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DESBALANCE
PATRIMONIAL
Y
DELITOS TRIBUTARIOS
Lima 12 y 13 de Junio
EXPOSITORES
Mario Alva Matteucci
Auditorio – INICTEL
Av. San Luis N.º 1771 Victoria Reyes Puchuri
San Borja Yanet Mamani Yupanqui
La Ley Penal
Tributaria
Asesor Tributario: Mario Alva Matteucci
3
TEMARIO
El tipo base
¿Cómo se
calcula los
días–multa?
9
Culpabilidad
Culpabilidad
Se mata a una persona con un cuchillo para robarle dinero que acaba
DOLO
de retirar del banco.
CASO
En una pelea en competencia oficial de olimpiadas de karate una
FORTUITO
patada termina por matar al contrincante.
15
Interés protegido
Interés protegido
Naturaleza de la
sanción
¿Cuál es la manera en la cual se impondrá la
sanción?
18
privación de la libertad
cual se impondrá la
(pena de cárcel).
sanción?.
Entidad sancionadora
Infracciones Tributarias
En cambio, en el caso de las infracciones
tributarias, tanto la infracción como la sanción se
encuentran tipificadas en el texto del Código
Tributario.
21
a) Se obtenga exoneraciones o
inafectaciones, reintegros, saldos
El tipo El art. 4° precisa que a favor, crédito fiscal,
la defraudación compensaciones, devoluciones,
agravado está tributaria será beneficios o incentivos
regulado en el reprimida con pena tributarios, simulando la
existencia de hechos que
artículo 4° de privativa de libertad
permitan gozar de los mismos.
la Ley Penal no menor de 8 ni
mayor de 12 años y
Tributaria, con 730 a 1460 días-
conforme se multa cuando se b) Se simule o provoque
desarrollan a presente cualquiera estados de insolvencia
de las siguientes patrimonial que
continuación: imposibiliten el cobro de
situaciones: tributos.
25
Sentencia Exp. R.N. N° 960-2016, de la Sala Penal Transitoria de la CSJR
(Arequipa)
El «iter criminis»
El «iter criminis»
El iter criminis
• La ideación
La fase interna • La deliberación
• La resolución o determinación
LA IDEACIÓN (ejemplo)
«Un empresario al momento de beber una taza de café en
su oficina, se le ocurre la posibilidad de dejar de pagar
tributos, ya sea a través de algún mecanismo que permita
elevar los gastos de la empresa, alterando para ello la
contabilidad de los registros o ideando la falsificación de
documentos para pedir la devolución de algunos créditos
al fisco. Cuando el empresario termina de tomar su café,
la idea que imaginó se desvaneció y continúa con su
trabajo al interior de su oficina».
“ El iter criminis (FASE INTERNA)
LA DELIBERACIÓN
El actor tuvo una motivación interna relacionada con la posibilidad
de la violación de una determinada norma por medio de la
realización de una conducta contraria a norma.
El actor ya cuenta con un mayor conocimiento del hecho y
efectúa un análisis en la cual se produce un estudio, evaluación,
valoración y cálculo de los motivos que le llevarían a cometer una
conducta contraria a Ley.
34
LA DELIBERACIÓN (Ejemplo)
«El empresario que tomó un café, al escuchar noticias acerca de las dificultades
financieras por las que atraviesa el país y al confrontar ese hecho con las bajas
ventas que su establecimiento comercial reporta en el último semestre, empieza
recordar la tarde que tomó un café y nuevamente se abstrae evocando dicho
momento pero en este caso trata de ir un poco más allá al efectuar un análisis
más detallado, viendo posibilidades de obtener beneficios.
Aquí, el empresario puede empezar a calificar actos como buenos o malos a su
real entender, pero todo dentro de su psiquis, sin exteriorizar nada a través de
conductas o acciones».
“ El iter criminis (FASE INTERNA)
LA RESOLUCIÓN O DETERMINACIÓN
El actor toma la decisión de poder ejecutar las acciones ligadas a
infringir la norma. Ya se realizó un análisis de tipo costo – beneficio,
se analizaron los pros y contras, las ventajas y desventajas que se
encuentran involucradas, tomando como base los motivos que
fueron expuestos en la fase de deliberación.
