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Retenciones en exceso o en defecto por rentas de quinta categora

Al finalizar el ejercicio, es muy frecuente que las empresas tras una verificacin minuciosa determinen la existencia de retenciones en exceso o en defecto del Impuesto a la Renta de quinta categora de sus trabajadores. Si bien este hecho genera eventuales contingencias para stas, puede desencadenar en un problema permanente y latente si no se toman las medidas correctivas apropiadas que permitan minimizar el riesgo. Atendiendo estas inquietudes, resulta necesario conocer las diversas situaciones que se presentan sobre la prctica y el procedimiento que debern tener en cuenta las empresas de acuerdo a los lineamientos sealados en las normas del Impuesto a la Renta y la Resolucin de Superintendencia N 036-98/SUNAT. Cabe sealar que, a efectos de delimitar el anlisis del tema que nos ocupa, en el presente trabajo haremtos nfasis en las retenciones a efectuarse a sujetos domiciliados que perciban exclusivamente rentas de quinta categora. que permitirn advertir las contingencias que afrontara el agente de retencin.

Hiptesis N 1 2.1. Trabajador que ces en julio de 2009 y cuenta con retencin en exceso Bajo la hiptesis descrita, corresponde tener en cuenta lo regulado en el artculo 42 del RLIR, inciso a). En consecuencia, a tenor del dispositivo legal referido, en el mes en que opere la terminacin del contrato de trabajo o cese de vnculo laboral (1) el empleador devolver al trabajador el exceso retenido. Acto seguido, el empleador compensar la devolucin efectuada al trabajador con el monto de las retenciones que por el referido mes haya practicado a otros trabajadores; en el caso que el empleador no pudiera compensar con otras retenciones la devolucin efectuada, podr aplicar la parte no compensada a la retencin que por los meses siguientes deba efectuar a otros trabajadores, o podr solicitar devolucin a la SUNAT. Bajo el plano operativo, al presentarse la planilla electrnica (PDT 601), en esta se consignar el importe a compensar (deducir) en la casilla 605: Otras deducciones permitidas por ley. Asimismo, consideramos que la devolucin de la retencin en exceso debe

II. Casustica Aplicada

Bajo el presente rubro detallaremos diversas situaciones sobre el tema que nos ocupa.

I. Disposiciones reglamentarias
En torno a las retenciones de rentas de quinta categora cabe precisar que, el artculo 42 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta (RLIR) es el que, en primer trmino, alude a la prescripcin legal a tener en cuenta en aquellos supuestos en los que se ha incurrido en una retencin en exceso. Sin perjuicio de lo anterior, a lo largo del presente trabajo, expondremos diversos casos

constar en el respectivo Certificado de Rentas y Retenciones. La hiptesis de trabajo nos plantea las siguientes interrogantes: qu sucedera si el empleador no devuelve al trabajador, en el mes que culmina la relacin laboral, el importe retenido en exceso? Acaso incurrira el empleador en infraccin tributaria?. Somos de la opinin que, en el caso que el empleador no haga entrega del monto retenido en exceso en favor del trabajador no incurre aquel en infraccin tributaria alguna, empero le asiste al trabajador el derecho de iniciar las acciones legales en contra del empleador. Ello, por cuanto constituye una obligacin dispuesta por Ley que debe ser cumplida por el empleador, siendo que aquel (importe retenido en exceso) corresponde de suyo al trabajador. Adicionalmente, nos cuestionamos lo siguiente: existe algn plazo dentro del cual el empleador, puede efectuar la compensacin del importe retenido en exceso devuelto al trabajador? Al respecto somos de la opinin que, de alguna manera, como quiera que el empleador podr efectuar compensacin del importe retenido en exceso, una vez devuelto ste al trabajador, con el importe de otras retenciones por el referido mes, cabe inferir que, dado que se trata de una compensacin sta solo podr realizarse en el plazo de 4 aos. Ello, acorde con lo sealado por el artculo 43 del Cdigo Tributario.

