Administración
Tributaria.
Lima, 15 JUN. 2017
Gerente Jurídico Tributario
Por: ENRIQUE PINTADO ESPINOZA
317
Intendente Nacional
ESTRATÉGICO
edh
CT0086-2017/CT0092-2017/CT0093-2017
IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS – Reintegro para la región selva.
�
CASO PRÁCTICO
Solicitud de reintegro tributario respecto de los comprobantes de compra

por los cuales se ha cumplido con pagar la retención.
La empresa XXXX es una empresa constituida en la región de selva que realiza

sus operaciones en dicha región; en enero del presente año fue designado agente
de retención del IGV, siendo que al verificar los comprobantes de pago de todas
sus adquisidores a contribuyentes que están fuera de la zona de selva determina
que hay periodos en los cuales hay comprobantes respecto de los cuales no se ha
cumplido con pagar las retenciones dentro de los plazos establecidos.
Al respecto, se consulta si la solicitud de reintegro tributario debe presentarse

solo por los meses en los que se efectuó y pagó las retenciones?
SOLUCIÓN:
El inciso e) del artículo 46 del Texto Único Ordenado de la Ley del IGV e Impuesto
Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo Nº 055-99-EF, establece como
un requisito para la obtención del beneficio correspondiente al reintegro tributario
(equivalente al monto del impuesto consignado en el comprobante de pago de las
adquisidores gravadas) para los comerciantes de la región selva, el efectuar y pagar
las retenciones en los plazos establecidos, en caso de que dichos contribuyentes
hayan sido designados agentes de retención.
Asimismo, el tercer párrafo del artículo 48 del Texto Único Ordenado de la Ley del
IGV e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo Nº 055-99-EF
indica que tratándose de comerciantes de la Región que hubieran sido designados
agente de retención, el reintegro sólo procederá respecto de las compras por las cuales
se haya pagado la retención correspondiente, según las normas sobre la materia.
318
Al respecto, los numerales 7.1 y 7.2 del artículo 11 del Reglamento de la Ley del IGV
e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N° 029-94-EF
señalan lo siguiente:
7.1 Para solicitar el Reintegro Tributario, el comerciante deberá presentar una

solicitud ante la Intendencia, Oficina Zonal o Centros de Servicios al Contribu-
yente de SUNAT, que corresponda a su domicilio fiscal o en la dependencia que
se le hubiera asignado para el cumplimiento de sus obligaciones tributarias,
en el formulario que ésta proporcione, adjuntando lo siguiente:
a. Relación detallada de los comprobantes de pago verificados por

la SUNAT que respalden las adquisiciones efectuadas fuera de la Re-
gión, correspondientes al mes por el que se solicita el Reintegro.
En la referida relación, también deberá indicarse:
i. En caso de ser agente de retención, los documentos que acrediten el

pago del integro de la retención del total de los comprobantes de pago
por el que solicita el Reintegro.
(…).
7.2 La solicitud se presentará por cada período mensual, por el total de los com-
probantes de pago registrados en el mes por el cual se solicita el Reintegro
Tributario y que otorguen derecho al mismo, luego de producido el ingreso de
los bienes a la Región y de la presentación de la declaración del IGV del comer-
ciante correspondiente al mes solicitado.
En caso se trate de un agente de retención, además de lo indicado en el párrafo anterior,

la referida solicitud será presentada luego de haber efectuado y pagado en los plazos
establecidos el íntegro de las retenciones correspondientes a los comprobantes de
pago registrados en el mes por el que se solicita el Reintegro Tributario.
Una vez que se solicite el Reintegro de un determinado mes, no podrá presentarse

otra solicitud por el mismo mes o meses anteriores.
(…)
De las normas expuestas se puede concluir que respecto a lo señalado en el inciso e)

