TECNICATURA SUPERIOR EN

ADMINISTRACIÓN DE
EMPRESAS

ASIGNATURA:

TEORÍA Y TÉCNICA
IMPOSITIVA

IMPUESTO A LAS GANANCIAS

AÑO: Tercero

APUNTE 02 – IMPUESTO A LAS GANANCIAS (2da PARTE)

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Sujetos a Considerar Particularmente:

a) SUCESIÓN INDIVISA

El Art. 1 de la ley establece que son sujetos pasivos del gravamen las
sucesiones indivisas conforme son contribuyentes por las ganancias obtenidas
hasta la fecha que se dicte la declaratoria de herederos o se haya declarado
válido el testamento que cumple la misma finalidad, estando sujetas al pago
del impuesto previo cómputo de las deducciones a las que hubiere tenido
derecho el causante, con arreglo a lo dispuesto por el Art. 23 de la ley y con
las limitaciones impuestas en el mismo. El articulado precedente deja sentado
claramente que la sucesión indivisa resulta un sujeto del impuesto distinto del
causante, siendo de suma importancia fijar este concepto ya que no es lo
mismo hacer por determinadas ganancias una o dos liquidaciones referidas a
sujetos distintos. Así por ejemplo si un contribuyente fallece el 31 de Julio y se
llega al 31 de diciembre sin obtener la declaratoria de herederos habrá que
hacer dos declaraciones juradas: una correspondiente a la persona que ha
fallecido, considerando el período que va desde el 1 de Enero hasta el 31 de
Julio, y otra por la sucesión desde el 1 de Agosto hasta el 31 de Diciembre.
Del análisis de los Art. 33 al 36 de la ley, surge la existencia de tres
períodos claramente definidos:
a) Desde la muerte del causante hasta la declaratoria de herederos o
aprobación del testamento: el sujeto es la sucesión,
independientemente del causante y también de los herederos y
legatarios que en definitiva resulten sucesores.
b) Desde la declaratoria de herederos o aprobación del testamento y
mientras dure la indivisión hereditaria: los sujetos son los sucesores,
pero dado el condominio de los bienes, las ganancias se adjudican en la
proporción que a cada uno le corresponda conforme al derecho
sucesorio reconocido por el juez.
c) A partir de la aprobación de la cuenta particionaria: si la hubiere, cada
sucesor liquida las ganancias originadas en los bienes que le han sido
adjudicados.

Otro aspecto de interés para destacar es que el marido es quien debe

liquidar el impuesto por los ingresos de la sociedad conyugal: teniendo en
cuenta esta disposición, que sucede si fallece la esposa. En este caso mientras
dure la sucesión el marido no debe seguir liquidando sobre la totalidad de las
rentas que produzcan los bienes gananciales; la mitad del producido de los
bienes gananciales debe ser declarada por la sucesión del cónyuge, no
obstante que esta nunca haya sido contribuyente.
Si el cónyuge fuera contribuyente, en razón de tener bienes propios,
habrá que adicionar a la renta que ellos produzcan, por propia naturaleza de
la sucesión de los cónyuges, la parte que corresponda por la proveniente de
bienes gananciales y que antes no declaraba porque lo efectuaba el marido.

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 El criterio expuesto no es sin embargo aplicable al caso que quien
falleciera fuese el marido, ya que el Art. 34 establece que dictada la
declaratoria de herederos o declarado válido el testamento, y por el período
que corresponda hasta la fecha en que se apruebe la cuenta particionaria, el
cónyuge supérstite y los herederos sumarán a sus propias ganancias la parte
proporcional que conforme al derecho social o hereditario, le corresponde en
las ganancias de la sucesión.
Respecto a los quebrantos del causante, el mismo podrá ser
compensado con las ganancias obtenidas por la sucesión, hasta la declaratoria
de herederos o aprobación del testamento. Si quedara un saldo, el cónyuge
supérstite y los herederos procederán del mismo modo desde el primer
ejercicio en que incluyan en la declaración individual, ganancias provenientes
por bienes de la sucesión o herederos. Esta compensación solo se podrá
realizar hasta el quinto año inclusive después de aquel en que tuvo su origen
el quebranto.
Respecto a las formas de imputar las ganancias del causante el Art. 36
dispone que cuando el contribuyente hubiese seguido el criterio de lo
percibido, a los efectos de la liquidación del impuesto, las ganancias
producidas o devengadas pero no cobradas hasta la fecha de su fallecimiento
serán consideradas a opción de los interesados de la siguiente manera:
a) Incluyendo en la última declaración jurada del causante.
b) Incluyendo en la declaración jurada de la sucesión, cónyuge supérstite,
herederos y/o legatarios en el año en que las perciban.