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Hiptesis N 2 2.2. Trabajador que ces labores en la empresa ABC SAC en el mes de agosto de 2009. Se advierte que la referida empresa efectu retencin del IR en exceso. No se procede a la devolucin del citado importe de retencin en exceso. Se informa que el trabajador ingresa a laborar en la empresa XYZ SAC a partir del mes de setiembre de 2009. En torno a la hiptesis planteada cabe indicar que, la empresa ABC SAC mientras no haga devolucin del importe retenido en exceso al trabajador no podr efectuar la compensacin conforme lo dispone el numeral 2 del inciso a) del art. 42 del RLIR. Partimos de la premisa que dicha compensacin s es factible que la realice la empresa ABC SAC dado que cuenta con otros trabajadores a los cuales ha practicado retencin del IR. De otro lado, acorde con lo prescrito por el artculo 45 numeral 1 del RLIR, la empresa ABC SAC hubo de entregar, de inmediato, esto es, en la oportunidad del cese, el certificado de rentas y retenciones, por duplicado, al trabajador. Agrega la norma que, copia del citado certificado deber ser entregado por el trabajador a su nuevo empleador, para el caso que nos ocupa, a la empresa XYZ SAC. Tngase en cuenta que si la aludida empresa (ABC SAC) no otorga el certificado, se encontrara incursa en la infraccin tipificada en el artculo 177 numeral 26 del Cdigo Tributario cuya sancin asciende a una multa del orden del 30% de la UIT (2). La citada sancin puede someterse a las disposiciones del Reglamento del Rgimen de Gradualidad aplicable a infracciones del Cdigo Tributario, aprobado por Resolucin de Superintendencia N 063-2007/SUNAT (31.03.2007). Ahora bien, en el caso planteado se aprecia que la empresa ABC SAC no ha devuelto las retenciones efectuadas en exceso, por lo que, una alternativa que podra plantearse para el trabajador, es que aplique como crdito contra futuras retenciones el total de retenciones del IR practicadas (es decir, inclusive aquellas efectuadas en exceso). Es claro que en este ltimo caso, la empresa XYZ SAC proceder a calcular la retencin del IR sobre la base de la informacin con la que ella cuente, es decir considerando lo percibido en la empresa ABC SAC. Sobre el particular, cabe decir que la empresa XYZ SAC toma conocimiento a travs de la entrega del respectivo certificado por parte del trabajador de
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las rentas percibidas con anterioridad as como del monto retenido en exceso por la empresa ABC SAC, procediendo a efectuar la compensacin de dicho crdito contra retenciones del impuesto que deban realizarse en un futuro. Hiptesis N 3 2.3. Trabajador que labora para la empresa A, percibiendo un ingreso de S/. 3,600 y al mismo tiempo labora en la empresa B, quien abona S/. 2,800. Ambas empresas le efectan la retencin de quinta categora dado que el trabajador no ha informado que percibe rentas en otra empresa El inciso b) del artculo 44 del RLIR, dispone que, aqullos (trabajadores) que perciban dos o ms remuneraciones de quinta categora debern presentar una declaracin jurada, al empleador que pague la mayor remuneracin. La referida declaracin deber contener entre otros datos la informacin referente a las remuneraciones percibidas de otros empleadores para que ste las acumule y efecte la retencin correspondiente. La norma agrega que, en el mes en que dichas remuneraciones varen, el trabajador est obligado a informar de tal hecho al empleador que efecta la retencin, quien las considerar para el clculo de la retencin correspondiente. Adicionalmente, la copia de la declaracin jurada debidamente recepcionada deber ser entregada por el trabajador a sus otros empleadores, a efecto de que no se practique las retenciones a que estuviesen obligados. Sin perjuicio de lo anterior, el inciso c) del artculo 44 del RLIR, dispone que el incumplimiento por parte de los trabajadores a la presentacin de la aludida declaracin jurada no exime al empleador de efectuar las retenciones correspondientes a las remuneraciones que l abone De lo expuesto en el presente caso, ninguna de las citadas empresas se encontrar incursa en infraccin tributaria. No obstante, se advierte que el clculo efectuado en forma independiente por cada empresa, origina una menor retencin del Impuesto a la Renta de 5ta. Categora, por cuanto se ha duplicado la deduccin de 7 UIT. Ante ello, el trabajador se encontrar obligado a la regulacin del tributo no retenido, de conformidad con lo dispuesto en el artculo 78 del TUO de la LIR. Ahora bien, si la retencin en defecto se determina con posterioridad al cierre del ejercicio proceder aplicar lo dispuesto

en el literal a) del artculo 3 de la Resolucin N 036-98/SUNAT, que regula respecto a las retenciones en defecto a perceptores exclusivos de Quinta Categora. As, presentar hasta el ltimo da hbil de febrero, al empleador que paga la mayor remuneracin el formato con el monto no retenido. Dicho importe deber ser pagado conjuntamente con la declaracin pago del mes de febrero con los intereses correspondientes.
PROCEDIMIENTO DE REGULARIZACIN POR PAGOS EN DEFECTO CON POSTERIORIDAD AL CIERRE Supuesto bsico Percepcin exclusiva de rentas de quinta categora. Trabajador: labora dentro del plazo de pago de regularizacin del IR

Presenta DJ al agente de retencin hasta el ltimo da hbil de febrero.

El agente retiene y lo incluye en el PDT - Planilla Electrnica, de febrero.

