La Tributacion

LA TRIBUTACION ----- NOCIONES BASICAS SOBRE TRIBUTOS
1.
Introduccin. Una breve historia
1.1. El origen
Cada uno de nosotros,
hemos odo alguna vez hablar y
soportado el tema de los impuestos,
es constante, cuando en
una corriente legislativa se discute, o ingresa un nuevo plan de

impuestos o reformas al sistema tributario existente, que los
medios de informacin nos bombardeen, con noticias sobre ellos.
Pero que son y porque existen los impuestos?, eso casi
nadie lo entiende o lo trata de explicar.
Antes de proceder a entender la verdadera eficacia de los
tributos, es propio indicar, que el trmino impuesto es solo un
tipo ms de tributos ya que entre ellos existen varias especies
que ms adelante citaremos.
Con respecto a los tributos independientemente de su especie,
nunca han sido populares, solo vale citar a Jean Baptiste Colbert
(1619-1683), ministro de finanzas de Luis XIV, cuando deca, el
arte de tributar consiste en desplumar un ganso, de tal manera
que se obtenga la mayor cantidad de plumas con la menor
cantidad de graznidos. El pueblo es un descomunal ganso a
desplumar con tanta eficacia como sea posible.
Casi 100 aos despus, los impuestos de forma indirecta
incidieron en la independencia de los Estados Unidos de Amrica,
la historia dice que
ccuando la corona inglesa gravo con
impuestos aduaneros a las colonias, esto se puede citar como

una de las tantas causas que originaron el surgimiento de la
revolucin.
Ya como nacin independiente, el poltico e inventor Benjamn
Franklin, expreso una vez nadie puede escapar de la muerte y
los impuestos.
GUILLERMO LY JIMENEZ
Sobre lo mismo el filsofo francs,
Francois Marie Arouet, el
conocido Voltaire,
aclaro en alguna oportunidad, Yo soy la
muerte, no los impuestos. Yo slo vengo una vez.

Finalmente
George Harrison,
de los Beatles en su cancin
Taxman, muestra abiertamente,
su descontento con el
recaudador de impuestos, descontento que resinti tambin

hace 2 mil aos atrs, el publicano Mateo, el recaudador del
lago Genezareth, finalmente convertido en uno de los discpulos
de Jess de Nazareth.
Pero qu son los tributos?, por qu esa palabra es
tan
temida y en ocasiones despreciada?

Es imposible imaginar, lo que ocurri en un principio hace miles
de aos, tal vez hace 6 mil o ms, no es creble pensar que un
primitivo hombre racional, se despertara un da y dijera, hoy
inventare el tributo; no, en definitiva el tributo no naci de esta
forma, tuvieron que suceder una serie de eventos, que en
conjunto, desembocaran en la creacin del mismo.
Creo firmemente que la necesidad de alguien con alguna especie
de poder, origino el primer pago por tributo, necesidad que
perfectamente pudo ser, de subsistencia en el nivel ms bajo de
la pirmide de las jerarquas de las necesidades de Abraham
Maslow, como la alimentacin, el sexo y la vestimenta entre
otras, pago traducido en el recibimiento obligatorio de ofrendas
y prerrogativas, de parte de los dems miembros del grupo
humano establecido, todo con el propsito en primera instancia,
de compensar el tiempo dedicado a satisfacer urgencias y otra
serie de necesidades de estos grupos, pago que se convirti con
el tiempo en lo que se denomin, tributo. La obligacin
tributaria, es razonable decir, que en su estado ms primitivo se
present, en una vasta gama de formas,
que iban desde
entregar la propia vida hasta la retribucin material.

La palabra tributo se origina en la voz latina tributum, la cual
significa, la carga continua de dinero o especie,
que debe
entregar el vasallo a su seor, en reconocimiento de su seoro

o del sbdito al gobernante,
para la atencin a su vez de las
cargas pblicas.
As es lgico pensar que en sus orgenes, la obligacin tributaria
ms bien tomo carcter de ofrenda. Los tributos, bsicamente se
motivan, como una forma de garantizar la permanencia o la
constancia de algo, de una necesidad dada en un momento
determinado. Tales necesidades en el principio de las sociedades
eran diversas, la proteccin de un hechicero contra la naturaleza,
la proteccin de lderes o guerreros contra otros pueblos, la
necesidad de conquista, la acumulacin de riquezas, la ocupacin
militar, la modernidad y la infraestructura, entre otros.
En
la actualidad, los
tributos
financian
presupuestos
que
garantizan el desarrollo de la sociedad, y en otros casos de un

proyecto en especfico, pero realizado para beneficio de esta. No
obstante lo sealado, en la creacin de tributos, tambin existen
los fines extra fiscales, as, algunos tributos son utilizados, como
medios disuasivos o promotores de una conducta. Por ejemplo
los impuestos al tabaco, ms que tener fines fiscales, tratan de
disuadir el consumo de dicho bien.
En este punto es posible manifestar, que desde sus albores, la
obligacin de
tributar, se
presenta como producto de la
dominacin, del ejercicio del poder, de unos a otros, de la

denominada hoy en da, potestad de imperio, potestad que en
algunos puntos de la historia se perpetro como un acto de

terrorismo.
Como corolario de esta introduccin, se debe indicar que en los
orgenes del tributo, es difcil hablar de Hacienda, ya que la
imposicin era
perentoria, es decir el impuesto vena a
establecerse por la necesidad y, por tanto, no era necesario

hacer
un
documento
de
previsin
de
gastos
ingresos
(presupuesto)
1.2. Los primeros tributos
Decir en qu momento de la historia aparecieron los primeros
tributos, sera algo
temerario, es fcil pensar que nacen,
al
mismo tiempo que nacen las primeras sociedades y gobiernos,

lo que s es cierto y perfectamente datado,
son los primeros
documentos y leyes que incorporaban aspectos de carcter

tributario, las primeras referencias documentales a la tributacin
se remontan a seis mil aos atrs en el territorio de Sumer -una
llanura frtil entre los ros Tigris y ufrates,
es decir, lo que
actualmente es Irak, es en este sitio donde se han encontrado

tabillas sumerias de Lagash de ms de 3.500 antes de cristo, en
las
documentan
la
primera
aplicacin
de
impuestos
para
financiar la guerra y el posterior abuso de los recaudadores que

gravaban todas las cosas o eventos posibles al punto de que se
ha documentado el siguiente dicho Usted puede tener un Seor,
usted puede tener un Rey, pero el hombre al que hay que temer
es el recaudador de impuestos. El terrorismo tributario llego a
tal punto que, si alguien mora los servicios funerales no podan
realizarse si el difunto no haba pagado todos los impuestos que
adeudara.
El cdigo babilnico, es la primera coleccin de legislacin

variada, el Cdigo Hamurabi, de 1.760 antes de cristo, tambin
refiere
impuestos,
las
primeras
aplicaciones
documentadas
de
los
estas tabillas hablan de las cargas fiscales sobre
todo sobre la propiedad el objeto de la tributacin , y los sujetos

de esta obligacin.
Por otra parte se dice que 2.000 antes de cristo, el gobierno
egipcio viva de los impuestos, desde la instauracin del culto al
sol, Dios Rha, en los templos se vigilaban los tributos, que
llegaban puntualmente a las arcas destinados al culto del dios
principal de los egipcios. As se puede observar como el pago de
una tasa estuvo ligado al tributo a una divinidad. As con el
tiempo los egipcios instauraron
un rgimen tributario ms
reconocible, ms integral y ms complejo donde se instauraron

los impuestos directos e indirectos, y donde se trataba de
asegurar que todos los administrados pagaran as como definir el
porcentaje aplicable, este se hizo efectivo utilizando un sistema
que obligo a la poblacin a empadronarse en el denominado
censo de "oro y de los campos" a partir de la dinasta primera.
En la segunda dinasta se extendieron a todo el pas y se
confeccion una lista con el registro del estado civil de los
pobladores, y la enumeracin de campos, catastro, e inventario
de oro. En la dinasta siguiente el Consejo de los Diez preside los
grandes servicios de la administracin, el de Hacienda, de
patrimonio, de las aguas, de obras pblicas, del culto real, y de
la intendencia militar.
No obstante esta evolucin y siguiendo con la tradicin, los
ingresos tributarios beneficiaban
a la clase
privilegiada y
estrangulaba a los administrados, tanto que las crceles se

llenaron de evasores fiscales, como bien lo documenta la piedra
Roseta 200 antes de cristo, cuando indica la realizacin de una

amnista tributaria que permiti la liberacin de cientos de
evasores con el propsito de que se integraran nuevamente
las actividades productivas.

