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Activo Fijo PDF
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MATERIAL DOCENTE
APUNTE DE CLASES
CATEDRA CONTABILIDAD II
TEMA: Activo Fijo
INDICE
I.-
Definicin ____________________________________________________
II.-
III.-
Depreciacin __________________________________________________
IV.-
13
V.-
18
VI.-
23
VII.-
25
28
IX.-
Anexo 1 __________________________________________________________ 31
X.-
Bibliografa ___________________________________________________
33
I.- Definicin
Los activos fijos son:
Elementos fsicos o tangibles que necesita la empresa para usarlo en el giro de la empresa,
para arrendarlos a terceros o con fines administrativos.
De naturaleza permanente dentro de la firma.
Beneficiarn a la empresa en varios periodos.
No se compraron para venderlos.
Algunos activos que pueden clasificar en esta categora son: edificios, terrenos, maquinarias,
muebles, equipos, vehculos, computadores, etc.
Ejemplo:
_____
Una empresa posee un terreno que tiene un valor de M$5.000, el cual fue adquirido con la
intencin de mantenerlo por varios aos esperando obtener una ganancia por el aumento de valor
de este activo a travs del tiempo.
Este activo puede ser clasificado como activo fijo?
Solucin:
La respuesta es NO, debido a que este activo no se utiliza en la operacin de la empresa o en la operacin de ella.
Es ms bien una propiedad de inversin (ver NIC N 40).
Hay que recordar que segn el Marco Conceptual (Parrfo N83) El costo de una partida del activo se reconocer si, y slo si:
Sea probable que la entidad obtenga los beneficios econmicos futuros derivados del mismo; y
El costo del activo para la entidad pueda ser valorizado con fiabilidad.
Fecha
xx-xx-xx
Cuentas
Debe
Maquina
IVA crdito (*)
Caja/Banco/Acreedores
Compra de maquinaria a
(*) Si corresponde.
Haber
xx
xx
xx
El monto en que se reconocer el activo debe estar neteado de los descuentos ofrecidos al
momento de la compra. Es decir, se debe reconocer el precio finalmente cobrado por el
proveedor del activo.
El IVA de la operacin de compra se contabiliza en forma separada. No se incluye en el costo del
activo, ya que representa un impuesto recuperable para las empresas, es decir, representa un
derecho que tiene la entidad con el fisco.
Fecha
xx-xx-xx
Cuentas
Debe
Maquinas
Haber
xx
Caja/Banco
Aranceles aduaneros
xx
Los aranceles aduaneros incurridos como se puede observar en el asiento contable anterior se
reconocen como un aumento del activo, especficamente un incremento en el costo del activo
fijo. No se contabilizan como un gasto inmediatamente, es decir, no afecta a la utilidad prdida
del periodo. Los impuestos indirectos no recuperables incurridos por la adquisicin del activo fijo
tienen el mismo tratamiento contable que los aranceles aduaneros.
b. Los desembolsos incurridos que son necesarios para que el activo quede en condiciones de ser
utilizado por la empresa. Por ejemplo, costos de instalacin, costos de transporte, honorarios
profesionales, etc.2
Registros contables: (Se eligi la cuenta Maquinas, para ilustrar las contabilizaciones)
Fecha
xx-xx-xx
Cuentas
Maquinas
IVA crdito (*)
Caja/Banco/Acreedores
Costos de intalacin, tranportes, etc.
Debe
Haber
xx
xx
xx
(*) Si corresponde
Cualquier ingreso (ganancia) que se obtenga por la venta de productos en un periodo de puesta en marcha deben ser deducidos
del costo del activo fijo.
Fecha
xx-xx-xx
Cuentas
Debe
Maquinas
Haber
xx
xx
xx
Nuevamente se puede observar en los asientos anteriores que estos tems generan un aumento del
costo del activo fijo, es decir, un incremento del activo de la empresa y no se reconocen como una
prdida inmediata en el resultado del ejercicio del periodo.
c. El costo de financiamiento, segn NIC N23. Segn esta norma se permiten activar
(aumentar el valor del activo fijo) los costos de financiamiento (intereses) de los prstamos
que tengan relacin con la adquisicin del activo fijo, desde la fecha en que se inician las
actividades para dejar el activo fijo en condiciones de ser utilizado hasta la finalizacin de
estas.
Registros contables: (Se eligi la cuenta Maquinas, para ilustrar las contabilizaciones)
Fecha
xx-xx-xx
Cuentas
Debe
Maquinas
Caja/Banco/Inters por pagar
Activacin de interes
Haber
xx
xx
Fuera del perodo mencionado en el prrafo anterior los costos de financiamiento deben ser
considerados como gastos (afecta al EERR Integrales). Su registro contable sera el siguiente:
Fecha
xx-xx-xx
Cuentas
Gasto financiero
Caja/Banco/Inters por pagar
Reconocimiento de interes
Debe
Haber
xx
xx
Fecha
xx-xx-xx
Cuentas
Maquinas
Provisin por desmantelamiento
Estimacin de costos de desmantelamiento
Debe
Haber
xx
xx
La cuenta Provisin por Desmantelamiento es una cuenta de pasivo (estimada). El monto que
se le asigna es su valor presente. Este valor va aumentando a medida que transcurre el tiempo,
para que al momento de efectuarse efectivamente el desembolso en el futuro refleje el monto real
a pagar. Este aumento en el valor de la provisin se va reconociendo como Gasto Financiero
en el Estado de Resultados Integrales. Esto es tpico que suceda en las empresas mineras y
petroleras.
Otro ejemplo, en que una empresa deber realizar esta estimacin de costos de desmantelamiento
es cuando arrienda una propiedad y que al trmino del contrato debe devolver la propiedad en las
mismas condiciones en que se recibi al comienzo.