b) SOCIEDAD CONYUGAL

La normativa vigente define claramente sobre la fijación del sujeto del

impuesto en lo relativo a las rentas de la sociedad conyugal y también a las
derivadas de sociedades entre cónyuges. El Art. 28 establece que las
disposiciones del código civil sobre el carácter ganancial de los beneficios de
los cónyuges no rigen a los fines del impuesto, mereciendo dichas ganancias
el siguiente tratamiento:

a) Cada cónyuge debe atribuirse las ganancias provenientes de sus

actividades personales, provenientes de sus bienes propios y de bienes
adquiridos con el producto de su ejercicio profesional, oficio, empleo,
comercio o industria.
b) Debe atribuirse totalmente al marido los beneficios provenientes de los
bienes gananciales, excepto que se trate de bienes adquiridos por la
mujer o por su ejercicio profesional, oficio, etc. O que exista separación
judicial de bienes o bien que la administración de los bienes
gananciales la tenga la mujer en virtud de una resolución judicial.

Respecto de las sociedades entre cónyuges el Art. 32 establece en

consideración al gravamen aludido, solo será admisible la sociedad entre
cónyuges cuando el capital de la misma este integrado por aporte de bienes

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cuya titularidad le corresponda tanto por ser adquiridos por cualquiera de los
cónyuges con su propio ejercicio profesional, oficio, comercio, industria, etc.
O bien el producido de bienes que aunque sean gananciales tienen su origen
en la inversión de rentas atribuibles al cónyuge que efectúa el aporte.

c) GANANCIAS DE MENORES DE EDAD

El Art. 31 establece que las ganancias obtenidas por lo menores de

edad deberán ser declaradas por la persona que tenga el usufructo de las
mismas; a tal fin dichas ganancias se adicionarán a las propias obtenidas por
el usufructuario.
Es de importancia poner a consideración los siguientes casos tenidos en
cuenta por el Dictamen 20/1994 (DGI):
a) Menores que posean bienes, cuyo usufructo lo tienen los padres: en
este caso los padres deberán adicionar en su declaración jurada – como
propias – las ganancias de sus hijos menores. En dicho supuesto no
sería necesario que el menor obtenga la CUIT.
b) Menores bajo tutela: a diferencia de lo que ocurre en el caso anterior, la
ley impositiva nada dice al respecto. El tutor no tiene el usufructo de
los bienes del menor de edad, sino se limita a administrarlos (Art. 411,
Cód Civil), debiendo presentar la declaración jurada en nombre del
incapaz, y pagar los impuestos que este adeude, siendo necesario
otorgarle la CUIT que será solicitada por el representante legal.
c) Menores que trabajan: en el caso de trabajar y tener un sueldo, éste
debe ser declarado por el menor, del mismo modo él ha de ser
contribuyente por rentas derivadas de los bienes recibidos por herencia
en los casos en que existiera inhabilidad de los padres para ser
herederos o mediando la condición expresa de que el usufructo no lo
tengan ellos.

Residencia

Esta distinción reviste de importancia dado que si una persona es

residente o no del país, tendrá posiciones y tratamientos distintos frente al
impuesto.
La persona considerada residente del país, se encontrará bajo el criterio
de Renta Mundial. Este criterio establece que la persona debe tributar por
todos aquellos beneficios de la que es titular tanto se produzcan en el país de
residencia o en el exterior. Para esta persona, el impuesto es de carácter
Personal, tiene Base Cierta para el cálculo y además es con Tasa Progresiva.
Respecto de la persona considerada residente del exterior, el criterio
utilizado será el de Territorialidad. El mismo establece que la persona deberá
tributar en nuestro país sólo por aquellos beneficios obtenidos en el mismo,
sin tener en cuenta los que perciba fuera del territorio Argentino. Para esta
persona el impuesto será considerado un impuesto Real, tendrá Base Presunta

