CISS

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Contabilidad

2020-2021

Colección
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Contabilidad

2020

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Edición: Junio 2020

Depósito Legal: M-18256-2012

ISBN versión impresa: 978-84-9954-571-4
ISSN versión impresa: 2386-2742
ISBN versión electrónica: 978-84-9954-572-1
ISSN versión electrónica: 2386-3196

Diseño, Preimpresión e Impresión: Wolters Kluwer España, S.A.

Printed in Spain

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desde julio de 2003, con sus propios criterios en cumplimiento de la normativa vigente sobre el particular,
siendo por tanto de su exclusiva responsabilidad cualquier error o incidencia en esta materia.
 3-304 REGISTRO Y VALORACIÓN DE LA ACTIVIDAD DE LA EMPRESA

N.º Cta. Título Cargo Abono

622 Reparaciones y conservación X
623 Servicios de profesionales independientes X
624 Transportes X
626 Servicios bancarios y similares X
627 Publicidad, propaganda y relaciones públicas X
628 Suministros X
629 Otros servicios X
472 Hacienda Pública, IVA soportado (cuando la operación este sujeta y no exenta) X
Hacienda Pública, acreedora por retenciones practicadas (cuando haya que retener al prestador del
4751 X
servicio a cuenta de sus impuestos)
410 Acreedores por prestaciones de servicios X

VALORACIÓN Y REGISTRO DE OPERACIONES DE LAS DEUDAS COMERCIALES CON SUMINISTRADORES

3 DE SERVICIOS DISTINTOS A LOS "PROVEEDORES"

Para el análisis de la valoración, tanto inicial como posterior y del registro contable de estos débitos ver el co-
mentario relacionado 3-297 y ss. dedicados a los débitos con proveedores ya que su tratamiento contable es aná-
logo.

3-304 Deudas por operaciones en común PGC y PGC Pymes

DEFINICIÓN, CUENTAS DE REGISTRO Y UBICACIÓN EN EL BALANCE DE LAS DEUDAS POR
OPERACIONES EN COMÚN
Los artículos, que conforman el título II «De las cuentas en participación», del libro II «De los contratos espe-
ciales del comercio», establecen lo siguiente:
- Art. 239. Podrán los comerciantes interesarse los unos en las operaciones de los otros, contribuyendo para
ellas con la parte del capital que convinieren, y haciéndose partícipes de sus resultados prósperos o adversos en la
proporción que determinen.
- Art. 240. Las cuentas en participación no estarán sujetas en su formación a ninguna solemnidad, pudiendo
contraerse privadamente de palabra o por escrito y probándose su existencia por cualquiera de los medios reco-
nocidos en Derecho conforme a lo dispuesto en el artículo 51 (del Código de Comercio).
- Art. 241. En las negociaciones de que tratan los dos artículos anteriores no se podrá adoptar una razón co-
mercial común a todos los partícipes, o usar de más crédito directo que el del comerciante que las hace y dirige
en su nombre y bajo su responsabilidad individual.
- Art. 242. Los que contraten con el comerciante que lleve el nombre de la negociación sólo tendrán acción
contra él, y no contra los demás interesados, quienes tampoco la tendrán contra el tercero que contrató con el
gestor, a no ser de que éste les haga cesión formal de sus derechos.
- Art. 243. La liquidación se hará por el gestor, el cual, terminadas que sean las operaciones, rendirá cuenta
justificada de sus resultados.
Pues bien, para registrar los débitos con partícipes en las operaciones reguladas por los artículos 239 a 243 del
Código de Comercio y en otras operaciones en común de análogas características, el PGC y el PGCPYMES propo-
nen la cuenta 419. Acreedores por operaciones en común. Estos acreedores figurarán en el epígrafe V. Acreedo-
res comerciales y otras cuentas a cobrar del pasivo corriente del balance, dentro de las siguientes partidas:
- En el balance normal, dentro de la partida 3. Acreedores varios.
- En el balance abreviado, dentro de la partida 2. Otros acreedores.
PGCPYMES : En el PGCPYMES el epígrafe del pasivo corriente del balance donde figuran estas deudas es la
C.IV. Acreedores comerciales y otras cuentas a pagar y la partida concreta es la 2. Otros acreedores.
Cuando estos acreedores sean empresas del grupo, multigrupo o asociadas u otras partes vinculadas, se abrirán
cuentas de tres cifras que específicamente recojan los créditos con las mismas, incluidos los formalizados en efec-
tos de giro.

