Esquemas Proceso Administrativo Sat

UNIVERSIDAD MARIANO GÁLVEZ DE GUATEMALA
FACULTAD DE CIENCIAS JURÍDICAS Y SOCIALES

MAESTRÍA EN DERECHO TRIBUTARIO-FINANCIERO
LA PARTICIPACIÓN DEL CONTADOR PÚBLICO Y AUDITOR
EN LOS PROCEDIMIENTOS ADMINISTRATIVOS DE LA
DEFENSA FISCAL ANTE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA
Licenciado Mario Estuardo Estrada Cajas
GUATEMALA, NOVIEMBRE DE 2014

FACULTAD DE CIENCIAS JURÍDICAS Y SOCIALES
MAESTRÍA EN DERECHO TRIBUTARIO-FINANCIERO
“LA PARTICIPACIÓN DEL CONTADOR PÚBLICO Y AUDITOR

EN LOS PROCEDIMIENTOS ADMINISTRATIVOS DE LA
DEFENSA FISCAL ANTE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA”
TESIS PRESENTADA POR:
Licenciado Mario Estuardo Estrada Cajas
PREVIO A OPTAR AL GRADO ACADÉMICO DE:
MAGISTER ARTIUM EN DERECHO TRIBUTARIO-FINANCIERO
GUATEMALA, NOVIEMBRE DE 2014

Directora de Maestrías
Facultad de Ciencias Jurídicas y Sociales:
M.A. Mirna Lubet Valenzuela Rivera
Consejera de Tesis
Dra. Gladis Adelia Gil Barrios
iii
iv
REGLAMENTO DE TESIS
“Artículo 8°. RESPONSABILIDAD.

Solamente el autor es responsable de los conceptos expresados en el trabajo de tesis. Su
aprobación en manera alguna implica responsabilidad para la Universidad.”
v
ÍNDICE
Página
Introducción 01
CAPÍTULO I
El diseño de la investigación
1.1 Generalidades 04
1.2 Problema de investigación 05
1.2.1 Pregunta central de investigación 06
1.2.2 Explicación del problema 06
1.2.3 Delimitación del problema 06
1.3 Objetivos de la investigación 07
1.3.1 Objetivo general 07
1.3.2 Objetivos específicos 07
1.4 Justificación de la investigación 08
1.5 Marco teórico 09
1.5.1 Según la constitución política de la república de Guatemala 10
1.5.1.1 Derecho de defensa 10
1.5.1.2 La irretroactividad de la ley 10
1.5.1.3 No hay delito ni pena sin ley anterior 10
1.5.1.4 El principio de legalidad 11
1.5.2 Según código tributario, decreto 6-91 11
1.5.2.1 El amparo 11
1.5.2.2 Los recursos de revocatoria 12
1.5.2.3 El Ocurso 12
1.5.2.4 El recurso de reposición 12
1.5.2.5 La enmienda y nulidad 13
1.5.2.6 El recurso de lo contencioso administrativo 13
1.5.2.7 La casación 13
1.5.3 La terminología aplicable en el sistema tributario guatemalteco 14
vi
Página
1.5.3.1 El tributo 14
1.5.3.2 El impuesto 14
1.5.3.3 El sujeto activo 14
1.5.3.4 El sujeto pasivo de la obligación tributaria 14
1.5.3.5 El agente de retención o de percepción 14
1.5.3.6 La interpretación de la ley 15
1.5.3.7 La integración analógica 15
1.5.3.8 El conflicto de leyes 15
1.5.3.9 La vigencia del tiempo de las leyes 15
1.5.3.10 La prescripción 16
1.5.3.11 La prescripción especial 17
1.5.3.12 El computo de los plazos de la prescripción 17
1.5.3.13 La verificación y audiencias 18
1.6 Las Referencias 18
1.7 Estrategia metodológica 20
1.8 Esquemas de contenido 21
CAPÍTULO II
La estructura del sistema tributario en Guatemala
2.1 Los antecedentes 23

2.1.1 El origen de los tributos, según época antigua 23
2.1.2 El concepto de tributo 28
2.1.3 Los tributos en Guatemala 28
2.1.3.1 El objetivo del tributo 29
2.1.3.2 La legislación tributaria guatemalteca 30
2.1.4 La política tributaria en Guatemala 31
2.1.5 Las reformas fiscales 32
2.1.6 Factores de la baja recaudación 35
2.1.7 Características del tributo 37
vii
Página
2.2 El marco jurídico –tributario 39

2.2.1 La definición 39
2.2.2 El concepto de sistema tributario 40
2.2.3 La estructura técnica 41
2.2.4 Divulgación del sistema tributario 42
2.2.5 Factores que intervienen en un sistema tributario 42
2.2.6 La obligación tributaria 44
2.2.7 La estructura tributaria de Guatemala 45
2.3 Análisis descriptivo ordenamiento jurídico-tributario de Guatemala 46
2.3.1 Aspectos constitucionales 47
2.3.1.1 Constitución Política de la república de Guatemala 47
2.3.1.2 Principio de legalidad 48
2.3.1.3 Principio de capacidad de pago 49
2.3.1.4 Principio de igualdad 49
2.3.2 El código tributario 50
2.3.2.1 Regímenes impositivos de aplicación general 52
2.4 Terminología aplicable en el sistema tributario guatemalteco 52
2.4.1 Tributo 53
2.4.2 Concepto de tributo 53
2.4.3 El código tributario clasifica los tributos como 53
2.4.4 Principio de los impuestos 54
2.4.5 Clasificación de los impuestos 55
2.4.6 Sujeto de la obligación jurídico tributaria 56
2.4.7 Obligado por deuda propia 56
2.4.8 Obligado por deuda ajena 56
2.4.9 Responsables por representación 57
2.4.10 Agente de retención o de percepción 57
2.4.11 Impuestos ordinarios y extraordinarios 58
2.4.12 Impuestos exteriores e interiores 58
2.4.13 El contribuyente 58
viii
Página
2.4.14 Persona jurídica individual 59

2.4.15 Persona jurídica colectiva 60
2.4.16 La empresa 60
2.5 El estado y la entidad fiscalizadora (SAT) 61
2.5.1 Fundamento legal de la creación de la institución 63
2.5.2 Estructura organizacional 64
2.5.3 Principales funciones de los órganos y dependencias de SAT 67
2.5.4 Otras funciones 68
2.5.5 Patrimonio y recursos 68
2.6 Recursos administrativos 70
CAPÍTULO III
Marco legal que regula el proceso de la defensa fiscal
3.2 Constitución política de la república de Guatemala 72
3.2.1 Principios constitucionales 72
3.2.2 Principio de legalidad 74
3.2.3 Principio de capacidad de pago 76
3.3 El procedimiento administrativo 78
3.4 ley del organismo judicial, decreto 2-89 79
3.4.1 Interpretación de la Ley 79
3.5 Código tributario, decreto 6-91 81
3.5.1 Conflicto de leyes 81
3.5.2 Vigencia en el tiempo de la ley 82
3.5.3 Plazos 83
3.5.4 Prescripción, verificación-audiencia, recursos: revocatoria y ocurso 84
3.5.5 Procedimiento del ocurso 85
3.5.6 Silencio administrativo, recurso de reposición 86
3.5.7 Enmienda y nulidad 87
ix
Página
3.5.7.1 Los efectos que resuelven un recurso de nulidad 88

3.5.8 Recurso de lo contencioso administrativo 89
3.5.8.1 Procedimiento del recurso de lo contencioso administrativo 90
3.5.9 Recurso de casación 92
CAPÍTULO IV
El proceso de la defensa fiscal
4.2 Proceso administrativo 94
4.2.1 Características del proceso administrativo 95
4.2.2 Clasificación de procedimientos 96
4.2.2.1 Procedimiento administrativo 96
4.2.2.2 Procedimiento tributario 98
4.2.3 Principios del proceso administrativo 99
4.2.4 Fases del proceso administrativo en la defensa fiscal 100
4.2.4.1 Ajustes y notificaciones 100
4.3 Audiencias 102
4.4 Las diligencias para mejor resolver 104
4.5 Los recursos administrativos 105
4.5.1 El recurso de revocatoria 106
4.5.1.1 Requisitos de memorial interposición del recurso de revocatoria 107
4.5.1.2 Trámite del recurso 107
4.5.2 Recurso de ocurso 108
4.5.3 Recurso de reposición 109
4.5.4 Efectos de los recursos de ocurso y reposición al resolverse 109
4.5.5 Clases de resoluciones judiciales, que admiten el recurso reposición 110
4.5.6 Plazos 110
4.5.7 Requisitos 110
4.5.8 Trámite 111
x
Página
CAPÍTULO V
Esquema del proceso administrativo tributario

5.2 Aporte 112
5.3 Esquema del proceso administrativo por ajustes formulados 114
5.4 Esquema por determinación de oficio 116
5.5 Esquema del recurso de revocatoria 118
5.6 Esquema de acción de ocurso 119
5.7 Esquema del recurso de reposición o de reconsideración 120
5.8 Esquema comparativo entre la fase administrativa y judicial 121
Conclusión 122
Referencias Bibliográficas 124
xi
ÍNDICE DE CUADROS
Página
Cuadro No. 1 Diferencias entre tributo (antigüedad) e impuesto (Actualidad) 25

Cuadro No. 2 Elementos más destacados de las reformas del Dto. 4-2012 34
Cuadro No. 3 Elementos más destacados de las reformas del Dto. 10-2012 35
Cuadro No. 4 Características del tributo 37
Cuadro No. 5 Estructura funcional del código tributario 51
Cuadro No. 6 Clasificación de los impuestos 55
Cuadro No. 7 Principales funciones de la entidad fiscalizadora (SAT) 62
Cuadro No. 8 Organigrama de la superintendencia de administración tributaria 66
Cuadro No. 9 Principales funciones de los órganos y dependencias de SAT 67
Cuadro No. 10 Otras funciones de SAT 68
Cuadro No. 11 Patrimonio y recursos económicos del ente fiscalizador 69
Cuadro No. 12 Derechos constitucionales de toda persona 73
Cuadro No. 13 Bases de recaudación, según la constitución 75
Cuadro No. 14 Principio de capacidad de pago, según la constitución 77
Cuadro No. 15 Procedimiento administrativo 78
Cuadro No. 16 Interpretación de la ley, según ley del organismo judicial 80
Cuadro No. 17 Conflicto de leyes tributarias vs. Otras 81
Cuadro No. 18 Vigencia en el tiempo de la ley 82
Cuadro No. 19 Plazos legales, reglamentarios y administrativos 83
Cuadro No. 20 Prescripción, verificación y audiencia, recurso de revocatoria y 84
reposición
Cuadro No. 21 Procedimiento del ocurso 85
Cuadro No. 22 Silencio administrativo, recurso de reposición y su aplicación 86
Cuadro No. 23 Enmienda y nulidad y su aplicación 87
Cuadro No. 24 Efectos que resuelve un recurso de nulidad 88
Cuadro No. 25 Recurso de lo contencioso administrativo 89
Cuadro No. 26 Procedimiento del recurso de lo contencioso administrativo 91
Cuadro No. 27 Recurso de casación 93
Cuadro No. 28 Características del proceso administrativo 95
xii
Página
Cuadro No. 29 Procedimiento de la determinación y pago de la obligación 97

Tributaria
Cuadro No. 30 Principios del proceso administrativo 99
Cuadro No. 31 Fases del proceso administrativo en la defensa fiscal 101
Cuadro No. 32 Procedimiento de la audiencia 103
Cuadro No. 33 Procedimiento del recurso de revocatoria 106
Cuadro No. 34 Requisitos del memorial del recurso de revocatoria 107
xiii
Introducción
Este trabajo tiene como objetivo general, determinar cuál es la función del Contador Público y
Auditor en defensa fiscal del contribuyente, ante la Administración tributaria. Aspectos y
conceptos sobre los derechos que tienen los contribuyentes o sujeto pasivo de la obligación
tributaria en cuanto al procedimiento administrativo y de forma general los recursos
administrativos que se deben de interponer ante la administración tributaria, desarrollando las
diferentes etapas, plazos, formas y su aplicación práctica. Derivado del conocimiento que
adquieren los Contadores Públicos y Auditores en la elaboración de los diferentes recursos
presentados ante la Superintendencia de Administración Tributaria para la adecuada defensa
fiscal.
La realidad social y dinámica de la vida profesional, requiere día a día contar con los mejores
y más amplios conocimientos técnicos y legales que permitan, no solo el desarrollo
profesionalmente sino que ocupar un puesto privilegiado y de alta jerarquía dentro de una
empresa privada, institución pública o bien ejerciendo la profesión liberalmente.
El profesional de la carrera de Contaduría Pública y Auditoria debe poseer los conocimientos
adecuados y el profesionalismo necesario para asesorar al contribuyente en la resolución de
los diferentes requerimientos realizados por la Superintendencia de Administración Tributaria,
en las diferentes etapas que así lo requieran; éste conocimiento solo lo logrará por medio de la
investigación, el estudio constante en la interpretación de las leyes tributarias y la
actualización de sus conocimientos de acuerdo con las necesidades de la profesión.
1
El desarrollo de la presente investigación denominada, “La Participación del Contador Público
y Auditor en los Procedimientos Administrativos de la Defensa Fiscal ante la Administración
Tributaria”, el cual para una mejor compresión se ha dividido en cinco capítulos, donde se
abordan diferentes temas, pero que guardan la íntima relación con el tema desarrollado.
En el capítulo I se presenta el diseño de la Investigación, el cual tiene por objeto dejarle claro
al lector el problema seleccionado, los objetivos que persigue la investigación y el punto de
vista teórico desde el cual se abordara; En el capítulo II, Estructura del sistema tributario
guatemalteco, tiene por propósito explicar al lector, los antecedentes y/o orígenes de los
tributos y como está formado nuestro marco jurídico-tributario, ordenamiento, terminología
aplicable en el sistema tributario, funciones de la administración tributaria, el problema
seleccionado, os objetivos de la investigación; en el capítulo III, Marco legal que regula el
proceso de la defensa fiscal, conocer cuáles son las doctrinas más recientes e importantes y las
que han tenido alguna modificación o han sido reformadas y que explican cómo se dan las
diferentes etapas o procesos en defensa fiscal al contribuyente; en el capítulo IV, Proceso de la
defensa fiscal, ante la administración tributaria, explica los principios, fases del proceso
administrativo de la defensa fiscal, ajustes y notificaciones, audiencias, diligencias para mejor
resolver y recursos que se pueden presentar ante la administración tributaria; Y por último en
el capítulo V, dar los elementos esenciales en el esquema del proceso administrativo tributario
y resumen de los pasos de dicho proceso y esquema de elaboración de memoriales de defensa
fiscal por ajustes por parte de la administración tributaria.
2
Su contenido es base para todo profesional y estudiante de la carrera de Contaduría Pública y
Auditoria, así para toda persona individual o jurídica interesada en conocer los procedimientos
legales y administrativos en materia tributaria, aplicación de leyes vigentes que se relacionan
al tema presentado en esta investigación; que conozcan los pasos que se deben seguir durante
el proceso administrativo ante la Superintendencia de Administración Tributaria- SAT.
3
CAPÍTULO I
1. El diseño de la investigación
1.1 Generalidades
Con el mejoramiento del proceso de fiscalización de los tributos por parte de la
Superintendencia de Administración Tributaria, los contribuyentes están más expuestos a
ajustes, ya sea por incumplimiento, por mala interpretación en la aplicación y por
desconocimiento de las leyes tributarias.
La actividad de defensa fiscal del contribuyente ante la administración tributaria, en materia
administrativa, deben de apoyarse de un profesional que debe conocer de las ciencias
contables ya que su preparación académica y experiencia laboral tiene la capacidad de
analizar, revisar y practicar un examen crítico y sistemático de los registros contables, para
verificar que los mismos estén apegados no sólo a Normas Internacionales de Contabilidad,
sino que cumpla con la legislación tributaria del país.
En un proceso de defensa fiscal deben tenerse en cuenta los elementos que la componen
(iniciación, verificación o comprobación, audiencia, período de prueba, medidas para mejor
resolver, resolución, recursos), sin ellos prácticamente es difícil comprender el mismo, por tal
motivo éstos estarán desarrollados con el fin de que el lector los conozca y comprenda y de la
participación del Contador Público y Auditor dentro del proceso. En donde se deriva de una
notificación de resolución, hasta donde finaliza la instancia administrativa en donde es
apoyado por un abogado y notario, porque de allí en adelante es competencia del profesional
4
5
de Ciencias Jurídicas (Abogado y Notario), esto debido a que además de obedecer a un
mandato, lo judicial corresponde a su exclusividad y el Contador Público y Auditor le apoya
con la parte técnica contable.
Es por ello de la importancia de conocer las etapas dentro de un proceso de defensa fiscal por
ajustes o incumplimiento de las obligaciones tributarias, tanto en la instancia administrativa,
como en lo judicial, y para una mejor comprensión, se presentará un diagrama que desarrolla
el proceso, así como las etapas de cada una de las fases de la instancia administrativa.
Es oportuno señalar en ese orden de ideas, que dentro del contenido de dicha investigación que
se presenta, se acudirá al auxilio de reconocidos especialistas, docentes, instituciones y
operadores de justicia que se desenvuelven en el ámbito tributario, quienes en algunas
ocasiones ya han realizado estudios y labores acerca de este tema, razón por la cual se acude a
algunas de sus ideas y selectos enunciados para que sean parte de esta investigación.
1.2 PROBLEMA DE INVESTIGACION
La participación del Contador Público y Auditor en la defensa fiscal al contribuyente, en los
procesos administrativos y legales ante la administración tributaria, es de tal importancia y
que dicha investigación se abordará con la finalidad de dar respuesta a la pregunta, donde nace
el referido estudio.
El problema que se trata de analizar en esta investigación responde a la siguiente
pregunta:
6
1.2.1 Pregunta central de investigación
¿Cuál es la función del Contador Público y Auditor en defensa fiscal del contribuyente, ante la
Administración tributaria, en la instancia administrativa?
1.2.2 Explicación del problema
Se determinara la importancia de la función que puede brindar el Contador Público y Auditor
en el área de defensa fiscal, ya que básicamente él está en la capacidad de orientar al
contribuyente respecto del cumplimiento de sus obligaciones tributarias y en orientarlo para
ubicarse en la posición favorable que le conceda la legislación tributaria específica.
Al desarrollar esta investigación se enfocara principalmente en que el Contador Público y
Auditor como experto en las áreas de contabilidad, auditoría e impuestos, tiene la capacidad
de identificar alternativas legales que permitan orientar al contribuyente a tener una mejor
defensa, en las etapas que se deben seguir durante el proceso de la defensa fiscal en la etapa
administrativa.
1.2.3 Delimitación del problema
De acuerdo al problema de la investigación planteado abarca una porción manejable de la
realidad al evaluar, y se delimitara de la siguiente manera:
 Temporal: Para efectos de dicha investigación, se tomara como marco de referencia los
del 2008 al 2013.

7
 Territorial: Dicha investigación se hará sobre una muestra de casos presentados ante la
administración tributaria en los actos administrativos, y se circunscribirá al Municipio
de Guatemala, del departamento de Guatemala.
 Enfoque: Teóricamente la investigación se realiza desde la perspectiva legal y jurídica
en que se desarrollara en el Marco Teórico. La investigación se desarrollara, según
procedimientos que rige la legislación tributaria, bibliográfica y observándose el
estudio de las normas que rigen con el problema de la investigación, así mismo
también se analiza casos concretos y se obtendrán opiniones de profesionales
relacionados al tema.
1.3 OBJETIVOS DE LA INVESTIGACION
1.3.1 Objetivo General
El objetivo general de esta investigación es determinar cuál es la función del Contador Público
y Auditor en defensa fiscal del contribuyente, ante la Administración tributaria.
1.3.2 Objetivos Específicos
a) Analizar en cuales de las etapas del proceso de la defensa fiscal tiene mayor
protagonismo el contador público y auditor.
b) Determinar cuál es el ordenamiento legal que se debe observar al momento de una
defensa fiscal al contribuyente.
c) Determinar cuál es la información legal, doctrinal y empírica y opiniones de
expertos en la materia, para determinar una buena asesoría profesional y técnica al

8
contribuyente al momento de reparos fiscales emitidos por la administración
tributaria.
d) Determinar cómo se deben interpretar los principios constitucionales y la
legislación tributaria del país relacionadas a la defensa fiscal y su alcance dentro
del proceso y analizar la información de las características esenciales sobre algunos
casos de memoriales en la parte administrativa en la defensa fiscal al contribuyente.
1.4 JUSTIFICACION DE LA INVESTIGACION
El Contador Público y Auditor actúa como la persona encargada de aconsejar a su cliente
sobre temas tributarios, como atención de expedientes de devolución de crédito fiscal,
atención a notificaciones por la superintendencia de administración tributaria– SAT,
diagnóstico y planificación fiscal, asesoría tributaria en beneficios fiscales, auditorias
tributarias de carácter preventivo en los cuales está especializado.
En un procedimiento administrativo de la defensa fiscal ante la administración tributaria deben
conocerse los elementos que la componen, sin ellos prácticamente es difícil comprender el
mismo, por tal motivo la importancia de dicha investigación y el fin de que el lector los
conozca y comprenda de la participación del Contador Público y Auditor (Castillo González,
2011) dentro de cada una de las fases de la instancia administrativa.
 Personal: Requisito para graduarme de la Maestría en Derecho Tributario
Financiero.
 Social: A los profesionales de las ciencias económicas, empresas, instituciones y
personas en general interesadas en el estudio de la defensa fiscal al contribuyente.

9
 Científica: Promover la participación que tiene el contador público y auditor en una
adecuada defensa fiscal en la etapa administrativa del contribuyente ante la
administración tributaria.
1.5 MARCO TEORICO
Para efectos de comprender la investigación, a continuación se presentan las siguientes
definiciones o bases teóricas generales, en los procedimientos administrativos de la defensa
fiscal ante la administración tributaria y marco legal que regula el proceso de la defensa fiscal:
Para ampliar el concepto, citado por Jorge Mario Castillo González, define a ese principio
como: “La limitación a la potestad tributaria del Estado, consistente en prescribir en la
constitución que sólo por la ley se pueden establecer tributos.” (Castillo, 2004, pág. 23)
A su vez, Raúl Rodríguez Lobato, se circunscribe a un estudio del principio de legalidad desde
dos puntos de vista:
 Puede entenderse desde el punto de vista material en cuyo caso su alcance es que la
norma en que se funda cualquier decisión individual tiene que ser una norma de
carácter abstracto e impersonal. Puede ser tomado también en un sentido formal
significándose entonces que además de ser una ley desde el punto de vista material,
la norma que precede el acto debe tener también el carácter de una ley desde el
punto de vista formal, es decir que debe ser una disposición expedida por el poder
que conforme al régimen constitucional esté normalmente encargado de la
formación de leyes. (Rodríguez, 2009, pág. 44)

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 Se afirma que la defensa del contribuyente es el pleno cumplimiento y vigencia,
dentro de un Estado de Derecho, de las “Garantías Aplicables a la Defensa del
Contribuyente”. Las garantías son los derechos que la Constitución Política de la
Republica de Guatemala y demás leyes reconocen a todos sus habitantes y
ciudadanos; son la concretización legal de los principios.
1.5.1 Según la Constitución Política de la República de Guatemala, Publicado en el
Diario Oficial de fecha 3 de junio de 1985
1.5.1.1 El Derecho de Defensa
Derecho de defensa. La defensa de la persona y sus derechos son inviolables. Nadie podrá ser
condenado, ni privado de sus derechos, sin haber sido citado, oído y vencido en proceso legal
ante juez o tribunal competente y preestablecido. Ninguna persona puede ser juzgada por
tribunales especiales o secretos, ni por procedimientos que no estén preestablecidos
legalmente. (Art. 12).
1.5.1.2 La Irretroactividad de la ley
La ley no tiene efecto retroactivo, salvo en materia penal cuando favorezca al reo. (Art. 15).
1.5.1.3 No hay delito ni pena sin ley anterior
No son punibles las acciones u omisiones que no estén calificadas como delito o falta y
penadas por ley anterior a su perpetración. No hay prisión por deuda. (Art. 17)
11
1.5.1.4 El Principio de Legalidad
Corresponde con exclusividad al Congreso de la República, decretar impuestos ordinarios y
extraordinarios, arbitrios y contribuciones especiales, conforme a las necesidades del Estado y
de acuerdo a la equidad y justicia tributaria, así como determinar las bases de recaudación,
especialmente las siguientes:
a) El hecho generador de la relación tributaria;
b) Las exenciones;
c) El sujeto pasivo del tributo y la responsabilidad solidaria;
d) La base imponible y el tipo impositivo;
e) Las deducciones, los descuentos, reducciones y recargos; y
Son nulas ipso jure las disposiciones, jerárquicamente inferiores a la ley, que contradigan
tergiversen las normas legales reguladoras de las bases de recaudación del tributo. (Art. 239)
1.5.2 Según el Código Tributario, Decreto 6-91 del Congreso de la República de
Guatemala y todas sus reformas, se encuentra inspirado en el principio de
legalidad, siendo invocado el mismo en sus primeros tres considerandos.
1.5.2.1 El Amparo
Se instituye con el fin de proteger a las personas contra las amenazas de violaciones a sus
derechos o para restaurar el imperio de los mismos cuando la violación hubiere ocurrido.
No hay ámbito que no sea susceptible de amparo, y procederá siempre que los actos,
12
resoluciones, disposiciones o ley de autoridad lleven implícitos una amenaza, restricción o
violación. (Pallares, 2003, pág. 44)
1.5.2.2 Los Recursos de Revocatoria
Las resoluciones de la administración tributaria pueden ser revocadas de oficio, siempre que
no estén consentidas por los interesados. El recurso se interpondrá por escrito por el
contribuyente o el responsable, o por su representante legal ante el funcionario que dictó la
resolución o practicó la rectificación. Si no se interpone el recurso dentro del plazo antes
citado, la resolución quedará firme. (Art. 154)
1.5.2.3 El Ocurso
Cuando la administración tributaria deniegue el trámite del recurso de revocatoria, la parte que
se tenga por agraviada podrá acudir al Ministerio de Finanzas Públicas dentro del plazo de los
tres (3) días hábiles siguientes al de la notificación de la denegatoria, pidiendo se le conceda el
trámite del recurso de revocatoria. (Art. 155)
1.5.2.4 El Recurso de Reposición
Contra las resoluciones originarias del ministerio de Finanzas Públicas. Puede interponerse
recurso de reposición, el que se tramitará dentro de los plazos y en la forma establecida para el
recurso de revocatoria, en lo que fuere aplicable. (Art. 158).