Otra de las civilizaciones importantes fue la Griega. Atenas,
encabezaba la liga de Estados, y requera del pago de una cuota
anual para la construccin de navos y poder equiparar a los
soldados. Pericles que llev a la antigua Grecia, a la edad de oro,
decidi el destino de los impuestos no slo para fines militares,
sino tambin para la construccin de edificios pblicos. Tuvo el
mrito de proteger las ciencias y las artes, de realizar reformas
ejemplares y de rodearse de eficaces colaboradores. Las tierras
recin conquistadas se repartan entre los campesinos y se
dictaban disposiciones para remediar la pobreza de amplios
sectores de la poblacin.
En Grecia, la tributacin
se caracteriz por el orden, en la
contabilidad pblica, se design contadores fiscales, los que

llevaban el registro y control del pago de los tributos y ejercan
tambin un verdadero seguimiento de las cuentas pblicas. Se
reactiv el comercio ya que por ejemplo los derechos de aduanas
nunca superaron el 2,5%, lo que permiti la afluencia al Puerto
del Pireo de todos los productos de los dems pases.
Adems
el
sentido
comunitario
estaba
presente
en
los
atenienses, ya que el tesoro pblico fue un especie de bolsa

comn para distribuir bienes entre el pueblo. Inclusive los
ciudadanos ms acomodados que asistan a los juegos deban
dar dos bolos para que los pobres pudiesen disfrutar del
espectculo.
El
Imperio
Romano,
que
constituy
un
inmenso
bloque
econmico y comercial, pues los botines de guerras y tributos de

las colonias y provincias generaban dinero y productos que se
destinaban a Roma para llevar riqueza y lujo a la ciudad capital.
En el imperio las ciudades y territorios conquistados estaban
sujetos a un impuesto, cuyo pago era en dinero o con sus
cosechas, luego se agreg un impuesto personal, la tasa de
circulacin de mercaderas, el derecho de sucesiones y la tasa
por la venta de esclavos mayores de 14 aos, o las liberaciones.
Roma estableci un tributo especial a las tierras conquistadas, el
"tributum o estipendium", para sufragar sus inmensos gastos
militares y de infraestructura. Tambin existi un tributo que
gravaba la tierra y otro que recaa sobre las personas "tributum
capitis", que generalmente se exiga a todos por igual.
En la medida que las conquistas romanas fueron extendindose
los ingresos por impuestos que siguieron creciendo, al igual que
lo haca la complejidad de recaudarlos. Por ejemplo se medan
los campos en masa, se numeraban los rboles y las vides y se
registraban los animales de todo tipo. Hasta se llegaba a reunir
en las plazas a los ciudadanos con sus hijos, siervos, que eran
incitados a denunciar la verdadera entidad de sus ingresos.
Adems se los someta a torturas para que confesaran. Y si no se
daba fe a las declaraciones de los censores se enviaba a otros
para encontrar otros datos.
Una vez que los tributos se consolidaron, como un instituto del
ordenamiento en las distintas civilizaciones, evolucionaron hasta
nuestros das. El tributo moderno mantiene preceptos de
culturas tales como, la Mesopotmica, la Egipcia, la Griega y la
Romana, e inclusive de las civilizaciones con sistemas menos
conocidos, como el de las culturas americanas, Maya, Incas y

Aztecas, pasando desde luego hasta las pocas posteriores al
periodo de iluminismo y hasta aos recientes, donde pensadores
de la talla de Santo Tomas de Aquino, David Ricardo, Adams
Smith, John Stuart Mill, Marx, esbozaron los principios bsicos y
ms
recientemente
Neumark,
Griziotti,
Jarach,
otros,
esbozaron la doctrina moderna de la tributacin.

Mencin aparte tiene las reformas a la carta magna inglesa, que
en algn momento eliminaron los odiosos privilegios tributarios,
con que contaban los nobles; y concedieron el carcter ex lege al
tributo, constituyendo de una vez, el principio de la reserva de la
ley,
No hay tributacin, sin representacin. As como
la
legislacin tributaria Alemana e italiana, fuentes de inspiracin

de muchos sistemas tributarios modernos.
As en conjunto,
estas civilizaciones, idealistas, juristas y
normas tributarias, en diferentes momentos de la historia,

construyeron el pensamiento que dio forma a la base, en que se
sustentan los sistemas tributarios actuales.
2.
Justificacin terica y doctrinal de los tributos.
En la doctrina se han elaborado varias teoras, tendientes a

explicar o justificar,
legitimada,
Por qu un ente con potestad
crea tributos? .Existen tres principales teoras
que tratan de explicar la existencia de los tributos; la histrica,

la econmica, y la doctrinal.
La justificacin histrica, es simple y trata de explicar que la
necesidad de la sociedad y la creacin de un administrador para
que se encargue de tareas y funciones colectivas, trajeron como
consecuencia, la obligacin de la propia sociedad de financiar al
estado en su tarea.
Existe tambin la justificacin econmica, que trata sobre, que
el Estado tiene adems de suplir necesidades bsicas, el deber
de crear infraestructura y capital para fomentar la produccin,
bajo este criterio,
estos fines ms complejos y permanentes
necesitan de una verdadera actividad financiera por parte del

Estado, que incluye la totalidad de las medidas polticas,
financieras, econmicas y aun sociolgicas, que el Estado
dispone para cumplir sus fines.
Finalmente se encuentra la justificacin doctrinal, fundamentada
en varias teoras. La teora del servicio pblico, la teora de la
relacin de la
sujecin, la teora de la necesidad social y la
teora del seguro.

La teora del servicio pblico, considera que todo tributo debera
tener
como fin primordial costear los Servicios generales al
pblico que el Estado presta, as lo que los particulares pagan

por este concepto debe ser equivalente a los servicios pblicos
10
recibidos. Tambin se le conoce como teora de la equivalencia o

teora del beneficio.
La teora de la relacin de la sujecin, discurre sobre,
obligacin de proporcionar recursos,
que la
deriva de una simple
calidad de ser ciudadano de un Estado, de la condicin de

sbdito, de un deber de sujecin, que no condiciona al Estado,
a brindar un servicio o beneficio como fundamento jurdico.
Por otra parte, algunos tericos han determinado la existencia
de la teora de la necesidad social, la cual estima que la
obligacin de contribuir es para satisfacer necesidades sociales
que estn a cargo del Estado, considera que las necesidades del
Estado son equiparables a
las del ser humano individual,
dividindolas en dos clases: fsicas y espirituales, la subsistencia

y luego el mejoramiento de la calidad de vida,
que en
consecuencia, elevara su espiritualidad.

Por ltimo existen otras corrientes tericas, como la teora del
seguro, la cual trata de explicar que la contribucin existe, para
garantizar la proteccin de la vida y el patrimonio del obligado. Y
la teora simplista, la cual estima,
que el pago de las
contribuciones es un deber que no necesita fundamento jurdico

especial.
2.1 Principios doctrinales de la tributacin
Con el transcurrir del tiempo, las distintas civilizaciones y
pensamientos referentes a la tributacin como un fenmeno
jurdico econmico, confluyeron a la creacin principios bsicos
que deben ser respetados. Es transcendental hacer notar que el
Estado, en el ejercicio del
11
ius imperium,1 establece los
presupuestos facticos de la obligacin, pero en aras de que esta

imposicin no resulte arbitraria o confiscatoria, debe sujetarse a
principios
tericos
de
carcter
jurdico
ordinario,
jurdico
constitucional y econmicos.
Bsicamente, principios econmicos, son las reglas que se deben
seguir al crear un buen impuesto. Los primeros principios, de la
tributacin moderna, se desarrollaron en quinto libro de la obra
del
economista
filsofo
escoses,
Adam
Smith
Una
investigacin sobre la naturaleza y causas de la riqueza de las

naciones,
conocida sencillamente como La Riqueza de las
Naciones,
constituyen
cuatro
principios
fundamentales
centrados en, la justicia, la certidumbre, la comodidad y la

economa.
Principio de Justicia. Considera una obligacin del ciudadano el
contribuir con el Estado, pero de acuerdo a sus capacidades,
siguiendo dos reglas bsicas la generalidad y la uniformidad. La
generalidad plantea la idea, de que el tributo alcance a todas las
personas, cuya situacin coincida, con la que la ley considera el
hecho generador. Por otra parte la uniformidad se fundamenta
en que todas las personas son iguales frente a la contribucin,
siendo su impacto igual para todos los que se encuentren en la
misma situacin.
Principio de certidumbre. Las contribuciones deben tener
elementos y reglas claras, comprensibles y no arbitrarias.
Principio de comodidad. Los tributos deben recaudarse en la
forma y tiempo que ms convenga al contribuyente.
1
Ius imperium : el poder del estado
12
Principio de economa. Toda contribucin debe planearse de

modo que su recaudacin genere diferencia positiva con respecto
a lo gastado para su administracin, control y recaudacin.
El economista y poltico alemn, Adolfo Wagner por su parte
considero que existen cuatro grupos de principios aplicables a la
tributacin:
Principios de poltica financiera. Que se sustentan en la
suficiencia de la imposicin y la elasticidad de la imposicin.
Principios de economa pblica. Fundamentndose en la
eleccin de buenas fuentes de contribucin y la eleccin de las
contribuciones, tomando en cuenta sus efectos.
Principios de equidad o reparticin equitativa de las
contribuciones. El cual sugiere la existencia de la generalidad y
uniformidad.
Principios de administracin fiscal, o de lgica en materia
de imposicin. Centrando su atencin en la fijeza de la
imposicin, comodidad de imposicin y la reduccin de los gastos
de recaudacin.
De tal manera se pueden distinguir, con respecto a los principios
reguladores de los tributos, que para crear un sistema tributario
justo y que prevalezca en el tiempo, es necesario respetar,
la
capacidad econmica, la generalidad, la igualdad, la legalidad, la

justicia o seguridad procesal, la interdiccin de la arbitrariedad,
la suficiencia, y la eficiencia recaudatoria.
3.
13
Nociones bsicas del derecho financiero y tributario.
3.1 La actividad financiera del estado

