EL SISTEMA TRIBUTARIO VENEZOLANO (I)

Todo Estado debe tener una forma para la satisfaccin de las necesidades colectivas de
sus ciudadanos. Venezuela no escapa de ello.
Por esta razn se ha ideado un sistema tributario que permita disponer de una suma de
medios capaces para lograr la esencia de un Estado sin importar su forma o sistema de
gobierno, pues hasta los mas dictatoriales o autoritarios disponen de alguno; mas bien,
en estos es donde mas se profundiza en su implementacin, ya que puede ser usado
como herramienta represiva hacia aquellos que le adversan.
Para el caso venezolano, la Constitucin aprobada el ao 1999 establece un sistema
tributario basado en principios como el de legalidad, que consiste en que no podr
establecerse impuestos, tasas o contribuciones que no esten expresamente previstas
como tales por la ley, as como tampoco ninguna otra forma de incentivos fiscales, tales
como rebajas, exoneraciones ni exenciones.
Por otra parte, el principio de progresividad establece que a mayor ingreso
mayor impuesto.
Ambos estan acompaados por la nocin de distribucin de las cargas pblicas, como
deber ineludible de los ciudadanos, sin importar raza, credo, nacionalidad, condicin
social, etc.; puesto que hasta se prescinde de elementos como la edad, ya que lo que se
busca es que la mayor cantidad de personas, como sea posible, atiendan al
cumplimiento efectivo de esta obligacin general.
El sistema tributario tambin se desarrolla atendiendo la distribucin territorial de los
poderes pblicos, es decir, en el nivel nacional, estadal y municipal. En cada uno de
ellos se han venido creando, por mandato constitucional, una serie de rubros rentsticos
tendentes a la realizacin de los principios descritos en los prrafos precedentes. En el
nacional, est lo relacionado con la organizacin, recaudacin administracin y control
de los impuestos sobre la renta; sobre sucesiones, donaciones y dems ramos conexos;
el capital; la produccin; el valor agregado; los hidrocarburos y minas; de los
gravmenes a la importacin y exportacin de bienes y servicios; los impuestos que
recaigan sobre el consumo de licores, alcoholes y dems especies alcohlicas;
cigarrillos y dems manufacturas del tabaco y, como si fuera poco, de manera residual,
los dems impuestos, tasas y rentas no atribuidas a los Estados y
Municipios de acuerdo con la Constitucin y la Ley.
Corresponde a los estados, los impuestos, tasas y contribuciones especiales que se les
asigne por ley nacional, con el fin de promover el desarrollo de las haciendas pblicas
estadales; el producto de lo recaudado por concepto de venta de especies fiscales.
Por ltimo, los municipios tendrn para s: los impuestos sobre actividades econmicas
de industria, comercio, servicios, o de ndole similar; los impuestos sobre inmuebles
urbanos; sobre vehculos; espectculos pblicos; juegos y apuestas lcitas; propaganda y
publicidad comercial; la contribucin especial sobre plusvalas de las propiedades sobre
cambios de uso o de intensidad de aprovechamiento con que se vean favorecidas por los
planes de ordenacin urbanstica; el de territorio rural o sobre predios rurales; la

participacin en la contribucin por mejoras y otros ramos tributarios nacionales o

estadales, conforme la ley de creacin de esos tributos; el producto de las
multas y sanciones en el mbito de sus competencias - como por ejemplo, las previstas
por la legislacin Inquilinaria en la provincia y las dems que le sean atribuidas.
Todas estas materias objeto de tributacin son de las llamadas originarias, es decir,
vienen directamente del texto constitucional, con excepcin del ejemplo de las multas
originadas por la aplicacin de la legislacin sobre arrendamientos en la provincia, ya
que es de otro orden. Mientras que, las creadas por el legislador por no estar
expresamente atribuidas a alguno de los rganos territoriales, se denominan derivadas.

