SEGUNDA PARTE

CAPÍTULO QUINTO
Tributación De La Empresa
20. Tributación de la Empresa
La tributación en la empresa está determinada esencialmente por cinco temas en la actual
LIR. Ellos son: a) El impuesto de primera categoría; b) Las normas del Art. 14 de la LIR
que relacionan la distribución de utilidades de la empresa con la tributación personal del
propietario final, es decir, con el Global Complementario o Adicional, y que dan fisonomía
a la tributación sobre la base de los retiros hasta concurrencia del FUT en las sociedades de
personas, así como permiten diferir la tributación del propietario final por la reinversión en
la sociedades de personas; c) El tratamiento de ciertos gastos efectuados por la empresa que
se califican como retiros presuntos o encubiertos del propietario final y gatillan la
aplicación de normas de control que exigen pagar el impuesto inherente al propietario final
o un equivalente del mismo a nivel corporativo (Art. 21 inc. 1 y 21 e inciso tercero de la
LIR; d) Los pagos provisionales mensuales obligatorios (PPM); y, e) Finalmente, el
Impuesto Específico al Operador Minero.

21. La Estructura Dual de Impuesto Integrado

(i) Históricamente, el Impuesto de Primera Categoría o impuesto corporativo constituyó el
principal impuesto a nivel de la empresa. En la actualidad, su importancia es relativamente
menor. Hoy, la LIR acentúa más los impuestos personales, (el Impuesto Global
Complementario y el Impuesto Adicional) del propietario final.
A nivel de la empresa, se grava la renta efectiva devengada en el año comercial respectivo
con una tasa baja (17%). El impuesto que afecta a la empresa por esa renta constituye
crédito contra el impuesto personal del propietario final. El impuesto del propietario final
(Global Complementario o Adicional) afecta con tasas altas la utilidad tributaria que les
distribuye la empresa.
Así, desde la perspectiva económica -aunque no desde la perspectiva legal tributaria- el
impuesto a nivel de la empresa o impuesto corporativo constituye un anticipo anual, sobre
base devengada, del impuesto personal del propietario final. Es decir, el Fisco recauda en
dos momentos: Uno, cuando la empresa genera la renta; luego, cuando la renta se distribuye
al propietario final.
(ii) La LIR grava la renta en dos etapas. En primer lugar, grava la renta sobre base devengada en el
ejercicio en que se genera la utilidad por la empresa. En segundo lugar, se grava la apropiación
(retiro o distribución) del dueño socio o accionista de la empresa, siempre que éste sea
contribuyente de Global Complementario o Adicional. En efecto, en el caso que quien se apropie de
las rentas generadas por la empresa sea una persona natural residente o domiciliada en Chile, se
grava a esta persona con el Impuesto Global Complementario. Por su parte, si quien se apropia de
las rentas es una persona –natural o jurídica- residente o domiciliada en el exterior, se grava con el
Impuesto Adicional. Ello significa que no tributan las distribuciones que la empresa hace a sus
dueños cuanto éstas son sociedades holdings, simplemente porque las sociedades holdings no son
contribuyentes de Global Complementario ni Adicional tributan.

1
 (iii) La existencia de un impuesto anual sobre base devengada que afecta a la empresa, el
cual constituye un crédito para el propietario final en su tributación personal, da su actual
fisonomía a la LIR. Se trata, en rigor, de un impuesto integrado, aunque desde la
perspectiva formal se enseña que se está en presencia de una estructura dual.
A.- El Impuesto de Primera Categoría.
(Primer Tema)

22. Características
De acuerdo a los principios generales, el Impuesto de Primera Categoría o corporativo es
un impuesto, fiscal, interno, directo, de tasa proporcional 1., normalmente múltiple,
excepcionalmente único.
Adicionalmente, se trata de un impuesto que se caracteriza por: (1) gravar rentas; (2) gravar
rentas devengadas (excepcionalmente gravar rentas percibidas); (3) por regla general,
gravar rentas efectivas acreditadas según contabilidad completa (excepcionalmente según
contabilidad simplificada); (4) constituir un impuesto de declaración y pago anual
(excepcionalmente de retención tratándose de alguna ganancia de capital); (5) estar
relacionado con el mecanismo de Pagos Provisionales Mensuales (PPM); y, (6) constituir
un crédito para el propietario final.

22.1 Impuesto Sobre las Rentas

El impuesto de primera categoría grava la renta, por ser éste el hecho gravado o la materia
gravable de la LIR. Grava sin embargo rentas cuya fuente productora es más intensiva en
capital que en trabajo. Por ello, supone de ordinario la organización de factores de
producción que es la razón por la cual se alude a la empresa.

22.2 Por Regla General Opera Normalmente Sobre Base Devengada

Este impuesto opera por regla general, sobre base devengada (Art. 2 Nº 2 de la LIR). En
efecto, según el Art. 19 de la LIR, señala: “Las normas de éste título (Impuesto Cedular
por Categorías) se aplicarán a todas las rentas percibidas o devengadas”.
Constituyen excepciones a esta regla:

1
El Impuesto de Primera Categoría se aplicó con una tasa del 20% para el ejercicio comercial 1975 y del
18% para el año comercial 1976 (Art. 12 Transitorio de la LIR, modificado por el DL 1754 de 1976). Luego,
a partir del ejercicio comercial 1977 la tasa fue del 10% (DL 1604 de 1976 y ley 18293 publicada en el D.O.
el 31.01.1984). Posteriormente, en el año comercial 1989 se aplicó una tasa del 0% (ley 18775), mientras que
en el año comercial 1990 se volvió al 10%. Ahora bien, desde el ejercicio comercial 1991 al año comercial
2001 la tasa ascendió al 15% (ley 18985 publicada en el D.O. el 28.06.1990). Finalmente, en el año comercial
2002 y 2003 la tasa fue del 16% y 16,5%, respectivamente, mientras que desde el año 2004 rige la tasa
permanente del 17% (ley 19753 publicada en el D.O. el 28.09.2001).

2
− Los intereses y demás rentas de capitales mobiliarios a que se refiere el Art. 20 N° 2 de
la LIR. Estas rentas de capitales mobiliarios tributan sobre base percibida, a menos que
quien obtenga estas rentas sea un contribuyente que declare renta efectiva según
contabilidad completa y opere además la regla del desplazamiento 2.
− Rentas de los contribuyentes acogidos al Art. 14 BIS de la LIR, los cuales tributan
sobre base retirada.
− 14 TER id
− Las ganancias de capital, es decir los mayores valores provenientes de la enajenación no
habitual de determinados activos opera normalmente sobre base percibida.
− Las Rentas Presuntas. Estas rentas presumidas de derecho se entienden
simultáneamente devengadas y percibidas al cierre del ejercicio.

22.3 Por Regla General, Grava la Renta Efectiva Acreditada Mediante

Contabilidad Completa
Según lo establecido en los Artículos 16 y 17 del CT y el Art. 68 de la LIR, señala que los
contribuyentes de Primera Categoría tributan sobre resultados reales, los cuales deben
acreditar mediante una contabilidad fidedigna. Esa contabilidad, por regla general, debe ser
completa, excepcionalmente simplificada. Excepcionalmente tributaban sobre renta
presunta. En efecto, el Art. 68 LIR, señala (luego de establecer casos de contribuyentes que
declaran rentas determinadas por medio sistemas especiales, entre ellos contabilidad
simplificada) que “Los demás contribuyentes no indicados en los incisos anteriores deberán
llevar contabilidad completa o un solo libro si la Dirección Regional así lo autoriza”. En
consecuencia, la contabilidad simplificada u otros mecanismos de determinación de la renta
constituyen una excepción en la determinación de la renta afecta a Impuesto de Primera
Categoría en la LIR.

22.4 Declaración y Pago Anual

Según el Art. 65 N° 1 de la LIR los contribuyentes del Impuesto de Primera Categoría se
encuentran obligados a presentar anualmente una declaración jurada de sus rentas en abril
de cada año tributario. Esta regla tiene excepciones. En su primer ejercicio, deberán
presentar, en abril del año siguiente, una declaración de renta por el período comprendido
entre el inicio de actividades y el término del año. Por su parte, aquellos contribuyentes
que pongan término a su giro deberán dar aviso de término de giro al SII, hacer un balance,
declarar y pagar los impuestos correspondientes dentro de los dos meses siguientes al
término de sus actividades según el Art. 69 del CT 3. Sólo por excepción, el Impuesto de
Primera Categoría, cuando es impuesto único a la renta, tiene a veces el carácter de
impuesto de retención. Se trata de aquellas ganancias de capital en que el vendedor es una
persona no residente ni domiciliada en Chile por lo cual la eficacia de la norma exige que el
adquirente tenga el carácter de agente retenedor (Art. 74 Nº 4 inciso 2 de la LIR). Se trata

2
Ver acápite 9.2.2 y XXXXX
3
Ver acápite XXX.

3
también del caso del impuesto único que afecta los premios de Lotería (Art. 20 N° 6 y 81
de la LIR).

22.5 Relacionado con el Sistema de Pagos Provisionales Mensuales

Los pagos provisionales mensuales (PPM), constituyen anticipos de impuesto a que están
obligados determinados contribuyentes, entre ellos los contribuyentes del Impuesto de
Primera Categoría (Art. 84 letra a) de la LIR). El fundamento de esta institución radica en
la necesidad por parte del Fisco de disponer de ingresos en forma periódica para enfrentar
el gasto público. Considerando que el Impuesto de Primera Categoría es de declaración y
pago anual, el Fisco, de no mediar los PPM, percibiría recaudación por este concepto sólo
en el mes de abril de cada año calendario. Lo curioso es que, en la práctica, los PPM
constituyen un anticipo a cuenta del impuesto corporativo que, hemos dicho, desde el punto
de vista económico es un anticipo del Impuesto personal del propietario final. Es decir, en
cierta forma, se está frente al anticipo de un anticipo.

22.6 Constituye un Crédito Contra los Impuestos Finales

Como sabemos, a partir de la Ley 18.293 de 1984, la LIR se estructuró el sistema integrado
o dual. El Art. 19 inciso primero de la LIR señala: “Establécese un impuesto de 17% que
podrá ser imputado a los impuestos global complementario y adicional de acuerdo a
las normas de los artículos 56 N° 3 y 63. (…)”

23. Clasificación de las Rentas para los Efectos del Impuesto de Primera
Categoría
23.1 General
El Art. 20 de la LIR clasifica las rentas afectas al Impuesto de Primera Categoría en cuya
fuente predomine el capital. El Art. 20 N° 1 de la LIR se refiere a las rentas de los bienes
raíces, distinguiéndose entre las rentas de los bienes raíces agrícolas y las rentas de los
bienes raíces no agrícolas. El Art. 20 N° 2 de la LIR se refiere a las rentas de los intereses,
dividendos y demás capitales mobiliarios. El Art. 20 N° 3 de la LIR se refiere a las rentas
de las actividades comerciales e industriales, entre otras, y constituye la regla general en
materia de clasificación de renta de Primera Categoría. El Art. 20 N° 4 de la LIR se refiere
a las rentas de determinados servicios en cuya generación predomina el capital. El Art. 20
N° 5 de la LIR se refiere a las demás rentas, no comprendidas en los números anteriores, en
que predomina el capital. El Art. 20 N° 6 de la LIR se refiere a las rentas de juegos de azar.
Revisaremos esta clasificación en los párrafos siguientes.

24. Rentas de los Bienes Raíces

El Art. 20 N° 1 de la LIR se refiere a la tributación de las rentas de los bienes raíces en la
Primera Categoría. La explotación de bienes raíces genera rentas para su propietario o
usufructuario o quien explote el bien raíz como mero tenedor. Se trata, típicamente, de
rentas en que predomina el capital.

4
La LIR distingue entre las rentas de los bienes raíces agrícolas y las de los bienes raíces no
agrícolas.

24.1 Rentas de los Bienes Raíces Agrícolas

24.1.1 Regla General. La Renta Efectiva

El Art. 20 N° 1 letra a) de la LIR establece: “Tratándose de contribuyentes que posean o
exploten a cualquier título bienes raíces agrícolas se gravará la renta efectiva de dichos
bienes (…)”. Se trata de la regla general en materia de rentas derivadas de la posesión o
explotación de bienes raíces agrícolas a cualquier título. Se grava la renta efectiva
acreditada según contabilidad fidedigna y completa.
Comentarios:
a) La explotación, a cualquier título, alude a cualquier contribuyente que genere
rentas a partir de un bien raíz, abarcando toda forma de explotación sea mediante la
utilización del bien para el destino agrícola o bien las rentas provenientes del arriendo,
subarriendo o cualquiera otra forma de cesión de la tenencia, uso o goce del mismo. Esta
“explotación a cualquier título” puede hacerla el propietario, el usufructuario, el
arrendatario, el subarrendatario y, en general cualquier persona que obtenga rentas del bien.
b) La sociedad anónima tributa siempre renta efectiva acreditada según
contabilidad completa.
c) El impuesto territorial constituye crédito para el propietario o usufructuario
contra el impuesto corporativo. Si el crédito excediere el monto del Impuesto de Primera
Categoría, el exceso se pierde.

24.1.2 Renta Presunta de la Actividad Agrícola

Constituye una tendencia en nuestra legislación la progresiva eliminación de la renta
presunta. La LIR prefiere el régimen general, esto es la renta efectiva acreditada según
contabilidad completa 4.
Este sistema excepcional beneficia a los propietarios o usufructuarios de bienes raíces
agrícolas, que cumplan los demás requisitos que introdujo a la LIR la ley 18.985. También
se benefician de este régimen excepcional quienes exploten agrícolamente el bien raíz en
calidad de arrendatario o tenedor, es decir, en calidad distinta a la de propietario o
usufructuario. Respecto del propietario o usufructuario, se presume de derecho que la renta
de la explotación de dichos bienes es equivalente al 10% del avalúo fiscal del bien raíz.
Respecto de quienes exploten agrícolamente el bien raíz en calidad distinta de propietario o
usufructuario, la presunción de renta es del 4% del avalúo fiscal del predio.
cccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccc
cccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccccc

4
En la actualidad las rentas presuntas no tienen mayor justificación (además que violentan la equidad
horizontal), salvo para pequeños contribuyentes.

5
25.1.2.1 Propietarios o Usufructuarios de Bienes Raíces Agrícolas
Tributa el propietario o usufructuario sobre una renta presunta da derecho equivalente al
10% del avalúo fiscal del predio agrícola.
Requisitos.
Tres requisitos copulativos exige la LIR para que el propietario o usufructuario pueda
tributar renta presunta en la actividad agrícola. Un requisito personal, otro de exclusividad
y un tercero relacionado con el volumen de ventas y normas de contagio tributario 5.
(i) Primero: El requisito personal.
Se refiere a la calidad del contribuyente. A la renta presunta tienen derecho las personas
naturales y las sociedades de personas cuyos socios sean exclusivamente personas
naturales.
Comentarios.
a) Las sociedades anónimas abiertas y cerradas no pueden tributar renta presunta.
b) Respecto de las agencias y otros establecimientos permanentes (EP), el SII ha
señalado que, de conformidad a lo establecido en el Art. 38 de la LIR, estos EP siempre
deben tributar mediante renta efectiva acreditada por medio de contabilidad completa
(Circular 58 de 1990), por lo cual no les es aplicable el régimen de renta presunta.
c) Las sociedades de personas, comunidades, cooperativas y otras personas
jurídicas que no sean sociedad anónima pueden acogerse al sistema de renta presunta. Sin
embargo, para estos efectos la persona jurídica deberá estar conformada “exclusivamente”
por personas naturales. En este sentido, el SII ha señalado que estos contribuyentes “si
están integrados por alguna persona jurídica, no importando el porcentaje en que ésta
participe, quedan obligados a determinar la renta proveniente de la actividad agrícola por
medio de contabilidad completa, gravándose en definitiva, la renta efectiva determinada en
el desarrollo de su gestión” (Circular 58 de 1990) 6.
d) Los empresarios individuales pueden tributar renta presunta.
(ii) Segundo: Exclusividad (Impedimento relativo a rentas efectivas).
No puede mantenerse acogido al sistema de renta presunta la persona natural o la sociedad
de personas que además de las rentas de la actividad agrícola genere otras rentas de primera
categoría por las cuales deba declarar impuestos sobre renta efectiva según contabilidad
completa. El ejemplo tradicional es del propietario que explota agrícolamente el predio y,
adicionalmente, es propietario de una estación de servicio.
Comentario:
En definitiva, la tributación en renta presunta es compatible con (i) la tributación en renta
efectiva acreditada por medio de contabilidad simplificada; (ii) la tributación en renta
5
El SII ha señalado que estos requisitos “deben ser considerados en forma independiente para que el
contribuyente pueda acogerse al sistema de renta presunta, es decir, el incumplimiento de cualquiera de ellos
obliga a los contribuyentes mencionados a determinar sus rentas efectivas de acuerdo con contabilidad
completa” (Circular 58 de 1990).
6
Esto es sin perjuicio de la posibilidad de quedar acogida por efecto de no exceder del volumen de ventas
netas anuales de 1000 UTM.

6
efectiva acreditada por medio de contrato; (iii) la tributación de otras rentas sobre la base de
renta presunta (transporte de carga y pasajeros y algunos contribuyentes de la minería); y,
(iv) la tributación acogida al sistema del Art. 14 BIS.
(iii) Tercero: Volumen de ventas y normas de contagio.
Según el Art. 20 Nº 1 letra b) de la LIR, para acogerse al sistema de renta presunta es
necesario que las ventas netas anuales “en conjunto” no excedan 8.000 UTM. En
consecuencia, si se excede este volumen de ventas, el contribuyente y quienes estén
relacionados con él, pierden el régimen de renta presunta y deben todos tributar renta
efectiva.
Comentarios:
a) El cómputo de las ventas netas anuales excluye las ventas extraordinarias de
activo fijo. Se trata de excluir de este cómputo las ventas que no forman parte del giro del
contribuyente y que pueden desfigurar la rentabilidad de la actividad propiamente agrícola 7
8
.
b) El cómputo considera las “ventas propias” y la de las personas relacionadas con
el contribuyente. La LIR establece un conjunto de “relaciones”, las cuales constituyen el
fundamento de un sistema de “contagio” o “sida tributario”.
c) Para computar las 8.000 UTM, el contribuyente de la actividad agrícola debe
computar las ventas netas anuales de las personas con las que esté relacionado. “A” al
computar sus propias ventas debe además considerar las ventas de “B” con quién está
relacionado. Si las ventas de “A” más “B” en conjunto, superan las 8.000 UTM “A”
contagió activamente a “B”. De la misma manera si B al computar sus propias ventas debe
considerar las ventas netas de A, en su conjunto, exceden las 8.000 UTM A es pasivamente
contagiado por B. El sistema de contagio tiene por propósito que no sólo A pierda el
régimen de renta presunta, sino también lo pierda B y todos quienes están relacionados con
A y B. Es decir, por esta vía oblicua, la LIR quiere que con el correr del tiempo, al ritmo
de los contagios, desaparezca la renta presunta en Chile, salvo para los pequeños
agricultores con ventas anuales inferiores a 1000 UTM.
d) El “contagio” es, tanto activo como pasivo. “Activo”, cuando el propio
contribuyente sobrepasa el límite de 8.000 UTM y contagia a aquellos contribuyentes que
se encuentran relacionados con él; y “Pasivo” toda vez que un contribuyente es
“contagiado” por una persona respecto de la cual se encuentra relacionado.
e) Se entiende que una persona se encuentra relacionada con otra:
I. Tratándose de sociedades de personas, el socio tiene:
- Facultades de administración;
- Participa en más del 10% de las utilidades; o,

7
El SII ha señalado que “En esta situación se encontrarían a título de ejemplo, las enajenaciones de
maquinarias y herramientas, o la venta de un predio agrícola”.
8
Los animales de reproducción se considerarán bienes del activo inmovilizado hasta el ejercicio anterior a
aquél en que se enajenen. Es decir, al enajenarse constituyen activo realizable y por tanto se computan dentro
de las 8.000 UTM. Igual norma se aplica en materia de Bosques y Plantaciones no Frutales.

7
 - Es dueño, usufructuario, o a cualquier otro título posee más del 10% capital social o de
las acciones 9.
II. Tratándose de sociedades anónimas, si la persona es dueña, usufructuaria o a
cualquier otro título tiene derecho a más del 10% de las acciones, de las utilidades o de los
votos en la junta de accionistas.
III. Si la persona es partícipe en más de un 10% en un contrato de asociación u otro
negocio de carácter fiduciario, en que la sociedad es gestora.
IV. Si la persona, de acuerdo con estas reglas, está relacionada con una sociedad y ésta
a su vez lo está con otra, se entenderá que la persona también está relacionada con esta última
y así sucesivamente.
Cabe señalar que el sistema de contagio no sólo opera entre propietarios o usufructuarios,
sino que se extiende a quienes a cualquier título exploten un bien raíz agrícola.
El SII ha señalado que no se rompe la regla de relaciones por la interposición de una
sociedad no agrícola entre dos personas relacionadas.

25.1.2.2 Renta Presunta de Quienes Explotan Bienes Raíces a Título Diferente al de

Propietario o Usufructuario (4% del avalúo)
A) La LIR presume de derecho que las rentas de estos contribuyentes son equivalentes al 4%
del avalúo fiscal del bien raíz. En consecuencia, sobre este monto se aplica la tasa del
impuesto.
B) Respecto de quienes exploten bienes raíces agrícolas a cualquier otro título para mantenerle
beneficio de la renta presunta, la LIR exige cumplir requisitos. La LIR aplica las mismas tres
limitaciones establecidas para los propietarios o usufructuarios y, además, normas especiales.
La LIR en cierta forma establece que la renta efectiva es un atributo “real” del predio agrícola
y que ese atributo se transmite al arrendatario o cesionario del mismo.
En efecto, dispone el Art. 75 BIS CT que “En los documentos que den cuenta del
arrendamiento o cesión temporal en cualquier forma, de un bien raíz agrícola, el
arrendador o cedente deberá declarar si es un contribuyente del impuesto de primera
categoría de la Ley de Impuesto a la Renta que tributa sobre la base de renta efectiva o bien
sobre renta presunta”10. La omisión o falsedad de esta declaración se encuentra sancionada
de conformidad con el Art. 97 Nº 1 del CT, con multa de una unidad tributaria anual a
cincuenta unidades tributarias anuales y, además, deberán indemnizar los perjuicios causados
al arrendatario o cesionario.
C) Excepciones
i) Sólo una excepción existe a todas estas reglas de contagio. Los “huasos chicos” con
ventas inferiores a 1000 UTM se mantienen en la renta presunta siempre. A estos
agricultores no se les aplican las reglas de relación ni hay contagio.

