Determinación del costo de un producto

Ya mencionamos que los tres elementos principales del costo de producción son:
■ Materia prima directa.
■ Mano de obra directa.
• Gastos indirectos de fabricación. Los dos primeros elementos, que corresponden a costos
directos, son fáciles de identificar con cada producto y saber cuánto cuesta cada uno; sin embargo,
cuando hablamos de los gastos indirectos de fabricación (GIF) las cosas se complican, porque son
costos que no se identifican fácilmente con el producto, entonces:

¿cómo podríamos saber con exactitud cuánto debe asignársele a cada uno de los productos
elaborados?

Para resolver este problema se requiere determinar una base de acumulación de costos.
¿Qué es una base? Es el común denominador que existe entre los costos indirectos y el producto
al cual se asignarán y puede estar expresado en términos monetarios o no monetarios.

Ejemplos:
■ Horas de mano de obra directa.
■ Horas máquina.
■ Unidades producidas.
■ Cantidad de materia prima usada.
■ Costo de mano de obra directa.

No existe una regla específica para determinar qué base debe seleccionar tal o cual empresa, la
elección dependerá de las actividades de producción de cada empresa. Anteriormente la base más
común eran las horas de mano de obra directa pues la mayoría de las empresas trabajaban
jornadas intensivas de mano de obra.

Actualmente esto cambió y debido a la automatización y robotización de las plantas, una base
comúnmente utilizada son las horas-máquina.
La base de acumulación de costos es muy importante, ya que nos permitirá poder calcular una tasa
de gastos indirectos de fabricación estimada o predeterminada que nos ayudará a estimar, junto
con la materia prima directa y la mano de obra directa, el costo del producto terminado.

Por ejemplo, si queremos producir zapatos, podemos conocer fácilmente cuánta piel y suela
requerirá cada par (materia prima directa), el sueldo que se les paga a los obreros (mano de obra
directa) pero​ no es tan fácil ​conocer cuánta energía eléctrica, pegamento o hilo necesita cada par
de zapatos (GIF).
Los gastos indirectos de fabricación estimados se aplican a la producción utilizando la base
seleccionada (horas de mano de obra, horas-máquina, costo de mano de obra, unidades
producidas, cantidad de materia prima directa usada o costos de mano de obra directa).
Para calcular la tasa predeterminada de GIF necesitamos contar con un presupuesto de los gastos
indirectos de fabricación totales. Este presupuesto es el estimado que tiene la administración para
el periodo siguiente. Hemos visto dos elementos importantes para calcular la tasa predeterminada
de gastos indirectos de fabricación:
• La base de aplicación
■ Presupuesto de GIF para el periodo siguiente

Con estos dos elementos podemos calcular la tasa mediante la siguiente fórmula:

Acabamos de calcular una tasa que abarca la parte fija y variable de los gastos indirectos de
fabricación; sin embargo, también es posible calcular la tasa fija y la tasa variable de la siguiente
manera: Sabemos que 60% de los GIF son fijos y 40% son variables, por lo que $60,000 serán GIF
fijos y $40,000 variables.
Ahora que ya se puede conocer una tasa unitaria de gastos indirectos de fabricación es sencillo
determinar el costo unitario de un producto.

En el caso del sistema de costeo por órdenes, los gastos indirectos de fabricación tendrán que
aplicarse a cada orden de acuerdo con la tasa de gastos indirectos de fabricación estimada.

En este ejemplo, se tiene que asignar a cada orden una tasa de $4 por cada hora-máquina
utilizada y es importante recordar que esta tasa estimada o predeterminada es solo una
aproximación a la real. Al finalizar el periodo contable se tendrá que hacer necesariamente una
comparación entre los GIF aplicados (estimados) contra los GIF realmente incurridos en la
producción y hacer posteriormente los ajustes necesarios.

GIF aplicados, reales y presupuestados

Es fácil suponer la diferencia conceptual entre los GIF aplicados, los reales y los presupuestados.

GIF reales
son en los que se incurre verdadera o realmente durante un periodo contable, los cuales se
registran en el libro mayor en una cuenta denominada GIF reales o de control.

Conforme se incurre en estos costos se debita (carga) a la cuenta de GIF reales debido a que son
gastos que tienen naturaleza deudora y acreditando (abonando) a una cuenta de pasivo (si es que
se queda a deber ese gasto) o a una cuenta de activo (si es que se paga en efectivo).

GIF aplicados

Son los que se asignan o aplican a la producción conforme se presenta la actividad real de
producción. Los GIF aplicados, cuando se asignan a la producción en proceso, se tienen que
registrar contablemente, realizando un cargo a la cuenta de producción en proceso y un abono a la
cuenta de GIF aplicados (esta cuenta tiene naturaleza acreedora). A la producción en proceso
siempre se le cargarán solo los GIF aplicados, nunca los GIF reales.