Todo lo antes indicado se encuentra en la psiquis del actor, es decir
que no existen aún hechos materiales, sino todo se encuentra en el
fuero interno de la persona.
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LA TENTATIVA
LA CONSUMACIÓN
El agente ha llegado a cumplir todos los elementos que contiene la fase interna y externa.
Además, se verifica que se ha generado un daño al bien jurídico protegido por el Estado, que
en el caso de los delitos tributarios, específicamente la defraudación tributaria, se perjudica
el sistema de recaudación que el Estado tiene, a través de la presentación por parte del
agente de una declaración jurada que contiene información errónea que induce al error al
fisco, toda vez que se dejará de pagar los tributos que realmente le hubiera correspondido.
El agente ha cumplido con la presentación de una declaración jurada tributaria, elaborada
con elementos que buscan el engaño, se aprovechan de la astucia para simular gastos,
incrementar deducciones o procurar el otorgamiento de créditos que realmente no le
corresponden. En términos prácticos ello se materializa con el envío de la Declaración
tributaria por medio de los PDT con el uso de la clave SOL, en donde se demuestre la
confirmación del envío.
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EL AGOTAMIENTO
En el caso del agotamiento del delito implica necesariamente,
que el agenta ha cumplido todos los presupuestos legales
señalados en el tipo legal y se han materializado los mismos a
través de la fase externa, siguiendo para ello el iter criminis.
Delito contable
Art. 5° de la Ley Penal Tributaria
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El delito contable
El art. 5° de la Ley Penal Tributaria consigna la regulación del tipo penal que alude al delito
contable:
“Artículo 5°
“Será reprimido con pena privativa de la libertad no menor de 2 ni mayor de 5 años y con
180 a 365 días – multa, el que estando obligado por las normas tributarias a llevar libros y
registros contables:
a) Incumpla totalmente dicha obligación.
b) No hubiera anotado actos, operaciones, ingresos en los libros y registros contables.
c) Realice anotaciones de cuentas, asientos, cantidades, nombres y datos falsos en los
libros y registros contables.
d) Destruya u oculte total o parcialmente los libros y/o registros contables o los
documentos relacionados con la tributación”.
45
El delito contable
El
El autor
El cómplice
instigador
El partícipe
El autor
inmediato
El autor
mediato
Delitos Autónomos
en la Ley Penal
Tributaria
Asesora Tributaria: Victoria Reyes Puchuri
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TEMARIO
Artículo 5-A
Artículo 5-B
Será reprimido con pena privativa de libertad no menor de 2 (dos) ni mayor de 5 (cinco) años y con
180 (ciento ochenta) a 365 (trescientos sesenta y cinco) días-multa, el que estando inscrito o no
ante el órgano administrador del tributo almacena bienes para su distribución, comercialización,
transferencia u otra forma de disposición, cuyo valor total supere las 50 Unidades Impositivas
Tributarias (UIT), en lugares no declarados como domicilio fiscal o establecimiento anexo, dentro del
plazo que para hacerlo fijen las leyes y reglamentos pertinentes, para dejar de pagar en todo o en
parte los tributos que establecen las leyes.
Para este efecto se considera:
a) Como valor de los bienes, a aquél consignado en el (los) comprobante(s) de pago. Cuando por
cualquier causa el valor no sea fehaciente, no esté determinado o no exista comprobante de pago, la
valorización se realizará teniendo en cuenta el valor de mercado a la fecha de la inspección realizada
por la SUNAT, el cual será determinado conforme a las normas que regulan el Impuesto a la Renta.
b) La Unidad Impositiva Tributaria (UIT) vigente a la fecha de la inspección a que se refiere el literal
anterior.
Almacén no declarado (Art. 5 B)
53
54
Artículo 5-C
Artículo 5-D
ROSAS YATACO, Jorge. Tratado de Derecho Procesal Penal. Análisis y desarrollo de las instituciones del nuevo Código
Procesal Penal. Primera edición. Lima, Enero 2013. Pacífico editores SAC. Volumen I. Página 209.
60
▸ La acción penal puede ser pública, en el caso que sea el Estado quien la
ejerza. Particularmente en el Perú la ejerce el Ministerio Público, sobre
todo en aquellos casos en los cuales el delito cometido afecta en cierto
modo el orden público en la sociedad. Dentro de este grupo
encontramos a los delitos tributarios.