9
Esta referencia a las acciones se entiende en el contexto de las sociedades en comandita por acciones y no
respecto de sociedades anónimas.
10
Adicionalmente, establece la norma que Los Notarios no autorizarán las escrituras públicas o documentos
en los que falte la declaración a que se refiere el inciso anterior.

8
ii) La LIR permite al contribuyente renunciar a la renta presunta, optando definitivamente
por la renta efectiva.
Finalmente, el propietario o usufructuario tiene crédito contra el impuesto de 17%,
corporativo, por mera categoría o por el impuesto territorial pagado. El exceso se pierde.

25.1.2.3 Arriendo de Bienes Raíces Agrícolas

El Art. 20 N° 1 letra c) de la LIR establece un mecanismo especial de acreditación de la
renta para aquellas personas que cedan temporalmente el uso, bajo cualquier título de mera
tenencia, un bien raíz agrícola. Señala la norma que la renta efectiva se acredita mediante
el respectivo contrato.
Se trata del propietario o usufructuario que no explota agrícolamente el predio sino lo da en
arriendo o cede su uso en forma temporal. La renta efectiva se determina en ese caso según el
respectivo contrato.
Comentarios:
(a) Se consideran mayor renta para el propietario o usufructuario, las mejoras útiles que
quedan a beneficio de la propiedad y los impuestos territoriales cuando contractualmente lo
asuma el arrendatario.
(b) El propietario o usufructuario tienen derecho a acreditar contra el Impuesto de Primera
Categoría el impuesto territorial pagado. El exceso de este crédito por sobre el impuesto de
categoría se pierde.

25.1.2.4 El Impuesto Territorial Respecto de Bienes Raíces Agrícolas

El Impuesto Territorial, grava a los propietarios o usufructuarios de bienes raíces. De
conformidad a lo establecido en la LIR, los propietarios o usufructuarios de bienes raíces
agrícolas pueden utilizar el impuesto territorial pagado como crédito contra el impuesto de
primera categoría que deban enterar. Este crédito respecto del propietario o usufructuario de
bienes raíces agrícolas existe siempre, ya sea que se tribute sobre la base de renta efectiva o
bien de renta presunta.
En consecuencia, en materia de explotación de bienes raíces agrícolas son titulares del crédito
por impuesto territorial pagado:
- El propietario o usufructuario que explote el bien raíz y deba declarar rentas efectivas
acreditadas por medio de contabilidad completa (Art. 20 N° 1 letra a) de la LIR);
- El propietario o usufructuario que explote el bien raíz y deba declarar rentas presuntas
(Art. 20 N° 1 letra b) de la LIR), en este caso el 10% del avalúo fiscal del predio;
- El propietario o usufructuario que cede temporalmente el bien raíz para su explotación y
tribute sobre las rentas de arriendo acreditadas según contrato (Art. 20 N° 1 letra c) de la
LIR).
Este crédito se reajusta y de existir un remanente, este no es imputable a otros impuestos, no
se puede imputar en ejercicios posteriores ni es susceptible de devolución. Es de aquellos
créditos cuyo remanente se pierde.

9
25.1.2.5 Contabilidad para Contribuyentes que Declaran Renta Presunta
No se exige al contribuyente llevar contabilidad para acreditar el resultado o base
imponible afecta al impuesto de primera categoría. Cuando el resultado real no interesa por
estar éste “presumido de derecho”.
Sin embargo, la LIR exige a estos contribuyentes llevar contabilidad para otros fines.
En efecto, para “justificar inversiones” los contribuyentes que aleguen haber generado
rentas reales superiores a las presuntas de derecho tienen que acreditar ante el SII el origen
de los fondos que les permiten sustentar sus gastos de vida. (El SII además exige acreditar
la disponibilidad).
Establece el Art. 71 inciso primero de la LIR: “Si el contribuyente alegare que sus
ingresos o inversiones provienen de rentas exentas de impuesto o afectas a impuestos
sustitutivos, o de rentas efectivas de un monto superior que las presumidas de derecho,
deberá acreditarlo mediante contabilidad fidedigna, de acuerdo con normas generales
que dictará el Director”.

25.2 Bienes Raíces no Agrícolas

En materia de rentas de los bienes raíces no agrícolas, es necesario señalar que, al igual que
respecto de los agrícolas, la LIR distingue los sistemas de tributación del propietario y
usufructuario; y la de aquellos contribuyentes que exploten el bien raíz a cualquier otro
título.

25.2.1 Propietario o Usufructuario

a) Regla General
Se presume (presunción simplemente legal) que la renta de los bienes raíces no agrícolas,
es equivalente al 7% del avalúo fiscal del bien.
b) Reglas Especiales
b.1) Renta Efectiva Obligatoria
Se encuentran obligados a tributar sobre la base de renta efectiva:
- Los propietarios o usufructuarios de un bien raíz que obtengan una renta superior al
11% del avalúo del bien raíz 11.
- Sociedades Anónimas que posean o exploten a cualquier título bienes raíces no agrícolas.
- El SII además agrega a las agencias.
b.2) Renta Efectiva Facultativa

11
El SII ha señalado que la renta efectiva de este tipo de bienes podrá acreditarse mediante una planilla con
un detalle cronológico de las entradas y un detalle aceptable de los gastos, la cual no requiere ser firmada por
el SII, o bien, mediante un ordenamiento simple de los antecedentes (comprobantes o recibos) que avalen la
renta de arrendamiento obtenida de los bienes raíces explotados. (Oficios 2083 de 1987 y 3065 de 1997).

10
Los propietarios o usufructuarios de bienes raíces que no estén en los casos señalados en
b.1) pueden, facultativamente optar por tributar mediante renta efectiva acreditada mediante
contabilidad fidedigna. Sin embargo, ejercido el derecho a opción, quedan obligados a
continuar tributando permanentemente bajo renta efectiva.

25.2.2 Otra Calidad Diversa de Propietario o Usufructuario

La regla aplicable a quien explote un bien raíz urbano en calidad distinta a la de propietario
o usufructuario es la tributación sobre la base de renta efectiva (Art. 20 Nº 1 letra d) de la
LIR). Es típicamente el caso de las rentas del subarriendo.

25.2.3 Casos en que no se Presume Renta

La LIR no presume rentas al dueño de los siguientes inmuebles:
a) Bienes raíces no agrícolas destinados al uso de su propietario o familia.
b) Bienes raíces destinados a casa habitación acogidos al DFL Nº 2, de 1959;
c) Inmuebles destinados al uso de su propietario y de su familia que se encuentren acogidos a
las disposiciones de la ley Nº 9.135. (Ley Pereira)
d) Bienes raíces propios o parte de ellos destinados exclusivamente al giro de las actividades
indicadas en los Artículos 20º, Nºs. 3º, 4º y 5º y 42º, Nº 2;
e) Bienes raíces propios de los contribuyentes de los Artículos 22º y 42º, Nº 1º12.

25.2.4 Exención
Según lo establecido en el Art. 39 N° 3 de la LIR estarán exentas del Impuesto de Primera
Categoría “Las rentas de los bienes raíces no agrícolas sólo respecto del propietario o
usufructuario que no sea sociedad anónima, sin perjuicio de que tributen con el Impuesto
Global Complementario o Adicional”. Se exime por tanto el propietario o usufructuario que
tribute renta presunta.
La exención no regirá si la renta efectiva de los bienes raíces excede del 11% del avalúo fiscal.

25.2.5 Impuesto Territorial Respecto de Bienes Raíces Urbanos

A diferencia de lo que ocurre con los bienes raíces agrícolas, para el propietario o
usufructuario de bienes urbanos el impuesto territorial pagado no constituye crédito, sino
gasto deducible, respecto del Impuesto de Primera Categoría. Sin embargo hay tres casos
en que el impuesto territorial pagado constituye crédito para el propietario o usufructuario
respecto del Impuesto de Primera Categoría:

12
Siempre que el monto total de los avalúos del conjunto de dichos inmuebles no exceda de 40 UTA; y, que
dichos contribuyentes obtengan únicamente rentas referidas en los Artículos 22º, 42º, Nº 1 y 57, inciso primero.

11
I. Primero. Las sociedades anónimas que posean o exploten, a cualquier título, bienes
raíces no agrícolas.
II. Segundo, las empresas constructoras o inmobiliarias, respecto de los inmuebles que
construyan o manden construir.
III. Tercero. Propietarios o usufructuarios de bienes raíces no agrícolas que los
exploten dándolos en arriendo a terceros y obtengan una renta que NO exceda el
11% del avalúo fiscal.

26. Capitales Mobiliarios

26.1 General
El Art. 20 Nº 2 de la LIR, grava normalmente sobre base percibida (excepcionalmente sobre
base devengada) “las rentas de los capitales mobiliarios, consistentes en intereses, pensiones
o cualesquiera otros productos derivados del dominio, posesión o tenencia a título precario
de cualquiera clase de capitales mobiliarios, sea cual fuere su denominación, y que no estén
expresamente exceptuados (...)”.
Las rentas de capitales mobiliarios, originados en inversiones financieras, en valores,
constituyen típicamente rentas del capital. Se enmarcan en la primera parte de la definición
de renta. Constituyen renta en sentido clásico. En efecto, a diferencia de las rentas
provenientes de la enajenación de valores, las rentas de los capitales mobiliarios se refieren
al rendimiento de las inversiones en tanto se las conserve, sin detrimento de la fuente
productora. Se refiere a dividendos, intereses, reajustes y otros flujos, en tanto conserva la
inversión o fuente. En, efecto se incluyen dentro del término “capitales mobiliarios”, entre
otros, acciones, bonos, debentures, créditos de cualquier clase, dividendos de sociedades
anónimas (chilenas y extranjeras), depósitos en dinero, cauciones, los contratos de rentas
vitalicias, fondos mutuos 13, cuentas de ahorro.

26.2 El Pequeño Ahorrante (Dictar)

........................

13
Los fondos mutuos han sido incorporados al grupo de capitales mobiliarios mediante la ley N° 20343 (D.O.
de 28.04.2009), la cual buscó promover las transacciones de instrumentos de deuda de oferta pública, a través
del establecimiento de un régimen tributario similar al de las acciones con presencia bursátil. Así, el Art. 2 de
esta norma agrega una nueva letra al Art. 20 N° 2 LIR, en virtud de la cual también se considerarán capitales
mobiliarios los “Instrumentos de deuda de oferta pública a que se refiere el artículo 104 (…)”. Ahora bien, el
Art. 104 LIR establece en lo medular las condiciones que deben reunir los instrumentos de deuda de oferta
pública y los contribuyentes para que opere el mencionado beneficio tributario, esto es, que no se considere
renta el mayor valor obtenido en la enajenación de dichos instrumentos. No obstante, las exigencias señaladas
en el Art. 104 han impedido que hasta la fecha tenga aplicación el beneficio que la modificación estableció.

12
Art. 41 BIS
Exención 39 Nº 4
INOR por reajuste
26.3 Desplazamiento
Las rentas de capitales mobiliarios tributan sobre base percibida. Por regla general, se eximen
de impuesto de primera categoría (Art. 39 N° 1 de la LIR respecto de los dividendos de
sociedades anónimas chilenas y Art. 39 N° 4 de la LIR respecto de los intereses). Sin
embargo, hay una excepción, respecto de la empresa. Las rentas de capitales mobiliarios,
percibidas o devengadas por contribuyentes que desarrollen actividades de los números 1º, 3º,
4º y 5º del Art. 20 de la LIR que demuestren sus rentas efectivas mediante un balance general,
y siempre que la inversión generadora de dichas rentas forme parte del patrimonio de la
empresa, se comprenderán en estos últimos números, respectivamente. Esta es la regla del
desplazamiento. En su virtud, rentas que de ordinario se clasifican y tributan de conformidad
a lo establecido en el Nº 2 del Art. 20 LIR, se desplazan y pasan ahora a clasificarse y tributar
de conformidad a las normas que gravan la actividad principal del contribuyente que las
genera.
Comentarios:
(i) Esta regla exige que la inversión generadora forme parte del patrimonio tributario de la
empresa.
(ii) Esta norma aplica el criterio de que lo accesorio (renta del capital mobiliario) sigue la
suerte de lo principal (renta del giro de la empresa) y tiene gran importancia por tres razones:
a. El Art. 39 N° 4 inciso final de la LIR, establece una exención del impuesto de
primera categoría respecto de intereses y otras rentas de capitales mobiliarios. Esta exención
no es aplicable cuando las rentas de capitales mobiliarios sean obtenidas mediante la
inversión de su patrimonio por empresas que desarrollen actividades clasificadas en los
Nos. 3, 4 y 5 del Art. 20 y declaren la renta efectiva. Esto es cuando opera la regla del
desplazamiento, no rige la exención del impuesto corporativo.
b. La tributación de las rentas de capitales mobiliarios que de ordinario opera sobre
base percibida, pasa tributar sobre base devengada, como una más de las rentas del giro
principal de la empresa.
c. Cuando opera el desplazamiento la regla de corrección monetaria aplicable es el
Art. 41 de la LIR.

27. Rentas que se Clasifican en el Art. 20 N° 3 de la LIR (Actos de Comercio)

27.1 General
Establece el Art. 20 N° 3 de la LIR que tributan en la primera categoría, “Las rentas de la
industria14, del comercio15, de la minería y de la explotación de riquezas del mar y demás

14
Industrias. Es el conjunto de actividades desarrolladas en fábricas, plantas o talleres destinados a la
elaboración, reparación, conservación, transformación, armaduría, confección, envasamiento de sustancias,
productos o artículos en estado natural o ya elaborado, para la prestación de servicios, tales como moliendas,

13
actividades extractivas, compañías aéreas, de seguros 16, de los bancos, asociaciones de
ahorro y préstamos, sociedades administradoras de fondos mutuos, sociedades de inversión
o capitalización, de empresas financieras y otras de actividad análoga, constructora,
periodísticas, publicitarias, de radiodifusión, televisión, procesamiento automático de
datos 17 y telecomunicaciones”.

tintorerías, acabado o terminación de artículos (Art. 6 Reglamento IVA). Se excepcionan de estas industrias las
destinadas a la actividad minera extractiva, agrícola, pesquera y de Servicios Públicos.
15
El Art. 3° del Código de Comercio establece: Son actos de comercio, ya de parte de ambos contratantes, ya
de parte de uno de ellos: 1º La compra y permuta de cosas muebles, hechas con ánimo de venderlas,
permutarlas o arrendarlas en la misma forma o en otra distinta, y la venta, permuta o arrendamiento de estas
mismas cosas. Sin embargo, no son actos de comercio la compra o permuta de objetos destinados a
complementar accesoriamente las operaciones principales de una industria no comercial; 2º La compra de un
establecimiento de comercio; 3º El arrendamiento de cosas muebles hecho con ánimo de subarrendarlas; 4º La
comisión o mandato comercial; 5º Las empresas de fábricas, manufacturas, almacenes, tiendas, bazares,
fondas, cafés y otros establecimientos semejantes; 6º Las empresas de transporte por tierra, ríos o canales
navegables; 7º Las empresas de depósito de mercaderías, provisiones o suministros, las agencias de negocios
y los martillos; 8º Las empresas de espectáculos públicos, sin perjuicio de las medidas de policía que
corresponda tomar a la autoridad administrativa. 9º Las empresas de seguros terrestres a prima, inclusas
aquellas que aseguran mercaderías transportadas por canales o ríos; 10º Las operaciones sobre letras de
cambio, pagarés y cheques sobre documentos a la orden, cualesquiera que sean su causa y objeto y las
personas que en ella intervengan, y las remesas de dinero de una plaza a otra hechas en virtud de un contrato
de cambio; 11º Las operaciones de banco, las de cambio y corretaje; 12º Las operaciones de bolsa; 13º Las
empresas de construcción, carena, compra y venta de naves, sus aparejos y vituallas; 14º Las asociaciones de
armadores; 15º Las expediciones, transportes, depósitos o consignaciones marítimas; 16º Los fletamentos,
seguros y demás contratos concernientes al comercio marítimo; 17º Los hechos que producen obligaciones en
los casos de averías, naufragios y salvamentos; 18º Las convenciones relativas a los salarios del sobrecargo,
capitán, oficiales y tripulación; 19º Los contratos de los corredores marítimos, pilotos lemanes y gente de mar
para el servicio de las naves; 20º Las empresas de construcción de bienes inmuebles por adherencia, como
edificios, caminos, puentes, canales, desagües, instalaciones industriales y de otros similares de la misma
naturaleza.
16
De conformidad a lo establecido en los Artículos 4 y 6 del DFL Nº 251 de 1931, las compañías de seguro
son “todas aquellas sociedades anónimas nacionales que tienen por objeto exclusivo el asegurar y reasegurar
riesgos a base de primas y actividades que sean afines y complementarias a estas operaciones.
17
El procesamiento automático de datos fue incorporado al Art. 20 Nº 3 de la LIR por el DL 1604 (D.O.
03.12.1976). Como es obvio, al estar ligada esta actividad a sistemas mecánicos o computacionales, ha
variado la forma de desarrollarse a través del tiempo. Es por esto que el “procesamiento automático de datos”
ha sido definido por el SII –a propósito de la tributación con IVA- de un modo amplio, de tal forma de poder
abarcar actividades dentro de este concepto independiente de los adelantos tecnológicos que se incorporen
para su desarrollo. En efecto, sostenidamente el SII ha indicado que “el procesamiento automático de datos”
consiste en “el proceso integral de tratamiento de la información consistente en la entrada de datos a un
sistema mecánico o electrónico, mediante digitación, procedimientos ópticos u otros medios, para obtener
como resultado final la información que se requiere” (Véase a modo de ejemplo el Oficio 3052 de 1995;
Oficio 2388 de 2002; Oficio 5420 de 2004; Oficio 705 de 2008 y Oficio 1175 de 2008). Ahora bien, el Oficio
14 de 2006 destacó que el elemento esencial de esta actividad es el “tratamiento de la información”, no
existiendo por tanto “procesamiento automático de datos” en la elaboración de un mero listado o nómina. A
su turno, el Oficio 1175 de 2008 señaló que no concurre esta actividad cuando en el tratamiento de los datos
prima la capacidad intelectual y técnica del personal por sobre el software utilizado, pues en esta situación el
procesamiento no es automático sino manual. En razón de lo anterior, creemos que para estar en presencia de
un “procesamiento automático de datos” es necesario que exista un método de tratamiento de la información,
desarrollado exclusiva o predominantemente a través de un software o medio mecánico, con miras a obtener
un resultado diverso a los datos considerados como conjunto.

14
27.2 Comentarios:
(a) Esta regla alude a actividades genéricas (como industria, comercio, actividad extractiva).
También alude a algunas industrias o actividades específicas (como bancos, AFP,
administradora de fondos mutuos, constructoras, periodísticas, de radio difusión, de TV, etc.).

(b) Los contribuyentes del Art. 20 N° 3 de la LIR son la regla general. Excepto la actividad
agrícola que está especialmente clasificada en el Art. 20 N° 1 de la LIR, las restantes
actividades extractivas son básicamente la actividad forestal, minera y pesquera, todas las
cuales se consideran rentas clasificadas en este numeral 3 del Art. 20 de la LIR.
(c) Bien mirado, salvo por las actividades primarias, las restantes rentas se clasifican en el Art.
20 N° 3 de la LIR, básicamente constituyen actos de comercio, siendo imposible no relacionar
esta disposición con el Art. 3° del Código de Comercio.
(d) Las rentas del Art. 20 N° 3 de la LIR se gravan normalmente en función del resultado
verdadero. Se afectan, por tanto, rentas efectivas acreditadas según contabilidad completa y
operan sobre base devengada. Salvo, por excepción, algunas rentas presuntas (pequeña
minería)y regímenes especiales para PYMES (Art. 14 BIS Y Art. 14 TER).
(e) Existe una fuerte relación de las rentas clasificadas en el numeral 3 del Art. 20 de la LIR
con los hechos gravados de “venta” y “servicio” en el IVA. Típicamente, las rentas del Art.
20 N° 3 de la LIR provienen de ventas afectas a IVA o bien, tipifican servicios gravados con
IVA. En una de las típicas sintonías finas que exhibe la tributación fiscal interna chilena, las
ventas habituales las realizan precisamente “vendedores”, esto es, comerciantes y fabricantes
para quienes estas ventas son típicamente actos de comercio al tenor del Art. 3° del Código de
Comercio. De la misma manera, los servicios bancarios, financieros, de publicidad, de
televisión, de construcción, típicamente son servicios gravados con IVA puesto que concurre
el atributo personal. Este atributo personal del prestador del servicio consiste en que la
actividad que él desarrolla en forma remunerada se clasifica como renta del Art. 20 N° 3 o 4
de la LIR.
(f) Esta sintonía fina con el IVA ha llevado al SII a explorar incluso la situación de las
empresas de provisiones y suministros y las agencias de negocios. Se trata de expandir el
hecho gravado de IVA incluso forzando el tenor del Art. 3° del Código de Comercio,
únicamente por razones recaudatorias. 18

28. Rentas Clasificadas en el Art. 20 N° 4 de la LIR. Servicios en que Predomina

el Capital

28.1 General
El Art. 20 Nº 4 de la LIR, establece “Las rentas obtenidas por corredores, sean titulados o
no, sin perjuicio de lo que al respecto dispone el Nº 2 del artículo 42º, comisionistas con
oficina establecida, martilleros, agentes de aduana, embarcadores y otros que intervengan
en el comercio marítimo, portuario y aduanero, y agentes de seguro que no sean personas

18
Véase acápite XXX del IVA.

15
naturales; colegios, academias e institutos de enseñanza particular y otros establecimientos
particulares de este género; clínicas, hospitales, laboratorios y otros establecimientos
análogos particulares y empresas de diversión y esparcimiento”.
Se trata de rentas que provienen del uso mas intensivo del trabajo y que, en general, procedan
de la prestación de servicios19. No siempre resulta fácil distinguir estas rentas que se
clasifican en la primera categoría con las rentas del trabajo que se clasifican en la segunda
categoría, sobre todo cuando el trabajo se hace en forma independiente. Esto explica que no
sea poca la jurisprudencia administrativa que delimita el caso del agente de seguro con la
“promotora” en la captación de seguros, o del corredor de propiedades con oficina establecida
de la simple comisionista que trabaja en su casa.