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para el cálculo del mismo y la alícuota será fija del 35% cualquiera sea el
beneficio obtenido. Respecto de las presunciones de ganancias, se encuentran
especificadas en los Artículos 92 y 93 de la Ley
La ganancia presunta será retenida por la persona que deba realizar el
pago al residente extranjero, aplicando la tasa del 35% sobre la ganancia neta
presumida por la ley para el tipo de ganancia de que se trate.
Se considerará beneficiario del exterior aquel que perciba sus ganancias
en el extranjero directamente o a través de apoderados, agentes,
representantes o cualquier mandatario en el país y a quien, percibiéndolos en
el país, no acreditara residencia estable en el mismo. En los casos en que exista
imposibilidad de retener, los ingresos indicados estarán a cargo de la entidad
pagadora, sin perjuicio de sus derechos para exigir el reintegro de parte de los
beneficiarios. (Art. 92 y último párrafo del Art. 91)
Cualquiera sea el sujeto, para que el mismo pueda ser considerado
Residente deben existir 12 meses de permanencia en el país. La adquisición de
la condición causará efecto a partir de la iniciación del mes inmediato
subsiguiente a aquel en el que se hubiera obtenido la residencia permanente
en el país o en el que se hubiera cumplido el plazo establecido para que se
configure la adquisición de la condición de residente.
Los establecimientos estables comprendidos en el inc. b) del primer
párrafo del Art. 69 (establecimientos comerciales, industriales, agropecuarios,
mineros o de cualquier otro tipo, organizados en forma de empresa estable,
pertenecientes a asociaciones, sociedades o empresas, cualquiera sea su
naturaleza, constituidas en el extranjero o a personas físicas residentes en el
exterior), tienen la condición de residentes a los fines de esta ley y, en tal
virtud, quedan sujetos a las normas por sus ganancias de fuente extranjera.
Las personas de existencia visible que revistan la condición de
residente en el país, podrán tener ausencias temporales en el país sin perder
la calidad de residentes. El Art. 165 (I) del Decreto Reglamentario establece
que las ausencias temporarias que no superen los 90 días, consecutivos o no,
dentro de cada período de 12 meses no interrumpen la continuidad de la
permanencia en el país. En el caso que supere estos 90 días se considera
Residente en el Exterior.
Por otra parte, las personas que se encuentren ausentes del país por
causas que no impliquen la intención de permanecer en el extranjero de
manera habitual, podrán acreditar dicha circunstancia para no perder la
calidad de residente. (Art. 120)
En lo que refiere a ausencias por razones de trabajo, el Art. 121 de la
ley establece que no perderán la condición de residentes por la permanencia
continuada en el exterior, las personas de existencia visible residentes en el
país que actúen en el exterior como representantes oficiales del Estado
nacional o en cumplimiento de funciones encomendadas por el mismo o por
las provincias, municipalidades o la Ciudad Autónoma de Buenos Aires.
La renuncia a la residencia se da cuando el residente toma la decisión
de radicarse en otro país de forma permanente e informa de esta situación a la
AFIP. Cuando la pérdida de la condición de residente se produzca antes que

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las personas se ausenten del país, las mismas deberán acreditar ante la AFIP
la condición de residente en un país extranjero y el cumplimiento de las
obligaciones correspondientes a las ganancias de fuente argentina y extranjera
obtenidas en la fracción del período fiscal transcurrida desde su inicio y la
finalización del mes siguiente a aquel en el que se hubiera adquirido la
residencia en el exterior.
En cambio, si la pérdida de la condición de residente se produjera
después que las personas se ausenten del país, la acreditación concerniente a
esa pérdida y a las causas que la determinaron, así como la relativa al
cumplimiento de las obligaciones a que se refiere al párrafo anterior,
considerando en este la fracción del período fiscal transcurrida desde su inicio
hasta la finalización del mes siguiente a aquel en el que se produjo la pérdida
de aquella condición, deberán efectuarse ante el consulado argentino del país
en el que dichas personas se encuentren al producirse esa pérdida,
acreditación que deberá ser comunicada por el referido consulado a la AFIP.
(Art. 122)
Las personas de existencia visible que hubieran perdido la condición
de residente, revestirán desde el día en que cause efecto esa pérdida, el
carácter de beneficiarios del exterior respecto de las ganancias de fuentes
argentina que obtengan a partir de ese día inclusive. Además deberán
comunicar la pérdida de condición de residente en el país a los
correspondientes agentes de retención. (Art. 123)
En los casos en que las personas de existencia visible, que habiendo
obtenido la residencia permanente en un Estado extranjero o habiendo
perdido la condición de residentes en la República Argentina fueran
considerados residentes por otro país a los efectos tributarios, continúen
residiendo de hecho en el territorio nacional o reingresen al mismo a fin de
permanecer en él se considerará que tales personas son residentes en el país:
a) Cuando mantengan su vivienda permanente en la República
Argentina;
b) En el supuesto de que mantengan viviendas permanentes en el país y
en el Estado que les otorgó la residencia permanente o que los
considera residentes a los efectos tributarios, si su centro de intereses
vitales se ubica en el territorio nacional;
c) De no poder determinarse la ubicación del centro de intereses vitales,
si habitan en forma habitual en la República Argentina, condición que
se considerará cumplida si permanecieran en ella durante más tiempo
que en el Estado extranjero que les otorgó la residencia permanente o
que los considera residentes a los efectos tributarios, durante el período
que a tal efecto fije la reglamentación;
d) Si durante el período al que se refiere el inciso c) permanecieran igual
tiempo en el país y en el Estado extranjero que les otorgó la residencia
o los considera residentes a los efectos tributarios, cuando sean de
nacionalidad argentina.