TRIBUTOS Intendente Nacional de Tributos Internos, Noel Gonzlez

El Seniat impulsa reforma en el sistema tributario venezolano

Seal que ya se present una normas que buscan beneficiar a la poblacin, sin perjudicar la
inversin privada y garantizando que sean los que ms tienen, los que ms pagan
Adaptar el sistema tributario venezolano a la realidad social del pas para garantizar la igualdad de
condiciones en las transacciones comerciales, propuso este lunes el Intendente Nacional de Tributos
Internos, Noel Gonzlez, tras participar en una reunin de gerentes del Seniat, efectuada en el saln de
usos mltiples de la Aduana Principal Area de Maiqueta, en el estado Vargas.
Gonzlez sostuvo que, en este sentido, se le debe dar un vuelco al sistema tributario venezolano y
dirigirlo hacia el pago del Impuesto sobre la Renta y al capital. As continuaramos con la lnea dictada
por el Presidente de la Repblica de disminuir los impuestos indirectos y orientarla hacia el capital y la
renta, beneficiando a los sectores ms desfavorecidos en la sociedad, agreg.
El Intendente Nacional de Tributos Internos del Seniat afirm que ya se ha presentado un conjunto de
normas que el organismo ha sugerido para que se incluyan en la reforma del sistema tributario que
beneficie a la poblacin, sin perjudicar la inversin privada y garantizando que sean los que ms tienen,
los que ms pagan.
Segn Gonzlez, a travs de anlisis e investigaciones, se ha determinado la imposicin de dos tipos de
patrones mundiales para las administraciones tributarias. En pases denominados en vas de desarrollo,
los impuestos giran en torno al consumo, mientras que en los pases desarrollados, lo que se grava es el
capital y la renta.
Seniat/ MinCI

La tributacin local y la armonizacin del sistema tributario nacional

Alexis O. Melendez H.

Resumen
Durante los ltimos diez aos, el sistema tributario venezolano ha sufrido uno de los
cambios ms significativos en su historia desde la aparicin del Impuesto sobre la Renta en
el ao de
1943. El nmero de tributos no slo ha aumentado, sino que aquellos que han aparecido han
sido tributos generales de alta productividad. Tributos nacionales como el Impuesto al Valor
Agregado, el Impuesto al Dbito Bancario y el Impuesto sobre Activos Empresariales; y tributos
locales delegados tales como "el peaje", timbres fiscales y papel sellado. A la par de este
nacimiento de nuevos tributos, los gobiernos municipales han visto en la generacin de
recursos propios una salida a la enorme dependencia del Presupuesto Nacional. En este
sentido, los municipios han desarrollado sus instrumentos tributarios y sus mecanismos de
recaudacin. Este crecimiento cuantitativo de los elementos del sistema tributario nacional, no
ha sido acompaado de un desarrollo cualitativo de los objetivos, una racional armonizacin de
criterios, ni una sostenida adecuacin a los principios y a la proteccin de las garantas que
prescriben los preceptos constitucionales tributarios. La investigacin plantea la adopcin de
mecanismos de armonizacin del sistema tributario para corregir y prevenir las desviaciones y
excesos que en ese sentido podran suscitarse.
Palabras claves: armonizacin, tributacin local, municipio.
INTRODUCCIN
La reciente reforma constitucional, trajo consigo un mayor deslinde de las competencias de los
entes territoriales menores en diferentes mbitos de la vida local. Esta reforma, asimismo,
ampli el conjunto de potestades tributarias para los municipios, a los que atribuy aquellos
impuestos que por autorizacin de la ley, ya le haba sido asignados. Es as que los impuestos
sobre juegos y apuestas lcitas, los impuestos sobre propaganda y publicidad comercial y la
contribucin especial sobre plusvalas, que le haban sido conferidos a los municipios
mediante el artculo 113 de la Ley Orgnica de Rgimen Municipal, en el nuevo texto
constitucional, le son otorgados como tributos propios, al igual que el nuevo impuesto sobre
predios rurales.
La reforma mencionada ha venido acompaada por un conjunto de disposiciones
constitucionales relativas a la creacin de haciendas estadales para el manejo de aquellos
tributos que le haban sido delegados mediante leyes y de aquellos otros tributos que les
pudieran ser asignados, delegados o autorizados mediante la aprobacin de la Ley de
Hacienda Pblica Estadal, cuyo proyecto se encuentra en proceso de discusin en la Asamblea
Nacional, en obediencia al mandato establecido en el numeral 6 de la Disposicin Transitoria
Cuarta de la Constitucin de la Repblica Bolivariana de Venezuela.
El crecimiento del sistema tributario local, regional o provincial debe ser visto con mucho
cuidado cuando se intenta evaluar cual ha sido el grado de eficiencia y viabilidad de tal
evolucin; en especial la manera en la que ese sistema tributario local ha respetado y
respetar, los fundamentos y derechos individuales.
La actualidad nos muestra un municipio venezolano cargado de excesiva burocracia,
dependiendo en ms de un 90 por ciento del Situado Constitucional y en otros casos,
acudiendo al camino fcil de aumentar en forma desmesurada la alcuota de impuestos que no
consultan la capacidad contributiva de los particulares. A este respecto declara Germn Acedo