Ejemplo:
La entidad Conta 2 S.A. compr un equipo en M$26.600 ms IVA el 01 de Febrero de 2005.
El equipo requiere de instalaciones y montaje por M$1.900 ms IVA, labores que se realizaron el
02 de Febrero de 2005. El pago fue en efectivo.
Para la adquisicin del equipo se solicito un prstamo bancario por M$31.654 el 01 de Febrero de
2005, el cual fue aprobado el mismo da. La tasa de inters es de 1% mensual simple y su fecha de
vencimiento es en 2 aos ms. El pago de los intereses y la devolucin del monto original
solicitado se efectuarn al vencimiento.
El 13 de Febrero de 2005 se contrata a un ingeniero para que pueda poner en marcha el equipo.
Los honorarios ascienden a M$1.500 (valor bruto3), los que se pagarn cuando el equipo entre en
proceso de produccin normal.
El 25 de Febrero de 2005 la empresa paga en efectivo M$3.100 ms IVA, por campaa
publicitaria para la introduccin de un nuevo producto al mercado. Con fecha 01 de Marzo el
equipo entra en proceso productivo normal.
Determine el valor inicial (costo) del equipo.
3 El valor bruto representa el costo (gasto) de la empresa por concepto de honorarios. Del total (valor bruto) un 10% va al fisco
(impuesto de retencin) y el otro 90% se reparte al trabajador independiente (honorario lquido). Por lo tanto, la relacin entre
honorario bruto y liquido es la siguiente:
Honorario Liquido (neto) = Honorario Bruto * 0,9
Solucin:
Item
Factura de Compra
Instalaciones
Honorarios
Intereses (1 mes)
Valorizacin Inicial (Costo)
M$
26.600
1.900
1.500
317
30.317
De la solucin se puede observar que el IVA y los desembolsos en campaas publicitarias no se consideran. El
primero porque es un impuesto recuperable para la empresa y el segundo porque no es un costo necesario para que el
activo quede en condiciones de ser utilizado por la empresa.
Con respecto a los intereses slo se puede activar 1 mes (intereses de febrero), ya que es el periodo que necesit el
activo para quedar en condiciones de ser utilizado. Desde el 01 de Marzo de 2005 hasta el vencimiento todos los
intereses devengados en ese periodo deben reconocerse como Gasto Financiero en el Estado de Resultado
Integrales.
Las contabilizaciones que se derivan del enunciado son las siguientes:
Fecha
01-02-2005
02-02-2005
13-02-2005
25-02-2005
28-02-2005
Cuentas
Maquinas
IVA crdito
Prstamo Bancario
Compra de maquinaria
Maquinas
IVA crdito
Caja
Instalaciones y montaje
Maquinas
Impuestos por pagar
Honorarios por pagar
Honorarios por puesta en marcha de la maquina
Gasto publicidad
IVA crdito
Caja
Reconocimiento por contratacin y pago de publicidad
Maquinas
Inters por pagar
Activacin de intereses
Debe
26.600
5.054
Haber
31.654
1.900
361
2.261
1.500
150
1.350
3.100
589
3.689
317
317
III.- Depreciacin
Definicin
La depreciacin representa la prdida de valor que sufre el activo fundamentalmente del uso en la
operacin o en la administracin de la empresa. Es decir, trata de reflejar el consumo por parte de
la empresa de los beneficios econmicos que incorpora el activo. Tambin, la depreciacin se
puede producir por desgaste natural y obsolescencia.
Una definicin ms tcnica de depreciacin, sera: la distribucin en forma sistemtica del monto
depreciable de un activo fijo a lo largo de su vida til. Por lo tanto, su tratamiento contable debe
relacionar un gasto con la respectiva disminucin del valor del activo.
En cuanto a los terrenos estos se consideran con vida til ilimitada, por lo tanto no se deprecian.
El resto de los activos se consideran depreciables.
Contabilizacin
Su contabilizacin es la siguiente:
Fecha
xx-xx-xx
Cuentas
Gasto depreciacin
Depreciacin acumulada
Reconocimiento de la depreciacin del ejercicio
Debe
Haber
xx
xx
La disminucin del activo se hace de manera indirecta, es decir, a travs de una cuenta
complementaria de activo4 denominada Depreciacin Acumulada. Esta cuenta se presenta en
notas a los Estados Financieros.
La cuenta Gasto en Depreciacin se reconoce en el Estado de Resultados Integrales, es decir,
forma parte de la utilidad prdida del periodo.
El reconocimiento de la depreciacin se inicia en el momento en que el activo se encuentre en la
ubicacin y en las condiciones necesarias para operar de la forma prevista por la administracin de
la empresa.5
Conceptos claves
Algunas definiciones6 que hay que tener en cuenta para determinar la depreciacin son las
siguientes:
4 Es una cuenta de activo que se presenta con signo negativo, por lo tanto su tratamiento contable es igual al de un pasivo. Su
objetivo es disminuir el valor de un activo.
5 NIC N 16, prrafo N 55.
6 Definiciones contenidas en la NIC N16, prrafo N6.
a. Vida til:
Es el perodo durante el cual se espera utilizar el activo a depreciar por parte de la entidad; o
bien, el nmero de unidades de produccin o similares que se espera obtener del mismo por parte
de la entidad. La vida til de los activos debe revisarse como mnimo en forma anual.
Para determinar la vida til del activo, se deben tener en cuenta los siguientes factores7:
La utilizacin prevista del activo. El uso debe estimarse tomando como referencia la
capacidad o el rendimiento fsico que se espere del mismo.
El desgaste fsico esperado, que depender de factores operativos tales como el nmero de
turnos de trabajo en los que se utilizar el activo, el programa de reparaciones y
mantenimiento, as como el grado de cuidado y conservacin mientras el activo no est siendo
utilizado.