del artículo 46 y el tercer párrafo del artículo 48 del Texto Único Ordenado de la Ley
del IGV e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo N° 055-99-
EF, los cuales señalan como requisito para solicitar el reintegro en el caso de agentes
de retención, el hecho de haberse efectuado y pagado las retenciones, debemos tener
en cuenta que el reglamento de dicha ley al regular la presentación de la solicitud
de reintegro tributario señala expresamente que a dicha solicitud se debe adjuntar
los documentos que acrediten el pago del integro de la retención del total de los
comprobantes de pago por el que solicita el Reintegro, indicándose asimismo que la
referida solicitud será presentada luego de haber efectuado y pagado en los plazos
319
establecidos el íntegro de las retenciones correspondientes a los comprobantes de

pago registrados en el mes por el que se solicita el Reintegro Tributario
Por tanto, para solicitar el reintegro tributario en el caso de comerciantes de la región

de selva que han sido nombrados agentes de retención, estos solo podrán efectuar
dicha solicitud respecto de los comprobantes de compra por los cuales hayan cum-
plido con pagar la retención.
Aplicando las normas señaladas al caso consultado debemos señalar que al haber
verificado la empresa XXXX que en determinados meses no ha cumplido con efectuar
el pago de la retención correspondiente a algunos comprobantes de manera opor-
tuna, podrá presentar la solicitud de reintegro por los periodos en los que efectúo
adquisiciones gravadas debiendo considerar que en los meses en los que no se pagó
la retención solo debe considerar las facturas por las que ha cumplido con pagar las
retenciones de manera oportuna.
320
ÍNDICE GENERAL
Presentación............................................................................................................. 5
TÍTULO I
REPAROS AL IMPUESTO A LA RENTA
CAPÍTULO I
1. Entrega de bienes de fabricante a distribuidor, como bonificación para mino-

ristas, no está gravado con Impuesto a la Renta
INFORME N.° 062-2015-SUNAT/5D0000..................................................... 11
�
Caso práctico
Entrega de ollas arroceras de fabricante a distribuidor.................................... 16
2. Indemnizaciones percibidas por personas naturales que no realizan actividad

empresarial, no se encuentran gravadas con el Impuesto a la Renta
INFORME N.° 066-2019-SUNAT/7T0000...................................................... 17
�
Caso práctico
Indemnización por mal funcionamiento de electrodomésticos........................ 19
321
3. La retribución que percibe una persona natural sin negocio por ser fiador so-
lidario en una operación de financiamiento, constituye ingreso gravado con
el Impuesto a la Renta
INFORME N.° 025-2019-SUNAT/7T0000 ..................................................... 21
�
Caso práctico
Ingresos de persona natural (sin negocio) como fiador solidario..................... 27
4. Si una EIRL en liquidación adjudica a su titular vehículos que constituyen sus

únicos activos, ello califica como una enajenación gravada con el Impuesto a
la Renta, debiendo considerarse como valor de los mismos, el de mercado
INFORME N.° 031-2016-SUNAT/5D0000 ..................................................... 28
�
Caso práctico
Adjudicación de bienes de una EIRL a su titular............................................. 32
5. La indemnización por despido injustif icado que obtiene un tra-

bajador comprendido en régimen laboral del Decreto Legislativo
Nº 276, está inafecto al Impuesto a la Renta
INFORME N.° 113-2016-SUNAT/5D0000...................................................... 33
�
Caso práctico
Indemnización percibida por trabajador perteneciente al Decreto Legislativo
N° 276............................................................................................................... 35
CAPÍTULO II
CRITERIO DE RESIDENCIA PARA EL IMPUESTO A LA RENTA
6. El no domiciliado que realiza labores dentro y fuera del país, tributará por las
rentas correspondientes a las labores que realiza en el país
INFORME N.° 084-2019-SUNAT/7T0000...................................................... 39
�
Caso práctico
Trabajador no domiciliado que realiza labores en el país y en el exterior....... 42
322
Índice general
CAPÍTULO III
7. Sobre presunción de habitualidad en la venta de inmuebles