Payares acerca de los "excesos y desviaciones cometidos por algunos municipios" en este
sentido y que "han guardado estrecha conexin con dos particulares de relevante inters: la
capacidad contributiva del sujeto pasivo de la obligacin tributaria" y las "invasiones del Poder
Tributario Municipal en la esfera de la competencia del Poder Central" (Acedo Payares, 1999,
p.
105). As mismo, Ronald Evans Mrquez considera como agente de tales desviaciones la
"ineficiencia en la actual conformacin del sistema municipal venezolano, evidenciada entre
otros factores por el crecimiento anrquico de los municipios" (Evans Mrquez, 1998, p.
xx).
En ese sentido, no son pocos los que compartimos el criterio expresado en su tiempo y lugar
por Horacio Garca Belsunce quien seal:
Es necesario poner fin a estos artilugios fiscales , que sirven desmesuradamente a las
apetencias del erario y nos corresponde a nosotros, los que debemos velar porque el derecho
tributario no justifique la desviacin patolgica de la poltica tributaria, llamada fiscalismo,
bregar por encontrar limitaciones que defiendan al contribuyente de ella y preferentemente,
eviten los excesos en ejercicio del poder fiscal encontrando en la Constitucin los remedios
necesarios al efecto (Garca Belsunce, 1982, p. 122).
El Sistema Tributario Nacional, nacido de la creacin desordenada y desarmnica de tributos,
algunas veces contrarios en sus efectos y en otras carentes de concordancia, ha sido
coprotagonista, en no pocas ocasiones, de serias distorsiones en otras reas de la vida
nacional y en el mejor de los casos, ha sido un obstculo en la consecucin de los preceptos
constitucionales inherentes a la justicia, la proteccin de la economa nacional y la elevacin
del nivel de vida del pueblo.
La armonizacin es una imperiosa necesidad y ha sido una recomendacin reiterada de la
historia jurisprudencial del mximo tribunal del pas, de la doctrina y de las conclusiones a
que se ha llegado en importantes eventos nacionales e internacionales. Entre ellos destacan
las Segundas Jornadas Venezolanas de Derecho Tributario celebradas en 1987 en la ciudad
de Caracas.

LA NOCIN DE SISTEMAS Y EL SISTEMA TRIBUTARIO VENEZOLANO

La armona del sistema
Nuestro sistema tributario tiene un objetivo preestablecido y comn a muchos otros sistemas
tributarios: sufragar los gastos del Estado a la vez que procurar la justa distribucin de las
cargas, la proteccin de la economa nacional y la elevacin del nivel de vida de la poblacin. A
la vez contiene un conjunto de elementos que como sistema, deben estar armnicamente
relacionados para obtener aquellos propsitos que justifican su existencia. Sin embargo, es tal
la maraa de impuestos, tasas, contribuciones, directas e indirectas, generales, especiales, de
emergencia, etc. que bien ha podido decir Wagner, que hablar de sistema tributario era
inadecuado para el "caos de tributos" que puede verse todos los das.
Los distintos fundamentos que tutelan al sistema tributario, en casi todos los casos, se
desarrollan en el derecho positivo como lo es en el caso de nuestro pas. La vigencia
normativa, explcita o implcita, definida o aplicada, de los llamados principios de la
imposicin, genera dentro del sistema determinadas relaciones generales que lo caracterizan.
Estos principios son a su vez un fin en si mismos y se consideran objetivos adecuados del
sistema econmico, y hay acuerdo en los autores en que ese sistema al igual que el
tributario, debe perseguir la libertad, el bienestar y la justicia, de lo que se deducen las
siguientes mximas aplicables al sistema fiscal: neutralidad econmica, equidad y costos
mnimos de recaudacin y cumplimiento, es decir, economicidad y de los principios que rigen
el sistema econmico se han tomado otras directrices aplicables al sistema tributario como
son las de suficiencia, elasticidad y mnima injerencia en la esfera individual.