La obsolescencia tcnica o comercial derivada de los cambios o mejoras en la produccin, o
bien de los cambios en la demanda del mercado de los productos o servicios que se obtienen
con el activo.
Los lmites legales o restricciones similares sobre el uso del activo, tales como las fechas de
caducidad de los contratos de arrendamiento relacionados con el activo.
Por lo tanto, la vida til depende especficamente de la experiencia pasada que ha tenido la
empresa con activos similares, y de los beneficios que espera la empresa del activo. Esto en un
cambio respecto a como se determina la vida til actualmente en Chile donde se utilizan los
criterios de Servicios de Impuestos Internos.
b. Valor residual:
Es el monto estimado que la entidad podra obtener actualmente por enajenar el activo, despus
de deducir los costos estimados por tal enajenacin, si el activo ya hubiera alcanzado la antigedad
y las dems condiciones esperadas al trmino de su vida til. Tambin, este valor deber revisarse
como mnimo en forma anual.
c. Valor libro:
Es el valor por el que se reconoce un activo, una vez deducidas cualquier depreciacin
acumulada y prdidas por deterioro acumuladas. Tambin, se conoce como valor neto.
d. Valor depreciable
Es el costo de un activo, o el valor que lo haya sustituido, menos su valor residual.
Mtodos de depreciacin
Existen distintos mtodos de depreciacin, los cuales tienen por objetivo determinar el monto en
trminos monetarios de la depreciacin del periodo en cuestin. El mtodo a elegir depender de
cual refleje en forma ms cercana a la realidad, el patrn de consumo de los beneficios
econmicos del activo fijo de la empresa.
a. Mtodo lineal
Para utilizar este mtodo la vida til debe estar expresada en periodo de tiempo (aos, meses,
etc.), y el monto de depreciacin que se obtiene al aplicarlo es igual para todos los periodos. Es
decir, se asume una intensidad de uso constante a travs del tiempo.
Este mtodo podra ser ms apropiado para edificios que se utilizan en la administracin de la
empresa, por ejemplo.
c. Mtodos acelerados
Estos por lo general tienen un patrn decreciente en el tiempo, es decir, el monto de depreciacin
que se reconoce en cada uno de los periodos a lo largo de la vida til del activo va disminuyendo.
Algunos de estos mtodos son: doble saldo declinante y suma de los aos dgitos.
En el siguiente grfico se muestra una comparacin entre el mtodo lineal y los mtodos
acelerados (suma de los aos dgitos) con respecto al monto de la depreciacin a lo largo de la
vida til del activo. Se asume un activo fijo que tiene un costo de M$10.000, vida til de 10 aos y
valor residual igual a cero.
Depreciacin ($)
2.000.000
1.500.000
1.000.000
500.000
0
1
10
Lineal
Acelerado
10
Del grfico anterior se puede concluir que los mtodos acelerados en los primeros aos resultan
en un monto mayor de depreciacin en comparacin al mtodo de lnea recta, pero est
conclusin se invierte en los ltimos aos. La depreciacin acelerada tiene mucha importancia en
el mundo tributario, ya que en los primeros aos al ser la depreciacin ms alta, disminuye en una
mayor cuanta las utilidades de la empresa, dando como resultado un menor pago de impuesto.
Tributariamente en Chile existe el mtodo acelerado que permite depreciar un activo en un tercio
de su vida til normal tributaria. El motivo de esta medida es incentivar la inversin por ahorro de
impuestos.
Depreciacin del ejercicio versus depreciacin acumulada
En otro mbito, siempre en los alumnos se genera una confusin entre los conceptos
depreciacin del ejercicio y depreciacin acumulada. El primero representa solamente la
depreciacin para el periodo en que se estn presentando los EEFF, y el segundo representa la
suma de las depreciaciones del ejercicio desde que se inicia la depreciacin del activo hasta la
fecha en que se estn presentando los EEFF.
Por ejemplo, si tengo en mi poder los EEFF del primer trimestre del ao 2008, la depreciacin de
ejercicio sera la prdida de valor del activo producto del uso solamente de los tres primeros
meses del ao 2008, segn el mtodo elegido. En cambio, la depreciacin acumulada se calculara
desde que comenz a depreciarse el activo hasta el 31 de Marzo de 2008.
Ejemplo:
La empresa Conta 2 S.A. adquiere el 02 de Enero de 2003 una camioneta en efectivo por un
valor de M$7.200, la cual se utilizar en la operacin de la empresa. Se estima que tendr una vida
til de 5 aos 350.000 kilmetros. Adems, se asign un valor residual al activo de M$200.
La camioneta comienza a operar en forma normal inmediatamente al momento de la compra.
Determine la depreciacin del ejercicio, la depreciacin acumulada y el valor libro desde
el inicio de su operacin hasta el trmino de su vida til, utilizando como mtodos de
depreciacin:
Lineal
Kilmetros recorridos. Para ste mtodo suponga que la intensidad de
uso por ao son los siguientes:
Ao 1
100.000 Kilmetros
Ao 2
120.000 Kilmetros
Ao 3
130.000 Kilmetros
11
Solucin:
Mtodo lineal:
Dep. Anual =
$7.200.000 $200.000
= $1.400.000
5
$7.200.000 $200.000
= $20
350.000
Mtodo Lineal
Depreciacin Depreciacin
Ao
Valor Libro
Ejercicio
Acumulada
2003
1.400.000
1.400.000
5.800.000
2004
1.400.000
2.800.000
4.400.000
2005
1.400.000
4.200.000
3.000.000
2006
1.400.000
5.600.000
1.600.000
2007
1.400.000
7.000.000
200.000
(*) Los valores son al 31 de diciembre de cada ao
Kilmetros Recorridos
Depreciacin Depreciacin
Ao
Valor Libro
Ejercicio
Acumulada
2003
2.000.000
2.000.000
5.200.000
2004
2.400.000
4.400.000
2.800.000
2005
2.600.000
7.000.000
200.000
(*) Los valores son al 31 de diciembre de cada ao
12
Se puede observar en los cuadros anteriores que al finalizar la vida til del activo, el valor libro a esa fecha es su
valor residual, independientemente del mtodo de depreciacin utilizado.