13
1.5.2.5 La Enmienda y Nulidad
La administración tributaria o la autoridad superior jerárquica, de oficio o petición de parte,
podrá:
 Enmendar el trámite, dejando sin efecto lo actuado, cuando se hubiere incurrido
en defectos u omisiones de procedimiento.
 Declarar la nulidad de actuaciones cuando se advierta vicio sustancial en ellas.
La enmienda o la nulidad serán procedente en cualquier estado en que se
encuentre el proceso administrativo, pero no podrá interponerse cuando procedan
los recursos de revocatoria o de reposición, según corresponda, ni cuando el
plazo para interponer estos haya vencido. (Art. 160)
1.5.2.6 El Recurso de lo Contencioso Administrativo
Contra las resoluciones de los recursos de revocatoria y de reposición dictadas por la
administración tributaria y el Ministerio de Finanzas Públicas, procederá el recurso
contencioso administrativo, el cual se interpondrá ante la sala que corresponda del tribunal de
lo contencioso administrativo integrada con magistrados especializados en materia tributaria
preferentemente. (Art. 161)
1.5.2.7 La Casación
Contra las resoluciones y autos que pongan fin al proceso, cabe el recurso de casación. Dicho
recurso se interpondrá, admitirá y sustanciará, de conformidad con lo dispuesto en el Código
Procesal civil y Mercantil. (Art. 169)

14
1.5.3 La Terminología aplicable en el sistema tributario guatemalteco
1.5.3.1 El Tributo
“Son las prestaciones comúnmente en dinero que el Estado exige en ejercicio de su poder
tributario, con el objeto de obtener recursos para el cumplimiento de sus fines” (Pallares,
2003, pág.153)
1.5.3.2 El Impuesto
Es una carga establecida por la autoridad que representa el Estado y como consecuencia a la
sociedad, y sufrida por el contribuyente que puede ser el ciudadano nacional o extranjero. Los
impuestos surgen fundamentados en las teorías del sacrificio y del deber y su clasificación
consiste en impuestos directos e indirectos. (Pallares, 2003, pág.74)
1.5.3.3 El Sujeto activo
“El sujeto activo de la obligación tributaria es el Estado o el ente público acreedor del tributo”
(Código Tributario, decreto 6-91 y sus reformas, art. 17).
1.5.3.4 El Sujeto pasivo de la obligación tributaria
“Es el obligado al cumplimiento de las prestaciones tributarias, sea en calidad de
contribuyentes o de responsable” (Código Tributario, decreto 6-91 y sus reformas, art. 17).
1.5.3.5 El Agente de retención o de percepción.
“Son responsables en calidad de agentes de retención o de percepción, las personas designadas
por la ley, que intervengan en actos, contratos u operaciones en los cuales deban efectuar la
15
retención o percepción del tributo correspondiente” (Código Tributario, decreto 6-91 y sus
reformas, art. 28).
1.5.3.6 La Interpretación de la ley
La aplicación, interpretación e integración de las normas tributarias, se hará conforme a los
principios establecidos en la Constitución Política de la República de Guatemala, los
contenidos en este Código, en las leyes tributarias específicas y en la Ley del Organismo
Judicial. (Código Tributario, decreto 6-91 y sus reformas, art. 4)
1.5.3.7 La Integración analógica
“En los casos de falta, oscuridad, ambigüedad o insuficiencia de una ley tributaria, se
resolverá conforme a las disposiciones del artículo 4 del Código Tributario” (Código
Tributario, decreto 6-91 y sus reformas, art. 5).
1.5.3.8 El Conflicto de leyes
“En caso de conflicto entre leyes tributarias y las de cualquiera otra índole, predominarán en
su orden, las normas de este código o las leyes tributarias relativas a la materia específica de
que se trate” (Código Tributario, decreto 6-91 y sus reformas, art. 6).
1.5.3.9 La Vigencia del Tiempo de las leyes
La aplicación de leyes tributarias dictadas en diferentes épocas, se decidirá conforme a las
disposiciones siguientes:
16
 Las normas tributarias regirán desde la fecha en ellas establecidas, siempre que ésta
sea posterior a la emisión de la norma. Si no la establecieren, empezarán a regir
después de ocho días de su publicación en el Diario Oficial.
 Cuando por reforma de una norma tributaria se estableciere diferente cuantía o tarifa
para uno o más impuestos, éstas se aplicarán a partir del primer día hábil del
siguiente período impositivo, con el objeto de evitar duplicidad de declaraciones del
contribuyente.
 Las leyes concernientes a la sustanciación y ritualidad de las actuaciones ante la
administración tributaria, prevalecen sobre las anteriores, desde el momento en que
deben empezar a regir; pero los plazos que hubieren principiado a correr y las
diligencias que ya estuvieren iniciadas, se regirán por la ley vigente al tiempo de su
iniciación.
 Las situaciones no previstas, se regirán por lo dispuesto en la Ley del Organismo
Judicial, en lo que sean aplicables. (Código Tributario, decreto 6-91 y sus reformas,
art. 7)
1.5.3.10 La Prescripción
El Código Tributario define a la prescripción como el derecho de la administración tributaria
para hacer verificaciones, ajustes, rectificaciones o determinaciones de las obligaciones
tributarias, liquidar intereses y multas y exigir su cumplimiento y pago a los contribuyentes o
los responsables, deberá ejercitarse dentro del plazo de cuatro (4) años. En igual plazo
deberán los contribuyentes o los responsables ejercitar su derecho de repetición, en cuanto a lo
pagado en exceso o indebidamente cobrado por concepto de tributos, intereses, recargos y
multas. (Código Tributario, decreto 6-91 y sus reformas, art.47)

17
Definido tal concepto, se procede a mencionar lo que concierne al término para que se
configure la prescripción, el cual es de 4 cuatro años y empieza a correr desde que el pago
puede ser legalmente exigido. Esto es, a partir del día siguiente en que no fueron cubiertos
o garantizados los créditos fiscales, y en los plazos que señalan las propias leyes fiscales,
según lo argumentado en el párrafo que antecede.
Así se tiene que la prescripción liberatoria es un medio de extinción de la obligación
sustantiva (de dar) a cargo del sujeto pasivo (contribuyente). Por otro lado a favor del
sujeto activo (SAT o Fisco) cuando prescribe la obligación de devolver las cantidades a que
tengan derecho los contribuyentes. Es decir, dicha figura puede operar a favor y en contra
de ambos sujetos de la relación tributaria.
1.5.3.11 La Prescripción especial
“No obstante lo establecido en el párrafo anterior, el plazo de la prescripción se ampliará a
ocho años, cuando el contribuyente o responsable no se haya registrado en la administración
tributaria” (Código Tributario, decreto 6-91 y sus reformas, art. 48).
1.5.3.12 El Computo de los plazos de la prescripción
“El cómputo del plazo de la prescripción se contará a partir de la fecha en que se produjo el
vencimiento de la obligación para pagar el tributo” (Código Tributario, decreto 6-91 y sus
reformas, art. 49).

18
1.5.3.13 La Verificación y Audiencias
La administración tributaria verificará las declaraciones, determinaciones y documentos de
pago de impuestos; si procediere, formulará los ajustes que correspondan, precisará los
fundamentos de hecho y de derecho, y notificará al contribuyente o al responsable. Asimismo,
se notificará al contribuyente o al responsable cuando se le impongan sanciones, aun cuando
éstas no se generen de la omisión del pago de impuestos.
Al notificar al contribuyente o al responsable, si se formulan ajustes, se le dará audiencia por
treinta (30) días hábiles, improrrogables a efecto de que presente descargos y ofrezca los
medios de prueba que justifiquen su oposición y defensa. (Código Tributario, decreto 6-91 y
sus reformas, art. 146).
1.6 LAS REFERENCIAS
Se ha hecho una revisión extensa en Guatemala para determinar cuáles de los elementos de la
pregunta de investigación ya han recibido un tratamiento apropiado que haga innecesaria la
investigación o que, por cubrir solamente tramos de esa problemática, deben ser tomados en
cuenta como base de esta investigación.
Los estudios encontrados hasta el momento son:
 Mejía, (2006). Tesis sobre el procedimiento para la devolución del crédito fiscal
por IVA. Universidad de SAN Carlos de Guatemala. (El procedimiento para la
devolución del crédito fiscal, inicia con la recaudación que efectúa la Superintendencia
de Administración Tributaria, la cual corresponde una de sus funciones según lo

19
estipula el artículo 3 de su Ley Orgánica. Esta actividad recaudatoria que realiza esta
entidad pública, comprende dos modalidades; Pago voluntario y cobro mediante
procedimiento coercitivo.
 Achtmann (2003). Tesis Obligaciones legales y tributarias de las empresas
comercializadoras. Universidad de SAN Carlos de Guatemala. (El Contador
Público y Auditor puede participar como asesor, actuar como consejero de la
organización que fue objeto de ajustes tributarios, el ámbito de su profesión le permite
realizar análisis relacionadas con lo tributario. Los ajustes tributarios son el resultado
de la omisión parcial o total de las obligaciones tributarias, mismas que tienen una
íntima relación con la información contable y financiera de la empresa.
 Aguirre (1977). Derecho Procesal Civil Tomo I. Editorial Universitaria,
Universidad de SAN Carlos de Guatemala. (El derecho procesal civil guatemalteco
consiste en el conjunto de teorías, normas y doctrinas cuyo objetivo tiende al estudio
de la forma en la cual se hace efectiva la garantía jurisdiccional correspondiente a las
normas jurídicas. Las normas de tipo procesal no son solamente moldes de trámites o
de procedimientos, ya que las mismas se encargan de la regulación de los diversos
conceptos relacionados a las condiciones, efectos y requisitos de los actos realizados.
Son reguladoras desde la admisibilidad de la demanda hasta llegar a una cosa juzgada.
 Arriaga (2009). Análisis comparativo de los procedimientos administrativos de
conformidad con la ley de lo contencioso administrativo y el código tributario y la
violación de los administradores vs. Contribuyentes. Universidad de SAN Carlos
de Guatemala. (La actividad de la Administración Pública está encaminada al logro

20
del bien común, esa actividad generalmente se materializa mediante el acto
administrativo, el cual puede definirse como: “Toda declaración de voluntad
administrativa; es decir que es una decisión que toma un órgano de la Administración
Pública y que tiene efectos jurídicos sobre el administrado. El acto jurídico (que
siempre produce efectos jurídicos) tiene por objeto la adquisición, modificación o
extinción de derechos u obligaciones. El acto administrativo no es sino una de las
especies del acto jurídico (que es el género) y tiene efectos jurídicos sobre el
destinatario o administrado.
1.7 ESTRATEGIA METODOLÓGICA
Se partió de un problema, un resumen documental de las normas o legislación al derecho de
defensa fiscal aplicables al proceso administrativo, de la jurisprudencia disponible, de la
doctrina más moderna, de los textos históricos para entender de qué manera ha participado el
contador público y auditor en la defensa fiscal al contribuyente, y en que etapa del proceso
tiene mayor participación.
Se ha considerado la utilización de las técnicas cualitativas y cuantitativas como las adecuadas
para la obtención de información que necesitemos.
Se toma como base la legislación de Guatemala y sus reformas, esto con el afán de tener la
información más reciente.

21
1.8 ESQUEMA DE CONTENIDO
 CAPÍTULO I: El Diseño de la Investigación:
o Este capítulo tiene por objeto dejarle claro al lector el problema seleccionado, los
objetivos que persigue la investigación y el punto de vista teórico desde el cual se
abordara.
 CAPÍTULO II: La Estructura del sistema tributario guatemalteco:
o Este capítulo tiene por propósito explicitar al lector, los antecedentes y/o
orígenes de los tributos y como está formado nuestro marco jurídico-tributario,
ordenamiento, terminología aplicable en el sistema tributario, funciones de la
administración tributaria, el problema seleccionado, os objetivos de la
investigación.
 CAPÍTULO III: Marco legal que regula el proceso de la defensa fiscal:
o El propósito de este capítulo, es saber cuáles son las doctrinas más recientes e
importantes y las que han tenido alguna modificación o han sido reformadas y
que explican cómo se dan las diferentes etapas o procesos en defensa fiscal al
contribuyente.
 CAPÍTULO IV: Proceso de la defensa fiscal, ante la administración tributaria:
o El propósito de este capítulo, es explicar los principios, fases del proceso
administrativo de la defensa fiscal, ajustes y notificaciones, audiencias,
diligencias para mejor resolver y recursos que se pueden presentar ante la
22
 CAPÍTULO V: Aporte a la investigación esquema del proceso administrativo
tributario de la defensa fiscal:
o Tiene por propósito, dar los elementos esenciales en el esquema del proceso
administrativo y resumen de los pasos de dicho proceso y esquema de
elaboración de memoriales de defensa fiscal por ajustes por parte de la
 Conclusión
 Referencias Bibliográficas
 Anexos
CAPÍTULO II
2. La Estructura del sistema tributario en Guatemala
2.1 Los Antecedentes
2.1.1 El Origen de los tributos según época antigua
El desarrollo del concepto de tributo como función de sostenimiento de un estado, tiene su
inicio en las monarquías de Babilonia y Egipto, debido a las necesidades de la guerra, la corte
y la construcción de obras estatales. Como consecuencia, se establece el hecho de que en
estas regiones los reinos conquistadores exigen a los conquistados tributos, como un
reconocimiento a su soberanía. (Mejía, 2006, Pág. 1)
En Grecia considerada la cuna de muchos antecedentes culturales, se reconoce la importancia
y la necesidad de mantener al “Estado”, esto se lograba por medio de aportaciones de los
ciudadanos quienes en ejercicio de la democracia eran exigentes con la correcta inversión de
los tributos que aportaban, de esa época existían dos clases de tributos importantes:
a) Prestaciones voluntarias: Las cuales consistían en que el ciudadano pagaba por
convicción, para el mantenimiento del Estado y,
b) El sistema de imposición indirecta: El cual consistía en pagar el impuesto en la
compra de mercancías.
La gran mayoría de los pueblos existentes después de la caída del Imperio Romano, no tenían
una concepción distinta de las relaciones tributo-soberanía.
23
24
Así, estos pueblos mantuvieron las líneas fundamentales del sistema tributario romano, con la
diferencia de que lo aplicaban únicamente a los pueblos dominados, liberándose de toda carga
directa, basándose en su calidad de pueblos soberanos. Durante éste período, el tributo
representaba un atentado contra la libertad y era considerado como un signo de servidumbre.
Este esquema es mantenido hasta la época feudal, durante la cual, los señores feudales poseían
la facultad de imponer a las personas que formaban parte de sus feudos los tributos que
consideran necesarios. El principio en que se basaba la fijación de los tributos era el derecho
absoluto del señor feudal con base en sus necesidades.
Los tributos fueron implementados en forma específica durante el siglo XI, dando origen a
muchos de los tributos que conocemos en la actualidad, como por ejemplo: (Monterroso,
2004, Págs. 87)

25
Cuadro No. 1
Diferencias entre tributo (Antigüedad) e impuesto (Actualidad)
Feudal Tributo Impuesto Actual

a) Derecho de Peaje: Gravar el tránsito a) En Guatemala no son impuestos los
de mercaderías, los señores feudales arranceles a la Importación,
interceptaban los caminos y no gravando la entrada de productos en
dejaban pasar a nadie sino hasta que un país, teniendo una finalidad
pagara. proteccionista adicionalmente con fin
fiscal.
b) Derecho de Relieve: Los parientes b) Impuestos sobre transmisiones
colaterales no tenían derecho de hereditarias, como el Impuesto Sobre
heredar, pero si el señor feudal lo Herencias, Legados y Donaciones.
autorizaba, la herencia debía pagar
una cantidad elevada por la herencia.
c) Censo: Renta en metálico que los c) Impuesto sobre la propiedad

aldeanos tenían que pagar en territorial, en Guatemala conocido
proporción al predio que poseían, si como Impuesto Unico Sobre
no pagaban se les despojaba o se les Inmuebles.
exigía una multa.
d) Multas: Se pagaban por la comisión d) Subsiten como sanciones de tipo
de diversos delitos, se fijaban en precuniario, tanto en el campo
forma arbitraria, pero además los administrativo como en el campo
acusados, debían pagar Derechos judicial.
por el servicio de Justicia.
e) Sistema de Imposición Indirecta: Se e) En Guatemala existe el Impuesto al

pagaba el impuesto en la compra de Valor Agrevado (IVA).
las mercaderías
f) Tributum o Stipendium. f) Impuesto Sobre la Renta.
Fuente: Elaboración propia
Siempre en la antigüedad, antes del descubrimiento y posterior conquista de América, los
Quichés, Tamub, Ilocab, Rabinleb y Cakchiqueles, ya tenían un concepto de tributo. Estas
organizaciones (Quichés, Tamub, Ilocab, Rabinleb y Cakchiqueles), formó una sociedad
estamentaria en cuya cúspide estaban los jefes de las parcelas conocidas como Ah Pop,
quienes eran alimentados y sostenidos por los tributos de las clases bajas.
26
En esa época el tributo no representó la entrega de especies, también lo fueron trabajos a favor
de los jefes, así por ejemplo en la escalinata jeroglífico tres de Yaxchilán, sugiere que el
trabajo del escribano era un tributo. Los agricultores esclavos ocupaban el último lugar en esta
organización política, la que se organiza alrededor de los jefes teocráticos, lo que posibilitó
una agricultura comunal. La tributación se conoce en Guatemala desde la época precolombina;
en este sentido, se conoce que los reyes y sacerdotes mayas tenían derecho al cobro de tributos
al pueblo para su sostenimiento. Los vasallos estaban obligados a dar el tributo a los señores, y
esto constituía la distinción económica fundamental entre los dos estratos. Al respecto, los
vasallos se encontraban obligados a:
a) Trabajar en común las casas y cementeras de los señores.
b) Pagar bienes tributarios cada ochenta días.
c) Contribuir para las ofrendas destinadas a los señores hostiles de otros reinos.
d) Dar contribuciones generales para las fiestas religiosas anuales.
e) Dar ofrendas de primicias.
f) Dar regalos para cualquier servicio administrativo hecho por los señores.
Los que recogían los tributos eran los señores, y los tributarios temblaban ante ellos. Todos
los aspectos de recolección, su carga y entrega, servían para distinguir los estratos entre los
señores y vasallos. En el sistema colonial, el vocablo tributo se empleó siempre en sentido
estricto: “La entrega de un valor por parte de un vasallo a su señor, en reconocimiento del
señorío”.
27
En las instrucciones de Cortez a los primeros organizadores de la colonia, se advertía que el
tributo tasado a favor del Rey de España fuera aproximadamente de la misma cuantía que el
anteriormente dado por los indios a sus señores. En los primeros años de la empresa
conquistadora en Guatemala, se dio la apropiación violenta de la riqueza, y el trabajo de los
indios directamente para sus nuevos amos.
En el régimen colonial guatemalteco, la voz tributo designó una gabela específica: aquella que
los indios, a título de vasallos, daban a su señor, el rey, y que sería un valor entregado a cada
tributario independientemente del monto de sus ingresos.
Los conquistadores españoles implantaron un esquema especial de tributos, dentro de los
cuales se encontraban:
 El sínodo, por medio del cual se obligaba a los encomenderos a pagar a los
sacerdotes que adoctrinaban a los conquistados en la religión católica cristiana.
 El Impuesto de Alcabala, el cual era pagado en los actos de traspaso de bienes por
compra venta y herencias.
 El Almojarifazo, por medio de los cuales se gravaba la salida de productos de las
colonias con destino a España.
 La Media Annata Secular, con el cual se gravaba el sueldo de los altos funcionarios
nombrados por la Corona.

28
El tributo era una obligación de los indios, pero no para todos ellos. Varios individuos, e
incluso amplios sectores de la población india se encontraban eximidos legalmente de su pago,
(niños y ancianos). (Monterroso, 2004, pág. 88-90)
2.1.2 El concepto de tributo
Surgió desde la época antigua desarrollándose día con día, según las necesidades de los
pueblos por mantenerse y subsistir, iniciando tanto con prestaciones voluntarias como con
imposiciones directas, modificando su esencia durante el siglo XI, siglo en el cual se dio
origen a muchos tributos que conocemos en la actualidad, aunque no con su nombre original,
pero que en sentido general tienen el mismo fin.
En América Central el concepto de tributo se originó no como un pago en especie,
fundamentalmente surgió como trabajos a favor de los jefes de las organizaciones existentes
en esa época, cambiando el sentido en la época colonial en donde la palabra tributo significó
entregar un valor por parte de un vasallo a su señor, en reconocimiento de su señorío.
(Monterroso, 2004, pág. 91)
2.1.3 Los tributos en Guatemala
Luego del 15 de septiembre de 1821, se difunde un Decreto emitido en el sentido de que los
indios continuaren pagando tributo. Los pueblos esperaban que con la independencia no
solamente se rebajaran los tributos, sino que los mismos fueran suprimidos totalmente, sin
importarles la denominación de la carga. Sin embargo, en 1824, la primera Asamblea Nacional
Constituyente, legisló sobre los tributos, estableciendo que correspondía a dicha Asamblea
29
determinar el gasto de la administración del Estado y decretar los impuestos necesarios para
cubrirlo.
Hay algunos impuestos creados por la Corona Española que perduraron en éste nuevo período,
e incluso hasta nuestros días, tal es el caso del impuesto de papel sellado, omitido de nuestra
legislación en 1992. (Bdigital, 2005)
En Guatemala, los tributos son parte fundamental de los recursos públicos del Estado, pero no
es esta faceta la más caracterizada porque el tributo representa una autentica institución, es
decir un conjunto de normas que regulan una gran cantidad de relaciones jurídicas, derechos
del Estado, obligaciones de los Contribuyentes, potestades, deberes y sujeciones en torno a lo
que se ha llamado la Relación Jurídica Tributaria, existente entre los ciudadanos y el Estado,
que en base a la potestad que le da el poder imperio hace efectivo su derecho al cobro de las
cargas y obligaciones.
2.1.3.1 El objetivo del tributo
El objetivo del tributo es una prestación en términos de dinero en efectivo (periódica o no,
dependiendo del hecho que la motive) a que está obligado el contribuyente o ciudadano sujeto
a su pago, pero con carácter excepcional, en algunos países existen normas donde se encuentra
reconocida la prestación en especie, en Guatemala no es así. (Monterroso, 2004, Pág. 92)
La obligación tributaria nace de la ley, de modo que es un principio de rango universal y
reconocido en la Constitución Política de la República de Guatemala.