28.2 Comentarios:
a) Corredores, sean titulados o no. Como señala PUELMA, salvo casos especiales
nuestra legislación no regula la actividad de los corredores privados. En este sentido se puede
señalar la actividad de los Corredores de Bolsa (Ley 18.045) y los Corredores de Seguros
(DFL 251 de 1931). El citado autor señala que “puede concebirse jurídicamente el corretaje o
mediación como aquel contrato en virtud del cual una persona llamada cliente encarga a otra
llamada corredor la obtención de una oferta seria tendiente a realizar un determinado
negocio, quien en el evento de lograrlo tiene derecho a cobrar una retribución llamada
comisión, cuyo monto es el convenido o el usual20”.
En el mismo sentido el SII ha señalado que son corredores las personas que prestan mediación
asalariada a las partes con el fin de facilitarles la conclusión de sus contratos. Los corredores
no celebran contratos por cuenta de terceros, sino que su labor consiste en poner de acuerdo a
las partes (Circular 21 de 1991).
El Art. 20 Nº 4 de la LIR grava, las comisiones (remuneración por el servicio).
Por su parte, es necesario señalar que no se encuentran gravadas en la primera categoría las
comisiones percibidas por corredores que sean personas naturales y cuyas rentas provengan
exclusivamente de su trabajo o actuación personal, sin que empleen capital, rentas que se
encuentran clasificadas en segunda categoría según lo establecido en el Art. 42 Nº 2 de la LIR.
b) Comisionistas con oficina establecida. La LIR distingue entre los comisionistas
“con” y “sin” oficina establecida. La existencia de la oficina establecida denota una renta en
cuya gestación predomina el capital. La falta de oficina sería más bien ilustrativa de una renta
del trabajo. El comisionista con oficina establecida es un empresario. El comisionista sin
oficina no es más que un trabajador independiente. La LIR grava al comisionista con oficina

19
También se encuentran gravados el transporte de alumnos en vehículos de propiedad de los
establecimientos educacionales; transporte de clientes de un hotel en vehículos de su propiedad; y,
arrendamiento de vehículos sin chofer a empresas (Circular 68 de 1975). Por otra parte, las compañías de
teatro (oficio 7575 de 1974); rentas obtenidas en economatos (oficio 2931 de 1975); cine publicitario
desarrollado por una persona natural (oficio 7781 de 1978); venta “Puerta a puerta” (oficio 4882 de 1980);
servicios de vigilancia, resguardo y portería (oficio 8743 de 1980); transporte de pasajeros en funicular (oficio
3589 de 1983); y, los clubes deportivos amateur, de fomento y desarrollo de la práctica deportiva (oficio 3804
de 1992).
20
Puelma Accorsi Álvaro, Contratación Comercial Moderna, Editorial Jurídica de Chile, Santiago 1999,
páginas 56 y 57.

16
establecida en la primera categoría clasificado sus rentas, es decir sus comisiones, en el Art. 20
N° 4 de la LIR. El contrato de comisión se encuentra reglamentado en los Artículos 238 y
siguientes del Código de Comercio. Señala PUELMA que “la comisión es un contrato por el
cual una persona llamada comitente encarga la ejecución de una o más operaciones
mercantiles lícitas, individualmente determinadas a otra persona llamada comisionista, que
se obliga a cumplir el encargo por una retribución” 21.
Según el Art. 42 Nº 2 de la LIR, las rentas percibidas por comisionistas sin oficina establecida
se clasifican como rentas de segunda categoría.
c) Martilleros. Según el inciso primero del Art. 1 de la Ley 18.118 “Son martilleros
las personas naturales o jurídicas inscritas en un registro, en conformidad a esta ley, para
vender públicamente al mejor postor toda clase de bienes corporales muebles”. Las
comisiones y rentas del martillo se clasifican en esta categoría.
d) Agentes de aduana y embarcadores y otros que intervengan en el comercio
marítimo, portuario y aduanero. Según el Art. 220 de la Ordenanza de Aduanas, Agente de
Aduanas es: "Un profesional auxiliar de la función pública aduanera, cuya licencia lo
habilita ante la Aduana para prestar servicios a terceros como gestor en el despacho de las
mercancías". Siempre nos ha parecido que, como los notarios y otros auxiliares de la
administración de justicia, se trata del ejercicio de una profesión u oficio y debiera gravarse
en la segunda categoría.
e) Agentes de seguro que no sean personas naturales. La actividad de los agentes de
seguros se encuentra regulada en el DFL Nº 251 de 1931, el cual en su Art. 57 establece que
“Podrán ser agentes de seguro las personas que se dediquen a la comercialización o venta de
seguros por cuenta de una compañía, no pudiendo prestar tales servicios en más de una
entidad aseguradora en cada grupo de seguros”.
Los agentes son, al igual que los corredores de seguro “auxiliares en el comercio de seguros”.
f) Colegios, academias, universidades, institutos de enseñanza particular y otros
establecimientos particulares de este género. Las colegiaturas y matrículas en todo tipo de
establecimiento de enseñanza, se clasifican en primera categoría por obtener a juicio de la LIR
rentas en que predomina el capital.
g) Clínicas, Hospitales, y Laboratorios y otros establecimientos análogos particulares.
Se trata de rentas en que predomina el capital, en este caso, por la prestación de servicios
clínicos.
h) Empresas de diversión y esparcimiento. Entendemos por este tipo de empresas
aquellas que tienen por objeto entretener o recrear.

29. Norma Residual. El “Bolsón” de Primera Categoría

29.1 General

21
Puelma Álvaro, ob. Cit. págs. 45 y 46.

17
Es una norma residual respecto de todas las rentas de capital que no tengan su imposición en
los anteriores numerales del Art. 20 de la LIR o que se graven en segunda categoría, por
predominar el trabajo en la gestación de la renta. El Art. 20 numeral 5 de la LIR clasifica en
esta disposición a “todas las rentas, cualquiera que fuera su origen, naturaleza o
denominación, cuya imposición no esté establecida expresamente en los números
anteriores del Art. 20, en otra categoría ni se encuentren exentas”.

29.2 Comentarios:
Se trata de rentas en que predomina el capital como lo demuestran los ejemplos siguientes:
- Ventas o enajenación de moneda extranjera (oficio 862 de 1974);
- Beneficios pecuniarios por premios o galardones que establece la Ordenanza de Aduanas
(Circular 75 de 1979);
- Mayor valor en la enajenación no habitual de acciones poseídas menos de un año;
- El valor de la cesión del derecho de opción preferente a suscribir el aumento de capital de
las sociedades anónimas chilenas;
- Mayor valor obtenido en enajenación de derechos en sociedades de personas (oficios 2554
de 1975 y 1692 de 1978);
- La utilidad o beneficio en la venta de bienes del activo fijo;
- Rentas de la actividad de consultoría;
- Las rentas de las sociedades de profesionales que optan por acogerse al régimen tributario
de la empresa en Primera Categoría.

30. Premios de Lotería

Los premios de lotería pagarán el impuesto de esta categoría con una tasa del 17% en calidad
de impuesto único de esta ley. Este impuesto se aplicará también sobre los premios
correspondientes a boletos no vendidos o no cobrados en el sorteo anterior. Este impuesto
deberá ser retenido por la oficina principal de la empresa o sociedad que los distribuya y
enterarlos en la Tesorería correspondiente dentro de los 15 días siguientes al sorteo (Art. 81 de
la LIR).

31. Determinación de la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría

31.1 General
La Renta Líquida Imponible (“RLI”) es el resultado que interesa gravar. Es la base
imponible del Impuesto de Primera Categoría.
El párrafo III del Título II LIR, titulado, “De la Base Imponible”, establece el
procedimiento de determinación de la RLI aplicable a los contribuyentes que deben tributar
por sus rentas efectivas acreditadas mediante contabilidad completa. Gráficamente,

18
llamamos “sacando las cuentas de la vieja”, a estas reglas que establecen un proceso
simple, en aproximaciones sucesivas, hasta llegar al resultado gravado.
El procedimiento de determinación de la RLI parte, en efecto, de los ingresos totales. Así,
los ingresos totales menos los INR, determinan los ingresos brutos (Art. 29). A los ingresos
brutos deben deducirse los costos directos en que se incurrió en el ejercicio para producirlos
(Art. 30). Como resultado de esta operación queda determinada la Renta Bruta del
contribuyente. Determinada la renta bruta, deben deducirse los gastos necesarios (Art.31).
Esto permite determinar la Renta Líquida. Reconociendo los efectos de la inflación en los
resultados de los contribuyentes, los Artículos 32 y 41 de la LIR establecen la corrección
monetaria del Capital Propio Inicial y la corrección monetaria los activos y pasivos no
monetarios del contribuyente al cierre del ejercicio. Así, practicadas los ajustes que se
derivan de las reglas de Corrección Monetaria queda determinada la Renta Líquida
Corregida. Por su parte, el artículo 33 de la LIR establece, por razones de control, algunos
ajustes finales. Son algunos agregados y deducciones finales. Queda así, determinada la
RLI o renta líquida imponible, sobre la cual se aplica la tasa o alícuota.

31.2 Esquemáticamente, la Determinación de la RLI de Primera Categoría se

Verifica del Modo Siguiente:

Ingresos
(INR)
Ingresos Brutos Art. 29
(Costos Directos)
Renta Bruta Art. 30
(Gastos Necesarios)
Renta Líquida Art. 31
+ - Corrección Monetaria
Renta Líquida Corregida Art. 32 - 41 + - Ajustes Finales Art. 33
Renta Líquida Imponible

31.3 El impuesto teórico se determina aplicando a la RLI la tasa o alícuota. Teórico

por cuanto es necesario, previo al pago del impuesto, imputar los créditos que el
contribuyente tenga respecto del Impuesto de Primera Categoría determinado.

31.4 Por su parte, los Artículos 39 y 40 de la LIR establecen exenciones reales y

personales al Impuesto de Primera Categoría.

19
32. Ingresos Brutos

32.1 Regla General

Son ingresos brutos, “los ingresos 22 derivados de la explotación de bienes y actividades
incluidas en la primera categoría”.
Se trata de ingresos derivados de la explotación de bienes y actividades incluidas en la
primera categoría, lo cual permite al menos formular tres comentarios.
Primero. Se trata de todos los ingresos, sean o no operacionales. En efecto, los ingresos
“no operacionales”, en la medida que no constituyan INR, forman también parte de los
ingresos brutos. Así, un contribuyente que enajena bienes de su activo fijo genera ingresos
no operacionales que se deben computar, pues se clasifican en el art. 20 N° 5 de la LIR 23.
Segundo. Se excluyen de la primera fase de determinación de la RLI los INR, toda vez que
siendo hechos no gravados la LIR especialmente los excluye del concepto de renta.
Adicionalmente, el propio Art. 29 de la LIR los excluye expresamente de los ingresos
brutos. Esta exclusión de los INR tiene como excepción los reajustes del Art. 17 numerales
25 y 28 de la LIR. (Ver 34.2.1)
Tercero. Las rentas exentas de primera categoría se consideran ingresos brutos, sin
perjuicio de que en definitiva se desgravan en la última etapa al proceder al ajuste final 24.
Una consideración importante es que el Art. 84 de la LIR grava con pagos provisionales
mensuales (PPM) los ingresos brutos mensuales de los contribuyentes de primera categoría
que tributen renta efectiva.

32.2 Cómputo del Ingreso Bruto

Los ingresos brutos se contabilizan o computan sobre base devengada o, en su defecto,
percibida.

32.3 Reglas Especiales

32.4 Reajustes
Aquellos contribuyentes que declaran renta efectiva acreditada mediante contabilidad
deberán considerar ingresos brutos, por excepción, dos INR. Estos INR corresponden a los

22
Ver Art. 29 inciso 1 de la LIR.
23
En este sentido el SII ha señalado “para efectos tributarios, la venta de un bien del activo fijo, se clasifica en
el Nº 5 del Art. 20 LIR, por no encontrarse su imposición expresamente establecida en otra categoría. Por lo
tanto, los ingresos obtenidos de tales enajenaciones se encuentran afectos a pagos provisionales mensuales,
cumpliéndose dicha obligación, de acuerdo a las normas generales que la regulan” (Oficio 1222 de 1995). En
definitiva se trata de ingresos brutos.
24
Ver Art. 33 b) N° 1 y 2 de la LIR.

20
reajustes establecidos en los numerales 25 y 28 del Art. 17 de la LIR, esto es, reajustes de
PPM y el reajuste de créditos e instrumentos financieros.
La incorporación de estos reajustes a los ingresos brutos deriva del régimen de corrección
monetaria del Art. 41 de la LIR. Esto significa que el abono a los resultados de estos
reajustes se neutraliza con el cargo por la corrección monetaria del capital propio. Por tanto,
estos INR se computan como ingresos brutos, sin perjuicio del posterior desgravamen del
reajuste del año por aplicación de las reglas de corrección monetaria 25.

32.5 Diferencias de Cambio

Las diferencias de cambio de la moneda extranjera deben incorporarse a los ingresos brutos
del contribuyente.
Se trata de las diferencias de cambio originadas en créditos respecto de los cuales el
contribuyente es acreedor y de los activos denominados en moneda extranjera de propiedad
del contribuyente (como por ejemplo la inversión de la caja en dólares) 26. También este
reajuste se agrega a los ingresos brutos sin perjuicio de que ello se neutralice por las normas
de corrección monetaria del capital propio de inicio 27.

32.6 Rentas de los Capitales Mobiliarios

Las rentas de los capitales mobiliarios, por regla general, se computan sobre base
percibida 28.

Sin embargo, cuando opera el desplazamiento del Art. 20 Nº 2 inciso final de la LIR, los
ingresos derivados de los capitales mobiliarios se considerarán ingresos brutos sobre base
devengada. Esto es, se desplaza la tributación de las rentas de los capitales mobiliarios del
numeral segundo del Art. 20 de la LIR o los otros numerales según sea la actividad
principal, estos ingresos (reajustes, intereses, diferencias de cambio) se entiende que,
forman parte de esas actividades. Consecuencialmente, se computan como ingresos brutos
sobre base devengada.

32.7 Anticipos de Intereses

25
Ver Art. 41 de la LIR.
26
Nota respecto Art. 41.
27
Ver Nota 81.

28
En efecto, establece el inciso 2º del Art. 29 LIR “El monto a que asciende la suma de los ingresos
mencionados, será incluido en los ingresos brutos del año en que ellos sean devengados o, en su defecto, del
año en que sean percibidos por el contribuyente, con excepción de las rentas mencionadas en el número 2º
del artículo 20º, que se incluirán en el ingreso bruto del año en que se perciban”.

21
Existe una regla especial en materia de intereses. En efecto, establece el inc. 4º del Art. 29
LIR “Constituirán ingresos brutos del ejercicio los anticipos de intereses que obtengan
los bancos, las empresas financieras y otras similares”.
Los intereses, como sabemos, se devengan día a día. En consecuencia, y de no mediar esta
disposición, deberían incorporarse a los ingresos brutos en la medida que los intereses
fueran devengados.
Según la disposición, los anticipos de intereses que sean percibidos por los Bancos,
empresas financieras y otras similares se computan como ingreso bruto. Esta regla debe ser
relacionada con la definición de Renta percibida. Ver a este respecto el acápite 9.2

32.8 Contratos de Promesa de Venta de Bienes Raíces y Construcción a Suma

Alzada
32.8.1 Contrato de Promesa
La LIR administra esta situación señalando que “Los ingresos obtenidos con motivo de
contratos de promesa de venta de inmueble se incluirán en los ingresos brutos del año en
que se suscriba el contrato de venta correspondiente”.
Tratándose de contratos de promesa los ingresos se consideran al suscribirse el contrato
definitivo y, por tanto, difiere o posterga su tributación en el tiempo. El SII ha señalado
que el contrato definitivo se suscribe “al ser firmada por ambas partes la escritura pública
que sirve de título para transferir el dominio definitivo del inmueble que se prometió
vender” (Circular 11 de 1988).

32.8.2 Contratos de Construcción por Suma Alzada

La regla de la LIR señala “En los contratos de construcción por suma alzada el ingreso
bruto, representado por el valor de la obra ejecutada, será incluido en el ejercicio en
que se formule el cobro respectivo”.
La regla establece que al momento de formularse los estados de pago, se entiende
devengado el ingreso a que se refiere ese estado de pago. Esto significa que el anticipo no
constituye ingreso bruto. Así, el SII ha señalado que “las sumas o valores que perciban
anticipadamente las empresas constructoras con motivo de la celebración de contratos de
construcción por suma alzada, no se consideran como ingresos brutos, tanto para los
efectos de los impuestos anuales a la renta, como para los fines de los PPM, sino que las
referidas cantidades se tratarán como tales sólo en las fechas o períodos señalados en el
nuevo inciso del Art. 29 LIR” (Circular 11 de 1988).

32.8.3 Concesiones de Obra de Uso Público

Las concesiones generan distorsiones en la correlación de ingresos, costos y gastos., según
vimos en el acápite 79.1

22
En efecto, estas obras se caracterizan porque el contribuyente efectúa una inversión previa la
explotación de la obra, inversión que redituará a largo plazo. Para estos efectos, la LIR
establece un conjunto de reglas especiales.
a. Tratándose del Concesionario
Dos alternativas permite el Art. 29 de la LIR, según se obste por la depreciación normal o
acelerada.
1. En el caso de depreciación normal el ingreso bruto “será equivalente a la diferencia
que resulte de restar del ingreso total mensual percibido por el concesionario por
concepto de la explotación de la concesión, la cantidad que resulte de dividir el
costo total de la obra por el número de meses que comprenda la explotación
efectiva de la concesión”. Esto se refleja en la siguiente ecuación:

YB = YM - CT

NME

2. En el caso de la depreciación acelerada el ingreso bruto B Esto se refleja en la siguiente

ecuación:

YB = YM - CT

NME
3

b. Concesionario por Cesión

En esta caso se aplican las mimas reglas señaladas en la letra a) precedente. Sin embargo el
“costo total de la obra” será equivalente al costo de la obra en que él cesionario haya
incurrido efectivamente, más el valor de adquisición de la concesión.
c. Prórrogas en la Concesión

Establece el Art. 29 LIR “Si se prorroga el plazo de la concesión antes del término del
período originalmente concedido, se considerará el nuevo plazo para los efectos de

23
determinar el costo señalado precedentemente por aquella parte del valor de la obra
que reste a la fecha de la prórroga”.

La norma supone que existe una prórroga del plazo de concesión, situación en la cual es
necesario determinar el costo residual de la obra, esto es, aquello que no se haya deducido
acorde a la fórmula señalada anteriormente en la letra a).

Determinado sea el costo, se aplica la fórmula utilizando como nuevo plazo el que reste
para terminar la concesión original más la prórroga.
d. Construcciones Adicionales

Establece el Art. 29 LIR que “si el concesionario original o el concesionario por cesión
asume la obligación de construir una obra adicional, se sumará el valor de ésta al valor
residual de la obra originalmente construida para determinar dicho costo”.
e. Subsidios Estatales

Para los efectos de lo dispuesto en este inciso, deberán descontarse del costo los eventuales
subsidios estatales. En esta materia nos remitimos a lo señalado en acápite XXX.

33. Determinación de la Renta Bruta

Un segundo paso para determinar la RLI del impuesto de primera categoría (el primer paso
corresponde a los ingresos brutos) se encuentra constituido por la determinación de la
Renta Bruta. La Renta Bruta se obtiene deduciendo de los ingresos brutos los costos
directos de los bienes y servicios que se requieran para la obtención de dicha renta (Art. 30
LIR). Como hemos señalado, entre los costos directos y los ingresos brutos existe una
correlación en términos tales que es necesario determinar, por una parte los ingresos del
período respectivo para relacionarlos con los costos o factores de producción insumidos en el
mismo período.
Por ejemplo, tratándose de un comerciante que se dedica a la venta de abrigos, los cuales a la
vez adquiere de un proveedor, es necesario relacionar el ingreso bruto por la venta de abrigos
para luego asociar el costo directo de los abrigos vendidos.

34. Costos Directos

El costo directo dice relación con el valor de las existencias o activo realizable. La
determinación del costo directo supone contestar dos preguntas. Primero: ¿Cuánto cuestan
las cosas?, es decir, qué elementos considera la LIR al “activar” el costo de los inventarios
o activo realizable; Segundo: Cómo asignar el costo directo si existen múltiples compras
del mismo producto en el ejercicio. Se trata de adoptar un criterio para el manejo de
inventarios.

34.1 Determinación del Costo Directo ¿Cuánto Cuestan las Cosas?

24
Para contestar cuánto cuestan las cosas del activo realizable, el Art. 30 de la LIR formula
un distingo entre comerciantes y fabricantes. Luego vuelve a distinguir según si el activo
realizable se adquirió en el mercado nacional o es de origen importado.

34.1.1 Comerciantes
a) Mercaderías Adquiridas en el País. Tratándose de mercaderías adquiridas en el
país, se considerará costo directo el valor o precio de adquisición de las mismas que figuren
en la respectiva factura, contrato o convención.
Adicionalmente, establece la disposición, el contribuyente puede optativamente incluir el
valor del “flete” y “seguros” hasta las bodegas del adquirente. En caso de no incorporar
estos valores en el costo directo se considerarán gastos necesarios.
En este sentido, el SII ha señalado que los “Gastos de carga y descarga de los bienes
transportados son parte inherente al flete y, en consecuencia, el contribuyente podrá, a su
opción, estimarlos como gastos del ejercicio en que ellos se hayan devengado o bien como
un costo directo de los bienes pertinentes” (Oficio Nº 3939 de 1980).
El IVA, como se dirá, no es costo. Sólo por excepción, puede activarse en el caso de
compras de mercaderías que no den derecho al crédito fiscal.
b) Mercaderías Internadas al País. Se considera costo directo el valor CIF 29.
Adicionalmente, se incorporan al valor CIF los derechos de aduana y los gastos de
internación y desaduanamiento. Al igual que en el caso de las mercaderías adquiridas en el
país, es posible incorporar al costo directo, en forma optativa, el valor del flete y seguros
desde la aduana hasta las bodegas del importador. Por excepción, el IVA, cuando la
importación no da derecho a crédito fiscal, debe ser activado.