INFORME N.° 033-2014-SUNAT/5D0000...................................................... 47
�
Caso práctico
Venta de inmueble a sujetos adquirentes en copropiedad................................ 50
8. Para la habitualidad en la venta de inmuebles, se consideran las ventas no

inscritas en Registros Públicos. Determinada la habitualidad, el notario no
debe exigir el pago de la renta de tercera categoría
INFORME N.° 042-2017-SUNAT/5D0000 ..................................................... 52
�
Caso práctico
Venta de inmueble por persona natural que implica la obtención de rentas de
tercera categoría................................................................................................ 57
9. La venta de inmueble cuyos derechos fueron adquiridos, antes del 1.1.2004 y

con posterioridad a dicha fecha, no está gravada con el Impuesto a la Renta.
INFORME N.° 157-2019-SUNAT/7T0000....................................................... 59
�
Caso práctico
Venta de inmueble cuyos derechos y/o acciones fueron adquiridos parcialmente
antes y después del 01.01.2004.......................................................................... 62
10. La enajenación de inmueble vía el trato directo regulado por el Decreto

Legislativo N.° 1192, sobre adquisición y expropiación de inmuebles, estará
afecto al Impuesto a la Renta como ganancia de capital; siempre que tanto su
adquisición como su enajenación se haya producido a partir del 1.1.2004
INFORME N.° 164-2016-SUNAT/5D0000...................................................... 63
Caso práctico
Venta de inmueble realizada al Estado por adjudicación................................. 67
323
CAPÍTULO IV
11. Se presume que el servicio digital es utilizado económicamente en el país cuando

la contraprestación pagada por ella es considerada como gasto o costo
INFORME N.° 110-2019-SUNAT/7T0000 ..................................................... 73
�
Caso práctico
Servicio digital utilizado económicamente en el país al constituir dicho servicio
gasto para la empresa peruana.......................................................................... 80
12. El reembolso de gastos no califica como renta de fuente peruana

INFORME N.° 138-2015-SUNAT/5D0000 ..................................................... 82
�
Caso práctico
Reembolso de gastos a no domiciliado que ha emitido factura para cobrar el
reembolso.......................................................................................................... 84
13. En servicios de asistencia técnica, consistente en la realización de un estudio de

factibilidad, en el que se establece “hitos de facturación” por entregables parciales,
la tasa del Impuesto a la Renta de 15 %, es aplicable a toda retribución
INFORME N.° 018 -2016-SUNAT/5D0000..................................................... 86
�
Caso práctico
Asistencia técnica por estudios de factibilidad con facturaciones parciales.... 89
14. La contraprestación pagada por el otorgamiento del derecho temporal a realizar

adaptaciones en un software para su comercialización posterior, califica como
regalía para efectos de la LIR
INFORME N.° 043-2018-SUNAT/7T0000...................................................... 90
�
Caso práctico
Retribución pagada al no domiciliado por el uso de la marca.......................... 93
324
Índice general
CAPÍTULO V
RENTA DE PRIMERA, SEGUNDA, CUARTA Y QUINTA CATEGORÍA
15. Cesión gratuita de predios entre copropietarios no genera renta ficta de primera
categoría
INFORME N.° 034-2019-SUNAT/7T0000...................................................... 97
�
Caso práctico
Cesión gratuita del uso del inmueble entre copropietarios............................... 99
16. La persona natural sin negocio que percibe intereses por préstamos efectuados
a empresas deberán emitir facturas
INFORME N.° 020-2014-SUNAT/5D0000 ..................................................... 100
�
Caso práctico
Comprobante de pago por intereses por préstamo pagado a una persona na-
tural................................................................................................................... 105
17. En la capitalización de créditos, los intereses deberán computarse hasta la

fecha de aprobación de la capitalización por la Junta General de Accionistas
INFORME N.° 035-2019-SUNAT/7T0000 ..................................................... 107
�
Caso práctico
Cómputo de intereses respecto de préstamo, otorgado por accionista, capita-
lizado por la empresa deudora.......................................................................... 112
18. La donación de acciones correspondientes a sociedades domiciliadas o no

domiciliadas en el país, a favor de una persona natural domiciliada en el país,
no constituye renta gravada con el Impuesto a la Renta para dicha persona
natural...............................................................................................................
INFORME N.° 024-2019-SUNAT/7T0000...................................................... 114
�
Caso práctico..................................................................................................... 117
19. Cuando el cobro de la retribución por servicios profesionales se efectúa en varios