30
2.1.3.2 La legislación tributaria Guatemalteca
Dentro de los principios que la inspiran, contempla el de Reserva de Ley para la imposición de
los tributos y garantiza así la obligatoriedad y exigibilidad del mismo por medio únicamente
de la norma; este principio, o sea el de Reserva de Ley, se encuentra contemplado en los
Artículos 171 y 239 de la Constitución Política de la República de Guatemala.
Es importante señalar que la legislación tributaria guatemalteca se basa en el principio de
territorialidad. Con pocas excepciones, principalmente relacionadas con las retenciones en
origen, casi todos los impuestos son aplicables a las actividades llevadas a cabo en el territorio
guatemalteco. La Constitución Política de la República de Guatemala otorga la potestad
tributaria al Congreso de la República. Esto proporciona la certeza de que ningún organismo
gubernamental puede imponer cargas fiscales sobre el sector privado. Indicando lo anterior se
describen los impuestos que tiene nuestra legislación tributaria:
 Impuesto Sobre la Renta
 Impuesto al Valor Agregado
 Impuesto de Solidaridad
 Impuesto Único Sobre Inmuebles
 Impuesto de Timbres
 Impuesto Específico a la Primera Matricula de Vehículos Automotores Terrestres
 Leyes de Incentivo Fiscal
 Ley Aduanera Nacional
 Reglas de Precios de Transferencia

31
 Ley de Extinción de dominio
 Ley de Lavado de dinero y otros activos
En el caso de determinadas industrias, existen impuestos específicos al consumo, tales como:
 Impuesto a la Distribución del cemento
 Impuesto a la Distribución de Tabaco
 Impuesto a la Distribución de bebidas alcohólicas
 Impuesto a la Distribución de Combustibles
Es necesario tener en cuenta el hecho de que el principal fundamento de la legislación
tributaria y fiscal de Guatemala es la ley y que conforme a la jerarquía de leyes, la
Constitución Política de la República de Guatemala es la principal fuente, fundamentalmente
en los artículos 239, Principio de la Legalidad y 243 que contiene el principio de la capacidad
de pago. (Deloitte, 2013)
2.1.4 La política tributaria en Guatemala
En Guatemala el sistema tributario contiene varios rasgos históricos de carácter negativo, tales
como una baja capacidad de recaudación, una notable inestabilidad de los ingresos tributarios,
una fuerte dependencia de los impuestos indirectos y hasta hace poco, apoyándose en las
exportaciones; también se caracteriza por constantes reformas tributarias fracasadas y un
recurrente déficit fiscal. Todo esto permite afirmar que se trata de una estructura histórica con
una fuerte falta de igualdad que revela la existencia de un Estado débil, que no ejercita de
manera suficiente uno de las características modernas del poder público, su soberanía fiscal.
32
La carga tributaria está entre la más baja de América Latina, oscilando desde hace casi medio
siglo en torno a un diez por ciento y subiendo muy lentamente los efectos de la baja
recaudación son múltiples, tales como no lograr satisfacer las urgencias del desarrollo social y
económico y de esa manera, fortalecer instituciones democráticas, y no preservar la estabilidad
macroeconómica. Además, los déficit a que da origen, provocan mayor endeudamiento
externo e interno y limitan los márgenes de acción de las políticas monetarias.
La histórica baja recaudación se puede explicar por la cultura anti-fiscal de los guatemaltecos,
la debilidad de los instrumentos administrativos y penales, un sistema de privilegios y
exoneraciones y la inoperancia del sistema de justicia tributaria. El poder fiscal del Estado está
delimitado por disposiciones de la actual Constitución, y en otro orden de cosas, influye en la
poca recaudación, la desigualdad en la distribución de la riqueza social y la creciente franja de
la economía informal.
2.1.5 Las Reformas fiscales
Los costos e impactos de la “Actualización Tributaria” serán vistos a largo plazo, es por ello
que han provocado el rechazo del empresariado y han tenido por ello, una aplicación y una
eficacia muy relativa. Con el fortalecimiento y modernización de la Superintendencia de
Administración Tributaria se espera que en general aumente la captación de impuestos y se
eviten las altas cuotas de evasión.
El Estado, como garante de la estabilidad económica y social de la nación, dispone de la
política fiscal como el conjunto de instrumentos económicos para participar en los procesos
productivos y distributivos mediante los impuestos y el gasto público, incidiendo en la equidad

33
y el bien común, los cuales constituyen el nexo con el desarrollo humano. Las implicaciones
de una política fiscal sobre el bienestar social pueden ser significativas en la medida en que
tiendan a mejorar los niveles de crecimiento económico y generar fuentes de empleo, reducir
los impactos de choques adversos a la dinámica económica nacional (política anti cíclica) y
propiciar efectos distributivos, atendiendo necesidades vitales como la salud, educación,
vivienda y seguridad, entre otros. (Revista, 2011)
Una propuesta de política fiscal en función del desarrollo humano puede constituir la base de
un contrato social renovado entre la ciudadanía y el Gobierno. Para ello es fundamental
proporcionar bienes y servicios públicos mejores y más justos, que pueden contribuir
igualmente a la consolidación democrática. (Revista, 2011)
Elementos más destacados de las reformas fiscales a partir del 2012, que complementa la Ley
Antievasión II (Dto. 4-2012) y Componentes de la Ley de Actualización Tributaria (Dto. 10-
2012): Nueva ley del ISR, según cuadros No. 2 y 3:

34
Cuadro No. 2
Elementos más destacados de las reformas del decreto 4-2012
Fuente: www.pwc.com.gt
35
Cuadro No. 3
Elementos más destacados de las reformas del decreto 10-2012
Fuente: www.pwc.com.gt
2.1.6 Factores de la baja recaudación
Entre los factores o aspectos más importantes en la baja recaudación es que condiciona la
estabilidad macroeconómica, dado por la insuficiencia de recursos que provocan el déficit
fiscal porque el Estado gasta más de lo que recibe en concepto de ingresos que estimulan un
36
mayor endeudamiento externo e interno, limitando los márgenes de acción de la política
monetaria y presionando sobre las tasas de interés.
Entre los factores que explican la baja recaudación tributaria se pueden mencionar los
siguientes:
a) La existencia de una cultura anti-fiscal, que se traduce en altos niveles de evasión
y elusión. Se entiende por evasión al incumplimiento del pago de una obligación
tributaria y elusión se define como el acto de sacar provecho de algún defecto de
las normas tributarias para pagar menos o dejar de pagar un impuesto. (El primero
es un acto delictivo el segundo es perfectamente un acto legal)
b) La debilidad de los instrumentos legales para asegurar el cumplimiento de las
obligaciones tributarias.
c) La existencia de un sistema de privilegios, exoneraciones y exenciones que minan
la base tributaria.
d) Inoperancia del sistema de justicia relacionado con los tributos.
e) Aspectos constitucionales que limitan el poder impositivo del Estado.
f) La alta desigualdad en la distribución del ingreso y la riqueza.
g) La existencia de una franja importante de economía informal o subterránea.
(Revista, 2011)
En Guatemala, los diferentes estados han propuesto diferentes políticas tributarias que sirvan
para generar fuente de ingreso para el desarrollo social y económico del país; sin embargo, no
han propiciado una recaudación adecuada, debido a que no existe una cultura del
37
contribuyente en el cumplimiento de sus tributos; lo que origina que el país se encuentre entre
los países que tienen una carga tributaria baja.
2.1.7 Características del tributo, según profesor: (González, 2004, pág. 19)
Las principales características de los tributos son las siguientes:
Cuadro No. 4
Características del tributo
Característica Comentario
Grava normalmente una determinada manifestación La obtención de una renta, la posesión de un patrimonio, el
de riqueza. consumo de bienes y servicios, etc
Necesidades que debeb cubrir el Estado como : la justicia, la
Constituye el más típico exponente de los ingresos
educación, seguridad y la salud de los habitantes de una
públicos.
nacion.
Es un recurso generalmente de carácter monetario, Monto de los impuestos.
aunque en ocasiones puede consistir en la entrega de
bienes no dinerarios.
Este principio procura la igualdad -no el igualitarismo- en
Su fuente es la ley, ya que se encuentra cimentado materia contributiva; significa que el tributo ha de aplicarse de
bajo el principio de reserva de ley. acuerdo a la capacidad de contribuir que tiene cada persona
teniendo en cuenta el quantum de su renta, ahorro y consumo.
No tiene carácter confiscatorio Limite economico de los impuestos.
Fuente: Elaboración Propia
El Estado, en busca del logro de sus fines, requiere del sostenimiento de la estructura estatal, y
su funcionamiento implica gastos imprescindibles para el cumplimiento de sus funciones, para
lo cual es necesario hacerse de los medios necesarios, los que no siempre tienen un carácter
38
monetario, ya que debe tomarse en consideración que la tributación no es la única vía que
tiene el Estado para procurarse lo necesario en función del logro de sus atribuciones.
La idea del tributo es una entidad mucho más amplía que el impuesto, y que en realidad, éste
es una especie de aquel; la definición de tributo, entonces, presenta como mayor obstáculo la
identificación de este con el impuesto, y el mismo diccionario de la Real Academia Española,
al definir “Tributo”, apunta: “Tributo, carga”; de donde se deduce que el tributo es una carga
impositiva, y que el impuesto forma parte del concepto tributo. (Cabanellas, 2008, pág. 135)
Al definir tributo expresa “Es una prestación obligatoria, comúnmente en dinero exigida por el
Estado en virtud del poder imperio y que da lugar a relaciones jurídicas del derecho público”.
(De La Cueva, 1989, pág. 20)
Las prestaciones comúnmente en dinero que el Estado exige en el ejercicio de su poder
tributario, con el fin de obtener recursos para el cumplimiento de sus fines, se les denomina
“Tributo”, definición que se encuentra acorde con la establecida por el Código Tributario
Guatemalteco, decreto 6-91.
El carácter público de los tributos es generalmente independiente de la voluntad del Estado, ya
que éste capta los tributos en virtud de una relación de supraordenación con el particular, y los
mismos constituyen prestaciones obligatorias previstas jurídicamente de antemano, las cuales
no pueden ser eludidas por el contribuyente. El tributo es una carga impositiva que el Estado
cobra en dinero al contribuyente para el funcionamiento y cumplimiento de sus fines y que

39
normalmente grava fuentes de riqueza y está fundamentada en ley; así también, es uno de los
ingresos públicos más importantes de todo país.
2.2 El Marco jurídico-tributario
2.2.1 La Definición
La relación jurídica tributaria es uno de los elementos más importantes del tributo, por el
vínculo que une al particular con el Estado, siendo una obligación de dar, coloca al
contribuyente como un deudor tributario, entre las definiciones más importantes se encuentra
la siguiente: “Es el vínculo jurídico obligacional que entabla entre el fisco como Sujeto
Activo, que tiene la pretensión pecuniaria a título de tributo, y un Sujeto Pasivo que está
obligado a la prestación”. (B. Villegas, 1979, pág. 138 )
La relación jurídico tributaria constituye la pretensión de ser una prestación y no identifica
todos sus elementos, define a la relación jurídica como la relación producto del hecho
generador ya consumado, por lo que su definición deja margen a duda, dejando todos los
demás elementos (como el hecho generador, tipo y base imponible). (Monterroso, 2004, pág.
89)
La definición bastante acertada y didácticamente aceptada por la claridad con que enfoca el
tema de la relación jurídico tributaria, es la que dice: “El vínculo jurídico en virtud del cual un
sujeto (deudor) debe dar a otro sujeto que actúa ejerciendo el poder tributario (acreedor)
sumas de dinero o cantidades de cosas determinadas por la Ley”. (Monterroso, 2004, pág. 89)
40
En Guatemala, adicional a toda definición corresponde analizar el Artículo 14 del Código
Tributario, Decreto 6-91 del Congreso de la República y todas sus reformas, que establece: La
obligación tributaria constituye un vínculo jurídico de carácter personal, entre la
administración tributaria y otros entes públicos acreedores del tributo y los sujetos pasivos de
ella. Tiene por objeto la prestación de un tributo, surge al realizarse el presupuesto del hecho
generador previsto en la ley y conserva su carácter personal a menos que su cumplimiento se
asegure mediante garantía real o fiduciaria sobre determinados bienes o con privilegios
especiales.
Es de hacer notar que prevalece en las distintas definiciones de autores y la legislación
guatemalteca, el hecho de que por ley debe existir un vínculo jurídico entre la entidad de
recaudación y el contribuyente para que se dé cumplimiento fiel al pago de tributos o
impuestos entre lo que se ha dado en nombrar sujeto activo y sujeto pasivo, y / o acreedor y
deudor, en el que uno está obligado a recaudar y otro a tributar.
El contribuyente es la figura deudora del Estado, y es el primero de ellos el que está obligado
por medio de acatar las disposiciones establecidas en leyes tributarias y fiscales, impuestas por
el segundo, dando con esto cumplimiento al vínculo jurídico establecido.
2.2.2 El Concepto de sistema tributario
Es el conjunto de impuestos que se aplican en un país y que obedece a sus políticas fiscales y
tributarias. El sistema tributario implica cierta coordinación de los diferentes impuestos entre
sí, con el sistema económico dominante y con los fines fiscales y extrafiscales de la
imposición.
41
Al mencionar un conjunto de impuestos se refiere a la carga tributaria que se aplica a las
personas individuales y jurídicas de un país a través de una serie de impuestos previamente
estudiados y aprobados y dirigidos a los sectores de contribución nacional; para darle
cumplimiento a las políticas fiscales y tributarias, en el marco de un sistema económico que
impone para poder recaudar y así obtener ingresos que en teoría serán aplicados para el
bienestar común de un país. (Pallares, 2003, pág. 65)
2.2.3 La Estructura técnica
Es la estructura formal del sistema tributario, que supone determinar cuáles son los impuestos
que lo integran y cuáles son las opciones técnicas operativas con que se configura y administra
cada uno de los impuestos.
El contenido sustancial en cuanto a la diversidad, naturaleza, modalidades, simplicidad o
número de los tributos que lo conforman, es una función que compete principalmente a los
formuladores de la política fiscal y tributaria. Los juristas son responsables de conferir a los
instrumentos tributarios del sistema una adecuada, administrable, controlable y simplificada
estructura técnica legislativa.
El sistema impositivo o legislación tributaria involucra dos opciones: una política y otra de
técnica tributaria. Se puede tener una política tributaria y tener dos o tres opciones distintas
desde el punto de vista instrumental para implementar estas opciones.
Un sistema tributario debe estructurarse, tomando en consideración los aspectos siguientes:

42
 La simplificación de la estructura técnica
 La simplificación de la estructura legislativa
La estructura tributaria del país es la expresión de una estructura socio - económica en la que
los impuestos afectan principalmente a los sectores de menores ingresos. Es una estructura del
sistema tributario de un país, determinado por diferentes impuestos y opciones operativas, en
un sistema tributario impositivo que depende en ultima instancia de las políticas económicas
establecidas por los intereses económicos – sociales. (De La Cueva, 1989, pág. 17)
2.2.4 Divulgación del sistema tributario
La importancia de establecer un sistema tributario y darle divulgación radica en darle a
conocer a las personas, cuáles son sus obligaciones tributarias o fiscales y de qué manera son
administrados los fondos públicos, cuales son las leyes que vigilan y fiscalizan su inversión
adecuadamente. La divulgación del manejo adecuado de un sistema tributario es vital, para
que las personas conozcan en que se invierten los impuestos que en cumplimiento con sus
obligaciones tributarias pagan a la entidad recaudadora. El Estado está obligado a dar a
conocer a la población, como gasta todo lo que se genera por concepto de impuestos o
tributos.
2.2.5 Factores que intervienen en un sistema tributario
El Estado en su accionar representa las aspiraciones de bienestar de la población y para poder
concretarlas, necesita de un conjunto de elementos jurídicos, técnicos y administrativos de tipo
tributario que le garanticen los recursos necesarios para el desarrollo de sus acciones; estos
elementos son de orden dinámico y deben responder a los cambios que se presentan en la
43
actividad económica de las naciones. Dentro de estos cambios hay que considerar, entre otros
los siguientes:
 Cambios estructurales en la economía
 Los profundos desequilibrios macroeconómicos
 El desarrollo tecnológico en el campo de la tributación
 El surgimiento de nuevos impuestos a la par de nuevas actividades económicas
 Nuevos modelos de recaudación que mejoren la rentabilidad en el cobro de los
impuestos, etc.
El Estado para poder llevar a cabo con su programa de desarrollo en el país tiene que idearse
la mejor forma de recaudar y obtener ingresos, asesorado de un conjunto de elementos
jurídicos, técnicos y administrativos que ejecutaran la carga tributaria, tratando de no afectar a
la clase más necesitada y para la cual esta principalmente enfocado un programa de desarrollo,
que busca el bienestar propio y de sus familias.
Los cambios que generalmente el Estado aplica para agenciarse de ingresos, tienen por eje
fundamental la creación de impuestos, implementación de sistemas tecnológicos que mejoren
la recaudación de los mismos, y todo aquello que ayude a mejorar la rentabilidad de
implementar nuevas fuentes de ingresos. (B. Villegas, 1979, pág. 375-378)
2.2.6 La obligación tributaria

44
Vinculo jurídico establecido por ley en virtud del cual un sujeto [deudor] ha de pagar una
cantidad [cuota] a otro sujeto [acreedor], que es titular de la potestad tributaria, como
consecuencia de producirse el supuesto de hecho previsto en la propia ley.
El Código Tributario en su Artículo 14, señala el concepto legal de obligación tributaria al
establecer que “constituye un vínculo jurídico de carácter personal, entre la administración
tributaria y otros entes públicos acreedores del tributo y los sujetos pasivos de ella”.
El sistema tributario guatemalteco está conformado por el conjunto de leyes, que de acuerdo
con una política fiscal son de aplicación general y constituyen la estructura de los ingresos del
presupuesto de ingresos y gastos del Estado. La política fiscal constituye el tipo de decisiones
del sector público en materia de gasto corriente y de inversión, impuestos y endeudamiento.
Buena parte de la fisonomía de la política fiscal la determina el presupuesto de ingresos y
gastos del Estado, que establece la fuente de los ingresos y el destino del gasto del sector
público en un periodo determinado. La diferencia entre los gastos y los ingresos representa el
superávit o el déficit gubernamental, el cual determina la magnitud del crédito publico.
Es importante mencionar que por ley existe un vínculo jurídico que tipifica que el sujeto
deudor tiene que pagar al sujeto acreedor una cuota que para este caso sería un impuesto o
tributo. Esto derivado de una política fiscal de aplicación general, que forma parte de un
sistema tributario que da los lineamientos para la creación de impuestos y tributos que
constituyen la carga tributaria, que dará como resultado la fuente de ingresos del Estado.
2.2.7 La Estructura tributaria de Guatemala

45
“La estructura tributaria de un país, es una relación de ingresos y gastos, que depende en
última instancia de las políticas económicas establecidas por los intereses económicos-sociales
de los grupos en el poder, en un periodo determinado, por lo que constituye una expresión
cuantitativa de la política económica gubernamental. Por una parte refleja en sus esquemas de
gastos los fines y metas que persigue y por la otra los mecanismos para captar los recursos
necesarios” (Achtmann, 2003, pág. 28-32)
La estructura tributaria expresa el peso impositivo sobre los diversos núcleos de la población y
el impacto de la deuda pública. En el rubro de ingreso el financiamiento se origina por
tributos, ventas de bienes nacionales, por servicios que presta el Estado y por contratación de
deuda pública, constituyendo los impuestos la principal fuente de financiamiento del Estado.
Guatemala se ha caracterizado por tener una carga tributaria baja y una estructura tributaria
donde la mayoría de impuestos recaen sobre los consumidores finales, que en su mayoría están
constituidos por la población con ingresos fijos y bajos.
La estructura tributaria del país es la expresión de una estructura socio-económica atrasada y
desigual. El sistema tributario es anacrónico, no solo en función de las deficiencias
administrativas, sino principalmente en relación a su contenido de regresividad, por cuanto los
impuestos afectan principalmente a los sectores de menores ingresos.
La estructura tributaria de Guatemala, es una relación de ingresos y gastos, el Estado se ve
obligado a crear las fuentes necesarias para la obtención de ingresos, en teoría la carga
impositiva debería estar enfocada hacia los sectores comerciales más grandes del país, ya que
a mayores ingresos más impuesto deberían tributar, pero esto casi nunca se cumple, y es la
46
población con escasos ingresos quienes al final del ciclo recibirán la carga, como consecuencia
de ser en última instancia un consumidor final.
2.3 El Análisis descriptivo del ordenamiento jurídico-tributario de Guatemala
Es el estudio del conjunto de normas tributarias constituidas en unidad y diferente de otras
ramas del derecho, en el cual la validez de una norma jurídica, se fundamenta en otra norma
superior, y no porque exista entre ellas un concordancia, sino porque existe una delegación de
autoridad de la superior a la inferior, la norma superior está legitimada, se encuentra
autorizada por la autoridad competente y para su promulgación ha seguido el proceso
legislativo. Es decir que, por ejemplo un reglamento nunca va ser superior a una ley,
haciéndose cumplir la jerarquía de la misma.
La validez de este sistema tiene un límite que lo proporciona la norma superior y la inferior,
por ejemplo: la norma superior de la ley será la Constitución Política y la inferior el
reglamento. En aspectos tributarios es aplicable la unidad del ordenamiento jurídico, ya que
todas las leyes tributarias específicas cuentan con un reglamento, cuya principal función ha
sido desarrollar la ley ordinaria. (Monterroso, 2004, pág. 78)
En Guatemala en varias ocasiones se han querido enmendar deficiencias de las leyes, a través
de los reglamentos, por consiguiente de alguna forma los contribuyentes nos hemos visto en la
necesidad de recurrir a la Corte de Constitucionalidad, a reclamar la inconstitucionalidad de
los reglamentos con relación a la Leyes, tal es el caso del Impuesto de Empresas Mercantiles y
Agropecuarias (IEMA), del cual surgió el Impuesto Extraordinario Temporal de Apoyo a los
Acuerdos de Paz (IETAAP), en donde se cuidó de no caer en inconstitucionalidad.

47
En el campo tributario se tiene que recurrir a la Constitución Política de la República, por ser
este campo del derecho donde más inconstitucionalidades se han presentado por violar el
reglamento el principio de legalidad al emitir por medio del mismo una nueva ley tributaria, o
la modificación de una ya existente. Las normas que integran el ordenamiento jurídico-
tributario, deben tener coherencia y que no exista contradicción entre ellas.
En Guatemala se aleja de la realidad y se encuentra con una serie de contradicciones entre
normas de un mismo ordenamiento, dando origen a los conflictos normativos, situación en la
práctica frecuente, que se da cuando dos o más normas que tienen un mismo objeto plantean
diferentes soluciones a un mismo caso, siendo por lo tanto incompatibles entre sí, el
cumplimiento de una de ellas significa la violación de otra norma, la aplicación de las dos no
es posible.
2.3.1. Aspectos constitucionales
2.3.1.1 La Constitución
La Constitución Política de la República de Guatemala, decretada en 1985 por la Asamblea
Nacional Constituyente, es la primera de las fuentes del ordenamiento tributario, es la norma
suprema, conteniendo los principios del ordenamiento jurídico y condiciona los modos de
creación de las normas restantes que la desarrollan, y no pueden oponerse a ella. En el caso de
que una norma ordinaria se opusiera a lo dispuesto en la carta magna, ésta es inconstitucional,
porque contradice la ley fundamental de la nación, en la que se encuentran regulados los
principios inherentes a la persona humana.

48
Dentro de la Constitución Política se instituyen las bases de normas financieras y tributarias,
afirma principios generales de la tributación como lo son el principio de legalidad, de equidad
y de justicia tributaria, de no confiscación, de retroactividad, lo que son base del sistema
financiero y sobre lo que las leyes ordinarias no pueden implementarse, ya que de hacerlo se
estaría ante una violación de la Constitución Política.
Estos preceptos relacionados soportan jurídicamente la estructuración de la economía
guatemalteca dentro del modelo de una economía de mercado, en el cual el sistema tributario
comprende las bases y los medios a través de los cuales los individuos deben contribuir al
financiamiento de la gestión estatal. Específicamente en materia tributaria, la Constitución
Política de la República de Guatemala desarrolla los principios fundamentales que deben regir
y orientar la normativa impositiva, ordinaria y reglamentaria. Estos principios son los
siguientes.
2.3.1.2 Principio de legalidad
Reserva al Organismo Legislativo la facultad de decretar los impuestos ordinarios y
extraordinarios, arbitrios y contribuciones especiales, por lo que las bases de tributación
estarán dictadas por un Decreto del Congreso de la República, y ninguna norma de inferior
jerarquía puede contradecir o tergiversar las bases de recaudación.
Al centralizar el poder tributario del Estado en el Organismo Legislativo, el sistema impositivo
guatemalteco proporciona la seguridad a los individuos de que sólo serán afectados por una
norma legalmente aprobada. Por otra parte, la interpretación y aplicación de la parte
normativa del sistema tributario, queda categóricamente jerarquizada de la siguiente forma:

49
 Constitución Política de la República de Guatemala
 Decretos del Congreso de la República
 Reglamentos que por Acuerdo Gubernativo dicte el Organismo Ejecutivo y
otras disposiciones inferiores.
2.3.1.3 Principio de capacidad de pago
Este principio contempla la filosofía que debe inspirar la imposición, estableciendo que ésta
debe afectar a los individuos justa y equitativamente en relación con su capacidad de pago
como sujetos de gravamen tributario. Esto nos da entender que los tributos deber ser
establecidos en función a la capacidad económica de cada contribuyente, individualizando así
la carga tributaria.
2.3.1.4 Principio de igualdad
Este principio es aplicable al campo tributario en el sentido que todos debemos pagar los
tributos, pero atendiendo a nuestro lugar en la sociedad y en la economía, ya que dentro de la
igualdad todos somos desiguales y se encuentra contenido en el Artículo 4 de la Constitución
Política de la República, establece que: “En Guatemala, todos los seres humanos son libres e
iguales en dignidad y derechos...”
Este principio complementa al de capacidad de pago, ya que nos indica que todos debemos
pagar nuestros tributos, atendiendo a nuestro lugar dentro de la sociedad y en la economía en
la que nos encontramos.