34.1.2 Fabricante
Se considerará costo directo el valor de la materia prima y la mano de obra directa.
(i) Para los efectos de determinar el costo de la materia prima se emplearán los mismos
criterios señalados para el comerciante en las letras a) o b) precedentes, en sus respectivos
casos.
(ii) Ahora bien, la mano de obra que es susceptible de considerarse costo directo es la
denominada “mano de obra directa”, esto es, aquélla que se identifica en forma inmediata o
“directa” con la generación de los productos terminados. Así, por ejemplo, constituyen
costo directo la mano de obra de los operarios que participan en la fabricación de los
bienes, incluido el capataz. En contraposición, se encuentran los “gastos” por
remuneraciones de otros trabajadores como es el caso de los funcionarios de
administración, comercialización, venta, contabilidad, cobranza, publicidad, marketing, etc.

34.1.3 Mineral

29
La sigla CIF corresponde a la abreviación en ingles de Cost, insurance and freight, esto es, costo, seguro y
flete.

25
Costo Directo del Mineral. Establece el Art. 30 de la LIR; “El costo directo del mineral
extraído considerará también la parte del valor de adquisición de las pertenencias
respectivas que corresponda a la proporción que el mineral extraído represente en el
total del mineral que técnicamente se estime contiene el correspondiente grupo de
pertenencias, en la forma que determine el Reglamento” 30.

34.1.4 Reglas Especiales

Cinco situaciones especiales debemos revisar:
a) Bienes Enajenados o Prometidos Enajenar que no hayan sido aún Adquiridos o
Fabricados.
¿Cómo tributar respecto de los bienes muebles enajenados o prometidos enajenar por un
contribuyente que aún no los ha adquirido o bien no los ha producido, fabricado o
construido? La LIR establece que el ingreso bruto se debe determinar sobre base
devengada. Entonces todo el ingreso proveniente de la renta de cosa mueble se debe
considerar cuando aún no se termina de incurrir en los costos directos. En ese contexto, la
LIR señala que procede “estimar su costo directo de acuerdo al que el contribuyente haya
tenido presente para celebrar el respectivo contrato”.
Ahora bien, el valor estimativo debe ser razonable. En efecto, señala la norma en análisis
que “En todo caso el valor de la enajenación o promesa deberá arrojar una utilidad
estimada de la operación que diga relación con la que se ha obtenido en el mismo ejercicio
respecto de las demás operaciones”.
Todo lo anterior es sin perjuicio de efectuar los ajustes respectivos una vez que esté
determinado el costo directo real en el ejercicio en que dicho costo se incurra o termine de
incurrirse.

b) Promesa de Venta de Inmuebles y Contratos de Construcción por suma alzada.

Estas reglas son un espejo de aquéllas relativas a los ingresos brutos comentadas en acápite
34.3.5 en estas dos situaciones:

En el caso de contratos de promesa de venta de inmuebles, el costo directo de adquisición o

construcción se deducirá en el ejercicio en que se suscriba el contrato de venta
correspondiente. Tratándose de contratos de construcción por suma alzada, el costo directo
de la obra ejecutada (avance físico) deberá deducirse en el ejercicio en que se presente a
cobro cada estado de pago.

c) IVA

El IVA, es un impuesto neutro, en términos tales por no ser ni costo ni gasto normalmente
no produce efectos en materia de impuesto a la renta. Sin embargo, la existencia de
exenciones en determinados casos importa la pérdida del crédito fiscal del IVA, situación

30
El citado Reglamento se encuentra establecido en el Decreto Nº 209 de 20 de diciembre de 1990 del
Ministerio de Minería (DO de 24.01.91).

26
en la cual el impuesto soportado en la adquisición de bienes y/o servicios se torna
irrecuperable.

En este caso, el IVA deja de ser neutro. Cuando es totalmente irrecuperable, el IVA
corresponde activarlo 31. Cuando el IVA accede a servicios y se torna irrecuperable como
crédito fiscal, constituye gasto.

d) Mercaderías en Tránsito

e) Regla Residual

En los casos en que no puedan establecerse claramente estas deducciones, la Dirección

Regional podrá autorizar a los contribuyentes que dichos costos directos se rebajen
conjuntamente con los gastos necesarios para producir la renta, a que se refiere el artículo
siguiente.

34.1.5 Métodos de Costeo (Control de Inventarios)

El método de costeo de los bienes adquiridos en un período determinado constituye un
elemento esencial para determinar el costo directo aplicable. En efecto, se trata de
identificar cuál de entre todas las compras de un período, será correlacionada con las ventas
del período.
El método de manejo de inventarios o método de costeo permite, por una parte, determinar
el costo directo de cada existencia vendida en el ejercicio. A la vez, permite fijar el valor
del inventario de existencias no vendidas en el ejercicio.
La LIR sólo admite dos mecanismos de costeo, el FIFO y el Costo Promedio Ponderado
(CPP).
La sigla FIFO, corresponde a la frase inglesa First In First Out, esto es, aquel bien que
ingresó primero al inventario o activo realizable del contribuyente, se debe correlacionar
con el primer ingreso por venta.
El CPP es un procedimiento que se determina mediante la actualización del valor de los
inventarios por cada nueva adquisición. Así, cada adquisición de activo realizable importa
modificar el promedio preexistente y calcular uno nuevo mediante una actualización del
valor total de los mismos.
La LIR prohíbe el mecanismo de costeo denominado LIFO (Last In, First Out) o UEPS,
Último que entra, Primero que sale.
Tradicionalmente, antes de existir en la LIR las reglas de corrección monetaria, esta
prohibición se justificó en las distorsiones que podía producir el LIFO. Así, por ejemplo, en
un escenario de precios en alza, el empleo del método FIFO implica que un contribuyente
debe atribuir a sus ventas los costos más antiguos, capturando el menor costo e

31
En esta materia ver Circular 64 de 1978.

27
incrementando la base imponible. Por su parte, el empleo del mecanismo LIFO implica
capturar un mayor costo, lo que genera una disminución de la base imponible.
El SII ha señalado que “los contribuyentes para determinar el costo directo de venta de las
existencias o cuando éstas se apliquen a procesos productivos, sólo deben utilizar los
métodos que establece expresamente el inciso segundo del Art. 30 de la Ley de la Renta,
modalidades que sirven de base, a su vez, para determinar el valor de los bienes existentes
al término del ejercicio y afectos a la revalorización monetaria que dispone el Nº 3 del Art.
41 de la ley del ramo, careciendo este Servicio de facultades para autorizar a los
contribuyentes métodos de valorización distintos a los indicados por la norma legal antes
mencionada, como el (LIFO) que señala el recurrente en su escrito” (Oficio Nº 1319 de
1998).
Cabe agregar que este predicamento es absurdo. El LIFO, es decir, el método prohibido,
generaría los mismos efectos tributarios que cualquiera de los otros dos métodos restantes
autorizados, pues, anualmente, al cierre del ejercicio, el contribuyente de primera categoría
debe practicar un ajuste a las existencias no vendidas al cierre de cada ejercicio. Ese ajuste,
obligatorio de acuerdo al Art. 41 numeral 3 de la LIR, de ser efectuado por el denominado
“costo de reposición”, con lo cual el costo tributario de los inventarios se igualaría en los
tres métodos 32.
En el criterio tradicional de la LIR, antes de la existencia en ella de las reglas de corrección
monetaria, tenía sentido una norma de control, hoy bastante en desuso. Se trata de que el
método de costeo por el cual opte el contribuyente (FIFO o CPP) debe ser mantenido por 5
años a lo menos (Art. 30 de la LIR).

32
La corrección monetaria establecida en la LIR “anula” cualquier efecto distorcionador de los mecanismos
de costeo, situación por la cual estimamos debiera ser indiferente el mecanismo utilizado. En esta materia ver
acápite XXXX

28
35. Determinación de la Renta Líquida (Gastos Necesarios)

35.1 General
Por regla general, los gastos, representan desembolsos de dinero en que se debe incurrir para
generar la renta. Sin embargo, hay gastos que no importan un desembolso actual sino anterior
como es la depreciación, los gastos amortizables o los gastos anticipados.
Para determinar la renta líquida, la LIR señala que es preciso deducir los gastos “necesarios”.
No todo gasto, por el hecho de incurrirse, admite ser deducido. Sólo se admite deducir
aquéllos “necesarios” para generar la renta líquida. Existe una íntima vinculación entre la
renta y el desembolso, ingreso bruto y el gasto. Esa vinculación íntima apunta a que para
generar el ingreso bruto, se debe incurrir en gastos. Si se quiere vender, es preciso alquilar el
local, si se quiere vender, es preciso contratar dependientes, pagar gastos generales de agua,
luz, etc.
En materia de gastos la LIR, en los primeros incisos del Art. 31, se refiere al principio general
de deducibilidad, esto es, aquellos requisitos genéricos que deben cumplir los gastos
incurridos para ser deducibles de este enunciado. Luego la LIR establece gastos cuya
deducción procede especialmente en cuanto se relacionan con el giro del negocio o empresa.
La enumeración que el Art. 31 de la LIR efectúa después, obedece, en nuestra opinión, a dos
objetivos principalmente.
Primero. La LIR establece un conjunto de “desembolsos” que no cumplen con el principio
general de deducibilidad y que, sin embargo la LIR permite especialmente deducirlos para
determinar la renta. Ejemplos de esta situación se encuentran en materia de donaciones a
determinadas instituciones, gastos de investigación y becas a los hijos de los trabajadores.
Segundo. El Art. 31 limita en determinados casos la deducción de gastos. En este sentido
cumple un rol de control. Importante es relacionar esta disposición con lo establecido en los
Artículos 33 N° 1 letra g) y 21 LIR. Se encuentran en esta situación los gastos por
remuneraciones en el caso de personas que por su importancia en la empresa puedan influir en
el monto de las mismas (Art. 31 N° 6 inciso 2°), los pagos por regalías (Art. 31 N° 12) entre
otros.
Hay quienes sostienen que los gastos que “especialmente” permite deducir la LIR deben
ajustarse al “principio general de deducibilidad” establecido en los primeros incisos de la
normas. Diferimos de esta interpretación.
Sin perjuicio de lo anterior, existen requisitos comunes, que debe cumplir todo gasto.
Como es el que no se hayan deducido como costo, que sean debida y oportunamente
contabilizados y que se justifiquen en forma fehaciente con la documentación sustentatoria
correspondiente.

35.2 Gastos Necesarios, Principio General de Deducibilidad

La LIR establece en el inciso primero del Art. 31 el principio general de deducibilidad. Se
trata de que el gasto para ser deducible tributariamente, debe cumplir copulativamente los
siguientes requisitos:

29
a) No haber sido activado y por ende deducido de la renta bruta
b) Pagado o adeudado
c) Ser relacionado, atendido a su naturaleza y monto
d) Estar contabilizado
e) Acreditarse con la documentación sustentatoria respectiva.

35.2.1 Necesidad del Gasto

Como señalamos anteriormente existe un componente teleológico entre ingresos y gastos.
Componente que se evidencia con fuerza en materia del denominado juicio de mérito de los
gastos.
En efecto, el primer requisito que debe cumplir un gasto para ser deducible es la “necesidad
para generar la renta”.
Necesario, de conformidad a lo que establece el diccionario en su primera acepción, es
aquello “Que forzosa o inevitablemente ha de ser o suceder”; en su segunda acepción señala
“Dícese de lo que se hace o ejecuta obligado por otra cosa, como opuesto a voluntario, y
también de las causas que obran sin libertad y por determinación de su naturaleza”; y, en su
tercera acepción señala “Que es menester indispensablemente, o hace falta para un fin”.
Tanto la Jurisprudencia como la opinión del SII ha considerado que el vocablo “necesario”
debe interpretarse en sentido de su primera y /o segunda acepción, haciéndolo, en
consecuencia sinónimo de “indispensable”, algo no es posible evitar. Algo así como la
“fuerza mayor” para la generación de rentas.

En efecto, nuestros Tribunales Superiores –muchas veces citando al SII- han sostenido que
el “gasto necesario” supone que “al menos el gasto sea inevitable, ajeno a la voluntad del
contribuyente e indispensable” 33; que se relacione con aquello que “forzosa o
inevitablemente ha de ser o suceder, que es menester indispensablemente o de hacer falta
para un fin” 34; que se trate de desembolsos en que “precisa, forzosa e inevitablemente ha
debido incurrir el contribuyente para generar la renta líquida imponible que se pretende
determinar” 35; o que “obedezcan a adquisiciones que sean inevitables u obligatorias para
llevar a cabo la gestión o actividad desarrollada, vale decir, que sin ellos no sea posible la
ejecución de las actividades que generan renta” 36 37.

33
Corte Suprema, 31.08.2000., Recurso de Casación en el Fondo, en causa Rol 3298-1999, caratulada “Banco
O´Higgins S.A. con SII”.
34
Corte de Apelaciones de Santiago, 25.05.2000., Recurso de Apelación, en causa Rol 4554-1996, caratulada
“Compañía de Seguros La República S.A. con SII”.
35
Corte Suprema, 20.03.2006., Recurso de Casación en el Fondo, en causa Rol 4546-2005, caratulada
“Leandro Basaez Hormazabal con SII”.
36
Corte Suprema, 03.09.1996., Recurso de Casación en el Fondo, Rol no consignado, en causa caratulada
“Refinería de Petróleos Con-Con S.A. con SII”.
37
Resulta interesante, sin embargo, el criterio de la Corte de Apelaciones de Punta Arenas expuesto en la
sentencia de fecha 23.08.95., dictada en un Recurso de Apelación, deducido en la causa Rol 7852-1995. En
esta oportunidad los sentenciadores entendieron por gasto necesario “cualquier desembolso en que haya sido

30
A su turno, el SII ha indicado repetidamente que por “gastos necesarios” deben entenderse
“aquellos desembolsos de carácter inevitable u obligatorios, considerándose no sólo la
naturaleza del gasto, sino que además su monto, es decir, hasta qué cantidad el gasto ha
sido necesario para producir la renta del ejercicio anual, cuya renta líquida imponible se
está determinando”. Así, el SII ha relacionado el concepto de “gasto necesario” con lo que
resulta “imprescindible, indispensable o que hace falta para un determinado fin,
contraponiéndose a lo superfluo” 38.
La necesidad del gasto es un juicio de mérito efectuado por el contribuyente en atención a la
naturaleza, monto y cuantía del gasto.
En efecto, el juicio de mérito se extiende a tres elementos básicamente:
Naturaleza
Monto
Cuantía
A su vez, el SII en ejercicio de su facultad fiscalizadora revisa y califica nuevamente el juicio
de mérito efectuado por el contribuyente, pudiendo liquidar y girar, de conformidad a las
reglas generales, las diferencias derivadas de su propio juicio de mérito. Sin embargo, el
criterio del SII no es definitivo, toda vez que el contribuyente puede reclamar de las
actuaciones del SII.

35.2.2 No Haya Sido Deducido Como Costo

Determinado sea que un gasto es necesario para producir la renta, se establece en el principio
general de deducibilidad un requisito negativo. Establece el Art. 31 “La renta líquida de las
personas referidas en el artículo anterior se determinará deduciendo de la renta bruta todos
los gastos necesarios para producirla que no hayan sido rebajados en virtud del artículo
30º...”.
En consecuencia y, en forma previa a catalogar el gasto como necesarios, es indispensable que
éste no haya sido el desembolso “activado” para ser deducido como costo directo. Este
requisito tiene por objeto impedir una duplicidad de deducción, esto es, que un mismo ítem
sea rebajado dos veces de la base imponible.
Especial relevancia tiene este requisito en materia de aquellos costos respecto de los cuales se
admite la opción de rebajarlos como gastos, por ejemplo seguros y flete hasta las bodegas del
adquirente.

35.2.3 Pagado o Adeudado en el Ejercicio Respectivo

preciso incurrir para obtener la renta”, estableciéndose así un criterio menos rígido, pues no se relaciona el
carácter necesario del gasto con lo “inevitable”, “forzoso” o “imprescindible”. Con todo, las sentencias
posteriores, sobretodo de la Corte Suprema, nos permiten concluir que el criterio de la Corte de Apelaciones
de Punta Arenas no es compartido, al menos actualmente, por nuestra jurisprudencia.
38
Ver a modo de ejemplo el Oficio 271 de 2009; Oficio 2924 de 2008; Oficio 3229 de 2007; Oficio 4578 de
2006; Oficio 1118 de 2004; Oficio 5433 de 2004; Oficio 2609 de 2000 y Oficio 2566 de 2000.

31
Establece el Art. 31 inciso primero LIR: “La renta líquida de las personas referidas en el
artículo anterior se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios
para producirla que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30º, pagados o
adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente (...)”.
Constituyen gastos pagados en el ejercicio aquéllos en que efectivamente ha incurrido el
contribuyente, significando un egreso material de fondos. Por su parte, un gasto se encuentra
adeudado toda vez que se está obligado al mismo, independientemente de su actual
exigibilidad.
Existe una estrecha relación entre gastos pagados y renta percibida por una parte y gastos
adeudados y renta devengada por otra.
Tres ideas respecto de este requisito:
Primero, entre lo pagado y lo adeudado prima tributaria y contablemente lo adeudado. Lo
normal es que un gasto se contabilice a la época en que se adeude.
El “pago” es una convención destinada a extinguir derechos y obligaciones y, en
consecuencia, el pago presupone la existencia de una obligación, al menos natural. De este
modo, para que exista pago, necesariamente, debe existir obligación previa que lo justifique.
Esta obligación previa importa que el deudor primero “adeuda”.
En esta materia el SII se manifiesta a favor del devengo por sobre el pago. En efecto, el SII ha
señalado que en materia de gastos no es posible efectuar la deducción si éstos no se han
adeudado, sin importar el hecho de haberse efectuado el pago.
Segundo, existe un principio de anualidad en virtud del cual, si un gasto no es deducido en el
ejercicio en que se adeuda o se paga, pierde la posibilidad de ser deducido con posterioridad.
Este principio justifica le existencia de algunos numerales del Art. 31 LIR. En efecto existen
los denominados “gastos amortizables” cuya deducción puede efectuarse en más de un
período tributario.
Adicionalmente, existen los denominados gastos anticipados cuya deducción se efectúa en un
período tributario anterior a aquél en que efectivamente se incurren.

35.2.4 Acreditación Fehaciente

Los gastos lo son, “siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el
Servicio”.
Según el Diccionario “acreditar” es “hacer digna de crédito alguna cosa, probar su certeza o
realidad39”. Por su parte se entiende por fehaciente “que hace fe, fidedigno40”. De este
modo, en materia de gastos se trata de “probar que estos son fidedignos”.
Como sabemos, el CC impone requisitos a la prueba de obligaciones. Así, establece el Art.
1708 CC que “No se admitirá prueba de testigos respecto de una obligación que haya debido
constar por escrito”. Por su parte, el Art. 1709 del CC establece que “Deberán constar por

39
Diccionario de la Lengua Española, Real Academia Española, Vigésima Primera Edición.
40
Diccionario de la Lengua Española, Real Academia Española, Vigésima Primera Edición.

32
escrito los actos o contratos que contienen la entrega o promesa de entrega de una cosa que
valga más de dos unidades tributarias”.
En este contexto cobra importancia el Art. 21 CT. En efecto, el contribuyente “deberá”
acreditar la veracidad de sus declaraciones y, en consecuencia, frente a la objeción por parte
del SII deberá, con todos los medios que franquea la Ley, excluida la prueba de testigos,
probar que el gasto es fidedigno.
La CS ha señalado que “infringe los Artículos 21 del CT y 31 de la LIR la sentencia de
segunda instancia que, no obstante reconocer que estos artículos imponen al contribuyente
la obligación de aportar prueba suficiente para desvirtuar las impugnaciones que el SII
determine en la liquidación o reliquidación de impuesto, lo libera, sin embargo, del peso de
la prueba en orden a acreditar los gastos necesarios para producirlas y que corresponde
deducir de la renta bruta, aceptando un 50% de los gastos invocados por el reclamante
basándose exclusivamente en que atendida la naturaleza de tales gastos, sería difícil para el
contribuyente reunir los respectivos antecedentes probatorios” (Sentencia Casación
28.03.88, Rol 17.974).
Ahora bien, por su parte el SII ha señalado que “Los gastos calificados como "menores",
tanto ciertos pagos por prestación de servicios menores y gastos de franqueo y de
movilización, como aquéllos en que se incurren en forma ocasional y que generalmente son
de bajo monto, para los efectos de su deducción de la renta bruta (...) deben tener la calidad
de necesarios para la obtención de la renta; que no hayan sido rebajados en virtud del
artículo 30 del mismo cuerpo legal; que se encuentren efectivamente pagados o adeudados,
y que se acrediten o justifiquen fehacientemente ante el Servicio de Impuestos Internos.
b) “(...) Aquellos gastos indocumentados que se encuentren asentados en los registros
contables de un contribuyente podrán ser impugnados por el Servicio cuando no reúnen los
requisitos antes señalados, sin perjuicio de la aceptación de aquéllos que por su
naturaleza, monto o necesidad de incurrir en ellos, sean indispensables y razonables, a
juicio del respectivo Director Regional, para la obtención de la renta" (Oficio 4069 de
1985).
De esta norma se desprende que no necesariamente la documentación es el medio de prueba
para acreditar fehacientemente los gastos. Consideramos, esta interpretación, sólo tiene
aplicación respecto de gastos que sean de un monto equivalente o inferior a 2 unidades
tributarias.

35.2.5 Contabilización del Gasto

Siendo una de las funciones de la contabilidad el proveer información respecto de las
operaciones financieras y económicas de la empresa, se constituye un requisito esencial la
contabilización de los gastos en que se incurre.
En efecto, la contabilización de los gastos en las partidas contables correspondientes es
requisito indispensable para que éste sea deducido de la renta bruta.