▸ En el caso que la acción penal sea privada ello se configuraría cuando el
delito cometido no sea de tal gravedad que afecta el orden público en la
sociedad, sino que afecta la esfera privada del agraviado o sus parientes,
como es el caso del delito de injuria. En este caso no correspondería que
el Estado persiga de oficio al infractor.
La acción penal en la Constitución Política del Perú de
61
1993
“En el inciso 4) del artículo 159 se dispone que le corresponde al fiscal conducir
desde su inicio la investigación del delito; en consecuencia, asume la titularidad de
la investigación, tarea que debe realizar con plenitud de iniciativa y autonomía,
desde su inicio hasta su culminación, decidiendo si formula o no acusación” *
*GACETA JURIDICA. La Constitución Comentada. Tomo II. Primera edición, diciembre 2005. Página 765
**Artículo 11° de la Ley Orgánica del Ministerio Público
62
Ministerio Público
de la acción penal?
penal
1. El Ministerio Público, en los casos de delito
tributario, dispondrá la formalización de la
Investigación Preparatoria previo informe
motivado del Órgano Administrador del Tributo.
Miguel Arancibia Cueva y Miguel Arancibia Alcántara. Manual del código Tributario y de la Ley Penal Tributaria. Pág.. 940 T.II.
68
La Caución
▸ La caución constituye una especie de garantía otorgada por una persona que es
investigada por la presunta comisión de un delito y sobre la cual tiene un
mandato de comparecencia dictado por el juez o la sala penal a cargo del
proceso judicial llevado a cabo.
▸ La garantía es otorgada a exigencia del juez o la sala penal, quienes determinan
su monto de acuerdo a ciertos parámetros fijados por norma y que deben ser
evaluados por dicha autoridad.
▸ La finalidad es el otorgamiento de una especie de garantía que pueda asegurar
que la comparecencia de la persona que es investigada, acuda a todas las
diligencias y citaciones que son necesarias para esclarecer si tiene o no
culpabilidad en la comisión de los hechos que son materia de investigación y que
son punibles.
70
La Devolución de la Caución
▸ En los delitos previstos en los Artículos 1,(defraudación tipo penal base), 5 (delito contable) del Decreto
Legislativo, se aplicarán las normas generales que rigen a la caución.
▸ En los delitos previstos en el Artículo 2 (modalidades de defraudación) del Decreto Legislativo, la
caución será no menor al treinta por ciento (30%) del monto de la deuda tributaria actualizada,
excluyéndose los montos por concepto de multas, de acuerdo a la estimación que de aquélla realice el
Órgano Administrador del Tributo.
▸ En el delito previsto en el inciso a) del Artículo 4 del Decreto Legislativo, la caución será no menor al
monto efectivamente dejado de pagar, reintegrado o devuelto, de acuerdo a la estimación que de éste
realice el Órgano Administrador del Tributo.
▸ En el delito previsto en el inciso b) del Artículo 4 del presente Decreto Legislativo, la caución será no
menor al cincuenta por ciento (50%) del monto de la deuda tributaria actualizada, excluyéndose los
montos por multas, de acuerdo a la estimación que de aquélla realice el Órgano Administrador del
Tributo.
Articulo 10 de la Ley Penal Tributaria
75
¿Qué sucede con la caución si se concede la libertad
provisional?
aplican?
Si en la ejecución del delito tributario se hubiera utilizado la organización de
una persona jurídica o negocio unipersonal, con conocimiento de sus
titulares, el Juez podrá aplicar, conjunta o alternativamente según la
gravedad de los hechos, las siguientes medidas:
a) Cierre temporal o clausura definitiva del establecimiento, oficina o local en
donde desarrolle sus actividades.
El cierre temporal no será menor de dos ni mayor de cinco años.
b) Cancelación de licencias, derechos y otras autorizaciones administrativas.
c) Disolución de la persona jurídica
d) Suspensión para contratar con el Estado, por un plazo no mayor de cinco
años.
Regularización Tributaria
Incremento
Patrimonial
No
Justificado
81
TEMARIO
1.