GIF presupuestados
Son los que se estiman al inicio de un periodo contable y se utilizan solo para obtener la tasa de
GIF predeterminada que servirá como base para aplicar los GIF a la producción real.
EJEMPLO 2.3:
La Compañía tec SA DE CV fabrica un producto, el Omega. Durante el año 2016 esta compañía
espera fabricar 50,000 unidades utilizando el sistema de costeo por órdenes. Los gastos indirectos
de fabricación son aplicados sobre la base de mano de obra directa. Cada unidad de producto
requiere 2.5 horas de mano de obra directa y los GIF presupuestados que se calcularon al inicio
del año para todo el periodo ascienden a $250,000. Al final del año los GIF realmente incurridos
serían de $290,000.

Solución:
Calcularemos primero la tasa de GIF predeterminada de la siguiente manera: La tasa de GIF utiliza
dos elementos:

1. GIF presupuestados
2. Base de aplicación

Sabemos que la base de aplicación es la mano de obra directa; sin embargo, no tenemos el dato
de las horas de mano de obra directa estimadas para el año, por lo que para calculadas sólo
deberemos multiplicar la producción estimada (50,000 unidades) por las horas de mano de obra
directa que requiere cada producto para su fabricación (2.5 horas) de lo cual resulta que el total de
horas estimadas de mano de obra directa para el año serán 125,000.

Esta tasa predeterminada se utilizará en toda la producción durante el año. Ahora bien, si al final
del año se detectó que la producción real fueron 60,000 unidades, ¿cómo se aplicaron los GIF a
esta producción?

Nota: No es necesario que termine el año para aplicar los GIF a la producción. Los GIF se aplican
conforme va saliendo la producción.

Los GIF aplicados fueron de 60,000 unidades x 2.5 horas de MOD que requiere cada unidad
= 150,000 horas, por $2.00 cada hora = $300,000. En este ejemplo, como la producción real fue
mayor que la producción estimada (60,000 > 50,000), el consumo de horas de mano de obra
directa es mayor. Debemos hacer un ajuste ya que los GIF que se aplicaron a la producción son
diferentes a los GIF realmente incurridos durante el año.
 Sobreaplicación y subaplicación

Dentro de los datos del ejemplo 2.3 están los GIF reales que son de $290,000, de los cuales
$150,000 se pagaron en efectivo, $100,000 se ocuparon para obtener un crédito y $40,000
corresponden a la depreciación de la maquinaria.
Los $300,000 que se calcularon son los GIF aplicados y cabe preguntarse ¿qué está ocurriendo en
este caso?
Los $10,000 de más de GIF se aplicaron a la producción. Esto se conoce como ​sobreaplicación​.
Si los GIF aplicados fueran inferiores a los GIF reales, tendríamos entonces una ​subaplicación​.

En el Estado de costo de producción y venta siempre se muestran los GIF aplicados ​y no los reales
y para determinar correctamente el costo de ventas y la utilidad del ejercicio es necesario hacer un
ajuste por la cantidad equivalente a la sub o sobreaplicación de GIF.

Generalmente esta diferencia se cancela contra el costo de ventas al momento de elaborar los
estados financieros. Sin embargo, si existen unidades que no se han vendido y permanecen en el
almacén de productos terminados o en el almacén de productos en proceso, la cancelación se
tiene que hacer directamente contra el almacén correspondiente.

Se puede optar por repartir esta diferencia en forma proporcional entre los inventarios finales de
productos en proceso y productos terminados y entre el costo de ventas. Esto en el caso de que la
sub o sobreaplicación sea relativamente grande.

¿Cómo se tiene que hacer el ajuste y qué asientos de diario se deben realizar?

1. Para registrar los GIF aplicados a la producción

Almacén de producción en proceso 300,000
GIF aplicados 300,000

2. Para registrar los GIF reales

GIF reales 290,000
Cuentas por pagar 100,000
Bancos 150,000
Depreciaciones acumuladas 40,000*

3. Para registrar la sobreaplicación

GIF aplicados 300,000
GIF reales 290,000
CDV 10,000

Observe que se cargaron los GIF aplicados y se abonaron los GIF reales para cancelar las
cuentas. El costo de venta (CDV) se abona porque al haber una sobreaplicación se tiene que
disminuir este costo. Recuerde que el CDV es de naturaleza deudora y si queremos que disminuya
la tenemos que abonar.
4. Si hubiera existido una subaplicación
GIF aplicados XXX
CDV XX
GIF reales XXX

Nota: * Las depreciaciones acumuladas deben ser del activo fijo correspondiente