50
2.3.2 El código tributario
Dentro de la normativa tributaria, el Código Tributario contenido en el Decreto No. 6-91 del
Congreso de la República se ubica en el nivel jerárquico inmediato inferior en relación con las
normas constitucionales.
Si bien este código no tiene una jerarquía superior en relación con las demás leyes tributarias
que establecen los distintos impuestos y contribuciones, por estar las mismas igualmente
contenidas en Decretos del Congreso de la República, el Código Tributario adquiere una
importancia singular por cuanto comprende las normas de orden conceptual, de procesos y
formal, tanto de carácter general como de sanciones tributarias.
Por lo tanto, el código en mención constituye la estructura funcional, a través de la cual debe
operar la administración tributaria hacia los contribuyentes, derivadas de los distintos
impuestos y contribuciones establecidas por el Estado, según se explica en el cuadro No. 5.

51
Cuadro No. 5
Estructura funcional del Código Tributario
Los aspectos más importantes regulados por el Código Tributario son los siguientes
Concepto Comentario
Reglas para la interpretación de las leyes tributarias y su Son las normas tributarias regirán desde la fecha en ellas establecidas,
aplicación en el tiempo. cuando por reforma de una norma tributaria se estableciere diferente
cuantía o tarifa, en cuanto a infracciones y sanciones, se estará a lo
dispuesto en el artículo 66 del código tributario, la posición jurídica
a) constituida bajo una ley anterior, se conserva bajo el imperio de otra
posterior, las leyes concernientes a la sustanciación y ritualidad de las
actuaciones ante la administración tributaria, prevalecen sobre las
anteriores, y las situaciones no previstas, se regirán por lo dispuesto en la
Ley del Organismo Judicial, en lo que sean aplicables.
Bases para el cómputo del tiempo en materia tributaria.
Plazos legales que se computan por días, meses y años, se observarán las
reglas siguientes: a) El día es de 24 horas que empezará a contarse desde
b)
la media noche (cero horas). El término de la distancia es imperativo y la
autoridad lo fijará enforna específica en la resolución respectiva, según los
casos y las circunstancias.
Conceptualización de los tributos, la obligación jurídico-tributaria, Esta obligación recae sobre sujeto activo (Administración tributaria),
c) sujeto pasivo (Contribuyente) y por solidaridad los anteriores son
y la responsabilidad: responsables de la obligación tributaria.
 Los medios de extinción de las obligaciones tributarias
 Las infracciones tributarias y las sanciones
 El procedimiento administrativo en materia fiscal
 Los deberes formales de los contribuyentes y responsables
 El procedimiento jurisdiccional
52
La función del Código Tributario dentro del marco normativo aplicable a la actividad
empresarial, no es la de afectar o gravar los capitales y rentas, sino la de regular las relaciones
de los individuos y entidades que la desarrollan con la administración tributaria, ya que las
bases de los impuestos y tributos se encuentran establecidas en otras leyes específicas.
2.3.2.1 Regímenes impositivos de aplicación general
Entre los diversos impuestos o regímenes impositivos que conforman el sistema impositivo
guatemalteco, algunos son de aplicación general a todas las ramas de la actividad económica,
mientras que otros lo son únicamente en actividades económicas específicas.
En el análisis descriptivo del ordenamiento jurídico-tributario en Guatemala, que tiene como
propósito la comprensión del marco tributario de la actividad empresarial en el país,
únicamente resultan relevantes los impuestos de aplicación general a toda la actividad
económica, ya que son éstos los que afectan las operaciones de las unidades empresariales sin
entrar a particularizar en las distintas especialidades de actividad o industria.
En Guatemala básicamente son tres los regímenes impositivos que afectan el desarrollo de las
operaciones y transacciones de las unidades empresariales, siendo: El Impuesto Sobre la
Renta, el Impuesto al Valor Agregado y el Impuesto de Timbres Fiscales y Papel Sellado
Especial para Protocolos.
2.4 Terminología aplicable en el sistema tributario guatemalteco
De acuerdo a lo establecido en el Código Tributario, Decreto 6-91 en los Artículos 9, 12, 13,
17, 21, 22, 25, 26, 28, indican lo siguiente:

53
2.4.1 Tributo
En el Artículo 9 indica que: Son las prestaciones comúnmente en dinero que el Estado exige en
ejercicio de su poder tributario, con el objeto de obtener recursos para el cumplimiento de sus
fines.
2.4.2 Concepto de tributo
Los “Tributos son las prestaciones pecuniarias que el Estado o un ente público autorizado al
efecto por aquél, en virtud de su soberanía territorial, exige de sujetos económicos sometidos a
la misma y no voluntarias y su elemento primordial es la coerción ejercida por el Estado, pues
es creada por la voluntad soberana del mismo sin tomar en cuenta la voluntad individual de las
personas” (De La Horra, 2000, pág. 371)
La finalidad de la tributación es obtener recursos para poder satisfacer los gastos o necesidades
que surgen dentro del Gobierno, entre los que destacan: La educación, salud pública y
seguridad, etc.
2.4.3 El Código Tributario clasifica los tributos como:
 Arbitrios: En el Artículo 12 establece lo siguiente: Es el impuesto decretado
por ley a favor de una o varias municipalidades.
 Contribuciones especiales: Tal como lo establece el Artículo 13 indica que: Es
el tributo que tiene como determinante del hecho generador, beneficios directos
para el contribuyente, derivados de la realización de obras públicas o de
servicios estatales. Este lo perciben las municipalidades lo cual es invertido

54
para financiar determinadas obras en las cuales podemos mencionar, asfaltos,
drenajes y alumbrado.
 Contribuciones por mejoras: Es la establecida para costear la obra pública
que produce una plusvalía inmobiliaria y tiene como límite para su
recaudación, el gasto total realizado y como límite individual para el
contribuyente, el incremento de valor del inmueble beneficiado.
 Impuestos: En el Artículo 11 expresa que: Es el tributo que tiene como hecho
generador, una actividad estatal general no relacionada concretamente con el
contribuyente. El Impuesto “Es una cuota en dinero recabada por el Estado de
los particulares, compulsivamente y de acuerdo a reglas fijas, para financiar
servicios de interés de carácter indivisible.”
El impuesto lo exige el Estado obligatoriamente a todo contribuyente con el objeto de
satisfacer los gastos públicos que surgen dentro de los gobiernos.
2.4.4 Principios de los impuestos:
 Principio de justicia: Los súbditos de cada estado deben contribuir al
sostenimiento del gobierno en una proporción lo más cerca a sus respectivas
capacidades. Es decir en proporción a los ingresos de que gozan bajo la
protección del Estado. Este principio se proyecta bajo dos formas: la
generalidad de los impuestos y la uniformidad de los mismos.
 Principio de certidumbre: El impuesto que cada individuo está obligado a
pagar debe ser fijo y no arbitrario. La fecha de pago, forma de realizarse, la

55
cantidad a pagar, deben ser claros para el contribuyente y para todas las
demás personas. Para el cumplimiento de este principio es necesario
especificar con precisión los siguientes datos: el sujeto, el objeto, la cuota,
la forma de hacer, la evaluación de la base, la forma de pago, la fecha de
pago, quien debe pagar las penas en caso de infracción, etc. (Cabanellas,
2008, págs. 345, 385)
2.4.5 Clasificación de los impuestos:
Cuadro No. 6
Clasificación de los impuestos
Impuesto Aplicación Clasificación y/o división

Es aquel impuesto establecido de Reales: Son los que recaen sobre la cosa objeto del gravamen sin
manera inmediata sobre las tener en cuenta la situación de la persona que es dueña de ella y que
personas o los bienes, es es sujeto del impuesto, como el impuesto de circulación de vehículo,
recaudado de conformidad con las herencias legados y donaciones, importaciones, exportaciones, IVA.
listas nominales de contribuyentes
u objetos gravados y cuyo importe
1 Impuesto directo
es percibido del contribuyente por Personales: Son aquellos en los que se toman en cuenta las
el sujeto activo de la relación que condiciones de las personas que tienen el carácter de sujetos pasivos.
es el Estado. (De La Hora, 2000, En principio recaen sobre el total de la capacidad contributiva del
pág. 104) sujeto pasivo, teniendo en consideración su especial situación.
Ejemplo: Impuesto Sobre la Renta, territorial, impuesto de
sociedades.
Gravan los objetos de consumo en Impuesto sobre actos: Es aquel que recae sobre las operaciones
general o determinados servicios y que son parte del proceso económico. Ejemplo: impuestos de
se encuentra incluido dentro del exportación, aguardientes y licores preparados, alcoholes y vinos
precio con indicaciones o sin ella.
Este tipo de impuesto se establece
tomando en cuenta las
2 Impuesto indirecto transacciones y el consumo, y se
Impuestos sobre el consumo: Este puede caer sobre la producción
traslada al consumidor final siendo o sobre las transferencias. Estos los encontramos cuando el gravamen
el que paga la totalidad del se establece por la realización de la última fase del proceso
impuesto al final. (De La Horra, económico que sé está grabando, cuando se realizan operaciones
2000, pág. 105) destinadas al consumo. Ejemplo: Impuesto al Valor Agregado.

56
2.4.6 Sujeto de la obligación jurídico tributaria
 Sujeto activo: En el Artículo 17 del Código Tributario regula que: El sujeto
activo de la obligación tributaria es el Estado o el ente público acreedor del
tributo.
 Sujeto pasivo: Es el obligado al cumplimiento de las prestaciones tributarias, sea
en calidad de contribuyentes o de responsable. Es el contribuyente ya que está
obligado a tributar y actuar como responsable al momento de realizar retenciones
de Impuesto Sobre la Renta, tienen la obligación de entregarlo al fisco.
2.4.7 Obligado por deuda propia
En el Artículo 21 del Código Tributario establece que son contribuyentes las personas
individuales, prescindiendo de su capacidad legal, según el derecho privado y las personas
jurídicas, que realicen o respecto de las cuales se verifica el hecho generador de la obligación
tributaria. En todo caso, la responsabilidad se limita al monto de los ingresos o bienes
gravados, salvo el caso de dolo del responsable.
2.4.8 Obligado por deuda ajena
De acuerdo a lo establecido en el Artículo 25 del Código Tributario indica que: “Es responsable
la persona que sin tener el carácter de contribuyente, debe por disposición expresa de la ley,
cumplir las obligaciones atribuidas a éste”.
Es, así mismo, responsable toda persona sujeta por la ley al cumplimiento de obligaciones
formales ajenas aun cuando de las mismas no resulte la obligación de pagar tributos. El
57
responsable, si pagare la obligación tributaria con dinero propio, tendrá derecho a la acción de
repetición, en contra del contribuyente.
2.4.9 Responsables por representación
Son responsables para el cumplimiento de las obligaciones tributarias, en calidad de
representantes, sin que ello afecte su propio patrimonio, salvo el caso de dolo de tal
representante, por las obligaciones tributarias derivadas de los bienes que administran o
dispongan:
 Los padres, los tutores o los administradores de bienes de los menores
obligados y los representantes de los incapaces.
 Los representantes legales de las personas jurídicas.
 Los mandatarios respecto de los bienes que administren y dispongan.
Los síndicos de quiebras y los depositarios de concursos de acreedores. En el Artículo 26 del
Código Tributario expresa que: La responsabilidad establecida en este Artículo, se limita al valor
de los patrimonios que se administren, salvo que los representantes hubieren actuado con dolo,
en cuyo caso responderán en forma solidaria.
2.4.10 Agente de retención o de percepción
Son responsables en calidad de agentes de retención o de percepción, las personas designadas
por la ley, que intervengan en actos, contratos u operaciones en los cuales deban efectuar la
retención o percepción del tributo correspondiente.

58
Agentes de retención, son sujetos que al pagar o acreditar a los contribuyentes cantidades
gravadas, están obligados legalmente a retener de las mismas, una parte de éstas como pago a
cuenta de tributos a cargo de dichos contribuyentes. Agentes de percepción, son las personas
individuales o jurídicas que por disposición legal deben percibir el impuesto y enterarlo al fisco.
De acuerdo a lo regulado en el Artículo 28 del Código Tributario indica que: “También serán
considerados agentes de percepción, quienes por disposición legal, sean autorizados o deban
percibir impuestos, intereses, recargos o multas, por cuenta de la administración tributaria”.
2.4.11 Impuestos ordinarios y extraordinarios
Esta clasificación obedece a la forma en que se establecen los impuestos es decir temporales o
permanentes.
2.4.12 Impuestos exteriores e interiores
Los exteriores serían los que se establecen con ocasión del tráfico internacional de mercaderías
(aduaneros), y los interiores serian todos los demás, es decir que gravan las rentas devengadas,
percibidas, gastadas, consumidas etc.
2.4.13 El contribuyente
Como contribuyente se identifica al sujeto sobre el cual recae una obligación tributaria al
suscitarse las condiciones que señale determinada ley para pagar un tributo. La ley lo define
también como sujeto pasivo de la obligación tributaria, o sea, aquel que por su vinculación a
los hechos constitutivos del hecho generador del impuesto resulta obligado al pago de la
obligación tributaria. Definición: Es la persona individual o colectiva (jurídica) a cuyo cargo

59
pone la ley el cumplimiento de la prestación y que puede ser el deudor (contribuyente) o un
tercero responsable del cumplimento de la obligación”. (Cabanellas, 2008pág. 88)
Por situaciones practicas los contribuyentes pueden ser representados por otra persona es
decir, por responsables, tal como lo establece la legislación actual considerando como
responsable a la persona que sin tener el carácter de contribuyente por disposición expresa de
la ley debe cumplir las obligaciones atribuidas a este. (Según Artículo 21, del Código
Tributario)
2.4.14 Persona jurídica individual
El Código Civil Decreto Ley 106, en su artículo 1 establece que la personalidad civil comienza
con el nacimiento y termina con la muerte.
El objeto de incluir la persona jurídica individual es que generalmente la ley otorga diferentes
formas de tributar a una persona individual que a una persona jurídica, entre estos, puede
mencionarse: La deducibilidad de costos y gastos, tasa de impuestos, la responsabilidad, entre
otros. Este último concepto ha originado que en la actualidad las personas decidan emprender
una actividad mercantil como persona jurídica, ya que la responsabilidad se fija hasta el límite
de sus aportaciones, tal es el caso de la sociedad anónima.
En tanto que una persona individual para efectos legales no puede tener una separación de
bienes propios o personales y otros bienes que sean los de su actividad mercantil por lo que
todo su patrimonio esta como garantía de su responsabilidad. Por lo tanto, es cada vez menos
60
común que un comerciante decida emprender actividades mercantiles en nombre propio.
(Achtmann, 2003, Pág. 191)
2.4.15 Persona jurídica colectiva
En cuanto a las personas jurídicas el Código Civil establece que son: El Estado, las
municipalidades, las iglesias, las universidades, las fundaciones, asociaciones sin fines
lucrativos, las sociedades, etc. La persona jurídica forma una entidad civil distinta de sus
miembros individualmente considerados.
De allí que resulta más atractivo fiscalmente para los empresarios ser contribuyentes como
personas jurídicas colectivas, ya que al momento de generase diferencias con la entidad
fiscalizadora de los tributos se hacen valer mediante un representante legal (responsable) lo
cual les permite tener otras actividades sin que directamente se relacione con su persona.
(Achtmann, 2003, Pág. 196)
2.4.16 La empresa
Código de Comercio Decreto 2-70 del Congreso de la República, regula en el Artículo 655,
donde indica que:
“La empresa mercantil es el conjunto de trabajo de elementos materiales y de valores
incorpóreos coordinados para ofrecer al público, con propósito de lucro o de manera
sistemática, bienes y servicios. La empresa mercantil es considerada como un bien mueble.
Se considera que la empresa está conformada por los siguientes elementos:

61
 Personales: constituidos por el empresario, el personal y la clientela.
 Materiales: constituidos por la mercadería y el dinero.
 Incorpóreos: Constituidos por los derechos de crédito, el nombre comercial,
los contratos, los secretos de fábrica y patentes”.
La empresa es un objeto o una unidad jurídica constituida por la coordinación de bienes y
servicios para el ejercicio de una actividad mercantil. Cabe aclarar que generalmente se
menciona a la empresa como el contribuyente o responsable, sin embargo en nuestra
legislación una persona sea natural o jurídica puede poseer varias empresas y continuara
siendo un mismo contribuyente, ya que como se indicó anteriormente la empresa se considera
como un bien mueble, que para efectos de tributación no es el sujeto principal.
2.5 El Estado y la Entidad fiscalizadora (Superintendencia De Administración
Tributaria- SAT)
El sujeto activo de la obligación tributaria es el Estado o el ente público acreedor del tributo.
La entidad fiscalizadora es la encargada de velar porque el tributo sea percibido por el sujeto
activo. Es decir será el fiscalizador aquel que tiene la obligación de velar porque se cumpla
con el pago de los tributos y que lleguen a los sujetos activos para que estos puedan llevar a
cabo la consecución de sus fines. El Código Tributario se refiere al ente fiscalizador como a la
administración tributaria. Básicamente define que es la Superintendencia de Administración
Tributaria, la Dirección General de Aduana y cualquier otra dependencia a la que la ley le
asigne funciones de administración, recaudación, control y fiscalización de tributos. En el
cuadro No. 7 se detalla cuáles son las principales funciones de la administración Tributaria:
62
Cuadro No. 7
Principales Funciones de la Entidad Fiscalizadora; Según art. 3, Dto. 1-98
Concepto Aplicación
Anualmente las políticas para mejorar la administración, fiscalización, control y recaudación de los
tributos, simplificando los procesos y procedimientos para su ejecución y cumplimiento utilizando
1 Actualizar y Planificar
los medios, mecanismos e instrumentos tecnológicos que contribuyan a alcanzar dichos objetivos.
Para el efecto, podrá suscribir convenios de cooperación que considere procedentes.
Mecanismos de verificación de precios, origen de mercancías y denominación arancelaria, a efecto
de evitar la sobrefacturación o la subfacturación y lograr la correcta y oportuna tributación. Tales
2 Programar mecanismos podrán incluir, pero no limitarse, a la contratación de empresas internacionales de
verificación y supervisión, contratación de servicios internacionales de información de precios y
otros servicios afines o complementarios.
El sistema de recaudación, cobro, fiscalización y control de los tributos a su cargo.
3 Organizar
La política de la Administración Tributaria y velar por el buen funcionamiento, la gestión
4 Dirigir
institucional de la SAT y el cumplimiento de las metas de recaudación.
Las acciones administrativas y promover las acciones judiciales, que sean necesarias para cobrar a
5 Ejecutar los contribuyentes y responsables los tributos que adeuden, sus intereses y, si corresponde, sus
recargos y multas.
Ejercer la administración del régimen tributario, aplicar la legislación tributaria, la recaudación,
Supervisar y controlar las control y fiscalización de todos los tributos internos y todos los tributos que gravan el comercio
relaciones jurídico tributarias,
exterior, que debe percibir el Estado, con excepción de los que por ley administran y recaudan las
6 que surjan de la aplicación,
Municipalidades; Administrar el sistema aduanero de la República de conformidad con la ley, los
recaudación y fiscalización de
los tributos convenios y tratados internacionales ratificados por Guatemala, y ejercer las funciones de control
de naturaleza para tributaria o no arancelaria, vinculadas con el régimen aduanero.
63
2.5.1 Fundamento legal de la creación de la institución
El gobierno de Guatemala, por medio del Ministerio de Finanzas Públicas, inició a principios
de 1997 un conjunto de acciones orientadas a transformar y fortalecer el sistema tributario del
país. Dentro de estas acciones se incluyó la creación de la Superintendencia de Administración
Tributaria- SAT, con el propósito de modernizar la administración tributaria y dar
cumplimiento a los compromisos fiscales contenidos en los Acuerdos de Paz y el Programa de
Modernización del Sector Público.
El proyecto de la creación y puesta en operación de la Superintendencia de Administración
Tributaria, se inició en septiembre de 1997 con la integración de un equipo de trabajo
responsable de administrarlo. El objetivo general del proyecto consistió en crear, diseñar y
poner en funcionamiento una institución autónoma y descentralizada, moderna, eficiente y
eficaz, que se hiciera cargo de la administración tributaria y aduanera, y que fuera capaz de
incrementar los ingresos tributarios en forma sostenida, honesta y transparente. La creación de
la Superintendencia de Administración Tributaria fue aprobada por el Congreso de la
República, según Decreto Número 1-98, el cual entró en vigencia a partir del 21 de febrero de
1998.
La Superintendencia de Administración Tributaria, es una entidad estatal descentralizada, con
competencia y jurisdicción en todo el territorio nacional, para ejercer con exclusividad las
funciones de administración tributaria, contenidas en la legislación. La Institución goza de
autonomía funcional, económica, financiera, técnica y administrativa y cuenta con
personalidad jurídica, patrimonio y recursos propios.

