IVA - INTRODUCCION

PRIMERA CLASE

LOS RECURSOS DEL ESTADO

Empezamos hablando de los recursos del estado. Cuando decimos porqué hablamos de
los recursos , al estado le hace falta tener recursos para atender las necesidades publicas
y acá hay una clasificación de las necesidades públicas en absolutas y relativas, por
ejemplo tiene que atender necesidades absolutas cuando seria asegurar la justicia, la
defensa exterior y el orden interno para eso le hacen falta recursos y hay también
necesidades públicas relativas que vendría a ser por ejemplo la salud, la educación y
para eso tiene que tener recursos. ¿Y cuáles son los recursos que hay?
Clasificación de Recursos:
Originarios o derivados.
Originarios son los que se obtienen por fuente propia. Por ejemplo ustedes saben
que el estado tiene bienes y esos bienes le pueden producir ganancia, esos seria recursos
originarios. también muchas veces el estado actúa como empresario por ejemplo el
Banco de la Nación Argentina pertenece al estado y funciona de una manera similar a lo
que sería un banco privado y está obteniendo ganancias también, esas ganancias
vendrían a ser una fuente de recursos originarios porque se origina en una actividad que
realiza el estado como un empresario: está prestando un servicio, está vendiendo bienes
y en ese caso son entonces como dice acá la definición de fuentes propias de riqueza,
provienen del producido de los bienes que son de dominio público y de la actividad
empresaria que en general puede desarrollar el estado, por ejemplo como dijimos el caso
del Banco Nación o cualquier banco provincial. Antes era más común esto de que el
estado desarrollaba distintas actividades empresariales y cada vez con el tiempo se
fueron privatizando. Bien, esos serían los originarios, los que se generan por ese tipo de
actividades.
Derivados son los que provienen en virtud del poder de imperio que tiene el
estado para exigir contribuciones a los particulares o sea el estado tiene un poder y le
puede exigir a los particulares su pago, y estas son coercitivas y se originan en un
vínculo legislativo, ¿qué significa esto? son coercitivas porque ¿a UD. le preguntan
cuando le van a aplicar un impuesto si puede pagar o no o si lo quiere pagar? No. Sale
una ley que dice que cuando se configure tales tipos de situaciones deberán pagar un
impuesto, son coercitivas, al contrario de lo que era el caso de los originarios ¿por qué?
¿Porque como es la relación ahí del contribuyente o de la persona con el estado? En ese
caso es voluntario, es convencional o sea UD. puede tomar el servicio que le da el Banco
Nación o se puede ir a otro tipo de banco el Banco Macro o el que fuera, entonces ahí es
voluntaria la relación que hay entre el sujeto y el estado, pero en el caso de los recursos
derivados no, la relación es coercitiva. Y se origina en un vínculo legislativo ¿por qué
dice legislativo? Porque para que UD tenga que pagar un impuesto tiene que haber una
ley y una ley tiene que ser sancionada por el poder legislativo. Obviamente que dentro
de los recursos derivados están los tributos, que se los imponen en forma coercitiva en
virtud de ese poder de imperio que tiene el estado y que se originan en un vínculo
legislativo. El estudio de nuestra materia se basa en los tributos, ahí nos vamos a
centralizar y justamente sobre eso es lo que voy a dar una definición:

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 “SON DETRACCIONES DE PARTE DE LA RIQUEZA DE LOS
PARTICULARES” porque obviamente cuando me están cobrando tributos significa
que parte de mi patrimonio lo voy a tener que transferir al estado.
“…EXIGIDAS A SU FAVOR POR EL ESTADO MEDIANTE LEYES
DICTADAS EN EL EJERCICIO DE SU PODER TRIBUTARIO CON LA
FINALIDAD DE PROMOVER EL BIENESTAR GENERAL” Esa es la idea, se acuerda
que dijimos al principio que el estado debía satisfacer necesidades públicas de distinto
orden, bueno, esa es la definición de tributo. Eso que UD paga puede ser en dinero o en
especie, comúnmente nosotros conocemos que lo que se paga es en dinero, podría haber
también en especie pero bueno, prácticamente los casos que conocemos son que los
tributos se pagan en dinero.
“SE PRESCINDE DE LA VOLUNTAD DEL ADMINISTRADO”, a UD le están
preguntando si está de acuerdo o no, sino que la ley y eso es muy importante que lo
resaltamos aquí: hay un principio que dice que no hay tributo sin una ley.
Ahora vamos a ver una clasificación de los tributos ¿por qué? Porque uno
generalmente cuando dice tributo dice “impuesto”, “tributo”, “tasa”, y para uno es en
principio todo lo mismo y en realidad no es así. Entonces los tributos se clasifican en
impuestos, por un lado, tasas, por otro y lo que se llaman contribuciones especiales por
otro lado. ¿Cuál es la diferencia entre éstos tres? Y desde ahora ya nosotros siempre
hablamos con propiedad y no podemos decir que es un impuesto cuando se trata de una
tasa, hay que tenerlo bien en claro.
Impuesto:”SON LAS PRESTACIONES EN DINERO O EN ESPECIE
EXIGIDAS POR EL ESTADO A QUIENES SE ENCUENTREN EN LAS
SITUACIONES CONSIDERADAS POR LA LEY COMO HECHO IMPONIBLE”: ahí
tengo que hacer una aclaración, lo que quiere decir acá es lo siguiente: ¿cuándo va a
exigir el estado el pago del impuesto? Cuando un sujeto haya configurado una situación
considerada por la ley como hecho imponible, ahí hay algunas definiciones técnicas que
justamente ahora las vamos a comentar, les doy un ejemplo con el tema del IVA
El IVA dice “que el que haga venta de cosa mueble está alcanzado por el impuesto al
valor agregado”, si yo hago una venta de cosa mueble, entonces tengo que pagar el IVA.
Acá lo que está diciendo: a quienes se encuentren en las situaciones consideradas por la
ley como hecho imponible (Vta de cosa mueble), esta alcanzado por el IVA. Entonces si
yo realizo un acto que está alcanzado por la ley del IVA, deberé pagar el impuesto. Y
acá viene el elemento que distingue al impuesto, de la tasa y de la contribución especial,
porque acá dice:
“… siendo el impuesto ajeno a toda actividad estatal relativa al contribuyente”
¿qué significa esto? significa lo siguiente: por ejemplo si UD paga impuesto a las
ganancias que es un impuesto a nivel nacional ¿UD recibe algún beneficio directo o
indirecto del estado por eso que ha pagado en concepto de impuesto a las ganancias?
¿Hay alguna relación entre lo que UD paga y lo que está haciendo el estado con el
producido de ese impuesto? En el impuesto no hay una relación directa, porque quizá
UD paga impuesto a las ganancias y el estado toma esos fondos para promover o para
realizar ciertas obras públicas que nada tienen que ver con UD, o sea las obras públicas
las está haciendo en otro lado, no hay una relación directa entre lo que UD paga y lo que
está haciendo el estado con eso que UD paga. Inclusive cómo es el mecanismo: hay un
pago, esos son impuestos nacionales, esos se distribuyen, parte va a la nación y parte
luego se distribuye por el régimen de coparticipación a las provincias, pero lo que hace
el estado con ese dinero no está vinculado con UD, UD paga y eso va a satisfacer una

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necesidad pública pero no hay una relación directas con UD, eso es lo que quiere decir
acá la definición de impuesto y de esta definición se destaca la independencia entre la
obligación de pagar el impuesto y la actividad que el Estado desarrolla con su producto,
quizás lo haya destinado para hacer caminos, obras energéticas, pero no hay una
relación directa. ¿Ahora quienes pueden establecer impuestos? Porque nosotros tenemos
tres ámbitos de imposición: por un lado a nivel nacional, por otro lado a nivel provincial
y por otro lado a nivel municipal, entonces los tributos se pueden establecer a nivel
nacional, provincial o municipal, pero impuestos específicamente ¿Quiénes pueden
establecer? Solamente la nación y las provincias. La municipalidad no puede cobrar
impuestos, no tiene esa facultad, solamente tasas, entonces a nivel nacional van a
encontrar impuestos por ejemplo impuesto a las ganancias, IVA, a nivel provincial
también van a encontrar impuestos: impuesto automotor, impuesto inmobiliario,
impuesto sobre los ingresos brutos, todos son impuestos, pero a nivel municipal no van a
encontrar impuestos, van a encontrar tasas, justamente porque no tienen esas facultades
los municipios. Ahora vamos a hablar de las tasas. ¿Qué son las tasas? Le doy una
definición y luego le hago un comentario. Es una especie de tributo perfecto porque
sabemos que las tasas de luz es un tipo de tributo exigido por el estado como
contraprestación por la utilización efectiva o potencial de un servicio público divisible o
de costo prorrateable y le doy con un ejemplo para verlo muy claro: “como
contraprestación” o sea yo estoy pagando eso por hacer uso efectivo o potencial de un
servicio público, entonces la tasa más clarita que podemos ver en la práctica antes se
llamaba tasa de alumbrado, barrido y limpieza, la que pagamos nosotros, ahora se llama
CISI allá en San Miguel y acá debe ser algo parecido, que significa contribución que
incide sobre los inmuebles, entonces si yo tengo un inmueble acá en la municipalidad,
¿quién me limpia la calle? La municipalidad, el camión que pasa todos los días, el
alumbrado de la calle ¿quién lo paga? El contribuyente. Son servicios que le está dando
a UD la municipalidad y por eso le está cobrando el CISI. UD paga el CISI y ¿que hace
la municipalidad con eso? Le paga a empresa recolectora de residuos, le paga a EDET
porque le vende energía, entonces UD fíjese que cuando está pagando la tasa UD la está
pagando como contraprestación por un servicio que le está prestando la municipalidad
en este caso particular,” el estado como contraprestación por la utilización efectiva”
porque ese servicio que está prestando la municipalidad UD lo puede utilizar
efectivamente, ¿por qué? Y bueno porque UD está usando el servicio de alumbrado
público, UD está usando también el servicio de limpieza, pero en una de esas UD no va a
la plaza esa que queda cerca de su casa y donde también tiene que estar pagando la tasa,
UD hace uso efectivo o potencial, puede hacer uso o no puede hacer uso pero UD
obviamente está pagando y hay una relación bastante directa entre lo que UD está
pagando y lo que hace el estado municipal con eso que UD está pagando y dice acá algo
importante también: es un servicio público divisible porque ustedes son todos los vecinos
de acá de Concepción, entonces este costo que tiene la municipalidad lo voy a distribuir
entre todos los vecinos, ustedes lo van a pagar y yo después puedo atender a quienes
están prestando en realidad servicios como edet o la empresa de recolección de residuos.
Y se trata de un servicio divisible o de costo prorrateable, claro, la municipalidad tiene
un costo para contratar este servicio y ese costo se lo va a prorratear entre todos ustedes
para que pueda prestar el servicio, pero hay una relación directa entre lo que hace el
estado, y le está prestando el estado en ese caso un servicio de costo prorrateable y UD
puede o no hacer uso de eso, yo siempre doy el ejemplo este de la municipalidad porque
ustedes lo pueden ver clarito, pero el tema de la tasa no solamente se lo ubica a nivel
municipal, sino que también puede haber tasas a nivel provincial, puede haber tasas a
nivel nacional, un ejemplo que siempre cito a nivel nacional es la tasa que se cobra en el

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puerto para que hagan uso los barcos de las instalaciones portuarias, UD quiere hace
uso de las instalaciones portuarias? Entonces UD tiene que pagar, también hay una tasa
que se puede encontrar a nivel nacional, provincial o municipal. Entonces ustedes ya
están viendo cuál es la diferencia entre tasa e impuesto, en el impuesto no hay una
relación directa entre lo que hace el estado y lo que paga el contribuyente.
hay un tercer tipo de tributo que son las contribuciones especiales:
“ES LA PRESTACION OBLIGATORIA DEBIDA EN RAZON DE
BENEFICIOS INDIVIDUALES O DE GRUPOS SOCIALES DERIVADO DE LA
REALIZACION DE OBRAS PUBLICAS O DE ESPECIALES ACTIVIDADES DEL
ESTADO” la definición es mucho más parecida a la contribución especial a la tasa que
al impuesto, porque en la definición van a ver que también hay una relación directa
entre lo que hace el estado y lo que UD está pagando, pero cual seria la diferencia con la
tasa? por ejemplo, la diferencia pasa fundamentalmente porque acá hay una actividad
estatal, pero en donde se debe manifestar un beneficio directo para el sujeto que está
pagando este tributo que se llamaría contribución especial. Ejemplo: muchas veces la
municipalidad realiza cierta obra con el apoyo de los vecinos, por ejemplo “vamos a
pavimentar esta calle” pero no lo podemos hacer nosotros solos, sino que vamos a pedir
una colaboración a todos los vecinos de esta calle, entonces todos los vecinos de esta calle
van a aportar de acuerdo a la cantidad de metros cuadrados que tenga el frente de su
casa, ellos van a aportar y nosotros vamos a poner la maquinaria, la mano de obra, pero
Uds. van aportar de tal manera que podamos comprar los materiales. Perfecto todos
estamos de acuerdo queremos que nos pavimenten la calle, entonces ¿que es lo que hace
la municipalidad? Cobra una contribución especial, dice: cada uno de Uds. va a poner
tantos pesos y entonces vamos a poder hacer la calle, entonces UD está pagando una
contribución especial ¿por qué? Porque UD hace un pago, en este caso al fisco municipal
y como contrapartida va a tener un beneficio directo que se manifiesta en una utilidad o
ganancia directa para UD, no como en el caso de la tasa que puede ser de uso efectivo o
potencial, no, acá hay un beneficio directo y en este caso para un grupo de personas que
son todos los vecinos de esa cuadra o puede ser un beneficio puntual para UD. ejemplo:
la municipalidad hace un puente, lo construye y dice: bueno el que quiera usar este
puente va a tener que pagar un peaje, yo quiero pasar por acá porque es mucho mas
rápido , bueno entonces pago, tengo el beneficio, y uso el puente . Eso también se
considera contribución especial. La municipalidad está teniendo un ingreso directo por
estar cobrando ese peaje, puede ser la municipalidad o puede ser el estado nacional.
Hecha esta clasificación ya sabemos que los tributos no son todos los mismos,
sino que puede tratarse de impuesto, tasa, contribución especial, nosotros ya empezamos
a enfocarnos en lo que básicamente a nosotros nos interesa y que son los impuestos. Tasa
solamente vamos a ver una, que es la municipal que deben pagar los negocios por la
actividad que realicen dentro del municipio. Un negocio que realice una actividad
comercial, industrial o de servicios dentro del municipio tiene que pagar una tasa, eso lo
vemos hacia el final de esta materia en forma muy breve, pero básicamente vemos en
toda la materia los impuestos: impuesto a las ganancias, impuesto sobre los bienes
personales, impuesto sobre los ingresos brutos, monotributo, impuestos internos.
A continuación vemos la clasificación de los impuestos: nosotros le podemos
decir: clasifique al impuesto al valor agregado de acuerdo a la clasificación de los
impuestos. Si UD entiende la clasificación que veremos a continuación UD deberá decir,
bueno, este impuesto es directo o indirecto, es periódico o instantáneo. Cuando
hablamos de clasificación de los impuestos lo primero que van a ver es la que los
clasifica en:

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 Directos o indirectos: para decir si un impuesto es directo o indirecto hay
distintos criterios, el más conocido es el criterio de traslación: que dice que el impuesto
es directo cuando es soportado definitivamente por el contribuyente de derecho
.Ejemplo el impuesto a las ganancias es un impuesto directo para personas físicas. El
impuesto a las ganancias lo que grava es la ganancia obtenida tanto por personas físicas
como por personas jurídicas. Supongamos que yo desarrollo actividades como contador
y por esa actividad se me generan honorarios, para mí esos honorarios son ganancia y la
ley de ganancias dice: mire eso que está UD generando ahí está gravado por el impuesto
a las ganancias, UD va a tener que pagar por esos honorarios. Está claro que debo pagar
por esos honorarios que se generaron por el desarrollo de mi actividad. Ahora yo
presentaré una declaración jurada, pagaré ese impuesto, ¿pero yo puedo trasladar ese
impuesto a alguien? ¿O termina siendo un costo mío? Termina siendo un costo mío, no
es un impuesto trasladable, que yo se lo puedo trasladar a UD, sino que es un costo,
como un costo más que tengo por el ejercicio de mi actividad. Quizás algunos piensen: si,
pero bueno, como es un costo, yo de alguna manera lo puedo ir trasladando, pero no va
desde ese punto de vista, desde ya todo costo, uno de alguna manera cuando fija un
precio lo está teniendo en cuenta a los efectos de calcular un margen de utilidad que
quiere tener, pero acá cuando habla del criterio de traslación, quiere decir, que ese
impuesto que UD. está pagando ¿lo puede transferir a un tercero? No. Es un impuesto
que recae sobre UD. que tiene que ser un costo para UD. y no se lo va a trasladar a
ningún tercero. Lo contrario de todo esto seria el IVA, que justamente es lo que vamos a
ver ahora. Cuando veamos la mecánica de liquidación del IVA, Uds. van a ver que lo
ingresa a este impuesto un sujeto, pero eso que ingresa se lo traslada a otro sujeto, no
termina siendo costo para el. El IVA no es un costo para el sujeto que lo ingresa, es un
impuesto trasladable, pero quizás cuando yo digo esto no se entienda, ¿Cómo es esto, el
sujeto lo paga pero resulta que no termina siendo un costo? Bueno, cuando veamos el
IVA, vamos a ver como funciona, se van a dar cuenta que no termina siendo soportado
como un costo, sino que se va trasladando de sujeto en sujeto. Entonces de acuerdo a
este criterio de traslación el IVA sería un impuesto indirecto ¿por qué? Porque no lo
termina soportando el sujeto, sino que lo va trasladando, mientras que sería directo el
impuesto a las ganancias, que no se puede trasladar a ningún tercero.
Después también para clasificar un impuesto en directo o indirecto, está el criterio de la
exteriorización de la capacidad contributiva. Hay formas de exteriorizar la capacidad
contributiva ¿qué es lo que gravaran los impuestos? Las riquezas. ¿Y como se
exterioriza la riqueza? En que cosas Uds. pueden ver la riqueza. En los bienes puede ser.
Entonces tenemos un impuesto sobre los bienes personales y a nivel provincial tenemos
el impuesto inmobiliario y el impuesto automotor. ¿Y otra exteriorización de capacidad
contributiva o de riqueza? Otra que es muy conocida es la renta. Tengo mucha
ganancia, tengo que pagar impuesto a las ganancias. Tanto la renta como los bienes son
formas directas de exteriorización de la capacidad contributiva, entonces los impuestos
que gravan la renta como impuesto a las ganancias, como los que gravan los bienes, en el
caso del impuesto a los bienes personales, decimos que son impuestos directos y hay
impuestos que gravan manifestaciones indirectas de la capacidad contributiva. Ejemplo,
¿que sería una manifestación indirecta de la capacidad contributiva? El consumo, por
ejemplo. Si yo consumo mucho, es una manifestación indirecta de la riqueza, o sea el que
más consume, tiene más riqueza y justamente el IVA es un impuesto que grava el
consumo, es un impuesto que está gravando una manifestación indirecta de la capacidad
contributiva. Van a ver que el IVA lo paga el consumidor final, todos nosotros lo
pagamos, cuando compramos una bolsa de yerba, cuando compramos una bolsa de
azúcar, o lo que fuere, ahí lo estamos pagando y nosotros somos en definitiva los que lo

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pagamos al impuesto, todos lo otros lo que hicieron es ir trasladándolo. Entonces el IVA
es un impuesto que grava justamente una manifestación indirecta de la capacidad
contributiva, que vendría a ser el consumo, el uso de la riqueza, y por eso desde este
punto de vista también sería un impuesto indirecto el IVA, desde el punto de vista de los
dos criterios, o sea ya sea por el criterio de traslación o por el criterio de la
exteriorización de la capacidad contributiva, en ambos casos el IVA seria un impuesto
indirecto.
Reales o personales: esta clasificación no solo nos sirve para el IVA, sino también para
todos los impuestos que vamos a ver en la materia. ¿Cuando es personal? Cuando se
tiene en cuenta la capacidad contributiva del sujeto. Pero no es la misma capacidad
contributiva, esta persona que está casada tiene esposa e hijos que están a cargo de él
por lo tanto va a poder deducir las cargas de familia y el impuesto va a terminar siendo
menor para ese sujeto que para el sujeto que es soltero. Otro ejemplo de impuesto a las
ganancias para personas físicas: la alícuota no va a ser la misma para todo el mundo, a
UD no lo vamos a gravar de la misma manera que a Pérez Companc, que también es
persona física, pero tiene ganancias anuales que superan los $ 200.000, UD quizás
apenas sobrevive, quizás saca $ 30.000 al año, no va a tener la misma alícuota, la
alícuota va a ir creciendo a medida que las ganancias son mayores, entonces, impuesto a
las ganancias personas físicas es un impuesto que considera la capacidad contributiva. Si
sus ganancias son bajas, va a tener una alícuota bien baja, a medida que vaya
aumentando la alícuota va a ir subiendo, eso significa que es un impuesto personal
porque la ley de ganancias tiene algunas situaciones donde se contempla la capacidad
contributiva y no termina gravando de la misma manera a Pérez Companc que a
cualquiera de nosotros porque tenemos distinta capacidad contributiva. Lo contrario de
un impuesto personal es un impuesto real, el cual considera en forma exclusiva la
riqueza gravada con prescindencia de la situación personal del contribuyente, o sea, y
sea quien lo tenga, va a tener que pagar el mismo impuesto. Ejemplo: sigamos con Pérez
Companc, yo voy a comprar un kilo de azúcar y pago el mismo IVA que paga P.C., los
dos pagamos igual, es un impuesto real, sea que lo pague el o lo pague yo, no hay
diferencia, los dos pagamos el 21 % del valor del producto.
Periódicos o instantáneos . ¿Cuando decimos que un impuesto es periódico? Cuando se
toma un lapso de tiempo para definir la base imponible. Ejemplo en el impuesto a las
ganancias, sea persona físicas o sean empresas o personas jurídicas, para pagar el
impuesto a las ganancias, quizás Uds. escucharon, se paga una vez al año, se hace una
declaración jurada por año, puede coincidir o no con el año calendario, pero es por año,
o sea, yo hago ahora una operación y eso me da ganancia, pero no pago impuesto a las
ganancias por eso, hago otra operación me puede dar quebranto, hago otra operación
me da ganancia, bueno, no voy pagando por cada operación, sino que tomo todas las
operaciones del año y obtengo un resultado. Así como cuando confeccionan un balance
lo hacen una vez al año, en ganancias también, Uds. tienen que tener un resultado por
año y por eso se paga, por lo tanto ganancia ¿Cómo se paga? ¿Por cada operación o por
periodo? Está claro que es un impuesto periódico, se toma todo el año, se ve todas las
operaciones que hubo, se determina un resultado, sobre esto es que hay que pagar. Lo
contrario de un impuesto periódico seria un impuesto instantáneo, que seria el que tiene
en cuenta una operación y dice, bueno, esto está alcanzado, y tiene que pagar. Ejemplo:
Bienes personales: impuesto nacional que grava los bienes que tiene una persona física.,
¿Qué es lo que dice bienes personales? Dice, mire, todos los bienes que UD tiene al 31 de
diciembre de cada año deben pagar el impuesto sobre los bienes personales, y no me
interesa que es lo que ha pasado antes, no me interesa lo que pase el día después,

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nosotros le vamos a hacer como una fotografía de su situación de bienes al 31 de
diciembre de cada año y sobre eso me va a pagar el impuesto. Entonces es un impuesto
instantáneo, tiene en cuenta un momento dado, no le interesa que pasa antes, no le
interesa que pasa después.
Globales o cedulares, no se da mucho en la practica, pero igual se los comento.
Ejemplo: impuesto a las ganancias, donde las rentas se clasifican por categorías, o sea
una persona física puede tener ganancias de 1º, 2º,3º y 4º categoría, y ¿cuando yo hago la
liquidación de esa persona física, liquido ganancia de la 1º por un lado, de 2º por otro, de
3º por otro, de 4º por otro lado o pongo todo en una sola declaración jurada y pago? Si
yo liquidara en forma separada, diría que el impuesto a las ganancias es un impuesto
cedular, se hace por cédula, pero si lo hago a todo dentro de una sola declaración
jurada, diría es un impuesto global, que realmente ganancias es un impuesto global, no
es cedular puesto que no se hace por cédula, sino global, todo dentro de una sola
declaración jurada. En el IVA, podemos decir, no es que haya tal tipo de operación por
un lado, tal otro tipo de operación por otro, no, todo dentro de una sola declaración
jurada, podríamos decir que es global.
Hay una clasificación respecto a la alícuota que tienen los impuestos, fija o
proporcional ¿Qué significa? Significa que cualquiera sea la base imponible, sea
poquito, mucho o muy mucho, la alícuota va a seguir siendo la misma. Ejemplo:
impuesto a las ganancias personas jurídicas. Si la empresa ha tenido una ganancia de $
100.000, va a tener que pagar el 35 % de $ 100.000. Si la empresa ha tenido de ganancia
$ 1.000.000, va a tener que paga el 35 % de $ 1.000.000. Si fueron $ 10.000.000 va a tener
que pagar el 35 % sobre eso. Es decir, es una alícuota fija o proporcional. ¿Pero en todos
los impuestos es lo mismo? No. No en todos los impuestos, hay algunos impuestos en
donde la alícuota es progresiva, va aumentando a medida que va aumentando la base
imponible. Ejemplo: ganancia de persona física, donde a medida que es mayor su
ganancia, la alícuota va subiendo, yo le di el ejemplo de Pérez Companc. Entonces,
ganancias de persona física, es un impuesto que lo podríamos clasificar, justamente,
como un impuesto progresivo. Lo contrario seria un impuesto regresivo ¿puede haber
un impuesto regresivo? O sea a medida que aumenta la base, disminuye la alícuota.
Podría ser. Existen algunas legislaciones que tienen este tipo de impuesto regresivo
cuando se quiere promover cierto tipo de actividad. Por ejemplo, si su producción
aumenta mas allá de 1.000.0000 de tn, usted va a tener una alícuota menor, entonces,
tratan de promover la actividad reduciendo impuestos, creo que algo así pasó en
Córdoba, en donde decía que a medida que aumentaba la escala de producción la
alícuota iba disminuyendo, pero a nivel nacional, actualmente, no tenemos ese tipo de
impuestos, a nivel nacional, o tenemos una alícuota fija o tenemos una alícuota
progresiva. Hay otra situación que no es ni fijo, ni progresivo, ni regresivo, hay un
impuesto que se paga un importe fijo, que es el monotributo, donde yo me inscribo, y
cuando me inscribo tengo que categorizarme y en base a la categoría que tengo voy a
tener que pagar. Entonces pago una cuota fija en base a un monto fijo y de acuerdo a
mi categoría. Ahora como punto 3, tenemos los Principios constitucionales de la
tributación ¿por qué comentamos estos principios? Porque cuando se establece un
impuesto, se debe tener en cuenta estos principios ustedes por ahí habrán escuchado,
habrán visto en los diarios que alguien dice, “ese impuesto es insconstitucional” ¿y por
qué dice que es insconstitucional? Porque cuando se lo creo a ese impuesto no se tuvo en
cuenta estos principios o por lo menos se alega “ese impuesto no cumple con los
principios constitucionales” o sea está violando la constitución y por eso yo digo que es
insconstitucional, entonces a nosotros nos hace falta conocer cuales son los principios

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que habría que respetar cuando se establece un impuesto. Fundamental es el principio
de legalidad que yo les comentaba. Esto tiene que ver con que no puede haber impuesto
sin una ley que lo establezca y para establecer un impuesto se debe seguir un
procedimiento, que está previsto, en donde tiene que intervenir el poder legislativo. Ahí
nosotros le citamos en el articulo de la constitución nacional, el Art. 17 de la
constitución nacional dice “se garantiza el derecho de propiedad de quienes habiten acá
en el país” y por otro lado el Art. 19 dice “que nadie está obligado a hacer lo que no
manda la ley ni privado de lo que ella no prohíbe” como queriendo decir tiene que haber
una ley para que a Uds. les puedan cobrar un impuesto. Cuando establecen un impuesto,
de alguna manera le están tocando su propiedad también y por eso esta garantizado el
tema de.. está bien, el estado tiene la facultad para imponer un impuesto, pero tiene que
cumplir con el principio de legalidad y seguir todo el esquema o todos los pasos a seguir
para establecerlo. Un error que se suele cometer: la ley de IVA dice que la venta de cosa
mueble está gravado por el IVA, pero muchas veces el alumno comete un error y dice
“la dgi o la Afip dice que la venta de cosa mueble está gravado por el IVA”. ¿Cómo va a
decir la dgi o la afip eso? Entonces ahí hay que hacer una distinción. ¿Qué debería hacer
la dgi o la afip? La afip o la dgi es un organismo creado para que se haga cargo de la
recaudación y el control de los impuestos, de la verificación, de la fiscalización, si están
pagando bien, si están cumpliendo con todos los requisitos, se hace cargo del control,
pero ¿la dgi puede decir que la venta de cosa mueble esta gravada, no gravada, que esto
está exento? No, eso lo dice una ley, y ¿de donde salió la ley? Del poder legislativo,
entonces si UD me dice que la afip ha dicho tal cosa que está en la ley, yo le tengo que
decir, mire eso es un error grosero. ¿Qué es lo que puede hacer la afip? Emite
resoluciones generales y reglamenta algún aspecto de lo que dice la ley, por ejemplo la
ley dice que anualmente se deberá pagar el impuesto a las ganancias, quienes deberán
pagarlo y cual es la ganancia gravada ¿y como se va a pagar eso? Y bueno hace falta que
se reglamente como se va a presentar la declaración jurada, cuando va a ser el
vencimiento, que formulario hay que usar, si hay que usar o no disket y eso es lo que
hace la afip, dice, habrá que presentar una declaración jurada a los 5 meses del cierre
del ejercicio, tendrá que presentar este disket, lo tendrá que presentar vía internet o en
tales bancos, eso es lo que hace la afip, pero ella no puede decir esto está exento, esto está
gravado, ¿ quien hace eso? La ley. Y la ley, emanada del poder legislativo es la que debe
decir quien es el sujeto, cual es la base imponible, que está exento, qué está no gravado,
todo eso lo debe decir la ley. Y acá hay tres elementos que nosotros los vamos a
mencionar reiteradas veces y que UD debe tener perfectamente claro: una es la ley,
después está lo que es el decreto reglamentario, todas las veces van a ver que primero
está la ley y después está el decreto reglamentario. ¿Quién emite el dcto reglamentario?
El poder ejecutivo. ¿Y cual es la función? Justamente reglamentar lo que dice la ley.
Ojo, reglamentar, hay situaciones que necesitan de alguna reglamentación a efectos de
su aplicación práctica, pero esa reglamentación no puede estar cambiando lo que dice la
ley. O sea que el poder ejecutivo puede reglamentar, pero no puede decir algo que vaya
más allá de lo que dice la ley. Es decir por un lado tenemos la ley que emite el poder
legislativo, por otro lado tenemos el dcto reglamentario que emite el poder ejecutivo y no
podría ir el dcto por encima de lo que dice la ley, sino nosotros podríamos decir “eso es
insconstitucional”. Hay un caso puntual que se planteó con relación al tema del IVA,
donde justamente ocurría esto, o sea, el hecho de que no se pueda, no implica que no
pase en la practica, muchas veces pasa que un dcto del poder ejecutivo dice algo que
está en contra de lo que dice la ley y por lo tanto uno debería decir, mire, eso es
insconstitucional. Ejemplo la ley del IVA decía que la venta de libros estaba exenta del
IVA . Se trataba de favorecer ese tipo de actividades no gravadas con un impuesto,

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entonces dice, no la venta de libros está exenta, tratamos de favorecer esto porque hace a
la cultura. Eso decía la ley, pero resulta que después viene el dcto del poder ejecutivo
que decía “si, la exención alcanza a los libros, pero no a esto, a esto y a esto que nosotros
no consideramos libros, por lo tanto está gravado. Cuando ven eso, dicen, no, esto es
insconstitucional, ¿por qué? Porque el dcto está diciendo algo que no dice la ley. La ley
decía todos los libros pero el dcto dice esto si, esto no. Entonces, la cámara argentina de
libros planteo judicialmente la insconstitucionalidad de ese decreto, diciendo mire, el
dcto está diciendo algo que no corresponde y no se está cumpliendo el principio de
legalidad que yo le estoy comentando. Y van a la justicia y finalmente el fallo le da la
razón a la cámara argentina de libros diciendo que efectivamente eso era
insconstitucional ¿por qué? Porque el decreto avanzaba por sobre lo que decía la ley. La
situación esa, ahora ya está solucionada porque el poder ejecutivo anuló el punto que
estaba ahí en el dcto. Pero así como esto Uds. van a ver en la práctica que muchas veces
se dan casos de insconstitucionalidad. El principio de legalidad dice que hay una
pirámide jurídica, de las normas tributarias, en este caso. En lo más alto está la ley.
¿Cuál es la ley de leyes? La constitución nacional. Luego los tratados internacionales,
que tienen jerarquía constitucional. Luego vienen las leyes en general. Luego vienen los
decretos del poder ejecutivo: hay distintos tipos de decretos. Y en la base vienen lo que
se llaman resoluciones generales que las emite la afip. Y más abajo disposiciones e
instrucciones que también son emitidas por la afip, pero que tienen menos fuerza que las
resoluciones generales. De todo esto volveremos a hablar cuando veamos la ley de
procedimiento fiscal, pero que quede claro más o menos donde estamos ¿con qué
trabajamos generalmente nosotros? Con la ley de IVA, citamos frecuentemente el
decreto que reglamenta esa ley y también citamos resoluciones generales de la afip que
tienen que ver con esto. El dictamen, es una opinión técnica que emite el organismo
fiscal sobre un tema que se le haya planteado mientras que la disposición o instrucción
es lo que dice el organismo que ante tales situaciones hay que proceder de determinada
manera. Por ejemplo, una instrucción, hay multas que se gradúan entre el 50% y el
100% del impuesto porque se dejó de pagar ¿y cuanto me iran a aplicar el 50 o el 100
%? Y bueno, dice, que cuando se aplique eso, en principio va a ser un 70 %, le da la
instrucción, salvo, que existan circunstancias atenuantes o agravantes que impliquen
que ese 70 se vaya para arriba o para abajo, pero da una pauta de cómo se debe
proceder, distinto del dictamen que es una opinión técnica que da el organismo sobre
una circunstancia controvertida, que ni siquiera tiene efecto vinculante, o sea que UD
puede tomarla o no, pero lo importante es que el organismo se exprese en ese sentido.
El principio de legalidad tiene que ver con que tiene que haber una ley que establezca el
impuesto, y que hay una pirámide jurídica que se debe respetar, entonces Uds. habrán
visto: “es insconstitucional lo que dice el dcto”, seguramente porque está diciendo algo
que no está en concordancia con lo que dice la
ley…………………………………………………………………

Otro principio muy importante es el de igualdad, que surge del articulo 16 de la

constitución nacional y básicamente este principio de igualdad trata de que se debería
tratar de igual manera a todo lo que se encuentra en igualdad de condiciones, es decir
que al crearse un impuesto se debe tener en cuenta este principio, tratar de igual manera
a aquellos que se encuentran en igualdad de condiciones, no hacer trato discriminatorio.
Hay otro principio que está bastante vinculado, por ejemplo el principio de generalidad,
también en el articulo 16 de la constitución, significa que nadie puede ser gravado por
motivos alejados a la razonabilidad del tributo, o que nadie debe ser eximido por

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privilegios especiales irrazonables, es decir, está establecido un impuesto y dice, “ pero
fulano, sultano y mengano por … van a estar exentos del impuesto”, en principio debe
haber una generalidad y se estaría violando ese principio de generalidad cuando se
establecen exenciones por ejemplo, que de hecho las hay, Uds. van a ver que en todas las
leyes que establecen impuestos, hay un articulo que habla sobre exenciones: quienes
realicen estas actividades o quienes estén en tales situaciones van a estar exentos del
impuesto, o sea que prácticamente toda exención esta en contra de este principio de
generalidad, pero eso esta admitido en la medida que esté fundado en una ley y que haya
elementos que justifiquen porque se establece una exención para determinado sujeto o
para determinada actividad, como en el caso que recién comentaba: el tema de los
libros. ¿Por qué la exención a los libros? ¿Por qué no la venta de azúcar? Es para
promover la cultura. El principio de generalidad va en ese sentido, el hecho de que no
tendría que haber diferencias, pero de hecho las hay, pero en la medida en que esté
justificado no va a ser inconstitucional.
Después habla de la capacidad contributiva, a la cual se debe tener en cuenta, y cuando
hablamos de ella decimos que es la aptitud económica que tiene el sujeto para contribuir
al mantenimiento de los gastos del estado. ¿Cómo se valora la capacidad contributiva de
un sujeto? Será en función al patrimonio, será en función a la renta, será en función al
consumo. Este principio de la capacidad contributiva tiene algunas implicancias básicas:
una es que todo el que tiene medios económicos debe contribuir. Ahora ¿Cómo deben
contribuir? El que más capacidad tenga, en mayor medida. Otra muy importante: que
no se seleccione hechos gravados no idóneos para demostrar aptitud, tiene que ver con
esto de la capacidad contributiva. Ejemplo : que se grave de alguna manera sin tener en
cuenta realmente lo que seria la riqueza, por ejemplo, el tema de los movimientos en las
cuentas bancarias, o sea, el hecho de UD mueva mucho la cuenta bancaria, por entradas
y salidas, ello genera un impuesto. Ahora, el movimiento de la cuenta bancaria ¿está
implicando una mayor riqueza ya sea patrimonial o de rentas o no? Alguien podría
decir, mire, en realidad, ese mayor movimiento se debe a que por mi actividad yo tengo
que usar mucho la cuenta, como en el caso de un consignatario por ejemplo, entonces
podríamos decir que para ese tipo de actividades el movimiento de la cuenta no es un
hecho que este implicando realmente riqueza, sino que por la operatoria de la actividad
que realiza es que maneja de esa manera la cuenta. Cuando habla de capacidad
contributiva quiere decir que el impuesto se establezca de una manera tal de que
realmente esté gravando la capacidad contributiva y no que esté gravando otro tipo de
cosas o esté haciendo presunciones que no son ciertas; una cosa que pasa en ingresos
brutos acá a nivel provincial, en realidad, se hacen pagos de impuestos sobre ingresos
brutos, que son pagos a cuenta, no es un impuesto, sino que es una percepción que le
hacen los bancos y la percepción se la hacen de acuerdo al movimiento que UD tiene en
la
cuenta………………………………………………………..…………………………………
……

y luego está el tema éste de que el tributo no sea confiscatorio, (cuando hablamos de
capacidad contributiva), cuando se establezca un tributo, no debe ser confiscatorio ¿y
qué significa esto de que no sea confiscatorio? Hay dos artículos que tienen que ver con
este tema y que son el 17 y 14 de la constitución ¿por qué? Porque ahí se establece que se
resguarda el derecho a la propiedad privada y su libre uso y disposición. Pero puede
ocurrir que la tributación puede ser tan alta o puede tener tal magnitud que
indirectamente esté afectando esta propiedad privada y su libre uso y disposición,

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entonces, cuando ocurre esto, decimos que el impuesto es confiscatorio y en este caso
decimos que es inconstitucional por estar violando el principio constitucional relativo a
los impuestos que no debe ser confiscatorio. O sea, por un lado la constitución garantiza
el derecho a la propiedad privada, su libre uso y disposición, pero puede ocurrir que
por otro lado, los impuestos estén haciendo que esa propiedad que UD tiene sea ilusorio
eso de manejarlo libremente y a su disposición porque los impuestos son tan altos que ya
son confiscatorios. Entonces acá le decimos hay un porcentaje que diga cuando no son
confiscatorios, ¿a partir de qué porcentaje? En realidad en ningún lado lo dice, pero la
doctrina general dice que está alrededor del 33 % .Ejemplo: el impuesto a las ganancias
grava en un 35 % a las empresas, por lo que podríamos decir que se trata de un
impuesto confiscatorio, puesto que de el 100 % de mi ganancia, un 35 % se lo lleva el
fisco. Entonces “debería” respetarse el principio de no confiscatoriedad, que no sean tan
altos o de tal magnitud que yo no puedo disponer libremente de mis bienes. Había una
duda con respecto a que si cuando hablamos de confiscatoriedad, hablamos del 33 % ¿es
por impuesto o considerando la masa de tributos que gravan una actividad?, porque si
empezamos a considerar todos los tributos que gravan una actividad ¿a qué porcentaje
llegamos? Ahí hay una discusión sobre si se debe considerar en forma global o por
impuesto. El tema es que no sea confiscatorio, porque si lo fuera, alguien podría
plantear que es inconstitucional porque no se cumple ese principio de la constitución.
Ahora, Uds. saben que en nuestro país existe un régimen federal y que hay una
distribución de los poderes tributarios, el decir, estado nacional, el provincial y el
municipal, entonces le decimos que las provincias son preexistentes a la nación, antes
estaban las provincias, luego viene la nación; la nación se crea justamente porque las
provincias deciden crear la nación y cuando se la crea resulta que, bueno, en principio,
todas las facultades eran de las provincias y cuando se crea la nación se dice, “ le vamos
a delegar ciertas facultades a la nación” y con la siguiente condición: una vez delegadas
yo no puedo ejercer esas facultades. Ejemplo, es facultad de la nación reglar el comercio
provincial e internacional, es decir, todo lo que es los impuestos que se pagan como
consecuencia de importación y exportación, ahí no participan las provincias, Uds. ven
que eso se da a nivel nacional a trabes de la aduana, porque las provincias en un
momento dado le delegaron esas facultades a la nación y ya no pueden hacer uso de eso
que delegaron y han mantenido ciertas facultades, es decir que coexisten la nación y las
provincias. Después, y esto puede dar lugar a confusiones, por eso luego lo voy a
aclarar, decimos que hay impuestos directos e indirectos y resulta que los impuestos
indirectos, decimos, la facultad de imponer este tipo de tributos son concurrentes entre
la nación y las provincias, salvo cuando se trata de importaciones. Y los impuestos
directos contienen una facultad exclusiva de las provincias, aun cuando pueden ser
utilizados por la nación y resulta que hay muchos ejemplos de impuestos directos en el
ámbito nacional o sea que en principio es esto, pero en la practica como en el caso del
IVA que es un impuesto indirecto y lo está aplicando la nación.
Ahora comentamos brevemente el régimen de la coparticipación, recuerdan que todos
los impuestos nacionales iban al estado nacional y luego éste distribuía eso, es decir, hay
dos criterios para efectuar esa distribución, una en base a lo que aportaba cada una de
las jurisdicciones y hay un segundo criterio, elemento a considerar, y que es el aspecto
redistributivo, lo cual no se llevó a la práctica pero que de alguna manera se quiere
desarrollar a todo el país a un mismo nivel y entonces al favorecer a algunas regiones
que pueden estar mas postergadas pueden ir más fondos a ese lugar, Uds. saben que eso
no ocurre, pero bueno, cuando se hace la coparticipación se tiene que tener en cuenta

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esos dos elementos: cuanto aportó cada jurisdicción y como decimos acá, un aspecto
redistributivo que tiende a auxiliar a las provincias menos desarrolladas.
Luego viene la relación jurídico-tributaria: es la relación que se da entre el fisco y los
contribuyentes, y en esa relación hay una serie de derechos y obligaciones. Uno cuando
ve esto es como si fuera que todos los derechos los tuviera el estado y todas las
obligaciones son del contribuyente, pero no es así; acá hay una relación de derecho
donde el estado actúa en principio en un plano de supremacía donde éste le impone
obligaciones al contribuyente, por ejemplo, le dice, UD debe presentar declaración
jurada (esto seria una obligación de hacer); no destruya los libros, conserve los libros,
mantenga en archivo los comprobantes (obligaciones de no hacer); UD me tiene que
pagar anualmente el impuesto a las ganancias, mensualmente el IVA (obligaciones de
dar); es como que todas las obligaciones son de parte del contribuyente y los derechos
pareciera que son todos del estado, pero no, en esa relación jurídica tributaria, cada
parte tiene sus derechos y sus obligaciones. Si bien el fisco tiene la posibilidad de
verificar y fiscalizar el cumplimiento de los obligaciones fiscales, tiene limitaciones en su
accionar, no es que tenga todas las potestades que muchas veces pasa que se excede en
sus atribuciones, no, la ley de procedimiento fiscal dice hasta acá puede hacer, puede
exigir esto, y UD tiene tales derechos. La ley de procedimiento fiscal dice, mire, si UD
comete tales infracciones le van a aplicar una multa, pero también dice que si UD
considera que no está bien aplicado tiene la posibilidad de plantear lo que se llama
“recurso” para discutirlo al tema y si el recurso administrativo le sale mal, puede ir a la
justicia, puede llegar hasta la corte suprema discutiendo el tema. Es decir que el fisco
tiene el derecho de ejercer ciertas facultades pero hasta cierto límite, pero UD tiene el
derecho a defenderse, lo cual puede hacerlo en sede administrativa y después puede ir a
la justicia. Entonces, esa relación jurídica tributaria es una relación de derecho, donde
cada una de las partes tienen sus derechos y tienen sus obligaciones.
HECHO IMPONIBLE: lo vemos en todos los impuestos. Describe los hechos o
situaciones de manera abstracta. Ejemplo “venta de cosas muebles”, eso seria una
situación de manera abstracta; el que haga venta de cosa mueble va a tener que tributar
el IVA. Entonces el hecho imponible seria la venta de cosa mueble, y está definida de
manera abstracta. La cual cuando se materialice en la practica, o sea cuando se
produzca la venta, se va a producir el nacimiento de la obligación de satisfacer el
tributo. Si yo tengo mercadería y no la vendo, mientras no la venda no se ha producido
el hecho imponible; cuando yo la vendo se produce el nacimiento del hecho imponible y
surge como consecuencia la obligación tributaria, es decir que voy a tener que ir y
pagar el impuesto. Otro ejemplo de hecho imponible seria la prestación de servicios. La
prestación de servicios por parte de un profesional está gravada por el IVA. La
prestación de servicios seria el hecho dispuesto dentro de la norma de manera abstracta.
Cuando yo en la práctica presto el servicio, se genera el hecho imponible y ello trae
como consecuencia el nacimiento de la obligación tributaria, tendré que pagar el
impuesto.
Cuando se define el hecho imponible, esa definición debe ser completa. En el ejemplo de
la venta de cosa mueble, se debe realizar una descripción objetiva (aspecto material)
¿Cuál seria el aspecto material? La venta de cosa mueble. Ahí debemos definir qué se
entiende por cosa mueble: cosa mueble es todo aquello que se puede trasladar de un
lugar a otro, por si mismo o por medio de una fuerza externa. Pero además qué debe
decir la ley de IVA: debe decir “individualizar al sujeto que debe encuadrarse” y esto
significa que no cualquiera que realiza una venta de cosa mueble está gravado por el
IVA. Ejemplo: cualquiera de nosotros puede realizar la venta de una cosa mueble,

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puede vender su reloj, su celular, su calculadora y ¿por qué no tributó IVA cuando
vendió cualquiera de ellos? Porque la ley de IVA dice “el que sea habitualista en la venta
de cosa mueble y UD no lo es, por lo tanto UD hace venta de cosa mueble pero no se ha
configurado el hecho imponible. Entonces cuando la ley define el hecho imponible, por
un lado debe decir cual es el aspecto material, en este caso la venta de cosa mueble y por
otro lado debe individualizar al sujeto que se encuadre en este tipo de operaciones, es
decir “el que haga en forma habitual este tipo de operaciones”; y además qué debe
decir? Y en el momento de su realización, porque nosotros podemos decir “eso está
gravado por IVA, porque se trata de la venta de una cosa mueble y además es hecha por
un habitualista”, pero, ese hecho imponible ¿en qué momento se configuró? Porque UD
sabe que le entregó la mercadería hace un mes y recién ahora se la factura, pero se la va
a pagar en el mes siguiente ¿cuándo se configura el hecho imponible? ¿Cuando le
entregó la mercadería, cuando le hizo la factura, o cuando le pagó? Entonces la ley debe
decir en éste momento; y ¿qué es lo que dice la ley en éste caso particular? En el
momento en que se entregue la mercadería o se haga la factura, lo que fuera anterior.
Entonces cuando se define hecho imponible se debe definir todos estos elementos, y ¿qué
más? también un aspecto espacial. Ello significa dónde tiene que haber sido realizada la
venta de cosa mueble: en el territorio nacional, porque si se hizo en el Paraguay la venta
está fuera del ámbito espacial de los limites de país, por lo tanto eso no está gravado por
IVA, aunque sea una persona residente en el país, ¿aunque sea una empresa que es una
sucursal de una empresa que está en el país? No interesa ¿Dónde se hizo la venta? En
Paraguay, listo, eso no esta gravado. Entonces cuando se define hecho imponible, la ley
tiene que ser precisa en todos estos aspectos: aspecto material, aspecto espacial.
Ejemplo: hay una empresa del país que tiene una sucursal en el extranjero y hace la
venta, el bien cuando se vende no está situado en el país, sino en el extranjero, por lo
tanto eso no está gravado por el IVA.

SUJETOS DE LA RELACION JURIDICA TRIBUTARIA

Por un lado está el estado, por otro lado está el contribuyente. El estado nacional,
provincial o municipal vendría a ser el sujeto activo en esta relación. ¿Y qué pasa con
éste sujeto activo? Nosotros muchas veces decimos que es la afip, la dgr, o es la dirección
de rentas municipales; en realidad estos tres son organismos creados en un caso por la
nación (afip), en otro caso la provincia (dgr) y en otro caso la municipalidad (drm) para
que se haga cargo del control, de la verificación, de la recaudación de los impuestos,
pero el que es el sujeto activo es el estado nacional, provincial, municipal.
¿Y el sujeto pasivo? Nosotros decimos el contribuyente. Pero resulta que no es tan
simple como decir el contribuyente porque no solamente el contribuyente es sujeto
pasivo, puesto que hay una clasificación, hay distintos tipos de sujetos pasivos: por un
lado está el contribuyente propiamente dicho. Ejemplo: en ganancias, yo soy un
profesional que genero una ganancia y por esa ganancia tengo que pagar el impuesto.
Yo soy el contribuyente, porque yo mismo he realizado los actos gravados previstos por
la ley y soy yo quien debe pagar el impuesto, es lo que se llama responsable por deuda
propia. Yo soy quien debe hacerse cargo de pagar ese impuesto, por deuda propia, o sea,
yo mismo generé esa actividad, yo mismo generé ese impuesto.
Luego está el responsable solidario: es un tercero ajeno al hecho imponible, pero al cual
la ley le ordena pagar el tributo. Ejemplo, el caso de los padres de menores de edad.
Puede ser que un menor de edad tenga un bien que genere ganancias, por ejemplo un
inmueble recibido por herencia y resulta que ese inmueble está gravado por el impuesto
sobre los bienes personales, tendría que pagar un impuesto, pero es un menor de edad,

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doce años, ¿qué, se va a pretender que ese menor de edad, presente declaración jurada
y pague el impuesto? Entonces lo que hace el derecho tributario es designar a un
responsable solidario, en este caso seria el padre o tutor; mire, UD, va a presentar la
declaración jurada y va a pagar el impuesto por ese menor de edad. Es un tercero ajeno
al hecho imponible, porque el bien que ha generado el impuesto es un inmueble que no
le pertenece, le pertenece al menor de edad, pero al cual la ley le ordena pagar el tributo.
O sea UD, padre o tutor, UD se va a hacer cargo, pero “sin excluir de la relación jurídica
tributaria al deudor, que es el contribuyente”. El contribuyente en realidad es el menor
de edad, pero lo designa como responsable solidario al padre o tutor: UD es quien va a
presentar la declaración jurada y va a pagar el impuesto. Otro ejemplo: la sociedad
anónima: si Uds. van a la ley de impuesto a las ganancias, dice, “la s.a. deberá pagar el
impuesto a las ganancias”. Por lo tanto ¿Qué seria la sociedad anónima, contribuyente o
responsable solidario?, está claro que es el contribuyente, porque ahí la ley de ganancias
dice “UD deberá pagar el impuesto a las ganancias” pero también en ese caso la ley
designa un responsable solidario ¿Quién seria? Los directores, encabezará el presidente
del directorio, ¿por qué? Porque la sociedad anónima es una persona jurídica y si la
sociedad no paga la declaración jurada, el fisco podrá accionar contra el presidente del
directorio (como responsable solidario) exigiéndole el pago del impuesto. En este caso la
responsabilidad es solidaria. O sea si no paga uno, ¿contra quien puede ir? ¿Puede ir
contra los dos? Si puede ir contra los dos, pero la responsabilidad es solidaria. Otro
caso: persona que fallece y que tiene una explotación unipersonal que está produciendo
ganancias ¿Quién se hace cargo? Bueno, cuando fallece una persona, se inicia lo que se
llama una sucesión indivisa y se designa un administrador de la misma. Ese
administrador va a ser justamente responsable solidario. En principio debería pagar la
sucesión indivisa, pero si no paga la sucesión indivisa vamos a accionar contra el
administrador de esa sucesión indivisa. Entonces son solidariamente responsables.
Hay un tercer tipo de sujeto pasivo: el responsable sustituto: es aquel sujeto ajeno al
acaecimiento del hecho imponible, o sea, que no tiene nada que ver, pero que por la ley,
ocupa el lugar del sujeto que lo ha materializado. Es decir, que si bien no tiene nada que
ver, la ley dice, mire, UD se va a tener que hacer cargo del impuesto de fulanito de tal y
usted es el responsable principal y si no se paga el impuesto, no lo vamos a ir a buscar al
sujeto que realmente era responsable por deuda propia, sino que UD va a tener que
pagar ese impuesto y es UD el responsable en definitiva de eso. Ejemplo: impuesto sobre
los bienes personales: este grava los bienes de las personas físicas y por ejemplo una
persona física tiene acciones de una sociedad anónima y así como tiene que pagar un
impuesto por el rodado o por el inmueble que tiene, también debe pagar un impuesto
por las acciones que tiene, porque éstas también son un bien que le pertenece; pero la ley
dice que la sociedad por la cual tienen esas acciones va a actuar como responsable
sustituto, es decir, que en vez de decirle al dueño de esas acciones que pague, dice que la
que va a pagar es la sociedad anónima en carácter de responsable sustituto. Y si no paga
la sociedad anónima, a UD lo dejamos al margen de todo esto, el problema va a ser con
la s.a., UD, sociedad anónima, debería haber pagado el impuesto de éste señor y sin
embargo no lo pagó. Es decir actúa en carácter de responsable sustituto y fíjense que en
éste caso no se da la responsabilidad solidaria. Pienso que el fisco a esto lo debe haber
hecho por razones de practicidad, por ejemplo si todos Uds. son accionistas de esta
sociedad anónima, si no dijera esto la ley, todos Uds. deberían incorporar en sus
respectivas declaraciones juradas de bienes personales las acciones que tenían de esta
sociedad anónima y pagar el impuesto. Pero la ley de bienes personales dice que todos
Uds. están liberados, no tienen que pagar, pero la que va a pagar el impuesto va a ser la
sociedad anónima por todos Uds. La ley dice que después que pague, la s.a. luego podrá

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cobrarles a Uds. de alguna manera: “mire, yo pagué éste impuesto que les pertenece a
Uds., yo les cobro” ¿lo puede hacer? Si, la ley dice que lo puede hacer. Pero lo
importante acá es que la sociedad actúa como responsable sustituto y eso significa que
no es solidaria con Uds.: si no llega a pagar la afip va a accionar contra la sociedad
anónima, a Uds. no los va a tocar, porque la ley dice que la responsabilidad es sustituta.

EXTINCION DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA

Usted tiene una obligación. ¿Cuándo se extingue la obligación? Cuando pague se
extingue la obligación tributaria. Pero no es la única forma, también puede ser por
compensación. Ejemplo: resulta que a veces en un impuesto yo tengo un saldo a favor y
en otro impuesto tengo saldo a pagar, entonces uso ese saldo a favor para pagar ese
impuesto que me da saldo a pagar, o sea hago esa compensación. Otra forma: la
prescripción: cuando ha transcurrido el tiempo y en todo ese tiempo ha habido inacción
por parte del estado, quiere decir que no le estuvo reclamando el pago de la deuda, pasa
una determinada cantidad de años, que son 5 años, no ha hecho nada el estado, a los 10
años se da cuenta y va a reclamárselo, UD le dice, mire, no, eso ya está prescripto, no
tiene nada que cobrarme UD. Esa es otra forma de extinguir la obligación tributaria. Y
otra es la confusión: ejemplo, tengo un inmueble y tengo una deuda importante en
concepto de impuesto inmobiliario y en un momento dado ese inmueble pasa a
propiedad del estado, entonces es como que el estado tiene el inmueble y tiene la deuda,
pero el estado a su vez es el que cobra el impuesto, entonces por esa confusión que se da
se extingue la obligación tributaria, puesto que no se va a cobrar él mismo el impuesto.
Esto se da muy poco en la práctica, lo que si vemos mucho es el pago y la prescripción, la
compensación en menor medida.
Clasificación del impuesto según la manifestación de la capacidad contributiva: el
impuesto a las ganancias grava las ganancias, el impuesto al consumo (IVA e impuestos
internos) y el impuesto al patrimonio (bienes personales), esto a nivel nacional. A nivel
provincial, como impuesto al consumo tenemos “ingresos brutos” y como impuesto al
patrimonio tenemos el impuesto inmobiliario y el impuesto automotor.
…………………………………………………………………………………………………
……
Vamos a hablar de unas características generales que tiene el IVA ¿qué tipo de impuesto
es el IVA? Indirecto, es un impuesto al consumo básicamente. Es un impuesto que se va
pagando en las distintas etapas de comercialización del producto, pero el que lo termina
pagando en definitiva es el consumidor final, o sea, todos nosotros. ¿Pero quien lo
ingresa al impuesto? ¿UD presenta la declaración jurada? No, UD no presenta, el que
presenta la declaración jurada son las distintas etapas que van ingresando el impuesto,
pero cuando UD se lleva la bolsa de azúcar está pagando el impuesto al valor agregado.
Este impuesto tiene como característica, una, que es indirecto y la otra es que es un
impuesto general, está generalizado, porque grava la transferencia de todo tipo de
bienes, grava todo tipo de prestaciones, grava todo tipo de locaciones, aunque hay
algunas cosas que expresamente están exentas por ley. Con lo cual UD lo puede
encontrar desde un albañil que está realizando un trabajo, hasta un pintor, hasta una
sociedad anónima, es decir está generalizado y esto es importante porque en algún
momento no estaba generalizado, había determinados servicios nada más que estaban
gravados y el resto estaba fuera del ámbito de imposición. Hoy está generalizado.
Siguiendo con las características, ¿es específico o es general? Es general. Lo contrario es
un impuesto que grava determinados bienes como el impuesto interno (grava la venta de
bebidas alcohólicas, la venta de tabaco, la venta de cigarrillos) es específico, pero éste

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está generalizado. Ahora, de acuerdo a las etapas en las que recae, en el caso del IVA es
algo que se da en todas las etapas, por lo tanto por eso decimos que es un impuesto
plurifásico; lo contrario de esto justamente es el caso de impuestos internos, porque
básicamente impuestos internos se paga en la etapa de fabricación y en el resto de las
etapas ya no pagan internos, tomando como costo lo pagado en la etapa de fabricación,
pero la única etapa que ingresa el impuesto, que presenta declaración jurada, es la etapa
de la fabricación.
A su vez los impuestos plurifásicos se clasifican en acumulativos o no acumulativos.
Ejemplo: cuando un sujeto le vende a otro y le factura 100 $ y 21$ de IVA, en total $121,
para el comprador es costo los 121 o solo los 100 $. Entonces si fuera un impuesto
acumulativo, que va acumulando impuesto, entonces para el comprador seria costo los
21 y para el otro sujeto el IVA que pague también seria costo, porque este fabricante
que está comprando la mercadería está pagando $ 121 al otro sujeto, ¿ahora los 121 es
costo? Solamente los $ 100. Bueno, pero en el IVA, estos 21 que se pagan de IVA no es
costo, sino que se puede computar como crédito fiscal. Entonces el hecho de que no sea
costo, hace que este impuesto se clasifique como no acumulativo, que diríamos que es un
aspecto positivo del impuesto al valor agregado, porque el IVA no termina siendo costo
en la etapa siguiente. Algunos dicen entonces que es un impuesto que no tiene el efecto
“piramidacion”, el cual es que cuando los 21 integran parte del costo de uno y este a su
vez cobra IVA y así sucesivamente, el efecto piramidacion hace que el componente
impositivo cuando el producto llega al final de la cadena de comercialización sea
bastante mas importante que la alícuota del impuesto. Pero por eso se llama impuesto al
valor agregado, porque cada parte tributa solamente por el valor que le ha agregado y lo
que ha pagado en la etapa anterior se lo computa como crédito fiscal y así todos se lo van
computando como crédito fiscal por lo tanto tiene ese efecto que es no acumulativo.
Lo contrario seria acumulativo y un ejemplo seria el impuesto sobre los ingresos brutos,
donde por ejemplo el ingenio produce azúcar, cuando un ingenio le vende azúcar a un
mayorista tiene que pagar ingresos brutos por la venta de azúcar y eso es costo para el
ingenio y el mayorista que compró el azúcar, todo lo que pagó, para él es costo, y,
cuando vende el azúcar a un precio mayor, también tiene que pagar ingresos brutos
sobre eso, y cuando le vende al minorista y éste lo vende también tiene que pagar
ingresos brutos sobre el precio de venta, entonces ese efecto hace que el producto llegue
al final de la cadena de comercialización con un componente impositivo mas alto que la
alícuota del impuesto. En cambio en el IVA ese aspecto positivo de ser no acumulativo,
lo que paga de impuesto termina siendo un crédito fiscal y no un costo.
El IVA se clasifica también teniendo en cuenta la modalidad de determinación del
impuesto. El IVA se determina por sustracción. Ejemplo: soy un sujeto que comercializa
azúcar, cuando yo vendo tengo debito fiscal, todo lo que sea venta me genera debito
fiscal; y por todo lo que sea compras me genera crédito fiscal. Entonces el IVA se tributa
por diferencia entre los créditos que tengo por la compra de mercadería y los debitos
que se me generan cuando vendo la mercadería. Debito menos crédito, eso es en
definitiva lo que termino ingresando. Entonces decimos que es un impuesto que se
liquida por sustracción restando los debitos por la venta contra los créditos que se me
generan por la compra.
Modalidad de computo al consumo: decíamos que a mi se me genera crédito fiscal por
las compras, ahora, pongamos el siguiente caso, yo soy un comerciante que se dedica a la
venta de ropa y compro mercadería para toda la temporada de verano, mercadería que
la compro en noviembre para venderla quizás hasta el mes de marzo; las liquidaciones
de IVA se hacen en forma mensual. Ahora bien cuando yo compro toda esa mercadería

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que la voy a vender recién hasta el mes de marzo, ¿me puedo computar todo el crédito
fiscal de esa mercadería en el momento en que la compro o tengo que esperar que
empiece a vender esa mercadería y a medida que la venda voy usando el crédito fiscal?
El impuesto al valor agregado dice que eso se hace por “integración financiera”, en
donde dice, mire, si UD compró esa mercadería, entonces puede computarse todo el
crédito fiscal en ese momento, no interesa cuando venda la mercadería, sino que en el
momento que UD compra la mercadería, se computa todo el crédito fiscal. Ejemplo: en
el impuesto a la transferencia de combustibles: antes los combustibles estaban gravado
por impuestos internos, entonces, podía ocurrir de que yo tenga impuestos internos por
la compra de esa mercadería, entonces, cuando yo venda esta mercadería, esa compra
de ese producto con impuestos internos, me generaba una “especie de crédito fiscal”, no
digamos crédito fiscal, y ahí si, en la medida en que yo iba vendiendo esa mercadería yo
podía ir computándome el crédito fiscal contra la venta, eso, seria lo contrario, lo que se
llama “ integración física”, vendo el producto, me computo el crédito. Acá en el IVA no
existe eso, este sujeto se compró toda la mercadería en ese mes, todo el crédito fiscal se
computa en ese mes, con lo cual Uds. se darán cuenta de que esto puede dar lugar a lo
que se denomina “saldos a favor”, o sea, tengo una compra grande acá, y la venta es así
de chiquita, entonces en ese momento se me genera saldo a favor y ese saldo a favor,
luego cuando comience a vender la mercadería, se va a ir absorbiendo ese saldo a favor.
Otro tema es el tratamiento que tienen los bienes de capital, con respecto al crédito
fiscal. Ejemplo: una empresa industrial decide cambiar varias maquinarias que ya están
obsoletas por una nueva, supongamos que es una empresa que se dedica al negocio de las
gaseosas, y compra una máquina para embotellar la gaseosa, imagínese la inversión que
representa eso, el crédito fiscal que puede tener esa maquina. ¿Ese crédito fiscal me lo
puedo tomar todo cuando la adquiero o me lo tengo que computar a medida que voy
usando la máquina? Porque esa maquina se va a amortizar en 10 años; hubo distintas
formas de usar ese crédito fiscal a lo largo del tiempo: en alguna época se lo tomaba en
tres años, después dijeron que en 2 años, después una vez al año y hoy ¿Cómo es? Si este
mes me compré la maquina, me computo todo el crédito fiscal en este mes. Me queda
saldo a favor que lo iré absorbiendo en el tiempo. O sea, los bienes de capital, como se
trata de venta de cosa mueble, también generan crédito fiscal y este se toma en su
totalidad en el momento de la compra de ese bien y se irá absorbiendo en el tiempo.
Ventajas y desventajas del IVA
Cuando hablamos de ventajas, hay quienes dicen que el IVA es un impuesto neutral.
Ejemplo: la empresa x cuando compra mercadería le facturan $ 100, más 21, paga $ 121,
pero esos 21 para él ¿era costo? No, era crédito fiscal. Por lo tanto, Uds. se darán cuenta,
que esto no suma ni resta dentro de su estado de resultados. Ahora, después esta
empresa la vende a $ 150 y cobra $ 31.50 de IVA, esto, ¿es ganancia para él? No. Porque
es el debito fiscal y su diferencia con el crédito fiscal de la compra es lo que deberá
ingresar al fisco. Es decir que, simplemente, por un lado ha pagado el impuesto, pero no
es un costo, sino un crédito y por otro lado ha cobrado impuesto, pero tampoco es para
el bolsillo de él, sino que debe ingresar al fisco la diferencia entre el debito y el crédito,
por lo tanto decimos: éste es un impuesto neutral que no debería sumar ni restar, no
debería obviamente estar en el estado de resultados. Ahora, si no factura, no hay debito
fiscal, y ahí si seria un resultado, pero en ese caso estaríamos dentro de la economía
negra.
También como ventaja del IVA es el hecho de que es un impuesto no acumulativo, como
ya lo comentamos antes, justamente porque lo que le facturan de impuesto no es un
costo sino que es un crédito fiscal.

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Otra ventaja sería el control por oposición de intereses. Ejemplo: suponiendo que yo soy
el mayorista en la venta de azúcar, si el ingenio a mi me vende el azúcar y yo no le pido
factura, no voy a tener crédito por esa compra y cuando venda esa mercadería voy a
tener debito, entonces voy a tener debito y no crédito. Entonces es como que se produce
un control por oposición de intereses, al mayorista le va a hacer falta una factura porque
eso le genera crédito fiscal, que se va a ir a netear con el debito que se va generar
cuando se venda la mercadería. Si yo soy un sujeto que vendo aire acondicionado, yo se
que cuando venda esos equipos se me va a generar debito, pero a mi me hace falta la
factura de la compra para que pueda tener el crédito o bien yo tengo gastos y a mi me
hacen falta esos comprobantes de gastos porque en el momento en que yo deba pagar el
IVA, tengo que netearlo de todos los créditos fiscales. Suponiendo que yo tenga todo en
regla, que facture todo, y si no me preocupo por obtener los comprobantes de todas mis
compras voy a tener serios problemas, porque voy a terminar teniendo costos mayores,
porque todas esas compras por las cuales no tengo facturas respaldatorias van a
terminar convirtiéndose en costo liso y llano, pero si yo obtengo las facturas, tengo una
parte que es crédito y una parte que es compras. Entonces ¿en qué etapa no hay control
por oposición de intereses? En la etapa minorista. UD como consumidor final ¿para qué
le hace falta la factura? Entonces ahí hay un gran problema para el fisco y por eso ha
tomado muchas disposiciones sobre ese tema. Por ejemplo en caso de “loteriva”, le
decían “pida factura y mandelá que va a participar en un concurso”, ¿por qué le decían
esto? Porque obviamente cuando UD va al negocio, hace una compra y no le dan su
factura ¿Dónde va a parar ese IVA? Al bolsillo del que le ha vendido. UD lo pagó al
impuesto, pero éste fue a parar al bolsillo del comerciante. UD cuando se sienta a tomar
un café y no le dan el ticket, UD cuando paga los $ 2 de café pagó el IVA, ahora, si no le
dieron el comprobante, listo, eso no va a parar al fisco. Entonces el fisco trata de
concientizarla a la gente, le dice, “pida factura, participe en un concurso”, después ha
ido por otro camino: la ley de procedimiento fiscal dice: “ si UD ha hecho una compra y
el monto supera los $10, no pide factura, sale del negocio y lo encuentra un inspector de
la dgi, le va a aplicar una multa”, o sea, le va dando pautas para que UD se preocupe o le
va diciendo de alguna manera “no deje que le roben” porque como UD paga el impuesto
y no pide comprobante, en definitiva alguien se quedó con esa plata y no el estado.
Otra ventaja del IVA es que no hay exportación del impuesto. Acá se sigue el principio
“país de destino” y dice ¿A dónde se va a consumir el bien si yo estoy exportando, en el
extranjero? Eso no está gravado por IVA, porque se va a consumir en el extranjero,
entonces como una ventaja se exime en realidad del pago del impuesto a todo lo que es
exportación, si yo exporto citrus por ejemplo, eso está exento. Por el contrario si yo
traigo mercadería si tengo que pagar el impuesto.
Como se adapta a un modelo simple o complejo, vamos a ver que en el IVA, una etapa
va a estar gravada al 21%, en otra va a estar exenta o en una etapa al 21 y en otra al
10.5%, se puede hacer bastante manejable el impuesto.
Y como desventaja, es muy complicada la administración fiscal del impuesto porque el
IVA está generalizado: cualquiera que hace una prestación de servicios, cualquiera que
hace una venta de cosa mueble en forma habitual, está gravado, entonces imaginese el
universo de contribuyentes que hay. El kiosquito de la esquina, realiza actividades
gravadas por el IVA, imaginese lo que seria controlar hasta el kiosquito de la esquina,
los costos que puede tener el fisco para ese control pueden ser mayor a lo que puede
llegar a recaudar ahí. Entonces tiene una complicada administración. Al estar
generalizado, el albañil también realiza una actividad gravada por el IVA, así como el
zapatero, la pizzería, etc. Entonces es complicado y por el gran número de

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contribuyentes, se ha tratado de dar una solución al tema. Imaginese que habiendo que
presentar declaración jurada, el kiosquito de la esquina, para ello, debería tener un
contador. Entonces dice “no, hay que darle una solución a este tema” y de ahí es que se
produce la creación del monotributo. Entonces el monotributo viene a reemplazar el
IVA para pequeños contribuyentes. “UD como pequeño contribuyente no ande en la
clandestinidad” porque UD evidentemente no podría inscribirse en el impuesto,
presentar declaración jurada, tener asesor impositivo, entonces dice “UD venga pague el
monotributo, pague una cuota mensual y de esa manera reemplace al IVA.
Después está el problema del control en la etapa minorista, que es un problema de vieja
data, y por distintos medios se ha tratado de ir concientizando a la gente de que pida el
comprobante. A veces hay lugares donde hasta se enojan cuando UD le pide el
comprobante, pero tienen la obligación de dar el comprobante.
Otra desventaja, es que es un impuesto regresivo porque incide más sobre los que tienen
menor capacidad contributiva. Porque una persona que tiene menor capacidad
contributiva, que gana $ 500 por mes ¿Qué hace con esos $ 500? Lo consume en un
100%. Por lo tanto paga IVA sobre un 100%. Ahora una persona con mayor capacidad
contributiva, parte consume y quizás parte ahorra o realiza algún tipo de inversión que
no está gravado con IVA, por lo tanto, en términos relativos, obviamente, podríamos
decir que incide mas sobre los que menos tienen.

Segunda clase

En la clase anterior vimos desventajas y ventajas del IVA. Ahora vamos a ver un
esquema de funcionamiento del IVA. El ejemplo que damos es un producto que se inicia
en su etapa primaria, luego pasa a una etapa manufacturera, luego a un distribuidor
mayorista y llegamos así al distribuidor minorista y también para ubicarnos vamos a
suponer un ejemplo como que esta etapa minorista podría ser un cañero. El cañero le
vende la caña de azúcar al ingenio y el ingenio produce el azúcar y le vende al mayorista
y el mayorista le vende al minorista y así llegamos al consumidor final. Esa seria toda la
etapa de comercialización de este producto. Entonces vamos a suponer que el cañero
cuando produce le va a vender la caña de azúcar al ingenio a un precio de $10.000 y el
IVA dice “eso que UD está haciendo está gravado por el IVA, por lo que cuando UD le
venda la caña al ingenio va a tener que facturar IVA y eso a UD le genera un debito
fiscal” el cual surge de multiplicar $10.000 por la alícuota de este producto que es la
general, o sea, por el 21%, entonces el debito fiscal será de $2.100. Y contra el debito
fiscal él puede hacer jugar los créditos fiscales que haya obtenido para producir la caña
de azúcar. El compro gasoil, esto tiene IVA, ha pagado energía eléctrica, esto tiene IVA,
ha contratado alguien para que le haga los trabajos culturales, esto tiene IVA, es decir,
por todos los insumos que necesita para producir, agroquímicos, fertilizantes, etc., al
estar generalizado el IVA, todo eso le genera créditos fiscales que lo va a poder usar
contra el debito fiscal que tiene en el momento de la venta. En este ejemplo se supone
como que el cañero no tuviera crédito fiscal y eso lo vamos a aclarar más adelante
………………………
¿por qué impuesto? El impuesto que se le genera a él que es un debito fiscal por la
venta contra el impuesto que tenía él por las compras: la diferencia es lo que tiene que
ingresar. también Uds. pueden estar viendo acá algunas cosas, se estarán dando cuenta
de por qué decíamos que una de las ventajas del IVA es que es un impuesto neutro:

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porque el crédito fiscal que obtiene por sus compras no es para él un costo sino que se lo
puede computar como crédito (en este caso no lo vemos porque suponemos crédito cero)
pero también está claro que el debito fiscal que factura no es una ganancia para él,
porque si bien este debito fiscal lo tiene que ingresar, pero el que lo pagó realmente es el
ingenio cuando le compró el azúcar. Le dice mire, acá está: el precio neto mas $ 2.100 de
IVA. Perfecto, él lo único que tiene que hacer es ingresarlo y no le representa ni una
ganancia ni un costo el impuesto que tiene que ingresar.
En la siguiente etapa, la manufacturera, donde el ingenio procesa toda esa caña y
obtiene el azúcar y cuando va a vender el producto dice “yo no lo voy a vender a
$10.000, porque yo le agregué valor a este producto” por lo tanto fija un precio y dice
que lo va a vender en este caso a $15.000. Entonces se le genera un debito fiscal que seria
$15.000 por 21% igual a $ 3.150. El ingenio le vende el azúcar al mayorista, se le genera
un debito fiscal que puede hacer jugar contra los créditos fiscales generados por haber
producido el azúcar. Para el ingenio lo que fue debito fiscal en la etapa anterior, va a ser
crédito fiscal para el, pero con una observación: ¿ése será el único crédito fiscal que el
tiene? No. Porque él tuvo otros créditos fiscales por haber tenido que pagar luz, por
compra de repuestos para la maquinaria, ha pagado fletes, combustibles, productos
químicos, etc., es decir una serie de insumos que tienen IVA y por lo tanto se le genera
un crédito fiscal. En este caso, a los fines del ejemplo, hacemos de cuenta como que el
único crédito fiscal que tiene es el que se le genera por la compra de la materia prima
(caña de azúcar). Entonces para el ingenio, la diferencia es lo que tiene que ingresar, en
éste caso sería $1.050. Luego el azúcar llega al mayorista y éste dice “la pongo en bolsas
de 50 kilos o la pongo en bolsas de 10 kilos, en bolsas de 1 kilo, yo la fracciono y me
pongo en contacto con los distintos canales de distribución, por lo tanto mi producto
tiene un valor agregado con respecto a lo que hace el ingenio, por lo tanto le pongo otro
precio, yo también tengo que ganar en esto y por ello fijo un precio de $25.000. Este
sujeto también calcula un debito fiscal, que en este caso resulta de aplicar a $25.000 la
alícuota del 21%, lo cual da como resultado $5.250 y el crédito fiscal (siguiendo el
procedimiento anterior) lo que fue debito fiscal para la etapa anterior, será crédito fiscal
para la etapa siguiente (mayorista). Entonces tenemos a ingresar en esta etapa $
2.100.Acá podemos observar el control por oposición de intereses, lo cual significa que al
mayorista le va a interesar que el ingenio le emita una factura por la compra que hizo de
azúcar, porque cuando el venda se le va a generar debito fiscal y contra éste debito fiscal
va a poder hacer jugar los créditos fiscales que él tenga, en el caso del ejemplo, el crédito
fiscal por la compra del azúcar, entonces, la etapa mayorista le va a pedir factura a la
etapa manufacturera porque al mayorista también le van a hacer falta los créditos
fiscales. Imaginese un negocio que facture todo cuando vende, pero cuando realiza la
compra no le emiten factura, ¿va a tener un problema verdad? Obviamente él está
comprando y todo lo que está pagando se le convierte en costo, no va a tener créditos
fiscales y cuando venda se le va a generar el debito. Esto seria un caso extremo, para que
Uds. vean como se da esto del control por oposición de intereses. Cada etapa necesita
una factura de la etapa anterior para luego poder computarse el crédito fiscal. Además
Uds. acá pueden observar porqué se dice que es un impuesto plurifásico, porque se da en
las distintas etapas, pero que no tiene el efecto acumulativo. Uds. ven que lo que se pagó
en la etapa anterior termina siendo crédito fiscal en la etapa siguiente. No tiene efecto
acumulativo, es decir que no se termina convirtiendo en costo para la etapa siguiente. El
impuesto que se factura es crédito para la etapa siguiente y no costo, no tiene ese efecto
acumulativo.

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Por último llegamos a la etapa minorista, y el minorista dice “yo también le agrego
algún valor cuando la pongo a la venta al consumidor y fija el precio en $35.000. Se le
genera un debito fiscal que resulta del producto de $35.000 por la alícuota del 21%, lo
que da como resultado $7.350 y el crédito fiscal seria los $ 5.250. A ingresar serian $
2.100. ¿Cuánto se ingresó en total? $2.100 ingresó el cañero, más $1.050 que ingresó el
ingenio, más $2.100 que ingresó la etapa mayorista, más $2.100 que ingresó la etapa
minorista, hace un total de $7.350. Es decir que el producto cuando llega al consumidor
final tiene IVA por un total de $7.350, pero ¿Quién es el que ingresa el impuesto al fisco,
el consumidor final? No. Sino que el impuesto es ingresado por cada una de las etapas
que intervienen en el proceso de comercialización, pero, ¿para quién termina siendo un
costo el impuesto, quién lo termina pagando? Está claro que el consumidor final es el
que lo termina pagando. Cuando compra la bolsa de azúcar, está pagando el IVA,
cuando toma un café, está pagando el IVA, pero ¿quienes son los que lo ingresan al
impuesto? Cada una de las etapas que intervienen en el proceso de comercialización.
Justamente acá tengo una definición de lo que es el IVA y van a ver como se ajusta a lo
expuesto en el ejemplo: “es un impuesto que recayendo sobre el consumidor final que es
quien en definitiva lo paga a través de sus consumos, ha de ser ingresado al fisco por
cada una de las etapas del proceso económico de producción, distribución y
comercialización, en proporción al valor que cada una de ellas incorpora al
producto”.Por eso se llama “impuesto al valor agregado”, puesto que cada etapa ingresa
el IVA del valor que ha agregado al producto. En el ejemplo la etapa manufacturera
ingresa $1.050 que es el 21% del valor que agrega al producto y cuyo resultado se
obtiene de restar el precio que fija el ingenio ($15.000) menos el precio al cual le vendió
la caña el productor cañero ($10.000): $5.000 por 21%, es igual a $1.050.
También se puede observar en el ejemplo, que es un impuesto que debería ser neutro
para los sujetos que intervienen en la cadena de comercialización. El crédito fiscal no
debería ser un costo ni el debito fiscal debería ser una ganancia, porque yo lo cobro pero
después lo tengo que ingresar al fisco. ¿Pero que pasa cuando estoy en la etapa
minorista? Yo le cobro a UD el IVA cuando le vendo el kilo de azúcar pero no le hago la
factura. Obviamente al no hacerle la factura significa que yo después no pienso declarar
esa operación, y ¿a donde va el IVA que UD ha pagado? Eso queda en poder del
comerciante, y por eso el fisco ha iniciado distintas campañas a lo largo del tiempo, en
donde trata justamente de combatir uno de los problemas que tiene el IVA y que se da
mucho en la etapa minorista porque en ésta no se da lo que llamamos control por
oposición de intereses. A Uds., les den o no la factura, en general, les resulta indistinto,
salvo que yo quiera tener la factura para hacer algún reclamo posterior, pero muchas
veces hago una compra y me voy sin la factura. Cuando hago una compra y me voy sin
una factura ¿yo he pagado el IVA? Si, si he pagado el IVA. ¿Y el IVA va a ser ingresado
por el comerciante? No va a ser ingresado puesto que no me facturó. Por lo tanto ahí
está la propaganda que en un tiempo sacó el fisco “no dejen que le roben” “cuando haga
su compra pida la factura”. Después habrán escuchado que existía el sistema
denominado “loteriva” y el procedimiento consistía en juntar por ejemplo 20 facturas,
enviarlas por correo y participaba en un concurso pudiendo ganar determinados
premios. La idea en el fondo era que UD pida la factura, generalizar en todos los
consumidores la idea de que hay que pedir factura, porque cuando se la pide, significa
que ese impuesto va a ingresar al fisco. Por distintos medios el fisco le va diciendo, pero,
nos cuesta entender o muchas gente por razones de comodidad dice “no pido”, y
entonces toda la cadena de comercialización, resulta que el impuesto no se termina
ingresando en la última etapa (minorista).

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Ahora hay otros procedimientos, que veremos más adelante con la ley de procedimiento
fiscal, donde el negocio que hace una venta y no emite factura puede ser pasible de una
sanción de clausura, que le cierren el negocio. Es una dura sanción, porque realmente,
no emitir factura significa evasión.
Todo este esquema de funcionamiento del IVA está explicado en el material que le
provee la cátedra. Además, y esto lo vamos a profundizar mas adelante, mostramos el
impuesto sobre los ingresos brutos, que es un impuesto provincial que sí tiene el efecto
acumulativo y en el ejemplo del apunte se trata de un producto alcanzado por una
alícuota del 2.5% en ingresos brutos, y que es la alícuota general, y en principio, si no
fuera acumulativo, el efecto que tendría que tener en el precio del producto al final de la
cadena tendría que ser del 2.5%, pero como es acumulativo, nosotros le demostramos en
el ejemplo, que la incidencia del impuesto al ser acumulativo en el precio final es del
6.30% en lugar del 2.5% porque se va acumulando en las distintas etapas por las que va
atravesando el producto.
EL OBJETO DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO
Siempre cuando uno empieza a estudiar cualquier tipo de impuesto, lo primero que hace
es ver el objeto. El objeto me estaría indicando qué es lo que está gravando el IVA, que
es lo que me interesa saber como primera medida. Como todo impuesto, debe ser
establecido por una ley emanada del poder legislativo (en lo exámenes veo “según dice la
afip en el artículo tal” y eso es un error importante porque está claro que eso no lo dice
la afip, sino que lo dice la ley, puesto que la afip no genera una ley, sino que puede emitir
una resolución general, que es una norma de inferior jerarquía, según lo ya visto en la
pirámide jurídica en la parte de tributación).
La ley en su artículo 1º habla de cual es el objeto del impuesto, y van a ver Uds. que en
primer lugar habla de “la venta de cosa mueble”: toda venta de cosa mueble estaría
gravada por el IVA. Pero cuando dice venta de cosa mueble hay que hacer algunas
precisiones: primero, ¿Qué se entiende por venta de cosa mueble? Hay una diferencia
entre un bien mueble, un bien inmueble y los bienes inmateriales. Una definición de cosa
mueble dice “son cosas que pueden transportarse de un lugar a otro sea moviéndose por
si misma, sea que solo se mueven por una fuerza externa. “Moviéndose por si misma
seria el caso de la hacienda: ésta es una cosa mueble. O bien “por una fuerza externa”
que seria el caso de un escritorio, una silla, etc. Con esto queda claro que la
transferencia de inmuebles no esta gravada por el IVA: si yo vendo un departamento,
eso no está gravado por IVA, vendo un edificio, vendo un terreno, eso, no está gravado
por IVA. Todo lo que sea venta de cosa mueble y está generalizado, o sea, salvo que haya
una exención, va a estar alcanzado por el IVA. Y también queda claro que la
transferencia de inmateriales no está gravado por el IVA: por ejemplo si yo vendo un
derecho de autor, un valor llave de un negocio, todo eso es inmaterial y la ley dice que
todo eso no está gravado por el IVA, porque acá dice solamente la venta de cosa mueble.
Ahora Uds. ven ahí lo que dice el artículo 1º “la venta de cosa mueble”, pero, ¿cualquier
venta de cosa mueble? Ejemplo: todos Uds. en algún momento habrán vendido una cosa
mueble: quizá vendieron el celular y se han comprado uno nuevo, quizá vendieron una
computadora vieja porque querían comprarse una nueva, o han vendido un libro o lo
que fuera, y, ¿Por qué no pagó el IVA, si aquí dice que la venta de cosa mueble está
gravada por el IVA? No han tributado porque la ley dice que determinados sujetos van
a tener que pagar el IVA cuando hagan venta de cosa mueble: “el que sea habitualista
en la venta de cosa mueble”: por lo tanto el negocio que habitualmente vende celulares
si; pero UD que ha hecho una venta ocasional no (porque tiene que ser habitualista en la

22
venta de cosa mueble). No solamente los habitualistas: la ley dice “mire, si UD es
profesional, su servicio está gravado por IVA, UD es responsable inscripto en el IVA, y
resulta que ahora UD decide vender su computadora que está afectada a su estudio, UD
hace una venta de cosa mueble y como es responsable inscripto porque es profesional,
también la venta de la computadora va a estar gravada”. Pero en el caso de Uds., que
todavía no están ejerciendo, ni nada por el estilo, aunque quizás trabajen en relación de
dependencia o sean simplemente estudiantes, o sea, Uds. no prestan servicios gravados,
no hacen venta cosa mueble en forma habitual, por lo tanto cuando hacen venta de una
cosa mueble no va a estar gravada esa venta: hace falta que sean habitualcitas o que
sean responsables inscriptos en el IVA, o realizar una prestación gravada o una locacion
gravada.
Entonces aquí hay un elemento objetivo ¿Cuál es? Que se trate de la venta de cosa
mueble. Hay un elemento subjetivo ¿Cuál es? Que se efectuada por determinado sujeto:
habitualistas, responsables inscriptos en el IVA por otro tipo de actividades. Y hay un
tercer elemento que se debe cumplir, que es un elemento territorial, que lo dice la ley:
“mire, la cosa mueble en el momento de la enajenación debe estar situada o colocada en
el país”. Ejemplo: supongamos una empresa radicada en el país y esa empresa es una
multinacional: tiene sucursal en Uruguay o en Paraguay, y ahí, en Uruguay o en
Paraguay, también hace venta de cosa mueble, por ejemplo vende galletitas, vende acá y
vende allá. Pero la venta que hace en Uruguay o en Paraguay no está gravada por el
IVA porque la cosa mueble está situada en Uruguay o en Paraguay. Para que esté
gravada la venta la cosa mueble tiene que estar situada acá en el país. Entonces el objeto
dice que únicamente va a estar gravado cuando se cumplan éstas tres condiciones.
El punto b de ese articulo 1º dice que “estarán gravadas las obras, locaciones y
prestaciones de servicios” y está generalizado, lo que quiere decir es que cualquier
prestación de servicios, cualquier locacion está gravada, salvo que en algún momento la
ley diga que está exento, pero en principio toda prestación de servicios, toda locacion,
está gravada y también aclara que siempre y cuando haya sido realizada en el territorio
de la nación, por lo tanto el servicio de un profesional está gravado por el impuesto,
cualquier sujeto que realice cualquier tipo de prestaciones, desde pintar una casa hasta
reparar un auto, estaría gravado. Lo único que va a quedar afuera es la relación de
dependencia, es decir, que una persona que trabaja en relación de dependencia, no
genera IVA; no es que el empleado le factura al empleador tanto por sus servicios y
tanto en concepto de IVA, sino que en este caso hay un recibo de sueldo. El empleador
no tiene IVA por los servicios que le prestan las personas que están en relación de
dependencia. Pero si ese mismo servicio se lo pide a un tercero si le va a generar IVA.
Muchas veces las empresas tienen la opción: “necesito que me presten éste servicio,
puedo tomar gente que lo haga en relación de dependencia o puedo tomar gente que lo
haga fuera de la empresa, no en relación de dependencia”. Bueno si hay relación de
dependencia, no genera IVA. Si me lo presta otra empresa con personal que está a cargo
de esa otra empresa eso si me van a facturar, por lo que si me va a generar IVA. Está
generalizado, está en todos los servicios. Y Uds. podrán darse cuenta que este tema de
que todo tipo de venta de cosa mueble, todo tipo de prestación tiene IVA generaba un
problema y es el hecho de que hay un universo de contribuyentes muy grandes en el
IVA: el kiosco es sujeto; el que realiza cualquier tipo de prestación como alguien que le
pinta la casa a UD o el zapatero o el que fuere le está prestando un servicio o le está
vendiendo una cosa mueble y es sujeto del IVA, entonces ¿como hace el fisco para
controlar a toda esa masa de contribuyentes? Entonces ahí está el tema del monotributo,
que es un régimen creado para los pequeños contribuyentes, para que éste pequeño

23
contribuyente que hace actividades alcanzadas por el IVA, no lo pague, sino que lo haga
a través de otro régimen llamado monotributo.
Siguiendo con el articulo 1º, también están gravadas “las importaciones definitivas de
cosas muebles”. En el IVA se aplica un principio que se denomina “principio país de
destino” lo cual significa que se va a gravar la venta en el país en donde se consume el
bien. Ejemplo: yo traigo juguetes desde China, ¿a donde se va a consumir ese bien? Acá
en el país, por lo tanto eso está gravado con IVA. Ahora si yo mando limones a Europa,
¿a donde se va a consumir el bien? En Europa, por lo tanto eso está exento del IVA. Es
decir que todo lo que es exportaciones está exento del IVA. Mientras que en las
importaciones si va a haber impuesto al valor agregado, es decir por todo lo que ingresa
al país, ¿Por qué? Porque se aplica el principio país de destino. ¿A donde se consume el
producto? Acá en el país.
Uds. pueden ver que el punto c dice “las importaciones definitivas de cosas muebles”.
¿Qué quiere decir con “definitivas”? Ejemplo de lo que seria “importaciones no
definitivas”: hay mercaderías o bienes que ingresan al país pero que no lo hacen en
forma definitiva: ejemplo un camión que lleva mercadería desde Brasil hasta Chile, y
tiene que pasar necesariamente por Argentina, bueno, para que pueda entrar tiene que
tener un permiso, esto también se considera importación pero no una definitiva sino una
importación temporal. Entonces pasa la mercadería, tiene tantos días para permanecer
dentro del país y luego tienen que salir. Entonces tienen un permiso, con el cual ello
representa una importación temporaria y eso no está gravado por IVA.
Ahora si yo compro juguetes en China, pago todos los derechos de importación, pago
todos los impuestos, la aduana me da el okey para que yo los pueda ingresar al país, eso,
si es una importación definitiva y puede permanecer por tiempo indeterminado dentro
del territorio nacional. Yo lo puedo tener ahí, lo puedo vender pero ya está: yo he
pagado todo lo que tenía que pagar y ese producto puede permanecer por tiempo
indeterminado en territorio nacional. Eso es lo que seria una importación definitiva y
eso es lo que está gravado.
Ahora, como la ley dice muy poco, solo dice la palabra “definitiva”, esto está vinculado
con lo que dice el decreto reglamentario (originado en el poder ejecutivo y lo que hace
ese decreto es reglamentar lo que dice la ley) en su articulo 2º “a los fines de la ley y de
éste reglamento se entenderá por importación definitiva, la importación para consumo a
la que se refiere el código aduanero”. Y el código aduanero dice que la importación para
consumo es aquella en virtud de la cual la mercadería importada puede permanecer por
tiempo indeterminado dentro del territorio aduanero, que cuando uno escucha esto cree
que es solo la aduana, pero en realidad el territorio aduanero es todo el país. Entonces
importación definitiva ¿Cuándo seria? Algunos dicen que es cuando se ha nacionalizado
la mercadería. Otros dicen que es cuando se ha autorizado el despacho a plaza. ¿Cuándo
autoriza la aduana el despacho a plaza? Cuando ya ha pagado todos los derechos de
importación y todos los impuestos, entonces esa mercadería UD ya la puede retirar. ¿Y
quien seria el que paga el IVA? ¿Al exportador chino le voy a pedir que ingrese el IVA?
No seria razonable. Entonces lo que se dice acá es “¿UD es el que trajo esos productos de
China? Si. Bueno, UD es el que va a tener que pagar en la aduana el IVA y ese IVA que
pague en la aduana después se lo va a computar como crédito fiscal. Y después cuando
UD lo venda en el mercado interno al juguete va tener un debito, va a hacer jugar ese
debito contra el crédito que tuvo que pagar en la aduana para poder ingresar el
producto al país”. Entonces él va a tener que pagar el IVA en ese momento, en el
momento en que lo quiera retirar.