ejercicios se pagará el impuesto por los montos cobrados en cada ejercicio
INFORME N.° 093-2018-SUNAT/7T0000...................................................... 118
325
�
Caso práctico
Recibo por honorarios pagado por partes en el transcurso de varios ejercicios 123
20. Los gastos de viaje y viáticos de perceptores de renta de cuarta categoría asumidos
por los usuarios del servicio, son parte de las rentas de cuarta categoría
INFORME N.º 181-2019-SUNAT/7T0000 ...................................................... 126
�
Caso práctico
Gastos de movilidad y viáticos a perceptor de rentas de cuarta categoría....... 132
21. La persona natural que adicionalmente a sus rentas empresariales, obtiene

rentas de cuarta categoría, no puede acogerse al Nuevo RUS por ambas rentas
conjuntamente
INFORME N.° 069-2018-SUNAT/7T0000 ..................................................... 134
�
Caso práctico
Acogimiento al Nuevo RUS para persona natural que realiza actividades de
oficio y genera además renta de cuarta categoría............................................. 136
22. Un ciudadano venezolano que ha obtenido el PTP, titular de una empresa uniper-
sonal, puede acogerse al NRUS para realizar actividades empresariales y de oficio,
aun cuando no haya superado los 183 días de permanencia en el país
INFORME N.° 053-2018-SUNAT/7T0000...................................................... 137
�
Caso práctico
Acogimiento al Nuevo RUS de un ciudadano venezolano con PTP................ 140
23. La devolución de retenciones de quinta categoría practicadas en exceso como

consecuencia de la aplicación del inciso n) del artículo 37 de la Ley de Renta,
podrán ser solicitadas directamente a la Sunat
INFORME N.° 156-2019-SUNAT/7T0000...................................................... 141
�
Caso práctico
Exceso de valor de mercado de remuneraciones y devolución de rentas de
quinta categoría................................................................................................. 144
24. Las empresas que contratan trabajadores venezolanos que cuentan con PTP,
que paguen rentas de quinta categoría deberán retener el 30 % de la totalidad
de los importes pagados a dichos trabajadores
326
Índice general
INFORME N.° 096-2018-SUNAT/7T0000 ..................................................... 146

�
Caso práctico
Retención del Impuesto a la Renta de quinta categoría a trabajadores no do-
miciliados.......................................................................................................... 150
CAPÍTULO VI
SOBRE EXONERACIONES
25. La donación de bienes de una asociación inscrita en el REEIR a favor uno de

sus asociados que a su vez es una asociación, constituye distribución directa
de las rentas
INFORME N.° 93-2014-SUNAT/5D0000........................................................ 155
�
Caso práctico
Donación de bienes de una asociación a favor de su asociado que también
tiene la naturaleza jurídica de asociación......................................................... 159
CAPÍTULO VII
SOBRE GASTOS PARA RENTA DE TERCERA CATEGORÍA
26. Gastos preoperativos por expansión de la empresa

INFORME N.° 132-2015-SUNAT/5D0000...................................................... 163
�
Caso práctico
Gastos por expansión de negocio...................................................................... 165
27. La deducción como gasto de la inversión en bienes cuyo valor no supere ¼ de

UIT se materializa con la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta
INFORME N.° 029-2018-SUNAT/7T0000...................................................... 166
�
Caso práctico
Adquisición de un televisor para el comedor de la empresa............................. 169
327
28. No es exigible que los gastos devengados en el ejercicio deban encontrarse

contabilizados en este para reconocer su deducción, salvo los casos establecidos
por ley
INFORME N.° 004-2017-SUNAT/5D0000...................................................... 171
�
Caso práctico
Servicios de mantenimiento y reparación de maquinarias devengadas en un
ejercicio............................................................................................................. 173
29. Si en aplicación de la NIIF 1 se sustituye el costo del activo fijo por su valor
razonable ello no será considerado para la depreciación
INFORME N.° 0134-2015-SUNAT/5D0000 ................................................... 175
�
Caso práctico
Aplicación de la depreciación respecto de activo fijo reevaluado.................... 177
30. La depreciación que se registra en el Registro de Activos Fijos es la deprecia-

ción tributaria
INFORME N.° 006-2014-SUNAT/4B0000...................................................... 179
�
Caso práctico
Registro de la depreciación de bienes en el Libro de Activos Fijos ¿contable
o tributario?....................................................................................................... 181
31. Facturas electrónicas no requieren ser impresas para sustentar el costo o gasto
y/o crédito fiscal
INFORME N.° 108-2014-SUNAT/5D0000 ..................................................... 183
�
Caso práctico
Facturas electrónicas que sustentan gasto........................................................ 187
32. Gastos por intereses pagados a no domiciliados