La actividad financiera de cualquier ente, se basa en obtener
ingresos para cubrir los costos e inversin, administrando de tal
manera,
que se produzca satisfaccin, supervit, utilidad o
rendimiento.
La actividad financiera publica, la cumple el Estado, y se basa
en la administracin del patrimonio, para conservar, destinar o
invertir las sumas ingresadas, cumpliendo as una funcin
meramente instrumental.
De esta forma, el Estado procura los medios necesarios para los
gastos pblicos destinados a la satisfaccin de las necesidades
de sus ciudadanos y la realizacin de sus propios fines.
La actividad financiera tiene 3 momentos fundamentales:
a) La obtencin de ingresos
b) La
gestin
administracin
manejo
de
de
propios
sus
los
recursos
obtenidos
bienes
patrimoniales
la
de
carcter permanente.
c) La realizacin de erogaciones para el sostenimiento de las
funciones pblicas, la prestacin de los servicios etc.
La actividad financiera puede verse desde varias pticas:
14
1. La econmica
2. La poltica
3. La jurdica
4. La sociolgica
Desde el punto de vista econmico, su funcin se centra en la
obtencin o inversin de los recursos econmicos necesarios
para el cumplimiento de aquellos fines. Adems que se considera
que todas las cuestiones financieras hallan su solucin en una
teora de la produccin y el consumo de bienes pblicos.
La naturaleza de actividad financiera del estado es poltica, son
polticos sus agentes, sus poderes, su fines, y su tica, su fin
social, y normativa jurdica,
quedan subordinados al principio
poltico que domina y endereza toda la actividad financiera del

Estado.
La actividad financiera que realiza el Estado se encuentra
sometida al derecho positivo y es una rama de la actividad
administrativa que aparece como tal regulada por el Derecho
objetivo. El estudio del aspecto jurdico de la actividad financiera
del Estado corresponde al Derecho financiero.
Por ltimo el rgimen de ingresos y de los gastos pblicos ejerce
una determinada influencia sobre los grupos sociales que operan
dentro del Estado. Los fines polticos de la parte correspondiente
a los ingresos por impuestos, aparece muchas veces inspirada y
condicionada por los anhelos que laten en los grupos sociales
que actan dentro de cada organizacin poltica.
As la
Hacienda pblica debe ocuparse de las repercusiones sociales

que pueden derivarse de la actuacin econmica de los entes
15
pblicos. Como se dijo antes, los tributos en la actualidad

esencialmente garantizan el desarrollo de la sociedad.
El estado en su actividad financiera, o sea obtener ingresos,
ejecutar y controlar
utilidad
en
la
el gasto que sea necesario para generar
sociedad,
precisa
establecer
contenidos
presupuestarios y los tributos juegan un papel preponderante en

esta actividad financiera ya que adems de aportar el contenido
econmico a esos presupuestos, lo hacen sin un mayor costo.
3.1.1 Los ingresos pblicos
Los ingresos forman parte de un rgimen jurdico donde se encuentran
todos aquellos bienes y derechos de titularidad pblica y no identificable
con el dominio pblico
La vertiente del ingreso es la parte del derecho financiero que se
ocupa de la financiacin del presupuesto.
Estos ingresos financieramente se clasifican como ordinarios y
extraordinarios, siendo los ingresos ordinarios los que se reciben
en forma peridica, o sea no agotan su fuente, mientras que en
los extraordinarios, la fuente no permite su repeticin continua o
peridica.
Los ingresos del estado doctrinalmente se pueden dividir en,
tributarios, crediticios y patrimoniales:
Los ingresos tributarios, se obtienen a travs de tributos,
constituidos en virtud del poder tributario existente, los ingresos
crediticios, se obtienen a travs de la formalizacin de pasivos
(emprstitos y emisin de deuda) y los ingresos patrimoniales,
16
por la venta de activos o concesin de estos,
donaciones,
transferencias y otros.
Cabe destacar que todas las fuentes de ingresos tienen un costo
que vara entre un costo de oportunidad o un inters.
En la nomenclatura costarricense, los ingresos segn, indica el
clasificador
presupuestario
clasificador
por
fuente
de
financiamiento del sector pblico, se dividen en corrientes, de

capital y por financiamiento.
La obtencin de ingresos, es una tarea complicada para el
estado,
por una parte necesita ese ingreso para ejecutar el
gasto publico, pero requiere que la obtencin de ese ingreso sea

a un costo mnimo. La disyuntiva se materializa cuando, los
tributos, constituyen la fuente de ingresos ms barata, aunque
es tambin la ms complicada de realizar, debido al disgusto del
obligado a
tributar,
por mandato
constitucional, no son
suficiente para perfeccionar la actividad financiera del estado o

sea cubrir el presupuesto pblico,
y el ingreso patrimonial, la
venta de activos y las donaciones,
no constituyen un flujo
constante de recursos, constituyndose en fuentes mnimas de

ingresos. Es en este punto donde
se debe utilizar el ingreso
crediticio o sea asumir pasivos o emitir deuda, los cuales

conllevan el pago de un inters, aumentando el gasto.
Bajo el contexto de la actividad financiera, el tributo en si puede

verse, como un flujo de ingresos desde el producto nacional de
un estado, o sea la parte de la produccin nacional que requiere
el estado para cumplir con su misin,
medido a travs del
producto interno bruto. Equivaldra pensar entonces que si un
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pas aumenta su produccin, este flujo debe incrementarse, ya

que las necesidades de la sociedad y la produccin aumentan.
Paradjicamente, la realidad dicta que la sociedad demanda cada
da ms, sin embargo este flujo de riqueza,
no se da en la
misma relacin, e inclusive en ocasiones se dan relaciones

inversas, esto se origina por muchas razones que van desde
malas polticas en otros campos ajenos a la tributacin, como
tambin en un sistema tributario defectuoso o alejado de la
realidad, la formacin tributaria existente y una mala cultura
tributaria, la cual provoca, evasin y elusin fiscal, induciendo al
estado, a buscar en otras fuentes de ingresos para el contenido
presupuestario, con el consecuente resultado
ya comentado,
del pago de intereses, gasto que no contribuye en nada a la

produccin nacional, y si, a que el dficit fiscal aumente. Esto
sin duda, provoca que los gobiernos reaccionen, por una parte
creando nuevas formas impositivas, aumentando las alcuotas
tributarias
estableciendo
sanciones
que
persuadan
comportamiento evasor del obligado entre otras,
el
o si no
creando programas tendientes a disminuir el gasto pblico, en

perjuicio de las necesidades de la sociedad, y en ocasiones no
por otras motivaciones de peso,
sino por no tener contenido
presupuestario, asumiendo figuras como obras por concesin.

As las cosas, es indispensable para cualquier estado tener un
sistema tributario eficiente, con el fin de minimizar el efecto de
una cultura tributaria de negacin.
3.1.2 El gasto pblico
La vertiente de gasto, la componen
las compras y gasto, que
sirven para generar el servicio pblico, y la formacin del capital
18
o patrimonio,
que sirve para garantizar la maximizacin de la
produccin nacional.
Bsicamente, el gasto se puede clasificar administrativamente,
segn sea el ejecutor quin gasta? (dependencias, unidades,
entre otros), econmicamente, segn su utilizacin en qu se
gasta? (gasto corriente, o gasto de Capital o inversin y gasto
de transferencia) y funcionalmente, segn la funcin que tenga,
para qu se gasta?
(proyectos, actividades, metas entre
otros).
El gasto corriente lo compone bsicamente el gasto operativo
del gobierno
tales como sueldos, servicios, materiales entre
otros, estos hacen funcional al gobierno.

El gasto de capital o inversin lo componen las asignaciones
destinadas a la creacin de bienes de capital y conservacin de
los ya existentes o sea infraestructura, necesaria para la mejora
en la capacidad productiva del pas o que se deba realizar para
hacer material un por mandato constitucional o una legislacin
especfica.
El gasto de transferencia o subsidio, conocido como gasto
social, es el gato
que se dirige al sector privado en forma de
prestaciones sociales, subvenciones.