Un desequilibrio histrico
El ser la renta del petrleo el elemento dominante del conjunto del sistema fiscal en trminos
cuantitativos, es necesario un breve comentario acerca del carcter y funcin de la tributacin
del petrleo por sus efectos en la existencia y desarrollo de otros instrumentos de tributacin no
petroleros.
La gran dependencia de las rentas originadas de la tributacin petrolera, han dado como
resultado que la carga de la tributacin no petrolera sea reducida y no haya existido una
motivacin suficiente para crear un conjunto orgnico y eficiente de tributos no petroleros.
Nuestro sistema tributario no petrolero, si as pudisemos llamarle, comprende un conjunto de
tributos que carecen de una vinculacin lgica entre s y (parafraseando a Schmolders) sin una
conciencia clara de los fines u objetivos fiscales y extrafiscales que ese conjunto de impuestos
est llamado a alcanzar. Como lo seala Casado Hidalgo, citando a Adolph Wagner, "la
expresin sistema tributario, es un eufemismo muy inadecuado para el caos de tributos que
vemos en la realidad" (Tomado de Sainz de Bujanda, 1993, p. 39) .
Como instrumento distributivo, el sistema tributario venezolano ha tenido poca eficacia y como
veremos ms adelante, puede considerarse como un sistema regresivo, en virtud no slo del
grado de regresividad o progresividad de cada instrumento legal tributario, sino ms bien, por
el grado de incidencia econmica que stos tienen en los grupos de ingresos ms bajos dado
el fenmeno de la traslacin de los impuestos, lo cual limita o perjudica los efectos
redistributivos atribuibles al sistema tributario venezolano por mandato expreso de nuestra
Constitucin Nacional en su artculo 316.
La proteccin de la economa nacional y la elevacin del nivel de vida del venezolano, no
puede anotarse como un logro de las normas tributarias constitucionales. Un aumento de la
pobreza crtica, el deterioro de la salud, el colapso de los servicios pblicos, el desempleo,
la crisis global educativa, muestran un cuadro nacional que amerita una revisin urgente y
profunda de todas las instituciones echando mano del inventario de recursos y posibilidades
que an quedan.
La norma constitucional formula los principios de poltica tributaria que debern seguir tanto el
Poder Nacional como los estados y las municipalidades. Los principios postulados en ese
artculo suponen la existencia de un solo sistema tributario, as como una sola la capacidad
contributiva, su formulacin envuelve un sentido nacional y cada subsistema tributario
(estados y municipios), deben subordinar el ejercicio de su capacidad y poder tributario, a los
fines que persiga el Poder Nacional o el sistema tributario nacional, en el ejercicio del poder
legiferante que en materia tributaria, le ha concedido el constituyente.
Este concepto unitario de sistema tributario y la consiguiente subordinacin del ejercicio de
la potestad tributaria de los entes territoriales menores, suponen una concordancia, una
armonizacin de los subsistemas tributarios estadales y municipales con el sistema tributario
nacional, a los fines de evitar la doble imposicin, el desbordamiento de la capacidad
contributiva del contribuyente y el consiguiente efecto confiscatorio del conjunto de tributos
soportados por l.
Es as que en el desarrollo de las materias reservadas a la Nacin, el numeral 13 del artculo
156 de la nueva Constitucin Nacional confiere al Poder Nacional la facultad de legislar
"para garantizar la coordinacin y armonizacin de las distintas potestades tributarias, definir
principios, parmetros y limitaciones, especialmente para la determinacin de los tipos
impositivos o alcuotas de los tributos estadales y municipales".
LA POTESTAD TRIBUTARIA DE LOS ENTES TERRITORIALES MENORES
Los entes territoriales son las unidades polticoadministrativas en que est dividida la Nacin
y son ellos, segn la Constitucin de la Repblica Bolivariana de Venezuela, los que estn
dotados de potestad tributaria: la nacin, los estados y los municipios.

La potestad tributaria es lo que en doctrina tributaria se denomina como la facultad