64
El objetivo general del proyecto consistió en crear, diseñar y poner en funcionamiento una
institución autónoma, descentralizada, moderna, eficiente y eficaz, que se hiciera cargo de la
administración tributaria y aduanera, que fuera capaz de incrementar los ingresos tributarios en
forma sostenida, honesta y transparente. La creación de la Superintendencia de
Administración Tributaria fue aprobada por el Congreso de la República, según Decreto
Número 1-98, el cual entró en vigencia a partir del veintiuno de febrero de mil novecientos
noventa y ocho. (SAT, 1998)
2.5.2 Estructura organizacional
El reglamento interno de la superintendencia de administración establece y desarrolla su
estructura y organización interna, creando las intendencias, unidades técnicas y
administrativas necesarias para el cumplimiento de sus atribuciones y su buen funcionamiento.
Dicho reglamento establece a que dependencia o dependencias compete conocer de las
solicitudes y procedimientos que se establecen en el Código Tributario y demás leyes de la
materia. Ejercerá sus funciones con base en el principio de descentralización.
La Superintendencia de Administración Tributaria cuenta con una unidad específica de
contribuyentes especiales, la que es responsable del seguimiento y control de aquellos
contribuyentes individuales o jurídicos, calificados como tales por la administración tributaria.
Dicha calificación está relacionada con la magnitud de sus operaciones, de acuerdo con los
ingresos brutos anuales declarados y del monto de sus activos.
El Superintendente debe presentar anualmente al Directorio de la Superintendencia de
Administración Tributaria, bajo su exclusiva responsabilidad, un informe en el que conste

65
haber practicado el seguimiento y control, de todos los contribuyentes especiales que se
encuentren registrados como tales en la unidad respectiva, y de haber iniciado las acciones
necesarias para regularizar los casos de incumplimiento tributario, incluido en esto último las
auditorias conforme programas elaborados para tal efecto. Según se detalla en el cuadro No. 8
el organigrama de la estructura Organizacional de la Superintendencia de Administración
Tributarias, Órganos y Dependencias, son: (SAT, 1998)

66
Cuadro No. 8
Organigrama de la Superintendencia de Administracion Tributaria- SAT
Fuente: www.sat.gob.gt
67
2.5.3 Principales funciones de los Órganos y Dependencias de la SAT
Cuadro No. 9
Principales Órganos y Dependencias de la SAT; Según Dto. 1-98
Órgano o Dependencia Función

El Directorio es el órgano de dirección superior de la SAT; le corresponde dirigir la política de la
1 Directorio
Administración Tributaria y velar por el buen funcionamiento y gestión de la Institución.
Es la autoridad administrativa superior y el funcionario ejecutivo de mayor nivel jerárquico de la SAT.
Superintendencia de
Tiene a su cargo la administración y dirección general de la Institución. Para el cumplimiento de las
2 Administración
funciones de la SAT, el Superintendente de Administración Tributaria tiene la representación legal de
Tributaria
la Institución, la cual podrá delegar en los funcionarios que designe para el efecto.
Es la dependencia encargada de desarrollar y aplicar las competencias que la SAT tiene en materia
aduanera, como tal, será responsable de administrar el Sistema Aduanero guatemalteco, debe velar
3 Intendencia de Aduanas
por el cumplimiento de la legislación aduanera vigente, así como de los convenios y tratados
internacionales suscritos y ratificados por Guatemala.
Es la dependencia encargada de desarrollar y aplicar las competencias que la SAT tiene en materia de
Intendencia de
4 planificación, organización, evaluación y ejecución de las actuaciones que, faciliten, controlen y
Recaudación y Gestión
promuevan el cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias.
Es la dependencia encargada de desarrollar y aplicar las competencias que la SAT tiene en materia de
Intendencia de
5 supervisión, inspección, verificación y determinación del cumplimiento de las obligaciones tributarias y
Fiscalización
aduaneras sustantivas y formales.
es la dependencia encargada de representar y defender los derechos, intereses y patrimonio de la
SAT ante cualquier entidad, dependencia, órgano, autoridad, y tribunales de justicia, tanto a nivel
Intendencia de Asuntos
6 nacional como en el extranjero, como parte actora, demandada, tercera interesada, querellante
Jurídicos
adhesivo o actor civil. Además, proporciona asesoría y consultoría legal y administrativa a las
dependencias de la SAT.
es el órgano responsable de asesorar al Directorio de la SAT y a sus integrantes en forma individual a
Asesoría Técnica del
7 requerimiento de los mismos. La asesoría Técnica del Directorio responde por sus actuaciones
Directorio
directamente ante el Directorio.
es la dependencia encargada de ejercer el control y fiscalización de todos los órganos y dependencias
de la SAT, verificando que la gestión administrativa y operativa se ejecute de acuerdo con lo
8 Auditoria Interna establecido en la Ley Orgánica de la SAT, las normas de control interno y de auditoría para el sector
gubernamental, reglamentos internos y manuales técnicos y administrativos aplicables. Asimismo,
supervisa, examina, investiga y controla las actuaciones administrativas del personal de la SAT.
es la dependencia encargada de proponer la normativa para la emisión y registro de actos
administrativos, así como del control, gestión, clasificación, archivo, catalogación, certificación,
9 Secretaria General
notificación, resguardo de expedientes y demás documentos oficiales que se encuentran en los
distintos órganos y dependencias de la SAT.
Gerencia de es la dependencia encargada de formular y coordinar la aplicación de herramientas y mecanismos de
10 Planificación y planificación, programación, evaluación y control de la gestión institucional, proveyendo información
Desarrollo Institucional confiable y oportuna para la toma de decisiones y el desarrollo Institucional.
Es la dependencia encargada de planificar, desarrollar e impulsar programas y proyectos de
11 Cultura Tributaria divulgación, educación y concienciación dirigidos a fomentar el cumplimiento voluntario de las
obligaciones tributarias.
Gerencia de es la dependencia responsable de brindar, a nivel nacional, atención especializada a los contribuyentes
12 Contribuyentes calificados por la Administración Tributaria como Contribuyentes Especiales Grandes, y darle
Especiales Grandes seguimiento al cumplimiento de sus obligaciones tributarias.
Gerencia de Es la dependencia responsable de brindar, a nivel nacional, atención especializada a los contribuyentes
13 Contribuyentes calificados por la Administración Tributaria como Contribuyentes Especiales Medianos, y darle
Especiales Medianos seguimiento al cumplimiento de sus obligaciones tributarias.
Son las dependencias encargadas de la ejecución y control de las competencias de recaudación,
verificación, supervisión, control y gestión, de acuerdo a las directrices emitidas por los órganos y
14 Gerencias Regionales dependencias con funciones de dirección, de normativas sustantivas, de apoyo técnico y de gestión de
recursos. Las Gerencias Regionales son: Gerencia Regional Central, Gerencia Regional Sur, Gerencia
Regional Occidente y Gerencia Regional Nororiente.
Es la dependencia encargada de velar porque en la atención a los contribuyentes y, público en general,
Gerencia de Atención al se preste un servicio eficaz y eficiente, proporcionándoles formación, capacitación e información
15
Contribuyente oportuna y fidedigna, conforme a sus requerimientos y necesidades, en procura de una cultura
organizacional de servicio al contribuyente.
68
2.5.4 Otras funciones
Cómo un ente recaudador la Superintendencia de Administración Tributaria, ante la creciente
necesidad de fortalecer la cultura tributaria en el país y Superintendencia de Administración
Tributaria y satisfacer la necesidad de personas que buscan elevar sus conocimientos teórico-
prácticos en temáticas tributarias, promueve a través del Centro de Capacitación Tributaria y
Aduanera para Contribuyentes- CENSAT., una serie de jornadas de capacitación en la
materia. En el cuadro No. 10 se detalla otras funciones internas y externas de SAT:
Cuadro No. 10
Otras Funciones a través del Centro de Capacitación Tributaria y Aduanera para Contribuyentes- CENSAT
Capacitación Función
La superintendencia de Administración Tributaria coordina la capacitación en materia tributaria, a
1 Interna través de programas técnicos y profesionales y así contribuir a que el personal de
Superintendencia de Administración Tributaria alcance un alto grado de especialización.
La Superintendencia de Administración Tributaria coordina programas de capacitación para los
2 Externa contribuyentes en toda la República a efecto de promocionar y actualizar los conocimientos
tributarios en empresas privadas, entidades estatales y establecimientos educativos en general.
2.5.5 Patrimonio y recursos (Ley Orgánica de la SAT, 1998, art. 32 y 33)
La Superintendencia de Administración Tributaria integrará su patrimonio, administrará sus
recursos y cumplirá sus funciones, conforme lo dispuesto en los Artículos 121 y 134 de la
Constitución Política de la República de Guatemala. La Superintendencia de Administración

69
tendrá presupuesto propio y fondos privativos; su formulación, aprobación, ejecución y
liquidación se regirán por la Constitución Política de la República, la Ley Orgánica de
Presupuesto y por lo dispuesto en esta ley. En el cuadro No. 11 se detallan el patrimonio y
Recursos económicos con cuenta la administración tributaria:
Cuadro No. 11
Patrimonio y Recursos Económicos de la Superintendencia de Administración Tributaria
Concepto Descripción
La Superintendencia de Administración Tributaria integrará su patrimonio, administrará sus
recursos y cumplirá sus funciones, conforme lo dispuesto en los Artículos 121 y 134 de la
Constitución Política de la República de Guatemala. La Superintendencia de Administración
1 Patrimonio
tendrá presupuesto propio y fondos privativos; su formulación, aprobación, ejecución y
liquidación se regirán por la Constitución Política de la República, la Ley Orgánica de
Presupuesto y por lo dispuesto en esta ley.
Constituyen recursos de la Superintendencia de Administración Tributaria, los siguientes:
a) Monto equivalente al dos por ciento del total de los tributos internos y al comercio exterior y
sus accesorios, que recaude la Superintendencia de Administración Tributaria y que deberá ser
transferido de las cuentas de la Tesorería Nacional diaria y automáticamente por el Banco de
Guatemala a la cuenta específica que operará a nombre de la Superintendencia de
Administración Tributaria.
b) Los ingresos no tributarios, generados por servicios de certificación y otros que la
Recursos Superintendencia de Administración Tributaria preste, cuyas características serán establecidas
2
Económicos por el Directorio.
c) Las donaciones y otras fuentes de financiamiento, provenientes de cooperación internacional,
previamente aceptadas y destinadas a la Superintendencia de Administración Tributaria,
conforme a la ley.
d) Los aportes, transferencias, productos, legados y donaciones que se hagan a su favor, tanto
de origen público como privado.
e) Otras transferencias de fondos públicos que en forma justificada se le asignen del
presupuesto general de ingresos y egresos del Estado.

70
2.6 Recursos Administrativos
Los recursos administrativos que los contribuyentes o sus representantes pueden interponer
contra las resoluciones de la Superintendencia de Administración Tributaria en materia
tributaria, son los que establece el Código Tributario y las leyes aduaneras. Los recursos
administrativos que se interpongan contra las resoluciones de la Superintendencia de
Administración Tributaria en materia no tributaria o aduanera son los establecidos en la Ley
de lo Contencioso Administrativo.
En materia tributaria, contra lo resuelto por el Directorio, procede el recurso de reposición;
contra lo resuelto por el Superintendente y los Intendentes, procede el recurso de revocatoria.
Ambos recursos se regularán por las disposiciones del Código Tributario. (Ley Orgánica de la
Superintendencia de Administración Tributaria, 1998, Art. 45)

CAPÍTULO III
3. Marco legal que regula el proceso de la defensa fiscal
3.1 Generalidades
La Superintendencia de Administración Tributaria, en la actualidad es la institución encargada
de ejercer las funciones de administrador tributario con el objeto de recaudar los recursos
económicos que el Estado requiere para contribuir en el desarrollo del país, la cual en su
momento también es la entidad pública encargada de presentar las denuncias en los tribunales
respectivos, siempre y cuando el contribuyente o responsable como sujeto pasivo de la
obligación tributaria no resuelva su situación tributaria por la vía administrativa.
Por tal razón, previa a realizar una inversión en nuestro país es conveniente conocer los
aspectos legales y fiscales que regulan la constitución de una sociedad o el establecimiento de
un negocio en Guatemala, así como los requisitos básicos de registros, de acuerdo al área
geográfica donde se desee establecer el negocio.
De los impuestos; a que están afectas las transacciones comerciales y de servicios, las
regulaciones a ser observadas de acuerdo con las leyes de Guatemala. Es obligatorio que
conozcan todos estos aspectos los auditores, abogados, contadores, gerentes financieros,
estudiantes universitarios y todas aquellas personas interesadas en conocer cada uno de sus
derechos como sus obligaciones tanto en materia fiscal como en otras ramas. Donde se debe
jugar el papel tanto de asesores financieros, como de asesores en el campo de la
administración.
71
72
3.2 Constitución Política de la República de Guatemala
3.2.1 Principios Constitucionales
Se entiende que para la aplicación de los principios constitucionales en general, no existe
diferencia alguna entre si es procedimiento judicial o administrativo, lo cual es aplicable a
todo procedimiento que se encuentre legalmente establecido en una norma, misma que debe
ser de observancia general, lo cual viene a ser reforzado por lo que para el efecto se regula en
el Artículo 4 del Código Tributario.

73
Cuadro No. 12
Derechos Constitucionales de toda persona, según la Constitución Política de Guatemala
Derechos individuales de los contribuyentes; según la Constitución Política de la República de Guatemala
Artículo Descripción Aplicación

Establece que la defensa de la persona y Tal garantía consiste en la observancia por parte del tribunal, de todas las normas relativas a la
sus derechos son inviolables. Nadie tramitación del juicio y el derecho de las partes de obtener un pronunciamiento que ponga término, del
podrá ser condenado, ni privado de sus modo más rápido posible, a la situación de incertidumbre que entraña el procedimiento judicial. Implica
derechos, sin haber sido citado, oído y la posibilidad efectiva de ocurrir ante el órgano jurisdiccional competente para procurar la obtención de
Derecho de
vencido en proceso legal ante juez o la justicia, y de realizar ante el mismo todos los actos legales encaminados a la defensa de sus derechos
defensa, según
tribunal competente y preestablecido. en juicio, debiendo ser oído y dársele oportunidad de hacer valer sus medios de defensa, en la forma y
articulo 12
Ninguna persona puede ser juzgada por con las solemnidades prescritas en las leyes respectivas. Se refiere concretamente, a la posibilidad
Tribunales Especiales o secretos, ni por efectiva de realizar todos los actos encaminados a la defensa de su persona o de sus derechos en juicio.
procedimientos que no estén
preestablecidos legalmente.
La regla general es que la ley es de aplicación inmediata y que rige para el futuro a partir de su
promulgación; que se aplica en el presente, que no puede ser aplicada al pasado y que rige los efectos
posteriores a su vigencia, aunque deriven de hechos anteriores a ella. La retroactividad consiste en la
traslación de la aplicación de una norma jurídica creada en un determinado momento, a uno anterior al
Irretroactividad de
La ley no tiene efecto retroactivo, salvo de su creación, por lo que se contemplan ciertas situaciones fácticas pretéritas que estaban reguladas por
la Ley, según
en materia penal cuando favorezca al reo. normas vigentes al tiempo de su realización. Existe cuando la nueva disposición legal vuelve al pasado
articulo 15
para apreciar condiciones de legalidad de un acto, o para modificar los efectos de un derecho
plenamente realizado. Son leyes retroactivas aquéllas que vuelven sobre los efectos ya consumados bajo
el imperio de una ley anterior, y el sólo hecho de hacer referencia al pasado no es suficiente para
calificarlas como tales, porque son las consecuencias nuevas las que se rigen por la ley nueva.
En el orden penal este principio tiene una trayectoria histórica que condujo a la proclamación de la
No hay delito ni No son punibles las acciones u omisiones
máxima nullum crimen, nulla poena sine lege como una lucha por el Derecho. Opera como opuesto al ius
pena sin Ley que no estén calificadas como delito o
incertum, por lo que, además de su significación en el orden jurídico penal, la máxima alcanzó jerarquía
Anterior, según falta y penadas por ley anterior a su
constitucional. El principio postula que solamente la ley es fuente formal del Derecho Penal, por lo que
articulo 17 perpetración.
impone al legislador la prohibición de dictar leyes penales de contenido indeterminado.
Se garantiza la propiedad privada como Este derecho se garantiza en el artículo 39 de la Constitución Política de la República, como inherente a
un derecho inherente a la persona la persona humana. Sin embargo, no es propio de la vida en sociedad el ejercicio absoluto de este
humana. Toda persona puede disponer derecho. Tal afirmación encuentra también asidero en el principio que la misma Constitución recoge en el
libremente de sus bienes de acuerdo con artículo 44, de que el interés social prevalece sobre el particular. Ello en armonía con el principio de
Propiedad la ley. El Estado garantiza el ejercicio de dominio eminente del Estado sobre su territorio, según el cual, éste puede ejercer su actividad como ente
Privada, según este derecho y deberá crear las soberano, para el logro de sus fines, con la amplitud que le permite la Ley fundamental del país. Tales
articulo 39 condiciones que faciliten al propietario el principios se conforman con el contenido del artículo 40 constitucional, que faculta al Estado para
uso y disfrute de sus bienes, de manera expropiar la propiedad privada por razones de utilidad colectiva, beneficio social o interés público.
que se alcance el progreso individual y el
desarrollo nacional en beneficio de todos
los guatemaltecos.
74
3.2.2 Principio de legalidad
En el Artículo 239 establece que corresponde con exclusividad al Congreso de la República,
decretar impuestos ordinarios y extraordinarios, arbitrios y contribuciones especiales,
conforme a las necesidades del Estado y de acuerdo a la equidad y justicia tributaria, así como
determinar las bases de recaudación, en el cuadro No. 13 se detallan las bases de recaudación,
según la Constitución Política de la República de Guatemala, las cuales son las siguientes:
75
Cuadro No. 13
Bases de recaudación, según articulo 239 de la Constitución Política de la República de Guatemala
Base Aplicación
Es el supuesto abstracto previsto por la norma jurídica para configurar el tributo, y cuando ese hecho
El hecho generador hipotético se produce en la realidad, convirtiéndose en hecho concreto, surge la obligación tributaria.
de la relación Este concepto doctrinario informa el derecho positivo guatemalteco, pues el artículo 31 del Código
tributaria Tributario dice: 'Hecho generador o hecho imponible es el presupuesto establecido en la ley, para
tipificar el tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria.
Es la dispensa total o parcial del cumplimiento de la obligación tributaria, que la ley concede a los sujetos
pasivos de ésta, cuando se verifican los supuestos establecidos en dicha ley.' Por la exención se excluye,
por razones determinadas, a quienes de acuerdo con los términos de la ley alcanza el gravamen; es
Las exenciones especial porque priva el principio de que el impuesto debe ser general cubriendo a la totalidad de los
contribuyentes, de manera que nadie puede ser excluido sino por motivos especiales; por ello, una
exención tiene una razonabilidad, ya sea en favor del Estado para impulsar el desarrollo o en favor de
ciertas actividades útiles.
El Código Tributario, Dto. 6-91 del Congreso de la República en su artículo 18 identifica al sujeto
pasivo como al obligado al cumplimiento de las prestaciones tributarias, sea en calidad de contribuyente
o de responsable, coincidiendo con la Constitución en cuanto a regular conjuntamente el sujeto pasivo
del tributo y la responsabilidad solidaria; el Código Tributario en el artículo 20 señala que la
El sujeto pasivo del
responsabilidad solidaria del cumplimiento de la obligación existe con respecto a los obligados de los
tributo y la
cuales se verifique un mismo hecho generador, lo que precisa, aún más, en los artículos 21 y 22 y la
responsabilidad
sección tercera del mismo Código en relación con el responsable, la responsabilidad solidaria en el pago
solidaria
del tributo, por consiguiente, resulta distinta de la responsabilidad profesional que el Decreto 6-91 del
Congreso de la República, regula en la sección sobre infracciones cometidas por profesionales o
técnicos, en el artículo 95, al atribuir responsabilidad a éstos, solamente si por dolo se produce
incumplimiento de sus obligaciones.
Es conveniente distinguir dos momentos diferentes en el ejercicio de la potestad tributaria. Cuando se
decreta un impuesto debe plasmarse en normas legales, que tal como se ha venido considerando, deben
contener las bases de recaudación conforme mandato constitucional. Una de ellas es la base imponible
La base imponible y que debe quedar así definida en la ley, teniendo presente que siendo esta última una disposición que por
el tipo impositivo naturaleza tiene carácter general, la base imponible ha de describirse también en parámetros generales
que permitan su aplicación cierta y segura al caso individual. Distinto es cuando se trata ya de concretar
en cada caso la determinación cuantitativa de la base imponible individual, que no puede hacerse en la
misma ley, sino que es función que se desenvuelve en su aplicación, en relación Estado-contribuyente.
La Constitución, en forma específica, da en materia tributaria, prevalencia al principio de legalidad al
Las deducciones, los establecer en la misma norma que son nulas ipso jure las disposiciones, jerárquicamente inferiores a la
descuentos, ley, que contradigan o tergiversen las normas legales reguladoras de las bases de recaudación del tributo,
reducciones, y las disposiciones reglamentarias no podrán modificar dichas bases y se concretarán a normar lo
recargos; y relativo al cobro administrativo del tributo y a establecer los procedimientos que faciliten su recaudación.
Las infracciones y En congruencia con esta disposición, el Código Tributario enfatiza su vigencia con la finalidad de evitar
sanciones tributarias. arbitrariedades y abusos de poder y desarrollar la regulación constitucional restrictiva de la función
legislativa en materia tributaria.
76
El imperio de la ley se extiende a toda persona, nacional o extranjera, residente o en tránsito,
salvo las disposiciones del derecho internacional aceptadas por Guatemala, así como a todo el
territorio de la República. Este principio lo encontramos en la Constitución Política de la
República que establece: Los tributos y toda actividad administrativa de las organizaciones,
funcionarios y empleados de la administración tributaria y de los órganos jurisdiccionales en
aspectos tributarios, deben estar sometida y apegada a la ley, es decir debe ser legal.
(Constitución, 1985, Art. 153)
3.2.3 Principio de capacidad de pago
La Constitución Política de la República de Guatemala, en el Artículo 243 establece que el
sistema tributario debe ser justo y equitativo. Para el efecto las leyes tributarias serán
estructuradas conforme al principio de capacidad de pago. Según se detalla su aplicación en el
cuadro No. 14.

77
Cuadro No. 14
Principio de capacidad de pago, según la constitución
Este principio tributario garantizado por la Constitución, debe cobrar efectividad mediante la creación de
impuestos que respondan de tal forma que, a mayor capacidad contributiva, la incidencia debe ser
mayor y, de esta forma, el sacrificio sea igual. Para lograr un sistema justo y equitativo deben tomarse en
cuenta las aptitudes personales y tomar en consideración las diversidades individuales de acuerdo a la
capacidad económica personal de cada contribuyente; para esto el legislador, debe fijar los parámetros
que hagan efectivo este principio que limita el poder tributario del Estado, utilizando tarifas progresivas
que establezcan tipos impositivos mínimos y máximos, y a la vez, establecer exenciones que excluyan de
la tributación a determinados sujetos y a determinados montos como mínimos vitales, y también debe
contemplarse en la ley la depuración de la base imponible, excluyendo del gravamen, los gastos
necesarios para poder producir la renta.
Se prohíben los tributos confiscatorios y la doble o múltiple tributación interna. Hay doble o múltiple
Principio de tributación, cuando un mismo hecho generador atribuible al mismo sujeto pasivo, es gravado dos o más
capacidad de pago veces, por uno o más sujetos con poder tributario y por el mismo evento o período de imposición.
La Constitucional prohíbe la doble o múltiple tributación. No obstante, contempla como excepción
aquellos casos en que este hecho tributario provenga de leyes preexistentes al momento de ser
promulgada la Constitución, admitiendo su coexistencia con la Ley Fundamental, pero, al mismo tiempo,
impone al Estado la obligación de ir eliminando tales casos excepcionales en forma progresiva para no
dañar al fisco.
La Constitución exige que ‘el sistema tributario debe ser justo y equitativo’. En la elaboración legislativa
del tributo y como vía de justicia tributaria hay tres momentos importantes: la delimitación del hecho
Imponible, que se refiere a la aptitud abstracta para concurrir a las cargas públicas; la delimitación de la
base imponible, que es la que orienta la fijación normativa a efectos de procurar la igualdad en razón del
grado de capacidad contributiva de cada presupuesto objetivo; y, finalmente, la delimitación de la cuota
tributaria, es decir, la regulación de las tarifas o alícuotas individuales.
De este principio se entiende que la función del Código Tributario dentro del marco normativo
aplicable a la actividad empresarial no es la de afectar o gravar los capitales y rentas, sino la
de regular las relaciones de los individuos y entidades con la administración tributaria.
Cuando en un momento determinado existan sanciones establecidas en leyes específicas están

78
deben ser aplicadas de una manera justa y equitativamente con relación a la capacidad de
pago que tenga el contribuyente.
3.3 El procedimento administrativo
Es brindar protección al que pide y al que impugna; defender las normas jurídicas para hacer
valer la legalidad y la justicia; fiscalizar a la organización; reducir al mínimo los efectos de la
arbitrariedad. Este principio obliga a la organización a impulsar de oficio, el procedimiento
administrativo, reunir pruebas de oficio para comprobar los hechos y perseguir la verdad de
los hechos aun en el caso de que desista o fallezca quien promovió el procedimiento.
(Castillo, 2004, pág. 390)
Cuadro No. 15
Procedimiento Administrativo
Concepto Aplicación o Requisito

Que exista una pluralidad de actos.
Que cada uno de los actos que se combinan en el proceso conserven

Integra su individualidad.
Que la conexi6n entre los diversos actos radique en la unidad de efectos
jurídicos. Todos los actos que se integran en un procedimiento han de estar
coordinados entre si y dirigidos a producir un determinado efecto jurídico.
Que todos los actos que integren el procedimiento estén vinculados
El procedimiento
causalmente entre sí, de tal modo que cada uno supone el anterior y
administrativo
presupone el posterior, y el ultimo requiere la serie entera.
Que suponga un concepto puramente formal, es decir la simple sucesi6n de
actos y de tiempos, constituyendo un orden o forma de proceder.
Que constituya el cauce formal para la realizaci6n de las funciones
administrativas.
Que culmine en un acto administrativo, una decisi6n, que sea susceptible y

elemento necesario de una reclamaci6n o impugnaci6n procesal anterior.

79
Se entiende que solo la ley ordinaria emitida por el Congreso de la República tiene plena
vigencia para lo relacionado con los impuestos ordinarios, arbitrios y contribuciones
especiales, significa esto que solo por una norma establecida se pueden cobrar impuestos y
arbitrios. De no existir una norma legal que autorice a la autoridad administrativa, no puede
recaudar impuestos.
3.4 Ley del Organismo Judicial, Decreto 2-89
3.4.1 Interpretación de la Ley
La Constitución Política de la República de Guatemala en el Título IV, Capítulo IV en sus
secciones Primera, Segunda y Tercera, establece la normativa jurídica en torno al Organismo
Judicial y la Corte Suprema de Justicia. Los Artículos del 203 al 222, son los que recogen la
legislación constitucional de este organismo estatal.
Para las disposiciones fundamentales de organización y funcionamiento del Organismo
Judicial y dar mayor eficacia y funcionalidad a la administración de justicia se creó la Ley del
Organismo Judicial, con el Decreto 2-89 del Congreso de la República de Guatemala el
veintiocho de marzo de mil novecientos ochenta y nueve, publicado en el Diario Oficial el 23
de diciembre de 1990 y entró en vigencia ocho días después. En el cuadro No. 16 se detallan
los artículos principales en la interpretación de la ley.

