II.

- LA CIENCIA DE LA CONTABILIDAD

INTRODUCCIN: EL CONOCIMIENTO CONTABLE.

Intentaremos en este apartado recoger algunas de las aportaciones metodolgicas que justifican la
consideracin de la Contabilidad como cuerpo de teora. Posteriormente, analizaremos e
interpretaremos el devenir histrico de la Contabilidad. Por ltimo, persiguiendo una proyeccin en el
rea contable de las concepciones cientficas contempladas en los contenidos anteriores. Por tanto nos
ocuparemos de algunas aportaciones de inters que, de alguna forma, analizan el fundamento cientfico
de nuestra disciplina en su interrelacin con el pensamiento filosfico actual.
1. CARACTERIZACIN DEL CONOCIMIENTO CONTABLE
Hoy nadie niega el carcter cientfico de la Contabilidad, aunque no han faltado autores que han
negado su autonoma cientfica, tales como Gino Zappa u otros, si bien, actualmente, sus
razonamientos parecen haber quedado totalmente falsados.
As, son numerosos los autores que coinciden en otorgar a la Contabilidad su estatuto de
cientificidad. Cerboni la consider como `ciencia de la administracin hacendal`; Besta, como `ciencia
del control econmico`; Massi la entendi como `ciencia de la administracin del patrimonio`; Lpez
Amorn, `ciencia del equilibrio patrimonial`. Igualmente es considerada como ciencia sustantiva por otros
varios tratadistas extranjeros, as como por todos los espaoles que consideran la Contabilidad como
ciencia y, en especial, los profesores Rodrguez Pita: `ciencia que estudia las leyes del equilibrio
patrimonial producido por los actos administrativos`, y Fernndez Pirla, quien de una forma concreta
dice que la Contabilidad `con ser ciencia econmica, es ciencia autnoma con leyes y principios propios
que permiten que juzguemos el anlisis precontable como autntico contenido de la Contabilidad,
considerada en su dimensin cientfica`(REQUENA RODRGUEZ, 1965).
El profesor Calafell (1963) seala que los autores han profundizado en torno a la fundamentacin
de la Contabilidad como ciencia basndose en los caracteres que, segn la lgica, deben reunir unos
conocimientos para ser considerados como cientficos, estudiando el objeto material, el objeto formal y
el fin de la ciencia contable (Fernndez Pirla, Calafell Castell). Otros han utilizado la Axiomtica de las
ciencias formales y han constituido sistemas de axiomas, teoremas, postulados y definiciones a las
cuales someten la realidad econmica con objeto de ser tratada con rigor cientfico y de enunciar los
principios y normas de la ciencia de la Contabilidad (Mattessich, Holzer). Por ltimo, en la actualidad,
existe un grupo de autores que aplican a la demostracin cientfica de la Contabilidad los principios de la
teora de conjuntos y de la lgica simblica, tendiendo a una teora formal de la Contabilidad (Devine,
Ijiri, Mattessich).
Para Braithwaite una teora cientfica es un sistema deductivo en el que se sigue lgicamente
consecuencias observables de la consideracin conjunta de hechos observables y el conjunto de
hiptesis fundamentales del sistema; por tanto, todo estudio de la naturaleza de una teora cientfica es
estudio de la del sistema deductivo que se utilice en ella (BRAITWAITE, 1965).
Mattessich se cuestiona si el vocablo teora, utilizado en la terminologa cientfica convencional,
resulta procedente en el caso de la Contabilidad. As se plantea el mencionado autor si sta es
simplemente un conjunto de leyes y dogmas de direccin junto con la descripcin de los instrumentos
que sirven para el cumplimiento de estas leyes o aspira a ser algo ms riguroso (MATTESSICH, 1966).
Este autor (MATTESSICH, 1966), en clara coincidencia con Braithwaite, argumenta que para
analizar la medida en que la Contabilidad resulta susceptible de acomodacin al concepto de teora
cientfica, deben ser objeto de consideracin cuatro elementos fundamentales:

1.- Los hechos observados, o sea, los observables o hiptesis empricas de la Contabilidad.
2.- Las hiptesis fundamentales, tambin llamadas por Carnap inobservables.
3.- La conjuncin de ambos, es decir, los principios puente de Hempel y reglas de transformacin de
Carnap.
4.- La deduccin de consecuencias observables.
En referencia a los hechos observados, su identificacin es bien sencilla, pudindose concretar en
objetos econmicos, agentes econmicos, adems de sus cambios, interacciones y relaciones. Estos
ltimos hechos observados consisten en transacciones econmicas pasadas o futuras entre las
anteriores entidades (es decir, entre el conjunto de objetos y agentes) (MATTESSICH, 1966).
Segn Mattessich, los elementos anteriormente descritos como observables constituyen los
elementos originales o primarios, no obstante lo cual, subraya el referido autor la circunstancia de que,
en contabilidad, las observaciones fcticas dependen, en realidad, de teoras, como por ejemplo lo
prueba la valoracin de los objetos econmicos, que constituyen una construccin terica ms que una
nocin primitiva (MATTESSICH, 1966).
En relacin a los objetos econmicos, Mattessich (MATTESSICH, 1964) realiza una distincin entre
objetos econmicos reales, tales como bienes y servicios, y objetos econmicos financieros, como son
los derechos. Ambas tipologas se integran en el mundo econmico en un slo conjunto especfico de
elementos vinculados hacia la produccin y el consumo. De otra parte, cabra considerar al hombre
como un ente natural aislado, como agente econmico colaborador de la interaccin econmica, en
especial, en diferentes funciones, cuya realizacin la efecta integrado en unidades sociales de distintos
rdenes. De esta forma, los bienes y agentes son susceptibles de agrupacin para integrarse en
subconjuntos del mundo econmico de forma que, bajo la denominacin de unidades econmicas,
constituyen el marco en donde tiene lugar tal actividad, las cuales pueden tambin integrarse en
unidades de orden superior e incluso formar una sola unidad econmica, fuera de la cual no existen
elementos econmicos (REQUENA RODRGUEZ, 1988).
Tales matizaciones no hacen ms que corroborar el carcter difuso de la distincin entre los
conceptos de observable e inobservable. As el profesor Mattessich reconoce que la discriminacin entre
ambos constituye ms una cuestin de grado que una diferencia en s misma.
Por su parte, en Contabilidad, las hiptesis fundamentales son an ms difciles de establecer que
los propios hechos, dificultad que se agrava ante la circunstancia de que, en nuestra disciplina las
decisiones vienen, usualmente, condicionadas por los objetivos especficos que se persigan, como lo
prueba el hecho de que, en ocasiones, mientras que ciertas hiptesis pueden resultar vlidas para un
determinado propsito, para otro u otros proceden hiptesis distintas.
Aunque lo anterior puede dificultar el establecimiento de una teora de la Contabilidad aplicable con
carcter general, tambin es cierto que tales dificultades pueden salvarse fcilmente (MATTESSICH,
1966). Sera suficiente con sealar los objetivos que correspondieran, tras lo cual, ya cabra establecer
las hiptesis relevantes que vinieran al caso, que merced a las oportunas reglas de correspondencia o
transformacin, permitirn asignar contenido emprico a los enunciados tericos.
Las hiptesis fundamentales de la Contabilidad presentan ms dificultades de precisin que los
hechos observables. De ah los diversos intentos de formular axiomas contables, proposiciones bsicas,
postulados, principios, hiptesis, reglas, etc. Podra decirse, pues, que esta caracterstica normativa y
teleolgica de la disciplina contable dificulta el establecimiento de un nico conjunto de hiptesis
fundamentales, dando lugar, quizs, a mltiples conjuntos alternativos de hiptesis empricas para otros
tantos objetivos particulares. Ahora bien, entendemos que la no existencia de una base comn para todo
sistema contable implicara rechazar la concepcin de una Teora de la Contabilidad, pero si es posible
precisar dentro de la completa gama de sistemas contables una serie de proposiciones bsicas
comunes a todos estos sistemas, una teora de la Contabilidad -en el sentido riguroso del trmino-puede
existir perfectamente. En tal circunstancia deberamos formular alguna de esas proposiciones bsicas a