Las contabilizaciones en relacin a la depreciacin para cada uno de los aos, en forma comparativa para ambos
mtodos son:
Fecha
Cuentas
31-12-2003 Gasto depreciacin
Depreciacin acumulada
Depreciacin ao 2003
31-12-2004 Gasto depreciacin
Depreciacin acumulada
Depreciacin ao 2004
31-12-2005 Gasto depreciacin
Depreciacin acumulada
Depreciacin ao 2005
31-12-2006 Gasto depreciacin
Depreciacin acumulada
Depreciacin ao 2006
31-12-2007 Gasto depreciacin
Depreciacin acumulada
Depreciacin ao 2007
Lineal
Kilmetros recorridos
D ebe
Haber
D ebe
Haber
1.400.000
2.000.000
1.400.000
2.000.000
1.400.000
2.400.000
1.400.000
1.400.000
2.400.000
2.600.000
1.400.000
2.600.000
1.400.000
1.400.000
1.400.000
1.400.000
Fecha
xx-xx-xx
Cuentas
Depreciacin acumulada
Activo Fijo (*)
Cierre de la depreciacin acumulada
xx-xx-xx
Activo Fijo (*)
Reserva de revalorizacin
Ajuste por revalorizacin
(*) Costo de adquisicin del activo fijo
Debe
Haber
xx
xx
xx
xx
Como se puede observar primero se cierra la depreciacin acumulada8 contra el costo del activo
fijo y luego se procede ha aumentar el costo del activo fijo hasta su valor revalorizado. Este
aumento de valor en el activo no se reconoce en la utilidad o prdida de la empresa, es decir, no
pasa por resultados, sino que se produce un aumento directo sobre el patrimonio de la empresa.
La cuenta Reserva de Revalorizacin es una cuenta de patrimonio, que se presenta en Otras
reservas en los EEFF.
El registro contable anterior es vlido tanto cuando aumenta el valor del activo al aplicar por
primera vez este modelo, como cuando aumenta an ms el valor de activo en futuras
aplicaciones. En este ltimo caso el valor que se cierra no es costo de adquisicin sino el valor
revalorizado calculado anteriormente.
Cuentas
Depreciacin acumulada
Activo Fijo (*)
Cierre de la depreciacin acumulada
xx-xx-xx
Prdida por menor valor de activos
Activo Fijo (*)
Ajuste por revalorizacin
(*) Costo de adquisicin del activo fijo
Debe
Haber
xx
xx
xx
xx
La cuenta Prdida por menor valor de activos es una cuenta de resultado de prdida, es decir,
afecta a la utilidad o prdida del periodo.
Existe un tratamiento alternativo para la depreciacin acumulada, el cual se explica en ms detalle en el anexo N1.
14
El asiento anterior es vlido cuando se aplica por primera vez el modelo de revalorizacin o
cuando el valor revalorizado sigue cayendo en el tiempo, es decir, nunca ha existido una reserva
de revalorizacin. Cuando el valor disminuye pero exista una reserva de revalorizacin los
asientos contables pueden ser los siguientes:
Fecha
xx-xx-xx
Cuentas
Depreciacin acumulada
Activo Fijo (*)
Cierre de la depreciacin acumulada
xx-xx-xx
Reserva de revalorizacin
Activo Fijo (*)
Ajuste por revalorizacin
(*) Valor justo de la ltima tasacin
Fecha
xx-xx-xx
Cuentas
Depreciacin acumulada
Activo Fijo (*)
Cierre de la depreciacin acumulada
xx-xx-xx
Reserva de revalorizacin
Prdida por menor valor de activos
Activo Fijo (*)
Ajuste por revalorizacin
(*) Valor justo de la ltima tasacin
Debe
Haber
xx
xx
xx
xx
Debe
Haber
xx
xx
xx
xx
xx
El primer caso es cuando la disminucin del nuevo valor revalorizado alcanza a ser cubierto por
la reserva de revalorizacin. El segundo caso es cuando la reserva de revalorizacin no alcanza a
cubrir por completo la disminucin del nuevo valor justo del activo, por lo tanto, la diferencia que
no alcanza a cubrir la reserva se reconoce en resultados (prdida) del periodo.
Ejemplo 1:
Suponga que una empresa el 02 de Enero de 2004 adquiere una maquina usada en efectivo por
M$5.000, la cual comienza a utilizarse inmediatamente en la operacin de la empresa. Segn los
tcnicos esta maquina tiene una vida til de 10 aos y no se le asigna valor residual.
La empresa al 31 de Diciembre de 2005 decide utilizar el modelo de revalorizacin para valorizar
la maquinaria. El valor justo a esa fecha determinado por tasadores profesionales fue de
$4.700.000.