80
Cuadro No. 16
Interpretación de la ley, según Ley del Organismo Judicial
Articulo Aplicación Conjunto de Partes del orden de una Ley

Las normas se interpretarán conforme a su texto,
según el sentido propio de sus palabras, a su
contexto y de acuerdo con las disposiciones a) A la finalidad y al espíritu de la misma.
Interpretación de constitucionales. Cuando una ley es clara, no se b) A la historia fidedigna de su institución.
Ley, según desatenderá su tenor literal con el pretexto de c) A las disposiciones de otras leyes s/casos análogas.
articulo 10 consultar su espíritu. El conjunto de una ley servirá d) A a la equidad y a los principios generales del derecho.
para ilustrar el contenido de cada una de sus
partes, pero los pasajes de la misma se podrán
aclarar atendiendo al orden siguiente:
El idioma oficial es el español. Las palabras de la
ley se entenderán de acuerdo con el Diccionario de
la Real Academia Española, en la acepción Las palabras técnicas utilizadas en la ciencia, en la
Idioma de una correspondiente, salvo que el legislador las haya tecnología o en el arte, entenderán en su sentido propio, a
Ley, según definido expresamente. Si una palabra usada en la menos que aparezca expresamente que han usado en
articulo 11 ley no aparece definida en el Diccionario de la Real sentido distinto.
Academia Española, se le dará su acepción usual
en el país, lugar o región de que se trate.
Integridad de las La ley que tenga por objeto aclarar o interpretar
disposiciones otra ley, no produce efectos respecto a actos
N/A
especiales, según ejecutados, ni respecto a la cosa juzgada.
articulo 12
Las disposiciones especiales de las leyes
Primacía de las prevalecen sobre las disposiciones generales de la
disposiciones misma o de otras leyes.” Reformado por el
N/A
especiales, según Decreto Número 59-2005 del Congreso de la
articulo 13 República de Guatemala, publicado en el Diario de
Centro América del 12 de Octubre de 2005.
Las leyes tributarias serán de observancia y de correcta aplicación, de conformidad con sus
propias palabras y en base a las disposiciones establecidas. Y la ley deberá entenderse de
acuerdo al idioma que corresponde al país en el cual se aplique.

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3.5 Código Tributario, Decreto 6-91
3.5.1 Conflictos de leyes
En su artículo 6 establece que en caso de conflicto entre leyes tributarias y las de cualquiera
otra índole, predominarán en su orden, las normas de este código o las leyes tributarias
relativas a la materia específica de que se trate. Diciendo esto deben de observarse los
siguientes aspectos:
Cuadro No. 17
Conflicto de leyes tributarias vs. Otras
Es el conflicto entre dos leyes sucesivas de un mismo país. Cuando una ley modifica o
deroga otra anterior, no hay conflicto alguno: la única ley vigente es la última. Puede existir un
conflicto de leyes de tiempo cuando la constitución estableciera normas de derecho
Conflictos de leyes transitorio, en este caso la ley anterior no podría ser derogada sino en la medida que lo
en el tiempo permitiera el texto constitucional, que le estaría prestando vigor, no obstante haber sido
sustituida por una ley nueva. Son contadas las constituciones que contienen normas de
derecho transitorio. (De La Guardia, 1997, pág. 55)
Es el conflicto entre las leyes que se hayan simultáneamente, en vigor en dos lugares distintos.
Conflictos de leyes (De La Guardia, 1997, pág. 58)
en el espacio
Las normas internacionales pueden estar en conflicto con la norma interna, en eso reside el
conflicto entre la norma internacional y la norma interna. Ambas regulan una misma cuestión
Conflicto entre jurídica, pero las soluciones por ellas previstas son distintas. Un Estado soberano puede
tratados y leyes establecer la superioridad del tratado internacional en pro del mejoramiento de sus normas
internas y hasta disponer en la constitución que los tratados internacionales tienen fuerza de
normas constitucionales o superiores a la constitución. (De La Guardia, 1997, pág. 62)
Antes de presentar los diferentes puntos de vistas de las doctrinas concernientes a resolver
los conflictos de leyes a través de su evolución historia, es importante que establecer el
Doctrina en materia significado de ciertas expresiones que están en la base de esta doctrina, como son los
de conflictos de principios de territorialidad y extraterritorialidad de las leyes y la personalidad y la realidad
leyes de las leyes. Es muy importante distinguir entre territorialidad y extraterritorialidad ya que las
leyes son de un carácter o de otro. (De La Guardia, 1997, pág. 70)
82
3.5.2 Vigencia en el tiempo de la ley
El Código Tributario en el Artículo 7 establece que la aplicación de leyes tributarias dictadas
en diferentes épocas, se decidirá conforme a las disposiciones siguientes, según cuadro No. 18:
Cuadro No. 18
Vigencia en el tiempo de la Ley
Desde la fecha en ellas establecida, siempre que esta sea posterior a la emisión de la
Las normas tributarias
norma. Si no la establecieren empezarán a regir después de ocho días de su publicación
regirán:
en el Diario Oficial.
Se establecera diferente cuantía o tarifa para uno o más impuestos, estas se aplicaran a
Cuando por reforma de una partir del primer día hábil del siguiente período impositivo, con el objeto de evitar
norma tributaria: duplicidad de declaraciones del contribuyente.
Se estará a lo dispuesto en el Artículo 66 del Código Tributario.

infracciones y sanciones:
Las normas tributarias que modifiquen cualquier situación respecto a los supuestos
La posición jurídica
contemplados en leyes anteriores, no afectaran los derechos adquiridos de los
constituida bajo una ley
contribuyentes.
anterior se conserva bajo el
imperio de otra posterior:
Las leyes concernientes a la Prevalecen sobre las anteriores, desde el momento en que deben empezar a regir; pero
sustanciación y ritualidad de los plazos que hubieren principiado a correr y las diligencias que ya estuvieron iniciadas,
las actuaciones ante la se regirán por la ley vigente al tiempo de su iniciación.
administración tributaria:
Situaciones no previstas: Se regirán por lo dispuesto en la Ley del Organismo Judicial, en lo que sean aplicables.
83
3.5.3 Plazos
El Código Tributario en el Artículo 8 establece que los plazos legales, reglamentarios y
administrativos, se contarán en la forma siguiente:
Cuadro No. 19
Plazos legales, reglamentarios y administrativos
Plazos Aplicación
El día es de 24 horas que empezará a contarse desde la media noche
(cero horas). Para los efectos legales se entiende por noche el tiempo
comprendido entre las dieciocho horas de un día y las seis horas del día
inmediato siguiente y es hábil para los contribuyentes y responsables y
para la administración tributaria en los casos de actividades nocturnas.
1) En los plazos legales en que se computan Los plazos serán fijados en horas, días, meses o años, y se regularán
por días, meses y años, se observaran las según el calendario Gregoriano. Los años y los meses inmediatos
reglas siguientes: siguientes.
En los plazos designados por días, meses, y años, el día en que concluyen
termina a la hora en que finalice la jornada ordinaria o extraordinaria de la
administración tributaria o dependencia respectiva. Si mediare notificación
los plazos comenzarán a correr al día hábil siguiente de efectuada esta.
Los plazos designados por ahora se cuentan de momento a momento.
2) Se consideran inhábiles tanto los días
declarados y que se declaren feriados
legalmente, como aquellos en los cuales la
N/A
administración tributaria no hubiere prestado
servicio al público, por cualquier causa de lo
cual se llevará un riguroso registró.
3) Para los efectos del Código Tributario se

entiende por día, las horas hábiles de trabajo N/A
en la administración tributaria.
4) En los plazos que se computa por día, se

N/A
tomarán en cuenta únicamente los días hábiles.
5) En todos los casos, los plazos que

vencieren en día inhábil por cualquier causa,
N/A
se entienden prorrogados hasta el primer día
hábil inmediato siguiente.
6) El Ministerio de Finanzas Públicas, podrá

en casos excepciones, declarar días inhábiles
en la administración tributaria, En estos casos N/A
se aplicaran las normas previstas en este
artículo.
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El término de la distancia es imperativo y la autoridad lo fijará en forma específica en la
resolución respectiva, según los casos y las circunstancias.
3.5.4 Prescripción, verificación y audiencia, recursos de revocatoria y ocurso
En el Código Tributario, según Artículos del 47 al 53, 146, 154 y 155 establecen lo siguiente:
Cuadro No. 20
Prescripción, verificación y audiencia, recursos de revocatoria y ocurso
Articulo Concepto Aplicación

Establecen que el plazo fijado para hacer verificaciones, ajustes, La prescripción deberá ejercitarse dentro del
rectificaciones o determinaciones de las obligaciones tributarias, plazo de cuatro años (4), este se ampliara a ocho
liquidez, intereses, multas y exigir su cumplimiento y pago a los años (8) cuando el contribuyente no se haya
Prescripción, contribuyentes o responsables. En igual plazo, los contribuyentes registrado en la Superintendencia de
según artículos deben ejercer su derecho de repetición, en cuanto a lo pagado administración tributaria.
47 al 53 en exceso o indebidamente por concepto de tributos, intereses,
recargos o multas.
Es el procedimiento mediante el cual un contribuyente presenta Que la administración tributaria verificará las
defensa ante situaciones que le informa el ente fiscalizador y con declaraciones, determinaciones y documentos de
Verificación y las que no está de acuerdo. Audiencia, es el proceso por el cual pago de impuestos, si procediere, formulará los
audiencia, según se escucha los argumentos de las partes involucradas en el litigio ajustes que correspondan, precisará los
articulo 146 fiscal. fundamentos de hecho y de derecho, y notificará
al contribuyente o al responsable.
Revocar significa, dejar sin efecto una declaración de voluntad o Este recurso como su nombre lo indica, sirve para
Recurso de
un acto en que unilateralmente se tenga potestad. Revocatoria lo revocar, impugnar las resoluciones que emite la
revocatoria,
podemos entender como anular, invalidar o dejar sin efecto una administración tributaria. Cuando el contribuyente
según articulo
concesión o una resolución. no está de acuerdo con ésta resolución, tiene
154
derecho de plantear este recurso.
cuando la Administración Tributaria deniegue el trámite del Es un recurso que tienen como finalidad solicitar
recurso de revocatoria, la parte que se tenga por agraviada oportunidad para corregir errores de trámite, no
ocurso, según podrá ocurrir ante el Directorio de la Superintendencia de de fondo u opinión.
articulo 155 Administración Tributaria, dentro del plazo de tres (3) días
hábiles siguientes al de la notificación de la denegatoria, pidiendo
se le conceda el trámite del recurso de revocatoria.
85
3.5.5 Procedimiento, del ocurso es un recurso que tienen como finalidad solicitar
oportunidad para corregir errores de trámite, no de fondo u opinión, según
cuadro No. 21.
Cuadro No. 21
Procedimiento del ocurso
Pasos Procedimiento Aplicación

En el ámbito tributario el ocurso sólo procede cuando el trámite del recurso de revocatoria
ha sido rechazado. La resolución, emitida por la administración tributaria, debe indicar
1 Procedencia claramente que lo que se rechaza es el trámite del recurso; además debe indicar también la
razón del rechazo, para determinar si efectivamente se trata de una razón de trámite.
El Código Tributario en el Artículo 156 establece que el Directorio de la Superintendencia de
Administración Tributaria remitirá el ocurso a la dependencia que denegó el trámite del
recurso de revocatoria, para que informe dentro del periodo plazo de cinco (5) días hábiles.
Sin embargo, cuando el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria lo
estime necesario, se pedirá el expediente original.
2.1) Si se declara sin lugar el ocurso, se impondrá al ocurrente una multa de un mil quetzales
(Q1,000.00) y se ordenara se archiven las diligencias del mismo.
2.2) después de llevado a cabo el recurso de revocatoria y el recurso de reposición y si la
administración pública no concede este recurso al contribuyente, este está en el derecho de
Trámite y
2 optar por pedir se le conceda el trámite del recurso de revocatoria al Directorio de la
resolución
Administración Tributaria a partir de los tres (3) días de haber recibido la notificación de la
denegatoria del recurso de revocatoria de parte de la administración tributaria.
2.3) Si la administración pasado los quince (15) días hábiles no resuelve el recurso de
revocatoria concediéndole o devengándole al contribuyente, automáticamente tendrá por
concedido este recurso, y el Directorio de la Administración Tributaria será el ente a actuar.
2.4) el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria resolverá con lugar el
ocurso. Si se declara sin lugar el ocurso se archivarán las diligencias del mismo, el ocurrente
pagará una multa de un mil quetzales (Q1,000.00). El ocurso es una queja o impugnación
por las resoluciones de la administración tributaria.
86
3.5.6 Silencio administrativo, recurso de reposición
Cuadro No. 22
Silencio administrativo, recurso de reposición y su aplicación

Establece que transcurrido el plazo de treinta (30) días hábiles
contados a partir de la fecha en que las actuaciones se encuentren
en estado de resolver, sin que se dicte la resolución que
corresponde, se tendrá por agotada la instancia administrativa y
por resuelto desfavorablemente el recurso de revocatoria o de
La regulación legal del desistimiento y la reposición, en su caso, para el solo efecto de que el interesado
posibilidad de plantear demanda contenciosa y pueda interponer el recurso de lo contencioso administrativo.
judicial en contra de la administración teniendo
Silencio Es optativo para el interesado, en este caso, interponer el recurso
como base el desistimiento, es una forma práctica
Administrativo, de lo contencioso administrativo. En consecuencia, podrá esperar
de terminar con el silencio administrativo. En
según a que se dicte la resolución que corresponda y luego interponer
nuestro medio no está regulado el desistimiento.
articuículo 157 dicho recurso.
El recurso de amparo es el medio legal para
terminar con el silencio administrativo. (Castillo, La regulación legal del desistimiento y la posibilidad de plantear
2004, pág. 436) demanda contenciosa y judicial en contra de la administración
teniendo como base el desistimiento, es una forma práctica de
terminar con el silencio administrativo. En nuestro medio no está
regulado el desistimiento. El recurso de amparo es el medio legal
para terminar con el silencio administrativo. (Castillo, 2004, pág.
436)
En materia tributaria, el recurso de reposición se
interpone contra las resoluciones originadas por el
Directorio de la Superintendencia de
Recurso de Administración Tributaria. Por originadas debe Por medio de este recurso, el Directorio de la Superintendencia de
reposicion, entenderse como las dictadas en expediente Administración Tributaria revisa una resolución que él mismo dictó,
según articulo iniciado, tramitado y resuelto en el Directorio. Es aun cuando los actos preparatorios para dicha resolución hubieran
158 importante aclarar, que este recurso no procede sido realizados por las direcciones que lo integran.
contra la resolución que resuelve el recurso de
revocatoria, ya que comúnmente se tiene esa
creencia errónea.
87
3.5.7 Enmienda y Nulidad
El Código Tributario indica en el Artículo 160 que la administración tributaria o la autoridad
superior jerárquica, de oficio o petición de parte podrán:
Cuadro No. 23
Enmienda y nulidad y su aplicación
En cualquiera de ambos casos, podrá resolverse la enmienda o la nulidad de la
totalidad o de partes de una resolución o actuación. En ningún caso se efectuará
la eficiencia de las pruebas legalmente rendidas.
Para los efectos del Código Tributario, se entenderá que existe vicio sustancial,
Enmendar el trámite, dejando sin cuando se violen garantías constitucionales, disposiciones legales o formalidades
efecto la actuación, cuando se esenciales del expediente o cuando se cometa error en la determinación de la
hubiere incurrido en defectos u obligación tributaria, multas, recargos o intereses.
omisiones de procedimiento. Y
Declarar la nulidad de actuaciones La enmienda o la nulidad será procedente en cualquier estado en que se
cuando se advierta vicio sustancial encuentre el proceso administrativo, pero no podrá interponerse cuando
en ellas. procedan los recursos de revocatoria o de reposición, según corresponda, ni
cuando el plazo para interponer estos haya vencido, es improcedente la
enmienda o la nulidad cuando estas se interpongan después de plazo de 3 días de
conocida la infracción. La administración tributaria resolverá la enmienda o la
nulidad dentro del plazo de quince (15) días de su interposición. Esta resolución
no será impugnable.
88
3.5.7.1 Los efectos del auto que resuelve un recurso de nulidad son de varias clases, según
cuadro No. 24:
Cuadro No. 24
Efectos que resuelven un recurso de nulidad
Aplicación
Si se trata de un recurso de nulidad por infracción al procedimiento (forma), la consecuencia es que
1 las actuaciones deben reponerse desde que se incurrió en nulidad; y.
Si se trata de un recurso de nulidad promovido contra un acto judicial (fondo o legal), la
consecuencia es que al declarar el juzgador la nulidad del acto, anula dicha resolución o acto
2 judicial y procede a dictar la que corresponde conforme a derecho.
El recurso de nulidad es “un medio de impugnación dado a la parte perjudicada para corregir la
desviación en las resoluciones y procedimientos en un proceso. En nuestra legislación se regula
como medio por el cual se puede obtener la invalidez de las resoluciones o procedimientos en que
3 no es procedente el recurso de apelación o la casación.”
Nuestra legislación da la nulidad un doble contenido, por un lado, habla de nulidad de las
resoluciones por violación de ley y por el otro lado, habla de la nulidad del procedimiento por vicio
del procedimiento.
4
Asimismo tiene que señalarse el principio muy especial del recurso de nulidad denominado principio
de convalidación de la nulidad y que consiste en que es improcedente la nulidad cuando el acto
5 procesal haya sido consentido por la parte que lo interpone, aunque sea tácitamente.
Se supone consentimiento tácito por el hecho de no interponer la nulidad dentro de los tres días de
conocida la infracción, la que se presumirá conocida inmediatamente en caso de que esta se hubiere
verificado durante una audiencia o diligencia, y a partir de la notificación en los demás casos; por tal
motivo las partes no podrán interponer la nulidad extemporáneamente ni los tribunales acordarla de
6 oficio.
Este recurso, es el medio de impugnación procesal que tienen las partes agraviadas en un
proceso para que obtenga el órgano jurisdiccional competente, la declaratoria de la invalidez
del acto en que se ha violado la ley, y/o infringido el procedimiento y se ordena actuar de
conformidad con la misma, o la declaración que se ha infringido el procedimiento, y en

89
consecuencia, se ordena reponer las actuaciones que lo han quebrantado. (Asbun, 2003, pág.
110-133)
3.5.8 Recurso de lo contencioso administrativo
El denominado “procedimiento administrativo tributario” basado en un código, constituye una
especie de “proceso administrativo” mal fotocopiado del proceso civil. La Constitución
Política de la República de Guatemala, al final del Artículo 221 se refiere al proceso
contencioso. Este nombre figura en la nueva Ley de lo Contencioso Administrativo. (Castillo,
2004, pág. 441)
Cuadro No. 25
Recurso de lo contencioso administrativo

Que contra las resoluciones de los recursos de revocatoria y de
reposición dictadas por la administración tributaria y el Ministerio
de Finanzas Públicas, procederá el recurso Contencioso
Administrativo, el cual se interpondrá ante la Sala que
Se inicia posterior a que concluyen tres meses
Recurso de lo corresponda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo
calendarios luego de emitida una resolución por
contencioso integrada con Magistrados especializados en materia tributaria
parte del directorio de la Superintendencia de
administrativo, preferentemente.
Administración Tributaria, proceso que se
según articulo
161 El plazo para interponer el recurso Contencioso Administrativo continua en la sala de lo contencioso
será de treinta (30) días hábiles, contados a partir del día hábil administrativo, auxiliado por un abogado.
siguiente a la fecha en que se hizo la última notificación de la
resolución del recurso de revocatoria o de reposición, en su
caso.
90
3.5.8.1 Procedimiento del recurso de lo contencioso administrativo
La jurisdicción es privativa en cuanto sustancia un proceso especial basado en ley especial:
Decreto número 119-96 del Congreso de la República, Ley de lo Contencioso Administrativo.
Esta ley de carácter general obligatorio, cuyo ámbito de aplicación comprende toda la
administración pública centralizada y descentralizada o autónoma, elimina la aplicación de
cualquier otra ley que también regule el proceso contencioso administrativo, excepto que
establezca normas de procedimiento favorables al particular o normas no previstas en la Ley
de lo Contencioso Administrativos, que se consideren normas de integración procesal, para
una mejor comprensión en el cuadro No. 26 se detalla su procedimiento y aplicación.
(Castillo, 2004, pág. 444)

91
Cuadro No. 26
Procedimiento del recurso de lo contencioso administrativo
Procedimiento Aplicación
La demanda de materia no tributaria se presenta en la Sala Primera y de materia tributaria, en la
Sala segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, la demanda inicia el proceso
Demanda y trámite contencioso administrativo. Los requisitos formales de la demanda, establecidos en la Ley de lo
Contencioso Administrativo, Artículo 28, se observan rigurosamente la inobservancia, por errores
o deficiencias, Artículo 31, se subsanan a juicio del tribunal.
La Ley de lo Contencioso Administrativo, contenida en el Decreto (119-96) del Congreso de la
Reclamación previa República, establece que, previo al proceso contencioso administrativo, se agoten las diligencias
previas que, en esencia, comprenden peticiones y recursos administrativos
Según el Artículo 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala: “Su función es de
contralor de la juridicidad de la administración pública y tiene atribuciones para conocer en caso
Materias constitucionales de contienda por actos o resoluciones de la administración y de las entidades descentralizadas y
del contencioso autónomas del Estado, así como en los casos de controversias derivadas de contratos y
administrativo concesiones administrativas. Para ocurrir a este tribunal, no será necesario ningún pago o caución
previa.
Para ocurrir el Tribunal de lo Contencioso Administrativo, no será necesario ningún pago o
Proceso sin previo pago caución previa, sin descarta que la ley establezca en determinadas situaciones que el recurrente
tenga que pagar intereses a la tasa corriente sobre los impuestos que haya discutido o impugnado.
El Tribunal de lo Contencioso Administrativo modifica su denominación a partir del 13 de

noviembre de 1992, dividiéndose en Sala Primera y Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso
Administrativo. La primera conoce de las acciones impugnativas contra decisiones definitivas de la
Jurisdicción contenciosa administración que no sean materia tributaria. La segunda conoce de la materia no tributaria,
ambas salas forman parte de la jurisdicción privativa. (Derecho administrativo: 3. ed, 2001, pág.
446)
La jurisdicción contenciosa administrativa persigue la finalidad de lograr equilibrio entre la
Finalidad efectividad de la acción administrativa y la debida protección a los particulares, en contra de la
arbitrariedad pública. A este equilibrio Rivero le denomina conciliación.
La justificación contenciosa administrativa se justifica por la existencia del derecho administrativo,
Justificación que introduce al campo procesal, criterios y técnicas propias.
La presentación de demanda de materia no tributaria en la Sala Primera y de materia tributaria en
la Sala Segunda del Tribunal de lo contencioso Administrativo, inicia el proceso contencioso
Proceso contencioso administrativo, los requisitos formales de la demanda, establecidos en la Ley de lo Contencioso
(demanda y trámite) Administrativo, artículo 28, se observarán rigurosamente y la inobservancia, por errores o
deficiencias, artículo 31, se subsanarán a juicio del tribunal.
92
Lo expuesto significa que previo a demandar a la administración es obligatorio agotar la vía
gubernativa, excepto que la ley faculte a demandar sin este requisito. El proceso contencioso
iniciado sin agotar la vía gubernativa será considerado y declarado prematuro e improcedente,
por anticipado. La administración pública no está obligada a cumplir el requisito de agotar la
vía gubernativa previa a demandar en la vía contenciosa, por una razón elemental: la
administración no interpondrá recursos administrativos en su contra, contra sus decisiones.
(Derecho administrativo: 3. ed, 2001, pág. 202)
3.5.9 Recurso de casación
El Código Tributario establece en el Artículo 169 que contra las resoluciones y autos que
pongan fin al proceso, cabe el recurso de casación. Dicho recurso se interpondrá y sustanciará,
de conformidad con lo dispuesto en el código procesal civil y mercantil.
Conviene aceptar la casación en el campo administrativo como un proceso de impugnación de
las resoluciones judiciales, planteado ante el grado supremo de la organización jurisdiccional
del Estado, por razones expresas muy cualificadas, previstas en la ley, que pueden regularse en
forma diferente por su diferente naturaleza, en dos campos opuestos: el civil y el
administrativo. (Castillo, 2004, pág. 459)