modo de sentencias que contengan las variables que permitan enunciar posteriores proposiciones
compatibles con objetivos especficos, es decir, que permitan insertar hiptesis empricas orientadas
(MATTESSICH, 1966).
El profesor Mattessich, adems, al referirse al conjunto de hiptesis que no pueden establecerse
antes de que los objetivos se hayan precisado, justifica la aparicin de algunos enunciados bsicos
formulados en trminos de proposiciones existenciales, cuya funcin sera la de reservar un lugar
determinado a aqulla a la espera de la aparicin de los mencionados objetivos. Algunas de esas
proposiciones existenciales en Contabilidad pueden concretarse en las siguientes (MATTESSICH,
1966):
-Existe un conjunto de hiptesis especficas para recoger dentro de una cuenta general las
fluctuaciones en el nivel de precios.
-Existe un conjunto de hiptesis especficas para asignar valores a transacciones.
-Existe un conjunto de hiptesis especficas que describen cuando una parte de riqueza debe
considerarse como ingreso o como gasto.
Por otra parte, y segn Braithwaite, una vez precisados los hechos observados por la Contabilidad
as como el autntico alcance de sus hiptesis fundamentales, procedera analizar la consideracin
conjunta de ambos. Como seala el profesor Requena (1986), tal consideracin conjunta de conceptos
confiere a la Contabilidad una configuracin terica especial, cuya razn de ser se deriva de la
consustancial naturaleza de sus hiptesis fundamentales y la frecuente interrelacin de las mismas con
objetivos concretos, cuya circunstancia no ha sido, comnmente, tomada en consideracin. De tal
manera, se observa que, generalmente, se utiliza en Contabilidad hiptesis especficas que,
errneamente, son tomadas como reglas contables, e incluso, en ocasiones, como autnticos principios
de contabilidad, sin deparar en establecer la evidente asociacin de las mismas con los propsitos u
objetivos particulares que las condicionan, los cuales hacen de ellas meras proposiciones restringidas a
un campo limitado de aplicacin.
Por ltimo, centrndonos en el ltimo elemento necesario a tener presente en el anlisis de la
caracterizacin de la Contabilidad como cuerpo de Teora, es necesario sealar que aqulla incide en la
investigacin del alcance de sus consecuencias observables. El problema que se origina en torno a esta
circunstancia no resulta del todo aclarado, toda vez que como afirma Mattessich (1966) el camino o
criterio a seguir para la refutacin de hiptesis contables resulta no menos precario que los medios a
utilizar para ello. Supongamos que ciertas teoras son adecuadas para la verificacin, o ms
concretamente para la refutacin de hiptesis contables, en qu momento procede rechazar la
hiptesis o teora testada? Una teora cientfica no puede ser verificada en el sentido estricto de la
palabra, sino slo, en todo caso, refutada, y como consecuencia, el criterio de invalidacin, en cierto
modo, sustituye al de verificacin.
Lo explicitado anteriormente viene suponiendo una gran dificultad para la Contabilidad, pero, no es
menos cierto que tambin afecta a otras muchas disciplinas. En cualquier caso -concreta Mattessich-ello
es solamente cuestin de realizar una efectiva distincin entre hiptesis cientficas e hiptesis
pragmticas, pues mientras stas no pueden ser invalidadas ms que por la aparicin de otras hiptesis
competitivas que proporcionan un mayor rendimiento que la teora testada, una hiptesis puramente
cientfica puede ser invalidada por el criterio anteriormente expuesto.
Como consecuencia de lo anterior, podra decirse, en definitiva, que si bien existen, serios
problemas respecto de la caracterizacin de la contabilidad como una teora cientfica, no lo es menos
que, desde un punto de vista epistemolgico, tales dificultades no son insuperables (MATTESSICH,
1966).
Adems, siguiendo a la profesora Piedra, en este intento de caracterizacin cientfica de la
Contabilidad, y desde otro punto de vista, podemos basarnos en el anlisis realizado en los apartados
precedentes sobre los rasgos distintivos que debe revestir un conocimiento determinado para ser
tipificado como cientfico: racionalidad y objetividad.

La nocin de racionalidad en Contabilidad queda plenamente justificada en tanto que sta opera
sobre hiptesis empricas, en base a un conjunto de reglas lgicas, de tal forma que resulta posible
extraer conclusiones.
Adems, entre las conclusiones tericas de nuestra disciplina se dan toda una serie de conexiones,
de tal forma que se encuentran perfectamente sistematizadas.
Junto a su racionalidad, la Contabilidad es tambin objetiva, en el sentido bungiano, de adecuacin
al objeto perseguido, y en el popperiano, al admitir en las teoras contables la contrastacin
intersubjetiva.
Por tanto, la Contabilidad no pretende sino desentraar una realidad, explicitarla en forma veraz, no
necesitamos abundar en la explicacin de su adecuacin al primer sentido otorgado al trmino
`objetividad`.
En definitiva, participamos de las palabras del profesor Rivero cuando afirma que la Contabilidad,
pues, constituye hoy una de las ciencias ms definidas y precisas con que el hombre moderno se
enfrenta a la realidad que lo rodea. En el conjunto de las ciencias econmicas, la Contabilidad ocupa
una avanzada -a travs de su ncleo temtico en torno a los fenmenos patrimoniales- para la
exploracin de la sociedad contempornea en lo que respecta a sus fundamentos y ordenacin
econmica. Por ello, quedan lejos ya las fecundas fases empricas y precientficas y tambin el perodo
constitucional de la ciencia contable.
Hoy esta ciencia se yergue con sus medios propios de investigacin, sus amplias conexiones
jurdico-econmicas y su metodologa como una de las grandes realidades del pensamiento
contemporneo. La arcaica opinin de que la Contabilidad no es una ciencia, sino una tcnica, queda
configurada como una afirmacin arqueolgica propia de quien carece de autntica informacin
cientfica.