33
35.3 Vehículos Motorizados
El inciso primero del Art. 31 establece “tampoco (los gastos incurridos) en la adquisición y
arrendamiento de automóviles, station wagons y similares, cuando no sea éste el giro habitual,
y en combustibles, lubricantes, reparaciones, seguros y, en general, todos los gastos para su
mantención y funcionamiento.
La regla antes señalada tiene por objeto evitar la evasión fiscal. En efecto, se trata de evitar
que los propietarios o trabajadores de las empresas reciban rentas encubiertas recargando a las
empresas de gastos que, en rigor, debieran efectuar ellos mismos. Esta norma debe
relacionarse con el Art. 21 LIR, el cual establece presunciones de retito y, respecto de
automóviles, station wagons y vehículos similares, establece que se presume de derecho que el
beneficio obtenido, anualmente, por el goce de estos bienes es equivalente al 20 % del avalúo
fiscal.
A más de los gastos señalados en la propia disposición (combustibles, lubricantes,
reparaciones, seguros) asociados a automóviles, station wagons y vehículos similares, son
especialmente rechazados, entre otros:
- La depreciación de estos activos;
- Las cuotas de leasing o arriendos con opción de compra en la adquisición de los mismos.
- Permisos de circulación y patentes municipales;
Esta regla no es aplicable a camiones, vehículos de transporte, maquinaria y en general a todo
vehículo que no cumpla con los requisitos de ser automóvil, station wagon o similar41.
Sin perjuicio de lo anterior, son deducibles los gastos incurridos en la adquisición y
arrendamiento de automóviles, station wagons y similares, cuando:
- Sea este el giro habitual del contribuyente (i.e. compra venta, arrendamiento de
vehículos, etc.); y,
- El Directos califique previamente de necesarios a su juicio exclusivo.

35.4 Gastos Incurridos en el Extranjero

Respecto de los gastos incurridos en el extranjero, a más de las normas generales aplicables a
todo gasto, la LIR establece requisitos adicionales para su deducción. A saber:

41
El sentido y alcance del vocablo “similares” ha generado una nutrida jurisprudencia. En efecto, las
Circulares 71 y 130 de 1977 señalaron que dentro del concepto de vehículos “similares” a los station-wagons
quedan comprendidos “entre otros, aquellos conocidos bajo el nombre de “blazer” y “wagoniers”, carry-all,
familiar, rural, suburbanos, kombi y camping”. En este mismo sentido se han pronunciado, a modo de
ejemplo, los oficios 4321 de 1999, 854 de 2000 y 3091 de 2008. Así, en este último oficio se entendió que los
minibuses son “similares” a los station-wagons. Ahora bien, la Corte Suprema en la sentencia recaída sobre el
Recurso de Casación en el Fondo Rol N° 4411-2000, caratulado “Inversiones e Inmobiliaria Monte Nevado y
Cía. con SII”, indicó que “los denominados “jeeps” corresponden, según es público y notorio, a vehículos
similares a los denominados station wagons, esto es, vehículos de uso tanto urbano como rural, generalmente
con sistema tracción motora en las cuatro ruedas y cuyo uso, en el último tiempo, se ha generalizado como del
tipo urbano”.

34
Estos se acreditarán con los correspondientes documentos emitidos en el exterior de
conformidad a las disposiciones legales del país respectivo. En estos documentos debe constar
a lo menos:
- La individualización y domicilio del prestador del servicio o del vendedor de los bienes
adquiridos según corresponda,
- La naturaleza u objeto de la operación y la fecha y monto de la misma.
En el evento que los documentos se encuentren en una lengua diversa a la castellana, señala la
norma que “El contribuyente deberá presentar una traducción al castellano de tales
documentos cuando así lo solicite el SII.”
Dado que la norma no exige que los documentos deben tener traducción “oficial” de
conformidad a los procedimientos establecido en el Código Orgánico de Tribunales, bastará
con presentar una traducción simple de los documentos.
Ahora bien, la LIR provee una norma especial que permite, “aunque” no exista el respectivo
documento de respaldo, esto es, el documento en lengua castellana o extranjera que acredite el
gasto, la Dirección Regional podrá “aceptar” la deducción del gasto si a su juicio éste es
razonable y necesario para la operación del contribuyente. El ejercicio de esta facultad se
encuentra reglada por parámetros, cuales son la relación que exista entre las ventas, servicio,
gastos o los ingresos brutos y el desembolso de que se trate de igual o similar naturaleza, de
contribuyentes que desarrollen en Chile la misma actividad o una semejante.

36. Enumeración Especial

Especialmente procederá la deducción de los siguientes gastos, en cuanto se relacionen con el
giro del negocio.
Un primer requisito impone la Ley para los efectos de deducir especialmente los gastos
enumerados. Se trata de que estos gastos deben relacionarse con el giro del negocio, esto es
deben tener relación con las actividades que desarrollan los contribuyentes y que, en definitiva
contribuyen a la generación de las rentas.
Existen gastos que, si bien, pareciera no tienen relación alguna con el giro del negocio se les
exige, de todas maneras algún grado de vinculación con la actividad o empresa del
contribuyente. Así, en materia de becas, estas deben entregarse a los “hijos de los
trabajadores”. La única verdadera excepción a esta norma se encuentra en materia de
donaciones al cuerpo de bomberos en que no existe relación alguna con el contribuyente.

37. Intereses (Art. 31 N° 1 LIR)

Se refiere a intereses pagados o adeudados, correspondientes a créditos respecto de los cuales
el contribuyente es deudor y siempre que dichos créditos se hayan contraído como capital de
trabajo del giro productor de las rentas del contribuyente.
Se requiere que los créditos se hayan contraído para el giro productor de la renta. La LIR es
enfática en este último sentido. Señala la norma que “No se aceptará la deducción de intereses
y reajustes pagados o adeudados, respecto de créditos o préstamos empleados directa o

35
indirectamente en la adquisición, mantención y/o explotación de bienes que no produzcan
rentas gravadas en esta categoría”.
Comentarios:
1) Créditos del giro. Si un contribuyente, productor de helados, contrata un crédito
para financiar la adquisición de maquinaria nueva, evidentemente los intereses que este crédito
generan serán deducibles por el contribuyente. En tanto que si el mismo contribuyente
mantiene un crédito hipotecario para la adquisición de una casa en la playa, evidentemente los
intereses que de ese crédito se deriven no serán considerados gastos necesarios. Tampoco lo
será el monto pagado por concepto de capital. Es más, la LIR presume que el contribuyente
ha efectuado un retiro gravado, por el cual debe tributar.
2) La deducción del interés sobre base adeudada o pagada no escapa a la anualidad
del gasto.
3) El SII ha señalado que “Los intereses adeudados o pagados con ocasión del
financiamiento obtenido para la adquisición o construcción de bienes del activo fijo o
inmovilizado, en la etapa previa a su puesta en operación, podrán ser -a opción del
contribuyente que obtuvo el préstamo o crédito- imputados al costo de adquisición o
construcción del bien del activo, o bien, deducidos como gastos en el ejercicio en que se
adeuden o se paguen.
4) (...) Los intereses correspondientes a préstamos o créditos aplicados a la
adquisición o construcción de bienes del activo inmovilizado, mientras éstos no comienzan
a producir o prestar servicios, deben imputarse al costo de ellos". (Oficio Nº 1991).
5) ¿Es gasto el interés del préstamo contraído para pagar dividendos?

38. Impuestos
Se acepta la deducción de los impuestos establecidos por leyes chilenas en cuanto se
relacionen con el giro de la empresa. Sin embargo, no son deducibles por la norma legal:
1. Impuestos de la LIR. No procede la deducción como gastos de los impuestos de la
propia LIR.
En efecto, los impuestos retenidos, ya sea en el caso del Impuesto Único de Segunda
Categoría, el impuesto adicional de retención u otro, no constituye un gasto deducible por
quien efectivamente lo paga y, en consecuencia, los pactos en que se determina que los
impuestos son de cargo del pagador de la renta impiden que los impuestos determinados sean
un gasto deducible.
2. Impuesto Territorial.
Como señalamos anteriormente, el impuesto territorial en determinados casos constituye
crédito respecto del impuesto de primera categoría y, en consecuencia, no procede la
deducción como gasto.
Consecuencialmente, si el impuesto territorial no constituye crédito, procede la deducción
como gasto del mismo. Esta es la regla general.

36
3. No procederá esta rebaja en los casos en que el impuesto haya sido sustituido por
una inversión en beneficio del contribuyente.
Esta situación es, actualmente, letra muerta en la LIR. Se trata de impuestos que se dan por
pagados sin que exista ingreso a Tesorerías, toda vez que el pago ............ se sustituye por una
inversión que debe efectuar el contribuyente. Ejemplo de esta situación los constituye
...................... el ex impuesto CORVI, el cual podían pagar los contribuyentes enterando un
7% de la RLI en arcas fiscales al contado o bien, destinando una tasa menor (5%) a la
adquisición de viviendas para sus trabajadores.
De lo anterior se desprende que, por regla general los impuestos que se deducirán como gasto
para producir la renta son:
- El impuesto de timbres y estampillas;
- El impuesto territorial en su caso;
- El IVA irrecuperable42.

39. Pérdidas
Las pérdidas sufridas por el negocio o empresa durante el año comercial a que se refiere el
impuesto. Pérdidas que, a la luz de la LIR pueden ser de dos clases, (i) pérdidas de activos; y,
(ii) pérdidas en el desarrollo de actividades.

39.1 Pérdida del Valor de sus Activos

Se trata de contribuyentes que durante el ejercicio has visto disminuir el valor de sus activos
por diversas razones. Esto puede ocurrir por destrucción de activos ya sea por caso fortuito,
fuerza mayor, culpa o dolo. En segundo lugar es posible que se produzcan mermas a los
contribuyentes en el desarrollo de su actividad.
Ejemplo de la primera situación señalada precedentemente se encuentra en el robo de parte del
activo del contribuyente o bien el choque de un camión no asegurado. Respecto de la segunda
situación, en los procesos productivos es frecuente la existencia de mermas.
Esta norma se vincula con lo establecido en el Art. 8 letra d) del IVA. Al analizar esta norma
precisaremos el sentido y alcance de estas pérdidas, como asimismo, los procedimientos que
deben seguirse para acreditarlas. (NOTA)

39.2 Pérdidas en el Desarrollo de las Actividades

Estas se refieren al riesgo normal de los negocios, esto es en vez de generar utilidades, el
contribuyente tiene pérdidas, es decir, una RLI negativa. De conformidad a lo establecido en
la LIR, estas pérdidas son susceptibles de ser rebajadas como gasto.

42
Como señalamos en acápite XXX (Relativo al IVA costo). El IVA parcialmente irrecuperable es
susceptible de ser deducido como gasto.

37
La necesidad de esta disposición radica en que, en las pérdidas rompen con la regla de la
anualidad. En efecto o las pérdidas provienen de ejercicios anteriores o bien corresponden al
ejercicio actual y deben imputarse a utilidades de ejercicios anteriores.
La LIR establece un orden y mecanismo de imputación de pérdidas.

39.2.1 Pérdidas En El Ejercicio Manteniendo Utilidades No Distribuidas De

Ejercicios Anteriores
En este caso la pérdida del ejercicio deberá imputarse “hacia atrás” absorbiendo las utilidades
no distribuidas.
La absorción de pérdidas con utilidades no distribuidas genera una distorsión. Se compensan
pérdidas con utilidades después de impuesto corporativo. En efecto, las utilidades no
distribuidas existen en el FUT luego de pagar impuesto de primera categoría. Adicionalmente
la utilidad no distribuida figura contabilizada en el FUT con el crédito por el impuesto
corporativo pagado.
Se evita el enriquecimiento sin causa por parte del fisco, mediante el mecanismo de considerar
estos impuestos corporativos pagados por la utilidad no distribuida utilizada para
....................................... como PPM. El hecho de que la LIR la considere como PPM importa
que se aplican las normas de reajustabilidad, imputación y devolución establecidas en la LIR.
La utilización de pérdidas tributarias ha sido limitada por la Ley de Evasión, esto mediante el
establecimiento de una serie de requisitos que deben cumplir las sociedades para el
aprovechamiento. De conformidad a la modificación señalada, no podrán hacer
aprovechamiento de las pérdidas cuando se cumplan los siguientes requisitos copulativos:
1. Las sociedades con pérdidas que en el ejercicio hubieren sufrido cambio 43 en la
propiedad de los derechos sociales, acciones o del derecho a participación en sus utilidades,
Para estos efectos se entiende que hay cambio de propiedad de los citados derechos o
participaciones cuando “Los nuevos socios o accionistas adquieran o terminen de adquirir,
directa o indirectamente, a través de sociedades relacionadas, a lo menos el 50% de los
derechos sociales, acciones o participaciones”.
2. Con motivo del cambio señalado o en los doce meses anteriores o posteriores a
él la sociedad haya:
- Cambiado de giro;
- Ampliado el original a uno distinto, salvo que mantenga su giro principal; o
bien,
- Al momento del cambio indicado en primer término, no cuente con bienes de
capital u otros activos propios de su giro de una magnitud que permita el desarrollo de

43
Se entenderá que se produce cambio de la propiedad en el ejercicio cuando los nuevos socios o accionistas
adquieran o terminen de adquirir, directa o indirectamente, a través de sociedades relacionadas, a lo menos el
50% de los derechos sociales, acciones o participaciones. Lo dispuesto en este inciso no se aplicará cuando el
cambio de propiedad se efectúe entre empresas relacionadas, en los términos que establece el artículo 100 de
la ley N° 18.045.

38
 su actividad o de un valor proporcional al de adquisición de los derechos o acciones, o
pase a obtener solamente ingresos por participación, sea como socio o accionista, en
otras sociedades o por reinversión de utilidades.
Los casos señalados limitan el empleo de un mecanismo de “elusión tributaria” de
frecuente uso. Se trata de la adquisición de sociedades con pérdidas tributarias para el sólo
efecto de absorber utilidades y solicitar devolución de impuestos.
En efecto, en el caso en que dos sociedades se fusionan y se mantiene la existencia legal de
la sociedad con pérdidas es perfectamente posible que la sociedad con pérdidas absorba las
utilidades generadas por la sociedad con la que se fusiona. Este mecanismo
adicionalmente, permite solicitar la devolución de los impuestos “indebidamente” pagados
por las utilidades absorbidas.
Los requisitos impuestos por la Ley de Evasión importan, limitar la utilización de pérdidas
como producto de una fusión, para aquellos casos en que efectivamente exista una
“legítima razón de negocios” que lo justifique.
Derivado de lo anterior, la norma en estudio establece que “Lo dispuesto en este inciso no se
aplicará cuando el cambio de propiedad se efectúe entre empresas relacionadas, en los
términos que establece el artículo 100 de la ley N° 18.045”.
De conformidad a esta disposición, se encuentran relacionadas con una sociedad (a) Las
entidades del grupo empresarial al que pertenece la sociedad; (b) Las personas jurídicas que
tengan, respecto de la sociedad, la calidad de matriz, coligante, filial o coligada, en
conformidad a las definiciones contenidas en la ley N° 18.046; (c) Quienes sean directores,
gerentes, administradores o liquidadores de la sociedad, y sus cónyuges o sus parientes
hasta el segundo grado de consanguinidad o afinidad, y (d) Toda persona que, por sí sola o
con otras con que tenga acuerdo de actuación conjunta, pueda designar al menos un
miembro de la administración de la sociedad o controle un 10% o más del capital o del
capital con derecho a voto si se tratare de una sociedad por acciones 44.
En consecuencia, toda vez que entre el antiguo propietario y el nuevo propietario exista la
relación establecida señalada precedentemente, no se aplican las limitaciones a la
utilización de pérdidas.

39.3 Pérdidas de Arrastre

Se trata del escenario en que un contribuyente mantiene pérdidas acumuladas en uno o más
ejercicios. En estricto rigor, por aplicación de las normas establecidas en el Art. 31 Nº 3 LIR,

44
Asimismo, la norma citada señala que “La Superintendencia podrá establecer mediante norma de carácter
general, que es relacionada a una sociedad toda persona natural o jurídica que por relaciones patrimoniales, de
administración, de parentesco, de responsabilidad o de subordinación, haga presumir que: 1. Por sí sola, o con
otras con quienes tenga acuerdo de actuación conjunta, tiene poder de voto suficiente para influir en la gestión
de la sociedad; 2. Sus negocios con la sociedad originan conflictos de interés; 3. Su gestión es influenciada
por la sociedad, si se trata de una persona jurídica, o 4. Si por su cargo o posición está en situación de
disponer de información de la sociedad y de sus negocios, que no haya sido divulgada públicamente al
mercado, y que sea capaz de influir en la cotización de los valores de la sociedad.

39
este contribuyente puede no generar utilidades, toda vez que, para determinar la renta líquida
de un año comercial determinado puede deducir las pérdidas acumuladas.
Las pérdidas acumuladas se arrastran hasta su total absorción con utilidades futuras.
Esta situación constituye verdaderamente una “deducción de pérdidas de la base imponible”.

Señala la LIR que “Las pérdidas se determinarán aplicando a los resultados del balance las
normas relativas a la determinación de la renta líquida imponible contenidas en este párrafo
y su monto se reajustará, cuando deba imputarse a los años siguientes, de acuerdo con el
porcentaje de variación experimentada por el índice de precios al consumidor en el período
comprendido entre el último día del mes anterior al del cierre del ejercicio comercial en que
se generaron las pérdidas y el último día del mes anterior al del cierre del ejercicio en que
proceda su deducción”.

40. Créditos Incobrables

Son deducibles como gasto “los créditos incobrables castigados durante el año”. En el
desarrollo de sus actividades, los contribuyentes, de ordinario, celebran operaciones a plazo,
en virtud de las cuales se efectúa, por ejemplo una venta, la cual será pagada en un plazo
determinado. La posibilidad efectuar el cobro respectivo en los plazo estipulados es eventual,
pudiendo resultar incobrable el crédito. En el sistema de la LIR, el contribuyente que efectuó
la venta a plazo, incorporó dentro de sus ingresos brutos correspondientes el monto total de la
operación (Art. 29).
Como consecuencia de lo anterior, el contribuyente, vendedor, incorporó dentro de sus
ingresos brutos, sumas determinadas que no percibió ni percibirá. La LIR, permite a este
contribuyente deducir como gasto el crédito incobrable, deducción que requiere el
cumplimiento de una serie de requisitos.
- En primer lugar, es necesario que la operación haya sido contabilizado
oportunamente; y,
- Que se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro.
El vocablo prudencialmente constituye un juicio de mérito que efectúa el contribuyente para
los efectos de deducir los créditos incobrables. En este sentido el diccionario señala por
prudencialmente “”Según las reglas y preceptos de la prudencia”, a su vez prudencia es
sinónimo de “Templanza, cautela, moderación, sensatez, buen juicio”.
El juicio de mérito del contribuyente importa determinar si los créditos son susceptibles de ser
cobrados o bien si es conveniente ejercer las acciones legales tendientes a cobrarlos,
efectuando un análisis que involucre elementos como “costo beneficio”, posibilidades de
resultados favorables, etc.
Sin perjuicio de lo anterior el SII ha señalado, en materia de deducción de créditos
incobrables, que es requisito el “Que sean realmente "incobrables". En otros términos, la
insolvencia debe ser probada o evidente, acreditada en forma absolutamente fehaciente y
que correspondan a causas fundamentadas, como ser casos de quiebras, fallecimiento sin
haber dejado bienes, rebajas en virtud de convenios judiciales, etc., y después de

40
abandonada toda posibilidad de cobro ante el fracaso de las gestiones conocidas y de rigor
usadas en el comercio tendientes a la recuperación de las deudas. No podrá aceptarse, en
consecuencia, castigos de deudores cuyo cobro sea dudoso, como tampoco el de aquellos
con quienes el comerciante sigue manteniendo relaciones comerciales” (Circular 13 de
1979). Faltan instrucciones nuevas.

40.1 Créditos Incobrables de Bancos e Instituciones Financieras

En materia de Bancos e Instituciones financieras la situación es diversa.
En efecto, dada la naturaleza de las operaciones de estas instituciones la LIR administra una
regla especial que les permite efectuar “provisiones” por incobrables. Para estos efectos son
deducibles de la renta bruta “Las provisiones y castigos de los créditos incluidos en la cartera
vencida de los bancos e instituciones financieras, como asimismo las remisiones de créditos
riesgosos que efectúen los bancos y sociedades financieras a sus deudores, en la parte en que
se encuentren afectos a provisiones todo lo anterior de acuerdo a las instrucciones que
impartan en conjunto la Superintendencia de Bancos e Instituciones Financieras y el SII” 45.
Las normas generales que se dicten deberán contener, a lo menos, las siguientes condiciones:
- Debe tratarse de créditos clasificados en las dos últimas categorías de riesgo establecidas
para la clasificación de cartera; y,
- Permanencia del crédito en alguna de estas categorías a lo menos por año.
Estas normas son aplicables también a los créditos que una institución financiera haya
adquirido de otra.

41. Depreciación
Depreciar es disminuir o rebajar el valor o precio de una cosa. En términos tributarios y
financieros la depreciación constituye el reflejo en el resultado de una empresa de la pérdida
de valor que, por el uso y transcurso del tiempo, sufren los activos.
La depreciación es, en definitiva la forma “llevar a gastos” los costos de los activos
inmovilizados.
Dividiremos el análisis en cuatro puntos; (i) Bienes susceptibles de ser depreciados; (ii)
depreciación normal; (iii) depreciación acelerada; y, (iv) depreciación especial.

45
La circular N° 28 de 1984 instruye sobre la provisión y castigo de colocaciones vencidas y excedente anual
para la recompra de cartera vencida al Banco Central de Chile. La circular N° 5 de 1985, sobre las provisiones
para la cartera de colocaciones vigentes. La circular N° 39 de 1989, sobre los excedentes destinados a servir la
obligación subordinada a favor del Banco Central de Chile. La circular N° 47 de 1991, complementada por
circular N° 52 de 1991, a las remisiones parciales de créditos vencidos con motivo de renegociaciones de
carácter general. La circular N° 35 de 1993, sobre condonación de créditos que efectúen los bancos e
instituciones financieras conforme a la Ley 19.199 y la circular N° 20 de 1994, sobre remisión de créditos
riesgosos por bancos y sociedades financieras.