1528
 ACREEDORES COMERCIALES Y OTRAS CUENTAS A PAGAR 3-304

El movimiento de la cuenta 419 es el siguiente:

CARGOS ABONOS

- Al pago de las deudas, con abono a cuentas del subgrupo - Por las aportaciones recibidas por la empresa como partícipe
57. Tesorería gestor, con cargo, generalmente, a cuentas del subgrupo 57.
Tesorería
- Siendo la empresa partícipe gestor, por la pérdida que de-
ba atribuirse a los partícipes no gestores mientras su saldo - Siendo la empresa partícipe gestor, por el beneficio que de-
en la operación en común sea acreedor, con abono a la ba atribuirse a los partícipes no gestores, con cargo a la cuen-
cuenta 7510. Pérdida transferida (gestor) ta 6510. Beneficio transferido (gestor)
- Por el beneficio que corresponde a la empresa como partí- - Por la pérdida que corresponde a la empresa como partícipe
cipe no gestor, con abono a la cuenta 7511. Beneficio atri- no gestor, con cargo a la cuenta 6511. Pérdida soportada
buido (partícipe o asociado no gestor) (partícipe o asociado no gestor)

El resto de cuentas propuestas por el PGC y por el PGCPYMES para el registro de estas operaciones son las
siguientes:
- La cuenta 449. Deudores por operaciones en común recoge los créditos con partícipes en las operaciones en
común.
- En la cuenta 7510. Pérdida transferida (gestor) la empresa gestora contabilizará la pérdida transferida a los 3
partícipes no gestores por la liquidación de las operaciones en común
- La cuenta 7511. Beneficio atribuido (partícipe o asociado no gestor) recoge el beneficio que corresponde a
la empresa como partícipe no gestor por la liquidación de las operaciones en común.
- En la cuenta 6510. Beneficio transferido (gestor) la empresa gestora contabilizará el beneficio que correspon-
de a los partícipes no gestores por la liquidación de las operaciones en común.
- La cuenta 6511. Pérdida soportada (partícipe o asociado no gestor) recoge la pérdida que corresponde a la
empresa como partícipe no gestor por la liquidación de las operaciones en común.

VALORACIÓN Y REGISTRO DE LAS OPERACIONES EN COMÚN

Entrega de aportaciones
Las aportaciones realizadas por una empresa como consecuencia de una cuenta en participación de las regula-
das en los artículos 239 y siguientes del Código de Comercio deberán ser reflejadas como una partida deudora del
balance de la misma. Por lo tanto, por estas aportaciones, la empresa contabilizará:

N.º Cta. Título Cargo Abono

449 Deudores por operaciones en común X
57 Tesorería X

En cuanto a la valoración de este activo, tal y como establece el apartado 2.1. Préstamos y partidas a cobrar de
la NRV 9. ª, Instrumentos financiaros, del PGC, los créditos con partícipes en las operaciones de cuentas en parti-
cipación y similares, se valorarán de la siguiente manera:
- Inicialmente: se valorarán por su valor razonable, que, salvo evidencia en contrario, será el precio de la tran-
sacción, que equivaldrá al valor razonable de la contraprestación entregada más los costes de transacción que les
sean directamente atribuibles.
- Posteriormente: las aportaciones realizadas como consecuencia de un contrato de cuentas en participación y
similares, se valorarán al coste, incrementado o disminuido por el beneficio o la pérdida, respectivamente, que
correspondan a la empresa como partícipe no gestor, y menos, en su caso, el importe acumulado de las correccio-
nes valorativas por deterioro.
PGCPYMES : En el PGCPYMES es la NRV 8.ª Activos financieros, en su apartado 2.1. Activos financieros a cos-
te amortizado, la que establece los criterios de valoración de estos activos financieros, no existiendo diferencias
respecto al PGC.