Los gastos por intereses retribuidos a no domiciliados son deducibles en el
ejercicio en que se devenguen o, en su defecto, en el ejercicio que efectivamente
se paguen
INFORME N.° 130-2019-SUNAT/7T0000 ..................................................... 189
�
Caso práctico
Intereses devengados a favor de no domiciliados............................................. 192
328
Índice general
33. En el supuesto de una persona jurídica domiciliada en el país que obtiene un

préstamo de un accionista vinculado para inversiones que generarán rentas
de fuente extranjera, la deducción de los intereses no se encuentra sujeta al
límite previsto en el inciso a) del artículo 37 de la LIR
INFORME N.° 033-2019-SUNAT/7T0000 ..................................................... 193
�
Caso práctico
Intereses moratorios por préstamo.................................................................... 196
34. Cualquier provisión cuantificable y/o estimable según la NIC Nº 37, distinta
a las previstas en el artículo 37 de la Ley de Renta, no es deducible
INFORME N.° 054-2015-SUNAT/5D0000 ..................................................... 200
�
Caso práctico
Provisiones para garantía sobre ventas............................................................. 203
35. En un contrato de cesión de derechos originados por la prestación de un ser-

vicio, la emisión del comprobante de pago por la prestación del mencionado
servicio recaerá sobre el cedente
INFORME N.° 155-2019-SUNAT/7T0000 ..................................................... 205
�
Caso práctico
Cesión de derechos de cobro............................................................................. 207
36. La destrucción de desmedros debe efectuarse dentro del territorio nacinal

INFORME N.° 107-2018-SUNAT/7T0000...................................................... 208
CAPÍTULO VIII
ITAN - ACTIVO NETO
37. Para efecto del ITAN, cuando no se aplique el ajuste por inflación del balance
general de acuerdo al Decreto Legislativo Nº 797, los activos netos deberán
ser considerados a valores históricos
INFORME N.° 007-2018-SUNAT/7T0000 ..................................................... 215
329
�
Caso práctico
Determinación del activo neto para el Impuesto Temporal a los activos netos....... 220
TÍTULO II
REPAROS AL IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS
CAPÍTULO I
Y NO GRAVADOS
38. No es venta el canje de productos en cumplimiento de cláusula de garantía de

calidad o de caducidad
INFORME N.° 76-2014-SUNAT/5D0000........................................................ 227
�
Caso práctico
Productos canjeados por otros similares o idénticos en aplicación de cláusula
de garantía de caducidad................................................................................... 231
39. El valor de la garantía por arrendamiento que supera el 3 % de la retribución

está gravado con el IGV
INFORME N.° 010-2014-SUNAT/4B0000...................................................... 234
�
Caso práctico
Otorgamiento de garantía por alquiler de inmueble superior al 3 % del valor
del alquiler......................................................................................................... 237
40. Penalidades por incumplimiento contractual no están gravadas con el IGV...

INFORME N.° 016-2019-SUNAT/7T0000 ..................................................... 239
�
Caso práctico
Penalidad por incumplimiento contractual....................................................... 242
330
Índice general
41. La entrega del vale de consumo que hace la empresa emisora a la empresa
adquirente, así como la entrega que efectúa esta última a terceros, no se en-
cuentran afectas al IGV
INFORME N.° 040-2016-SUNAT/5D0000 ..................................................... 243
�
Caso práctico
Entrega de vales de consumo............................................................................ 247
42. La fecha de emisión de la resolución que declara procedente la inscripción