correspondiente al plano creador del tributo, la cual se diferencia de la competencia tributaria
en cuanto sta es la facultad de derecho que tiene el sujeto activo de ejecutar los mandatos
legales y compeler al contribuyente a pagar y realizar todos los actos instrumentales tendientes
al cobro.
El poder tributario o potestad tributaria tiene una raz o formulacin constitucional, cuestin que
le diferencia tambin del concepto de competencia tributaria, por cuanto esta ltima tiene sus
fuentes en la ley y en ciertos aspectos la ley puede dejar al poder reglamentario una fijacin de
los aspectos de competencia tributaria; los principios bsicos de competencia deben estar en
la ley pero puede haber una regulacin reglamentaria de la competencia tributaria y eso lo ha
establecido y lo ha reconocido la jurisprudencia venezolana en forma reiterada.
La formulacin constitucional que confiere a los entes territoriales, el poder tributario, el poder
de crear tributos, est ntimamente vinculado al principio de legalidad que la propia Constitucin
Nacional establece: "Artculo 317: No podr cobrarse ningn impuesto, tasa, ni contribucin
alguna que no estn establecidos en la ley, ni concederse exenciones y rebajas, ni otras formas
de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por la ley".
De esta manera, y respetando el prenombrado principio de legalidad, los tributos, "slo
pueden crearlos aquellos sujetos de derecho pblico dotados de facultades legiferantes. A
nivel nacional este cometido lo cumple el Congreso de la Repblica, a nivel estadal la
correspondiente Asamblea Legislativa y por ltimo a nivel local el Concejo Municipal" (Parra
Prez, 1991, p. 19).
Se ha polemizado en cul es la raz de la cual surge ese derecho del Estado de imponer
tributos. Una buena parte de la doctrina se orienta a considerar que la potestad tributaria es
una derivacin de la soberana, en donde el Estado soberano que puede atribuirse la forma de
gobierno que quiere, tiene la potestad de gravar a los ciudadanos.
El tributarista suizo Blumenstein defina los tributos como las prestaciones pecuniarias que el
Estado o un ente pblico autorizado para ello, en virtud de su soberana territorial, obtiene de
los sujetos econmicos sometidos a aqul.
A este respecto el doctor Florencio Contreras, seala:
Cuando la Constitucin de un Estado autoriza, ella misma, a determinados entes territoriales el
ejercicio, as sea en determinado sector, del poder de imposicin, de la potestad tributaria,
participan tambin, porque no se puede explicar de otro modo el poder de imposicin, de la
soberana tributaria, y consiguientemente tambin, de la soberana poltica (Contreras
Quintero,
1969, p. 17).
Ms adelante y con relacin a los municipios, el doctor Contreras expresa que "el municipio
venezolano, conforme a los textos constitucionales nuestros, no slo es un ente autnomo
en
el sentido en que pueda autonomarse, sino que tambin es, desde el punto de vista tributario
repito e insisto un ente dotado de soberana poltica". (id.).
El dominio fiscal del municipio
El dominio territorial
El dominio fiscal es una delimitacin espacial, territorial por una parte y una delimitacin
cualitativa por la otra. Empleando el lenguaje de los sistemas, el dominio fiscal es el mbito del
sistema tributario nacional. Desde el punto de vista territorial, el artculo 12 del Cdigo Orgnico
Tributario, norma de tpica raz constitucional, dice: "Artculo 12: Las normas tributarias tienen
vigencia en el mbito espacial sometido a la potestad del rgano competente para crearlas".

De acuerdo con el desarrollo de este principio constitucional, los municipios no pueden