15
Solucin:
Fecha
02-01-2004
31-12-2004
31-12-2005
31-12-2005
31-12-2005
31-12-2006
Cuentas
Maquina
Caja
Compra de maquinaria
Gasto depreciacin
Depreciacin acumulada
Reconocimiento depreciacin ao 2004
Gasto depreciacin
Depreciacin acumulada
Reconocimiento depreciacin ao 2005
Depreciacin acumulada
Maquina
Cierre de la depreciacin acumulada
Maquina
Reserva de revalorizacin
Ajuste por revalorizacin
Gasto depreciacin
Depreciacin acumulada
Reconocimeinto depreciacin ao 2006
(*)
Dep. Anual =
$5.000.000 $0
= $500.000
10
(**)
Dep. Anual =
$4.700.000 $0
= $587.500
8
Debe
5.000.000
Haber
5.000.000
500.000 (*)
500.000
500.000 (*)
500.000
1.000.000
1.000.000
700.000
700.000
587.500 (**)
587.500
En el ejemplo se puede observar que antes de aplicar el mtodo de revalorizacin uno debe depreciar el activo hasta
la fecha en que se va a realizar la revalorizacin.
La depreciacin acumulada a la fecha de la revalorizacin (31 de Diciembre de 2005) es de M$1.000, por ende, el
valor libro a esa fecha es de M$4.000 (M$5.000 - M$1.000). Como el valor revalorizado es de M$4.700, hay
16
un aumento en el valor del activo por M$700, el cual debe ser reconocido en forma directa sobre el patrimonio en la
cuenta Reserva de Revalorizacin.
Ejemplo 2:
Como cambia su respuesta anterior si la empresa al 31 de Diciembre de 2005 decide utilizar el
modelo de revalorizacin para valorizar posteriormente la maquinaria, pero el valor justo a esa
fecha determinado por tasadores profesionales fue de $3.800.000.
Solucin:
Fecha
Cuentas
02-01-2004 Maquina
Caja
Compra de maquinaria
31-12-2004 Gasto depreciacin
Depreciacin acumulada
Reconocimiento depreciacin ao 2004
31-12-2005 Gasto depreciacin
Depreciacin acumulada
Reconocimiento depreciacin ao 2005
31-12-2005 Depreciacin acumulada
Maquina
Cierre de la depreciacin acumulada
31-12-2005 Prdida por menor valor de activos
Maquina
Ajuste por revalorizacin
31-12-2006 Gasto depreciacin
Depreciacin acumulada
Reconocimeinto depreciacin ao 2006
(*)
(**)
Dep. Anual =
$5.000.000 $0
= $500.000
10
Dep. Anual =
$3.800.000 $0
= $475.000
8
Debe
5.000.000
Haber
5.000.000
500.000 (*)
500.000
500.000 (*)
500.000
1.000.000
1.000.000
200.000
200.000
475.000 (**)
475.000
17
Lo nico que cambia con respecto a la situacin anterior son los dos ltimos asientos. En este caso, como el monto
de revalorizacin (M$3.800) es menor al valor libro a esa fecha (M$4.000 = M$5.000 M$1.000), se produce
una disminucin del valor del activo por M$200. Esta cada en valor del activo se debe reconocer inmediatamente
en resultados del periodo como una prdida, ya que es la primera aplicacin del modelo de revalorizacin, por ende,
no existe una reserva de revalorizacin que absorba esa disminucin del activo.
18
Durante el perodo han tenido lugar, o se espera que tengan lugar en un futuro inmediato,
cambios significativos en el alcance o manera en que se usa o se espera usar el activo, que
afectarn desfavorablemente a la entidad. Estos cambios incluyen el hecho que el activo est
ocioso, planes de descontinuar o reestructurar la operacin a la que pertenece el activo, planes
de enajenacin del activo antes de la fecha prevista, y la reconsideracin como finita de la vida
til de un activo anteriormente considerada como indefinida.
Se dispone de evidencia, procedente de informes internos, que indica que el desempeo
econmico del activo es, o va a ser, peor que el esperado.
Una vez que estamos en presencia de un indicio de deterioro, debemos realizar un test de
deterioro el cual consiste en las siguientes etapas:
a. Determinar el valor recuperable, el cual, es el monto mayor entre el valor en el punto de venta
de un activo y su valor de uso. El primero consiste en determinar el valor justo menos los
costos de enajenacin (comercializacin). En cambio, el segundo es el valor actual de los
flujos futuros de efectivo que se espera obtener de un activo en sus condiciones actuales.
b. Comparar el valor recuperable obtenido con el valor libro del activo. De esta comparacin
pueden surgir los siguientes escenarios:
Fecha
xx-xx-xx
Cuentas
Prdida por deterioro
Deterioro acumulado
Reconocimiento de deterioro
Debe
Haber
xx
xx
La cuenta Prdida por Deterioro es una cuenta de resultados (prdida), por lo que afecta la
utilidad o prdida del periodo. En cambio, la cuenta Deterioro Acumulado tiene el objetivo de
disminuir el valor del activo de manera indirecta (cuenta complementaria de activo), hasta que
alcance su valor recuperable. Esta ltima cuenta se presenta en notas a los EEFF.
19
Fecha
xx-xx-xx
Cuentas
Prdida por deterioro
Deterioro acumulado
Reconocimiento de deterioro
Debe
Haber
xx
xx
En este caso el monto del asiento es slo por la disminucin adicional del valor recuperable.
De acuerdo al prrafo N 110 de la NIC N 36 La entidad evaluar, en cada cierre del perodo
sobre el cual se informa, si existe algn indicio que la prdida por deterioro del valor reconocido,
en perodos anteriores, para un activo distinto del goodwill, ya no existe o podra haber
disminuido. Si existiera tal indicio, la entidad estimar de nuevo el monto recuperable de ese
activo. Si el valor recuperable aumenta en relacin al determinado anteriormente, esto es lo que
se conoce como una reversin de deterioro.
Fecha
xx-xx-xx
Cuentas
Deterioro acumulado
Recuperacin de deterioro
Reconocimiento de deterioro
Debe
Haber
xx
xx
La cuenta Recuperacin de Deterioro es una cuenta de resultados (ganancia), por lo que afecta
la utilidad o prdida del periodo. El monto mximo que se puede reconocer en este asiento es
solamente hasta que el valor del activo alcance su valor libro calculado, sin considerar las prdidas
de deterioro anteriores, es decir, el valor que tendra el activo como si no hubiera sufrido
deterioro. Si el aumento en el valor recuperable supera al valor libro, ese diferencial no se
reconoce.