el inciso b) del artículo 19 de la Ley del Impuesto a la Renta, es irrelevante
para determinar el aspecto temporal de la inafectación del IGV aplicable a las
instituciones deportivas
INFORME N.° 040-2019-SUNAT/7T0000...................................................... 249
�
Caso práctico
La inscripción en el Registro de Entidades Exoneradas del Impuesto a la Renta
es declarativa..................................................................................................... 253
43. La inafectación del IGV respecto de la transferencia de bienes que se realice

como consecuencia de la reorganización de empresas no comprende aquella
transferencia ocurrida con ocasión de una reorganización de asociaciones sin
fines de lucro
INFORME N.° 090-2019-SUNAT/7T0000 ..................................................... 256
�
Caso práctico
Fusión entre asociación no inscrita en Registro de Entidades Exonera-
das del Impuesto a la Renta con asociación que si mantiene dicha
inscripción......................................................................................................... 260
44. La venta de un bien mueble corporal, que no se encuentra ubicado físicamente

en el Perú, no se encuentra gravada con el IGV, salvo que posea inscripción,
matrícula, patente o similar otorgada en el país
INFORME N.° 044-2018-SUNAT/7T0000...................................................... 262
�
Caso práctico
Adquisición y venta de bienes en el exterior.................................................... 268
331
CAPÍTULO II
CRÉDITO FISCAL
45. El pago de las cuotas del leasing en las que se trasladan los impuestos muni-
cipales pagados por el arrendador podrá ser utilizado como crédito fiscal por
el arrendatario
INFORME N.° 202-2016-SUNAT/5D0000 ..................................................... 273
�
Caso práctico
Crédito fiscal de la cuota extraordinaria de leasing a través del cual se traslada
el Impuesto al Patrimonio Vehicular................................................................ 276
46. El IGV derivado de la utilización de servicios acogido a fraccionamiento,

será utilizado como crédito fiscal a partir del periodo en que sea íntegramente
cancelado el fraccionamiento
INFORME N.° 198-2016-SUNAT/5D0000...................................................... 277
�
Caso práctico
Utilización de crédito fiscal en caso de fraccionamiento de deuda por utiliza-
ción de servicios................................................................................................ 281
47. En la nacionalización de mercancías admitidas bajo el régimen de admisión

temporal, el crédito fiscal se sustenta con el original de la copia autenticada
de la DAM del dicho régimen y la liquidación de cobranza debidamente cancelada
INFORME N.° 020-2019-SUNAT/7T0000 ..................................................... 283
�
Caso práctico
Aplicación del crédito fiscal en una nacionalización automática de mercancía
admitida bajo el régimen de admisión temporal.............................................. 287
CAPÍTULO III
48. El hecho de llevar el “Registro de Huéspedes” sin la firma del huésped no domi-
ciliado, no impide el acceso a la devolución del saldo a favor del exportador
INFORME N.° 050-2017-SUNAT/7T0000 ..................................................... 293
332
Índice general
�
Caso práctico
El hecho de llevar el “Registro de Huéspedes” sin la firma del huésped no
domiciliado, no impide el acceso a la devolución del saldo a favor del expor-
tador.................................................................................................................. 296
49. Operadores turísticos: Factura no emitida a no domiciliado o emitida sin

consignar los servicios no sustenta la exportación de servicios
INFORME N.° 029-2017-SUNAT/5D0000...................................................... 298
�
Caso práctico
Exportación de servicios: Facturas emitidas sin identificar a no domiciliados
y sin describir los servicios............................................................................... 306
CAPÍTULO IV
50. Los comerciantes de la Región que son agentes de retención, obtendrán el

reintegro tributario solo respecto de las adquisiciones por las que sí se ha
pagado la retención
INFORME N.° 072-2017-SUNAT/5D0000 ..................................................... 311
�
Caso práctico
Solicitud de reintegro tributario respecto de los comprobantes de compra por
los cuales se ha cumplido con pagar la retención............................................. 318
333
Este libro se terminó de imprimir
en diciembre de 2019, en los talleres gráficos
de Imprenta Editorial El Búho E.I.R.L.
San Alberto Nº 201, Surquillo
Central: 242-2281
Lima, Perú
ISBN: 978-612-311-687-3
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FRECUENTES y a la normativa correspondiente.
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