4.
Derecho Financiero
El derecho financiero, bsicamente se refiere a la normativa y

cuerpo jurdico que ordena y regula, la obtencin de recursos y
gastos. Contiene dos vertientes el ingreso y el gasto, dentro de
19
lo que se denomina la actividad financiera del Estado. Forma

parte del derecho pblico.
Su principal objetivo es evitar el abuso de los fondos pblicos,
estableciendo limites, controles y regulaciones o en su caso
establecer prerrogativas, facilidades y excepciones en casos de
emergencia.
El derecho financiero puede dividirse en tres ramas:
1. El derecho presupuestal
2. El Derecho Patrimonial
3. El Derecho Crediticio Publico
4. El Derecho Tributario
4.1.1 Derecho presupuestal
Esta rama
Generales
estudia todo lo relacionado con los Presupuestos

del
Estado,
como
la
formacin,
asignacin,
aprobacin y fiscalizacin relacionada con el ingreso y el gasto

pblico. Los presupuestos como instrumento, debe respetar una
serie de principios tales, como el principio del equilibrio, el cual
versa sobre la idea de cero dficit o supervit, el principio de la
anualidad, el cual indica que cada presupuesto debe tener un
aspecto temporal, el principio de la unidad, el cual establece que
todos los ingresos y gastos deben presentarse en un solo
documento o en un conjunto de documentos que formen una
sola unidad, el principio de universalidad, el cual exige que no
exista compensacin o confusin entre los recursos y gastos
presupuestados y el principio de la especialidad del crdito, que
significa el ente que lo aprueba no lo hace en un monto global,
sino que cada partida tiene un destino especifico, la cual queda
20
afectada con ese objeto. Estos principios son fundamentales en

el derecho presupuestario.
4.1.2 Derecho Patrimonial
Esta rama del derecho nace bajo la premisa,
de que el
patrimonio pblico es susceptible de generar ingresos, aunque

esta no sea su principal finalidad.
4.1.3 Derecho Crediticio Pblico
Esta rama del derecho se relaciona con la consecucin de
recursos por medio del ejercicio del crdito pblico.
4.1.4 Derecho Tributario
Forjado en el derecho alemn, Comprende el conjunto de
normas que regula el establecimiento, aplicacin y control de los
tributos. Tiene por objeto la organizacin material del tributo y el
desarrollo de las funciones pblicas dirigidas a su aplicacin,
donde su instituto jurdico central, es el tributo.
Las fuentes principales del derecho tributario son bsicamente, la
constitucin poltica, los tratados internacionales, las leyes y
actos con fuerza de ley y los reglamentos.
El derecho tributario puede subdividirse segn lo que trate, en
dos partes, esto con el propsito de centralizarse en el estudio
de principios y garantas generales y en el estudio propio de cada
materia impositiva. As la parte general estudiara lo primero, y la
parte especial se concentrara en la legislacin especfica.
Por otra parte se puede distinguir ramas dentro del derecho
tributario, sindolas ms importantes; el derecho tributario
administrativo, el derecho tributario sustantivo, el derecho
tributario
constitucional,
el
derecho
tributario
21
procesal,
el
derecho tributario penal y el derecho tributario internacional.

4.1.4.1 Derecho Tributario Formal o administrativo
Este proporciona las reglas mediante las cuales se comprobar
si corresponde cobrar cierto tributo a cierta persona y la forma
en que la acreencia se trasformar en un importe tributario
lquido. Es en si el conjunto de normas que disciplinan la
actividad administrativa de la obligacin o dicho de otra forma,
normas
que
regulan
la
forma,
el
procedimiento
que
la
administracin tributaria, el estado y los administrados han de

seguir en sus actuaciones para que las normas del derecho
tributario material tenga efecto, para que los derechos y
obligaciones que en ellas se reconocen , se realicen tal y como
ellas quieren que se realicen , comprendiendo normas de
liquidacin, recaudacin, y determinacin.
4.1.4.2 Derecho Tributario Material o Sustantivo
El derecho tributario material tiene la especfica misin de prever
los aspectos sustanciales de la futura relacin jurdica que unir
al Estado y sujetos pasivos con motivo del tributo. Contiene los
elementos formativos de la obligacin, el presupuesto legal, los
sujetos, el tiempo,
el lugar; los elementos cuantitativos, la
magnitud de la deuda, y los elementos extintivos o sea cualquier

circunstancia objetiva o subjetiva, que neutralice los efectos
normales del hecho imponible. Le corresponde determinar si
existe o no,
la causa como elemento jurdico integrante de la
relacin obligacional.
22
4.1.4.3 Derecho Tributario Constitucional

Este comprende las normas constitucionales que se refieren a los
tributos, en los pases carentes de constituciones escritas; las
normas y principios fundamentales de la organizacin estatal, el
derecho tributario constitucional delimita el poder tributario, y
distribuye las facultades.
4.1.4.4 Derecho Tributario Procesal
Su
objeto
es
regular
las
instituciones
jurdicas
que
con
jurisdiccin y competencia la ley legitimara, conoce recursos

contra los actos de
la administracin,
susceptibles
al
sometimiento de la tutela por parte de un rgano jurisdiccional,

da origen a una controversia reglada o contencioso - tributario
que se nutre de
principios generales
comn que la enriquecen,
del derecho procesal
pero manteniendo caractersticas
propias de acuerdo a la ordenacin jurdica.

4.1.4.5 Derecho Tributario Penal
Lo constituyen el
conjunto de normas que
definen las
infracciones, o sea; las violaciones de la obligacin tanto en el

derecho formal, como en el sustantivo, y que han superado la
fase procesal en la sede administrativa, estableciendo adems
las sanciones correspondientes.
4.1.4.6 Derecho Tributario Internacional
Finalmente, los tratados y acuerdos concertados entre Estados
soberanos en el orden internacional, con miras a evitar las
dobles imposiciones y asegurar la asistencia y la colaboracin de
los Fiscos respectivos para combatirla evasin fiscal, constituyen
23
una materia de suma importancia. La norma establecida en

dichos tratados conforma el derecho internacional, en materia
tributaria.
4.2 La autonoma del derecho tributario
La autonoma de cualquier sector jurdico, no puede significar
total libertad de regularse ntegramente por s solo, sino que
cada rama del derecho, forma parte de un conjunto normativo
mayor uno universo iure. La relacin jurdica tributaria es una
relacin, que trasciende y existe en todos los mbitos del
derecho, y a cuyos principios generales debe recurrir.
No obstante lo anterior las ramas del derecho, al ser reguladas
por
Cdigos o Estatutos independientes, y el fraccionamiento
que sufren a nivel de competencia en tribunales, necesitan de

especializacin didctica, profesional, cientfica.
Las normas tributarias crean conceptos e instituciones propias
sealando sus caracteres legales, pero por la misma razn es
tambin legtimo que el derecho tributario adopte conceptos e
instituciones del derecho privado y les d una acepcin diferente
de la que tiene en sus ramas de origen. En este punto puede
aceptarse una autonoma didctica del derecho tributario, pero
tambin es aceptable una autonoma funcional derivada de que
por
si
solo
constituye
un
conjunto
de
reglas
jurdicas
homogneas, que funciona concatenado en un grupo orgnico y

singularizado.
El singularismo normativo de este grupo de reglas, le permite
tener sus propios conceptos e instituciones o utilizar los de otras
ramas del derecho asignndoles un significado diferenciado.
24
Dentro de esta autonomia se pueden distinguir en el derecho

tributario,
la
subordinacion
al
derecho
financiero,
la
subordinacion la derecho administrativo, la subordinacion la

derecho privado, y su autnomia cientifica.
4.3 La interpretacin de la norma tributaria
La interpretacin jurdica consiste en establecerle un sentido a la
norma. Se interpreta una ley cuando se descubre su fin y su
alcance. La interpretacin por sus fines se divide en: declarativa,
extensiva, restrictiva y progresiva. En el mbito tributario la
norma puede interpretarse utilizando tanto mtodos generales
como mtodos especiales.
La interpretacin puede ser extensiva si se da a la norma un
sentido ms amplio del que surge de sus palabras. Se entiende
en estos casos que el legislador ha querido decir ms de lo que
dice la ley; tambin puede ser restrictiva cuando se da a la
norma un sentido menos amplio del que fluye de sus propios
trminos, entendindose que el legislador dijo ms de lo que en
realidad
diferentes
quiso
decir.
rganos
tal
La
interpretacin
como
el
pueden
judicial, el
realizarla
legislativo,
el
administrativo.
4.3.1 Mtodos generales
Mtodo literal o gramatical
Este mtodo se
limita a declarar el alcance manifiesto e
indubitable que surge de las palabras plasmadas en la ley, sin

restringir ni ampliar su alcance. Los trminos legales son
25
analizados mediante el estudio gramatical, etimolgico y de

sinonimia, el fin de este mtodo es asegurar los derechos de los
particulares y respetar la seguridad jurdica, dicho de otra
manera si el derecho se resume en la ley, conocer las leyes es
conocer el derecho. Los especialistas de la materia tributaria
coinciden en sealar que la utilizacin de
este mtodo es
insuficiente.
Mtodo lgico
La utilizacin de este mtodo se da para
llegar a resolver el
interrogante de lo qu quiso decir la ley, y se quiere saber cual