93
Cuadro No. 27
Recurso de casación

Si el recurso se funda en error de derecho o de hecho en la
Establece que los directa y principalmente interesados apreciación de las pruebas, debe indicarse en qué consiste
Legitimación, según en un proceso, o sus representantes legales, tienen
el error alegado, a juicio del recurrente; e identificar, en el
articulo 619 derecho de interponer recurso de casación ante la
caso de error de hecho, sin lugar a dudas, el documento o
corte suprema de justicia.
acto auténtico que demuestre la equivocación del juzgador.
El recurso de casación sólo procede contra las
Procedencia, según sentencias o autos definitivos de Segunda Instancia no
La casación procede por motivos de fondo y de forma.
articulo 620 consentidos expresamente por las partes que terminen
los juicios ordinarios de mayor cuantía.
Cuando la sentencia o auto recurrido contenga
violación, aplicación indebida o interpretación errónea En casos similares, no interrumpidos por otro en contrario y
Casación de fondo,
de las leyes o doctrinas legales aplicables; y Cuando que hayan obtenido el voto favorable de cuatro magistrados
según articulo 621
en la apreciación de las pruebas haya habido error de por lo menos.
derecho o error de hecho.
Cuando el tribunal, de Primera o de Segunda Instancia,
careciere de jurisdicción o de competencia para conocer en
Casación de forma: Procede por quebrantamiento substancial del el asunto de que se trate, o cuando el tribunal se niegue a
, según articulo 622 procedimiento. conocer teniendo obligación de hacerlo. Por falta de
capacidad legal o de personalidad de los litigantes, o de
personería en quien los haya representado.
Procede el recurso de casación contra los laudos Cuando versaren sobre puntos no sometidos a la decisión
definitivos dictados en los arbitrajes de derecho, en del tribunal arbitral. Cuando el laudo recaiga sobre asuntos
Casación de los los mismos casos en que procede para la jurisdicción que conforme a ley no pueden someterse al proceso arbitral.
laudos arbítrales, ordinaria. Cuando fueren dictados fuera del término para laudar.
según articulo 623 Cuando hubiere intervenido un árbitro legalmente impedido.
Cuando se hayan infringido las reglas de actuación
acordadas por las partes en la escritura de compromiso.
Cuando se interpusiere recurso de casación por
Alegación conjunta quebrantamiento sustancial de procedimiento y fuere
Cuando el recurrente deberá invocar de una vez todos los
de los motivos, desestimado, no podrá ya interponerse por ninguna
motivos que tengan para impugnar la resolución recurrida
según articulo 624 otra de las causas que expresa este código, ni
viceversa.
Que los recursos de casación por quebrantamiento
sustancial de procedimiento, sólo serán admitidos si
Subsanación de la se hubiere pedido la subsanación de la falta en la No será necesario haber reclamado la subsanación de la
falta, según articulo Instancia en que se cometió y reiterado la petición en falta cuando ésta hubiese sido cometida en Segunda
625 la Segunda, cuando la infracción se hubiese cometido Instancia, y hubo imposibilidad de pedirla.
en la Primera.
Que el término para interponer el recurso de casación
Término para
es de quince días, contados desde la última
interponer la
notificación de la resolución respectiva. N/A
casación, según
articulo 626
CAPÍTULO IV
4. El Proceso de la defensa fiscal
4.1 Generalidades
Considerando la importancia que tiene el contador público y auditor como asesor y consultor
de las áreas administrativas, operativas y principalmente el área fiscal, sobre todo la relación
directa con los clientes contribuyentes y la Superintendencia de Administración Tributaria,
creemos que es necesario ampliar el conocimiento de los estudiantes del décimo semestre de
la carrera de contaduría pública y auditoria en materia de defensa fiscal que pudiera surgir en
determinado momento por un reparo fiscal hacia alguno de sus futuros clientes.
Esta investigación incluye los aspectos más relevantes e importantes que debe de conocer el
contador público auditor para proceder a la defensa fiscal, tomando en cuenta a la vez que
puede cumplir la función de asesor y / o consultor fiscal.
4.2 Proceso administrativo
Conjunto de procedimientos que se aplican a un expediente administrativo, con el
propósito de resolver una inconformidad, que pueda gestionar el contribuyente ante la
Superintendencia de Administración Tributaria. (Morales, 2013, diplomado)
94
95
4.2.1 Características del proceso administrativo, según cuadro No. 28
Cuadro No. 28
Concepto Definición
Significa que el procedimiento no es complicado ni artificioso. Que está desprovisto de ostentosas
Sencillez
diligencias.
Equivale a procedimiento conducido por la administración con claridad y prontitud. El procedimiento
en cualquier organización publica, no es sencillo ni rápido. Es complicado por la excesiva cantidad de
Rapidez pasos multiplicados por la imaginación de las autoridades, y en tiempo suma meses y años. Las
audiencias y las notificaciones se basan en excesivos formalismos civilistas
Significa que el procedimiento rigurosamente no se base en leyes y reglamentos. Que los errores,
omisiones y deficiencias que puedan atribuirse al particular, los podrá subsanar el funcionario y el
empleado público. La excesiva aplicación de normas del Código Procesal Civil y Mercantil y de la
Informalidad Ley del Organismo Judicial, influyen en el excesivo formalismo del procedimiento administrativo,
suprimiendo el formalismo se da la informalidad a favor del particular. Gracias a esto informalidad no
se requiere auxilio de abogado y cita de leyes. Los errores siempre serán corregidos por el
funcionario y el empleado.
Significa que le procedimiento lo inicia cada organización publica de acuerdo con su interés, sin
descarar que también lo inicia el interesado por su iniciativa. Las solicitudes de permisos,
Iniciación de
licencias, contratos y exoneraciones, cada una origina un procedimiento que se inicia por gestión del
oficio
interesado. Los requerimientos de pago, la imposición de multas, las sanciones o la rescisión de los
contratos, por ejemplo, origina un procedimiento de oficio.
Significa que cuanto documento aporte el interesado y cuenta diligencia se lleve a cabo, constituye
medio probatorio a favor y en contra de la petición del interesado, siempre que el documento y la
Prueba legal
diligencia se fundamente en leyes y reglamentos de manera que el funcionario y el empleado pueda
resolver exclusivamente con base en lo probado.
Significa que todas etapas las del procedimiento, de principio a fin, serán escritas. En las
Escrito sin
organizaciones públicas de Guatemala el procedimiento dominante es el escrito. El procedimiento
descartar la
oral casi esta descartado. En la práctica el procedimiento debe ser escrito y oral. El procedimiento
orabilidad
exclusivamente escrito atenta contra la sencillez, la rapidez y la informalidad.
En el Estado Policial el procedimiento es secreto. En el Estado de Derecho el procedimiento puede
ser secreto, no en forma absoluta en cuanto se permite la publicidad exclusivamente para los
interesados. En las organizaciones públicas de Guatemala, la secretividad es absoluta, tanto a que los
Publico para los
interesados se les niega informes, copias o el hecho de tener a la vista el expediente, no obstante que
interesados
la Constitución establece que “todos los actos de la administración son públicos” y disponibles que
los interesados pueden obtener como derecho en cualquier tiempo, informes, copias, reproducciones
y certificaciones que soliciten y la exhibición de los documentos que deseen consultar.
Esta última organización es la que se encarga de emitir la resolución definitiva. Un procedimiento por
Se inicia ante una
ejemplo se inicia en la municipalidad de Guatemala y termina en el Ministerio de Gobernación y este,
organización y
finalmente emite la resolución. No se descarta que un procedimiento se inicie y se termine en una
termina ante otra
misma organización.
En todo procedimiento administrativo en normal culminar con la emisión de la resolución definitiva.
Culmina con una
La resolución es la forma de tomar la decisión. La resolución contiene la voluntad de la organización
resolución
pública. Esta voluntad se hace efectiva a partir del momento en que se comunica al interesado
definitiva
mediante la notificación o la publicación, si fuera el caso.
La resolución se Tan pronto se produce la comunicación de la resolución por medio de la notificación, la resolución se
sujeta a sujeta a impugnación de parte del interesado o del afectado. Esa impugnación tiene lugar por medio
impugnación de peticiones (que no condenen recurso) y de recursos administrativos. (Morales, 2013, Diplomado)
96
4.2.2 Clasificación de procedimientos
En la administración pública guatemalteca se utiliza en forma confusa el término proceso y
procedimiento. El proceso administrativo es la manera sistemática de hacer las cosas.
Sistemática en el sentido de que funcionarios y empleados se dediquen a ejecutar ciertas
actividades relacionadas entre sí con el fin de alcanzar sus metas y objetivos. “proceso” y
“procedimiento” es lo mismo y se utiliza en el campo administrativo y en el campo judicial.
Se puede decir que el Proceso y procedimiento es lo mismo. En Guatemala es conveniente
pensar que son diferentes con la única finalidad de sacar de la administración tributaria la
copia de los trámites que se siguen en los procesos judiciales. La “fotocopia del proceso
judicial” implantado en la administración pública, únicamente acarrea papeleo y formalismos.
Podrá utilizarse indistintamente siempre que el término “proceso” no implique el trasplante del
“proceso judicial” de los tribunales a las organizaciones públicas. (Morales, 2013, diplomado)
4.2.2.1 Procedimiento administrativo
“Constituye un instrumento formal, necesario para la elaboración de los actos administrativos,
puesto que el mismo le va a dar la condición de validez a éstos, ya que de no seguirse el
procedimiento previsto por la norma el acto que se elabore puede estar afectado de ilegalidad
por vicios de procedimiento”.
“Estudia las reglas y principios que rigen la intervención de los interesados en la preparación
de impugnación de voluntad administrativa. Estudia por lo tanto la participación y defensa de
los interesados (un particular, un funcionario o una autoridad pública; o administrados)”.
(Calderón, 2002, pág. 12, 20)

97
Cuadro No. 29
Procedimiento de la determinación y pago de la obligación tributaria
Concepto Definición, Aplicación o Procedimiento

Determinación y El procedimiento de determinación de la obligación tributaria, dicho de otra forma acto por el cual
pago de la el sujeto pasivo de la relación tributaria (contribuyente o responsable) o la administración tributaria
obligación declaran la existencia de la obligación. Calculan la base imponible y su valor o bien declaran la
tributaria inexistencia de la misma.
La estructura del procedimiento tributario no es la misma es variada y cambiante, debido a la
Recurso diversidad de norma de cada tributo y a los sucesos de cada procedimiento. De convenio con el
código tributario la determinación de la obligación tributaria se encuentra las siguientes etapas:
a) Iniciación Los procedimientos tributarios pueden iniciarse como de oficio, por la administración
tributaria en atención a sus funciones de control y fiscalización contemplada en el Código
Tributario Artículo 121.
b) Procedimientos Los procedimientos tributarios pueden iniciarse como de oficio, por la
administración tributaria en atención a sus funciones de control y fiscalización contemplada en el
código tributario.
c) Verificación la administración tributaria verificará las declaraciones, determinaciones y
documentos de pago de impuestos, si procediere formulará los ajustes correspondientes y notificará
al contribuyente o responsable.
d) Audiencia Cuando se haya efectuado la liquidación provisional si se formulan ajustes se notificará
al contribuyente o responsable, dando audiencia por (30) días hábiles improrrogables, para que
presente las excusas y proporcionen los medios de prueba que justifiquen su oposición o defensa.
e) Período de prueba Todos los hechos pueden ser materia de prueba, sin embargo o todos
necesitan ser probados, pueden utilizarse todos los permitidos en derecho, no se aceptan las
prueban presentadas fuera del período establecido, salvo que sea para mejor resolver.
f) Diligencias para mejor resolver mediante ella la administración tributaria pretende contar con
más elementos de juicio antes de resolver. Puede generarse de oficio a petición de parte, se halle o
no vacante la audiencia.
g) Resolución esta etapa la administración tributaria a concluido la investigación, fiscalización y así
obtener la información necesaria para determinar la obligación.
h) Notificación es la fase donde se le notifica al contribuyente la resolución a la que llego la
administración tributaria. La administración tributaria luego que realiza una serie de revisiones
determina si una entidad no cumple con lo establecido en las leyes de los diferentes tributos que se
manejan en Guatemala, detectando anomalías, la administración tributaria realizará el proceso
administrativo de oficio, para lo cual actuará conforme el código de comercio según lo establece el
Artículo 121, con la iniciación del proceso, verificando la documentación que sea presentada por el
contribuyente para aclarar la situación, luego la administración tributaria le dará un plaza de (30)
días para que esté presente más pruebas que le sirvan para revocar. (Menaldo, 2000, pág. 38-40)
98
4.2.2.2 Procedimiento tributario
Procedimiento que regulan la producción de una resolución final de la administración
tributaria:
 Procedimiento para la determinación de la obligación tributaria.
 Procedimiento de reconocimiento exenciones o beneficios fiscales
 Procedimiento sancionador por infracciones
 Procedimientos de devolución
 Procedimiento de gestión recaudatoria o de recaudación.
 Procedimiento de consulta
 Procedimiento de inscripción del contribuyente responsable.
Procedimiento que regulan los recursos para impugnar las resoluciones producidas:
 Los que se tramitan en la administración tributaria
 Los que se tramitan por la vía jurisdiccional
 Contencioso-administrativo
 Económico-coactivo
 Proceso penal (ilícitos tributarios)
 Las garantías constitucionales acción de amparo e inconstitucionalidad
Luego de conocer la resolución de las autoridades tributarias, los contribuyentes inconformes
pueden avocarse a los procedimientos para impugnar la resolución dada, siempre y cuando
puedan probar que la resolución no procede. (Menaldo, 2000, pág. 43, 56-58)
99
4.2.3 Principios del proceso administrativo
Es un conjunto de valores normativos y criterios que son el fundamento de todo orden
jurídico, aplicable en la ausencia de ley o costumbre.
Cuadro No. 30
Principios del proceso adminsitativo

Se asegura la continuidad de los actos procesales y su dirección hacia el fallo definitivo. Consiste
en asegurar la continuidad del proceso. En Ley de lo Contencioso Administrativo no se regula en
Impulso Procesal forma específica. Se asegura la continuidad de los actos procesales y su dirección hacia el fallo
definitivo. Consiste en asegurar la continuidad del proceso. En Ley de lo Contencioso
Administrativo no se regula en forma específica.
Consiste en limitar las facultades del juez, quien no puede conocer más que sobre lo que las
partes sometan a su decisión. Este principio lo encontramos en la Ley de lo Contencioso
Congruencia Administrativo Artículo 45, que establece lo siguiente: “La sentencia examinara en su totalidad la
juridicidad del acto o resolución cuestionada, pudiéndose revocar, confirmar o modificar, sin que
el tribunal esté por lo expresamente impugnado o el agravio invocado”
Llamado también principio de contradicción o de bilateralidad. Consiste en igualdad de las partes
y en el que nadie puede ser condenado sin haber sido citado, oído y vencido en juicio. Su fórmula
Igualdad se resume en el precepto auditar altera pars (óigase a la otra parte). Este principio garantiza que
las partes en el proceso sean considerados iguales y tengan el derecho a ser protegidos en iguales
condiciones.
Consiste en la intervención directa del juez en los actos procesales. Surge este principio de la
Inmediación necesidad de que el juzgado tenga el conocimiento inmediato y cercano del proceso, mediante
su intervención directa con las partes y la apreciación en la recepción y práctica de la prueba.
Este principio lo encontramos asociado con el de economía procesal, ya que atiende a que el
proceso se realice en el menor tiempo posible, que no retrase, que se desarrolle entre los plazos
Concentración que determina la ley. No obstante lo importante de este principio tomando en consideración que
en muchos casos se discuten asuntos de interés general, no se cumple en la práctica.
Consiste en procurar que las partes se pronuncien con la verdad en el proceso y actúen de buena
Probidad
fe en el desarrollo del mismo.
Publicidad Consiste en que cualquier interesado puede consultar el expediente en que se trámite el proceso.
Está representado por el hecho que las diversas etapas del proceso se desarrollan en forma
sucesiva, mediante la clausura definitiva de cada una de ellas Impidiéndose el regreso de
etapas y momento procésales ya extinguidos y consumados. Este principio es afectado
Preclusión
frecuentemente por el uso inmoderado que se hace de la enmienda de procedimiento (Ley del
Organismo Judicial) que permite regresar a etapas ya consumadas, originando en muchos casos el
retraso innecesario del proceso. (Menaldo, 2000, pág. 115-116)
100
4.2.4 Fases del proceso administrativo en la defensa fiscal
4.2.4.1 Ajustes y Notificaciones
Surge por la inconformidad de la Administración Tributaria sobre el incumplimiento de
deberes y obligaciones de materia tributaria o por la necesidad de aclaración sobre la forma de
declarar los tributos correctamente dando inicio a un proceso de notificar el cual contiene un
ajuste, en el cuadro No. 31 se detalla la aplicación y el procedimiento.

101
Cuadro No. 31
Fases del proceso administrativo en la defensa fiscal

En materia tributaria al referirnos a ajustes cuando existe una diferencia de cálculo, no
considerado por el contribuyente, algún rubro o mala interpretación de la ley al momento
de presentar la declaración del impuesto correspondiente. Es decir que la administración
Ajustes tributaria asume generalmente que el impuesto declarado y pagado es mayor, por lo tanto el
auditor fiscal procede a preparar una cédula en la cual describe las causas por las
cuales se efectúa el ajuste, así como las disposiciones legales en que basa su actuación.
Acto de dar a conocer a los interesados la resolución recaída en un trámite o en un asunto
oficial. Es el acto por el cual se informa o da noticia al contribuyente o responsable de lo
Notificaciones resuelto de la administración. Una notificación es un documento que emite la administración
tributaria para dar a conocer al contribuyente en domicilio fiscal del mismo, un ajuste, reparo, o
solicitud de información a un plazo determinado. (Chicas, 2005, pág. 211)
Actualmente los procedimientos para notificarle al contribuyente de conformidad con las leyes
tributarias objeto de estudio se unificaron, siendo reguladas por el Código Tributario, pues en
Procedimiento dichas leyes ya no se contempla ninguna clase de procedimientos en el que se le tenga que dar
para notificar a conocer algún asunto al contribuyente; asimismo también dichos procedimientos se
encuentran regulados en el Código Procesal Civil y Mercantil. (Pallares, 2003, pág. 472)
De conformidad con el Código Tributario y el Código Procesal Civil y Mercantil en sus
Artículos 127 y 66 respectivamente, establecen que toda audiencia, opinión, dictamen o
Obligación de resolución, se les debe hacer saber a los interesados en forma legal y de no ser así, no quedan
notificar obligados ni se les puede afectar en sus derechos, siendo en el tema objeto de estudio la
administración tributaria la encargada de notificar. También se notificará a las otras personas a
quienes la resolución se refiera.
a) Personalmente: Se efectuaran cuando las resoluciones determinen tributos, intereses,
impongan sanciones, confieran o denieguen audiencias, decreten o denieguen la apertura a
prueba, las que fijan un plazo para que una persona haga, deje de hacer, entregue, reconozca o
manifieste su conformidad o inconformidad en relación con algún asunto. (Código Tributario,
Las
art. 127, 128 y 132)
notificaciones se
harán según sea b) Por otro procedimiento idóneo: Para realizar las notificaciones, el notificador irá al lugar que
el caso, : haya indicado el interesado, a su domicilio fiscal o bien irá a la residencia, oficina o lugar donde
habitualmente se encuentre quien deba ser notificado y si no lo hallare, entregará a sus
familiares, empleados domésticos o de otra naturaleza o cualquier persona mayor de edad que
se encuentre en cualquiera de los lugares indicados. (Código Tributario, artículo 133 y por el
Código Procesal Civil y Mercantil, artículo 71)
a) Nombres y apellidos de la persona a quien se notifica, b) Lugar, fecha y hora en que se le
Requisitos de la
hace la notificación, c) Nombres y apellidos de la persona a quien se entregue la copia
cedula de
de la resolución, en su caso, la advertencia de haberse entregado. d) Firma del notificador. e)
notificación
Sello de la administración tributaria o del notario, en su caso. (Código Tributario, artículo 135)
102
4.3 Audiencia
Acto de oír un juez o tribunal a las partes, para decidir los pleitos y causas. También se
denomina audiencia al propio tribunal, cuando es colegiado, y el lugar donde actúa. Acto en el
que el juez escucha a las partes en un conflicto para resolver posteriormente sobre el mismo.
(ingenieriasolidaria@ucc.edu.co, 2013)
La Audiencia es el proceso en el cual una persona que se encuentra facultado para aplicar la
justicia, puede emitir su opinión sobre una discrepancia de opiniones y resolver sobre la
misma de una forma justa.

103
Cuadro No. 32
Procedimiento de la Audiencia

Tramite: Encontrándose los antecedentes en el órgano que deba conocer de los recursos de
revocatoria o reposición, se correrán las siguientes audiencias
a) A todas las personas que hayan manifestado su interés en el expediente administrativo y
hayan señalado lugar para ser notificadas.
Diligencias b) Al órgano asesor, técnico o legal, que corresponda, según la naturaleza del expediente.
previas de la Esta audiencia se omitirá cuando la organización de la institución que conoce del recurso
Audiencia carezca de tal órgano.
c) A la Procuraduría General de la Nación.
Observacion: Las mencionadas audiencias recorrerán en el orden anteriormente establecido.
El trámite de las notificaciones que el juzgado tiene que emitir para poder citar a los afectados y
de esta manera realizar la audiencia en un determinado momento ante el Juez competente.
Las audiencias a que se refiere el Artículo anterior serán en cada caso de cinco días. Tales
plazos son perentorios e improrrogables. Causando responsabilidad para los funcionarios del
Plazo
órgano administrativo asesor y de la Procuraduría General de la Nación, si no se evacuan en el
plazo fijado.
Toda audiencia, opinión, dictamen o resolución, debe hacerse saber a los interesados en la
forma legal y sin ello no quedan obligados, ni se les puede afectar en sus derechos. Se refiere a
Obligacion de
que las partes que se encuentran involucradas, tienen que ser notificadas con el fin de dar a
notificar
conocer el hecho por el cual han sido citados a la audiencia y poder escuchar a cada una de las
partes y resolver de una forma justa.
La administración tributaria verificará las declaraciones, determinaciones y documentos de
pago de impuestos; si procediere, formulará los ajustes que correspondan, precisará los
fundamentos de hecho y de derecho. Asimismo, se notificará al contribuyente o al
Verificación y responsable cuando se le impongan sanciones, aún cuando éstas no se generen de la omisión
audiencia del pago de impuestos. Al notificar al contribuyente o al responsable, si se formulan ajustes, se
le dará audiencia por treinta (30) días hábiles, improrrogables a efecto de que presente
descargos y ofrezca los medios de prueba que justifiquen su oposición y defensa.
Si el contribuyente o el responsable no evacuaren la audiencia, se dictará la resolución
correspondiente que determine el tributo, intereses, recargos y multas. Al estar firme la
No evacuación resolución se procederá a exigir el pago. Cuando el contribuyente no realizare alguna objeción
de audiencias sobre los impuestos omitidos y acepta que los mismos no fueron pagados, la administración
tributaria puede exigir la cancelación de los mismos aplicando los recargos y multas desde el
tiempo en que se tenía que pagar dicho tributo. (Código Tributario, artículo 146)

104
Si al evacuar la audiencia se solicitare apertura aprueba, se estará a lo dispuesto en el Artículo
143 de este Código Tributario (6-91). El período de prueba se tendrá por otorgado, sin más
trámite, resolución ni notificación, que la solicitud, y los treinta (30) días improrrogables
correrán a partir del 6o. día hábil posterior al del día del vencimiento del plazo conferido
para evacuar la audiencia.
Si sólo se imponen sanciones, la audiencia se conferirá por 10 días hábiles improrrogables. Si
al evacuar la audiencia se solicitare apertura a prueba, el período para este efecto se concederá
por diez (10) días hábiles improrrogables, aplicando el mismo procedimiento descrito en el
párrafo inmediato anterior.
4.4 Las diligencias para mejor resolver
Son las medidas de carácter probatorio ordenadas por un juez o tribunal una vez que la causa se
encuentra conclusa para sentencia a fin de completar si lo estima conveniente, la prueba
producida por las partes o para aclarar algunas dudas que puedan haberse presentado al juzgador.
Consiste en que una vez formulada la solicitud por la persona solicitante e iniciado el
procedimiento comienza la colaboración material de los órganos encargados de la recepción de
las pruebas y su incorporación material al expediente. (Calderón, 2002, pág. 60)
El Código Tributario establece este procedimiento en dicha forma, es decir para probar o aclarar,
antes de dictar resolución final. Las diligencias podrán ser de oficio o a petición de parte las que
consisten en la siguiente manera:
a) Que se tenga a la vista cualquier documento que se crea conveniente.