41
41.1 Bienes Susceptibles de ser Depreciados
La LIR circunscribe la depreciación a los “bienes físicos del activo fijo o inmovilizado”.
Los bienes incorporales, cuyo uso no genera desgaste por su naturaleza, no son susceptibles
de depreciación. Por su parte los bienes del activo realizable, si bien siendo bienes por
naturaleza depreciables, su situación en el activo del contribuyente, caracterizada por la
transitoriedad, importa que en el precio de enajenación de los mismos se incorpora su
pérdida de valor.
Se excluyen del mecanismo de depreciación aquellos bienes que, al igual que los incorporales,
no son susceptibles de depreciación, como por ejemplo los terrenos.

41.2 Depreciación Normal. Regla General

La depreciación anual de un bien será el equivalente a dividir, el valor de adquisición del
mismo, por el número de años de vida útil del mismo debidamente reajustado. Para un bien,
cuyo costo de adquisición es de $1.000 y cuya vida útil es de cinco años, corresponde una
depreciación anual de $200, monto que será deducido como gasto necesario para producir la
renta.
El primer elemento a considerar en materia de depreciaciones el valor del bien. El cual queda
determinado por el costo de adquisición, el cual constituye el valor sobre el cual se calculará el
porcentaje de depreciación anual. Este costo se establece según las reglas generales
establecidas en el Art. 30 LIR. La determinación del valor requiere, necesariamente de la
actualización de los valores, razón por la cual es necesario corregir monetariamente su valor,
esto de conformidad a las reglas del Art. 41 LIR el valor del bien.
Determinado sea el valor se incorpora le existencia de la vida útil, en cuanto límite temporal
de utilización del bien. En efecto, todos los bienes tienen una vida útil y, en consecuencia sólo
es posible depreciarlos durante ésta.
Por expreso mandato del legislador tributario, la vida útil de los bienes es fijada por el SII.
Dos precisiones en esta materia. Primero. EL SII ha instruido, mediante Resolución 42 de
2002 la vida útil de los bienes adquiridos nuevos, construidos o internados al país (nuevos o
usados) 46. Segundo. La gran cantidad de bienes que son susceptibles de ser depreciado
impiden que el Ente Fiscalizador se pronuncie respecto de todos y cada uno de estos, situación
por la cual el SII ha señalado “Respecto de aquellos bienes físicos del activo inmovilizado
que no se comprendan en forma genérica o expresamente en la tabla establecida, el propio
contribuyente, en principio, deberá fijarle la vida útil a dichos bienes, asimilándolos a
aquellos que tengan las mismas características o sean similares a los contenidos en la
mencionada tabla. En el caso que los citados bienes por sus características especiales no
se puedan asimilar a algunos de los detallados en la referida tabla por tratarse de bienes
totalmente distintos o diferentes, el contribuyente deberá solicitar a la Dirección Nacional

46
Previamente a esta resolución existían numerosas instrucciones del SII que establecían la vida útil de
diversos bienes, todas las cuales se encuentran vigentes para los efectos de los bienes adquiridos con
anterioridad al 23 de noviembre de 2002. Sin embargo debido a la dictación de la Ley 19.840, se estableció la
actualización de las instrucciones del SII en la materia la cual se encuentra contenida en la resolución
señalada.

42
del Servicio de Impuestos Internos, que se le fije la vida útil o duración probable a los
citados bienes, proporcionando los antecedentes que ésta le solicite, como ser, entre otros,
catálogos del fabricante original del bien, debidamente traducido al idioma español,
cuando proceda, en donde se indiquen las especificaciones técnicas del bien, informes
técnicos emitidos por terceras personas o instituciones especializadas sobre la materia o
cualquier otro antecedente que se estime necesario; documentos en los cuales, además, de
señalar las características de los mencionados bienes, se indique una propuesta de su
probable duración, conforme a sus especificaciones técnicas y funciones en las que se van
a utilizar” (Resolución 42 de 2002).
Terminado el período de depreciación de un bien, este debe ser contabilizado por el
contribuyente con un valor de un peso, el cual no se reajusta y se mantiene en la contabilidad
hasta la “eliminación total del bien motivada por la venta, castigo, retiro u otra causa”.47

40.3 Depreciación Acelerada

La LIR permite en ciertos casos la “depreciación acelerada”. La depreciación acelerada
constituye una franquicia, que tiene por objeto la renovación del parque industrial.
De conformidad a lo establecido en la LIR, la depreciación acelerada es “...aquélla que resulte
de fijar a los bienes físicos del activo inmovilizado adquiridos nuevos o internados, una vida
útil equivalente a un tercio de la fijada por la Dirección o Dirección Regional”.
Para acogerse al sistema de depreciación acelerada, se deben cumplir los siguientes requisitos:
- Los bienes en cuestión adquiridos en el mercado nacional deben ser nuevos;
- Los bienes importados pueden ser nuevos o usados;
- En ambos casos los bienes deben tener una vida útil igual o superior a tres años.
El régimen de depreciación acelerada es esencialmente renunciable por los contribuyentes en
cualquier oportunidad, pudiendo estos volver definitivamente al régimen normal de
depreciación.
Como señalamos anteriormente, la depreciación acelerada constituye un factor de diferencias
entre los resultados financieros y tributarios.
En efecto, la aplicación de este mecanismo importa que un contribuyente deducirá de la renta
bruta un monto superior que el que se deduce en materia financiera y, en consecuencia sus
resultados tributarios pueden ser inferiores a los financieros. Esta situación es de importancia
tanto al momento de determinar la renta gravada con impuestos como al distribuir o retirar los
resultados generados por la empresa.

40.4 Efectos de la Depreciación Acelerada en el FUT

La Ley de evasión incorporó un nuevo inciso al Nº 4 del Art. 31 LIR, el cual tiene por objeto
limitar el gasto que se produce producto de la depreciación acelerada al contribuyente de
primera categoría.

47
El mayor valor sobre $1 es renta del Art. 20 Nº 5.

43
En efecto, de conformidad a la modificación señalada la depreciación acelerada sólo puede
deducirse de la RLI para los efectos del impuesto de primera categoría. Para los efectos del
Art. 14, esto es los retiros o distribuciones que se efectúen, sólo se considerará la
depreciación normal que corresponde al total de los años de vida útil del bien. En
consecuencia los contribuyentes de primera categoría deberán incorporar al fondo de
utilidades tributables las diferencias existentes entre la depreciación normal y la acelerada.
Debido a la estructura de tributación que establece la LIR, los retiros en exceso del FUT se
encuentran con tributación suspendida, en términos tales que producto de la depreciación
acelerada se disminuye el FUT y, existiendo recursos financieros estos eran retirados por los
socios de las empresas sin que hayan pagado impuestos de primera categoría y quedando su
tributación en los impuestos global complementario o adicional suspendidas hasta que se
generase FUT.

40.5 Depreciación Especial

Como señalamos anteriormente, la vida útil de los bienes queda determinada, en parte, por la
utilización y condiciones en que se utilizan los mismos.
En efecto a mayor utilización, mayor desgaste y en consecuencia, menor vida útil. Asimismo
mientras más desfavorables sean las condiciones en que operan los bienes, menor es la vida
útil de los mismos. Ejemplos de las situaciones anteriores lo constituyen las jornadas
ininterrumpidas de trabajo, en que los bienes son utilizados por prolongados espacios de
tiempo sin pausas; o bien, aquellos bienes situados en localidades aledañas al mar en que la
salinidad afecta su vida útil.
La LIR recoge este factor especial de pérdida de vida útil mediante la que denominaremos
“Depreciación Especial”. En este sentido se faculta a los contribuyentes en general o al
Comité de Inversión extranjera a solicitar se modifiquen las reglas de vida útil de
determinados bienes a fin de aumentar la proporción de depreciación anual.
Por su parte, tratándose de bienes que se han hecho inservibles para la empresa antes del
término del plazo de depreciación que se les haya designado, la ley faculta que se aumente al
doble la depreciación correspondiente.
La depreciación especial procede a petición del contribuyente o bien del Comité de
Inversiones Extranjeras. Esta solicitud debe efectuarse al Director Regional correspondiente.
Se diferencia la solicitud del contribuyente de la del Comité de Inversiones Extranjeras en que
la primera produce efecto particular, esto es sólo se beneficia el contribuyente que la solicita,
en tanto que la solicitud de la segunda beneficia al grupo de contribuyentes amparados en la
situación.48

41. Remuneraciones
Establece el inc. 1 del N° 6 del Art. 31 LIR, que son especialmente deducibles los “sueldos,
salarios y otras remuneraciones pagados o adeudados por la prestación de servicios personales,

48
Ver resolución del SII.............................

44
incluso las gratificaciones legales y contractuales, y asimismo, toda cantidad por concepto de
gastos de representación”.
Esta norma no es sino un mecanismo de regulación establecido por la Ley. En efecto, las
remuneraciones cumplen con todos y cada uno de los requisitos establecido en el principio
general de deducibilidad del gasto. Sin embargo la Ley se ha referido a ellos para reglamentar
al menos tres situaciones; (i) la remuneraciones voluntarias; (ii) remuneraciones de personas
que influyen en la empresa; y, (iii) el sueldo empresarial.
La deducibilidad del gasto se relaciona, en primer término, con el contrato de trabajo o
convenio colectivo. Sin embargo, los trabajadores no sólo reciben remuneraciones al amparo
del contrato mismo. Existen jornadas extraordinarias o bien remuneraciones provenientes de
la mera liberalidad del empleador. La LIR, reglamenta especialmente las remuneraciones
voluntarias, establece al efecto que “Las participaciones y gratificaciones voluntarias que se
otorguen a empleados y obreros se aceptarán como gastos cuando se paguen o abonen en
cuenta y siempre que ellas sean repartidas a cada empleado y obrero en proporción a los
sueldos y salarios pagados durante el ejercicio, así como en relación a la antigüedad, cargas de
familia u otras normas de carácter general y uniforme aplicables a todos los empleados o a
todos los obreros de la empresa”.
Tres elementos importantes es necesario destacar respecto de las remuneraciones voluntarias.
Primero, sólo se admite la deducibilidad del gasto cuando se “paguen” o “abonen en cuenta”.
No se admiten los gastos adeudados. Segundo, las remuneraciones deben pagarse ajustadas a
criterios determinados por la ley, respetando la igualdad y generalidad. Tercero, el concepto
de remuneraciones voluntarias se encuentra controvertido por la denominada cláusula tacita en
materia laboral.
La aplicación de la denominada cláusula tácita importa que los beneficios voluntarios
entregados con reiteración en el tiempo, dejan de ser voluntarios pasando a ser obligatorios.
La Dirección del Trabajo se ha pronunciado en reiteradas ocasiones respecto, señalando en
lo sustancial que, cumpliéndose los requisitos de éste tipo de cláusula, queda vedado al
empleador la eliminación unilateral del beneficio 49. Esta situación es de especial
importancia en materia tributaria toda vez que, como señalamos las remuneraciones
voluntarias sólo pueden deducirse pagadas y cumpliendo criterios de generalidad. Cabe
preguntarse, ¿que ocurriría si por una sentencia laboral determinada se establece que una
remuneración no es voluntaria sino que se encuentra amparada en la cláusula tácita? ¿Sería
posible para el empleador deducir como gasto este beneficio en forma devengada y no
necesariamente pagada? ¿Si el beneficio es establecido con vulneración de los criterios de
generalidad, la aplicación de la cláusula tácita importaría que igualmente son deducibles?

49
A este respecto la citada Dirección, mediante dictamen 1852/72 de 23.03.96, señaló: “Para que se
verifiquen la existencia de una cláusula tácita en el contrato de trabajo es necesario que se verifiquen los
siguientes elementos: (a) reiteración en el tiempo de una determinada práctica de trabajo que otorgue,
modifique o extinga algún beneficio, regalía o derecho de la relación laboral; (b) voluntad de las partes, esto
es, del comportamiento de las partes debe desprenderse inequívocamente que éstas tenían un conocimiento
cabal de la modificación del contrato que se estaba produciendo, así como de haber prestado su aquiescencia
tácita a la modificación del mismo; y, (c) esta modificación no puede referirse a materias de orden público ni
tratarse de los casos en que el legislador ha exigido que las modificaciones del contrato se estipulen de
materia expresa.

45
Todas esta materias deben, en nuestra opinión resolverse al amparo de lo establecido en el
Art. 2 CT. Así, la interpretación que de las remuneraciones voluntaria se haga por medio
de la legislación laboral es determinante en materia impositiva. Más aún, considerando que
la legislación tributaria no señala en parte alguna lo que debe entenderse por remuneración
voluntaria es, en definitiva la legislación laboral la que debe imperar en la materia 50.
Si las remuneraciones corresponden a servicios prestados en el extranjero, el gasto debe ser
acreditado, al igual que la generalidad de los gastos, con documentos fehacientes. Sin
embargo se introduce un juicio de mérito a cargo de la Dirección Regional, señalándose que
esta debe calificar que los gastos “por su monto y naturaleza” como necesarios y convenientes
para producir la renta en Chile.
Previendo que existen ciertas personas, independientemente de la razón, que pueden influir en
el monto de su remuneración la LIR limita el monto del gasto deducible a aquella “parte que,
según el Servicio, sean razonablemente proporcionadas a la importancia de la empresa, a las
rentas declaradas, a los servicios prestados y a la rentabilidad del capital”.

41.1 Sueldo Patronal

Respecto del socio de sociedades de personas y socio gestor de sociedades en comandita por
acciones y el empresario individual se plantea una situación especial. Se permite que la
remuneración de éstos sea deducida como gasto siempre y cuando cumpla con los siguientes
requisitos:
- Que efectiva y permanentemente trabajen en el negocio o empresa;
- Se limita la remuneración al monto que hubiera estado afecto a cotizaciones
previsionales obligatorias; y,
- Las remuneraciones se considerarán rentas del Art. 42 N° 1.
El sueldo patronal es discutido en un doble sentido.
Primero. No parece justo que se limite el monto a deducir por concepto de sueldo patronal a
un parámetro fijo, esto el afecto a cotizaciones previsionales. Debería ser, el mercado el que
regule el valor del trabajo prestado por el socio. En el evento en que el socio debido a su
importancia en la empresa estableciera una remuneración excesiva, existen mecanismos
legales que permiten su limitación.
Segundo. Hay quienes critican la existencia del sueldo patronal fundados en que el impuesto
de primera categoría es considerado un simple abono al Impuesto Global Complementario o
Adicional. En este sentido carece de utilidad práctica el estar pagando mensualmente los
impuestos si es posible efectuar un pago en abril de cada año por concepto de retiros. Se trata

50
El conflicto en esta materia se plantea toda vez que la legislación laboral nada señala en materia de
remuneraciones voluntarias y cláusula tácita. Esta institución es una construcción doctrinaria y
jurisprudencial. Creemos, sin embargo, que esta institución es aplicable a la legislación tributaria. En efecto,
el problema de esta institución radicaría en la aplicación del principio de legalidad o reserva, el cual creemos
no se encuentra vulnerado. La interpretación de la norma de conformidad a las disposiciones y jurisprudencia
laboral no importa en parte alguna establecer, modificar, suprimir o condonar tributos, sino simplemente
delimitar el ámbito de aplicación de una disposición de suyo confusa. No resultan inaplicables tributos ni se
afecta con tributos “nuevos” a determinadas actividades.

46
de que el contribuyente puede efectuar simplemente retiros mensuales los cuales estarán
afectos a tributación en el mes de abril del años siguiente a aquel en que se efectúen o bien
postergar la tributación de conformidad a las reglas establecidas en el Art. 14 LIR. Sin
embargo al deducir mensualmente lo que en definitiva se está haciendo es adelantar el pago de
impuestos al Fisco51.

41.2 Becas de Estudio

41.2.1 A los Trabajadores

No existiendo normas especiales en materia de becas de estudio a los trabajadores de la
empresa debe aplicarse las reglas generales en la materia. En definitiva deben cumplir con
todos y cada uno de los requisitos para ser consideradas gastos necesarios y deducibles para
producir la renta. Esto es, en opinión del SII, aquellos desembolsos de carácter inevitables,
obligatorios o indispensables para el cumplimiento de un fin; considerándose no sólo la
naturaleza del gasto, sino que además, hasta qué monto han sido efectivamente necesarios
para producir la renta de la empresa y que relación tienen dichos gastos con el giro de la
empresa.
En adición a lo anterior, el SII ha señalado que “el hecho que las referidas becas se otorguen
o paguen al trabajador, en virtud de contratos individuales de trabajo o de contratos o
convenios colectivos, no quiere decir que las citadas sumas se aceptan a todo evento como
un gasto necesario para producir la renta, ya que tal circunstancia sólo acredita uno de los
requisitos que se exigen para que un gasto sea necesario, esto es, la obligatoriedad de la
empresa de pagar la beca, siendo menester que para su aceptación como gasto se cumplan
las demás condiciones que exige la ley, especialmente aquella en cuanto a que la empresa
debe justificar o acreditar ante el Servicio la naturaleza, necesidad y monto necesario del
gasto por el concepto que se comenta con los medios probatorios que disponga el
contribuyente o con aquellos que exija el Servicio” (Circular 40 de 2001).
Adicionalmente, en el caso de las Becas a los trabajadores es posible, para la empresa, estar
acogida a las franquicias del crédito por capacitación de los trabajadores, al cual nos
referiremos en acápite XXX

41.2.2 A Terceros (Hijos de los Trabajadores)

El Nº 6 BIS del Art. 31 LIR fue incorporado por la Ley 19.721. Hasta antes de la existencia
de la Circular 41 de 199, el SII había estimado que las Becas de Estudio que las empresas
otorgaren a los hijos de los trabajadores constituían gastos deducibles de la base imponible de
primera categoría, siempre y cuando cumpliesen con los requisitos de generalidad establecidos
en el Art. 31 Nº 6 LIR.

51
La conveniencia o inconveniencia del sueldo patronal, en la situación en comento, dependerá de cada caso
en concreto. Factores como el FUT, la suficiencia del sueldo patronal y la RLI determinable son esenciales al
momento de tomar una decisión.

47
Sin embargo, por medio de la citada circular el SII, correctamente en nuestra opinión, estimó
que las Becas de Estudio sólo podían deducirse de la Renta Bruta si cumplían, entre otros
requisitos, el:
“Que se trate de gastos necesarios para producir la renta, entendiéndose por éstos aquellos
desembolsos de carácter inevitables, obligatorios o indispensables para el cumplimiento de
un fin; considerándose no sólo la naturaleza del gasto, sino que además, hasta qué monto
han sido efectivamente necesarios para producir la renta de la empresa y que relación tienen
dichos gastos con el giro de la empresa, de lo que se desprende que los desembolsos que
pueden considerarse como tales son aquellos erogados en favor de los trabajadores de las
empresas que son los que coadyuvan a generar la renta y no aquellos beneficios otorgados
en provecho de personas extrañas a la empresa como ser, por ejemplo, los incurridos en
favor del cónyuge de los trabajadores o de los hijos de éstos, o de cualquier otra persona
que no preste ningún servicio o utilidad a la entidad económica generadora de la renta”.
Como puede apreciarse, esta interpretación, si bien acorde con las características de los
gastos necesarios para producir la renta generó oposición de la mayoría de los sectores
sociales.
En efecto, resulta indiscutible que las becas de estudios a los hijos de los trabajadores en no
constituyen, a la luz de la interpretación administrativa y jurisprudencial, un gasto necesario
para producir la renta. Sin embargo no es menos cierto que generan importantes beneficios
sociales deseados por el Estado.
Derivado de lo anterior se dictó la Ley 19.721 que incorporó a la LIR el siguiente numeral 6
BIS “Las becas de estudio que se paguen a los hijos de los trabajadores de la empresa,
siempre que ellas sean otorgadas con relación a las cargas de familia u otras normas de
carácter general y uniforme aplicables a todos los trabajadores de la empresa. En todo caso,
el monto de la beca por cada hijo, no podrá ser superior en el ejercicio hasta la cantidad
equivalente a una y media unidad tributaria anual, salvo que el beneficio corresponda a una
beca para estudiar en un establecimiento de educación superior y se pacte en un contrato o
convenio colectivo de trabajo, caso en el cual este límite será de hasta un monto equivalente a
cinco y media unidades tributarias anuales”.

En definitiva se permite deducir de la base imponible las becas de estudio, entendiéndose

por tales el “Estipendio o pensión temporal que se concede a uno para que continúe o
complete sus estudios 52”, que sean otorgadas a los hijos de los trabajadores de la empresa.

Asimismo, deben cumplir con el requisitos de “universalidad”, esto es que sean otorgadas
de conformidad a parámetros tales como la antigüedad o los años de servicio prestados a la
empresa, el número de cargas de familia que tenga el trabajador, remuneración o cargo o
función que desempeñe el trabajador en la compañía o cualquier otros parámetros de
medición que permitan otorgar el beneficio en forma general a todos los trabajadores de la
empresa (Circular 40 de 2001).
52
De conformidad a lo señalado por el SII, se diferencian las Becas de Estudio de las "asignaciones de estudio
o de escolaridad" en que las "becas de estudio" son beneficios que se conceden en favor del becario mismo,
sin la posibilidad que ellas puedan ser aprovechadas por terceros, en tanto que las "asignaciones de estudio o
escolaridad", se otorgan a los trabajadores de la empresa como una mayor remuneración por la prestación de
servicios personales, quedando al arbitrio de ellos el destino para el cual fueron otorgadas.

48
El monto máximo deducible, por cada hijo no podrá ser superior en cada ejercicio
comercial de la cantidad equivalente a una y media UTA.

Ahora bien, si la beca se otorga a los hijos de los trabajadores que estudien en un
establecimiento de educación superior, el límite máximo anual será por cada hijo hasta un
monto equivalente a cinco y media UTA.

El SII ha señalado que “se entiende que los hijos de un trabajador no estudian en un
establecimiento de educación superior, cuando su instrucción es impartida por un
establecimiento de educación básica, media o técnico-profesional. Por su parte, se entiende
por establecimientos de educación superior, las Universidades e Institutos Profesionales
Estatales, las Universidades e Institutos Profesionales Privadas (os) reconocidas (os) éstas
(os) últimas (os) por el Estado, los Centros de Formación Técnica y las Academias o
Escuelas de Estudios Superiores dependientes de las Fuerzas Armadas y de Orden, según lo
dispuesto por el artículo 29 de la Ley N° 18.962, D.O. 10.03.90, Orgánica Constitucional
de Enseñanza” (Circular 40 de 2001).