es el espritu de la norma o su ratio legis. La ley forma parte de
un conjunto armnico, por lo cual no puede ser analizada en s
misma, sino relacionada con otras disposiciones que forman toda
la legislacin de un pas.
Mtodo evolutivo
En esta corriente interpretativa tiene como fin, el de enfrentar
una nueva necesidad de la vida social con reglas jurdicas
nacidas con anterioridad a las condiciones sociales, econmicas,
polticas y ticas que determinan a aqulla. Ante la llueva
realidad, debe investigarse cul hubiera sido la voluntad del
legislador y que solucin habra dado. As las leyes como base y
fuente de todo sistema jurdico, deben adaptarse a las nuevas
exigencias determinadas por la evolucin social
Sostiene
Mtodo histrico
que
la
tarea
del
intrprete
es
pensamiento del legislador, ya que conocer
desentraar
el
la ley no es otra
cosa que conocer la intencin de quien la dicto.
Para ello se
26
debe valer de todas las circunstancias que rodearon el momento

de sancin de la ley locatio legis.
El mtodo identifica la voluntad de la ley con la voluntad del
legislador. Sin embargo, este mtodo es objeto de crtica en
materia fiscal. Se dice que la fiscalidad se caracteriza por su
movilidad. Y no se detiene en el momento coyuntural donde se
cre la ley.
4.3.2 Mtodos especficos
Realidad econmica
Este criterio apunta a interpretar las leyes tributarias atendiendo
a la veracidad de los hechos de naturaleza econmica llevados a
cabo con prescindencia de la forma jurdica que se le haya dado
a dichos hechos. Dichos en otros trminos, el principio de la
realidad
econmica
prescindiendo
de
las
consiste
en
estructuras
interpretar
jurdicas
que
las
leyes
utiliza
el
contribuyente, que puede ser inadecuadas o no responder a la

realidad econmica de los hechos, razn por la cual debe
considerar la situacin econmica real. Al realizar un negocio
determinado el contribuyente tiene una voluntad jurdica (la
forma legal para llevar a cabo el negocio) y una voluntad
emprica (el resultado econmico que se quiere obtener). La
voluntad emprica puede coincidir con la voluntad jurdica, por
ejemplo, un contribuyente quiere vender un auto (voluntad
emprica) y para eso se instrumenta mediante un contrato de
compraventa (voluntad jurdica). Pero hay otros casos en los
cuales no se produce esta coincidencia ya que adoptando una
determinada forma legal para un determinado negocio se
pretende evitar el tributo, esto sucedera por ejemplo, si en vez
de
vender
mediante
un
contrato
de
27
compraventa
el
contribuyente utilizar la figura de la donacin y luego tratar de

obtener el dinero del comprador mediante la figura de un
prstamo. Todo esto para el supuesto caso de que los contratos
de compraventa estn gravados por determinados impuestos y
los de prstamo no al igual que los de la donacin.
Interpretacin funcional
Este mtodo se pregunta el porqu de la norma y
porque se
causa imposicin, indaga sobre los elementos constitutivos,

pudiendo sustituir la voluntad del legislador, por la voluntad del
intrprete, se basa en llegar el entendimiento de la norma
mediante una sntesis dialctica de los elementos polticos
econmicos, jurdicos y tcnicos que lo configuran. Conlleva a
interpretar la ley considerando la capacidad contributiva que se
pretende incidir para la adecuada interpretacin de la ley. Dichos
en otros trminos, las leyes financieras se fundamentan en
circunstancias extrajurdica o metajurdica, razn por la cual la
interpretacin del elemento econmico lo considera primordial
para la correcta interpretacin de la ley
Integracin o Analoga
El mtodo implica que si una cuestin no puede resolverse por
las palabras o el espritu de la ley, se acudir a los principios de
leyes anlogas, y si an la cuestin fuese dudosa, a los principios
generales del derecho; pero estas prescripciones rigen en
derecho privado, suscitndose dudas acerca de su aplicabilidad
en
materia
financiera.
La
mayor
parte
de
la
doctrina
internacional acepta la analoga con ciertas restricciones, en

especial su inaplicabilidad para crear cargas tributarias.
28
Razonabilidad y discrecin
Est mtodo tambin lo podemos denominar lgico y procura

determinar la razn de la ley o del espritu que menciona la ley.
A travs de l se pueden llegar a cuatro resultados:
a) Extensivos: este mtodo se produce, cuando el intrprete
extiende el alcance de la ley, pues el legislador expres
menos que lo que deba expresar, minus dixit quam voluit.
Se debe ampliar el alcance de las palabras para que stas
se correspondan con el espritu y la voluntad que el
legislador le quiso dar.
b) Restrictivo: se produce cuando el intrprete reduce los
alcances de la ley, pues el legislador dijo ms de lo que
deba
expresar
plus
dixit
quam
voluit.
Con
esta
interpretacin se limitan los alcances de las palabras

contenidas en el texto legal, restringiendo el significado de
la ley.
c) Progresivo: toma en cuenta el carcter histrico de la
norma, que est sujeta a modificaciones y evoluciones, por
lo que debe adaptarse a las situaciones y cambios que se
presenten. El intrprete debe armonizar la norma con las
transformaciones en el mbito cientfico, jurdico y social;
de ah la denominacin de interpretacin evolutiva o
histrico-evolutiva.
d) Declarativo o estricto: que se basa en la reproduccin del
texto de la ley, en los casos en los que la norma es clara y
precisa. Se fundamenta en que las palabras del intrprete
29
coinciden con el espritu y la letra de la ley; en otros

trminos, el intrprete otorga a la ley un mbito de
aplicacin que coincide con el derivado de entender las
palabras segn el uso comn del lenguaje.
Cabe destacar que est mtodo con resultados extensivos no nos

puede mover de la norma, slo extendemos el alcance no
agregando supuestos de hecho.
Restrictivo
Esta interpretacin se basa pura y exclusivamente lo que dice

literalmente la letra de la ley, es decir, analizar las palabras de la
ley es en apariencia un mtodo literal.
Jurisprudencial
Es un mtodo que implica analizar las interpretaciones realizadas

con
anterioridad
para
definir
un
camino
seguir.
La
jurisprudencia se puede definir como todos aquellos casos

tratados por la justicia que sirven como antecedentes para
futuros casos. Hay dos tipos de jurisprudencia:
a) Jurisprudencia plenaria: es cuando se renen varias salas
de un tribunal para sentar doctrina, siendo de aplicacin
obligatoria para todas las salas de ese tribunal
.
b) Jurisprudencia: la que podramos denominar comn que es
aquella que no es de aplicacin obligatoria por parte de los
jueces.
30
Los tribunales sueles establecer criterios de interpretacin de las

normas, algunos con alcance general y otros con alcance
especfico. Es recurrente la aplicacin de este mtodo de
interpretacin tanto en los tribunales administrativos como
judiciales.
4.3.3 Modelos de interpretacin
Indubio contra fiscum
Esta modalidad interpreta la ley, bajo el supuesto que el tributo

es ex lege,
as si el Estado, crea una norma defectuosa, este
debe asumir las consecuencias de expedir una norma oscura y

defectuosa, de tal manera que si las obligaciones son cargas
para los contribuyentes, en caso de duda debe optarse por la no
imposicin o el no pago de tal obligacin.
As se entiende que
ante la duda acerca del genuino sentido de la ley, ella debe

interpretarse en contra del fisco.
Indubio pro fiscum
Esta modalidad interpreta la ley, bajo el supuesto que el Estado,

es el encargado de proteger, la libertad y derechos de los
particulares, por lo que debe cumplir este encargo con equidad,
as si el Estado, y que el tributo no tiene como fin enriquecer las
arcas del estado sino al sostenimiento del gasto, en ese mismo
sentido tampoco al obligado se le debe exigir pagar ms, de lo
que realmente debe pagar, tras materializar el presupuesto, sin
embargo lo que no se recaude por medio de un obligado, se
debe recaudar por medio de otro para mantener esta equidad y
poder cubrir el gasto. As en el caso de sospecha, las normas
tributarias deben interpretarse en forma favorable al Fisco.
31
5. El poder tributario
El poder tributario es un atributo esencial del estado es el que

determina la competencia tributaria, es la facultad de imponer
tributos,
que
procuren
los
recursos
necesarios
para
el
cumplimiento de sus fines.