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 Es importante dejar en claro que los cambios de residencia surten
efecto el primer día del mes subsiguiente al mes en el que se produjo el
cambio de condición de residente o no residente.

Respecto de aquellas personas no residentes que están presentes en el

país en forma permanente, no revistirán la condición de residentes en el país
siempre que sean:
a) Miembros de misiones diplomáticas y consulares de países extranjeros
y su personal técnico y administrativo de nacionalidad extranjera que
al tiempo de su contratación no revistieran la condición de residentes
en el país, como así también los familiares que los acompañen.
b) Los representantes y agentes que actúen en Organismos
Internacionales de los que la Nación sea parte y desarrollen sus
actividades en el país, así como los familiares que los acompañan.
c) Las personas de existencia visible de nacionalidad extranjera cuya
presencia en el país resulte determinada por razones de índole laboral
debidamente acreditadas, que requieran su permanencia en la
República Argentina por un período que no supere los 5 años, así como
los familiares que no revistan la condición de residentes en el país que
los acompañen.
d) Las personas de existencia visible de nacionalidad extranjera, que
ingresen al país con autorizaciones temporarias otorgadas de acuerdo
con las normas vigentes en materia de migraciones, con la finalidad de
cursar en el país estudios secundarios, terciarios, universitarios o de
posgrado, en establecimientos oficiales o reconocidos oficialmente, o la
de realizar trabajos de investigación recibiendo como única retribución
becas o asignaciones similares en tanto mantengan la autorización
temporaria otorgada a tales efectos.

Criterios de Renta Mundial y Territorialidad

La legislación argentina, aplica tanto el Principio de la Territorialidad

como el de Renta Mundial para la determinación del impuesto. De la lectura
del Artículo 1 de la ley vemos que establece que todas las personas sean de
existencia visible o ideal quedan sujetas al gravamen de esta ley, tributando
aquellos que son residentes del país, no solamente por sus ganancias de
fuente argentina sino también por aquellas que no responden a tal concepto,
estableciéndose el principio de Territorialidad solamente para los no
residentes, quienes tributan solamente por sus ganancias de fuentes
argentinas.

El Artículo 5 define el principio de la Territorialidad, al afirmar que en

general y excepto aquellos casos especialmente tratados, son ganancias de
fuente argentina aquellas que provienen de bienes situados, colocados o

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utilizados económicamente en la República, de la realización en el territorio
de la Nación de cualquier acto o actividad susceptible de producir beneficio, o
de hechos ocurridos dentro del límite de la misma, sin tener en cuenta la
nacionalidad, domicilio o residencia del titular o de la parte que intervengan
en las operaciones, ni el lugar de celebración de los contratos.

En lo que respecta al tratamiento que reciben los residentes del país,

desde el año 1992 que se estableció la figura de “renta mundial”, tributan por
las ganancias gravadas, no sólo obtenidas en la República Argentina, sino
también en el exterior. Mientras que, como se mencionó en el párrafo anterior,
los que tengan residencia fuera de nuestro país, solo tributan por las rentas
que perciban aquí.
Sintéticamente:
• Contribuyentes residentes del país: tributan sobre ganancias obtenidas
en la República Argentina y también en el extranjero. El impuesto será
considerado como Impuesto Personal, de Base Cierta y con Alícuota
Progresiva.
• Contribuyentes residentes en el exterior: solo tributan sobre las
ganancias obtenidas en nuestro país, mientras que los beneficios
obtenidos en otros países, no son alcanzados por nuestra legislación. El
impuesto será considerado como Impuesto Real, de Base Presunta
(según las presunciones establecidas por la Ley en el Art. 93) y con
Alícuota Fija del 35%)

Diferencia en el tratamiento del Impuesto a las Ganancias según los sujetos

mencionados:

Mientras que la Persona Física (o en su defecto la Sucesión Indivisa)

tributa sobre las ganancias del año en función de una alícuota progresiva y
considerando el criterio que vimos se denomina Teoría de la Fuente, el Sujeto
Empresa lo hace de diferente forma:
El Sujeto Empresa puede adoptar desde el punto de vista del Impuesto
a las Ganancias, dos formas:
a) Ser una Sociedad de Capital (Art. 69)
b) Ser otro tipo de sociedad distinta a las de capital o bien ser una
Explotación Unipersonal.