24
Una aclaración importante con respecto a éste tema es que ahí dice “la importación” y
no hace diferencia entre quienes pueden ser los que estén importando, con lo cual quiere
decir, que en el caso del ejemplo de la importación de juguetes desde China, la empresa
importadora lo va a revender acá, sin duda que va a tener que pagar el IVA; pero si a
alguno de Uds. se le ocurría en años anteriores, cuando el dólar estaba bajo, comprar
por ejemplo una cámara fotográfica con determinados adelantos tecnológicos que no la
encontraba acá, entonces la tenia que comprar en el extranjero o una computadora,
pero cuando a ese producto lo quiere ingresar al país, UD también tiene que pagar el
IVA. Porque acá dice “la importación definitiva de cosa mueble” no hace distinción ya
sea que UD acá lo va a revender o le va a dar un uso particular, UD va a tener que pagar
el IVA. Me decían algunos “¿pero cómo, si yo fui a Bolivia y traje algunas cosas…?”. Si,
es cierto, que hay casos que UD compra afuera, los introduce en el país y no paga nada.
Hay dos motivos: uno puede ser porque los haya escondido y no pagó. Y la otra es
porque hay un monto hasta el cual UD está libre de impuestos. Hasta ese monto UD
podría ingresar productos al país y está libre de pagar impuestos. Una vez que se supera
ese monto UD debe pagar los impuestos que corresponden entre los cuales está el IVA.
Entonces el IVA se paga en la importación se trate de empresa o persona física que lo
use para consumo particular.
Volviendo al articulo 1º, dice “están gravadas también las importaciones de servicios”.
Ejemplo de lo que seria una importación de servicios: una empresa del país le pide un
préstamo a un banco del extranjero, el banco le presta, pero ¿que le va a cobrar por el
préstamo? Un interés. Y eso sería un servicio “financiero” puesto que le está cobrando
un interés a la empresa del país. ¿En donde van a ser utilizados los capitales? Acá en el
país. Por lo tanto ahí hay una importación de servicios y corresponde que se pague el
IVA, pero, no vamos a pretender que el IVA lo pague ese banco del extranjero, sino que
la que lo va a pagar va a ser la empresa del país que está tomando ese préstamo, luego a
ese IVA se lo va a computar como crédito fiscal. Otro ejemplo: quiero lanzar una
campaña publicitaria y como quiero hacer algo novedoso contrato el mejor publicista de
EE.UU., lo hace allá, ¿pero donde va a ser utilizado ese servicio? Acá en el país. Yo estoy
importando un servicio. No interesa donde está el que presta el servicio, que en este caso
está en EE.UU., sino que interesa en donde se consume el servicio. Acá se consume, por
lo tanto eso está gravado con IVA. ¿Quién lo va a ingresar? Yo mismo, el sujeto que está
recibiendo ese servicio, lo voy a pagar y luego voy a usar eso como crédito fiscal. Otro
caso más común, se compró una maquinaria en Italia, la estoy usando y en algún
momento tiene un desperfecto y como no la puedo reparar acá porque solamente los
fabricantes de esa maquina la conocen, tengo que mandar la maquina a Italia para que
la reparen y luego viene de nuevo para que la utilice. ¿También que ha pasado? Allá me
la repararon, pero ¿donde va a ser utilizado ese servicio, esa reparación? Acá. Por lo
tanto esa importación de servicios va a estar gravada por el IVA.
Todo sujeto que envía productos al exterior, como por ejemplo, Tucumán cuando
exporta citrus, para producir los limones, para producir las esencias, los aceites y todo lo
que se exporta, esa empresa de Tucumán ha tenido una serie de créditos fiscales: ha
pagado fertilizantes, agroquímicos, empresas que le han hecho la cosecha y que ha
tenido que pagar, fumigación, etc. ¿qué pasa con todos esos créditos fiscales? Resulta
que cuando exporta no tiene debito, ¿pierde todos esos créditos o se convierten en costo?
En principio debería ser así, porque todo crédito relacionado con operaciones exentas no
se debe computar, debe ser un costo; pero a efectos de favorecer a las exportaciones, la
ley de IVA permite que todos esos créditos fiscales sean recuperados, van a poder ser
usados en el mercado interno, inclusive van a poder pedir que le devuelvan la plata, son

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los famosos reintegros de créditos fiscales. Habrán visto en el diario que a veces se
quejan los exportadores, porque los reintegros se demoran, ya que pasa un tiempo entre
que ellos presentan la documentación para que le reintegren los créditos hasta el
momento en que le reintegran definitivamente.
El artículo 2º ya empieza a hacer una serie de precisiones cuando habla de “venta de
cosa mueble”. Lo primero que dice el Art. 2º de la ley es ¿Cuándo hay venta de cosa
mueble? Dice que se tienen que cumplir básicamente dos condiciones para que podamos
decir que allí hay venta: una, que sea a titulo oneroso y otra, que importe la transmisión
del dominio. Es decir que cuando reúne estas dos condiciones hay venta por lo tanto eso
está alcanzado por el impuesto o sea se configura lo que se denomina hecho imponible,
con lo cual queda claro también que la transferencia a título gratuito no está alcanzada.
En la práctica muchas veces hay transferencias a título gratuito. Ejemplo: un
supermercado quiere hacer donación de mercadería a un hogar de ancianos. Lo hace:
¿se produce la transferencia de dominio? Si. Pasa del supermercado al hogar de
ancianos. ¿Ha sido a título oneroso? No. Por lo tanto eso no está alcanzado por el IVA.
Algunos podrán decir que es lógico que para generar IVA debe ser a título oneroso, sin
embargo en algunos casos eso no es tan así, por ejemplo en el caso de impuestos internos,
que grava la transferencia a cualquier título, no le interesa que sea título oneroso o
gratuito, eso está gravado por impuestos internos. En cambio en el IVA hace falta esto
de que sea a titulo oneroso.
El artículo 2º además dice que hay una serie de conceptos que se asimilan a venta.
Porque lo primero que pensamos sobre una venta es que yo entrego una cosa y a cambio
me entregan una suma de dinero. Para mi eso es venta, es a titulo oneroso y hay una
transmisión de dominio. Pero la ley en su Art. 2º dice que hay también una serie de
conceptos que deben ser considerados una venta, por ejemplo, la permuta. Ejemplo “yo
te entrego semilla y vos a cambio me entregas parte de tu producción de soja. Ahí hay
una permuta, y ¿que dice la ley? Dice que hubo dos ventas: uno que ha vendido semilla y
otro que ha vendido soja, y los dos deberían hacer factura.
Después viene la “dacion en pago”. Ejemplo: hay un sujeto que me debe dinero a mí, y
en lugar de pagarme con efectivo me dice que me va a pagar con mercadería. Cuando
me entregue la mercadería me tiene que hacer una factura. Es como si me hubiera hecho
una venta: es decir la dacion en pago también es una venta. Me tiene que hacer una
factura para que indique la transferencia de dominio de la mercadería de un sujeto a
otro sujeto.
También es venta la “adjudicación por disolución de sociedades”. Ejemplo: una
sociedad tiene tres socios y además tiene bienes de cambio. En un momento dado la
sociedad se disuelve. Cuando se disuelve esa sociedad ¿que pasa con los bienes que
pertenecían a ella? ¿A donde van a pasar? Van a pasar a los socios. Esa adjudicación de
bienes que se hace a los socios está gravada por IVA porque se cumple que hay
transmisión de dominio, puesto que deja de pertenecer a la sociedad y pasan a ser de los
socios. Y es a titulo oneroso porque esa entrega se hace en función a la participación de
los socios en el capital: “UD tenía un 33%, entonces le doy toda esta mercadería en pago
de su 33%. Dice eso está gravado por el IVA en la medida que se trate de cosas muebles
y que la venta de esa cosa mueble hubiera estado gravado en cabeza de la sociedad. Ello
significa que si la sociedad no se hubiera disuelto, hubiera vendido esos productos y
estos hubieran estado gravados con IVA, si a esos productos los entrega a los socios, eso
también va a estar gravado con IVA.; hasta el momento en que se disuelve la sociedad,
toda esa mercadería figuraba dentro del activo de esa sociedad y ¿Cómo hago para dar
de baja a toda esa mercadería? Y no me queda otra que hacer una factura, o sea yo

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tengo que descargar esa mercadería de la sociedad y esa factura le va a generar a esta
sociedad que está en disolución un debito fiscal y va a tener que presentar en su
declaración jurada ese debito fiscal. La empresa sigue siendo sujeto aun cuando está en
quiebra y cuando la empresa vende sus bienes, remata sus bienes, sigue siendo sujeto
hasta el último momento, hasta que se desprende de sus bienes. Tengan en cuenta Uds.
que cuando esta empresa compró todos esos productos, ¿Qué hizo? ¿Tenían créditos
fiscales? Y bueno, se los computó. Ahora UD se desprende de esos productos, entonces
UD tiene que declarar esos debitos fiscales.
También dice la ley que es considerado venta “los aportes sociales”. Ejemplo: tres
cañeros deciden constituir una SRL y le aportan a la sociedad azúcar que tenían en su
patrimonio. Entonces ese azúcar que pasó de cabeza de cada uno de los socios a la
sociedad ¿hubo transmisión de dominio? Si. Porque ese azúcar que pertenecía a los
socios pasó a pertenecer a la SRL. ¿Fue a titulo oneroso? Si. Porque yo entrego esa
mercadería a cambio de que a mi me consideren que yo soy dueño de un porcentaje de
participación en esa sociedad. Por lo tanto se dan las dos condiciones que requiere la ley
para que haya venta de cosa mueble: transferencia de dominio y a titulo oneroso. Y aquí
dice “mire, esos aportes sociales, ese azúcar que pasó de mi propiedad a la SRL, eso
genera IVA debito fiscal para mi que soy el productor cañero. Y para la SRL se le
genera ahí en el mismo momento un crédito fiscal. Es decir que esa empresa desde el
inicio de su vida arranca en su activo con bienes de cambio, etc., y además va a tener ese
crédito fiscal.
También dice la ley “las ventas y subastas judiciales”. Ejemplo una empresa que entre
en un proceso de quiebra y deciden rematar los bienes para poder pagar las deudas de la
empresa. Cuando se empiecen a vender en subasta todos los bienes, dice “eso también
está gravado por el IVA”. Porque hay transferencia de dominio, es a titulo oneroso y
¿quien va a ser el sujeto? La empresa que esté en quiebra. Va a tener que presentar
declaración jurada de IVA y va a tener que ingresar el impuesto.
Y para finalizar, la ley dice “y cualquier otro acto que conduzca al mismo fin”, por las
dudas no está dentro de estos casos que hemos visto. A veces la practica nos pone
situaciones que en principio parece que no las podemos encuadrar en ningún lado, pero
un ejemplo de cualquier otro acto que conduzca al mismo fin, es cuando por ejemplo UD
está asegurado por una compañía de seguros y resulta de que hay un siniestro y la
compañía tiene que salir a hacerle la cobertura por el siniestro, pero está pactado que en
esos casos, el auto siniestrado pasa a ser propiedad de la compañía y quizá ésta pueda
tener algún beneficio por él. Bueno, ahí también se ha producido una transferencia de
dominio, que se considera que es a titulo oneroso, por lo tanto se dice que eso también
está gravado por IVA.
En este articulo 2º también se refiere a situaciones donde se dan ambas condiciones pero
sin embargo eso no va a estar gravado por el IVA: un caso: la expropiación. El estado en
determinadas circunstancias considera necesario tomar bienes de los particulares, pero
no se apropia de ellos así porque si, sino que paga una indemnización. Es algo que se da
generalmente con los inmuebles. Ahora con el tema de la ruta 38, esta vía alternativa
que están haciendo, seguramente que el estado ha tenido que expropiar muchos terrenos
y entonces paga una suma de dinero en concepto de indemnización al sujeto que tenia el
terreno justo por donde ellos querían que pase la ruta. Pero también podría tratarse de
bienes muebles y en ese caso se produciría también una transmisión de dominio ya que
pasa del particular al estado, ¿hay un precio? Si, hay un precio. En principio estaría
gravado, pero que pasa, hay leyes que tratan el tema de la expropiación, son específicas,
como la 21499 y la 21878, disponen que lo que el sujeto reciba cuando le ha sido

27
expropiado un bien esté exento de todo tipo de impuesto, seguramente será porque no ha
habido una venta voluntaria. Entonces siguiendo en el mismo sentido la ley de IVA dice
lo mismo “y lo que surja de la expropiación, no va a estar alcanzado por el IVA, a pesar
de que entraría dentro de la figura de “venta”, me dice expresamente eso no va a estar
alcanzado por el IVA.
Otro caso donde se da la venta pero no va a estar alcanzada por el IVA y es el caso de
“reorganización de sociedades”. Esto lo vemos bien en impuesto a las ganancias en
impositiva 2. Supongamos una explotación unipersonal, y ésta había crecido bastante y
viene la empresa YPF y dice “mire, nosotros estamos trabajando muy bien con UD, por
lo que le queremos dar la representación exclusiva para vender cada aceite, pero
nosotros no trabajamos con explotaciones unipersonales, UD para que le podamos dar
esa representación debe convertirse en un SA. Entonces este sujeto se plantea: no puedo
seguir como explotación unipersonal, por lo tanto voy a unirme a alguien y vamos a
constituir una SA. Pero básicamente esta SA se conforma con todos los bienes de la
explotación unipersonal más algo que viene en curso, por ejemplo un diez por ciento de
capital, se convierte en una SA y le decimos a YPF que ya podemos trabajar con UD
porque ya somos una SA. Pero ¿Qué ha pasado en el pase de la explotación unipersonal
a la SA? Todos los bienes que estaban en la unipersonal pasaron a la SA y acá había
muchos bienes muebles, se dio una transmisión de dominio, y fue a titulo oneroso, por lo
tanto deberíamos decir que va a tener que pagar IVA sobre todo eso, con lo cual este
tipo de operaciones se complicaría mucho (llamadas reorganizaciones empresarias). Por
esto dentro de la ley de ganancias hay una figura que se denomina “reorganización de
empresas” y dice “si la reorganización de empresas se da dentro de ciertos parámetros,
eso va a estar liberado de todo tipo de impuestos. Y acá el IVA en el mismo sentido dice
“tampoco va a pagar el impuesto al valor agregado”. Cuando dice “porcentaje de
capital”, se refiere a que el porcentaje de la nueva debe en un 80 % pertenecer a la
empresa antecesora y en este caso yo les decía que el 90% del capital de la nueva
corresponde a la unipersonal, por la tanto se da la figura de “reorganización”. En
realidad, es casi la misma empresa que ahora tiene otra figura y en ese caso el IVA no
quiere gravar esa transferencia porque se trata de una simple reorganización que le
permite a ésta empresa funcionar quizá de una manera más eficiente, poder hacer otro
tipo de negocios, entonces dice que no lo va a gravar, pero ojo, siempre que se den todos
los requisitos para ser considerado reorganización de empresas. Si fuera cualquier tipo
de aporte social que no está bajo la figura de reorganización, entonces está gravado,
pero si está dentro de la figura de reorganización, esa transferencia no está gravada.
Siguiendo con el articulo dice “la transferencia a descendientes”. Ejemplo: el padre le
deja al hijo y le dice “seguí vos con el negocio” y le pasa toda la mercadería. Entonces la
ley dice que eso no va a estar gravado, pero hay que hacer una aclaración, puesto que al
respecto hay distintas posiciones: por ejemplo si el sujeto que transfiere tenía un
miniservice lleno de mercadería y se la pasa al hijo, una posibilidad es que lo haga a
titulo gratuito y le dice “todo esto es tuyo, yo me doy de baja” y ahora le damos de alta
al hijo porque el va a seguir la actividad. Si es a titulo gratuito ¿Cómo estará esa
transferencia? En este caso no estaría gravada porque ha sido a titulo gratuito. Pero
también puede pasar que el padre diga “yo te paso toda la mercadería, pero fija un
precio por esa transferencia, entonces ya es a titulo oneroso. Puede ser a precio de
mercado o por debajo del precio de mercado, pero hay una transferencia. Entonces en
ese caso eso estaría gravado en principio porque hay transmisión de dominio y es a titulo
oneroso, pero, la ley dice que si ambos sujetos son responsables inscriptos eso no va a

28
estar gravado por el IVA, o sea que no va a haber debito fiscal. Es decir que en
definitiva, ¿que es lo que va a pasar en la practica?...............................................................
recibe toda esa mercadería y no tendría crédito, pero cuando la venda va a tener debito
fiscal. Pensamos que a eso se refiere acá aunque hay distintas opiniones. Pero para
nosotros está claro que si la transferencia de la mercadería al hijo ha sido a titulo
gratuito, eso no está alcanzado por el IVA. No hace falta que me diga acá que eso no se
considera venta, porque eso no está gravado puesto que no es a titulo oneroso. Porque si
no dijera esto es como que al padre cuando le ha pasado toda la mercadería se le debería
generar un debito fiscal por toda la mercadería y al hijo se le debería generar un crédito
fiscal por toda la mercadería. Pero acá la ley dice que no debe ser considerado como
venta, con lo cual me está diciendo que acá no hay debito fiscal, ni crédito fiscal para la
otra parte.
Este artículo 2º empieza a hablar después de una serie de situaciones particulares que se
pueden dar en la práctica. Un caso: “bienes de propia producción incorporados a
prestaciones de servicios exentas”. En la práctica se da muchas veces lo que se denomina
hechos imponibles complejos, que es cuando se da más de un hecho imponible en un solo
acto. Ejemplo: le digo a alguien que quiero que me pinte este lugar, ¿Qué hecho
imponible habría? Hay un servicio gravado. El pintor me dice “mi servicio vale tantos
pesos”. Pero si además le digo al pintor “pero la pintura la pone UD y páseme una sola
factura”. Ahí hay un hecho imponible complejo, porque el pintor cuando me facture me
va a facturar el servicio más venta de cosa mueble ¿Cuál ha sido la cosa mueble? La
pintura. Me va a cobrar la pintura, me va cobrar todo, me va a cobrar un solo precio,
pero hay un hecho imponible complejo, porque hay dos cosas en un solo acto. Distinto
seria el caso que yo le digo UD pinteme, factúreme, pero yo pongo toda la pintura, UD
me hace todo el trabajo; otro ejemplo: UD va al bar de la facultad y pide un sándwich y
una gaseosa: cuando UD se sienta le están dando un servicio, puesto que le preparan el
sándwich y se lo llevan a la mesa, pero además le están vendiendo una cosa mueble
cuando le ponen la gaseosa, también el sándwich es una cosa mueble. Entonces hay un
hecho imponible complejo, ya que hay una prestación de servicios con venta de cosa
mueble. Cuando hay un hecho imponible complejo hay un principio que se sigue y que
dice “lo accesorio debe seguir la suerte de lo principal” porque si hay una cosa mueble y
también una prestación de servicios. Si lo principal está gravado con IVA, lo accesorio
también está gravado. Si lo principal está gravado a la alícuota del 21% también lo
accesorio está gravado a la misma alícuota. Eso significa que sigue la suerte de lo
principal.
Toda esta explicación tiene que con el punto que antes le mencioné: “bienes de propia
producción incorporados a prestaciones de servicios exentas”. Este punto se está
refiriendo a un hecho imponible complejo. Ejemplo: una prestación exenta seria todo lo
que es servicio de educación. Cuando UD manda a su hijo a un colegio privado, ese
servicio que le brinda y factura el colegio todos los meses está exento de IVA, pero ¿Qué
pasa si el colegio junto con la cuota le cobra el uniforme que ellos mismos confeccionan?
Allí hay una venta de cosa mueble adentro puesto que le están vendiendo el uniforme,
bueno, esa venta del uniforme está gravada, pero el servicio está exento. Es decir que el
colegio cuando le factura la cuota le facturaría sin IVA el servicio, pero la venta del
uniforme debería facturar con IVA, porque la venta del uniforme es una venta de cosa
mueble, y lo importante, es que es “de propia producción” lo cual quiere decir que el
mismo colegio tendría que haber producido eso. Porque si el colegio va, compra eso y
luego se lo revende a UD, no se estaría configurando el caso particular que estamos
planteando acá, de manera que estaría todo exento. Acá en realidad hay una excepción

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al principio general (lo accesorio sigue la suerte de lo principal) y ¿Por qué digo que acá
hay una excepción? Porque acá no ocurre eso. ¿La provisión del uniforme por parte del
colegio no será algo accesorio a la cuota? Si. Sin embargo la ley dice “el servicio está
exento, pero la venta del uniforme está gravado”, es decir que hay “divisibilidad”: por
un lado lo vamos a gravar a esto y por otro lado esto está exento, cuando en general lo
accesorio sigue la suerte de lo principal ¿Por qué es así esto? Porque la ley para este caso
particular expresamente dice “nosotros queremos que la cosas se dividan”. Una cosa
está gravada, otra cosa está exenta. ¿Por qué dentro de venta de cosa mueble me da este
caso? Porque la venta del uniforme es una venta de cosa mueble y dice, mire, “si se da
dentro de una prestación exenta, en la medida de que el uniforme haya sido de propia
producción, eso está gravado por el IVA” y no interesa que sea accesorio de algo que
está exento, como es la prestación del colegio.
Otro hecho imponible que está previsto expresamente en el articulo 2º: “cuotas fijas de
transferencias reguladas por medidores”. Ejemplo: edet le cobra con medidor, UD
consume mucho en invierno y se le va arriba porque usa calefacción, después en verano
también se le va arriba porque usa aire acondicionado ¿Por qué? Porque le están
midiendo. Esa transferencia que le hace EDET de energía se considera venta de cosa
mueble. Pero si UD se fue de vacaciones durante un mes y no ha consumido nada, de
todas maneras le va a llegar la factura donde UD va a tener que pagar un mínimo de
tantos pesos, lo cual son cuotas fijas. El hecho de que UD tiene acceso potencial a ese
servicio ya hace que UD tenga que pagar cuotas fijas. Entonces, ¿Por qué prevé
puntualmente el caso? ¿realmente ha habido una transferencia de cosa mueble? No. Sin
embargo la ley dice “en ese caso vamos a considerar como si hubiera habido venta de
cosa mueble y va a tributar como si hubiera habido venta de cosa mueble. Alguno de
Uds. no estuvo un año dentro de la casa y lo mismo le llegó la factura todos los meses.
¿Qué va a hacer EDET con esa facturación? también para EDET se ha producido una
venta de cosa mueble, aunque no haya habido una efectiva transferencia de energía,
para edet hubo una venta de cosa mueble y por lo tanto deberá tributar. Por eso lo prevé
expresamente el artículo 2º.
Otro caso particular que está tratado acá es el siguiente: UD tiene un corralón de venta
de materiales de construcción y justo ahora está construyendo su casa. Va al corralón y
saca puertas, ventanas, chapas, bolsas de cemento y lo afecto a la construcción de mi
casa. La ley dice “ahí hay venta también, y UD debería tributar IVA sobre eso”, porque
UD está sacando mercadería del negocio que está gravada por IVA. Cuando UD compró
el cemento, las puertas, las ventanas, ¿se tomó el crédito fiscal? Si. Bueno, ahora que la
saca a la mercadería, aunque sea para consumo particular, eso está gravado por IVA.
¿Y como voy a hacer? Es como si yo mismo me hago una factura. ¿Y por qué valor?
Bueno, ¿a cuanto la vendería a esa mercadería a un tercero? A tantos pesos. Bueno, por
ese valor tiene que emitir la factura. ¿Por qué tiene que hacer factura? (porque hay
algunos que dicen que no hay que hacer factura) Si UD tiene un sistema computarizado,
¿Cómo va a hacer para volcar esa venta dentro de la contabilidad? Además
seguramente UD tiene que hacer un control de stock, por lo que le va a hacer falta esa
factura para que le dé de baja a las bolsas de cemento, ventanas, puertas que sacó,
entonces va a tener que hacer una factura. ¿Y a qué precio? Al precio que hubiera
vendido a un tercero. ¿Ahora que pasará cuando la empresa tenia escritorios para la
venta? Se dedica a la compraventa de escritorios. Resulta que en un momento dado
necesita un escritorio dentro de la administración y lo pasa de bien de cambio a la
administración como bien de uso. En este caso no se genera debito fiscal porque el bien
continua dentro de la explotación, no lo ha desafectado de la actividad. Antes estaba

30
afectado como bien de cambio y ahora está afectado como bien de uso, pero, está dentro
de la actividad. En cambio en el ejemplo anterior, estaba dentro del corralón y UD lo
sacó y lo puso dentro de su casa, lo desafecto de la actividad, ¿alguna vez lo va a vender
a ese producto? Nunca más, porque ya lo utilizó. Pero al escritorio ese alguna vez lo
puede llegar a vender, está afectado a la actividad.
Casos especiales de venta que queda por comentar: uno es el que está en el articulo 2º
inciso c: “se considera venta las operaciones en las que se venda o compre en nombre
propio pero por cuenta de terceros”. Ahí estaría la figura del “consignatario”. Ejemplo:
se da mucho en la actividad agrícola: un productor agrícola en muchos casos no
comercializa él directamente su producción sino que lo hace por medio de un
consignatario y le entrega la producción al consignatario y éste se la va a tener en silos
hasta el momento en que el productor le diga “en este momento quiero que me la venda”
porque considera que el precio es bueno o porque necesita el dinero. Entonces el
consignatario en ese momento realiza la venta a el comprador que puede ser alguien que
va a industrializar esa mercadería o la va a exportar o puede ser alguien de afuera del
pais, etc... Ahora, el consignatario ¿le compró la mercadería al productor? No. El
productor se la entregó en consignación para que la tenga y en algún momento cuando
él le de la orden la venda. Entonces el hace la venta y lo que obtiene luego le hace la
cuenta de venta y líquido producto. Le dice “yo la vendí a tantos pesos, menos una serie
de gastos que yo he tenido puesto que la tuve en silos, he tenido que pagar una serie de
servicios, menos mi comisión”, y le da el neto. ¿Qué es lo que gana el consignatario en
todo esto? Una comisión. ¿Qué es lo que ha hecho? Ha prestado un servicio. El lo que ha
hecho es vender la mercadería, porque él tiene todos los contactos para hacer eso, tiene
las instalaciones para mantener la mercadería. ¿Cómo actúa? En nombre propio. ¿Por
qué en nombre propio? Porque cuando el vendió la mercadería, emitió una factura en
nombre propio, como si fuera de él la mercadería. Pero, ¿era de él la mercadería? No.
Era de un tercero. Por eso dice “por cuenta de un tercero”. La ley en este caso hace una
ficción en el articulo 2º: “vamos a considerar como que realmente lo que él ha hecho ha
sido una venta de mercadería, como si de él hubiera sido la mercadería”. Cuando el
consignatario factura en nombre propio se le genera un debito fiscal y cuando le hace la
liquidación al productor es como que se le genera un crédito por “la compra”. Esto no es
lo que pasa en la realidad, pero la ley dice “vamos a considerar como que hubiera
habido una venta y una compra de mercadería en esos casos”. En estos casos el
productor no emite ninguna factura, es uno de los casos, en donde la liquidación que le
hace el consignatario viene a hacer las veces de documento equivalente a la factura del
sujeto, o sea que no hace falta en esos casos que el productor emita una factura,
surgiendo el crédito fiscal del comprobante emitido por el consignatario. ¿Si el
productor es monotributista? No se le va a generar a él ningún crédito fiscal y el
consignatario le va a hacer una liquidación teniendo en cuenta que es monotributista, lo
cual hace difícil operar bajo esa figura, puesto que el consignatario cuando vende va a
tener debito pero cuando hace la liquidación no va a tener crédito por esa mercadería
porque el productor monotributista no puede generarle crédito fiscal para la etapa
siguiente.
Otra situación: articulo 2º inciso a, primer párrafo in fine: “va a ser considerado venta
la enajenación de aquellos bienes que siendo susceptibles de tener individualidad propia
se encuentran adheridos al suelo en el momento de su transferencia, en tanto tengan
para el responsable el carácter de bien de cambio”. Ejemplo: si yo tengo un campo y lo
estoy vendiendo, ¿Qué habíamos dicho con respecto a la venta de inmuebles? No estaba
alcanzado. Pero si yo estoy vendiendo el campo y resulta que el campo tiene ya una soja

31
que no está todavía para cosechar pero que tiene un determinado grado de avance, eso,
se llama “sementeras”. Entonces, yo estoy vendiendo el campo y lo estoy haciendo con
las sementeras: ya dentro de unos meses va a ser cosechado. Lo que dice la ley es que
“la venta del campo, como es inmueble no está gravado, pero la venta de la sementera se
considera bien de cambio y por lo tanto si va a estar gravado por ser venta de cosa
mueble. “Individualidad propia”: quiere decir que tienen un valor por si mismo, yo
podría decir el terreno vale tanto y la sementera vale tanto, porque eso tiene un precio,
“ojo que dentro de dos meses cosechamos y esto tiene un valor”, es decir que tiene
individualidad propia, yo podría establecer un precio por la sementera y un precio por
el terreno. “Se encuentran adheridos al suelo en el momento de su transferencia”: en
este caso están adheridos al suelo al momento de su transferencia. “En tanto tengan
para el responsable el carácter de bien de cambio”: la sementera para el propietario de
ese terreno es un bien de cambio sea que esté cosechado o vaya a ser cosechado para el
sujeto eso es un bien de cambio.
Ahora vamos al análisis del articulo tercero: “obras, locaciones y prestaciones de
servicios gravados”. Yo ya les anticipé que este impuesto está generalizado, o sea que en
principio todas las obras, locaciones y prestaciones de servicios están gravados, sin
embargo el articulo 3º hace una clasificación: ejemplo: en el inciso a dice: “están
gravados con el IVA los trabajos realizados directamente o a través de tercero sobre
inmueble ajeno”: ejemplo yo contrato alguien para que me pinte ésto y ese sujeto está
haciendo un trabajo sobre inmueble de tercero, está realizando un trabajo sobre un
inmueble que me pertenece a mi, cualquier tipo de trabajo, desde hacerme el trabajo de
pintura o colocarme un piso en este lugar, hasta hacerme un edificio está haciendo un
trabajo sobre inmueble de tercero, desde el más pequeño hasta el más grande. Y dice
“ese trabajo sobre inmueble ajeno lo puede hacer un sujeto directamente o puede ser
por medio de terceros”. Supongamos que yo tengo un terreno y contrato una empresa
constructora para que me haga ahí una casa o un depósito. Pero resulta que ésta
empresa constructora no hace todo desde el hormigonado hasta el último ladrillo lo pone
la empresa, hasta la instalación eléctrica, no lo hace, eso es muy común. Entonces ¿que
es lo que hace esta empresa? Ella contrata conmigo, pero dice “todo lo que sea
instalación eléctrica no lo hago yo porque no tengo gente, entonces subcontrata alguien
para que haga el tema de la instalación eléctrica. Ese que subcontrata le factura a ella,
pero ella le factura al sujeto que es propietario del inmueble. Entonces por eso acá dice
“trabajo sobre inmueble de tercero ya sea realizado directamente o a través de tercero”,
porque yo (Ej. Empresa constructora) también puedo contratar a alguien para que
realice ese trabajo. Pero lo importante que tiene que quedar claro acá es que éste tipo de
trabajos está gravado por el IVA. Entonces decimos: el trabajo tiene que ser sobre
inmueble, lo puede realizar directamente o a través de terceros y el inmueble tiene que
ser de un tercero.
El punto b dice “las obras efectuadas directamente o a través de terceros sobre inmueble
propio”. Ejemplo: yo tengo un terreno y decido construir un edificio sobre ese terreno.
La ley dice que eso está gravado por IVA. ¿Cuándo se genera el debito fiscal? Para que
haya IVA en esa operación es necesario que la que haga la obra sobre inmueble propio
sea una empresa constructora y es aquella “que construye con el ánimo de lucrar con su
enajenación posterior” o sea yo estoy haciendo esa obra para luego venderla y obtener
una ganancia con eso. Y obviamente, el IVA se genera cuando se vaya a producir la
venta de ese inmueble que se está haciendo. Más de uno puede decir ¿Qué no habíamos
dicho recién nomás que la venta de inmuebles no está gravada por el IVA? Si, eso
habíamos dicho. Pero lo que acá dice que está gravado con el IVA es la obra sobre

32
inmueble propio .Conclusión: si yo compro un edificio y lo vendo, eso no está gravado
con IVA. Si yo compro un terreno y lo vendo, eso no está gravado con IVA. Ahora si yo
tengo un terreno, edifico y vendo, entonces eso si está gravado con IVA porque lo que
está gravado no es el terreno pero si la obra que se realizó en ese terreno. Y lo que
importa es que se trate de empresa constructora, porque ¿cualquiera de nosotros puede
hacer obra sobre inmueble propio? Si. Yo tengo un terreno y he querido construir mi
casa sobre ese terreno. Entonces voy, contrato una empresa constructora y me hace la
casa, ¿pero ahí no hay hecho imponible gravado con IVA?, no, yo hice obra sobre
inmueble propio y efectivamente he contratado a fulanito, pero yo no la voy a vender a
esa casa, es para vivir, yo no he actuado como empresa
constructora……………………………………………………………………………………
…….
La empresa ésta comercial o industrial, decide construir en un terreno que tiene un
depósito o un galpón ¿está haciendo obra sobre inmueble propio? Si. ¿Está gravado por
IVA? No. Porque ésta empresa ¿con qué objeto hizo esa obra? ¿Lucrar con su
enajenación posterior? No. La intención era usarlo a eso como un bien de uso, por lo
tanto si el día de mañana, que puede pasar, lo tiene que vender a ese inmueble no se le
va a generar debito fiscal, pero UD dirá ¿y “el crédito fiscal se lo podrá computar?
Porque compró cemento, chapas, ventanas, puertas: si se lo puede computar porque esa
empresa hizo el tinglado para la actividad y resulta que la actividad estaba gravada por
IVA, por lo tanto si se va a poder computar todos esos créditos fiscales. Pero UD podrá
decir ¿Cómo para construir tiene crédito fiscal y cuando le vende no tiene debito?
Efectivamente, no hay debito, pero la ley dice que cuando la venta se hace en un plazo de
10 años, o sea, antes de que se cumplan 10 años de habilitada la obra, la empresa va a
tener que devolver todos esos créditos fiscales que se computó oportunamente. Si lo
vende después de los 10 años no va a tener que reintegrar nada, es como si ya lo hubiera
absorbido y la intención era que iba a ser utilizado como bien de uso, porque de lo
contrario yo podría usar ésta figura porque me resulta conveniente: Yo en realidad he
hecho éste inmueble con el ánimo de lucrar con su enajenación, pero lo hago aparecer en
principio como que lo hice para que sea deposito u oficina de la propia empresa, y luego
lo vendo, no me genera debito, me computo todos los créditos, perfecto. No, acá la ley
dice “si UD lo vende antes de los diez años me va a tener que reintegrar todos los
créditos que se computó, de lo contrario, si pasan los diez años ya no me va a tener que
reintegrar nada. Ahora, si lo vendo antes de los diez años yo tendría que identificar
todos los créditos fiscales que me computé con motivo de esa obra; como desde el año 91
no hay actualización…si hubiera actualización tendrían que ser debidamente
actualizados hasta la fecha en que yo lo venda. Pero como no la hay, yo tendría que
sumar todo eso y ponerlo en la declaración jurada del mes en que se hizo la venta y
juega como una especie de debito fiscal.
Volviendo al tema “obra efectuada directamente o a través de terceros sobre inmueble
propio”, es importante que quede claro que no siempre está gravado, solamente cuando
lo hace una empresa constructora y con respecto a ésta empresa constructora, puede ser
que ella misma lo haya hecho o bien por medio de terceros, porque la empresa
constructora, por ejemplo, no hace el hormigonado, contrata una empresa y esto es muy
común, la empresa va y lleva el hormigón a la obra, entonces, eso lo contrata. Pero
cuando ella venda el departamento ese todo va a estar gravado por el IVA.
Ahora supongamos que viene la empresa constructora y observa que hay un edificio que
está a medio construir, decide comprarlo, terminar la construcción y empieza a vender.
¿Qué es lo que tendrá IVA en esa operación cuando lo venda la empresa constructora?

33
Porque cuando fija el precio del departamento que está vendiendo, por un lado el valor
del terreno y por otro lado el valor de la construcción. Pero además al valor de la
construcción lo deberíamos separar entre lo que era obra preexistente y lo que es la obra
efectuada por la empresa ahora. Entonces, lo único que estaría gravado por IVA es la
obra efectuada por la empresa ahora y que hizo la adquisición en segundo término. No
estaría gravado el terreno, no estaría gravado lo que seria la simple reventa de obra. Lo
que está gravado es la obra sobre inmueble propio cuando es realizado por empresa
constructora.
Una duda que se plantea es ¿Qué se entiende por “obra”? porque pintar esto ¿será
obra? Se trata de una obra chica, ¿generará IVA? Entonces era necesario de que se
aclare eso. De ahí es que viene el decreto reglamentario y aclara en el articulo 4º que se
debe entender por obra: “se entenderá por obra aquellas mejoras que de acuerdo con
los códigos de edificación o disposiciones semejantes, se encuentren sujetas a denuncia,
autorización o aprobación por la autoridad competente. Uds. habrán visto que si
quieren hacer pintar la casa no tienen que ir a la municipalidad para que le autoricen a
pintar la casa, pero si UD quiere construir su casa habitación, no puede construir si no
tiene esa autorización. Entonces acá estamos hablando de obras de cierta importancia,
de cierta entidad, esto es obra sobre inmueble propio. En cambio en el caso de obra
sobre inmueble de terceros, ahí estábamos hablando de cualquier tipo, por más mínimo
que sea, la pintura, el trabajo de colocación del piso, todo eso es obra sobre inmueble de
terceros. Pero cuando hablamos de obra sobre inmueble propio tiene que tener cierta
entidad y dice el Art. 4º del D.R. “ojo, se considera así a la que está sujeta a autorización
por parte de la autoridad competente.
Ejemplo: yo soy un sujeto, tengo tres terrenos, soy persona física y de repente veo como
una buena alternativa, ahora sobretodo por el auge que ha tenido la construcción, voy a
hacer construir locales comerciales ahí y luego los vendo. No me inscribo, nada, voy y
contrato a alguien que haga o me asocio con un arquitecto o un ingeniero y empiezo a
construir. Bueno, en realidad, eso estaría incluido dentro de lo que dice la ley del IVA,
porque yo soy una persona física, pero estoy actuando ahí como una empresa
constructora, ya que estoy construyendo eso con el ánimo de lucrar posteriormente con
su enajenación. Esto se da en la practica muchas veces, pero como es muy difícil de
detectar, no tributan, pero si correspondería. Inclusive puede darse el caso de que es una
empresa comercial, se dedica a vender ropa, pero tiene ahí un terreno y ve como una
buena posibilidad construir ahí departamentos y después venderlos, diversificando así el
tema de las inversiones. Lo hace: con respecto a esa obra esta empresa comercial ha
actuado como empresa constructora y deberá tributar cuando venda esos
departamentos, porque con respecto a esa obra actuó como empresa constructora,
aunque su actividad principal sea comercial.
Después la ley dice “elaboración de cosa mueble por encargo de un tercero”. Ejemplo:
supongamos que yo tengo un negocio de venta de ropa, voy a un confeccionista y le digo:
“quiero que UD me fabrique 500 pantalones, acá está la tela, acá están los botones, los
cierres”, entonces ¿Qué es lo que le estoy pidiendo yo a este sujeto? La elaboración de
una cosa mueble (el pantalón) por encargo de un tercero. Ese sujeto cuando tenga el
trabajo me va a decir: “perfecto, le facturo, tantos pesos por el trabajo, más IVA”
porque es una elaboración que está gravada. Dice la ley: “con o sin aporte de materia
prima”: yo le puedo decir acá está la tela o le puedo decir UD ponga todo. Eso está
gravado por el impuesto.
Después viene “obtención de bienes de la naturaleza por encargo de un tercero”.
Ejemplo: yo tengo la tierra, pero resulta que no tengo los elementos necesarios para

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hacer producir la tierra, entonces contrato a alguien y le digo “yo necesito que en ésta
tierra que es mia UD cultive soja y produzca sobre tantas hectáreas”. Entonces el sujeto
viene, hace los trabajos culturales, cultiva, hace la cosecha y llegado el momento me dice
que el precio de todo es tantos pesos. ¿él qué ha hecho? Ha obtenido bienes de la
naturaleza (soja) por encargo de un tercero. Eso también está gravado por el IVA. No
seria simplemente la cosecha, porque algunos podrían pensar que es la cosecha. Esto es
todo el proceso: desde sembrar hasta cosechar.
Luego viene el punto e, que dice: “también están gravadas las prestaciones de servicios y
locaciones que se indican a continuación:” y empieza a hacer una enunciación, hay 20
puntos y en el punto 21 dice “y todas las demás también están gravadas”. ¿Por qué dice
del 1 al 20 están gravadas todas éstas y después viene el 21 y dice también todas las
demás? Esto quizás no se entienda bien y para explicarles, tengo que hacer un poco de
historia. Antes el IVA no estaba generalizado en los servicios y en las locaciones.
Entonces, antes los únicos servicios y locaciones que estaban gravados eran los que se
mencionaba hasta el punto 20. Es decir que UD podía venir y decir yo presto este
servicio, ¿está gravado? Si estaba dentro de esos 20 puntos si, de lo contrario no. En
cambio ahora, (hace unos cuantos años ya) dijeron lo vamos a generalizar al IVA y
agregaron el punto 21, y dice: “y todo lo que no está dicho arriba también está gravado
siempre y cuando sea a titulo oneroso y no sea en relación de dependencia, ésa es la
única condición que pone. Entonces uno se pregunta ¿Por qué no lo hicieron más simple
y hubieran sacado los 20 puntos esos y directamente hubiesen puesto “todo servicio que
no sea en relación de dependencia y sea a titulo oneroso, está gravado”? y no lo han
sacado porque aun así, siguen teniendo importancia algunos de éstos puntos, les digo por
qué: porque en éstos 20 primeros puntos, nosotros encontramos lo que se llama
técnicamente “exclusiones de objeto”: ¿Qué quiere decir con esto? Quiere decir algo que
está dentro del objeto del impuesto pero que la ley se ocupa expresamente de dejarlo
fuera del objeto. Algunas de las exclusiones de objeto que están dentro de éstos 20
puntos:
Veamos el inciso e punto 1: ahí dice que están gravado por el IVA los servicios que
efectúan bares, restaurant, cantinas, salón de té, confiterías. Pero al final dice “salvo que
esos servicios se presten en lugares de trabajo”. Ejemplo: Alpargatas tiene muchos
operarios que trabajan todo el día, entonces ellos tienen un comedor, donde comen esos
operarios. Generalmente no lo presta la misma empresa al servicio, sino que contrata a
alguien para que preste el servicio de comedor. Esas empresas, como prestan servicios
de restaurant, dentro de un lugar de trabajo están exentas por ese servicio. Después dice
“establecimientos sanitarios o establecimientos de enseñanza, como el caso que tenemos
acá: el bar de la facultad está exento del IVA ¿Por qué? Porque el servicio, que en
principio está gravado, como se presta dentro de un establecimiento de enseñanza,
“exclusivamente para los que estudian o trabajan en ese lugar”, dice la ley, por lo tanto
están exentos. Es decir que si llegan a pedir una factura, es muy factible que la factura
diga “IVA exento”. Sucedió allá en San Miguel, que le pidieron el ticket y decía “IVA
inscripto”. Es muy factible que éste señor que tiene la explotación del bar ahí, tenga bar
en algún otro lugar y por ese servicio si está gravado: lo que sucede es que uno no puede
tener dos condiciones frente al IVA, no puede ser acá exento, allá responsable inscripto,
no, tiene una sola condición. Entonces ese sujeto es responsable inscripto y tiene
operaciones gravadas y tiene operaciones exentas. Bueno, si el señor de éste bar (CUC),
tiene otro, entonces es muy factible que sea responsable inscripto. Pero si solamente
tuviera éste, entonces seria “IVA exento”.

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Entonces Uds. se pueden dar cuenta que en este punto 1 hay una exclusión de objeto,
porque en principio dice los bares están gravados, salvo que estén en lugares de trabajo,
lugares de enseñanza, en sanatorios que tienen servicio para los pacientes o para los
acompañantes, bueno, ese servicio, también está exento. Y acá inclusive hay una
exquisitez: cuando hablamos recién de que cuando se incorporaban bienes de propia
producción a servicios exentos, esa incorporación estaba gravada aunque el servicio está
exento. Ahora supongamos que el bar de la facultad vende alfajores de propia
producción (alfajores de maizena): de acuerdo a lo que dice la ley yo debería decir que el
servicio está exento, pero la venta de alfajor de propia producción está gravado. Pero la
ley dice “eso no va a ser de aplicación en éste caso en particular”. Por lo tanto aunque
venda bienes de propia producción como seria ese alfajor o sándwich que el bar
prepare, de todas maneras va a estar exento.
Otro caso de exclusión se da en el punto 4: “están gravados los servicios que presten
quienes proporcionan servicios de telecomunicaciones”. No hay lugar a dudas que
cuando viene la factura de teléfono dice IVA, está gravado; o internet: también está
gravado. Pero después dice “excepto los que preste ENCOTESA y las agencias de
noticias. Hace una exclusión de objeto: en principio está gravado todo, pero después dice
salvo éste y éste.
Otra exclusión de objeto se da en el punto 5: “están gravados los servicios que presten la
empresas de gas o electricidad”. Yo les comentaba el tema de EDET. Pero dice “excepto
el servicio de alumbrado público”. Entonces el que preste el servicio de alumbrado
público, esa energía que se vendió para el alumbrado público, eso está exento del
impuesto. El resto de la energía está gravado.
Después en el punto 16: si UD va a una guardería y eso que paga en la guardería está
gravado. A UD le proporcionan un servicio. “Estará gravado el servicio prestado por
playas de estacionamiento, garajes y similares”. Pero luego dice “se exceptúa el
estacionamiento en la vía pública, parquímetros, tarjetas de estacionamiento, cuando la
explotación sea efectuado por el estado, la provincia, la municipalidad, o por algunas
entidades exentas”. Por ejemplo, allá en Tucumán, hay algunas zonas que se le dan a
personas lisiadas que pertenecen a éstas entidades exentas, por lo tanto eso que le cobra,
expresamente queda fuera de la imposición. Distinto es el caso cuando la explotación lo
hacen empresas privadas, en ese caso tendrán que pagar.
Otra exclusión de objeto la tenemos en el punto 20: “cuando UD va a lugares de
entretenimiento, diversión, discoteca, salones de bailes, y demás, todo eso está gravado”.
Pero al final dice “excepto lo que está en el articulo 7, inciso h, apartado 10:
“espectáculos teatrales”. Esto me lo comentaron: obviamente que si se trata de un
recital, eso estaría gravado, puesto que no es un espectáculo teatral y dicen que Sandro,
en oportunidad de un recital, dijo “lo mío es un espectáculo teatral, porque no solo
canto”, entonces se pretendía que se lo incorpore a él como espectáculo teatral, por lo
tanto iba a estar exento y no como un recital que si está gravado por el IVA.
Luego viene el punto 21 y éste dice: “todas las demás prestaciones y locaciones también
están gravadas por el IVA” y pone esas dos condiciones que yo les decía: que sea a titulo
oneroso y que no sea en relación de dependencia. Y luego empieza a hacer una
enunciación: y por eso digo enunciación, porque obviamente, en esos puntos que están a
continuación no puede enunciar todas las locaciones y prestaciones y dice: “...y por
ejemplo tal, tal, tal y tal” y ahí también hay algunas cositas que podríamos encontrar:
Dentro del punto 21, el punto i: “la cesión temporal del uso o goce de cosas muebles”.
Por ejemplo si yo le cedo a alguien una computadora para que la use por un tiempo, le

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estoy alquilando un bien mueble, eso está gravado por IVA, no hay lugar a dudas, pero
dice “excluidas las referidas a acciones o títulos valores”. Uds. saben que uno también
puede alquilar los títulos: yo tengo títulos y se los alquilo a alguien o le alquilo acciones,
porque esas acciones le pueden servir a éste sujeto para garantizar algún tipo de
operación o para ejercer algún tipo de derecho y por eso hay un precio. Y acá dice:
“mire, eso no está gravado por IVA”.
Después el inciso l dentro del punto 21: el tema de los seguros está gravado por IVA.
Cuando UD va a una compañía de seguros, ésta le está prestando un servicio, le está
dando una cobertura por un riesgo que UD tiene y le está cobrando todos los meses una
cuota para darle esa cobertura: perfecto, eso está gravado. Pero el inciso l dice: “pero
hay algunos seguros que no. ¿Cuáles? Acá le dice: “excluidos los seguros de retiro
privado”, ¿qué son éstos? Son los que se llaman jubilación privada, o sea, se trata de una
jubilación que no es obligatoria, sino que es voluntaria, que yo pacto con la compañía,
que haciendo una determinada cantidad de aportes voy a tener una renta a partir de tal
momento. Entonces eso que le está cobrando la compañía por hacerle el seguro a UD,
eso para la compañía no le va a generar debito fiscal. Los seguros de vida de cualquier
tipo, también en esos casos, la compañía a UD le está cobrando una comisión por el
servicio que le está prestando: eso para la compañía no va a tener IVA. ¿Qué es lo que
uno entiende como seguro de vida? Y por ahí también hay confusión porque hay seguro
de vida para caso de vida y para caso de muerte. Seguro para caso de muerte es cuando
fallece la persona. Seguro para caso de vida es cuando uno pacta con la compañía que va
a realizar aportes por una determinada cantidad de tiempo y que si tiene vida cumplido
el plazo la compañía le va a reintegrar todo ese dinero que ha puesto más un interés o
algo que ha generado ese capital. Entonces, obviamente que le cobra por administrarle
los fondos, etc., una comisión, esa comisión dice la ley que no va a tributar.
Luego habla de los contratos de afiliación a las aseguradoras de riesgo de trabajo: hoy
por hoy las empresas tienen que afiliar a sus trabajadores a las
ART………………………………………está excluido del IVA, no tiene IVA. “Y su
reaseguro y retrocesiones” ¿Por qué? Porque es muy común que una aseguradora tome
un riesgo y luego se reasegure en otra compañía y ésta en otra y así sucesivamente.
Entonces el tema “seguros” en principio está gravado salvo esto que está acá en el punto
l.
Al final el articulo 3º dice: “cuando se trate de locaciones o prestaciones gravadas
quedan comprendidos los servicios conexos o relacionados con ellos”. Ejemplo: lo que es
servicio de guardería infantil, eso está exento. Pero Uds. habrán visto que hay algunos
restaurantes que dicen “venga coma y mientras come le atendemos los chicos con un
servicio de guardería infantil”. Entonces la ley dice que si el servicio está gravado, en
este caso el principal, ese servicio conexo que se está prestando también va a estar
gravado.
Después dice “..y la transferencia o cesiones del uso o goce del derecho de propiedad
intelectual, industrial, comercial, con exclusión de los derechos de autor, escritor y
músico”. Todos estos que están al final son “inmateriales” y yo, había dicho que lo que
es la transferencia de inmateriales no estaba gravado. Y no me estoy contradiciendo.
Solo que en este punto dice: “cuando se preste un servicio junto con la transferencia de
una propiedad intelectual, todo pasa a estar gravado. Ejemplo: ahora se da mucho el
tema de las “franquicias”. Cuando pusieron Mc Donalds en Tucumán, creo que fue
Mercedes Paz la que compró la posibilidad de hacer la explotación. Perfecto, le vamos a
dar a UD la posibilidad de que ponga Mc Donalds y empiece a vender hamburguesas;
pero nosotros no solo le damos el nombre sino que también le decimos cómo se hacen las

37
hamburguesas, como se tiene que organizar administrativamente, como tiene que ser su
estructura de costos, está todo reglamentado. Entonces cuando le factura Mc Donalds a
Mercedes Paz, no solamente le está facturando el uso de la marca, sino que también le
está facturando el servicio que le está prestando. En ese caso la ley dice que todo está
gravado por IVA porque hay un servicio en donde en forma conexa se está
transmitiendo también la propiedad intelectual. Si hubiere sido en forma separada, la
transferencia de bienes inmateriales no está gravada.

TERCERA CLASE

El tema de hoy es SUJETOS, que está muy vinculado con el tema “objeto” tratado en la
clase anterior. La ley en el articulo 4º dice quienes son los sujetos pasivos, o sea lo que
comúnmente conocemos como el contribuyente, pero para decirlo de una forma más
integral, serian “los responsables del IVA”: quiénes serian los que tienen que inscribirse
en impuestos, quiénes tienen que presentar declaración jurada.
Entonces, el articulo 4ª dice que “son sujetos los que hagan habitualidad en la venta de
cosa mueble”. Yo anteriormente le di un ejemplo cuando le decía ¿Por qué si algunos de
Uds. realiza una venta de cosa mueble, no tributa el IVA? Y yo le decía que para ello
tenia que ser habitualcita en la venta de cosa mueble y Uds. no son habitualcitas.
A continuación dice “también serán sujetos pasivos los que realicen actos de comercio en
forma accidental”. ¿Qué seria acto de comercio? “Es toda adquisición a titulo oneroso
de una cosa mueble o de un derecho sobre ella para lucrar con su enajenación, bien sea
en el mismo estado en que se la adquirió o después de darle otra forma de mayor o
menor valor”. En definitiva, es cuando yo estoy comprando algo con la intención de
lucrar con su enajenación posterior, ahí estoy haciendo un acto de comercio. Ejemplo:
UD está vendiendo su celular viejo para comprar uno nuevo, pero UD a su celular viejo
cuando lo compró, no lo compró con el ánimo de lucrar con su enajenación, sino como
un bien de uso. Luego decide cambiarlo, pero no lo hizo con ese ánimo inicialmente, sino
que lo compró para utilizarlo. Distinto seria que alguien le dice “tengo una partida de
relojes, pero no quiero hacer la venta yo, sino que te lo vendo a un buen precio y vos
encargate de venderlos”. Perfecto, yo cuando compro esa mercadería la compro a un
buen precio y el ánimo mío es vender esa mercadería posteriormente y hacer una
diferencia. Entonces, en este caso estoy haciendo un “acto de comercio en forma
accidental”: yo no me dedico a eso, yo realmente trabajo en relación de dependencia,
pero se me da esa oportunidad (que a veces se da) de comprar esa mercadería y después
venderla. Entonces de acuerdo a la definición, cuando yo compro esos relojes, si estoy
haciendo un acto de comercio en forma accidental. Y cuando lo venda se me va a
generar un IVA debito fiscal.
También dice la ley “...o los que sean herederos o legatarios de responsables inscriptos.
Ejemplo: hay una persona física que era responsable inscripto en el IVA, tenia un
negocio que vendía repuestos de autos. Fallece esa persona física y esos bienes que él
tenía en el negocio pasan a cabeza de un heredero. Pero no solo pasan bienes del negocio,
sino que pasan también bienes que deben haber sido bienes del hogar para la persona
que ha fallecido, llamémosle el causante. El heredero cuando recibe esos bienes decide
venderlos tanto a los bienes del hogar como a los repuestos para autos y hacerse de
efectivo. Entonces dice acá “cuando el heredero venda esos productos, eso va a estar
gravado con IVA” ¿Cuáles, todos? No. Los que en cabeza del causante hubieran estado

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gravados con IVA. ¿Cuáles son los productos que en cabeza del causante hubieran
estado gravados con IVA? La venta de repuestos para autos, no así, la venta de los
bienes del hogar, porque los bienes que tenia en el hogar eran bienes de uso particular
como cualquiera de nosotros los tenemos y cuando los vende eso no está gravado, pero
los bienes que él tenia en el negocio, son bienes afectados a la actividad, entonces cuando
los compró se computó un crédito fiscal y ahora que los vende se le genera un debito
fiscal. Pero como él ha fallecido va a estar gravado el heredero cuando venda esos
bienes, porque si esos bienes hubieran sido vendidos en cabeza del causante, hubiesen
estado alcanzados por el impuesto.
A continuación el articulo 4º dice “que también serán sujetos pasivos aquellos que
realicen en nombre propio pero por cuenta de tercero ventas o compras”. La ley se
refiere a los consignatarios. Ejemplo: productor agrícola que entrega su producción en
consignación al consignatario y éste en el momento en que el productor le da la orden de
vender, realiza la venta haciéndolo en nombre propio pero por cuenta del productor
(tercero). Entonces la ley hace una ficción y dice “vamos a hacer como que el
consignatario compró la mercadería y la vendió y por eso el consignatario en el articulo
2º cuando la ley habla de venta de cosa mueble, los menciona a los sujetos que actúan en
nombre propio pero por cuenta de terceros que generalmente los que actúan con ese
carácter son conocidos como consignatarios. Entonces se lo considera como venta, eso
decía el articulo 2º cuando habla de objeto y ahora en el articulo 4º la ley dice son sujetos
pasivos los que actúan en nombre propio pero por cuenta de terceros como diciendo
ellos mismos deberán tributar, deberán inscribirse en el impuesto y lo que hacen es
tomado como una venta de cosa mueble.
El punto c) dice que “son sujetos quienes importen definitivamente cosas muebles a su
nombre, por su cuenta o por cuenta de terceros. En la clase anterior vimos que la
importación estaba gravada por el IVA, porque se aplica el principio país de destino
¿Dónde se consume el bien? Acá en la Argentina, por lo tanto eso está gravado por IVA;
y yo les comenté que el sujeto que está introduciendo los bienes en el país debe pagar el
IVA en la aduana y luego ese IVA que pagaba se lo computaba como crédito fiscal
contra los debitos fiscales que se le pueden llegar a generar por la venta de esa
mercadería acá. Y acá lo que dice en relación a todo esto es “los importadores”: no dice
“que los importadores sean responsables inscriptos”, sino que dice “los importadores” lo
cual significa cualquiera sea el sujeto que esté importando. Puede ser una empresa que
esté importando bienes del exterior para luego revenderlos acá o puede ser cualquiera
de nosotros que esté importando algo para su uso particular. En ambos casos hay que
pagar el IVA. Y esto surge de lo que dice el articulo 4º el cual no hace distinción: no dice
que los importadores sean responsables inscriptos, sino que dice “los que realicen
importación definitiva de cosa mueble”. Vuelve a decir “definitiva”: que es cuando la
mercadería se ha nacionalizado, cuando se la puede introducir al país por tiempo
indeterminado.
El punto a continuación tiene que ver con el tema de las “empresas constructoras”.
Cuando hablamos sobre el tema “obras sobre inmueble propio”, decíamos que por
ejemplo un sujeto tiene un terreno y sobre él decide hacer una construcción. Yo les
anticipaba en ese momento que solamente eso iba a estar gravado por IVA cuando el
que hacia la obra sobre inmueble propio era una empresa constructora. Justamente el
articulo 4º inciso d) dice que son sujetos pasivos del impuesto las “empresas
constructoras que hagan obra sobre inmueble propio”. Y se encarga de definir qué se
entiende por empresa constructora: “es aquella que hace las obras con el ánimo de
lucrar con su enajenación posterior”. Toda empresa que haga obras con el ánimo de

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lucrar con su enajenación posterior va a ser considerada empresa constructora y por lo
tanto cuando venda ese inmueble, que puede ser un departamento, un local comercial, lo
que fuere, esa venta va a tener IVA. Yo incluso les comenté que puede tratarse de una
empresa comercial o industrial que quizás haya visto como una alternativa de inversión,
hacer construir sobre un terreno que le pertenece y luego vender eso. Esta empresa es
industrial, o es comercial, pero con respecto a esa obra ha actuado como empresa
constructora, por lo tanto cuando venda eso también va a tener IVA. Distinto seria el
caso de una empresa comercial que hace construir sobre un terreno que le pertenece
para darle un destino como un galpón, una oficina administrativa, o como un nuevo
salón de venta. Y cuando hace esa construcción, ¿tendrá créditos fiscales? Seguramente
que si, porque para poder hacer esa construcción tendrá que adquirir una serie de
insumos, tendrá que pagarle a empresas constructoras o subcontratistas, todo ese
crédito si va a ser computable por estar vinculado con la actividad gravada, ¿y si el día
de mañana decide venderlo? Eso no va a generar debito fiscal, porque cuando él hizo la
obra, no la hizo con el ánimo de lucrar con su enajenación posterior, sino para utilizarlo
como bien de uso (como en el caso del galpón). Entonces cuando lo vende no tiene debito
porque la ley dice que no actuó como empresa constructora en su artículo 4º inciso d). Y
ahí hay que distinguir la situación de que si lo vendió dentro del plazo de 10 años o fuera
de ese plazo. Si lo vendió antes de los 10 años, la ley dice que corresponde que se
reintegren todos los créditos fiscales que se tomaron oportunamente. Si lo vende después
ya no se genera debito ni corresponde que se haga reintegro, porque ese plazo le pone la
ley como para probar que efectivamente ha sido construido para ser usado como bien de
uso.
El inciso e) es bastante general. Decíamos anteriormente que el IVA en la prestación de
servicios está generalizado, lo cual quiere decir que todo tipo de servicios está gravado,
salvo que haya alguna exclusión de objeto o que en el tema exenciones se diga que tal
servicio está exento, pero, por lo general todos los servicios están gravados. Y ¿Quiénes
son sujetos? Acá dice que todos los que presten un servicio gravado, son sujetos pasivos
del impuesto. Ejemplo: el servicio que presta un profesional está gravado, por lo tanto
sería un sujeto pasivo del IVA. En principio debería inscribirse en el IVA ese
profesional, pero quizás Uds. habrán visto en la practica que muchas veces los
profesionales no son responsables inscriptos en el IVA, porque existe esa alternativa de
optar entre ser responsable inscripto en el IVA o ser monotributista. Pero cuando el
nivel de facturación del profesional supera determinado monto, ya no tiene opción: si o
si debe inscribirse como responsable inscripto porque el régimen del monotributo es
para pequeños contribuyentes. Una vez que se supera determinado tope ya la única
alternativa es ser responsable inscripto.
El punto f) habla sobre “locadores en caso de locaciones gravadas”. Cuando hablamos
de objeto comentamos que cualquier tipo de locacion, inclusive desde locaciones de cosas
muebles hasta de bienes inmuebles, está gravado por el IVA. Van a ver más adelante
que las locaciones de inmuebles en algunos casos pueden estar exentas, pero en principio
diríamos que están gravados. Por ejemplo en el caso del alquiler de un inmueble para
ser usado como casa-habitación, eso está exento cualquiera fuera el monto. Y si yo soy
un sujeto que está alquilando un inmueble, eso en principio está gravado, (salvo los casos
que luego vamos a ver en el tema exenciones) y yo también soy sujeto pasivo y debería
ingresar el IVA. Muchos sujetos que tienen inmuebles optan por ser monotributista,
puesto que el sujeto que está como responsable inscripto tiene una serie de obligaciones
y de requisitos formales, controles que no los tiene el monotributista, entonces, el que
entra en el régimen del IVA, sabe que tiene que cumplir con todos esos requisitos

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formales aunque no tenga que ingresar el impuesto, cosa que en ese aspecto, seria
favorable el monotributo porque tiene muchas menos formalidades que cumplir.
El punto g) habla del caso de las “importaciones de servicios”: así como están gravadas
las importaciones de cosas muebles, también están gravadas las importaciones de
servicios. Ejemplo: si yo pido un préstamo a un banco del extranjero, ese banco me está
prestando un servicio a mi y por eso me está cobrando un interés: lo que dice la ley es
que “ese interés está gravado con IVA” porque el interés vendría a ser el costo del
servicio financiero. Si yo le pido a alguien del extranjero que me preste algún tipo de
servicio para ser utilizado acá en el país, ese servicio prestado por ese sujeto del exterior
está gravado con IVA. En ese caso no se va a pretender que el sujeto del exterior ingrese
el IVA, sino que el sujeto que está en el país deberá ser el que ingrese el IVA. Por eso la
ley dice “son sujetos pasivos los prestatarios” o sea los que han recibido el servicio. En el
caso del banco del exterior que me hace un préstamo a mí que soy sujeto del país, yo voy
a ser el responsable de ingresar el impuesto. Es cierto que después ese impuesto me va a
servir como crédito fiscal. Y acá les hago una distinción: el articulo 1º inciso d) dice “que
en el caso de importación de servicios, para que exista IVA, el prestatario tiene que ser
responsable inscripto, a diferencia de lo que sucede en la importación de cosas muebles,
donde cualquiera sea el que está importando debe pagar el IVA”. Mientras que en la
importación de servicios, solamente cuando el prestatario, es decir, el sujeto que está
recibiendo el servicio es responsable inscripto en el IVA por otro tipo de operaciones que
haga.
A continuación, el articulo dice que hay una serie de sujetos que algunos pueden
atribuirle personalidad frente al IVA o pueden decir que no corresponde que ese tipo de
sujetos tributen el impuesto al valor agregado. Ejemplo: se forma una “unión transitoria
de empresas”. Estas son empresas que se asocian por un periodo determinado de tiempo
para llegar a un determinado fin. En la práctica he visto uniones transitorias de
empresas en el ámbito de la construcción: hay una obra de gran magnitud y no la encara
una sola empresa, sino que decide hacer una unión transitoria de empresas con el fin de
hacer tal obra pública, entonces, cuando se termina esa obra pública, se desarma la
UTE. Supongamos que son tres empresas y cada una aporta algo a esa UTE, una
aportará mano de obra, otra capital, otra materiales y hacen la obra ¿Quién será sujeto
del IVA? Porque esa UTE que se ha armado una vez que empiece a hacer obras va a
comenzar a facturar. Habría dos posturas: la primera: el sujeto vendría a ser cada una
de las empresas que conforman la UTE, es decir cada una de ellas seria un sujeto
individual, y cada una debería facturar la parte que le corresponda en la UTE . La otra
postura dice,
“no………………………………………………………………………………………………
…...
la segunda alternativa seria la que corresponde: se le asigna personalidad a la UTE, la
cual seria la que se debería inscribir, seria la que tendría que presentar declaración
jurada y las empresas que la conforman vendrían a ser como terceros con respecto a
ella. O sea que si alguno de los socios puso ya sea material, personal, capital, si tiene
algún tipo de relación con la UTE le tendría que facturar, es decir, si entrega material le
tendría que facturar, si le presta algún tipo de servicios le tendría que facturar, entonces
la UTE se tendría que inscribir, y eso es lo que dice la ley: “son sujetos pasivos del
impuesto quienes revisten la calidad de UTE, pero no solamente eso, sino que muchas
veces en la practica se dan situaciones en donde hay agrupamientos de colaboración
empresaria, consorcios, asociaciones sin existencia legal como personas jurídicas,
agrupamientos no societarios o cualquier otro ente individual o colectivo y en esos casos

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dice la ley “siempre el sujeto va a ser la asociación sin existencia legal como personas
jurídicas, el agrupamiento no societario, ese seria el sujeto, no los que conforman ese
agrupamiento no societario”. Ejemplo de lo que podría ser un agrupamiento de
colaboración empresaria o una asociación sin existencia legal como persona jurídica: en
el tema de la maquila, está el cañero por un lado y está el ingenio por otro lado. El
cañero le entrega la caña de azúcar. El ingenio procesa la caña de azúcar, obtiene el
azúcar, y dice “esta parte es para vos y esta parte es para mí”. ¿Pero han hecho una
sociedad entre ellos para hacer todo esto? Ese seria un caso clarito de agrupamiento de
colaboración empresaria: uno ha puesto la materia prima y el otro ha puesto la
industria, han obtenido el producto y se han repartido ese producto. Lo que dice la ley es
que en ese caso no debería tributar por un lado el cañero y por otro el ingenio, sino “ese
sujeto” que se ha formado, es decir ese agrupamiento de colaboración empresaria. Esto
en realidad es solo a modo de ejemplo, porque para el caso de la “maquila” se dispuso
especialmente que no se va a tener en cuenta esto, sino que el cañero cuando venda el
azúcar, él va a tributar por ese azúcar, y el ingenio cuando venda el azúcar, va a tributar
el ingenio; es como que niega la existencia de esa colaboración, en definitiva se llegó a
eso, o sea, se llega a un caso particular, porque el cañero produce la caña de azúcar y eso
le genera los créditos fiscales ¿y qué es lo que vende? ¿Vende caña de azúcar? No. Vende
azúcar. Y esto pasa porque hay un régimen que se llama maquila y la ley en este caso
para el régimen de maquila, que no se da solo en la caña de azúcar, sino también en
otros productos como la vid, dice: “todo lo que ha pasado en el medio no va a generar
hechos económicos y por lo tanto no va a haber IVA”. Entonces, el cañero aparece con
créditos fiscales por haber producido la caña de azúcar y los debitos fiscales se le
generan por la venta del azúcar. En definitiva la ley con respecto a ese agrupamiento en
principio dice “ese agrupamiento es el que debería tributar, es como que se debería
inscribir” y acá está por ejemplo el tema de los “fideicomisos”, donde se aportan bienes
a ese fideicomiso, y esos bienes son administrados por lo que se llama “un fiduciario”, y
esos bienes que están produciendo una ganancia, pueden generar hechos económicos
alcanzados por el IVA, y entonces decimos ¿Quién debería tributar? ¿El fideicomiso?, a
quien se le pasó esos bienes para que se haga una administración de los mismos con un
determinado objetivo, ¿o al titular de esos bienes? Es decir quien los pasó a esos bienes y
que luego en algún momento van a volver a su patrimonio. Y acá estaría claro de que el
fideicomiso es el sujeto que debería tributar, seria el que se debe inscribir… “El ente
colectivo”
Después tenemos un caso que se da mucho en la práctica, el caso de los profesionales: es
muy común de que los profesionales se asocien, puesto que para poner solo un estudio en
algunos casos no es posible de solventar y por ello se asocian dos o más profesionales.
Ejemplo: tres profesionales se juntan, alquilan un local y comienzan a trabajar
compartiendo ese local. Es muy común de que no solo compartan los gastos, sino de que
comiencen a compartir los clientes, o sea, yo hago la parte de impuestos, otro hace la
parte laboral, otro la parte de auditoria, entonces empiezan a trabajar de esa manera.
¿Quién se debería inscribir y pagar el IVA por esas prestaciones? ¿Cada profesional por
separado? ¿O esa sociedad que se formó? Que vendría a ser como una sociedad de
hecho, puesto que no está inscripta la sociedad como una SRL o una SA, ni nada por el
estilo, pero está funcionando como una sociedad. El decreto reglamentario dice que
quien se debería inscribir no es cada uno de los profesionales por separado, sino que la
que se debería inscribir es la sociedad de hecho y ella seria la que tendría que tributar.
Pero generalmente en la practica se da lo contrario: cada profesional se inscribe por
separado y no la sociedad de hecho. Esto está contemplado en el articulo 15 del decreto
reglamentario: “la exclusión de impuesto…solo será procedente cuando los trabajos

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profesionales o las restantes prestaciones de servicios sean realizados y facturados a
titulo personal por cada uno de los responsables intervinientes, en tanto se trate de
personas físicas”. Supongamos que estamos en el mismo lugar, pero que cada uno
factura a sus clientes, porque es común esto de que se comparte los gastos, pero cada
uno tiene sus clientes por separado, entonces ahí no hay una sociedad de hecho, sino que
comparten los gastos, pero no los ingresos. Entonces si hay una facturación por
separado, los que se tienen que inscribir son cada uno de los profesionales, pero también
dice “sin embargo, cuando dichos trabajos o prestaciónes no sean realizados en forma
ocasional y a titulo personal, revestirá la calidad de sujeto el ente colectivo que los
agrupa”. Ejemplo: hay un trabajo especial, donde viene alguien con una contabilidad
atrasada diciendo que le hace falta que lo pongan al dia con eso, entonces lo toman entre
dos profesionales al trabajo, uno hace una parte, el otro hace otra parte, uno la parte de
impuestos y el otro la parte de auditoria, eso seria ocasional, entonces el decreto dice
“ahí corresponde que tribute cada uno por separado”, no la sociedad. Y por el resto de
los trabajos que tienen, ¿cada uno factura a sus clientes en forma individual? Acá se
deben inscribir cada uno de los profesionales en forma individual. Cada uno maneja
estos tipos de situaciones de acuerdo a su conveniencia, incluso muchas veces uno hace
este tipo de uniones y no sabe si es una sociedad que va a dar para mucho, o está
probando para ver que pasa, entonces como vamos a inscribir la sociedad de hecho si no
sabemos que es lo que va a pasar en definitiva, entonces lo que uno hace es inscribirse a
titulo personal, yo le facturo a tal y tal cliente, vos le facturas a tal y tal cliente, hasta que
la cosa va creciendo. Una vez que la cosa va creciendo, luego será una sociedad de hecho
y los grandes estudios son SA inclusive.
Volviendo al artículo 4º, el párrafo 7 dice algo muy importante: ¿Qué pasaría si una
empresa comercial decide vender un bien de uso?, puede ser una camioneta, una
computadora, una heladera, estanterías, decide vender un bien que está afectado a la
explotación como un bien de uso. ¿Eso estará gravado por el IVA? La venta de un bien
de uso es la venta de una cosa mueble, está dentro del objeto del impuesto, es cierto que
no es mi actividad principal, puesto que yo no me dedico a vender ese tipo de bienes,
pero se trata de cosas muebles. Y ¿me habrán facturado IVA cuando compré esa
camioneta, esa computadora, etc.? Seguramente. Y ¿me los habré computado? Y si, me
lo computé. Entonces así como me computo crédito fiscal en el momento en que yo hago
la compra, cuando venda eso, esa operación va a generar un debito fiscal. Y le pone una
única condición: que ese bien que está vendiendo hubiera estado afectado a actividad
gravada. “Si, la camioneta estaba afectada a actividad gravada, yo la utilizaba para
hacer reparto a domicilio”. O la maquina estaba afectada como máquina tickeadora en
el salón de venta. Le pone la condición. Ahora supongamos una farmacia, en donde se
venden productos gravados y productos exentos de IVA, cuando se compró la maquina
registradora, ¿el crédito fiscal se lo habrá computado total o parcialmente? La ley dice
que el IVA crédito solo es computable en la medida que se vincule con operaciones
gravadas. Entonces yo tendría que ver de alguna manera en qué medida esa maquina
registradora está relacionada con actividad gravada. Supongamos que determine un
40%, solamente un 40% puedo computar de ese crédito, el resto no, porque la condición
para computarse el crédito es que esté vinculado con actividad gravada. Ahora bien, esa
misma maquina que tenia la farmacia por la cual se había computado un 40% del
crédito, la vende a los 5 años. ¿Sobre cuanto se le generará debito fiscal? Porque todo
ese tiempo estuvo afectada a operaciones gravadas y operaciones exentas. Uno podría
pensar que solamente se le debería generar debito fiscal por la parte vinculada a
operaciones gravadas, sin embargo la ley dice que aunque mínimamente hubiera estado
afectada a operaciones gravadas, el debito se genera sobre la totalidad de la venta.

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Entonces el cómputo del crédito es parcial, pero el debito por la venta de bienes de uso
es total. (Muchas veces en el caso de las personas físicas se da la doble condición de
responsable inscripto y de consumidor final como en el caso de un profesional que es
responsable inscripto, por lo que cuando compra una computadora, por ejemplo, para
uso particular, aunque la operación tiene IVA, no se lo puede computar porque le
facturan como consumidor final. La condición para podérselo computar es que esté
afectada a la actividad gravada, que seria el caso de que a la computadora la utilice en
su estudio).
Ahora supongamos un profesional, no un sujeto que hace venta de cosa mueble, sino un
sujeto que presta un servicio gravado. Este sujeto está vendiendo una computadora que
estaba afectada a su estudio. ¿Genera debito fiscal la computadora que estaba afectada
como bien de uso? Cuando compró la computadora se computó el crédito fiscal por esa
operación porque estaba afectada a la actividad gravada que era la prestación de un
servicio profesional y ahora que la vende, eso genera debito fiscal y eso es lo que dice la
ley: “si UD es sujeto pasivo del impuesto ya sea porque hace venta de cosa mueble, ya
sea porque hace locaciones gravada, porque hace prestaciones gravadas y después vende
un bien que estaba afectado como un bien de uso, eso está gravado en la medida en que
hubiera estado afectado a la actividad gravada ese bien de uso”
El último párrafo habla de las “empresas que están en quiebra o concurso civil”. Aquí el
tema es si esas empresas seguirán siendo sujetos pasivos del impuesto. La ley dice que
aun en estos casos la empresa mantiene la condición de sujeto pasivo del impuesto.
Ejemplo: en un caso de quiebra, se van a ejecutar los bienes para que con su producido
se atiendan a los proveedores. Cuando se vendan en subasta judicial esos bienes, va a
haber venta de cosa mueble, eso va a estar gravado por el IVA y ésta empresa que está
en quiebra va a tener que presentar declaración jurada de IVA e ingresar el impuesto
correspondiente.
NACIMIENTO DEL HECHO IMPONIBLE
El nacimiento del hecho imponible se perfecciona cuando se verifica en la práctica el
presupuesto de hecho contenido en la ley. El perfeccionamiento del hecho imponible
hace nacer la obligación tributaria. Ejemplo: decíamos que la venta de cosa mueble está
gravada. Ahora bien, ¿Cuándo se perfecciona el hecho imponible en la venta de cosa
mueble? ¿Por qué me interesa saber cuándo se perfecciona el hecho imponible en este
caso? Habíamos dicho que el IVA se va declarando por posiciones mensuales, se hacen
declaraciones juradas mensuales. Ejemplo: (leer con el grafico que hizo el profesor en
clase) supongamos que estamos en el mes de agosto de 2006, resulta que aquí esta
empresa ha hecho una venta de mercadería, le hizo la factura, el sujeto se llevó la
mercadería, acá le hizo la factura y le entrega, pero realmente el pago de esa factura fue
en éste momento. ¿El hecho imponible se perfecciona con la entrega de la factura y la
entrega del bien o será con el pago? Porque depende de lo que dice la ley, la operación
va a ser asignada al mes de agosto o al mes de setiembre y ahí yo le acabo de decir la
definición: el nacimiento del hecho imponible genera la obligación tributaria. Esto
quiere decir, que si acá me dice que se ha perfeccionado el hecho imponible significa que
es una operación que la tengo que declarar en el mes de agosto y tengo que ingresar el
impuesto en el momento en que se produce el vencimiento del mes de agosto. Pero si me
dice que tengo que tener en cuenta el momento del pago, ahí se produce el nacimiento
del hecho imponible, entonces es una operación que la tengo que declarar en setiembre y
ahí la obligación tributaria se genera como consecuencia de que se produce el
nacimiento del hecho imponible. ¿Qué dice la ley para cada caso en particular? ¿Qué
dice para prestación de servicios? ¿Qué dice para locacion? Cuál seria el presupuesto de

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hecho al que se refiere la ley: el pago, la entrega del bien, la entrega de la factura, ¿Cuál
es? La ley me tiene que decir para que yo sepa en qué momento tengo que declarar esa
operación. Es tan importante el nacimiento del hecho imponible porque tras cartón
viene el nacimiento de la obligación tributaria, eso significa que yo tengo que declarar
esa operación: ¿en qué momento? Veamos lo que dice la ley:
Articulo 5º: “cuando se trate de venta de cosa mueble, va a ser en el momento de la
entrega del bien o de la factura, lo que sea anterior, o sea que no tiene para nada en
cuenta el pago. Dice “mire, ¿cuando entregó UD el bien? ¿O cuando entregó la factura?
Ahí se le perfeccionó para UD el hecho imponible y en ese momento se le generó el
debito fiscal y en ese mes debería declarar esa operación e ingresar el impuesto. Puede
pasar por ejemplo: “te mando la mercadería y después te hago llegar la factura”,
entonces le mando la mercadería con un remito y el mes que viene le hago llegar la
factura, pero la ley dice que el momento de la entrega de la factura o de la entrega del
bien lo que sea anterior, por lo tanto, el hecho de que yo ya le haya mandado la
mercadería con el remito, hace que para mi se perfeccione el hecho imponible y el debito
fiscal de esa operación yo lo debería declarar en el mes de agosto por ejemplo, aunque
luego llegue la factura con fecha de setiembre, no interesa. A veces pasa que viene el
sujeto me hace la compra, le hago la factura y le digo te mando la mercadería la
próxima semana, pero cuando le entregué la factura ya se perfeccionó el hecho
imponible y a veces esa diferencia de días hace que se genere la duda a qué mes es
atribuible al mes anterior o a éste mes. Pero dice ahí “lo que fuere anterior”. Y Uds.
cuando lean el artículo 5º van a ver que en ningún momento hace referencia al momento
del pago. Hay empresas que hacen ventas y deben declarar en éste momento ¿y si
después desaparece el deudor o directamente se declara insolvente y no la paga? Resulta
que yo ya ingresé el IVA en este momento y nunca cobro el IVA debito, ¿qué pasa con
los incobrables en el IVA? Uds. pueden leer toda le ley de IVA y se van a dar cuenta de
que no se prevé está situación, por lo tanto ese sujeto que ingresó el IVA no se va a poder
resarcir, o sea lo ingresó y si no le pagan la factura va a terminar siendo un costo para él
eso. Ejemplo: emito la factura en éste momento y me doy cuenta de que el sujeto es
incobrable en octubre de 2006, yo el IVA debito ya lo ingresé acá. En algún momento
alguien decía que lo que se debía hacer es una nota de crédito anulando la factura y al
anularla me estaría generando un movimiento que seria contrario al debito fiscal, me
estaría generando una especie crédito fiscal. Pero la nota de crédito no es para eso, la
nota de crédito es para ajustar una situación: ejemplo, se facturó en exceso o algún error
de facturación, hubo un descuento o una bonificación, para eso es la nota de crédito, no
es para anular facturas. Entonces, no está previsto el tema de los incobrables en el IVA,
por lo tanto, si se ingresó el debito y después no se lo cobró termina siendo costo.
Hay un articulo que está vinculado el punto 5 a) y es el articulo 6º segundo párrafo que
dice: “el hecho imponible se va a perfeccionar en tanto medie la efectiva existencia de los
bienes y éstos hayan sido puestos a disposición del
comprador”……………………………………………..........
¿Por qué la ley en su artículo 6º dice cuál es esa condición? “Mire, si, se va a
perfeccionar si es anterior a la factura pero si existen los bienes y están a disposición del
comprador”. Porque se observó en la práctica que se había utilizado mal éste tema, o sea
se habían hecho algunos fraudes con esta situación de que con la simple entrega de la
factura ya se genera debito, pero desde el siguiente punto de vista: para mi es debito
entregar la factura, pero tengan en cuenta que para el que está recibiendo la factura es
un crédito fiscal. Entonces ¿qué pasaba muchas veces? Resulta que el sujeto que estaba
haciendo una venta, podía ser que por distintos motivos venia con saldo a favor

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importante (porque había hecho stock, porque había comprado maquinaria y eso le
generó saldo a favor importante). Entonces resulta que para él generar ese debito fiscal
no le implicaba ningún tipo de erogación, porque el saldo a favor que tenia absorbía el
debito fiscal que se le generaba por la venta. Pero a Uds. si les resultaba importante
tener un crédito fiscal ya. Entonces yo le digo “te doy ya crédito fiscal, te facturo esto,
total te lo entrego de acá a 5 meses, yo no tengo problema en declarar el debito ahora,
pero a vos te viene muy bien el crédito fiscal”. Entonces, para evitar esas situaciones,
esos tipos de arreglos, la ley dice “que se perfecciona con la entrega de la factura,
siempre y cuando exista el bien: “ahí está el bien, UD lo puede llevar cuando quiera”, y
está a disposición del comprador. Yo no puedo hacer lo siguiente: le vendo ahora una
mercadería que ni siquiera tengo en existencia, la voy a adquirir dentro de no se cuantos
meses, le estoy dando crédito fiscal, no me interesa el debito porque tengo saldo a favor,
pero, no la tengo a la mercadería; habrán Uds. escuchado sobre las operaciones
denominadas “compras de créditos fiscales”, porque el bien ni existe, ni está a
disposición del comprador y yo estoy generándole a alguien crédito fiscal. Eso es lo que
quiere el evitar la ley en su articulo 6: eso, no se puede hacer, tiene que estar el bien a
disposición del comprador. Hay que tener en cuenta esto también en la venta de cosa
mueble.
La regla general es que cuando hay venta de cosa mueble, el nacimiento del hecho
imponible se produce en ese momento, con esa condición. Pero, siempre que hay una
regla, hay excepciones. Hay algunos casos de venta de cosa mueble, donde el
perfeccionamiento no se produce con la entrega de la factura, o con la entrega del bien,
lo que fuera anterior, sino en otro momento. ¿Cuál por ejemplo? Uds. van a ver ahí que
dice “la provisión de agua, luz, gas”. Y uno piensa “¿ahí hay venta de cosa mueble?”. Si.
Si la empresa del agua está vendiéndola con medidor, hay venta de cosa mueble. Si fuera
sin medidor seria un servicio. Yo consumo y pago un servicio. Pero si es con medidor,
ahí le están vendiendo cosa mueble. Si me venden gas con medidor: venta de cosa
mueble. Si me venden energía con medidor: venta de cosa mueble. Entonces, hay venta
de cosa mueble en todos los servicios siempre que sea con medidor. ¿Cuándo nace el
hecho imponible en éstos casos? Nos pongamos del lado de las empresas que venden el
servicio, por ejemplo EDET. ¿Cuándo debería EDET declarar el debito fiscal que se le
genera por la venta de electricidad que les hace a todos Uds.? ¿Hace venta de cosa
mueble? Si. Porque es con medidor. ¿En qué momento? Imaginese si fuera en el
momento de la entrega. La entrega es constante, no puede ser. ¿La entrega de la
factura? Tampoco. Porque le llega a UD la factura hoy y la tiene que pagar no sé en qué
momento. La ley dice que se perfecciona en el momento fijado para el pago o la
percepción, lo que fuere anterior. UD ha visto que cuando llega la factura dice
“vencimiento dia tal” o UD paga la semana antes del vencimiento. Entonces la ley dice
“el vencimiento o la percepción, lo que fuera anterior. No se tiene en cuenta otro
elemento ahí, no se tiene en cuenta la fecha de lectura, no se tiene en cuenta la fecha de
la factura, tampoco cuando UD la recibió, sino lo que se tiene en cuenta es el
vencimiento o la percepción. ¿Uds. creen que EDET hace un seguimiento de si se pagó
una semana antes del vencimiento y entonces lo declara ahí al debito? Lo más factible es
que toma el momento del vencimiento, porque a eso lo tiene bien claro. Sabe cuál es el
vencimiento de cada factura, entonces toma ahí y dice “en este momento lo declaro”.
Pero la ley dice la percepción o el vencimiento, lo que fuere anterior. Y esto es para
todos los servicios públicos: el único que tiene una situación particular es el caso de la
“provisión de agua regulada con medidor a consumidores finales en domicilio destinado
exclusivamente a vivienda”. En ese caso particular, que es el caso de la provisión que les
hacen a Uds. en su domicilio particular, no se va a tomar el momento del vencimiento,

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sino el momento de la percepción solamente. En el resto de los casos es vencimiento o
percepción, lo anterior, y en éste caso, solamente el momento de la percepción porque se
tuvo en cuenta algo que ocurría en la realidad: en la época de la empresa “Aguas del
Aconquija”, cuando se empezaron a privatizar los servicios públicos. Había un alto
porcentaje de morosidad, mucha gente que no pagaba el servicio del agua y se
amparaban en el hecho de que como es un servicio de primera necesidad no podía ser
cortado. Entonces la gente no pagaba, la empresa se veía obligada a seguir prestando el
servicio. Pero ¿qué le pasaba a la empresa cuando no estaba contemplada esta situación
particular? Tenia que pagar el IVA en el momento del vencimiento de la factura o
percepción lo que fuera anterior. Entonces cuando vencía la factura la empresa tenia
que desembolsar, y mucha gente no le pagaba y no podía cortarle el servicio, cosa que
no pasa con los otros servicios: UD no paga el teléfono y le cortan antes del mes. Por lo
tanto se contempló esa situación especial y dijeron: “para la provisión de agua con
destino a domicilios particulares le vamos a permitir a éstas empresas que el nacimiento
del hecho imponible se produzca en el momento de la percepción y no antes, de lo
contrario ésta empresa no iba a soportar. (No solo era esta empresa la que tenía este
problema, sino que había otras en otros lugares del país que tenían el mismo
inconveniente).
Dentro de las situaciones especiales está contemplada también la “comercialización de
productos primarios con fijación de precios posterior”. Ejemplo: hago una operación y
digo “esta operación se va a facturar con el precio que la caña tenga en tal momento, un
precio a futuro”, pero en éste momento estoy haciendo la entrega. La ley dice que “se
produce el nacimiento del hecho imponible cuando se determine dicho precio” (no se va
a seguir en este caso por la norma general). Y es razonable porque yo no voy a poder
saber cuanto es el debito fiscal si no conozco el precio, es decir, no sé la base imponible
para calcular el IVA debito fiscal.
Otra situación particular contemplada dentro de venta de cosa mueble, son las
operaciones de canje, que son muy comunes en la actividad primaria. Un sujeto que se
dedica a la actividad primaria tiene varios meses en donde está haciendo los trabajos
culturales, cultivos, hasta que llega la cosecha y recién se va a juntar con efectivo cuando
empiece a vender la cosecha, entonces, es muy común de que tiene que realizar
inversiones muy importantes en un primer momento hasta comenzar a tener ingresos.
Se le torna una situación medio complicada porque tiene que pagar cosas en su
momento y resulta que eso quizás lo obligue a tener que endeudarse. Entonces, desde el
punto de vista del IVA, el que le venda semilla o gasoil a ese productor puede que pacte
que le paguen en oportunidad de la cosecha, pero le dice al productor que le va a tener
que pagar el IVA, porque él lo tiene que ingresar ahora, porque se ha producido la
factura por la entrega del producto; obviamente, yo le entregué el gasoil, le entregué la
semilla. Por eso la ley contempla estas operaciones de canje y dice: “que no se va a
producir en el momento de la entrega de la semilla”. Ejemplo: en este momento le
entrega semilla, en este momento le entrega gasoil y el productor le dice que le va a
pagar en el momento de la cosecha. El sujeto que entrega la semilla o el gasoil, ¿cuando
tendría en principio que ingresar el IVA por esa entrega de acuerdo a lo que vimos hasta
aquí? En el momento de la entrega. Pero ahí hay una situación particular y dice “mire,
vamos a hacer lo siguiente, si es una operación de canje..”,( lo cual quiere decir que te
voy a pagar esa semilla o ese gasoil con lo que produzca, por ejemplo con parte de mi
producción de soja) “…para los dos hay un hecho imponible, tanto para el que entrega
la semilla o el gasoil, como para el que entrega la soja en pago de esa semilla o ese gasoil:

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para éste caso el hecho imponible se va a perfeccionar para ambas partes en el momento
de la entrega de los productos primarios”.
El articulo 17 del decreto reglamentario dice “que se va a admitir que la
contraprestación a cargo del productor primario no se realice mediante la entrega de
bienes comprometidos solo en aquellos casos en que se demuestre fehacientemente la
imposibilidad de su cumplimiento. Ejemplo: hacen un contrato entre el que entrega la
semilla y el productor y éste último queda comprometido a pagarle la semilla o el gasoil
con la entrega de la soja y ¿Qué pasa si en el medio hay una inundación y el productor
pierde toda la producción? Suponiendo que éste le dice “te voy a tener que pagar en
efectivo”. El hecho de que tenga que pagar en efectivo, ¿hace caer el método de
imputación especial al momento de la entrega de los productos primarios? La ley dice
que no hace caer. Sigue vigente esto de que el nacimiento del hecho imponible para
ambas partes se produce en el momento de la entrega del producto primario. ¿Por qué?
Porque el no pago con soja se debió a causas de fuerza mayor: en este caso inundación.
Distinto seria el caso que el sujeto diga “hacemos la operación de canje, yo tengo la
producción, pero la verdad que me conviene pagar en efectivo esto y no con soja, porque
yo pienso ponerla en silos, esperar un tiempo hasta que mejore el precio de la soja,
venderla, hacer una buena diferencia y entonces voy y pago en efectivo. No señor. Si UD
hace eso cae el beneficio de que el nacimiento del hecho imponible se producía en el
momento de la entrega de la soja y se va a tratar esa operación como si fuera una
operación común y corriente, por lo tanto el nacimiento del hecho imponible se va a
producir en el momento de la entrega de la semilla para el proveedor de insumos y para
el productor en el momento de la entrega de la soja. Entonces para gozar del beneficio
de este tipo de operaciones de canje, la condición a cumplir es que se pague con la
producción del producto primario. Si no se respeta eso, la declaración jurada que
presentó el proveedor va a tener que ser rectificada, puesto que en el momento de la
entrega de la semilla no declaró el debito fiscal correspondiente, por lo cual va a tener
que incorporar ese debito fiscal en la rectificativa. Inclusive el articulo 17 dice que “en
caso que la operación de canje no abarque la totalidad de la transacción, la referida
norma solo será de aplicación respecto de la proporción atribuible a la primera.”
Quiere decir que si me entregan semilla y yo le digo que el 50% le voy a pagar en
efectivo y el otro 50 % con producción primaria y todo en el momento de entrega de la
producción. En este caso, lo que va a pagar en efectivo sigue las generales de la ley: en el
momento de la entrega del producto o la factura lo que fuere anterior. Con respecto al
pago con producción, goza del beneficio de las operaciones de canje, por lo que ambos
hechos imponibles se van a perfeccionar en el momento de la entrega de la producción.
Para finalizar el tema venta de cosa mueble, dentro de ese punto, también hay una
excepción que es “incorporación de bienes de propia producción a prestaciones
exentas”. Les comenté anteriormente el ejemplo del colegio que presta un servicio exento
y que incorpora al servicio la provisión de uniformes de propia producción lo cual
constituye venta de cosa mueble: aquí yo les decía que estábamos en presencia de un
hecho imponible complejo, donde por un lado hay una prestación de servicios y por otro
lado hay una venta de cosa mueble. En ese caso en general lo que dice la ley es que lo
accesorio debería seguir la suerte de lo principal. Si lo principal estaba exento, por lo
tanto lo accesorio también debería estar exento, pero, en este caso, (en el articulo 2º lo
dice a esto) hay un caso especial donde se produce una divisibilidad, y dice “la
prestación está exenta pero la venta de cosa mueble que en este caso seria el uniforme va
a estar gravada por el impuesto” y el caso se lo definía como “incorporación de bienes de
propia producción a prestaciones exentas”. Entonces si la venta de ese uniforme está

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gravada, ¿Cuándo nace el hecho imponible? ¿Cuando se factura, cuando se entrega?
Ninguno de los dos casos, la ley dice: “en el momento que se incorpora la cosa mueble a
la prestación”. En este caso del uniforme seria en el momento en que el colegio les dio los
uniformes a los chicos, a pesar que quizás lo hayan facturado más adelante, en ese
momento en que les entregaron, en ese momento se perfecciona el hecho imponible con
respecto a la venta de los uniformes.
NACIMIENTO DEL HECHO IMPONIBLE EN LAS PRESTACIONES DE
SERVICIOS
También aquí hay un principio general, y después vamos a ver las excepciones. En
cualquier tipo de prestación de servicios lo que importa seria el momento en que se ha
percibido o el momento en que se ha terminado la ejecución lo que fuera anterior.
Ejemplo: servicio profesional: a mi me contratan para que haga 4 declaraciones juradas
que estaban vencidas, le digo perfecto, yo le voy a confeccionar y empiezo a trabajar
“acá” y realmente “acá” termino la ejecución, o sea, ahí le termino entregando las 4
declaraciones juradas, pero cuando yo empiezo el trabajo quiero que me haga un
anticipo ($400) y el saldo cuando termino el trabajo, pero resulta que no me lo pagan al
saldo cuando termino el trabajo, sino me lo terminan pagando “acá” (el pago original
seria agosto y el momento que le terminan de pagar real es octubre). Entonces, aquí hay
una prestación de servicios y a mi me interesa saber cuando nace el hecho imponible: la
ley dice “en el pago total o parcial o en la terminación de la ejecución, lo que sea
anterior”. Entonces cuando a mi me pagan los $400 de anticipo, ya está, se perfecciona el
hecho imponible con respecto a los $400. Esto significaría que yo tendría que estar
entregando una factura por los $400 con el IVA correspondiente. Luego, en agosto
entrego la declaración jurada y el pago es en octubre, entonces este pago ya no me va a
servir, porque en agosto se dio la “terminación de la ejecución”, por lo tanto el saldo
($1000), se va a perfeccionar en el momento de la terminación de la ejecución y no en el
momento del pago. La ley dice “hay que tener en cuenta el momento del pago o el
momento de la terminación de la ejecución el que fuera anterior”.En este caso ha habido
un pago anterior a todo de $ 400, ahí se perfeccionó solamente con respecto a lo que se
pagó. El segundo hecho que le estoy resaltando es cuando termina la ejecución y hay un
tercer hecho que es cuando me pagan el saldo. El pago del saldo a mi ya no me interesa.
Me interesa cuándo termina la ejecución. Fíjense bien eso que dice “lo que fuere
anterior”.
Ahora vamos a comentar algunas locaciones y algunas prestaciones que tienen un
momento especial en cuanto al nacimiento. Una de las situaciones que se nos pueden
plantear es la de los “servicios continuos”: el caso que recién comenté donde me
contrataban para un trabajo puntual no es un servicio continuo, puesto que es un caso
puntual donde yo presto un servicio, se termina, y se acabó la relación con ese sujeto.
Pero hay casos en los que uno tiene un servicio continuo y es el caso de lo que ocurre con
los contadores: yo soy auditor de una empresa y ese tema de ser auditor no es que se
termina cuando finaliza el ejercicio o el mes siguiente, sino que en principio yo voy a
seguir siendo auditor hasta que me renueven el cargo o me digan que ya no voy a
continuar siendo su auditor, entonces, es un servicio continuo. En ese servicio continuo
¿voy a tener que esperar que me paguen? ¿Tengo que ver cuando se termina la
ejecución? Acá no se termina la ejecución nunca, es como que es un servicio continuo
que puede terminar no sé cuando, o, hasta que me vaya. ¿O vendría a ser la percepción?
Lo que dice es que para el caso de servicios continuos va a haber otro momento para el
nacimiento del hecho imponible: “para esos servicios se va a considerar un corte
mensual” es como que yo estoy facturando mensualmente a ese sujeto equis cantidad de

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pesos. No hay relación de dependencia pero es continua con esa empresa y en lugar de
esperar el momento en que yo cobre, Uds. van a ver que a veces en la práctica se pacta
“yo te voy a pagar equis cantidad de pesos cuando ya esté aprobado el balance y esté
certificado por el colegio. Pero acá dice que lo que va a haber es como una especie de
corte mensual. Muchas veces en la practica yo le voy facturando mensualmente a mi
cliente, por ejemplo $500 por mes: aunque no lo cobre a esos $500, eso ya ha
perfeccionado el hecho imponible, vamos a hacer sobre la base de un corte mensual,
donde acá no podemos hablar terminación de la ejecución ni tampoco interesa la
percepción, y eso es lo dice el articulo 21 del decreto reglamentario: “cuando no se fije
expresamente el momento de la finalización de la prestación, se entenderá que la misma
tiene cortes resultantes de la existencia de un periodo base de facturación mensual” y
por lo tanto en base a esos cortes mensuales hay que ir declarando.
Luego Uds. van a ver que en el articulo 5º b) hay varios puntos: 1,2,3,4,5…yo voy a ir
haciendo un comentario en base a ese orden, sobre una serie de excepciones, donde no se
aplica el principio general sobre cuando se termina la ejecución o el pago total o parcial,
sino que se está tomando algún otro momento. Por ejemplo “prestaciones sobre bienes”
¿Cuál podría ser un ejemplo de esto? El caso donde un lleva a reparar una camioneta o
un auto. Le están prestando un servicio sobre un bien. Lo que dice la ley es que lo que
importa es el momento en que le entregan el bien. Le dicen “ahí está la camioneta ya
reparada” ese es el momento en que nace el hecho imponible, en este caso para el
tallerista, debería declararlo. Entonces, en ese caso, no se tienen en cuenta los pagos a
cuenta: UD ha visto que es muy común que le digan “déjeme tantos pesos para comprar
los repuestos”…………………………………………………………………………
y UD dirá ¿Qué no vimos ya la prestación de agua corriente en la venta de cosa mueble?
La diferencia está en que cuando lo tratamos como venta de cosa mueble, era cuando la
prestación se hacia con medidor, cuando no hay medidor eso se considera prestación de
servicios, por eso lo tratamos a éste tema como prestación de servicios. De todas
maneras ya sea venta de cosa mueble o sea prestación de servicios, van a ver Uds. que el
nacimiento del hecho imponible es en el mismo momento, o sea en el momento en que se
fija el vencimiento de la factura o la percepción total o parcial, lo que sea anterior. Y
también fíjense que se contempla esa situación particular que yo les comenté recién con
respecto a las prestaciones en domicilios particulares: este tema donde la empresa se
veía obligada a seguir realizando la prestación, a ingresar el IVA y UD no pagaba,
entonces por eso se contempló especialmente está situación y dijeron “para este caso
particular cuando se trata de la provisión de agua potable por medio de redes con
destino a domicilios particulares, no se va a tener en cuenta el vencimiento sino la
percepción, y ahí la vamos a obligar a la empresa a que ingrese el IVA. Cuando
hablamos sobre todo este tema del nacimiento del hecho imponible, por un lado me está
diciendo cuándo se le está generando debito fiscal a alguien, que puede ser la empresa de
energía eléctrica que está vendiendo electricidad o la empresa que está vendiendo agua,
o la empresa que está vendiendo cosa mueble o el tallerista que está prestando un
servicio; y así como hay un sujeto al que se le genera un debito fiscal, hay otro sujeto al
que se le está generando un crédito fiscal y esto sirve tanto para definir cuándo hay un
debito y cuándo hay un crédito. Más adelante vamos a ver como que eso debería darse
en forma simultanea, como que no puede ser que un sujeto se compute un crédito sin
que para otro haya un debito. Entonces cuando EDET debe declarar el debito fiscal por
la provisión de energía, yo que soy el que está recibiendo ese servicio me puedo
computar ese crédito fiscal, por lo tanto a mí me interesa conocer esto desde dos puntos
de vista: cuándo se me genera el debito fiscal y por otro lado cuándo tengo crédito fiscal.

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Cuando dice “con independencia de la efectiva prestación” quiere decir que no hay
medidor, entonces por eso es “servicio”. Y ahí dice que cuando es domicilio, solamente
hay que tener en cuenta el momento del pago.
El punto 3 habla sobre “servicios de telecomunicaciones” o sea que acá estaría el
teléfono, estaría internet. ¿En qué momento se le perfecciona a TELECOM el hecho
imponible? Acá dice que se va a producir en el momento del vencimiento o la percepción
total o parcial, lo que fuera anterior. Es un servicio y Uds. ven que tiene un nacimiento
del hecho imponible distinto a lo que seria la regla general y que es “terminación de la
ejecución” o “percepción total o parcial”. Entonces, es como para que Uds. vayan
definiendo claramente en que momento corresponde el debito y también sepan en qué
momento debería corresponder el crédito, porque por ejemplo en el exámen nosotros le
podemos decir “le prestaron un servicio publico de telecomunicaciones y les damos datos
como para que Uds. sepan, no tanto por el debito fiscal de la compañía que presta el
servicio, sino por el crédito fiscal ¿Cuándo se lo deberían computar? En el mismo
momento en que hay debito fiscal para el otro había crédito fiscal para este sujeto.
“En los casos en que la contraprestación deba fijarse judicialmente”: ejemplo: UD es
perito, desarrolla su actividad y veces pasa mucho tiempo hasta que la justicia le regula
los honorarios; o UD es sindico en un concurso o en una quiebra. Entonces ¿en qué
momento? UD, está prestando servicios constantemente, varios años. Entonces, ¿sabe
UD cuando se le perfecciona para UD profesional el hecho imponible y si es responsable
inscripto debería ingresar el IVA? En el momento en que haya emitido la factura o la
percepción total o parcial del precio, lo que sea anterior (esto último es lo que
generalmente pasa). Generalmente ocurre que a UD le regulan los honorarios
judicialmente y cuando va a cobrar va a tener que emitir una factura; generalmente hay
coincidencia entre el momento que emite la factura y el momento en que UD está
cobrando. Pero aquí también está claro que en todo este tiempo que UD está prestando
un servicio a la justicia, que se ha ido devengando de alguna manera esos honorarios,
UD no tiene que tributar. ¿En qué momento va a tributar? En el momento en que emita
la factura o que haya percibido. Como le digo, generalmente hay coincidencia entre el
momento de la percepción y el momento en que UD emite la factura.
Otro caso son los honorarios que UD percibe por medio de colegios profesionales, el caso
que nos va a pasar a nosotros en la practica. Cuando firma un balance, UD sabe que ese
balance tiene que pasar por el colegio, y entonces se certifica que la firma de UD es la
que corresponde al profesional que está inscripto en el colegio y además le revisan el
balance para ver que no haya cometido algún error. Si cometió algún error le dicen
“mire fulano, va a tener que cambiar esto para que se ajuste a las normas contables
actualmente en vigencia”. Entonces muchas veces ocurre que UD cobra los honorarios
vía el colegio. Esto quiere decir que el colegio le dice a su cliente “si UD quiere los
balances certificados, va a tener que pagar los honorarios del profesional”. Entonces,
cuando se pagan los honorarios del profesional, ahí se perfecciona el hecho imponible
para ese profesional. O bien si emitió antes la factura, que muchas veces pasa, y ya
cobró los honorarios, llegado el momento UD le dice al colegio que no le cobre los
honorarios al cliente porque UD ya los cobró. Entonces ahí, en el momento en que emitió
la factura se perfeccionó el hecho imponible y ahí debió haberlos declarado. Muchas
veces cuando uno tiene un cliente moroso, sabe que en algún momento le va a pagar, y
cuando va al colegio, éste le pide que pague los honorarios profesionales para que le
entregue los balances certificados, y, ahí va a tener que depositar y se va a perfeccionar
el hecho imponible con respecto a esta prestación en particular.
El punto 5 dice “las comprendidas en el inciso c)”, esto lo vemos un poco más adelante.

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Vamos al punto 6: en el caso de “operaciones de seguro y reaseguro”, yo ya les había
comentado a Uds. que ese tipo de operaciones está gravado con el IVA. Si UD va a
asegurar un auto, la compañía de seguros le toma y por eso le va a cobrar el servicio,
servicio que está alcanzado por el impuesto. Y también le comenté que en algunos casos
el servicio estaba no alcanzado, excluido del objeto, el caso de las ART, el caso de los
seguros de vida, el caso de los seguros de retiro privado. Pero el resto de los seguros
están gravados. Entonces para ésta compañía de seguros que lo está asegurando a UD
¿en qué momento se produce el nacimiento del hecho imponible? Ejemplo: la compañía
le dice “le vamos a asegurar el auto y le vamos a financiar el seguro en tantas cuotas”
entonces uno se pregunta: ¿a medida que vayan venciendo las cuotas se le va a ir
perfeccionando el hecho imponible a la compañía de seguros y va a ir ingresando el
impuesto o en qué momento? La ley dice “si se trata de operaciones de seguro o
reaseguro, el hecho imponible se va a perfeccionar con la emisión de la póliza o en su
caso la suscripción del respectivo contrato” ¿Cuándo emite la póliza la compañía de
seguros? Cuando UD va a contratar, es decir, en el primer momento, ¿o espera que
empiecen a vencer las cuotas o cuando vence la última cuota? No. Ahí UD va y contrata
y emite la póliza o suscriben el respectivo contrato, o sea, que a pesar de que quizás la
compañía le haya financiado en 12 cuotas el precio del seguro ¿en qué momento se
perfecciona todo para ella? En el momento en que se celebra el respectivo contrato. Ello
significa que esa empresa aseguradora va a tener que ingresar el IVA por ese contrato
de seguro en ese primer momento y entonces por eso se explica que cuando le cobran la
primera cuota, le cobran una cuota más grande que el resto de las cuotas, porque la
compañía dice “y bueno, yo tengo que pagar esto, pero no lo voy a sacar de mi bolsillo:
le cobro al asegurado y con lo que le cobro luego ingreso el IVA”. Entonces acá hay un
servicio, que es el que prestan las compañías de seguro y el nacimiento del hecho
imponible es un nacimiento especial ¿Cuándo? Cuando se emite el contrato. No espera
que vayan venciendo las cuotas ni nada por el estilo, sino que en ese primer momento
nace el hecho imponible.
Luego habla de las “colocaciones o prestaciones financieras”. Cuando alguien presta una
suma de dinero y por ello cobra un interés, ese interés vendría a ser el costo de ese
servicio financiero y ese interés está gravado con IVA, porque todas las prestaciones
están gravadas. Si alguien viene y me compra un cheque, (éste tipo de operaciones se
está haciendo muy frecuente en esta época), se trata de un cheque que yo tengo pero que
vence a fin de año, pero yo necesito ahora el efectivo, entonces me presento (esto lo
hacen particulares y también en entidades financieras) y digo “mire, yo quiere hacer
una especie de descuento de documento, ¿cuánto me da hoy por el cheque? Bueno,
aplica una tasa de descuento, el cheque era de $1000, le doy $900 hoy. Ahí también se
está prestando un servicio financiero y el costo son $100. Entonces, ¿Cuándo nace el
hecho imponible en las prestaciones financieras? Y dice “en el momento en que se
produzca el vencimiento para su pago o en el de su percepción total o parcial, el que
fuere anterior. Ejemplo: si un banco le presta dinero a UD y pactan que UD le va a
pagar con vencimiento el 20 de setiembre una cuota de equis pesos de capital más
interés: el interés es el que está gravado. Entonces el banco quiere saber cuando va a
tener que ingresar el IVA de este interés y la ley dice “cuando venza la cuota o cuando lo
haya percibido, lo que sea anterior, o sea que se podría llegar a dar que por ejemplo,
llega el 20 de setiembre y UD no paga la cuota: ya se produjo el vencimiento, entonces la
ley dice “para el banco ya nació la obligación tributaria, en ese momento va a tener que
ingresar el debito fiscal por esa operación”, aunque no se haya producido la percepción,
porque dice “el vencimiento fijado o la percepción, lo que fuere anterior”.

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Vamos al articulo 22 del decreto reglamentario: “el nacimiento del hecho imponible en
el caso de los intereses va a ser en el momento del vencimiento o la percepción lo que
fuera anterior, siempre y cuando los intereses se hubieren pactado en forma
discriminada del precio del producto, esto no seria para el caso del préstamo, sino por
ejemplo: Uds. vieron cuando van a una casa de comercio y dicen ¿Cuánto vale el
producto? Le contestan: “de contado $900, pero si UD lo paga financiado vale $1000.
¿Cuándo estaría discriminado? En el caso en que le facturan $900 por el producto y
luego cuando llega el momento vencimiento de los intereses le hacen una nota de debito
y le facturan (para decirlo de alguna manera) los intereses. Entonces se han
documentado por separado los intereses. En ese caso, una cosa es el nacimiento del
hecho imponible con respecto a la venta de la cosa y otra cosa es el nacimiento del hecho
imponible con respecto a los intereses, porque están en forma discriminada, inclusive se
han emitido distintos comprobantes. Otro ejemplo que pasa en la práctica: UD va a una
casa de comercio y dice ¿Cuánto vale éste producto? Le dicen: $1000 y se lo damos en
cuotas a los 30, 60 y 90 días para que pague los $1000. ¿Y si pago de contado? también
$1000. Es decir que pague de contado o financiado es el mismo precio, entonces, aquí los
intereses ¿están discriminados? Obviamente que si le están dando a 30, 60, 90 días, hay
un componente financiero adentro, está conteniendo algo de interés, pero si le están
diciendo esto, obviamente los intereses no están contemplados en forma discriminada,
entonces, ¿Cuándo va a nacer el hecho imponible en ese caso? A los $1000 lo voy a tener
en cuenta, si es una cosa mueble, en el momento en que entregue la cosa mueble o en el
momento en que facture lo que fuere anterior, porque voy a tratar todo como si fuera
venta de cosa mueble, ya que los intereses están por dentro y no los están discriminando.
¿Está claro lo que es discriminar? Discriminar es: Yo le facturo esto por la venta del
saco y le facturo por acá los intereses, por separado, y le hago una nota de debito por los
intereses. La venta del saco va a ser en el momento en que le hacemos la factura o en el
que UD se lleva el saco, pero el debito de los intereses va a ser en el momento en que se
produce el vencimiento o en el que UD me lo pague. Pero si yo le digo todo vale $1000,
financiado o no, todo vale $1000, yo voy pagando la cuota y voy a tomar como si todo
fuera venta del saco, entonces ¿en qué momento nace el hecho imponible sobre los
$1000? En el momento en que yo le entrego el saco a este sujeto. Entonces una cosa es
que esté discriminado, en donde se aplica lo que yo le acabo de comentar en cuanto al
vencimiento y en cuanto al pago y una cosa muy distinta es que no esté discriminado
porque está todo metido dentro del precio, entonces ¿que tengo que hacer en ese caso?
¿Qué era, venta de cosa mueble? Aplico nacimiento del hecho imponible para venta de
cosa mueble.
Hay distintos tipos de intereses que se pueden dar en la práctica: por ejemplo en el caso
que comentamos sobre los intereses por un préstamo, donde está clarito que se aplica
esto del vencimiento o la percepción lo que fuera anterior.
Están los intereses que yo le puedo estar cobrando por darle un plan de facilidades de
pago a UD o por darle una financiación en el pago de una mercadería: en ese caso habrá
que ver si está discriminado o no para definir cuando nace el hecho imponible.
Hay otro tipo de intereses que son los intereses por mora: UD tenía que pagar tal cosa y
no la pagó, por lo que resulta que va a tener que pagar algún tipo de interés resarcitorio
o interés punitorio que le llaman también. Un interés es punitorio cuando UD tiene que
recurrir a la justicia para cobrar un crédito: hasta que no haya recurrido a la justicia, lo
que le van a cobrar es un interés resarcitorio, para resarcirse del daño que le han
producido por haberle pagado fuera de término una obligación: UD tenia que pagar con
vencimiento el 20 de junio, pero recién está pagando ahora, por lo tanto tiene que pagar

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un interés resarcitorio para resarcir, en éste caso al fisco, por haberle pagado fuera de
término. También los intereses resarcitorios se dan a nivel privado, obviamente, si al
banco UD no le paga en término, le va a cobrar intereses resarcitorios. Si UD a un
comerciante no le paga en término una obligación, le va a cobrar intereses resarcitorios.
Entonces, esto lo dice el artículo 24 del decreto reglamentario, en éste caso ¿cuándo
nacería el hecho imponible con respecto a los intereses resarcitorios o punitorios, que
vienen a resarcir, que vienen a ser una sanción por el incumplimiento, que es distinto?:
¿será a medida que se van devengando? Y UD no sabe cuando va a terminar cobrando
eso, ni siquiera si lo va a cobrar, o sea que UD sabe que el sujeto no ha cumplido y le va
a pretender cobrar un interés. Entonces, el articulo 24 dice con respecto a éste tipo de
interés resarcitorio, punitorio, el momento en que yo debo declararlo va a ser el
momento en el que lo perciba, cuando yo vaya a cobrar: va a venir el sujeto y va a decir
“voy a cancelar esa deuda que tengo”: bueno, le haré una nota de debito, le cobraré los
intereses y en ese momento en el que yo estoy cobrando ahí voy a tener que declarar el
debito fiscal de esos intereses. O sea que en el caso de los intereses se pueden dar
distintas situaciones como las que les estoy comentando, inclusive también ese articulo
24 contempla una situación que se da a veces en la practica: UD tiene una deuda con el
banco, no la viene pagando, se le van cayendo varias cuotas ya, y en un momento dado el
banco le ofrece refinanciar la deuda, “hagamos una nueva deuda, pongamos el capital,
los intereses y empiece a pagar”, es decir de aquí en más un nuevo plan de facilidades de
pago. Entonces la duda era ¿y todos esos intereses resarcitorios, punitorios que se han
generado por la mora, en qué momento tendrá que tributar? Acá dice “no va a ser en el
momento en que estemos haciendo la refinanciación, sino que va a ser a medida que
vayan venciendo las cuotas que se hayan pactado en la refinanciación, ahí van a
empezar a generarse el IVA debito sobre esos intereses resarcitorios (esto también lo
dice el articulo 24 del decreto).
Volviendo al artículo 5º, ya en el punto 8, habla de las “locaciones de inmuebles” y yo ya
les había comentado que las locaciones de inmuebles están gravadas, aunque hay
algunas que están exentas. Ejemplo una locacion de un inmueble cuyo valor mensual
supera los $1500 está gravado por el IVA. Entonces, si yo soy propietario de ese
inmueble, ¿en qué momento tendré que declarar el IVA debito por esa locacion? La ley
dice “en el momento en que se haya pactado el vencimiento para el pago o el momento
del pago, lo que fuera anterior”. Uds. han visto en los contratos de alquiler que se pacta
el pago por mes adelantado: “deberá pagar del 1 al 10 de cada mes el alquiler del mes
correspondiente”. Entonces que tengo yo que decir: si me pagó bien y si no me pagó
mala suerte, porque acá dice que se tiene en cuenta no solo la percepción sino también el
simple devengamiento del vencimiento. A veces se dan casos en donde el inquilino se
convierte en moroso, no pagaba, entonces el problema para el propietario porque tiene
que desalojarlo, primero tiene que iniciarle acciones judiciales y a veces le lleva algunos
meses hasta que lo puede desalojar. Pero para éste propietario de ese inmueble ¿Cuándo
se perfecciona el hecho imponible? Con el vencimiento o la percepción, lo que fuera
anterior, es decir, que si no cobra lo mismo va a tener que declarar. El sujeto va a tener
que seguir ingresando IVA y ni siquiera recibe un peso del inquilino ¿hasta cuando eso?
En el segundo párrafo de ese punto 8 dice “cuando como consecuencia del
incumplimiento en los pagos (o sea, el inquilino no está pagando) de la locacion, se hayan
iniciado acciones judiciales tendientes a su cobro (porque uno inicia acciones judiciales
para el cobro y para desalojarlo también) los hechos imponibles de los periodos impagos
posteriores a dicha acción se perfeccionaran con la percepción total o parcial del precio
convenido en la locacion”. Ello significa que si el propietario no inicia acciones
judiciales, va a tener que seguir declarando el IVA de ese alquiler. ¿Cuándo se va a

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congelar eso? Cuando le inicie acciones. Y luego que le inicie acciones el sujeto va a
seguir ahí hasta que en un momento dado se ordene el desalojo y ahí le va a tener que
pagar por el resto de los periodos. Entonces cuando perciba lo que corresponda a esos
periodos posteriores, va a tener que declarar e ingresar por todos esos periodos
posteriores, lo cual seria razonable. De todas maneras, con respecto a todos esos
periodos que venia declarando, han ido venciendo, y ya los tuvo que declarar e ingresar.
Por lo tanto habría que tener en cuenta también esta situación, porque si no le inicio
acciones voy a tener que seguir y seguir pagando el IVA hasta que las inicie, y ahí se
congela y se va hasta el momento del pago.
En el punto c) habla de “obras sobre inmuebles de tercero”: yo le comenté en su
momento que obra sobre inmueble de tercero podía ser desde un simple trabajo de
pintura, desde colocar el revestimiento de una pared, hasta hacer un edificio en un
terreno que es de un tercero, entonces, ¿Cuándo se perfecciona el hecho imponible? Acá
la ley le da tres momentos: un momento seria la emisión de la factura; otro momento
seria la aceptación del “certificado de obra” (éste tema se lo ve mucho en la obra
pública, pero también puede darse a nivel privado): ¿qué son los certificados de obra?
La empresa constructora va realizando trabajos y periódicamente, puede ser cada
quincena o cada mes, le muestra a quien lo ha contratado, todos los trabajos durante
este periodo, y para éstos trabajos le dice “hemos puesto todos estos materiales y eso da
un total de tantos pesos”. Se lo presenta a consideración de la empresa que la contrató o
del estado. El estado revisa, “a ver, si, se ha efectuado todo esto, se ha puesto todos estos
materiales, acepto el certificado de obra”. Entonces la aceptación del certificado de obra
hace perfeccionar el nacimiento del hecho imponible para la empresa que está
realizando el trabajo, o dice acá “la percepción total o parcial del precio, lo que sea
anterior”. O sea cualquiera de los tres momentos que se dé antes va a hacer perfeccionar
el hecho imponible. Un caso que se me presentó en la práctica: lo que a veces hacen las
empresas constructoras es obviamente tratar de diferir el ingreso del IVA, que vaya lo
más adelante posible, y resulta que ésta empresa dice “no, yo voy a optar por facturar
recién cuando termine la obra, (entonces capaz que le llevaba tres meses la obra) y
recién ahí, cuando la termine, voy a declarar el IVA de la operación. Entonces yo le
tengo que decir, no señor, porque acá dice que cuando UD perciba total o parcialmente
ya se le ha perfeccionado a UD el hecho imponible. Entonces yo le saco los recibos y le
digo “mire UD ha recibido ya en tal mes tantos pesos, en tal otro mes tantos pesos” o sea
que ya había venido recibiendo pagos a cuenta, lo cual es muy común, el que contrata la
obra le va haciendo pagos a cuenta y recién el sujeto le termina facturando cuando
termina la obra…………………………….
El punto D) habla sobre locacion de cosas, como alquilar una computadora, alquilar un
auto, una camioneta, cualquier cosa mueble que se esté alquilando, dice “en el momento
de devengarse el pago”, esto quiere decir que por ejemplo “yo le alquilo la computadora
y UD todos los meses, una vez pasado el mes UD me tiene que pagar tantos pesos, hasta
el día 5 de cada mes, por mes vencido”. Y devengarse el pago quiere decir que el día 5 se
devengó el pago: pague o no pague, yo tendría que declarar el IVA debito por ese
alquiler. ¿Y si lo pagó antes? Acá dice “cuando se devengue el pago o la percepción, lo
que fuere anterior. Eso es de aplicación para todo lo que es locacion de cosa mueble.
Luego habla de “las obras sobre inmueble propio”. Ya dijimos que quienes estaban
gravados por las obras sobre inmueble propio eran las empresas constructoras.
¿Cuándo se le genera la obligación tributaria a esa empresa constructora? Lo primero
que uno piensa es “con la venta”, bueno, pero tenemos que ser más precisos ¿Qué se
entiende por venta?: si yo le digo que hay una empresa constructora que está vendiendo

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los departamentos en 60 cuotas ¿Cuando vence la primera cuota tendría que tributar?
¿O cuando vence la cuota 30, o la cuota 60? Entonces necesitamos precisar. Lo que dice
el inciso e) es que lo que se tiene que tener en cuenta es el momento de la entrega de la
posesión o la escrituración, lo que fuere anterior. Entonces, esta empresa constructora
quiere saber cuándo se le va a generar debito fiscal. Uds. saben que en la práctica
generalmente se entrega la posesión, se hace un boleto y posteriormente se hace la
escritura. Entonces el solo hecho de que le haya entregado la posesión, hace que se
perfeccione el hecho imponible sobre la totalidad de la operación. Para que se den una
idea: puede ser que yo haya pactado con éste sujeto que me lo va a pagar al
departamento en 60 cuotas, pero si en la cuota 10 yo le estoy entregando la posesión,
para mi, empresa constructora, se perfeccionó el hecho imponible sobre la totalidad del
precio del departamento que le estoy vendiendo; porque acá dice “y ese es el nacimiento
del hecho imponible sobre todo”, no me habla del 10% ni de nada por el estilo, me dice,
“cuando UD le entrega la posesión, para UD se le perfeccionó el hecho imponible en su
totalidad. Y Uds. van a ver que habla de dos momentos básicamente: uno, la entrega de
la posesión y el otro el momento es la escrituración. Generalmente, como le dije recién,
primero es la entrega de la posesión y después viene la escrituración.
También les dice la ley que pasa cuando hay “ventas judiciales en subasta pública”:
porque también puede ser que se estén vendiendo inmuebles. Ojo, que, no la venta de
inmueble, sino lo que está gravado es la obra sobre inmueble propio, y si se está
haciendo una venta de obra sobre inmueble propio en subasta publica, cuando quede
firme el auto de aprobación de remate, es cuando se aprueba en definitiva la venta a
fulanito de tal, a algún postor. Ahí se considera concretada la venta, aunque todavía no
haya habido la entrega de la posesión, pero ahí quedó firme el auto de aprobación de
remate, asignado tal unidad a fulano de tal, bueno, ahí se configura el nacimiento del
hecho imponible.
También habla sobre la “expropiación”, pero yo ya les comenté que éste tema no está
alcanzado por el impuesto porque las propias leyes que tratan la expropiación
expresamente dicen que lo que resulta de ese tipo de operación está liberado de todo tipo
de impuesto y la ley de IVA en su articulo 2 también dice que eso no va a tributar IVA.
Luego hacia el final habla sobre la “locacion de inmuebles con opción a compra”. (Esto
suena a “leasing”) Ejemplo:
Si yo estoy haciendo acá una locacion y le digo paguemé todos estos meses y acá haga la
opción: ojo, lo que acá está contemplando la ley es una operación con opción a compra
pero que no está dentro de la figura de “leasing” ¿Por qué? Porque para que se
configure un leasing, se deben cumplir una serie de requisitos que están previstos en la
ley de leasing, entre los cuales, esa operación tiene que estar inscripta en un registro que
se lleve especialmente a tal efecto. Si no se han cumplido todos esos requisitos estamos
hablando de una operación que está al margen de la ley de leasing y para esto es lo que
está contemplando éste punto. Entonces acá le estoy alquilando y acá le digo mire aquí
UD tiene la opción, ¿pero que puede estar pasando acá? Que realmente todas estas
cuotas son cuotas en pago de la compra del inmueble, estoy disfrazando un poco la
situación ¿para qué? ¿Qué gano haciéndolo aparecer como un alquiler y luego recién
acá hace la opción? Porque si yo le estoy entregando acá la posesión, ¿cuando debería
nacer el hecho imponible? Todo debería nacer en este momento. Pero si yo le digo, no,
esto es un alquiler y acá viene recién y me hace la opción de compra. Entonces yo logro
que si está gravado el alquiler se vaya tributando en cuotitas y sobre la opción, la hago
pagar recién acá, cuando yo le entregué la posesión acá. Eso trata de evitar la ley y dice
“que si la realidad económica indica que realmente esto fue desde un principio la venta

56
¿Por qué? Porque las cuotas eran demasiado altas para ser un alquiler, realmente
estaban encubriendo una venta, entonces la ley dice “para nosotros nunca existió
alquiler y opción, para nosotros siempre fue una venta ¿y cuando le entregó UD la
posesión? ¿Acá? Bueno, en ese momento va a tener que sumar el valor de los alquileres
más el valor de la opción y declara todo en ese momento. Entonces, primero, no se trata
de una operación de leasing, es algo que no cumple con las condiciones de la ley de
leasing, pero que se lo ha hecho en un contrato como si fuera una operación de leasing.
Además, si la realidad económica indica que lo que realmente UD estuvo haciendo era la
venta y no un alquiler y posterior opción, la ley es como que niega la existencia de tal
alquiler y dice “lo que ocurrió ahí es que UD le vendió realmente y por lo tanto todos
estos alquileres deberían haber tributado acá, igual que la opción de compra, todo se
debería haber perfeccionado en el primer momento ¿Cuándo? Cuando se le entregó a
UD para que empiece a utilizar ese departamento o ese inmueble. Si yo soy una empresa
constructora y tengo un inmueble que se lo cedo a alguien bajo esta figura, yo tengo que
tener en cuenta que si realmente estoy encubriendo la operación haciéndola aparecer
como un alquiler y posterior opción, la afip, podría analizar la situación y decir
“nosotros nos dimos cuenta de que esto realmente era una venta, por lo tanto UD me va
a tener que rectificar todas estas posiciones, ponerlas acá y rectificar todo para adelante.
Ahora, ¿si es realmente una operación de leasing? La ley de leasing es la ley nro 25248,
entonces si realmente hicimos una operación donde se cumplieron todos los requisitos
que establece la ley de leasing, ahí si, va a corresponder que se vaya tributando por los
alquileres en cada momento y cuando se haga la opción, por la opción de compra. “El
hecho imponible se va a perfeccionar en el momento de devengarse el pago”: acá se
devengaría el pago de acuerdo al contrato de leasing, “o la percepción lo que fuere
anterior” “del canon” (acá le llaman así porque es como un alquiler) y luego en el
momento de la opción. Entonces si fuera algo que está dentro de la ley de leasing, si se va
a respetar esto del que “el nacimiento del hecho imponible se va producir en el momento
del vencimiento para el pago del canon o la percepción lo que fuera anterior y en el
momento de la opción, por la diferencia”.
Luego están las “importaciones” que como ya dijimos están gravadas, entonces dice
¿Cuándo se perfecciona el hecho imponible? Cuando la importación sea definitiva.
¿Cuándo se considera definitiva? Se consideran definitivas cuando se pagaron todos los
impuestos, derechos de importación y la mercadería ha sido liberada para poder ser
ingresada al país pudiendo permanecer en él por tiempo indeterminado. Entonces, en
ese momento decimos que se ha perfeccionado el hecho imponible, y ahí, en ese
momento, es como que hay que ingresar el IVA, o sea, es realmente una de las
condiciones para que pueda ingresar al país la mercadería; también se dice “cuando se
nacionaliza la mercadería”, cuando entra y queda en forma definitiva dentro del país.
No es cuando se retira de la aduana, sino el simple momento en que se ha pagado todo,
que ha pasado todos los controles de aduana, ya hace que se perfeccione el hecho
imponible, aunque pasen unos días entre ese momento y el momento en que se retira la
mercadería.