Cuando el estado puede obligar coactivamente a los sujetos a el,
y este poder es un poder normado dentro de los lmites
constitucionales, o sea se encuentra legitimado, se est frente a
una manifestacin del poder de imperio del Estado, denominado
poder tributario.
El
poder tributario del Estado, como potestad soberana
de
exigir contribuciones a personas o bienes que se hayan en su

jurisdiccin o bien conceder exenciones, no reconoce ms
limitaciones que las que se originan en la propia Constitucin
Poltica.
Esta potestad tributaria del Estado, se traduce en el poder de
sancionar normas jurdicas de las que se derive o pueda derivar,
la obligacin de pagar un tributo o de respetar un lmite
tributario
Los autores han definido que el
atribuidas
por
el
ordenamiento
conjunto de potestades
Jurdico
determinadas
instituciones pblicas (parlamento, poder ejecutivo
los
municipios ste ltimo slo en su jurisdiccin territorial) es lo

que se denomina el poder tributario. Este poder es el que se
necesita para crear, modificar o eliminar un tributo.
El poder tributario doctrinalmente, debera tener una serie de
caractersticas:
Abstracto
32
Es abstracto por solo es posible verlo al materializarse en un ley,

la doctrina considera que puede hablarse de un poder tributario
abstracto y otro concreto siendo este ltimo complementario del
primero. En suma para que exista un verdadero poder tributario
es menester que el mandato del Estado se materialice en el
sujeto y se haga efectivo mediante una actividad de la
administracin.
Permanente
El poder tributario de ser permanente, la potestad tributaria es

connatural al Estado, por lo tanto solo puede extinguirse con el
Estado mismo. Empero, ello no obsta a que el ejercicio efectivo
de dicha potestad pueda verse enervado por la inactividad del
Estado durante un determinado lapso a travs de la prescripcin
(accin del Estado para perseguir el cobro de un tributo), no
extingue de modo alguno su potestad tributaria. Por ello, cae
anotar que son dos planos distintos mientras la potestad
tributaria es permanente, la potestad tributaria de cobrar un
tributo puede extinguirse por el transcurso del tiempo.
Irrenunciable
El poder tributario no es una cuestin de querer ejercerlo, sino

un deber irrenunciable, el Estado no puede renunciar a la
potestad tributaria esencial para sus subsistencia, lo cual no
bice a que se pueda abstener de ejercitarlo respecto de
determinados
sectores
econmicos, zonas
personas
razones de fomento, social, cultural o de otra ndole.
Indelegable e intransmisible
por
33
El poder tributario es indelegable, solo los legitimados pueden

ejercerlo.
El
concepto
indelegable
est
estrechamente
vinculado al anterior y reconoce anlogo fundamento. Abdicar

implica desprenderse de un derecho en forma absoluta: delegar
implica transferirlo de manera transitoria.
Normativo
El poder tributario es normativo, ya que no es arbitrario, est

limitado al marco jurdico que lo contiene.
La
doctrina,
ha establecido que existe primordialmente
un
poder tributario originario y otro derivado.

El poder tributario originario se da cuando, existe la posibilidad
de que un ente legitimado, sea el que decida el presupuesto de
ley,
sea este una manifestacin de riqueza, el consumo o la
tenencia,
que se gravara y la vinculacin que a la postre
determinara la relacin jurdica, entre dicho ente y quien funge

como el obligado tributario, este poder debe venir directamente
de un mandato constitucional.
El poder tributario derivado, por otra parte es atribuido por
normas subordinadas a la constitucin como las leyes.
La constitucin poltica, en el caso de Costa Rica, y en ejercicio
del poder de imperio del estado,
ha establecido que,
los
costarricenses estn obligados a contribuir al sostenimiento de

las cargas pblicas(art 18) y que es la asamblea legislativa quien
tiene poder originario, ya que puede crear, modificar y eliminar
tributos(art 121 inciso 1 y 13), y el pueblo mediante referndum
34
tambin ostentara de alguna forma dicho poder originario; en

tanto el poder derivado lo tienen las corporaciones municipales
(art 169 y 170)
5.
Constitucin de los tributos
5.1 Los elementos esenciales de los tributos

Para que los tributos tengan efectividad y constituyan una
verdadera relacin jurdica, deben como mnimo constituirse,
conteniendo una base de elementos formativos, elementos
determinativos y elementos extintivos.
Bajo el esquema de que todo sistema jurdico las normas
siempre presentan una estructura bsica, compuesta de tres
elementos, la hiptesis legal, el mandato y la sancin, las
normas tributarias, tambin deben considerar este esquema.
5.1.1 Elementos formativos del hecho imponible
Hecho generador(objeto) o aspecto material
Se considera el presupuesto que la ley establece para obligar al

contribuyente,
se
supone
que
una
vez
materializado,
se
conforma la Relacin Jurdico Tributaria, el hecho, es la hiptesis

legal del tributo, el acto econmico, la materia impositiva, por
ejemplo, en la ley del impuesto General Sobre las Ventas, el
impuesto grava las ventas de mercancas, este el hecho
generador, pero la relacin jurdico tributaria se da cuando
realmente ocurre una venta de mercancas.
Elemento Subjetivo o aspecto personal
35
Son los sujetos del la relacin jurdico tributaria, el ente coactivo

de la obligacin y el ente responsable de la obligacin
Aspecto espacial
El elemento espacial es la eficacia del impuesto en un espacio o

territorio. Donde se entiende realizado el hecho generador,
implica la aplicacin de criterios de sujecin personal o territorial,
as como medidas para evitar la doble imposicin.
Aspecto temporal
Es la causacin instantnea del hecho generador, el momento en

que se considera realizada la obligacin que tiene como
consecuencia el registro contable y el pago del impuesto
resultante.
5.1.2 Elementos determinativos o Cuantificativos
Base imponible
Es la magnitud econmica del hecho generador y sobre la cual

debe aplicar el porcentaje o tasa tributaria para calcular el
impuesto. En la mayora de las leyes tributarias, existe el deber
de iniciativa, el cual considera, que es el sujeto pasivo es el que
determinara la base imponible original, o las modificaciones
posteriores a esta, no obstante el sujeto activo puede objetar
estas determinaciones, ante indicios
determinacin de oficio.
Alcuota
e impulsar su propia
36
Es una parte o proporcin,
establecida por la ley para la
determinacin de un tributo.
Forma de pago
Es la forma en que se declara la obligacin determinada y
el
tiempo fijado para presentar dicho deber.

5.1.3 Elementos extintivos
El pago
El pago dinerario es la forma clsica de

obligacin tributaria.
extingue,
tambin
por
extincin de la
No obstante, la deuda tributaria se

compensacin
de
crditos
fiscales,
condonacin, dacin en pago, confusin entre otras.
No sujecin
Versa en el sentido de cuales sujetos u objetos no son

alcanzados por la ley.
Exencin
Son los objetos o sujetos que se eximen del pago de la

obligacin tributaria, pero que estn sujetos a la relacin jurdica
tributaria en la parte formal completa y parcialmente en la
material.
Prescripcin
37
Son los trminos, plazos y situaciones en los cuales la formacin

de la obligacin o el pago de esta perdieron eficacia en el
tiempo.
5.1.4 Otros elementos extintivos
Algunos
autores
sostienen
necesarios como
que
existen
otros
elementos,
la inclusin de elementos deontolgicos, los
cuales tipifican las infracciones y las sanciones respectivas.

La falta de alguno de estos elementos,
no causa de forma
alguna vicio en la formacin del tributo,
a menos que con la
carencia de estos,
se trasgreda algn principio del derecho,
entre lo que destacan los principios constitucionales.

6.
Los
principios
constitucionales
aplicables
los
tributos
Los
preceptos
constitucionales
cumplen
tres
funciones
esenciales:
1. Delimitar la estructura del poder tributario
2. Encausan el ejercicio de las facultades impositivas
3. Establecen principios fundamentales para el reparto de la
carga tributaria.
6.1 Principios Formales
Reserva de ley
Bsicamente, establece que solo la ley puede crear, modificar o

eliminar tributos, los tributos por ende son obligaciones exlege.El
38
principio constituye una garanta para el sujetos pasivo al

prescribir el diseo del tributo.
Se distinguen dos clases de reserva la absoluta cuando solo la
propia ley formal puede disponer la regulacin y la relativa
cuando una ley es capaz de habilitar a un tercero esta facultad.
En la constitucin poltica de Costa Rica, se puede relacionar el
principio con los artculos 11 y 121.
Dentro del principio de legalidad o reserva de ley se pueden
diferenciar otros conceptos o principios como la irretroactividad
de la ley, la interdiccin de la arbitrariedad y la seguridad
jurdica.
Seguridad jurdica
Es la suma de la irretroactividad y la interdiccin de la

arbitrariedad, garantiza el debido proceso y la buena fe, en una
relacin jurdica y ante una situacin jurdica determinada.
Constitucionalmente la seguridad juridica se relaciona con los
artculos 11, 27, 30, 35, 39, 41, 42, 43 y 49.
Irretroactividad de la ley
Bsicamente se basa en el artculo 34 de la constitucin poltica

de Costa Rica, y versa sobre que la norma no es de aplicacin
retroactiva o sea la norma tiene su efecto jurdico a partir de su
publicacin o la fecha sealada, pero su eficacia no debe
trascender retroactivamente en el tiempo.
Interdiccin de la arbitrariedad
El
39
principio de interdiccin de la arbitrariedad supone la
prohibicin de la arbitrariedad, esto es, de toda diferencia

carente de una razn suficiente y justa. La actuacin arbitraria
es la contraria a la justicia, a la razn o las leyes, que obedece al
mero capricho o voluntad del agente pblico. La prohibicin de la
arbitrariedad
lo
que
condena
es
la
falta
de
sustento
fundamento jurdico objetivo de una conducta administrativa y,

por consiguiente, la infraccin del orden material
de los
principios y valores propios del Estado de Derecho.
Los
tributos
Razonabilidad y proporcionalidad
deben
estar
de
acuerdo
con
la
capacidad
contributiva. En correspondencia al patrimonio, a las ganancias y

a los consumos de las personas. La proporcionalidad nos remite
a
un
juicio
de
necesaria
comparacin
entre
la
finalidad
perseguida por el tributo y el tipo de restriccin que se impone o