desbordar el mbito espacial de su propio territorio, es decir, que tienen que gravar
forzosamente hechos imponibles acaecidos dentro del territorio municipal y no fuera de l. Esto
se sostiene en razn de que el federalismo venezolano no reconoce a los municipios un vnculo
personal con los ciudadanos, que le faculte, a la hora de ejercer su potestad, adoptar un criterio
de sujecin personal que les permita extender su poder de exaccin, ms all del mbito
territorial del municipio.
La mayora de los excesos de los municipios han tenido su origen en el mal entendido
privilegio de la autonoma financiera de la que les ha revestido la Constitucin y cuya opinin
de la Corte ya fue expuesta. Estas extralimitaciones municipales se han manifestado de varios
modos:
Aplicando de una manera arbitraria un criterio de sujecin tanto al supuesto fctico como a la
base imponible, manipulando el principio de la territorialidad.
Aplicando gravmenes a la actividad industrial tanto como a la actividad de venta de los
productos fabricados, alegando un supuesto de comercializacin inexistente.
Haciendo una separacin del hecho imponible de la base imponible, gravando entonces
manifestaciones de capacidad contributiva pertenecientes a hechos generadores que son del
dominio fiscal de otro ente territorial.
Creando tributos que exceden los lmites territoriales de su jurisdiccin como el cobro de
tributos sobre inmuebles no urbanos
Aplicando tributos a actividades de comercializacin de un producto sin la existencia de un
sustento territorial, como el establecimiento y sin tratarse de leyes tributarias al consumo
Incumpliendo con las prohibiciones expresas en el propio texto de la Constitucin Nacional
establecido en el artculo 18, por remisin del artculo 34.
Es innegable que la mayor cantidad de excesos por parte de la municipalidad, se ha verificado
en la aplicacin del Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio y en menor grado en el
ejercicio del dominio fiscal en cuanto a los Inmuebles Urbanos.
No obstante, y como muy bien lo expresa el Dr. Jaime Parra, "las tcnicas propias de ciertos
tributos han permitido que en algunos casos los impuestos municipales afecten situaciones
producidas en otro territorio municipal, sobre todo en lo que concierne a las patentes de
industria y comercio". Ms adelante expresa: "A pesar de las vacilaciones de la
jurisprudencia nacional a este respecto, puede hoy observarse una tendencia unificadora de
criterios para impedir la doble tributacin econmica" (Parra Prez, ob. cit., p. 20).
La autonoma tributaria del municipio
Antes de entrar a sealar lo referente al dominio fiscal del municipio, es importante destacar lo
que ha sido reiterado en la jurisprudencia del mximo tribunal de la Repblica, y es lo relativo a
la "autonoma del municipio". En fallo de 1937 la Corte Suprema de Justicia precis lo
siguiente:
La autonoma de los municipios... no puede ir ms all de lo que rectamente se desprenda de
las normas del derecho positivo constitucional o lo que es lo mismo, no se trata de un gobierno
libre dentro del Estado, sino de un poder regulado por el constituyente y por el legislativo
ordinario.
En sentencia del 13 de noviembre de 1989, la Corte Suprema de Justicia cita la sentencia a la
Exposicin de Motivos de la Constitucin Nacional (Art. 31, Ordinal 3):
En la exposicin de motivos de la Constitucin vigente, los redactores del proyecto expresaban:
...dejamos al legislador la posibilidad de organizar mejor numerosos aspectos de la vida
poltica, tales como los detalles del rgimen municipal..El Rgimen Municipal ha sido objeto de
importantes innovaciones al consagrarse normas flexibles que permitirn al legislador
ordinario adecuar las instituciones a las caractersticas regionales y locales.

La Constitucin Nacional y otras leyes, establecen el reparto de los poderes a los entes
territoriales. Este reparto de Poder Tributario, en el que se superpone, el Poder Nacional al
poder de los entes territoriales menores, origina la creacin de leyes con igual jerarqua
normativa que suscitan problemas de doble imposicin o de evasin fiscal. Existen sin
embargo, en algunas leyes nacionales, mecanismos de armonizacin en este sentido como por
ejemplo el existente en la Ley de Impuesto sobre la Renta al permitir a personas naturales y
jurdicas, el desgravamen o deduccin de las cantidades pagadas como tributos municipales o
estadales.
El problema ms comn se presenta a nivel de la tributacin municipal. En este sentido los
doctores Travieso Passios y Romero Muci sealan: "La jurisprudencia patria ofrece
repetidas muestras de los enfrentamientos de especie, donde se cuestiona la correcta
interpretacin constitucional y aplicacin del poder tributario municipal, con el preclaro
exceso de stos ltimos". Y ms adelante indican:
...permitindoseles el ejercicio de su autonoma fiscal de forma tal que ha significado para
algunas municipalidades la configuracin de una hacienda propia, representativa de un
privilegio econmico frente a otras entidades locales, manifestndose en una preclara
explotacin por va fiscal y en una injustificable absorcin de recursos econmicos de una
municipalidad por otra (Travieso Passios y Romero Muci, 1992, p. 70).
El Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio, ha sido sin lugar a dudas el ramo rentstico
ms desarrollado por los municipios, pero, dentro de esas extralimitaciones, han pretendido
gravar con ese impuesto otros hechos tales como ventas, importacin, navegacin,
enriquecimientos, que son del dominio fiscal de la Nacin (Id., p. 71).
LA IMPOSICIN MUNICIPAL Y EL CDIGO ORGNICO TRIBUTARIO
En las Primeras Jornadas Latinoamericanas de Derecho Tributario, celebradas en Montevideo
cuyo tema fue, precisamente: La autonoma de los gobiernos locales en materia tributaria.
Una de las recomendaciones surgidas dice:
Las facultades tributarias que se reconozcan y otorguen a los Estados miembros y otros
gobiernos locales, deben coordinarse entre s y con el gobierno nacional a efectos de: (a)
evitar que se produzca la superimposicin de gravmenes y solucionarla en casos concretos
por rganos y medios jurdicos; y (b) realizar una poltica fiscal de equilibrio o para otros fines
que contemplen los intereses econmicos del pas, tanto en lo que respecta al orden interno
como
al internacional.
En efecto, el carcter de ley orgnica del mencionado texto normativo, aprobado conforme a lo
establecido en el artculo 163 de la Constitucin Nacional de 1961, le confiere al Cdigo
Orgnico Tributario supremaca sobre las materias que regula, en relacin a las dems leyes
tributarias especiales.
La importancia capital del Cdigo Orgnico Tributario en materia de unificacin y armonizacin
del sistema tributario venezolano, ha sido reconocida por la Corte Suprema de Justicia en un
fallo que pone de relieve la especificidad de la materia tributaria al atribuirle a su normativa el
carcter de Cdigo Orgnico, con lo que se persigui sin duda, "uniformar la materia fiscal bajo
un cuerpo legal que recogiera sistemticamente (Art. 162 de la Constitucin de 1961), los
principios fundamentales que informan esta particular rama de las ciencias jurdicas", lo que
obedece a tendencias que asomaban ya en el medio forense como solucin a la multiplicidad
de problemas que se presentaban al pretender determinar la normativa aplicable al rgimen
fiscal al caso concreto, dada la dispersin y variedad de leyes que trataban la materia (Corte
Suprema de Justicia, 1989).
Hay que recalcar que el Cdigo Orgnico Tributario es una ley de base, es decir, un marco
general idneo para integrar en un esquema coherente los principios generales que deben
informar el sistema tributario venezolano en cualquiera de las expresiones del Poder Pblico
y