CUARTA CLASE

Siguiendo con el articulo 5º, voy a comentar lo que dice el inciso g) que habla sobre
locacion de cosa mueble, y luego va un poco más allá y habla sobre la locacion de cosa
mueble con opción a compra. Hay que distinguir tres situaciones que se pueden dar y

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dentro de esas hay algunas alternativas también. Una, es la que simplemente sea una
“locacion de cosa mueble” ¿cuándo dijimos que se producía el nacimiento del hecho
imponible en este caso? En el momento de devengarse el pago: devengarse el pago
quiere decir: por ejemplo, si yo estoy alquilando algo y está alquilado hasta el 15 de
setiembre, si se llega a ese dia, ahí se ha devengado el pago, porque ya lo han utilizado al
bien y el bien vuelve al titular. Se ha devengado el pago (porque ya se ha hecho uso del
bien), no hace falta que lo haya pagado, en la ley del IVA dice que cuando se alquila un
bien, hace falta que se devengue el pago o la percepción total o parcial, lo que sea
anterior (esto lo decía en el punto d).
Pero cuando hay “opción a compra” la cosa cambia, hay que distinguir dos situaciones
que se pueden dar: una puede ser que esa locacion de cosa mueble con opción a compra
esté configurando una operación de leasing, es decir que se cumplan una serie de
requisitos de la ley de leasing, entre los cuales está que esa operación esté inscripta en un
registro, bueno, esa es una situación especial y cuando nosotros queremos saber cuándo
se produce el nacimiento del hecho imponible en este caso particular tenemos que
remitirnos a lo que dice la ley de leasing, porque ella habla sobre este tema, más
precisamente en su articulo 22, el cual dice que “el hecho imponible se va a perfeccionar
en el momento de devengarse el pago o en el momento de la percepción, lo que fuera
anterior, del canon y de la opción de compra”. Ejemplo: supongamos que en éste
momento estoy haciendo una operación de leasing, entonces yo le digo que UD me va a
hacer todos estos pagos y cuando llegue este momento UD tiene dos alternativas: hace la
opción de compra y se queda con el bien o restituye el bien. O sea que en todos estos
momentos se han venido haciendo pagos, que en principio son en concepto de alquiler, y
acá se hace la opción de compra: ¿Qué es lo que quiere decir lo que le acabo de
comentar? Lo que dice es que si se trata efectivamente de una operación de leasing esto
va a tener que pagar el IVA a medida que se va produciendo el vencimiento del canon o
la percepción, lo que fuera anterior. Y llegado el momento, si se hace la opción, se paga
sobre la opción en ese momento. De lo contrario, si no se hace la opción habrá pagado el
IVA por el canon simplemente, porque Uds. saben también que la locacion está gravada
por el impuesto.
Entonces, hasta ahora vimos dos situaciones: una, es la “simple locacion”, la otra seria
“locacion con opción a compra pero que cumple los requisitos de la ley de leasing”, y la
tercera situación que tendríamos seria también “locacion con opción a compra” pero
“que está fuera de la ley de leasing”, que es lo que la ley del IVA, en el articulo 5 inc g)
habla justamente de una operación de locacion de cosa mueble con opción a compra,
pero que no es lo que está previsto dentro de la ley de leasing. ¿Qué es lo que dice? Lo
voy a explicar a través de un cuadro: entonces, hablábamos de una locacion de cosa
mueble con opción a compra: dice “el hecho imponible se perfecciona con la entrega del
bien o acto equivalente”. Supongamos que acá se produjo la entrega del bien, en un
primer momento, y luego se empiezan a producir las cuotas, y acá, se debería en
principio producir la opción. Entonces dice: “acá no va a ir esperando todos estos
momentos, sino que se va a producir acá, con la entrega del bien ¿pero cuándo?
Tenemos dos situaciones: una seria que, cuando se trate de “bienes muebles de uso
durable destinados a consumidores finales o a ser utilizados en actividades exentas o no
gravadas”. Y la segunda alternativa que se produce también en ese primer momento con
la entrega del bien es cuando se trate de “operaciones no comprendidas en el punto 1
cuando su plazo de duración no exceda de un tercio de la vida útil del respectivo bien”.
Entonces, en esos dos casos, se produciría en el momento de la entrega del bien, ahora,
sobre qué se produciría, ¿Cuál seria la base imponible? Por el valor total de la locacion

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(dice el artículo 10 de la ley). O sea, si acá pagaba 10 + 10 + 10... Seria la sumatoria de
esto, o sea no por lo de la opción sino por el valor total de los cánones. ¿Por qué hace
esto la ley? ¿Por qué será que lo toma a todo así de esa manera? Porque en la práctica se
podría hacer figurar como si se tratara de una especie de operación de leasing tratando
de que aparente de esa manera para diferir el ingreso del impuesto. Imagínense Uds. si
acá yo le estoy mostrando en pocos meses, pero que pasa si abarca 2 años por ejemplo,
entonces yo voy ingresando de esta manera: haciendo aparecer en la practica como si
fuera una operación de leasing, y voy ingresando el IVA a medida que van venciendo las
cuotas, aplico como si lo tratara como si fuera “locacion”. Pero la ley dice “en algunos
casos nosotros directamente vamos a suponer de que no ha habido acá locacion, sino que
es como si hubiera sido una venta (en estos dos casos: punto 1 y punto 2). Podríamos
decir ¿Dónde está la ganancia de todo esto? Y si yo hubiera hecho la venta, todo hubiera
sido en este momento, en ese primer momento lo hubiera tenido que declarar si hubiera
sido venta. Pero si yo lo muestro así como si fuera un alquiler, para que haya
posteriormente una opción de compra, logro diferir el pago del impuesto en varias
cuotas. Entonces, la ley dice “nosotros en determinadas circunstancias dudamos de que
eso realmente haya sido una operación de alquiler y compra después, sino que para
nosotros es realmente una operación de compra y por lo tanto el perfeccionamiento del
hecho imponible va a ser con la entrega del bien y sobre el valor que seria la sumatoria
de todos los cánones. ¿Cuáles son los dos casos en que la ley hace está presunción? Uno
de los casos es cuando el que está alquilando (que seria el punto 1) es un consumidor
final por ejemplo, o es un sujeto exento o no
gravado…………………………………………………………..............
no es lo mismo tener todo el crédito en este momento, que tenerlo al crédito de esta
manera, en el tiempo, por 10 pesos, por 10 pesos, entonces dice “nosotros suponemos que
si el que está alquilando es un consumidor final, es un exento, es un no gravado, esta
operación va a tributar de tal manera, porque puede ser que en el fondo esté
disfrazando una real venta. Y la otra, el punto 2, decía “todas aquellas situaciones que
no estén contempladas en el punto 1, o sea que podrían ser ya operaciones con
responsables inscriptos, pero que el plazo de duración del contrato no exceda de un
tercio de la vida útil del bien. Supongamos que fuera un automóvil: 5 años de vida útil, y
si yo estoy haciendo un contrato a dos años, dice “bueno, a un tercio, un año y 7 meses”,
es decir no excede de la vida útil ¿Qué puede estar pasando ahí adentro? Lo que puede
estar pasando es que realmente se trate de una venta, las cuotas no son de un alquiler,
sino que el sujeto ya está haciendo pagos para adquirir ese bien, entonces dice “nosotros
dudamos de esa operación, por lo tanto vamos a hacer que se pague sobre todo el canon
en el primer momento, cuando le han entregado el auto, porque suponemos que esa
operación en realidad está disfrazando una venta”. Entonces, en esos casos, con la
entrega del bien. Ahora, si no se da ninguna de estas dos situaciones, va a tener que ser
el nacimiento en el momento de devengarse el pago o el de su percepción, lo que fuera
anterior. Entonces, si no se dan estas dos situaciones se va a aplicar como si fuese un
alquiler. Para redondear este tema: cuando hay locacion de una cosa mueble se me
pueden presentar tres alternativas básicamente: una, que sea una simple locacion de
cosa mueble, si es así, devengamiento del pago o su percepción, lo que fuere anterior. La
otra es que se trate de una operación de leasing, para lo cual hay una ley que regula el
tema leasing y establece que se deben cumplir determinados requisitos para que se
incluya dentro de la normativa de esa ley de leasing: inscripción en un registro, quiénes
son las partes que deben intervenir, etc. Bueno, si cumple con los requisitos de la ley de
leasing hay que aplicar el articulo 22 de esa ley, en donde también habla de que se va a ir
pagando por el canon y después por la opción de compra y hay que tener en cuenta el

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devengamiento o la percepción, lo que fuera anterior. Y la tercera opción es que sea un
alquiler con opción a compra, pero que no esté dentro de la ley de leasing, entonces ahí
si está lo que dice el artículo 5 en el inciso g): con la entrega del bien o acto equivalente
sobre el valor total de la locacion, pero ¿en qué casos? En éstos casos. Porque es como
que desconoce. Dice “acá es como que UD lo está vendiendo”.
Otro tema que también está gravado por el impuesto es la “importación de servicios”.
Ejemplo: un sujeto del país pide un préstamo a un banco del extranjero, el banco le da el
préstamo y por ese préstamo le cobra un interés: ese interés tiene que tributar IVA,
porque hay una importación de servicios. Yo mando una maquinaria a reparar al
extranjero y luego vuelve al país, eso también tiene que pagar el IVA, porque hay una
prestación de servicios, y esa maquinaria en donde se va a usar en definitiva es acá en el
país. Por lo tanto esa era la importación de servicios y el que debe pagar es el sujeto del
país, el que está recibiendo el servicio, y también tiene que ser responsable inscripto.
Ahora, el tema es, ¿cuando se produce el nacimiento del hecho imponible?, es decir,
¿cuando hay que pagar ese IVA? En el inciso h) dice “en el momento en que se termina
la prestación, o en el pago total o parcial del precio, lo que fuere anterior”. Está
hablando de importación de servicios y dice que el prestatario del país debe pagar en el
momento en que se termina la prestación o en el pago total o parcial del precio, lo que
fuere anterior. Con una excepción: y la excepción está justamente dado para las
colocaciones y prestaciones financieras, o sea, el caso que justamente yo les decía: yo
tomé un préstamo y hay intereses. Cuando hay intereses hay que pagar el IVA en el
momento del vencimiento o en el momento del pago total o parcial, lo que fuera anterior.
Entonces, es una excepción para el caso únicamente en el que hay intereses; en el resto
de las prestaciones se toma el momento en que se finaliza con la prestación.
En el último párrafo del articulo 5º dice “sin perjuicio de lo dispuesto en los incisos
precedentes...” como diciendo no obstante lo que dice aquello hay que tener en cuenta
esto que le voy a comentar ahora. Y continua diciendo “…cuando se reciban señas o
anticipos que congelen precio, el hecho imponible se va a perfeccionar respecto del
importe recibido, en el momento en que tales señas o anticipos se hagan efectivo”. Esto
qué quiere decir: en primer lugar, vamos a definir que se entiende por señas o anticipos
que congelen precio. Ejemplo: UD va a una agencia a comprar un auto y resulta que es
un auto que quizás tiene mucha salida, y UD se quiere asegurar la compra del auto y
dice “mire, yo le voy a pagar ya una equis cantidad de dinero si UD me lo reserva
ahora” ¿eso será una seña que congele precio? O UD va a contratar un servicio para
hacer una fiesta pero resulta que se trata de un salón que es muy requerido, entonces
UD no quiere que alguien le pueda ganar esa fecha, entonces dice “le voy a pagar una
equis cantidad de dinero así UD ya me lo reserva” ¿es una seña que congela precio? Se
considera “seña que congela precio” lo siguiente: supongamos en el caso del auto que
UD se presenta, le dicen que vale $50.000 y UD dice que va a traer $10.000 en éste
momento y luego va a traer en éste otro momento el resto, y lo retira al auto. Cuando
UD da esos $10.000 el auto valía $50.000 y resulta que cuando lo va a retirar ya no vale
$50.000: ahora vale $55.000. ¿Esos 10.000 van a ser una seña que congelan precio?
¿Cuánto representan 10 sobre 50? Un 20%. Entonces cuando UD va le dicen ahora el
auto vale $55000, pero como UD ya ha pagado el 20%. La seña que congela precio
quiere decir que congela el precio final. Es decir UD dio un 20% del precio final y ahora
cuando va a hacer la opción tiene que pagar el resto, le congeló el precio. En cambio si
pasa esto donde UD anticipó $10.000 y le dicen “si UD pagó 10.000 pero cuando UD
venga a retirar el auto, vamos a ver cual es el precio y me paga la diferencia”, esa seña
no congeló precio. En una palabra, el valor del auto va aumentando, si vengo y digo en

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éste primer momento “si yo pago $10.000, ¿con esto congelo precio? Si. Perfecto.
Entonces cuando yo lo vaya a retirar, a pesar de que ahora vale $55.000, el pacto era que
ellos me iban a respetar los $50.000. En éste caso si se considera una seña que congela
precio. A pesar de que solamente se pagó el 20 %, pero congeló el precio final, es una
seña que congela precio. Y para el que está vendiendo, en este caso la concesionaria de
autos ¿el nacimiento del hecho imponible en que momento se produce? Acá, en el
momento en que se dio la seña que congela precio. Distinto seria el caso, que muchas
veces pasa, que UD paga y le dicen “perfecto, nosotros lo tomamos como pago a cuenta,
pero UD me va a pagar la diferencia en el momento en que UD lo retire al auto ¿esa seña
congeló precio? no congeló precio. Entonces hay que distinguir entre lo que es “pago a
cuenta” de lo que es “seña que congela precio”. El pago a cuenta es un simple pago “a
cuenta” de lo que resulte en definitiva. Mientras que la seña que congela precio, digo “yo
pago esto y se congela el precio final”. Entonces, lo que dice este último párrafo del
artículo 5º, es que cuando hay señas que congelan precio, eso congela el precio final y
hace perfeccionar el nacimiento del hecho imponible para el que esté haciendo esa venta.
Entonces ¿que importancia podrá tener esto en la practica? ¿Cuándo nacía el hecho
imponible en la venta de cosa mueble en general? Por la entrega del bien o la factura, lo
que fuera anterior. O sea que en principio el nacimiento del hecho imponible por la
venta del auto se tendría que producir al final con la entrega y no a medida que se van
cobrando posibles anticipos. Por eso dice “sin perjuicio de lo que dicen los incisos
precedentes…” si hay una seña que congela precio, en el momento en que se haga la
seña se va a producir el perfeccionamiento del hecho imponible. Conclusión ésta agencia
de autos tendrá que saber eso y tendrá que declarar el IVA sobre esta venta, obviamente
sobre lo que ha percibido en ese momento. No va a estar esperando hasta el segundo
momento ¿por qué? Porque hubo un anticipo que congela precio. Y si es un simple pago
a cuenta, no se perfecciona, lo tomará a esto como un pasivo que ha recibido, ni siquiera
va a emitir una factura, va a emitir un recibo “recibí tantos pesos a cuenta de la compra
tal…” ¿y cuando va a declarar? Cuando le entregue el auto. A pesar de que quizás
queden varias cuotas por pagar, todo va a perfeccionarse ahí, en ese momento.
Ahora veamos la otra situación: supongamos que voy a contratar los servicios de
alguien: un profesional: y el profesional le dice “recién le voy a poder determinar a
ciencia cierta cuales van a ser mis honorarios cuando yo avance o cumpla determinadas
etapas, un poco más adelante voy a saber cuales van a ser en definitiva, pero necesito
que UD me vaya anticipando algo a cuenta. Y yo le contesto: Está bien, entonces le pago
$10.000 a cuenta y más adelante me puede decir el precio definitivo. Esto ¿congela
precio? No. Porque no está el precio definido todavía, no se cuanto va a ser. En
principio, eso no congela precio y debería nacer el hecho imponible en ese momento.
Ahora, supongamos que sea un simple pago a cuenta ¿será importante que la prestación
de servicios congele o no congele precio para que se produzca el nacimiento del hecho
imponible? ¿Cuándo nacía el hecho imponible en caso de prestación de servicios?
Cuando se pague total o parcialmente el precio o cuando se termine la ejecución, lo que
fuere anterior. O sea que en el caso de prestación de servicios, a mi no me interesa si
congela o no congela precio, porque la ley me está diciendo “cuando se pague total o
parcialmente el precio o se termine la ejecución lo que fuere anterior”. O sea que Uds. se
pueden dar cuenta de que ahí no pesa tanto el tema de que haya señas que congelen
precio. En donde si es importante es en la venta de cosa mueble, porque en la venta de
cosa mueble yo tenía que esperar la entrega, pero dice que si hay una seña que congela
precio, ya se perfecciona. Pero hay algunos hechos imponibles como prestación de
servicios en donde no es importante si congela o no congela precio porque dice

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“cualquier pago hace que se perfeccione el hecho imponible” sea parcial, sea total, sea
que congele precio, o no congele precio, se perfecciona.
Otro caso: “obra sobre inmueble propio”. Era la situación esa en donde el sujeto tenía
un terreno y sobre ese terreno construye un edificio, actúa como empresa constructora,
y luego lo empieza a vender ¿cuándo nacía el hecho imponible en ese caso? Cuando se
entrega la posesión o la escritura, lo que fuera anterior. Y si acá ha sido la posesión, pero
Uds. habrán visto que es muy común en la práctica que se vayan pagando cuotas, se dan
largas financiaciones, entonces se van pagando muchas cuotas acá. Y la ley me dice que
acá se produce el nacimiento del hecho imponible. Ahora, ¿qué pasaba con todas estas
cuotas? De acuerdo a lo que dice la ley “el nacimiento del hecho imponible se produce
con la entrega”, yo tendría que decir “no, no importa, estos son simples pagos a cuenta”.
Pero acá si es de mucha aplicación el tema este de señas que congelan precio porque si
yo determino que todos estos pagos, que generalmente es lo que ocurre, están
congelando el precio ¿por qué? Porque cuando yo hago un plan de facilidades de pago,
yo no digo “bueno, voy a empezar a hacer algunos pagos y después veremos”. No. Yo
fijo precio y digo “tal es el precio y en tantas cuotas”, estoy congelando el precio.
Entonces la ley va a decir “sin perjuicio de lo que decía anteriormente, si hay señas que
congelen precio, que son éstas cuotas, ya esto hace que se perfeccione el nacimiento del
hecho imponible. Otro caso en el que es importante el tema éste de que sea una seña que
congele precio. Entonces, en venta de cosa mueble, si es importante si la seña congela o
no precio. Prestación de servicios: no, porque aquí el simple hecho de que haya un pago
ya hace que se perfeccione. Obra sobre inmueble propio: si es importante, porque en
principio yo tendría que esperar éste momento, pero luego me dice, “mire, si hay una
seña que congele precio ya se produce en aquel momento el nacimiento del hecho
imponible.
Hay dos comentarios que les quería hacer: uno es justamente este tema “obra sobre
inmueble propio”: cuando UD vende una obra sobre inmueble propio y dice “este
inmueble vale $100.000”, cuando factura esto, ¿Qué está facturando, solo la obra? No,
¿verdad? Está facturando el terreno y está facturando la edificación, que seria la obra y
lo que está gravado acá es la edificación. Entonces resulta que acá UD empieza a pagar
cuotas de $1.000 ¿pero cuanto corresponde a terreno y cuanto a edificación? Porque yo
se que no voy a sacar el IVA sobre los $ 1.000, en principio no debería, porque yo sé que
en cada cuota estoy pagando parte que corresponde a terreno y parte que corresponde a
edificación. Pero el articulo 25 del decreto reglamentario dice “que en las señas que
congelen precio, se va a suponer que todo lo que se está dando como seña, pertenece a la
parte de obra”, por lo tanto cuando hace esa presunción ¿Qué me está diciendo? Todo
eso que está cobrando UD tiene IVA, porque la parte de obra tiene IVA. Me está
diciendo “no haga todo este trabajo de decir cuanto es de terreno, cuanto de edificación,
sino que asuma como que todo tiene IVA.
Otra aclaración importante: con respecto a la venta de cosa mueble decíamos que el
hecho imponible se perfecciona con la entrega o la factura, lo que fuere anterior, pero
que había dos condiciones más que se debían cumplir para que realmente se perfeccione
may debido a que la ley buscaba evitar con esto maniobras en donde se podía llegar a
trasladar IVA de un sujeto que tenia saldo a favor a un sujeto que tenia que pagar IVA
¿Cuál eran esas condiciones? En el artículo 6º segundo párrafo, decía que para que se
perfeccione con la facturación, por simplemente entregar una factura para que se
perfeccione era necesario que los bienes existan y que estén a disposición del comprador.
Ahora fíjense Uds. en el caso del auto, donde yo pagué en un primer momento $10.000 y
que el auto terminaba valiendo $50.000. Suponiendo que ésta seña haya congelado

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precio y resulta que de acuerdo a esa norma me dice “acá tiene que pagar el IVA UD
por la venta del auto”. Pero yo podría decir “no, pero el articulo 6º segundo párrafo dice
que el bien tiene que existir y tiene que estar a disposición del comprador ¿y realmente
Uds. creen que acá el bien existe y está a disposición del comprador? Lo más factible es
que la concesionaria todavía no lo haya traído al auto, y “que esté a disposición” menos
que menos, no está a disposición, porque el ha pagado $10.000 y tiene que terminar de
pagar y recién le voy a poner a disposición. Entonces es como que estás dos normas se
confrontan, porque por un lado dice “ello hace nacer el hecho imponible”, pero por otro
lado dice “mire que tiene que existir el bien y estar a disposición”. Entonces hay una
controversia ahí: hay quienes dicen que cuando hay señas que congelen precio no se
debe aplicar lo que dice el artículo 6º (la afip dice esto). La afip dice el hecho de que
haya señas que congelen precio hace nacer el hecho imponible y no me interesa que esté
a disposición porque ya hay una seña que congela precio. Y por otro lado, importante
doctrina, dice “no, acá es clarito que lo que dice el articulo 6º es de aplicación para todos
los casos que están previstos, por lo tanto, si no se da esa condición, el hecho de que estén
a disposición y que existan los bienes, no nace, aunque sea una seña que congele precio.
Pero el criterio del fisco es que no es de aplicación en estos casos el artículo 6º. Y ¿Qué
comprobante emitiría yo cuando recibo los 10.000, si tengo que pagar el IVA? No
emitiría un simple recibo, que es lo que correspondería en caso de un simple pago a
cuenta, pero en este caso no va a quedar otra que emitir una factura por lo que estoy
recibiendo y luego emitiría en el otro momento otra factura por el
saldo……………………………………………………………………………… …
IVA sobre el total, sobre el total, sobre el total, y entonces, obviamente ¿Qué va a pasar?
Quizás ocurra que en un momento dado yo me de cuenta que ya estoy ingresando en
exceso el impuesto ¿Por qué? Porque yo tengo cuanto es el porcentaje de terreno y
cuanto de edificación y me estoy dando cuenta que ya estoy pagando IVA sobre lo que
seria el terreno, eso, está previsto: en esos casos yo tendría que informar al fisco y
decirle que dado que en base a los cálculos que realizo ya estoy ingresando IVA sobre la
parte del terreno, solicito no hacer pago de IVA sobre esas cuotas restantes, esa seria
una alternativa. Pero ¿Cuánto debería ser la diferencia? En algún momento a UD le
entregan, y UD sigue pagando cuotas, pero ¿cuándo ha nacido el hecho imponible sobre
el total? Acá. O sea UD no va a esperar recibir las 60 cuotas o las 100 cuotas. En el
momento de la entrega se perfecciona sobre todo y ahí va a tener que hacer el cálculo.
BASE IMPONIBLE
Está desarrollado este tema en el artículo 10 de la ley. Hay quienes dicen que está mal
llamado “base imponible” ¿Por qué? Ejemplo: en el impuesto a las ganancias se
determina el resultado del ejercicio impositivo y sobre eso se aplica una alícuota y se
determina el impuesto. Entonces decimos ésta es la base imponible del impuesto: el
resultado impositivo del ejercicio, sobre el cual se aplica una alícuota y se determina el
impuesto. Pero en este caso es incorrecto que se hable de base imponible porque
realmente de lo que se está hablando es sobre la base sobre la cual se aplica la alícuota
del impuesto y se obtiene el IVA debito, que es uno de los componentes que se tiene que
tener en cuenta a efectos de definir qué es lo que se ingresa, porque contra el debito
fiscal se hace jugar el crédito fiscal y la diferencia es lo que se debe ingresar. Entonces
dice, respecto de lo que estipula la ley cuando habla de “base imponible”, en realidad
esta es la base que se debe tomar para obtener el debito fiscal y no seria la base
imponible propiamente dicha de un impuesto como es en éste caso donde se tiene un
resultado, se aplica la alícuota y se obtiene el impuesto. En definitiva aquí lo importante
es que conozcamos que cuando habla de base imponible se está refiriendo a la base a la

63
cual, aplicada la alícuota nos va a llegar a dar el debito fiscal, que es uno de los
componentes a tener en cuenta a efectos de definir qué es lo que hay que ingresar.
Entonces ¿Qué es lo que dice la ley? “la base imponible es el precio que surge de la
factura o documento equivalente, neto de descuentos y similares efectuados de acuerdo
con las costumbres de plaza”. Ejemplo: UD toma la factura, y acá la factura dice “precio
neto 100” porque a un responsable inscripto cuando le hacen la factura le tienen que
discriminar el IVA y tiene que poner por un lado el precio neto del producto y en forma
discriminada el IVA y luego va el total. Entonces el IVA seria 21 $ (100 x 21%) y el total
de la factura $ 121. ¿Cuál es la base? La base es el precio neto que surge de la factura.
Bueno, obvio, UD dirá qué ha dicho de nuevo, pero hay algunas cosas adicionales que
dice también: “en principio, es el precio que surge de la factura, ya sea venta de cosa
mueble, sea prestación, sea locacion, lo que fuere, es el precio que surge de la factura”.
Pero, aquí aclara que ése valor no puede ser inferior al valor en plaza que tiene ese bien,
porque de lo contrario Uds. imagínense, que si yo vendo ropa y se que este conjunto vale
$ 100 (éste es el precio neto), pero si no estuviera esto en la ley ¿Qué podría hacer yo?
Bueno, en vez de 100 lo facturo a 50 y el IVA se va a la mitad. Obviamente, la ley tiene
que prever eso, y dice “va a ser el precio que dice la factura, siempre y cuando ese precio
no sea inferior al valor de plaza que tiene el bien. ¿Podrá se inferior en alguna
situación? Si. En qué caso: supongamos que UD vende ropa y la mercadería le vino con
alguna falla, entonces este pantalón que en principio valía $100 lo estoy vendiendo a $50
porque es lo que puedo recuperar. Si yo puedo demostrar que lo he vendido a un valor
significativamente inferior a otro de iguales características no va a haber problemas. Por
eso está acá lo que dice la ley “ojo, va a ser el que surja de la factura, pero ese valor no
puede ser inferior al valor de plaza”, salvo que UD puede demostrar porqué está
vendiendo a ese precio la mercadería. Ahora qué pasaría si UD realmente hiciera esto,
que aparte, se ha dado en la practica, porque es tentador ¿verdad?: o sea, subfacturar,
generarse menos IVA y bueno, la subfacturacion es la que aparece en los papeles, pero
la operación se hace a precio real y obviamente alguien ha ganado con todo esto.
Entonces ¿Qué pasará si la afip lo detecta? Un ejemplo que se me presentó en la
práctica: un ingenio vendía alcohol y estaba todo absolutamente facturado, pero cuando
le van y le hacen una inspección integral, empiezan a analizar y la afip le hace un estudio
del movimiento físico de los alcoholes: cuánto entró, cuánto salió y determina una
cantidad de litros que se tendrían que haber vendido. Van a ver la facturación y estaba
facturado todo, pero resulta que en vez de facturar a 100 habían facturado a 50.
Entonces cuando le preguntan ¿Por qué subfacturó? No había una explicación. Además
se trataba de un producto que tenia un precio re-conocido en el mercado puesto que era
fácil determinar el precio que tenia el alcohol en aquella época. Conclusión: le hicieron
lo que se llama una “determinación de oficio” que es cuando el fisco es quien hace la
determinación de un impuesto. En principio el impuesto es determinado por el
contribuyente, él mismo se lo liquida y está sujeto a control y verificación por parte del
fisco. Pero cuando ese impuesto ha sido mal determinado o no ha sido determinado el
fisco actúa de “oficio”, entonces es él mismo quien liquida el impuesto. Entonces dice
“UD a facturado a 50 cuando tendría que haberlo hecho a 100 y no me puede explicar
por qué facturó a 50”. Entonces hicieron sus papeles de trabajo y dijeron: el IVA
tendría que haber sido éste, UD tributó esto, por lo tanto le determinamos tanto de
deuda. O sea que esto no es teórico sino que es de aplicación practica, que hay que
tenerlo en cuenta. No es hacer una facturación a precio mínimo para no pagar el IVA.
Entonces cuando dice “el precio que surja de la factura” se refiere a eso.
Después dice lo siguiente, que Uds. seguramente lo pueden haber observado en la
práctica: el precio neto que surge de la factura “neto de descuentos”, ¿Por qué?

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Ejemplo: le dicen el precio es éste pero si UD paga de contado le hacemos un 10% de
descuento. Entonces pago de contado y el descuento es $10 (100 x 10%). Quedan 90$. Y
sobre 90$ IVA tantos pesos, total $ tantos. En la misma factura le hacen el descuento.
Inclusive lo deben haber visto en un ticket, en más de una oportunidad, que le hacen un
descuento cuando UD paga de contado. Entonces eso también está admitido, por lo tanto
la base va a ser el precio neto de descuentos. Lo que si aclara la ley es que cuando se
haga un descuento, ese descuento tenga que ver con las costumbres de plaza ¿Por qué
hace esa aclaración? Porque también yo me puedo ver tentado de decir: “si UD me paga
de contado, le hago un 50% de descuento”. Entonces 100 – 50= 50. Y digo IVA sobre 50,
obviamente que ahí no estoy tributando lo que corresponde, o sea, me estoy tomando un
descuento excesivo y de esa manera estoy pagando menos impuestos. Entonces dice “de
acuerdo a las costumbres de plaza”: un 10% de descuento podríamos decir que está
dentro de las costumbres de plaza, pero un 50% ya es excesivo. A este tema hay que
tomarlo con cierta flexibilidad, porque no podemos decir 10 y ¿si es un 15% ya estamos
fuera? Entonces con flexibilidad, porque depende. Por ejemplo las casas que están en
liquidación ya sea porque estén cerrando, ya sea porque tienen cierta necesidad urgente
de liquidez, o porque se termina la temporada, entonces por ahí puede pasar que los
descuentos no sean de un 10, quizás sean de un 20 o de un 30%, en la medida que se
tenga una explicación razonable sobre los descuentos no habría problemas, pero no
puedo decir que un 15 o un 20 % de descuento está mal y un 10% está bien. Ahí
simplemente dice “de acuerdo a las costumbres de plaza”. Si está dentro de ese concepto
que como le digo es flexible, UD no tendría que tener problemas, puede hacer el
descuento. Pero si comete este tipo de cosas exageradas, ahí si podría tener problemas
cuando le vayan a determinar ese IVA, para ver si realmente está calculando bien el
impuesto.
Ahora, qué pasará si a UD le hacen una factura de esta manera: precio neto 100, IVA
21, total 121, le dan la factura hoy y el compromiso es pagadero a 90 días. En principio
se trata de la venta de una cosa mueble, el sujeto ya se la entregó, le hizo la factura. Este
sujeto tendría que tributar el IVA ahora y resulta que el que hace la compra no espera
los 90 días, a los 30 días se presenta, le dice que quiere pagarle ya y le pregunta cuanto le
hace de descuento por pronto pago. Entonces le hace un 10% de descuento. Obviamente
que ya no hay posibilidades de modificar la factura: la factura ya ha sido emitida, el
IVA ya ha sido ingresado, entonces ¿qué documentación se tiene que manejar ahí? Una
nota de crédito. Entonces el concepto será “descuento”, “IVA”, “total”. Esto seria en el
caso de que se haga un descuento posterior. Entonces con la venta se generó un IVA
debito y el descuento originado en esta venta, en lugar de generar un debito negativo,
que no existe, genera un crédito fiscal que justamente tendría el mismo efecto que un
debito negativo.
Otra cosa importante que dice la ley es “¿Qué pasa en aquellos casos en donde no existe
factura o documento equivalente? ¿Cuándo no va a existir factura o documento
equivalente? Indudablemente cuando la afip puede detectar que el sujeto ha tenido
venta y no la ha facturado. Hay un procedimiento que lo vamos a ver en la ley de
procedimiento que se llama diferencia de inventario. O sea, por diferencia de inventario
se puede dar cuenta la afip que realmente el sujeto no ha facturado pero que
efectivamente ha habido una venta. Supongamos este caso con el ejemplo de una
estación de servicios, en donde la estación de servicios tiene un control de lo que le
entregan, de lo que carga, todo eso lo tiene, pero si no ha facturado todo y la afip a raíz
del movimiento físico se da cuenta de que aquí hay tantos litros que no se facturaron,
entonces le va a tener que hacer una determinación de oficio y ¿Cómo va a valuar todos

65
esos litros que no se han facturado? La ley dice “que cuando no exista factura o
documento equivalente, lo que se va a tomar como precio va a ser el valor de plaza” o
cuando exista la factura y el precio no sea el normal de plaza, ahí si admitía prueba en
contrario. Y acá hay otro tema como para pensar: en principio cuando habla del valor
de plaza es como que si el valor de plaza es 100 y yo facturo a 70, entonces la ley dice que
si no se demuestra por qué se facturó a 70, el fisco le va a liquidar con el valor de 100. Y
¿Qué pasará si el precio hubiera sido 120? ¿Hará algo el fisco? En principio esto le
conviene al fisco: justamente ahí está la discusión: hay quienes en la doctrina dicen que
el valor de plaza sirve para que no se produzca esto, ni ésto (ni 70, ni 120). Otros dicen,
no, el valor de plaza es para que no se produzca esto (70), porque acá está perdiendo el
fisco. Nosotros compartimos la primera de las opiniones, porque si este sujeto tiene una
situación de saldo a favor por equis motivos, a él no le complica facturar por arriba
porque le va a generar debito porque tiene saldo a favor que le van a absorber eso y el
que le está comprando necesita crédito fiscal entonces le sobre factura: la factura a 120
lo que vale 100, el sujeto tiene crédito (que se lo están vendiendo al crédito) y al
vendedor no se le ocasionan mayores problemas. Entonces hay una parte de la doctrina
que sostiene que es importante tanto para evitar esto como para evitar esto. O sea que
ante una sobrefacturación, el fisco dice “¿cómo UD puede estar vendiendo este producto
a tantos pesos si en el mercado se consigue a $100?”. Es dudoso ¿verdad? Obviamente
que no estoy hablando de pequeñas diferencias, sino que estoy hablando de diferencias
sustanciales. Entonces que quede claro que es importante para evitar ambos extremos.
Esto dice el artículo 10 en general.
Luego el artículo 10 empieza a tratar algunas situaciones en particular. Un caso
particular que trata es “la locacion de cosa mueble con opción a compra que no está
dentro de la ley de leasing”. Lo que dice la ley es que la base imponible va a ser el valor
total de la locacion, ¿en qué momento? En el momento en que se entrega el bien, ahí hay
que tributar sobre el valor total de la locacion. Si se hace la opción, ahí va a haber que
tributar por la diferencia.
Otro caso particular es el de “los autoconsumos” que está gravado por el IVA. Yo le di el
ejemplo del sujeto que tenia un corralón y empezaba a sacar puertas, ventanas, chapas
para hacerse su casa. En este caso la base imponible seria el precio de mercado, a cuánto
habría vendido la puerta, la ventana, la chapa; es como que él se tendría que hacer una
factura por eso. Acá la ley lo dice expresamente: “el valor que tendría esa mercadería
para terceros”.
Después también comentamos las operaciones de canje de productos primarios, donde
por ejemplo un sujeto le entrega semilla a un productor de soja y en lugar de que se
produzca el nacimiento del hecho imponible cuando se entregó la semilla, para ambos
sujetos se va a producir en el momento de la entrega de la soja ¿ahora el tema es cuál es
la base imponible? ¿Qué es lo que va a facturar el productor, qué es lo que va a facturar
el sujeto que le vende la semilla? La ley dice que para ambas partes hay que tener en
cuenta cual es el valor del producto primario en el momento en el que se entregan los
mismos, o sea, allá al final, cuando el productor entrega la soja en pago, hay que ver
cual es el precio que tenia la soja en ese momento en el mercado y tanto el que factura la
semilla como el que factura la soja, porque ahí hay un canje, los dos tienen que hacer
factura, uno factura semilla y el otro factura la soja, lo van a hacer al valor que estaba
vigente para la soja en ese momento. Si el canje ha sido total, es decir, yo entrego la
semilla y como pago recibo tantas toneladas de soja, en un 100%, los valores de las
facturas de ambas partes van a ser coincidentes, van a generar debito y crédito sobre
eso. A veces ocurre que esas operaciones no son en un 100%, o sea, un 50% se paga en

66
efectivo y un 50% se paga con operación de canje. Ahí puede ser que no se de esto,
porque inclusive sobre la parte que se paga en efectivo no tiene ningún tratamiento
especial, o sea, que el nacimiento del hecho imponible se produce allá al principio
cuando se entrega la semilla. Suponiendo que el canje fuera de gasoil por soja: va a
seguir siendo el precio de la soja la que va a definir el monto de la facturación. El precio
del gasoil pasa a un segundo plano y lo que se tiene en cuenta para definir el monto de la
facturación es el precio del producto primario, en este caso la soja, en el momento en
que se entrega.
Después el articulo 10 en su quinto párrafo, dice que hay una serie de conceptos que son
integrantes del precio neto gravado “aun cuando considerados independientemente no
se encuentren sometidos al gravamen…” y da una serie de servicios como “transporte,
limpieza, seguro, embalaje, garantía, colocación, mantenimiento…”. Ejemplo: si yo
vendo equipos de aire acondicionado, pero no solamente se lo vendo, sino que también
tengo gente que le puede hacer la instalación de ese equipo de aire acondicionado si lo
quiere el cliente, entonces yo estoy prestando en forma adicional al mi actividad
principal, que es la venta del equipo, un servicio que seria la colocación o la instalación.
O bien puede tratarse de venta de artículos del hogar, y además de esa venta yo le llevo
esos artículos a donde UD me diga, entonces le estoy brindando un servicio adicional que
en este caso seria el flete. Entonces la ley cuando dice “son integrantes del precio neto
gravado”, estos conceptos que serian accesorios como en el caso del flete o de la
instalación que son accesorios de algo principal, van a seguir la misma suerte que el
hecho principal. Creo que más claro se ve en el caso de la venta de equipos de aire
acondicionados donde hay un servicio complementario que es la instalación el equipo.
Esto es lo que se llaman hechos imponibles complejos, porque en un mismo acto se están
dando dos hechos imponibles, por un lado la venta de cosa mueble y por otro lado una
prestación de servicios. Hay ocasiones en las que se dan prestaciones de servicios en
forma conjunta y en todos estos casos de hechos imponibles complejos, salvo
excepciones, se aplica el principio de que lo accesorio sigue la suerte de lo principal. ¿En
que aspecto tiene importancia esto de que lo accesorio sigue la suerte de lo principal? En
tres aspectos: uno es porque define la alícuota, cuando hablamos de hechos imponibles
complejos es importante porque se define la alícuota, o sea, que si lo principal está al
21%, lo accesorio también está al 21%, aunque individualmente hubiera estado a otra
alícuota. Segundo: define la gravabilidad, es decir, que si lo principal está gravado, lo
accesorio aunque hubiera estado exento, también pasa a estar gravado, porque lo
principal está gravado. Tercero: define el nacimiento del hecho imponible: ¿Cuándo
nace el hecho imponible para este hecho? En tal momento. Entonces lo accesorio va a
pasar a tener la suerte de lo principal, porque la ley dice “son integrantes del precio neto
gravado”, y cuando dice son integrantes, quiere decir que tienen la misma suerte, en
esos tres aspectos: alícuota, gravabilidad y nacimiento del hecho imponible. Le doy
algunos ejemplos: UD va a un restaurante y resulta que este tiene ese servicio de
guardería para niños: ahí hay un hecho imponible complejo, hay dos servicios que le
están prestando, por un lado el hecho que se siente, lo atiendan, le prestan un servicio de
restaurante y por el otro lado hay un servicio de guardería para chicos. El servicio de
restaurante está gravado y el servicio de guardería para niños está exento, pero acá se
está dando en forma conjunta. Si se hubieran prestado por separado uno estaría
gravado y el otro exento. Pero como se están dando en forma conjunta ¿Cuál es lo
principal? El servicio de restaurante. ¿Este servicio está gravado? Si. Por lo tanto el
servicio de guardería también va a estar gravado, porque ese servicio pasa a ser
complementario de algo principal que está gravado (aquí está definiendo el tema de la

67
gravabilidad)……………………………………………………………………………………
…...
por ejemplo en el caso este que está planteado: no le cobra el flete y resulta que el flete si
lo hubieran facturado por separado, como cuando voy a contratar un camión para que
me lleve las cosas, la alícuota del flete es del 21% y entonces yo compro el bien, como en
el caso de una computadora que está gravada al 10.5% (los bienes de capital están
gravados a esta alícuota) y resulta que me hacen el servicio de flete, me lo llevan a donde
yo digo, ¿a cuanto voy a pagar ese servicio de flete que está incluido de alguna manera
dentro del precio? voy a pagar al 10.5% ¿Por qué? Porque es lo principal al 10.5. Y
fíjense como define también la alícuota, porque la alícuota de lo principal es al 10.5, todo
servicio accesorio a eso va a ser al 10.5. Inclusive me pueden hacer la instalación que en
principio está gravada al 21%, pero como el bien principal está gravado al 10.5%, todo
pasa a estar al 10.5.
Ahora un ejemplo donde define el nacimiento del hecho imponible: en el caso de los
autos, una empresa que vende autos, no la concesionaria, sino la misma empresa de
Buenos Aires, que le está vendiendo el auto, entonces UD va, hace la compra y resulta
que en este momento le estén entregando la factura y como Uds. ya saben, en venta de
cosa mueble con la entrega de la factura, ya se perfeccionó el hecho imponible y habrán
visto que en la venta de autos, en la propia factura viene muchas veces el flete, es decir
en concepto de flete tantos pesos, porque se lo traen a Concepción. ¿Cuándo se ha
perfeccionado para esta empresa lo que seria la venta del auto? Con la entrega o la
factura lo que fuera anterior. ¿Y la prestación de servicios por el tema del flete? Cuando
se termina la ejecución o la percepción total o parcial, lo que fuera anterior. Pero en este
caso eso deja de tener efecto porque el flete pasa a ser accesorio de algo principal que ya
se ha perfeccionado acá (con la entrega de la factura), por lo tanto para esta empresa,
también el tema del flete se perfeccionó acá y no va a tener que esperar que se lleve el
auto o que lo cobre. Entonces Uds. fíjense como en los hechos imponibles complejos se
aplica esto que yo les decía en cuanto a que define la gravabilidad, la alícuota y el
nacimiento del hecho imponible. En la práctica se van a encontrar con una gran
cantidad de situaciones donde hay hechos imponibles complejos, por lo tanto van a tener
que aplicar estas reglas. ¿Qué es lo principal? ¿Qué es lo accesorio? Y en base a eso UD
va a definir estos tres elementos. Hay algunos casos de excepción, de los cuales ya vimos
algunos como por ejemplo cuando se incorpora bienes de propia producción a una
prestación exenta o no gravada que era el caso del uniforme provisto por el colegio: este
es un caso de divisibilidad: una cosa por un lado, otra cosa por otro lado. Pero en
general se aplica este principio que yo les estoy comentando. Otro ejemplo: UD va a un
restaurante, le prestan el servicio y luego UD pide de postre frutas. Si UD va al
supermercado y compra esas frutas, eso está gravado al 10.5%. Pero si las compra junto
con ésta prestación de servicios le van a facturar todo al 21%, porque cuando le llevan la
factura le dicen “por una cena tantos pesos” y todo está gravado al 21, porque el servicio
está al 21, todo pasa a estar gravado al 21. No le van a discriminar “frutas al 10.5%”
por éste principio que les estoy comentando. Otro ejemplo: UD va a hacerse atender en
un sanatorio, si UD es afiliado obligatorio a la obra social, el servicio del sanatorio está
exento del IVA. ¿Qué pasa si UD está internado, y le suministran una serie de insumos
como jeringas, descartables, y todo ese tipo de cosas, y le venden también, le están
haciendo ahí una venta de cosa mueble de alguna manera? Si UD hubiera comprado eso
en una farmacia hubiera estado gravado, pero como estos se están vendiendo dentro de
una prestación exenta todo pasa a estar exento. O sea, cuando le facture el sanatorio a la
obra social, por el servicio más los descartables, por todo, no le va a facturar IVA ¿Por

68
qué? Porque todos esos productos que estaban gravados en forma independiente se los
entregaron dentro de una prestación exenta. (El sanatorio, a su vez, cuando compró los
descartables, pagó el IVA, lo cual se le terminó convirtiendo en costo, por no estar
vinculado con operaciones gravadas. Ahora, si en una parte se vincula con operaciones
gravadas, tiene que hacer un prorrateo para ver cuanto se va a poder computar de ese
crédito fiscal, dependiendo de que parte se vincula con operaciones gravadas y que parte
no. En el caso que el paciente reintegre los descartables no se configura la venta de los
mismos del sanatorio al paciente). A veces es difícil poder definir con respecto a los
hechos imponibles complejos qué es lo accesorio y qué es lo principal. Ejemplo: viene un
pintor y yo le digo que quiero que me pinte éste salón: UD ponga la pintura, todo
¿Cuánto me cobra por eso? Bueno, viene el pintor, hace un presupuesto y me dice le
cobro “tantos pesos”. Ahora ¿Qué es lo accesorio y qué es lo principal? Porque en una
de esas la pintura es más cara que la mano de obra. Sin duda que estamos frente a un
hecho imponible complejo, donde hay una prestación de servicios que es el trabajo de
pintura y hay también una venta de cosa mueble, porque me está vendiendo de alguna
manera la pintura: el la compró y me la está vendiendo. Entonces cuando se dan esos
hechos donde es difícil distinguir qué es lo accesorio y qué es lo principal, y Uds. se dan
cuenta de que es importante definirlo porque lo accesorio sigue la suerte de lo principal,
entonces un elemento que nos puede ayudar a definir eso es el “valor económico”que
tiene cada hecho. O sea, qué será más importante, la pintura o el trabajo, entonces de
acuerdo a eso yo voy a decir “esto es lo principal”, es un elemento a tener en cuenta. O
bien contrato alguien para que me haga una fumigación y el sujeto que hace la
fumigación también pone los elementos químicos. Aquí también hay que definir qué es
lo accesorio y qué es lo principal.
Siguiendo con el artículo 10 en el punto 2 dice que también son integrantes del precio,
con lo cual en principio la ley me estaría diciendo que forma parte de lo principal, los
intereses, actualizaciones, comisiones, recupero de gastos, con motivo de pagos diferidos
o fuera de término. O sea que la ley dice que en principio los intereses también pasarían
a ser parte integrante del precio neto. Ejemplo: si yo vendo una heladera a seis meses de
plazo……………...
a ese fallo la idea es comentarlo en detalle acá en clase. Era un sujeto que había hecho
una venta de acciones y la venta de acciones está exenta del IVA, pero como en la venta
de acciones se habían hecho a plazo o sea que se pagaba la venta de acciones en cómodas
cuotas, el fisco pretendía que se pague IVA sobre los intereses de la financiación por la
venta de acciones y el contribuyente decía no, mire, la venta de acciones está exenta por
lo tanto, los intereses también de acuerdo a lo que dice la ley y el fisco dice no porque el
articulo 10 dice que eso está gravado. Es un fallo conocido “Crisse SA” y que ya
tenemos fallos de la corte suprema, o sea que ya lo vamos a analizar a eso, pero en
definitiva, la posición del fisco es lo que dice el decreto “los intereses están gravados y
son un hecho imponible autónomo”. Y gran parte de la doctrina dice “no, eso no es
correcto, ya que se está violando el principio de legalidad”. Ese principio de legalidad
dice que acá hay una pirámide jurídica a la cual se debe respetar. No puede ser que el
decreto reglamentario diga algo que está en contra de lo que dice la ley, porque ésta
tiene mayor preeminencia que lo que dice el decreto. El decreto era para reglamentar o
aclarar algún aspecto de la ley, pero no puede decir algo que esté en contra y si la ley
dice que los intereses son accesorios de algo principal, por lo cual sigue la misma suerte,
no puede venir el decreto y decir que son un hecho imponible autónomo. Entonces ¿Qué
es lo que se planteaba en este fallo que luego lo vamos a comentar? Que lo que dice el
decreto es inconstitucional y que si es inconstitucional, los intereses no son un hecho

69
imponible autónomo por lo que no tengo que pagar IVA por esos intereses, eso decía el
contribuyente. Y el fisco sostenía la otra posición. En definitiva en la práctica, por el
hecho de que el fisco mantiene esa posición, estamos sosteniendo como que los intereses
son un hecho imponible autónomo, pero hay un fallo importante que luego lo
comentaremos.
Ahora hay que distinguir dos situaciones que se pueden dar con los intereses y les doy un
ejemplo de la práctica: Esto me pasa mucho cuando voy a comprar un saco o un traje en
las casas de ese tipo de bienes: pregunto ¿Cuánto vale este traje? Me dicen “$200 y en 6
cuotas”. ¿Y si lo pago de contado, qué descuento tengo? Me dicen “no, el mismo precio”.
Si UD tiene tarjeta se lo podemos hacer en 6 cuotas, de lo contrario UD paga de contado
y es el mismo precio. Entonces, obviamente que hay intereses en la operación, puesto
que le pueden financiar en 6 cuotas, pero ¿están discriminados los intereses en esta
operación? No. Y como no están discriminados, ahí es muy simple ¿Cuándo va a nacer
el hecho imponible? Y se va a tomar todo como si fuera venta de cosa mueble, como si
no hay intereses. Entonces cuando yo retire el saco, a pesar de que todavía tengo 6
cuotas para pagar, la casa de comercio va a tener que declarar la venta en el momento
en que yo me lleve el saco y la factura y, sobre todo... “pero mire que hay intereses”: no
interesa porque no están discriminados. Está todo dentro del precio. Ahora cuando los
intereses se pacten en forma separada, en forma discriminada, en donde me dicen “el
valor de la heladera es tantos pesos, pero si UD lo lleva en cuotas le vamos a cobrar
intereses”. Entonces cada vez que se produce el vencimiento de una cuota, la empresa
me hace una nota de debito y me cobra los intereses, eso significa “discriminados”.
Entonces ahí si van a ser como lo ve el fisco: un hecho imponible autónomo. ¿Cuándo se
le va a generar el IVA a la empresa por la venta de la heladera? Cuando yo me la lleve a
la heladera, aunque no la haya pagado. Y cuando se le va a generar a la empresa el IVA
por los intereses: con la percepción total o parcial o el vencimiento para su pago, lo que
fuere anterior. Pero hay una nota de debito donde están discriminados los intereses y eso
es lo que les dice el artículo 22 del decreto reglamentario.
Luego el artículo 10 habla sobre cual seria el tratamiento para “bienes que se
incorporen a prestaciones”. Eso seria un hecho imponible complejo, porque hay una
prestación y dentro de ella se incorpora un bien, como en el caso del servicio de
restaurante; el caso donde me hacen un servicio de fumigación y le incorporan una cosa
mueble (los químicos); el caso del pintor y que al servicio le incorpora la pintura, todo
eso es venta de cosa mueble, es decir que se pueden dar distintas combinaciones en la
practica. Supongamos que el servicio es exento, como el caso del colegio, pero le
incorporan un bien de propia producción, como el uniforme, entonces lo que decíamos
ahí es que era un caso de excepción: divisibilidad: el bien está gravado, el servicio está
exento. Otro caso: el servicio está exento, pero se le ha incorporado un servicio de
recompra gravado. Ejemplo: el colegio que incorpora dentro de la prestación un
uniforme que no es de propia producción (que es lo más común), sino que es de reventa:
lo compró y ahora lo está vendiendo. Entonces dice la ley que en ese caso no hay
divisibilidad, lo accesorio sigue la suerte de lo principal, el uniforme sigue la suerte de lo
principal, por lo tanto todo pasa a ser exento, porque la condición para que haya
divisibilidad era que se trate de bienes de propia producción. Ahora, supongamos que se
trate de un servicio que se está prestando con incorporación de bienes, que podría ser
pinto esto e incorporo la pintura o presto el servicio de fumigación: ¿en qué momento se
perfeccionaría el hecho imponible en ese caso? Yo tengo que ver qué es lo principal. Si lo
principal es el servicio yo tengo que decir “con la percepción parcial o total del precio o
cuando se termine la ejecución, lo que fuere anterior”. Pero “mire que yo incorporé el

70
mes pasado la pintura”. No interesa cuando la incorporó o cuando lo puso o la
fumigación, ¿Cuándo terminó la ejecución? ¿Cuándo percibió el precio? ¿Por qué?
Porque lo principal es la prestación de servicios.
Después tenemos el tema “cesión de derechos”. Yo en clases anteriores les decía que la
transferencia de inmateriales, que seria cesión de derechos, no está alcanzada por el
IVA, no está dentro del objeto. Uds. revisen donde habla sobre el objeto y van a ver que
ahí no está la cesión de derechos. Pero también comentamos que había algunos casos en
donde la cesión de derechos podía estar alcanzada ¿Cuándo? Cuando se daba en forma
conjunta con una prestación de servicios gravada. Y el ejemplo que yo les di era el de
éstas franquicias que se otorgan habitualmente como lo es el caso de MC Donalds, que es
quizás un caso mas conocido, en donde el que ha vendido esta franquicia no ha hecho
solo una cesión de derechos, en donde el sujeto que le ha comprado va a poder poner un
cartel que diga “MC Donalds”, sino que también le ha prestado un servicio: le ha dicho
como es el negocio, como se hacen las hamburguesas, como se tiene que organizar
administrativamente, como se tiene que organizar en la venta, entonces, le prestó un
servicio en forma conjunta con la cesión de un derecho, entonces la ley dice “todo pasa a
estar gravado, la base imponible va a ser el precio total” de tal manera que … ¿Por qué
era el precio total? No hay que hacer divisibilidad en estos casos, porque se imaginan
Uds. que en ese caso, que tienen que poner un precio ¿Cuánto le van a poner al valor de
la cesión de derechos y cuanto le van a poner a la prestación de servicios? Hasta podría
ser muy subjetivo el tema ¿verdad? Y hasta podría darse para que uno disfrace: “mire,
un 90% del precio es la marca y un 10% solamente la prestación de servicios”. Acá la
ley corta por lo sano: en ese caso todo está gravado, no hagamos distinción.
Después viene la “obra sobre inmueble propio” que también ya cometamos en más de
una oportunidad sobre éste tema. Lo que decíamos era que para que la obra sobre
inmueble propio esté alcanzada por el impuesto era necesario que esa obra haya sido
realizada por una empresa constructora y empresa constructora era aquella que
realizaba la obra con el ánimo de lucrar con su enajenación posterior. También
aclarábamos que lo que estaba alcanzado era solamente la obra realizada por empresa
constructora, con lo cual queda claro que queda afuera el terreno, queda afuera si
eventualmente hubiera, edificaciones realizadas anteriormente, eso no tributa, lo que
está gravado es la obra. Entonces acá se plantea un problema, porque si yo tengo una
obra sobre inmueble propio que estoy vendiendo y yo soy el contador de una empresa
constructora y viene el dueño y me dice “mire, ahora voy a empezar a vender estos
departamentos y para que yo haga un presupuesto quiero que UD me diga cuanto voy a
tener que ingresar de IVA por vender estos departamentos. Yo como contador le voy a
tener que decir que parte de ese precio no va a tener IVA porque corresponde a terreno
y parte si tiene IVA porque corresponde a la obra que hicimos nosotros. Y el empresario
me va a decir “si, pero ¿cuanto?”. Entonces voy a la ley y ella me da la pauta sobre como
tengo que hacer para definir cuanto es terreno y cuanto es edificación. (Art. 10 a
continuación del punto 4).Ejemplo: del precio total que factura la empresa constructora
parte corresponderá a la obra y parte corresponde a terreno y obras preexistentes
(cuando una empresa compra una obra a medio terminar, la termina de hacer y la
vende). El tratamiento impositivo es el siguiente: la obra está gravada y el terreno y las
obras preexistentes está no gravado, entonces el trabajo que vamos a tener que hacer
como contadores en éste supuesto va a ser definir cuanto es lo que está gravado y cuánto
es lo que no y para eso la ley nos dice precisamente. Ejemplo: supongamos que el precio
total por la venta de un departamento es de $ 250.000. Hay tres elementos que debemos
tener en cuenta para definir lo que está gravado y lo que no: uno es ¿qué es lo convenido

71
por las partes? En segundo lugar ¿Qué es lo que dice el avalúo fiscal? Y en tercer lugar
¿Cuál es el valor de la obra según impuesto a las ganancias? (Acá vamos a poner
proporción y acá valor de obra). Entonces, ¿qué será lo convenido por las partes?
Cuando la empresa constructora vende puede que en la escritura que celebran junto con
quien ha realizado la compra, convengan que del precio total un 80% tiene que ver con
la obra y un 20% con
terreno…………………………………………………………………………………………..
valuación fiscal del terreno, tanto, valuación fiscal de la edificación, tanto. ¿Esto ocurre
en Tucumán? No. Si Uds. toman una boleta del impuesto inmobiliario en Tucumán van
a ver que dice “avalúo fiscal…” y no hace diferenciación entre lo que es terreno y
edificación, por lo tanto este elemento en Tucumán no nos sirve porque la valuación
fiscal no viene separada en lo que es terreno y en lo que es edificación, sino que viene un
solo valor, pero hay otras jurisdicciones donde el avalúo fiscal si tiene valor. De todas
maneras en el ejemplo suponemos que el avalúo fiscal dice que corresponde a obra el
65%.
Y un tercer elemento que hay que tener en cuenta para saber esto es el costo de obra
según la ley de impuesto a las ganancias. En ganancias dice lo siguiente: “UD sabe que
cuando lo compró al terreno acá tiene el valor del terreno, y ¿Cuál es el valor de la
edificación? Todas las inversiones que va haciendo hasta que lo tiene listo al edificio.
Entonces, si yo voy registrando todos los costos, perfectamente puedo saber cuánto me
costó el terreno y cuanto me salió cada una de éstas inversiones, hago la sumatoria y
digo: esto es el 100% y del 100% cuánto es terreno y cuánto edificación. Esto es lo que
dice la ley de ganancias, UD de acuerdo a la ley de ganancias debería tener identificado
cuánto le salió el terreno y cuánto le salió hacer todas las inversiones y en base a eso
determine qué porcentaje. Esto es lo que más se aplica en la práctica, porque toda
empresa constructora lleva su contabilidad abriendo incluso una cuenta “obra en
Concepción nº 33” por ejemplo, y cada vez que hacen una inversión, o alguna compra
para esa obra, la van cargando en esa cuenta. Entonces perfectamente viendo los estados
contables puedo saber cuánto se invirtió ahí para hacer ese edificio: compra de ascensor,
va en esa cuenta; compra de materiales, va en esa cuenta; a final de año cuando se hace
el balance, inclusive se ve todo lo que se gastó en mano de obra y se hace una proporción
entre las distintas obras y se manda a cada obra lo que le corresponde, o sea que,
perfectamente según ganancias se podría conocer cuanto salió el terreno y al terreno lo
conozco perfecto, yo lo compré hace 3 años y lo compré a tantos pesos. Entonces decimos
que el costo de obra según impuesto a las ganancias, que es éste análisis que les estoy
haciendo seria un 70%. Si nosotros multiplicamos 58 por esto, 65 por esto y 70 por esto
tenemos los siguientes valores: el valor de obra según esto seria $145.000, según esto
seria $162.500, según esto seria $175.000. Muy bien, ya tengo todo y ahora ¿qué es lo que
me dice la ley? ¿Cuál tomaré, lo convenido por las partes, el avalúo fiscal o lo que dice la
ley de ganancias? Lo que dice la ley es “en principio, lo convenido por las partes, pero lo
convenido por las partes no podrá ser inferior a lo que dice el avalúo fiscal, por lo tanto
ya seria “esto”; y si no hubiera avalúo fiscal tendría que tomar lo que dice la ley de
impuesto a las ganancias. Entonces, en definitiva de acuerdo a todo lo que dije, ¿cuál iré
a tomar? En el ejemplo lo convenido por las partes es inferior al avalúo fiscal, y como
hay avalúo fiscal, tomo esto y no lo que dice la ley de ganancias. Entonces hay que seguir
el orden. Y ¿Qué pasaría si lo convenido por las partes hubiera sido un 80%? Tomo el
80%, lo cual seria medio raro, porque seria como que la propia empresa estaría diciendo
algo que va en contra suyo porque obviamente eso significa que va a tener que ingresar
más IVA o que va a tener más IVA en la operación. En realidad no le afecta tanto a la

72
empresa, sino más bien al que va a comprar eso, porque la empresa lo que va a tener
que hacer es ingresar el IVA que pagó el comprador por esta operación gravada con
IVA, pero para el que viene a comprar se le va a encarecer la operación, más si es
consumidor final. Entonces lo que corresponde en definitiva en éste ejemplo es “ésta”
opción: el 65%, porque había avalúo fiscal.
Una vez que tengo eso, si lo gravado es un 65%, lo no gravado seria 35%. El IVA seria el
21% de 65%. Si UD saca el 21% de 65% le da el 13.65%. Si hace ésta suma le va a dar
113.65%. Muy bien, pero ahora a mí me hace falta ponerlo a esto en porcentaje de tal
manera que esto me dé 100%. Si yo divido 35 en 113.65 esto me da 30.80%. Si divido 65
en 113.65, esto me da 57.19%. Si divido 13.65 en 113.65, eso me da 12.01%. Entonces,
haciendo éste procedimiento yo me doy cuenta que lo gravado, del total del precio, es
57.19%. Estos porcentajes ¿sobre qué los voy a aplicar? Sobre 250.000. Entonces acá
tengo yo 77.000, gravado 142.975 y el IVA 30.025. El total me tendría que dar los
250.000. Entonces yo para poderle decir a este empresario cuánto hay de IVA en esta
operación voy a tener que hacer todo este trabajo: “mire, por ese departamento que UD
ha vendido en este mes por $250.000 va a tener que ingresar de IVA $30.025. Ahí estaría
terminado mi trabajo si la operación hubiera sido de contado, o sea, vino el sujeto,
hicimos el boleto, entregamos la posesión y el sujeto pagó los 250.000, yo le tengo que
decir al empresario “UD en este mes va a tener que pagar de IVA $30.025”. Pero
muchas veces sucede que el sujeto que quiere comprar pide un plan de facilidades de
pago porque no puede pagar todo de contado. ¿Cómo seria la operatoria en el supuesto
de que se hubiera hecho un plan de facilidades de pago? y damos para el caso la
siguiente condición: decimos que el precio que se fijó de “contado” es 250.000, pero
como este sujeto quiere que le financien en diez cuotas, le dicen que se lo van a financiar,
pero le van a cobrar intereses por un valor total de $15.000, con lo cual el precio total
pasa a ser $265.000. Entonces pactan con la empresa que lo va a pagar en 10 cuotas de
$26.500 y que cuando pague la cuota número 5 ya le van a hacer entrega del
departamento. Entonces ante esta operación también viene el empresario y nos pregunta
a nosotros como contador cuánto de IVA tiene que pagar y en qué momento tiene que
pagar. Entonces tengo que hacer un cuadrito donde pongo “cuota número”, “total
cobrado”, “IVA debito” y tengo las cuotas del numero 1 al 10. ¿Cuándo paga la primera
cuota, ésta empresa tendrá que ingresar IVA? Si. Porque fija precio. Por lo tanto le
tengo que decir al empresario que cuando cobre la cuota numero 1 ($26.500), tengo que
sacar el IVA dividiendo 26.500 en 1.21 y obtengo el neto, que seria 21.900 y si a 21.900 lo
multiplico por 0.21 me da que el IVA en esa cuota es de $4.600. Esto implica que para la
empresa constructora le ha nacido la obligación tributaria por el hecho de que se trata
de una seña que congela precio. También queda claro que el Art. 25 decía que todo tiene
que ver con la parte gravada, por eso no tenemos que separar entre terreno y
edificación. Entonces yo tengo que hacer este trabajito: 26.500 es lo que estoy recibiendo
y yo se que dentro de eso hay IVA ¿Cómo hago para sacarlo? Lo tengo que dividir en
1.21, porque suponemos que la obra está gravada al 21% y ese seria el precio neto, y al
precio neto lo multiplico por 0.21 y me da 4.600. Entonces le tengo que decir al dueño de
esta empresa “mire, cuando a UD le pague la cuota 1, UD va a tener que ingresar de
IVA 4.600. Y en la cuota 2 pasa exactamente lo mismo. Lo mismo en la cuota 3 y en la 4,
deberá ingresar $4.600. En la 5ª pasa un hecho muy importante, se produce la entrega, y
¿Cuándo decíamos que nacía el hecho imponible? Con la entrega, independientemente si
está pagado: “mire, si todavía faltan 5 cuotas…” no interesa, porque la ley dice que
cuando se entregue nace el hecho imponible sobre la totalidad. Fíjense Uds., ¿Cuánto
era el IVA total de la operación de la venta del inmueble que vale 250.000? $30.025. ¿Y
UD le diría que tiene que ingresar 30.025? no, pare un momentito. En principio tiene

73
que ingresar 30.025, pero ojo que ya ingresó IVA a cuenta (4600 x 4). Entonces si yo le
digo que tiene que ingresar 30.025 le estaría haciendo cometer un error. Entonces el IVA
ingresado seria 4600 x 4 y eso me da 18.400. ¿Y qué va a pasar con los intereses? Porque
los intereses se van a seguir produciendo acá en estos momentos. En los intereses que se
producen con posterioridad, el IVA de esos intereses se tendría que ingresar
posteriormente a medida que vayan venciendo, entonces, no corresponde que yo ingrese
en este momento, sino que tendré que esperar a medida que se vaya produciendo el
vencimiento de las cuotas para ingresar el IVA de los intereses. Entonces, en la cuota
número 6, acá tenia que ingresar todo menos el IVA de los intereses. ¿Tengo algo que
ingresar en las cuotas posteriores a la 6, a la 7, 8, 9, 10? Si, solamente el IVA de los
intereses. ¿Cómo hago para saber el IVA de los intereses? Yo sé que si es 15.000 x 10
cuotas, ¿Cuánto es por una cuota? 1.500. Entonces yo tendría que hacer 1.500 / 1.21 x
0.21= 260.33. Ese es el IVA de los intereses exclusivamente, que como yo les acabo de
comentar se debería ir ingresando con posterioridad, o sea que acá yo tendría que
ingresar 260.33, 260.33, 260.33, 260.33, 260.33. ¿Y acá que tendría que ingresar? El
resto del IVA de la operación. Hay distintas formas de llegar, yo estoy tratando de hacer
una forma más o menos simple. Entonces ¿Cuánto seria el resto del IVA de la
operación? Por un lado yo sé que eran los 30.025 ¿y sobre el IVA éste? sobre los 15.000
¿cuánto seria? Tendría que hacer el mismo trabajo que hice acá: 15.000 / 1.21 x 0.21=
2.603,30. O sea que yo se que el total del IVA que hay en esta operación es 30.025, que
seria por el precio de contado, más 2.603,30. Es decir que una parte es el IVA por el
precio de contado y la otra parte es el IVA de los intereses. Si hago la suma el total del
IVA que yo tendría que haber ingresado es 30.628,30. Ese es el total, tanto por los
intereses como por la obra. Y yo sé que esto es lo que ya ingresé: sé que la diferencia es
lo que tengo que ingresar por los intereses cuyo vencimientos se producen con
posterioridad. Ojo que éste es un procedimiento. Otro podría ser por ejemplo: ¿Cuánto
de IVA tendría que haber ingresado hasta la quinta cuota?, después lo que tengo que
ingresar posteriormente es la diferencia. La otra es, tengo el total del IVA de la
operación y yo ya ingresé esto, entonces por diferencia corresponde que se ingrese
12.926,65. Siempre la cuota va a ser de 26.500, pero miren ustedes como se ingresa el
IVA, no es parejo para nada. Si habían anticipos que congelan precio, había que
ingresar el IVA sobre el total, no se hacia distinción si eran intereses, si eran obras, si
era terreno, sobre el total se ingresaba. Cuando se produce la entrega del inmueble se
perfecciona el hecho imponible sobre el total de lo que es el inmueble, y lo último que va
a quedar para las cuotas posteriores es el interés, que como acabamos de ver, en el caso
del interés el nacimiento se produce con el vencimiento o la percepción, lo que fuere
anterior. Entonces en este ejemplo el mes 5 es el mes clave, en donde yo tendría que
averiguar cuanto es lo que tendría que ingresar y yo debería decirle a éste empresario
que lo que hay que ingresar es tanto, haciendo todo este trabajo que Uds. han visto acá.

QUINTA CLASE

EXENCIONES
¿Cuándo se dice que un hecho o una operación están exentos del IVA? Cuando se trata
en principio de un hecho que está dentro del objeto del impuesto, o sea que tiene que
estar gravado, y que por la propia ley de IVA o bien por alguna otra ley nacional, se
establece que no va a pagar el impuesto esa operación o ese sujeto, porque ya vamos a
ver que la exención puede ser objetiva o subjetiva, entonces la exención está eximiendo

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algo que en principio está alcanzado por el impuesto, o sea que en principio tenia que
pagar el impuesto pero resulta que la propia ley de IVA o bien otra ley nacional
establece que no va a pagar el IVA. Entonces ahí había que diferenciar: lo que está
gravado seria lo que está dentro del objeto del impuesto como seria una venta de cosa
mueble, como seria una prestación de servicios. Exento seria algo que en principio
estaría gravado pero que la ley estipula que no va a tributar como podrían ser los
intereses de plazo fijo. En el caso de los intereses de plazo fijo, el interés seria el precio
de una prestación financiera y como todo tipo de prestación está alcanzado por el IVA,
pero luego van a ver que aquí en el articulo 7 la ley expresamente dice que los intereses
de plazo fijo están exentos de IVA, algo que en principio estaba gravado, pero que luego
por ley se decide que está no alcanzado.
Luego tenemos directamente operaciones no gravadas por el IVA como la transferencia
de un bien inmaterial o la transferencia de un bien inmueble, no obra sobre inmueble
propio ni nada de eso, sino que la simple transferencia de inmueble está no gravado,
directamente no genera IVA. Entonces hay que distinguir entre tres tipos de situaciones
que se pueden dar: algo gravado, algo no gravado y algo exento.
Hay exenciones de tipo objetivas y las hay de tipo subjetivas. En el caso de las objetivas
por ejemplo tenemos el tema de los libros: cualquiera sea el sujeto que realice la venta
de un libro está exento, entonces es objetivo el tema: la venta de libros está exenta, no
interesa el sujeto, no interesa quien realiza la venta del libro, sino que la operación esa se
haga, entonces dice “eso es objetivo”. Lo contrario de objetivo seria subjetivo, cuando
dice “tal sujeto por todo tipo de operación que realice va a estar exento del IVA. Ahí lo
que importa es el sujeto: el caso por ejemplo de las asociaciones sindicales: cualquier
tipo de operación que realicen las asociaciones sindicales, hay una ley que establecen de
que están exentas del IVA, ya sea que hagan venta de cosa mueble, que hagan
locaciones, que hagan prestaciones, lo que haga está exento, ¿Por qué? Porque la
exención es subjetiva, es una exención amplia, para todo tipo de operación que realice. Y
básicamente vamos a ver que en la ley de IVA encontramos más bien exenciones del tipo
objetivas. Casi todas las que hay en la ley del IVA son objetivas. Mientras que en otras
leyes nacionales encontramos exenciones del tipo subjetivas. Ejemplos: la ley 14.613
habla sobre las asociaciones cooperadoras escolares, que son aquellas que se forman
para ayudar al mantenimiento o al funcionamiento del algún establecimiento educativo.
Son entidades exentas del impuesto al valor agregado por lo tanto todo lo que generan
no va a tener IVA. Otra, la ley 20.321 que habla sobre las mutuales, están exentas de
IVA en virtud de esta ley y es una exención de tipo subjetiva. Luego la ley 16656 que se
refiere a entidades civiles sin fines de lucro dedicadas a la educación, a la justicia social y
a la salud pública; estas entidades también tienen una exención subjetiva, en virtud de
esta ley, es decir que todo lo que hagan, todo lo que puedan generar no va a tributar el
impuesto. Con relación a este tipo de exenciones hay que tener en cuenta algo que se
aclaró hace no mucho tiempo, eso está en el articulo 7 punto 1 en los dos últimos
párrafos: lo que dice ahí es que en ningún caso van a ser de aplicación respecto del
impuesto al valor agregado las exenciones genéricas del impuesto en cuanto no lo
incluyan taxativamente. Ejemplo: era muy común encontrar sobre todo en algunas leyes
antiguas que decían que este tipo de entidades están exentas de todo impuesto nacional,
eso, seria una exención genérica: no dice impuesto a las ganancias, impuesto al valor
agregado, impuesto a la ganancia mínima presunta. Y lo que dice acá es que no van a ser
de validez las exenciones si no se lo incluye taxativamente al impuesto al valor agregado,
quiere decir que si ahora sale una ley y con esa ley se la declara exenta del IVA a una
entidad, debería decir expresamente “esta entidad o este tipo de entidades están exentas

75
del IVA”. ¿Por qué salió esto? porque en algún momento se planteó una diferencia de
opiniones con respecto al tema de las exenciones. Ejemplo: algunas de estas leyes que les
mencioné decían: este tipo de entidades, como las mutuales están exentas de todo tipo de
impuesto nacional y hubo un momento en que se interpretó que, bueno, pero si no está
dicho acá en la ley de IVA de que están exentas del impuesto y como ésta es la ley
principal que rige todo lo que tiene vinculación con el tributo, entonces, como tiene
preeminencia sobre la otra ley, este tipo de entidades están alcanzadas por el impuesto,
(había esta interpretación). Para sacar toda duda dice: “ ahora si hay otra ley que
establezca una exención lo debe estipular expresamente, no debe decirlo genéricamente
“exenta de todo impuesto nacional” sino que debe decir “ exentas del impuesto al valor
agregado”. Y entonces se planteo el tema justamente con este tipo de entidades que les
estoy comentando: “mire, que nosotros ya veníamos de antes con la exención, cuando
decía de todo impuesto nacional ¿Qué ahora se nos cae el beneficio, empezamos a estar
gravados? Por eso el siguiente párrafo dice “la limitación establecida en el párrafo
anterior no será de aplicación cuando la exención referida a todo impuesto nacional se
encuentre prevista en leyes vigentes a la fecha de entrada en vigencia de la presente ley”.
O sea, cuando sale esta aclaración, ya había leyes anteriores que daban exenciones así,
de tipo genéricas. Esta modificación sale el 09 de setiembre de 2004. Entonces a partir de
esta fecha, si hay una ley que dice que una entidad está exenta tiene que decirlo
expresamente que esa entidad está exenta del IVA, ya no puede decir está exenta de todo
impuesto nacional. Entonces se planteaba la situación que muchas entidades estaban
exentas por leyes anteriores al 09 de setiembre de 2004 ¿Por qué? Porque en las leyes
anteriores se decía que estaban exentas de todo tipo de impuestos nacionales. Entonces
todos los interesados en ese momento dijeron “bueno pero ¿que pasa con nosotros?
Nosotros ya veníamos con la exención. ¿Esto nos quita la exención? Y acá se aclara:
último párrafo del articulo 7 punto 1: esto va a ser de aplicación de ahora en adelante
(09/09/2004). Los que ya tenían exenciones por leyes anteriores en forma genérica van a
seguir siendo válidas.
Ahora vamos a ver precisamente las exenciones tratadas por la propia ley de IVA en su
artículo 7. Ahí empieza este artículo diciendo qué hechos estarán exentos, comienza con
la venta de cosa mueble, luego con las prestaciones y después con las locaciones exentas.
En realidad nosotros no analizamos todas sino las que consideramos que son de mayor
importancia, de mayor efecto económico. El inciso a) habla de libros, folletos e impresos
similares, donde la intención que hubo cuando se incluyó esta exención era favorecer a
la cultura, que como este es un impuesto al consumo el que iba a terminar pagando el
impuesto iba a ser el consumidor final. Hoy por hoy una librería que solo vende libros
debería estar exenta, lo que pasa es que muchas veces mezclan, venden otros artículos
escolares entonces pasan a estar gravados por la venta de estos productos, pero la venta
de libros exclusivamente está exenta. Luego también se aclaró “cualquiera sea el soporte
o medio utilizado” porque Uds. habrán visto que en un primer momento decía “libros” y
luego UD compra una enciclopedia que le venden con un CD y acá también le aclara
“cualquiera sea el soporte o medio utilizado para su difusión, por lo tanto también
estaría beneficiado con la exención. También esta exenta la venta al público de diarios,
revistas y publicaciones periódicas, con una aclaración, el diario por ejemplo, que le
vende el canillita está exento, excepto que la venta sea realizada por sujetos cuya
actividad sea la producción editorial. O sea que la que produce el diario, cuando hace la
venta, eso si tiene IVA, pero las etapas posteriores ya no. Hay algunos casos que
directamente lo hace la empresa que se encarga de la producción editorial al menos así
era hace un tiempo, el caso del diario “Ámbito Financiero”. UD se suscribía a “Ámbito
Financiero”, pasaba un mes y directamente le llegaba la factura y UD le pagaba

76
directamente a la editorial la venta del diario. Entonces eso si está gravado, lo que está
exento es la venta que hacen los sujetos que no son los que hacen la producción editorial
del diario. Cuando les hablé en las primeras clases sobre derecho tributario, ahí
planteamos un problema que se había producido acá: la ley dice “libros, folletos e
impresos similares” y luego el decreto reglamentario se encargó de decir qué se entiende
por libro esto y no están comprendidos dentro del concepto de libros tal, tal y tal tipo de
libros, por ejemplo los libros que se hacen para niños para dibujar, colorear, dice el dcto
que esos no son libros, entonces nosotros dábamos un ejemplo en donde se estaba
afectando el principio de legalidad porque el decreto iba más allá de lo que dice la ley: la
ley decía “libros” y el dcto decía “libros son estos y no todos aquellos” y empezaba a
excluir de la exención, con lo cual se planteó el tema de que eso era inconstitucional
porque el decreto se tomaba atribuciones que no le estaba confiriendo la ley y luego la
justicia le dio la razón creo que a la Cámara del Libro que fue la que planteo la
situación. Pero ahora a raíz de que la justicia fallo a favor de la Cámara del libro luego
se eliminó esa parte del decreto, o sea que hoy por hoy no está. Entonces acá dice
“libros” en el concepto amplio, todo lo que sea libros, folletos e impresos similares está
exento, cualquiera sea la etapa y sujeto que lo venda: UD va y compra un libro en un
supermercado, bueno eso también está exento. Luego comenta en el segundo párrafo del
inciso a) una situación que Uds. seguramente también la habrán podido observar: en
una época UD compraba la revista “Noticias” y le daban juntamente con la revista un
CD de música clásica, entonces se complementaba la venta de la revista con el CD: la
pregunta era ¿todo está exento? Porque si UD va y compra el CD en una casa que vende
CD de música, eso está gravado. Entonces acá aclara que la exención no incluye la venta
de otros artículos que se hagan en forma conjunta o complementariamente con los
bienes exentos en tanto tengan un precio diferenciado de venta ¿o no tienen un precio
diferenciado? UD lo podría vender al CD por un lado y a la revista por otro ¿verdad? Si
tiene un precio diferenciado. Distinto seria el caso que UD compre un libro de Excel que
viene con un CD en donde UD puede hacer toda la ejercitación y demás, no tiene sentido
que ellos le vendan por separado porque está íntimamente vinculado con el libro que les
están vendiendo, pero si le esta vendiendo música clásica y por otro lado la revista, la
revista esta exenta pero el CD esta gravado para UD que esta haciendo esa venta,
siempre y cuando tenga un precio diferenciado como dice la ley y “no constituya un
elemento sin el cual estos últimos no podrían utilizarse como seria el caso por ejemplo
del libro de Excel.
Después hay algunas exenciones que son muy particulares por ejemplo sellos de correos,
timbres fiscales, papel timbrado, billetes de banco, títulos de acciones, etc. en el inciso b)
y ahí le hago un comentario porque dos de los fallos que les di para la lectura los vamos
a comentar aquí con cierto grado de detalle, diciéndole como se lee un fallo, cuales son
las partes, qué es lo que se discute, cuáles son los argumentos. Ese fallo tiene que ver con
el fallo “Chryse”que se trataba de un sujeto que había vendido acciones y Uds. van a ver
acá justamente en el punto b) que la venta de acciones está exenta: “están exentos los
títulos de acciones o de obligaciones”. Luego hace una aclaración, porque cuando yo
vendo títulos de acciones puedo hacerlo de la siguiente manera: yo soy una librería y le
vendo planchas de títulos de acciones para que UD las lleve y les de un valor
obviamente, se las vendo como papel simplemente y otra cosa es que yo le este vendiendo
una acción firmada y que tiene un valor: yo con eso le estoy trasladando un porcentaje
de participación sobre una sociedad anónima que además a UD le da una serie de
derechos como por ejemplo percibir dividendos, participar en asambleas de accionistas.
Entonces una cosa es vender la plancha de acciones y otra cosa es vender la acción
llenada y firmada. Ahora ¿Qué será lo que esta exento? La ley dice en el inciso b) “la

77
exención establecida en este inciso no alcanza a los títulos de acciones o de obligaciones y
otros similares que no sean válidos y firmados” con lo cual tengo que interpretar que lo
que está exento es un titulo de acción debidamente firmado y llenado, o sea que me están
transfiriendo el valor de una participación en un capital con derechos también. Pero si
yo voy a una librería y digo que quiero 50 planchas de acciones para llenar, me van a
cobrar el IVA porque me están vendiendo el papel con el dibujo de los títulos de las
acciones. Pero si yo les estoy comprando a cualquiera de Uds. acciones de una sociedad
que Uds. tienen, la ley dice que eso es lo que está exento, y eso es más o menos lo que
pasaba en el fallo éste que vamos a comentar, donde un sujeto le había vendido acciones
a otro sujeto y esto esta exento, pero, como la venta era financiada, se cobraban
intereses, se planteo un tema entre el fisco y quien cobraba los intereses, porque el que
cobraba los intereses decía que los intereses también estaban exentos porque si la venta
de acciones está exenta por qué voy a pagar IVA sobre los intereses, mientras que el
fisco sostenía que según el decreto reglamentario los intereses son un hecho imponible
autónomo por lo tanto aunque la venta de acciones está exenta y eso lo reconocía, los
intereses están gravados y UD tiene que pagar el IVA de los intereses y eso es lo que se
va a discutir ahí en el fallo que vamos a comentar.
El inciso f) es otra exención importante en lo que hace a venta de cosa mueble: habla del
agua ordinaria natural, la leche fluida o en polvo, entera o descremada sin aditivos,
¿Qué tienen en común los productos que mencionamos acá? Son todos productos de
primera necesidad y lo que no se quería hacer era recargar el producto con IVA porque
lo iba a encarecer para todos como consumidores finales. Muchas veces uno puede
cometer algún tipo de error con el tema de las exenciones, por ejemplo “agua ordinaria
natural” yo puedo hacerme una idea de lo que es el agua ordinaria natural por ejemplo
la que me provee la SAT esa es agua ordinaria natural y estaría exento, entonces yo voy
asesoro y digo “eso está exento”. Pero no es ese el tema, lo que yo quiero demostrar es
que ante una situación así lo que hay que hacer es averiguar un poco, si hay una
especificación cuando dice “agua ordinaria natural” y justamente en el articulo 29 del
decreto reglamentario dice en el segundo párrafo “se considera agua ordinaria natural a
todas las aguas ordinarias naturales sometidas o no a un proceso de potabilizacion, no
encontrándose incluida en la exención el agua de mar, las aguas minerales, las aguas
gaseosas o aquellas que hayan sufrido procesos que alteren sus propiedades básicas,
como así tampoco la provisión de agua mediante redes como por ejemplo la SAT la
provisión la hace mediante redes, (con lo cual está diciendo que ese servicio está
gravado), regulado o no por medidores u otros parámetros, comprendida dentro de los
denominados servicios públicos. Está claro entonces que lo que hace la compañía esa
está gravado, entonces uno se pregunta ¿Qué es lo que estaría incluido? Por lo tanto lo
único que quedaría seria esa agua que venden en bidones que en una de esas acá venden
alguna, que no es mineral sino que es agua simplemente con un proceso de
potabilizacion, entonces esas aguas son las que están exentas, el que distribuye eso, esa
venta esta exenta de IVA (ahí hay un hecho imponible complejo donde lo principal es la
venta de cosa mueble, en este caso, la venta de agua en bidones y lo accesorio es el
servicio que se presta conjuntamente, en este caso, su distribución, dándose el tema este
donde lo accesorio sigue la suerte de lo principal).
Igual cuando dice “leche fluida en polvo” también en el articulo 29 del decreto
reglamentario, en el párrafo que está a continuación dice: “asimismo, la leche fluida o en
polvo, entera o descremada, sin aditivo, incluidos en la referida norma exentiva
comprende a los productos definidos en los artículos tal, tal, etc., aun cuando estén
fortificado o enriquecidos con los nutrientes esenciales a los que alude el Código

78
alimentario nacional en sus artículos. Si yo vendo algunos de estos productos tengo que
hacer este análisis y fijarme qué dicen estos artículos para ver qué es lo que está incluido
dentro de la exención y qué es lo que está afuera. El decreto me da las pautas y yo
tendría que hacer la investigación particular si yo tengo la situación.
Pero además del elemento objetivo, que sea venta de agua ordinaria, que sea venta de
leche sin aditivos, se tiene que dar un elemento subjetivo “la venta debe ser realizada a
consumidor final”. ¿Qué seria consumidor final para el IVA? Y este no es un tema
menor, porque podría darse a entender lo siguiente, por ejemplo a nivel provincial
ocurrió eso: una empresa de ómnibus que iba a cargar combustible en una estación de
servicio, la dirección general de rentas interpretaba que la empresa de ómnibus era
consumidor final porque esta no revendía el combustible, lo consumía; pero otros
opinaban que la empresa de ómnibus no es consumidor final porque utiliza el
combustible para prestar un servicio, distinto es que UD vaya a la estación de servicios y
cargue en su auto combustible, UD si es consumidor final, no lo utiliza para nada sino
para consumo particular. La ley de IVA toma esta ultima posición en el articulo 71 del
decreto reglamentario en el primer párrafo y dice: “serán considerados consumidores
finales quienes destinen bienes o servicios para su uso o consumo privado”. Lo que hace
la empresa de ómnibus cuando carga combustible no es para uso o consumo privado, es
para prestar un servicio, en cambio cuando yo cargo combustible si es para uso o
consumo privado. También lo define al consumidor final el articulo 29 del decreto
reglamentario en el primer párrafo: “se entenderá que los compradores revisten la
calidad de consumidores finales, cuando por la magnitud de la transacción pueda
presumirse que la misma se efectúa con dichos sujetos y en tanto la actividad habitual
del enajenante consista en la realización de operaciones con los aludidos adquirentes”.
En algún momento era importante definir si quien iba a comprar era consumidor final o
era un sujeto que compraba esa mercadería para revenderla. Entonces, si yo iba todos
los días a comprar 20 L de leche, difícil que yo sea consumidor final, quizás algún día
voy y compro 20 L, pero si yo voy todos los días a comprar esa cantidad, hay que tener
en cuenta la magnitud de la compra para decidir si realmente es consumidor final.¿ Y yo
realmente vendo a consumidor final o soy una empresa mayorista?: supongamos que soy
un distribuidor mayorista de azúcar y que aparezco como que vendo a consumidor
final: es extraño ¿verdad?, que yo le venda a consumidor final cuando soy un
distribuidor mayorista…………………………………………………………………………
Entonces la tentación era si yo soy responsable inscripto decir, “mire, yo soy consumidor
final, para que me facturen como consumidor final y no me facturen el acrecentamiento
ese”. Ahora desapareció la figura de responsable no inscripto, por lo tanto, esto de todas
maneras puede ser importante a efectos de definir la facturación, para mi define
claramente lo que dice el articulo 71 “el que compra o destina los bienes que compra
para su uso o consumo privado, no para prestar otros servicios, no para revenderlo,
entonces ese seria el consumidor final y por lo tanto ahí estaría exenta la venta.
Conclusión la venta a consumidor final en el mostrador, eso está exento. A su vez le
vende a un almacén y cuando le vende a un almacén ¿Cómo estará? Gravado. Porque
acá dice que lo que está exento es la venta de leche a consumidor final y también cuando
habla de agua ordinaria, la venta de agua a consumidor final, por lo tanto todas las
etapas intermedias que puede haber entre el consumidor va a estar gravada. Cuando
UD le compra al súper, eso está exento, porque aquí está clarito y dice que lo que está
exento es la venta a consumidor final ¿solamente a consumidor final? No, hay otros
sujetos también, ejemplo: el estado nacional, provincial, municipal como cuando va el

79
estado a comprar pan para atender los comedores escolares. Los comedores
universitarios, cuando la UNT hace la compra va a estar exenta.
Después habla de algunas entidades que están exentas en el impuesto a las ganancias. La
ley de ganancias define en su artículo 20 qué es lo que está exento, así como en el artículo
7 de la ley de IVA.
El artículo 20 de la ley de ganancias menciona una serie de incisos e), f), g) y m). Las
entidades religiosas, las entidades de bien publico sin fines de lucro, entidades
mutualistas, asociaciones deportivas, si le venden a estos tipos de sujetos también están
exentos. Entonces cuando se le vende a estas entidades que están reconocidas como
exentas en el impuesto a las ganancias, también esa venta va a estar exenta. El resto de
los casos: la venta a negocios, miniservice, supermercados, etc., todo eso va a estar
gravado. Esto se intento también hacer con otros productos de primera necesidad, en
época de mucha inflación lo que se busco es tratar de sacar el IVA a través de la
adopción de ciertas medidas a otros productos de primera necesidad en la etapa de
venta al consumidor final, pero como esto no dio buenos resultados, porque no hubo
reducción de precios, lo trasladaban al precio y la ganancia en definitiva quedaba en los
bolsillos del comerciante. Por eso dijeron “no vamos a hacer esto” porque está probado
que no dio grandes resultados, pero la idea es que no se traslade un 21% mas, algún
porcentaje si, pero no a un 21%.
Después está el tema de las “especialidades medicinales”: “también están exentas las
especialidades medicinales para uso humano” y ahí viene el tema ¿Qué será especialidad
medicinal para uso humano? Porque yo le podría decir que si UD va a comprar en la
farmacia gasa, jeringas descartables ¿estaría o no dentro del beneficio? Si yo compro
antibióticos, calmantes, etc. ¿entra dentro del beneficio? Entonces si yo tuviera como
cliente una farmacia me tendría que preocupar por definir esto. Hay una definición de
especialidad medicinal para uso humano que lo da Farmacopea Argentina “estas son
las que se consideran especialidades medicinales para uso humano…” y esa definición de
Farmacopea Argentina es receptada por la AFIP diciendo “cuando nosotros hablamos
de especialidad medicinal es lo que define Farmacopea Argentina como especialidad
medicinal”. A través de su instrucción general Nº 1 del 27/11/90 dice que cuando se
habla de especialidades medicinales, es lo que dice Farmacopea Argentina sobre lo que
es especialidad medicinal, por lo tanto UD deberá estar empapado del tema para poder
decir que de todos estos productos que comercializo, esto está gravado, esto está exento.
Hay una definición y hace una aclaración, con lo cual se excluye a lo que se elabora en
las oficinas de farmacia. Uds. habían visto que le mandan a hacer algún tipo de
preparado en la farmacia. Ejemplo: hay una crema y a esta no la producen en serie y el
médico le dice “vaya a tal farmacia donde preparan esta crema” y UD va, entonces le
dicen “si, nosotros se la preparamos”. Pero acá dice que esos preparados están
incluidos, con lo cual quiere decir que eso está gravado aunque sea para uso humano. Y
también se excluye a los de uso veterinario.
Bien, yo hasta este momento les he definido a Uds. el elemento objetivo de la exención y
acá hay un elemento subjetivo de le exención también. Cuando dice “cuando se trate de
su reventa por droguerías, farmacias u otros establecimientos autorizados por el
organismo competente” ¿Qué significa esto? que en la cadena de comercialización de
medicamentos 1º está el laboratorio que es el que los produce. Luego el laboratorio le
vende a la droguería que viene a ser como un mayorista y la droguería a la farmacia y la
farmacia les vende a Uds. Entonces ¿Dónde está exento? La ley dice “tiene que haber
tributado en la primera venta” ¿Cuál seria la primera venta? Del laboratorio a la
droguería, ahí si tiene IVA, pero la venta de la droguería a la farmacia ya no y la

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farmacia a quien le compra tampoco: la ley dice “en tanto dichas especialidades hayan
tributado el impuesto en la primera venta realizada en el país. ¿Cuándo ha sido la
primera venta? Del laboratorio a la droguería y Uds. también habrán escuchado que
muchos medicamentos se importan. Supongamos que soy un importador de
medicamentos que no se producen aquí: cuando importo yo tengo que pagar el IVA en
la aduana, en el momento de la importación. Ahora, yo soy el importador, he pagado el
IVA, he obtenido un crédito, ¿Cuándo yo le venda, estará gravado? Acá dice que si,
porque es la primera venta que se realice en el país, sea cual fuere el sujeto que lo
importe. Va a pagar el IVA cuando lo introduzca al país y la primera venta que haga va
a estar gravada y toda la cadena que siga ya va a estar exenta.
Justamente con relación a ese tema hay un dictamen, uno de ellos es un dictamen que le
dimos para que Uds. lo lean (46/2001). Dictamen: opinión del ente fiscal sobre una
situación que se le había planteado y que resultaba controvertida. ¿Sobre qué hablaba el
dictamen? Sobre el suministro de medicamentos durante la internacion. Uds. han visto
que a la persona internada le tienen que poner algunos tipos de suero, antibióticos y
demás, le van suministrando medicamentos durante la internacion: se aclara acá que eso
no constituye una venta de cosa mueble porque ese suministro está dentro de una
prestación de servicios ¿Qué es lo fundamental ahí? La prestación de servicios que le
están dando cuando UD está internado. UD está internado y está en una pieza, lo están
atendiendo médicos, enfermeras y dentro de esa prestación de servicios le están
suministrando estos medicamentos, más o menos eso era lo que se planteaba. Y lo que
dice acá es que eso no es venta de cosa mueble, no hay que tomarlo por separado, sino
que integra el precio del servicio medico asistencial que le están dando en le sanatorio,
por lo cual corresponde analizar el tratamiento impositivo aplicable a dicha prestación
en cada supuesto consultable ¿Por qué? Hay que distinguir: me interno en un sanatorio,
puede ser que vaya con una obra social a la cual soy afiliado obligatorio, por ejemplo yo
trabajo acá en la UNSTA en relación de dependencia y por eso tengo una obra social y si
yo me interno en un sanatorio, seguramente voy a ir con una obra social: ahora vamos a
ver que esas prestaciones están exentas según lo estipula el articulo 7 punto h) 7). ¿Qué
quiere decir que está exento? Porque cuando voy con la obra social al sanatorio, este le
va a facturar a la obra social sin IVA ¿y si a mi me han provisto medicamentos mientras
yo estaba internado? Acá lo que dice es que va a correr la misma suerte que la
prestación, por lo tanto todo pasaría a estar exento. Algunos podrán decir que ahí no
tiene mayor importancia, si podríamos decir que no tiene mayor importancia porque
todo está exento, pero que pasa si voy a hacerme atender en un sanatorio pero sin obra
social porque no la tengo (voy particular). Cuando el sanatorio me facture los
honorarios a mi, lo va a hacer con IVA porque está gravado. Y resulta que si van a
comprar los medicamentos en la farmacia, están exentos; pero si el sanatorio me los
provee dentro de la prestación, el sanatorio no me va a decir “provisión de
medicamentos: exentos, servicio: gravado”, no, me va a decir “por tantos días de
internacion, tanto” y todo con IVA. A eso se refiere cuando dice “dependerá del caso a
consultar”, pero acá la venta de medicamentos que se está haciendo ahí no se toma como
venta de cosa mueble por separado, sino como integrante de la prestación de servicios.
Inclusive hay mucha medicina prepaga como COL SALUD, etc., que no son obra social
obligatoria, eso también está gravado. Es decir, si voy al sanatorio a hacerme atender
con una medicina prepaga eso también está gravado con la diferencia en la alícuota:
cuando va como particular está gravado al 21% y con medicina prepaga al 10.5%. Pero
acá lo que termina concluyendo es que dependerá del caso, y lo que si le aclara es que
eso no es venta de cosa mueble y que se lo toma como parte integrante de la prestación y
si la prestación está exenta, esto también está exento. También lo podemos analizar

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desde otro ángulo: supongamos que le está proveyendo productos descartables durante
la prestación, como jeringas, gasa y demás; eso en principio estaría gravado porque no
es especialidad medicinal para uso humano. Si UD va y lo compra en la farmacia, eso
está gravado. Pero si UD va con una obra social, como lo principal está exento, todo pasa
a estar exento, o sea que UD puede sacar muchas conclusiones a partir de lo que dice
este dictamen.
Hasta el punto g) habla de exenciones por venta de cosa mueble, por ejemplo la venta de
aeronaves para el transporte de pasajeros está exenta y no la cito porque son cosas muy
particulares ¿verdad?
Pero a partir del inciso h) dice que están exentas las siguientes prestaciones y locaciones.
En primer lugar habla sobre las prestaciones que realiza el estado nacional, provincial,
municipal. Esto seria como que es estado se estaría gravando a si mismo, o sea, el estado
tiene algún tipo de ingreso y tendría que pagar el IVA, pero a su vez es el que recauda
para hacer frente a las necesidades publicas, entonces por eso dice que el estado
nacional, provincial, municipal, están exentos, pero hace una aclaración muy
importante, dice “excluidos los organismos comprendidos en el articulo 1º de la ley
22016”. Si vamos a ese articulo encontraremos a las sociedades de economía mixta
(formadas parte por capital privado y parte por capital publico), empresas del estado
(antes eran muy comunes cuando el agua, la energía, el teléfono estaban en manos del
estado. Ahora hay menos, ejemplo: actualmente en el medio la Caja Popular de
Ahorros. El Banco del Tucumán ya no es, pero la CPA todavía sigue perteneciendo al
estado provincial. O a nivel nacional el Banco de la Nación, o hay varios bancos
provinciales que todavía permanecen en manos del estado), y todo tipo de organismo
nacional, provincial o municipal que venda bienes o preste servicios a titulo oneroso
¿Por qué hace esta distinción? Porque cuando se trate de empresas del estado van a
estar gravadas como cualquier otra empresa que actúa en el ramo privado. O sea el
Banco Nación ¿tributa IVA? Si, como cualquier otro banco, la CPA ¿tributa IVA? Si,
como cualquier otra entidad financiera, porque es una entidad financiera ¿Por qué
entonces decimos que es estado por un lado está exento y por otro no? Bueno, porque el
estado tiene como una doble función. Ejemplo: UD lo puede encontrar al estado
cumpliendo funciones que le son propias e inherentes como la administración de la
justicia, la seguridad, la salud publica, la educación y ¿por eso tiene ingresos? Si, cuando
UD va a un hospital para que le saquen sangre y le hagan un análisis, paga un bono por
eso, mínimo, pero paga, va a la justicia y también paga tanto. Acá dice “todos esos
ingresos que obtiene el estado, eso es lo que está exento”. Ahora si el estado obtiene
ingresos como en el caso del Banco Nación, va a tener que tributar como cualquier
empresa, como el banco Río, como cualquier otro banco, entonces hay que hacer esa
distinción, esto es lo que dice este punto 1 dentro del inciso h).
Otra importante es la del punto 3 “los servicios prestados por establecimientos de
enseñanza privados incorporados a los planes de enseñanza oficial y reconocidos como
tales por las respectivas jurisdicciones referidos a la enseñanza de todos los niveles y
grados contemplados en dichos planes”. Yo les daba el ejemplo de la inclusión del
uniforme dentro de un servicio de enseñanza primaria. El servicio de educación está
exento del IVA, la cuota que a UD le llega, eso no tiene IVA, inclusive hace algunas
aclaraciones: hay algunos casos que además del servicio de enseñanza le dan el servicio
de alojamiento, habrá algunas universidades, esto yo lo he visto mucho a nivel primario
en el caso de los maternos, estos chicos que quedan dentro del colegio, ellos están
pagando la cuota por la enseñanza por un lado y por otro por estar residiendo en el
lugar: todo eso está exento. Inclusive el tema del transporte que puede ser que UD pague

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para que le hagan el transporte de la casa a la escuela y viceversa, también todo lo que
sea accesorio, “ya sea por medios propios o ajenos”.
Hay que hacer una aclaración: Uds. han visto que le llega en la misma factura a los que
tienen chicos y dice “actividades extraprogramaticas y posprogramaticas”, por ejemplo
lo han llevado de excursión ¿están exentos? Si, porque forma parte del plan oficial y hay
una instrucción de la DGI que dice que lo que le facturan por ese concepto también está
exento ¿y qué pasará cuando tienen un kiosco o tienen un lugar de venta de artículos
escolares como reglas, gomas, lápices, para que el chico compre ahí nomás? ¿Eso, cómo
estará? UD cuando lea va a ver que no está incluido acá: una cosa es la prestación de
enseñanza y otra cosa es la venta de todos estos artículos escolares que está gravada por
el impuesto, inclusive el tema de la compraventa del uniforme estaría gravado, inclusive
decíamos que si lo produce el mismo también está gravado (había divisibilidad).
Hay que distinguir: esto no es una exención de tipo subjetiva, no está diciendo “el colegio
está exento”, no, lo que está diciendo es “el servicio de educación” y ¿Qué es el servicio
de educación? Lo que le facturan ahí en la cuota. Pero si el colegio decide tener un local
para la venta de productos escolares dentro del colegio, esto si está gravado. Inclusive si
vendiera sándwiches, gaseosas, etc., eso también estaría gravado.
El punto 3 hacia el final dice que también están incluidos dentro del beneficio las
guarderías y jardines maternos infantiles.
En el punto 6 hay una serie de sujetos que estarían exentos: “los servicios prestados por
obras sociales creadas o reconocidas por normas legales nacionales o provinciales, por
instituciones, entidades y asociaciones comprendidas en los incisos f) g) y m) del articulo
20 de la ley de impuesto a las ganancias (mutuales, asociaciones deportivas, etc.), por
instituciones políticas sin fines de lucro y legalmente reconocidas y por los colegios
consejos profesionales, cuando tales servicios se relacionen en forma directa con sus
fines específicos”. Con lo cual la entidad que nos agrupa a nosotros, el colegio de
contadores, está exento de IVA. Pero acá hay que tener en cuenta algunas sutilezas: acá
dice “cuando tales servicios se relacionen en forma directa con sus fines específicos”
ejemplo: hace un curso para sus asociados, compra una fotocopiadora y le hace
fotocopias a sus asociados, pone computadoras dentro del colegio y digamos que se las
alquila por
horas…………………………………………………………………………………………….
una jornada para el lanzamiento de un producto le alquilamos un salón y nosotros
vamos a ver que el alquiler del salones está gravado con IVA y eso ¿hace a los fines
específicos? No hace a los fines específicos, por lo tanto deberíamos entender que esos
ingresos si están gravados por IVA, porque acá dice “siempre y cuando tenga relación
con sus fines específicos”. Ahora fíjense otro detalle ¿Dónde estamos leyendo esta
exención? Dentro del punto h) y en el h) dice “están comprendidas las locaciones y
prestaciones que se indican a continuación”: locaciones y prestaciones, con lo cual
podría ocurrir de que si el colegio o el consejo o alguna de estas entidades hace venta de
cosa mueble estaría gravado porque lo que está exento son las locaciones y prestaciones,
entonces si hace venta de cosa mueble…supongamos que se decida a comprar y vender
algún producto que puede ser de interés para los asociados, pero es venta de cosa
mueble, ya están incluidos, porque fíjense a donde está, hay que verlo así en esa relación,
acá habla de locaciones y prestaciones y dice “están exentas tales entidades por estas
locaciones y prestaciones”, por lo tanto se deberían cuidar de no hacer cosas que estén
afuera para no tener el problema de decir que por ese tipo de operaciones Uds. están
gravados, entonces el colegio cuando tiene algún tipo de ingresos lo trata de vincular con

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la actividad directa, con sus fines específicos ¿Cuál es su fin especifico? Capacitar a sus
asociados, control de la matricula, aplicación del código de ética, etc. Entonces Uds.
fíjense que hay una serie de entidades que por todo tipo de prestaciones y locaciones que
hagan, siempre y cuando tengan que ver con sus fines específicos van a estar exentas.
El punto 10 “los espectáculos de carácter teatral” seguían estando exentos. Uds. saben
que eso ha tenido ahora un cambio reciente porque creo que ahora también se agregó en
la última edición de esta ley “los espectáculos de carácter musical”.
Otra que es muy importante es “el transporte de pasajeros”. Ha tenido distintos
tratamientos a lo largo del tiempo: en algún momento estuvo exento totalmente y ahora
solamente está exento cuando, fíjense lo que dice el punto 12, “está exento el servicio de
taxímetros y remises con chofer realizado en el país siempre que el recorrido no supere
los cien kilómetros”. Con lo cual podríamos decir que todos los taxistas y remiseros son
sujetos que están exentos del IVA, porque se encuadrarían dentro de este punto, salvo
que yo sea un auto rural que hago un servicio por mas de 100 kilómetros con lo cual yo
también estaría gravado con el IVA, pero acá está clarito que lo que es transporte
urbano de pasajeros, lo que hacen los ómnibus esta gravado por IVA, lo que es
transporte a larga distancia, gravado por IVA, UD compra un pasaje de avión o tren,
gravado por IVA, porque lo único que queda exento es esto. Inclusive si yo le digo a un
remis que quiero que me lleve un paquete, que es algo que se usa mucho, llevelo y déjelo
en tal lugar de San Miguel de Tucumán, ese servicio está gravado porque lo que está
exento es el transporte de pasajeros, pero en ese caso ¿qué es lo que estaría haciendo el
remis ese? Está haciendo un transporte de carga y el transporte de carga está siempre
alcanzado por el impuesto, desde ya que Uds. dirán ¿pero como se detectan estas
situaciones? Pero yo se los aclaro, les hago la diferencia, el usar el remis como para que
me traslade una cosa está gravado porque es transporte de carga. Igual, en el caso de
esas empresas que alquilan autos, yo quiero alquilar un auto por tantos días, dejo una
seña en concepto de garantía y me lo llevo: eso esta gravado porque es alquiler de una
cosa mueble, no es una prestación de servicios, UD no tiene un chofer, UD esta
alquilando una cosa mueble que es el auto, eso está gravado, entonces Uds. tienen que
empezar a distinguir muchas situaciones que se les pueden dar en la practica y UD
tendrá que decir lo que está incluido dentro de la exención, acá dice, es el servicio de
taxímetros y remises con chofer, realizados en el país, siempre que el recorrido no
supere los 100 Km.
El punto 13 también habla sobre lo que es el transporte y en este caso el “transporte
internacional”. UD tiene una empresa de transporte y tiene que llevar mercadería desde
Tucumán hasta Brasil, parte del servicio lo presta dentro de los límites del país y parte
fuera, dentro del territorio brasileño; entonces acá dice que está exento del impuesto “el
transporte internacional de pasajeros y carga”. Luego este mismo punto 13 les habla
sobre el artículo 43 el cual se refiere al tratamiento del crédito fiscal que tienen estas
empresas ¿Por qué? Porque esta empresa, suponiendo que sea una de carga, tiene
créditos fiscales porque compró cubiertas, compró combustible, repuestos para el
camión, y esos créditos fiscales están vinculados con este tipo de operaciones que están
exentas y si están vinculados con operaciones exentas en principio no podría computarse
el crédito fiscal, sin embargo hay un tratamiento especial en el articulo 43 que se los voy
a comentar más adelante. Entonces, en principio, esos transportes internacionales,
exentos. Y en cuanto al crédito fiscal, hay un tratamiento especial que luego
comentaremos.
Otra muy importante tiene que ver con las que están contenidas en el punto 16: dijimos
que todo lo que es colocaciones y prestaciones financieras, a partir del momento en que

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se generaliza el IVA, empiezan a estar gravados por IVA. Yo te doy un préstamo, te
cobro un interés, hay una prestación financiera, el precio de esa prestación financiera es
el interés, eso está gravado. Pero acá dice que hay algunas prestaciones financieras que
están exentas, por ejemplo el punto 1) “deposito en efectivo en moneda nacional o
extranjera” es decir que el deposito puede ser en pesos o en dólares o en euros,
“efectuados en entidades regidas por la ley de entidades financieras” y esto ultimo es
muy importante, porque quedan excluidos los depósitos que yo pueda hacer en otro tipo
de entidades. O sea, yo tengo dinero y quiero generar un interés, lo puedo hacer en una
entidad regida por la ley de entidades financieras como el Banco Nación, el Banco Río, el
Banco del Suquia, etc., eso está exento. Pero también puedo ir a otro tipo de sujetos
donde puedo colocar ese dinero, que también son tomadores, en algún momento se
llamaban “mesas de dinero”, generalmente le ofrecen una mayor tasa de interés pero el
riesgo es mayor, ¿estará exento ese interés? No, porque acá dice que lo que esta exento
es la colocación en estas entidades adheridas a la ley de entidades financieras y estos
sujetos donde también puedo colocar el dinero, tienen similares características pero no
están exentos porque la exención se refiere solo a colocaciones en entidades adheridas a
la ley de entidades financieras.
Después dice “los prestamos que se realicen entre estas instituciones”. Uds. saben que
existen préstamos entre entidades financieras y obviamente esos préstamos generan
intereses, esos también están exentos.
Y después dice “y las demás operaciones relacionadas con prestaciones comprendidas en
este punto”: en este punto es importante ver lo que dice el articulo 35 del decreto
reglamentario: “la exención va a corresponder solo cuando se constituyan una
colocación o prestación por la cual el depositante recibe la correspondiente retribución
haciéndose extensivo dicho tratamiento a las demás operaciones relacionadas con los
mismos”. O sea en una entidad financiera ¿Cuándo yo recibo una contraprestación? Un
plazo fijo por ejemplo, una caja de ahorros, aunque sea mínimo pero recibo un interés,
pero si yo tengo una cuenta corriente ¿recibo algún tipo de contraprestación? No, no
hay interés, por lo tanto ahí de que exención podemos hablar si no hay interés, pero en
interés del plazo fijo está exento, el interés de la caja de ahorros está exento. Y Uds. ven
acá que da para distintas opiniones porque dice “haciéndose extensivo dicho tratamiento
(el tratamiento exentivo) a las demás operaciones relacionadas con los mismos”, cuando
dice “a las demás operaciones relacionadas con los mismos” hay quienes interpretan que
por ejemplo UD tiene una caja de ahorros y habrán visto que el banco les cobra un
servicio por el mantenimiento de la caja de ahorros, dice “comisión tantos pesos”, hay
quienes interpretan que esa comisión que cobra el banco por tener abierta la caja de
ahorros también estaría exenta ¿Por qué? Porque acá dice “haciéndose extensivo dicho
tratamiento a las demás operaciones relacionadas con los mismos”, o sea que
obviamente esa comisión que le cobra el banco está relacionada, por lo tanto esa
comisión estaría exenta. Pero sin embargo a mi una vez me hicieron el comentario de
que “yo tengo una caja de ahorros y me cobran IVA sobre la comisión”: bueno, es
cierto, hay muchos bancos que no lo interpretan así y directamente lo deciden y en
definitiva quien lo termina pagando esto el que tiene la caja, entonces le cobran IVA
sobre la comisión. Pero nosotros entendemos que esto en principio estaría incluido
dentro del beneficio de la exención: mire la diferencia: la comisión que me cobran por
mantenimiento de la caja de ahorros estaría exenta, pero la comisión que me cobran por
la cuenta corriente estaría gravada, porque como ahí no había intereses, no había
exención, por lo tanto esta gravada.