Modelo de revalorizacin
En este caso se podran dar las siguientes posibilidades:
Primera vez que se reconoce deterioro de un activo y no existe una reserva por revalorizacin.
Fecha
xx-xx-xx
Cuentas
Prdida por deterioro
Deterioro acumulado
Reconocimiento de deterioro
Debe
Haber
xx
xx
20
Primera vez que se reconoce deterioro de un activo y existe una reserva por revalorizacin, la
cual alcanza a cubrir el total del deterioro.
Fecha
xx-xx-xx
Cuentas
Reserva de revalorizacin
Deterioro acumulado
Reconocimiento de deterioro
Debe
Haber
xx
xx
En el caso del modelo de revalorizacin, antes de reconocer una prdida por deterioro en el
Estado de resultados Integrales, primero debemos agotar la reserva de revalorizacin de existir, y
si la reserva no alcanza a cubrir completamente el deterioro, la diferencia no cubierta por la
reserva se lleva resultados (prdida), como se muestra en el siguiente caso.
Primera vez que se reconoce deterioro de un activo y existe una reserva por revalorizacin, la
cual no alcanza a cubrir el total de deterioro.
Fecha
xx-xx-xx
Cuentas
Prdida por deterioro
Reserva de revalorizacin
Deterioro acumulado
Reconocimiento de deterioro
Debe
Haber
xx
xx
xx
El registro contable que refleja si se reconoci una prdida por deterioro en el Estado de
Resultados Integrales y el valor recuperable posteriormente aumenta, pero por un monto menor a
las prdidas reconocidas anteriormente, es el siguiente:
Fecha
xx-xx-xx
Cuentas
Deterioro acumulado
Recuperacin de deterioro
Reconocimiento de deterioro
Debe
Haber
xx
xx
En cambio, si el aumento en el valor recuperable excede a las prdidas por deterioro reconocidas
anteriormente en resultados, el asiento contable es el siguiente:
21
Fecha
xx-xx-xx
Cuentas
Deterioro acumulado
Reserva de revalorizacin
Recuperacin de deterioro
Reconocimiento de deterioro
Debe
Haber
xx
xx
xx
Fecha
xx-xx-xx
Cuentas
Deterioro acumulado
Reserva de revalorizacin
Reconocimiento de deterioro
Debe
Haber
xx
xx
En los dos ltimos asientos nuevamente el reverso de deterioro no puede provocar que el valor
del activo aumente por encima del valor libro que podra haberse obtenido, sino se hubiera
reconocido deterioro en periodos anteriores.
Ejemplo:
Considere los mismos antecedentes del primer ejemplo de la seccin anterior. Adems, usted sabe
que al 31 de Diciembre de 2006 existe un indicio de deterioro para la maquina, para lo cual la
empresa determino un valor recuperable a esa fecha de M$2.500.
Contabilice este hecho si lo amerita.
Solucin:
En este caso la maquinaria ha sufrido deterioro debido a que su valor recuperable (M$2.500) al 31 de Diciembre
de 2006 es menor a su valor libro (M$4.112,5 = M$4.700 M$587,5) a esa fecha. Por lo tanto, el registro
contable que regulariza esta situacin es el siguiente:
Fecha
Cuentas
31-12-2006 Prdida por deterioro
Reserva de revalorizacin
Deterioro acumulado
Reconocimiento de deterioro
Debe
912.500
700.000
Haber
1.612.500
22
En este caso hay que llevar el valor del activo fijo hasta su valor recuperable, generando una disminucin de
M$1.612,5. Parte de esta disminucin es cubierta por la reserva de revalorizacin (M$700), y lo que no alcanz a
cubrir se reconoce como una prdida en los resultados del periodo (M$912,5).
Fecha
xx-xx-xx
Cuentas
Caja/Deudores
Depreciacin acumulada
Deterioro acumulado
Activo Fijo (*)
Utilidad por venta de AF
Venta de activo fijo
(*) Costo de adquisicin o el valor que lo haya reemplazado
Debe
Haber
xx
xx
xx
xx
xx
Fecha
xx-xx-xx
Cuentas
Caja/Deudores
Depreciacin acumulada
Deterioro acumulado
Prdida por venta de AF
Activo Fijo (*)
Venta de activo fijo
(*) Costo de adquisicin o el valor que lo haya reemplazado
Debe
Haber
xx
xx
xx
xx
xx
23
Fecha
xx-xx-xx
Cuentas
Debe
Reserva de revalorizacin
xx
Utilidades Acumuladas
Traspaso de la reserva de revalorizacin a utilidades retenidas
Haber
xx
Ejemplo:
Suponga que al 31/12/06 la empresa posee el siguiente valor libro de una maquina, el cual se
explica a continuacin:
Maquina
$6.000.000
Depreciacin acumulada
-$1.800.000
Deterioro Acumulado
-$1.200.000
Valor libro al 31/12/06
$3.000.000
La vida til restante es de 6 aos y existe una reserva de revalorizacin originada por la maquinaria
por $250.000. No se asigna valor residual.
La maquina se vende en efectivo el 31 de Diciembre de 2007 en $2.200.000.
Haga los registros contables pertinentes para el ao 2007.