De conformidad a lo señalado por el SII no se aceptan como gasto tributario las sumas de
dinero que se entreguen a los trabajadores para financiar la asistencia de sus hijos a los
jardines infantiles, ya que éstas cantidades por definición no corresponden a una beca de
estudio; como tampoco aquellas sumas entregadas como becas a sus cónyuges, ya que éstos
se tratan de personas ajenas o extrañas a la empresa misma que de ninguna manera
coadyuvan a producir la renta (Circular 40 de 2001).

42. Donaciones
Ciertamente no se trata de gastos necesarios para producir la renta a la luz del “principio
general de deducibilidad”. La deducción como gasto de las donaciones, de conformidad a lo
establecido en el numeral séptimo del Art. 31 LIR, constituye una forma de concretar el
principio de subsidiariedad establecido en la CPE. Es, adicionalmente, una forma de
promover la educación por la vía “filantrópica” y, en general, el desarrollo de actividades
tendientes al bien común.
La disposición en estudio permite deducir como gasto donaciones con destino específico. Se
tarta de donaciones (i) con fines educacionales o (ii) a determinadas instituciones establecidas
por la ley.
En el primer caso, se permite la deducción de “las donaciones efectuadas cuyo único fin sea la
realización de programas de instrucción básica o media gratuitas, técnica, profesional o
universitaria en el país, ya sean privados o fiscales”. Por su parte, en el segundo caso, se
permite la deducción en el caso de donaciones a las siguientes instituciones: (1) Cuerpos de
Bomberos de la República, (2) Fondo de Solidaridad Nacional, (3) Fondo de Abastecimiento y
Equipamiento Comunitario, (3) Servicio Nacional de Menores y a los (4) Comités
Habitacionales Comunales.
El monto de las donaciones, susceptible de deducirse como gasto, se encuentra limitado. La
LIR establece dos límites alternativos para el contribuyente que efectúa la donación
- No pueden exceder del 2% de la renta líquida imponible de la empresa; o.

49
- El 1,6%o (uno coma seis por mil) del capital propio de la empresa al término del
correspondiente ejercicio.
Por su parte, estas donaciones no requieren de insinuación y estarán exentas de toda clase de
impuestos. Esto es no se les aplica, en particular el impuesto de la Ley 16.271.
Estas disposiciones deben complementarse con las establecidas en el Art. 3 Ley 19.247 (Ley
de Donaciones con Fines Educacionales), Art. 69 Ley 18.681 (Ley de Universidades) y Art. 8
Ley 18.985 (Ley Valdés), normativas que establecen donaciones susceptibles, por una parte de
generar un crédito fiscal deducible de impuestos a favor del donante y un gasto deducible por
el monto que no sea considerado crédito. A estas normas nos referiremos en acápite XXX.

43. Reajustes
Al igual que en materia de intereses, los créditos o préstamos destinados al giro del negocio o
empresa generan o pueden generar reajustes y diferencias de cambios provenientes. La LIR
autoriza la deducción de estos como gastos incluso los originados en la adquisición de bienes
del activo inmovilizado y realizable.

44. Organización y Puesta en Marcha (Gastos Amortizables)

Se trata de gastos en que se incurre en un momento determinado, sin embargo se vinculan a
utilidades o beneficios en años posteriores. Así, por ejemplo constituyen gastos de
organización y puesta en marcha los desembolsos en la constitución de la empresa (abogados,
notarios, permisos, etc.) o bien gastos derivados del inicio de actividades, como son los
software o programas computaciones mandados a confeccionar a pedido o a medida de la
empresa o usurario (Oficio 150 de 1993); un camino particular construido en terrenos ajenos
como consecuencia de una servidumbre de tránsito (Oficio 3274 de 1995); los estudios de
factibilidad (Oficio 3102 de 1996); gastos y pagos por concepto de licitación cuando se
obtiene la concesión (Oficio 3025 de 2000); etc.
Al amparo del principio de anualidad estos gastos deberían deducirse en el momento en que se
paguen o adeuden, sin embargo la LIR da opciones al contribuyente.
En efecto, se permite la deducción de este tipo de gastos hasta en un lapso de seis ejercicios
comerciales consecutivos. Favor notar que es “hasta” un lapso de seis ejercicios, puede ser
uno o más con tope de seis. En consecuencia se trata de la activación de un gasto.
Operativamente, el contribuyente incurre en el gasto en un año determinado deduciéndolo de
la cuenta caja. En el mismo momento abre una cuenta de gastos diferidos la cual será abonada
(contra resultados) de conformidad al mecanismo que el contribuyente emplee. Al momento
de activar el gasto se genera un doble derecho de opción para el contribuyente; (i) el derecho a
deducir el gasto en hasta un período de seis años; y, (ii) de opción para comenzar la deducción
desde el año en que se incurrió en el gasto o bien el año en que la empresa comience a generar
ingresos de su actividad principal, en este último caso se requiere que la generación de
ingresos sea posterior a la fecha en que se originaron los gastos.

50
Tratándose de empresas cuyo único giro según la escritura de constitución sea el de desarrollar
determinada actividad por un tiempo inferior a 6 años no renovable o prorrogable, el lapso de
seis ejercicio comerciales se reduce al que abarque la existencia legal de la empresa.

45. Promoción y Colocación de Productos. Regla Sólo Para Empresas

Fabricantes
Constituyen también gastos amortizables los incurridos en la promoción o colocación en el
mercado de artículos nuevos fabricados o producidos por el contribuyente.
Se trata, al igual que en el caso anterior, de gastos que si bien se incurren en un período
determinado, afectarán sustancialmente los ingresos y consecuencialmente las rentas de
períodos posteriores.
Se permite la amortización de este tipo de gastos por la vía de prorratearlos hasta en tres
ejercicios comerciales consecutivos contados desde que se generaron dichos gastos.
Requisitos:
- Que se trate de gastos en promoción o de colocación en el mercado
- De artículos nuevos
- Fabricados o producidos por el contribuyente
No se trata, en esta materia de los gastos generales por publicidad de los bienes y servicios que
se prestan, los cuales deben ajustarse a los criterios del principio general de deducibilidad
expresados anteriormente. La diferencia sustancias estriba en que los gastos de promoción y
colocación de productos nuevos es sustancialmente superior al ordinario de publicidad. Se
trata de un reconocimiento de la realidad económica en que las empresas intentan adquirir una
porción del mercado, lo cual importa efectuar importantes inversiones en publicidad. Distinta
es la situación de un producto ya consolidado que publicita en forme ordinaria.
Lo anterior queda graficado en la situación de la empresa Pepsi Cola al momento de introducir
su producto en el mercado nacional. Para estos efectos debió competir fuertemente con las
empresas ya posicionadas y las inversiones en publicidad inicial fueron en extremo superiores
a las ordinarias una vez posicionado el producto.
El recogimiento de la realidad económica en esta materia presenta algunas interrogantes.
¿Qué ocurre en el caso de expansión de una empresa?; ¿Debe aplicarse esta norma en el caso
en que se trata de una estrategia de posicionamiento de un producto ya existente?; ¿Hasta que
momento consideramos que un producto es nuevo?
No existe, en nuestra opinión una respuesta única a las situaciones antes expresadas. Debe
analizarse caso a caso.
Adicionalmente es posible agregar que la utilización de este mecanismo de computación de
gastos favorece al Fisco.
En efecto, se trata simplemente de diferir el reconocimiento de gastos, situación que aumenta
los resultados del año en que se incurrieron y permite programar la tributación en forma
adecuada reconociendo la “realidad del gasto”. En parte alguna esta disposición permite
“eludir” el pago de tributos.

51
46. Investigación y Desarrollo (RAD)
La investigación constituye el pilar fundamental en el desarrollo de productos nuevos. En
efecto, en el área tecnológica, especialmente, se destinan fuertes cantidades de recursos a la
investigación, la cual puede generar recursos en algún momento dado o bien jamás generarlos.
La LIR recoge la necesidad de investigación como fundamento de futuros ingresos,
permitiendo la deducción de los recursos invertidos en investigación científica y tecnológica
aún cuando no sean necesarios para producir la renta bruta del ejercicio.
Para la deducción de estos gastos se requiere:
- Que se trate de gastos en investigación científica y tecnológica; y,
- Que sean en interés de la empresa.
Finalmente se permite la deducción en el mismo ejercicio en que se pagaron o adeudaron o
bien, al igual que los gastos de organización y puesta en marcha, hasta en seis ejercicios
comerciales consecutivos.

47. Pagos al Exterior. Art. 31 Nº 12 es Sólo Para Regalías

Los pagos al exterior, así como su regulación, constituyen uno de los elementos centrales de la
inserción internacional de la LIR. La globalización e inserción internacional de las economías
ha obligado a regular y reglamentar las relaciones entre empresas en el ámbito internacional.
En esta materia surgen conceptos como TDT, pagos internacionales, precios de transferencia,
etc.
La existencia de pagos internacionales puede afectar las utilidades de las empresas en Chile.
Así, una empresa que debe pagar una determinado porcentaje de sus ventas netas o bien un
monto fijo por concepto de utilización de una marca, puede deducir de su renta bruta estos
pagos. Especial importancia tienen estos tratándose de empresas que evidencian algún grado
de relación.
Para los efectos de la regulación de este tipo de pagos la LIR estructura un sistema complejo.
Por una parte se encuentra el impuesto adicional que grava las rentas de fuente Chilena de las
personas no residentes ni domiciliadas en Chile. Seguidamente se encuentran las normas que
regulan los montos de los pagos internaciones, denominados precios de transferencia, respecto
de empresas relacionadas (Art. 38 LIR); y, finalmente, se encuentran las normas que regulan
la deducción de estos pagos como gasto para los efectos de los contribuyentes residentes o
domiciliados en Chile.
Al impuesto adicional nos referiremos en acápite XXX, Por su parte de los precios de
transferencia nos ocuparemos en acápite XXX.
En este punto nos avocaremos al análisis de la regulación que, la LIR establece, respecto a la
incidencia de estos pagos en cuanto gastos necesarios para generar la renta del contribuyente
residente o domiciliado en Chile.
Tres reglas establéce el número 12 del Art. 31 en esta materia.

52
47.1 Regla General
Sólo es posible deducir como gasto “Los pagos que se efectúen al exterior por los conceptos
indicados en el inciso primero del Art. 59 LIR”, hasta por un máximo de 4% de los ingresos
por ventas o servicios, del giro, en el respectivo ejercicio”.
La aplicación de esta regla supone:
- Que un contribuyente de primera categoría domiciliado o residente en Chile;
- Obligado a declarar rentas efectivas en la primera categoría según el procedimiento
establecido en los Artículos 29 y siguientes de la LIR;
- Que efectúe pagos o abonos en cuenta,
- Por el uso de marcas, patentes, fórmulas, asesoría y otras prestaciones similares, sea que
consistan en regalías o cualquier forma de remuneración
- A personas sin domicilio ni residencia en el país.
Cumplidos los requisitos señalados precedentemente, el pagador de estas rentas sólo puede
deducir como gasto hasta el 4% de sus ingresos por venta y servicios, del giro en el respectivo
ejercicio.

47.2 Excepciones
Dos excepciones contempla la LIR a la regla general señalada:
Primero. Cuando, en el ejercicio respectivo, entre el contribuyente y el beneficiario del pago
no exista o no haya existido relación directa o indirecta en el capital, control o administración
de uno u otro.
De conformidad a lo señalado por el SII, se entiende que existe relación cuando concurren los
requisitos establecidos en los Artículos 86 y 87 de la Ley 18.046 o del Art. 97 de la Ley
18.045.
En definitiva existe relación entre matrices y filiales; entre sociedades coligadas y coligantes;
y, entre controlados y controlado.
Para los efectos de que opere esta regla de excepción, es necesario que el contribuyente
pagador de la renta presente una declaración jurada ante el SII en que se señale que no existe
relación entre el pagador y el preceptor, dentro de los dos meses siguientes al término del
ejercicio comercial en que se produjeron los pagos.
Segundo. Si en el país de domicilio del beneficiario de la renta ésta se grava con impuestos a
la renta con tasa igual o superior a 30%.
Esta situación debe ser verificada por el SII de oficio o a petición de parte.

47.3 Cálculo del Límite

La LIR establece una regla especial para el cálculo del límite del 4%. En efecto, no se
consideran sólo los pagos en que se aplica el límite sino que deben adicionarse los pagos

53
efectuados en aquellos casos en que no es aplicable el límite del 4% por estar amparado en
alguna de las excepciones legales.

48. Corrección Monetaria

48.1. General
De conformidad a lo establecido en el Art. 32 LIR, la renta líquida de un contribuyente
debe ajustarse según lo establecido en el Art. 41 LIR, esto es debe traspasarse a los
resultados el efecto de la corrección monetaria. Así, la LIR recoge la realidad económica,
adecuando el resultado obtenido por un contribuyente a la variación económica producto
del proceso inflacionario, esto es la variación que ha experimentado el poder adquisitivo de
la moneda. La inflación -o en su defecto la deflación- erosiona la moneda y con ello los
resultados expresados en el balance. Es necesario corregir monetariamente, revalorizar, los
activos y pasivos del contribuyente.
Para lo efectos de la corrección monetaria en necesario distinguir entre activos y pasivos
monetarios y aquellos no monetarios. Lo primeros son aquellos que no se protegen de la
inflación incorporando los efectos de la misma, así por ejemplo un depósito a plazo
reajustable; los segundos son aquellos que se protegen de la inflación, en términos tales que
su valor debe ser ajustado para ser real. De este modo sólo se corrigen los activos y pasivos
no monetarios.
El principio de anualidad que entrecruza la LIR se manifiesta con fuerza en esta materia, en
efecto la última operación que se realiza en el año comercial es la corrección monetaria de
activos y pasivos, la cual, por regla general queda determinada el 31 de diciembre de cada año.
La corrección monetaria, en la LIR, se estructura sobre la base de tres disposiciones. Las dos
primeras (Artículos 32 y 41) se refiere a la corrección monetaria aplicable a aquellos
contribuyentes de primera categoría que declaran renta efectiva acreditada por medio de
balance general. La tercera de estas disposiciones se aplica a los demás contribuyentes.
LA corrección monetaria establecida en los Artículos 32 y 41 de la LIR se aplica por fases.
En efecto de conformidad a lo establecido en las citadas disposiciones
El Art. 41 LIR establece el régimen de revalorización de “los contribuyentes no comprendido
en el Art. 41 LIR” esto es todos aquellos que no declaren renta efectiva acreditada mediante
balance, por ejemplo, los contribuyentes sujetos a renta presunta, regímenes especiales, etc.
La corrección monetaria se efectúa por fases. En efecto, en primer lugar es necesario
corregir el capital propio inicial (CPI), sus aumentos y disminuciones; en una segunda fase
se corrigen los activos no monetarios, tanto los bienes del activo fijo como los del activo
realizable; y, finalmente se corrigen los pasivos.
En defecto de las reglas de corrección monetaria establecidas en el Art. 41, la LIR otorga a
la Dirección Nacional del SII la facultad de determinar la forma de efectuarse la
reajustabilidad (Art. 41 N° 3 letra e) inciso segundo y N° 11 LIR).

54
48.2 Revalorización del CPI, sus Aumentos y Disminuciones

48.2.1 CPI
El numeral primero del Art. 41 se refiere a la revalorización del CPI, señalando que “para
los efectos de la presente disposición se entenderá por capital propio la diferencia entre el
activo y el pasivo exigible a la fecha de iniciación del ejercicio comercial, debiendo rebajarse
previamente los valores intangibles, nominales, transitorios y de orden y otros que determine
la Dirección Nacional, que no representen inversiones efectivas”. Adicionalmente, señala la
disposición que, “formarán parte del capital propio los valores del empresario o socio de
sociedades de personas que hayan estado incorporados al giro de la empresa”.
En el caso de los contribuyentes que sean personas naturales, en que de ordinario se confunden
los patrimonios personales con los empresariales, la LIR establece que deben excluirse del
CPI, los valores “que no originen rentas gravadas en primera categoría o que no correspondan
al giro, actividades o negociaciones de la empresa”.
El CPI se reajustará de acuerdo con el porcentaje de variación experimentada por el IPC en el
período comprendido entre el último día del segundo mes anterior al de iniciación del ejercicio
y el último día del mes anterior al del balance. Esto es, de ordinario, el IPC correspondiente al
período de doce meses que va desde el 30 de noviembre de un año al treinta de noviembre del
año siguiente.
Efectuado el reajuste del CPI éste, de conformidad a lo establecido en la letra a) del numeral
12 del Art. 41, deberá cargarse en el Estado de Resultados en una cuenta denominada
“Corrección Monetaria”, operación que constituye una deducción a la renta líquida (Art. 32 N°
1 letra a) LIR) y, a su vez, deberá abonarse en una cuenta del pasivo no exigible denominada
“Revalorización del Capital Propio”. Todo lo anterior en virtud de la paridad contable.
El mayor valor que resulte de la revalorización del capital propio será considerado “capital
propio” a contar del primer día del ejercicio siguiente. Cabe recordar que de conformidad a lo
establecido en el numeral quinto del Art. 17 LIR, (reiterado por el numeral trece del Art. 41)
este mayor valor no será considerado renta para la sociedad.

48.2.2 Aumentos de CPI

Los aumentos del CPI, se revalorizan de conformidad a la variación que experimente el IPC
entre el último día del mes anterior al del aumento y el último día del mes anterior al del
balance.
En cuanto a su tratamiento contable y consideración de ingresos no renta, la revalorización de
los aumentos del CPI tiene idéntico tratamiento que la revalorización del CPI. Esto es, deberá
cargarse en el Estado de Resultados en una cuenta denominada “Corrección Monetaria” -al
igual que en el caso de la revalorización del capital propio esta operación constituye una
deducción a la renta líquida de conformidad a lo establecido en la letra b) del N° 1 del Art. 32
LIR- y, a su vez, deberá abonarse en una cuenta del pasivo no exigible denominada

55
“Revalorización del Capital Propio” y, a su vez, será considerado capital propio a contar del
primer día del ejercicio siguiente.

48.2.3 Disminuciones del CPI

En este caso la operación es inversa a la anterior y su tratamiento, en consecuencia, el inverso.
Las disminuciones del CPI, se revalorizan de conformidad a la variación que experimente el
IPC entre el último día del mes anterior al del retiro y el último día del mes anterior al del
balance. Sin perjuicio de lo anterior la ley precisa lo que debe entenderse por disminución del
CPI, señalando al efecto que “los retiros personales del empresario o socio, los dividendos
repartidos por sociedades anónimas y toda cantidad que se invierta en bienes o derechos que la
ley excluya del capital propio, se considerarán en todo caso disminuciones de capital”.
Efectuado el reajuste de la disminución del CPI éste, de conformidad a lo establecido en la
letra b) del numeral 12 del Art. 41, deberá cargarse en el Balance a la cuenta “Revalorización
del Capital Propio” y, a su vez, deberá abonarse en el Estado de resultados a la cuenta
“Corrección Monetaria”, esta última operación constituye un aumento de la renta líquida de
conformidad a lo establecido en la letra a) del N° 2 del Art. 32 LIR. El menor valor que
resulte de la revalorización de las disminuciones del capital propio será considerado
“disminución de capital y/o reservas” a contar del primer día del ejercicio siguiente.

48.3 Revalorización de los Activos No Monetarios

La revalorización de los activos no monetarios se encuentra tratada en los numerales 2 a 8
del Art. 41, efectuándose algunas distinciones dependiendo tanto de la naturaleza del activo
(fijo o realizable) como del procedimiento y forma de adquisición.
De conformidad a lo establecido en el Art. 32 N° 2 letra b) LIR, la revalorización de los
activos, fijo y realizable, se contabiliza, para los efectos de la determinación de la renta
líquida imponible, del mismo modo. En efecto, establece la disposición que “el monto de
los ajustes del activo a que se refieren los números 2 a 9 del Art. 41”, deberá agregarse a la
renta líquida. No es aplicable la regla antes señalada en el caso que estos ajustes ya se
encuentren formando parte de la renta líquida.

48.4 Activo Fijo

Los bienes del activo fijo se revalorizan del mismo modo que el CPI y sus aumentos. En
efecto, tratándose de bienes adquiridos en ejercicios anteriores, se revalorizará su valor neto
inicial en el ejercicio respectivo de conformidad a la variación experimentada por el IPC
comprendido entre el último día del segundo mes anterior al de iniciación del ejercicio y el
último día del mes anterior al del balance.
Por su parte, tratándose de bienes adquiridos en el ejercicio, estos se revalorizarán de
conformidad al IPC entre el último día del mes anterior al de su adquisición y el último día
del mes anterior al del balance.

56
Si los bienes han sido adquiridos en moneda extranjera, se revalorizan del mismo modo, sin
embargo las diferencias de cambio y el monto de los reajustes, pagados o adeudados, no se
considerarán como mayor valor de adquisición. Estas diferencias se cargarán a resultados.
La forma de revalorización del Activo Fijo constituye la regla general en materia de
revalorización toda vez que, de conformidad a lo establecido en los numerales 6, 7 y 8 del
Art. 41 LIR, se reajustan de la misma manera:
- Los Derechos de llave, pertenencias y concesiones mineras, derechos de fabricación,
derechos de marca y patentes de invención, pagados efectivamente y derecho de
usufructo.
- Gastos de organización y de puesta en marcha.
- Acciones de sociedades anónimas

48.5 Activo Realizable

El activo realizable se reajusta de conformidad al “costo de reposición”. Este concepto
supone adquisiciones de bienes, del mismo género, calidad y características, efectuadas por
el contribuyente durante algún momento de su existencia. Estas adquisiciones deben estar
debidamente acreditadas mediante facturas, contratos o convenciones, en las cuales se
consigne el precio que servirá de referencia para determinar el costo de reposición. La LIR
distingue, en la determinación del costo de reposición el momento y el lugar en que se
adquieren las existencias. En efecto, el citado costo será:
a) Respecto de Bienes adquiridos en el marcado nacional:
- Si existen adquisiciones el segundo semestre del ejercicio comercial respectivo, el
costo de reposición será el más alto de estas adquisiciones.
- Si sólo existen adquisiciones el primer semestre del ejercicio, el costo de reposición
será el mas alto reajustado de conformidad a la variación del IPC entre el último día
del segundo mes anterior al segundo semestre y el último día del mes anterior al
cierre del ejercicio.
- Si las existencias de bienes adquiridas en el mercado nacional se mantienen del
ejercicio anterior, no existiendo adquisiciones en el ejercicio comercial
correspondiente, el costo de reposición se determinará por el valor libro reajustado
de conformidad a la variación del IPC entre el último día del segundo mes anterior al
del inicio del ejercicio comercial y el último día del mes anterior al de cierre del
ejercicio.
b) Respecto de bienes adquiridos en el extranjero:
- Si existen adquisiciones de bienes cuya internación se haya efectuado el segundo
semestre de ejercicio respectivo, el costo de reposición queda determinado por el
valor de la última importación 53.