pretende imponer, ( cuota ), de manera que la limitacin no sea
de entidad marcadamente superior al beneficio que con ella se
pretende obtener en beneficio de la colectividad, podra decirse
entonces que se basa en un juicio cualitativo, en cuanto que el
parte de una comparacin cuantitativa de los dos objetos
analizados la cuota y el fin que se persigue.
La proporcionalidad debe contener al menos los siguientes
requisitos:
Debe perseguir una finalidad legtima.
Debe ser adecuada o idnea para la promocin (no

necesariamente
la
realizacin)
de
legtimo (geeignetheit o adecuacin).
dicho
objetivo
40
Debe ser necesaria, y entre varias alternativas de

intervencin debe preferirse la que afecte menos a los
derechos involucrados (mnimo de intervencin).
Debe ser proporcional en sentido estricto, es decir, la

gravedad de la intervencin ha de ser la adecuada al
objetivo de la intervencin. Por tanto los instrumentos
y los medios aplicados deben justificarse en su grado
de gravedad: la gravedad de las intervenciones debe
ser proporcionada a la urgencia o necesidad de los
objetivos. Si stos no son urgentes o no son muy
necesarios, los instrumentos utilizados deben ser de
menor intensidad (relacin zweck-mittel). Este ltimo
requisito
parece
ser
el
ms
importante
para
la
proteccin de la libertad individual. Conlleva una

ponderacin entre el inters del individuo, manifestado
en su derecho fundamental, y el inters pblico. Esta
ponderacin
debe
tener
en
cuenta
la
situacin
particular del individuo y, desde luego, no puede

suponer la anulacin o negacin del derecho.
La razonabilidad por su parte es,
la proporcionalidad entre
medios y fines.
6.2 Principios materiales
Capacidad econmica
La capacidad econmica, es la magnitud sobre la que se

determina la cuanta de los pagos pblicos, magnitud que toma
en cuenta los niveles mnimos de renta que los sujetos han de
disponer para su subsistencia y la cuanta de las rentas
sometidas a imposicin. Con arreglo a dicho principio el de la
capacidad econmica-, el tributo debe ser adecuado a la
41
capacidad del sujeto obligado al pago, y esto determina la

justicia del tributo, de all que los titulares de una capacidad
econmica mayor contribuyan en mayor cuanta que los que
estn situados a un nivel inferior
Igualdad
Basado en el artculo 33 de la Constitucin Poltica de Costa Rica,

la igualdad no es un absoluto, sino que debe evaluarse mediante
un juicio de igualdad,
un tertium comparationis o criterio que
permita determinar si las situaciones o las personas son o no

iguales,
el tratamiento igual o desigual, requiere elegir este
tertium comparationis, que resulte relevante para la materia

especifica que haya de ser objeto de la regulacin, en el mbito
de los tributos la riqueza del obligado, es la razn para matizar
la carga tributaria.
El juicio de igualdad debe impedir la
formulacin legal que
implique tratamientos tributarios diferenciados injustificados, y

debe servir de gua para ponderar la distribucin de las cargas y
de los beneficios entre los contribuyentes. La
valoracin de la
capacidad econmica aunque importante, no debe ser el nico

criterio
en
materia
de
equidad
tributaria
sino
que
debe
considerarse las circunstancias particulares de orden fiscal o

extrafiscal,
siempre
que
ellos
se
encuentren
debidamente
justificados.
La igualdad tributaria puede presentarse de dos dimensiones, la

vertical y la horizontal.
La equidad horizontal, se refiere a aquellos contribuyentes que
se
hallen
bajo una misma situacin
fctica
o el
mismo
42
presupuesto legal,
los cuales deben contribuir de manera
equivalente; y la equidad vertical, la que implica que el mayor

peso en cuanto al deber de contribuir debe recaer sobre aquellos
que tienen ms capacidad econmica.
Generalidad
Es un principio que implica que no haya discriminaciones

arbitrarias a la hora de imponer los tributos, y que stos
alcancen
todos
aquellos
comprendidos
en
las
mismas
circunstancias. No significa que todas las personas deben pagar

impuestos, ni todos en la misma proporcin, sino que todos
aquellos que estn comprendidos en los supuestos contemplados
en la norma legal soporten la imposicin sin excepciones
injustas. Esto no significa que no puedan concederse legalmente
exenciones o rebajas, pero por motivos fundados. Aquellas
personas sin capacidad contributiva no deben pagar impuestos, y
quienes ms tienen deben abonar ms. El principio de igualdad y
el de progresividad deben conjugarse con el de generalidad para
que la carga impositiva cumpla adems con el principio de
justicia
No confiscatoriedad
La tributacin debe ser parcial sobre la capacidad manifestada,

sin que pueda absorber la totalidad ni una parte sustancial de
ella.
Progresividad
Este principio implica que el tipo cuota tributaria, se determina

en
funcin creciente a la base imponible, en otras palabras, a
medida que crece la capacidad econmica de los sujetos, crece el
43
porcentaje de su riqueza o de su ingreso, de tal forma
que el
Estado exige ms en forma de tributo.
7.
Los tipos de tributos
La clasificacin ms tradicional es aquella que los divide en

impuestos, tasas y contribuciones especiales, esta idea de
clasificacin entre impuestos y otros, tiene que ver con la
naturaleza del servicio a financiar. Cuando el beneficio de los
servicios es indivisible se financian con impuestos, si los
beneficios son divisibles los recursos se obtienen mediante tasas,
cuando los beneficios son parcialmente divisibles o parcialmente
indivisibles, los recursos se obtienen mediante impuestos y
contribuciones especiales. La doctrina moderna considera que la
clasificacin es meramente una cuestin poltica, otros criterios
apuntan a la teora de la obligacin y el principio de la
generalidad, as la obligatoriedad y la generalidad se encuentra
presente en el impuesto no as en la tasa.
Otro criterio de distincin versa sobre la situacin jurdica,
mientras
una
tasa
es
una
carga
en
razn
de
una
contraprestacin, el impuesto es una obligacin por una razn de

solidaridad social. En este sentido el incumplimiento de la tasa
solo priva al sujeto pasivo del servicio o beneficio, mientras que
en el impuesto el sujeto es sancionable.
Existe la distincin por el principio de independencia,
entre la
prestacin coactiva y un beneficio obtenido de la actividad

estatal y el principio de interdependencia entre la actividad
estatal y las ventajas o servicios que obtiene el contribuyente de
dichas prestaciones coactivas.
44
Por ltimo existe distincin basada en el principio de capacidad

econmica y el principio de beneficio, en base a lo anterior la
distincin radica en el hecho generador, en
el impuesto est
ausente toda actividad o servicio estatal.
Impuestos
Son una obligacin pecuniaria originada exlege, (dada en la ley)

en la realizacin de lo que se denomina un hecho generador, que
es
independiente
contribuyente.
en
de
toda
otras
actividad
palabras
no
estatal
se
relativa
espera
al
recibir
especficamente algo a cambio por esta prestacin econmica.
Tasas
Es una obligacin pecuniaria originada exlege, en la realizacin

de lo que se denomina un hecho generador, producto de una
prestacin efectiva o potencial de un servicio pblico, brindado
por el estado individualizado en el contribuyente y cuyo destino
no debe ser ajeno a financiar e servicio que se presta.
Contribucin especial
Es una obligacin pecuniaria, originada en la subvencin de

actividades estatales o ejecucin de obra pblica, ejercida en
forma descentralizada o no, que producen un beneficio a
determinado grupo de personas, de tal forma que su destino no
puede ser otro que la financiacin de esas actividades u obras.
Exacciones parafiscales
Es la imposicin coercitiva de carcter econmico que permite

generalmente el acceso del contribuyente a un servicio, no est
prevista en el presupuesto general del estado.
45
Precios financieros o pblicos
Es la fijacin de un monto regulado en que se vender a sujetos

pblicos y privados, un determinado bien o servicio propiedad
del estado o que deba brindar el estado.
8.
Clasificacin de los tributos
Los tributos pueden clasificarse por la naturaleza de su base

imponible:
Directos e indirectos
Los tipos directos gravan directamente las manifestaciones de

capacidad de econmica,
se utiliza para indicar que existe un
vnculo obligacional en el que la existencia de un impuesto est

supeditada
la
manifestacin de
existencia
de
una
renta,
propiedad
capacidad econmica, o sea el sujeto pasivo
coincide con el responsable directo del pago, los tipos indirectos

gravan esta capacidad de forma indirecta, se utiliza para indicar
que la imposicin permite trasladar el gravamen a un tercero,
por lo general grava el consumo.
Reales y personales
El tipo real se utiliza para indicar aquellos tributos en que su

elemento objetivo es autnomo a una persona determinada, el
tipo personal se utiliza para indicar aquellos tributos en que su
elemento objetivo se refiere a una persona determinada , que
acta como elemento constitutivo del propio presupuesto ( isu,
isa )
46
Objetivos y subjetivos
El tipo subjetivo considera las condiciones personales del sujeto

pasivo al cuantificar el importe de la deuda tributaria, se utiliza
para indicar que la imposicin considera las circunstancias del
contribuyente,
la
vinculacin
de
una
manifestacin
de
capacidad econmica, con la sujecin de un tributo , o sea el