Solucin:
Fecha
Cuentas
31-12-2007 Gasto en depreciacin
Depreciacin acumulada
Reconocimiento depreciacin ao 2007
31-12-2007 Caja
Depreciacin acumulada
Deterioro acumulado
Prdida por venta de activo fijo
Maquina
Venta de maquina
Debe
Haber
500.000 (*)
500.000
2.200.000
2.300.000
1.200.000
300.000
6.000.000
10
El monto de la reserva se puede traspasar a utilidades acumuladas en forma completa al momento de la venta. Aunque se podra
transferir a utilidades acumuladas a lo largo de la vida til del activo fijo. (NIC N 16, prrafo N41)
24
De los asiento queda claro que antes de proceder a la contabilizacin de venta se debe contabilizar la depreciacin
del activo hasta la fecha en que se vende el activo. En este caso como el valor al cual se vendi el activo (M$2.200)
es menor a su valor libro (M$2.500) a la fecha de venta, se debe reconocer una prdida (M$300) en resultados por
el menor valor recibido.
(*)
Dep. Anual =
Ejemplo:
La empresa Conta 2 S.A. adquiere en efectivo en M$4.300 el 02 de Enero de 2007 un equipo
especializado usado. Este equipo esta compuesto por 2 partes totalmente identificables. El detalle
de cada una de las partes es la siguiente:
Componentes
Parte A
Parte B
11
12
Valor ($)
1.500.000
2.800.000
Vida til
5 aos
4 aos
25
A las dos partes no se le asign valor residual y se utiliza el mtodo lineal para calcular la
depreciacin.
El 31 de Diciembre de 2007 se desembolso $500.000 en mantencin, para que el equipo contine
operando en forma normal. Se pago con cheque.
El 02 de Enero de 2008 se reemplaza la parte B. El costo de la nueva parte es de M$3.000 +
IVA, a la cual se le asigna una vida til de 5 aos, sin valor residual. La forma de pago fue con
cheque.
La parte reemplazada se vende inmediatamente a la fecha del reemplazo en $1.500.000.
Realice todas las contabilizaciones pertinentes relacionado con el equipo especializado
desde el 02 de Enero de 2007 hasta el 31 de Diciembre de 2008.
Solucin
El monto que corresponde reconocer como depreciacin del ejercicio para el ao 2007, es la suma de las
depreciaciones de ambas partes determinada de la siguiente forma:
Dep. Anual ParteA =
$1.500.000 $0
= $300.000
5
$2.800.000 $0
= $700 .000
4
Cuentas
Caja
Compra de equipos
31-12-2007 Gastos de mantencin
Banco
Mantencin de equipos
31-12-2007 Gasto de depreciacin
Depreciacin acumulada
Reconocimiento de depreciacin ao 2007
Debe
4.300.000
Haber
4.300.000
500.000
500.000
1.000.000
1.000.000
26
Fecha
Cuentas
02-01-2008 Caja
Depreciacin acumulada
Prdida por retiro de equipo
Equipos
Retiro de la parte B del equipo
31-12-2007 Equipos
IVA Crdito
Banco
Incorporacin de la nueva parte del equipo
31-12-2007 Gasto de depreciacin
Depreciacin acumulada
Reconocimiento de depreciacin ao 2008
Debe
1.500.000
700.000
600.000
Haber
2.800.000
3.000.000
570.000
3.570.000
900.000 (*)
900.000
(*) El monto reconocido corresponde a la suma de las depreciaciones de ambas partes determinada de la siguiente
forma:
Dep. Anual ParteA =
$1.500.000 $0
= $300.000
5
$3.000.000 $0
= $600 .000
5
En el ejemplo anterior se visualiza que la depreciacin de un activo fijo, se debe realizar en forma
separada para cada parte que tenga un costo significativo en relacin al costo total del activo,
como se hace referencia en el prrafo N43 de la NIC N 16. Es decir, se depreciar en forma
separada cada una de estas partes. Esto claramente demandar un mayor control y un
conocimiento detallado por parte de la administracin sobre los activos fijos de la empresa.
El tpico ejemplo, es el de un avin donde la estructura y los motores representan costos
significativos sobre el total. Adems, estas partes tienen vidas tiles distintas, e incluso necesiten
un mtodo de depreciacin distinto para representar correctamente el patrn de consumo de los
beneficios del activo.
Para identificar los componentes de un activo fijo la administracin de una empresa, podra
ocupar la siguiente gua:
Primero verificar si existe un componente del activo fijo claramente identificable y separable
del total del activo y, que represente un costo significativo en relacin al total del activo. Si la
respuesta es positiva, pasamos al siguiente paso. Si la respuesta es negativa depreciamos en
forma conjunta el activo.
27
Poseen estas partes vidas tiles distintas o se necesita utilizar mtodos de depreciacin
diferentes para cada una de ellas. Si la respuesta es positiva cada una de esas partes
identificables y con un costo significativo debern ser depreciadas en forma separada. Si la
respuesta es negativa depreciamos en forma conjunta el activo.
13
De acuerdo a la NIC N1 (parrfo N66) Una entidad clasificar a un activo como corriente cuando:
(a) Se espera realizar, vender o consumir al activo, en el transcurso del ciclo normal de la operacin de la entidad;
(b) El activo se mantenga fundamentalmente con fines de comercializacin ;
(c) Se espera realizar al activo dentro del perodo de los doce meses posteriores a la fecha del perodo sobre el cual se informa; o
(d) Se trate de efectivo u otro efectivo equivalente (tal y como se define en la NIC 7) a menos que su utilizacin est restringida,
para ser intercambiado o usado para pagar un pasivo, por al menos los doce meses despus del perodo sobre el cual se informa.
Una entidad deber clasificar a todos los dems activos como no corrientes.
28
La explicacin de cmo esta compuesta esa lnea se muestra en Notas a los Estados Financieros,
como se puede observar en el siguiente cuadro.