53
Se entiende por valor de importación, el valor CIF según el tipo de cambio vigente a la fecha de la factura
del proveedor extranjero, más los derechos de internación y los gastos de desaduanamiento.

57
 - Si sólo existen adquisiciones de bienes cuya internación se haya efectuado el primer
semestre del ejercicio, su costo de reposición será el equivalente al valor de la última
importación reajustado según la variación del tipo de cambio en la moneda
respectiva durante el segundo semestre.
- Si las existencias de bienes adquiridos en el exterior se mantienen del ejercicio
anterior, el costo de reposición será el equivalente al valor de la última importación
reajustado según la variación del tipo de cambio en la moneda respectiva durante el
ejercicio.
En el caso de los bienes adquiridos en el extranjero, estos se entienden internados en la
oportunidad que se produzca su nacionalización. Sin embargo es posible que se efectúen
erogaciones correspondientes a mercancías en tránsito. En este caso cada desembolso
deberá reajustarse de conformidad al porcentaje de variación experimentado por la
respectiva moneda extranjera entre la fecha de la erogación y la fecha del balance.

c) Respecto de los productos terminados o en proceso el costo de reposición

responde a dos factores. Primero el costo de reposición de la materia prima determinado de
conformidad a las reglas generales señaladas anteriormente. Segundo, la mano de obra, la
cual se valoriza de conformidad a su valor en el último mes de producción.

d) Con todo, el contribuyente podrá acreditar que el costo de reposición es inferior

al que resulta de las reglas anteriores, en cuyo caso se entenderá por costo de reposición el
acreditado por el contribuyente.

48.6 Créditos o Derechos en Moneda Extranjera o Reajustables

Se ajustará de acuerdo con el valor de cotización de la respectiva moneda o con el reajuste
pactado, en su caso.

48.7 Existencias de Monedas Extranjeras y de Monedas de Oro

Se ajustará a su valor de cotización, tipo comprador, a la fecha del balance, de acuerdo al
cambio que corresponda al mercado o área en el que legalmente deban liquidarse.

48.8 Aportes a Sociedades de Personas

48.9 Revalorización de los Pasivos No Monetarios

De conformidad a lo establecido en el numeral 10 del Art. 41 LIR, las deudas y
obligaciones en moneda extranjera o reajustables a la fecha del balance se reajustarán de
conformidad a la cotización de la respectiva moneda a la misma fecha o con el reajuste
pactado.

58
 Décima Clase

49. Renta Líquida Imponible

49.1 General
Una vez producido los ajustes por corrección monetaria, el artículo 33 de la LIR establece
agregados y deducciones a la RLI. Se trata de una norma de control que, por una parte,
pretende evitar que rentas y beneficios que deben ser gravados con el impuesto de primera
categoría eviten el pago del mismo y, por otra que rentas que ya han sido gravadas con el
citado tributo lo hagan nuevamente.
Los agregados del Art. 33 numeral 1 de la LIR son
Las deducciones a la RLI se conforman con las rentas exentas de categoría o bien por rentas
que ya han tributado en la primera categoría. Se encuentran establecidas en el numeral 2º
del Art. 33 LIR.

49.2. Agregados a la Renta Liquida

49.2.1 Remuneraciones Pagadas al Cónyuge del Contribuyente o a los Hijos de Este,

Solteros Menores de 18 Años
La LIR presume que la remuneración pagada al cónyuge del contribuyente y a los hijos
solteros menores de 18 años son retiros encubiertos por parte del contribuyente.
Para estos efectos se entiende por contribuyente al empresario individual o bien al socio de
sociedades de personas.
Estas remuneraciones serán siempre consideradas un gasto rechazado debiendo agregarse a la
RLI. Adicionalmente por tratarse de flujos efectivos, de conformidad a lo establecido en el
Art. 21 LIR se presumen retiros encubiertos debiendo el socio tributar por estos con el IGC.

49.2.1.1 Comentarios:
a) La aplicación del IGC al socio es sin perjuicio de los impuestos que hayan afectado
a su cónyuge o hijos según el caso. De esta manera tributa, la empresa en primera categoría;
el cónyuge o hijo con el IGC o único de segunda categoría, según corresponda; y, el
contribuyente con el IGC.
b) Contraria a la opinión del SII que ha señalado en reiteradas ocasiones que las
remuneraciones de cónyuge del contribuyente son “siempre” gastos rechazados, nuestros
tribunales superiores de justicia han estimado que si el cónyuge ejerce su actividad profesional
nuestros tribunales superiores de justicia, realizando una interpretación de la norma en
comento, han señalado que si el cónyuge realiza una actividad en forma independiente del

59
contribuyente y, le presta servicios a este último, los honorarios pagados no constituyen gastos
rechazado (C.S. Casación en el Fondo Rol 32.986-95).
Adherimos a esta interpretación de la Excma. C.S.
En efecto, la Excma. C.S. ha efectuado un análisis de fondo en la cuestión debatida, cual es
evitar que se distraigan recursos para el único fin de aumentar los gastos de un contribuyente
y, adicionalmente atenuar la escala progresiva del IGC.
En este marco, sostenemos, que no se vulnera la norma toda vez que:
- El cónyuge efectivamente preste servicios;
- Que se remunere por estos servicios;
- Que la remuneración sea proporcional a los servicios prestados.

49.2.2 Los Retiros Particulares en Dinero o Especies Efectuados por el

Contribuyente
De ordinario los retiros efectuados por los socios son contabilizados como tales, esto es un
retiro de utilidades tributables. Sin embargo, en el evento en que un socio efectúe un retiro y
este sea deducido de la RLI, deberá reincorporarse a la base imponible del impuesto de
primera categoría.
Esta norma debe relacionarse con lo establecido en el Art. 31 Nº 3 LIR y el Art. 8 letra D del
DL 825, en cuanto a las “perdidas de activos” o faltantes de inventario.
Los faltantes de inventario no justificado y, en el mismo sentido las pérdidas de bienes del
activo no justificadas se encuentran gravadas con el IVA, si corresponde, y no son susceptibles
de ser rebajadas como gasto. Ahora bien, si esta pérdida representa adicionalmente un flujo de
bienes hacia el socio debe, adicionalmente, considerarse un retiro presunto.

49.2.3 Las Sumas Pagadas por Bienes del Activo Inmovilizado o Mejoras
Permanentes que Aumenten el Valor de Dichos Bienes y los Desembolsos
que Deban Imputarse al Costo de los Bienes Citados
Como tuvimos oportunidad de señalar en acápite XXX, uno de los requisitos para que los
desembolsos efectuados por un contribuyente sean considerados como gastos es que estos no
se hayan rebajado como costos.
En efecto, los costos constituyen activos (fijo, realizable o de otro tipo) no siendo procedente
rebajarlos adicionalmente como gasto. Asimismo, hay erogaciones que, por su propia
naturaleza, deben considerarse costos y consecuencialmente activarse. Así, no es posible
llevar directamente a gasto la adquisición de una maquinaria.
Se trata, en general, de bienes y servicios que prestarán utilidad en más de un ejercicio al
contribuyente, por lo cual tanto desde la perspectiva financiera como tributaria deben activarse
y su deducción por concepto de gastos se efectúa mediante la depreciación de los mismos.
La deducción como gasto de estas adquisiciones es especialmente rechazada, debiendo, en
consecuencia agregarse a la base imponible del impuesto de primera categoría. Sin embargo,

60
como tendremos oportunidad de comentar en acápite XXX, estas erogaciones no constituyen
retiros por parte del socio o empresario.

49.2.4 Los Costos, Gastos y Desembolsos que Sean Imputables a Ingresos no

Reputados Renta o Rentas Exentas, los que Deberán Rebajarse de los
Beneficios que Dichos Ingresos o Rentas Originan
El proceso de determinación de la RLI, como su nombre lo indica tiene por objeto determinar
rentas, las cuales estarán, por regla generas sujetas a tributación. Sin embargo los resultados
de un contribuyente pueden contener “ingresos no constitutivos de renta” o bien rentas
exentas, esto es aquellas que no se encuentran sujetas a tributación.
Como hemos señalado anteriormente, existe una correlación entre ingresos, costos gasto y
rentas, correlación que se mantienen, paralelamente para los efecto de determinar los ingresos
no renta y las renta exentas. Se trata de tres líneas que van por separado.
Los costos y gastos asociados a ingresos renta, se imputan única y exclusivamente a estos
ingresos. Por su parte los costos e ingresos asociados a ingresos no renta o rentas exentas se
imputan única y exclusivamente a estos.

49.2.4.1 Comentarios
a) No son deducibles de la RLI, los intereses por créditos contratados para adquirir
fichas azules como, asimismo las comisiones pagadas a los corredores de bolsa por la
adquisición y enajenación de éstas.
b) No son deducible de la RLI los gastos asociados a inversiones realizadas en
Argentina. En efecto, por aplicación del TDT con Argentina las rentas de fuente Argentina se
encuentran exentas de impuesto en Chile.
c) El SII ha sostenido que los gastos asociados a la adquisición de acciones cuyo
mayor valor en la enajenación se encuentra afecto al impuesto de primera categoría en carácter
de único deben imputarse los ingresos de este tipo. LA CS, se ha pronunciado en reiteradas
oportunidades contraria a la interpretación del SII. EN efecto, la CS ha señalado que la base
imponible de primera categoría es una sola y que el impuesto establecido en el Art. 17 N° 8 de
la LIR no es sino el impuesto de primera categoría que se aplica en carácter de único. No se
tarta de un impuesto diversos. Adherimos a la interpretación de la CS.

49.2.5 Retiros Presuntos

El Art. 33 Nº 1 letra f LIR regula el tratamiento de determinados gastos y desembolsos que
constituyen retiros encubiertos de utilidades por parte de los empresarios o socios.
Para estos efectos, la norma en comentos, establece que deben agregarse a la RLI los gastos o
desembolsos incurridos en el ejercicio comercial siempre que:
a. Provengan de beneficios otorgados a:

61
- Personas que por cualquier circunstancia personal o por la importancia de su haber en la
empresa, cualquiera que sea la condición jurídica de ésta, hayan podido influir a juicio
de la Dirección Regional, en la fijación de sus remuneraciones;
- Accionistas de S.A. cerradas;
- Accionistas de S.A. dueños del 10% o más de las acciones;
- Empresario individual;
- Titular de una EIRL
- Socios de sociedad de personas;
- Personas que en general tengan interés en la sociedad o empresa.
b. Por los siguientes conceptos:
- Uso o goce que no sea necesario para producir la renta, de bienes a título gratuito o
avaluados en un valor inferior al costo 54;
- Condonación total o parcial de deudas;
- Exceso de intereses pagados;
- Arriendos pagados o percibidos que se consideren desproporcionados;
- Acciones suscritas a precios especiales; y,
- Todo otro beneficio similar.
Cabe señalar que la aplicación de esta norma es sin perjuicio de los impuestos que procedan
respecto de sus beneficiarios. Esto, es se rechaza el gasto a nivel de contribuyente de primera
categoría; se presumen retiradas las rentas o se aplica el impuesto del inciso tercero del Art. 21
de la LIR; y se aplican los impuestos correspondiente a los beneficiarios.

49.2.5.1 Comentario
A los beneficiarios por los conceptos señalados que no se encuentren afectados al Art. 21 de la
LIR se les aplicará la presunción de derecho establecida en el inciso primero de dicho artículo.
Esto es se presumirá que la utilización de bienes del activo de la empresa le genera una renta
tributable equivalente al 11% del avalúo si se trata de bienes raíces, 20% del avalúo si se trata
de automóviles y 10% de su valor si se trata de otros bienes.

49.2.6 Las Cantidades Cuya Deducción no Autoriza el Artículo 31º o que se Rebajen
en Exceso de los Márgenes Permitidos por la Ley o la Dirección Regional, en
su Caso
Como tuvimos oportunidad de comentar anteriormente, el Art. 31 LIR cumple un rol
controlador, limitando la deducción de determinados gastos.
54
, casos en los cuales se les aplicará como renta a los beneficiarios no afectados por el artículo 21 la presunción
de derecho establecida en el inciso primero de dicho artículo, sin perjuicio de lo dispuesto en la oración final de
ese inciso,

62
La posibilidad de que exista una exceso de deducción se encuentra contemplada en el Art. 33
Nº 1 letra G LIR, disposición que obliga al contribuyente a considerar el gasto como
rechazado, en la parte que se exceda de lo establecido legalmente, debiendo, en consecuencia
agregarlo a la RLI.
Ahora bien, en el evento en que el gasto constituya un flujo efectivo este deberá ser
considerado, adicionalmente, un retiro encubierto.

49.2.6.1 Comentarios
a) El exceso de cargo a resultados por concepto de depreciación obliga al
contribuyente a agregar a la RLI el citado exceso. Sin embargo no constituye un retiro
encubierto de utilidades por lo cual no se aplica lo dispuesto en el Art. 21 LIR.
b) Los pagos de sueldo empresarial en exceso de lo establecido en el Art. 31 Nº 6 LIR
constituyen, efectivamente, un flujo de recursos y, en consecuencia se encuentran sancionados
con lo previsto en el Art. 21 LIR.

49.3 Deducciones a la Renta Líquida

49.3.1 Los Dividendos Percibidos y las Utilidades Sociales Percibidas o Devengadas

49.3.2 Rentas Exentas por Esta Ley o Leyes Especiales Chilenas

En caso de intereses exentos, sólo podrán deducirse los determinados de conformidad a
las normas del artículo 41 bis.
Los agregados a la renta líquida que procedan de acuerdo con las letras a), b), c), f) y g), del
Nº 1 se efectuarán reajustándolos previamente de acuerdo con el porcentaje de variación que
haya experimentado el índice de precios al consumidor en el período comprendido entre el
último día del mes anterior a la fecha de la erogación o desembolso efectivo de la respectiva
cantidad y el último día del mes anterior a la fecha del balance.
La renta líquida correspondiente a actividades clasificadas en esta categoría, que no se
determine en base a los resultados de un balance general, deberá reajustarse de acuerdo con el
porcentaje de variación experimentada por el índice de precios al consumidor en el período
comprendido entre el último día del mes anterior a aquél en que se percibió o devengó y el
último día del mes anterior al del cierre del ejercicio respectivo. Tratándose de rentas del
artículo 20, Nº 2, se considerará el último día del mes anterior al de su percepción.
No quedará sujeta a las normas sobre reajustes contempladas en este número ni a las de los
artículos 54º inciso penúltimo, y 62º, inciso primero, la renta líquida imponible que se
establezca en base al sistema de presunciones contemplado en los artículos 20º, Nº 1 y 34º.
XXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXX
XXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXX

63
 Vigésima Clase

50. Créditos contra el Impuesto de Primera Categoría

50.1 Impuesto Territorial

50.2 Crédito Adquisiciones del Activo Fijo (Art. 33 BIS LIR)

El Art. 33 BIS de la LIR establece un crédito para los contribuyentes que declaren el
impuesto de primera categoría 55 sobre renta efectiva determinada según contabilidad
completa, equivalente al 4% del valor de los bienes físicos del activo fijo, adquiridos
nuevos o terminados de construir durante el ejercicio. El crédito tiene un tope máximo de
500 UTM.

No darán derecho a crédito las obras que consistan en mantención o reparación de los
bienes construidos ni aquellos que puedan ser usados para fines habitacionales o de
transporte que no sea destinado exclusivamente al transporte de carga. Tampoco se
aplicará el crédito respecto de las operaciones de arrendamiento con opción de compra.

50.3. Crédito SENCE

La Ley 19.518, fija el texto refundido del Estatuto de Capacitación y Empleo -el SII
instruyó sobre la materia mediante Circular 19 de 1999-. Esta normativa permite, a los
contribuyentes de la Primera Categoría de la Ley sobre Impuesto a la Renta, descontar del
monto a pagar de dichos impuestos, los gastos efectuados en programas de capacitación que
se hayan realizado dentro del territorio nacional. El crédito no podrá exceder en el año del
equivalente al uno por ciento de las remuneraciones imponibles pagadas al personal en el
mismo lapso.
El exceso por sobre el 1% señalado será considerado como gasto necesario para producir la
renta.
Por su parte de existir un remanente de crédito fiscal, este será considerado PPM, siendo
aplicables las normas del Art. 97 LIR.

50.4. Ley de Fomento a las Universidades

El Art. 69 de la Ley 18.681 establece el denominado crédito de fomento a las
Universidades. Son titulares de éste crédito los contribuyentes que declaren renta efectiva
determinadas mediante contabilidad completa o simplificada y tributen conforme a las

55
Excluidas las empresas del Estado y las empresas en las que el Estado, sus organismos o empresas o las
municipalidades tengan una participación o interés superior al 50% del capital

64
normas del impuesto de primera categoría 56 que, efectúen donaciones a Universidades e
Institutos Profesionales estatales y particulares reconocidos por el Estado 57.
El crédito será equivalente al 50% del monto de las donaciones en dinero efectuadas a las
instituciones señaladas. Sin embargo cada contribuyente podrá descontar de sus impuestos
14.000 UTM como máximo cada año. Aquella parte de la donación que no sea considerada
crédito podrá rebajarse como gasto de conformidad a las normas del Art. 31 LIR.
El crédito se aplicará con posterioridad al crédito del impuesto territorial y no podrá
exceder el monto del impuesto de categoría determinado. No se podrá solicitar devolución
de los remanentes de crédito, sin embargo, este remanente debidamente reajustado podrá
ser imputado en ejercicios posteriores hasta su total absorción.

50.5. Ley Valdés

El Art. 8 de la Ley 18.985 fija el texto de la Ley de Donaciones con Fines Culturales,
denominada Ley Valdés. Esta ley, al igual que la de Fomento a las Universidades establece
un crédito a favor de los contribuyentes de primera categoría que declaren renta efectiva
determinada mediante contabilidad completa -favor observar que en este caso no son
titulares del crédito los contribuyentes que declaran renta efectiva según contabilidad
simplificada- que efectúen donaciones a las instituciones establecidas en la ley 58.
El citado crédito mantiene la estructura del establecido en la Ley de Fomento a las
Universidades. Permite descontar el 50% del monto de la donación con tope de 14.000

56
Sin embargo, las empresas donde el Estado, sus empresas y organismos, tengan una participación igual o
superior al 50%, no podrán acogerse a los beneficios que establece este artículo.
57
Sin perjuicio de la procedencia del crédito, las instituciones donatarias deberán destinar la donación “a
financiar la adquisición de bienes muebles y de equipamiento, como también la readecuación de
infraestructura las que tendrán por objeto apoyar el perfeccionamiento del quehacer académico. Además las
donaciones podrán ser empleadas en financiar proyectos de investigación de las instituciones de Educación
Superior”.

58
De conformidad a lo establecido en el Art. 1 de la Ley son beneficiarios de las donaciones “las
universidades e institutos profesionales estatales y particulares reconocidos por el Estado, a las bibliotecas
abiertas al público en general o a las entidades que las administran, las corporaciones y fundaciones sin
fines de lucro y a las organizaciones comunitarias funcionales constituidas de acuerdo a la ley N° 19.418,
que establece normas sobre Juntas de Vecinos y demás Organizaciones Comunitarias, cuyo objeto sea la
investigación, desarrollo y difusión de la cultura y el arte. Serán, asimismo, beneficiarias las bibliotecas de
los establecimientos que permanezcan abiertas al público, de acuerdo con la normativa que exista al respecto
y a la aprobación que otorgue el Secretario Regional Ministerial de Educación correspondiente, la cual
deberá necesariamente compatibilizar los intereses de la comunidad con los del propio establecimiento. Los
museos estatales y municipales podrán ser beneficiarios, así como los museos privados que estén abiertos al
público en general y siempre que sean de propiedad y estén administrados por entidades o personas jurídicas
que no persigan fines de lucro. Asimismo, será beneficiario el Consejo de Monumentos Nacionales, respecto
de los proyectos que estén destinados únicamente a la conservación, mantención, reparación, restauración y
reconstrucción de monumentos históricos, monumentos arqueológicos, monumentos públicos, zonas típicas,
ya sean en bienes nacionales de uso público, bienes de propiedad fiscal o pública contemplados en la ley N°
17.288, sobre Monumentos Nacionales”.

65
UTM anuales. Sin embargo evidencia importantes diferencias en materias administrativas.

Adicionalmente presenta diferencias en cuanto a la forma de donación -puede ser en dinero

o en bienes del activo fijo o realizable-.

50.6. Crédito Transacciones Bursátiles

El inciso segundo del Art. 18 Quater de la LIR establece a favor de los contribuyentes de
primera categoría un crédito fiscal derivado del mayor valor obtenido en el rescate de
cuotas de fondos mutuos 59. En efecto, establece la citada disposición “Las personas que
sean partícipes de fondos mutuos que tengan inversión en acciones (...), tendrán derecho a
un crédito contra el impuesto de primera categoría, global complementario o adicional
(...)”.
El crédito será el equivalente al “5% del mayor valor declarado por el rescate de cuotas de
aquellos fondos en los cuales la inversión promedio anual en acciones sea igual o superior
al 50% del activo del fondo, y de un 3% en aquellos fondos que dicha inversión sea entre
un 30% y menos de un 50% del activo del fondo”.
Si resultare un remanente de crédito fiscal, éste será considerado PPM para los efectos de
su devolución.

59
En lo relativo a la operación, sus características y forma de tributación ver acápite XXX.

66
XXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXX
XXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXX
XXXX

67