lo que ha hecho es desarrollar al mximo el principio de la legalidad tributaria en beneficio de la

Administracin y de los contribuyentes, garantizndoles la existencia de una estructura
sustantiva y procedimental que les asegura la defensa efectiva de sus derechos e intereses
ante cualquier exceso de la Administracin Tributaria.
En el mbito municipal existe, sin embargo, en este sentido un vaco por cuanto la Ley
Orgnica de Rgimen Municipal no establece claramente estos aspectos relativos a la
estructura sustantiva y procedimental que regulen la actividad tributaria municipal y que
garanticen a la Administracin la recaudacin del tributo; y al contribuyente el cumplimiento de
sus obligaciones tributarias.

LA ARMONIZACION TRIBUTARIA Bases

doctrinarias de armonizacin fiscal
La sobreimposicin o doble tributacin no son inconstitucionales cuando nace del ejercicio de
facultades tributarias concurrentes, y as ya se ha indicado.
En nuestro pas, el reparto constitucional de los dominios tributarios y las limitaciones que el
mismo texto fundamental impone al ejercicio de esas facultades, garantiza en cierta medida la
restriccin a los desbordes o excesos de aquellos entes territoriales dotados tambin de
cierto grado de autonoma.
La doctrina jurdica tributaria ha tratado ampliamente el tema de la armonizacin. El propsito
ahora es sintetizar algunas ideas que cooperen en el trazado de un orden sobre este asunto en
relacin con la problemtica planteada, establecer algunas soluciones y ofrecer as, una pauta
que contribuya con estudios de mayor profundidad en el anlisis del derecho positivo
venezolano.
Mecanismos de armonizacin
Con relacin a los sistemas para evitar la superposicin, Giuliani Fonrouge menciona los
siguientes: "(a) separacin de las fuentes de recursos; (b) impuestos en coparticipacin
(shared taxes); (c) suplementos o adicionales impositivos; (d) subsidios o subvenciones
compensatorios; (e) concesin de "crditos" por impuestos pagados en otra jurisdiccin; (f)
deduccin de tributos pagados" (Giuliani Fonrouge, 1962, p. 326). Menciona ms adelante,
en relacin a los intentos hechos en algunos pases como Brasil, Mxico y Estados Unidos,
que con el temor de vulnerar la independencia financiera en detrimento de la autonoma local
que es "la esencia del federalismo", los intentos de Convenciones Nacionales Fiscales y
cooperacin y coordinacin, han sido tmidos y se han limitado a arreglos parciales de orden
pragmtico.
En cambio, en pases como Suiza, se ha elaborado una "doctrina de la tutela jurisdiccional
del ciudadano, asegurndole un derecho constitucional a no ser afectado por doble
imposicin, reconociendo adems el derecho de cada cantn a no ser interferido por otro
cantn en el ejercicio de su potestad tributaria" (id., pp. 326-334).
En Argentina, se han empleado diversos procedimientos para evitar la superposicin tributaria
pero cabe destacar, en razn de la naturaleza de esta investigacin, lo atinente a los tributos
pertenecientes a la provincia:
1. Unificacin de impuestos internos
2. Distribucin del impuesto a los rditos y de otros gravmenes.