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Después están los “intereses de acciones preferidas y de títulos, bonos y demás títulos
valores emitidos o que se emitan en el futuro por la Nación, provincias y
municipalidades”.
Acá en la historia nuestra han existido una gran cantidad de bonos que han emitido
tanto el estado nacional, provincial como el municipal. Cuando el estado coloca estos
títulos no hace otra cosa que una especie de empréstito que toma, se compromete a
rescatar esos títulos, pero además a todos los que toman esos títulos les paga los intereses
obviamente. Ese interés también es una prestación financiera y acá dice que esos
intereses están exentos, sea el estado nacional, provincial, municipal.
En el punto 8 dice “cuando se tomen prestamos para la vivienda, cualquiera sea el sujeto
que le esté otorgando el préstamo, esos intereses están exentos. Ejemplo: yo voy tomo un
préstamo en un banco para comprar un inmueble con “destino vivienda”, no solo para
compra sino también para construcción o mejora y tomo un préstamo a largo plazo, 5
años, y muchas veces esos intereses son importantes, lo que dice acá es que esos intereses
están exentos de IVA. Cuando se va a tomar el préstamo se tiene que manifestar al
banco que el destino de ese inmueble es este destino: vivienda, porque si el banco no lo
conoce le va a cobrar el IVA sobre los intereses. En el caso que se le manifieste con
posterioridad el destino y ya se venia pagando con IVA el interés de las cuotas, el banco
le va a decir que lo que ya ingresó ya está, (no hay reintegro), pero de aquí en adelante
UD me aclara la situación, los intereses exentos, pero de acá para atrás yo ya ingresé el
IVA y ya no hay nada que hacer. Y tengan en cuenta que no solo se refiere a bancos:
muchas veces se da que UD toma un préstamo con la misma empresa constructora y ella
misma le da una financiación, entonces como el destino es vivienda, esos intereses está
exentos.
Hay otros intereses acá que ya se dan menos como por ejemplo “intereses de prestamos
de operaciones bancarias cuando el tomador sea el estado nacional, provincial o
municipal, desde ya el estado toma un préstamo en un banco y el interés que tiene que
pagar en principio tendría IVA pero acá dice que no, que ese tipo de interés va a estar
exento.
Otra muy importante tiene que ver con los “inmuebles”, eso está en el punto 22 donde
dice: “la locación de inmuebles destinados exclusivamente a casa-habitación del
locatario y su familia” está exento. Cualquiera sea el monto mensual que se pague en
concepto de alquiler va a estar exento cuando el destino del inmueble sea casa-
habitación.
Después dice “que siempre va a estar exento cuando se trate de alquiler de inmuebles
rurales” por ejemplo alguien alquila un inmueble para hacer alguna producción ahí,
bueno, ese alquiler está exento. Y “de inmuebles cuyos locatarios sean el estado nacional,
provincial o municipal”, muchas veces el estado alquila inmuebles para poner por
ejemplo una dependencia, bueno, ese alquiler está exento de IVA.
También dice “la exención dispuesta en este punto también será de aplicación para las
restantes locaciones cuando el valor del alquiler por unidad y por locatario no exceda el
monto que al respecto establezca la reglamentación”. El articulo 38 del decreto
reglamentario segundo párrafo dice: “la exención dispuesta en el punto 22 será de
aplicación cuando el precio del alquiler por unidad, por locatario y por periodo mensual
determinado de acuerdo con lo convenido en el contrato, sea igual o inferior a $ 1.500”.
Supongamos que voy a alquilar un local comercial aquí en el frente (GAL. Altos del
Clavillo), si el alquiler es por un monto mensual superior a los 1.500 está gravado, si es
por monto inferior a 1500 está exento. Cuando salio este tema de los alquileres se

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plantearon algunas dudas que justamente fueron aclaradas por este punto: supongamos
que le alquilo no un local sino 3 locales a $ 1.000 cada uno, entonces yo podría decir
¿está exento o gravado? Porque yo lo que le termino pagando en definitiva es $3.000
(más que 1500 pero por 3 locales). Entonces acá aclara: cuando dice $1500 es por
inmueble, por locatario y por periodo mensual, con lo cual los tres importes de $1000
están debajo del importe de $ 1.500, entonces exento. Además dice el 38 del decreto “a
estos efectos deberá adicionarse a dicho precio los montos que por cualquier concepto se
estipulen como complemento del mismo prorrateados en los meses de duración del
contrato”. ¿Qué concepto podría ser como complemento del mismo? Será más un monto
por el uso de una cosa adicional, no sé, en todo caso dice que si hubiera un concepto
adicional habría que prorratearlo en el tiempo de duración del contrato porque capaz
que yo pago ahora una suma de $5000, pero cuando declaro los $ 5.000 ¿todo en este
momento? No, me dice que lo distribuya, que lo prorratee en los meses de duración del
contrato, que por ejemplo yo sé que para casa-habitación es de dos años mínimo, y
“creo” que cuando son comerciales son tres años mínimo y habría que prorratearlos
dice acá. Y cuando hablamos de locacion de inmuebles tenemos que tener en cuenta que
hay casos, en donde, mire lo que dice el punto 22 en el segundo párrafo: “la exención
dispuesta en este punto también será de aplicación para las restantes locaciones excepto
las comprendidas en el punto 18 inc e) del Art. 3”. Allí la ley dice que “están gravadas
las locaciones de inmuebles para conferencias, reuniones, fiestas y similares” y ¿qué
quiere decir la ley cuando dice “excepto las del punto 18 inc e) del Art. 3”? lo que quiere
decir es que cuando yo alquile inmueble para fiesta, reuniones, conferencias y similares,
no va a interesar el monto de 1500, aunque yo cobre $300 eso está gravado, esto siempre
va a estar gravado. Ejemplo: soy un sujeto que alquilo un inmueble para que hagan
fiestas para niños y capaz que por medio día o un día que me lo alquilan yo le cobro
$300, bueno, acá dice que no interesan los $ 1.500, porque es un inmueble que UD lo está
alquilando para reuniones, fiestas o similares, entonces esto está gravado.
En síntesis podríamos decir: hay un alquiler que siempre está exento ¿Cuándo? Destino
casa-habitación, inmueble rural. Hay otros que siempre están gravados ¿Cuándo?
Cuando son para conferencias, reuniones, fiestas y similares. Hay una tercera categoría
que a veces está gravado y a veces está exento: cuando no son los casos anteriores, si
supera los $1500 gravados, si no supera los $1500 exentos.
¿Qué pasaría si yo tengo un inmueble y viene un sujeto y me lo alquila y el se dedica
luego a explotarlo a eso como un salón para fiestas infantiles? ¿Cómo estaría ese alquiler
para mí, si yo le cobro $1.000? Estaría exento porque yo le estoy alquilando a este sujeto
y el le da el destino que quiera al inmueble, pero yo se lo estoy alquilando para que el
haga una explotación comercial en todo caso dentro del inmueble. En realidad para mi
es simplemente una locacion de inmueble, yo no estoy alquilando ahí para conferencias,
reuniones, fiestas y similares. Yo se lo estoy alquilando a el y el es el que a su vez hace
este tipo de actividades. Entonces ahí va a correr el tema de los 1500: si le cobro menos
de 1500 va a estar exento, si le cobro mas de 1500 va a estar gravado. Ahora si el
subalquila el local, para que hagan reuniones, etc., ahí si, aunque cobre $300 va a estar
gravado.
Después tenemos algo que se me había pasado comentarles: el punto 18 “las prestaciones
inherentes a los cargos de director, síndicos y miembros de consejos de vigilancia de
sociedades anónimas” son todos directivos de una sociedad anónima. Un director recibe
honorarios por cumplir sus funciones como tal en esa sociedad o bien un sindico de la
sociedad, en donde hay una prestación personal, un trabajo, entonces en principio eso
estaría gravado, y está retribuido, porque no es en relación de dependencia; se acuerdan

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que las prestaciones de servicios en general están gravadas siempre y cuando se cumplan
dos condiciones: sean a titulo oneroso y no sean en relación de dependencia. Bueno, esta
cumple esas dos condiciones, pero por eso acá aclara expresamente “esos honorarios van
a estar exentos”. Fíjense que se refiere a cargos directivos y a cargos equivalentes de
administradores que se pueden dar en una SRL como el socio gerente de una SRL, “la
retribución que se le pague va a estar exenta” dice. Se refiere a los honorarios que
perciba por tales funciones porque a su vez capaz que puede ser que el contador
también este cumpliendo funciones técnicas y ahí seria como un
contador………………………………………
podría estar disfrazando esta situación, en realidad, yo soy contador y estoy trabajando
dentro de la sociedad, yo me encargo de toda la parte contable, pero yo se que si le
facturo honorarios como profesional tengo que pagar IVA, pero si hacemos parecer
como que le facturo en concepto de honorarios de director o de sindico no paga,
entonces dice “va a estar exento siempre y cuando se demuestre como una efectiva
prestación y que sea razonable lo que se está pagando en base a la prestación que el esta
realizando, es decir que lo que quiere eximirse es lo que se recibe en concepto de
desempeño de un cargo directivo no la parte técnica.
En el punto 23 hay algo que actualmente está siendo discutido, Uds. fíjense que acá dice
“el otorgamiento de concesiones”. ¿Cual podría ser un ejemplo de una concesión?
Supongamos una empresa que le da alguien la concesión para la explotación de un
negocio dentro de la propia empresa como prepararle el almuerzo a toda la planta de
trabajadores. Obviamente que yo “Alpargatas” le voy a decir que le otorgo la concesión
pero UD me va a tener que pagar. Lo mismo puede pasar cuando el estado le otorga a
algún sujeto una concesión para que explote algo, por ejemplo el estacionamiento en la
vía publica: allá en S.M.Tucuman hay empresas privadas que explotan el
estacionamiento en la vía pública. Entonces yo “Municipalidad” le digo que le otorgo la
concesión pero me va a tener que pagar tantos pesos para que pueda realizar la
explotación. Acá lo que dice la ley es que eso que cobra la municipalidad o lo que le pago
a Alpargatas para explotar el servicio de bar, eso es lo que estaría exento: “el
otorgamiento de concesiones”. Lo que factura el concesionario a quien le presta el
servicio, eso está gravado, pero lo que está exento es el otorgamiento de la concesión.
Este tema hoy por hoy resulta controvertido por lo siguiente: fíjense lo que dice el
articulo 39 del decreto reglamentario: “la exención dispuesta en el articulo 7 inciso 23
solo comprende a las concesiones publicas otorgadas por el estado nacional, provincial,
municipal, ciudad de Bs. As como así también las instituciones pertenecientes a los
mismos”. ¿Qué se está afectando aquí? El principio de legalidad, puesto que la ley dice
“el otorgamiento de concesiones” y no hace distinción entre concesiones publicas y
privadas, dice todo tipo de concesiones, por lo tanto en el ejemplo que yo les daba recién,
la concesión que daba Alpargatas estaba exenta y la que otorgaba la Municipalidad
también estaba exenta, pero resulta que después viene el decreto en el articulo 39 y dice
“no, son solo las que otorga el estado nacional, etc.…” con lo cual otro caso en donde no
se estaría cumpliendo el principio de legalidad, porque la ley dice una cosa (todas las
concesiones) y el decreto dice solo las publicas. Es como que el decreto va mas allá de lo
que dice la ley. Entonces esto todavía está controvertido, y en principio lo que hace el
decreto seria inconstitucional. Supongamos que el fisco detecta una empresa que venia
liquidando el impuesto y tomaba como exento de acuerdo a lo que dice el articulo 7
inciso 23 y viene el fisco y dice “mire, acá el decreto dice que solo las publicas”, entonces
el fisco le hace una determinación de oficio y la empresa se manifiesta en desacuerdo y
no quiere pagar. Van a juicio, primera instancia Justicia Federal; segunda instancia,

88
Cámara Federal, y puede llegar a la Corte Suprema. Cuando llega a la Corte Suprema y
esta se expide diciendo por ejemplo “efectivamente esto es inconstitucional” que es lo
que ha pasado a veces en la practica, como en el caso de los libros, que yo se los
comentaba, había llegado a esa instancia, la Corte dice esto es inconstitucional y
entonces toda causa que siga el mismo camino iba a llegar a la misma conclusión, por lo
tanto el fisco iba a seguir perdiendo y perdiendo, entonces conclusión: modificaron el
decreto y sacaron la limitación que ponía este en cuanto a que determinados libros solo
estaban exentos. Parecería ser que todavía acá no se han dado todos estos pasos y por
eso sigue la controversia, pero quizás si se cumplieran todas estas instancias se podría
llegar a que se modifique el decreto o bien a que se modifique la ley y que diga “el
otorgamiento de concesiones publicas” y se terminó.
Después el punto 24 habla de los “servicios de sepelio”: “la exención se limita
exclusivamente a los importes que deban abonar a los prestadores, las obras sociales
creadas o reconocidas por normas legales nacionales o provinciales”. Uds. han visto que
por lo general la obra social no solo le da la prestación medica sino que también incluye
el servicio de sepelio, es decir que fallece el titular o algunas de las personas que tiene a
cargo y el servicio de sepelio también está cubierto ¿Quién paga eso? La obra social. Y
acá dice que ese servicio de sepelio está exento solamente por la parte que reconoce la
obra social. Pero si yo voy en forma particular es un servicio que está gravado. Y si lo
proporciona una prepaga, esta no esta incluida dentro de la exención, o sea que está
gravado.
En el punto 7 hay una serie de servicios médicos que están exentos: servicios de
asistencia sanitaria, medica y paramédica de hospitalización en clínicas, sanatorios; las
prestaciones accesorias a la hospitalización (como radiografías, u otros estudios que
necesita hacerse); servicios médicos prestados en todas sus especialidades; los prestados
por bioquímicas, odontólogos, kinesiólogos, etc.; los que presten los técnicos auxiliares
de la medicina (el caso de los enfermeros); los relacionados con el transporte de heridos
y enfermos en ambulancias, etc., etc., todo eso está exento. Pero luego le aclara: “se
limita exclusivamente a los importes que deban abonar a los prestadores los colegios y
consejos profesionales…” pero fundamentalmente está referido a las obras sociales.
Cuando a UD le presten algunos de estos servicios que están acá por medio de obra
social, eso está exento. Y habla de “afiliado obligatorio” ¿Quiénes lo son? Yo, si trabajo
en relación de dependencia no soy afiliado voluntario, si o si tengo que hacer aportes a la
obra social, o sea que el trabajador en relación de dependencia es un afiliado obligatorio
a la obra social. ¿Puede ser voluntario? Si puede serlo. A veces, yo me afilio a una obra
social que tiene esa posibilidad de que yo me pueda afiliar, pero porque yo veo que está
trabajando bien esa obra social, entonces voy y me afilio pagando una x cuota mensual
que ella establece, eso va a estar gravado por IVA. Pero el afiliado obligatorio es lo que
va a estar exento: cuando el sanatorio le facture o el medico le facture a esa obra social,
eso va a ir sin IVA. Y después dice: “también está exento todo pago directo que a titulo
de coseguro se tenga que ingresar”. Les explico lo que seria el coseguro: UD es afiliado a
una obra social, le proporcionan la lista de prestadores, y UD va a la lista de prestadores
y lleva la orden y el medico le dice “si, es la orden más diez pesos” (ojo que no es plus)
porque la orden le cubre x porcentaje de la prestación, pero además UD tiene que pagar
10 pesos, a otros quizás le cobren 20 pesos, lo cual está establecido, no es que cada
medico diga en función de lo que el haya pactado, sino que el medico trabaja con la obra
social y las reglas son claras: UD me recibe la orden y además tiene la posibilidad de
cobrar diez pesos por cada consulta en forma adicional. Eso que se está pagando ahí
vendría a ser el coseguro, porque la obra social solo le cubre la prestación hasta

89
determinado porcentaje y UD tiene que pagar el saldo. Tanto el coseguro como lo que le
cubre la obra social está exento. Distinto es el caso del plus y sobre eso también hay
distintas posiciones; en este caso que es algo que se lo cobra el medico, algo que el mismo
se lo ha establecido y en mi opinión el plus estaría gravado porque es como que le cobra
una consulta particular y la consulta particular sabemos que esta gravada. Pero el
coseguro está íntimamente vinculado a lo que la obra social reconoce: hasta
determinado porcentaje UD tiene que pagar una diferencia. Y acá también dice que le
corresponde el beneficio cuando UD se va a hacer atender y la obra social está
suspendida, entonces UD paga y pide la factura para después reclamar a la obra social
que me reintegre: bueno, eso que UD paga también está exento, porque estaba
reconocido por la obra social pero en ese momento no le estaba reconociendo, entonces
después UD va y le reintegran, eso es lo que dice acá: “ o en caso de falta de servicio, los
pagos que deban efectuar los beneficiarios”. Todo esto que les estoy comentando está en
el artículo 31 del decreto reglamentario. Este artículo también dice que en el caso de los
adherentes también eso está beneficiado con la exención, pero no cualquier adherente.
¿Quiénes estarían también beneficiados con la exención? El grupo familiar primario del
afiliado obligatorio, incluidos los padres y los hijos menores de edad, en este ultimo caso
hasta un determinado limite según lo que establezcan las respectivas obras sociales, por
ejemplo que establezcan que hasta los 24 años puede estar el hijo incluido dentro de la
obra social. Todas esas prestaciones que se realicen, todo ese grupo familiar va a tener el
beneficio de exento, no solo para el afiliado obligatorio titular sino también para toda
esta gente que también está como afiliado obligatorio. Distinto es el caso de que vengan
otras personas o por ejemplo un hijo mayor de edad y como no tienen otra alternativa lo
ponemos como adherente pero va a tener que pagar una determinada suma. Pero no
entra dentro del grupo familiar, sino que lo pone como adherente voluntario, o sea que
en principio está fuera de la obra social, pero yo lo pongo como adherente voluntario o
no lo pongo, ahí ya está alcanzada esa prestación. Y lo que también pasa es que hoy por
hoy existe la posibilidad de elección de la obra social. Ejemplo: yo trabajo aquí en la
UNSTA y antes la obra social que me correspondía era OSPLAD y bueno tenia que
quedarme en OSPLAD, a pesar de que no era bueno el servicio. En cambio ahora tengo
la posibilidad de hacer una opción por una obra social que yo considere que es buena,
por ejemplo que yo opte por SUISS MEDICAL, voy a esta obra social y me dicen que
voy a tener que pagar un adicional, no importa, yo aporto algo adicional pero tengo la
obra social que yo creo que es mejor. Entonces el tema es: si yo hice esa opción, ¿yo soy
afiliado obligatorio a SUISS MEDICAL o para tener la exención tendría que quedarme
en OSPLAD? No, acá dice que no interesa que UD se haya cambiado, UD sigue siendo
afiliado obligatorio, solo que UD hizo uso de la opción y se fue a otra obra social, pero
UD sigue siendo afiliado obligatorio porque UD trabaja en relación de dependencia y eso
es lo que le da la condición de afiliado obligatorio aunque UD haya optado por otra obra
social.
Otra aclaración: siempre que habla de exención habla de afiliado obligatorio a obra
social y los familiares (el grupo familiar primario) y UD dirá ¿y si me voy a hacer
atender en forma particular? Está claro que no está dentro de la exención. ¿Y si me voy
a hacer atender por una medicina prepaga, que no es una obra social? También está
claro que no está dentro de la exención, vamos a ver después que es una alícuota del
10.5%.
Hacia el final del articulo 7 en su penúltimo párrafo dice que tratándose de las
locaciones indicadas en el inciso c) del articulo 3º, que era la elaboración o construcción
de cosa mueble por encargo de un tercero, la exención solo alcanza a aquellas en las que

90
la obligación del locador sea la entrega de una cosa mueble comprendida en el párrafo
anterior. Esa elaboración o construcción va a estar exenta cuando lo que yo esté
encargando sea una cosa que este exenta. Ejemplo: yo le pido a una imprenta que me
encuaderne, me compagine todos los papeles que me pide la AFIP a modo de un libro, y
como sabemos que el libro está exento y en este caso la imprenta está elaborando una
cosa mueble (el libro) por encargo de un tercero: yo se lo estoy pidiendo y por eso me va
a pasar la factura. Eso que la imprenta va a cobrar es lo que está exento, porque está
elaborando una cosa mueble que está exenta.
Después dice en el ultimo párrafo del articulo 7 dice: “la exención establecida en este
articulo no será procedente cuando el sujeto responsable por la venta o la locacion la
realice en forma conjunta o complementaria con locaciones de servicios gravadas, salvo
disposición expresa en contrario. Ejemplo: recién comentamos que los espectáculos de
carácter teatral estaban exentos, ¿Qué pasa si UD va a un lugar a comer el fin de
semana y además le proporcionan un espectáculo teatral a tal hora?, hay una
complementación, ¿verdad?, entre el servicio de bar y el espectáculo teatral. Lo que dice
acá es que la exención no va a ser procedente, si el servicio ese está complementado con
un servicio gravado. Dice: “la exención establecida en este articulo (léase la obra teatral)
no será procedente cuando el sujeto responsable por la venta o locacion, la realice en
forma conjunta y complementaria con locaciones de servicios gravadas, salvo
disposición expresa en contrario”. O sea que hay una locacion de servicios gravado (UD
está ahí en el restaurante) y le están dando un espectáculo teatral, entonces todo está
gravado.
Otro ejemplo que se puede ajustar a esto: vienen y le dan un curso y como parte del
curso no solo le dan la charla sino que también se va a llevar el último libro del autor de
quien le da la charla. Si UD hubiera ido a la librería a comprar ese libro, eso hubiera
estado exento, pero acá le están dando un curso de perfeccionamiento, y eso está
gravado. Entonces le dicen el curso vale tantos pesos y obviamente dentro de ese valor
está el tema del libro: en este caso no es que el libro exento y el curso gravado, no, todo
pasa a estar gravado.
Después hay algo importante que es lo que dice el articulo 29.1 del decreto
reglamentario: acá dice: “las exenciones dispuestas en el inciso h), del primer párrafo,
del articulo 7 (son todas las relacionadas con prestaciones de servicios y locaciones
exentas) también serán de aplicación para las prestaciones comprendidas en el inciso d)
del articulo 1 de la misma norma”. El inciso d) del artículo 1 habla de “importación de
servicios”, nosotros cuando hablábamos de objeto en las primeras clases, decíamos que
la importación de servicios estaba gravada. Entonces lo que está diciendo acá es que si el
servicio que estoy importando estaba exento a nivel nacional por estar dentro del listado
del inciso h), también está exento en el caso de que la prestación la realice un sujeto del
exterior. Ejemplo: si yo hice un transporte desde Brasil hasta aquí (transporte
internacional), es como que habría una prestación de servicios y acá dice que si se lo
prestó desde el extranjero también tiene la exención, por eso es importante el 29.1, es
decir que si esa prestación me la realizan desde el extranjero también esta exento. Si no
hiciera esta aclaración podríamos decir “estas son prestaciones en el país, pero no son
prestaciones de sujetos del exterior y yo se que las importaciones de servicios están
gravadas. Conclusión: las prestaciones exentas del inciso h) del articulo 7, lo están tanto
cuando las presta un sujeto del país como cuando la presta un sujeto del exterior (en este
ultimo caso seria una importación de servicios, que según el articulo 1 inciso d) están
gravadas pero de acuerdo a la aclaración del articulo 29.1 del decreto pasan también a
estar exentas, pero solo las importaciones de servicios que se asimilan con las

91
prestaciones exentas del inciso h) del articulo 7, puesto que cualquier otra importación
de servicios está gravada).
El articulo a continuación, el articulo 8, habla de las “exportaciones y las
importaciones”. Ya comentamos anteriormente que las exportaciones están exentas. Yo
les decía que en el IVA se aplica el principio “país destino” por lo tanto grava el
consumo de bienes dentro del país pero no lo que seria el envío de mercaderías al
exterior. Uds. fíjense en el articulo 8 inciso d) “quedan exentas del gravamen las
exportaciones”. Por ejemplo, ahora el azúcar se está exportando, citrus, frutas frescas,
aceites, todo estaría exento, pero que les pasa a estos sujetos ¿Cuál seria su situación?
Porque resulta que cuando venden está exento y ellos para producir el limón, la naranja
o el azúcar obviamente que tuvieron insumos y todos ellos como las prestaciones de
servicios requeridas tienen IVA ¿Qué pasaría con todo ese IVA crédito fiscal en
principio, si lo que está en venta está exento? Seria costo. Hay un principio que dice que
el crédito fiscal es computable en la medida que se vincule con operaciones gravadas y
en este caso se está vinculando con operaciones exentas por lo que en principio seria un
costo. Pero en el tema exportaciones hay una particularidad y eso está dado por lo que
dice el articulo 43 de la ley: este articulo posibilita al exportador poder usar esos
créditos fiscales, en principio contra los debitos fiscales que se le generen en el mercado
interno, porque este sujeto puede ser que este sujeto venda parte de su producción al
exterior y parte dentro del mercado interno, entonces por lo que vende dentro del
mercado interno se le va a generar debito fiscal. Entonces dice: mire, ese crédito fiscal
UD no lo pierde, no va a ser costo para UD, obviamente que es un tratamiento que
beneficia a los exportadores y como primera opción lo puede usar contra los debitos
fiscales que se le generen dentro del mercado interno, pero ¿que pasa muchas veces?
Esas empresas, como en el caso del citrus, gran parte de la producción la exportan, en
consecuencia no se le va a generar debitos fiscales dentro del mercado interno contra los
cuales puedan usar los créditos fiscales……………………………………………………
esos créditos fiscales UD los puede utilizar para cancelar otros tipos de obligaciones que
tenga con el fisco nacional, obviamente con el fisco nacional, no va a pagar en la
dirección de rentas de la provincia. Ejemplo: UD puede deber impuesto a las ganancias
o impuesto a la ganancia mínima presunta, paga con esos créditos fiscales que son de
libre disponibilidad, son líquidos, pero puede ser que esas cinco alternativas resulten
insuficientes porque la base del crédito fiscal es tan grande que aun así le sobra mucho,
entonces le damos la tercera alternativa: UD puede solicitar que le reintegremos el
crédito fiscal: hubo una época en que se quejaban mucho los exportadores por los
denominados reintegros a las exportaciones, donde ellos tenían que hacer un pedido ante
el fisco, identificar todos los créditos fiscales y decir “para producir todo esto que he
exportado he tenido todos estos créditos fiscales y solicito que me los reintegren”. En esa
época el estado demoraba mucho en reintegrarles eso a las empresas y obviamente eso
les ocasionaba problemas financieros y económicos, entonces era noticia frecuente que
los exportadores se quejaban porque no les hacían los reintegros. Bueno, esto se ha
regularizado más o menos no hace mucho tiempo, pero significa que ante la
presentación que hace el exportador el fisco le reintegra el dinero.
Y como cuarta opción UD podría transferir esos créditos fiscales a terceros. Ejemplo: yo
tengo muchos créditos fiscales, y hay otra empresa que necesita créditos fiscales porque
tiene mucho debito fiscal y tiene que ingresar mucho dinero al fisco, entonces se lo
podría transferir, porque quizás yo tengo una deuda con esa empresa, y en vez de
pagarle con efectivo, le digo “mira, te transfiero todo este crédito fiscal y computarlo. No
tiene nada que ver con la denominada “venta de IVA” que son operaciones ilegales, esto,

92
seria una operación perfectamente admitida que está muy reglamentada, incluso por un
tiempo estuvo suspendida porque se detectaron que hubo transferencias de créditos
fiscales ficticios sobre todo en Tierra del Fuego donde había empresas a las que se les
había generado grandes créditos fiscales y había muchas empresas a las cuales se les
transfirió los créditos fiscales pero resulta que estos eran ficticios y estas empresas a su
vez habían computado esos créditos para pagar sus obligaciones tributarias. Cuando se
detecto esto, no solo tuvo problemas esta empresa, sino también todas las empresas que
compraron estos créditos fiscales, porque se suponía que se lo había hecho con
connivencia. Conclusión: se suspendió por un largo tiempo la opción esta de transferir
los créditos fiscales, entonces hoy por hoy la normativa mas o menos reciente, yo calculo
que debe tener uno o dos años, en donde se reglamento muy precisamente como es que
hay que hacer para demostrar esos créditos fiscales generados en forma efectiva y recién
se puede hacer la transferencia, pero por lo general es la ultima instancia por la cual se
opta porque uno sabe que para que sea procedente le pueden hacer una inspección para
definir si realmente UD tiene esos créditos fiscales. Lo importante de todo esto es que el
articulo 43 que les estoy comentando es que dice: “ese crédito fiscal que UD tiene como
exportador no lo pierde, primero; puede usarlo contra otros debitos fiscales, en primera
instancia; en segunda instancia para pagar deudas; en tercera instancia puede pedir que
le devuelvan (es uno de los caminos mas utilizados); y por ultimo podría hacer
transferencias de esos créditos fiscales a terceros. Es necesario que sea en ese orden: se
agota la primera instancia y se pasa a la segunda y así sucesivamente.
Ahora con respecto al tema “exportación de servicios” que era cuando yo le prestaba un
servicio a un sujeto del extranjero, como por ejemplo cuando me contratan para brindar
un asesoramiento a ser utilizado en el extranjero, eso seria una exportación de servicios.
Y también cuando yo hago una exportación de servicios tengo crédito fiscal obviamente
y hay un articulo, el 77.1 que también hace extensible este tratamiento especial que yo
les estoy comentando a la exportación de servicios ¿Qué significa esto? que todos los
créditos fiscales que yo tenga vinculados con esa exportación de servicios, también voy a
poder hacerlo, si bien está exenta la exportación, voy a poder pedir usarlo contra otros
debitos, voy a poder imputarlo para cancelar alguna obligación tributaria con la AFIP,
o voy a poder pedir reintegro o voy a poder transferir. Eso es lo que dice el 77.1: no solo
para la exportación de bienes sino también para la exportación de servicios.
Por ultimo, ya sabemos que las importaciones en general están gravadas, pero hay
algunas importaciones que están exentas y esas importaciones exentas están acá
justamente en el articulo 8, ¿Cuáles por ejemplo? “importación definitiva de
mercaderías y efectos de uso personal y del hogar efectuada con franquicias en materia
de derechos de importación”. Les doy un caso puntual en donde Uds. lo pueden ver a
esto: Uds. han visto por ahí que hay algunos autos importados que tienen un logo que
dice “persona lisiada”, son auto que no se los produce en el país pero si en Europa y
entonces esa persona lisiada que quiere moverse en automóvil pero como acá no lo
producen puede importar ese auto, entonces para favorecer eso se establece que no se va
a gravar esa operación con el IVA. O en el caso de que se quiere promover la actividad
científica y hay algunos instrumentales que se utilizan en la actividad científica que no
los tenemos acá, entonces vamos a permitir que ingresen y no le vamos a cobrar el IVA
cuando ingresen para no complicarlos, por lo tanto se le da esa franquicia, por eso dice
“con franquicias en materia de derechos de importación”. Pero esto está condicionado a
que esos bienes tengan el uso que se había declarado como destino. Siempre comento
como ejemplo el caso de SUSANA GIMENEZ: ella trajo un auto para persona lisiada,
no se si un Mercedes Benz o un BMW, pero no era para persona lisiada sino que lo

93
usaba ella y luego lo descubrieron. Entonces está exento en la medida que se le de el
destino, entonces cuando le detectaron esa situación, lo que hubiera correspondido es
que ella hubiese pagado el IVA cuando lo introdujo al auto, no se como habrá terminado
la historia, pero ella tendría que haber ingresado el IVA de ese automóvil porque no era
para persona lisiada sino la que lo usaba era ella. Igual si yo traigo productos para
investigación científica y luego me dedico a revenderlos en vez de utilizarlos.
Después dice “las realizadas por instituciones religiosas y entidades de bien publico con
ciertos objetivos”. Si se llega a detectar que una entidad de bien publico haciendo uso de
esa calidad introduce bienes que luego se dedica a revenderlos, no la entidad, sino
quienes están dirigiendo esa entidad, obviamente que se pierde ese beneficio, además de
otros tipos de responsabilidades que les cabe por esa situación. Muchas veces hay
donaciones que les hacen y siempre y cuando les den el destino que corresponde, pero si
esas donaciones luego son revendidas.
Las importaciones de bienes donados al estado: ejemplo: hay una catástrofe, le donan
colchones, etc., todo eso desde ya que está exento.
Las prestaciones realizadas en el exterior cuya utilización efectiva se lleve a cabo en el
país cuando el prestatario sea el estado, también, importaciones de servicios, por
ejemplo un banco que le hace un préstamo al estado y le cobra por eso intereses, eso está
exento, porque el que recibe el préstamo es el estado.
En el caso que no se cumplan con las finalidades establecidas en las franquicias esos
beneficios van a caer.

SEXTA CLASE

IVA DEBITO FISCAL (ART 11)

Si nosotros multiplicamos la base imponible determinada por la alícuota llegaríamos al
debito fiscal. Uds. saben que el debito fiscal se genera básicamente por las ventas. Pero
no solo por las ventas se genera el debito fiscal sino también van a ver que por los
descuentos, devoluciones y quitas que se logren también lo que se genera es un debito
fiscal. ¿Qué significa que se logren? Cuando yo compro se me genera un crédito fiscal
pero luego si yo obtengo un descuento por pronto pago, una quita o una bonificación, no
solo por pronto pago sino que también pueden hacerme un descuento porque la
mercadería no estaba al 100%, es decir que tenia un desperfecto, entonces me hacen una
quita, bonificación o un descuento. Entonces ese descuento, quita o bonificación en lugar
de generar un crédito fiscal negativo, porque recuerden que por la compra se me genero
un crédito y resultan que ahora me hacen un descuento que vendría a ser como una
disminución de esa compra, la ley en este articulo 11 dice que lo que se genera es un
debito fiscal: decir un crédito negativo seria equivalente a decir un debito fiscal, pero lo
que corresponde es que esto va a ser un debito fiscal: todos los descuentos, quitas,
bonificaciones que se logren van a generar un debito fiscal. Inclusive ese debito fiscal
¿Qué documentación se va a generar por esos descuentos, quitas, bonificaciones, que
estamos hablando? Se genera una nota de crédito que la emite el que me está vendiendo
a mí la mercadería. Ese sujeto me envía una nota de crédito por ese descuento, etc., que
me otorgó. Ahora ese sujeto a esa nota de crédito ¿en donde la tendría que registrar? En
el libro IVA ventas porque toda la documentación que este sujeto emite la tiene que
registrar en este libro. Y para mí a pesar de que me genera un debito fiscal esta nota de

94
crédito ¿en que libro lo voy a registrar? En el libro IVA compras porque es una
documentación vinculada con las compras. ¿Pero cómo en el IVA compras y me genera
un debito? Si, inclusive en el libro compras hay una columna especial en donde se
registran todos esos IVA, va a ser un IVA debito que va a surgir del libro IVA compras.
Es un principio que siempre hay que tener en cuenta en materia de registracion: toda
documentación que yo emito por las ventas, por descuentos que otorgue, por los
recargos que yo cobre, todo eso se registra en el libro IVA ventas. Toda la
documentación que yo reciba y que genere debito o crédito va en el libro IVA compras.
Entonces con el tema del descuento hay tres elementos a tener en cuenta, uno de los
elementos cuando hay un descuento es “la alícuota a computar que va a ser la vigente al
momento del cómputo del respectivo crédito fiscal”. Ejemplo yo compro un bien y la
alícuota del IVA es el 21% pero resulta que como pago en forma anticipada me hacen
un descuento, pero al descuento recién me lo hacen en el mes siguiente y supongamos
que justamente se produce un cambio en la alícuota, porque sucede en la practica que
un producto que estaba gravado al 21% pasa a estar gravado al 10.5%, entonces cuando
me hagan el descuento ¿a que alícuota me lo van a hacer? Porque en este momento la
alícuota vigente para este bien es del 10.5%. Lo que dice el articulo 11 es que se debe
respetar la alícuota de la operación de origen, o sea eso estaba gravado al 21 % cuando
se hizo la compra por lo tanto el descuento le va a generar a UD un debito fiscal al 21%
también, a pesar de que en el medio se ha producido el cambio de la alícuota. La
alícuota de origen se mantiene aunque en el medio se hubiera producido un cambio.
Lo otro que le dice es que cuando se haga un descuento, el descuento opera en forma
proporcional en cuanto a la base y en cuanto al IVA. Supongamos que la operación era
por $100, IVA $ 21, total $ 121, así me habían facturado a mí la compra que había
realizado y ahora me hacen un descuento del 10% por pronto pago: el descuento tendrá
que ser $10, IVA $2.10, total $12.10, o sea proporcional, Uds. ven que es el 10% de cien y
el 10% de 21. Y el otro elemento que hay que tener en cuenta es que para que se le
genere un debito fiscal por el descuento, es necesario que previamente se le haya
originado un crédito fiscal computable por la compra. Ejemplo: cuando yo compro la
mercadería, ya sabemos que eso me genera un crédito fiscal y en principio es
computable porque se vincula con operaciones gravadas, pero también podría ocurrir
que yo haya hecho una compra y resulta que esa compra estaba afectada íntegramente a
operaciones exentas, entonces el crédito fiscal es no computable, porque es necesario
para que el crédito sea computable que la compra esté relacionada con operaciones
gravadas. Entonces, si yo he podido computar el crédito fiscal, si es computable, cuando
me hagan el descuento me va a generar un debito fiscal. Ahora, si yo hubiera hecho una
compra y la hubiese destinado totalmente a operaciones exentas, entonces cuando me
hagan el descuento, este descuento no me va a generar debito, ¿Por qué? Porque
previamente en el momento de la compra no me generó crédito. Es necesario que me
genere crédito la compra para que el descuento me genere debito fiscal.
Hay algunas situaciones que están en la ley y en el decreto reglamentario también que
prevén que el sujeto tiene que reintegrar crédito fiscal y ¿Por qué tratamos este tema
dentro del tema debito fiscal? Porque resulta que la ley con respecto a ese reintegro de
crédito fiscal, dice que en vez de tomarlo como crédito fiscal negativo, hay que sumarlo
al debito fiscal, es como “si fuera” un debito fiscal, pero no es un debito fiscal, hago la
aclaración. Pero hay algunas situaciones en la que corresponde que se reintegre el
crédito fiscal ¿Cuáles son? Por ejemplo, una situación está dentro del articulo 11 tercer
párrafo, ejemplo en el caso de la venta de inmuebles: nosotros vimos que en caso de
venta de inmuebles lo que esta gravado es la obra, pero solamente cuando la venta la

95
realizaba una empresa constructora, pero en la practica no solo las empresas
constructoras hacen venta de inmuebles, sino que lo hace cualquier tipo de empresas y
¿Qué pasa cuando la que hace la venta del inmueble es una empresa comercial o
industrial? Está claro que debito fiscal no hay porque la ley dice que solo lo hay cuando
la venta la realiza una empresa constructora, sin embargo en este articulo 11 tercer
párrafo dice que cuando lo venda cualquier otro tipo de sujeto como una empresa
comercial, industrial, agrícola, ganadera, hay que ver, porque en algunos casos va a
corresponder reintegros de créditos fiscales y en otros caso no va a generar ni siquiera
reintegros de créditos fiscales; ya sabemos que debitos no genera en ningún caso,
entonces ¿Cuándo genera reintegro el crédito fiscal? Acá dice que si el inmueble que se
está vendiendo ha sido adquirido dentro de los 10 años contados desde el momento de su
adquisición hasta el momento de la venta, entonces no le va a generar debito, pero le va
a generar la obligación de reintegrar el crédito fiscal. ¿A que crédito fiscal se refiere? A
los créditos fiscales que esta empresa se haya computado porque la empresa comercial
también puede ser que haya hecho obra sobre inmueble propio: tenía un terreno baldío,
hace una construcción ahí que le va a servir como depósito o como un local más de
venta. Entonces cuando construye eso, para poder construir compra materiales, le paga
a empresas que le hacen la construcción y todo eso ha sido un crédito fiscal que esta
empresa se lo computó y ¿Por qué se lo computó? Porque eso que estaba haciendo tiene
que ver con la actividad gravada: ella estaba haciendo ese inmueble que le iba a servir
como deposito, estaba haciendo ese inmueble que le iba servir como local de venta,
entonces todos esos créditos fiscales se los computó hasta el momento en que la habilita a
la obra, a todos se los computó contra los debitos fiscales que se generaban por la venta
de mercadería. Ahora la ley dice que una vez que UD empieza a utilizar el inmueble, si
lo vende antes de los diez años, todo este crédito fiscal UD lo va a tener que reintegrar,
debidamente actualizado dice la ley, lo que pasa es que ahora no hacemos mucho
hincapié en eso porque desde el año 92, desde la ley de convertibilidad no se aplica
actualización. Y que pasa si lo vende después, ya sabemos que debito fiscal no se genera
y tampoco se genera reintegro de crédito fiscal en esos casos cuando supera los 10 años,
porque es como que la ley pone un plazo y dice: “mire, si UD lo ha usado durante 10
años es como que lo amortizó y todo el crédito fiscal, para decirlo de alguna manera, que
UD se computó no lo tiene que reintegrar. Ahora si UD hace la obra, se computa todos
los créditos fiscales y resulta que lo está vendiendo a los tres años, corresponde que
reintegre esos créditos fiscales, porque en ese tiempo no lo amortizó debidamente.
Ahora, supongamos que esa empresa comercial no construyó el inmueble, sino que se lo
adquirió a otra empresa comercial y resulta que ahora lo vende, ¿tendrá que reintegrar
el crédito fiscal si lo vende acá? (antes de los 10 años). No tiene que reintegrar porque
cuando se lo compró, yo le dije que se lo compró a otra empresa comercial, no tuvo
crédito fiscal; distinto hubiera sido que yo le diga que se lo compró a una empresa
constructora y entonces Uds. saben que una empresa constructora si le puede generar
crédito fiscal. Pero como se lo compró a una empresa comercial, como nosotros sabemos
que no hay debito fiscal para el que vende, no hay crédito fiscal para el que compra, por
lo tanto si este sujeto se lo compró a otra empresa comercial no tuvo crédito, entonces si
no tuvo crédito, ………………………………………………………………………...
Les comento cual seria el caso: el caso que se plantea en el articulo 5 del decreto es el de
una empresa constructora hace un edificio, y la idea es venderlo pero en algunas
ocasiones en principio los destinan a renta, los alquilan a los departamentos y a veces no
los pueden vender al precio deseado y entonces los van alquilando hasta que toman la
decisión de venderlos. El articulo 5 del decreto dice que si ese inmueble ha sido alquilado

96
por un periodo continuo o discontinuo de tres años, cuando lo venda, se le va a generar
la obligación de reintegro de los créditos fiscales (no le va a generar debito). Entonces,
por la venta, en principio iba a generar debito, pero el artículo 5 dice que no va a
generar debito en la siguiente situación ¿Cuándo? Cuando la empresa lo termina de
construir al inmueble y en lugar de venderlo lo empieza a alquilar, lo tiene mas de 3
años alquilado y recién lo vende, entonces no genera debito pero si reintegro de créditos
fiscales. ¿Cuáles créditos fiscales? Todos los créditos fiscales que yo he tenido como
consecuencia de la construcción de ese inmueble (en este caso no tiene nada que ver el
plazo de 10 años del caso anterior, ni tampoco, como en el caso anterior, debe haber
proporcionalidad en cuanto al reintegro del crédito fiscal. Lo que se hace en el caso
anterior es tener un registro de todos los créditos fiscales computados y el reintegro se
hace en forma global, o sea que da lo mismo si la venta se produjo a los 2 años como si se
produjo a los 9 años, se debe reintegrar la totalidad del crédito fiscal).
Otro caso en donde hay reintegro de créditos fiscales, el artículo 58 del decreto
reglamentario que se refiere a las operaciones a titulo gratuito, como ejemplo: nosotros
sabemos que las operaciones a titulo gratuito no están gravadas por el IVA porque las
que están gravadas son las operaciones a titulo oneroso. Pero acá dice que en algunas
circunstancias podría corresponder el reintegro del crédito fiscal. Ejemplo: un
supermercado decide hacer una donación de mercadería a un hogar de ancianos o a un
comedor escolar. Está claro que esa donación de mercadería no va a generar un debito
fiscal porque el traslado de la propiedad de esa mercadería se hizo a titulo gratuito y eso
no está gravado por el IVA. Pero lo que dice el articulo 58 es que el supermercado va a
tener que reintegrar los créditos fiscales porque UD supermercado cuando compró esa
mercadería se computo el crédito fiscal y ahora resulta que la está entregando a titulo
gratuito y no se le genera debito, por lo cual va a tener que reintegrar los créditos
fiscales. Y acá hacemos una distinción de dos situaciones que se pueden dar: una es es
por ej. un supermercado que hace una donación (debe reintegrar el CF) y otra muy
distinta es el caso de empresas que hacen entregas a titulo gratuito pero lo hacen con la
finalidad de promover la venta del producto: Uds. han visto que muchas veces van por
la calle y hay un representante de una empresa y le hacen la entrega gratuita de algún
producto para que UD lo conozca y después lo compre, pero esa entrega es a titulo
gratuito. Hay un dictamen en ese caso, que no es de los que les damos acá como material,
es un dictamen de la AFIP 68/82 que dice que el reintegro del crédito fiscal se va a
generar cuando la entrega haya sido realizada en forma desvinculada de la actividad
gravada, ejemplo el caso que les acabo de mencionar, el supermercado que le dona
mercadería al hogar de ancianos, o sea ¿que ha ganado el supermercado con eso? Nada,
lo hizo totalmente en forma desvinculada de la actividad gravada. Ahora la empresa que
hace entrega de muestras gratis, eso no es un acto desvinculado de la actividad gravada,
por lo tanto se diferencia esas dos situaciones y dice “la empresa que hace entrega de
esas muestras gratis pero con el animo de promover el producto por ejemplo, no va a
tener ni siquiera que reintegrar el crédito fiscal ni tampoco se le genera debito. Ya
sabíamos que no se le genera debito, pero acá dice que ni siquiera tiene que reintegrar
créditos fiscales, porque esa entrega a titulo gratuito está vinculada con actividad
gravada, por lo tanto el crédito fiscal que se computó oportunamente, está bien
computado, no tiene porque reintegrarlo al crédito fiscal. En el dictamen que yo les
citaba se analiza la entrega de muestras gratis de especialidades medicinales, cosa que es
muy común, Uds. han visto que va el visitador medico le entrega al medico y entonces se
planteaba en su momento, porque ahora estaría exento, si correspondía el reintegro de
los créditos fiscales o no. En este caso le dijeron que no corresponde el reintegro que
establece el artículo 58 porque eso que UD está haciendo está vinculado con una

97
actividad gravada, es para realizar una venta posterior, por lo tanto no corresponde el
reintegro. Pero diferencien Uds. la situación con respecto a la que recién les estaba
comentando yo de la entrega del súper al hogar de ancianos donde está totalmente
desvinculada, ellos están haciendo una entrega gratuita sin fines comerciales.
Pueden darse otras situaciones en donde se genere la obligación del reintegro de créditos
fiscales, por ejemplo los casos tratados en los fallos que les damos y que son de lectura
obligatoria para su evaluación. Yo les voy a comentar brevemente uno de ellos: en este
caso se trata del dictamen 4/2002. ¿Qué diferencia hay entre un dictamen y un fallo? El
dictamen es una opinión que tiene la AFIP sobre una situación controvertida que se le
ha planteado, entonces se hace una consulta y el fisco emite su opinión mediante un
dictamen, porque tiene su departamento técnico que lo estudia al tema y dicen bueno
nuestra opinión es la siguiente. ¿Es importante que nosotros conozcamos los dictámenes
de la AFIP? Si, porque nosotros sabemos de esa manera qué es lo que interpreta el fisco
ante una situación controvertida en ese caso particular, entonces si yo lo tengo al caso
particular, sé que el fisco opina esto. ¿Eso significa que es una ley? No, para nada.
Inclusive yo puedo tener otra interpretación pero sé que puedo tener conflictos con el
fisco: el fisco puede decir “mire, que hay un dictamen en donde nosotros hemos
interpretado tal cosa y UD está haciendo de tal otra manera, bueno iremos a la justicia.
El día de mañana Uds. van a ir a congresos y ahí van a escuchar “porque el dictamen tal
de la AFIP…” y van a saber de que se trata y lo buscaran si les interesa.
En este caso se planteaba una situación de divorcio y se había establecido que el esposo
le tenía que transferir bienes a la mujer entre los cuales le debía ceder un negocio con
todos los bienes que tenia a la mujer. El tema es que la mercadería que estaba gravada
pasan de una persona a otra ¿es a titulo gratuito o es a titulo oneroso? Acá no hay un
precio, obviamente que la transferencia se da como consecuencia del divorcio, entonces
dice “mire, UD va a tener que transferirle todos estos bienes a su esposa”, entonces se
planteaba la duda si se genera debito fiscal como consecuencia de esa transferencia: y en
realidad como no hay un precio, no hay una transferencia a titulo oneroso, por lo tanto
queda descartado de que ahí se genera debito fiscal. Y ¿habrá que reintegrar crédito
fiscal? En el dictamen se entiende que efectivamente el esposo tiene que reintegrar todo
el crédito fiscal que se había computado en su momento porque esa entrega se hace de
una manera totalmente desvinculada de la actividad gravada, el tiene que entregar esos
bienes por la situación de divorcio, entonces no solo va a tener que pasarle a la mujer
todos esos bienes, sino que también va a tener que reintegrar todos los créditos fiscales.
Pero la mujer va a tener un problema también, cuando venda la mercadería se le va a
generar debito, debito y debito y no tiene crédito fiscal.

IVA CREDITO FISCAL (Art. 12)

Uds. saben que el crédito fiscal se genera básicamente por todo tipo de compra,
mercadería, bienes de capital, inclusive si he comprado obras y las he afectado a local
comercial en una empresa constructora obviamente, eso también me genera y lo primero
a que se refiere la ley aunque no lo menciona así es lo que se llama técnicamente la
“REGLA DE TOPE”. Esta regla le pone límite al crédito fiscal que puede computarse.
Supongamos que hay una operación que estaba gravada al 21% y UD hace una compra
y resulta que cuando le facturan, le facturan: 100, 21, total 121. En este caso le
facturaron correctamente porque era una operación que estaba gravada al 21% y UD se
va a computar 21 pesos de crédito fiscal, pero que pasaría si a UD por error le
facturaron 100, 27, total 127. UD muestra el recibo de que pagó 127, se quiere computar

98
los 27 de crédito fiscal pero la ley le dice no, la ley de tope dice que lo que UD se puede
computar como crédito fiscal es lo que surja de multiplicar el precio neto por la alícuota
a la que está gravada la operación y la alícuota a la que está gravada la operación es un
21%, por lo tanto, a pesar de que le hayan facturado de esta manera UD solo se puede
computar 21 pesos. Ahora supongamos que le facturaron 100, 10.50, total 110.50
¿Cuánto se podrá computar de crédito fiscal? En este caso, la regla de tope sirve para
que no se compute en exceso, pero acá me facturaron de menos, se pago 10.50 en lugar
de pagar 21, entonces lo que UD se va a poder computar es lo que le han facturado o sea
10.50: UD puede computarse hasta 21 según la regla de tope, y si le facturaron de
menos, se tendrá que computar lo que le facturaron, en este caso 10.50. En el caso de las
alícuotas, cuando se hacen obras y el destino es vivienda, la alícuota a la que tendría que
facturar es el 10.5%: supongamos que yo soy una empresa constructora que estoy
haciendo una obra con destino vivienda, como no hago todos los trabajos que tienen que
ver con la vivienda quizás yo subcontrato alguien para que haga un trabajo en
particular, por ejemplo todo lo que es instalación eléctrica: como yo no le he informado
que este inmueble era con destino vivienda quizás el que me hace la instalación eléctrica
cuando me va a facturar va a decir: 100, 21, 121. Pero me habría tenido que facturar
100 y 10.50 porque el destino es vivienda, con lo cual el IVA que yo me podría computar
es 10.50 y me facturaron 21 y si yo aplico la regla de tope solo me podría computar los
10.50 a pesar de que me facturaron 21. Esto se da en la práctica y cuando se cometen
estos errores de facturación y se ha tomado una alícuota distinta hay que aplicar la regla
de tope. Lo que puede pasar en la practica es que UD puede decir “mire, fulano, UD me
facturó en exceso el IVA, reintégreme lo que me facturó en exceso”.
Ahora nos pongamos en el lugar del que está emitiendo la factura: si la operación
correcta hubiera sido 100 y 21 y el sujeto se equivoca y factura 100 y 27 ¿Cuánto tendrá
que ingresar de debito fiscal? La obligación que el tiene es de ingresar 21, porque
cuando vimos el debito fiscal, vimos que es el que surge de multiplicar la base por la
alícuota a la que está gravada la operación y realmente la alícuota a la que está gravada
la operación es el 21%, aunque el haya facturado el 27. UD dirá “yo puedo hacer eso”,
pero si el que le compra se da cuenta de que le han facturado mal le podrá decir “mire,
devuelvame lo que me facturó en exceso”, eso es más bien un problema comercial entre
el que compra y el que vende, pero lo que dice el fisco es que lo que tiene que ingresar es
lo que surja de la base por la alícuota a la que está gravado, sea tanto en el crédito qué
es lo que se puede computar, como en el debito que es lo que tiene que ingresar. Ahora si
este sujeto ingresa 27, el fisco no le va a decir nada, lo que si puede tener problemas es
con el que le recibió la factura porque le va a ir a reclamar. La obligación de el es hasta
21, eso es lo que debe quedar claro.
Hay que hacer una aclaración: en la actividad agrícola donde hay varios productos
primarios, que cuando se hace la venta, esta está gravada al 10.5%, como por ejemplo la
soja, las frutas, las verduras. Pero resulta que este productor ha tenido insumos que
algunos están al 10.5, otros al 21 y otros al 27% (ejemplo los servicios públicos al 27).
Ante esta situación, ¿lo condiciona al productor el hecho del computo de estos créditos al
21, al 27? Porque esto va a pasar “¿Cómo es esto, tengo créditos al 27, 21% y mis ventas
son al 10.5%? ¿Qué me va a producir eso a la larga? Saldos a favor, porque mis
compras van a ser al 21 o al 27 y mis ventas al 10.5%. Y ahí viene una pregunta que
siempre yo la hacia en los exámenes y no la interpretaban parece, porque yo les
comentaba que no siempre los productos primarios estaban al 10.5, ahora hay muchos
productos que están al 10.5 y en un momento dado sale la noticia en los diarios que el
gobierno había decidido bajar la alícuota de los productos primarios del 21 al 10.5 y

99
resulta que salen todas las agrupaciones agrícolas diciendo que estaban en desacuerdo
porque esto es en contra de la actividad, que los perjudican y demás. Entonces el que no
conoce la mecánica del IVA dice ¿Por qué se quejan?, le dicen que le van a bajar la
alícuota y encima se quejan, no los entiendo. ¿Uds. Se dan cuenta por qué se quejan los
productores? Porque esta situación les iba a generar un desfasaje, puesto que iban a
tener muchos créditos fiscales al 21 e iban a tener el IVA por la venta de esos productos
al 10.5: eso les iba a generar saldos a favor y esos saldos a favor les iban a crear un
problema financiero de última y cada vez se iba a ir haciendo más grande y más grande
el saldo a favor. Luego eso se atenuó porque se empezó a decir que muchos de los
insumos iban a quedar al 10.5 entonces se comenzó a nivelar la cosa. Pero acá también
está la respuesta: el tema era que yo les preguntaba ¿si estos créditos de alguna manera
debían ser tomados parcialmente porque la venta del producto esta al 10.5 o se pueden
tomar al 21 o se pueden tomar al 27? Bueno, les comento, en ningún lado la ley dice que
el hecho de que UD tenga una alícuota al 10.5 cuando vende, no significa que los créditos
fiscales que tiene los tiene que tomar reducidos, no, ahí no se aplica para nada la regla
del tope ni nada por el estilo: UD tiene crédito al 21, se lo computa al 21%, si tiene al 27
se lo computa al 27%. ¿Se le genera saldo a favor? Si se le puede llegar a generar saldo a
favor. Son computables totalmente los créditos fiscales con la condición de que estén
vinculados con la operación gravada.
CONDICIONES Y REQUISITOS PARA EL COMPUTO DEL CREDITO FISCAL
1- Imputación temporal: la propia ley en el artículo 12 dice que se va a computar el
crédito fiscal en el periodo fiscal que se liquida y que se hubiera facturado por compra o
importación definitiva de bienes, locaciones o prestaciones de servicios. Lo que le está
diciendo ahí es que el crédito fiscal se lo debería tomar, por ejemplo, estamos en el mes
de setiembre, si la compra ha sido en el mes de setiembre y la factura es del mes de
setiembre, el crédito fiscal debe ser tomado en el mes de setiembre, no en octubre,
noviembre. Pero se habrán dado cuenta sobre todo el que tiene alguna practica
profesional que muchas veces eso no es posible porque le demoran la entrega de la
factura. Ejemplo: UD hace una compra en Buenos Aires, le llega la mercadería y
después le llega la factura, entonces ¿que hago con esa factura de fecha agosto y que
recién me llega en setiembre? Ahí tenía yo dos alternativas: una es rectificar la posición
a la cual correspondía………………………………….………………………………………
en la práctica no se hace, y entonces ¿tengo que perder el crédito fiscal? Si bien eso hay
que tratar de respetar, eso de la imputación temporal que dice acá, está previsto en la
ley de procedimiento fiscal, que la vemos mas adelante en su articulo 28 y penúltimo
párrafo del articulo 81 de la ley de procedimiento fiscal; esos artículos establecen lo que
se llama la ley de compensaciones simétricas ¿y esto qué quiere decir? Uds. imagínense
¿qué ha pasado si a mi me ha llegado tarde una factura? Esa factura me la computo en
el mes de Septiembre, para no pagar el crédito fiscal y cuando venga el fisco a investigar
me va a decir “UD se ha tomado un crédito fiscal que ya no correspondía en setiembre”
y yo le tengo que contestar “pero a mi me quedó esta factura con un crédito que yo no
me tomé en Julio y por lo tanto pagué en exceso en ese mes”. Entonces yo le pido que UD
me haga la compensación, no me va a hacer pagar acá y me va a decir tiene un saldo a
favor allá y vaya a solicitar que le reconozcan el saldo a favor, haga un recurso de
repetición que le puede llevar no sé cuanto tiempo. Entonces estos artículos que yo les
cito de la ley de procedimiento ¿Qué es lo que establecen? Que el organismo fiscal tiene
la obligación de hacer las compensaciones, o sea, no es que es optativo, porque me
podría ser fácil, en la investigación está que yo digo, me podrían decir “mire, UD por lo
que ha dejado de tomar plantee un recurso de repetición donde le tienen que reconocer

100
que UD efectivamente tenia crédito fiscal y no lo utilizó, puede llevar mucho tiempo eso,
pero UD pagueme ahora las diferencias por el crédito que se tomó mal, pero ¿Por qué
no ocurre eso? Justamente por lo que dice la ley de procedimiento fiscal, en donde tiene
la obligación de hacerle entrar a compensar “UD tiene un saldo a favor, contra un saldo
en contra” y justamente uno de los casos, el dictamen 32/96 que tienen Uds. se refiere a
este caso puntual que yo les estoy comentando y lo que dice que como consecuencia de
un ajuste de fiscalización, porque lo van a fiscalizar al contribuyente se dan cuenta que
se tomó créditos fiscales en distintos periodos, periodos que no correspondían porque
dice “como consecuencia de un ajuste de fiscalización se produjeron diferencias
positivas y negativas”. Uds. se dan cuenta por qué positivas y negativas, porque en un
mes dejó de tomar crédito y en otro mes se lo tomó de más, “originadas en un mismo
hecho económico”. Claro, era esta factura que yo no me la tomé allá y me la tomé acá
que “repercute diversamente en dos periodos fiscales”, no se lo tomó en uno y en otro se
lo tomó de más, “las eventuales diferencias de impuestos quedaran compensadas y
solamente se devengaran accesorios”, es decir intereses “en el caso de que el saldo a
favor del fisco sea anterior al del contribuyente” o sea que si se diera una situación en
donde el saldo a favor del fisco fuera anterior al del contribuyente, entonces habrá
accesorios, pero en el caso de intereses difícilmente eso ocurra, porque al crédito me lo
tendría que haber computado hace dos meses y me lo computo recién ahora ¿para quién
se genera primero el saldo a favor? Obviamente que para mi porque yo me lo tendría
que haber computado hace dos meses y me lo computo ahora, después recién en este mes
se computa el saldo a favor del fisco pero el saldo a favor mío viene de dos meses atrás y
acá me dice “va a haber intereses pero siempre que el saldo a favor del fisco sea
anterior” y bueno, hace todo un análisis de distintas situaciones que se pueden dar, pero
a eso se refiere este punto, que habla sobre la “imputación temporal”. En la practica,
uno trata de tomar todos los créditos, inclusive tiene tiempo, porque cierra el mes y tiene
tiempo hasta el vencimiento, hasta, unos días antes, para cerrar la posición, entonces
hasta ese momento uno trata de buscar todas las facturas. Una vez que UD ha cerrado y
la ha presentado, le llega la factura uno o dos días después, ya está, ya no puede entrar
eso, pero queda rectificar, entonces ¿Qué hace uno en la práctica? “ah, esta factura que
me llegó tarde la pongo en el mes siguiente” y sabe que eventualmente si me quieren
observar, tiene estos artículos de la ley de procedimientos para decir “mire, la ley de
procedimientos me avala” y además está el dictamen de la AFIP en donde reconoce esa
situación.
2- Otra condición importante: “facturación y discriminación del impuesto en la
factura”. Esto surge del artículo 12 y 41 de la ley. Para que alguien se pueda computar
un crédito fiscal es necesario que le facturen el IVA y que el IVA esté discriminado,
discriminado en la factura. ¿Quiénes son los que pueden facturar el IVA y
discriminarlo? Solamente el responsable inscripto, o sea que en principio un responsable
inscripto se va a poder computar el IVA cuando haya hecho compras a otro responsable
inscripto y el IVA venga facturado y discriminado. Está la aclaración esa de
“discriminado” porque el articulo 41 dice “que UD puede haber hecho la compra a otro
responsable inscripto, pero si no le discriminan el IVA, se supone que no le cobró el
IVA, por lo tanto UD no tiene crédito fiscal”. Puede darse un error de facturación y no
le discriminaron: “ah, bueno, si no le facturaron, UD al crédito fiscal no lo puede tomar.
Tiene que venir discriminado el IVA y facturado”. Obviamente que el proveedor tiene
que ser un responsable inscripto. Hay un único caso de excepción en donde un sujeto se
puede tomar un crédito fiscal y el sujeto que le vende no es un responsable inscripto, es
el caso de los que compran y venden bienes usados a consumidores finales (esto lo voy a
comentar más adelante). Ejemplo: esas casas que compran autos o muebles usados y

101
luego los venden. La casa que compra esos autos usados es responsable inscripto y luego
cuando lo vende va a tener IVA. Pero ¿a quien le compra ese revendedor de autos? A un
consumidor final ¿y tiene crédito fiscal? Acabamos de decir que el crédito fiscal se le
debería generar cuando le compra a otro responsable inscripto y el IVA venga facturado
y discriminado. Y Uds. cuando le venden a un sujeto como estos ¿emiten una factura, le
cobran el IVA? No. Entonces, en esta situación habría un sujeto que tendría debitos
fiscales por lo que vende, pero no tendría crédito fiscal por las compras. Por eso se
establece, artículo 18, si mal no recuerdo, de que los habitualistas en la venta de bienes
usados, cuando compren a consumidores finales van a tener crédito fiscal como una
situación de excepción. Y es la siguiente situación: una empresa constructora necesita
una camioneta, y como no puede comprar una cero Km., entonces justo conoce a
alguien, consumidor final, que tiene una camioneta, va y se la compra. ¿Se podrá
computar el crédito fiscal? No, porque esta empresa constructora no es habitualista en
la compraventa de bienes usados a consumidor final. Se la compró porque le convenía
comprar a este sujeto, y sabia que estaba en buen estado la camioneta, el precio le
pareció razonable, pero esa empresa no es habitualista y por lo tanto no va a tener
crédito fiscal. El que si va a tener es el habitualista en ese tipo de operación.
3- Otra condición: vinculación de crédito fiscal con operaciones gravadas. Ese es un
elemento clave que siempre hay que tenerlo en cuenta. El crédito fiscal puede estar
discriminado en la factura, a la alícuota que corresponde, pero si no está vinculado con
operaciones gravadas ese crédito fiscal no va a ser computable y va a ser costo y a veces
ocurre que ese crédito fiscal está vinculado parcialmente con operaciones gravadas y
parcialmente con operaciones exentas, en tal caso corresponderá hacer un prorrateo y
tomarse parte del crédito fiscal, lo que esté vinculado con operaciones gravadas. Es un
tema importante donde también podemos plantear un caso de excepción, puede haber
otros, pero el caso mas conocido es el caso de las importaciones. Cuando vimos
exenciones vimos que las exportaciones según el artículo 8 decía: exentas. Eso
significaría, si aplicamos este principio, de que todos los créditos fiscales que yo tengo
para producir un bien que lo exporto, no seria computable, seria un costo; sin embargo
la ley en su articulo 43 dice que esos créditos fiscales si van a poder ser computables o
van a poder originar su devolución también, pero es un caso de excepción. Lo que en
general se aplica es lo que les estoy diciendo: “vinculación del crédito fiscal con
operaciones gravadas”. Podría ocurrir que lo que esté exportando sea un bien exento,
pero exento acá en el mercado interno, pero resulta que yo también para poder producir
ese bien exento tengo insumos que han generado créditos fiscales. Particularmente opino
que lo mismo el crédito fiscal es reintegrable, porque una cosa es el mercado interno y
otra cosa es el mercado externo. (Este punto lo iba a confirmar el profesor).
4- Otra condición: que se hayan perfeccionado para el vendedor o prestador los
respectivos hechos imponibles. Esto tiene que ver con el nacimiento del hecho imponible.
Se acuerdan para EDET ¿Cuándo se ha perfeccionado el hecho imponible para esta
empresa de energía? El vencimiento de la factura o la percepción lo que fuera anterior.
En ese momento EDET tenia la obligación de declarar esa operación e ingresar el IVA
correspondiente ¿en qué momento se podrá computar el crédito fiscal el sujeto a quien
se le facturó la luz? Justamente en el mismo momento en que para EDET se le generó el
debito, para este sujeto se originó el crédito fiscal. O sea, lo que dice acá, es que no puede
ser que un sujeto tenga un crédito fiscal sin que para otro se le haya generado un debito.
Es necesario que para alguien haya un debito, en este caso EDET, para que este sujeto se
compute un crédito fiscal.

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Hay un caso en donde no se le genera un debito para alguien y resulta que hay un
crédito fiscal para el otro sujeto: la compraventa de automóviles usados a consumidor
final ¿Por qué? Porque por esa venta a consumidor final no se le genera un debito y sin
embargo hay un crédito para el que es habitualista. Otro caso también importante es el
caso de las importaciones ¿para quién se genera el debito, para el sujeto del exterior?
No, UD sujeto del país, cuando va a querer sacar la mercadería de la aduana tiene que
pagar todos los derechos de importación, impuestos, el IVA, entonces se le genera para
UD un crédito fiscal, pero ¿hay para alguien un crédito fiscal? No. Pero la regla general
dice que tiene que haber un debito para alguien para que haya un crédito fiscal para
otro sujeto.
5- Que la documentación respaldatoria se ajuste a las normas vigentes de emisión de
comprobantes. Hace bastante tiempo la AFIP ha puesto la lupa en el tema este de los
comprobantes, lo que nosotros llamamos normas de emisión, facturación y registracion
de comprobantes. Estas les dicen cómo es que tienen que ser las facturas, qué requisitos
tienen que cumplir. Este tema nosotros lo tratamos hacia el final del dictado, donde le
comentamos sobre las principales resoluciones generales que hablan sobre este tema:
que es un tema clave, que lo tienen que conocer Uds. apenas salgan porque lo primero
que le van a decir es: “mire contador ¿qué factura es la que tengo que emitir?” ¿tengo
que comprar controlador fiscal o no? Si tengo que hacer un remito ¿con qué letra tiene
que ir? ¿Esta factura está bien confeccionada? UD le dirá, “si, porque cumple todos los
requisitos de la resolución general tal”. Bueno, es un tema clave que lo tienen que
conocer y la verdad es que el único que tiene que estar en el tema es el contador, por eso
lo incluimos dentro de la materia “impositiva” porque si no lo ven acá no lo van a ver en
ningún otro lado y eso es lo primero que le van a preguntar cuando salgan a la calle.
Entonces lo que dice acá es que para que yo me pueda computar el crédito fiscal la
documentación que me hayan emitido tiene que cumplir con los requisitos de las normas
de facturación y registracion. No me pueden emitir un comprobante Husares ¿se
acuerdan de este? Y me dicen “tiene tanto de crédito fiscal” y no me voy a computar en
base a ese papelito el crédito fiscal, no, porque hay una resolución general que dice una
factura tiene que tener un tamaño mínimo de tanto por tanto, que tiene que tener una
numeración de doce dígitos, que tiene que estar identificada con una letra “A”, que tiene
que tener una fecha de vencimiento y que si le llegan a dar un comprobante con la fecha
de vencimiento vencida, UD no se va a poder computar el crédito fiscal, que tiene que
tener un código de autorización de impresión, si no lo tiene UD no puede computarse el
crédito fiscal; hay una gran cantidad de requisitos formales que tiene que cumplir la
documentación, que si no la cumple, UD no se puede computar el crédito fiscal.
Entonces, esto a veces es un problema para la empresa, porque la persona que tiene que
estar cargando esta información tiene que estar mas o menos al tanto para que cuando
este cargando pueda detectar una factura vencida, en cuyo caso hay que reclamar; esta
factura no tiene código de autorización de impresión o no cumple tales requisitos,
porque el crédito fiscal no es computable en estos casos. Entonces ¿Por qué no seria
computable un crédito fiscal? Uno de los motivos es porque surge de una documentación
que no se ajusta a la normativa vigente.
6- Que sea computable hasta el límite que surge de aplicar a la base imponible la
alícuota respectiva (que no es otra cosa que la regla de tope). Ahora bien, Uds. fíjense
que el articulo 12 a continuación del inciso a) viene el siguiente punto que dice “no se
considerarán vinculadas con las operaciones gravadas” las siguientes compras ¿por qué
dice eso la ley, qué está diciendo indirectamente? Que todas las compras que ahora va a
mencionar, los créditos fiscales que se generan no van a ser computables ¿Por qué?

103
Porque una de las condiciones necesarias es que el crédito fiscal tiene que estar
vinculado con las operaciones gravadas y resulta que la ley dice “tales compras no se
van a considerar vinculadas con actividades gravadas, por lo tanto esos créditos fiscales
no son computables” ¿Por qué hace esto la ley? Esto ha sido muy criticado, porque un
poco desnaturaliza lo que es el impuesto en su esencia, pero lo que ocurría era un
problema real y cierto para el fisco, que había compras que era difícil determinar si
tenían que ver con la empresa o tenían que ver con gastos particulares de quienes
conformaban la empresa. Ejemplo: yo me voy a un hotel con toda mi familia de
vacaciones y resulta que el servicio que me presta el hotel está gravado por IVA y yo
también soy dueño de una empresa. Entonces cuando yo voy para que me facturen le
digo “hágame la factura a nombre de empresa xx SRL, CUIT Nº tal”, me hace la factura
y el IVA de ese crédito fiscal luego yo venia y lo ponía dentro de la empresa, pero yo me
había ido de vacaciones con mi familia a Buenos Aires y me estaba computando el
crédito fiscal. Después voy a un restaurante, también con la familia y cuando llega el
momento de la facturación le digo “factúreme a nombre de empresa xx SRL” y luego
voy y todo ese crédito fiscal se lo va computando la empresa. Pero también podría pasar
que yo efectivamente había ido a una reunión de trabajo, vamos a comer y resulta que
me dan la factura con el IVA discriminado y no me lo puedo computar ¿Por qué?
Porque la ley me dice “no se consideran vinculados con operaciones gravadas los
servicios de restaurantes, bar, porque ante la duda directamente dice: no va. Y entonces
ahora si les voy a comentar cuales son los que no se consideran vinculados con la
actividad gravada:
1) compras, importaciones definitivas y locaciones de AUTOMOVILES. Lo que se
quiere evitar aquí es el tema de los automóviles. Ejemplo: UD se quiere comprar un
BMW y dice “si lo pongo a nombre de la empresa me computo un crédito fiscal fabuloso
a nombre de la empresa y si lo pongo a mi nombre, consumidor final, se pierde.
Entonces lo pongo a nombre de la empresa, total, yo soy el dueño de la empresa
también. Conclusión: no, todo lo que tiene que ver con compra de automóviles hasta el
monto de $ 20.000 si se va a poder computar. Ahora el crédito fiscal de lo que exceda de
$ 20.000 se pierde. Entonces de acuerdo a lo que dice ahí “neto de IVA”: si yo voy hoy
por hoy a comprar uno termino medio que debe estar como en $ 50.000 y resulta que
tengo la factura y tengo IVA sobre 50.000: no, UD lo único que se puede computar es $
20.000 x 0.21= 4.200. $4.200 es lo que se puede computar, todo lo demás se pierde. Con
eso quisieron poner un poco de límite a esta situación. El tema ahí pasa por definir qué
se entendía por “automóvil”: si yo compro un camión, una camioneta, una 4 x 4 ¿qué
entra dentro del concepto de automóviles? ahí fíjense lo que dice el articulo 51 del
decreto reglamentario: “se consideran automóviles a los vehículos definidos como tal
por el articulo tal de la ley de transporte (24.449). Automóviles: “automotores para el
transporte de personas de hasta 8 plazas excluido el conductor, con cuatro ruedas o mas
y los de tres ruedas cuando su peso sea mayor a mil kilos”. Con esto queda claro que
dentro de este concepto no están los camiones, porque dice para el transporte de
personas y ahí el camión es de cargas; una camioneta queda afuera, una moto inclusive,
queda afuera……………………………………………………………………………………

seria totalmente computable, o sea, hay que tener bien en claro eso, por eso le doy la
definición, en la medida que esté vinculado con operaciones gravadas lo toma al 100%.
Hay excepciones, porque si UD es una empresa que se dedica a la explotación, la
explotación de ese automóvil es el objeto principal de la empresa, por ejemplo una
empresa de remises o taxis, o una empresa que alquila automóviles (renta-car),

104
obviamente que eso tiene que ver con la actividad, entonces UD si se va a poder
computar el crédito fiscal en un 100% porque su actividad principal es la explotación
del automóvil. Ahora si UD se dedica a la compraventa de automóviles, es una
concesionaria, también se lo puede computar en un 100% por que es un bien de cambio,
por lo tanto cuando lo venda va a generar debito fiscal entonces UD se va a poder
computar todo el crédito fiscal por la compra de los automóviles. Hacia el final del
punto, cabe hacer una aclaración; ahí dice: “la limitación dispuesta en este punto no
será de aplicación cuando los referidos bienes tengan para el adquirente el carácter de
bienes de cambio o constituyan el objeto principal de la actividad gravada, (alquiler,
taxis, remises, viajantes de comercio, y similares)”. Si bien la actividad del viajante de
comercio no es la explotación del automóvil pero lo utiliza mucho por eso es que si el
viajante de comercio fuera responsable inscripto, se lo va a poder computar en un 100%
al crédito fiscal. Esto dio lugar luego a problemas, porque ahí dice “y similares”,
entonces un profesional podría decir “si yo también uso mucho el auto, porque tengo
que salir a ver a mis clientes, que tengo varios fuera de la provincia, la verdad, es que
casi todo el tiempo uso el auto en mi profesión por lo que también yo me tendría que
computar el crédito fiscal en un 100%”. Por eso fue necesario que saliera a hablar el
decreto reglamentario ¿qué se entiende por similares? Porque cualquiera decía “yo
también soy similar a viajante de comercio”. Y cuando define a “similares”, articulo 51
del decreto reglamentario, resulta que da la figura similar al del viajante de comercio, es
decir quien realiza una actividad similar, con lo cual queda claro que el profesional no
entra dentro de esa posibilidad.
… la ley no permite su computo, y ¿Cómo lo hace? Diciendo directamente de que se
consideren que están vinculados con operaciones no gravadas, por lo tanto no resultan
computables, eso, es lo que dice. Aparte del tema de los automóviles que le pone el limite
de los $20.000, ¿Cuáles más? Una serie de servicios, que si Uds. se fijan en el articulo 12,
habla de locaciones indicadas en los puntos 1, 2, 3, 12, 13, 15, 16 del inciso e) del articulo
3º, Uds. pueden después ir a ver lo que dice ahí, pero yo les voy anticipando: bares,
restaurantes, confiterías, hoteles, hosterías, pensiones, posadas, casas de baño y de
masajes, piscinas, gimnasios, peluquerías, salones de belleza, playas de estacionamiento,
garajes y similares. Uds. se dan cuenta que en todos los casos se trata de prestaciones
que podrían ser tomadas a titulo particular por lo que la ley dice “como no tengo claro
quien ha hecho uso de esto, lo considero como vinculados a operaciones no gravadas y
por lo tanto no se puede computar el crédito fiscal. Yo les decía que esto naturalizaba un
poco el tema del impuesto porque la idea es que UD tiene que hacer jugar los debitos
contra los créditos y bueno, acá hasta puede pasar que yo tengo alquilado una cochera al
frente de la empresa para el automóvil o para una camioneta de la empresa y resulta
que dice “mire, no, playa de estacionamiento, garajes o similares no resultan
computables”. Y esto que parece teórico, muchos no lo tienen en cuenta, la AFIP salio a
verificar esto, se fijaba en este tipo de factura y muchos contribuyentes que se lo
tomaban como un crédito común le objetaron y dijeron “va a tener que rectificar”, y el
propio fisco le hizo una determinación de oficio, la deuda es tantos pesos, rectifique y
pague. O sea que hay que tener mucho cuidado con esto porque estos créditos son no
computables.
Después el articulo 52 del decreto reglamentario en su primer párrafo, dice: “estas
limitaciones de las que estamos hablando, hoteles, restaurantes, bares, no van a ser de
aplicación cuando los locatarios o prestatarios sean a su vez locadores o prestadores de
los mismos servicios indicados”. Ejemplo: alguien que alquile habitaciones de un hotel y
por esto le hacen una factura y éste sujeto a su vez la subalquila a un tercero, obteniendo

105
ahí una diferencia: la ley dice que en ese caso el crédito fiscal que le facturó el hotel si va
a ser computable porque UD a su vez se la subalquiló a un tercero. O el hecho de que
haya un servicio de restaurante y yo a su vez contrate un servicio de restaurante, me
facturan a mi, pero yo a su vez se lo estoy vendiendo a otro sujeto el servicio, entonces
ese crédito fiscal si seria computable.
Después dice: “o cuando la contratación de éstos tenga por finalidad la realización de
conferencias, congresos, convenciones, o eventos similares, directamente relacionados
con la actividad especifica del contratante”. Ejemplo: la empresa decide hacer algunas
jornadas, lanzamiento de un nuevo producto, van y contratan el Catalinas Park, le
alquilan los salones para hacer el lanzamiento del producto, entonces en principio seria
no computable, pero acá dice: “si es para hacer reuniones, conferencias, vinculadas con
la actividad de la empresa, si seria computable, o sea son casos de excepción; en general
no son computables.
El tema de la indumentaria, fíjense en el articulo 12 hacia el final, en el punto 4 dice:
“las compras e importaciones definitivas de indumentaria que no sea ropa de trabajo y
cualquier otro elemento vinculado a la indumentaria y al equipamiento del trabajador
para uso exclusivo en el lugar de trabajo”. Quiere decir: si yo soy contador y soy
responsable inscripto, y voy y me compro un traje le podría decir a la casa que me lo
está vendiendo que me lo facture como responsable inscripto y me estaría computando
estaría computando el crédito fiscal ese dentro de mi liquidación porque yo digo “la
ropa esa la uso dentro de mi trabajo”. Pero la ley dice que si se puede computar el
crédito ese pero en la medida que el traje sea de uso exclusivo en el lugar de trabajo y
obviamente que no, porque yo al traje también lo uso para algún evento particular, por
lo tanto ese traje no va a ser computable. Ahora si GRAFA compra mamelucos para sus
empleados lo que gaste en indumentaria le va a generar un crédito (suponiendo que
haga la compra, porque justo en este caso GRAFA mismo se los puede producir),
entonces ese crédito fiscal si va a ser computable porque es de uso exclusivo en el lugar
de trabajo. También cuando habla de indumentaria en principio dice que no porque
Uds. se dan cuenta de que tiene que ver con lo que seria gasto particular, pero si yo soy
una empresa que se dedica a la compraventa de indumentaria, obviamente que para mi
la indumentaria es un bien de cambio por lo tanto el crédito fiscal si es computable.
También el artículo 12 después de aclarar el tema de las compras, dice que el crédito
fiscal también se produce como consecuencia de descuentos, bonificaciones, quitas,
devoluciones que un sujeto OTORGUE, en este caso lo estamos viendo desde el otro
punto de vista: que un sujeto otorgue. Cuando yo le hago una venta a alguien ¿qué se me
genera a mí? Un debito. Y cuando ese sujeto me devuelve parte de la mercadería,
porque quizás no sea lo que se ha pactado, entonces yo le voy a tener que hacer una nota
de crédito y habrá una devolución: eso, en vez de generar un debito negativo, lo que se
genera un crédito fiscal. Es lo contrario de lo que vimos en la primera parte que
generaba debito fiscal. Acá, si yo estoy haciendo un descuento lo que se me genera en
lugar de un debito negativo es un crédito fiscal. Alguien viene y me paga en forma
anticipada ¿Qué es lo que corresponde que yo haga? Una nota de crédito y en la nota de
crédito esa operación lo que me va a generar es un crédito fiscal y ese crédito fiscal va a
ir sumando a los créditos por las compras de bienes de cambio, de bienes de uso, por
prestaciones de servicios que he recibido.
Acá también se aplican todos esos principios sobre los que habíamos hablado acerca de
descuentos, quitas o bonificaciones que se obtenían, en este caso son los que yo otorgue,
¿a qué me refiero? ¿Qué alícuota va a tener el descuento, quita o bonificación? La
misma alícuota que tuvo la operación original, aunque sea después y aunque haya

106
cambiado en el medio la alícuota, va a ser la misma alícuota. ¿Cómo opera, en forma
proporcional? Si, en forma proporcional. Yo no puedo decir “le hago un descuento del
importe neto”, no, le hago un descuento proporcional de la base y del IVA.
El otro tema importante, que Uds. lo ven bien en la parte práctica, es el tema del
prorrateo de créditos fiscales que está en el artículo 13 de la ley. ¿Cuándo va a ser
procedente el prorrateo de créditos fiscales? Cuando se trate de empresas que realicen
actividades gravadas y actividades exentas o no gravadas. Ejemplo: las farmacias, que
venden productos medicinales para uso humano que están exentos y venden productos
de perfumería que están gravados. Otro caso seria una librería, que vende productos
exentos como los libros y productos gravados como un lápiz, goma, etc. productos de
librería en general. El caso de un sanatorio que atiende a sujetos que van por obra social
de afiliación obligatoria (exentos), pero también atiende al que va en forma particular
(gravado). Entonces a veces nos encontramos con estos casos en la práctica y el
problema que se plantea es ¿cómo es el cómputo del crédito fiscal en estos casos? Lo que
en la primera parte de la clase yo les había dicho que hay un principio muy importante a
tener en cuenta: ese principio dice que el crédito solamente va a ser computable en la
medida que se vincule con operaciones gravadas. Supongamos en el caso de la farmacia,
resulta que yo compro papel para envolver la venta y a ese papel lo uso tanto para
envolver los medicamentos como para envolver los productos de perfumería, por lo
tanto yo tendría que decir ¿Cómo hago para computarme el crédito fiscal? Entonces lo
primero que tenemos que hacer lo dice el articulo 55 del decreto reglamentario: “lo
primero que hay que ver es qué créditos tienen apropiación directa”. ¿Qué significa
apropiación directa? Que están directamente vinculados con la operación gravada o con
una operación exenta. Si están vinculados directamente con una operación gravada, el
crédito fiscal es totalmente computable, no tengo que entrar en ningún prorrateo. Si
tiene vinculación directa totalmente con operaciones exentas, el crédito fiscal ese no es
computable, es totalmente costo, no tengo que entrar en ningún prorrateo. Supongamos
en el caso de la farmacia, si yo compro una heladera para poner las vacunas para que se
mantengan en estado hasta el momento en que se vendan, el crédito fiscal por la compra
de la heladera va a ser totalmente no computable porque tiene que ver con la venta de
productos medicinales para consumo humano. Ahora si compro un papel decidiendo
envolver solamente los productos de perfumería, todo el crédito fiscal por la compra de
ese papel va a ser totalmente computable porque el papel esta relacionado con productos
de perfumería. Pero va a haber una gran masa de créditos fiscales que están
indistintamente vinculados con uno y con otro. Ejemplo, yo estoy pagando la luz del
local de venta, obviamente que la luz es un servicio que me prestan, pero es tanto para la
parte de productos gravados como para la parte de productos exentos. Yo me compro
una maquina registradora y con ella facturo tanto los productos gravados como los
productos exentos. Esos créditos fiscales son prorrateables. Compro las facturas y ellas
son tanto para productos gravados como para productos exentos. Bueno, una gran
cantidad de créditos que son prorrateables, que no están vinculados directamente,
entonces el primer trabajo (Uds. saben que la liquidación del IVA es mes a mes) que
tengo que hacer es totalizar todos los créditos fiscales del mes, trato de hacer una
clasificación en directos, porque los directos son totalmente computables o no son
computables; una vez que tengo identificada la masa de créditos que tengo que
prorratear ya tengo que ver cual es el procedimiento que debo aplicar y de eso es lo que
habla el articulo 13: dice “UD va a tener que trabajar durante el año con estimaciones.
Cuando dice “año” ¿a que se refiere? Una posibilidad es que se refiera a año calendario
¿verdad? Del 01/01 al 31/12 y la otra seria que fuera ejercicio económico y Uds. saben
que el ejercicio económico no necesariamente coincide con el año calendario. Si estamos

107
en una empresa regularmente constituida puede ser de que coincida o no: supongamos
que fuera una empresa y que el ejercicio económico no coincida con el año calendario:
que vaya del 01/07/2005 hasta el 30/06/2006. En este caso yo se que tengo que trabajar
con este ejercicio económico y yo se que ahí tengo que presentar 12 declaraciones
juradas mensuales. Bien, cuando yo haga la primera declaración jurada que seria de
julio de 2005, yo voy a hacer este trabajo con los créditos: apropiación directa, estos y
prorrateables estos otros. Bien, ahora tengo que determinar de ese crédito cuánto es
computable y cuánto no es computable. Entonces le dice “UD tendrá que trabajar con
estimaciones y cuando le dice estimaciones no le dice cual seria el procedimiento, le dice
“estimación razonable”. Le digo cuál es uno de los procedimientos más utilizados: hay
que ver en el año anterior qué relación hay entre las operaciones gravadas y exentas,
bueno, me fijo en el año inmediato anterior, y resulta que el 80% era gravado y el 20%
era exento. Entonces comienzo a trabajar con ésta estimación: digo “80% gravado y
20% exento, por lo tanto, de esa masa de créditos fiscales, le aplico el 80% y digo ésto es
computable” porque supongo que esa relación se va a mantener durante este año,
obviamente que no va a ser exacto, pero es una estimación razonable. Entonces, sigo
trabajando con el 80 y 20, 80 y 20, ¿hasta cuándo? Hasta la ultima posición, que en este
caso seria la de junio de 2006. ¿Qué va a pasar en la última posición (junio de 2006)?
Cuando yo tenga que presentar la declaración jurada de junio de 2006, que va a vencer
en julio de 2006, yo ya voy a estar en condiciones de saber que relación han tenido en
ESTE AÑO las ventas gravadas con respecto a las ventas exentas ¿Por qué? Porque ya
voy a tener todas las ventas, yo ya lo puedo conocer con precisión. Entonces hago el
calculo y me da que este año fue un 70% gravadas y un 30% exentas, con lo cual digo
“durante todo el año trabajé con 80 y 20 y al final del año me doy cuenta de que es 70 y
30 ¿tengo que hacer el ajuste? Obviamente que si. ¿Ello significará que tengo que
rectificar las 12 declaraciones juradas presentadas anteriormente? No, todo el ajuste
hay que realizarlo en la ultima declaración jurada que presente del año. Entonces, si yo
trabajé todo el año con 80 y 20 y resulta que era de 70 y 30 ¿Qué va a pasar en la última
posición? ¿Voy a tener que pagar la diferencia en exceso o es un saldo a favor mío? El
hecho de que era 70 y no 80 significa que me venia computando crédito en exceso y por
lo tanto todos esos créditos computados en exceso hay que declararlos en la ultima
declaración jurada e ingresar la diferencia. Dice “todas esas diferencias (debidamente
actualizadas decía antes, ahora no hay actualización) sumadas las tiene que poner en la
ultima posición”. Inclusive, si Uds. ven el aplicativo del IVA con el cual se confecciona la
declaración jurada van a ver que tiene un renglón para ese supuesto y ese renglón le
puede dar sumando el debito o sumando el crédito, porque puede ser a favor o en
contra. Puede ser que yo me haya computado de mas porque yo he trabajado todo el año
en base a estimaciones y recién al fin del año se que es lo que corresponde.
Otra cosa que se hace en la practica es no trabajar todo el año en base a lo que paso éste
año, sino que vayan haciendo lo que pasó mes a mes, o sea este mes, cuánto he vendido
de gravado y cuánto de exento y me tomo lo que dice el mes; y el mes que viene hago de
nuevo el análisis y me tomo otro porcentaje y el próximo lo mismo ¿y Uds. qué piensan,
lo mismo va a dar lugar al ajuste al final? Lo mismo da lugar al ajuste, porque no es lo
mismo ese ajuste mes a mes. Lo que se quiere tomar es qué es lo que pasó durante todo
el año, cuál fue en promedio la venta gravada y exenta que tuvo el año, no tomar un mes
en particular, ¿Por qué? Porque si yo puedo tomar un mes en particular, supongan Uds.
que se trate de una venta estacional, como en el caso de las farmacias, por ejemplo le
vamos a dar el caso: las farmacias en el mes de diciembre tienen más venta de perfumes
por el tema de los regalos y todas esas cosas, entonces ahí tienen muchas operaciones
gravadas, si yo tomara esa proporción del mes de diciembre me estoy equivocando,

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entonces dice tomemos en base a todo el año y UD ha venido trabajando siempre en base
a estimaciones pero el ajuste lo tiene que hacer al final del ejercicio. Distinto seria el caso
que yo tome de acuerdo a mitad del año donde la venta de medicamentos es más fuerte,
o sea que hace un pico ahí porque la gente se enferma más. Entonces en ese periodo las
ventas exentas sean muchas y las gravadas pocas. Entonces dice que no tomemos lo que
pasa mes a mes, porque me estaría afectando el tema de la estacionalidad, tomemos en
promedio que ha pasado con la venta concluido el ciclo económico que seria durante
todo el año y en base a eso haga el ajuste y a ese ajuste hágalo incidir en la ultima
posición.
Ahora le voy a hacer algunas precisiones que también están vinculadas con el tema
crédito fiscal, por un lado el decreto 814 que vincula al tema de las contribuciones
patronales con el tema del crédito fiscal. Nosotros habíamos visto que lo que le pago al
personal en relación de dependencia ¿genera crédito fiscal a mi, empresa? Nosotros a
principio de las clases vimos que las prestaciones de servicios están gravadas siempre
que se presten a titulo oneroso y no sean en relación de dependencia, por lo tanto está
claro que eso no me genera crédito fiscal.
Sin embargo este decreto 814 posibilita……………………………………………………
siempre se paga por mes vencido, vence en los primeros días del mes siguiente. Si UD es
empresario, hace los aportes y contribuciones en tiempo y en forma va a tener un crédito
fiscal y dice “ese crédito fiscal va a surgir de la siguiente manera, dice el decreto 814: la
misma remuneración que ha servido para que UD calcule los aportes y contribuciones
va a servir como base para que UD calcule ese crédito fiscal. Muy bien, ya sé cuál es la
remuneración bruta: a esa remuneración bruta ¿Qué le tengo que aplicar? Un
porcentaje, ese porcentaje depende de la zona del país donde se encuentre le empresa.
En Concepción, está alrededor de un 6% o sea, se toma la remuneración bruta, se
multiplica por el 6%, y eso da lugar a un crédito fiscal, o sea, un crédito fiscal muy
especial, porque, ¿alguien me facturó ese crédito fiscal? ¿Un responsable inscripto me
facturó ese crédito fiscal? ¿Me discriminó el IVA en la factura? No, en ningún lado, no
hay factura, no hay nada, sin embargo la ley dice, eso, tiene que tomarse como un
crédito fiscal, no hay factura, por esta situación se plantea un problemita ¿Cómo lo
registro a esto? inclusive si UD ve en el aplicativo dice “crédito fiscal” y por separado
detrás de crédito fiscal el decreto 814, no es un pago a cuenta, sino que es un crédito
fiscal. Pero le reitero esto porque se equivocan mucho en el EXAMEN FINAL. Yo les
pregunto ¿Cómo se genera el crédito fiscal del decreto 814? Y todos me dicen “se toman
los aportes y contribuciones” que no tienen nada que ver “y se le aplica un porcentaje”,
nada que ver. Lo que les estoy aclarando es que la condición es que estén efectuados los
aportes y contribuciones. Si están efectuados ¿Cómo se calcula? Remuneración bruta
por una alícuota que depende del lugar donde se encuentra ubicada la empresa dentro
del país. No es lo mismo que esté en Concepción a que esté en San Miguel de Tucumán, o
que esté en Salta, son distintos porcentajes y esos porcentajes se aplican sobre la
remuneración bruta y dice “eso, es un crédito fiscal”.
El artículo 15 y 16 comentan dos situaciones que se pueden dar en la práctica. El tema
seria: UD venia realizando una actividad que estaba exenta y resulta que el 1º de tal mes
pasa a estar gravada, por ejemplo esto se dio con el tema del cable. Este sujeto cuando
su actividad estaba exenta tenia insumos y esos insumos tenían crédito fiscal
obviamente, compraba papel, tiene crédito fiscal, le facturaban la luz, crédito fiscal,
compraba un bien de uso: crédito fiscal, ¿pero qué eran para este sujeto todos esos
créditos fiscales hasta ese momento?: costo, al estar relacionado con actividades exentas
o no gravadas eso pasaba a ser costo, pero ¿Qué pasa desde el momento en que las

109
ventas o servicios que presta este sujeto pasan a estar gravadas? Entonces ahí se
planteaba la duda ¿y todos estos créditos fiscales que yo tenía antes no los puedo
computar? Porque acá cuando empiece a vender se me va a empezar a generar debito
fiscal, entonces a estos créditos fiscales que yo tenía antes ¿los puedo utilizar? El artículo
15 dice: no, eso ya fue costo, entonces UD no se va a poder computar esos créditos
fiscales. Entonces es como que las primeras ventas que tenga van a generar debito fiscal
y no va a haber crédito fiscal contra los cuales hacer jugar. Posteriormente ya si se van a
empezar a generar créditos fiscales y debitos fiscales. A eso se refiere tanto el 15 como el
16 (sujetos que estaban exentos y que luego pasan a estar gravados).
El artículo 17 plantea el caso contrario. Resulta que la operación estaba gravada y a
partir del 1º de tal mes pasa a estar exenta. Entonces lo que se plantea es lo siguiente:
mientras estuvo gravada, todos los créditos fiscales se venían computando, o sea, todas
las compras que yo realizaba tenían crédito fiscal y por lo tanto me las computaba, y
resulta que ahora pasa a estar exenta, entonces la pregunta era ¿habrá que reintegrar
esos créditos fiscales? Porque esa mercadería que yo estoy vendiendo ahora está exenta,
no me va a generar debito fiscal, entonces el tema es ¿habrá que reintegrar todos esos
créditos fiscales? El artículo 17 dice que no hay que reintegrarlos. Creo que es coherente
con lo que dice el 15 y el 16. En un caso le dice: el crédito fiscal no es computable porque
hubo un cambio en el tratamiento de la operación, pero el crédito fiscal que ya pasó y
que fue un costo, es costo. Y ahora el caso contrario, dice que lo que UD se computó, se
computó y ya no tiene que reintegrarlo porque ahora cambia el tratamiento de la
operación, pasa a ser exento, pero el crédito fiscal computado ya es definitivo.
Otro caso particular relacionado con el tema crédito fiscal es el artículo 57 del decreto
reglamentario: habla de los locatarios de inmuebles y el cómputo de crédito fiscal que
pueden hacer. Cualquiera de nosotros podría iniciar una actividad y resulta que va y
alquila un local y UD sabe que el inquilino se empieza a hacer cargo de pagar la luz, el
teléfono, el agua, de todos los servicios públicos ¿pero a nombre de quien viene la
factura? Por lo general viene a nombre del propietario, porque se imagina que si yo soy
propietario del inmueble, si por cada inquilino que viene y me ocupa el inmueble yo voy
a hacer cambio de titularidad, entonces se planteaba un problema: el inquilino que paga
la luz dice que “yo me quiero computar el crédito fiscal ese que me están facturando,
(que es un 27%) porque soy yo quien paga la luz, yo pago el teléfono, yo me quiero
computar el crédito fiscal ese”, entonces era un tema que se planteaba problemático
porque la factura venia a nombre del propietario es el que pagaba la factura. Entonces
el articulo 57 dice que el inquilino se lo va a poder computar siempre y cuando esté
clarito que el pago de esos servicios se encuentran a cargo del inquilino, es decir, dicho
expresamente en el contrato, y si no lo dice, por lo menos en una nota firmada por
ambos en donde esté clarito que está a cargo del inquilino. Entonces el sujeto, a pesar de
que la factura esté a nombre de otro, se lo va a poder computar.
Otro caso es el de habitualista en la compraventa de bienes usados (articulo 18). Yo les
había planteado como un caso de excepción, que había una compra a un sujeto que era
consumidor final y que sin embargo esta empresa podía computarse un crédito fiscal.
Este articulo 18 dice “en el momento en que le haga la compra se va a poder computar
un crédito” ¿Cómo lo saca? Ejemplo: al auto yo lo compré a $100, lo voy a tener que
dividir en 1.21 y multiplicarlo por 0.21, es el mismo procedimiento que se aplica cuando
le hacíamos una venta a un consumidor final y queríamos saber cual era el IVA que
estaba incluido dentro de la venta. Es como que dentro del precio de $100 que cobró el
consumidor final está el IVA, entonces saqueló y compútese ese crédito fiscal. Entonces
yo que soy el habitualista debería hacer ese procedimiento y computarme ese crédito

110
fiscal en el momento de la compra. ¿Qué comprobante va a respaldar esta operación?
¿Una factura? No. Si yo voy a vender un auto no voy a ir a hacer imprimir un talonario
de factura, yo consumidor final. Entonces ahí lo que se genera es un documento
equivalente a la factura. ¿Pero quien lo confecciona? La misma empresa concesionaria
que lo compra, lo confecciona y ahí aparecen los datos del comprador, del vendedor, el
detalle de los bienes y es lo que le respalda el crédito fiscal que luego se va a computar el
habitualista en la compraventa de vehículos usados. O sea, ahí no hay una factura, hay
un documento equivalente. Ahora, ese crédito fiscal que surge de esta operación, ¿es
definitivo? El artículo 18 dice que no es definitivo. Seguramente UD posteriormente lo
va a vender a ese automóvil: supongamos que lo vende posteriormente a $120. A eso le
tiene que sacar el 90%; lo que resulte multipliqueló por la alícuota del impuesto y ese es
el tope de crédito fiscal que UD se debería haber computado, no más. Ahora, si se
computó menos que eso no tiene que hacer ningún ajuste, el problema es si se computó
de más, en cuyo caso va a tener que ajustar. ¿Por qué se pone este tope? Que en
definitiva es lo que nos interesa a nosotros: porque UD es consumidor final y me lo
vende, y yo puedo llegar a un acuerdo con UD: “mire, UD me lo está vendiendo a $10,
pero hagamos aparecer que me lo vende a $20, así yo me computo un crédito fiscal por
$20 y luego cuando yo se lo venda a alguien no se lo puedo vender más que a $12, esa es
la realidad, y resulta que me tomé un crédito fiscal enorme; entonces dice: “no, no, no,
UD, cuando lo compra, saque el crédito fiscal y compútese, pero esto está sujeto a que
veamos que pasa cuando UD lo venda. Y hay un tope: precio de venta por 90% y lo que
resulta se multiplica por la alícuota del impuesto: hasta eso se puede computar. Si se
computa menos, no hay problema, pero si se computó más va a tener que ajustar. A lo
que quiere llegar es a evitar ese acuerdo que les estoy diciendo.
EXPORTADORES
Esto está en el artículo 43: por un lado vimos en el artículo 8 que las exportaciones
estaban exentas y por el hecho de que estén exentas ¿Qué pasaría con todos los créditos
vinculados con las exportaciones? Todos esos créditos tendrían que ser costo, pero
resulta que no se venían convirtiendo en costo porque el articulo 43 prevé un
tratamiento especial para todo lo que es exportaciones y dice “esos créditos fiscales no se
van a convertir en costo sino que van a poder ser computables; en principio, le
permitimos que a ese crédito fiscal lo utilice contra debitos fiscales que se le generen en
el mercado interno. Ejemplo: los ingenios parte del azúcar que tienen la venden en el
mercado interno y hay una cuota que la pueden exportar. Entonces dice “ mire, a UD se
le van a generar seguramente debito fiscal por las ventas acá en el mercado interno por
lo tanto ese crédito fiscal vinculado con las exportaciones UD no lo pierde sino que lo
puede usar contra los debitos fiscales que le van a generar las ventas de azúcar en el
mercado interno”. Esa es la primera opción que le da la ley. Pero muchas veces pasa que
los debitos fiscales son totalmente absorbidos por los créditos fiscales y le quedan
excedentes, entonces que otra alternativa le da, le dice “mire, UD con eso que tiene
inclusive puede llegar a pagar otras obligaciones fiscales que tenga con la AFIP, por
ejemplo si debe impuesto a las ganancias, afecta ese crédito y paga impuesto a las
ganancias; yo debo impuesto a la ganancia mínima presunta: afecto ese crédito y pago
impuesto a la ganancia mínima presunta, segunda posibilidad. Pero esto no termina de
ser una solución definitiva, porque hay sujetos cuya producción en gran parte es
exportable y solamente realiza pequeñas ventas acá en el mercado interno y esos créditos
fiscales son de tal magnitud que siempre le van a generar saldos a favor, aun afectando
al pago de otros impuestos, el caso puntual es el de la industria de los citrus acá en
Tucumán, mucho de la producción se termina exportando, entonces se le generan saldos

111
a favor realmente importantes y para ellos no es solución utilizarlos contra debitos
fiscales futuros ni tampoco contra otros impuestos, entonces la tercera alternativa, como
Uds. habrán escuchado se denomina “reintegros de créditos fiscales”. UD puede hacer
una presentación en la AFIP en donde solicite que todos estos créditos vinculados con
exportaciones se le reintegren o sea que el fisco le emita un cheque reintegrándole todos
esos créditos fiscales. Obviamente que este tramite no es tan sencillo, hay una resolución
general emitida por el organismo donde se establece todos los pasos, requisitos y
condiciones que se deben cumplir para que se produzca ese reintegro del cual yo les
estoy hablando. Uno de los requisitos es que se presenten esos pedidos con firma de
contador publico donde el contador tiene que verificar realmente que todos esos créditos
están vinculados con las exportaciones, porque esto puede dar lugar a algún tipo de
irregularidades por ejemplo que al mismo crédito me lo compute como crédito fiscal en
el mercado interno y que también esté pidiendo su reintegro. O que sean créditos que no
están vinculados con las exportaciones y se está pidiendo su reintegro. Entonces por eso
actualmente se exige que los pedidos vengan con la firma de un contador que certifica
que todos esos créditos están debidamente respaldados que no han sido computados
como créditos fiscales normales y por eso se está pidiendo su reintegro. ¿Hasta que
monto puedo pedir? El monto de la exportación por la alícuota del impuesto. No puedo
superar ese monto, más allá no puedo ir, ese es el tope.
Hay una cuarta opción que es la posibilidad de que yo transfiera esos créditos fiscales a
terceros. Uds. saben que a veces puede ser una opción interesante, porque hay sujetos
que necesitan esos créditos fiscales porque están pagando mucho de IVA y a mi me están
sobrando, entonces yo se los podría transferir a este sujeto de tal manera que el lo
incluya en su declaración jurada y no pague el IVA, le estaría vendiendo de alguna
manera el crédito fiscal. O puede ser que yo tenga una deuda con este sujeto, entonces en
lugar de pagarle en efectivo le digo que “tengo créditos en excedente, te los paso a vos”.
También en este caso hay una resolución general que reglamenta como se debe hacer esa
transferencia, en donde también se tiene mucho cuidado porque en el pasado se
cometieron muchos excesos y maniobras fraudulentas con esto ¿Qué era lo que pasaba?
Había una empresa a la que se le había generado estos saldos a favor de una manera
ficticia y resulta que tenia vinculación con varias empresas y le empezó a transferir
saldos que tenían un origen ficticio, no eran legítimos. Y todas esas empresas usaron a su
vez esos créditos para no pagar IVA, para pagar impuestos y generó un escándalo de
grandes proporciones en ese momento. Por lo tanto mucho tiempo estuvo suspendida esa
operatoria hasta que la volvieron a sacar, actualmente está vigente, pero está muy
reglamentada, o sea que se tienen que cumplimentar una serie de requisitos para evitar
el tema este de que se estén transfiriendo créditos que no son reales.
Lo otro que también les quería decir, pero que no tengo en este momento identificado el
articulo, se los comento de todas maneras: acá puede haber exportación de bienes, que
dijimos que está exento y exportación de servicios, también dijimos que la exportación
de servicios estaba exenta, o sea, yo le hago un trabajo a un sujeto del exterior, eso está
exento, pero para hacerle ese trabajo al sujeto del exterior, por ejemplo alguien que
haya mandado una maquina para que yo le repare desde el exterior, yo he tenido que
comprar repuestos y estos tienen IVA, yo he tenido quizás que pagar un servicio y los
servicios tienen IVA ¿Qué pasa con todo ese crédito fiscal vinculado con esa exportación
de servicios? La ley dice que los créditos fiscales vinculados con la exportación de
servicios van a tener el mismo tratamiento que tienen los créditos fiscales vinculados con
la exportación de bienes, por lo tanto, todo este tratamiento que les estuve comentando
de que puede usarlo contra debitos en el mercado interno, de que puedo pagar otros

112
impuestos, de que puedo pedir reintegros, también va a ser aplicable en el caso de los
créditos fiscales vinculados con la exportación de servicios.