¿Dónde se encuentra regulada la
figura de la presunción del
incremento patrimonial no
justificado?
• Cuestiones previas
83
Renta Producto
Ganancia de capital
Consumo más incremento
Se considera renta al de patrimonio
producto que una fuente
durable produce o puede Se considera renta al valor del
producir periódicamente, consumo más el incremento del
habiendo sido habilitada patrimonio registrados en el
racionalmente para producir período, sea incorporación de
beneficios. nuevos bienes o por la simple
Flujo de Riqueza valorización de los existentes.
Herencia
contribuyente en el periodo
a raíz de transacciones con
terceros. Presunción
“
El INCREMENTO PATRIMONIAL NO
JUSTIFICADO no consiste en una definición
legal, sino que parte del hecho de ser una
figura denominada presunción legal relativa,
lo que en términos del Derecho sería una
presunción de tipo juris tantum, la cual
admite necesariamente una prueba en
contrario.
85
Incremento Patrimonial NO
Justificado
“En relación con la prueba de los “incrementos no
justificados” el Legislador aplica, pues, el mecanismo de la
presunción “iuris tantum” para acreditar su existencia por
parte de la Administración Tributaria, correspondiendo la
carga de la prueba al sujeto pasivo del Impuesto, que es
una consecuencia del propio significado jurídico de las
presunciones de tal naturaleza, que trasladan al sujeto
pasivo la carga de su destrucción”.
EDUARDO BARRACHINA, Juan. “La prueba en el incremento no justificado de patrimonio”. Artículo publicado en la siguiente dirección web:
http://www.graduados-sociales.com/ArticulosCO/ACO227_5.pdf
86
El artículo 52 que señala, se presume que los incrementos patrimoniales, cuyo origen no pueda ser
justificado por el deudor tributario, constituye renta neta no declarada por este.
87
Jurisprudencia
JURISPRUDENCIA
“[…] Que por su parte, el artículo 52 del Texto Único Ordenado de la Ley
RTF N.º 01309-6-2017
del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo N.° 179-2004-
EF, prevé que se presume que los incrementos patrimoniales cuyo origen
no pueda ser justificado por el deudor tributario, constituyen renta neta
no declarada por este y que los incrementos patrimoniales no podrán ser
justificados con: a) Donaciones recibidas u otras liberalidades que no
consten en escritura pública o en otro documento fehaciente, b)
Utilidades derivadas de actividades ilícitas, c) El ingreso al país de moneda
extranjera cuyo origen no esté debidamente sustentado, d) Los ingresos
percibidos que estuvieran a disposición del deudor tributario pero que no
los hubiera dispuesto ni cobrado, así como los saldos disponibles en
cuentas de entidades del sistema financiero nacional o del extranjero que
no hayan sido retirados, y e) Otros ingresos, entre ellos, los provenientes
de préstamos que no reúnan las condiciones que señale el reglamento
[…]”.
89
La carga de la prueba
▸ SÁNCHEZ ROJAS, Oscar. Incremento Patrimonial No Justificado. Gráfica Delvi S.R.L. Lima, 2013. Página 137.
93
2.
¿Cuáles son los medios por los cuales
la SUNAT puede tomar
conocimiento del IPNJ ?
94
Artículo 92 de la LIR
El incremento patrimonial se determinará tomando en cuenta, entre otros los siguientes
elementos:
Viajes al
Embarcaciones
exterior
Número de Caballerizas
servidores de lujo
BASE LEGAL.- Artículo 60 del Reglamento de la LIR.
98
Informe
¿Cómo compró o vendió Adquisición o venta de inmuebles PDT de notarios y los Registros
predios? Públicos
¿Cómo adquirió o vendió Adquisición o venta de vehículos PDT de notarios y los Registros
vehículos? Públicos
Conceptos
1. ¿Qué es el PATRIMONIO?
Es el conjunto de activos (bienes)
deducidos los pasivos (obligaciones) del
deudor tributario.
Conceptos
Conceptos
5. Variación patrimonial
Es la diferencia entre el patrimonio
final menos el patrimonio inicial del
ejercicio.