Para el impuesto a los rditos y otros gravmenes en donde se inclua el impuesto a las
ventas, se aplic un sistema similar con participacin de las provincias en su recaudacin:
Segn el sistema, las provincias deben adherirse expresamente al rgimen de la ley,
comprometindose a no aplicar tributos locales anlogos a los comprendidos en la
coparticipacin y a derogar los existentes, como tambin a promover la derogacin de los
gravmenes de orden municipal en las mismas condiciones (id., pp. 338-339).
Ambas leyes, la que unific los impuestos internos y sta, que estableca la distribucin
del impuesto a los rditos y de otros gravmenes, fueron reunidas en un solo cuerpo legal
y es vigente a partir del ao 1979 con algunas modificaciones en los aos 1980 y 1981
(Giuliani Fonrouge y Navarrine, 1982, pp. 93-94).
3. Convenio sobre impuesto a las actividades lucrativas.
Este convenio tuvo su origen en principio, debido a la existencia de un impuesto a las
actividades lucrativas, "modalidad condenable de tributacin a las ventas" (Giuliani Fonrouge,
1962, p. 341), que por su alto rendimiento fiscal fue adoptado por la mayora de las provincias,
creando entonces reiterados hechos de superposicin tributaria. Su vigencia fue breve (de
mayo a diciembre de 1953), pues se reemplaz en 1960 por un Convenio Multilateral que sufri
sucesivas reformas hasta el existente, vigente desde el 1 de enero de 1978 (Giuliani Fonrouge
y Navarrine, ob. cit., p. 66).
El mbito de aplicacin del convenio se refiere a aquellas actividades ejercidas por un mismo
contribuyente cualquiera de sus etapas, en dos o ms jurisdicciones y al referirse a etapas,
se refiere a la industrializacin, la comercializacin, la direccin o administracin, el asiento
principal, compras y ventas, y prestacin de servicios.
El convenio multilateral fija tambin la forma en que debe regir la distribucin de los ingresos
entre los fiscos interesados, estableciendo diferentes maneras de distribucin dependiendo de
si los ingresos son generales o particulares de alguna de las provincias. Establece as mismo,
un tratamiento diferencial para ciertas actividades especiales. Es un modelo que prescribe que
la distribucin proporcional del impuesto se haga en parte basado en el ingreso obtenido en la
jurisdiccin y la otra parte del impuesto basado en la proporcin de ciertos gastos operativos
hechos en cada jurisdiccin, tales como sueldos, arrendamientos, etc.
Para el Profesor Dino Jarach, los criterios de unificacin, coparticipacin o convenios, no
deben encontrarse formulados en leyes provinciales o nacionales, cuando en ellas se
establecen compromisos en donde "las provincias renuncian a una parte del poder fiscal que
les corresponde. Es la Constitucin la que debe decir cules son los lmites y los ndices de
distribucin de los recursos sometidos al sistema de coparticipacin" (Jarach, 1957, p. 67).
Es indudable que la traslacin de un modelo de mecanismo de armonizacin es totalmente
inadmisible por inadecuado, pero sera til partir de los fundamentos jurdicos y metajurdicos
que han dado forma a la doctrina existente en pases de desarrollo comparable, para de esta
manera y por la va ms adecuada, iniciar junto a un proceso de reforma fiscal, la
racionalizacin y armonizacin del sistema tributario venezolano.
En nuestro pas, el recurso de la realizacin de convenios entre entes territoriales menores,
est expresamente permitido en el artculo 120 de la Ley Orgnica de Rgimen Municipal y en
el caso del Impuesto de Patente de Industria y Comercio, los municipios podran realizar
convenios relativos a la distribucin entre jurisdicciones cuando el mismo sujeto haya realizado
actividades comercio-industriales en varias jurisdicciones.
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