SEPTIMA CLASE

Ahora les voy a comentar algunos artículos que tienen que ver con las obligaciones que
tienen los sujetos que asumen la condición de responsable inscripto.
El articulo 36 dice quienes serian los sujetos que están obligados a inscribirse y estaría
obligado a inscribirse en principio el sujeto que realiza algunas de las actividades que
están incluidas dentro del objeto, o sea, venta de cosa mueble, locaciones, prestaciones,
pero hay que tener en cuenta ahí que existe el régimen de Monotributo que es un
régimen alternativo, o sea que yo podría optar por el régimen de Monotributo en el caso
de que sea pequeño contribuyente. Yo puedo ser un sujeto que hago venta de cosa
mueble como podría ser un kiosco, pero ¿porque el kiosco que hace venta de cosa
mueble no está como responsable inscripto? porque tiene la opción del monotributo. Si
no hace la opción por el monotributo, necesariamente va a tener que ser responsable
inscripto.
Además hay algunos sujetos que no están obligados a inscribirse ¿Quiénes? Los
importadores ¿y por qué no se va a inscribir un importador? Porque Uds. supongan la
siguiente situación: por el simple hecho de importar, un sujeto tiene que pagar el IVA,
cualquiera de nosotros que importe una cosa mueble tiene que pagar el IVA ¿y por ese
hecho se va a tener que inscribir en el IVA como responsable inscripto? No, dice la ley,
UD no tiene la obligación de inscribirse por el solo hecho de que haga una importación y
pague el IVA, ahora si UD importa juguetes de China y luego UD lo revende, entonces
ahí si va a tener la obligación.
Después dice que tampoco tienen la obligación los sujetos que realicen operaciones
exentas en forma exclusiva. Si yo soy una librería que hago venta de cosa mueble pero lo
que comercializo es exclusivamente libros ¿Qué necesidad tengo de inscribirme si soy un
sujeto exento 100%? Ahora si yo además de los libros vendo artículos de librería ya voy
a tener que inscribirme porque la venta de artículos de librería está gravada, hago
ventas gravadas y ventas exentas.
Después acá también están los artículos que dan el fundamento de muchas cosas que
Uds. deben estar viendo en la practica, por ejemplo ¿Por qué un responsable inscripto
cuando le factura a otro responsable inscripto le discrimina el IVA? Y bueno, porque el
articulo 37 dice que cuando hay operaciones entre responsables inscriptos corresponde
que el IVA se facture y debidamente discriminado.
El articulo 39 es el que dice que cuando se hacen operaciones entre responsables
inscriptos y consumidores finales el IVA no se discrimina, pero ello no implica que la
operación no tiene IVA, sino que el IVA va por dentro y luego Uds. hacen una operación
muy simple de tal manera de obtener el IVA que está contenido en el precio.
También habla sobre que es lo que se entiende por consumidor final. El decreto
reglamentario se encarga de definir lo que se entiende por consumidor final, articulo 71
del decreto reglamentario que dice: “que es cuando el sujeto que está comprando destine
esos bienes o servicios para consumo particular”. Ejemplo: una cosa es que yo vaya con
mi auto particular y cargue combustible, yo soy consumidor final. Pero también va a
cargar combustible la empresa de ómnibus, pero esta no es consumidor final, si bien no

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lo revende, lo carga para prestar un servicio, entonces no es un consumidor final, lo usa
como un insumo para prestar el servicio. O va el ingenio y compra combustible,
tampoco es consumidor final, a pesar de que no lo revende, lo usa quizás para producir
el azúcar. Distinto es el caso cuando soy yo el que va a cargar el combustible. Entonces
eso es lo que quiere decir el artículo 71.
Y el articulo 72 lo que dice es que en algunos casos se va a posibilitar que aun cuando se
trate de venta a consumidores finales el IVA se discrimine, o sea, en principio dijimos
que la regla general es que en la venta a consumidor final el IVA no esta discriminado,
pero el articulo 72 da la
posibilidad………………………………………………………………………………………
...
por algún otro motivo ¿verdad? ¿En donde pueden observar Uds. en la práctica esta
situación en donde se discrimina el IVA a un consumidor final, cosa que en principio no
debería ocurrir? En los servicios públicos. Cualquiera de Uds. se pueden fijar en la
boleta de la luz, en la boleta de la luz, o en la boleta del agua, van a ver que a pesar de
que llega a su domicilio particular, viene y dice “IVA: tantos pesos” y discriminado,
“pero si yo soy consumidor final”, bueno, en virtud de este articulo que dice que la AFIP
podrá autorizar a determinados sujetos, entonces va EDET y dice “yo tengo 300.000
usuarios, para mi seria muy engorroso no discriminar el IVA, en algunos casos si, en
otros casos no”. “Bueno, perfecto, lo autorizamos”. Entonces esto sucede con los
servicios públicos; también sucede con entidades financieras que a pesar de que uno es
consumidor final, la entidad financiera si realiza alguna prestación financiera, le factura
el IVA y le discrimina el IVA. Cuando estas empresas hacen estas facturas deben
ponerles una leyenda donde diga que “este IVA no puede ser computado” o algo por el
estilo.
¿Qué pasará cuando un responsable inscripto le vende a otro tipo de sujeto? Hablamos
de consumidor final, hablamos de responsable inscripto. Estaría faltando
monotributista, exento y no gravado. Bueno, el tratamiento es exactamente el mismo que
para consumidores finales: el IVA va por dentro. Ejemplo: si EDET factura energía a la
UNSTA, como la UNSTA está exenta, el IVA va a venir por dentro, pero está el IVA.
¿Qué pasaría si hay una operación entre responsables inscriptos, pero por un error de
facturación, no se factura discriminado el IVA? O sea, supongamos que la operación era
100, más 21 de IVA, total 121, así se tendría que haber facturado, pero por un error, se
factura “el precio del producto es 121, total 121”, el articulo 41 habla de este tema y dice
“mire, si UD es un responsable inscripto y en la factura no se lo han discriminado al
IVA, UD no se lo va a poder computar, porque se entiende que el IVA no se ha pagado”.
Aunque UD diga “no, si fue un error de facturación”, no se va a poder computar el IVA.
Después el artículo 42 dice que se va a facultar a la AFIP a que dicte normas vinculadas
con la emisión de comprobantes y con la registracion de las operaciones. Y luego la
AFIP, en base a esta facultad que le confiere la ley de IVA, emite una serie de
resoluciones generales en donde puntualiza cómo debe ser la facturación, qué requisitos
debe tener la factura, cantidad de ejemplares, cuándo un sujeto deber usar controlador
fiscal, etc.
Entonces si un responsable inscripto le factura a un responsable inscripto, la factura es
A con IVA discriminado. Si un responsable inscripto le factura a monotributista, un
exento, un no gravado, un consumidor final, la factura es B y el IVA no va discriminado.
Si el emisor es un monotributista, o un exento, siempre C, sea que le emita a otro

114
monotributista o a un responsable inscripto, siempre va a ser factura C, y en este caso
no hay crédito fiscal para el que compra.
Otro tema importante es tema TASAS, tratado en el artículo 28 de la ley de IVA. Y ahí
al principio de ese articulo 28 dice que “la tasa general del impuesto es del 21%” y ¿Qué
quiere decir con esto? que todas las operaciones gravadas en principio están al 21%,
salvo que en este articulo diga que hay alguna alícuota diferencial para tal tipo de
operaciones.
Ahora vamos a ver cuáles son las alícuotas diferenciales que están vigentes: una es la
alícuota del 27%: para que se aplique esta alícuota se tienen que dar condiciones
objetivas por un lado y condiciones subjetivas por el otro ¿Cuáles serian las condiciones
objetivas? Que se trate de venta de agua por medio redes, que se trate de venta de
energía eléctrica, de venta de gas, el tema del servicio telefónico, sea que fuere con
medidor o no, o sea, que se considere venta de cosa mueble o prestación de servicios,
todo esto va a estar gravado con la alícuota del 27% (incluso Internet). Pero también
hay una condición subjetiva: y Uds. van a ver que dice “cuando se le esté facturando a
un responsable inscripto o a un monotributista”, en esos casos va a ser al 27%, por lo
tanto cuando me llega la factura de la luz a mi domicilio particular, ¿a qué alícuota me
va a venir? Al 21%. La luz que le facturan a la UNSTA, que es un sujeto exento, ¿A qué
alícuota? Al 21%. Porque acabamos de decir que únicamente va a proceder al 27%
cuando sea responsable inscripto o monotributista. Ahora, supongamos que yo sea
responsable inscripto, que perfectamente podría serlo, porque mi servicio profesional
está gravado por el IVA y yo tendría en principio la alternativa de ser monotributista o
responsable inscripto, supongamos que hago un análisis y digo “me conviene ser
responsable inscripto”, entonces EDET, por un lado me tiene que facturar por el
consumo que yo tengo en el estudio y por otro lado a mi también, Raúl Falco, EDET me
factura por el consumo que tengo en mi domicilio particular ¿a qué alícuota me factura?
Uno me podría decir al 27% porque UD es responsable inscripto, otro me podría decir
“no, pero lo que es la casa no tendría que ser al 27”. Aquí la ley aclara que la alícuota
del 27 va a ser para un sujeto responsable inscripto o monotributista pero además
cuando la prestación no se realice en lugares destinados a vivienda, terrenos baldíos, o
casas de recreo (yo puedo tener una casa de veraneo y también me llega la factura), por
lo tanto, en mi caso, y suponiendo que soy un responsable inscripto, a mi cuando me
facturen la luz del estudio me tendría que venir con el 27, pero cuando me facturen por
la casa al 21, porque acá dice clarito que cuando se trate de viviendas no va a
corresponder la facturación al 27, a pesar de que soy responsable inscripto ante EDET.
Una pregunta que por ahí hacemos en el examen final, UD es contador y se presenta un
profesional, que puede ser un odontólogo, un bioquímico o lo que fuere, y le pregunta a
UD ¿Qué me conviene a mi ser responsable inscripto o monotributista, porque yo no
tengo idea del tema? Para definir qué le puede convenir, hay una serie de elementos a
estudiar, no solamente el factor económico, es decir cuánto hay que depositar, sino por
ejemplo uno de los elementos que hay que tener en cuenta es justamente el tema de la
alícuota en este tipo de servicios ¿Por qué? Porque el 27% para un responsable inscripto
por estos servicios ¿qué viene a ser para un responsable inscripto ese 27% que está
pagando? Un crédito fiscal, y ¿Qué viene a ser el 27% que también paga el
monotributista? Un costo. Por lo tanto que si se trata de una profesión donde el sujeto
para realizar su actividad consume mucho de estos servicios, en una de esas es un
elemento a tener en cuenta, porque el 27% en un caso es crédito fiscal y en el otro es un
costo, entonces seria uno de los elementos que yo debería tener en cuenta respecto de la
figura que le podría llegar a corresponder.

115
Después, relacionado con este punto, el articulo 66 del decreto reglamentario, que dice
que cuando hay facturación entre responsables inscriptos por venta de energía, en algún
caso puede corresponder la alícuota general y no la del 27, a pesar de que sean ventas
entre responsables inscriptos y ahí el articulo 66 dice que eso va a corresponder en el
caso de que el que esté haciendo la compra sea un revendedor. Ejemplo: EDET le vende
energía a Uds. y a las empresas, pero a su vez le compra a un distribuidor mayorista que
hay a nivel nacional (CAMESA), entonces cuando CAMESA que es responsable
inscripto le vende energía a EDET, en lugar de facturarle al 27 le factura al 21, porque
EDET es un revendedor, pero cuando EDET le factura a las distintas empresas que son
responsables inscriptos le va a aplicar el 27%.
Después el articulo 28 en su tercer párrafo dice que “la ley faculta al Poder Ejecutivo a
reducir en hasta un 25% la alícuota establecida en los párrafos anteriores (21 y 27) o sea
que el Poder Ejecutivo podría reducir esas dos alícuotas. Y esto es importante porque
significaría que… si no estuviera este párrafo y se tuviera que modificar la alícuota
¿Qué seria necesario? Que se modifique la ley y a esta la modifica el Poder Legislativo,
sin embargo aquí la ley dice “se faculta al PE…” que lo puede hacer mediante un
decreto “modificar y reducir la alícuota” o sea que el PE podría llegar a reducir esa
alícuota en determinados hechos imponibles sin necesidad de que se modifique la ley.
Antes este párrafo decía “se faculta al poder ejecutivo a que reduzca en hasta un 50%” y
justamente en función de esa facultad emitió una serie de decretos reduciendo la
alícuota del 21% en un 50% ¿Cuánto es el 50% de 21? 10.5 y Uds. van a ver que todas
las alícuotas que están a continuación son al 10.5, que en un principio fueron
establecidas por el PE mediante un decreto y posteriormente fueron incorporados a la
ley, y así pasó, así se hizo esto básicamente.
Y ahora les voy a comentar cuáles son estas operaciones que están gravadas al 10.5.
Todo lo que se venta, locacion, importaciones de una serie de productos primarios
podríamos llamarlos para englobarlos así genéricamente; Uds. van a ver que habla de
animales vivos de las especies de los ganados bovinos, ovinos, camélidos y caprinos, la
venta de ese tipo de animales va a estar gravada al 10.5, pero por ejemplo, para darles
un caso, acá no dice porcino, o sea que cuando se venda hacienda porcina va a estar
gravada al 21%, el 10.5% solo es para aquél tipo de hacienda. Después Uds. van a ver
que no solo dice animales vivos, sino también carnes y despojos comestibles (achuras) de
los mismos animales mencionados en el punto anterior siempre y cuando no tengan
algún proceso de elaboración, por ejemplo si yo hago Corned Beef, obviamente que eso
cuando yo lo venda va a estar gravado al 21, pero si yo voy a comprar un kilo de paleta
en la carnicería, eso va a estar gravado al 10.5, también tengan en cuenta que es en toda
la cadena de comercialización, no se limita a la venta que hace el productor primario,
sino que dice en toda la cadena de comercialización: si UD va al supermercado, 10.5, si
UD va a la carnicería, 10.5. ¿Qué más? “Frutas, legumbres, hortalizas”, o sea que si UD
vende mermelada de frutilla ya no va porque ya está elaborada, pero si vendo la frutilla
si, aunque sea congelada, refrigerada. También “granos, cereales, oleaginosas, excluido
el arroz”, o sea que al decir así quiere significar que está al 21%; “legumbres secas,
porotos, arvejas y lentejas”. Este tema de los productos primarios hay que tenerlo en
cuenta porque uno puede llegar a decir que todo lo que es productos primarios está
gravado al 10.5 y no es así, por ejemplo acá no está la caña de azúcar y como no está
mencionada la venta está gravada al 21%. También la miel de abeja a granel estaría
gravada al 10.5.-
Uds. van a ver ahí que a continuación en el punto A1 dice “la venta de cuero bovino,
fresco o salado, seco, encalado, piquelado o conservado de otro modo pero sin curtir”

116
esos subproductos podríamos decir que obtenemos de ese tipo de animales bovinos
también están a la alícuota del 10.5. Cuando salio esto, en un momento dado, porque
esto se fue incorporando con el tiempo, en un momento dado le dijeron a los productores
de oleaginosas y de cereales “mire, a partir de tal momento van a dejar de pagar el IVA
al 21% y van a comenzar a pagar al 10.5% ¿Qué es lo que pensaba el público en
general? El publico pensaba que esa medida iba a ser bien recibida por los productores
porque es como que les bajaba el monto el impuesto pero resulta de que los productores
ponen el grito en el cielo “cómo nos van a bajar el impuesto” y no es porque querían
pagar más impuesto sino que se quejaban porque la mayoría de sus insumos estaban
gravados al 21% y resulta que cuando vendían su producción iba a esta gravada al 10.5
y ¿qué les iba a generar esa situación? Saldos a favor y en forma permanente porque
crédito fiscal al 21, venta al 10.5 y Uds. habrán visto que esos saldos a favor solamente
pueden ser utilizados en el IVA porque son saldos a favor denominados “técnicos”. A
raíz de eso, para frenar un poco esa situación, una serie de servicios que Uds.
productores primarios contratan, sean hacienda bovina, frutas, granos, lo que fuere,
esos servicios que Uds. contratan para producir esos productos también van a estar
gravados al 10.5 y eso es lo que dice el punto b): UD contrata una empresa para que le
haga las labores culturales, cuando UD productor primario le facture le va a facturar al
10.5, usted pide que alguien le haga la siembra y la plantación, también al 10.5, contrata
alguien para que le aplique agroquímicos, también 10.5, pide que alguien le haga
aplicación de fertilizantes: 10.5 o le haga la cosecha: 10.5. Con respecto a los fertilizantes
se había planteado un tema que fue necesario que se aclare en su momento porque era
muy controvertido: Uds. ven ahí que dice “fertilizantes y su aplicación”, entonces se
planteó en su momento que “si yo voy y contrato alguien para que aplique fertilizantes
en mis campos, haciendo él el trabajo y poniendo él los fertilizantes, acá dice que cuando
me facturen, eso está gravado al 10.5. Pero si yo digo que yo mismo voy a ir a comprar el
fertilizante y que tengo gente que lo puede hacer al trabajo ¿también estoy gravado al
10.5 cuando voy a comprar el fertilizante? O sea, una cosa es que yo contrate alguien
para que haga el trabajo y además él pone el fertilizante, donde hay un hecho imponible
complejo como hablamos anteriormente y ahí estaba clarito que eso estaba beneficiado
con la alícuota del 10.5. ¿Pero qué pasa cuando yo iba y compraba el fertilizante? Eso se
aclaró en su momento y acá dice “y su aplicación” por lo tanto cuando UD vaya a
comprar el fertilizante por cuenta propia eso está gravado al 21% y si UD contrataba
alguien para que le haga la aplicación, eso al 10.5. Pero luego se incorporó el inciso l que
si compraron la ley nueva, seguramente que ya lo tienen. En este inciso l van a ver que
también se incorporó una alícuota del 10.5 a las ventas, locaciones e importaciones que
tengan por objeto los fertilizantes químicos para uso agrícola, es decir que si yo voy a
comprar los fertilizantes también me van a facturar al 10.5. Si yo los importo a los
fertilizantes, también hay que pagar el 10.5.
A continuación vamos a ver otro hecho imponible que está gravado al 10.5 y es la obra
sobre inmueble propio o ajeno destinado a vivienda, si bien existe el inciso a y el inciso b
del articulo 3º, yo se los traduzco y ahí está diciendo “obra sobre inmueble propio o bien
obra sobre inmueble ajeno” va a estar gravado a la alícuota del 10.5 siempre y cuando
esos inmuebles tengan destino vivienda. Ejemplo: soy una empresa constructora y tengo
un terreno, en ese terreno decido construir un edificio y la idea mía es que es justamente
con destino vivienda eso ¿Qué quiere decir? Yo estoy gravado porque soy empresa
constructora, cuando venda esos departamentos, le voy a calcular a cada uno de Uds.
que van a comprar un departamento con destino vivienda al 10.5 y eso seria obra sobre
inmueble propio. Cuando dice destino vivienda tengan en cuenta que no dice casa-
habitación, con lo cual puede ser que yo lo esté comprando a ese inmueble con el ánimo

117
de alquilarlo como una inversión ¿Cuánto me va a facturar la empresa constructora?
Me va a facturar también al 10.5, porque no dice que necesariamente tiene que ser casa-
habitación, dice que tiene que tener destino vivienda, entonces cuando yo lo alquile a ese
departamento en la medida en que sea con destino vivienda, la alícuota va a ser al 10.5,
ya sea que yo me vaya a vivir ahí o que lo esté comprando como inversión para después
alquilarlo, en ambos casos la empresa constructora a mi me va a facturar al 10.5, porque
es con destino vivienda. Y para darles un ejemplo de obra sobre inmueble ajeno.
Ejemplo: la misma empresa constructora que tiene un terreno y empieza a construir ahí
un edificio. Pero esa misma empresa constructora no hace absolutamente todos los
trabajos necesarios para el edificio sino que quizás subcontrate algunas prestaciones, los
famosos subcontratistas que se dan en la industria de la construcción. Bueno, necesito
una empresa que venga y me tire el hormigón en la obra: ella no tiene los camiones,
entonces le paga a esa empresa para que haga ese trabajo y ¿Qué está haciendo esa
empresa que tiene los camiones que hacen el hormigón y lo ponen en obra? Está
haciendo una obra sobre inmueble ajeno, o sea un trabajo sobre inmueble ajeno y
entonces cuando esa empresa que tiene los camiones le vaya a facturar a la empresa
constructora ¿a qué alícuota le tendría que facturar? Al 10.5 porque la empresa
constructora le dijo que este edificio va a tener destino vivienda y por lo tanto le tendría
que facturar el 10.5. También UD dirá “así se puede subcontratar muchas cosas”. Yo no
tengo personal especializado en el tema instalación eléctrica, por lo tanto subcontrato ese
trabajo a otra empresa que hace eso, esa empresa que hace la instalación eléctrica
cuando le tenga que facturar a la empresa que está construyendo edificios le va a
facturar el 10.5 porque es con destino vivienda. Y ahí dice algo muy importante: “ojo
que este tratamiento no se aplica cuando se trata de obras preexistentes: supongamos
que yo tenga un inmueble que yo lo estaba usando con destino vivienda y ahora quiero
hacer una instalación de un aire acondicionado central dentro de la casa y voy a una
empresa y le digo “mire, necesito que UD me haga una instalación de aire acondicionado
central en mi casa”, es vivienda, pero a qué alícuota me va a facturar acá dice clarito
“no tienen que ser obras preexistentes”, la obra ya era preexistente y esta empresa
solamente va a venir a colocar lo que seria ese aire acondicionado central, o sea que
cuando me facturen, la alícuota que va a utilizar va a ser el 21% ¿Por qué? Porque la
obra es
preexistente……………………………………………………………………………………
…….
si yo empresa constructora estoy construyendo un edificio con destino vivienda y resulta
que para hacer el edificio me hace falta comprar puertas, ventanas, ladrillos, etc. ¿a qué
alícuota me facturarán todas estas empresas que son proveedoras? Ahí uno tiene que
ver bien el articulo y se va a dar cuenta de que lo único que está beneficiado o que tiene
una alícuota diferencial es los trabajos sobre inmueble propio o sobre inmueble de
terceros y no está incluida ahí la venta de cosa mueble por lo tanto cuando yo compre
ventanas, ladrillos, puertas, etc. me van a facturar a mi al 21%.
El artículo 66 del decreto reglamentario, que no dice mucho sino, que simplemente nos
remite a un decreto del PE (dcto 1.230). Este decreto 1.230 aclaraba una serie de
aspectos relacionados con esta alícuota diferencial que se aplica en la construcción.
Ejemplo: resulta que se va a construir un barrio de 500 viviendas, entonces contratan
una empresa para que haga toda la parte de infraestructura, o sea, colocación del agua,
colocación de la luz, apertura de calles, cordón cuneta y entonces la duda era a qué
alícuota facturaría, porque alguien podría pensar “son obras de infraestructura y están
relacionadas con vivienda” por lo tanto yo diría 10.5 ¿verdad? Y el decreto dice que este

118
tratamiento de la alícuota diferencial no se aplica a las obras de infraestructura que se
hagan con destino vivienda, es decir que directamente aclara que en esos casos la
alícuota va a ser del 21%. Pero también se aclaran otros aspectos, uno de ellos es ¿y
cómo se cuando es con destino vivienda y cómo se cuando es con otro destino? Esto Uds.
lo ven en la practica, hacen un edificio y por ahí es común que la planta baja y los
primeros pisos lo hacen con destino oficina y de ahí en adelante con destino vivienda y
bueno, no es un tema menor, porque resulta que cuando yo… sobre todo le interesa al
que le van a facturar, porque en definitiva ¿Qué es lo que va a pasar, cuando lo vaya a
comprar, quién lo va a terminar pagando? Yo, que soy el comprador. Entonces lo que
dice aquí el decreto es que lo que hay que observar es con qué fin han sido concebidas, o
sea, la obra, cómo esta diagramada, planificada, acá están los planos del arquitecto, ¿lo
hizo con el ánimo de que sea con destino vivienda o es más bien la distribución que se
utiliza para una oficina comercial? Habrá algunas cosas que podrán entrar en la zona de
los grises, yo particularmente, he visto como en algunos edificios en donde en un mismo
piso hay algunos que utilizan las unidades como estudio y otros que la utilizan como
casa-habitación. Pero bueno, acá se ha tratado de dilucidar eso diciendo ¿Cómo han sido
concebidas? ¿La idea era con destino vivienda? Bueno, la alícuota cuando se facture va
a ser 10.5. Y ese destino es necesario que se deje expresa constancia en la
documentación, si yo soy empresa constructora y le estoy vendiendo a UD, no quiero
tener problemas con el fisco, entonces en la escritura digo “se vende una unidad de
tantos metros, etc. concebida con destino vivienda”. Ahora si UD después quiere poner
ahí un estudio contable ya es cosa suya, pero yo le digo ahí en el contrato de que ese
departamento había sido concebido con destino vivienda. Y este tema también es
importante con respecto a que si por ejemplo yo contrato a alguien para que me ponga
el hormigón en la obra y si yo no le aclaro que eso es con destino vivienda ¿Cómo me va
a facturar la empresa que hace ese trabajo de hormigón? Me va a facturar al 21% y yo
voy a tener un problema ¿Qué problema voy a tener? Las reglas de tope. Porque estas
dicen que yo solamente me voy a poder computar el IVA que resulte de multiplicar la
base por la alícuota a la que está gravada la operación y en este caso la alícuota a la que
está gravada la operación es el 10.5, si me facturaron al 21% mala suerte, yo solamente
me voy a poder computar 10.5, por lo tanto también es muy importante que se aclare
con qué destino están las unidades por las cuales se presta el trabajo, destino vivienda u
otro tipo de destino para que cuando me facturen lo hagan al 10.5 o al 21% según
corresponda.
Otra aclaración: ¿Qué pasa cuando UD compra un departamento, porque Uds. han
visto que algunos departamentos tienen baulera, cochera, y además de comprar un
departamento compra una baulera y una cochera? Bueno, la cochera y la baulera no son
con destino vivienda pero lo que dice el decreto es que se entiende que es un pacto
integrante, por lo tanto todo va a estar gravado al 10.5, tanto el departamento, como la
cochera y la baulera. Distinto seria el caso que yo vivo cerca de un edificio, estoy
buscando donde guardar el auto y justo me doy cuenta que el edificio tiene una cochera
sin vender y voy y compro una cochera dentro del edificio ¿a cuanto me va a facturar la
empresa? Al 21%. UD está comprando una cochera, la cochera no está beneficiada,
pero si compra todo en forma integral, todo pasa a estar al 10.5.
¿Qué más está gravado a la alícuota del 10.5? En el inciso d) del articulo 28 dice: si UD
toma un préstamo en una entidad adherida a la ley de entidades financieras, como por
ejemplo un banco, UD es responsable inscripto, cuando le cobre el interés, que es el
precio o el costo de ese servicio financiero, lo que le dice la ley es que le deben facturar a
la alícuota del 10.5% los intereses. ¿Pero qué pasa si UD toma un préstamo de un

119
prestamista que también podría suceder? Se aplica la alícuota del 10.5 cuando se toma
un préstamo en una entidad adherida a la ley de entidades financieras pero cuando es
un prestamista nada dice por lo tanto tenemos que ir a la aplicación de la alícuota
general del 21%, ojo, que estoy hablando de los responsables inscriptos, pero si
cualquiera de nosotros va y toma un préstamo personal para comprarme un auto, el
interés que me cobra el banco ¿a qué alícuota está gravado? Al 21 porque acá dice que
la alícuota diferencial es para prestamos que se otorguen a responsables inscriptos, en
cambio en este caso de uso particular, al 21%. También cuando se toma un préstamo del
exterior y Uds. saben que cuando se toma un préstamo del exterior, eso también está
gravado porque se considera una importación de servicios; ahí también dice “…
mientras sean entidades que hayan adoptado los estándares internacionales de
supervisión bancaria establecidos por el Comité de Bancos de Basilea”: son normas
estándares que se aplican en general en todos los países, salvo en los denominados
paraísos fiscales. Si yo tomo un préstamo en una entidad que está en un país que aplica
las normas de Basilea la alícuota también va a ser al 10.5%.
Vamos al punto e): dice que hay una serie de bienes que van a tener una alícuota del
10.5 y esos bienes Uds. van a ver que se los identifica con las posiciones arancelarias de
la Nomenclatura Común del MERCOSUR, o sea que el MERCOSUR tiene posiciones
arancelarias en donde cada producto se identifica con un numero, inclusive al final de la
ley hay una serie de planillas acerca de este tema (“planilla anexa al articulo 28 de la
ley”). Todos esos bienes tienen la alícuota del 10.5, no me puedo poner a hablar de cada
uno de estos bienes porque seria muy largo, pero yo les voy a dar algunas ideas de cómo
uno trabaja en la practica sobre el tema este de las partidas. Por un lado, lo que nosotros
sabemos es que los bienes que están incluidos ahí son en general bienes de capital, o sea,
dentro del rubro Bienes de Uso entrarían prácticamente y todos son bienes tipo
maquinarias que se pueden usar en la industria, pero por ejemplo una camioneta puede
entrar dentro de esto, una maquina cosechadora también podría entrar. La verdad es
que generalmente cuando uno hace compra de bienes de capital tendría que tener la
inquietud por lo menos de saber si está al 21 o al 10.5. El problema es que tendría que
venir a buscar en la planilla si el producto está, y muchas veces la planilla hace una
identificación no muy precisa del bien, entonces qué es lo que hace uno en la práctica
¿Quién lo debería haber estudiado bien al tema este? La empresa que comercializa este
tipo de productos, entonces si yo voy a compra una camioneta y tengo la duda de si está
al 21 o al 10.5, lo que puedo hacer en la practica es decirle a esa empresa que vende la
camioneta ¿a qué alícuota está? Si me dice al 10.5 ¿y en qué partida? Entonces yo
mismo me cercioro de que realmente está dentro de la planilla, porque es medio
complicado leer esa planilla y a veces uno se confunde. Entonces yo les diría que cuando
le dicen “que se compró un bien de capital” Uds. en el acto saben de que existe la
posibilidad de que esté al 10.5, le quedaría cerciorarse y yo les indiqué un camino y el
otro camino seria empezar a ver partida por partida para ver si está.
El inciso f) también se refiere a planillas anexas que están al final de la ley, dice “las
ventas, locaciones del inciso c) del articulo 3º y las importaciones definitivas, que tengan
por objeto los bienes comprendidos en las posiciones arancelarias de la nomenclatura
común del MERCOSUR incluidas en planilla anexa”, es decir, exactamente igual al
inciso anterior solo que otro listado de bienes.
El inciso g) se refiere a la venta de diarios, revistas y publicaciones periódicas, que
cuando tratamos el tema exenciones vimos que estaban exentas, salvo que la venta la
realice la editorial en forma directa, o sea, que si la venta la hace un canillita eso está
exento, pero si la venta la hacia una empresa cuya actividad sea la producción editorial

120
está gravada. Ahora lo que dice acá es que está gravado a la alícuota del 10.5. ¿Cuál es
la fuente de ingresos de estos medios (diarios y revistas)? Por un lado está la venta del
ejemplar pero quizás la mayor fuente de ingresos provenga de la publicidad y acá dice
que la venta de los espacios publicitarios puede ser que también estén al 10.5 ¿Cuándo?
Cuando se trate de empresas cuyas ventas al año no excedan los $43.200.000. Ejemplo:
por ejemplo en Tucumán, si hablamos de La Gaceta o de Siglo XXI, yo supongo que La
Gaceta debe tener una venta mayor a $43.200.000 al año. Entonces La Gaceta cuando
vende un espacio publicitario, ¿a qué alícuota va a facturar? al 21, porque no estaría
beneficiado con la reducción de la alícuota, pero el Siglo XXI que tiene mucho menos
tirada, supongamos que está por debajo de los $43.200.000 al año cuando venda
publicidad la va a facturar al 10.5%, eso es lo que dice acá: para las grandes empresas la
publicidad va a la alícuota general, pero para los que no superen los $43.200.000 que se
entienden PYMES la alícuota va a ir al 10.5. Y ahí también fíjense que dice que esta
alícuota se va a aplicar también a quienes intervengan en los procesos de
comercialización de la publicidad ¿Cómo es esto? cuando yo quiero hacer una
publicidad muchas veces no voy directamente a La Gaceta y digo “mire, yo quiero que
UD me haga así, que me ponga un logo así” no, generalmente se usa mucho las empresas
de publicidad, intermediarias; yo quiero que UD me haga una publicidad entonces voy a
la agencia de publicidad y esta va al diario, contrata el espacio y luego me factura todo a
mi, lo que dice es que la empresa de publicidad cuando me facture tendría que
discriminar cuánto ha sido lo que le ha costado el espacio y a eso generar el IVA del
10.5, pero la comisión que me cobra la empresa de publicidad si va a ir al 21% pero la
facturación que me debería hacer de lo que es el costo del servicio publicitario tendría
que ir al 10.5. Eso por ahí genera un problema con la empresa porque tienen que
discriminar la factura entonces el sujeto ve claramente cuanto es lo que le está cobrando
de comisión, que muchas veces no quieren mostrar eso. ¿Y qué pasaría si yo meto todo
dentro de la misma bolsa o sea si no hago la discriminación? Todo iría al 21.
Otro caso que está acá planteado es el de “transporte de pasajeros”, nosotros vimos que
el transporte de pasajeros estaba exento cuando no superaba los 100 Km. para empresas
de remises y taxis. Pero por ejemplo una empresa de ómnibus, aunque realice el servicio
dentro de la ciudad no hace falta el tema de los 100 Km., está gravada; una empresa de
ómnibus que hace interurbano o larga distancia, una empresa de transporte aéreo, ojo
que dice transporte de pasajeros, acá dice que en todo caso la alícuota cuando está
gravado es del 10.5%.
Luego está el servicio de asistencia medica, que nosotros vimos en el tema exenciones:
todo lo que es prestaciones medicas esta exento si el que toma el servicio es un afiliado
obligatorio a obra social y acá lo que dice es que en algunos casos va a estar gravado el
servicio a la alícuota del 10.5% ¿Cuándo? Cuando UD se afilie a una empresa de
medicina prepaga como puede ser Col salud, Col MED, etc., entonces a UD le presta
servicio el medico o el sanatorio y luego el sanatorio o el médico le tiene que facturar a la
empresa de medicina prepaga, cuando le facture le va a facturar con el 10.5 % de IVA.
Hay cooperativas o mutuales que también prestan este servicio medico, también esos
servicios van a estar gravados al 10.5. ¿Y cuando yo voy en forma particular, no voy con
obra social obligatoria, no voy con medicina prepaga, voy y pago la factura, voy y pago
la internacion en forma particular?, bueno, hay que aplicar lo que yo les decía: si no
tiene un tratamiento especial se aplica la alícuota general, por lo tanto, en ese caso la
alícuota seria el 21%.
Otro caso: las ventas o locaciones que realicen las cooperativas de trabajo al Estado en
general, entonces esta cooperativa de trabajo que le está facturando, que puede ser

121
venta de cosas, venta de servicios o locaciones al Estado, cuando le facture le alícuota va
a ser el 10.5.
Después una de las ultimas incorporaciones que quizás algunos ya las tienen: “la venta
de propano, butano o gas licuado de petróleo, su importación y elaboración por cuenta
de tercero”. Las empresas que hagan venta de este tipo de productos la alícuota que va a
regir va a ser el 10.5%.
El tema de los fertilizantes viene ahí en el inciso l a continuación, que está gravado al
10.5 y resulta que en la ley habría una omisión, hay algo que no está contemplado pero
que nosotros entendemos que está totalmente vigente, hay un decreto del PE que no ha
sido incorporado todavía acá, es el decreto 279/97 que establece que la venta de obras de
arte iba a estar gravado al 10.5 y ese decreto no está derogado, si bien no se incorporó
dentro del texto de la ley todavía, no está derogado, por lo tanto está vigente, entonces
tenemos que saber que si hubiere venta de obra de arte la alícuota a aplicar seria el 10.5.
Vamos a hablar ahora del tema SALDOS A FAVOR que se pueden producir en el IVA.
Uno de los saldos a favor que se pueden producir son los denominados saldos a favor
técnicos, eso está tratado en la ley en el artículo 24 primer párrafo y en el 63 del decreto
reglamentario: ¿a qué se denomina saldo a favor técnico? Es el que se origina porque los
créditos fiscales son superiores a los debitos fiscales. Por muchos motivos puede ocurrir
esto, le doy algunos ejemplos: si yo compro bienes de capital, por ejemplo compro en
este mes una maquinaria que vale $100.000, obviamente que eso tiene un IVA
importante y ¿Cuándo me computo el IVA por la compra de esa maquinaria? ¿Tengo
que esperar que se amortice la maquina para usar el IVA? No, vimos que en ese
momento en el que yo compraba usaba todo el crédito fiscal y que cuando use ese crédito
fiscal es muy factible que sea superior al debito fiscal que se me generó y eso da lugar a
un saldo a favor técnico. Otro motivo: ahora está por terminar la temporada de
invierno, yo vendo ropa y ahora tengo que comprar ropa para la temporada de verano,
y hago una compra importante, para toda la temporada, entonces, esa compra
importante de mercadería también me puede generar saldos a favor técnicos, es
mercadería que recién yo la voy a ir vendiendo en varios meses. Otro motivo: soy una
empresa constructora, y cuando venda los departamentos recién se me va a generar el
debito fiscal y mientras tanto va a tener que ir haciendo una serie de inversiones y todas
ellas tienen crédito fiscal: también es factible que este sujeto tenga un saldo a favor
importante, algo similar a lo que pasa en la actividad primaria: el sujeto invierte,
invierte, invierte, compra semilla, compra combustible, fertilizantes, entonces, crédito,
crédito, crédito. Todos esos motivos pueden generar saldos a favor y esos saldos a favor
tienen una particularidad: solamente pueden ser utilizados contra debitos fiscales que se
le generan al sujeto en posiciones futuras de IVA, o sea que puede tener un saldo a favor
muy importante, y puede deber impuesto a las ganancias: va a tener que pagar impuesto
a las ganancias. El saldo a favor solamente es computable contra futuros debitos fiscales,
por eso yo recién les comentaba el caso este de los productores primarios que habían
puesto el grito en el cielo cuando le bajaron la alícuota porque ellos sabían que iban a
tener esos saldos a favor y ¿Cuándo lo iban a recuperar a esos saldos a favor? A veces
esta situación le ocasiona un problema financiero a la empresa.
Lo contrario a un saldo a favor técnico, seria un saldo a favor por ingreso directo, el
cual está tratado en el artículo 24 de la ley segundo párrafo y en el 63 del decreto
reglamentario. ¿Por qué motivo se me podría generar un saldo a favor por ingreso
directo? Un motivo podría ser porque he sufrido retenciones en el impuesto en forma
excesiva. Existen varios regimenes de retención del impuesto y también existen
regimenes de percepción del IVA ¿Qué busca con esos regimenes la afip? Que se vayan

122
haciendo ingresos a cuenta del impuesto y también
asegurarse…………………………………................................................................................
.......
y Uds. saben que lo que le retienen después el lo va a usar como pago a cuenta y eso le
puede dar un saldo a favor por ingreso directo, o bien ha sufrido muchas percepciones y
también tiene un saldo a favor por ingreso directo. La otra que también puede pasar es
que hay regimenes de pagos a cuenta, no lo vemos acá pero los hay por ejemplo en la
comercialización de hacienda, en donde no son retenciones ni percepciones, sino que hay
una resolución de la AFIP que dice “mire, UD vaya haciendo pagos a cuenta de lo que en
definitiva va a resultar la declaración jurada y resulta que cuando va a armar la
declaración jurada a fin de mes se da cuenta que todos esos pagos a cuenta le han
generado saldos a favor. Esos son los motivos por los cuales se pueden generar los saldos
a favor por ingreso directo y acá hay que hacer una aclaración: ¿Qué pasaría si yo por
error confecciono mal una declaración jurada y pago en exceso el IVA, eso será un saldo
a favor por ingreso directo? En realidad no, porque ese pago en exceso que yo hago
porque me equivoqué no me va a generar un saldo que automáticamente yo voy a poder
usar en los meses posteriores sino que tengo que hacer un tramite llamado “recurso de
repetición” y pedir que se me reintegre ¿Por qué? porque yo voy a tener que demostrar
que efectivamente he ingresado en exceso el impuesto. Pero no es el caso de saldos a
favor por ingreso directo, saldos a favor por ingreso directo es por los motivos que yo les
estoy comentando, retenciones, percepciones en exceso, pagos a cuenta realizados en
virtud de alguna normativa, y la particularidad que tiene este saldo a favor es que no
solamente lo puedo usar contra debitos futuros sino que también podría usarlos para
pagar otros impuestos cuya recaudación esta a cargo de la AFIP, por ejemplo debe
impuesto a las ganancias, saco el saldo a favor y pago el impuesto a las ganancias; me
aplicaron una multa porque no pagué el impuesto o porque presenté fuera de término la
declaración jurada, saco el saldo a favor y pago con eso. Inclusive da la posibilidad de
que si esos mecanismos no me dan solución puedo incluso pedir que me lo reintegren,
que la AFIP me devuelva esos saldos a favor, es como que ingresé en exceso, es dinero
liquido, es un ingreso directo, yo ingresé en exceso el impuesto y por eso le estoy
pidiendo a la AFIP que me reintegre esa plata e inclusive podría pedir su transferencia a
terceros, o sea, hay un sujeto que necesita crédito fiscal y a mi me sobra este saldo a
favor por ingreso directo y yo tengo dos alternativas: espero que se vaya absorbiendo en
el tiempo o digo “se lo vendo a fulano este saldo a favor, que el se lo compute y de esa
manera ya mismo me hago de dinero, obviamente que con alguna quita”. Esto se puede
hacer actualmente pero hay que cumplir una serie de requisitos formales que están
dados por la resolución 1.466, a través de la cual se trata de evitar traslados que no son
reales y pone una serie de condiciones, una de las cuales es que se verifique la existencia
y legitimidad de esos créditos que se quieren transferir: “mire, ahí está, existen”,
“realmente ¿cómo se generaron, hubo retenciones sufridas, hubo percepciones, hubo
pagos a cuenta, perfecto, es legitimo?”. Y en segundo termino, el que esté queriendo
transferir eso no le deba a la AFIP, o sea, no puede ser que el le esté debiendo a la afip
ganancias, ganancia mínima presunta y esté haciendo esa transferencia: “el peticionante
no debe adeudar obligaciones tributarias” entre otras condiciones, no es la idea acá
ahondar en este tema, pero yo se los comento de que se ponen una serie de condiciones
para que se pueda transferir dado que en el pasado se habían hecho muchas maniobras
fraudulentas transfiriéndose créditos ficticios o ilegítimos.
Cuando hablamos de estos saldos a favor hay algunas situaciones especiales: una de ellas
es el saldo a favor que se origina por la adquisición de bienes de capital, esto está en el

123
articulo 24 punto 1: yo recién les comentaba que cuando yo compraba un bien de capital
y le daba el caso de una maquinaria iba a tener un crédito fiscal muy importante, quizás
pase un año o más para que yo pueda absorber ese crédito fiscal y eso me va a generar
saldos a favor, saldos a favor, saldos a favor. Entonces la ley en este articulo 24.1 dice “si
UD compró un bien de capital, y si ese bien de capital UD lo tiene luego de transcurridos
12 meses, o sea que sigue estando como bien de uso ahí dentro de la empresa, le vamos a
dar la posibilidad de que si aun UD tiene saldo a favor por la compra de ese bien de
capital, ese saldo a favor UD lo puede imputar contra otra obligación que UD tenga con
la afip, puede pedir el reintegro e inclusive puede transferirlos ¿Por qué digo que es una
situación particular? Porque este es un saldo a favor no por ingreso directo sino que es
un saldo a favor técnico, sin embargo Uds. van a ver que le da un tratamiento como si
fuera un saldo a favor por ingreso directo, por eso es un tratamiento particular ¿es
técnico? Si, porque se originó porque mis compras son mayores que mis ventas. Sin
embargo en el 24.1 dice que se le tiene que dar un tratamiento similar al de un saldo a
favor por ingreso directo siempre y cuando se cumplan estas condiciones que yo les
estaba diciendo: 1º que sea un bien de uso, 2º que lo tenga pasados los 12 meses.
Actualmente esta operatoria está suspendida, por el momento hasta el 31/12/2006,
quiere decir que hasta esa fecha yo no tengo posibilidades de este tratamiento especial,
sigue tratándose de un saldo a favor técnico pero en principio se supone que a partir del
año 2007 ya cambiaria esa aplicación. Vamos a ver, yo creo que esta es la tercera vez que
prorrogan la entrada en vigencia de esto, pero bueno, se los comento porque está en la
ley.
Otro caso especial de saldo a favor: yo diría que es un saldo a favor técnico, pero que en
definitiva la ley le va a dar un saldo a favor como si fuera de ingreso directo. Esto está en
el articulo 28 inciso e) y se refiere a fabricantes o importadores de bienes que están
alcanzados por la alícuota del 10.5 cuando se hace la venta. Ejemplo: supongamos que
soy un fabricante de maquinarias que están dentro de esas planillas de las que hablamos
recién, yo fabrico ese tipo de maquinarias por lo tanto ¿mi venta a qué alícuota va a
estar gravada? Al 10.5, pero resulta que yo para hacer esa maquinaria compro
rulemanes que están al 21, y todos los elementos que compro para hacer la maquinaria
están al 21 ¿entonces ante esta situación que se me va a generar a mi seguramente?
Saldos a favor, porque gran parte de mis insumos están al 21 y mi venta esta al 10.5. Por
eso acá se contempla esta situación y dice “está bien, pero ese saldo a favor que UD
tiene, le vamos a dar un tratamiento como si fuera de libre disponibilidad, a pesar de
que sabemos que eso es un saldo a favor porque los créditos son mayores a los debitos,
pero le vamos a dar como si fuera un saldo a favor de libre disponibilidad y por lo tanto
UD va a poder pedir que ese saldo a favor se impute contra otras obligaciones
tributarias que tenga, va a poder pedir reintegro, va a poder transferir si quiere”, solo
que no es automático, sino que la ley en el ultimo párrafo del articulo 28 inciso e) dice:
“a los fines de efectivizar el beneficio previsto en el 2º párrafo de este inciso las
solicitudes se tramitaran conforme a los registros y certificaciones que establecerá la
Secretaria de Industria” es como que yo tengo que hacer la solicitud para poder darle
este tratamiento al crédito fiscal, no es que yo lo haga de oficio sino que hay que
solicitarlo y hay que tener la aprobación por parte de la Secretaria de Industria.
También dice “…así como los dictámenes profesionales cuya presentación disponga la
afip”. Acá piden que haya un dictamen de un contador donde diga que estos saldos que
se han generado efectivamente como consecuencia de la diferencia de alícuota y por lo
tanto tienen que tener un tratamiento especial, y el contador tiene que poner la firma y
hacerse responsable. Entonces muchas veces esto puede resultar complejo, porque
puedo tener saldo a favor por este motivo o por otro motivo ¿Cómo se hace para saber

124
que ese saldo a favor que yo tengo es debido al tema de que mis compras son al 21 y mis
ventas son al 10.5? y lo dice acá: “mire, ¿sabe lo que tiene que hacer UD? haga un
supuesto, como si sus ventas hubieran estado al 21.” ¿Si UD pone las ventas al 21 hay
saldo a favor? Si UD dice si hay saldo a favor, bueno lo que hay de saldo a favor es por
otro motivo, pero si UD hace esa operación y no hay saldo a favor significa que todo el
saldo a favor que hay se debe a que UD compra al 21 y vende al 10.5.
Uds. fíjense que se sumó el tema de los fertilizantes en el inciso L, se acuerdan cuando yo
les comentaba que cuando UD iba a comprar fertilizantes, como una nueva alícuota
diferencial se incorporó, ahora la compra de fertilizantes también esta al 10.5. Entonces
ponganse en el lugar del sujeto que se dedica a la fabricación de fertilizantes: todos los
insumos para fabricar los fertilizantes o la mayoría capaz que están al 21% y resulta
que la venta está al 10.5, también se le generaría una situación de saldos a favor técnico
casi en forma permanente y lo que dice el 28 es que lo que yo le acabo de comentar
sobre los bienes de capital, esto que se puede pedir los reintegros, que van a tener un
tratamiento similar a los créditos por exportación del articulo 43 de la ley, también se
aplica en el caso de los fertilizantes: “mire, yo tengo un saldo a favor técnico, pero se
originó justamente porque yo soy una empresa que produce los fertilizantes y mis
insumos están al 21 y mis ventas al 10.5. Ahora para lograr que tenga ese tratamiento
especial, puesto que se trata de un saldo a favor técnico y debe ser tratado como un saldo
a favor de ingreso directo lo que debe hacerse es el tramite que yo digo: debe obtener la
autorización y tiene que presentar dictamen de un profesional para que efectivamente se
verifique de que los saldos a favor se generaron por ese motivo.
El tema que les voy a comentar ahora es PERIODO FISCAL que está en el articulo 27 y
como Uds. saben el periodo fiscal de liquidación en el caso del IVA es un periodo
mensual, o sea que mensualmente se hace una declaración jurada de IVA. Obviamente
cómo es que se debe confeccionar, qué aplicativo usar, todo eso está debidamente
reglamentado por la afip. No entramos en esos detalles, pero de todas maneras les digo
cuál es la resolución general de la afip, porque en la practica profesional Uds. van a
necesitar conocer esto; la resolución general es la 715, ahí por ejemplo dice cuando se
produce el vencimiento de la posición de IVA, también dice que hay que usar un
aplicativo y que ese aplicativo genera un formulario, que además tiene un disquete,
adonde hay que hacer la presentación, toda esa parte que a uno le hace falta conocer
para poder practicar la liquidación.
Entonces decimos que en principio es mensual, pero hay un caso de excepción donde
puede ser anual la liquidación del IVA, mejor dicho, en donde el pago se hace anual. En
principio el artículo 27 dice que el PE podrá disponer que para ciertas actividades el
pago el impuesto se haga en forma anual y no en forma mensual. Hoy por hoy quienes
tienen esa posibilidad son los que realizan actividades agropecuarias, exclusivamente
¿Por qué será o cual será el motivo por el que estas actividades agropecuarias tienen este
tratamiento especial? Un poco se debe a la particularidad de esta actividad, Uds. ven
que en esas actividades ¿Qué ocurre? durante un buen tiempo estos sujetos hacen
inversiones, tienen créditos fiscales importantes, saldos a favor y luego en un momento
dado en que se realizan las ventas se generan debitos, entonces se les daba a ellos que en
algún momento tenían que ingresar importantes sumas de dinero y que en otros
momentos se les generaban saldos a favor importantes, entonces en definitiva al decir
“UD pague en forma anual” un poco está considerado todo el ciclo económico y lo que
pagaría el sujeto en definitiva, seria una vez terminado el ciclo económico y tratando de
minimizar algún problema financiero que podría tener este tipo de actividades. Por lo
pronto ellos son los que tienen esta posibilidad, pero esto no es que uno lo haga de oficio

125
“ah, yo voy a empezar a hacer esto en forma anual”, o sea unilateralmente, no, sino que
hay una resolución que regula todo esto, la 1.745, que dice que para poder hacer esto
hay que hacer la opción, es decir cumplir el requisito de informarle a la afip de que yo
voy a hacer la opción del pago en forma anual. ¿En qué difiere el sujeto que está en el
régimen anual del que está en el régimen mensual, que seria lo común? Uds. ven que el
que está en el régimen mensual todos los meses presenta declaración jurada y si da a
pagar, paga. ¿Y que pasa con el sujeto que realiza una actividad agropecuaria y opta
por este régimen? ¿Tiene que presentar declaración jurada en forma mensual? Si, tiene
que presentar declaración jurada en forma mensual, o sea, que en eso no hay ninguna
diferencia, la diferencia está en que cuando le da a pagar, no tiene que ingresar nada,
pero ¿en algún momento tiene que pagar? Si, pero al final del ejercicio, y va a tener que
pagar todas aquellas posiciones que le dio a pagar en su momento y que no las ingresó
¿Cómo hace el productor agropecuario, presenta su declaración jurada en forma
mensual? Si. En donde dice “da a pagar tantos pesos” en vez de poner “importe
ingresado tantos pesos” va a poner cero, cero y no se le va a cobrar intereses por eso. ¿Y
cuándo tiene que ingresar? Cuando finalice el ejercicio económico, que si fuera una
sociedad regularmente constituida, finaliza cuando el estatuto o el contrato social dice
que finaliza con fecha que puede ser enero, febrero, marzo, abril, mayo…, diciembre. Si
se tratara de una sociedad de hecho o una explotación unipersonal Uds. saben que en ese
caso se hace coincidir el año calendario con el ejercicio económico, entonces en el ultimo
mes es como que hay que ingresar todas las posiciones que no se ingresaron
oportunamente, o sea, que la ventaja radica en eso exclusivamente, ¿se debe ingresar?
Si, pero en una única oportunidad, pero todos los meses hay que presentar declaración
jurada.
Lo otro que tenemos que tener muy en cuenta acá es que quienes pueden hacer uso de
esta opción deben desarrollar exclusivamente actividad agropecuaria ¿Qué significa
esto? esto pasa muchas veces en la practica: un sujeto tiene campo y hace actividad
agropecuaria, pero además acá en la ciudad tiene una estación de servicios y vende
combustible: ese sujeto no puede hacer uso de la opción de pago anual porque no realiza
exclusivamente actividad agropecuaria, o sea, hace dos actividades y por lo tanto ya no
le va a quedar otra opción que presentar y pagar en forma mensual. Una pregunta que
se había planteado hace un tiempo es la siguiente: yo soy un sujeto que tengo una
explotación unipersonal que es agropecuaria y además trabajo en relación de
dependencia, entonces mis ingresos se generan por mi explotación agropecuaria y
también porque trabajo en relación de dependencia. El hecho de que yo trabaje en
relación de dependencia me quita la posibilidad de hacer uso de la opción ésta porque no
realiza exclusivamente una actividad agropecuaria, entonces la duda que se planteaba
era, ¿el hecho de que yo trabaje en relación de dependencia me quita esa posibilidad? La
afip emitió un dictamen que dice que el hecho de que trabaje en relación de dependencia
no le imposibilitaba hacer uso de esta opción ¿Por qué? Porque la relación de
dependencia esta no gravada: nosotros dijimos que la prestación de servicios está
gravada siempre y cuando no se preste en relación de dependencia y sea a titulo oneroso,
con lo cual quedan fuera del objeto las prestaciones que se realizan en relación de
dependencia. Entonces la afip se expidió al respecto diciendo “no, UD no tiene ningún
problema”.El tema que tengo entendido todavía, salvo que haya surgido alguna novedad
que se me pueda haber pasado, que no está claro es ¿Qué pasa si yo tengo un ingreso
exento? Como por ejemplo: yo soy director de una sociedad anónima y también tengo
una explotación agrícola, si Uds. recuerdan lo que hablamos en la clase de exenciones,
habíamos visto que los honorarios de director están exentos de IVA, entonces más o
menos parecida a la situación en relación de dependencia, sin embargo en su momento

126
se le planteo a la afip y ellos dijeron que había diferencia, que en un caso era no
gravado (relación de dependencia) y en este caso era exento, y ellos entendían que en
este segundo caso este sujeto no podía hacer uso de la opción, en realidad yo no veía el
motivo, o sea, es como que los dos si son exento o no gravado en definitiva no tributa
¿verdad? entonces ¿Por qué le imposibilitaría a un sujeto que realiza una actividad
exenta entrar bajo ese sistema? Pero eso es lo último que conozco, no sé si se habrá
ampliado también, pero lo que si estaba expresamente dicho era el tema de la relación
de dependencia, una venta no gravada a UD no le imposibilita que haga uso de esta
opción de presentación de declaración jurada en forma mensual pero pago anual. Ahí el
articulo 28 dice “¿si cuando hace ese pago anual se me genera saldo a favor? Habrá que
ver si ese saldo a favor es técnico o es de libre disponibilidad, si es técnico se le aplica las
normas para saldos a favor técnico, es decir que solo puede ser usado contra debitos
fiscales futuros y si es de libre disponibilidad podrá hacer una transferencia, podrá
pagar otros impuestos, porque si o si le dicen que UD tiene que pagar porque ¿Qué es lo
que pasa cuando UD va a hacer una declaración jurada? Supongamos que acá le da a
pagar, después le da saldo a favor, después ese saldo a favor UD lo va trasladando a la
próxima y en algún momento le da de nuevo a pagar y quizás a diciembre llegue con un
saldo a favor, pero a pesar de que en diciembre UD llegue con un saldo a favor le dicen
que UD lo mismo va a tener que ingresar los impuestos que le dio a pagar en las
posiciones viejas y entonces esa situación puede traer como consecuencia de que se le
generen saldos a favor, “porque mire que yo tengo un saldo a favor”, “no interesa, el
beneficio que le damos a UD es que no pague en aquel momento pero va a tener que
pagar al final, eso cambió, al principio no era así. Ahora a UD le dicen “no, UD lo mismo
va a tener que pagar” entonces ahí puede dar lugar a que se generen saldos a favor que
deberán ser tratados según si son de ingreso directo o si son saldos a favor técnicos.
En cuanto a las importaciones Uds. fíjense que el propio artículo 27 en el cuarto párrafo
dice “que en el caso de importaciones definitivas el impuesto se liquidará y abonará
juntamente con la liquidación y pago de los derechos de importación”. Cuando yo
importo un bien tengo que pagar el IVA, pero ¿Cuándo tengo que pagar? Y acá me dice
que juntamente con la liquidación y pago de los derechos de importación, con lo cual
también queda claro que el IVA en las importaciones se paga por operación, no es que
yo tenga que hacer una declaración jurada mensual de todas las importaciones que he
realizado y pago, no; importación que realizo, cuando pago los derechos de importación,
también pago el IVA, eso es lo que me está diciendo aquí.
Ahora el tema que nos queda por comentar tiene que ver con los regimenes de retención
y percepción en el IVA. En el IVA actualmente hay varios regimenes de retención, pero
nosotros solamente vamos a comentar uno que tiene aspectos comunes a todos lo
regimenes o sea, régimen que UD vea va a tener que fijarse en esto: ¿Qué operaciones
son las que alcanzan? ¿Quiénes deben actuar como agentes de retención? ¿Quiénes
deben sufrir la retención? ¿Cómo se calcula la retención? eso es básicamente el régimen
que sea, entonces UD por ahí está en una empresa que tiene un régimen particular que
lo tendrá que estudiar pero básicamente eso es lo que tiene que ver. Lo que vemos
nosotros es el régimen de la RG 18 y lo elegimos para comentarlo porque es un régimen
de aplicación generalizada, o sea, que podría ser que UD tenga que retener o bien puede
ser y es muy factible que a UD le tengan que retener el impuesto en virtud de este
régimen. En el artículo 1º dice cuales son las operaciones que estarían sujetos a
retención. Ahora les hago un esquemita para aclarar la situación: supongamos que acá
un vendedor, acá está el comprador, el vendedor le factura al comprador 100, 21, total
121, esta seria la

127
venta…………………………….................................................................................................
...
entonces no le voy a pagar 121 porque la resolución me obliga, y ya vamos a ver mas
adelante cuando veamos la ley de procedimiento fiscal que si no llega a actuar como
agente de retención le van a aplicar una sanción importante al agente de retención,
entonces resulta que cuando le paga, le dice “yo le voy a pagar solamente 110 a UD” le
da en efectivo o cheque lo que fuere y le voy a tener que restar 11 pesos, o sea que esto le
paga (110) y esta es la retención (11). ¿Qué le da por los 11 pesos este señor, algún
comprobante le tendrá que dar verdad? eso se llama constancia de retención, o sea le da
la plata y le dice “aquí está la constancia de retención” ¿para que le da la constancia de
retención? ¿Qué va a hacer este sujeto con los 11 pesos? Cuando presente la declaración
jurada lo va a tomar como pago a cuenta del IVA que tenga que ingresar, es decir los
créditos menos los debitos, tengo el IVA a ingresar, menos las retenciones…se lo va a
computar ¿Cuál es el comprobante? “mire, acá está la constancia de que me hicieron la
retención”. Y este comprador ha retenido esos 11 pesos pero esa plata no es para el, sino
que simplemente ha actuado como agente de recaudación de la afip, entonces hay un
régimen que dice que esa retención que el efectúa la tiene que ingresar al fisco cada
quincena, todas las retenciones efectuadas del 1 al 15 las tiene que ingresar alrededor del
día 20. Este es el esquema básico de cómo funciona el régimen de retención. Y UD dirá
¿Por qué elegimos este régimen de retención? Porque si UD se fija en el articulo 1º de la
RG 18 van a ver que alcanza a las operaciones que por su naturaleza puedan dar lugar a
crédito fiscal y dice “compra de cosas muebles incluidos bienes de uso, locaciones de
obra y locaciones o prestaciones de servicios contratadas” es decir que es un régimen
que prácticamente abarca en gran parte a los hechos imponibles alcanzados por el IVA,
o sea que prácticamente en la venta, en las prestaciones o en las locaciones habría que
actuar como agente de retención, pero ¿Por qué no todo el mundo se retiene entre si? La
limitación en este régimen es que en el artículo 2º Uds. van a ver quienes son los que
están obligados a actuar como agente de retención, en este caso me estoy refiriendo a ese
señor que se llama comprador ¿Cuándo ese señor tiene que actuar como agente de
retención en virtud de este régimen? ¿Quiénes son los designados como agentes de
retención por este régimen? Acá dice el articulo 2º: “la administración central de la
nación”, que salvo que nos toque trabajar ahí no nos interesaría mayormente, “los
sujetos que integren una nomina que se incluyen en el anexo 1 de la presente y les
comento qué es ese anexo 1: en este régimen (y lo aclaro porque cada régimen tiene su
forma de asignar quienes van a actuar como agente de retención) ¿Uds. saben como se
designan los agentes de retención? El estado dice “a mi me interesa que fulanito actúe
como agente de retención” entonces saca una resolución general y dice “fulano de tal,
cuit nro tal, debe actuar como agente de retención en virtud de la RG 18” ¿Quiénes son
esos fulanos de tal que se los designa como agente de retención? Por lo general son las
grandes empresas a nivel nacional, difícil es que encuentre una PYME actuando como
agente de retención en virtud de esta RG 18 y por ¿Por qué el fisco designa a fulano y no
a sultano? Si el fisco dice que va a designar agente de retención al Súper Vea y ¿por qué
me interesa que este súper actúe como agente de retención? ¿UD se imagina la cantidad
de proveedores que tiene el Súper Vea en todo el país? Entonces designo como agente de
retención al Súper Vea y con eso ¿a cuantas empresas le efectuó la retención?, de esa
manera me voy asegurando la recaudación de todos esos proveedores que tiene el súper.
Entonces en la practica va a ser medio difícil que nosotros estemos en esas grandes
empresas a nivel nacional ¿verdad?, pero si va a ser muy factible que estemos en alguna
empresa que sufre las retenciones de esta clase de empresas, entonces es muy común que

128
tengamos retenciones en virtud de este régimen. Entonces el fisco es el que designa en
forma unilateral.
Y ¿Quiénes serán los sujetos pasibles de retención? Eso está en el articulo 4º que dice
“cualquier sujeto que revista el carácter de responsable inscripto” cosa que es
razonable. El que está vendiendo a un monotributista, ¿tiene sentido que le haga
retención? Y no porque el monotributista no paga el IVA. Si le hace una retención ¿qué
imputación puede hacer de esa retención, se lo va a tomar como pago a cuenta? Nada.
Entonces por eso el articulo 4 dice “los que sean responsable inscriptos”. Y además
aquellos que no acrediten su calidad de responsables inscriptos, ni de monotributista, ni
de exento ni de consumidor final, ¿Qué es lo que pasa? Ocurre que a veces hay sujetos
que actúan en la clandestinidad total. Ejemplo: hay un sujeto que le vende algún
producto al Súper Vea y cuando el súper le dice a donde está UD inscripto y le contesta
“no, yo no estoy inscripto”, ¿pero es consumidor final? No es consumidor final. ¿Es
responsable inscripto? Tampoco le puede acreditar, ¿es monotributista? Tampoco
puede acreditar, ¿es exento? Tampoco puede acreditar. Bueno, entonces la RG dice que
a esos casos también hay que aplicarle, porque si le paga y no le retiene el impuesto,
obviamente que no le cobro más. Entonces también prevé que a estos sujetos que se
llaman sujetos no categorizados también le retengan obviamente a una alícuota superior
para asegurarse la recaudación.
¿Hay sujetos excluidos de la retención? Articulo 5º: por ejemplo: entre agentes de
retención designados no se pueden hacer retención entre ellos. Ejemplo: supongamos
que el súper vea sea agente de retención en virtud de este régimen y que el hiper libertad
también es agente de retención en virtud de este régimen: si eventualmente el súper vea
le hiciera una venta al hiper libertad, no le va a tener que retener porque los dos son
agentes de retención.
Otras situaciones: por ejemplo si yo le estoy vendiendo a un sujeto que tiene una
promoción industrial por liberación de IVA, quiere decir que el sujeto no paga el IVA,
entonces por qué le voy a retener si yo se que el está liberado de pagar el IVA, si yo le
llego a retener va a tener un saldo a favor que no lo va a recuperar, entonces dice,
bueno, en ese caso no retenga. Y el caso mas común es que hay una serie de operaciones
que tienen su propio régimen de retención: venta de animales vivos de la especie bovina,
por ejemplo, la venta de frutas, legumbres y hortalizas, y si tienen su propio régimen, no
corresponde que se le aplique este régimen porque este es un régimen general, por lo
tanto están exceptuadas que se le haga retenciones en virtud de este régimen, ya que
habría una doble retención y eso no corresponde.
Lo otro que tienen que tener en claro Uds. es el momento en que corresponde que se
practique la retención: en todo régimen de retención, el momento en que se debe hacer
la retención debe ser en el momento del pago, porque en ese momento tiene lo que se
llama la disponibilidad financiera, o sea, el momento en que le iba a pagar pero le
retiene, no debería ser en otro momento, porque si es en otro momento quizás sea un
régimen de pago a cuenta o de percepción, pero no es un régimen de retención.
Retención exige que uno tenga la disponibilidad financiera y eso se da en el momento del
pago.
El artículo 8 dice cómo se debe determinar el importe a retener y le dice que tiene que
tomar el precio neto de la factura, suponiendo 100 y 21 ¿Qué se debe tomar? 100. Y a los
100 se le debe aplicar una alícuota que no siempre es la misma, en algunos casos 10.5, en
otros 8.40, en otros 16.80 ¿Por qué esta diferencia de alícuota? Por dos motivos: una,
porque no es la misma retención en el caso de que UD hace una venta de cosa mueble

129
que en el caso de que hace una prestación de servicios y otro motivo por el cual hay
diferentes alícuotas es porque algunas operaciones están gravadas al 21 y otras al 10.5,
entonces no puedo afectar en el mismo porcentaje de retención, porque la idea es que la
retención sea pago a cuenta y no que genere un saldo a favor después. Muchas veces en
la practica, por ejemplo en la empresa en la que estamos me dicen “mire contador, esta
retención que me hicieron ¿está bien calculada? Entonces yo tengo que ver ¿es venta de
cosa mueble? A la alícuota tal, bueno, le corresponde el 10.5, hago el cálculo, “si está
bien hecha”.
También acá les comentamos un REGIMEN DE PERCEPCION, que es un régimen
antiguo, establecido por una resolución general de la DGI, ahora denominada AFIP-
DGI, la numero 3.337. Ahora les hago un esquema de cómo trabaja un régimen de
percepción, donde van a poder apreciar cual es la diferencia. En este caso yo tengo un
vendedor y resulta que este señor le hace una venta al comprador y dice que la
operación es 100 + 21. Pero resulta que la 3.337 dice que usted tiene que actuar como
agente de percepción, le tiene que retener un 3% sobre esto, entonces, más 3 igual 124.
¿Quién actúa como agente de percepción? Este actúa como agente de percepción.
Mientras que Uds. fíjense que acá (en el régimen de retención) este era el agente de
retención. Entonces cuando este señor le factura a este señor, le va a facturar 100, 21, y
más un renglón que va a decir “percepción IVA tanto”, o sea que le cobra un plus, un
adicional. ¿Qué van a ser estos tres pesos para este señor? Es como que lo percibe ahí y
luego lo tendrá que ingresar al fisco. “Mire, yo le retuve a fulano, sultano y mengano”,
yo simplemente actúe como un agente de recaudación y ahora lo tengo que ingresar al
fisco. ¿Y qué van a ser estos tres pesos para este señor? Va a ser un pago a cuenta, que
cuando el presente la declaración jurada de este mes lo va a incluir como pago a cuenta
del impuesto que resulte. ¿Y cuál va a ser el comprobante de el para tomarse esa
percepción? Aquí no hay comprobante de retención como había allá, sino que es la
misma factura donde consta la percepción efectuada el comprobante de tal percepción.
¿Y en qué momento corresponderá que se haga la percepción? La RG dice en el
momento en que se perfeccione el hecho imponible, aunque no haya cobrado la factura,
porque este sujeto por ejemplo le puede pagar a los 90 días, quizás no se la pague nunca,
sin embargo el a los tres pesos ya los tuvo que ingresar al fisco ¿Por qué? Porque cuando
le emitió la factura ya le está “cobrando” esa sobretasa y lo tiene que ingresar. Después
puede ser que le pague a los 90 días como puede ser que no le pague nunca pero el ya lo
tuvo que ingresar.
Si Uds. se fijan por qué comentamos la 3.337, es porque la aplicación de este régimen
también es bastante amplia, o sea podemos sufrir nosotros si somos contadores de una
PYME muchas grandes empresas nos pueden efectuar esta percepción, porque dice
“quedan obligados a actuar en carácter de agentes de percepción por las operaciones de
venta de cosa mueble, prestaciones o locaciones gravadas las siguientes empresas”, o sea
que Uds. ven que prácticamente por locaciones, prestaciones y venta de cosa mueble
deberían actuar como agente de percepción y ¿Quiénes son? “las empresas
comprendidas en el articulo 3º de la RG 3125, la RG 3125 era la antecesora de la RG 18.
Actualmente no está vigente, pero se entiende que como la RG 18 fue la continuadora de
la RG 3125, acá debería decir “de la RG 18”. Entonces el mismo sujeto que debe actuar
como agente de retención acá es el que también debe actuar como agente de percepción.
En el caso del súper vea, tiene la obligación de actuar como agente de retención cuando
hace compras y como agente de percepción cuando hace ventas, la misma empresa actúa
como agente de retención y como agente de percepción.

130
Después les cita otros casos: mercado de cereales a termino, consignatario de hacienda y
martillero… pero ya son muy puntuales: acá lo que interesa es justamente el punto 1
que dice que los mismos sujetos que son agentes de retención son los que tienen la
obligación de actuar como agentes de percepción. Y luego le dice sobre qué operaciones,
obviamente con operaciones que realicen con responsables inscriptos y el articulo 2 dice
qué porcentaje hay que aplicar dice “es un tres por ciento cuando se trate de
operaciones gravadas al 21% y es un 1.5% cuando se trate de operaciones gravadas al
10.5%.
Acá también hay sujetos que están exceptuados de que les efectúen percepción: el mismo
caso que yo les planteaba recién entre el súper vea y el hiper libertad: si el súper vea le
hace una venta al hiper libertad, los dos son agentes de retención, los dos también son
agentes de percepción, por lo tanto no corresponde en esos casos. Acá dice que las
entidades financieras tampoco corresponden. Entonces habrá algunos sujetos a los que
no hay que percibirles, pero en el resto de los casos si y UD dirá “con la cantidad de
operaciones que puede haber imagino que hay que percibirle a todo el mundo”. Bueno,
tanto en la retención como en la percepción hay importes mínimos, quiere decir que una
vez que UD calcula la percepción por ejemplo, en este caso estamos en el articulo 5º del
régimen de percepción y este articulo dice que va a corresponder la percepción en la
medida que supere los $ 21.30, si está por debajo no percibe nada, porque hay una
percepción mínima. También en el caso de la retención hay una retención mínima de
$160. Bueno, estos serian todos los temas que hay en el IVA.

OCTAVA CLASE

MONOTRIBUTO
Vamos a empezar a hablar del régimen simplificado o monotributo. Uds. van a ver que
el artículo 1º y el artículo 6º dicen que este monotributo conocido también como régimen
simplificado es un régimen tributario integrado ¿Por qué integrado? Porque viene a
sustituir el impuesto a las ganancias, el IVA y también los aportes al sistema provisional.
Cuando surgió el monotributo la idea era que mucha gente que hasta ese momento se
manejaba en la economía informal, que no hacia aportes de impuestos, que no hacia
aportes previsionales para su jubilación y para la obra social, era sumar a toda esa gente
como por ejemplo un pintor, un albañil, un gomero, etc., pequeños contribuyentes, es
decir esta gente no paga impuesto a las ganancias, no paga el IVA, no hace aportes
previsionales, ¿Cómo podemos hacer para sumar a toda esta gente al sistema, que pague
impuestos, y que además tenga cobertura de obra social y jubilación. Entonces se decide
crear este régimen simplificado y en su momento la publicidad oficial era “simple, muy
simple, pague una cuota mensual y con eso UD está pagando IVA, ganancias y además
hace aportes previsionales, no tiene necesidad de tener un contador, no tiene necesidad
de llevar registro de sus operaciones, entonces así se lo vendió un poco al tema. Entonces
¿para quien es este régimen? Para los pequeños contribuyentes. Y se llama impuesto
integrado porque en una sola cuota UD está pagando IVA y ganancias.
¿Quienes pueden ser pequeños contribuyentes y por lo tanto tener la posibilidad de
inscribirse en el monotributo? Articulo 2º dice “las personas físicas” ya sea que la
persona física realice venta de cosa mueble, haga prestación de servicios, haga locaciones
inclusive el que hace una actividad primaria como un agricultor. También los
integrantes de cooperativas de trabajo, no la cooperativa de trabajo, esta no tiene opción

131
tendrá que ser responsable inscripto, los integrantes si pueden ser monotributista.
También las sucesiones indivisas, que es esa figura que se crea en el derecho tributario
como continuadora de una persona física que ha fallecido, entonces esa sucesión indivisa
también podría inscribirse como monotributista y la vida de la sucesión se va a extender
desde ese momento hasta el momento en que se dicte la declaratoria de herederos, es
decir, de esta masa de bienes tanto le corresponde a este heredero, tanto al otro.
También dos tipos de sociedades pueden ser monotributistas: las sociedades de hecho y
las denominadas sociedades irregulares. Las sociedades irregulares son sociedades que
no se han terminado de constituir regularmente y están funcionando. Ejemplo: nos
juntamos tres personas y queremos hacer una SRL, empezamos a hacer los tramites, nos
quedamos en los tramites y estamos funcionando, bueno, es una sociedad irregular, no
está regularmente constituida. La condición tanto para sociedades de hecho como para
irregulares es siempre y cuando no tengan más de tres socios. Si tiene mas de tres socios
no le queda mas alternativa que ser responsable inscripto.
Además se tiene que cumplir este tema de que sean pequeños contribuyentes y ¿a
quienes se considera pequeños contribuyentes? Eso también esta en el articulo 2 y van a
ver que la facturación que tenga en el año calendario no tiene que superar un tope y ese
tope variará, depende, si el sujeto hace venta de cosa mueble es un tope, pero si hace
prestaciones o locaciones será otro tope, entonces Uds. van a ver en ese articulo 2 que les
estoy comentando que habrá que ver las ventas que
tiene……………………………………...............................................................
ahora, si estamos hablando de un sujeto que hace venta de cosa mueble como podría ser
un negocio de venta de ropa, venta de repuestos de autos, etc., dice que en la venta de
cosa mueble el monto que no se debe superar para ser pequeño contribuyente es $
144.000. En realidad dice “el resto de las actividades”, que seria la venta de cosa mueble
y también seria la producción primaria, es decir que un sujeto que es productor agrícola
también puede adherir a este régimen siempre y cuando obtenga ventas que no superen
los $144.000 anuales. Pero también hay otras limitaciones, que son los denominados
parámetros físicos como el consumo de energía eléctrica y la cantidad de metros
cuadrados que tiene el negocio, porque el régimen es como que dice que la magnitud
para ser considerado contribuyente no solo me lo dan las ventas sino también me lo da el
consumo de energía eléctrica y la cantidad de metros cuadrados que tiene el negocio;
podría ser de que yo no esté facturando todas mis ventas, pero el consumo de energía
eléctrica me va a estar diciendo que yo tengo una capacidad contributiva mayor de lo
que indican mis ventas, entonces toma distintos parámetros para definir qué capacidad
contributiva tiene, qué categoría de contribuyente soy, entonces, vamos a ver en las
tablas que tiene la ley de que no hay que superar determinado consumo de energía
eléctrica al año, no hay que superar determinada cantidad de metros cuadrados al año.
Otra condición, dice que cuando UD venda mercadería, el precio de venta de cualquiera
de los productos que UD venda no puede superar por unidad los $ 870, esto es solamente
para la venta de cosa mueble, no es para la prestación de servicios, ejemplo, yo voy a
poner un negocio de venta de artículos del hogar, difícilmente voy a poder ser
monotributista ¿Por qué? Porque si vende equipos de aire acondicionado, uno nomás
que venda vale más de $ 870, no puede ser, entonces, habrá seguramente muchos
productos que superen el monto de $ 870. Les reitero que esto es para la venta de cosa
mueble no para la prestación de servicios, porque si yo soy un profesional y viene
alguien y me encarga un trabajo excepcional para mi y me dice “mire, le voy a pagar
por ese trabajo $ 5.000”, con $ 1.000 nomás que le pague ya quedaría afuera, por eso no
es para la prestación de servicios, si para la venta de cosa mueble.

132
Algo importante es que el sujeto que hace importación de bienes o servicios no puede
estar dentro del régimen simplificado, o sea que el ejemplo que yo les daba cuando hablé
de IVA, el sujeto que trae juguetes de China para revenderlos acá, ese sujeto, aunque los
montos de venta le den para ser monotributista, no va a poder serlo, porque hace
importación de cosa mueble, queda afuera del régimen.
Una pregunta importante para hacerse es la siguiente: generalmente el 1º parámetro con
el que trabajamos es el de los ingresos brutos: ¿a qué se refiere la ley cuando dice
“ingresos brutos”? En el articulo 3º ultimo párrafo y en los artículos 8, 9, 10, y 11 del
decreto reglamentario. Dice “mire, cuando UD vaya a tomar las ventas, tome todas las
ventas que haya facturado y esas ventas tienen que ser netas de descuentos,
devoluciones, quitas y también si hay operaciones que se han cancelado no las
considere”. La otra pregunta que se nos plantea es ¿será ingresos percibidos o ingresos
devengados? Porque por ejemplo en el caso de un medico, hay muchas prestaciones que
si trabaja con obra social que las ha realizado durante el año 2005, pero se las están
debiendo acá al 31 de diciembre y las termina cobrando en el año 2006, entonces esto es
importante para decir si este sujeto puede o no puede, pero, ¿Qué método? Si es
devengado, acá al 31/12/2005 porque ahí prestó los servicios, ¿si es percibido? Ah, eso lo
cobró en el 2006 por lo tanto debería tomarlo en el 2006. En la venta de cosa mueble
¿tomo el momento en que viene alguien y yo le entrego la mercadería y le doy la factura,
como era en IVA, entrega de la factura o de la mercadería, lo que fuera anterior, o, tomo
el momento en que me la pagó? Y depende, porque de acuerdo a eso puede que entre en
un año o en otro año. Bueno, aquí directamente dice que para todos los casos se deberá
tomar a efectos de definir los ingresos brutos, los ingresos devengados en el periodo, no
interesa los percibidos. Y acá le hago un comentario, este tema de lo devengado,
actualmente porque no se aclaró nunca, genera problemas, porque por ejemplo en el
caso de un contador que es sindico o que es perito o un abogado que trabaja en la
justicia: en el caso del contador, en esta fecha fue designado como sindico y comienza a
prestar servicios por todo este tiempo, y mientras está prestando servicios se le van
devengando los honorarios, pero ¿Cómo puede estar devengado ahí un ingreso si él ni
siquiera sabe, porque recién va a saber cuales son sus honorarios cuando se los regulen y
puede ser que se los regulen acá: sale la sentencia diciendo que tiene tanto de
honorarios, pero Uds. saben que el hecho de que le regulen no significa que le paguen y
puede ser que recién los cobre acá (más adelante), entonces ¿Cuándo se devengaron?
Realmente se fueron devengando a medida que iba prestando el servicio, pero ni
siquiera conocía cuanto era; acá le dijeron “tantos pesos”, pero tampoco los cobró, o
puede ser que no cobre el 100% sino que cobre una parte, recién acá se junta el dinero y
resulta que el régimen dice “habrá que tomar el momento en que se devengaron”. En
realidad lo que se hace en la práctica es ver cuándo cobró, cuándo emitió la factura y
tomo ahí el ingreso, en ese caso estoy trabajando con lo percibido. Pero acá al final dice
lo “devengado”, es decir que si yo tengo un negocio, yo tendré que ver cuándo he
vendido, cuándo he emitido la factura, aunque lo esté cobrando en otro año, entonces,
tengamos en cuenta el tema ese de lo devengado.
Después hay una aclaración importante también y esto seria sobre todo para los sujetos
que venían actuando como responsables inscriptos y en un momento dado dicen “me
quiero cambiar al régimen simplificado”, pero para poder entrar al régimen
simplificado me tengo que fijar si en el año calendario inmediato anterior, que seria el
2005, mis ventas no han superado los $ 72.000 en caso de prestación de servicios o los $
144.000 en el caso de venta de cosa mueble. Ejemplo: mis ventas de ese año fueron 100 +
21 de IVA, porque yo era responsable inscripto, total 121 ¿tengo que tomar el importe

133
neto o el importe con IVA a efectos de definir los ingresos brutos? Es un dato
importante porque capaz que si tomo con IVA no puedo ser pequeño contribuyente y si
tomo sin IVA si: acá le ley dice que se toman las ventas con los impuestos incluidos o sea
que me está diciendo que tome los 121. ¿Y si tuviera impuestos internos? También
porque dice “con los impuestos incluidos”. Solamente hay dos excepciones: no hay que
considerar los impuestos internos sobre los cigarrillos y otro impuesto que es el impuesto
a la transferencia de combustibles que tampoco hay que considerarlo, pero en general,
todos los impuestos deben ser considerados como venta, como si fueran ingresos brutos.
Otra aclaración importante cuando UD va a definir los ingresos seria: ¿Qué pasará si yo
tengo un negocio y resulta que en el año anterior yo realicé venta de bienes de uso: yo
tenia un miniservice y en el año anterior vendí una heladera que tenía afectada a la
actividad, vendí estanterías que tenía afectada a la actividad; tengo una panadería y
vendí una máquina que tenía afectada a la actividad, los ingresos que se me generan
como consecuencia de la venta de bienes de uso ¿lo tengo que considerar? Porque
obviamente que se trata de una venta especial, yo no tengo mi negocio para la venta de
esos bienes, sino que se trata de ventas eventuales que yo realizo quizá para comprar
otro bien de uso que lo reemplace al que vendí, entonces, acá aclara: la venta de bienes
de uso no tiene que ser considerada siempre y cuando ese bien haya tenido una
afectación como bien de uso en la explotación de por lo menos 12 meses ¿Por qué dice
eso? Porque la idea es que se trate de un bien que yo realmente lo compré para utilizarlo
como bien de uso y resulta que lo vendo. Distinto seria que yo compre algo y lo esté
vendiendo inmediatamente, lo que daría la idea de que yo lo compré para revenderlo.
Entonces el tema bienes de uso es importante, porque si imaginan Uds. si hubiera que
considerar la venta de bienes de uso, quizá eso lo haga pasar de categoría y realmente no
es su real capacidad contributiva, UD no se dedica a vender esos bienes.
Después van a ver Uds. que hay una serie de ingresos que no deben ser considerados
como ingresos brutos. Ejemplo: yo estoy analizando acá mi pase al régimen simplificado,
entonces dice “fíjese si en el año anterior sus ingresos no superaron determinado monto”
y yo le digo al contador “si, la venta del negocio no han superado determinado monto
pero UD sabe que yo también trabajo en relación de dependencia y por trabajar en
relación de dependencia tengo tales sueldos” y acá dice que los ingresos que UD tiene
por trabajar en relación de dependencia no tienen que ser considerados, entonces, solo
los del negocio, por lo tanto si puedo entrar al régimen. No es solamente el tema relación
de dependencia, que es un caso muy común; yo entro al monotributo porque tengo un
kiosco pero resulta que no solamente vivo del kiosco sino que también trabajo en
relación de dependencia: a efectos de ver si puedo o no puedo entrar me voy a fijar en
los ingresos del kiosco, no en la parte de relación de dependencia, porque no se
considera. De la misma manera no se considera los ingresos que obtiene una persona
que desempeña un cargo público, tampoco se considera los ingresos que se tiene en
virtud de una jubilación: yo soy un jubilado, tengo una muy buena jubilación de
privilegio, pero no la considero a efectos de ver si puedo o no puedo entrar al régimen
simplificado. Tampoco se considera los siguientes ingresos: yo soy director de una
sociedad anónima y por ese cargo la SA me asigna lo que se denomina honorarios al
director: esos honorarios no los debo considerar a efectos de ver si puedo o no puedo
entrar al régimen. Otro ejemplo: yo soy socio-gerente de una SRL: tampoco lo debo
considerar. “Cargos directivos”dice. Habla también de prestaciones e inversiones
financieras, que significa lo siguiente: yo realizo un préstamo y ese préstamo me genera
como ganancia un interés, ese interés tampoco se considera como ingreso a efectos de
analizar la procedencia o no de la inclusión como monotributista. Yo me dedico a la

134
compra y la venta de títulos, donde también obtengo una ganancia, esa ganancia
tampoco se considera como ingreso bruto a los fines del monotributo. Acá habla de
“compraventa de valores mobiliarios”, pueden ser títulos, acciones, todos esos ingresos
no se consideran. Con lo cual Uds. se dan cuenta que se puede dar la siguiente situación:
una persona puede ser monotributista por el kiosco pero impuesto a las ganancias
¿tendrá que pagar por la renta en relación de dependencia? Y si, porque como no está
incluido dentro del régimen…, o sea que un monotributista podría tener que pagar por
un lado monotributo y por otro lado ganancias. Un monotributista que por otro lado es
director de una SA: como director de SA no paga monotributo, pero si paga por el
kiosco, y como director de SA paga ganancias. Una pregunta que muchas veces hacemos
es ¿“un monotributista, puede ser que se de la situación que tenga que pagar impuesto a
las ganancias?” y muchas veces dicen “no, porque el monotributo es un impuesto
integrado, que significa que se paga IVA, ganancia y la parte provisional”, es cierto lo
que dicen, pero nosotros acá también le indicamos en este punto de que hay algunos
ingresos que no entran en el monotributo, entonces por esos ingresos que no entran en el
monotributo habrá que pagar ganancias.
Algo que también les quería comentar es que el artículo 4º del decreto reglamentario
dice expresamente que hay algunos sujetos que no pueden ser pequeños contribuyentes
para la ley y no interesa ahí el monto de los ingresos que tiene, directamente dice “este
sujeto no puede ser pequeño contribuyente”. ¿Quiénes son? Los socios de sociedades
comprendidas y no adheridas al régimen simplificado ¿Cuáles serian las sociedades
comprendidas? Las sociedades de hechos y las irregulares y estas sociedades con tres
socios o menos. ¿Qué quiere decir “comprendidas”? Que pueden ser monotributistas,
pero si estas sociedades de hecho no han hecho la opción de ser monotributistas sino que
se han inscripto como responsable inscripto, el socio de la sociedad de hecho tampoco
puede ser monotributista, le saca la posibilidad al socio. Ya van a ver Uds. que cuando la
sociedad es monotributista, los socios también pueden serlo, y si la sociedad no lo es, los
socios tampoco pueden serlo, es como que está ligada la suerte de los socios con la de la
sociedad, eso es lo que dice el artículo 4º. Y acá también dice “tampoco pueden serlo los
socios de sociedades no comprendidas”. Ejemplo: yo soy socio de una SRL (ya sabemos
que las SRL no pueden estar comprendidas) yo no me puedo inscribir en el monotributo
como socio de una SRL; yo soy accionista de una SA: tampoco puede inscribirme en el
monotributo como accionista de una SA. Después se puede complicar la cosa con
distintas situaciones que se pueden dar en la práctica: ¿y si yo soy accionista de una SA
y además tengo un kiosco? ¿Puedo ser por el kiosco? Por el kiosco si, por accionista, no.
¿Por qué pone esto la ley? Porque resulta que el socio gerente de una SRL tiene la
obligación de hacer aportes como trabajador autónomo en el régimen general de
trabajadores autónomos, ese régimen es bastante oneroso, entonces resulta que el
régimen simplificado tiene un régimen especial de aportes previsionales que es bastante
menos caro que el régimen general de autónomos, entonces uno se puede llegar a ver
tentado de decir “ah, yo soy socio gerente de una SRL me voy a inscribir en el
monotributo y de esa manera dejo de hacer los aportes como trabajador autonomo que
son altos y empiezo a hacer los aportes bajos que están previstos dentro del régimen y
acá dice “no señor, UD por eso no puede entrar al régimen simplificado, por ser socio
gerente de SRL” o por ser accionistas, sino que UD va a tener que hacer aportes como
trabajador autónomo dentro del régimen general. “Pero mire que yo también tengo un
kiosco…”, “bueno, por el kiosco si puede entrar, pero no por lo otro”. Y no solo por ser
accionista o socio gerente, sino también por ser director de una SA por ejemplo, porque
no necesariamente para ser director yo tengo que ser accionista, yo puedo ser director
de una SA sin ser accionista y también puedo ser socio-gerente, pero tengo que estar

135
designado como tal, ahí si tengo que ser socio para poder ser socio-gerente obviamente,
puedo ser gerente de una sociedad sin ser socio, pero para ser socio-gerente tengo que
ser uno de los socios de la sociedad, tengo que estar designado y tengo que estar
inscripto como tal.
Ahora viene una aclaración importante, porque recién yo les comentaba que el tope de
los ingresos difiere según lo que yo haga sea prestación de servicios, locaciones, o venta
de cosa mueble y a veces nos damos que en la práctica el sujeto hace las dos cosas.
Ejemplo: yo soy profesional, pero además tengo un kiosco ¿Qué tope tomo, los 72.000
que corresponden a la prestación de servicios o los 144.000 que corresponden a la venta
de cosa mueble? Esto lo dice expresamente el articulo 3º: cuando se de esa situación, un
sujeto que realiza una prestación de servicios y por otro lado hace venta de cosa mueble,
tiene que ver cuál es la actividad principal, y la actividad principal es la que genera
mayores ingresos y en base a eso dice que va a tener en cuenta los 72.000 o los 144.000
pesos. Entonces supongamos que la mayor cantidad de ingresos me la produzca la
profesión, tendré en cuenta el limite de los 72.000, pero ojo, que cuando voy a comparar
con el limite de los 72.000 tengo que sumar los ingresos que tengo como profesional más
los ingresos que tengo del kiosco. Si fuera al revés, es decir que son mayores los ingresos
del kiosco que los de la profesión, me voy a ver la tabla para venta de cosa mueble cuyo
tope máximo es 144.000 pesos. A veces resulta que cuando sumo los dos ingresos no
puedo estar dentro del régimen simplificado, pero si la actividad principal hubiera sido
venta de cosa mueble si hubiera podido estar porque obviamente hay una diferencia
entre 72.000 y 144.000 importante. Entonces Uds. van a ver que en la ley en el articulo 7
están las tablas y van a ver que hay dos tablas, la primera se refiere a prestaciones y
locaciones, donde se pueden fijar que en el tema ingresos la última categoría dice “hasta
72.000 pesos” con lo cual queda claro que si yo tengo ingresos superiores quedo fuera del
régimen. Y la otra tabla dice “resto de actividades”, como venta de cosa mueble, y van a
ver que acá hay varias categorías y la última dice ingresos hasta 144.000, de lo contrario
quedo fuera del régimen.
Además acá también van a ver los parámetros físicos, y para cada categoría se va
indicando hasta tal consumo en kw va en tal categoría, hasta tal cantidad de metros
cuadrados del negocio va en tal otra categoría, y una vez que UD se categoriza,
supongamos que se categoriza en la “C”, el articulo 12 dice que si está en la C va a tener
que depositar $ 75 mensuales, pero aclaro que esos $ 75 que dice el articulo 12 solamente
vienen a ser lo que sustituye IVA y ganancia, lo que llamamos impuesto integrado, ¿Por
qué esta aclaración? Porque yo les comentaba que monotributo también sustituye la
parte provisional. Entonces, lo que dice acá solamente corresponde a la parte que
sustituye IVA y ganancias.
Una cosa que se plantea muy frecuentemente es lo siguiente: supongamos que alguien
viene y me dice “yo quiero estar dentro del régimen simplificado”, entonces yo tendría
que hacer el análisis de si puede estar, y acá hay que hacer una aclaración: lo primero
que tengo que hacer es ver si podría estar y para eso me tengo que fijar en el año
inmediato anterior, que seria el 2005, si los ingresos, si los parámetros físicos están
dentro de los valores para ser un pequeño contribuyente, entonces yo le digo “mire, UD
si puede” y el me va a preguntar en qué categoría va y cuál seria su costo: para ello
tengo que ver cuales han sido los ingresos y los parámetros en los doce meses inmediatos
anteriores al cual yo estoy haciendo la opción: si hoy 04/10/2006 viene este sujeto a
decirme que quiere empezar, entonces yo tendría que
ver………………………………………….