Lo importante es que siempre el Sujeto Empresa tributará el impuesto,

cualquiera sea el tipo adoptado, pero la diferencia estará en cabeza de quién
se hace el pago. Mientras que las denominadas Sociedades de Capital tributan
ellas el impuesto a la alícuota fija del 35%, las empresas del punto b) se
limitan a determinar el resultado y el mismo se traslada a sus socios o a su
único dueño. Por lo tanto, en estas empresas el pago lo terminan concretando
las Personas Físicas que son propietarias de éstas, haciéndolo a una alícuota

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progresiva al igual que el resto de las Personas Físicas que tienen otras
actividades.

Año fiscal e imputación de las ganancias y gastos

En este capítulo se analizarán aspectos relacionados con la llamada

contabilidad fiscal.
El año fiscal comienza el 01 de Enero y termina el 31 de diciembre
conforme lo define el Art. 18 de la ley vigente. Los contribuyentes deben
imputar sus rentas al año fiscal según lo determina el artículo mencionado
anteriormente y también según lo define el Art. 23 del Decreto Reglamentario.
Esta es la regla general pero existe una excepción que prevé el inc. a) del Art.
18 que establece que las ganancias obtenidas como dueño de empresas civiles,
comerciales, industriales, agropecuarias o mineras o como socio de las
mismas, se imputan al año fiscal en que termine el ejercicio anual
correspondiente. Esta excepción tiene por objeto facilitar la liquidación del
gravamen y el control fiscal, sobre la base de los Estados Contables.
Las ganancias indicadas en el Art. 49 (Tercera Categoría) se consideran
del año fiscal en que termine el ejercicio en el cual se han devengado. Cuando
no se contabilicen las operaciones el ejercicio coincidirá con el año fiscal, salvo
otras disposiciones de la Dirección General Impositiva.
La anualidad de la liquidación del gravamen admite excepciones según
lo prevé el Art. 24 del reglamento vigente, el que por ejemplo permite que
previa autorización de la Dirección General Impositiva una sociedad puede
modificar la fecha del cierre de ejercicio, la que dará lugar a la presentación de
la declaración jurada una vez autorizada por el organismo, conforme a la
nueva fecha de cierre establecida, pudiendo existir dos determinaciones de
impuesto dentro del mismo año calendario. Otro caso de ejercicio no anual es
en el caso de inicio y cese de actividades. En este último caso la obligación de
presentar declaración jurada se produce dentro del mes de producido dicho
cese.
Respecto de la imputación de las ganancias, el Art. 18 inc. b) establece
que las ganancias correspondientes a la PRIMERA CATEGORÍA se deben
imputar por el método de lo devengado. Se debe entender por devengado el
ingreso generado o producido aunque aún no se haya recibido o no sea
exigible.
En cuanto a las ganancias de la SEGUNDA CATEGORÍA establece la
ley que deberá ser imputado al año fiscal en que se perciba.
Los réditos de la TERCERA CATEGORÍA deben ser consideradas en el
año fiscal en que termine el ejercicio anual en el cual se ha devengado.
Finalmente, las ganancias de la CUARTA CATEGORÍA deben ser
imputadas en el año en el que se perciban, excepto en los siguientes casos:
• En el caso de los honorarios de directores, síndicos y miembros del
consejo de vigilancia, deben imputarse al año de aprobación por la
asamblea de accionistas.

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 • Las ganancias originadas en jubilaciones o pensiones liquidadas por
las cajas de jubilaciones y las derivadas del desempeño de cargos
públicos o del trabajo personal ejecutado en relación de
dependencia que como consecuencia de modificaciones retroactivas
de convenios colectivos de trabajo o estatutos o escalafones,
sentencia judicial, allanamiento a la demanda o resolución de
recurso administrativo por autoridad competente, se percibieran en
un ejercicio fiscal y hubieran sido devengadas en ejercicios
anteriores, podrán ser imputadas por sus beneficiarios a los
ejercicios fiscales a que correspondan. El ejercicio de esta opción
implicará la renuncia a la prescripción ganada por parte del
contribuyente.
La imputación de los gastos debe ser efectuada con el mismo criterio
que se imputen las ganancias, este es el principio general establecido por el
Art. 18 de la ley.

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