Recepción de aportaciones
Las aportaciones recibidas en una empresa como consecuencia de una cuenta en participación de las reguladas
en los artículos 239 y siguientes del Código de Comercio deberán formar parte de los fondos ajenos de la empresa
receptora de los mismos. Concretamente, su registro contable se realizará, incluso si tienen vencimiento a largo

Todo Contabilidad 2020-2021 1529

 3-304 REGISTRO Y VALORACIÓN DE LA ACTIVIDAD DE LA EMPRESA

plazo, en el epígrafe V. Acreedores comerciales y otras cuentas a pagar del pasivo corriente del balance, dentro
de las siguientes partidas:
- En el balance normal, dentro de la partida 3. Acreedores varios.
- En el balance abreviado, dentro de la partida 2. Otros acreedores.
PGCPYMES : En el PGCPYMES el epígrafe del pasivo corriente del balance donde figuran estas deudas es la
C.IV. Acreedores comerciales y otras cuentas a pagar y la partida concreta es la 2. Otros acreedores.
Se podrá emplear la cuenta 419, Acreedores por operaciones en común, con el desglose necesario si el venci-
miento es a largo plazo o si se desea, tal y como indica la nota que precede al grupo 4 de cuentas de la cuarta
parte del PGC y del PGCPYMES, utilizando cuentas de desarrollo del subgrupo 42 para las operaciones a largo
plazo.
Cuando estos acreedores sean empresas del grupo, multigrupo o asociadas u otras partes vinculadas, se abrirán
cuentas de tres cifras que específicamente recojan los créditos con las mismas, incluidos los formalizados en efec-
tos de giro. Por lo tanto, por estas aportaciones recibidas, la empresa contabilizará:

N.º Cta. Título Cargo Abono

57 Tesorería X

3 419 Acreedores por operaciones en común X

Tal y como establece el apartado 3.1. Débitos y partidas a pagar de la NRV 9.ª Instrumentos financieros, del
PGC, los débitos con partícipes en la operaciones de cuentas en participación y similares, se valorarán de la si-
guiente manera:
- Inicialmente: se valorarán por su valor razonable, que, salvo evidencia en contrario, será el precio de la tran-
sacción, que equivaldrá al valor razonable de la contraprestación recibida ajustado por los costes de transacción
que les sean directamente atribuibles.
- Posteriormente: las aportaciones recibidas como consecuencia de un contrato de cuentas en participación y
similares, se valorarán al coste, incrementado o disminuido por el beneficio o la pérdida, respectivamente, que
deba atribuirse a los partícipes no gestores.
PGCPYMES : En el PGCPYMES es la NRV 8.ª Activos financieros, en su apartado 2.1. Activos financieros a cos-
te amortizado, la que establece los criterios de valoración de estos activos financieros, no existiendo diferencias
respecto al PGC.

Atribución por el gestor de beneficios

Distinguiremos entre la contabilidad del partícipe gestor y la contabilidad de los partícipes no gestores:
- Contabilidad del gestor: El gestor refleja en su contabilidad la totalidad de las operaciones efectuadas. Cuan-
do termina sus operaciones calcula el resultado y, en caso de que éste haya sido positivo, transfiere a cada uno de
los partícipes no gestores la parte de los beneficios que les corresponda, según la proporción que, en el contrato
de cuentas en participación, hubiesen establecido, contabilizando:
• Mientras el saldo en la operación en común del participe no gestor sea deudor:

N.º Cta. Título Cargo Abono

6510 Beneficio transferido (gestor) (Esta transferencia tendrá carácter de gasto para el gestor) X
449 Deudores por operaciones en común X

• Cuando el saldo en la operación en común de los partícipes no gestores no sea deudor:

N.º Cta. Título Cargo Abono

6510 Beneficio transferido (gestor) (Esta transferencia tendrá carácter de gasto para el gestor) X
419 Acreedores por operaciones en común (Por la parte del resultado que se deba a los partícipes) X

- Contabilidad del partícipe no gestor: Por su parte, el partícipe no gestor no contabiliza las operaciones efec-
tuadas en el marco de las cuentas en participación. Únicamente contabiliza sus aportaciones y las liquidaciones
de las operaciones. Si, al finalizar las operaciones, éstas arrojan un resultado positivo, por el importe correspon-
diente a la parte de los beneficios que, en la proporción determinada por el contrato de cuentas en participación,
le corresponda, el partícipe no gestor contabilizará:

1530
 ACREEDORES COMERCIALES Y OTRAS CUENTAS A PAGAR 3-304

• Mientras el saldo en la operación en común de los partícipes no gestores sea deudor:

N.º Cta. Título Cargo Abono

449 Deudores por operaciones en común X
7511 Beneficio atribuido (Partícipe o asociado no gestor) X

• Cuando el saldo en la operación en común pase a ser acreedor:

N.º Cta. Título Cargo Abono

419 Acreedores por operaciones en común X
7511 Beneficio atribuido (Partícipe o asociado no gestor) X

Atribución por el gestor de pérdidas

Distinguiremos entre la contabilidad del partícipe gestor y la contabilidad de los partícipes no gestores:
- Contabilidad del gestor: El gestor refleja en su contabilidad la totalidad de las operaciones efectuadas. Cuan-
do termina sus operaciones calcula el resultado y, en caso de que éste haya sido negativo, transfiere a cada uno 3
de los partícipes no gestores la parte de las pérdidas que les corresponda, según la proporción que, en el contrato
de cuentas en participación, hubiesen establecido, contabilizando:
• Mientras el saldo en la operación en común de los partícipes no gestores sea acreedor:

N.º Cta. Título Cargo Abono

419 Acreedores por operaciones en común X
7510 Pérdidas transferidas (gestor) (Esta transferencia tendrá carácter de ingreso para el gestor) X

• Cuando el saldo en la operación en común de los partícipes no gestores no sea acreedor:

N.º Cta. Título Cargo Abono

Deudores por operaciones en común (Por la parte del resultado correspondiente a los otros partí-
449 X
cipes)
7510 Pérdidas transferidas (gestor) (Esta transferencia tendrá carácter de ingreso para el gestor) X

- Contabilidad del partícipe no gestor: El partícipe no gestor no contabiliza las operaciones efectuadas en el
marco de las cuentas en participación. Únicamente contabiliza sus aportaciones y las liquidaciones de las opera-
ciones. Si, al finalizar las operaciones, éstas arrojan un resultado negativo, por el importe correspondiente a la
parte de las pérdidas, que en la proporción determinada por el contrato de cuentas en participación le correspon-
da, el partícipe no gestor contabilizará:
• Mientras el saldo en la operación en común de los partícipes no gestores sea deudor:

N.º Cta. Título Cargo Abono

6511 Pérdida soportada (partícipe o asociado no gestor) X
449 Deudores por operaciones en común X

• Cuando el saldo en la operación en común pase a ser acreedor:

N.º Cta. Título Cargo Abono

6511 Pérdida soportada (partícipe o asociado no gestor) X
419 Acreedores por operaciones en común X

Liquidación
Llegado el momento de la liquidación de la cuenta:

Todo Contabilidad 2020-2021 1531

 3-304 REGISTRO Y VALORACIÓN DE LA ACTIVIDAD DE LA EMPRESA

- Por el cobro de los créditos por operaciones en común con cargo, generalmente, a cuentas del subgrupo 57,
se contabilizará:

N.º Cta. Título Cargo Abono

57 Tesorería X
449 Deudores por operaciones en común X

- Por el pago de las deudas por operaciones en común con abono, generalmente, a cuentas del subgrupo 57,
se contabilizará:

N.º Cta. Título Cargo Abono

419 Acreedores por operaciones en común X
57 Tesorería X

ATENCIÓN: Resolución de 5 de marzo de 2019, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la
que se desarrollan los criterios de presentación de los instrumentos financieros y otros aspectos contables rela-
3 cionados con la regulación mercantil de las sociedades de capital.
Respecto a las cuentas en participación, el artículo 19 de la resolución aclara lo siguiente:
1. El importe recibido por el partícipe gestor en ejecución de un contrato de cuentas en participación se conta-
bilizará como un pasivo valorado al coste, incrementado o disminuido por el beneficio o la pérdida, respectiva-
mente, que corresponda transferir al partícipe no gestor.
El exceso o déficit atribuido al participe no gestor respecto a la aportación realizada se reconocerá como un
gasto o un ingreso de la explotación, respectivamente, en la cuenta de pérdidas y ganancias.
En el supuesto de que las partes acordasen liquidaciones periódicas de la cuenta en participación, se presumirá,
salvo prueba en contrario, que la cancelación lineal del pasivo en función del paso del tiempo es el tratamiento
contable que mejor refleja la imagen fiel de la operación. En tal caso, la diferencia entre el importe trasferido al
partícipe gestor y la parte proporcional del pasivo que se cancela se reconocerá siguiendo el criterio expresado en
el párrafo anterior.
2. Sin embargo, cuando el fondo económico del acuerdo resulte equivalente a un instrumento financiero crea-
do por el partícipe gestor, en cuya virtud el participe no gestor reciba una participación proporcional en los acti-
vos netos de la sociedad en el momento de la liquidación, bien porque la sociedad se constituye con un ámbito
temporal limitado o bien porque se crea para cumplir un determinado objeto social, el importe recibido por el
partícipe gestor a título de aportación del partícipe no gestor se incluirá en los fondos propios, en el epígrafe
“Otros instrumentos de patrimonio neto”.

EJEMPLO:
La sociedad XX, dedicada a la venta de vehículos, y el señor A, viendo la oportunidad de hacer un buen
negocio, deciden colaborar en la compra y posterior venta de una partida de camiones de segunda mano. Para
ello firman un contrato de cuenta en participación en el que, entre otras, establecen las siguientes cláusulas:
- La sociedad XX será la encargada de gestionar la operación.
- El señor A aporta 400.000 euros y un privilegiado contacto con un proveedor, correspondiéndole el 60%
del resultado de la operación.
El coste de la compra de la citada partida de coches asciende a 450.000 euros. Los gastos de transporte as-
cienden a 10.000 euros que se pagan al contado. Por otra parte la sociedad XX paga por el arrendamiento del
local donde se realiza el negocio conjunto 3.000 euros y por la luz paga 1.000 euros. La empresa XX vende
toda la partida por 700.000 euros.
La empresa XX contabilizará (se ha supuesto un tipo de IVA del 16%):
- Por la aportación del señor A:

N.º Cta. Título Cargo Abono

57 Tesorería 400.000

1532
 ACREEDORES COMERCIALES Y OTRAS CUENTAS A PAGAR 3-304

N.º Cta. Título Cargo Abono

419 Acreedores por operaciones en común 400.000

- Por la compra de los coches:

N.º Cta. Título Cargo Abono

600… Compra de mercaderías en participación 460.000
472 Hacienda Pública, IVA soportado 73.600
57 Tesorería 533.600

- Por el alquiler del local y por la luz:

N.º Cta. Título Cargo Abono

621… Arrendamientos y cánones en participación 3.000
628… Suministros, en participación 1.000
472 Hacienda Pública, IVA soportado 640 3
57 Tesorería 4.640

- Por la venta de los coches:

N.º Cta. Título Cargo Abono

57 Tesorería 812.000
700… Venta de mercaderías en participación 700.000
477 Hacienda Pública, IVA repercutido 112.000

Conviene recordar en este punto que el ICAC, en la Resolución de 16/05/91, dedicada al importe neto de la
cifra de negocios, establece que la cifra anual de negocios de las empresas, en cuyas operaciones participen
otras mediante cuentas en participación, está formada por la totalidad de las ventas o prestaciones de servicios
realizados, sin minorar los mismos por la parte correspondiente a otros partícipes distintos del gestor. A su vez,
los empresarios participantes no deben integrar en su cifra anual de negocios el importe obtenido como resul-
tado de la participación.
- Por la transferencia al socio no gestor del 60% de los resultados:
Resultado de la operación:
700.000 - (460.000 + 3.000 + 1.000) = 236.000
236.000 x 0,6 = 141.600

N.º Cta. Título Cargo Abono

6510 Beneficio transferido (gestor) 141.600
419 Acreedores por operaciones en común 141.600

- Por la liquidación con el señor A:

N.º Cta. Título Cargo Abono

419 Acreedores por operaciones en común (400.000 + 141.600) 541.600
57 Tesorería 541.600

EJEMPLO:
El mismo caso anterior, pero suponiendo que la única manera de vender la partida de coches ha sido ven-
diéndolos por un importe de 400.000 euros (Se ha supuesto un tipo de IVA del 16%).

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