136
hasta el 30/09/2006, es decir un año para atrás y le voy a decir en que categoría va a
estar, o sea, que una cosa es categorizar y otra cosa es decir si puede o no puede, porque
si el sujeto en este año supera los limites, UD le va a tener que decir que va a tener que
seguir siendo responsable inscripto, pero si puede, voy a tener que analizar la
categorización y ¿qué pasaría si analizo la categorización y el sujeto se pasa?
Obviamente que le digo “UD por el año 2005 si podía pero en el año 2006 UD ya se
excedió, por lo tanto no va a poder estar, le hago esta aclaración porque uno a veces
cuando lee el régimen se confunde: ¿Por qué a veces habla del año calendario anterior y
otras veces de los doce meses inmediatos anteriores? Es por este tema.
Entonces viene un sujeto y le dice “yo le envío los doce meses inmediatos anteriores” y
UD después le dice “resulta que analicé sus datos y de acuerdo a los ingresos UD tendría
que estar en la categoría “C” pero de acuerdo al consumo de energía eléctrica en la
categoría “B” y de acuerdo a los metros cuadrados, como es un kiosco chiquito, en la
categoría “A”, ¿Cuál será la que debo tomar? La ley en su articulo 9 segundo párrafo
dice que en el ejemplo que yo les estoy planteando, se tomará la mayor, o sea que a ese
sujeto lo voy a tener que incluir en la categoría “C”.
Otra aclaración importante que hay que tener en cuenta es que el articulo 7 dice algo
que muchas veces no se tiene en cuenta: el sujeto una vez que se inscribe en el régimen
va a tener que empezar a pagar mensualmente el impuesto, la cuotita esa que yo le digo,
y esa cuota la va a tener que pagar si o si, “mire que en este mes me he enfermado no he
trabajado y no vendí nada”, no interesa UD una vez que entró en el régimen va a tener
que pagar todos los meses y si ha vendido el doble lo mismo va a tener que seguir
pagando la cuota fija, ya vamos a ver más adelante que periódicamente cada cuatro
meses se analiza si estoy bien categorizado, pero mientras tanto tengo que pagar y salvo
un caso de excepción, que ya lo vamos a comentar más adelante, la cuota esa no se
fracciona, siempre tengo que pagar la cuota integra. Y ¿Cuál es la única forma de que
yo pueda parar que se me genere esa obligación todos los meses? La única forma es
renunciando al régimen diciendo que me paso al régimen general, por lo tanto se me
deja de generar esa obligación o bien informando de que yo he cesado la actividad. Pero
pasa muchas veces en la práctica que: alguien abre un negocio y viene a UD y le dice
“inscríbame”, UD va y lo inscribe y le dice ahora todos los meses tiene que pagar. Pasan
cinco meses y le va mal, cierra el negocio y se olvida que se inscribió en la afip y lo que
dice acá es “hasta que UD no renuncie o informe el cese de la actividad, esa obligación se
sigue generando, entonces por ahí con el tiempo la afip le manda una intimación
diciéndole que debe desde tal año hasta tal año tantos pesos.
Ahora vamos a hablar un poco de las magnitudes físicas: muchas veces se da de que el
sujeto le dice que realiza su actividad en su casa: ahí tengo el consultorio, ahí tengo el
estudio, o ahí tengo el negocio, ¿Cómo hago con el tema consumo de energía eléctrica,
como hago con el tema metros cuadrados, aunque este ultimo seria fácil, ya que mido los
metros cuadrados donde realiza la actividad, ya sea consultorio, estudio, kiosco, esos son
los que hay que tener en cuenta a efectos de categorizarse y en cuanto al consumo de
energía, esto lo dice el articulo 9 tercer párrafo, si hay medidores separados no hay
problemas ya que hay un medidor que mide el consumo del negocio y hay otro medidor
que mide el consumo de la vivienda, pero, lo que muchas veces se da, es que hay un
único medidor y entonces para eso la ley hace dos supuestos: si la actividad que UD
realiza tiene poco consumo de energía eléctrica, vamos a suponer que 20% del consumo
es de la actividad y el resto es de la casa, pero si su actividad es de alto consumo vamos a
suponer que el 90% corresponde a la actividad y el 10% a la casa. No da otra
alternativa.

137
Un tema importante también está en el artículo 9 cuarto párrafo ¿Qué pasa con el
productor agrícola que es pequeño contribuyente y quiere estar dentro del régimen
simplificado? Acá hay muchos pequeños productores y quizás a ellos no les conviene
estar dentro del régimen general con todas las obligaciones que ello implica, entonces
una salida para él es ser justamente monotributista, pero ¿qué hacemos con el
parámetro metros cuadrados, si tomamos el caso de un productor agrícola? Cuando
empezamos a medir lo metros cuadrados de la tierra, obviamente que no se debería
considerar eso, y eso es lo que dice la ley “para un productor agrícola el parámetro
metros cuadrados no se considera, tampoco el consumo de energía eléctrica”, por lo
tanto lo único que se considera para categorizarlo son los ingresos brutos.
Y si yo hago una prestación de servicios sin local fijo, Uds. han visto esa gente que vende
en forma ambulante, hay gente también que hace gestiones, tramites, pero no tiene un
local fijo, entonces de qué consumo de energía hablamos, de qué metros cuadrados
hablamos si no tiene local, bueno, la ley dice que también en esos casos se deben tomar
solo los ingresos brutos para categorizarlos.
Ahora les comento una serie de precisiones con respecto al tema energía eléctrica
consumida, esto está en el artículo 16 del decreto reglamentario. Cuando dice “energía
eléctrica consumida”, si Uds. se fijan en una boleta de la luz, van a ver que hay distintos
elementos que Uds. podrían tomar, por ejemplo en este caso yo tendría que tomar
durante este año todo el consumo de energía eléctrica, pero yo en la boleta de la luz veo
que dice “lectura que va desde tal momento hasta tal momento”, un dato, después dice
“factura que vence en tal momento”, otro dato, en otro lado dice “fecha de la factura:
tanto”, en otro lado dice “segundo vencimiento: tanto” ¿qué es lo que tengo que tomar
de todo eso? Para simplificar, le dice que tome todas las facturas que han vencido
durante el periodo, no me interesa cuando las pagó, la fecha de lectura, solo hay que
tener en cuenta si han vencido en este periodo, o sea que va por fecha de vencimiento y
como acá en Tucumán se factura bimestralmente, significa que vamos a tener 6 facturas
que han vencido durante ese ultimo año y si son observadores y se fijan en una factura
de sus casas van a ver que en un lugar dice “Kw consumidos durante el periodo: tanto”
y en otro lugar dice “Kw consumidos en los últimos 6 bimestres” y le ponen todos los
Kw, entonces UD podría tomar ese dato y decir sumó tantos Kw durante el periodo,
entonces corresponde la categoría tal.
Luego este articulo también aclara: ¿Qué pasa si yo tengo dos negocios de venta de ropa
con el consumo de energía eléctrica? Obviamente que tengo un consumo de energía
eléctrica en un negocio y otro consumo en el otro negocio ¿puedo ser monotributista? Si,
porque, ya vamos a ver más adelante, que hasta tres unidades está permitido, hasta tres
locales yo puedo estar. ¿Y como hago con el consumo? Sume el consumo de este negocio
y súmele el del otro negocio y vaya y categorícese, eso es lo que me dice acá, la sumatoria
de los consumos en cada local.
Luego hago referencia a la resolución 1699 de la afip en su artículo 13 nos dice que hay
algunas actividades en donde el consumo de energía eléctrica no debe ser considerado a
los fines de la categorización ¿Por qué? Porque son actividades que tienen un consumo
muy alto de energía eléctrica y si yo lo estoy categorizando al sujeto por ese consumo
seguramente que lo voy a mandar a una categoría muy alta que no refleja su real
capacidad contributiva y entonces si van al articulo 13 van a ver que hay una lista de la
cual yo solamente le comento algunos casos. Ejemplo un sujeto que vende helados, tiene
las heladeras constantemente funcionando, el consumo de energía es alto, y si yo le llego
a tomar a ese sujeto el consumo de energía capaz que lo saco del régimen; otro caso seria
el sujeto que tiene un lavadero de autos, también, con todas las maquinas que utilizan

138
ahí, alto consumo de energía y acá me dice “lavadero de autos no considere”; los
kioscos: supongo que por las heladeras que pueden tener en funcionamiento, es alto el
consumo, por lo tanto no considere. Yo estoy comentando algunos, pero esto es
importante que Uds. lo sepan, porque si alguien viene y Uds. no tienen en cuenta el
artículo 13 capaz que lo ponen en una categoría que no le corresponde. Por ejemplo las
carnicerías también tienen heladeras funcionando, pero no están incluidas dentro del
listado del articulo 13, por lo tanto hay que tener en cuenta el consumo de energía.
Y con respecto a la superficie afectada a la actividad también hay algunas aclaraciones:
en el articulo 10 inciso a) de la ley y articulo 17 del decreto reglamentario. Ejemplo: hay
negocios que tienen al lado una playa de estacionamiento para los clientes ¿habrá que
tomar también los metros cuadrados de la playa de estacionamiento? Está el médico que
tiene su consultorio y tiene una sala de espera ¿habrá que tomar la sala de espera? Está
el negocio que tiene la parte de atención al cliente y atrás tiene un deposito ¿habrá que
tomar los metros del deposito? Es necesario que haya una aclaración y esta aclaración
dice “solamente el espacio destinado a la atención del cliente”, con lo cual queda claro
que la playa de estacionamiento no va, la sala de espera no va, el deposito no va, si tengo
un jardín adelante tampoco va. Si tengo más de una unidad de explotación voy a tener
que medir los metros cuadrados que hay en cada unidad de explotación y hacer la
sumatoria.
Luego el articulo 17 del decreto dice que éste parámetro solamente debe ser considerado
cuando se trate de poblaciones que superen los 40.000 habitantes. Por ejemplo si viene
alguien de Concepción y quiere que lo categorice, yo creo que Concepción tiene más de
40.000 habitantes, por lo tanto voy a ir a medir los metros cuadrados. Ahora si viene un
cliente de Villa La Trinidad, seguramente que no tiene 40.000 habitantes, pero “mire
que yo tengo un almacén de ramos generales que tiene no sé cuantos metros cuadrados”
bueno pero no me interesa el metro cuadrado ahí porque menos de 40.000 habitantes no
se considera porque es como que en ese tipo de poblaciones no es un elemento que
indique capacidad contributiva y es cierto. Quizás un local de 2 x 2 en plena peatonal
vende muchísimo más que un almacén de ramos generales de gran cantidad de metros
cuadrados en Villa La Trinidad, entonces por esta razón es que no se debe tomar el
parámetro metros cuadrados.
El artículo 13 de la resolución general 1699 enumera una serie de actividades en donde
no se considera la superficie afectada a la actividad. Ejemplo: los servicios de playa de
estacionamiento, donde muchas veces le dan un comprobante y dice “monotributista” y
UD ve una gran cantidad de metros cuadrados ¿Por qué puede estar dentro del
monotributo? Porque acá dice que no tiene que considerar los metros cuadrados.
También hoteles, hosterías, hospedajes, no se consideran los metros cuadrados, por eso
van a ver hoteles, hosterías, etc. que son monotributistas.
Ahora si yo soy un sujeto que vivo de renta, tengo varios inmuebles que estoy alquilando
¿estará dentro del régimen? Si está, ahí al principio nomás dice “no solamente por la
prestación de servicios sino también por las locaciones y cuando dice locaciones se
refiere tanto a los bienes muebles como inmuebles, o sea que está dentro. ¿Pero tengo
que ponerme a medir los metros cuadrado por cada inmueble que alquilo? No, acá dice
que por la locacion de inmuebles UD no tiene que medir los metros cuadrados de cada
uno de los inmuebles que alquila.
Otro tema. Yo les comenté que las sociedades pueden ser monotributistas solamente si se
trataba de sociedades irregulares o sociedades de hecho con no más de 3 socios. Pero hay
que tener en cuenta que las sociedades tienen ciertas particularidades cuando están

139
entrando al monotributo y Uds. las tienen que conocer porque si llega a decirle a una
sociedad “si entrá al monotributo” y lo trata como si fuera una persona física al poco
tiempo se va a dar cuenta que va a tener problemas serios porque va a pagar en defecto.
Por ejemplo, una sociedad no puede tener una categoría “A” por ejemplo, sino que por
lo menos tiene que ir a la categoría “D” para el caso de que se dedique a la prestación de
servicios. “Pero mire que a mi los ingresos me dan para estar en la categoría B”. No, UD
por lo menos tendría que ir a la categoría D, o sea que hay una categoría mínima,
aunque los parámetros le den para ir a una categoría más abajo y eso es importante que
UD lo sepa porque capaz que le dice al posible cliente “UD va a ir a la A y va a pagar 33
pesos” y el sujeto va a decir “si” y resulta que no, porque él tendría que ir a la categoría
D y en esta son $ 128 mensuales.
Y si se trata de venta de cosa mueble, por lo menos tendría que ir a la categoría J, no
puede estar en la categoría F, G, H, I, por lo menos en la J (obviamente que puede ir en
una superior).
Esto que les voy a comentar “normas especiales” está en el artículo 9 último párrafo, en
el 12 de la ley y en el 26 del decreto reglamentario. Un requisito importante: si una
sociedad de hecho quiere ingresar al régimen simplificado y suponiendo que tiene 3
socios, es necesario que los 3 socios estén en condiciones también de entrar al régimen
simplificado. Si hubiera alguno de los socios que fuera responsable inscripto, ya le
invalida la posibilidad a la sociedad de hecho, puesto que tienen una suerte en común: o
la sociedad y los socios son monotributistas o la sociedad y los socios no son
monotributistas, por eso acá dice que para que la sociedad pueda estar es necesario que
los socios estén como monotributistas. ¿Quién será el que paga el impuesto integrado, la
sociedad o los socios? La que paga el impuesto integrado es la sociedad. Ahora ¿Cuál
será el monto a ingresar? Yo puedo cometer un error: “ah, UD está en la categoría D
por lo tanto le corresponde $ 128” y estoy cometiendo un error, porque la normativa
dice que cuando se trate de sociedades tiene que depositar este importe más un importe
adicional de un 20% por cada socio que tenga, o sea que si tiene 3 socios yo tendría que
multiplicar los 128 por 1.60, entonces también es importante que nosotros sepamos eso
porque en una de esas le dicen “no, ya se me hace muy caro y prefiero ser responsable
inscripto”. Ahí la pregunta que siempre hacemos y siempre se equivocan: un caso que se
plantea mucho es que a UD, un profesional en ciencias económicas, vienen y le dicen “yo
estoy por iniciar una actividad y quiero que me diga si me conviene ser monotributista o
ser responsable inscripto. Hay varios factores a analizar, pero uno de los principales y
que más nos interesa es cuanto hay que pagar. Entonces UD le dice que siendo
monotributista va a tener que pagar 128 pesos y si es responsable inscripto le hago una
estimación en base a los datos que me da y digo va a tener que pagar $ 500 mensuales,
entonces el sujeto me va a decir que prefiere ser monotributista: ¿en dónde está el
error? Uds. fíjense que para el monotributista ¿Qué pasa con todos los créditos fiscales?
Es costo. Mientras que para el responsable inscripto todo el crédito fiscal es crédito, o
sea no es una perdida. O sea que yo tengo un sujeto que va a tener muchos créditos
fiscales… supongamos que el sujeto me dice que está por compra una camioneta para la
actividad, todo ese crédito lo va a poder usar si fuera responsable inscripto, pero si fuera
monotributista para UD es costo. Y si analizamos el debito fiscal, ¿él saca plata y la pone
a la plata? ¿O el debito fiscal él se lo está facturando a alguien que se lo paga y él lo
único que tiene que hacer es ingresarlo? No es un costo el debito fiscal. Por lo tanto si yo
estoy hablando de $500 y $128, Uds. ven que no estoy haciendo ningún tipo de relación
ahí, porque los 128 si son un costo, pero los 500 no son un costo. Pero si a Uds. le dicen
así, lo primero que dicen es “ah, entonces me conviene el monotributo porque pago 128,

140
pero esos 128 son un costo, mientras que los 500 es la diferencia entre el debito y el
crédito, donde el crédito justamente es un beneficio que tiene el responsable inscripto en
comparación con el monotributista. Y el debito fiscal no es plata que él pone, sino que es
algo que ha facturado, que ha cobrado y que lo tiene que ingresar. Obviamente que
también tengo que ver qué pasa con el impuesto a las ganancias, en cuyo caso tengo que
hacer un estudio, porque el impuesto a las ganancias si va a ser un costo para UD
responsable inscripto y ahí si podemos entrar a hablar de comparaciones con el
monotributo………………………………………………………………….
por cada socio. Después, les comenté que también había que ingresar la parte
provisional, pero ¿Quién se va a hacer cargo de la parte provisional? Cada socio debería
hacer aportes para tener jubilación y para tener obra social y eso es particular de cada
socio, es decir que la parte provisional de cada socio, lo va a hacer cada uno en forma
particular, y lo que si va a hacer la sociedad es ingresar el impuesto sustitutivo de
ganancias y de IVA. Cuando yo voy a categorizar a la sociedad tengo que tener en
cuenta la cantidad de socios que tiene en el momento en que yo la voy a categorizar, yo
les dije que cada cuatro meses hay que recategorizar, y ¿Qué pasa si en el medio se
producen cambios, aumenta un socio o se da de baja un socio? ¿Tengo que hacer un
cambio de categoría en ese momento? No, tengo que esperar el momento de la
recategorizacion, porque ahora en vez de tres socios tengo dos. Y hablando de
recategorizacion les comento, esto lo dice el articulo 9 1º párrafo, desde ya que una vez
que yo me categorizo tengo que empezar a ingresar en base a la categoría que yo he
declarado pero eso no va a ser para siempre, porque mi negocio puede ser que vaya en
crecimiento o bien puede ser que estén disminuyendo las ventas, es decir que tengo que
ir ajustando mi categoría según cuál es la situación de mi negocio; esa categorización se
hace cada cuatro meses, antes era cada año y ahora cada cuatro meses calendarios, o sea
que el primer cuatrimestre iría desde el 01/01 hasta 30/04, el segundo iría desde el 01/05
hasta el 31/08 y el tercero desde el 01/09 hasta el 31/12. Entonces, por ejemplo en abril
yo tendré que analizar los ingresos de los 12 meses inmediatos anteriores, en agosto: los
doce meses inmediatos anteriores, y en diciembre igual. (Analizo los ingresos, el
consumo de energía eléctrica en ese periodo).
¿Qué pasa si en el medio hago una venta extraordinaria? (más bien con el tema de los
profesionales se da mucho) esto resulta que en el medio he cobrado unos honorarios
importantes y yo estoy seguro que voy a cambiar de categoría ¿tengo que cambiar de
categoría? No, tengo que esperar la recategorizacion. Se imaginan si todo el mundo
estuviera cambiando constantemente de categoría, acá estamos hablando de un universo
muy grande de contribuyentes, lo que seria para la afip que todo el mundo estuviera
bajando y subiendo de categoría constantemente. No, el tema es analizarlo cada cuatro
meses y de ahí se puede dar que se mantenga la categoría, en cuyo caso no hay que hacer
absolutamente nada, no hay que presentar ni un papel, ahora, si aumento o disminuyo
tengo que comunicarle a la afip y decirle que ya no tengo que pagar tantos pesos sino
tantos pesos, y el tiempo que tengo es todos los días 7 posteriores a la finalización de
cada cuatrimestre, en que tengo que informar a la afip de mi nueva categoría (ejemplo si
se trata del 1º cuatrimestre, seria hasta el 7 de mayo). Desde ya que si tengo un ingreso
extraordinario que me hace salir del régimen, ahí si, no tiene que esperar (es el único
caso), sino que se tiene que ir de inmediato del régimen, eso se da muchas veces con los
profesionales: a un abogado le sale un juicio y gana $ 80.000 de honorarios, UD sabe que
lo máximo es $ 72.000, y le dice que en ese caso ya no espere, sino que se tiene que ir de
inmediato, y hay todo un tema con esta situación: ejemplo: nos ubiquemos en el ultimo
cuatrimestre (de septiembre a diciembre) y este profesional paga el monotributo,

141
categoría B, y tiene la suerte de que ganó un juicio y vienen y le pagan $ 80.000 acá (ya
les comenté que no tiene que esperar a éste momento para irse, puesto que la normativa
dice que en el momento en que se produzca alguna causal de exclusión del régimen, él se
tiene que ir) ¿Cuál es el problema? El problema es que hay dos posiciones actualmente,
pero resulta que hay a la vez un vacío legal: por un lado está el fisco que dice “mire,
cuando UD cobró los $ 80.000, UD se tiene que ir del régimen, por lo tanto va a tener
que pagar IVA y ganancias por esos $ 80.000. La otra posición dice “no, yo cuando
cobré los 80.000 estaba en el régimen, por lo tanto está cubierto por la cuotita esa que
vengo pagando y no quiero pagar el IVA y ganancias por esos 80.000” y eso no está
aclarado acá. Lo que opinan algunos es que “si, es cierto que esto lo excluye, pero él
estaba en el régimen hasta el final del mes de noviembre, y a partir de acá ya tendría
que ser responsable inscripto, pero hasta acá estaba en el régimen, por lo tanto, nosotros
entendemos que los 80.000 ya tienen pagado los impuestos, porque el era monotributista.
En cambio la afip dice “no, cuando él cobró acá se fue del régimen por lo tanto yo quiero
que me pague IVA y ganancias sobre eso. Y ahí estamos, no está aclarado todavía el
tema. Pero además es injusto porque inclusive ¿Cómo voy a pagar el IVA? Yo voy a
tener que sacar de mi bolsillo, porque a mi me pagaron 80.000, no me pagaron 80.000
más IVA. Cuando sale la sentencia, si yo soy monotributista, a mi me dicen “paguese $
80.000”, si yo hubiera sido responsable inscripto me hubiera dicho “paguese $80.000
más 21% de IVA” que es lo que corresponde, pero en ese caso no me han pagado. Hay
una tercera posición: hasta que a los 80.000 los haga llegar a los 72.000, ya está pagado
por el monotributo, pero a partir de todo lo que excede de 72.000 debería pagar. La
verdad que este es un tema que todavía no está suficientemente aclarado.
Otra cosa que dice el articulo 9, 1º párrafo, supongamos en este caso, hasta el mes de
agosto había que hacer una recategorizacion, y el sujeto dice “mire yo estoy en una
nueva categoría”, ¿eso significa que en el mes de setiembre ya tiene que pagar una nueva
categoría? No, la normativa dice que va a tener que pagar la nueva categoría a partir del
segundo mes siguiente al que cierra el cuatrimestre, por lo tanto recién en octubre va a
pagar de acuerdo al nuevo valor de la categoría. Y está claro también acá de que para
nada se tiene en cuenta en la recategorizacion los ingresos del año calendario inmediato
anterior, lo que se tiene en cuenta son los ingresos, el consumo de energía eléctrica de los
doce meses inmediatos anteriores.
Otro tema que hay que tener en cuenta es lo que dice el artículo 11, puesto que las
sanciones son muy importantes: ¿Qué pasa si a un monotributista se le detecta que está
vendiendo mercadería y que no tiene comprobante respaldatorio de la compra de esa
mercadería? Esto significa que cuando la venda tampoco va a facturar esa mercadería y
si no está facturando está declarando de menos los ingresos, si está declarando de menos
los ingresos se está categorizando mal, en una categoría que no le corresponde. Esto
tiene doble efecto porque si no tiene factura por su compra, también significa que
alguien le ha vendido y tampoco hizo factura, por lo tanto la sanción es dura. Dice “si
nosotros detectamos que UD está vendiendo mercadería y no tiene comprobante
respaldatorio de sus compras, eso es motivo para que lo excluyamos de oficio, es decir
que sale del régimen y pasa a ser responsable inscripto, e inclusive le podemos aplicar
multa y clausura. También dice que si no emite comprobante por sus ventas, eso
significa que no está tomando los ingresos que corresponde para categorizarse, por lo
tanto otro motivo para que a UD lo excluyamos de oficio y además le apliquemos multa
y clausura. Y UD dirá ¿Por qué cuando yo voy al kiosco y compro algo no me hacen
factura? Y ese seguro que es monotributista. Está evadiendo, lo deberían clausurar.
Pero la razón es que las normas de facturación y registracion estipulan que las ventas a

142
consumidor final realizada por un sujeto que no sea responsable inscripto (seria un
monotributista), ventas de contado y por importe inferior a $ 10, no hay obligación de
emitir factura. Entonces por eso cuando voy al kiosco no me dan la factura. Si fuera
superior a $ 10 tienen la obligación de hacerme factura, pero además se suma el tema de
que si yo le pido comprobante, aunque haga el gasto de $1, me tendría que dar la
factura, tiene la obligación. Por eso muchas veces ha ocurrido que la afip le hace una
inspección a un kiosco o a un almacén y estos le dicen que no tienen facturas emitidas
porque sus ventas no superan los $ 10, pero UD tiene la obligación de emitir
comprobantes si el cliente le pide. Por lo tanto si el sujeto no tiene factura lo pueden
clausurar porque si alguien le pide factura aunque sea por $ 1 se la tiene que emitir.
Ahora vamos a ver cómo hay que hacer cuando un sujeto recién inicia actividades. De
esto habla el artículo 13 de la ley. Cuando un sujeto inicia actividades, lo que ocurre es
que no hay una historia, no hay ingresos del año calendario anterior, no hay consumo de
energía eléctrica, entonces qué es lo que dice la ley en este caso: lo que dice es que hay
que categorizar en base al parámetro metros cuadrados, o sea que seria el único que
tenemos a mano. Pero ¿Qué pasa cuando tenemos un sujeto donde no se considera el
parámetro metros cuadrados? como en el caso de alguien que está abriendo un negocio
en una población que no llega a los 40.000 habitantes, o el sujeto que explota una playa
de estacionamiento, entonces acá dice que en esos casos habrá que hacerlo en base a una
estimación razonable, lo que significa que yo tendría que estimar más o menos los
ingresos que podría tener esa actividad o el consumo de energía y en base a eso ponerlo
en una categoría. Hay que hacer un para de aclaraciones: supongamos que en el último
cuatrimestre que empieza en septiembre y termina en diciembre y el sujeto se inscribe
hoy 04/10 ¿Cuándo se tendría que recategorizar en principio? En principio seria en
diciembre, pero la normativa dice que hasta que el sujeto no tenga cuatro meses
completos no se tiene que recategorizar, por lo tanto acá no va a hacer nada y realmente
la primera recategorizacion que va a hacer va a ser en abril, cuando se cumpla enero,
febrero, marzo y abril. Pero resulta que en abril no tiene un año, tiene menos de un año
de antigüedad y los valores que están en la tabla para que un sujeto se recategorice son
todos montos anuales, entonces si yo tomo esos montos que son anuales y los comparo
con montos que son del periodo, obviamente que no me va a dar la categoría que
corresponde, entonces por eso Uds. va a ver que en ese articulo 13 que yo les citaba dice
que en ese caso lo que corresponde es anualizar los ingresos y anualizar el consumo de
energía eléctrica. ¿Qué significa anualizar? Yo digo que si ha tenido $ 10.000 de ingresos
en 5 meses, cuántos serán los ingresos en 12 meses: hago una regla de tres simple y digo
“en doce meses los ingresos van a ser tantos pesos”.Entonces de esa manera yo estoy
anualizando los ingresos. Igual que digo que si en 6 meses ha consumido tanto de energía
eléctrica, cuánto consumiría en 12 meses. No me queda otra otra alternativa y hasta que
tenga 12 meses de historia yo voy a tener que hacer esto de “anualizar”.
¿Cómo se hace la opción al régimen simplificado, o sea, cómo se comienza a trabajar en
este régimen? Nosotros en IVA habíamos visto quienes debían ser responsables
inscriptos en el impuesto y decíamos el que haga venta de cosa mueble, el que haga
prestaciones, el que haga locaciones, y yo les decía “salvo que haya hecho la opción por
ser monotributista”. Pero esa opción uno la tiene que exteriorizar ¿Cómo la exterioriza?
Presentando una declaración jurada que hoy por hoy se hace vía Internet. Esto lo dice el
artículo 2º de la resolución general de la afip 1699. Entonces si alguien quiere que UD lo
inscriba en el monotributo UD tiene que saber que lo tiene que hacer vía Internet,
ingresar a la pagina de la afip, ahí hay un titulo que dice “monotributista”, tiene que
ingresar ahí y tendrá que mandar el formulario 184, “F” si es persona física, “J” si es

143
persona jurídica, UD lo llena, ahí va a poner si hace prestación de servicios o venta de
cosa mueble, en qué categoría está en base a los datos que UD ha sacado, sea A, B, C, en
cuál; si tiene que hacer aportes previsionales o no y en base a los datos que UD vaya
marcando, al final le va a decir “UD tiene que ingresar mensualmente tantos pesos”: lo
envía y lo que puede imprimir es la constancia de la inscripción.
¿Desde cuándo el sujeto pasa a ser monotributista? Acá hay que distinguir dos
situaciones, una es el sujeto que recién inicia actividades y el 04 de octubre va y se
inscribe, entonces dice “cuando recién inicia actividades, desde el momento en que hizo
la inscripción”, hoy me inscribo, desde hoy estoy dentro del régimen simplificado. La
otra seria que sea un sujeto que venia siendo responsable inscripto, agosto: responsable
inscripto, septiembre: responsable inscripto y en octubre se presenta y dice “yo quiero
pasarme a monotributista”, “muy bien, pero va a tener que completar este mes como
responsable inscripto y recién a partir del primero de noviembre va a empezar a ser del
régimen simplificado”. Así dice: desde el mes inmediato posterior a aquel en que haga la
opción. Entonces va a tener que presentar una ultima declaración jurada de IVA acá y
desde acá va a empezar a ser monotributista. En cambio el que recién empieza
actividades, desde el momento en que hace la opción empieza a ser monotributista.
¿Qué pasa si un sujeto renuncia al régimen simplificado? Y aclaro qué significa
renuncia: yo soy del régimen simplificado, pero digo “quiero pasarme al régimen
general, quiero ser responsable inscripto porque lo necesito”, eso, es renunciar, o sea,
indica un sujeto que continua con su actividad pero que quiere continuar su actividad ya
no como monotributista sino como responsable inscripto. ¿En qué momento lo puedo
hacer? En cualquier momento, no necesito que se cumplan los cuatro meses, no necesito
que sea abril, agosto o diciembre, lo puedo hacer en cualquier momento. Por ejemplo
este sujeto podría haber venido del régimen simplificado y dice que quiere ser
responsable inscripto, lo hubiera podido hacer hoy pero va a tener que completar el mes
y el mes inmediato siguiente ya va a empezar bajo la otra figura.
Otra cosa importante a tener en cuenta cuando un sujeto renuncia, que una vez que se
va del régimen simplificado, el mes siguiente no puede decir que no le conviene y por eso
querer volver al régimen, no, sino que hay un periodo de permanencia mínimo que va a
tener que tener dentro del otro régimen, ese periodo de permanencia mínimo son 3 años,
o sea que tiene que pensarlo bien: me voy del régimen simplificado al régimen general,
pero no puedo volver de inmediato al régimen simplificado, tengo que permanecer por
lo menos 3 años como responsable inscripto. Y no solamente me voy a tener que
inscribir en IVA sino que también en el impuesto a las ganancias. Además el tema
provisional también va a cambiar porque ya no voy a hacer mis aportes previsionales de
acuerdo a este régimen sino que voy a tener que hacer mis aportes como trabajador
autónomo, que es un régimen general totalmente distinto y más oneroso. Esto lo dice el
artículo 20 de la ley.
Otro caso seria la situación de baja del régimen y esto lo pueden ver en el artículo 31 y
32 del decreto reglamentario. ¿Qué seria baja? Yo dejo de realizar actividades, cierro la
persiana y en ese caso yo tengo que informarle a la afip que dejo de realizar actividades
y supongamos que pasan tres o cuatro meses y encaro un nuevo negocio, por lo que
vuelvo a abrir la persiana ¿puedo inscribirme en el régimen simplificado? Acá dice que
si, que no tiene que esperar 3 años, UD cerró, dio la baja, pasan tres meses vuelve a
abrir un nuevo negocio, puede volver al régimen simplificado, es decir que hay una
diferencia importante.

144
Algo importante también: un gomero que tiene una gomería en la ruta, pero resulta que
en algún momento alguien le dice “mirá, para seguir trabajando con vos, me tenes que
dar comprobante”, entonces el sujeto va y se inscribe en el régimen simplificado, va y
paga la primera cuota y se olvida del régimen y eso se va generando y generando y luego
el fisco le va a querer cobrar eso, pero lo más factible es que ese sujeto no le va a poder
pagar, insolvente ¿verdad?, entonces esto generaba un problema administrativo a la afip
porque había muchos de estos sujetos que iban generando obligaciones, después el fisco
les quería cobrar, no les puede cobrar, por eso Uds. van a ver que en este articulo que yo
les cito que si un sujeto, pasan diez meses y no da señales de vida, no paga, la afip podrá
disponer la baja automática del sujeto: podrá decir “este gomero me da la impresión de
que ya no tiene actividad por lo tanto le doy la baja” y puede suceder que luego quizás a
este sujeto se le reactiva la actividad y ya no va a estar, por lo que se va a tener que
volver a inscribir.
Otro tema que es importante que conozcan, es qué pasa con respecto a las normas de
facturación y registracion, articulo 24 y 25. En algún momento se dijo que iba a ser muy
simple el tema, entonces uno se imaginaba que no era necesario comprobantes,
no,…tiene la obligación de exigir comprobante por sus compras, yo ya les comenté
recién que si no llega a tener puede ser motivo de exclusión y también puede ser motivo
de clausura, por lo tanto tiene que exigir comprobantes por sus compras. Y también les
hablé de que tiene que emitir comprobantes obligatoriamente por sus ventas, salvo que
se trate de venta por montos inferiores a $ 10. Uds. ya saben también que este sujeto no
tiene crédito fiscal, o sea que lo que le facturan como crédito es un costo para el y el
monotributista no tiene la posibilidad de generar debito ni le da crédito fiscal a quien le
compra. Este es un tema importante y también es otro tema a tener en cuenta cuando yo
voy a definir la condición del sujeto. Yo le digo “mire, si UD trabaja con una empresa
que es responsable inscripto y en una de esas le conviene que UD le genere IVA como
crédito, mientras que cuando es monotributista todo lo que UD le factura para el
empresa es costo. Bueno, pero UD puede decir que le va a cobrar más barato, perfecto,
de esa manera nivelamos ¿verdad?, pero el tema es que el monotributista no genera
crédito fiscal para la otra etapa y un responsable inscripto si.
Otra cosa que hay que tener en cuenta es lo que dice el articulo 26, y esto Uds. lo pueden
observar cada vez que hacen una compra, un monotributista tiene la obligación de tener
exhibido en el lugar de atención al publico placa indicativa de su condición de pequeño
contribuyente y de la categoría en la cual se encuentra inscripto en el RS. También
comprobante de pago perteneciente al último mes vencido del régimen
simplificado……………………………………..
generalmente ponen fotocopia por temor a que alguien le lleve el comprobante pero van
a tener un problema para poder demostrar, pero esto es importante porque si le llega a
faltar alguno de esos comprobantes a la vista del público puede ser causal de clausura
del negocio. Esto no es más bien para el publico, sino que la idea era que estos sujetos
iban a tener una verificación muy simple, con personas que no necesitaban mayor
capacitación para poder inspeccionar estos negocios, entonces iba cualquier inspector, se
fijaba que estaba inscripto en el monotributo, en qué categoría y el comprobante de
pago, listo, ya está, muy simple de verificar. Entonces si el sujeto no tiene eso exhibido:
multa y clausura.
¿Cómo se paga el monotributo? Todos los meses, articulo 28 de la resolución general
1699. “Se paga todos los meses por mes corriente”, ello quiere decir lo siguiente: por
ejemplo ahora el mes de octubre, tiene que pagar el 7 de octubre, salvo que caiga en día
inhábil, pasa al 1º día hábil siguiente.

145
Después otro tema: hay un beneficio para los denominados contribuyentes cumplidores,
o sea que paguen en término el monotributo, esto está en el artículo 27 del decreto
reglamentario y en el artículo 35 de la resolución general 1699. Si UD paga en tiempo y
en forma, lo cual quiere decir, a su vencimiento y en la categoría que le correspondía
todas sus cuotas mensuales, UD va a tener un beneficio: a fin de año le vamos a regalar
una cuota, es decir que no va a tener que pagar la última, en realidad lo que se hace es
como un reintegro y UD dirá ¿Cómo es eso de que es como un reintegro? Es cuando UD
va al banco y dice que quiere que en su cuenta bancaria todos los meses le debiten para
la afip, “por debito automático o mediante adjudicación de tarjeta de crédito”, que
también Uds. han visto que existe esa posibilidad de tarjeta de crédito, todos los meses le
sacan x cantidad de pesos o le cargan tantos pesos en la tarjeta: debito automático. O sea
que ese beneficio solamente lo tienen estos sujetos. Y si yo pago de contado efectivo todos
los meses, no tengo el beneficio, lo cual ha sido objeto de críticas por considerarlo un
trato discriminatorio: solo para el que tiene tarjeta. Pero el tema se explica un poco por
cómo se hace el reintegro, porque el reintegro lo hacen en la misma cuenta, o sea el
mismo fisco dice que tantos pesos se pongan a favor de fulanito de tal porque cumplió en
tiempo y forma.
¿Quiénes son los sujetos que están excluidos del régimen simplificado? Supongamos que
soy un sujeto que en principio estaba dentro del régimen pero hay motivos por los cuales
puedo quedar fuera, esto está en el artículo 21. Desde ya que uno de los motivos es que
haya superado uno de los parámetros máximos, los ingresos superaron los 72.000 o los
144.000, han superado los parámetros de energía o bien que se hayan superado los
parámetros en cuanto a la superficie como por ejemplo si se compró un local grandísimo
y se quedó fuera. O bien ha empezado a comercializar un producto cuyo precio unitario
de venta es superior a $ 870, también queda afuera. Pero también hay otros motivos
como por haber adquirido bienes o realizado gastos injustificados por un valor
incompatible con los ingresos declarados: un sujeto que es monotributista y se compra
un Mercedes Benz de $ 200.000 ¿Cómo puede ser? Y la afip tiene esa información.
Porque dicho sea de paso hay un régimen de información que tienen que cumplir las
empresas que venden autos en donde cuando supera un determinado monto tiene la
obligación de informar al fisco de que fulanito de tal, cuit tal, compró un auto que
supera tal monto. Entonces por distintos motivos este sujeto debería quedar excluido.
Otra es que realice más de tres actividades en forma simultanea alcanzadas por el IVA.
Se puede dar: ejemplo: soy profesional, una actividad; tengo un kiosco, segunda
actividad; hago locacion de inmueble, tercera actividad; si hago una más ya no puedo
ser monotributista. Tampoco puede ser monotributista el que tiene más de tres unidades
de explotación que es distinto de tres actividades. Ejemplo: supongamos que yo vivo de
renta y tengo cuatro inmuebles alquilados, entonces no puedo ser monotributista porque
cada inmueble se considera una unidad de explotación. O tengo varios kioscos, tengo
cuatro kioscos, tengo entonces una sola actividad pero cuatro unidades de explotación
por lo que quedo fuera del régimen. Entonces hay que diferenciar lo que es unidad de
explotación de lo que es actividad: no puedo tener más de tres actividades ni más de tres
unidades de explotación. Y acá se hace necesario aclarar qué se entiende por unidad de
explotación, esto está en el articulo 15 del decreto reglamentario: “cada espacio físico
donde se desarrolla la actividad” entonces cada kiosco seria una unidad de explotación.
Puede ser que yo sea un profesional y tengo un estudio en San Miguel de Tucumán y
tenga otro estudio acá en Concepción, bueno, tengo dos unidades de explotación y si
tengo un inmueble alquilado: otra unidad de explotación. Y si tengo varios autos y
presto el servicio de remis: cada auto será una unidad de explotación. O tengo camiones

146
y hago fletes: cada camión una unidad de explotación, es una única actividad pero tengo
varias unidades de explotación: cada camión. Si me dedico a alquilar: cada inmueble
será una unidad de explotación. Si soy socio de una sociedad de hecho: es una unidad de
explotación. Si soy socio de otra sociedad de hecho: otra unidad de explotación. Tengo
que empezar a sumar y ver si excedo o no los tres. También se aclara qué se entiende
por “actividad económica”: articulo 15 del decreto reglamentario, y acá dice “las ventas,
las locaciones, las prestaciones que se realicen dentro de un mismo espacio físico va a ser
entendido como una única actividad económica. Ejemplo: hay un negocio en la esquina:
carnicería, vende verduras, vende productos de limpieza y productos comestibles, tiene
telecentro y también Internet: bueno, acá dice que eso es una actividad económica,
porque todo se realiza dentro de un mismo local, porque si yo me pongo a contar todas
las actividades ¿Cuántas hay? Después inclusive dice que las actividades realizadas
fuera de dicho espacio físico pero que son complementarias o están vinculadas o tienen
un carácter afin con la actividad, ejemplo: yo vendo artículos de electricidad, lámparas,
etc., eso seria una actividad económica, pero además le ofrezco a los clientes que si ellos
quieren yo se los instalo, porque tengo gente que hace instalaciones, acá dice que eso es
una y no dos actividades económicas, porque la actividad esta de colocación es
complementaria de la actividad principal.
Con respecto a la locacion de inmuebles: cuando yo alquilo 5 inmuebles, no puedo estar
dentro del régimen, pero sin embargo acá me dice “es una única actividad” porque
alquilar inmuebles es una única actividad, pero ¿Cuántas unidades de explotación
tengo? Cinco, entonces no puedo estar. Si yo alquilo autos es una única actividad, pero
¿Cuántos autos alquilo? Bueno, cada uno es una unidad de explotación y me pueden
sacar por eso. Y también aclara de que puede ser que no se utilice un local o
establecimiento: también eso es una actividad económica, como por ejemplo en el caso
de un vendedor ambulante, que a pesar de no tener una unidad de explotación, tiene una
actividad económica. Si soy socio de dos sociedades de hecho: es una sola actividad
económica pero son dos las unidades de explotación.
Cuando un sujeto es excluido del régimen ¿Qué efectos tiene? Se dan cuenta de que se va
del régimen porque ya no puede seguir ahí, porque la mayoría de los motivos por lo
cuales no puede estar es porque el sujeto ya deja de ser pequeño contribuyente, esto está
en el articulo 22 de la ley y 24 del decreto reglamentario y dice: “el sujeto que por
algunos de estos motivos se tenga que ir del régimen no hace falta que venga el fisco y le
diga que ya no tiene que estar acá y que se tiene que ir, no, es automático. También yo
ya les vine comentando que no hay que esperar que se cumpla el cuatrimestre, me tengo
que ir de inmediato y ahí está el tema que yo les comentaba de que se prestaba para
doble interpretación ¿a partir de qué momento? El fisco dice a partir del momento en
que se dio la causal, en ese caso, a partir del momento en que el abogado cobraba los
80.000 y hay quienes dicen que a partir del 1º del mes siguiente y eso es como que no está
bien claro dentro de la normativa, aunque el articulo 22 dice “el acaecimiento de
cualquiera de las causales indicadas en el articulo anterior, (entre las cuales esta superar
el parámetro de los ingresos), producirá sin necesidad de intervención de la afip la
exclusión automática del presente régimen desde el momento en que tal hecho ocurra”.
Entonces acá dice “desde el mismo momento” es decir que es instantáneo. Pero quienes
han estudiado el tema dicen “no, nosotros entendemos que es desde el primero del mes
siguiente” y ahí está el tema. Y el hecho de que resulte excluido ¿Qué consecuencias
tiene? Que debería empezar a cumplir con sus obligaciones en cuanto a IVA, ganancias,
y la parte provisional desde el momento en que sale. Y también hay que tener en cuenta
que sale de régimen y tiene que esperar tres años para ver si puede volver a ingresar.

147
Entonces yo les he planteado tres situaciones: baja, renuncia y exclusión, que son tres
cosas distintas. En dos casos tiene que pasar 3 años para poder volver al régimen: en la
exclusión y en la renuncia. Salvo en la baja, que era cuando yo bajaba la persiana y
después vuelvo a abrir y ahí si puedo ingresar al RS de nuevo, pero en los otros dos
casos hace falta que transcurran tres años.
Después hay un titulo que se llama normas de procedimientos que se aplican a un sujeto
que está dentro del régimen de monotributo. Cuando digo normas de procedimientos me
refiero a qué sanciones tiene un sujeto que no cumple con sus obligaciones. Esto está en
el articulo 27 de la ley y ahí dice que “si un sujeto no emite comprobante cuando haga
sus ventas y tenga la obligación, si no tiene comprobantes respaldatorios de sus compras,
si envía mercadería sin el correspondiente respaldo documental, como cuando envía
mercadería y no lleva factura, no lleva remito y lo encuentran en la ruta y le dicen ¿a
donde va esta mercadería? Porque obviamente que si va sin comprobantes se entiende
que es una venta en negro. O si lo encuentran al negocio ahí perdido y resulta que nunca
se inscribió ni como monotributista ni como responsable inscripto, todos esos son
motivos de clausura del negocio, le van a aplicar a ese sujeto una multa que va desde 100
a 3000 pesos y una clausura que va de 1 a 5 días. Estas causales son comunes a
cualquiera, a un sujeto que está como responsable inscripto también, pero en el caso del
monotributista se suma lo que recién yo le comentaba: ¿no tiene su constancia de
inscripción en monotributo a la vista del público? ¿No tiene el pago del último mes?
También, son causales de clausura.
Ahora ¿Qué pasa si el monotributista estaba categorizado y resulta que no paga las
cuotas, no paga las cuotas y el fisco lo observa?, y le va a cobrar las cuotas restantes,
pero además le va a cobrar una multa, le va a decir “mire, UD no pagó en tiempo y en
forma, está previsto una multa” ¿de cuanto es la multa? De un 50% a un 100% del
monto dejado de pagar, o sea que si la cuota era de $33 la multa será del 50 al 100%. En
este caso, para que sea del 50 al 100% hace falta que haya culpa, negligencia, descuido,
él no lo pagó, se olvidó o no pudo, hay culpa. Pero ¿Qué pasa cuando hay mala
intención, hay una intención de producir un daño al fisco? por ejemplo cuando el sujeto
en vez de ponerse en la categoría D se pone en la B, entonces cuando se categoriza
miente sobre la renta, miente sobre el consumo de energía eléctrica y dice que le
corresponde la categoría B, pero realmente le corresponde la D. Ahí hay un claro
ejemplo de dolo: dolo significa intención de producir un daño y entonces obviamente
que la multa es mayor. Distinto es el caso del sujeto que está bien categorizado y que no
paga por ejemplo porque no tiene o porque se olvidó. Pero en el caso donde hay dolo, la
multa es de 2 a 10 veces el monto dejado de pagar, depende de la gravedad le van a
regular. Ojo que esto también es de aplicación a un sujeto que está dentro del régimen
general, la diferencia, es que estos sujetos que están dentro del régimen general, Uds.
van a ver que tienen la posibilidad de reducir la sanción si se allanan a la pretensión del
fisco y depende en qué etapa se allanan pueden reducir, pero el monotributista no tiene
esa posibilidad, es decir que la multa que le fijen la va a tener que ingresar. Por eso se
decía que el monotributo puede ser conveniente en la medida que se cumpla con el
monotributo, pero si no se cumple las sanciones son más importantes, puesto que no hay
posibilidades de reducción. Inclusive en el monotributo se puede dar una situación
peculiar, porque es el único caso que ante el no pago le pueden aplicar una sanción de
clausura ¿Por qué digo esto? porque yo estaba comentando que el monotributista tiene
que tener a la vista del publico la ultima boleta del impuesto pagado, y si no lo ha podido
pagar no va a poner la ultima boleta, entonces va a venir el inspector y va a decir “usted

148
no pagó: multa y clausura”, eso, no se da en los otros casos, en el régimen general por
no pago no se da multa y clausura.
Luego Uds. van a ver que la ley en su articulo 29 dice “normas referidas al IVA”: de las
cuales la que más me interesa que Uds. conozcan es la que dice: ¿Qué pasa cuando un
sujeto que era del régimen simplificado resulta excluido del régimen y pasa a ser
responsable inscripto? Y entonces cuando se produce ese cambio, en ese momento
estaba con mercadería, mercadería que cuando la empiece a vender va a tener debito
fiscal, entonces la duda era si él se podría computar el crédito fiscal por esas compras
anteriores. Pero el articulo dice que “no, el crédito fiscal que UD tuvo, pero UD la
repone del régimen simplificado, por lo tanto para UD era costo y esa situación no va a
variar por el hecho de pasar a ser responsable inscripto”. Y con respecto al impuesto a
las ganancias también hay normas, esto está en el articulo 30 de la ley y en el 39 del
decreto reglamentario, y lo que hace es lo siguiente: si un responsable inscripto, por
ejemplo una SA trabaja con un monotributista, por ejemplo un electricista, eso que le
factura el electricista ¿Qué es para la SA? Es un gasto deducible y como es un gasto
deducible significa que va a tener menos ganancias y va a pagar menos impuesto a las
ganancias, donde el impuesto a las ganancias en una SA es un 35% de la ganancia, es
importante. Entonces dice que si tiene gastos con monotributistas, ese gasto lo va a
poder deducir pero con limitaciones ¿Por qué le pone limitaciones? El tema de las
limitaciones es por lo siguiente: porque el monotributista se categoriza de acuerdo a una
franja de ingresos, por ejemplo entre 12.000 y 24.000 pesos el monotributista paga
exactamente lo mismo de cuota fija, entonces a él le resulta indiferente facturar 13.000 o
23.000 pesos porque para el sigue en la misma categoría. Entonces el monotributista le
podría decir a la SA “yo te facturo $10.000 de honorarios” la SA deduce los $10.000 de
honorarios, paga un 35% menos de impuesto y al monotributista facturar $ 10.000 no le
origina ninguna modificación en su situación fiscal, entonces por eso la ley se preocupa y
dice “le vamos a poner limitaciones porque obviamente que se pueden cometer abusos
en ese sentido”, entonces dice “bueno, vamos a permitir que se deduzca por cada
monotributista hasta el 2% del total de las compras que ha tenido en el ejercicio fiscal.
O sea que esta SA va a tener que hacer este trabajo: sumar el total de compras que ha
tenido en el periodo fiscal, multiplicarlo por un 2%: supongamos que sea $ 1.000. Y si yo
he gastado $ 2.000 con el monotributista solamente hasta 1.000 podría deducir la SA
como gasto. Pero además dice que “esto no podrá superar en conjunto para todos los
monotributistas hasta un 8% del total de las compras”, lo cual quiere decir que la SA
debería decir “tengo el total de gastos, lo multiplico por el 8 % y eso me da un monto,
pongamos que sea $ 20.000: hasta $ 20.000 yo podría deducir de todos los gastos que he
tenido con respecto a monotributistas, supongamos que todos Uds. trabajan conmigo
que soy una SA, yo tendría que sumar todos los gastos que yo tengo con Uds. en el año y
compararlo con esos $ 20.000. Entonces, si supera los 20.000, no, hasta 20.000 puede
deducir. Uds. se dan cuenta que este es un trabajo importante para la sociedad, y
además la SA va a decir “la verdad que prefiero trabajar con responsables inscriptos,
que me dan crédito, que a los gastos los puedo deducir 100%; otro motivo más que hay
que poner en la balanza, por eso se dice que la figura de monotributista más bien tiene
que ver con un sujeto que trabaja con consumidores finales o con otros monotributistas,
pero no con responsables inscriptos, porque al responsable inscripto le trae problemas.
¿Y algunos de Uds. dirá: y si yo soy monotributista y resulta que mi cliente es
responsable inscripto capaz que me cambia a mi por un responsable inscripto?,
“prefiero un profesional responsable inscripto para no tener estos problemas” me dice
mi cliente. Pero esto no es así porque hay un artículo el 36 de la RG 1699 de la afip que
dice que estos topes que yo les estoy comentando son de aplicación cuando se trata de

149
operaciones no recurrentes, o sea que no sean habituales ¿y cuando una operación es
recurrente y cuándo es no recurrente? Este articulo dice “que si se trata de locaciones y
prestaciones de servicios, y son más de 9 al año, ya se considera que es una operación
recurrente”. Ejemplo: yo soy profesional de una empresa que es responsable inscripto y
yo soy monotributista ¿Cuántas facturas le hago al año a la empresa? Todos los meses le
hago un corte y le hago la factura, entonces le hago 12 facturas, por lo tanto supero las 9
operaciones, conclusión: la empresa puede deducir totalmente, porque yo hago
operaciones recurrentes con esa empresa, y esa empresa no va a tener problemas
conmigo. Distinto seria que venga la empresa y me contrate para que yo le haga un
trabajo especial y yo le facturo $ 20.000 ¿Cuántas operaciones? Una operación al año.
Entonces esos 20.000 vamos a ver si son o no deducibles. Y si se trata de compra, porque
yo también le puedo comprar, yo soy responsable inscripto y le compro a un
monotributista: si le compré en el año más de 23 veces, totalmente deducible porque es
una operación recurrente, si le compro menos de 23 veces, entra con la limitación. Es
como para tener en cuenta también, ¿con quien voy a trabajar yo? eso también me está
indicando con quien……………………………………………………………….
¿Qué pasará con el impuesto sobre los bienes personales? El impuesto a la ganancia
mínima presunta es un impuesto que grava a las empresas en general y es un impuesto
complementario del impuesto a las ganancias. Entonces es lógico pensar que si
ganancias está incluido dentro de monotributo impuesto a la ganancia mínima presunta
no debería pagar. Entonces acá dice que por ejemplo una empresa unipersonal o una
sociedad de hecho que está dentro del monotributo no deben pagar ganancia mínima
presunta ¿Por qué? Porque es complementario del impuesto a las ganancias.
Bienes personales seria otro impuesto a nivel nacional, que grava los bienes que tienen
las personas físicas, entonces yo tendría que hacer el siguiente razonamiento ¿de qué
impuesto habíamos dicho que era sustitutivo el monotributo? De IVA y de ganancias, no
está bienes personales, por lo tanto se puede dar el caso de un sujeto que sea
monotributista y que tenga que pagar bienes personales, ¿Por qué? Porque tiene bienes
que superan los mínimos y por consiguiente deberá pagar ese impuesto.
Recién yo les comentaba a Uds. que una vez que yo estoy en el monotributo tengo que
pagar todos los meses si o si y que no había posibilidad de fraccionar, es decir que si en
un mes no he trabajado nada y por consiguiente no he vendido nada, lo mismo tiene que
pagar. Y yo les anticipé que había una situación de excepción que tiene que ver
justamente con los que tienen explotaciones agrícolas, esto está en el artículo 31 ¿Qué
pasa con los que tienen explotaciones agrícolas? Uds. vieron que justamente el otro día
hubo un granizo, entonces se imaginan Uds. que este sujeto que está en esa situación y
todavía ¿le vamos a hacer pagar el monotributo? Entonces dice que si la zona en donde
está éste sujeto ha sido declarada zona de emergencia agropecuaria le vamos a bajar la
cuota a un 50%, ahora si es “desastre agropecuario” que es más grave, le vamos a bajar
en un 75%. Y también con respecto a estos sujetos que realizan actividades agrícolas se
prevé la siguiente situación: el sujeto tiene una producción y resulta que el precio está
muy bajo en el momento en que el la obtiene a la producción, entonces decide ponerla en
silos hasta que el precio repunte y recién ahí venderla y por ahí cuando hago eso, esos
ingresos pasan a pertenecer a otro periodo fiscal y entonces puede darse la situación que
en un mismo periodo fiscal yo esté vendiendo el producto de dos cosechas (la anterior y
la de este año) ¿y ahora este sujeto a qué categoría va a ir? Obviamente que va a ir a una
categoría que no representa su real capacidad contributiva porque estoy tomando dos
cosechas, en principio esas dos cosechas hubieran tenido que caer en distintos periodos,
pero por distintos motivos como este que estoy diciendo de ponerlo en silos hasta que el

150
precio sea mas o menos razonable, puede ser que en un mismo periodo, el sujeto pueda
solicitar a la afip que se aplique algún método de promediacion para que no se vea
afectado de esa manera teniendo que ir a una categoría muy superior a la que le
correspondería normalmente.

NOVENA CLASE

Ahora vamos a ver el tema de los contribuyentes eventuales, que también está tratado en
la ley de monotributo. Dentro del titulo 4º de la ley dice “régimen simplificado para
pequeños contribuyentes eventuales”. Se daba en la practica el caso de gente que
realizaba una actividad por unos meses, luego dejaba de hacer esta actividad y como no
existía este régimen de contribuyentes eventuales esa persona se tenia que inscribir
cuando empezaba a realizar la actividad y a los dos o tres meses tenia que dar de baja y
si no se daba de baja se le seguían generando las obligaciones, ya se trate de impuestos o
presentación de declaración jurada: si fuera monotributista tendría que seguir pagando
y si fuera responsable inscripto tendría que seguir presentando declaración jurada
aunque sean sin movimiento si no pedía la baja. Entonces se creó este régimen, que
apareció como una novedad en ese momento, de contribuyentes eventuales, es decir, un
sujeto que realizaba una actividad en forma eventual. No cualquiera se puede inscribir
como trabajador eventual. El artículo 33 de la ley empieza a hablar de las condiciones
que se tienen que cumplir y dar en forma concurrente para que alguien pueda ser
contribuyente eventual. Por ejemplo: tiene que ser mayor de 18 años; esto es
importante: su actividad, por la característica, modo de prestación u oportunidad, se
desarrolle en forma eventual u ocasional. Hay que hacer algunas aclaraciones con
respecto a este tema y si se fijan en los artículos 40 y 41 del decreto reglamentario, ¿Qué
se entiende cuando dice “ocasional” o “eventual”? Dice que solamente seria este régimen
para una persona física que realice exclusivamente una actividad independiente con
carácter eventual u ocasional y que esa actividad resulte incompatible con el desarrollo
de cualquier otra actividad independiente o en relación de dependencia. O sea que con
esto queda claro que una persona física que está trabajando en relación de dependencia
y eventualmente está haciendo un acto de comercio comprando mercadería para luego
venderla, no podría inscribirse como trabajador eventual, porque acá aclara que no
debe haber ninguna otra actividad, ni en forma independiente ni en relación de
dependencia.
También acá se aclara que se puede considerar eventual la actividad primaria y de
acuerdo que lo que yo vi en la práctica, me parece que a este régimen se lo hizo viendo
sobre todo la situación de los productores primarios. Hay sujetos que son muy pequeños
productores y resulta que estos pequeños productores están trabajando buena parte del
año y obtienen su cosecha en un mes, la venden casi de inmediato y resulta que luego
todo un año para volver a obtener la cosecha, entonces ¿Qué es lo que había que hacer
con ese tipo de contribuyente? Se los inscribía en un momento dado, cuando iban a
empezar las operaciones de venta y cuando terminaba ese periodo se los daba de baja,
porque si no se los daba de baja, como Uds. saben, el monotributo sigue generando
obligaciones mensualmente. Entonces a ese sujeto se lo estaba dando de alta, dando de
baja, dando de alta, de baja y bueno podía estar dentro de esta figura de contribuyente
eventual y por eso dice expresamente de que el productor primario podría estar dentro
de la figura de contribuyente eventual. Pero para ello se tienen que dar otras
condiciones. En principio vamos a ver cuáles son todas las condiciones que debería

151
cumplir: mayor de 18 años, no desarrollar ningún tipo de actividad que no sea la
eventual, ni en relación de dependencia ni en forma independiente; otra muy
importante: no haber obtenido ingresos brutos en el año calendario anterior por un
importe que supere los $ 12.000, o sea, con lo cual queda claro que este régimen está
para los muy pequeños contribuyentes. Otra, que no perciban ingresos de ninguna
naturaleza provenientes de la explotación de empresas, sociedades o cualquier otra
actividad organizada: o sea, por ejemplo, él no podría ser socio de una sociedad de
hecho e inscribirse como contribuyente eventual. Después dice “que la actividad no se
desarrolle en locales o establecimientos estables: no puede ser un contribuyente eventual
y que tenga un local habilitado. “Que no sean empleadores”, es decir que no tienen que
tener empleados. Y por ultimo que no realicen importaciones. Cuando UD ve todas esas
condiciones dice ¿y quien puede entrar? Justamente, tiene que ser muy pequeño, que no
sea empleador, que no tenga local, etc. Un ejemplo claro es el que hace venta de
artesanías, alguien que va en la época de turismo y hace venta de artesanías,
supongamos que sea un estudiante y que se dedica a eso, y es mayor de 18 años, no tiene
otro tipo de ingresos, sus ingresos son inferiores a $ 12.000, no tiene empleados en
relación de dependencia, bueno, si se dan todas esas condiciones ese sujeto podría
inscribirse como contribuyente eventual. En el caso de un pequeño productor, pongamos
que sea tabacalero, Uds. me podrían decir “pero él si tiene un campo a donde tiene la
explotación, hasta puede ser que tenga alguna que otra persona en relación de
dependencia o que le ayude”. Acá dice que si pueden serlo, pero de todas las condiciones
que yo les fui comentando, el productor primario solo tiene que cumplir tres
condiciones: no tener ingresos que superen los $ 12.000 anuales, que no perciba ingresos
de ninguna naturaleza provenientes de la explotación de empresas o por ser socio de una
sociedad y por otro lado que no realice importación de cosas muebles, con lo cual, si
cumple con esas condiciones y realiza una actividad en forma eventual, es decir que una
vez al año hace ese tipo de cosas, la venta de la producción y el resto del tiempo nada.
Supongamos que tenemos un productor primario y nosotros le decimos que puede
entrar dentro de esta figura y ¿Qué beneficios tiene? ¿Qué diferencia hay con respecto
al sujeto que está en el monotributo o en el régimen general? Fundamentalmente la
diferencia está en lo que ingresa. Comentábamos anteriormente que el sujeto que está en
el RS ingresa un impuesto integrado que reemplaza IVA y ganancias, y por otro lado
hacia aportes para la jubilación y aportes para la obra social. A este sujeto lo único que
se le pide es que ingrese un aporte para la jubilación que son 35 pesos mensuales ¿y el
impuesto integrado? No, UD que es contribuyente eventual no tiene que ingresar
impuesto integrado ¿y la obra social? Tampoco, acá no hace aportes, por lo tanto no
tiene cobertura. Lo único que se le pide son los 35 pesos todos los meses, es decir que al
año serian (35 x 12). Ahora ¿Cómo es la forma en que ingresa esos 35 pesos por mes que
al año se hacen 35x12? Viene un régimen especial que yo se los comento con un ejemplo:
supongamos que en febrero realizó una venta de $ 1500 y existe algún régimen de pago
a cuenta y por esos 1500 tendría que haber hecho un pago a cuenta de un 5 %, lo que da
$ 75. En julio pongamos que hace otra venta por $ 300 y el pago a cuenta es 300 x 5%, lo
que da $ 15 y no hace más ventas en el año porque se trata de un contribuyente eventual.
Entonces tenemos que el total de pagos a cuenta es $90. Los aportes que tendría que
haber hecho en el año son 35x12, es decir que tendría que ingresar $420. Entonces la
diferencia a ingresar seria 420 – 90 = 330.- Entonces se plantea un ejemplo de un sujeto
que realizó dos ventas, que acá se establece que este contribuyente eventual debe hacer
pagos a cuenta que van a ser el 5% del monto de las ventas y que en total yo se que al
año tiene que ser 420. Ahora les voy a comentar en qué momento corresponde que se
hagan los pagos a cuenta y en qué momento corresponde que se ingrese esa diferencia,

152
ese saldo. Esto sale del artículo 34. ¿Quién lo ingresa al pago a cuenta? Hay dos
posibilidades: que lo ingrese el mismo productor tabacalero y la otra es que el que le esté
comprando la producción le haga una retención, por ejemplo en el caso de una
cooperativa que le compra a los productores tabacaleros, que cuando le va a pagar le
dice que “hay un régimen de retención, UD es contribuyente eventual, yo le tengo que
retener un 5%”.
El otro artículo que tienen que ver es el 43 de la RG 1699 que es el que dispone los plazos
en que hay que hacer los pagos a cuenta. Y dice “esto se hace por cuatrimestre”.
Supongamos el año 2006 con sus tres cuatrimestres, uno que termina en abril, otro en
agosto y otro en diciembre, entonces dice “por las ventas realizadas durante el primer
cuatrimestre, el ingreso se tendrá que hacer hasta el día 7 del mes inmediato siguiente”,
en el ejemplo el 7 de mayo, “por las ventas realizadas en el segundo cuatrimestre, hasta
el día 7 del mes siguiente”, en el ejemplo el 7 de septiembre y el saldo habrá que
ingresarlo hasta el día 20 de enero del año siguiente, o sea en el ejemplo hasta el 20 de
enero de 2007. ¿Cuánto tendría que haber ingresado este contribuyente eventual el 7 de
mayo? $ 75. Luego me fijo que en el segundo cuatrimestre hay una venta, por lo tanto a
los $15 lo tendría que haber ingresado el 7 de setiembre. ¿Y qué va a pasar el 20 de
enero? Dice que ahí tendría que ingresar la diferencia, UD en total tendría que ingresar
420, ya ingresó 90, entonces el 20 de enero de 2007 va a tener que ingresar $ 330. Esto es
como para que tengan una idea básica de cómo funciona el régimen. Se dan cuenta que
solamente se está haciendo aportes para la parte de jubilación y no se está haciendo
aportes para la obra social ni tampoco se está pagando el impuesto integrado. También
hay que tener en cuenta que a veces no es el contribuyente eventual el que hace los
ingresos sino que le hacen retenciones los sujetos que les compran a los contribuyentes
eventuales, con lo cual queda liberado del pago a cuenta porque ya le hicieron la
retención. Todo esto está en los artículos 35 y 36 de la ley.
En los artículos 37 y 38 dicen que con esos 35 pesos que UD paga va a tener la prestación
básica universal, retiro por invalidez o pensión por fallecimiento. O sea la jubilación,
retiro por invalidez o pensión por fallecimiento y ahí también queda claro que estos
sujetos no tienen el régimen de salud, quedan afuera.
Eventualmente si en la práctica le ocurre que alguien le dice que va a hacer una
actividad esporádica, yo me tengo que fijar si realmente cumple todas las condiciones
para ser contribuyente eventual y Uds. ven que son varias. El que mejor se ajusta es el
productor primario pero siempre y cuando cumpla las condiciones que yo les
comentaba.
Lo que está a continuación es el régimen especial de los recursos de la seguridad social
para pequeños contribuyentes. Hasta el momento nosotros habíamos hablado de lo que
seria el impuesto integrado que reemplaza a IVA y ganancias, pero ya les había
anticipado a Uds. de que a esa cuota que está en el articulo 12 había que sumarle la
parte de los recursos de la seguridad social. Ese señor que tiene un kiosco en la esquina
no solamente paga el impuesto integrado sino que también como es un trabajador
autónomo tiene que hacer aportes para su jubilación y también el sistema prevé que
haga aportes para tener una cobertura de obra social. Entonces ahora vamos a ver una
serie de situaciones: ¿Qué pasa cuando un monotributista tiene empleados en relación
de dependencia? Los aportes y contribuciones que tiene que hacer por esos empleados
en relación de dependencia ¿son especiales o son iguales a los aportes y contribuciones
que tiene que hacer un sujeto que es responsable inscripto en el IVA y que tiene
empleados en relación de dependencia? ¿Por qué hago esta aclaración? Anteriormente a
este régimen había otro régimen de monotributo y en el anterior régimen se preveía que

153
por cada empleado que tenia en relación de dependencia hacia un aporte fijo. No
importaba si el empleado cobraba 600 o 300, el aporte era el mismo, para que tenga
obra social, jubilación el empleado, el aporte que hacia era el mismo, pero actualmente,
articulo 39 de la ley, los aportes que se prevé que tiene que hacer un empleador que tiene
el carácter de monotributista por sus empleados son exactamente los mismos que hace
un sujeto que está en el régimen general, o sea un responsable inscripto, Uds. habrán
visto en la materia Practica Profesional de que confeccionaron el formulario 931 para
hacer el ingreso de los aportes y contribuciones: lo mismo tiene que hacer un empleador
que es monotributista, los mismo conceptos tendrá que ingresar, o sea que no hay
ninguna diferencia entre un empleador monotributista y un empleador que está en el
régimen general. Pero ese sujeto que es monotributista, que tiene el kiosco también tiene
que hacer aportes y contribuciones para su jubilación y para su obra social. O bien, ese
monotributista que es socio de una sociedad de hecho que está dentro del monotributo,
también tiene que hacer aportes para su jubilación y para su obra social. Entonces,
¿Cuáles son los aportes que se prevén? Hay un régimen especial que está contenido
dentro de la propia ley de monotributo. Con respecto a esto ahora les voy a hacer un
cuadro y les voy a hacer algún comentario (ver cuadro en apunte de clase).
“Previsional Publico del SIJP” significa que ese aporte ¿A dónde va a ir? Uds. saben que
actualmente un trabajador tiene la posibilidad de hacer aportes al sistema de reparto,
que es el que maneja el estado o al sistema de capitalización, que es el que manejan las
AFJP. Esto significa que ese señor que tiene el kiosquito y que es monotributista o que
tiene la tienda de ropa, tiene que hacer el deposito a la parte publica, aquí dice “al
sistema de reparto”: ¿Cuánto es lo obligatorio? Los 35 pesos mensuales para su
jubilación.
Además tiene que hacer aportes para una obra social ¿Cuánto es? El monto actual es de
$ 24,44 . Hay una lista de obras sociales que atienden a monotributistas. No cualquier
obra social atiende, sino algunas que se han inscripto como obras sociales para
monotributistas, desde ya Uds. se podrán dar cuenta que por el monto que se paga la
prestación medica obligatoria es muy básica, pero tiene una cobertura. Eso es lo
obligatorio y eso es lo que habrán escuchado como monto total a ingresar que da $ 59,44,
es decir, que eso es lo que se suma al impuesto integrado, es un aporte mínimo que se
requiere para tener jubilación y obra social.
Además hay aportes voluntarios que el monotributista puede tomarlos o no. Ese señor
monotributista que tiene el kiosco, puede tener esposa, puede tener hijos y quiere que
esa esposa y sus hijos también tengan cobertura de obra social, por lo que se establece
que por cada adherente va a tener que pagar $ 22,22. Todo esto que estoy comentando
en el cuadrito está dicho dentro del artículo 40 de la ley.
Además puede hacer un aporte voluntario para su jubilación, porque se podrán dar
cuenta que la jubilación que puede llegar a tener con este aporte (los $35) mensual va a
ser muy baja. Entonces por eso está previsto que voluntariamente pueda hacer un
aporte de $ 33. Es optativo. Y fíjense que acá dice “De capitalización o de Reparto” que
quiere decir que el sujeto puede decir “yo voy a hacer los aportes voluntarios y puedo
elegir que vayan al sistema de reparto, es decir el estado o al sistema de capitalización.
Lo importante es que cuando hago la opción, luego se transforma en obligatorio el
deposito de esos 33 pesos. Cuando el sujeto va a hacer la inscripción en el monotributo,
que yo les comenté que puede hacerse vía Internet, Uds. ponen en qué categoría está y
luego viene la parte de la seguridad social, y entonces ahí le preguntan ¿va a poner o no
adherentes?, en definitiva UD va a ir proporcionando toda la información y dice “el
monto que mensualmente UD tiene que aportar es de tantos pesos”. O sea que UD ahí

154
hace la opción y define cuál es la cuota mensual que va a tener que pagar, porque todo
esto que estamos hablando acá es mensual: 22,22 por adherente todos los meses, los 33
para la jubilación todos los meses.
Una cosa que es muy importante: todo sujeto que es monotributista ¿debería hacer este
aporte para jubilación, debería hacer este aporte para obra social? No. Resulta que el
artículo 40 también tiene una lista de sujetos que están exceptuados de ingresar las
“cotizaciones previsionales fijas” (la parte para jubilación y la parte para obra social:
los $59,44). Por ejemplo si se trata de un sujeto menor de 18 años, está exceptuado; otra:
hay gente que se ha jubilado y resulta que me jubilo y decido encarar un negocio, tengo
tiempo, entonces me pongo un kiosco: ese sujeto va y se inscribe como monotributista y
va a tener que pagar el impuesto integrado, sin duda, porque reemplaza IVA y
ganancia, pero dice “mire, UD no va a tener que hacer aportes para jubilación y para
obra social” ¿para jubilación porqué? Porque ya estoy jubilado. Para obra social
tampoco: porque ya tengo el PAMI, entonces por eso el artículo 40 dice que esos sujetos
están exceptuados de hacer aportes de los recursos de la seguridad social. Pero hay una
distinción que es importante: no es lo mismo que sean jubilados por la ley 18037 y la ley
18038 ¿Qué son estas leyes? Son las antiguas leyes de jubilación. Entonces los que se
habían jubilado cuando estaban en vigencia estas dos leyes y les digo quiénes son: los
jubilados antes del 15/07/94. Esos sujetos que ahora han reingresado a la actividad como
monotributistas, no deben hacer aportes ni de esto, ni de esto. ¿Por qué se hace esta
aclaración? ¿Qué pasa con los que se jubilaron después? En virtud de la ley 24241 que
es la que actualmente está vigente. Podríamos decir de otra forma: los que se jubilaron
después del 15/07/94, esos sujetos no tienen que ingresar esto pero si tienen que ingresar
los 35 pesos (lo dice el ultimo párrafo del articulo 40). Es decir que dependiendo en
virtud de qué ley se jubiló UD, puede que tenga que aportar 35 pesos, o no tenga que
aportar nada. Y ¿esos 35 pesos, estando ellos jubilados, le van a incrementar su haber
jubilatorio? Ahí mismo le aclara que no le van a producir ningún tipo de modificación
en su jubilación, o sea que van a seguir cobrando la misma jubilación. Es como que esos
35 pesos van a un fondo solidario que luego se redistribuye.
¿Quiénes más no tienen que hacer estos aportes? Los profesionales universitarios. Uds.
se reciben y se inscriben en el monotributo, que es lo que generalmente pasa con los
profesionales: el impuesto integrado no hay dudas de que hay que ingresarlo, pero esto
¿Por qué no? Uds. saben que acá en Tucumán nosotros tenemos una caja de
profesionales y hay una ley provincial que establece que yo estoy obligado a hacer
aportes para mi jubilación como profesional a esa caja de profesionales. Actualmente a
nivel provincial, está la caja de abogados y procuradores por un lado, por otro lado
están los médicos y por otro lado está la caja de profesionales que vendría a incluir a
todo el resto de los profesionales, donde están los contadores, entonces mi obligación es
aportar a ésa caja. Por lo tanto acá el régimen me dice “UD es monotributista, pero no
aporte esto, porque UD está obligado a esa caja. Y Uds. se dan cuenta que con el aporte
que yo hago a la caja voy a tener jubilación, pero ¿Qué pasa con la obra social? Ese
profesional no tiene cobertura de obra social, o sea, hace aportes para su jubilación en la
caja, pero como no está obligado a hacer esto, no tiene cobertura de obra social, por lo
tanto el profesional independiente, o se paga una medicina prepaga o puede adherir al
régimen, o sea, voluntariamente yo puedo decir que quiero pagar esto, porque resulta
que pagando esto tengo obra social. Pero ojo, porque le dice que cuando adhiera al
régimen va a tener que pagar no solo 24,44, sino los 59,44.

155
(Cabe aclarar que los 59,44 son aportes que tiene que hacer el monotributista
independientemente de cómo esté él categorizado dentro del régimen simplificado ya sea
A,B…M).
¿Quiénes más no deberían hacer? Ejemplo, un sujeto que tiene un kiosco y además
trabaja en relación de dependencia en la UNSTA, ese sujeto, por estar en relación de
dependencia, está haciendo aportes para la jubilación y para la obra social, por lo tanto
no va a hacer el aporte de los 59,44 aunque tenga el kiosco también y sea monotributista,
porque ya está haciendo aportes jubilatorios y para la obra social por trabajar en
relación de dependencia.
A estos casos que yo les estoy comentando y que están dentro del articulo 40, hay que
sumarle lo que dice el articulo 59 del decreto reglamentario, que dice que un sujeto que
alquila inmuebles o alquila bienes muebles también puede estar dentro del régimen
simplificado: una persona física que vive de renta, que tiene varios inmuebles, puede
estar dentro del RS, ahora, esa persona que tiene tres inmuebles alquilados, que cumple
todas las condiciones para estar dentro del régimen simplificado, ¿tendría que, además
de hacer el ingreso del impuesto integrado, pagar los 59,44? Este artículo 59 dice que esa
persona no tiene que hacer este ingreso, porque Uds. se dan cuenta que en ese caso ¿Qué
actividad personal hay o qué trabajo hay? No hay trabajo. Entonces esto no tiene la
obligación de hacerlo. Obviamente que si hace combinaciones, tiene un kiosco y además
tiene inmuebles alquilados, si los va a tener que hacer; este es el caso para el que
exclusivamente hace locacion de inmuebles o de cosa mueble.
Acá también se planteó el siguiente tema: si yo me inscribo en el mes de octubre ¿a
partir de cuándo tengo que pagar la cuota? Supongamos que esto es octubre y esto es
noviembre y me estoy inscribiendo el 11/10, el tema es si yo tendría que pagar ya acá en
octubre la cuota, porque Uds. ven que la ley dice “el sujeto que inicia actividades se
adhiere al régimen a partir del momento en que hace la inscripción, y yo me estoy
inscribiendo ahora, no a partir del 1º de noviembre, o sea, hoy estoy abriendo el negocio,
por lo tanto voy y me inscribo. Entonces hay dos posiciones: una, los que dicen que los
que están desde este momento ya tendrían que pagar la cuota en el mes de octubre, Uds.
saben que vence los días 7 de cada mes. Y la otra dice que si bien está adherido en este
momento, la primera cuota que tiene que pagar es la cuota correspondiente al mes de
noviembre. Yo les comenté que el 1º ingreso lo tiene que hacer el 7 de noviembre, a pesar
de que se inscribió el 11 de octubre. Resulta que en la pagina de la afip hay una parte
que se llama “preguntas más frecuentes”, UD consulta esa página y justamente una de
ellas era cuando inicia actividades y este sujeto planteaba que iniciaba actividades en
agosto de 2004 y la afip le responde que atento lo dispuesto por los artículos 6 y 28, si
bien adhiere al régimen simplificado desde el día de adhesión, en este caso agosto de
2004, debe ingresar la obligación correspondiente a septiembre de 2004 que vence el 07
de septiembre de 2004, o sea, está diciendo que si bien se inscribió en agosto, lo que debe
ingresar es esto, con lo cual para mi queda claro que el criterio es ese, a pesar que la ley
dice que desde el momento en que me adherí al sistema yo ya estoy dentro del régimen,
pero la primera cuota va el 7 del mes siguiente. Ahora cuando yo voy del régimen
simplificado al régimen general o a la inversa, del régimen general al simplificado, hasta
acá venia dentro del régimen general, a partir del primero del mes siguiente paso al
régimen simplificado. Entonces si yo estoy dentro del régimen general dice “haga una
ultima declaración jurada por este periodo y a partir de acá UD es monotributista”.
Esto es distinto a cuando inicio actividades, porque desde el momento en que inicio
actividades dice “UD ya está dentro del régimen”.
IMPUESTOS INTERNOS

156
Es un impuesto que lo vemos en forma básica, pero que consideramos que es importante
que conozcan qué productos están alcanzados, porque lo pueden tener en la práctica. De
todas maneras esto que les voy a comentar está dentro del material que ahora les voy a
dejar para que saquen una copia. La idea es que interpreten todo lo que yo voy a decir
acá y después estudien de lo que dice el material.
Uds. van a ver que lo primero que hacemos es un pequeño detalle de cómo fue la
evolución histórica de estos impuestos internos, que son impuestos a nivel nacional, creo
que es el impuesto más antiguo que hay, pero lo que nos interesa saber es qué es lo que
actualmente está vigente. Acá lo que ha pasado es que una ley ha sido modificada por
muchas leyes y en un momento dado eran tantas las modificaciones que se habían
efectuado que se cambió la ley: dice “bueno, se sustituye la anterior ley por esta nueva
ley” y actualmente está en vigencia la ley 24674. Hay una particularidad: se dejó sin
efecto la anterior ley salvo en dos capítulos que siguen en vigencia. Y luego van a ver que
le comentamos en el apunte que salieron otras leyes con posterioridad a la 24674 que
han ido incorporando nuevos bienes a la gravabilidad con impuestos internos, por
ejemplo, luego se incorporó los automotores con motores gasoleros, después se incorporó
la telefonía celular, los objetos suntuarios, algunos automóviles, etc.
¿Qué es lo que les queremos comentar? Acá van a ver un cuadrito comparativo entre lo
que es el IVA y lo que es impuestos internos (“¿en qué se diferencia el IVA de impuestos
internos?”-Pregunta de examen-). Uds. van a ver en este cuadrito que el IVA tiene fines
económicos recaudatorios, Uds. saben que el IVA es el impuesto que mayor recaudación
le origina al fisco, el que más recursos le genera, y tiene fines recaudatorios, no hay otro
fin. Mientras que en el caso de impuestos internos dice, al menos originariamente, que
eran fines sociales ¿Cómo fines sociales? Bueno, los cigarrillos están gravados por
impuestos internos, entonces la idea era: mayor precio, menor consumo. Las bebidas
alcohólicas tienen impuestos internos. En principio era para desalentar el consumo, pero
también ahora tiene un fin recaudatorio. Y van a ver que grava productos nocivos para
la salud y algunos productos superfluos, por ejemplo objetos suntuarios: diamantes,
joyas, todo eso, está gravado por internos. Entonces en principio decimos que uno tiene
fines económico-recaudatorios y otros fines sociales, aunque ahora se le asigna algunos
fines recaudatorios al impuesto interno.
¿Se acuerdan cuando decíamos que el IVA era un impuesto plurifasico? En la primera
clase sobre IVA, dimos un ejemplo donde partíamos del productor primario, pasábamos
por el ingenio, pasábamos por el mayorista, minorista y llegaba al consumidor final. Y
Uds. han visto que el IVA está en todas las etapas, por eso decíamos que era un impuesto
plurifasico. En cambio internos es monofasico, o sea, que se da en una única etapa,
generalmente en la etapa de la fabricación. Ejemplo: la bebida alcohólica: en la etapa de
fabricación. Luego se la vende a un mayorista, luego a un minorista, todas esas etapas
posteriores no tienen impuestos internos, en la única etapa en la que se ingresó
impuestos internos fue en la etapa de la fabricación. Hay un caso de excepción: objetos
suntuarios (diamantes, etc.), pero en general es un impuesto monofasico.
Uds. han visto que en el IVA hay créditos fiscales y que inclusive los créditos fiscales
pueden llegar a generar saldos a favor. ¿Qué pasa en internos? En internos también hay
una “especie” de créditos fiscales en algunos casos específicos. Ejemplo: un sujeto que
para elaborar una bebida utiliza algún producto que también tiene impuestos internos,
entonces el impuesto interno que pagó por esos productos los va a poder usar contra el
impuesto interno que se le genera por la venta de esos productos. Otro caso especial:
alguien que importa bienes gravados por impuestos internos, tienen que pagar internos
ahí en “importación”, igual que el IVA, lo tiene que pagar, pero ese impuesto interno

157
que paga se le convierte en un costo, porque ese alguien cuando lo venda al producto acá
en el mercado interno también va a tener que pagar impuestos internos, entonces, va a
hacer una diferencia entre el impuesto interno que se le generó por la venta y el
impuesto interno por la importación. Son casos muy puntuales donde existen “especies”
de créditos fiscales. Lo importante acá es que eso no puede generar saldos a favor, en
internos no puede haber saldos a favor ¿saben por qué? Porque ese “crédito fiscal” que
hay en internos solamente es computable en la medida en que se vendan los productos
que estaban gravados por internos. Supongamos que yo estoy importando whisky que
tiene impuestos internos, entonces cuando yo importo pago impuestos internos ahí y eso
lo puedo usar como una especie de crédito fiscal. Ahora cuando yo vendo tengo que
pagar impuestos internos, lo voy a netear con aquello, pero yo voy a usar solamente ese
crédito fiscal en la medida que voy vendiendo por unidad, a medida que voy vendiendo
puedo usar el crédito por la importación, no puedo usar todo el crédito fiscal. ¿Qué
pasaba en IVA que era totalmente lo contrario? En IVA yo hacia stock y me computaba
el 100 % del crédito fiscal, no me hacia falta venderla a la mercadería para poder
computarme el crédito fiscal. En IVA yo podía computarme todo el crédito fiscal en el
momento de la compra. En internos no, UD tiene un “crédito fiscal” pero solamente lo
va a poder usar en la medida que vaya vendiendo los productos que le generó ese crédito
fiscal. Por eso la ley dice “no puede generar saldos a favor”.
Otra diferencia: el IVA grava la transferencia a titulo oneroso, es decir que si hay una
transferencia a titulo gratuito, no hay IVA, inclusive comentamos en su momento que
correspondía reintegro de créditos fiscales. Mientras que acá grava la transferencia a
cualquier titulo, oneroso o gratuito, es decir, que si eventualmente una fabrica que
elabora estos productos que están gravados por impuestos internos decide hacer una
donación de esos bienes sin cobrar un peso, lo mismo tiene que ingresar impuestos
internos, porque grava la transferencia a titulo oneroso y a titulo gratuito.
Otra diferencia: en IVA tenemos una tasa general que es el 21% y luego teníamos
algunas tasas diferenciales, podríamos hablar prácticamente de una tasa única, mientras
que en internos no hay una tasa única puesto que cada producto gravado tiene una tasa
especial. Y hablando de tasa, en el IVA se aplica el 21, el 27, el 10.5, lo que seria la tasa
nominal. Mientras que en internos hay dos tipos de tasa: la nominal y la efectiva ¿Qué
diferencia hay entre la tasa nominal y la tasa efectiva? La tasa nominal es la que figura
en la ley, va a decir por ejemplo en el caso de los cigarrillos, es un 60%, pero resulta de
que la tasa efectiva se calcula mediante una formula a partir de la tasa nominal y ¿Por
qué existe una tasa efectiva? Porque acá se da una particularidad: para calcular
impuestos internos se toma dentro de la base el mismo impuesto interno. En IVA no
pasaba eso, ¿Cuál era la base imponible en IVA? El precio neto sin IVA. Bueno, acá en
internos dice que para calcular el impuesto interno se va a tomar dentro de la base el
mismo impuesto interno y al hacer eso da lugar para que haya dos tasas: la nominal que
es la que figura en la ley y la efectiva, que indica la real incidencia del impuesto sobre el
producto. Pongamos el caso de los cigarrillos, si Uds. se fijan en la ley de internos, la tasa
nominal es del 60%, pero a nosotros nos interesa conocer la tasa efectiva, que indica la
real incidencia. Para eso hay una formula:
Tasa efectiva = 100 x TN
100 - TN
Si reemplazamos: 100 x 60 = 150 % (tasa efectiva)
100 - 60

158
Entonces, ¿a qué se debe que hay una tasa nominal y una efectiva? Se debe a que este
impuesto considera al mismo impuesto formando parte de la base imponible, y eso hace
que la incidencia sea mayor en definitiva.
Otra diferencia: en el IVA los intereses por financiación estaban gravados, si yo estoy
vendiendo un producto que está gravado y cobro intereses por financiar la venta, los
intereses también están gravados. En internos los intereses por financiación son
deducidos de la base, o sea, no son considerados a efectos de calcular impuestos internos.
Otro caso: en el IVA tenemos exenciones objetivas y subjetivas. Les recuerdo lo que son
exenciones subjetivas: son las que tienen en cuenta al sujeto. Ejemplo, Uds. es una
cooperadora escolar, UD está exenta de IVA por cualquier tipo de operación que realice,
sea venta de cosa mueble, sea prestación de servicios, cualquier cosa que UD haga está
exento. Ahí lo que interesa es el sujeto, no interesa lo que haga. Lo contrario seria una
exención objetiva, donde lo que interesa es la cosa, el objeto: este tipo de operación va a
estar exento, por ejemplo, cualquier sujeto que realice la venta de pan común a
consumidor final, ya sea que lo haga el supermercado, sea la panadería o lo haga el
almacén, entonces eso es una exención objetiva. En internos solo hay exenciones
objetivas, no hay subjetivas.
Otra diferencia: en el IVA no existen instrumentos de control fiscal, mientras que en
internos si: estos indican que el producto ha pagado impuestos internos. Ejemplo: los
cigarrillos tienen una marquetilla, esos serian instrumentos de control fiscal que indican
que pagó impuestos internos. Algunas bebidas también Uds. han visto que tienen esa
marquetilla.
¿Cuáles son los productos que están gravados? Uds. van a ver en este material que les
detallamos cuales son los productos gravados. Decíamos que el IVA está generalizado,
en cualquier producto está el IVA, en cualquier venta de productos, o en cualquier
prestación de servicios. Lo contrario sucede en internos, donde es especifico: “esto, esto,
y esto está gravado por internos y el resto no”. Entonces nosotros en el apunte le
comentamos: el tabaco, las bebidas analcoholicas, la cerveza, automotores con motor
gasolero, objetos suntuarios, los seguros, determinados productos electrónicos, etc., es
decir, los enunciamos, estos son los productos alcanzados.
Luego le decimos cual es la estructura de la ley actualmente vigente, la ley 24674. Es
muy útil para poder hacer la lectura, porque cuando uno en la practica profesional, de
repente alguien viene y nos dice que quiere saber cuál es el tratamiento de algún tema en
internos, y uno va a la ley y realmente se puede confundir, no sabe por donde empezar, a
donde ver, por ello que nosotros les hacemos un cuadrito donde indicamos cuál es la
estructura de la ley, y de ahí decimos que hay dos títulos claramente diferenciados:
titulo 1 y el titulo 2. En el titulo 1 están las disposiciones generales ¿Qué significa eso?
Que esas disposiciones que van a encontrar ahí son de aplicación a cada uno de los
productos que yo les he mencionado ahí como alcanzados por internos. Esto es común
para tabaco, bebidas analcoholicas, cervezas, automotores, seguros, son elementos
comunes. En el titulo 2 ya empieza por cada uno de los productos alcanzados por el
impuesto, empieza a hacer un análisis en particular, porque cada uno tiene sus
particularidades obviamente, no es lo mismo comercializar tabaco que comercializar
bebidas alcohólicas. Entonces cada producto gravado tiene su propio capitulo si se
quiere. ¿Qué es lo que nos interesa a nosotros comentar? No nos interesa que conozcan a
fondo el tema tabaco, es así, así, cuáles son las distintas alternativas, no, a nosotros nos
interesa que sepan las disposiciones generales, o sea en general, la base imponible en

159
internos es esto, el nacimiento del hecho imponible en internos es esto, eso es lo que nos
interesa, lo que seria el titulo 1 dentro de la ley 24674.
En primer lugar vamos a hablar de cuál es el objeto: qué es lo que pretende gravar el
impuesto. Y Uds. cuando vean el objeto van a ver “el expendio de productos gravados”,
esa es la terminología técnica. ¿Y qué seria el expendio? A mi cuando me dicen “el
expendio” es algo así como la salida, pero acá la ley lo define técnicamente: “expendio”
puede tener distintos significados, por ejemplo: “la transferencia a cualquier titulo” se
considera expendio, o sea que si yo tengo tabaco, la transferencia a cualquier titulo, sea a
titulo oneroso o a titulo gratuito, se considera expendio, y está gravado por internos.
Dice además “el consumo dentro de fabrica”, por ejemplo en el caso de las bebidas
alcohólicas se utilizan jarabes y extractos que también están gravados por internos,
entonces, cuando para producir esta bebida alcohólica uso los jarabes y extractos que
también están gravados por internos, acá dice que eso también se considera expendio y
debería pagar impuestos internos. Desde ya que si bien voy a tener que pagar impuestos
internos, después a eso me lo voy a poder computar como crédito fiscal contra el interno
que se me genera por la venta de bebidas alcohólicas.
“Diferencias no cubiertas por las tolerancias que fije la DGI salvo prueba en contrario”.
Este es un ejemplo real de la práctica: Smuggler, que elabora whisky, tiene lugares
donde lo tiene depositado al whisky, entonces ahí hay tantos litros, y se realizan
mediciones para ver si realmente se mantienen esos litros. ¿Qué pasa si se evapora? Está
previsto técnicamente que si pasaba determinada cantidad de tiempo en tal grado de
acondicionamiento del producto, se evapora determinado porcentaje y acá dice “eso que
se pierde por evaporación no va a pagar internos”, pero si era un 5% y se perdía un
10%, ese 5% que excede si tiene que pagar internos, eso es lo que dice “diferencias no
cubiertas por las tolerancias que fije la DGI, salvo prueba en contrario”: “mire,
realmente eso se perdió por tales motivos que yo puedo demostrar…”. UD se imagina
que es un impuesto donde hay que estar controlando si se evaporó o no. Las empresas
que comercializan estos productos gravados por internos tienen un control “in situ” del
articulo, tienen inspectores ahí adentro que están controlando la salida de los camiones,
o sea, Uds. se dan cuenta que cualquier tipo de transferencia, cualquier salida de los
camiones, ya genera la obligación de pagar internos, las perdidas esas que había que
estar controlando: también obligación de pagar internos, los consumos dentro de
fabrica: obligación de pagar internos. Esas empresas tienen inspectores ahí instalados
que están controlando todo permanentemente.
Luego también se considera expendio: “el despacho a plaza cuando se trata de
importaciones y su posterior transferencia por el importador a cualquier titulo”. ¿Se
acuerdan cuando hablábamos del despacho a plaza en IVA? Yo estoy importando un
bien que está gravado por internos: cuando se han pagado todos los impuestos y la
aduana me dice que ese producto está listo para que UD lo ingrese al país en forma
definitiva para consumo, ahí UD tiene que pagar impuestos internos, para que el
producto pueda ingresar al país. ¿Se acuerdan que ahí también tenia que pagar IVA?,
bueno ahí también tiene que pagar impuestos internos. Luego cuando a ese producto UD
lo vende, ahí también genera impuestos internos.
Y luego, por si fuera poco, dice “la salida de fábrica o depósito fiscal”, cualquier salida
de fábrica o deposito fiscal tiene que pagar impuestos internos, por el motivo que fuere.
SUJETOS ¿Quiénes son los que pagan esto? algo les anticipé yo, que generalmente se
paga en la etapa de la fabricación, por eso Uds. van a ver que cuando hablamos de
sujetos decimos “los fabricantes”, o ¿Quién más puede ser? El importador, ese sujeto

160
que está importando cosas que están gravados por internos, ese sujeto va a tener que
pagar impuestos internos. O los “fraccionadores”, en el caso del tabaco, el que hace los
cigarrillos seria el fraccionador, entonces ese sujeto cuando compre el tabaco va a tener
impuestos internos, pero el va a ser el fraccionador y cuando venda ese producto
también va a tener impuestos internos, o de la misma manera en el caso de bebidas
alcohólicas.
También ahí en el apunte les aclaramos que, ojo, cuando se trate de bienes suntuarios,
toda la cadena de comercialización, era el caso de excepción, ¿se acuerdan? Va a haber
que pagar impuestos internos.
También le decimos que hay un caso de responsables sustitutos: supongamos que yo
estoy vendiendo whisky, tengo una inspección de la afip, y me preguntan quién me
vendió el whisky, yo le contesto que no tengo la factura, entonces ¿qué es lo que se
supone? De que el que me lo vendió a mi, que me lo vendió en negro, seguramente no
pagó impuestos internos, entonces dice “UD va a ser el responsable sustituto y va a
pagar el impuesto interno por esta mercadería”.
Después Uds. van a ver que les hacemos algunas aclaraciones relativas a la base
imponible. ¿Cuál es la base imponible que se toma en estos casos? En general dice algo
parecido a lo que se dice en IVA: “va a ser el precio neto de venta”. ¿De donde sale el
precio neto de venta? De la factura que UD ha emitido: “precio neto de venta, tanto”.
Pero, ojo, a ese precio neto se le puede sacar algunos conceptos: los descuentos y
bonificaciones en efectivo realizados al comprador: UD sobre ese precio le ha efectuado
un descuento, netee, reste, para sacar la base. Que también en IVA se podía hacer el
descuento cuando se lo hacia en el mismo momento. Acá dice que se puede hacer
descuentos y bonificaciones que se otorguen al comprador, en general.
Después van a ver “los intereses por financiación”. En el IVA están gravados, mientras
que en internos no se los considera dentro de la base. Por eso dice que saque los intereses
por financiación.
“El IVA que tiene el producto que también está gravado por IVA” ¿tiene que tomarlo
como base? Acá dice que no, que el IVA tiene que ser deducido de la base.
Y ¿si hubiere una devolución de mercadería? También, si yo he vendido esto y me han
devuelto la mercadería, también netee la devolución.
Para que se puedan hacer estas deducciones hay tres requisitos:
1. Correspondencia directa con la venta gravada. Si yo estoy sacando el IVA, está
directamente vinculado con esa venta.
2. Debe estar discriminado en la factura. Si yo quiero deducir IVA, este tiene que
estar discriminado en la factura, de lo contrario tomaré la base con el IVA
incluido. Si yo quiero deducir el tema de los intereses, los intereses tienen que
estar discriminados, porque cómo se yo cuanto es de intereses y cuánto es de
precio neto.
3. Todo debe estar debidamente contabilizado.
¿Qué es lo que no se descuenta de la base imponible? Y ahí dice “el impuesto de esta
ley”, algo que yo les anticipaba. Internos no se deduce de la base para calcular
impuestos internos.
Uds. han visto que dice que la transferencia onerosa o no onerosa está gravada. Si es una
transferencia no onerosa, obviamente que yo necesito tener una base para calcular el
impuesto, ¿Cuál seria la base en el caso de transferencia no onerosa? Ahí lo decimos,

161
articulo 5º, “el valor normal de plaza”, ¿a cuanto hubiera vendido esa mercadería yo?
Esa va a ser la base para calcular impuestos internos, eso es lo que dice acá.
También acá se prevé algo similar que en el IVA: ¿Qué pasa si yo estoy vendiendo un
producto que está gravado por internos y resulta que el valor que yo estoy considerando
en la factura no es el valor de plaza?: estoy vendiendo un producto cuyo valor de plaza
es 10 y lo estoy facturando a 7 ¿Por qué? Entonces acá dice, si UD está facturando por
debajo, lo que hay que tomar como precio de referencia es el valor de plaza, salvo
prueba en contrario, o sea, admite prueba en contrario el hecho de que yo tenga
mercadería dañada por ejemplo y que yo la pueda estar vendiendo por ese precio.
¿Y si yo consumo productos de propia elaboración? El caso que recién les planteaba de
los jarabes, de los extractos, yo mismo los elaboro y los uso ¿Cuál seria el valor de venta
si ese producto se hubiera vendido a terceros? Ese es el valor que voy a tener que
considerar a efectos de determinar la base para calcular impuestos internos.
Luego van a ver que hablamos del tema “vinculación económica”. Acá si se considera el
tema vinculación económica, porque fíjense que si hay empresas que están vinculadas
económicamente. En el IVA el efecto no es tan grave, porque este sujeto vende y le
genera un crédito fiscal y él se genera un debito fiscal, es decir que en principio el efecto
se está neteando. Pero en impuestos internos si es importante el tema de la vinculación
económica, porque se da en una sola etapa, entonces si yo estoy vendiendo a una
empresa vinculada, si yo bajo el precio, es decir, hago variar el precio voy a pagar
menos internos y como es una empresa vinculada lo puedo hacer, entonces acá dice que
cuando se dé operaciones entre empresas vinculadas, el impuesto se debe liquidar sobre
el mayor precio de venta obtenido, el precio de venta puede fluctuar, pero UD debería
liquidar el impuesto sobre el mayor precio de venta obtenido en operaciones con esa
empresa con la cual está vinculada. ¿Qué se entiende por vinculada? Supongamos que
yo tengo una línea de productos y le vendo en exclusividad ese producto a una sola
empresa, aunque quizás en los papeles no aparezca que son los mismos dueños, aunque
la dirección quizás esté en manos de distintas personas, pero dice “acá hay vinculación
económica si este sujeto el 100% de ese producto se lo está vendiendo a tal empresa”. Y
la vinculación puede dar lugar a que se arreglen los precios, si se arreglan los precios,
son menos los impuestos que se ingresan, por lo tanto, dice que se debe tomar el mayor
precio obtenido por ese producto y así liquidar las operaciones y así determinar el
impuesto.
En general eso es lo que hay que tener en cuenta cuando uno va a definir base
imponible. Hay dos casos de bases imponibles especiales: uno es el caso de la
importación, en donde a ese valor de importación que UD tiene, que es el valor que le
han facturado, más los derechos de importación, más todos los tributos que hay que
pagar como consecuencia de una importación, se le agrega un 30% adicional, es lo que
dice el articulo 7 de la ley, que dice que es una base imponible especial, o sea que al valor
del bien que me están mandando, le agrego todos los impuestos como consecuencia de
una importación más un 30%
adicional………………………………………………………………………………………
……..
Y en el caso de los cigarrillos, que es otro caso especial, Uds. han visto que los cigarrillos
tienen un precio uniforme, lo compren donde lo compren, bueno, en el caso de los
cigarrillos el precio de venta al publico es lo que se toma como base imponible para
calcular el impuesto.

162
Después en el apunte les comentamos el caso de los “pagos a cuenta”, donde les decimos
algunas situaciones: por ejemplo: la venta de productos importados, si yo estoy
importando productos que están gravados por internos, cuando los venda, esos internos
que yo he pagado los voy a poder usar como una especie de crédito fiscal contra el
interno que se me genera por la venta.
Otro caso de pago a cuenta: el caso de la elaboración de bebidas alcohólicas en donde se
utilizaban jarabes y extractos, o sea, se utilizan productos gravados con internos en la
producción de otro producto gravado con internos y eso genera que haya una especie de
crédito fiscal.
También en el caso de los objetos suntuarios, en donde en toda la cadena se daba que
todos tienen que ingresar internos, entonces lo que yo pagué en la etapa anterior me lo
puedo computar como una especie de crédito fiscal contra el interno que se me genera en
la venta.
EXENCIONES, en el apunte le comentamos que acá no hay exenciones subjetivas sino
que todas son objetivas. Hay una que dice “importaciones bajo el régimen general de
equipajes”, ¿Qué es eso? Uds. han visto cuando ingresan productos del extranjero hay
un tope que dice que hasta tal monto UD no paga impuestos, entonces trae whisky:
gravado por internos, trae cigarrillos: gravados por internos, UD no paga internos, ¿Por
qué? Porque está exento esto que dice “bajo el régimen general de equipajes” o sea,
hasta ese monto UD puede traer sin pagar impuestos, por eso dice que eso está exento.
“La remisión a zona franca o área aduanera especial”, Uds. han visto que cuando tienen
la mercadería y Uds. en vez de introducirla en el país la ponen en una zona franca y la
ventaja que tiene la zona franca es como que no ha ingresado todavía la mercadería al
país, ¿Cómo voy a ir pagando internos? ¿Cuál es la ventaja que tiene? Que a medida
que la voy sacando de la zona franca ahí voy a ir ingresando el impuesto, entonces, la
remisión a zona franca no va a tener impuesto, pero cuando yo saque la mercadería de
la zona franca ahí si va a generar impuesto.
También aclara de que aquí no hay exenciones genéricas de impuestos internos en
cuanto la ley no las incluya taxativamente ¿Qué significan estas exenciones genéricas
que también lo hemos hablado en el IVA? Les digo lo que seria una exención genérica:
tal venta o tal prestación de servicios, o tal renta o tal ganancia, va a estar exento de todo
impuesto nacional, eso seria genérico (“de todo impuesto nacional”). Dice que acá no se
aplican exenciones genéricas, las que son válidas son las especificas: que diga “tal venta
va a estar exento de impuestos internos”, ahí si seria exento.
También les comentamos que en el caso de internos hay un periodo de liquidación y ese
periodo de liquidación, al igual que en IVA es mensual.
Después lo que hacemos es (que creo que lo borré porque no tiene mayor sentido) un
análisis producto por producto, a qué alícuota está gravado, cuál es la tasa efectiva, cuál
es la nominal, algunas aclaraciones sobre como está gravado, algunas exenciones en
detalle de los productos que están gravados, pero, esto no tiene mayor importancia. A
nosotros lo que nos interesa es la parte general y eso es lo que comentamos y lo que está
acá en el disquete.
PROCEDIMIENTO FISCAL
Ahora vamos a ver el tema más importante que va en el segundo parcial y que es
procedimiento fiscal. En realidad ahora vamos a hablar de temas que más bien son

163
teóricos, todo esto va en el examen final, pero no hay ejercicios prácticos de esto, Uds.
van a ver que es muy teórico, pero es muy importante que lo conozcan.
Primero hacemos una pequeña introducción sobre la importancia que tiene la ley de
procedimiento fiscal. Nosotros decimos que la ley de procedimiento fiscal viene a ser
como la ley marco de todas las leyes impositivas ¿Qué significa esto de que es la ley
marco? Si nosotros decimos quiénes pueden ser sujetos en el impuesto a las ganancias,
deberían ser los que están previstos dentro de la ley de procedimiento fiscal como
posibles sujetos del impuesto; la ley de ganancias no se podría apartar de lo que dice la
ley de procedimiento fiscal, ni tampoco la ley de IVA por ejemplo. Uds. van a ver que
hay muchas cosas interesantes dentro de la ley de procedimiento. Nosotros no hacemos
un análisis a fondo, quizás llevaría más de un cuatrimestre, y tenemos unas cuantas
clases para ver. Por eso vemos los elementos fundamentales, como por ejemplo ¿Qué
pasa cuando el contribuyente comete algún tipo de infracción? Por ejemplo cuando no
presenta una declaración jurada, no paga un impuesto, ¿Qué sanciones le corresponde?
¿Qué pasa cuando paga fuera de término? ¿Qué pasa cuando la afip le determina una
deuda y el contribuyente no está de acuerdo con esa determinación, qué vías recursivas
tiene, cómo puede discutir esa resolución del fisco? Todo eso está contenido dentro de la
ley de procedimiento fiscal y es muy importante el conocimiento de esta ley, sobre todo
en el ejercicio profesional, porque si UD conoce la ley de procedimiento fiscal por un
lado, conoce cuáles son las facultades que tienen los inspectores de la afip y por otro lado
sabe cuáles son sus derechos y cuáles son sus obligaciones: todo eso está establecido
dentro de la ley de procedimiento fiscal. De a poco vamos a ir conversando de estos
temas. También les quiero decir que así como la ley de procedimiento fiscal es la ley
marco de las leyes impositivas, la ley de procedimiento fiscal también se encuadra
dentro de otra ley que se llama LEY DE PROCEDIMIENTOS ADMINISTRATIVOS,
la numero 19549, que si nos alcanza el tiempo durante el dictado, también vamos a
hacer algún comentario sobre ésta ley. Pero fundamentalmente vamos a hablar de la ley
de procedimiento fiscal ahora.
Como introducción al tema, nosotros ya sabemos cuál es el organismo encargado de la
recaudación a nivel nación que es la ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS
PUBLICOS (AFIP), pero la afip no existió desde siempre, sino que es más o menos
reciente la creación de la afip. Fue integrada por el decreto 618/97 que seguramente
cuando Uds. consigan la LPF van a ver que después de la ley viene este decreto. No es el
decreto reglamentario, pero es un decreto muy importante que tiene que ver con la LPF.
Ese decreto 618/97 lo que hizo en una palabra fue unificar lo que se llama la
DIRECCION GENERAL IMPOSITIVA (DGI) con la ADMINISTRACION
NACIONAL DE ADUANAS, o sea, antes la DGI funcionaba por un lado y la ANA
funcionaba por otro lado y mediante este decreto se unificó ambos organismos todo bajo
la AFIP. Posteriormente también se le sumo la DIRECCION DE RECURSOS DE LA
SEGURIDAD SOCIAL, o sea que también está actualmente bajo la orbita de la afip, el
control de los aportes y contribuciones que deben hacer las empresas por el personal en
relación de dependencia y que deben hacer también los trabajadores autónomos.
Entonces cuando UD no cumple, no presenta declaración jurada, no paga, ¿Quién me
está intimando? La afip. ¿Por qué? Porque la afip de a poco, primero fue la parte
tributaria solamente, luego la parte de aduana y ahora también los recursos de la
seguridad social.
¿Cuáles son las facultades de la afip? ¿Quién es el que dirige la afip, cómo se llama, cuál
es el cargo? Le llaman Administrador federal y su apellido es ABAD que está ya hace un
tiempo, el cual es designado por el PE y él a su vez está secundado por directores, uno

164
que tiene que ver con la parte de impuestos, o sea, director de la DGI, otro director que
tiene que ver con la parte de aduanas y uno que tiene que ver con la parte de recursos de
la seguridad social.
Pero lo que nos interesa a nosotros es cuáles son las facultades que tiene la afip y van a
ver que hay facultades de reglamentación, facultades de interpretación y facultades de
organización interna.
Facultades de reglamentación
¿Saben qué normas tienen que ver con las facultades de reglamentación de la afip? Las
denominadas resoluciones generales. ¿Qué son? Son normas generales obligatorias para
los responsables y terceros. Estas normas se publican en el boletín oficial. Uds. luego ven
en el artículo 7 de este decreto 618/97 y ahí habla de este tema. Pero lo veamos en la
practica, no seamos tan teóricos: todas las resoluciones generales que yo les he venido
citando en las clases, ahora nomás, cuando vimos monotributo, en más de una
oportunidad yo les dije que hay una resolución general de la afip que aclara que hay
algunas actividades que no consideran los metros cuadrados, la misma resolución aclara
que no se debe considerar la energía eléctrica, la misma resolución dice cómo debe hacer
un sujeto para inscribirse en el monotributo. Entonces veamos si cumple lo que dice acá:
“¿son emitidas por la afip?”, eso está claro. “¿Son obligatorias para los responsables?”,
claro que son obligatorias, o sea, si UD se quiere inscribir en el monotributo, no lo va a
hacer como le parezca o como lo considere más cómodo, sino que lo debe hacer
cumpliendo con lo que establece la resolución general. Dice “UD lo tiene que hacer
presentando tal formulario, lo tiene que hacer vía Internet”, por eso dice que son
obligatorias para los responsables, yo tengo que cumplir con eso. “Se publica en el
boletín oficial”, cada vez que sale una resolución general aparece publicada en el boletín
oficial para que todo el mundo tome conocimiento de que existe esa resolución.
Las resoluciones generales son lo más común. Si la afip dice,… y esto lo hablamos
también acá, las declaraciones juradas de IVA por ejemplo ¿Cómo se deben presentar?
Se deben presentar utilizando cada aplicativo y ese aplicativo genera tal formulario y
UD lo tiene que presentar con tal fecha de vencimiento, establece fecha de vencimiento,
cómo se deben confeccionar declaraciones juradas, qué se debe utilizar para
confeccionar las declaraciones juradas y eso, es de aplicación general y obligatorio para
todos; yo no puedo hacer una declaración jurada en forma manual porque hay una RG
de la afip que dice que yo tengo que confeccionar las declaraciones juradas de tal
manera. ¿Se acuerdan también de los regimenes de retención y de percepción que
hablamos en el IVA? ¿Por qué? Por un lado yo les comenté que en la propia ley de IVA
se faculta a la afip a emitir resoluciones generales estableciendo regimenes de retención
y de percepción. Tomando esa facultad la afip emite una resolución y dice “hay un
régimen de retención donde deberán actuar como agente de retención fulano, sultano y
mengano”, “sufrirán retenciones estos sujetos”, “la alícuota a fijar será ésta alícuota”.
Esto aparece publicado en el boletín oficial y a partir de que aparece publicado hay dos
alternativas: muchas veces la propia resolución general dice “entrará en vigencia a
partir de tal día”, entonces no hay ningún lugar a dudas desde cuándo comienza a tener
vigencia. Y cuando no tiene vigencia “comienza a tener vigencia a partir de los ocho días
de su publicación en el boletín oficial”, esa es la norma general. Bien, esa seria la
facultad de reglamentación, Uds. pueden ver que está reglamentando cómo presentar
una declaración jurada, cómo se deben hacer las facturas, cómo se deben hacer los
registros de las operaciones.