Hiptesis N 4 2.4. Empresa que por los perodos abril y mayo de 2009 retuvo pero no declar ni abon al fisco la retencin respectiva. La referida situacin es advertida por la empresa en el mes de noviembre de 2009 De acuerdo al caso propuesto, corresponder que la empresa proceda a rectificar la declaracin jurada (PDT 601). As las cosas, habr incurrido en las infracciones tributarias tipificadas en los numerales 1 y 4 del artculo 178 del Cdigo Tributario. Lo sealado se ve reforzado por el criterio jurisprudencial vertido por el Tribunal Fiscal segn RTF N 291-5-98 en el cual se da cuenta que, si el agente de retencin presenta la declaracin rectificatoria y abona la multa por no pagar el tributo retenido, pone en evidencia la realizacin de dos hechos infractivos, el hecho de no declarar la suma correcta y el de no pagar el tributo retenido. En el presente caso, la mencionada empresa deber rectificar los perodos de abril y mayo, pagar el importe de la reINFORMATIVO CABALLERO BUSTAMANTE

tencin y por cada mes, pagar las 2 multas antes descritas, con una rebaja del 90%, conforme al inciso a) del artculo 179 del Cdigo Tributario. Hiptesis N 5 2.5. Trabajador que detecta con posterioridad en el ejercicio 2009, le retuvieron en exceso el Impuesto a la Renta de quinta categora y quiere solicitar la devolucin al mismo empleador que le practic la retencin en exceso Para el supuesto planteado, resulta de aplicacin lo regulado por el numeral 1 del inciso b) del artculo 3 de la Resolucin de Superintendencia N 03698/SUNAT (21.03.1998). En efecto, el trabajador presentar a su empleador (como agente retenedor del impuesto) una Declaracin Jurada, denominada FORMATO por la citada Resolucin, en la cual se determinar el Impuesto a la Renta consignndose adems el impuesto retenido en exceso. La devolucin ser efectuada directamente al trabajador por el agente de retencin. Cabe agregar que, el empleador compensar

el monto devuelto con las retenciones de quinta categora que deba efectuar al citado trabajador o a otros, en dicho mes y en los siguientes. Por otro lado advirtase que, la Resolucin de Superintendencia N 036-98/SUNAT no estipula un plazo dentro del cual se ha de proceder a la presentacin de la solicitud de devolucin, por lo que siendo as, somos de la opinin que el plazo a considerarse es de 4 aos. Ello, de conformidad con lo prescrito por el tercer prrafo del artculo 43 del Cdigo Tributario. En igual sentido ha opinado SUNAT segn Informe N 335-2002-SUNAT/K00000 cuando concluye que los contribuyentes a quienes se les ha efectuado retenciones en exceso pueden solicitar la devolucin de las mismas, en el plazo de 4 aos, computados a partir del 1 de enero del ao siguiente a la fecha en que el pago devino en excesivo. Hiptesis N 6 2.6. Trabajador que detecta en enero de 2010, que le retuvieron en exceso por rentas quinta categora correspondien-

tes al ejercicio 2009. El trabajador solicita compensacin En el caso propuesto, el trabajador presentar a su empleador el Formato en el que se determinar el impuesto a su cargo y el monto retenido en exceso. En dicho Formato, el trabajador indicar la aplicacin del importe retenido en exceso contra las siguientes retenciones que se le efecten. Es de sealar que la presentacin de dicho Formato no se encuentra sujeta a un plazo establecido expresamente en la Resolucin de Superintendencia N 036-98/SUNAT, por lo que, a nuestro juicio, resulta de igual manera aplicable el plazo de 4 aos previsto en el artculo 43 del Cdigo Tributario. Hiptesis N 7 2.7. Al trabajador le retuvieron un importe en exceso cuando laboraba en la empresa NIRAK SAC. Ces en dicha empresa en el mes de agosto del 2009. El trabajador, posteriormente labor desde setiembre del 2009 en la empresa ANIR SAC quien por los clculos realizados, no ha efectuado retenciones del Impuesto a la Renta de Quinta Categora. Con posterioridad al cierre del ejercicio 2009 se advierte que la empresa NIRAK SAC le practic retenciones en exceso. Qu proceder debe seguir el citado trabajador? El tercer prrafo del numeral 1 del inciso b) del artculo 3 de la Resolucin de Superintendencia N 036-98/ SUNAT, establece que el contribuyente que hubiera dejado de laborar para la persona o entidad que le efectu las retenciones deber presentar el FORMATO ante el agente de retencin para el que labora dentro del plazo de vencimiento de la Declaracin Jurada. Es decir, para el presente caso, el trabajador presentar el FORMATO ante la empresa ANIR SAC (la que actualmente labora), y ser ella quin proceder a devolver el monto en exceso, pudiendo tambin proceder a la compensacin Adicionalmente a lo esgrimido, cabra cuestionarse: Qu sucedera si habiendo solicitado la compensacin el trabajador dejase de laborar para el empleador? Al respecto, y conforme lo establece el numeral 1 del inciso b) del artculo 3 de la Resolucin de Superintendencia N 036-98/SUNAT, el empleador devolver al trabajador la parte no compensada.
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PANADERA LALITO SAC TORRES DELGADO FLAVIO