Conceptos
7. Consumos
A todas aquellas erogaciones de dinero efectuadas durante el ejercicio,
destinadas a gastos personales tales como alimentación, vivienda, vestido,
educación, transporte, energía, recreación, entre otros, y/o a la adquisición
de bienes que al final del ejercicio no se reflejan en su patrimonio, sea por
extinción, enajenación o donación, entre otros. También se consideran
consumos a los retiros de las cuentas de entidades del sistema financiero
de fondos depositados durante el ejercicio.
111
Metodos
IP = VP + C
Metodos
EJEMPLO: Donde:
Incremento Patrimonial (IP) = VP + C
Patrimonio Inicial (PI) = 50,000 IP = (15,000) + 50,000
Patrimonio Final (PF) = 35,000 IP = 35,000
Rentas percibidas = 5,000 Luego:
Consumos = 50,000 Incremento Patrimonial No Justificado
Variación del patrimonio (VP) (IPNJ) = IP – rentas percibidas
VP = PF – PI IPNJ = 35,000 – 5,000
VP = 35,000 – 50,000 IPNJ = 30,000
VP = (15,000)
115
EJEMPLO: Donde:
Patrimonio Inicial (PI) = 90,000 Incremento Patrimonial (IP) = VP + C
Patrimonio Final (PF) = 470,000 IP = 380,000 + 74,000
Rentas percibidas = 28,000 IP = 454,000
Luego:
Consumos = 74,000
Incremento Patrimonial No Justificado
Variación del patrimonio (VP) (IPNJ) = IP – rentas percibidas
VP = PF – PI IPNJ = 454,000 – 28,000
VP = 470,000 – 90,000 IPNJ = 426,000
VP = 380,000
116
Jurisprudencia
“[…] en ese sentido, y sobre la base de las normas glosadas RTF Nº 04062-1-2003
procede que la Administración, a efectos de determinar el
Incremento Patrimonial no Justificado, tenga en consideración
las transferencias de fondos o movimientos patrimoniales,
así como los consumos realizados mediante tarjetas de
crédito, en tanto constituyan ingresos y gastos del ejercicio
realizados, por el contribuyente de conformidad con lo
establecido en el inciso c) del artículo 93 antes citado […]”.
117
A criterio y elección de la AT. Consiste en sumar las adquisiciones de bienes, a título oneroso o
gratuito, los depósitos en las cuentas de entidades del sistema financiero, los gastos y, en
general, todos los desembolsos efectuados durante el ejercicio. Asimismo, se deducirán las
adquisiciones y los depósitos provenientes de préstamos que cumplan con la bancarización.
532,836.00
Adquisiciones y Pasivos:
Desembolsos - Créditos o préstamos recibidos debidamente Sustentados
70,942.00
Total pasivos: 70,942.00
Incremento patrimonial 461 895,00
Jurisprudencia
[…] Que el artículo 60 del aludido reglamento, modificado por el mismo decreto supremo, indica que para RTF Nº 03600-1-2015
efecto de la determinación de la obligación tributaria sobre la base de la presunción a que se refiere el artículo
52 y el numeral 1 del artículo 91 de la Ley del Impuesto a la Renta, la SUNAT podrá utilizar, entre otros
métodos, el de adquisición y desembolsos, consistente en sumar las adquisiciones de bienes, a título
oneroso o gratuito, los depósitos en las cuentas de entidades del sistema financiero, los gastos y, en general,
todos los desembolsos efectuados durante el ejercicio, y que se deducirán las adquisiciones y los depósitos
provenientes de préstamos que cumplan con los requisitos a que alude el artículo 60-A del citado reglamento.
Que dicho artículo agrega que tratándose de bienes y depósitos en cuentas, no es necesario distinguir si estos
se reflejan en el patrimonio al final del ejercicio, que como desembolsos se computarán, incluso, las
disposiciones de dinero para pagos de consumos realizados a través de tarjetas de crédito, cuotas de
préstamos, pago de tributos, entre otros.
Que finalmente, el mencionado artículo añade que el incremento patrimonial se determinará deduciendo el
patrimonio que no implique una variación patrimonial y/o consumo, tales como las transferencias entre
cuentas del propio deudor tributario, las diferencias de cambio, los préstamos, los intereses, la adquisición de
bienes y/o consumos realizados en el ejercicio con rentas e ingresos percibidos en el ejercicio y/o en ejercicios
anteriores y dispuestos o retirados con tal fin.