165
Facultades de interpretación
Esto está en el artículo 8 del decreto. En ese caso dice que el administrador federal, que
viene a ser la máxima autoridad de la afip puede interpretar con carácter general las
disposiciones de las normas legales o reglamentarias. Les explico qué es lo que puede
pasar: a veces sale una ley o hay un decreto vinculado a esa ley que dice algo que no está
suficientemente claro, y como no está claro a mi se me generan dudas de si esto está
gravado o no, si debo hacer tal cosa o tal otra. Entonces puedo solicitar que se interprete
tal norma, que se aclare qué significa tal norma, esa facultad la tiene el administrador
federal. Y entonces ¿Qué es lo que hace? Aclaro que no solamente una persona física
puede hacerlo. Si nos afecta a nosotros como profesionales quizás en representación
nuestra puede pedir interpretación el colegio de contadores: “se interprete tal
disposición”. Entonces el administrador federal emite también lo que se llama una
resolución general interpretativa, emite una resolución que interprete esa situación que
aparece publicada en el boletín oficial y ¿Qué diferencia hay entre esta resolución
general interpretativa y la resolución general que es de reglamentación? La diferencia
que tiene es que esa resolución que interpreta algo que está en una norma legal o
reglamentaria puede ser apelada dentro de los 15 días hábiles contados desde su
publicación. O sea, yo no estoy de acuerdo porque considero que lesiona algún derecho
mío entonces yo la apelo y no queda firme. Y ¿Qué pasa si no hay apelación dentro de
esos 15 días? Entonces pasa a ser una norma de aplicación general y de obligatorio
cumplimiento. Pero si yo la apelo, eso se tendrá que revisar y puede ser que se confirme
o no. Bueno, no es muy común encontrar estas resoluciones generales de carácter
interpretativo, o sea, se han dado en el tiempo, pero las que por lo general trabajamos
nosotros son justamente las de reglamentación, las que no tienen esa posibilidad de ser
apeladas, las que dicen “el vencimiento es en tal fecha” y UD tiene que cumplir, aceptar
lo que se estableció.
Facultad de organización interna
Esto está en el artículo sexto del decreto. Esta facultad de la afip, en este caso
representado por el administrador federal, no nos interesa tanto porque ¿Qué quiere
decir? Bueno, que el administrador puede representar a la afip en los juicios, que puede
reglamentar cómo va a funcionar la afip, que va a funcionar de 7 a 14 horas, ese tipo de
cosas. No nos interesa tanto la organización interna de la afip.
Distintos tipos de actos de la afip
Los actos pueden ser carácter externos. A su vez pueden ser de carácter resolutivo y de
carácter no resolutivo. Dentro de los actos externos de carácter resolutivo están las
resoluciones generales, las resoluciones y las providencias. A su vez las resoluciones
pueden ser interpretativas o reglamentarias.
Actos externos: son actos de la afip que tienen efectos en terceros.
De carácter resolutivo: quiere decir que está resolviendo algo la afip en ese caso.
Esto es de mucha importancia en la práctica profesional, saber de qué se tratan los actos
de la afip, qué importancia tienen, qué valor tienen.
Resoluciones generales interpretativas: cuando interpretan algo y que si no se apelan
dentro de los quince días quedan firmes y empiezan a ser de aplicación obligatoria para
todo el mundo. Se publican en el boletín oficial.
Resoluciones generales reglamentarias: donde se está reglamentando algo, por ejemplo,
cómo tiene que ser la factura, cuándo vence una declaración jurada y eso es de

166
cumplimiento obligatorio para todos los sujetos. También se publican en el boletín
oficial. Nosotros en las clases hasta el momento hemos hecho referencia a este tipo de
resolución general. Cuando decimos la “resolución general de la afip” nos estamos
refiriendo a eso. Vincula al organismo con los sujetos, está diciendo “mire, UD tiene que
cumplir, y ojo que es de forma obligatoria”.
Resoluciones: ¿Qué diferencia hay con la resolución general? La resolución general es
de acatamiento obligatorio para todos los contribuyentes. En la resolución, también se
está resolviendo algo, por eso decimos que es de carácter resolutivo, pero con respecto a
un contribuyente en particular. Ejemplo: una fundación está haciendo gestiones para
que sea reconocida como exenta en el impuesto a las ganancias. Presenta la
documentación, la afip analiza toda la documentación y resuelve conceder la exención:
“resolvemos dar la exención en el impuesto a las ganancias a la fundación tal…”. Es una
resolución con respecto a esa fundación, a ese sujeto. Otro ejemplo: un sujeto que está
sufriendo retenciones y las retenciones le están generando saldos a favor en forma
permanente, entonces para no seguir sufriendo retenciones pide al organismo que lo
exima de sufrir retenciones. El organismo analiza toda la documentación que acompaña
y emite una resolución: “no ha lugar a lo que solicita el contribuyente” o “aceptamos lo
que solicita por lo tanto está exento de que se le practiquen retenciones”. Uds. se dan
cuenta que es de carácter particular.
Providencias: es para trámites administrativos. La definición dice que es un acto de
carácter particular de mero trámite. Ejemplo: resulta que le inician a UD un
procedimiento para aplicarle una
multa……………………………………………………………………………………………

Eso seria una providencia, se archivan las actuaciones iniciadas, Uds. ven que está
vinculando el organismo con un contribuyente, pero es de mero trámite, le dicen que le
van a iniciar un sumario, le dicen que se va a archivar la documentación.
Luego actos externos pueden ser de carácter no resolutivo: que no resuelven nada, Uds.
ven que acá se ha resuelto que así se va a presentar declaración jurada, acá se ha
resuelto de que yo si estoy exento, acá se ha resuelto de que se va a archivar tal
documentación o tal sumario que me están haciendo. Pero acá no se resuelve nada:
“notas externas”, ¿saben cuál puede ser una nota externa? Cuando le llega una nota de
la afip diciendo “dado que está en vigencia un plan de facilidades de pago que tiene tales
beneficios, lo invitamos a acogerse a este beneficio”, eso seria una nota externa, le están
comunicando a UD que existe un plan de facilidades de pago, que tiene beneficios y que
a UD lo están invitando a entrar por su deuda dentro del plan de facilidades de pago.
Ese es un tipo de nota externa, otro tipo de nota externa seria cuando le mandan una
intimación, y esto es mucho más común, donde dice “mire, no existiendo constancia de
que UD haya presentado su declaración jurada a la fecha de vencimiento lo intimamos a
que regularice la situación en un plazo de x días”. Hay una vinculación entre la afip y el
contribuyente, no se está resolviendo nada, en un caso se está informando, en otro caso
se está intimando a que regularice.
Actos internos: tienen que ver con la organización. En los actos internos que tiene la afip
van a ver que hay algunos que no nos interesan para nada y hay otros que si son
importantes que los conozcamos. Inclusive ahora van a ver Uds. que vamos a citar
algunos de estos actos internos.
Actos internos de carácter resolutivo: que resuelven algo, por ejemplo una
“disposición”: norma sobre aspectos administrativos y de organización interna de

167
alcance obligatorio para la dependencia. Por ejemplo, que salga una disposición que
diga “el organismo va a atender al público desde las 8 hasta las 13 horas.
También de carácter resolutivo hay una “instrucción general” ¿Por qué dice que es
interna? Supongamos que todos Uds. son inspectores y que la afip saca una instrucción y
dice (le doy un caso puntual de una instrucción): hay algunas multas que son graduables
entre un máximo y un mínimo, por ejemplo las multas por omisión de pago de impuesto
es entre un 50 y un 100 % del monto dejado de pagar. Cuando el juez administrativo
tiene que aplicar una sanción, aplicará el 50, el 100, el 75, el 60%, ¿Qué va a aplicar?
Hay una instrucción general en donde dice que en principio, si está entre 50 y 100%,
supongamos que sea el 60% que se aplica como multa en principio (ya lo vamos a ver
más adelante a este tema, por eso ahora no tengo el porcentaje preciso). ¿Por qué es
importante para la gente de la afip? Porque el sujeto que tiene que aplicar la sanción
tiene que tener esa instrucción y dice “ah, acá dice que tengo que aplicar el 60%, no el
50, ni el 100, sino el 60%, en principio”, ¿Por qué digo en principio? Porque puede
haber circunstancias atenuantes o agravantes que pueden hacer que la multa suba o
baje, pero en principio es el 60%. Entonces el tema de la instrucción general es
importante que lo conozca la gente de la afip, pero también es importante que lo
conozcamos nosotros ¿Por qué? Porque ante esa infracción mi cliente me va a decir “acá
dice que es entre un 50 y un 100%” y yo le voy a tener que contestar “si, pero sabe que,
seguro que le van a aplicar un 60, porque hay una instrucción que dice que en este caso
lo que corresponde es un 60, entonces yo por lo menos le preciso cuánto va a ser la
multa. O muchas veces se plantea: discutimos o pagamos ¿seguimos discutiendo? Y para
discutir una de las cosas que me van a preguntar es ¿y cuánto tengo que pagar? Y yo le
tendré que decir que conozco la instrucción y sé que UD va a tener que pagar tanto,
porque esa instrucción tiene que aplicarla la gente de la afip. Otro ejemplo de
instrucción: la factura tiene que tener una gran cantidad de datos ¿si le falta un dato
puede dar lugar a que le clausuren el local? En un momento dado no estaba aclarado
eso, entonces cualquier dato por mínimo que era, decía “como no cumple con todos los
requisitos, puede ser motivo de clausura” ¿Por qué? porque se estaba emitiendo un
comprobante que no cumplía con las normas de facturación. Pero luego salió un
instrucción que dice “no, cuando no se identifique a la empresa, cuando no se diga cuál
es la clave única de identificación tributaria, cuando no se diga la numeración del
comprobante, que son datos claves, en ese caso corresponde la clausura, pero si faltan
otros datos como por ejemplo el numero de inscripción en ingresos brutos, no es un dato
clave, no es motivo de clausura, pero si le vamos a aplicar una sanción. Entonces cuando
va el inspector a hacer una fiscalización y detecta una irregularidad, tiene que tener en
mano la instrucción, y dice “ah, pero la instrucción dice que por este motivo no le puedo
aplicar clausura” y por otro lado es importante para mi saber que la instrucción dice
eso, porque si me quieren aplicar una sanción que no corresponde yo les voy a decir “no,
porque no se está teniendo en cuenta tal instrucción”. Por lo tanto esta instrucción
general, si bien es interna, a nosotros también nos interesa conocerla y en este tema
“procedimiento fiscal”, citamos más de una instrucción general, citamos unas 4 o 5 que
son básicas y que tienen que conocer.
Actos internos de carácter no resolutivo: no resuelven nada.
Comunicado: información de carácter general para el personal del organismo. Son cosas
que no nos interesan, por ejemplo que las vacaciones del personal serán de tal periodo
hasta tal periodo, son cosas propias de cualquier organización.
Dictamen: interpretaciones que hace el organismo fiscal. Tiene un departamento
técnico, un departamento legal, entonces a esos departamentos se le realizan consultas

168
sobre temas que resultan controvertidos. Entonces esos departamentos técnicos que
funcionan dentro del organismo fiscal emiten un dictamen y con el dictamen están
dando la opinión que tiene el organismo sobre tal situación. ¿Tiene efecto vinculante?
Efecto vinculante quiere decir que yo tengo que allanarme a lo que dice el dictamen. No
tiene efecto vinculante. Es una opinión, es lo que piensa el fisco sobre esa situación,
entonces si yo tomo otro camino, es importante que yo lo conozca porque ya sé que el
fisco opina de tal forma en este tema. Por eso es que se citan dictámenes frecuentemente
“el dictamen tal de la afip”, porque han quedado como una bisagra, han aclarado un
punto y todo el mundo lo toma como punto de referencia. Por eso nosotros les damos a
Uds. algunos dictámenes para que lean. Inclusive se han dado caso de dictámenes
contradictorios, por ejemplo, se le planteó a la delegación Tucumán el tema y opinó una
cosa y una delegación de Rosario opinó una cosa contraria. Si hay opiniones
contradictorias dice “no, no va a corresponder que se aplique multa al contribuyente
por ese motivo”.
El dictamen no es una ley, no es un decreto reglamentario, tampoco un fallo, sino que es
una opinión que emite la afip por medio de sus departamentos técnicos que tiene dentro
del organismo.
Como conclusión podemos decir que nosotros en clase vamos a citar resoluciones
reglamentarias, instrucciones generales, dictámenes. Lo demás es importante que
conozcan que existen.

DOMICILIO FISCAL, está tratado en el artículo 3 de la LPF, 13 del decreto

reglamentario, y en la resolución general de la afip 301.
El articulo 3 dice que en el caso de personas de existencia visible, por ejemplo un
profesional, cuando el domicilio real (que puede ser la casa-habitación donde yo habito)
no coincida con el lugar donde esté situada la dirección o administración principal y
efectiva de sus actividades (por ejemplo la tengo en mi estudio y no coincide con el real),
este ultimo será el domicilio fiscal (es decir en mi estudio). En el caso de una explotación
unipersonal, tengo mi casa habitación y tengo un negocio de venta de ropa en el centro
¿Cuál va a ser mi domicilio fiscal? Donde tengo la administración principal y efectiva de
mis actividades, es decir, en mi negocio. En el caso de los profesionales suele suceder que
alquila el local donde tiene su estudio, en un año alquila acá, en otro año alquila allá,
entonces ¿Cuál es el domicilio? Muchas veces en la practica lo que se hace es declarar el
domicilio en donde vive ante la afip, a donde va a llegar la notificación, porque de lo
contrario tendría que estar cambiando cada vez que alquila otro local.
Y en cuanto a las empresas, a las personas jurídicas, esto está en el 3º párrafo del
artículo 3º “las sociedades, asociaciones y entidades a las que el derecho privado
reconoce la calidad de sujetos de derecho…” “cuando el domicilio legal” dice, el
domicilio legal seria por ejemplo el que aparece en el estatuto social “no coincida con el
lugar donde esté situada la dirección o administración principal y efectiva, este ultimo
será el domicilio fiscal”, que a veces ocurría esto: acá está el negocio, acá está la
administración principal del negocio y por ahí le poníamos el domicilio de una oficina en
Buenos Aires, ese domicilio fiscal no seria el correcto. Esto se puso justamente para
evitar esas situaciones. O sea, yo tengo acá el negocio, acá funciona la administración,
pero al ponerlo al domicilio fiscal en Buenos Aires, se pierde entre una gran cantidad de
contribuyentes. Acá soy un contribuyente importante, y en Buenos Aires soy uno mas
entre una gran cantidad de contribuyentes. Entonces lo que hacían algunas empresas
era poner el domicilio en una oficina allá en Buenos Aires y acá era la actividad y con

169
eso lograban que cuando le querían hacer una inspección decían “pero si nosotros
estamos inscriptos allá, en la agencia no sé cuanto, de Capital Federal. ¿Quién tenia que
hacer esos controles? Aquella agencia de Capital Federal, entonces de esa manera se
burlaba un poco el tema del domicilio fiscal. Pero ahora acá dice clarito “UD podrá
tener el domicilio legal a donde lo quiera poner, en Buenos Aires, donde quiera, pero el
domicilio fiscal es aquel donde tiene la administración principal y efectiva de sus
negocios.
Si se trata de sucesiones indivisas, conservan el domicilio fiscal que corresponde al
causante, con lo cual tengo que irme a ver qué pasa con el domicilio en el caso de
personas físicas.
Cuando yo recién inicio actividades, en el mismo formulario de inscripción que yo hago
en la afip, donde me dan la clave única o donde me inscribo en los impuestos, yo tengo
que decir que mi domicilio fiscal está en tal lado. Eso lo dice la RG 10. Esto es
importante que lo conozcan porque en la practica profesional, lo primero que le van a
decir cuando apenas salgan Uds., uno de los primeros trabajos que Uds. pueden llegar a
tener es “necesito que me inscriba en la afip” ¿Dónde están las normas? En la RG 10 de
la afip. Ahí van a ver paso por paso, si es una persona física, si es una persona jurídica,
qué tienen que hacer. ¿Qué tienen que hacer con respecto al domicilio? Tienen que
aportar alguna constancia de que ahí estoy yo trabajando. ¿Cuáles pueden ser? La
escritura del inmueble; el contrato de locacion del inmueble; la factura de servicios
públicos del inmueble, le da una lista, de los cuales por lo menos dos tiene que aportar.
¿Saben por qué es importante el domicilio fiscal? Porque cuando la afip se quiera
comunicar con Uds., le mande una resolución, le mande una nota externa, se la va a
mandar al domicilio que UD ha declarado. Y si UD ha declarado un domicilio, luego se
cambia y no le informa a la afip, cuando le tenga que mandar una nota externa por
ejemplo, se la va a mandar al domicilio que UD declaró y el tema de la notificación es
importante porque cuando le mandan una notificación UD tiene plazos para responder o
plazos para hacer algo. A partir del momento en que llega la notificación UD tiene que
empezar a contar los días. Ahora ¿Qué pasaría si UD tenía el domicilio en tal lugar y
resulta que se cambió, llega la nota ahí y no la recibe nadie? Y bueno, empiezan a correr
los plazos. Se cumplen los plazos y UD no respondió o UD no hizo uso del derecho de
defensa, por lo tanto es muy importante el tema del domicilio fiscal. Inclusive la afip si
manda una notificación y vuelve rechazada porque no hay nadie en ese lugar, cuando
UD vaya a hacer imprimir facturas, UD va a tener una marquita roja que va a decir
“tiene problemas con el domicilio fiscal”, no le van a autorizar a emitir facturas hasta
que no aclare el tema del domicilio fiscal. Ahí van a ver Uds. que si llegan a cambiar,
tienen 10 días para informarle a la afip “mire yo he cambiado el domicilio”, por el tema
de las notificaciones, porque es un tema clave que lo notifiquen bien, porque empiezan a
correr para UD los plazos a partir de ese momento.
Acá también hay una modificación en el tema domicilio: van a ver que hay un domicilio
fiscal alternativo. ¿Qué seria este domicilio fiscal alternativo? Si UD ha declarado su
domicilio acá, pero resulta que todos los días lo ven que UD está funcionando en otro
lugar, entonces van a decir ¿para que lo voy a seguir notificando acá si sé que el sujeto
está funcionando allá? Entonces la ley establece que la afip de oficio puede establecer un
domicilio fiscal alternativo. “Si yo sé que ud está trabajando en Concepción y no en
Tucumán, entonces cuando lo tenga que notificar lo notifico también al domicilio fiscal,
a los dos lugares, al original y al alternativo. Es una cosa medio extraña pero podría
existir.

170
Ahora como novedad está el domicilio fiscal electrónico, esto quiere decir que a UD le
podrían mandar una intimación o una notificación o una resolución vía Internet y
cuando UD las lee, ya está notificado y empiezan a correr los plazos para UD. Esto es
novedoso porque existe la posibilidad de que venga optativo, como que yo diga “está
bien, yo quiero que me notifiquen vía Internet” lo cual puede tener sus complicaciones.
Yo particularmente prefiero que me notifique por los medios conocidos y por Internet
no, porque por Internet me puede llegar una notificación un día sábado o un día
domingo, y si yo no he abierto la máquina…o tengo problemas con el correo, Uds. saben
que uno a veces tiene problemas con el correo, o alguien viene y lo abre y yo no lo he
abierto, lo ha abierto cualquiera, y yo no me notifico. Puede haber muchos problemas.
Entonces existe la posibilidad del domicilio fiscal electrónico, en donde las notificaciones
son vía Internet, pero que afortunadamente por el momento es optativo. Veremos como
va funcionando con el tiempo.
Otro tema que le comentamos está en el artículo 4º de la LPF, tiene que ver con los
términos, plazos y notificaciones. Este es un tema clave. Ejemplo: le mandan una
notificación y le dicen: “le damos 15 días para que regularice la situación”. Ahora UD se
pregunta si son hábiles o corridos, porque nada que ver unos con otros. Acá está
aclarado en el articulo 4º que los días son hábiles, salvo que diga expresamente lo
contrario, por ejemplo que diga “15 días corridos” entonces si son corridos, de lo
contrario son 15 días hábiles. Entonces UD empieza a contar, sábados y domingos no
van, feriados no van y tengo hasta 3 días para responder esto. Sale una resolución que
me aplica una multa: me notifican y yo sé que desde que me notifican tengo 15 días para
plantear un recurso y discutirlo, tengo que empezar a contar urgente los días para ver
hasta dónde puedo. Importantísimo el tema de los términos. Otra cosa: cuando
hablamos de términos en años, ahí no habla de días corridos, sino que habla de años, o
sea en el tema prescripción que luego vamos a ver ¿Cuándo prescriben los impuestos? Y
habla de términos en años, 5 años, no habla de días. Si se empieza a contar desde el día
de hoy 11/10, será el 11/10 del año que viene, inclusive ¿desde cuándo? Supongamos que
hoy le hubiera llegado una intimación a UD dándole 15 días para que presente una
declaración jurada: ¿desde cuándo comienza a correr el primer día? Desde la cero hora
del día de mañana; hasta que se cumplan los 15 días, o sea hasta las 24 horas… pero ahí
va a empezar a correr otro tema: está bien, es hasta las 24 pero a mi en la afip me
reciben hasta las 13 (según horario de atención al publico), salvo que, y ahí está el tema
vía Internet, obviamente que vía Internet si tengo hasta las 24 horas. Hay cosas que se
hacen vía Internet y hay otras cosas que no.
Otro tema importante es ¿Cómo hace las notificaciones la afip? Artículo 100 y esto es
mucho de la práctica profesional. Uno de los casos más comunes es la carta certificada
con aviso especial de retorno. Fíjense Uds. en el artículo 100 ¿Qué es lo que hace falta
para que la afip considere que el sujeto ya está notificado y que los plazos empiezan a
correr? Que se haya entregado la carta en el domicilio y que alguien la hubiera recibido,
o sea, sale la persona de maestranza y la recibe: ya está, no hace falta que sea el titular.
Cuando la recibe ya está el acuse de recibo y ese acuse de recibo obviamente guarda la
afip y empiezan a correr los plazos.
Otro de los medios muy común también es personalmente por medio de un empleado de
la afip, o sea va un inspector de la afip y le lleva un acta por ejemplo para notificarlo de
un sumario de un procedimiento que se le está siguiendo. Ahí va a poner cuál es la
diligencia, el día y la hora en que se está haciendo y le va a pedir al propietario que
firme. ¿Qué pasa a veces? Se niega, o se hace negar también “no está el dueño, así que
no le vamos a poder firmar”, bueno acá justamente dice que si este ultimo no estuviese o

171
se negase a firmar en la misma acta se deja constancia “que habiéndose presentado
fulano de tal, a tal hora y no estando la persona o no encontrándose o negándose a
firmar…” se establece ahí que van a volver en un plazo medio perentorio, al día
siguiente dice, pero no va a volver uno sino que van a volver ya dos funcionarios al
mismo domicilio. ¿Qué pasa si se hace negar de nuevo, porque ya sabia que iban a
volver? Entonces le van a entregar a cualquiera que esté y lo van a hacer firmar. Y si
obviamente todos están avisados de que no tienen que firmar, porque no quieren
notificarse porque le empiezan a correr los plazos, entonces van a ver que lo que se hace
es lo siguiente: se pone la documentación en un sobre cerrado y se lo pone en la puerta y
se lo considera notificado. Es decir, han ido en una primera oportunidad, no le quisieron
firmar, fueron en una segunda oportunidad, no le recibieron nadie, lo ponen en un sobre
cerrado en la puerta del domicilio fiscal, por eso es importante el domicilio fiscal y se
considera notificado el sujeto.
Hay otras formas que utiliza el organismo, dice “nota o esquela numerada, con firma
facsimilar del funcionario autorizado…” viene una nota que ya está toda preimpresa,
inclusive la firma viene como una fotocopia de la firma del sujeto que está firmando esa
nota, que por lo general eso se utiliza cuando están intimando presentaciones de
declaraciones juradas: “no existe constancia de que UD haya presentado…” y que
también le mandan con aviso de retorno. También le mandan mediante telegrama
colacionado cuando se trata de cosas urgentes, le dan 48 horas de plazo. Y los edictos:
aunque no crean, hay sujetos que cuando han denunciado el domicilio fiscal, han
denunciado un domicilio inexacto, lo van a buscar: sitio baldío, no hay nada ahí, no
pueden hacer nada, ni siquiera pegar en la puerta. Entonces la última instancia son los
edictos, esos que aparecen publicados en los diarios y mediante estos se los considera
notificados a los sujetos.
También ahí se prevé ¿Qué pasa cuando el sujeto se notifica en día inhábil? Me llega por
correo en día sábado, y como comienza a correr a partir del 1º día hábil subsiguiente, en
este caso, el lunes seria el primero para empezar a contar los plazos. Entonces
acuérdense de esto: tema clave saber contar los plazos y el tema de la notificación:
fundamental, porque de ahí comienza a correr el tiempo para que UD haga la defensa si
corresponde o cumpla el requerimiento.

DECIMA CLASE

DETERMINACION DE OFICIO

Uds. ya saben que la determinación de los impuestos básicamente corre por cuenta de
los contribuyentes, o sea, que cuando hago una liquidación de IVA la confecciona el
propio contribuyente, cuando hago una liquidación de ganancias, el propio
contribuyente, y esto surge en el articulo 11 que dice que las obligaciones serán
autodeterminadas por el propio contribuyente y la hace en base a declaración jurada, de

172
IVA, de ganancias, etc. Pero también la deuda puede ser determinada por el fisco y
cuando la hace el fisco se llama determinación de oficio. ¿Cuándo el fisco procede a
hacer la determinación de oficio? Eso lo pueden ver en el articulo 16 que dice que
cuando no se haya presentado una declaración jurada, por ejemplo el fisco detecta que
hace 6 meses que no presento declaración jurada de IVA, puede realizar una
intervención a la empresa y hacer una determinación de oficio en base a los elementos
que encuentre en la empresa hace la liquidación de IVA y dice “UD tiene que ingresar
tantos pesos de IVA en este mes”. Entonces, uno de los motivos para la determinación de
oficio, es que el contribuyente no haya presentado declaraciones juradas. El otro motivo,
también muy frecuente, que si bien están presentadas las declaraciones juradas, esas
declaraciones juradas son impugnables, quiere decir que están mal confeccionadas,
quiere decir que la materia imponible se declaró en parte.
¿Sobre qué base puede trabajar el fisco para hacer la determinación de oficio? Puede
ser sobre base cierta o sobre base presunta. Sobre base cierta cuando tiene libros de
donde puede sacar información el fisco, tiene toda la documentación, facturas, remitos,
notas de créditos, notas de debito, es decir que tiene elementos el fisco para poder hacer
la determinación de oficio sobre base cierta. Lo contrario seria cuando el fisco no tiene
la documentación: “no tengo las facturas de tal año, se me quemaron, no existen”,
entonces no le va a quedar alternativas al fisco que hacer la determinación de oficio pero
sobre base presunta ¿Por qué? Porque no tiene los elementos para hacerlo sobre base
cierta. También se va a hacer sobre base presunta cuando existen los elementos pero
esos elementos son impugnables, quiere decir que esos elementos no dan fe de que estén
indicando la realidad, entonces, por ello voy a hacer una determinación sobre base
presunta. Me dice “acá está la factura”, pero resulta que hay elementos que indican que
lo que se ha facturado no es el 100% de lo que se tendría que haber facturado, entonces
también en ese caso se va a hacer sobre base presunta. Hay un elemento que debemos
tener muy en cuenta y es que el fisco no puede hacer una determinación sobre base
presunta si tiene elementos para hacerlo sobre base cierta, o sea, tenerlo en cuenta a eso
porque hay mucha jurisprudencia en donde se ha dejado sin efecto la determinación de
oficio, en donde el fisco hacia una determinación sobre base presunta y resulta que el
contribuyente dijo “mire, UD hizo la determinación sobre base presunta, pero UD tenia
todos los elementos para hacerlo sobre base cierta, por lo tanto UD no ha cumplido con
lo que dice la ley de procedimiento, porque esta dice que la determinación sobre base
presunta es una determinación supletoria a la determinación sobre base cierta
solamente en los casos en donde no se puede hacer sobre base cierta. Entonces puede
ocurrir que el fisco haga sobre base presunta, pero no tuvo en cuenta que había
elementos ciertos y eso puede ser motivo para que quede sin efecto la determinación de
oficio.
Le explico cómo se da en la práctica esto de la determinación de oficio. Lo primero que
vamos a ver es que al contribuyente lo van a visitar en su domicilio fiscal unos
inspectores, esto puede pasar porque el sujeto no presentó declaraciones juradas, o
porque las que presentó resultarían impugnables, entonces los inspectores se instalan en
la empresa y comienzan a pedir información y con la información que obtienen hacen
una determinación, ojo que esa determinación no es la determinación de oficio, es una
simple determinación de deuda que hacen los inspectores. Entonces dicen “mire, de
acuerdo a nuestros papeles de trabajo, UD tendría que haber ingresado de IVA tantos
pesos en el mes x, UD ha presentado la declaración jurada, pero no depositó tantos pesos
sino que depositó menos, seria una alternativa. O la otra directamente seria que el sujeto
no presentó, entonces dice “mire, en base a nuestros papeles, en base al trabajado que

173
realizamos en su empresa, UD tendría que depositar tantos pesos. Ante esta situación el
sujeto tendría dos caminos. Uno, decir “la verdad que han trabajado bien los
inspectores, estoy de acuerdo con lo que han hecho”. Si yo estoy de acuerdo ¿Qué es lo
que tengo que hacer? Si yo ya presenté la declaración jurada, tendría que hacer una
rectificativa ajustando a lo que hicieron los inspectores. O la otra es que directamente yo
no haya presentado nada, entonces voy y presento la declaración jurada de acuerdo a lo
que hicieron los inspectores, si yo estoy de acuerdo. Ese seria uno de los caminos.
El otro camino seria que yo diga “no, no estoy de acuerdo, creo que la declaración
jurada que presenté es la correcta o directamente voy a presentar una que para mi se
ajusta a lo correcto, por lo tanto no estoy de acuerdo con eso”
Entonces, si el contribuyente le da el okay a lo que hicieron los inspectores, nunca se
llega a hacer el procedimiento de determinación de oficio, ahí termina todo. El hecho de
que diga que ahí termina todo no quiere decir que voy y presento y listo: lógicamente
que tiene que haber una sanción. Si yo he declarado 10 pesos y el inspector concluyó que
tendría que haber declarado 20 pesos, hay 10 pesos que yo no ingresé. Entonces yo tengo
que presentar la rectificativa, voy a ingresar los 10 pesos, pero también va a haber una
multa, que es justamente el tema que vamos a ver a continuación.
La otra alternativa seria que yo no estoy de acuerdo con lo que hicieron los inspectores,
y entonces ahí si empieza el procedimiento de determinación de oficio, articulo 17 de la
LPF. ¿Quién lo inicia al procedimiento de determinación de oficio? Un juez
administrativo ¿Por qué un juez administrativo? Porque actúa dentro del ámbito de la
propia afip, no es un juez federal por ejemplo que actúa en la justicia. ¿Dónde actúa ese
juez administrativo? En el ámbito de la propia afip. Hay que aclarar que el juez
administrativo no es inspector, o sea puede ser un contador, puede ser un abogado a
quien se ha designado como juez administrativo dentro de la afip. ¿Y qué es lo que hace
este juez administrativo? Lo primero que hace es: recibe las actuaciones de los
inspectores que han estado trabajando ahí en la empresa, le dicen “mire, nosotros hemos
determinado tantos pesos de deuda a fulanito de tal, le dan todos los papeles, y lo que
hace a continuación el juez es correrle vista al contribuyente y le dice “mire, se han
realizado tales actuaciones administrativas y se le formulan estos cargos y se le
determinaron tantos pesos de deuda y le damos 15 días, que puede prorrogarse por
otros 15 días mas”, entonces ahí se le está dando al contribuyente la posibilidad de que
haga su defensa, porque el juez administrativo no se va a quedar con lo que dicen los
inspectores solamente, entonces dice “mire, los inspectores dicen esto, le formulan estos
cargos y yo le estoy dando a UD como juez administrativo 15 días para que haga su
defensa, inclusive el contribuyente puede producir prueba, pueden ser pruebas
periciales, puede decir que se designe un perito contable para que haga tal cosa, para
decir justamente que no es cierto lo que dicen los inspectores; pueden designarse
testigos, puede ofrecer pruebas documentales, puede ofrecer documentación con la cual
puede estar demostrando lo contrario a lo que dicen los inspectores de la afip, entonces,
puede hacer su descargo y producir pruebas también. Le dan un plazo de 30 días para
que produzca pruebas, que puede prorrogarse por otros 30 días más, eso lo dice el
artículo 35 del decreto reglamentario.
Entonces, ¿Qué ha pasado hasta el momento? Por un lado están las actuaciones de los
inspectores del fisco, por otro lado está el descargo que hace el contribuyente con las
pruebas que puede haber ofrecido y una vez que tiene todos esos elementos el juez
administrativo ya está en condiciones de dictar una resolución, que debe estar
debidamente fundada y tiene un plazo de 15 días para dictar dicha resolución. Esa
resolución donde determina de oficio la deuda, puesto que él es el que hace la

174
determinación ¿Qué elementos tiene que tener? Obviamente los datos del contribuyente:
fulanito de tal; cuit tal; domicilio fiscal nro tal; el impuesto por tantos pesos, más tantos
pesos de intereses resarcitorios por no haber ingresado en termino; la multa, puesto que
el sujeto por no haber presentado en termino ha incurrido en omisión o si ha presentado
y a pagado de menos también puede ser defraudación, entonces va a haber una multa
por eso. Además va a tener al final una intimación para que en el plazo de 15 días tenga
que pagar eso que está diciendo “mire, UD debe tantos pesos, tanto de accesorios, tanto
de multa, y le damos un plazo de 15 días para que pague” y desde ya que esa resolución
tendrá que tener la firma del juez administrativo. Ahí también se contempla, cosa que a
veces ocurre en la practica, que pasan estos plazos y el juez administrativo no dicta
resolución, y este tiene un plazo para dictar la resolución, ¿y si pasan 90 días y no la
dicta? Uno puede pedir pronto despacho, para que se expida rápidamente y si pide
pronto despacho y pasan 30 días y no se expide, el procedimiento ese vuelve a fojas cero,
es decir que se puede volver a hacer un procedimiento de determinación de oficio por el
mismo caso pero por única vez, sobre esa misma situación. Todo esto está en el artículo
17 en el 4º párrafo.
Obviamente que si el contribuyente hubiera dado el consentimiento a la determinación
que hizo el inspector, entonces directamente no es necesaria la resolución de
determinación de oficio (esto está en el ultimo párrafo del articulo 17), es decir que si
antes el responsable presta su conformidad al respecto entonces no es necesaria tal
resolución.
Uds. también van a ver hacia el final del articulo 17 que hay algunos casos donde no
hace falta el procedimiento de determinación de oficio: hay tres casos, pero para darles
un caso: “agente de retención o percepción que habiendo practicado la retención o
percepción correspondiente, hubieran presentando declaraciones juradas
determinativas o informativas” yo les expliqué en alguna clase de que cuando yo retengo
tengo que presentar una declaración jurada mensual donde digo que le retuve a sultano,
fulano y mengano y el importe; ahora yo no he ingresado eso pero presenté la
declaración jurada determinativa o informativa “…o alternativamente la afip constatare
la retención o percepción practicada a través de los pertinentes certificados…” entonces
dice “ahí no hace necesario el procedimiento de determinación de oficio” ¿Por qué?
Porque ya está en la declaración jurada y la afip va a verificar lo que se ha retenido y
directamente va a haber una intimación de pago, no va a haber una determinación de
oficio si ya está claro lo que el contribuyente tiene que ingresar. Entonces dice que en
algunos casos no corresponde el procedimiento de determinación ¿Por qué? Porque ya
hay una declaración jurada presentada y se ha podido constatar cuanto ha sido el monto
retenido.
Pero lo importante es lo que yo recién estaba comentando en general, cómo es el
procedimiento, inclusive Uds. tienen un caso extenso ahí en las clases prácticas sobre lo
que es un procedimiento de determinación de oficio con todas las actuaciones que se van
generando en el tiempo.

Lo que también les quería comentar es el tema de las PRESUNCIONES:

Se acuerdan que decíamos que cuando no había base cierta se podía determinar de
oficio en base a presunciones. Bueno, la propia ley de procedimiento fiscal dice cuales
son las presunciones de las cuales puede valerse la afip para determinar la obligación
tributaria. Hay una definición de las presunciones: “son razonamientos intelectuales que
realizados a partir de un hecho comprobado llamado indicio permiten arribar a una

175
conclusión llamada presunción”. Una de las presunciones que hay acá es cuando hay un
aumento patrimonial no justificado. Supongamos que a un sujeto se le detecta que en el
año 2003 tuvo un incremento patrimonial no justificado como podría ser que compró un
inmueble por 300.000 pesos que nunca lo declaró y el fisco que tiene la información a
través del registro inmobiliario se da cuenta que este sujeto compró ese inmueble a
300.000 pesos en el año 2003 y nunca lo declaró. Eso vendría a ser un incremento
patrimonial no justificado y ¿Qué vendría a ser dentro de esta definición a partir de un
hecho comprobado llamado indicio? El indicio seria ese inmueble que se compró a
300.000 pesos y que no estaba declarado ni justificado. Y a partir de ese indicio, que
como dice acá, es un hecho comprobado el fisco puede hacer una presunción ¿Cuál es la
presunción que puede hacer en ese caso? Si UD ha comprado un inmueble de 300.000
pesos, UD tendría que haber ganado por lo menos 300.000 pesos para haber comprado
eso y eso que ha ganado tendrían que haber pagado impuesto a las ganancias y también
significan ventas, es decir que para obtener esos 300.000 pesos, significa que UD ha
vendido x cantidad de pesos, y las ventas tienen IVA, por lo tanto también hay
diferencia en el impuesto al valor agregado. Entonces fíjense lo que dice la definición:
“las presunciones son razonamientos intelectuales” yo razono que a partir de un
incremento patrimonial no justificado que seria el hecho comprobado llamado indicio,
yo arribo a la conclusión de que este sujeto ha dejado de pagar impuesto a las ganancias
y ha dejado de pagar IVA porque obviamente para poder haber adquirido ese bien él
tendría que haber obtenido ganancia, obviamente que no la ha declarado, entonces va a
tener que pagar sobre eso.
Ya habíamos dicho nosotros que cuando se basa la determinación sobre bases presuntas,
la característica es que no debe haber bases ciertas, pero además toda determinación
que se basa sobre bases presuntas admite prueba en contrario, porque estamos haciendo
presunciones, entonces dice “mire, no es así como Uds. dicen porque existe tal cosa que
Uds. no han considerado, no han tenido en cuenta”. Hay presunciones que admiten
prueba en contrario y hay otras que no admiten prueba en contrario, en este caso, las
presunciones que yo les voy a comentar brevemente, si admiten prueba en contrario, es
decir que si puedo demostrar lo contrario caerá la presunción. El efecto práctico que
tiene la presunción es que invierte la carga de la prueba, lo que significa que es el fisco
quien en principio tiene que demostrar que el sujeto está adeudando algún impuesto,
tendría que tener pruebas. Cuando el fisco aplica la presunción, la carga de la prueba
pasa a estar del lado del contribuyente, él va a tener que salir a demostrar que esas
presunciones son incorrectas: “mire, no es correcto esto por tal o cual motivo, esto que
Uds. dicen no es así, esos 300.000 que Uds. dicen no han sido ganancia porque justo yo
recibí una herencia en esa época y con esa herencia…” bueno, elementos de ese tipo,
pero ¿donde quedó reflejada esa herencia? Entonces yo tendré que demostrar, pero se
ha invertido la carga de la prueba, el contribuyente va a ser el que va a tener que
demostrar lo contrario.
Si Uds. van al artículo 18 de la LPF van a ver que hay como ocho presunciones ahí, yo
les voy a ir haciendo un comentario breve de cada una de ellas. Una habla de un caso de
personas de existencia visible y dice “mire, si UD es una persona de existencia visible,
nosotros suponemos que UD gana por lo menos tres veces lo que paga de alquiler por
una casa habitación. Si UD paga 3.000 pesos de alquiler por una casa habitación,
nosotros suponemos que UD debe ganar 9.000 pesos, por una relación lógica ¿verdad?
¿Cómo puede pagar 3.000 pesos y vivir con 1.000 pesos? No seria ¿verdad? Entonces se
hace una presunción y como para el sujeto este no hay elementos como para
determinarle sobre bases ciertas, entonces podemos hacer esa presunción. Si UD paga

176
3.000 pesos nosotros suponemos que UD gana 9.000, eso es lo que dice acá, y entonces
correrá por parte del contribuyente demostrar lo contrario. Pero en base a eso
perfectamente le pueden llegar a determinar la ganancia y determinar cual es el
impuesto a las ganancias que debería pagar.
Otra presunción, que yo creo que se la aplica poco, porque si se la llegara a aplicar
habría gran cantidad de operaciones incluidas dentro de ella y es cuando hay
transferencia de inmuebles. Cuando hay transferencia de inmuebles, un hecho muy
común es que el valor que se pone de transferencia es inferior al valor real, por distintos
motivos, fundamentalmente porque tiene menores costos esta operación cuando se pone
un monto menor, desde el punto de vista de impuestos, desde el punto de vista de
honorarios que hay que pagar a los profesionales intervinientes y muchas veces ocurre
que se pone un monto menor porque, el inmueble vale 300.000 pesos, pero yo no tengo
justificado 300.000 pesos, yo tengo justificado solamente 100.000 pesos en los papeles.
Entonces, por distintos motivos es muy común esto. Ahora, ¿Qué es lo que dice la ley de
procedimiento? Que cuando los valores que figuran en la escritura sean notoriamente
inferiores a los vigentes en plaza, cosa que se da muy frecuentemente, se podrá
establecer que el valor real de la transferencia es el valor de plaza del inmueble.
Entonces, si UD vende un inmueble ¿Qué es lo que hace muchas veces? Lo pone a un
valor superior al valor de la valuación fiscal, es decir que mínimamente pase eso, pero el
valor de plaza es 20 veces mayor; Uds. sabrán que la valuación fiscal está muy por
debajo. Bueno, esto quiere decir que pueden suponer que realmente la venta de ese
inmueble fue realizada al valor de plaza, con lo cual esa empresa va a tener mayor
ganancia o esa persona va a tener un mayor ingreso y eso genera impuestos. Son
presunciones a las que podría recurrir el fisco.
Después está el tema de la diferencia física de inventarios. Creo que Uds. tienen un
ejemplo en las clases prácticas. Supongamos que la sociedad cierra al 30 de
junio………………………….....
…al cierre del ejercicio, el 30 de junio, y tengo 100 productos “A” hoy. Entonces ¿Qué es
lo que se puede hacer en base a este inventario que se tomó el día de hoy? Se lo puede
retrotraer hasta el 30 de junio. Si yo tengo un inventario al 30 de junio, le sumo las
compras y les resto las ventas, tendría que tener lo que tengo al día de hoy. Pero si se
hace ese trabajo y resulta que me doy cuenta de que no hay coincidencia entre los
números, eso me puede estar dando lugar a que se determine de que ha habido ventas
que no han sido declaradas: “escúcheme, no me coinciden los inventarios, acá hay ventas
que si se realizaron y no se declararon y estas ventas tienen efectos en el impuesto a las
ganancias y en el IVA. Mas o menos ese es el procedimiento que hace, toman un
inventario, le suman o le restan las compras y las ventas, y van al ultimo inventario que
el sujeto…porque el sujeto cuando presenta el balance, en el balance dice bienes de
cambio tantos pesos, o sea, está diciendo tantas unidades de tal producto, ¿coincide o no
coincide?.
Otro de los temas mas comunes es el del “punto fijo”: ¿Qué es? Por ejemplo, vienen
unos inspectores de la afip y se ponen al lado de la caja del negocio. Entonces cuando el
inspector está al lado del cajero ¿Qué es lo que hace el cajero? Factura el 100% de las
ventas, factura todo. Entonces cuando factura todo, se coteja las ventas que se
efectuaron esos días en que hubo punto fijo con las ventas en las que no hubo punto fijo.
Entonces empiezan a hacer presunciones también: “si en un periodo de tantos días en
que nosotros hicimos punto fijo hubo tanto de venta, podemos inferir también de que en
tal otro periodo también hubo tanto de venta. Esto está en el punto d) del articulo 18: “el
resultado de promediar el total de las ventas controladas por la afip en no menos de 10

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días continuos o alternados fraccionados en dos periodos de 5 días cada uno, con un
intervalo entre ellos que no podrá ser inferior a 7 días…”, o sea que 10 días va a estar
parado ahí el inspector al lado de la caja, “…de un mismo mes, multiplicado por el total
de días hábiles comerciales representan las ventas presuntas del contribuyente bajo
control, durante ese mes.” O sea, le han hecho durante 10 días, con éstas características,
un punto fijo. Entonces dice “si en 10 días vendió tanto, entonces en 30 días tendría que
haber vendido tanto”. Es una presunción, ¿hay un hecho cierto? Si. El hecho cierto son
esos 10 días que el inspector estuvo parado al lado de la caja y es cierto que se han
facturado tantos pesos, pero el resto de los días es en base a una presunción. Acá el
sujeto tendrá que hacer caer esa presunción con pruebas. “Si es verdad, yo he vendido
tantos pesos, pero los días en que Uds. me hicieron el punto fijo era el día del niño y yo
soy una juguetería”. Entonces, no es cierto que mis ventas en el resto del periodo hayan
sido igual que en estos días que son clave para las ventas de un negocio de estas
características. Eso seria la prueba en contrario. Pero el punto fijo trabaja de esa
manera y cuando se hace por un periodo mayor todavía, la proyección también es
mayor y eso es lo que dice ahí a continuación; este es un mecanismo muy utilizado por la
afip. Dice el fisco: “yo tengo dudas de que este contribuyente esté facturando todas las
ventas, entonces le hago punto fijo, y en base al punto fijo, me doy cuenta de cuales son
las ventas reales de ese negocio en un x lapso de tiempo. Es importante que el
procedimiento se cumpla tal cual está estipulado en la ley, porque de lo contrario el
contribuyente puede decir “el procedimiento es nulo de nulidad absoluta porque no se
ha cumplido con lo que dice el articulo tal, inciso tanto de la ley de procedimiento”.
Otro que dicen que cada vez va a tener más auge es: hay una diferencia entre la
producción declarada y la informada por relevamiento satelital. Yo soy un productor
agrícola y declaro ventas en función de una producción que estoy declarando, pero
resulta que con el relevamiento satelital, hay satélites que pueden indicar casi con cierta
precisión cuánto tendría que haber sido la producción que yo tengo que haber obtenido
en mi campo. Entonces puede haber una diferencia muy marcada entre lo que dice el
satélite y lo que dice el contribuyente cuando declara. Bueno, se puede hacer esta
presunción y correrá por cuenta del contribuyente decir “no, Uds. están equivocados,
está bien, el satélite ha medido bien todo pero resulta que no ha tenido en cuenta de que
hubo una helada, un granizo que me hizo perder gran parte de la cosecha”. Entonces,
eso también es uno de los métodos de presunción.
El tema de “operaciones marginales”: ¿Qué significa? Al sujeto le hacen una inspección
y se dan cuenta que cometió operaciones marginales, lo cual quiere decir que no estaba
facturando la totalidad de sus operaciones de venta y se dieron cuenta que en dos meses
el 80% facturó y el 20% no facturó. Entonces dicen “nosotros suponemos que ese mismo
porcentaje de operación marginal se da también en otros periodos”. Obviamente,
también la presunción es bastante precisa. Esto está en el punto e): “en el caso que se
comprueben operaciones marginales durante un periodo fiscalizado que puede ser
inferior a un mes, el porcentaje que resulte de compararlas con las registradas,
informadas, declaradas o facturadas de ese mismo periodo, aplicado sobre las ventas de
los últimos doce meses, que pueden no coincidir con el ejercicio comercial,
determinará…”, le van a determinar ventas no declaradas en base a este procedimiento.
“Nosotros hemos determinado en este periodo que UD tiene un 20% de facturas no
declaradas, suponemos que por el resto de los periodos también tiene esa misma
desviación, por lo tanto UD va a tener que salir a demostrar lo contrario”.
Después está el tema que yo ya les comenté: el de los incrementos patrimoniales no
justificados. Ejemplo: UD ha incrementado hace tres años su patrimonio en 300.000

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pesos, pero resulta que no lo ha declarado al inmueble, ni tampoco obviamente declaró
las ganancias con las cuales se produjo ese incremento, pero nosotros suponemos que el
indicio está (el incremento patrimonial) por lo tanto suponemos que UD a tenido
ganancias que le han permitido comprar eso y también esas ganancias se originaron por
las ventas, y las ventas generan IVA. Además UD van a fijarse ahí que dice “no todo lo
que UD gana lo dedica a la inversión, parte la tendrá que consumir, o sea que la
ganancia no va a ser de 300.000, va a ser 300.000 más un 10% que se supone que UD
consume.
Otro tema: depósitos bancarios debidamente depurados que superen las ventas
declaradas. Este es todo un tema que lo está aplicando mucho la afip. ¿Por qué? La
recaudación del día en una empresa, no queda en la caja fuerte de esa empresa y se va
acumulando ahí todos los días, sino que lo deposita en su cuenta corriente bancaria,
entonces ¿Qué es lo que hace el fisco? pide su resumen de cuenta y dice “ah, UD hizo
todos estos depósitos”, todos estos depósitos en principio son de ventas. Entonces dice
“en principio UD tendría que haber vendido 1.000.000 de pesos, ¿a ver cuánto declaró?
500.000 pesos ¿Por qué la diferencia? Por eso acá dice “debidamente depurados”. “sabe
lo que pasa, resulta que entre esos depósitos hay una plata que yo he puesto en la cuenta
porque a mi me han prestado dinero”, es decir que UD demuestra que le prestaron
dinero. “Ah, perfecto, entonces a este monto hay que depurarlo, esto no es venta”.
Tengan en cuenta también que en esos depósitos yo no solamente deposito el precio neto
de venta, sino que también deposito el IVA que he cobrado y eso no es venta para mi, yo
no solo deposito los 100 pesos, sino que deposito 121 pesos, por lo tanto también
depúreme el IVA porque ahí está metido el IVA. Bueno, puede haber muchos motivos
por los cuales puede haber depósitos que no implican necesariamente ventas, pueden ser
préstamos, pueden ser impuestos, puede ser transferencia entre cuentas, porque una
transferencia entre cuentas de un mismo sujeto no significa una venta, por eso dice
“debidamente depurados”. Una vez que hacen toda esa depuración le van a decir “mire,
acá, lo mismo, dice que UD tendría que haber vendido 700.000 pesos y resulta que me
declara 500.000 pesos ¿Cómo me prueba eso? Bueno, ahí habrá que ver si tengo
explicación para los 200.000 pesos esos.
Otro caso: “el importe de las remuneraciones abonadas al personal en relación de
dependencia no declarado”. Ejemplo: ¿Qué tiene que ver esto con base imponible? Yo
soy una empresa constructora y en ella están trabajando 500 empleados, pero solamente
tengo declarados 150. Esto se da mucho en la práctica porque por lo general las
empresas constructoras tienen muchas gentes que no están registradas. Obviamente que
si van a visitar las obras que yo estoy haciendo y me detectan que tengo toda esta gente
trabajando, a UD le da la pauta de que si yo solamente declaro 150 y tengo 500
empleados, eso está directamente relacionado con las ventas que yo realizo: si yo tengo
500 personas, tengo muchas más obras de las que estoy declarando; por un lado no es lo
mismo el trabajo que yo puedo llegar a hacer con 150 personas que con 500 y por otro
lado yo tengo que pagarles el sueldo a esas 500 personas, con lo cual también se supone
que tengo un mayor flujo de ingresos. Entonces, por eso está tan impuesto como una
presunción: ¿Cómo puedo mantener a 500 empleados y resulta que solo tiene declarados
a 150? “nosotros suponemos de que esa mayor cantidad de empleados están significando
ventas que UD no está declarando, a parte de todos los problemas que va a tener desde
el punto de vista laboral.
Por ultimo, con respecto al tema determinación de oficio, van a ver que el articulo 19 se
refiere a los efectos de la determinación de oficio. ¿Qué pasa si me hacen una
determinación de oficio y resulta que me determinan que tengo que pagar 10 pesos pero

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como yo tengo mis registros, yo como contribuyente sé que realmente no tenía que pagar
10 pesos sino 18 pesos? ¿Me salvo de los 8 pesos esos de diferencia? Queda claro que esa
obligación subsiste, yo debo 8 pesos, no es que por el resultado de la determinación de
oficio (10 pesos y no 18 pesos) me salvo de los 8 pesos. No se extingue la obligación, por
supuesto que va a depender de mí si lo ingreso o no a la diferencia. Si por algún otro
motivo surgiere esta diferencia, voy a tener que pagar.
Lo importante es que ahí dice que la determinación de oficio tiene efectos de cosa
juzgada ¿Qué significa esto? que no me pueden juzgar de nuevo por el mismo hecho,
como que no me podrían volver a hacer una determinación de oficio por ese mismo
periodo fiscal. Pero hay dos excepciones: una, cuando en la determinación de oficio se
deja expresa constancia de que la determinación es “parcial” ¿Por qué? Por x motivos,
porque hubo poco tiempo para hacer la determinación de oficio, no se han tenido los
elementos suficientes, se deja constancia de que se ha hecho una determinación de oficio
parcial. Eso quiere decir que queda abierta a que se pueda hacer una nueva
determinación de oficio sobre ese mismo periodo.
Y la otra, que ésta si que nos puede llegar a pasar es que hayan hecho la determinación
de oficio, que en principio tiene efecto de cosa juzgada, pero ¿si llegan a surgir nuevos
elementos de juicio o se comprueba de que existe error, omisión o dolo en la exhibición
de los elementos que se habían utilizado en una determinación anterior? Por ejemplo: se
comprueba que cuando se estaba haciendo una determinación de oficio se le había
pedido información al contribuyente y el contribuyente nos dio información pero no nos
aportó toda la documentación, aportó parcialmente información, o directamente no dio
información errónea. Entonces dice “no, eso ya no tiene efectos de cosa juzgada vamos a
volver sobre ese tema”. Eso lo dice el artículo 19. Cuando me refiero a que “no se puede
volver sobre el mismo periodo fiscal o al mismo impuesto” quiero decir: cuando sale la
determinación de oficio le va a decir “por la declaración jurada del impuesto a las
ganancias del año 2003”, a eso se refiere, sobre eso es que va a tener efecto de cosa
juzgada, salvo estos casos, y no puede volver a juzgarse dos veces el mismo hecho, o sea a
eso me refiero cuando digo “al mismo periodo fiscal o al mismo impuesto”, pero si le van
a poder hacer una determinación de oficio sobre el año 2004 de ganancias porque no ha
pasado nada sobre eso.

El articulo 33 de la ley de procedimiento se refiere a las “facultades que se le dan a la

afip para verificar a los contribuyentes”. ¿Qué facultades tiene? Por ejemplo, puede
exigir que los contribuyentes lleven libros o registros especiales de sus operaciones.
¿Para qué libros especiales? Para poder hacer un mejor control de si se están
cumpliendo con las obligaciones impositivas. ¿Saben cuál es un libro o registro especial
que exige la afip? Justamente los conocidos libros IVA compras y el libro IVA ventas.
La afip lo dice en la RG 1415 “los contribuyentes deberán llevar registros que contengan
toda esta información” y toda esta información está contenida justamente en los libros
IVA compra e IVA ventas ¿Por qué? Y bueno, se la hago bien sencilla: cuando los
inspectores van a una empresa y quieren controlar el IVA, no le van a ir a pedir facturas
por facturas a UD para ver cómo se arma la posición de IVA. No le van a ir a pedir el
libro Diario, ni le van a pedir el Mayor para armar la posición de IVA ¿Qué le van a
pedir? “tráigame el libro compras y el libro IVA ventas”. Y en el libro IVA compras y
en el libro IVA ventas en el total va a decir “total debito fiscal”, “total crédito fiscal”,
“base imponible”, “alícuota”, está toda la información, entonces de esa manera se le
simplifica mucho la verificación del cumplimiento que se está haciendo de las
obligaciones tributarias y por eso el articulo 33 dice que la afip podrá exigir que los

180
contribuyentes lleven registros o libros especiales. Ese libro IVA compras e IVA ventas
que les estoy comentando lo van a ver en todas las empresas. Ahora bien, no solamente
son esos los libros que exigen, por ejemplo les comento un caso particular: en el negocio
de la comercialización de granos donde actúan los consignatarios, los intermediarios
entre la compra y la venta, hay una resolución que dice “UD es consignatario, entonces
tiene que llevar un registro que tiene tales características y me lo tiene que presentar
cada mes”, de tal manera que el fisco en base a ese registro que lo hace a medida como
para poder controlar todos esos movimientos que se producen en este tipo de empresas,
puede hacer todo el seguimiento, puede identificar quién es el que entregó mercadería en
consignación, quién es el que ha comprado mercadería al consignatarios. Entonces, lo
que quiero decir es que, no solo el libro IVA compras e IVA ventas, no, hay muchos
registros especiales que manda, depende de la actividad, a que se haga la afip para
controlar, para verificar. Esta facultad surge del artículo 33 de la ley de procedimiento.
Uds. van a ver que cuando vayan y le hagan una inspección le van a pedir
documentación y a veces es bastante antigua: ¿de dónde sale esa facultad? Porque la
afip puede exigir que UD conserve los comprobantes por el termino de 10 años. Esto sale
del articulo 48 del decreto reglamentario de la ley de procedimiento: “el contribuyente
tiene la obligación de tener esos registros por los términos de 5 años una vez operada la
prescripción del periodo fiscal”. La prescripción opera a los 5 años. Entonces aquí dice
que una vez operada la prescripción que son 5 años, por 5 años más se puede pedir que
la documentacion esté en archivos a disposición de la afip cuando quiera controlar o
hacer una verificación. También dice el artículo 48 que ese deber de conservación de la
documentación también se extiende a los libros y registros en que se hayan anotado las
operaciones. Obviamente que si tenemos que decir cuál de las dos es mas importante sin
dudas que tenemos que decir que es la documentación, la factura por ejemplo, porque
esta a su vez ha sido volcada a los libros, pero, tengo la obligación de las dos cosas.
También ahí Uds. van a ver que la afip en algunos casos especiales podrá, en función de
la magnitud del contribuyente establecer para ciertos contribuyentes, que no tienen la
obligación de llevar los libros, que es el caso de los monotributistas. Cuando hablé de
monotributo, yo les comenté que hay un articulo de la RG 1415 que dice que los
monotributistas no tienen la obligación de llevar registraciones, son pequeños
contribuyentes, y entonces dice que a ellos como beneficio, los exime de la obligación de
llevar registros de sus operaciones, pero ojo, que si deben tener la documentación
debidamente archivada.
Un tema importante a tener en cuenta: la documentación tiene que estar en el domicilio
fiscal del responsable. Esto es mucho de la práctica. Uds. tienen que saber que acá se
puede dar a favor en contra del contribuyente: muchas veces viene la gente de la afip y
dice “presente en el domicilio de la afip tales y tales libros” y le dan a tal hora y en tal
lugar. Y uno podría responder: “no, porque los libros están a disposición del personal
fiscalizador en el domicilio fiscal” y con todo derecho, porque acá dice que los libros
tienen que estar en el domicilio fiscal de la empresa, ¿Cuál es el domicilio fiscal? Es ese
domicilio que yo había declarado cuando inscribí la empresa en la afip. Ahora, otra cosa
es que yo voluntariamente diga “esta bien”, quiero quedar bien, o no quiero que vengan
a trabajar en la empresa por eso mejor se los llevo yo a donde me lo piden”, perfecto, lo
puedo hacer. Pero a veces son unos libros grandes y yo no quiero moverlos, yo puedo
decir que se encuentran en el domicilio fiscal a disposición del personal fiscalizador. Esto
a veces también juega en contra del contribuyente, porque muchas veces ocurre que van
y le hacen una inspección y resulta que cuando le piden los libros, los tiene incompletos,
entonces no los quiere presentar porque obviamente eso puede dar lugar a que le

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apliquen una sanción, entonces la salida más rápida es decir “lo tiene mi contador que
está liquidando impuestos o lo que fuere, está en el estudio de mi contador”: ahí también
se está incumpliendo esta disposición porque los libros deberían estar en el domicilio
fiscal de la empresa. Por lo general no hacen mucha cuestión de esto, dicen “ah, bueno
mañana vengo a verlos”.
Otro tema importante, articulo 49 del decreto reglamentario: “la documentación se debe
exhibir en una forma ordenada y clasificada de manera de que resulte adecuada para
que la verificación se realice en forma fácil para el fisco, o sea, ordenada en forma
cronológica, por proveedor. Distinto es el caso que yo diga “si, tengo la documentación
de los últimos 10 años pero está toda en ese cuartito, vaya UD y busque UD ahí”,
entonces lo complico. En este caso no estaría cumpliendo con lo que dice el articulo 49:
“el hecho de que no se exhiba en forma ordenada la documentación, se considera una
resistencia pasiva a la fiscalización de turno. Es como que yo me estoy resistiendo ¿y qué
efecto va a tener? Que cuando le vayan a aplicar una multa, esa multa va a tener una
circunstancia agravante, ellos van a poner “se le aplica tal multa, en tal porcentaje,
porque se agravó el asunto dado que el sujeto opuso resistencia a la fiscalización.
Ahora les voy a hacer un comentario breve pero de mucha aplicación práctica sobre el
tema de las facultades de los funcionarios y empleados de la afip, esto está en el artículo
35, como para que Uds. sepan, ¿Por qué vienen y me piden documentación? ¿Qué me
pueden pedir, qué no me pueden pedir? ¿Qué me pueden
hacer?..............................................................................................
yo les comento cómo es: por lo general es por escrito, a veces en forma verbal, pero por
ejemplo existe algún tipo de información, le mandan una intimación y le dan un plazo de
x días para que UD conteste. Le pueden pedir información sobre sus operaciones del
último año, le pueden pedir información de sujetos terceros con los cuales la empresa
trabaja, porque le están haciendo una inspección a ese sujeto y le están pidiendo esta
información, acá dice que tienen facultades para hacer eso, “dentro de un plazo que se
fijará prudencialmente”. Prudencialmente quiere decir que se tendrá en cuenta la
magnitud del trabajo que le estén pidiendo. Muchas veces ocurre que le hacen pedidos
que son excesivos, por ejemplo le piden los movimientos de fondos de todas las cuentas
bancarias de los últimos cinco años, le dan quince días o diez días, entonces ¿Cómo va a
hacer UD para trabajar con todos esos movimientos?, por eso dice “prudencialmente”.
También puede exigirle que presente la documentación que se refiere a lo manifestado
por el contribuyente, por ejemplo, ahí dice que “yo en los últimos 12 meses he vendido
en el mes tal, tantos pesos, en el mes tal, tantos pesos, en el mes tal, tantos pesos” y ¿Qué
le puede decir la afip? “presente la documentación que avale lo que UD está diciendo”,
entonces voy yo y digo “mire, ahí están todas las facturas”.
También puede inspeccionar los libros, anotaciones, papeles, documentos del
responsable o terceros, vinculadas a datos que tengan que ver con la determinación de
la base imponible que va en la declaración jurada”, entonces ¿Cómo va a llegar la
intimación? Va a decir: “mire, ponga a disposición del personal fiscalizador los libros
Diario e Inventario y Balance de los años 2003, 2004 y 2005 ¿para qué? Para que puedan
ser inspeccionados, y la documentación también; no la pueden llevar del local comercial,
ahí la tendrían que inspeccionar. Algo para tener en cuenta: cuando le van a hacer este
tipo de intervenciones, llevan lo que se llama una “orden de intervención”, porque no es
que el inspector va pasando por el frente de su negocio y dice “ah, voy a ver que pasa
acá” y entra a ver que pasa, no. El inspector ha recibido de funcionario que está dentro
de la afip una orden de intervención, en donde dice “UD tiene que ver en tal empresa, de

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tal cuit, tales periodos fiscales y tales impuestos. Entonces como se presentan con esa
orden de intervención, Uds. habrán escuchado hablar el tema de los inspectores truchos,
siempre que va un inspector, en ninguna empresa nunca cae bien la visita de los
inspectores, porque siempre hay alguna cosa en la que la empresa puede estar en falta,
entonces cuando van los inspectores truchos, van a buscar otra cosa, no van a verificar
ni nada por el estilo sino que obviamente buscan algún tipo de recompensa económica y
desaparecen, entonces por eso también está el tema de que hay una credencial fiscal, en
donde el sujeto muestra que está en la afip: nombre, cargo, numero de agente y demás,
y, ¿Qué es lo que hace uno con esa credencial fiscal? Si tiene Internet, que casi todas las
empresas tienen, entra a la página de la afip, ingresa sus datos, y ahí sale que realmente
ese sujeto trabaja para la afip, de esa manera verifica quién es. Pero, además, tiene que
tener esta “orden de intervención”. Y con ella puede trabajar: saca la documentación, ve
los libros, y en base a todo eso confecciona un acta y en esa acta va a volcar si ha
detectado algún tipo de deficiencia o irregularidad, cuando han terminado de
confeccionarla le van a decir al dueño de la empresa “bueno, señor, este es el resultado
de nuestro trabajo, ¿la puede firmar acá? Y ahí viene el problema porque si la firma es
como que está consintiendo todo lo que dice el acta y generalmente en el acta se detallan
algún tipo de irregularidades o deficiencias que se detectaron durante la inspección y si
la firma…, la otra seria que no la firme, pero si no la firma, de todas maneras el acta es
válida, porque es un instrumento público que tiene presunción de legalidad. Entonces
aunque no se firme, tiene presunción de legalidad, tiene validez. ¿Qué es lo que se
recomienda generalmente ante éstas actas, que uno mismo le dice a los clientes? Lo ideal
seria que en el acto el contribuyente llame a su contador y este asista a ver qué es lo que
pasa y él puede decir “si, firmá” o “no firmamos” o bien, “hacemos tal salvedad”, pero
también puede suceder de que el contador está indisponible. Entonces, lo que se hace es:
si se firma, pero se puede poner cualquier tipo de leyenda, cualquier tipo de
manifestación, por ejemplo el contribuyente podría decir “firmo al solo efecto de la
notificación pero estoy en disconformidad con lo que dice acá”, y de esta manera ya está
preparando una defensa posterior. O que no se acepta los términos que acá están
expresados, pero, se firma, y que seria lo más apropiado, porque no firmar, lo mismo
tiene presunción de legalidad, tiene validez el acta, lo que si es importante es que uno
tiene el derecho de poner lo que se le ocurra como contribuyente, aunque sean cosas
incoherentes lo podría llegar a poner y si el inspector se llega a negar a esa posibilidad,
esa acta va a ser nula: yo tengo que poner que no pude manifestar debido a que se
negaron, bueno, esa acta tiene que ser nula.
El inciso d) dice: “requerir el auxilio inmediato de la fuerza publica…”, ejemplo, van a
hacer una allanamiento, que Uds. saben que es una medida fuerte, porque el
allanamiento significa que los inspectores cuando entran al negocio pueden abrir
cualquier cajón, incluso pueden forzar alguna puerta para ver qué es lo que hay ahí, lo
que es muy distinto a cuando va el inspector y pide si le pueden mostrar unos libros, le
dan un requerimiento, y viene al otro día a ver. Es muy distinto el allanamiento: “a ver,
abra el cajón, UD retiresé para allá que nosotros vamos a ver todo lo que tiene acá, tiene
una computadora y le bajan toda la información que tiene en la computadora. Entonces
cuando se va a hacer una medida de ese tipo, por lo general hay resistencia y entonces
ahí pueden recurrir al auxilio de la fuerza publica, algunas veces gendarmería, otras
veces policía federal. Para que haya allanamiento hace falta que haya una orden del
juez, acá lo dice, entonces también tienen los funcionarios de la afip la facultad de
solicitar a un juez orden de allanamiento. Desde ya que un juez solamente va a emitir
orden de allanamiento cuando el fisco le haya presentado elementos que indiquen que
realmente hay cierta certeza de que en esa empresa se están cometiendo maniobras

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irregulares y no va a haber otra forma de detectarlas mediante otra forma que no sea
mediante un procedimiento de allanamiento, entonces, si está justificado, el juez va a
decir “autorícese allanamiento en tal lugar, a tal hora…” y entonces van a ir los
funcionarios de la afip generalmente con el auxilio de la fuerza publica y van a hacer el
allanamiento.
Otro caso: Uds. saben que actualmente existe la posibilidad del “decomiso de la
mercadería”, que le quiten la mercadería a un sujeto, también en este caso hace falta el
auxilio de la fuerza pública, bueno, pueden requerirlo.
Después también acá está justamente lo que recién comentamos: solicitar orden de
allanamiento al juez. Y acá también les comento: cuando va un inspector a su empresa y
quiere hacer algún tipo de verificación y viene con la orden de intervención, UD tiene la
posibilidad de decir “no, esto es propiedad privada, yo no quiero que UD ingrese acá,
aunque venga con orden de intervención porque esto es propiedad privada, pero
obviamente que si no puede ingresar de esa forma esto se puede complicar porque ¿Qué
es lo que va a hacer el fisco? y va a ir y va a pedir una orden de allanamiento y ahí ya no
van a venir a pedir permiso, sino que ya van a entrar y de una forma mucho más
violenta de lo que era el inspector con una orden de intervención.
Otra cosa que pueden hacer: clausurar preventivamente un establecimiento. Ejemplo, el
sujeto tiene un kiosco, resulta que está vendiendo y llegan los inspectores y dicen “a ver,
queremos ver la inscripción en los impuestos en la afip” y el sujeto dice “mire, la verdad
es que no me he inscripto”. ¿Cómo lo van a dejar seguir funcionando a ese sujeto si ni
siquiera está inscripto en los impuestos? O sea, yo lo dejo seguir funcionando y va a
seguir vendiendo en negro, entonces ahí puede ser procedente una clausura preventiva,
o sea, le clausuran en el acto: que solucione el problema, vuelva a abrir y después va
otro procedimiento que se llama “clausura administrativa”.
Luego el inciso g) que Uds. van a ver que se trata del “agente fiscalizador encubierto”,
que es un inspector de la afip que entra en un negocio como si fuera un cliente, compra,
y si no le dan comprobantes, como la venta supera los diez pesos, dice “bueno, acá se ha
configurado lo que dice el articulo 40 de la ley de procedimiento, por lo tanto
corresponde clausura del negocio”. Esta es una nueva figura la del agente fiscalizador
encubierto, de tal manera que el comerciante sabe que el sujeto que entra puede ser una
agente fiscalizador encubierto y entonces está ahí la duda de que si facturo o no facturo,
puesto que él sabe que si le hacen una compra por más de diez pesos y no factura le
pueden llegar a aplicar una sanción de clausura. El tema del agente fiscal encubierto es
un tema medio nuevito todavía. Lo que hay que tener en cuenta es lo siguiente: (puesto
que puede prestarse a abusos) que también ocurre como yo les estaba comentando
recién: va el agente de la afip por la calle y dice “a ver voy a entrar acá, voy a hacer una
compra y voy a ver qué pasa”, no. Tiene que haber una orden del juez administrativo
donde dice que se va a hacer un procedimiento en tal negocio. Pero además el otro día
escuché lo siguiente: que se había hecho este procedimiento, se había encontrado en falta
al sujeto, pero lo declararon nulo al procedimiento, porque si Uds. ven en el inciso g)
dice “fundada en antecedentes obrantes en la afip”, o sea, quiere decir que el juez
administrativo cuando mande un agente fiscal encubierto a una empresa, sea porque esa
empresa tiene antecedentes de no emisión de comprobantes y resulta de que no se hacia
referencia a ningún tipo de antecedentes, por lo tanto quedó nulo el procedimiento este
que le querían aplicar la clausura de este negocio.
Luego le comento lo que dice el articulo 36, que es algo que se está aplicando mucho
actualmente, porque ahora qué empresa no tiene un sistema de computación, hasta las

184
medianas tienen todo bajo un sistema computarizado, entonces el articulo 36 dice que el
que lleve sus registraciones por medios computarizados debe mantener en el domicilio
fiscal los soportes magnéticos utilizados en sus aplicaciones. Uds. han visto que Uds.
hacen las registraciones y eso ¿Dónde está archivado? En un soporte magnético,
entonces Uds. fíjense: ahí no existen solo los documentos, las facturas, sino que también
existen los libros, pero también existen los soportes magnéticos y éstos deben estar por el
termino de 2 años contados a partir de la fecha del cierre del periodo fiscal en el cual se
hubieren generado, o sea, acá hay 2 años, los otros eran 10 años, ¿se acuerdan?
Además la afip puede pedir cualquier tipo de información: ¿Qué tipo de software está
utilizando? Puede poner inclusive programas de auditoria fiscal para verificar si lo que
se está declarando corresponde con lo que está registrado en la contabilidad. Bueno,
¿Qué tipo de equipamiento, qué software se utiliza? Ahora, distinto es el caso del
allanamiento, en donde llevan un disco y le bajan todo lo que UD tiene en su disco. Acá,
le pueden solicitar información sobre lo que UD está utilizando y sobre los registros que
está utilizando.
REGIMEN SANCIONATORIO
Esto es algo que tiene que ser muy bien conocido por todo contador porque el
contribuyente dice ¿y qué pasa si no presentamos la declaración jurada y qué pasa si no
pagamos en término? ¿Qué pasa si dejamos de declarar estas facturas? Bueno, todas
esas preguntas UD se las va a poder contestar al contribuyente: “mire, si no hacemos
esto, nos va a pasar esto”, “si hacemos esto, vamos a tener tal consecuencia”. Entonces,
si bien esto es muy teórico, es de una aplicación práctica inmensa, esto es de todos los
días.
Por un lado vamos a hablar de los intereses. Van a ver que hay cuatro tipos de intereses.
Por un lado están los intereses de prorroga, fíjense en el articulo 32 de la LPF. Uds.
habrán escuchado decir que el fisco tiene lo que se llama planes de facilidades de pago,
entonces pongamos (escribe en el pizarrón) que este sujeto tenia todas estas posiciones
de IVA sin pagar, porque por x motivos no podía hacer los pagos y entonces resulta que
el fisco determina que tiene todas estas posiciones y lo intima acá al sujeto a que
regularice y le dice “mire, UD tiene que pagar toda esta deuda” y UD le va a decir “si,
pero no tengo, si no puedo pagar una posición menos voy a poder pagar todas juntas”,
“bueno, entonces le vamos a dar un plan de facilidades de pago; UD aquí me dice cual es
la sumatoria de toda la deuda que tiene más los intereses por pago fuera de termino”
porque esta posición vencía acá, ésta acá, ésta acá, entonces, sin dudas que si yo la pongo
acá la tengo que poner con los intereses hasta este momento. Eso se llama consolidar la
deuda a un momento dado. Y a esa deuda que UD ha consolidado a este momento dado,
nosotros le vamos a dar 60 cuotas para que la pague. Pero yo le estoy concediendo una
financiación, y por esa financiación le voy a cobrar un interés. Esos intereses que se
cobran por financiarle la deuda se denominan intereses de prorroga. Esos intereses son
variables, el único techo que se le pone es que no pueden ser superiores a los intereses
resarcitorios, de los cuales ya vamos a hablar. Y son variables porque estos planes de
facilidades que saca la afip a veces piden garantía, por ejemplo, puede ser que a UD le
estén dando un plan de facilidades con garantía prendaria o hipotecaria; Uds. saben que
cuando le están dando un préstamo con garantía, obviamente que cuando mayor es la
garantía los intereses son menores, si no me da ningún tipo de garantía los intereses son
mayores, por eso en este caso, no podemos hablar de una tasa única, digamos que es
variable y que tiene como techo la tasa de intereses resarcitorios.

185
Otro tipo de interés: el interés mas común, el que más vemos en la practica, es el caso de
los intereses resarcitorios, articulo 37 de la LPF. Pongamos que (escribe en el pizarrón)
si ésta es la posición del mes de octubre de 2006, este mes de octubre de 2006 la
declaración jurada está venciendo el 15 de noviembre, y ¿Qué pasa si no la paga el 15
sino el 30 de noviembre? Por el hecho de que UD no está depositando en termino esa
obligación da lugar a que se generen intereses resarcitorios ¿para qué? Para resarcir al
fisco por el ingreso fuera de término de ese dinero. Se empiezan a generar en forma
automática a partir del día siguiente al del vencimiento, o sea que a partir del día 16 de
noviembre ya va a haber intereses resarcitorios. Decimos en forma automática, porque
no hace falta que venga el fisco y me diga “mire que UD no ha depositado en termino el
15 de noviembre cuando vencía” sino que automáticamente se generan los intereses.
¿Hasta qué momento? Hay diferentes momentos: uno seria hasta el momento de la
cancelación de la deuda. Si yo pago acá la deuda, los intereses van a ser desde este día
hasta el 30 de noviembre, es decir hasta el momento de la cancelación. ¿Qué otro
momento? Hasta el momento en que yo pida un plan de facilidades de pago, o sea, yo no
pago acá, pero entro en un plan de facilidades de pago. Lo que tengo que hacer es, poner
el capital más los intereses y por eso pido un plan de facilidades de pago y de aquí en
adelante ¿Qué intereses va a haber? Intereses de prorroga.
El otro momento es siguiente: se produce el vencimiento y no pago, no pago, no pago, y
en un momento dado el fisco me tiene que iniciar una demanda judicial a mi para que yo
le pague, es decir que me lleva a la justicia, me hace una demanda, así como cuando yo
emito un cheque a un particular y no lo pago, ese particular me puede iniciar un juicio,
de igual modo aquí, me dicen “mire, ya hemos agotado todas las vías, no nos va a quedar
otra que hacerle un juicio, ese juicio se llama “juicio de ejecución fiscal” , entonces acá
en este momento, cuando lo demanda en la justicia el fisco, hasta ese momento se
generan intereses resarcitorios, y ¿Qué pasará de aquí en adelante, se dejaran de
generar intereses? No, se generan otro tipo de intereses que se denominan punitorios,
que son más altos todavía que los resarcitorios.
Y hay otro motivo por el cual se dejan de calcular los intereses resarcitorios, que es
cuando un sujeto pide su concurso preventivo: cuando el sujeto pide su concurso
preventivo, uno de los efectos es que se congela el cálculo de los intereses, entonces los
intereses se venían calculando hasta el momento en que el sujeto entra en concurso
preventivo.
Una situación muy común en la práctica es la siguiente: esto también está aclarado en el
artículo 37. Ejemplo: resulta que en esta posición yo tenia que pagar $100 acá al
vencimiento, pero resulta que no lo pago al vencimiento, sino que pasa un tiempo y
vengo acá y pago ¿Qué tendría que pagar acá $100 únicamente? Yo tendré que pagar
$100 más los intereses. Supongamos que yo calculo los intereses y son $ 10, entonces yo
voy a pagar $110, pero algo muy común de la practica es lo siguiente: a mi me han
intimado para que pague la declaración jurada, entonces yo pago la declaración jurada,
pago los $100 y estos $10 no los pago, pero los estoy debiendo porque estos se han
generado automáticamente. Bueno, más adelante el fisco se da cuenta de que no he
pagado los intereses y me dice “pagueme los intereses de la posición de IVA del mes tal,
porque UD me está debiendo”. Entonces ¿Cuánto voy a pagar acá de intereses, $10?
Bueno, ahí es todo un tema, porque en su momento el fisco dijo ¿Cómo me va a pagar
$10? Si me hubiera pagado acá me hubiera pagado $10, pero como me los paga acá UD
tiene que pagar los $10 más un interés sobre esos diez pesos. ¿Y qué decía por otro lado
la doctrina? No, pero ahí se está configurando lo que se llama anatocismo, o sea
intereses sobre intereses y eso es ilegal. Entonces ¿qué es lo que hicieron? Modificaron el

186
artículo 37 de la LPF y dijeron que estos intereses en el momento en que se paga el
capital se capitalizan y por lo tanto si se capitalizan, si pueden generar intereses. Por eso
dice así el articulo 37 “los intereses se capitalizan y por lo tanto van a generar intereses”.
Lo que me faltaba decirles es que hoy por hoy, la tasa de interés resarcitorio, porque va
variando en el tiempo, es del 2% mensual, Uds. se darán cuenta que es bastante alta,
sobre todo teniendo en cuenta que un plazo fijo puede dar un 6% anual. Habrá que ver,
no sé cuanto le estarán cobrando por un giro en descubierto, si un giro en descubierto
tiene un mayor costo o menor que el 2% de interés resarcitorio.
El otro tipo de interés es el punitorio. Yo les explicaba antes: cuando el fisco le inicia el
juicio de ejecución fiscal, hasta ese momento se calculan intereses resarcitorios y a partir
de ese momento se dejan de calcular resarcitorios y se empiezan a calcular los intereses
punitorios, esto está en el artículo 52 de la LPF. La tasa de interés punitorio es un 3%
mensual.
Un cuarto tipo de interés, pero estos ya son a cargo del
fisco………………………………………

Artículos 30 y 179 de la ley de procedimiento fiscal y ¿Cuándo el fisco tiene que pagar
intereses? Cuando yo he presentado una declaración jurada y por un error he pagado en
exceso y entonces le pido al fisco que me reintegre ese dinero porque he pagado en
exceso, hago una demanda que se llama “demanda de repetición”, y yo pido hoy, pero
hasta que me devuelvan puede que pasen meses, en algunos casos más tiempo inclusive,
y cuando me devuelven me tendrían que devolver con intereses, eso seria lo lógico y en
ese caso corresponde la tasa de interés pasiva del BCRA, que es una tasa bastante
inferior a las que estábamos hablando recién, del 2 y del 3% mensual. A veces ocurre
que el fisco me hace una determinación de oficio y me dice que debo tantos pesos: si yo
no hago una defensa como tengo que hacerla, en tiempo oportuno, no me va a quedar
otra que ingresar esa plata, y luego empiezo a discutirlo y si me sale bien yo voy a decir
“hay una plata que me tienen que devolver y que es ésto más un interés resarcitorio,
corre ese interés desde el momento en que se pide la devolución hasta el momento en que
se produce el reintegro.
Después Uds. van a ver con respecto a las actualizaciones ¿hay actualizaciones? ¿Se debe
actualizar? ¿Un sujeto que no pague en término tiene que pagar intereses más
actualizaciones? Bueno, les comento que hace un tiempo si, un sujeto que no pagaba en
termino sus obligaciones, cuando tenia que cancelarlas tenia que pagar intereses más
actualizaciones, pero, a partir de la Ley de Convertibilidad, se estableció que desde abril
de 1991 no se iban a practicar más actualizaciones, o sea, hasta el día de hoy no se
practican actualizaciones, es decir que si hoy pago fuera de termino voy a ingresar el
capital más los intereses, no hay actualización. Inclusive Uds. pueden ver que en el
capitulo 15 de la LPF habla todo acerca del tema “actualizaciones” pero hoy por hoy
desde la ley de convertibilidad, eso no se está aplicando.

REGIMEN SANCIONATORIO: básicamente hay dos regimenes sancionatorios, uno el

que está previsto en la ley 11683, lo cual vamos a hablar ahora, y hay otro régimen
sancionatorio que es el de la ley 24769 que es la ley penal tributaria, que prevé penas de
prisión, lo cual vamos a comentar más adelante.

187
Ahora vamos a ver la ley 11683 y un tema muy importante es el tema de las multas
¿Cuándo corresponden las multas? Hay que hacer una distinción muy importante: hay
multas por infracciones formales y multas por infracciones materiales. Aprovecho para
hacer un comentario acerca de lo que les dimos para que saquen fotocopias. Uds. van a
ver en este cuadrito del apunte por ejemplo, la multa del artículo 38 que es una multa
por aspectos formales, que dice brevemente de que se trata y dice de qué importe es la
sanción. Pero les aclaro que este cuadro surgió debido a que hubo una modificación
importante de la LPF en el 2005, entonces Uds. van a ver en el cuadro que les dice qué
pasaba hasta el 16/11/2003 y desde el 17/11/2003 qué es lo que pasa. En realidad a
nosotros ya no nos interesa que es lo que pasaba hasta el 16/11/2003 porque eso es
historia antigua. A nosotros lo que nos interesa es saber qué es lo que pasa desde el
17/11/2003 en adelante y eso es lo que yo voy a comentar ahora. Todo esto que voy a
hablar está en estos cuadros.
Entonces decimos, por un lado tenemos las infracciones formales ¿Cuáles serian las
infracciones formales? Son aquellas en donde no hay un daño material al fisco ¿Cuándo
tiene un daño material el fisco? por ejemplo cuando no se le paga un impuesto, deja de
percibir una suma de dinero. Un aspecto formal en donde no hay un daño material
¿Cuál seria? Lo intiman a que UD presente una información y UD no cumple con
presentar esa información ¿hay un daño material? ¿A perdido plata el fisco? no, pero
hay si una infracción formal, UD no ha cumplido con una intimación que le ha cursado
el fisco. Van a ver que esto está en los artículos 38, 38.1, 39, 39.1, y 39.2 de la LPF. Y
también se considera “formal agravada” las previstas en los artículos 40 y 40.1, que son
la clausura, lo que vamos a ver luego.
El otro tipo de infracción que tenemos es la infracción material, en donde si hay un daño
material al fisco: por un lado tenemos lo que dice el articulo 45, que es “omisión”, el
articulo 46 y 46.1 que se llama “defraudación” y lo previsto en el articulo 48.
La primera, una multa muy común en la practica, es la del articulo 38: “multa por no
presentación de declaración jurada”: es muy común en la practica que un sujeto no
presente la declaración jurada a su vencimiento y la presente un día, dos días después.
El solo hecho de no presentar en termino la declaración jurada ya da lugar a esta
infracción formal. Ya les comenté anteriormente que hay resoluciones generales que
establecen la fecha de vencimiento para los distintos impuestos, IVA, ganancias, etc.,
entonces la particularidad que tiene esta multa del articulo 38 que también es conocida
como “multa automática” es que acá no hace falta de que le hagan un sumario, un
procedimiento en donde le dan la posibilidad de que UD haga la defensa, sino que es
automática, “mire, UD tenia para presentar hasta hoy la declaración jurada de IVA, no
la presentó, ya le corresponde la multa”, no hace falta que se den todos esos pasos para
que sea procedente la multa, por eso se llama multa automática. Hay que aclarar que
esta multa del artículo 38 corresponde cuando no se presenten en término declaraciones
juradas “determinativas” del impuesto ¿Qué es una declaración jurada determinativa?
Una declaración jurada de IVA es una declaración jurada determinativa, por ejemplo;
una declaración jurada de ganancias es una declaración jurada determinativa; una
declaración jurada de bienes personales es una determinativa, ¿aunque me dé saldo a
favor? Aunque me de saldo a favor es determinativa del impuesto: me puede dar saldo a
favor o me puede dar saldo a ingresar al fisco.
Y UD dirá ¿Qué otro tipo de declaración jurada hay aparte de la determinativa? Puesto
que casi siempre hablamos de declaración jurada determinativa, pero también hay lo
que se llama “declaración jurada informativa” en donde se le pide a los sujetos que
periódicamente presenten una información informando sus compras, sus ventas, quiénes

188
son los titulares de la empresa y si yo no presento una declaración jurada informativa,
no le va a corresponder la multa del articulo 38 ¿Por qué? Porque es para declaraciones
juradas determinativas. Para las informativas hay otras que ya las vamos a comentar.
¿Cuánto es la multa en este caso? $200 para personas físicas, $400 para personas
jurídicas. Pero acá hay algo muy importante que Uds. deben conocer para la practica
profesional: muchas veces ocurre que se olvidan de presentar la declaración jurada y
resulta que se dan cuenta… y Uds. saben que esto es automático, la presentan el día
siguiente y ya está la multa y a veces la responsabilidad es del contador, entonces, UD se
tiene que hacer cargo de pagar esta multa, que si es una empresa son $ 400, se imaginan
que se le van los honorarios ahí en esa multa. Entonces, ¿Cómo puedo reducir esta
multa, cómo puedo hacer para que resulte menos onerosa? Hay tres posibilidades de
reducirla. Ejemplo (escribe en el pizarrón) supongamos que acá se haya producido el
vencimiento, si se produjo el vencimiento y el día siguiente me doy cuenta de que no
presenté la declaración jurada, y la voy a presentar antes de que la afip se dé cuenta, eso
tiene un beneficio para mi como contribuyente, supongamos que la presento el día
siguiente ¿Qué beneficio tiene si la presento el día siguiente antes de que la afip me haya
notificado? Porque ¿Qué va a pasar si yo no presento?, la afip se va a dar cuenta y me
va a mandar una intimación diciendo “dado que UD no presentó la declaración jurada
en termino, lo intimamos a que la presente” y ahí ya no existe la posibilidad de ésta
reducción que yo les estoy por comentar. Entonces, este seria el caso de un contribuyente
cumplidor, que siempre presenta en término pero que por un olvido presenta fuera de
término, existe esa posibilidad de reducir. Por eso yo les di para que saquen fotocopia,
quizás no lo utilicen mucho para el parcial, pero les va a servir mucho en la practica
profesional. Por ejemplo acá está la “instrucción general de la afip nro 11” y les
recuerdo que en la clase anterior vimos los distintos tipos de actos de la afip, uno de esos
tipos de actos eran justamente las instrucciones generales y yo les decía que si bien era
un acto interno, era importante que lo conozcan ¿Por qué? Porque acá dice “mire, si UD
regulariza su situación, es decir presenta la declaración jurada antes de que lo intimen y
siempre y cuando no haya cometido ese tipo de infracción en el termino de dos años,
quiere decir que no puede ser que todos los días esté cometiendo este tipo de infracción,
total voy a tomar este beneficio, no, no, por eso les digo, contribuyente cumplidor, que
viene haciendo bien las cosas y un día se olvida, es decir que no sea reincidente (habla de
dos años), y obviamente que si UD paga esta multa renuncia a discutirla, se allana a la
pretensión fiscal, porque no voy a pagar multa reducida y después voy a ir a discutir si
correspondía o no la multa. Bien, ¿Cuánto se reduce la multa? Depende si es la primera,
la segunda o la tercera vez que use este sistema. Si fuera la primera vez, para personas
físicas se reduce a $20 (era de $200) y si fuera una sociedad se reduce a $40 (era de
$400), entonces es una buena alternativa si Uds. conocen la instrucción, paga la multa y
presenta una nota: “de acuerdo a los beneficios de la instrucción general nro 11 del año
1997, tomo los beneficios establecidos en el articulo tal y tal y acompaño constancia del
pago de la multa”.
Ahora, si ya la ha usado a la primera posibilidad, ¿le queda una segunda posibilidad? Si,
pero tiene que pasar dos años de haber regularizado una multa por este sistema y la
multa se reduce en este caso para personas físicas a $50 y si fuera una sociedad se reduce
a $100.
Y si lo usa por tercera vez, ya va a ser de $100 y $200 respectivamente. Pero eso requiere
que la afip no me haya intimado.
Ahora supongamos que yo no hago uso de esta opción, ahí vencía, no me doy cuenta, no
sé de la existencia de la instrucción ésta y resulta que la afip se da cuenta y me manda

189
una intimación acá y cuando me manda la intimación me dice que me da un plazo de
quince días para regularizar la situación. Si yo en ese plazo de quince días presento la
declaración jurada, y dice “presento”, no dice la palabra “pago”, porque acá lo que está
sancionando es la no presentación, es decir que si yo dentro de los quince días presento
la declaración jurada y pago la multa, la multa se reduce en un 50%, o sea que, persona
física seria $100 y persona jurídica seria $200.
¿Y qué pasa si transcurren los quince días y yo no hago nada? Ahí si me va iniciar un
sumario el fisco; el sumario es un procedimiento que sigue un juez administrativo en
donde dice “mire, UD no ha presentado la declaración jurada, le damos la posibilidad de
que UD haga una defensa”, UD hace la defensa y luego hay una resolución. ¿Qué
defensa podría hacer? Si acá está clarito, no presentó declaración jurada. Bueno, pero
en la practica se dan muchas situaciones, supongamos que si, es cierto, yo no presenté la
declaración jurada pero yo recuerdo que en ese día que no la presenté fue porque hubo
un paro bancario y no hubo posibilidad puesto que en el banco no atendían, entonces
por ese motivo es que no la presenté ese día. Entonces yo podría hacer mi descargo: “no
la presenté porque hubo un paro bancario y no recibían declaraciones juradas”.
Entonces cuando ya me inicien el sumario yo tengo dos posibilidades: si tengo elementos
valederos puede ser que me liberen de todo tipo de sanción, o bien, me van a aplicar la
multa total, o sea no voy a tener ninguna reducción. O sea que si yo veo que no tengo
ninguna defensa, ¿Qué es lo que voy a hacer? Primero voy a tratar de pagar los $20 y si
no me doy cuenta de esto, bueno, trataría de pagar el 50%. Si lo dejo será por descuido o
negligencia, salvo que tenga elementos como para discutirlo al tema, entonces ahí si me
voy a discutirlo.
Después Uds. van a ver que dice “esta misma multa se aplica cuando se omitiere
proporcionar datos que la afip requiera para la liquidación administrativa de la
obligación tributaria”: significa que: supongamos que UD no haya presentado
declaración jurada de IVA, entonces le manda un pedido que dice: “detalle de las ventas
efectuadas en los últimos seis meses, detalle de las compras…” le pide toda esa
información ¿para qué? Para hacer la liquidación administrativa, que es la que hace el
propio fisco, de la obligación tributaria y ¿si UD no presenta esa declaración jurada, no
presenta esa nota informando? Bueno, se considera que esa nota que UD tendría que
haber presentado y no lo hizo, es equivalente a no presentar una declaración jurada
determinativa del impuesto, y le van a aplicar misma multa.
Ahora voy a comentar la multa del artículo 38.1, que también es formal, tiene como
titulo, “multa automática por la no presentación de declaraciones juradas
informativas”. ¿Qué son declaraciones juradas informativas? Les doy un ejemplo que es
muy conocido en general por los profesionales: toda sociedad tiene que presentar una
declaración jurada una vez al año que dice: cuál es su capital, quiénes son los dueños de
ese capital, es decir, qué participación tienen y también tiene que decir quiénes son los
directivos de esa empresa, todos los años. ¿Esa declaración jurada determina algún
impuesto? No, para nada, es simplemente informativa. Si yo no la presento a esa
declaración jurada, me van a aplicar esta multa del artículo 38.1. Otro ejemplo: el sujeto
que recién inicia actividades, tiene que presentar informes cuatrimestralmente sobre las
ventas que realiza, si no lo hace, también le va a corresponder. Otro ejemplo: las
imprentas tienen la obligación periódicamente de presentar un detalle de todos los
sujetos que le han pedido que haga impresión de facturas, si no presenta esta
declaración jurada informativa, se le aplica el 38.1. (En el caso de las entidades exentas
que presentan declaración jurada de ganancias, si bien no pagan impuesto, se trataría
de un caso muy particular porque éstas no determinan impuesto, la tienen que presentar

190
a la declaración jurada pero están exentas y tampoco seria informativa porque es una
declaración jurada de ganancias, seria una situación donde si no se cumple eso yo me
pregunto ¿Qué es? Pero en principio la declaración jurada de ganancias es
determinativa, aunque ahí el impuesto sea cero. Yo diría que entraría dentro del
artículo 38).
Uds. van a ver ahí que dice “si lo que no se está presentando es declaración jurada de
regimenes de información propias o de terceros”, porque ahí también hay regimenes
donde se da información sobre terceros, por ejemplo los bancos tienen que cumplir con
un régimen de información donde tienen que informar todas las cuentas que tienen un
movimiento superior a x pesos y dicen “mire, fulanito de tal tiene una cuenta en este
banco cuyo monto supera el limite establecido”. Las empresas que venden autos también
dan información sobre terceros, puesto que deben informar todas aquellas ventas de
automóviles que superen un determinado valor. ¿Qué pasa si no cumplen? Bueno, hay
una multa que es de hasta $5.000 si se trata de personas físicas y de hasta $10.000 si se
trata de personas jurídicas. Uds. se dan cuenta que son multas bastante importantes. Y
esas multas de 5.000 y 10.000 pesos se ven incrementadas cuando se trata de operaciones
de comercio exterior, entonces dice por ejemplo “si yo no estoy presentando una
declaración jurada informativa sobre operaciones de comercio exterior –importaciones
o exportaciones- la multa va da depender si la operación se está haciendo entre partes
independientes o entre empresas vinculadas”. Obviamente que cuando es entre
empresas vinculadas existe mayor temor de que en esas operaciones se puedan producir
maniobras tendientes a evitar el pago del impuesto. Entonces, ¿Qué es lo que pasa con
las operaciones de comercio exterior? Se establecen regimenes de información, donde las
empresas que hacen operaciones de comercio exterior tienen que informar todas las
operaciones que hayan realizado con sujetos del exterior, ya se trate de importaciones o
de exportaciones, y los precios que se han fijado en esas operaciones. ¿Qué pasa si no
presentan esas declaraciones juradas informativas? ese seria el tema: y acá dice: que si
es entre empresas independientes, es decir, que yo estoy exportando a empresas que no
tienen nada que ver con esta empresa del país, la multa va a ser si es persona física $
1.500 y si son personas jurídicas $ 9.000. Ahora si es con empresas vinculadas del
exterior (que no presenté la declaración jurada informativa), la multa es de $10.000 si se
trata de personas físicas y de $20.000 si se trata de personas jurídicas. Estas son las tres
alternativas que da el artículo 38.1. Y que en todos los casos se refieren a la no
presentación de declaraciones juradas informativas.
Luego viene el artículo 39, que es bastante amplio. Dice: “se aplican por las violaciones a
las disposiciones de la ley de procedimiento, de las respectivas leyes tributarias, sus
decretos reglamentarios y las resoluciones generales de la afip”. Hay una multitud de
requisitos formales que deben cumplir los contribuyentes: si es en el tema registracion
por ejemplo: cómo debe ser la registracion, con qué plazos se debe hacer la registracion.
Si es en el tema facturación: cómo se deben hacer las facturas hasta el último requisito.
Hay una gran cantidad de requisitos, Uds. habrán visto cuando entran a algún negocio y
tiene que tener a la vista del público un cartel, que si UD tiene varios puntos de venta
tiene que informarlos con tal formulario. Esto estaría incluyendo todo ese tipo de
infracciones, que si yo no cumplo algunas de esas obligaciones que tengo, ya me
aplicarían la multa del artículo 39. Si yo no respondo un requerimiento: la multa del
articulo
39…………………………………………………………………………………………...