76,400 (24,850) (51,550)

7,733 9,340 1,607

19

enero

2009

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Hiptesis N 8 2.8. Trabajador que labor en una empresa que le retuvo de menos pero presta servicios de manera dependiente para una entidad como el Programa de Naciones Unidas para el Desarrollo - PNUD, que no es Agente de Retencin del Impuesto a la Renta Conforma lo cita el inciso a) del artculo 4 de la Resolucin de Superintendencia N 036-98/SUNAT, dentro del plazo para la regularizacin del Impuesto a la Renta (en este caso 2009), el contribuyente al que se le hubiere retenido un monto inferior al impuesto que en definitiva le corresponde pagar, deber l mismo presentar dentro de dicho plazo el impuesto a su cargo en la Gua para Pagos Varios, utilizando el NID N 17000120090, y el cdigo de tributo 3052. Ello por cuanta la ltima entidad no es agente de retencin como es el caso del Programa de Naciones Unidas para el Desarrollo-PNUD. Hiptesis N 9 2.9.Trabajador que labor en una empresa que le retuvo en exceso pero presta actualmente servicios dependientes para una entidad que no es Agente de Retencin, A quin presenta el Formato? El inciso b) del artculo 4 de la Resolucin de Superintendencia N 036-98/SUNAT, establece que dentro del plazo para la regularizacin del Impuesto a la Renta (en este caso 2009), el contribuyente que se le hubiere retenido en exceso al impuesto que en definitiva le corresponde pagar, deber presentar el FORMATO ante el ltimo agente de retencin del que percibi la rentas de quinta categora y solicitar al mismo la devolucin. En el presente caso, la devolucin deber realizarla el ltimo empleador (que califique como agente de retencin del impuesto) pudiendo utilizarlo como crdito en la casilla 605: Otras deducciones permitidas por ley, del PDT 601. CASO PRCTICO Enunciado La empresa SEA SA, en el mes de noviembre 2009, realiz la liquidacin de beneficios sociales al seor Antonio Bueno Vsquez, perodo en el que producto de dicha liquidacin se determin que se le ha efectuado retencin en exceso por rentas de quinta categora por la suma de S/. 540 Nuevos Soles importe que fue devuelto en dicha oportunidad, al respecto la empresa consulta Cmo deber declarar el monto devuelto en el PDT N 601 del mes de noviembre?
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Solucin: 1. Situacin del trabajador A efectos de llenar correctamente los datos del trabajador que se est liquidando, se debe consignar en el modulo Detalle

de la declaracin en la pestaa denominada trabajadores, como situacin del trabajador el Cdigo 13: Sin vnculo laboral, tal como se muestra en la siguiente pantalla:

Cdigo 13: Sin vnculo laboral

2. Ingreso del Monto devuelto por la retencin en exceso por renta de quinta categora A efectos de ingresar el importe de la retencin por rentas de quinta categora efectuadas en exceso deber ingresar al mdulo

determinacin de la deuda y consignar el monto devuelto al trabajador que cesa y que ser utilizado contra las retenciones que se le efecte a otros trabajadores hasta que se agote en la casilla N 605 - Otras deducciones permitidas por Ley.

Consignar el monto devuelto en la casilla 605

Ir a pestaa de Determinacin de la deuda

Nota: En el supuesto que se determine una retencin en exceso de un trabajador cuyo vnculo laboral con la empresa contine, y por el cual el trabajador solicite la compensacin contra futuras retenciones, la empresa no deber consignar ninguna informacin en la casilla N 605. NOTAS (1) A nuestro juicio, si bien la norma alude a contrato de trabajo, denotando de esta manera la presencia de una relacin laboral, ello no es bice para que el tratamiento dispensado por la norma resulte de aplicacin para aquellos perceptores de renta de quinta categora que se encuentren bajo los alcances de lo previsto por el inciso e) y f) del artculo 34 de la LIR. Lo anterior guarda correspondencia con lo prescrito por el artculo 46 del RLIR cuando ste alude a que lo sealado en los artculos 40 a 45 del RLIR resultan de aplicacin a los ingresos a que se refieren los incisos e) y f) del artculo 34 de la LIR. (2) La UIT ser aquella vigente a la fecha de comisin de la infraccin tributaria, esto es, a la que corresponda a la oportunidad en que debi entregarse el certificado de rentas y retenciones. n

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