105
b) Que se practique cualquier diligencia que se considere necesaria o se amplíen
las que ya se hubiesen hecho.
c) Que se tenga a la vista cualquier actuación que sea pertinente.
Se esperaría que una vez solicitadas estas diligencias se tengan mejores elementos de juicio para
una resolución. Estas diligencias se deben practicar dentro del plazo no mayor de quince (15)
días hábiles. El contribuyente debe tener presente que contra las resoluciones que ordenen las
diligencias para mejor resolver no cabrá recurso alguno. (Código Tributario, 1991, art. 144)
4.5 Los recursos administrativos que se encuentran son los siguientes:
Es el medio o vía establecida específicamente por la ley procesal para la impugnación de
resoluciones judiciales, que pueden hacer uso las partes y los terceros legitimados en un
proceso. También son los medios legales y de defensa a los que puede recurrir el
contribuyente o responsable, para impugnar todos aquellos actos que violen o lesionen sus
derechos o su patrimonio, tanto en la vía judicial. (Flores, 2006, pág. 61)
Los recursos interpuestos ante la Superintendencia de Administración Tributaria, denominados
como “Recursos Administrativos” los cuales pueden interponerse contra las resoluciones
administrativas cuando estas sean oscuras, ambiguas, contradictorias, injustas e ilegales, o
simplemente insuficientes para que el mismo juez u otro superior, las reformen en sentido
favorable al agraviado.
106
4.5.1 El Recurso de revocatoria
Revocar se origina del latín revocare dejar sin efecto una declaración, un mandato o una
resolución para anular lo concedido u otorgado. (Morales, 2013, Diplomado)
Se define en el campo tributario como recurso administrativo que interpone el contribuyente, o
representante legal ante el funcionario que emitió la resolución, para impugnar un acto
administrativo que le lesiona, con el objeto de que lo eleve a la administración tributaria, para
que lo resuelva y cuyo pronunciamiento produce el agotamiento de la vía administrativa. Las
resoluciones de la Administración Tributaria pueden ser revocadas de oficio, siempre que no
estén consentidas por los interesados, o a instancia de parte. (Código Tributario, 1991, art.
154)
Cuadro No. 33
Procedimiento del recurso de revocatoria
Concepto Procedimiento
se interpondrá por escrito por el contribuyente o el responsable, o por su representante legal ante
el funcionario que dictó la resolución o practicó la rectificación a que se refiere el último párrafo
Plazo del artículo 150 de este Código, dentro del plazo de diez (10) días hábiles, contados a partir del
día siguiente al de la última notificación. Si no se interpone el recurso dentro del plazo antes
citado, la resolución quedará firme.
Con el recurso de revocatoria es la anulación de una resolución contenida en un decreto, y el
Efecto
efecto mediato es su substitución por otra que el recurrente considera ajustada a la ley y al estado
inmediato
que guarda el proceso.
Cuando se revocan por la propia administración tributaria antes de que estén consentidas por
los interesados. Se dice que están consentidas, cuando están firmes o sea que conocidas
De oficio
legalmente por los interesados, no han sido impugnadas por éstos por los medios y dentro de los
plazos también legales. Esta vía prácticamente no ha existido en nuestro medio.
Cuando el recurso se interpondrá por escrito al contribuyente o responsable, o por su
representante legal ante el funcionario que las dictó y dentro del plazo designado en el último. Lo
Instancia de contrario al de revocatoria de oficio este se da cuando la resolución administrativa ha sido
Parte notificada legalmente al contribuyente o responsable y éste hace uso de los medios que la ley le
otorga para oponerse a las resoluciones o actos administrativos, por afectarle sus derechos e
intereses. (Código Procesal Civil y Mercantil, Artículos 598 y 599)
107
4.5.1.1 Requisitos de memorial de interposición del recurso de revocatoria
El escrito que se presenta ante la administración tributaria según Artículo 122 del Código
Tributario deberá contener:
Cuadro No. 34
Requisitos del memorial del recurso de revocatoria
No. Requisito
Designación de la autoridad, funcionario o dependencias que se dirija. Si la solicitud se dirigió a
funcionario, autoridad o dependencia que no tiene competencia para conocer del asunto
1
planteado, de oficio y a la mayor brevedad posible la cursará a donde corresponda, bajo su
responsabilidad.
Nombres y apellidos completos del solicitante, indicación de ser mayor de edad, estado civil,
2 nacionalidad, profesión u oficio y lugar para recibir notificaciones. Cuando el solicitante no actúe
en nombre propio deberá acreditar su personería.
3 Relación de los hechos a que se refiere la petición.
4 Peticiones que se formulen.
5 Lugar y fecha.
6 Firma del solicitante, si el solicitante no sabe o no puede firmar, lo hará otra persona a su ruego.
4.5.1.2 Trámite del recurso
La secretaria del Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria. Al recibir
las actuaciones que motivaron el Recurso de Revocatoria o después de la presentación del
recurso de reposición, deberá recabar dictamen de la Asesoría Técnica de dicho órgano, Este
dictamen deberá rendirse dentro del plazo de treinta (30) días.

108
Una vez cumplido lo anterior y dentro del plazo señalado en el artículo 157 de este Código, el
Ministerio de Finanzas Públicas resolverá el recurso respectivo, rechazando, confirmando,
revocando o anulando la resolución recurrida. También podrá acordar diligencias para mejor
resolver, para lo cual procederá conforme a lo que establece el artículo 144 de este Código.
(Código Tributario, 1991, art. 159)
4.5.2 Recurso de Ocurso
Se define ocurso como el medio en el que se solicita una oportunidad para corregir errores de
trámite no de fondo u opinión. (Flores, 2006, Pág. 85)
Cuando la Administración Tributaria deniegue el trámite del recurso de revocatoria, la parte
que se tenga por agraviada podrá ocurrir ante el Directorio de la Superintendencia de
Administración Tributaria, dentro del plazo de los tres (3) días hábiles siguientes al de la
notificación de la denegatoria, pidiendo se le conceda el trámite del recurso de revocatoria.
(Código Tributario, 1991, art. 155)
El Recurso de Ocurso es cuando es rechazado el recurso de revocatoria por la administración
tributaria y la parte agraviada o sea el contribuyente o responsable debe presentar justificación
y adjuntar al expediente la documentación para comparecer con lo que solicita la
administración tributaria esto lo deberá resolver en el plazo de tres (3) días y si no es
aceptado el ocurso se le impondrá una multa de Q.1,000.00, también esta establecido en el
Articulo 611 del Código Procesal Civil y Mercantil.
4.5.3 Recurso de reposición

109
Contra las resoluciones originarias del Ministerio de Finanzas Públicas, puede interponerse
recurso de reposición, el que se tramitará dentro de los plazos y en la forma establecida para el
recurso de revocatoria, en lo que fuere aplicable. (Código Tributario, 1991, art. 158)
En el campo tributario se define este recurso como el acto por el cual la Superintendencia de
Administración Tributaria vuelve a poner en discusión o defensa del contribuyente en el
estado en que se encuentre antes de dictar o emitir la resolución que se impugna, dejando sin
efecto. La única diferencia con el recurso de revocatoria es que su procedencia es contra los
autos originarios de las salas y las resoluciones de la Corte Suprema de Justicia que infrinjan
el procedimiento en tanto no se haya dictado sentencia.
El efecto perseguido por la interposición de este recurso es indudable que lo constituye la
revisión de un auto originario de una sala o de una resolución de trámite de la corte suprema
de justicia, que infrinja el procedimiento, para determinar su revocación o su confirmación.
4.5.4 Los recursos de ocurso y reposición son resueltos por la misma autoridad que
profirió las resoluciones impugnadas, y que ambos producen los mismos efectos
los cuales son los siguientes:
 El efecto inmediato perseguido con la reposición es la rescisión de una
resolución dictada por un tribunal de segunda instancia, y que no sean la
sentencia que le ponga fin al proceso.
 El efecto mediato es su substitución por otra que el recurrente considera
ajustada a la ley y el estado del proceso.

110
La Ley del Organismo Judicial, asigna al recurso de reposición un efecto revocatorio,
identificando las materias de ambos recursos, en el Art. 144: “Las sentencias y los autos no
pueden ser revocados por el tribunal que los dictó.
4.5.5 Las dos clases de resoluciones judiciales contra las que procede y que admiten el
recurso de reposición son:
 Los autos originarios de las salas de la corte de apelaciones
 Las resoluciones que dicte la Corte Suprema de Justicia en los asuntos
sometidos a su conocimiento, cuando infrinjan el procedimiento, siempre que
no se hubiere dictado sentencia.
4.5.6 Plazo
Para interponer este recurso es dentro de los diez (10) días hábiles, contados a partir del día
siguiente al de la última notificación.
4.5.7 Requisitos
En el memorial de interposición de los recursos de reposición son los mismos que se exigirán
en los de recursos de revocatoria.
4.5.8 Tramite
Este recurso de reposición se presenta ante la Superintendencia de Administración Tributaria
si este deniega el trámite del recurso, no procede el Ocurso y debe irse a la instancia judicial
con el recurso de lo contencioso administrativo.

111
Se puede concluir que la defensa fiscal, es un procedimiento que tiene por objeto disolver una
inconformidad por parte del contribuyente ante la Superintendencia de Administración
Tributaria; para hacer velar nuestro derecho de defensa hasta agotar todos los recursos que se
encuentran en nuestra disposición, según la legislación del país.
La defensa fiscal, es un tema de suma importancia que se puede convertir en una herramienta
indispensable para toda persona individual o jurídica dispuesta aplicarla, para hacer valer el
derecho de defensa, el cual no puede ser revocado ante una entidad pública, mientras se pruebe
lo contrario ò sea emitida una resolución por un juez competente conforme a los principios del
proceso administrativo.
Todo Contador Público y Auditor, debe tener conocimiento del tema de defensa fiscal y
estar actualizado de las leyes guatemaltecas. Ya que tienen el conocimiento suficiente para
actuar con certeza ante la Superintendencia de Administración Tributaría, por imponer un
ajuste que no corresponde, el cual debe ser impugnado conforme al procedimiento
administrativo de la defensa fiscal.

CAPÍTULO V
5. Esquemas del proceso administrativo tributario
5.1 Generalidades
Este capítulo tiene por propósito, dar los elementos esenciales en el esquema del proceso
administrativo y resumen de los pasos de dicho proceso y esquema de elaboración de
memoriales de defensa fiscal por ajustes por parte de la administración tributaria.
5.2 Aporte
La presente investigación denominada, “La participación del contador público y auditor en los
procedimientos administrativos de la defensa fiscal ante la administración tributaria”, tuvo
como fin abordar las diferentes etapas en el proceso administrativo, al presentar dicha
investigación, se espera que su contenido sirva a todo profesional de la contaduría pública y
auditoria, estudiantes, y a todo profesional que esté involucrado de forma directa o indirecta al
tema y a personas individuales o jurídicas interesadas en conocer los procedimientos legales y
administrativos en materia tributaria, aplicación de leyes vigentes que se relacionan al tema
presentado en dicha investigación; que tengan una fuente de consulta al respecto, los pasos
que se deben seguir durante el proceso administrativo ante la Superintendencia de
Administración Tributaria- SAT.
Conocer los derechos que tiene el contribuyente o sujeto pasivo de la obligación tributaria en
cuanto al procedimiento administrativo y de forma general los recursos administrativos que se
deben de interponer ante la administración tributaria, desarrollando las diferentes etapas,
112
113
plazos, formas y su aplicación práctica. Derivado del conocimiento que poseen los
Contadores Públicos y Auditores en la elaboración de los diferentes recursos presentados ante
la Superintendencia de Administración Tributaria– SAT., para la adecuada defensa fiscal del
contribuyente.
Dicho lo anterior puedo definir que el procedimiento administrativo tributario, son una serie
de actos concatenados en tiempo y forma, con características propias y que tiene por objeto la
toma de una decisión de la Administración Tributaria en un asunto relacionado con la
recaudación, control y fiscalización de los tributos, decisión materializada en una resolución
susceptible de reclamo o impugnación.
A continuación se presentaran esquemas del proceso administrativo:

114
5.3 Esquema del proceso administrativo tributario por determinación de ajustes
formulados
Constituye el procedimiento de determinación de la obligación tributaria, o sea el acto
mediante el cual el sujeto pasivo de la relación tributaria (contribuyente o responsable) o la
Administración Tributaria, declaran la existencia de la obligación, calculan la base imponible
y su cuantía, o bien declaran la inexistencia, exención o inexigibilidad de la misma y que en su
regulación en el Código Tributario, está dividido en una serie de fases definidas. (Menaldo,
2000, pág. 165)

115
Esquema No. 1
Procedimiento administrativo tributario por determinación de ajustes formulados
Funcionario o empleado
autorizado
(Artículo 152 Código
Tributario)
Notificación
Plazo de 03 y 10 hábiles para
que el contribuyente cumpla
con los requerimientos
(Artículos 93 y 107 Código
Tributario)
Verificación de Documentos
Por parte de la
Determinación de Oficio
Superintendencia de
Administración Tributaria
Tributario)
Véase esquema 4.3
Tributario)
Suscripción de Acta
Por parte de la
Superintendencia de
Tributario)
Incumplimiento/Audiencia
Plazo de 30 días hábiles
siguientes recibida la
El contribuyente cumplió con notificación
las obligaciones (Artículo 146 Código
Tributario)
Evacuación de Audiencia / Diligencias para Mejor

Apertura a Prueba Resolver
Plazo de 30 días hábiles Se practicaran dentro de un
improrrogables plazo no mayor de 15 días
(Artículo 146 Código (Artículo 144 Código
Tributario) Tributario)
Resolución Administrativa
Plazo de 30 días hábiles por la
Superintendencia de Administración
Tributaria
(Artículo 149 Código Tributario)

116
5.4 Esquema por Determinación de oficio
Significa que el procedimiento lo inicia la misma administración por su propio interés, sin
descartar que también lo empiece por su iniciativa el interesado. En cuanto a lo tributario, el
procedimiento en la mayoría de las veces es iniciado por la Administración Tributaria, a través
de la verificación y formulación de ajustes, para luego ser continuado por el contribuyente o
afectado. (Menaldo, 2000, pág. 167)
La iniciación de oficio tiene lugar en aquellos casos en que la administración, aun sin contar
con declaración alguna y sin precisar de su actuación investigadora, por disponer ya en sus
registros de datos y justificaciones suficientes, dicta con base en ellos, actos de comprobación
o liquidación, que dan inicio al procedimiento En la legislación tributaria guatemalteca
encontramos contemplado esta iniciación de oficio, en el artículo 107 del Código Tributario.
Según esquema No. 2.

117
Esquema No. 2
Determinación de oficio
Notificación
Plazo de 10 hábiles para
que el contribuyente
cumpla con los
requerimientos
Tributario)
Verificación de
Documentos
Por parte de la
Superintendencia de
Tributario)
Determinación de Oficio
Tributario)
El contribuyente cumplió con El contribuyente No cumplió

las obligaciones con las obligaciones
La Superintendencia de La Superintendencia de
Administración Tributaria efectúa Administración Tributaria efectúa
determinación sobre base cierta determinación sobre base presunta
(Artículo 108 Código Tributario) (Artículo 109 Código Tributario)

118
5.5 Esquema del recurso de revocatoria
Este medio de impugnación jerárquico o de alzada (en el que conoce el superior jerárquico),
procede en contra de las resoluciones dictadas por las Intendencias de la Superintendencia de
Administración Tributaria. Es necesario hacer notar que la Administraci6n Tributaria puede
incluso revocar de oficio sus resoluciones, siempre que no estén consentidas por los
interesados. (Castillo, 2004, pág. 88)
Esquema No. 3
Recurso de revocatoria

119
5.6 Esquema de acción de ocurso
La acción del ocurso se da cuando la Administración Tributaria deniegue el trámite del recurso
de revocatoria, el interesado puede ocurrir al Directorio de la Superintendencia de
Administración Tributaria dentro del plazo de días (3) de hábiles siguientes al de la
notificaci6n de la denegatoria, pidiendo se le conceda el trámite del recurso de revocatoria. El
Directorio remitirá el ocurso a la dependencia que denegó el trámite del recurso, para que
informe o envié el expediente original, dentro del plazo establecido, como podemos verlo en el
esquema No. 3.
Esquema No. 4
Recurso de revocatoria

120
5.7 Esquema del recurso de reposición o de reconsideración
Este recurso de reposición o de reconsideración procede con las resoluciones originarias del
Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, tramitándose dentro de los
plazos y en la forma establecida para el recurso de revocatoria, en lo que fuera aplicable.
Según se describe en el siguiente esquema.
Esquema No. 5
Recurso de reposición o de reconsideración

121
5.8 Esquema comparativo entre los recursos de la fase administrativa y los de la fase
judicial
En el siguiente esquema se hace la diferencia entre la fase administrativa y la fase judicial,
donde en la fase administrativa es una serie de etapas o fases que se ejecutan por y ante las
autoridades administrativas tributarias (funcionarios y empleados públicos) con la finalidad de
tomar alguna decisión, donde el procedimiento existe para resolver problemas planteados por
medio de peticiones e impugnaciones, siendo distinto al procedimiento o proceso judicial.
Esquema No. 6
Comparativo entre los recursos de la fase administrativa y los de la fase judicial
CONCEPTO FASE ADMINISTRATIVA FASE JUDICIAL

Participación del Directorio o
Superintendencia de En juez y parte Solo en parte
Consecuencia Origina una controversia administrativa Origina un proceso Jurisdiccional
Efectos Trae consigo una función administrativa Trae consigo una función Jurisdiccional
Que la administración busque el Que el órgano jurisdiccional busque el

Finalidad esclarecimiento de la Ley en bien de la esclarecimiento de la Ley en bien del
función administrativa interés publico
A través de una resolución

Decisión A través de una sentencia
administrativa

Conclusión
En el siguiente trabajo de investigación se cumplieron con los objetivos de dicha investigación
después de las consideraciones establecidas, análisis desarrollado y legislación aplicada, me
permite llegar a la siguiente conclusión.
Que dentro de la formación profesional universitaria al Contador Público y Auditor le es de
importancia la necesidad del conocimiento del ordenamiento legal en materia de defensa
fiscal, como lo es la Constitución Política de la República, el Código Tributario, la ley del
Organismo Judicial y que de esa capacitación y formación profesional pueda realizar una
adecuada defensa fiscal al contribuyente en el proceso administrativo.
En términos generales se debe de entender que la defensa fiscal es el instrumento o medio de
defensa utilizado por el contribuyente para desvanecer cualquier ajuste o multa requerida por
la Superintendencia de Administración Tributaria.
Que al Contador Público y Auditor les es posible realizar la defensa fiscal ante la
Superintendencia de Administración Tributaria en fase administrativa, puesto que es el
profesional experto en materia contable y fiscal.
El desconocer el proceso de la defensa fiscal, reduce cada vez más el campo de trabajo del
auditor, y por consiguiente su desplazamiento por otros profesionales entre los que podemos
mencionar a los del campo del derecho.
122
123
Que la asociación del campo contable –contador público y auditor- con el campo legal –
abogado- fortalezcan y permitan realizar una adecuada y efectiva defensa fiscal, puesto que
ambas son complementarias y necesarias por la experiencia que cada profesional tiene en su
carrera.
Para poder ser parte de esta área de trabajo el contador público y auditor debe de ser
competitivo que día a día requiere de la profesionalización y competitividad que existen hoy
en día, participando en maestrías o postgrados específicos sobre el tema de la defensa fiscal
que capacitan de una mejor forma al profesional ya egresado y brindar un trabajo de calidad al
contribuyente.
Como parte de los requisitos requeridos por el empresario guatemalteco, para poder contratar a
un Contador Público y Auditor, es que éste debe ser conocedor en el ámbito de la defensa
fiscal; así como, servir de asesor al empresario en la aplicación de la normativa fiscal.

Referencias Bibliográficas
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Guatemala: Diario Oficial.
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http://portal.sat.gob.gt/sitio/index.php/institucion/institucion/que-es-la-sat.html

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UNIVERSIDAD MARIANO GÁLVEZ DE GUATEMALA

FACULTAD DE CIENCIAS JURÍDICAS Y SOCIALES

LA PARTICIPACIÓN DEL CONTADOR PÚBLICO Y AUDITOR

EN LOS PROCEDIMIENTOS ADMINISTRATIVOS DE LA

DEFENSA FISCAL ANTE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA

Licenciado Mario Estuardo Estrada Cajas

GUATEMALA, NOVIEMBRE DE 2014

“LA PARTICIPACIÓN DEL CONTADOR PÚBLICO Y AUDITOR

TESIS PRESENTADA POR:

Licenciado Mario Estuardo Estrada Cajas

PREVIO A OPTAR AL GRADO ACADÉMICO DE:

MAGISTER ARTIUM EN DERECHO TRIBUTARIO-FINANCIERO

GUATEMALA, NOVIEMBRE DE 2014

M.A. Mirna Lubet Valenzuela Rivera

“Artículo 8°. RESPONSABILIDAD.

2.1 Los antecedentes 23

2.2 El marco jurídico –tributario 39

2.4.14 Persona jurídica individual 59

3.5.7.1 Los efectos que resuelven un recurso de nulidad 88

5.1 Generalidades 112

Referencias Bibliográficas 124

Cuadro No. 1 Diferencias entre tributo (antigüedad) e impuesto (Actualidad) 25

Cuadro No. 29 Procedimiento de la determinación y pago de la obligación 97

Auditor en defensa fiscal del contribuyente, ante la Administración tributaria. Aspectos y

tributaria en cuanto al procedimiento administrativo y de forma general los recursos

administrativos que se deben de interponer ante la administración tributaria, desarrollando las

adquieren los Contadores Públicos y Auditores en la elaboración de los diferentes recursos

presentados ante la Superintendencia de Administración Tributaria para la adecuada defensa

y más amplios conocimientos técnicos y legales que permitan, no solo el desarrollo

empresa privada, institución pública o bien ejerciendo la profesión liberalmente.

El profesional de la carrera de Contaduría Pública y Auditoria debe poseer los conocimientos

adecuados y el profesionalismo necesario para asesorar al contribuyente en la resolución de

los diferentes requerimientos realizados por la Superintendencia de Administración Tributaria,

investigación, el estudio constante en la interpretación de las leyes tributarias y la

actualización de sus conocimientos de acuerdo con las necesidades de la profesión.

y Auditor en los Procedimientos Administrativos de la Defensa Fiscal ante la Administración

al lector el problema seleccionado, los objetivos que persigue la investigación y el punto de

tributos y como está formado nuestro marco jurídico-tributario, ordenamiento, terminología

aplicable en el sistema tributario, funciones de la administración tributaria, el problema

seleccionado, os objetivos de la investigación; en el capítulo III, Marco legal que regula el

diferentes etapas o procesos en defensa fiscal al contribuyente; en el capítulo IV, Proceso de la

administrativo de la defensa fiscal, ajustes y notificaciones, audiencias, diligencias para mejor

y resumen de los pasos de dicho proceso y esquema de elaboración de memoriales de defensa

fiscal por ajustes por parte de la administración tributaria.

legales y administrativos en materia tributaria, aplicación de leyes vigentes que se relacionan

el proceso administrativo ante la Superintendencia de Administración Tributaria- SAT.

Con el mejoramiento del proceso de fiscalización de los tributos por parte de la

Superintendencia de Administración Tributaria, los contribuyentes están más expuestos a

ajustes, ya sea por incumplimiento, por mala interpretación en la aplicación y por

desconocimiento de las leyes tributarias.

La actividad de defensa fiscal del contribuyente ante la administración tributaria, en materia

administrativa, deben de apoyarse de un profesional que debe conocer de las ciencias

contables ya que su preparación académica y experiencia laboral tiene la capacidad de

sino que cumpla con la legislación tributaria del país.

(iniciación, verificación o comprobación, audiencia, período de prueba, medidas para mejor

notificación de resolución, hasta donde finaliza la instancia administrativa en donde es

de Ciencias Jurídicas (Abogado y Notario), esto debido a que además de obedecer a un

mandato, lo judicial corresponde a su exclusividad y el Contador Público y Auditor le apoya

con la parte técnica contable.

ajustes o incumplimiento de las obligaciones tributarias, tanto en la instancia administrativa,

se presenta, se acudirá al auxilio de reconocidos especialistas, docentes, instituciones y

operadores de justicia que se desenvuelven en el ámbito tributario, quienes en algunas

1.2 PROBLEMA DE INVESTIGACION