Tipos Propiedad, Planta y Equipos
Bruto
Depreciacin
Acumulada
Deterioro
Acumulado
Neto
Construccin en Curso
Terrenos
Edificios
Planta y Equipo
Equipamiento de Tecnologas de la Informacin
Instalaciones Fijas y Accesorios
Vehculos de Motor
Mejoras de Bienes Arrendados
Otras Propiedades, Planta y Equipo
Total propiedad, planta y equipos
Ejemplo:
Estado de Situacin Financiera
Empresa Conta 2 S.A.
Al 31 de Diciembre de 2005
Expresado en Miles de Pesos
Activos
Activos, Corriente
Activos, No Corrientes
Activos Financieros Disponibles para la Venta, No Corriente
Otros Activos Financieros, No Corriente
Deudores Comerciales y Otras Cuentas por Cobrar, Neto, No Corriente
Cuentas por Cobrar a Entidades Relacionadas, No Corriente
Inversiones en Asociadas Contabilizadas por el Mtodo de la Participacin
Otras Inversiones Contabilizadas por el Mtodo de la Participa cin
Activos Intangibles, Neto
-----------------------------
85.960.000
-----------------------------------------
29
Bruto
Depreciacin
Acumulada
Deterioro
Acumulado
Neto
Construccin en Curso
Terrenos
Edificios
Planta y Equipo
Equipamiento d e Tecnologas de la Informacin
Instalaciones Fijas y Accesorios
Vehculos de Motor
Mejoras de Bienes Arrendados
Otras Propiedades, Planta y Equipo
10.500.000
100.000.000
0
20.908.000
0
0
40.512.000
0
0
-5.000.000
-50.000.000
0
-10.454.000
0
0
-20.256.000
0
0
-250.000
0
0
0
0
0
0
0
0
5.250.000
50.000.000
0
10.454.000
0
0
20.256.000
0
0
171.920.000
-85.710.000
-250.000
85.960.000
30
IX.- Anexo 1
En el prrafo N35 de la NIC N16 existe un tratamiento alternativo para la depreciacin
acumulada a la fecha en que se esta revalorizando el activo fijo, el cual consiste en re-expresar
proporcionalmente el cambio en el valor de libros bruto del activo, de manera que el valor de
libros del mismo despus de la revalorizacin sea igual a su monto revalorizado.
Ejemplo
Suponga que una empresa al 31 de Diciembre de 2007 posee un equipo el cual esta registrado de
la siguiente forma:
Equipo
Depreciacin acumulada
$10.000.000
($ 3.000.000)
Al equipo le restan 7 aos de vida til y no se asigna valor residual. El mtodo de depreciacin
utilizado es el lineal.
La depreciacin acumulada incluye la depreciacin del ejercicio del ao 2007.
Haga los registros contables pertinentes si la empresa decidiera utilizar el modelo de
revalorizacin para valorizar el equipo el 31 de Diciembre de 2007 (primera aplicacin),
utilizando el tratamiento alternativo para la depreciacin acumulada. El valor justo del
equipo a esa fecha es de M$8.400.
Solucin
El valor libro del activo al 31 de Diciembre de 2007 es de M$7.000 y su valor justo es de M$8.400. Ocupando
el modelo de revalorizacin el activo a esa fecha debe quedar en M$8.400, originando un aumento de M$1.400.
La depreciacin acumulada y el costo del equipo deben aumentar en forma proporcional, con el objeto de que el valor
neto refleje el valor justo del activo a esa fecha. El aumento en trminos porcentuales se calcula dividiendo el
aumento que va a sufrir el activo producto de la revalorizacin con el valor neto o libro antes de llevar a cabo la
revalorizacin. Para nuestro ejemplo el clculo sera el siguiente:
$1.400.000
= 0,2
$7.000.000
Por lo tanto, la depreciacin acumulada y el costo del activo en este caso deben aumentar en un 20%.
El registro contable que refleja la aplicacin de la revalorizacin utilizando el tratamiento alternativo para la
depreciacin acumulada, para nuestro ejemplo, es el siguiente:
31
Fecha
31-12-2007
Cuentas
Debe
2.000.000
Maquina
Reserva de revalorizacin
Depreciacin acumulada
Ajuste por revalorizacin
Haber
1.400.000
600.000
Como se puede observar la depreciacin acumulada aument en M$600 (0,2 * M$3.000) y el costo del activo
aument en M$2.000 (0,2 * M$10.000). Lo anterior da como resultado un aumento neto en el valor del activo
por M$1.400, el cual se reconoce en la cuenta Reserva de Revalorizacin.
Al 31 de diciembre de 2007 aplicando el modelo de revalorizacin, tendramos el siguiente detalle del equipo:
Equipo
Depreciacin acumulada
$12.000.000
($ 3.600.000)
$8.400.000
32
X.- Bibliografa
www.svs.cl
www.contach.cl/chilecont/
Marco Conceptual, emitido por el IASB.
Norma Internacional de Contabilidad N 01. Presentacin de los estados financieros.
Norma Internacional de Contabilidad N 16. Propiedad, planta y equipos.
Norma Internacional de Contabilidad N 23. Costo de intereses.
Norma Internacional de Contabilidad N 36. Deterioro del valor de los activos.
Apuntes de clases (Diapositivas) profesor Francisco Snchez M.
Convergencia en Chile. IFRS NIFF. Activos fijos, intangibles y valorizacin de activos.
Autor, Humberto Borges Q. Editorial PuntoLex. Ao 2008.
Manual de Consultas IFRS. Tratamiento Contables del Activo Fijo segn NIIF/IFRS y su
implicancia tributaria. Libro N2. Autor: Fernando Torres C. y Gastn Lpez Gutirrez.
Ediciones Costa Brava S.A. Ao 2008.
Una Doctrina sobre las IFRS. Autor: Vernica Ruz F. Impreso por RR Donnelley. Ao 2009.
33