Que conforme con lo expuesto, a efecto de la determinación del Incremento Patrimonial no Justificado, la
Administración podía verificarlo sobre la base de establecer cuál fue el flujo monetario del recurrente
en el ejercicio sujeto a fiscalización (método de adquisiciones y desembolsos), tomando para ello en
cuenta los ingresos percibidos y toda disposición de bienes y/o dinero (gastos) por parte de aquel, llegando a
establecer el incremento patrimonial y, a partir de este importe, el que resulte no justificado (Resolución del
Tribunal Fiscal N.° 6557-4-2009) […].
121
Los ingresos
percibidos que
estuvieran a Otros ingresos,
Donaciones El ingreso al disposición del entre ellos, los
recibidas u otras país de moneda deudor tributario provenientes de
Utilidades
liberalidades extranjera cuyo pero que no los préstamos que no
derivadas de hubiera dispuesto ni
que no consten origen no esté reúnan las
actividades cobrado, así como los
condiciones que
en escritura debidamente saldos disponibles en
ilícitas. señale el
pública o en otro sustentado. cuentas de entidades
del sistema reglamento. Art.
documento “OJO” NO financiero nacional o 60-A del C.T.
fehaciente. dice del extranjero que no
fehaciente hayan sido retirados.
123
Bien mueble - Por escrito de fecha cierta si excede dicho Documento donaciones de
mayor a 25% monto. (Artículo 1624 del Código) fehaciente bienes muebles que
UIT se efectúan con
ocasión de bodas o
Bien inmueble Escritura (Ad solemnitatem) articulo (Artículo 1625 Escritura Pública
del Código Civil) acontecimientos
similares, requieren
Bien mueble: - No se requiere escrito u otro documento Documento que se sustenten
bodas o fehaciente tratándose de donación de bienes fehaciente con escritura pública
acontecimiento muebles con ocasión de bodas o (Informe 041- o con otro
s similares acontecimientos similares. 2003- documento
- Verbal SUNAT/2B0000) fehaciente”.
124
Jurisprudencia
[…] “se presume de pleno derecho que los incrementos RTF Nº 10246-3-2010
cual el Tribunal reafirma la postura tomada por el artículo 52 del TUO de la LIR, que
ACTIVIDADES ILÍCITAS
Jurisprudencia
cuenta lo siguiente:
a) Aquellos obligados a utilizar los medios de pago a que se refiere el Artículo 5° de la
Ley N° 28194:
a.1) Podrán justificar los incrementos patrimoniales cuando el dinero hubiera
sido recibido a través de los medios de pago. En este supuesto deberán identificar
la entidad del Sistema Financiero que intermedió la transferencia de fondos.
a.2) La devolución del dinero recibido en préstamo sin utilizar los medios de
pago, se reputará como incremento patrimonial. De haber empleado los medios
de pago, deberá justificar el origen del dinero devuelto.
.
128
*Conforme con el criterio establecido en las Resoluciones del Tribunal Fiscal Nº 05936-5-2005 y 01059-2-2008, tales intereses constituyen fondos disponibles
que justifican el incremento patrimonial, resultan arreglado a ley que se haya considerado que justifican el incremento patrimonial materia de análisis.
129
Jurisprudencia
Concepto Monto
En ese sentido, para
efectos de ejemplo, Renta neta de cuarta categoría S/ 60,680
realizamos el siguiente Renta de quinta categoría S/ 80,300
caso práctico, donde Total de renta de 4.a y 5.a S/ 140,980
podemos observar la
forma de la (-) Deducción 7 UIT (7 x 4,150) S/ 29, 050
determinación del
impuesto a la renta de Renta neta de cuarta y quinta categoría S/ 111,930
trabajo más la
determinación del (+) Incremento Patrimonial no S/ 114,200
Justificado
Incremento Patrimonial
no Justificado: Total renta neta S/ 226,130
132
Infracciones - IPNJ
RTF. 05229-4-2003
133
Muchas Gracias!
Por la atención
prestada
Si existiese alguna pregunta adicional?
Pueden hacermela llegar al siguiente email:
ymamani@ucm.es