impuesto es exigible sobre la produccin de una renta, el tipo
objetivo no considera estas circunstancias, se utiliza para indicar
que
la
imposicin
no
considera
las
circunstancias
del
contribuyente, en el momento de vincular una manifestacin de

capacidad econmica, con la sujecin de un tributo.
Peridicos e instantneos
El tipo peridico mantiene el presupuesto de hecho como una

situacin prolongada en el tiempo. O sea que el nacimiento de la
obligacin sucede a travs del tiempo, con la conformacin de
del hecho generador, por lo que su determinacin y exigibilidad
no se condiciona a un acto o negocio jurdico por lo que no es
exigible de forma inmediata. El tipo instantneo agota el
presupuesto
de
hecho
en
un
momento
determinado
generalmente recae sobre un acto, o sea el nacimiento de la

obligacion sucede inmediatamente a la ocurrencia del hecho
generador, o sea es exigible de forma inmediata.
Progresivos y regresivos
La progresividad, implica, que el tipo de gravamen se encuentra

en funcin creciente con respecto a la base imponible: esto es en
47
la medida en que crece la capacidad econmica de los sujetos,

crece el porcentaje de su riqueza que el estado exige en forma
de tributos. La regresividad se relaciona con aquellos impuestos,
cuyo
tipo
impositivo
disminuye
segn
aumenta
la
base
imponible, o sea grava de forma proporcionalmente mayor , la

capacidad econmica ms baja.
9.
Otros conceptos
9.1 El fraude de ley tributario

El fraude de ley consiste simplemente en burlar lo estipulado en
el ordenamiento jurdico tributario, mediante medios legales
otorgados por mismo ordenamiento. Es la combinacin de actos
aisladamente vlidos, pero que en su conjunto llevan a un
resultado absolutamente prohibido por la ley. Se crea una
situacin jurdica artificial con apariencia de legitimidad pero con
resultados apartados de la ley. En el fraude de ley no hay
ocultacin fctica sino el aprovechamiento de la existencia de un
medio jurdico que resulte ms favorable. En el fraude de ley no
existe simulacin o falseamiento de la base imponible, por el
contrario la actuacin es transparente. El fraude fiscal se
consigue por medio legales, que eliminan la tributacin
o sino
tributando en menor cuanta.

Para la configuracin del fraude de ley se debe considerar lo
siguiente:
El
los
celebrantes
del
acto
invocan
una
norma
determinada (al amparo del texto de una norma) para

realizar este que se denomina norma de cobertura. Dicha
48
norma no es la ley tributaria a la cual quiere acogerse el

contribuyente, sino la norma civil o comercial en la cual
basa su calificacin artificiosa,
que tendr un resultado
negativo.
El acto celebrado persigue un resultado prohibido o

contrario a otra norma legal, llamada norma defraudada
El rgano encargado de aplicar el derecho -el juez, por

antonomasia- efecta una calificacin negativa del acto
celebrado, esto afirma que este no queda amparado por la
norma de cobertura, por su finalidad defraudadora,
determinando consiguientemente que el acto quede
regulado por la norma defraudada.
9.2 La evasin tributaria

La evasin se puede definir como toda y cualquier omisin
tendiente a suprimir, reducir o demorar el cumplimiento de una
obligacin tributara.
9.3 La elusin tributaria
Es una manera de actuar ante la norma jurdica establecida, tal
como no realizar el hecho generador, y conseguir el beneficio
tributario que este le otorgara, en otras palabras rodear el
hecho generador contenido en la norma y conseguir el resultado
que se esperaba si lo hubiere realizado.
La elusin contiene dos tipos la elusin legtima o economa de
opcin y la elusin ilegitima.
9.3.1 Elusin legtima e ilegitima
Es la posibilidad de actuar del sujeto ante la posibilidad que le da
la norma tributaria de manera tcita y expresa. La elusin
49
ilegitima se da cuando el actuar se da sin que existe posibilidad

en la norma tributaria.
9.4 Hecho Generador
El hecho generador es una hiptesis legal de la norma tributaria,
es un presupuesto de ley que tipifica un tributo, y que al
realizarse origina la obligacin.
9.5 Obligacin Tributaria
La obligacin tributaria, constituye un vnculo de carcter
personal, del sujeto pasivo aunque su cumplimiento se asegure
mediante garanta real o con privilegios especiales.
9.6
Sujeto activo y pasivo
El sujeto activo es el administrador del tributo, el sujeto pasivo

es el obligado tributario con carcter de contribuyente o
responsable.
9.7
Relacin Jurdico Tributaria
Es el vnculo jurdico obligacional surgido en virtud de las normas

reguladoras de las obligaciones tributarias que permite al fisco
como el sujeto activo, la pretensin de una prestacin pecuniaria
a ttulo de tributo por parte de un
sujeto pasivo que est
obligado a la prestacin.
9.8
Deberes Formales
Son las reglas mediante las cuales se comprobar si corresponde

cobrar cierto tributo a cierta persona y la forma en que la
acreencia se trasformar en un importe tributario lquido. Son un
conjunto de normas que disciplinan la actividad administrativa de
50
la obligacin, regulan la forma y el procedimiento que la

administracin tributaria, el estado y los administrados han de
seguir en sus actuaciones para que las normas del derecho
tributario material tengan efecto.
9.9
Deberes Materiales
Contiene
los
elementos
formativos
de
la
obligacin,
el
presupuesto legal, los sujetos, el tiempo, el lugar; los elementos

cuantitativos, la magnitud de la deuda, y los elementos
extintivos o sea cualquier circunstancia objetiva o subjetiva, que
neutralice
los
efectos
normales
del
hecho
imponible.
Le
corresponde determinar si existe o no, la causa como elemento

jurdico integrante de la relacin obligacional.

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LA TRIBUTACION ----- NOCIONES BASICAS SOBRE TRIBUTOS

Introduccin. Una breve historia

hemos odo alguna vez hablar y

soportado el tema de los impuestos,

una corriente legislativa se discute, o ingresa un nuevo plan de

ccuando la corona inglesa gravo con

impuestos aduaneros a las colonias, esto se puede citar como

Sobre lo mismo el filsofo francs,

Francois Marie Arouet, el

aclaro en alguna oportunidad, Yo soy la

muerte, no los impuestos. Yo slo vengo una vez.

de los Beatles en su cancin

Taxman, muestra abiertamente,

recaudador de impuestos, descontento que resinti tambin

temida y en ocasiones despreciada?

LA TRIBUTACION ----- NOCIONES BASICAS SOBRE TRIBUTOS

present, en una vasta gama de formas,

que iban desde

entregar la propia vida hasta la retribucin material.

entregar el vasallo a su seor, en reconocimiento de su seoro

para la atencin a su vez de las

garantizan el desarrollo de la sociedad, y en otros casos de un

presenta como producto de la

dominacin, del ejercicio del poder, de unos a otros, de la

algunos puntos de la historia se perpetro como un acto de

perentoria, es decir el impuesto vena a

establecerse por la necesidad y, por tanto, no era necesario

temerario, es fcil pensar que nacen,

mismo tiempo que nacen las primeras sociedades y gobiernos,

son los primeros

documentos y leyes que incorporaban aspectos de carcter

actualmente es Irak, es en este sitio donde se han encontrado

financiar la guerra y el posterior abuso de los recaudadores que

LA TRIBUTACION ----- NOCIONES BASICAS SOBRE TRIBUTOS

El cdigo babilnico, es la primera coleccin de legislacin

estas tabillas hablan de las cargas fiscales sobre

todo sobre la propiedad el objeto de la tributacin , y los sujetos

reconocible, ms integral y ms complejo donde se instauraron

estrangulaba a los administrados, tanto que las crceles se

Roseta 200 antes de cristo, cuando indica la realizacin de una

las actividades productivas.

se caracteriz por el orden, en la

contabilidad pblica, se design contadores fiscales, los que

atenienses, ya que el tesoro pblico fue un especie de bolsa

LA TRIBUTACION ----- NOCIONES BASICAS SOBRE TRIBUTOS

econmico y comercial, pues los botines de guerras y tributos de

conocidos, como el de las culturas americanas, Maya, Incas y

esbozaron la doctrina moderna de la tributacin.

No hay tributacin, sin representacin. As como

legislacin tributaria Alemana e italiana, fuentes de inspiracin

estas civilizaciones, idealistas, juristas y

normas tributarias, en diferentes momentos de la historia,

LA TRIBUTACION ----- NOCIONES BASICAS SOBRE TRIBUTOS

Justificacin terica y doctrinal de los tributos.

En la doctrina se han elaborado varias teoras, tendientes a

Por qu un ente con potestad

crea tributos? .Existen tres principales teoras

que tratan de explicar la existencia de los tributos; la histrica,

estos fines ms complejos y permanentes

necesitan de una verdadera actividad financiera por parte del

sujecin, la teora de la necesidad social y la

teora del seguro.

como fin primordial costear los Servicios generales al

pblico que el Estado presta, as lo que los particulares pagan