191
“que establezcan o requieran el cumplimiento de deberes formales tendientes a
determinar la obligación tributaria”, ¿Cuál será la multa? La multa es una multa
graduable o sea que va a depender de si tiene mayor o menor gravedad la infracción que
se ha cometido, va de 150 pesos a 2500 pesos, y además agrega ahí que estas multas son
acumulativas con las del articulo 38, ¿Qué significa esto? Uds. fíjense que de no
presentar en termino una declaración jurada, de IVA por ejemplo, está la del articulo
38, pero también está la del 39, ¿Por qué? Porque yo no estoy cumpliendo con lo que
dice una resolución general, y ésta dice que la declaración jurada debe ser presentada el
día 15 de cada mes, entonces, está el articulo 38 pero también está el articulo 39, por lo
tanto el 39 dice “acumulativo con lo que establece el 38”. ¿Qué es lo que ocurre en la
practica? Cuando UD regulariza la situación del artículo 38 pagando la multa, ya sea
con reducción o sin reducción, por lo general le aplican solo la del 38. Ahora a UD lo
intiman, no cumple, es reticente a cumplir, le van a aplicar la del 38 y 39, por eso acá
dice “acumulativas”, entonces lo que generalmente ocurre en la practica es que cuando
UD no cumple lo intiman, cuando venga la nueva intimación, lo van a intimar para que
pague la multa del 38 y 39, porque UD también ha incurrido en incumplimiento del
articulo 39.
Y luego van a ver que en el articulo 39 dice que hay algunas situaciones en particular en
donde esta multa del articulo 39 se va a ver incrementada, porque son situaciones más
graves, digámoslo así, y Uds. van a ver que la multa puede ser entre 150 y 45.000 pesos
“cuando se cometan las siguientes infracciones”, les doy algunas: infracciones relativas
al domicilio fiscal, yo en la clase anterior les comenté algo del tema domicilio fiscal, le
dije lo importante que era el domicilio fiscal porque era el lugar donde el fisco podía
encontrar al contribuyente, lo podía notificar, lo podía ir a verificar, entonces ¿Qué pasa
si UD declara un domicilio que no es el domicilio fiscal? Bueno, acá dice, “ha cometido
una infracción, no ha cumplido con lo que dice la ley de procedimiento que el domicilio
fiscal tiene que estar en donde esté la administración principal del negocio, por lo tanto,
la multa va a ir entre 150 y 45.000 pesos, graduable, porque habrá que ver cuánto le
aplican.
Otra: incumplimiento reiterado del contribuyente ante requerimientos que le efectúen
los funcionarios, se imaginan, va un funcionario de la afip para hacerle una inspección,
le pide información y UD no se la da, le vuelve a pedir información y UD no se la da, le
hace imposible la tarea de verificación, pero eso no le va a salir gratis, porque acá dice
que si UD incumple en forma reiterada ante requerimientos de la afip, va a tener una
multa que va entre 150 y 45.000 pesos, UD se está oponiendo, está haciendo una
resistencia a ese procedimiento.
Después habla de la omisión de proporcionar datos requeridos por la afip para el
control de operaciones internacionales. Siempre Uds. van a ver que se pone mucho la
lupa en el tema de las operaciones internacionales ¿Por qué? Porque se presta mucho a
que se hagan maniobras de sobre o subfacturacion tratando de evitar el pago del
impuesto acá en el país, entonces se pone mucho énfasis en eso y si no se cumple, las
sanciones también son importantes.
Una cosa importante que dice también el articulo 39 es que cuando hay reiteraciones,
esas reiteraciones van a generar multas por separado: supongamos que a UD le mandan
una nota de intimación y le dicen “le damos 15 días para que UD informe las ventas y las
compras de los últimos 6 meses” y UD toma la intimación, la manda al cajón y no
responde. Por ese incumplimiento le van a aplicar la multa del articulo 39, pero como el
fisco no tiene la información, le vuelve a mandar otra intimación y le dice “necesitamos
que nos informe acerca de las ventas y las compras de los últimos 6 meses”, el mismo

192
requerimiento, pero si UD lo lee, lo vuelve a poner en el cajón y no cumple, eso le va a
generar otra multa independiente, es decir que cada reiteración le va a generar una
multa en forma independiente.
Ahora les voy a hacer un comentario del artículo 39.1. Dice “se aplica por el
incumplimiento de los requerimientos dispuestos por la afip para presentar
declaraciones juradas informativas que estaban previstas en el 38.1. Ejemplo: se
acuerdan el ejemplo que yo les di recién de la declaración jurada informativa que tienen
que presentar las sociedades todos los años diciendo: éstos son los titulares del capital,
éstos son los directivos de esta empresa; si no presentaba esa declaración jurada
informativa le iban a aplicar la multa del artículo 38.1. Ahora bien, la multa esa ya está,
pero resulta que ahora la afip se da cuenta de que no ha presentado y le manda una
intimación y le dice “mire, le damos quince días para que regularice la situación” y si
UD en los quince días no regulariza la situación, eso es lo que dice acá, “ante
incumplimiento a los requerimientos dispuestos por la afip para que UD presente esa
declaración jurada informativa”, le van a aplicar esta multa que está acá. O sea, UD no
cumplió, ya va la del 38.1, pero ahora le mandan un requerimiento y tampoco lo cumple,
va la del 39.1. La multa es de 500 a 45.000 pesos. Este tipo de declaraciones juradas
informativas no solo las tienen que hacer las sociedades anónimas, las SRL, sino que lo
hace cualquier tipo de asociación civil: “Asociación civil Barrio 11 de Marzo”, Uds.
deben conocer alguna asociación civil y esas asociaciones por lo general no tienen ningún
asesor impositivo, si apenas subsisten, y tendrían que presentar esto, y les llega una
intimación y la recibe el presidente, que es un vecino del barrio 11 de marzo, no tiene
idea, bueno, acá dice “la multa es de 500 a 45.000 pesos”, o sea este es un tema donde las
sanciones son durísimas, o sea que llegado el caso hay que tratar de subsanarlo lo antes
posible.
Acá también dice “mire, le hemos mandado una intimación y UD no la cumple, le
volvemos a mandar una intimación”, cada requerimiento va a generar una multa en
forma independiente.
Acá también van a ver en el cuadro resumen que les acabo de dar, que la sanción se hace
más grande cuando se trata de sujetos cuyos montos de ventas anuales sean superiores a
los $10.000.000, con lo cual está dando la idea de una empresa más que mediana
¿verdad?, que incumplen el tercero de los requerimientos indicados, o sea que
incumplan el tercer requerimiento que se les mandó, en ese caso se les va a aplicar una
multa que es de 2 a 10 veces el monto máximo de 45.000 pesos ¿Cuánto será en
definitiva? Significa que a esa empresa le pueden aplicar un monto que va de 90.000
pesos a 450.000 pesos de multa. Se imaginan que si UD es contador de este tipo de
empresas y si se olvida de esta presentación, o no le da importancia a esta presentación,
la multa que… pierde el cliente por lo menos.
Algo novedoso, es lo que dice el artículo 39.2. Ejemplo: si UD presenta una declaración
jurada informativa pero no pone el 100% de los datos, sino que la llena a medias, por
ejemplo, informa quiénes son los titulares del capital pero no informa quiénes son los
directivos. El 39 dice “si a UD le piden que proporcione datos de las ventas y de las
compras y UD solamente presenta una nota informando de las ventas y no dice nada de
las compras”, UD está cumpliendo parcialmente los requerimientos o parcialmente sus
obligaciones formales, entonces dice acá “que cuando se cumplan parcialmente las
obligaciones formales, obstaculizando de esa manera el accionar del fisco, le va a
corresponder la misma multa que si no hubiera presentado la declaración jurada,
porque antes no estaba previsto esto, entonces ¿Qué es lo que hacia UD? UD no quería
dar información sobre algún rubro en particular, entonces digo “voy a cumplir lo que

193
pueda y lo otro no”, entonces de esa manera UD presentaba algo y de esa manera el fisco
no le podía aplicar sanción. Por eso acá dice el 39.2 “cuando UD cumpla parcialmente le
vamos a aplicar la sanción como si no hubiera cumplido”.
Ahora, de estas multas por aspectos formales, ¿Qué posibilidad hay de reducirlas? ¿Qué
posibilidad hay de que me eximan de esta sanción? ¿A dónde puedo encontrar algo
sobre eso? Porque es muy factible que en la practica profesional tengamos estos casos.
Bueno, por un lado está lo que yo ya les comenté a Uds.: la instrucción 11/97, yo decía:
que si presento fuera de termino la declaración jurada, si la presento antes de que me
intimen, reduzco. Pero también acá van a ver que hay una posibilidad de reducir la del
artículo 39. Les hago una aclaración: esta es una instrucción bastante antigua, es del año
97, entonces Uds. no van a entender nada porque dice “infracción del articulo 42” y
resulta que van al articulo 42 y dice cualquier cosa, nada que ver con el articulo 38 y
después dice “infracción del articulo 43” y van al articulo 43 y tampoco, nada que ver
¿Por qué? Porque en aquella época el artículo 42 era el actual artículo 38 y el artículo 43
era el actual articulo 39. Y entonces dice que cuando UD comente una infracción del
articulo 39 también tiene la posibilidad, en caso de que sea persona física de que se le
reduzca a $40, si es una sociedad de personas a $50, si es una sociedad por acciones a
$60. Fíjense Uds. que es importante la reducción, porque recién acabamos de hablar que
la del 39 variaba de 150 a 2500 pesos y sin embargo UD haciendo uso de lo que dice esta
instrucción podía pagar $40 si es una persona física, podría pagar $50 si es una sociedad
de personas o $60 si es una sociedad por acciones, por lo tanto es importante que UD lo
conozca a esto. Pero ¿Cuándo puedo hacer uso de esto? acá dice una condición:
“siempre que UD regularice su situación mediante el cumplimiento del deber formal
transgredido antes de la notificación de la apertura de sumario” ¿Por qué? Porque
cuando el fisco se da cuenta de que UD no ha cumplido con el requerimiento, el paso
siguiente que tiene es decirle “mire señor, le vamos a iniciar sumario porque UD no ha
cumplido con esto”. Si UD antes de que lo notifiquen de eso, va y paga la multa, cumple
con el deber ese, formal transgredido, como dice acá, UD va a poder pagar esta multa
reducida. Una vez que inicia sumario, ya tendrá que ver como se resuelve el sumario.
¿Qué otra posibilidad tengo de reducir? Esto está en el artículo 49 de la LPF. Dice que el
juez administrativo, que es el que aplica las sanciones, puede llegar a eximir a un
contribuyente de la sanción siempre y cuando a su juicio la falta no revistiere gravedad
¿Por qué es importante? Porque cuando yo haga mi defensa, yo puedo decir “mire que
la infracción que yo he cometido no reviste gravedad, por lo tanto solicito que se aplique
lo que dice el articulo 49 de la LPF y se me exima de la sanción. Entonces el juez
administrativo evaluará y dirá “tiene razón, o no tiene razón”, pero si yo no lo digo, el
juez va a agarrar y me va a aplicar la sanción, entonces yo tendría que hacer mi defensa.
Le doy un ejemplo: hay mucha gente que estaba inscripta en el IVA, resulta que le fue
mal en el negocio, cierra la persiana y deja de tener actividad, pero no tiene la
precaución de ir a la afip a pedir la baja en el IVA, entonces desde que cierra el negocio,
se le sigue generando la obligación de presentar declaraciones juradas de IVA y cada
declaración jurada de IVA que no presentó le significa una multa. Pero yo le podría
decir al juez que me está por aplicar la multa “mire, realmente yo no he presentado,
pero esto no reviste gravedad para nada, incluso yo le puedo demostrar que tengo la
baja de la municipalidad que dice que yo nunca más trabajé ahí, además yo estaba
alquilando ese local y desde esa fecha yo no estoy más en ese local, le doy todos los
elementos que indican que realmente yo no tenia actividad y que lo único que no hice fue
presentar una declaración jurada de IVA sin movimiento, entonces seria injusto que me
apliquen una multa por no presentar una declaración jurada sin movimiento. Yo

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tendría que decirle al juez que esto no reviste gravedad y que pido que se me exima de la
sanción. Pero para eso tengo que saber que el artículo 49 dice eso.
Después también tienen que tener en cuenta lo que dice el artículo 50 de la ley de
procedimiento. Dice que cuando le inicien el sumario para aplicarle la multa, si en un
primer momento cuando le inicien el sumario UD reconoce “si, efectivamente reconozco
que estoy en falta”, es decir que reconoce la “materialidad de la infracción cometida” y
además cumple con la obligación de presentar, la multa se va a reducir al mínimo, y
Uds. han visto que la multa del articulo 39 variaba entre 150 y 2500 pesos, entonces
también es un beneficio. Yo le podría decir a mi cliente ahora cuando le han iniciado el
sumario: “digamos que reconocemos y UD sabe que entre que me gradúen entre 150 y
2500 pesos y que me den 150 pesos, ya es un beneficio, entonces yo le podría decir que
nos allanemos ahí al principio nomás y que paguemos la multa que seria el mínimo. Esto
lo tendrían que manejar Uds. para saber asesorar.
Acá también está la otra instrucción que les di para sacar fotocopia. ¿Para qué sirve la
instrucción 4/97? Esta instrucción se refiere al actual artículo 39, donde la multa es de
150 a 2500 pesos. Pero, yo ¿Cómo sé que me van a aplicar 150 o 2500 pesos? Y es mucha
la diferencia ¿verdad? entonces, la instrucción dice: “las infracciones a cualesquiera de
los deberes formales mencionados en el primer párrafo del articulo 39, serán
sancionadas en general, de tratarse de personas físicas, con un multa equivalente al 30%
del máximo legal”, o sea, 30% de $2500 y “si se trata de una sociedad de personas: al
40% del máximo legal y si se trata de una sociedad de capital: al 50% del máximo
legal”. Esto es muy importante, porque cuando el contribuyente me pregunte a dónde
está la infracción, yo le contestaré que está en el artículo 39 y la multa es de 150 a 2500
pesos. “Pero yo quiero saber si va a ser de 150 o 2500”, entonces yo saco la instrucción y
le digo “mire, casi con seguridad lo que le van a aplicar es esto, la multa va a ser de
tantos pesos”. Entonces ¿Por qué es importante? Porque en una de esas el contribuyente
decide discutirlo al tema, o dice que se allana a esa pretensión y además para saber
cuánto va a tener que desembolsar. Pero ¿Por qué yo digo en principio? Porque a esto
hay que sumarle que puede haber circunstancias atenuantes o agravantes. Si hay
agravantes, esos porcentajes van a ir para arriba, y si hay circunstancias atenuantes van
a ir para abajo. De todo eso habla esta instrucción y por eso es importante conocerla.
Inclusive cuando le apliquen una sanción, se puede equivocar el juez administrativo y no
ha tenido en cuenta lo que dice la instrucción, entonces yo le tendré que recurrir esa
resolución para que se me aplique lo que dice la instrucción.

INFRACCIONES MATERIALES
Primero vamos a ver las que están previstas en el artículo 45 de la ley de procedimiento:
multa por omisión de impuestos. Ahí Uds. van a ver que dice “quien omitiere el pago de
impuestos por falta de presentación de la declaración jurada o por ser inexacta la
presentada, será sancionado con una multa graduable entre un 50 y un 100% del
impuesto omitido”. Esta es una infracción material porque hay un daño al fisco. Como el
sujeto no ha presentado declaración jurada, tampoco ha dicho cuanto debía y tampoco
ingresó el impuesto, esta, seria una situación. Otra situación seria: ha presentado
declaración jurada, pero ha dicho que lo que tenia que pagar era 100 y lo que tenia que
pagar era 130 pesos, es decir, ha dejado de ingresar al fisco, y acá lo que dice es que la
multa va a ser graduable entre el 50 y el 100% del monto dejado de ingresar. Ahora
bien, para que esto se encuadre dentro de la figura de omisión, hace falta que exista
“culpa” ¿Cuándo hay culpa? Culpa seria como un sinónimo de negligencia, descuido.

195
Ejemplo: se ha cometido un error en la liquidación que se puede entender como
descuido, negligencia, y decimos, bueno, esto es omisión, por lo tanto la multa va a ser
entre un 50 y un 100% del impuesto dejado de pagar.
No presentar declaración jurada se considera “en principio” omisión, ¿Por qué? Porque
el sujeto no es que esté mintiendo, el sujeto no presentó la declaración jurada, aunque yo
digo “en principio” porque hay algunos fallos últimamente que dicen que si yo se que si
presento una declaración jurada y me surge un monto importantísimo a ingresar y
prefiero no presentarla y no exteriorizar mi obligación y presentarla en algún otro
momento, entonces, hay quienes sostienen que ahí no hay culpa, negligencia, descuido,
sino que existe una intencionalidad de no ingresar el impuesto y por eso estoy
especulando con la no presentación de la declaración jurada para no pagar. Entonces,
eso es todo un tema, incluso es todo un tema definir si hay culpa o si hay dolo. Por eso
cuando hablamos de omisión, se supone que hay culpa, negligencia, descuido. Otra que
se puede incluir dentro de la figura de omisión, es cuando yo no pago el impuesto que
corresponde que yo pague, ¿Por qué? Porque hizo una interpretación de la ley que no es
la interpretación que hace el fisco, yo puedo interpretar de otra manera. Pero yo le
puedo decir al fisco que yo realmente hice esa interpretación de buena fe; no fue una
intención de producir un daño al fisco, sino que yo interpreté de esa manera, entonces,
puede que me encuadren dentro de la figura de omisión, y la multa va a ser de un 50 a
un 100%.
Hemos estado hablando de omisión y ¿Cuál seria la otra posibilidad? La otra
posibilidad es que se encuadre la infracción material dentro de lo que dice el artículo 46.
El articulo 46 habla de multa por defraudación, para que hablemos de defraudación es
necesario que exista “dolo” y ¿Qué significa dolo? Significa que existe una intención de
producirle un daño al fisco, y entonces obviamente que en esta figura de defraudación,
la multa es mucho más importante. Van a ver que hay una multa de 2 a 10 veces el
monto dejado de ingresar. ¿Cuándo se entiende que hay defraudación? El articulo 47 se
encarga de decirnos algunas situaciones donde habría una conducta dolosa, ejemplo: se
consignan datos inexactos en la declaración jurada que tienen gran incidencia en la
determinación de la materia imponible: a veces ocurre esto: UD va a los registros
contables y estos tienen registradas las operaciones como corresponde, pero resulta que
va a ver la declaración jurada y esta tiene datos que no tienen nada que ver con los
registros contables. Sin dudas que hay una conducta dolosa: ex profeso yo presento una
declaración jurada con datos inexactos, pagándole menos al fisco. Un caso clarito de
conducta dolosa: el tema de los controladores fiscales, que son maquinas que todo lo que
se tiquea o se factura queda en una memoria fiscal; luego los inspectores van y sacan esa
información y ahí están todas las ventas tiqueadas y luego chequean eso con lo
declarado: si no hay coincidencia entre lo que dice el controlador fiscal y lo que se
declaró, está clarito que hay una conducta dolosa.
La otra: si yo estoy haciendo una declaración jurada y eso está en disconformidad con
las normas aplicables, o sea, este seria el caso de la alícuota que hay que aplicar, o bien
¿se acuerdan cuando vimos que la ley de IVA dice que cuando se factura hay que tener
en cuenta el precio de mercado del producto? y yo puedo facturar pero teniendo en
cuenta el precio………………………………

ganancia, y si no tengo elementos está clarito que se está configurando una conducta
dolosa. A veces en la practica resulta difícil decir si hay culpa o dolo y entonces ¿va por
el 45 o por el 46? El fisco por lo general trata de encuadrar por el 46, donde Uds. pueden

196
ver que la multa es mucho más onerosa, si UD quiere que vaya por el 45 tendrá que
demostrar que realmente el pago de menos ha sido como consecuencia de negligencia,
descuido, o porque se ha hecho una interpretación de la normativa dentro de todo
razonable pero no coincidente con lo que hace el fisco. Desde ya que esta presunción
admite prueba en contrario de que es doloso, uno podrá decir que no es doloso por tal o
cual motivo, se lo considerará.
El artículo 46.1 habla de una utilización indebida de quebrantos. ¿Dónde se produce
quebranto? En el impuesto a las ganancias. En el impuesto a las ganancias en un
ejercicio puede dar quebranto, y ese quebranto que le da en un ejercicio no se pierde,
sino que se puede utilizar en ejercicios futuros. ¿Pero qué pasa si yo me generé
quebrantos en forma ficticia, o sea quebrantos que no son reales? Obviamente que esos
quebrantos que no son reales, significa que en años siguientes no voy a pagar el
impuesto. Eso está previsto dentro del artículo 46.1. Y se le aplica una sanción similar a
la de la defraudación: “bueno, lo que UD va a tener que pagar como multa va a ser de 2
a 10 veces el importe que surja de aplicar la tasa máxima del impuesto a las ganancias,
que es un 35%, a los quebrantos impugnados por la afip, porque la afip dice “este
quebranto es ficticio”. A ese monto le aplica el 35% y ese es el impuesto y ahora vamos a
ver de 2 a 10 veces, ese es el importe que va a tener que pagar.
El articulo 48 de la LPF contempla el caso del agente de retención o de percepción, pero
acá tengo que hacer una aclaración que no la hice recién: hay dos situaciones que se
pueden dar con un agente de retención o percepción: una es que un agente de retención
que debería actuar como tal y no retiene, o bien, debería actuar como agente de
percepción y no percibe y el fisco se da cuenta ¿Qué sanción le va a corresponder? La
del artículo 45. Es como omisión de pago del impuesto ¿Cuánto era la multa? De un 50 a
un 100% del monto dejado de ingresar. Pero Uds. se dan cuenta: el sujeto “dejó” de
retener; el sujeto “dejó” de percibir. Esto se los comenté cuando hablamos de los
regimenes de retención: yo les decía “el sujeto que tiene que actuar como agente de
retención y no retiene, además va a ser multado” y por eso el sujeto se preocupa por
retener y percibir, porque le van a aplicar esto. Entonces, en estos casos corresponde
aplicar la multa del artículo 45.
Ahora distinto es el caso de la empresa que ha retenido o ha percibido, pero que después
no ha ingresado la plata al fisco, eso ya es defraudación, desde ya que mucho más grave
y eso es lo que contempla el articulo 48, que dice “un sujeto que ha retenido o que ha
percibido y no ingresa ese dinero al fisco va a tener una multa que va entre 2 y 10 veces
el importe retenido o percibido y no ingresado al fisco.
Ahora ¿Qué posibilidad hay de reducir estas multas por aspectos materiales? Articulo
49 también de la ley de procedimiento. Lo que decimos acá es que estas reducciones del
articulo 49 lo que buscan es que el contribuyente no discuta, que se allane, que pague
una multa reducida y hace una aclaración “estas reducciones se van a aplicar siempre y
cuando el sujeto no sea reincidente en la figura de defraudación. Es decir que si se trata
de un sujeto que viene reiteradamente presentando declaraciones juradas que son
encuadradas dentro de la conducta de defraudación, no le va a ser aplicable esto. Pero si
es un sujeto que eventualmente hace esto, le dice “UD va a tener la posibilidad de que le
reduzcamos la multa ya sea por omisión o por defraudación”. Entonces, Uds. han visto
en el procedimiento de determinación de oficio, ¿Cómo se iniciaba el procedimiento de
determinación de oficio? Cuando el juez administrativo le corría vista al contribuyente y
le decía “mire, se le están formulando los siguientes cargos”. Si antes que le corra vista
en el procedimiento de determinación de oficio, yo me allano acá, antes, entonces digo
“está bien, Uds. tienen razón”, voy y presento la declaración jurada rectificativa

197
pagando lo que me dice el fisco o bien presento la declaración jurada, si no la había
presentado anteriormente y pago, le va a corresponder una multa, pero esa multa va a
ser un tercio del mínimo legal: si estamos dentro de la figura de omisión, seria un tercio
del 50% del monto dejado de ingresado; si estamos dentro de la figura de defraudación,
seria un tercio de 2 veces el monto dejado de ingresar. Ahora bien, si ya me han corrido
vista y me dieron un plazo de 15 días para que yo haga mi defensa y en este plazo de
quince días digo “no, la verdad que yo no le veo ninguna posibilidad de ganar a esto y
me allano en este periodo de tiempo, la multa se reduce, pero ya a dos tercios del mínimo
legal. Y supongamos que yo si hago la defensa: hago la defensa, presento, y acá emite
resolución el juez administrativo, cuando emite resolución el juez administrativo, yo
tengo dos caminos: una es allanarme a lo que dice la resolución e ir y pagar. Otra es
seguir discutiendo. Si yo me allano cuando sale la resolución, también tengo mi beneficio
¿Por qué? Porque se reduce al mínimo legal. Ahora bien, si sale la resolución y planteo
una vía recursiva, cuando se resuelva la vía recursiva ya no voy a tener el mínimo legal,
sino que seguramente la multa va a ser graduable entre un máximo y un mínimo.
Entonces UD tiene que saber esto ¿Por qué? Porque yo le tengo que decir al
contribuyente “mire, lo que han hecho la gente de la afip está bien, yo le recomiendo que
acá nomás nos allanemos y el beneficio que va a tener es que la multa que le van a
aplicar se va a reducir a un tercio del mínimo legal. Seguramente que si no está bien
asesorado, deja correr el tiempo y ya le corren vista: bueno, si me han corrido vista y
recién acá se hace asesorar, capaz que el contador le dice “mire, no tenemos ninguna
posibilidad de ganar, yo le recomiendo a UD de que se allane acá y le van a reducir a dos
tercios del mínimo legal. Y sino, si va a la resolución, ya va a ser al mínimo legal.
Tengan en cuenta de que estas reducciones que yo les estoy comentando no son de
aplicación en el caso del articulo 48, que era el caso del sujeto que retenía o percibía y no
ingresaba los fondos, ahí, no hay reducción posible porque realmente es una situación
agravada.
Otra cosa a tener muy en cuenta es el caso de que puede ser que yo haya cometido
omisión, puede ser que yo haya estado dentro de la figura de defraudación, sin embargo
puede ser de que se me exima de pagar multa ¿Por qué? Porque si la defraudación o la
omisión han sido por un monto inferior a $1000, es decir un monto pequeño, si yo voy e
ingreso voluntariamente esa plata, antes de cumplirse los quince días una vez corrida la
vista, es decir, me determinan, yo voy e ingreso voluntariamente acá el importe que sea
menor a 1000 pesos, acá establece la ley de que eso me va a liberar de que me apliquen la
sanción. Es importante, porque muchas veces los pequeños contribuyentes, al ser montos
pequeños, pueden hacer uso de esto y se liberan.
Como ya les había dicho, todo lo que es graduación de multas está en la instrucción 4/97.

UNDECIMA CLASE

SUMARIO ADMINISTRATIVO
Articulo 70 de la ley de procedimiento. ¿A qué se refiere el tema este de sumario
administrativo? Porque para aplicar una sanción como las que comentamos en la clase
pasada, por omisión, por defraudación, por aspectos formales, hace necesario
justamente instruir el sumario administrativo, entonces uno se pregunta ¿qué vendría a
ser ese sumario administrativo? Es un procedimiento mediante el cual, al final de ese
sumario administrativo, hay una resolución en donde se decide aplicarle una sanción al

198
contribuyente y un poco le explica el artículo 70 y el 71 de qué se trata el sumario
administrativo ¿Quién lo instruye, quién lo sigue, quién lo inicia? Es un juez
administrativo, o sea que es un funcionario de la afip, que ha sido designado juez
administrativo. ¿Qué es lo que debe hacer? Cuando se inicia el proceso este de sumario,
le tiene que notificar al contribuyente que dado que él ha incurrido en tal conducta, que
en principio seria de aplicación tal sanción. ¿Y para qué le está informando esto? para
que el contribuyente pueda hacer su descargo, entonces el juez administrativo con el
descargo del contribuyente y en principio diciéndole que este sujeto estaba incluso en tal
conducta, debía tomar una resolución, eso es lo que dice acá, el descargo del infractor
está en el articulo 71. Y si Uds. ven el articulo 70 van a ver todos los casos en los que son
de aplicación el sumario administrativo: cuando no se presenta una declaración jurada
informativa, cuando no se cumple algún aspecto formal que está previsto en el articulo
39, cuando hay omisión de impuestos, defraudación, en todos esos casos hay que seguir
un sumario administrativo que, como les decía, se inicia cuando se le corre vista al
contribuyente o dicho de otra manera, cuando se lo notifica, se le otorga un plazo para
contestar y luego sale la resolución. Cuando sale la resolución del juez administrativo,
puede haber dos posibilidades, una es que no se aplique sanción, porque el juez
administrativo considera que realmente no ha incurrido en infracción el contribuyente
en base al descargo que hizo, esa seria una alternativa con lo cual las actuaciones se
archivan. Y la otra seria que efectivamente le apliquen una sanción: una multa de tantos
pesos, según lo que vimos en la clase anterior y en la resolución le dan un plazo para
que pague la multa: ese plazo es de quince días. Ese plazo es muy importante tenerlo en
cuenta ¿Por qué? Una de las alternativas es que el contribuyente vaya e ingrese la multa
y le comunique a la afip que efectivamente ha ingresado la multa. La otra alternativa es
que el contribuyente no haga nada, no paga, pero ¿Qué va a pasar? Cuando se cumplan
los quince días esa multa queda firme y ¿Qué puede hacer el fisco en todo caso
posteriormente? Puede plantearle una demanda judicial para cobrar, es decir que le
podría hacer un juicio. Pero también podría ser una tercera alternativa, que el
contribuyente diga que no está de acuerdo con la multa y que va a plantear una vía
recursiva, dicho de otra forma, lo va a discutir al tema y la forma de discutirlo es
plantear una vía recursiva, que justamente es un tema de esta clase. Con respecto al
plazo para el pago de la multa está en el artículo 51.
¿Cuál será la multa que conversamos en la clase anterior que no requiere sumario
administrativo? La multa automática, que era la multa del artículo 38. El hecho de que
yo no haya presentado la declaración jurada en término ya hace que automáticamente
se genere la multa, no hace falta de que me instruyan un sumario. Ahora bien, ahí tengo
la posibilidad de pagarla reducida a esa multa. Si no hago uso de esa opción, ahí si dice
“le vamos a hacer un sumario administrativo donde le vamos a dar la posibilidad de que
UD haga su descargo”, pero yo tengo que tener en cuenta de que en ese caso, una vez
que se inicia el sumario ya no voy a tener la posibilidad de reducir en un 50%. O sea, en
principio la multa la tengo, si la pago: 50% de descuento, pero si no la pago ahí el fisco
me va a iniciar un sumario administrativo y no voy a tener la posibilidad de esta
reducción.
Otra infracción importante que no hemos hablado en la clase anterior es el tema de la
clausura. Se la conoce como una “infracción en forma agravada” y está prevista en el
articulo 40 de la LPF. Si Uds. leen el articulo 40 van a ver que los sujetos que tengan
algunas de las infracciones que vamos a comentar ahora una por una, Uds. van a ver
que todas tienen realmente gravedad, dice que “se le va a aplicar una multa que varia
entre 300 y 30.000 pesos, depende de la gravedad de la infracción, y además una

199
clausura del negocio que va de 3 a 10 días. Entonces, es graduable la multa y la clausura.
Se pone ahí en el articulo una condición objetiva “siempre que el monto de las
operaciones supere los $10. Ejemplo: cuando no se entrega comprobante. Si yo hago una
venta de $ 8 y no entrego comprobante, no me pueden aplicar multa y clausura ¿Por
qué? Porque no se cumple el elemento objetivo de los diez pesos. A partir de los diez
pesos ya podría ser de aplicación la multa y clausura. Ahora, les digo cuáles son las
condiciones que posibilitarían esta sanción de multa y clausura:
En primer lugar dice “cuando no se entregue o emita factura o documento equivalente”,
yo diría que este es el motivo más común por el cual se clausuran los negocios. Se dan
cuenta de que el sujeto está haciendo una venta y no está emitiendo la factura. Inclusive
y tengan en cuenta esto, dice “no entregue”, o sea, que yo puedo emitirla a la factura
pero no la entrego, porque si yo me quedo con la factura ¿Qué puedo hacer después con
la factura? Después la puedo anular, entonces si yo no la entrego, es como si no la
hubiera emitido a la factura. Ahora Uds. fíjense que en el inciso a) el articulo 40 dice
algo importante “no entregaren o no emitieren facturas o comprobantes equivalentes
por una o mas operaciones comerciales…en las formas, requisitos y condiciones que
establezca la afip”, eso es muy importante, ¿Por qué? Porque yo puedo decir “pero si yo
estoy entregando factura, mire, tengo un talonario húsares que estoy usando”. “No, lo
que pasa es que UD tiene que emitir comprobantes de acuerdo a las normas de
facturación actualmente vigentes y hay una serie de resoluciones generales que
establecen cómo debe ser una factura, qué datos debe tener preimpresos”. Uds. van a
ver que la factura tiene que tener una gran cantidad de datos, pero el hecho de que no
tenga un solo dato ¿ya puede dar lugar a que se aplique una sanción tan grave como una
clausura? Ejemplo: uno de los datos que debe tener la factura es el número de
inscripción en ingresos brutos. Si hubiere una omisión y no se haya puesto el número de
inscripción en ingresos brutos, eso ¿daría lugar a que me clausuren el negocio porque no
se está cumpliendo con lo que dice allá de que “no se está cumpliendo con las
condiciones que establece la afip? En un primer momento, eso no estaba aclarado, pero
resulta que más de una vez, había intentado clausurar un negocio porque le faltaba
aunque sea un dato mínimo a la factura y decía “no cumple con lo que dice el articulo 40
inciso a) por lo tanto: multa y clausura”. Pero resulta que después van a la justicia y la
justicia decía que por este requisito formal mínimo no es procedente la clausura, porque
se entiende que la sanción era muy importante para la falta cometida. Conclusión, esto
dio lugar a que se emita una instrucción, instrucción 3/2000 que estableció que se va a
poder clausurar cuando se emitan facturas que no cumplen determinados requisitos que
son muy importantes, por ejemplo: que no tenga la clave única de identificación del
sujeto que la está emitiendo y que además en forma concurrente no tenga la
denominación de la empresa, lo que sucedería en el caso de que yo estoy entregando un
comprobante húsares, dado que no contiene estos datos. Evidentemente que el sujeto
que emite un comprobante de este tipo no tiene ninguna intención de declarar la venta.
Por eso dice “si tiene esa falencia, si corresponde”.
Otro dato muy importante que hay en las facturas es el tema de la numeración, van a
ver que en total son doce dígitos los que tiene la numeración de la factura. ¿Qué pasa si
yo emito factura que tiene numero pero que no cumple con esa condición? Otro motivo
de clausura. Pero también queda claro que si me falta el numero de inscripción en
ingresos brutos no me pueden clausurar, o bien algún otro acto menor.
Esta instrucción también se refiere a un equipamiento que hay ahora y que se llama
“controlador fiscal” y hay sujetos que están obligados a usarlos. ¿Qué pasa si un sujeto
está obligado a usar controlador fiscal por sus ventas, no usa controlador fiscal, sino que

200
emite factura en forma manual? Una duda que se plantea era si correspondía la
clausura o no. Porque el sujeto va a decir “pero si yo si emito factura y esta si cumple
con las condiciones”. Pero por otro lado el fisco dice “si, pero UD tendría que usar
controlador fiscal y no está usando”. Bueno, esta instrucción estableció que si
corresponde clausura cuando se emita por otros medios que no sea controlador fiscal,
cuando exista la obligación de usar controlador fiscal”.
Otro motivo por el cual le pueden llegar a clausurar, el inciso b) del artículo 40 que dice
“los que no llevaren registraciones o anotaciones de sus adquisiciones de bienes o
servicios o de sus ventas, o, si las llevaren, fueren incompletas o defectuosas,
incumpliendo con las condiciones, formas y requisitos exigidos por la afip”. Con lo cual
acá podemos configurar perfectamente el tema de los libros IVA compras e IVA ventas.
Esto significaría que si a una empresa le va a hacer una inspección el fisco y le pide el
libro IVA compras e IVA ventas y le dice “mire, hace 6 meses que no lo pasamos”. Le
van a decir “mire, UD está incluido en el articulo 40 inciso b), porque en definitiva hay
una normativa que es la RG 1415 que dice que hay que hacer estos libros especiales
(IVA compras e IVA ventas) y que el vencimiento para tener confeccionados estos libros
es hasta el vencimiento de la declaración jurada del periodo. Ejemplo: estamos en el mes
de octubre, supongamos que la posición de IVA para esta empresa esté venciendo el
17/11, hasta el 17/11 tendría que tener pasado el libro IVA compras e IVA ventas.
Entonces, si yo tengo una inspección y digo “no lo confeccioné”, le van a decir que está
incluido dentro de esta causal “no lleva las registraciones de sus compras y de sus ventas
de acuerdo a lo que establece la afip, por lo tanto podría dar lugar a una sanción de
multa y clausura”.
Otro motivo: “cuando se transporte mercadería sin el correspondiente respaldo
documental”. Si la afip detiene un camión en el medio de la ruta que va cargado de
mercadería y le piden al transportista “¿Qué mercadería está trasladando y desde dónde
hasta dónde?” y el transportista le dice “no, no tengo ninguna documentación”.
Obviamente que lo primero que uno piensa es que se trata de mercadería que
corresponde a una venta en negro, es decir clandestina. La documentación podría ser un
remito, podría ser una carta de porte y también puede ser una factura. Entonces, eso
puede ser motivo para que a la empresa que envía esa mercadería, si la identifican, sea
clausurada.
Otro motivo: “no se encuentren inscriptos como contribuyentes o responsables ante la
afip, cuando estuvieren obligados a hacerlo”. Hay sujetos que hasta pueden tener
instalado un negocio, por ejemplo un kiosco, un sujeto que se ponga un kiosco empieza
a comprar y vender y cuando compra, compra como consumidor final y luego vende y
no está pagando los impuestos, lo van a visitar
y……………………………………………………………………………………..

Otro motivo: “quienes no poseyeren o no conservaren las facturas que acrediten la

adquisición o tenencia de los bienes y/o servicios destinados o necesarios para el
desarrollo de la actividad de que se trate”. Supongamos que un sujeto tiene un depósito
lleno de bolsas de azúcar, pero no tiene la factura que acredite la compra de esas bolsas
de azúcar ¿Qué es lo que se piensa en principio sobre alguien que está en esta situación?
Bueno, el sujeto así como la compró, va a vender la mercadería, no se la declara a nadie
y no paga impuestos. Esta es una infracción grave por lo tanto corresponde multa y
clausura.

201
Otro motivo: “quienes no poseyeren, o no mantuvieren en condiciones de operatividad o
no utilizaren los instrumentos de medición y control de la producción dispuestos por la
ley”. En distintas actividades hay instrumentos de control de la producción, por
ejemplo, en los ingenios serán las balanzas que allí tienen, Uds. han visto que cuando
entran los camiones pasan por esas balanzas donde se va pesando lo que se va
ingresando. Entonces, son instrumentos que obligatoriamente tiene que tener esta
actividad, justamente para hacer un control de la producción. Pero ¿Qué pasa si yo no
los tengo funcionando? Obviamente que no va a poder haber un control, entonces eso
también da lugar a que se aplique la sanción de multa y clausura.
Otra cosa que hay que tener en cuenta: si el sujeto es medio reincidente. Supongamos
que hoy se le detecta una infracción por la cual se lo clausura, no pasan ni dos años y
vuelve a cometer la misma infracción o no la misma, pero otra por la cual también le
corresponde clausura. Bueno, en ese caso la sanción (el mínimo y el máximo de las
sanciones de multa y clausura) se va a duplicar cuando se cometa otra infracción de las
previstas en este artículo dentro de los 2 años desde que se detectó la anterior.
En algunos casos, tengan en cuenta, que algunas actividades tienen que tener matricula
o licencia para poder trabajar, ese es por ejemplo el caso de los profesionales (la
matricula profesional), entonces si yo hiciera algunos de estos hechos y me clausuran,
también me pueden suspender el uso de la matricula. En el caso de un frigorífico, tienen
una licencia expedida por el SENASA, por lo que en caso de que lo detectan cometiendo
algún tipo de estas infracciones, también le pueden suspender la licencia que le han
otorgado para el faenamiento.
Después Uds. van a ver en el articulo agregado a continuación del 40 que dice “que en el
caso de que se encuentre al sujeto que ocupa trabajadores que están en relación de
dependencia pero que no están declarados, en principio solo le va a ser de aplicación la
multa, pero si la situación es grave (como por ejemplo que se encuentren muchas
personas trabajando pero que no están declaradas) y si el sujeto este es reincidente se le
puede aplicar también clausura.
Una figura que ahora es relativamente nueva es el caso de “la interdicción o secuestro de
la mercadería” eso está en el articulo 40.1.1 y en el 41.1. ¿Cuándo se podría aplicar esta
sanción que seria la interdicción o secuestro de mercadería? El ejemplo que di recién:
paran el camión en la ruta, le piden la documentación de la mercadería, y el
transportista dice que no tiene ninguna documentación. Entonces le dicen “bueno, acá
va a haber una interdicción o secuestro de la mercadería”, ya les voy a comentar cual es
la diferencia entre uno y otro.
¿Cuál puede ser el otro motivo para que haya interdicción o secuestro? Cuando le hacen
una visita a la empresa y resulta que detectan que UD tiene mercaderías y no tiene el
correspondiente respaldo documental ¿Cómo la compró? Bueno, motivo para que se de
la interdicción o secuestro de la mercadería.
Diferencia: en la interdicción se designa como depositario al propietario, al transportista
o al vendedor o al poseedor al momento de la constatación. Dos ejemplo de interdicción:
le hacen una inspección en la empresa, van al deposito y resulta que tiene 500 bolsas de
azúcar que no tienen la factura, entonces, esa mercadería le sigue perteneciendo a este
sujeto pero cuando se hace la interdicción quiere decir que él ya no va a poder disponer
de la mercadería, es como que hay una medida en donde se va a ver qué es lo que se va a
resolver posteriormente. El la va a tener a la mercadería, pero no la va a poder vender,
no la va a poder sacar. Se lo designa depositario “UD la va a tener a esa mercadería
hasta que se resuelva su situación”. ¿Pero a quien se lo designa? Al mismo propietario.

202
La otra situación que se puede dar es que detengan ese camión en la ruta, cuando le
piden la documentación no la tienen, entonces dicen “bueno, a UD transportista lo
vamos a designar depositario de la mercadería”, no se la dan a un tercero, eso seria
interdicción.
La otra posibilidad seria el secuestro y acá dice que el secuestro es cuando se designa a
una tercera persona para que tenga la mercadería hasta que se resuelva qué se va a
hacer con ella.
Una vez que se decida el secuestro o la interdicción ¿Cuál va a ser el paso siguiente?
Uds. van a ver que ahí dice que para hacer esas medidas, la afip convocará a las fuerzas
de seguridad, generalmente en la ruta actúa con la gendarmería, entonces secuestra o
hace interdicción de la mercadería. Cuando se hace el secuestro o la interdicción se hace
un acta de constatación que la hace el funcionario actuante. Además a esa acta se le
adjunta un inventario, donde dice hay tantos productos A, tantos productos B, etc.:
“detalle del estado en que se encuentra la mercadería”. Luego al sujeto que seria el
titular de la mercadería se lo cita a una audiencia de descargo para que justifique,
“mire, ¿Por qué ha mandado esa mercadería sin el respaldo documentario? Se lo cita a
una audiencia para ver qué es lo que se resuelve con esa mercadería. Acá dice que
cuando sea necesario esa audiencia va a ser en 48 horas. Claro, lo que pasa es que
pueden ser productos comestibles que si se los mantiene en deposito podrían pasarse,
entonces en caso de urgencia, va a ser muy rápido el tema este de la audiencia a la cual
se cita al contribuyente. Entonces el sujeto va a esa audiencia, se presenta ante el juez
administrativo de la afip y hace su descargo. ¿Qué puede resolver el juez administrativo
de la afip? También dos cosas: una es “bueno, está aclarado el tema, que se devuelva la
mercadería al propietario”. Y la otra seria resolver el “decomiso”, lo cual quiere decir
que se le quita la propiedad de la mercadería al sujeto y luego la afip dispondrá si la
vende, si la entrega a entidades de bien publico.
Ahora bien, yo les he planteado a Uds. cuál es la sanción ¿verdad? Ahora, algo muy
importante para que lo conozcan, que les puede ser de mucha utilidad en la practica,
porque va a ocurrir que van a tener un cliente y le van a querer clausurar, entonces Uds.
tienen que saber cómo pueden hacer para reducir esta sanción. Fíjense en el articulo 49
de la LPF ultimo párrafo, van a ver que dice que tanto para el articulo 40, que es la
clausura, como para el 40 agregado, es decir el decomiso, el juez administrativo podrá
eximir de sanción al responsable cuando a su juicio la infracción no revistiera gravedad.
Puede darse. Existe una infracción que en principio está encuadrada, pero no reviste
gravedad. ¿Qué podría ser? Por ejemplo cuando se emite y no se entrega la factura,
puede darse el caso de que el sujeto emitió la factura y no la entregó, pero tiene que
haber sido un caso eventual, que generalmente la retira el cliente, pero que en este caso,
se la había dejado a disposición y el sujeto no la retiró. Entonces, ante esta situación, uno
podría llegar a pedir que se lo exima de sanción. Es un caso que no es muy común. Pero
si podría ser el siguiente: en el caso del articulo 40 y el agregado a continuación, la
eximicion podría ser parcial, limitándose a una de las sanciones previstas por dicha
norma, conforme a las condiciones del contribuyente y a la gravedad de la infracción.
Ahí está lo que recién me preguntaban ¿siempre es multa y clausura? ¿O a veces multa
y no clausura, o bien clausura y no multa? Acá dice: “el juez administrativo,
dependiendo de la gravedad de la infracción y de la condición del contribuyente” como
queriendo decir ¿Qué antecedentes tiene el contribuyente? ¿Es un sujeto que es
reincidente o es un sujeto que por primera vez le pasa esto? Entonces puede ser que
resuelva solamente multa o solamente clausura, da la posibilidad acá el artículo 49
último párrafo.

203
Algo que también tenemos que tener siempre en cuenta es lo que dice el artículo 50. Yo
luego les voy a explicar más o menos cómo es el procedimiento de la clausura. Lo
primero que pasa es que al contribuyente que le han detectado una infracción se lo cita a
una audiencia en la afip para que vaya a hacer su descargo y el articulo 50 lo que dice es
que si el contribuyente en esa audiencia dice “mire, yo acepto todo lo que Uds. han
hecho, yo estoy de acuerdo, me corresponde multa y clausura”, el beneficio que tiene es
que se le reduce al mínimo legal la sanción, que no es poca cosa, porque Uds. fíjense que
la multa va de 300 a 30.000 pesos y si la clausura es de 3 a 10 días y se le reduzca al
mínimo, podríamos decir que no es poca cosa. Por lo tanto, si yo soy el contador de esta
empresa y me doy cuenta de que con los elementos que han recogido los inspectores va a
ser muy difícil de debatir, para qué le voy a decir al contribuyente que sigamos
discutiendo si yo sé que en definitiva le van a aplicar multa y clausura. Capaz que sea
conveniente que yo le diga “¿Por qué no hacemos uso del beneficio o de lo que dice el
articulo 50? Cuando UD vaya a la audiencia UD allánese y de esa manera tiene el
mínimo. Bueno, obviamente que uno va a tratar de buscar alguna alternativa, alguna
salida, pero hay veces que realmente es muy clara la figura y entonces uno tendría que
decirle lo del artículo 50 y dejarlo a consideración del contribuyente. Algunos decían que
este articulo 50 era como un chantaje, porque era como decir “mire, UD no discuta y le
damos este beneficio”, pero es como que lo ponen entre la espada y la pared, porque si
UD sigue discutiendo UD sabe que obviamente la sanción no va a ir al mínimo y puede
ser mucho mayor.
Ahora les voy a comentar un poco cómo es el procedimiento de la clausura
administrativa. Esto que yo les voy a comentar está en el artículo 41. ¿Cómo se inicia
todo esto? van los inspectores a su negocio y estos inspectores, por lo general el tema es
por la no emisión de facturas, entonces observan de que el sujeto está haciendo ventas y
no está emitiendo facturas, entonces, labran un acta de comprobación, esa acta que
labran los inspectores es fundamental tanto para el fisco como para el contribuyente, les
digo esto porque si cometen errores cuando labran esa acta, luego posteriormente, uno
luego puede hacer caer este procedimiento fácilmente. Entonces, esa acta de
comprobación debe tener una serie de elementos, que si le faltan algunos de esos
elementos, posteriormente cuando haga la defensa el contribuyente va a decir “pero no
se tuvo en cuenta tal cosa, no se detalló tal otra”, entonces va a hacer caer el acta y va a
quedar nulo el procedimiento, entonces por ejemplo ¿Qué elementos debe contener?
Dice acá “todas las circunstancias relativas al hecho”, eso es muy importante. Se debe
decir por ejemplo: que se vendió tal producto, que no se emitió factura por ese producto,
que el precio del producto era de tantos pesos, hasta se podría identificar a quién se le
hizo la venta, a fulanito de tal y no se le emitió factura. Porque miren si los inspectores
hacen el acta y dicen “porque no se emitió factura” y se quedan en eso: no se emitió
factura por lo tanto no se cumplió con lo que dice el articulo 40 inciso a). ¿Sabe lo que va
a decir el contribuyente seguramente asesorado por un abogado? Que al no haberse
identificado la operación, cómo va a poder hacer uso del derecho de defensa, si ni
siquiera se puede defender, si dice que no hizo factura pero no identifica ni el tipo de
bien, ni a quien no se le hizo factura, ¿Cómo se va a defender ante esa situación? Si no se
detalla precisamente los hechos y seguramente no va a prosperar ese tema en la justicia,
o sea que la justicia va a decir que tiene razón el contribuyente, puesto que no se han
“detallado las circunstancias relativas al hecho”.
Algo importante: en el acta se debe dejar constancia de todo lo que quiera incorporar el
interesado, porque siempre estos procedimientos son medio violentos, o sea que yo como
contribuyente o yo como contador quiero dejar constancia en el acta de que no se está

204
teniendo en cuenta esto, de que no ha sido correcto lo que advirtieron los funcionarios,
bueno, todo lo que yo pueda decir y después va la firma, y si no me dan derecho a hacer
esas aclaraciones el acta seria nula. “Las pruebas de la infracción” ¿Cuáles serian?, “el
encuadramiento legal del hecho”, se encuadra dentro de lo previsto en el articulo 40
inciso a) de la ley de procedimiento. En esa misma acta se lo debe citar al contribuyente,
Uds. van a ver ahí, para que en un plazo que va entre 5 y 15 días vayan a una audiencia
con el juez administrativo de la afip para hacer su descargo. Ese descargo lo puede
hacer por escrito o en forma verbal. Generalmente se lo hace por escrito, donde uno
piensa bien al tema y lo puede describir. Cuando va en forma verbal, se puede poner
nervioso.
Luego viene la firma de los actuantes y notificación al responsable. Por lo menos dos
inspectores deben firmar el acta, si llega a firmar uno solo, el acta ese es nula de nulidad
absoluta. Después Uds. van a ver que el artículo 40 dice que una vez que el
contribuyente hace su descargo el juez administrativo debe dictar una resolución. La
resolución va a decir: “le aplico multa y clausura”; “aplico multa”; “le aplico clausura”
o “directamente lo libero de cualquier tipo de sanciones”. En principio ahí dice en un
plazo no mayor a dos días, o sea que es bastante rápido, aunque la verdad que en la
practica se extiende un poco más ese plazo y realmente no se objeta porque uno no está
apurado tanto porque salga el tema cuando existe la posibilidad de que lo clausuren o
multen.
El articulo 42 dice que se deberá fijar el alcance que va a tener la clausura: tantos días;
el monto de la multa, e inclusive se fija el día, la fecha, muchas veces de común acuerdo,
le dicen “a ver ¿qué día le clausuramos?”, “bueno, mejor que sea en tales días” para
causarle menos complicaciones al contribuyente.
El articulo 43 dice ¿Qué pasa durante la clausura? ¿El negocio puede seguir vendiendo?
Ahí dice “cesará totalmente la actividad durante el periodo en que esté clausurado”,
excepto algunos casos, por ejemplo en el caso de una empresa que es agrícola, bueno, las
plantas siguen creciendo, pero si UD tiene un negocio de venta de ropa, no va a poder
tener nada de actividad. “…salvo la que fuese habitual para la conservación o custodia
de los bienes”, claro, no la van a dejar a la empresa sin custodia. Y hay algunos casos de
empresas que tienen procesos continuos, que parar la producción seria muy costoso
para ese tipo de empresas, entonces les permiten que continúen con ese proceso.
También aclara que “no se podrá suspender el pago de salarios u obligaciones
previsionales”, puesto que el hecho de que yo esté clausurado no quiere decir que como
justo vencía el pago al personal, por esta razón no lo voy a hacer, todo lo contrario,
tendré que pagarlos.
Muy importante el articulo 44: ¿Qué pasa si violo la clausura? O sea, esto, aunque
parezca riesgoso hay algunos que lo han hecho, lo han clausurado y sin embargo siguen
trabajando por otra parte. Bueno, la ley de procedimiento, en general las sanciones que
tiene son de tipo pecuniarias o sea que son multas que se deben ingresar y éste, es el
único caso en donde hay una pena de prisión, o sea, en principio la pena de prisión está
en la ley penal tributaria, pero este es el único caso, si UD llega a violar la clausura:
“sanción de arresto por juez federal de diez a treinta días” y en caso de nueva clausura:
el doble de tiempo de la original, como para disuadirlo totalmente de que no haga eso.
Esto que les estoy comentando se llama “clausura administrativa” y Uds. ven que desde
el momento en que se detectó la infracción hasta el momento en que se concreta la
medida hay un lapso largo de tiempo, que varia, pero hay un lapso de tiempo; porque a
UD lo citan a una audiencia, porque luego UD se presenta, hace su descargo, el juez

205
resuelve y cuando resuelve dice “le vamos a aplicar estas sanciones en tal fecha”, pasan
varios días. Pero existe también lo que se llama “clausura preventiva” ¿Por qué
preventiva? Porque hay casos que tienen tanta gravedad, que si se detecta en esa
situación al contribuyente, no vamos a tomarnos todos esos días hasta aplicarle la
clausura, sino que lo tenemos que clausurar de inmediato, ¿Cómo lo vamos a dejar que
siga trabajando en esa situación? Un ejemplo, van a visitar un negocio, y el dueño dice
que no se ha inscripto en ningún impuesto, no estoy inscripto en la afip. ¿Cómo voy a
dejar que ese sujeto siga trabajando si yo sé que todo lo que sigue haciendo no va a
tributar impuesto? En ese caso se impone una clausura distinta, una clausura preventiva
y en ese caso, en el acto le bajan la persiana a ese negocio. Esto está en el artículo 35
inciso f) de la LPF, y dice que para que proceda la clausura preventiva se tienen que dar
concurrentemente dos condiciones: por un lado que exista un grave perjuicio. “Grave
perjuicio”, este es un elemento medio subjetivo, porque para mi puede ser grave
perjuicio una cosa, para otro no tanto, entonces, por ahí tiene que evaluar quien va a
hacer la medida si tiene grave perjuicio o no. Ejemplo: grave perjuicio podría ser que el
sujeto no esté inscripto en la afip, eso seria bien objetivo. “O bien cuando el responsable
registre antecedentes por haber cometido la misma infracción en un periodo no superior
a un año desde que se detectó la anterior” es decir que sea reincidente. Entonces si se
dan esas dos condiciones va a corresponder la clausura preventiva, le van a cerrar la
persiana ahí en el acto. Y acá no hace falta que intervenga un juez administrativo
¿Quién va a ser el que va a proceder a la clausura? El que va a visitar ese negocio. Lo
que si no puede ser un inspector, sino que tiene que ser un supervisor, que es un cargo
más arriba de inspector. En la practica no ha sido muy común esto de la clausura
preventiva, por el hecho este de que requiere de estas condiciones que estamos viendo
acá, el tema de grave perjuicio, que es un elemento subjetivo, y el tema de la reincidencia
en el periodo de un año de la misma
actitud………………………………………………………..

De inmediato, este agente de la afip, tiene que comunicar esta situación a un juez
federal, en este caso, acá en Tucumán, vendría a ser un juez federal de acá de la justicia
federal, ¿para qué? Para que este juez federal resuelva previa audiencia con el
responsable, porque lo van a citar al dueño del negocio a una audiencia con el juez
federal, si mantiene la medida o la levanta, entonces, supongamos que el dueño de la
empresa cuando se presenta ante el juez dice “mire, me han detectado tal y tal cosa pero
ya está subsanado, acá tengo todos los elementos, ya estoy inscripto, bueno, en el acto el
juez va a decidir que como ya ha subsanado el inconveniente se levante la clausura
preventiva, que siga trabajando el sujeto, pero ¿ahí termina el tema? No. Luego la afip
le va a iniciar el procedimiento de la clausura administrativa. La clausura preventiva ha
sido como una medida cautelar ¿Cómo lo voy a dejar a este sujeto que siga funcionando
de esta manera? Le cierro la persiana, que solucione el problema, y que siga trabajando.
Pero, le queda pendiente el procedimiento de la clausura administrativa que viene luego.
Entonces se lo va a citar a una audiencia con un juez administrativo que actúa en el
ámbito de la afip para que haga su descargo, luego el tomará una decisión y ahí le van a
plantear de que le pueden aplicar x días de clausura, y entonces ¿Qué puede pasar?
“mire, yo ya estuve clausurado dos días, y ahora UD me dice que me van a clausurar
cinco días”, ¿Qué pasará con esos dos días? Se lo puede tomar como a cuenta de esos
cinco días que le están aplicando. Esto es lo que dice el articulo 75 de la LPF, que “el
sujeto en principio va a ser citado a una audiencia con el juez federal y este si ve que el
contribuyente ha resuelto el problema que se le había observado, le va a levantar la

206
clausura preventiva, pero luego viene el procedimiento de la clausura administrativa y
los días que ya estuvo clausurado, se los toma a cuenta de los días que le hayan aplicado
por la clausura administrativa.
Algo que le comentamos acá y que tiene que ver con el tema de la no emisión de
comprobantes, es el tema de la “responsabilidad del consumidor final”, que está en el
articulo 10. El estado por distintos medios a intentado bajar la evasión y una de las
medidas que tomó es justamente crear esta situación que está prevista en el articulo 10
de la LPF: “si alguien va a un negocio, hace una compra, debería exigir la factura” y
conservarla hasta que salga del local, pero a ¿Qué pasa si cuando UD sale del negocio, lo
paran los inspectores, le preguntan por la factura y UD les contesta que no la tiene?
Bueno, acá dice que UD también es responsable por la evasión que está teniendo lugar
porque no le dieron la factura, por lo tanto no solo lo vamos a multar al negocio, sino
que también a UD lo vamos a multar. Tratando de buscar de alguna manera que el
contribuyente también tenga esa responsabilidad. ¿Cuánto tiene que ser el monto de la
venta para que sea obligatoria la emisión de la factura? El tema de los 10 pesos. Es
decir, que si UD hace una compra, supera los 10 pesos, tendría que pedir factura.
Entonces, si sale, lo paran los inspectores, le piden la factura y UD no la tiene, le pueden
aplicar una multa que va desde los 20 pesos a los 2.500 pesos a UD como comprador.
¿Por qué Uds. escuchan que no se aplica mucho esta sanción? Porque Uds. van a ver en
el artículo 10 que se requiere que haya “connivencia” o “complacencia” entre el
comprador y el vendedor ¿Qué quiere decir? Que se han puesto de acuerdo para no
emitir la factura. Se da en la practica que el comprador le dice al vendedor “cuánto
cuesta esto”, “veinte pesos”, “bueno, pero no me hagas factura y haceme un descuento”,
“bueno, te cobro 18 pesos y no te hago factura”. Ahí, si se pudiera escuchar esa
conversación, hay connivencia o complacencia entre el comprador y el vendedor, pero
resulta difícil de probar eso a la afip y por eso quizás es una figura que no ha tenido
mucha aplicación. Ahí también aclara el artículo 10 que para sancionar al consumidor
final primer hay que sancionar al que no emitió la factura.

VIAS RECURSIVAS
Cuando hay una resolución de un juez administrativo de la afip que me aplica una
sanción o me determinan un impuesto, ¿Qué es lo que puedo hacer, cómo me puedo
defender, cómo puedo discutir eso? A eso se llama “vías recursivas”, y es importante que
un contador conozca sobre esto, que pueda decir “podemos plantear tal vía recursiva, y
si no nos sale bien, las instancias posteriores son éstas y éstas y podemos llegar hasta la
Corte Suprema de Justicia de la Nación. Esto lo habrán visto Uds. en los fallos que les
dimos ¿Por qué aparece la justicia? Bueno, porque la empresa le ha discutido a la afip,
le planteó un caso; primero se hace en sede administrativa y cuando se supera esta
instancia ya se va a la justicia y entonces podemos llegar a tener fallos de la Cámara,
podemos llegar a tener fallos de la Corte Suprema, hasta ahí podemos llegar a discutir
un tema tributario. Entonces, vamos a ver cuáles son las vías recursivas y cuándo se
aplican.
(Ver cuadro de apunte de clase)
“Las que imponen sanciones”, Uds. han visto que había un juez administrativo, que
instruía un sumario, por ejemplo, y el sumario concluía con una resolución que me
podía aplicar una multa. Y resulta que yo no estoy de acuerdo con esa sanción que me
han aplicado, ¿Cómo hago para discutir? Yo recién les comenté que cuando sale la
resolución yo tengo tres alternativas en realidad: una es pagar; la otra es no hacer nada,

207
con lo cual voy a dar lugar a que después el fisco me haga un juicio; y la tercera es decir
“no estoy de acuerdo, planteo una vía recursiva”
“Cuando se determinan tributos y accesorios”: ¿Cuándo la resolución determina
tributos y accesorios? ¿Se acuerdan cuando vimos el procedimiento de determinación de
oficio, que podía ser sobre base cierta, sobre base presunta, cuando el sujeto no
presentaba declaración jurada o cuando la que presentaba resultaba impugnable?
Bueno, le hacen la determinación de oficio y el juez administrativo dice “UD debe tantos
pesos de impuesto a las ganancias y tantos pesos de IVA, más los accesorios” y UD no
está de acuerdo con eso ¿y entonces? Tiene también la posibilidad de plantear una vía
recursiva.
“Contra resoluciones que se dictan en reclamos de repetición de tributos”. UD ha hecho
un pago de impuestos y luego se da cuenta que ha pagado en exceso, por lo tanto le
solicita al fisco que le reintegre lo que ha pagado en exceso. El fisco lo estudia y saca una
resolución que dice “no ha lugar a lo que solicita el contribuyente”, y UD no está de
acuerdo con eso: tiene que plantear una vía recursiva.
“Plazo”. Cuando sale la resolución que le impone una sanción, o cuando sale una
resolución que le determina un tributo, le va a llegar al domicilio fiscal la resolución y
UD va a quedar notificado. A partir de que queda notificado ¿Cuánto tiempo tiene UD
para plantear estos recursos de los cuales vamos a hablar? ¿Indefinidamente? No,
seguramente que va a tener un plazo, el plazo es de 15 días de la notificación. ¿Qué
pasaría si UD no interpone un recurso dentro de esos quince días? Articulo 79 de la
LPF, en ese caso las resoluciones éstas quedan firmes, entonces eso lo habilita al fisco
para pasar a cobrarle o para iniciarle juicio de ejecución fiscal. Esto es muy importante
porque cuando UD recibe la resolución tiene que empezar a contar los días para ver
hasta cuándo puede presentar el recurso, porque sabe que si se vence esos días ya no va
a tener nada que hacer. ¿Son días hábiles o son corridos? Habíamos dicho que salvo que
diga expresamente “corridos”, son días hábiles.
¿Qué tipo de recursos puedo utilizar? Contra estas resoluciones tengo dos alternativas:
“Recurso de reconsideración” (articulo 76 inciso A) y “Recurso de apelación ante el
tribunal fiscal” (articulo 76 inciso B). Tienen las siguientes características: primero,
“suspenden la ejecutoriedad”, ¿Qué significa esto? que si a mi me querían cobrar una
multa y yo planteo algunos de estos recursos, no me van a poder cobrar la multa hasta
que se resuelva el recurso. La otra característica es que estos recursos “son optativos y
excluyentes” ¿Qué quiere decir? Que en este momento en que voy a plantear ¿planteo
un recurso de reconsideración o planteo un recurso de apelación ante el tribunal fiscal?
si me decido por el primero y me va mal no puedo decir “ah bueno, ahora vengo por acá
para ver qué pasa”. Por eso dice “optativos y excluyentes”, o voy por acá o voy por acá.
“Competencia”. Esto que ponemos en primer término es tanto para recurso de
reconsideración como para recurso de apelación ante el tribunal fiscal, para ambos:
“No se puede discutir solo intereses y actualizaciones”, ¿Qué significa esto? puede
ocurrir que yo ya haya pagado un impuesto, pero lo que estoy debiendo son los intereses
de ese impuesto o las actualizaciones de ese impuesto. Si yo quiero discutir el tema, no
quiero pagar los intereses, no voy a poder plantear este recurso, ¿Por qué? Porque acá
expresamente cuando habla de competencia dice “esos recursos no son para discutir
solamente intereses o actualizaciones”, ahora si UD está discutiendo capital, intereses, y
actualizaciones, entonces si, pero si está discutiendo solamente intereses y
actualizaciones, no. Esto pasa muchas veces. Los intereses que cobra la afip son muy

208
importantes, actualmente un 2% mensual, que en relación con la tasa de inflación o en
relación con la tasa de interés que le puede pagar un plazo fijo que es un 6 o un 7%
anual, Uds. podrán darse cuenta que un 2% mensual es bastante importante. Cuando
pasan varios años y UD va pagando el capital, muchas veces los intereses superan el
monto del capital y hay empresas que vienen y pagan el capital porque estaban
intimadas y dejan los intereses. Después el fisco pretende cobrar los intereses porque son
una suma importante. Yo los quiero discutir porque considero que son excesivos o lo que
fuere, no los voy a poder discutir por esta vía porque estoy discutiendo solo los intereses
y actualizaciones, no el capital.
“El tribunal fiscal”, les voy comentando, es una institución muy particular o podríamos
decir “sui generis” porque se ha creado especialmente para atender temas tributarios a
nivel nacional y no pertenece al poder judicial, sino que está dentro del PE. Entonces es
como que el tribunal fiscal no acepta tantas causas porque se vería abarrotado, por lo
cual pone ciertos limite, por eso dice “si la causa no supera determinado monto no puede
ir al tribunal fiscal, por lo tanto lo que le queda es la vía del recurso de
reconsideración”, ¿Cuáles son esos montos? Dice “es incompetente en”:
“Recursos por montos inferiores a $ 2.500”, es decir que si me determinaron un
impuesto o accesorios que están por debajo de los 2.500 pesos, yo no tengo otra
alternativa que ir por la vía del recurso de reconsideración.
“Ajustes de quebrantos mayores a 7.000 pesos”. ¿Cuándo hablamos de ajustes de
quebrantos? En el impuesto a las ganancias, el resultado le puede dar ganancia gravada
o le puede dar quebranto. Si se ha detectado que el quebranto estaba mal determinado y
que hay una diferencia de x pesos: corresponde el ajuste de quebrantos. Bueno, si
hablamos de ajustes de quebrantos, tiene que ser por encima de los 7.000 pesos. Si el
ajuste de quebrantos está por debajo de los 7.000 pesos, no le queda alternativa que
hacerlo por recurso de reconsideración. Si está por arriba puede ir al tribunal fiscal.
“No es competente en casos de anticipos y pagos a cuenta”. Se exige que los
contribuyentes vayan haciendo anticipos o pagos a cuenta de lo que en definitiva va a
resultar el impuesto. ¿Qué pasa si el sujeto no hace esos anticipos o esos pagos a cuenta,
si lo detecta la afip? Va a quererle cobrar por un lado esos anticipos, si está en tiempo; y
por otro lado le puede aplicar sanciones, multas. ¿Y si UD dice que no correspondía y lo
quiere discutir al tema? No lo va a poder hacer por recurso de apelación ante el tribunal
fiscal, ¿Por qué? Porque dice que no es competente en los casos de anticipos y pagos a
cuenta, entonces no le va a quedar alternativa que hacerlo por el recurso de
reconsideración.
Ahora vamos a ver en detalle cómo se trabaja en el caso del recurso de reconsideración.
Vamos a suponer que hacemos un recurso de reconsideración, cuáles son los pasos y
luego vamos a ver el recurso de apelación ante el tribunal fiscal.
“RECURSO DE RECONSIDERACION”. “Se interpone ante la misma autoridad que
dictó la resolución”. O sea, que al que dictó la resolución aplicándome una multa o
haciéndome una determinación de oficio, yo le estoy pidiendo que reconsidere su
resolución. Se lo plantea ante el mismo sujeto que dictó la resolución, con lo cual Uds. se
dan cuenta que por lo general no hay un resultado positivo, porque mantiene la postura,
salvo que haya habido un error marcado y se da cuenta de que no va a prosperar
después en la justicia ¿Por qué uno lo tiene que plantear? Porque hay que agotar si o si
la vía administrativa para poder ir después a la justicia, o sea, que no le queda otra
alternativa que plantear el recurso ante la misma autoridad. Este recurso se plantea por
escrito y tiene un contenido.

209
“Contenido” (personería, los hechos, los fundamentos, las pruebas y el petitorio).
“Personería”, fulano de tal, en carácter de socio gerente de la empresa tal. “Los hechos”,
¿Qué es lo que ocurrió realmente?, los hechos según la óptica del sujeto obviamente.
“Los fundamentos”, Por qué dice que no es correcta la aplicación de tal sanción. “Las
pruebas” y “el petitorio”, se deje sin efecto la resolución. Es un escrito judicial
prácticamente, que se hace en sede administrativa: va a la misma autoridad que dictó la
resolución. Si le sale bien, perfecto, ahí termina todo. Pero vamos a suponer el caso, que
es lo que generalmente ocurre, que le hacen denegatorio.
“Denegatorio”, no ha lugar a lo que solicita. Entonces ahí nosotros tenemos que dividir:
¿el tema tiene que ver con sanciones; con repetición; con determinación de tributo? Me
ha salido denegado, pero ¿Por qué hago esta separación? Porque cuando se trata de
sanciones o de repetición, o sea, yo pedía que me devuelvan una plata y no me quieren
devolver porque dicen que no me corresponde, directamente no hace falta pagar para
seguir discutiendo en la justicia, porque era una sanción y yo digo que no me
corresponde la sanción, por lo tanto yo puedo ir a discutir el tema en la justicia.
Entonces voy a apelar la resolución del recurso ante el juez federal. Esto es en el interior
del país, acá tenemos que hacer la apelación ante el juez federal. Esto está en el artículo
82 LPF. ¿Qué requisitos? Importe superior a $200, minimamente, no puedo ir a la
justicia, con todos los costos que ello implica, a discutir por un importe inferior a $200.
El plazo es de 15 días de la resolución, o sea, cuando yo me notifico, 15 días de la
resolución. Hay que tener muy en cuenta el tema de los plazos, porque si se nos pasan los
plazos, queda firme y ya lo que me queda como alternativa es pagar y en todo caso ir
por vía de repetición, que es lo que se hace a veces. Entonces ¿Por qué puede haber
repetición? No solamente cuando yo pague en exceso el impuesto, sino que otras veces no
me queda alternativa, por ejemplo, si no tengo en cuenta el tema de los 15 días y se me
pasa, queda firme, entonces el fisco tiene toda la facultad para cobrarme; pero yo
todavía sigo convencido de que eso no me correspondía, entonces no me va a quedar otra
alternativa después que la vía de la repetición, o sea, pedir que me devuelvan lo que
pagué en exceso. Hay un fallo donde a Marcelo Tinelli le pasó esto y no le quedó otra
que la vía de la repetición. ¿Y cuáles son las instancias posteriores? Supongamos que le
vuelve a salir mal a UD el recurso de apelación ante el juez federal, la instancia posterior
es la Cámara Federal y luego puede llegar a la Corte Suprema de Justicia de la Nación.
Cuando hay determinación de tributo, para poder seguir discutiendo es necesario pagar,
por eso decimos: “se paga a requerimiento”, “el pago es condición de admisibilidad” y
¿Qué quiere decir admisibilidad? Que cuando UD vaya a la justicia le van a decir ¿está
pagado, para que UD pueda seguir discutiendo? Después vamos a ver si correspondía
que se pague o no, y le vamos a devolver si tiene razón UD, pero es condición que UD
pague el impuesto y después vamos a seguir discutiendo. ¿Qué es lo que se interpone a
continuación? Se interpone demanda de repetición (articulo 81). ¿Qué plazo hay para
plantear la demanda de repetición? “No existe plazo, solo la prescripción” (articulo 61).
Acá no hay un plazo perentorio, así de 15 días por ejemplo, el plazo acá es hasta que
prescriba la posibilidad de pedir repetición y ya vamos a ver que son 5 años. O sea, la
plata ya la tiene el fisco y UD tiene la posibilidad de pedir que le devuelvan eso. ¿Ante
quien voy a plantear esta demanda de repetición? La puede plantear ante el Tribunal
fiscal o ante la Justicia Federal. Si le va mal, tiene la instancia posterior: “apelación ante
la Cámara Federal” y posteriormente la Corte Suprema de Justicia de la Nación.
RECURSO DE APELACION ANTE EL TRIBUNAL FISCAL

210
¿Quién lo plantea? Puede ser personalmente: fulano de tal, en carácter de socio gerente
de tal sociedad o bien puede ser por apoderado o representantes, que pueden ser
abogados o contadores.
¿A dónde se va a sustanciar? Se sustancia en el domicilio de la jurisdicción del tribunal
fiscal. Ese es uno de los problemas por los cuales desde el interior es muy complicado ir
a discutir en el tribunal fiscal. Uds. saquen la siguiente conclusión: me acaban de
imponer un determinado tributo, o de imponer una sanción: UD tenía dos caminos, uno,
pedir que reconsidere la medida a quien le aplicó la sanción: seguramente no va a tener
muchas posibilidades ahí. Y la otra ir a un tribunal fiscal, que tiene como beneficio
fundamentalmente el hecho de que es totalmente independiente y está formado por
especialistas en el tema tributario, no está dentro de la afip, mientras que el juez
administrativo está trabajando dentro de la afip y él mismo es quien va a resolver su
recurso. Entonces uno podría decir “sin dudas que me conviene el tribunal fiscal”, pero
el problema que tiene justamente es que tiene domicilio exclusivamente en la Capital
Federal. Eso significa que UD va a tener que tener un asesor legal que lo va a tener que
llevar al juicio y que tiene que estar en la Capital Federal, con lo cual, obviamente que si
la causa tiene cierta importancia se puede justificar. UD sabe que acá va a tener
ecuanimidad. De lo contrario quizás agote la vía administrativa con un mero tramite y
vaya a la justicia acá, donde también en principio tendría independencia. Lo único que
se puede hacer es: se puede presentar el recurso acá en la sede de la afip, pero para todo
lo que viene después, todas las notificaciones que le lleguen va a tener que tener alguien
que le lleve el juicio allá en la Capital Federal.
Ahora bien, supongamos que lo presenta ante el tribunal fiscal y le sale mal la cosa, UD
no está de acuerdo, entonces, contra las resoluciones del tribunal fiscal, ¿Qué puede
hacer UD? tengo que hacer una distinción según se trate sobre sanciones o sobre
tributos e intereses. Si es sobre sanciones, no hace falta pagarlas, si le sale mal tiene el
Recurso de apelación ante la Cámara Federal y el plazo para plantear ese recurso de
apelación es de 30 días. Si me va mal acá, lo que me queda es la Corte Suprema de
Justicia de la Nación.
Si es sobre tributos e intereses, el artículo 194 dice que el pago no es condición de
admisibilidad. ¿Qué significa lo que dice el articulo 194? Quiere decir que si no me
resulta bien la resolución del tribunal fiscal y yo quiero seguir apelando, no necesito
pagarlo para ir a la otra instancia, con lo cual eso es importante. En cambio en el caso de
recurso de reconsideración, el pago era condición de admisibilidad, no podía seguir
discutiendo si no pagaba. Pero hay que hacer una aclaración: la afip puede iniciar juicio
de ejecución fiscal, o sea, que si bien el pago no es condición de admisibilidad, la afip
puede iniciar juicio de ejecución fiscal, o sea, que con esta resolución que emite el
tribunal fiscal, supongamos, favorable al fisco, éste me podría iniciar juicio de ejecución
fiscal y hacer efectivo su crédito en el juicio de ejecución fiscal. En este caso, si le pago al
juicio en virtud de la sentencia del juicio de ejecución fiscal, le que me quedaría como
ultima alternativa, seria la vía de la repetición.
Entonces, contra las resoluciones del tribunal fiscal sobre tributos e intereses, tengo que
ir a la Cámara Federal y luego si me va mal a la Corte Suprema de Justicia de la Nación.
“Tipo de resolución que se recurre”: “De alcance individual”; “Liquidación de intereses
y actualizaciones”. ¿Qué seria una resolución de alcance individual? Ejemplo, yo hago
una gestión ante la afip para que me reconozcan como entidad exenta en el impuesto a
las ganancias, hago una presentación, y sale una resolución que dice “no ha lugar a lo
que solicita porque no se dan los supuestos para que UD sea considerado como exento” y

211
yo no estoy de acuerdo, entonces, ante esa resolución yo tengo que tener una vía
recursiva, (esto seria “constancia de exención”). Otro caso, por ejemplo, se me generan
saldos a favor en forma permanente en el IVA, entonces yo le pido a la afip que me
emita una constancia para que no me retengan el impuesto porque se me genera saldo a
favor en forma permanente, pero resulta que la afip estudia el caso y dice “no ha lugar a
lo que UD solicita” y yo no estoy de acuerdo, (esto seria “constancia de no retención”).
Otro caso, pido una prorroga y no me la dan (esto seria “pedido de prorroga”). Etc, etc.,
es decir, que son distintos pedidos que uno puede hacer o solicitudes, tramites
individuales, en donde resulta que sale una resolución en donde no se me otorga lo que
estoy pidiendo.
Y además, ¿se acuerdan que recién vimos que el recurso de reconsideración no se podía
plantear porque solamente se estaban discutiendo intereses y actualizaciones, y que
también decía que no se podía plantear el recurso ante el tribunal fiscal de la nación?
Bueno, ¿por dónde entra? Entra por este recurso que vamos a ver acá. Si hay una
liquidación de intereses y actualizaciones con la cual yo no estoy de acuerdo, yo voy a
poder plantear este recurso, que les comento, se llama también Recurso Residual, ¿Por
qué? Porque todo lo que no tenga previsto un recurso en especial dentro de la ley de
procedimientos, se le aplica este recurso.
“Plazo”, ¿Qué plazo tengo para oponer? Yo no estoy de acuerdo con la resolución que
dice que no me corresponde la exención; no estoy de acuerdo con la resolución que dice
que no me van a reducir retenciones, entonces, tengo un plazo para interponer el
recurso: 15 días hábiles.
“Tipo de Recurso”: Recurso de Apelación ante el Director General (articulo 74 decreto
reglamentario). Una cosa que siempre preguntamos, cuando yo planteo este recurso
¿Qué efecto tiene este recurso? Ejemplo, yo venia como exento en ganancias y ahora sale
una resolución que dice que ya no me corresponde la exención, ¿en el acto pierdo la
exención o se tiene que resolver el recurso para que recién tenga efecto? Acá dice “No
tiene efecto suspensivo”, esto significa que si la afip ha decidido quitarme la exención,
me la quita. ¿A pesar de que yo apelé? Si, me la quita, porque no tiene efecto suspensivo.
Suspensivo seria “se suspende hasta tanto se resuelva el recurso”. Entonces, no tiene
efecto suspensivo, tiene efecto devolutivo. Supongamos que después me dan la razón a
mi: “ah bueno, le devolvemos la exención”. Pero esto, sale la resolución que dice UD no
está más exento”, yo no estoy de acuerdo, planteo el recurso ante el Director General,
pero eso no tiene efecto suspensivo, yo quiero de todas maneras la exención y viene
después el efecto devolutivo. Yo en vez de poner acá “no tiene efecto suspensivo”, podría
decir “tiene efecto devolutivo”. Pero además dice acá “aunque la DGI de oficio, a pedido
de parte, puede suspender la ejecución con motivo de interés público o para evitar grave
perjuicio”. Les explico: “mire que si UD dice que yo no estoy exento, voy a tener que
pagar impuesto a las ganancias, me van a empezar a retener impuesto, y si yo después
tengo la razón, ¿Qué va a pasar con toda la retención que he sufrido? Ya voy a tener un
perjuicio grave, entonces le pido que hasta tanto se resuelva el recurso me de efecto
suspensivo. Entonces, en principio no tiene efecto suspensivo, pero la afip de oficio, a
pedido de parte, si puede haber grave perjuicio, le puede dar efecto suspensivo.
Si es suspensivo significa que se suspende hasta que se resuelva el recurso. Si es
devolutivo significa que se aplica nomás la resolución, y después si yo tengo la razón, me
devuelven.

212
El tema de la multa y clausura tiene un recurso especial solamente para multa y
clausura. Supongamos que hay una resolución que me aplica multa y clausura y yo les
comentaba que en algunos casos no solo multa y clausura sino hasta suspensión de la
matricula (articulo 40). Supongamos que la resolución dice que voy a tener tantos días
de clausura y tantos pesos de multa. Yo puedo recurrirla y para ello tengo 5 días hábiles
a partir de la resolución. Tengo 5 días hábiles para plantear un recurso, de lo contrario
queda firme la resolución. Este recurso se llama Recurso de apelación administrativa
ante el funcionario superior (articulo 77), es un recurso especial para el tema de
clausura. Y acá viene algo muy importante: ¿Qué significa que la resolución tiene causa
ejecutoria? Que lo que se resuelva en ese recurso, supongamos que se decide mantener
la multa y clausura, le van a clausurar y le van a aplicar una multa y UD va a decir
“pero yo tengo la justicia”, “si, UD tiene la justicia, pero con efecto devolutivo”, o sea,
que si UD después gana en la justicia le van a devolver la multa, pero ¿Qué va a pasar
con la clausura? El perjuicio está hecho, ¿de qué devolución me está hablando?
(justamente eso es lo que voy a comentar ahora). Pero lo importante es que según la
LPF, la resolución tiene causa ejecutoria: lo que se resuelva a partir del recurso que yo
he interpuesto tiene causa ejecutoria. Y UD me dirá “pero si yo todavía puedo ir a la
justicia”, “si, puede ir a la justicia pero con efecto devolutivo”.
¿Quiénes son los que resuelven este recurso que UD ha planteado acá? “Funcionarios
superiores, Jefes de región y Jefes de grandes contribuyentes”
“Recurso de Apelación administrativa ante el funcionario superior” (continua). Si me
sale mal, yo puedo plantear el Recurso de apelación ante el Juez Federal ¿Cuál decíamos
que era el efecto? Efecto devolutivo, pero Uds. van a ver que en el apunte ponemos una
aclaración: “suspensivo según fallo de la Corte Suprema de Justicia de la Nación” y le
aclaro por qué:
…………………………………………………………………………………………………
……
Porque hubo un contribuyente que se llamaba Lapidus Enrique (entre los fallos que les
dimos para lectura obligatoria está este fallo de la Corte Suprema que se llama Lapidus
Enrique), que sostenía que ¿Cómo podía ser que a él lo clausuren sin que esa resolución
haya sido revisada judicialmente?, o sea, el tema no había llegado a la justicia, todo
había estado en el ámbito de la afip, porque este recurso se resuelve dentro del ámbito
de la afip. La propia afip resuelve aplicar la sentencia, pero eso no había sido revisado
judicialmente, sin embargo a este sujeto ya lo iban a clausurar y a cobrar la multa.
Entonces planteó que era inconstitucional porque se viola el derecho de defensa, yo
tengo que tener la posibilidad de ir a discutir el tema en la justicia, recién cuando
resuelva la justicia, me lo pueden aplicar. Bueno, este sujeto lo planteó al tema y se hizo
famoso este caso y es lo que tienen Uds. como jurisprudencia. Y cuando lo plantea
Lapidus llega hasta la Corte Suprema y ésta le da la razón al contribuyente: le dice “UD
tiene razón, es inconstitucional el hecho de que tenga efecto devolutivo, debería tener
efecto suspensivo, por lo tanto no le deberían aplicar a UD la clausura sin antes haber
analizado el tema la justicia. Entonces genera un precedente muy importante, porque
nosotros sabemos que si yo tengo una situación de este tipo y llego a la Corte Suprema,
ésta va a mantener su criterio. Entonces ¿Qué es lo que se hace actualmente? Cuando se
plantea el Recurso de Apelación Administrativa ante el funcionario superior, se dice que
“ante el hipotético caso de que resultara desfavorable la resolución, se tenga el cuenta el
fallo Lapidus Enrique de la Corte Suprema y se aplique la resolución con efecto
suspensivo y no con efecto devolutivo. Entonces, cuando sale, yo voy a la justicia y no me
aplican la multa y la clausura. Lo anecdótico de esto es que Lapidus Enrique se hizo

213
famoso por esto, porque le dieron la razón. Pero resulta que cuando revisa el tema la
justicia, le confirman la clausura: o sea, que lo terminaron clausurando nomás a
Lapidus Enrique.
Bueno, si le sale mal el Recurso de apelación ante el juez federal, puede ir a la Cámara
Federal, y si le sale mal, a la Corte Suprema de Justicia de la Nación.

Decomiso: yo les comenté esta figura; cuando le quitan la mercadería al sujeto, cuando
lo desapoderan de la mercadería y el estado dispone de esa mercadería. Si sale una
resolución que dice que le van a decomisar la mercadería y UD no está de acuerdo con
eso ¿Qué vía recursiva tiene? También es una vía recursiva especial. Esto está tratado
en el artículo agregado a continuación del artículo 77 de la LPF. Ahí le dice el plazo que
yo tengo para interponer el recurso: tres días. Y ahí dice “ante el superior que dictó la
medida”, obviamente que yo estoy en la parte administrativa, y ese sujeto ante quien
estoy apelando, yo hago la apelación ésta que también se llama “recurso de apelación
administrativa” dentro del termino de tres días y dentro del termino de 10 días se tiene
que expedir. Y en caso de urgencia (se acuerdan que les comenté que podrían ser
productos perecederos), 48 horas.
Ahora bien, ¿Qué pasa si este juez administrativo resuelve que se mantenga el decomiso
de la mercadería? Ahí dice “lo resuelto por el superior, será recurrible ante los juzgados
federales”, o sea, que el paso siguiente: juzgado federal. También “debiéndose
interponer dentro de los 3 días de notificada la resolución”. ¿Dónde se lo presenta? En la
sede de la afip. La afip verifica que se hayan cumplido todos los requisitos formales y
eleva ese recurso al juzgado correspondiente: va a la justicia. ¿Qué efecto tendrá ese
recurso que UD plantea a la justicia? En este caso la presentación tendrá efecto
suspensivo, o sea, se suspende el tema, porque sino, le van a quitar la mercadería y la
van a regalar quizás y después ¿Qué hacen?, no, por eso tiene efecto suspensivo respecto
del decomiso de la mercadería. Lo que si se va a mantener es el secuestro o la
interdicción, o sea, que la mercadería va a permanecer en poder de un tercero o del
propietario de la misma, pero no va a poder disponer de ella, no la va a poder vender
hasta que se resuelva, lo cual es lógico.
Ahora, si ese fallo que se da en la justicia federal resulta no favorable para el
contribuyente ¿Qué efecto tendrá? ¿Ese fallo es recurrible? Si es recurrible, es decir, se
puede ir a la Cámara, pero al solo efecto devolutivo.

PRESCRIPCION (para este tema es necesario ver los gráficos del apunte de clase que
corresponde al día 25/10/2006).
La prescripción es el vencimiento del derecho del fisco para determinar y exigir el pago
de los impuestos. Quiere decir que el fisco, a pesar de que UD le está debiendo, no le va a
poder exigir que se lo pague, porque si el fisco no ha advertido que ha pasado el tiempo,
no lo ha intimado y cuando se da cuenta, ya ha pasado el tiempo: ha perdido la facultad
para exigir el pago de los impuestos. Pero no solamente para los impuestos, sino también
para aplicarle multas, es decir, que si UD ha cometido hoy una infracción, y el fisco la
deja pasar, la deja pasar, no le aplica la multa y cuando se da cuenta ha pasado x
cantidad de tiempo, cuando le quiera aplicar, tenemos que ver si está prescripto o si
todavía tiene la posibilidad de aplicar sanciones. Otra situación, UD no presenta la
declaración jurada, ya está la multa, pero el fisco no se la aplica, no se la aplica, no lo
advierte, si pasa x cantidad de tiempo, el fisco no le va a poder exigir el pago de eso. O

214
bien, se abre un sumario, ha salido la resolución, le aplicaron la multa, lo han notificado
a UD que tenia que pagar la multa y UD no la paga, había 15 días para pagarla, pero
UD no la paga y el fisco no lo advierte, porque a veces, debido a la gran cantidad de
contribuyentes, pasa eso, entonces, no lo advierte, no le reclama y al tiempo, a los años se
da cuenta, bueno, si han pasado x cantidad de años, tampoco el fisco va a tener facultad
para exigírselo.
Para que se produzca la prescripción, prescripción liberatoria que se llama, porque a
UD lo libera de su obligación, tienen que darse dos elementos en forma concurrente:
uno, es el transcurso del tiempo obviamente y el otro es la inacción del estado: no hizo
absolutamente nada, no lo intimó, no le inicio juicio de ejecución fiscal, entonces como
no hizo nada el estado en todo ese tiempo, se produce la prescripción. Siempre cuando
hablamos del tema prescripción aclaramos lo siguiente: supongamos que el fisco viene y
me reclama una deuda de hace diez años y yo como no conozco el tema prescripción voy
y pago. Después viene alguien y me dice “mirá, pero si esa deuda está prescripta” y yo
quiero que me devuelvan: no va a corresponder que le devuelvan, porque esa deuda es lo
que se llama una “deuda natural”, si bien está prescripta la facultad del fisco para
exigirla, pero si yo voy y la pago no hay derecho a reintegro. Entonces, cuando le
reclaman deudas antiguas, yo lo primero que tengo que hacer es ver si no se ha
producido la prescripción, porque en ese primer momento nomás yo tengo que decirle al
fisco “esa deuda está prescripta”. En un primer momento hay que manifestar la
prescripción de la deuda, porque si UD la paga, no hay posibilidad de reintegro alguno.
El artículo 56 de la LPF le dice cuándo se produce la prescripción, ya sea para exigir
pago de impuestos, para aplicar sanciones, para cobrar multas. Esto es en general,
después vamos a ver en particular. Si UD es un sujeto que está inscripto en la afip,
cuando dice “inscripto” no quiere decir “responsable inscripto”, sino que significa que
UD está identificado ante la afip, que tiene cuit, tienen que pasar 5 años para que se
produzca la prescripción si UD es un sujeto inscripto. Ahora, si UD es un sujeto que
viene realizando actividad hace un tiempo, pero que siempre se ha manejado en la
clandestinidad y nunca se ha inscripto y por x motivo el fisco lo detecta, lo empieza a
intimar, a reclamar el pago de impuestos, pero ya en ese caso, obviamente al no estar
identificado, es lógico que el periodo de la prescripción sea superior, en ese caso es de 10
años.
Se acuerdan cuando vimos determinación de oficio, que si UD dejaba vencer el plazo
para recurrir la determinación de oficio, después no le quedaba otra alternativa que
pagar: si paga y UD está convencido que ese impuesto no corresponde, podía pedir la
repetición y yo le decía ¿Qué plazo tengo yo para pedir que me devuelvan ese dinero?
Decía que no hay un plazo estipulado, sino solamente el de la prescripción, o sea, hasta
que prescriban mis facultades para pedir que me reintegren ¿Cuándo prescriben? A los
cinco años de realizado el pago. Después de ese tiempo yo pierdo mis facultades para
exigir que me reintegren eso.
Hay dos situaciones que se agregaron: ¿Qué pasa si UD se computó crédito fiscal
indebidamente? ¿O ha transferido créditos fiscales que no eran correctos? Si se computó
créditos que no se tenía que haber computado, por lo tanto pagó de menos impuesto,
entonces acá también el periodo de la prescripción es de 5 años.
Uds. han visto que en el caso de las exportaciones, UD tiene la posibilidad que le
reintegren los créditos fiscales vinculados con las exportaciones, pero esa posibilidad de
pedir que le reintegren ¿es indefinida en el tiempo? No, también prescribe. O sea que si

215
pasa un tiempo y yo no pido que me reintegren esos créditos fiscales, también los pierdo:
acá dice también “cinco años”.
Bien, ya sabemos que en general son cinco años, salvo el caso de aquel sujeto que no
estaba identificado, no estaba inscripto en donde el plazo se va a 10 años.
Pero ¿Cómo se empiezan a contar los plazos? El artículo 57 dice cómo se empiezan a
contar los plazos en el caso de los impuestos. Ejemplo, supongamos en impuesto a las
ganancias, ¿Cuál es el periodo de liquidación en ganancias? Van a ver que es anual. O
sea que por el año 2006 se presenta una declaración jurada que vence para el caso de
una persona física en abril de 2007 ¿Cuándo comienza a correr la prescripción para que
el fisco me exija el pago de la declaración jurada del año 2006? Van a ver que el artículo
57 dice “desde el 1º de enero del año siguiente a aquel en que se ha producido el
vencimiento de la declaración jurada”, por lo tanto seria el 1º de enero de 2008. O sea,
que si bien dice “5 años”, pero es un poquito más de cinco años. Uds. fíjense: la
obligación vencía en abril de 2007 y el periodo para que prescriban las facultades del
fisco comienza a correr a partir del 1º de enero de 2008 y de ahí se cuentan 5 años.
Ahora un tema nuevo que ya lo añadimos a los prácticos porque ya se aclaró
definitivamente:
¿Cuándo vencerá el periodo? ¿El 31 de diciembre de 2012 o el 1º de enero de 2013? UD
dirá “hay un día de diferencia”, pero a veces ha sido importante. Bueno, y ha habido
muchos fallos al respecto y en definitiva es hasta el 1º de enero de 2013, en este caso del
ejemplo. Creo que ya está aclarado eso en los prácticos, porque hasta el año pasado lo
teníamos al 31 de diciembre. Ahora el criterio de la cátedra es que se lo tome al 1º de
enero.
Una cosa que tiene que ver con las declaraciones juradas: supongamos que este es el año
2006 y la declaración jurada de IVA del mes de octubre, mes en el que estamos ahora,
vence en noviembre de 2006, por lo tanto, ¿a partir de cuándo se cuenta el plazo de los
cinco años?: a partir del 1º de enero del año siguiente a que ha vencido el periodo fiscal,
como en el IVA el periodo es mensual, seria desde el 1º de enero de 2007. En cambio en
ganancia, donde el periodo fiscal es anual y vence el año siguiente, por lo tanto se va otro
año más para adelante. Ahora, la posición de diciembre, que vence en enero, ¿Cuándo
vencería? Vencería el 1º de enero de 2008.
Todo esto es para el caso de los impuestos.
El artículo 58 habla de cómo se comienza a contar el periodo de la prescripción para
aplicar multa y clausura. Supongamos que este es el año 2006 y resulta que en el día de
hoy yo cometo una infracción que es pasible de que me apliquen una sanción, hoy 25 de
octubre la he cometido, y el fisco ya me podría aplicar una sanción, Uds. saben que en
general para aplicar una sanción tiene que hacer un sumario administrativo. ¿Desde
cuándo comienza a correr el plazo? Desde el 1º de enero del año siguiente comienza a
correr la prescripción, es decir, que en este caso, desde el 1º de enero de 2007 comienza a
correr el plazo donde se le va prescribiendo la posibilidad de aplicarme la sanción.
Luego el artículo 60 habla de otra situación que puede darse en la práctica. Supongamos
que este es el año 2006 y yo acá cometo la infracción. El fisco se da cuenta y me hace un
sumario. Como consecuencia del sumario emite una resolución donde me aplican una
sanción y me la notifican acá. Entonces, a partir de que me notifican, Uds. sabrán de que
el fisco ya me puede cobrar eso, me dan un plazo de 15 días para que pague y a partir de
ese momento, si no lo pago dentro de los 15 días hasta me puede iniciar un juicio de
ejecución fiscal para cobrar. Y si el fisco no advierte que pasan los quince días y yo no

216
pago, y siguen pasando los días y no pago, puede llegar a prescribir esa facultad, pero
¿desde qué momento se cuenta? Desde el momento de la notificación: no se va al 1º de
enero del año siguiente, sino que desde aquí se comienza a contar la prescripción, desde
el momento en que me han notificado, y me dijeron “mire, le hemos aplicado una
sanción de x pesos por haber inflingido acá el articulo.
El artículo 61 habla sobre la acción de repetición y dice lo siguiente: la acción de
repetición es cuando yo pago algo y después quiero que me lo reintegren porque he
pagado en exceso o por lo que fuera. Supongamos que fuera la declaración jurada del
2006 ¿Cuándo vence? En abril de 2007 y resulta que por error ingreso anticipos en
exceso de lo que me correspondía y cuando presento la declaración jurada me da un
saldo a favor. Entonces podría plantear un recurso de repetición para que se me
reintegre eso, porque de lo contrario me va a quedar como un saldo a favor, que lo
podría llegar a absorber en ejercicios futuros, pero me va a quedar como un saldo a
favor. Pero dice, “si son pagos anteriores al vencimiento de la declaración jurada, (como
en este caso) el periodo de la prescripción para pedir que me reintegren la plata,
empieza a correr desde el primero de enero del año siguiente al vencimiento de la
declaración jurada, o sea el 1º de enero de 2008, desde ahí comienzan a correr los cinco
años.
Ahora, ¿Qué pasa si no son pagos anteriores? Supongamos que venció acá la declaración
jurada y yo no la presenté. Viene el fisco, me hace una determinación de oficio, me dice
“UD debe tantos pesos”, sale la resolución diciendo “UD debe pagar tanto de impuesto”
por x motivo, descuido, negligencia, lo que sea, yo no recurro eso, y entonces ¿Qué hace
el fisco? me inicia juicio de ejecución fiscal y tengo que pagarle. Pero yo después me doy
cuenta de que realmente no correspondía que pague, pero yo hago acá el pago, entonces
pido que me reintegre. Por lo tanto, si son pagos posteriores al vencimiento de la
declaración jurada, el periodo de la prescripción para solicitar el reintegro comienza a
correr a partir del 1º de enero del año siguiente, en este caso seria el 1º de enero de 2008.
Pero si el pago no lo hice acá sino que lo hice acá, bueno, empezará a correr a partir del
1º de enero de 2009, es decir, a partir del 1º de enero del año siguiente al que se realizó el
pago. ¿Y si son varios pagos? Cada pago tiene un tratamiento en particular.
Ahora, ese periodo de prescripción que va corriendo, por algún motivo ¿se puede
suspender o interrumpir? Si. Pero primero vamos a hacer la distinción entre suspensión
e interrupción.
Suspensión significa que se viene contando el periodo de la prescripción, va corriendo un
año, van corriendo dos años y de repente pasa algo que hace que se deje de contar, se
suspende por un tiempo, generalmente por un año, pero cuando pasa el año, se sigue
contando y vale lo acumulado hasta ese momento.
Mientras que interrupción, iban pasando 2, 3 años y resulta que hay un motivo que
interrumpe y se vuelve a fojas cero, o sea, que todo el periodo que ya había corrido se
vuelve a fojas cero y se vuelven a contar los cinco años.
El articulo 65 de la LPF nos da los motivos de la suspensión, por ejemplo la del inciso a)
que es la más común: supongamos que UD tenia un impuesto que no había pagado y se
da cuenta de aquí a tres años el fisco y cuando se da cuenta me hace una intimación
administrativa de pago: “no existiendo constancia que UD pago el impuesto a las
ganancias del año tal, lo intimamos a que pague”. Bueno, eso hace que se suspenda
el…………………………………………………...

217
“dado que en el registro surge que UD debería impuestos, lo intimamos a que regularice
su situación”, eso no es una intimación administrativa de pago, no precisa periodo fiscal,
no precisa importe, nada, entonces eso no suspende nada. Distinto seria que diga “dado
que según nuestros registros UD no presentó declaración jurada de ganancias del año
2004 y siendo el importe resultante de tantos pesos, lo intimamos a que regularice”, eso
si suspende un año, eso si es una intimación administrativa de pago, no cualquier
intimación, como alguna vez se hizo en la provincia, como por ahí no tenían un buen
control de todas las deudas, cuando llegaban las ventas de diciembre, le mandaban a
todos los contribuyentes una notita diciendo “que existirían constancias de que UD debe
el impuesto inmobiliario”, no decía periodo, no decía nada, tratando de frenar el tema
de la prescripción. Pero acá, al menos con la afip, se precisa intimación administrativa
de pago, precisando periodo fiscal, impuesto y monto. Entonces si corresponde la
suspensión.
Otro caso que plantea acá, cuando lo demandan por la ley penal tributaria, por ejemplo
a UD, hasta que salga la sentencia por esa demanda penal que le iniciaron, se suspende
el plazo, es decir que todo ese tiempo está suspendido, hasta que se continúa contando el
plazo de nuevo.
El articulo 67 habla sobre los motivos por los cuales se interrumpe la prescripción. Uno
de los motivos dice “por el reconocimiento expreso o tácito de la obligación impositiva”,
es como que el mismo contribuyente dice “yo reconozco que debo tal impuesto” y por lo
tanto, eso hace que todo el periodo de la prescripción que ya había ganado vuelva a fojas
cero. UD dirá “medio difícil que el contribuyente salga a decir eso si ya habían corrido
varios años y estaba cerca”. Pero ¿sabe cuándo ocurre eso? Les explico un caso de la
practica: el fisco, de tiempo en tiempo saca moratorias y le dice al contribuyente “mire,
si UD entra en la moratoria lo vamos a liberar de toda multa y además los intereses
resarcitorios no van a ser a un 100% sino a un 50%”. Entonces el sujeto dice “bueno, me
conviene entrar, porque no vaya a ser cosa que no entre en la moratoria y después el
fisco se de cuenta de que yo debo esto y cuando tenga que pagar me van a aplicar multa
y me van a cobrar intereses”. Entonces, ¿Qué hago cuando entro a un plan de
facilidades de pago? estoy haciendo un reconocimiento expreso de la obligación
tributaria. Yo estoy diciéndole al fisco “reconozco que debo esa declaración jurada del
año 2003”, entonces ese reconocimiento hace que se vuelva a fojas cero. Pero más vale
que después cumpla, porque ocurre que cuando están cerca de la prescripción y entran
al plan de facilidades de pago, pagan dos o tres cuotas y cae el plan y cuando cae el plan,
como UD ya había reconocido la deuda, el periodo de la prescripción ha vuelto a fojas
cero y el fisco lo va a ejecutar ahí nomás. Entonces, cuando UD haga eso, tiene que tener
clarísimo que lo va a pagar.
El punto b) dice “cuando el sujeto renuncia al termino corrido de la prescripción en
curso”, ¿Cómo puede ser eso? Que yo mismo diga “renuncio a los cuatro años que ya
iban pasando” y eso hace que se interrumpa. Hay un caso al menos, que yo conozco
donde se puede dar este tema de la renuncia al termino de la prescripción: en el
impuesto a las ganancias, supongamos que yo soy empleado del estado, hace diez años
que le vengo discutiendo al estado de que me puso en una categoría que no me
correspondía y el estado decía que le estaba pagando la categoría que correspondía,
mientras que yo le digo que no, que tendría que estar dos categorías más arriba, y le
vengo discutiendo y este año sale la resolución de la justicia diciéndome “UD tiene la
razón, el estado le tiene que pagar 100.000 pesos” porque se acumula toda la deuda de
los diez años. De acuerdo con la ley de ganancias, ¿sabe cuándo tendría que tributar
sobre esos 100.000 pesos? En este año, con lo cual, en principio le daría un impuesto

218
fenomenal, porque esos diez mil pesos ¿en cuanto tiempo se generaron? En diez años.
Entonces, como va a tener un impuesto muy grande a pagar en este año, le da la
posibilidad de que diga “opto por imputar esa ganancia a los años en que se han
devengado esa ganancia, por ejemplo: 10.000 pesos en el año 97, otros 10.000 en el 98…,
pero, ¿Qué pasa si yo hago eso? Hago esa imputación y digo “que bueno, porque justo
esos años, 97, 98, 99 y el 2000 están prescriptos, o sea que ni siquiera voy a tener que
pagar”. Entonces le dice “no, UD va a poder hacer la opción, pero pierde la prescripción
ganada, por lo tanto tiene que renunciar al termino corrido de la prescripción”. En esta
situación todos esos periodos vuelven a fojas cero.
Después también está el juicio de ejecución fiscal. Cuando UD no paga una deuda y el
fisco se da cuenta de que UD no ha pagado, le pone una demanda en la justicia federal
para que UD pague, entonces esa demanda que le está haciendo el fisco, hace que toda la
prescripción ganada por esos periodos por los cuales le están haciendo el juicio vuelvan
a fojas cero: interrupción.
Entonces esos son los tres motivos: reconocimiento expreso o tácito, renuncia o el juicio
de ejecución fiscal que le iniciaron al sujeto porque no recurrió la resolución y por lo
tanto quedó firme y le pueden cobrar.
El articulo 68 habla sobre la prescripción de la acción para aplicar multa y clausura. Yo
les comenté que si yo cometo una infracción el fisco tiene un plazo para aplicar una
multa, que si pasa ese plazo, ya no va a poder aplicarla. Supongamos que vaya corriendo
y corriendo el tiempo ¿Qué haría que ese plazo se interrumpa? El articulo 68 dice “la
prescripción de la acción para aplicar multa o para hacerla efectiva se interrumpirá:
por la comisión de nuevas infracciones, en cuyo caso el nuevo termino de la prescripción
comenzará a correr el 1º de enero siguiente al año en que tuvo lugar el hecho o la
omisión punible”. Es decir, le dice que si UD comete una nueva infracción, se produce la
interrupción y se vuelve a fojas cero. ¿Cualquier tipo de infracción que yo cometa? Acá
ya hay doctrinas que dicen “no, del mismo tipo”, es necesario que la infracción sea del
mismo tipo para que se produzca la interrupción y se vuelva a fojas cero.

DUODECIMA CLASE

JUICIO DE EJECUCION FISCAL

No es otra cosa que el fisco le inicia una demanda en la justicia al contribuyente para
que pague el impuesto o la multa que estaría adeudando. Esto está en el artículo 92 a 99
de la ley de procedimiento. Es un juicio sumario, similar a un juicio ejecutivo, por
ejemplo cuando UD tiene un cheque y no se lo han pagado en termino, entonces hace
juicio ejecutivo para hacerlo efectivo, o un pagaré. En esos juicio que estamos hablando
¿Cuál seria el titulo? El cheque, el pagare. En este caso, es la “boleta de deuda”, que es
algo que lo van a ver mucho en la practica, y esa boleta de deuda es lo que va a
presentar la afip en la justicia iniciándole el juicio. Es muy importante los datos que
debe tener esta boleta de deuda, por que si le faltara alguno de estos datos que yo se los
voy a comentar brevemente, eso puede dar lugar a que el procedimiento quede nulo.
Entonces, ahí establece cuáles son los datos que tiene que tener la boleta de deuda, dice
“debe sustentarse en un reclamo cierto, tener lugar y fecha de libramiento, haber sido

219
firmado por un juez administrativo competente”, eso es un juez de la afip,
“identificación del sujeto a quien se le reclama la deuda, clave única, denominación,
domicilio, determinar importe en concepto de deuda”, esto es importante, por ejemplo,
impuesto a las ganancias periodo fiscal 2006, el importe, declaración jurada, conceptos y
“acreditación de la personería del agente fiscal interviniente”, quiere decir, fulanito de
tal en representación de la afip. Todos estos datos tiene que decir la boleta de deuda, si le
faltara alguna, estaría viciada, y al tener un vicio todo el tramite iniciado quedaría nulo.
Lo que es importante también acá es ¿en qué casos se puede iniciar juicio de ejecución
fiscal? ¿Cuándo lo puede llevar a juicio el fisco? Acá dice “declaración jurada
impugnada por haber computado retenciones, pagos a cuenta, saldos a favor
improcedentes, eso lo van a ver en el articulo 14 de la LPF: supongamos que UD
presenta la declaración jurada de IVA y se computa retenciones que no existen y la afip
detecta esta situación o se tomó pagos a cuenta que no existen, entonces, como UD se
tomó pagos a cuenta que no existían, le puede iniciar juicio de ejecución fiscal. Inclusive
se tomó saldo a favor de IVA y resulta que en la posición anterior no le daba saldo a
favor. Bueno, si la afip detecta eso le va a iniciar juicio de ejecución para que le pague. Y
¿Qué otro caso? Declaración jurada presentada sin el pago del gravamen pertinente,
esto es muy común en la práctica: UD presenta la declaración jurada de IVA, pero como
no tiene disponibilidades como para pagarla, no la paga y UD dirá ¿para qué presenta?
Y bueno, para evitar la multa por aspecto formal, pero también le está dando la
posibilidad al fisco de que le inicie juicio de ejecución fiscal y le cobre.
Otra: determinación de oficio firme: en clases anteriores hablamos sobre el
procedimiento de determinación de oficio y se acuerdan que le hacían la determinación
de oficio, le llevaban a un juez administrativo del propio organismo fiscal. Una vez que
ya había hecho su defensa el contribuyente, el juez administrativo hacia la
determinación de oficio y esa determinación de oficio era notificada al contribuyente. Si
el contribuyente, pasan los quince días, y no recurre esa determinación de oficio, la
determinación de oficio queda firme y si queda firme el paso siguiente que va a dar el
fisco va a ser el juicio de ejecución fiscal. Si queda firma y no le paga, obviamente.
Después dice “denegatoria del recurso de reconsideración contra la determinación de
oficio”: salio la determinación de oficio y dice que UD tiene que pagar tantos pesos y UD
no lo paga y plantea el recurso de reconsideración, que vimos en la clase pasada, y
resulta que cuando le plantea el recurso de reconsideración le sale desfavorable, dice “no
ha lugar al recurso de reconsideración”, eso le da pie al fisco para que le inicie juicio de
ejecución fiscal.
También puede ser: pago provisorio de impuestos vencidos, eso está en el articulo 31: a
veces se da esto, hay un impuesto de 100 pesos y yo pago 20 pesos y me queda 80 pesos,
yo hice un pago provisorio, por esos 80 también el fisco me puede iniciar juicio de
ejecución fiscal.
Otra: liquidaciones de anticipos y otros pagos a cuenta: hay algunos impuestos como
ganancias, como bienes personales, como ganancia mínima presunta, que requieren
anticipos o pagos a cuenta de lo que en definitiva va a resultar el impuesto. Si UD no
hace esos anticipos o esos pagos a cuenta, el fisco le puede iniciar juicio de ejecución
fiscal.
Otra: liquidaciones de intereses y actualizaciones, bueno, actualmente, como Uds. saben,
solamente corresponden los intereses. Muchas veces ocurre que uno paga el capital pero
no paga los intereses, entonces la afip le hace la liquidación de los intereses resarcitorios
y le envía y le dice “le damos 15 días para que cancele los intereses”. Si UD no cumple

220
con el requerimiento, el paso siguiente es que el fisco le puede iniciar juicio de ejecución
fiscal por esos intereses.
Otra: transferencias y compensaciones de tributos denegados: en algún momento hemos
hablado sobre la posibilidad que uno tiene de transferir crédito fiscal, pero si esa
transferencia no está admitida, obviamente que se me va a generar una deuda. Eso
también puede dar lugar a que le hagan juicio de ejecución fiscal o cuando UD ante una
resolución que determine un impuesto, voy por el tribunal fiscal de la nación y éste le
dice que UD no tiene razón, sino que el fisco, entonces también el fisco le puede iniciar
juicio de ejecución fiscal para que pague. Inclusive UD puede seguir discutiendo, pero va
a tener que pagar si el fisco le inicia juicio y le sale favorable.
También está el caso de las multas firmes: Uds. han visto como es el procedimiento para
la aplicación de las multas, que había un sumario, que el sumario concluye con una
resolución, esa resolución se la notificaban a UD y le daban 15 días de plazo para que
pague. Si no paga, la multa queda firme y si no plantea ningún recurso, la multa queda
firme, por lo tanto, el paso siguiente puede ser juicio de ejecución fiscal por parte del
fisco.
¿Qué es lo que tiene que hacer UD? suponiendo que nos ponemos del lado del
contribuyente: recibe la notificación de que la han iniciado juicio de ejecución fiscal, el
fisco lo ha demandado en la justicia, entonces hay 5 excepciones que se pueden plantear
(ya estamos dentro de un juicio). Generalmente acá ya se le da intervención a un
abogado. Hasta este momento quizás el que intervenía siempre era un contador, pero
como ya estamos en un juicio que está en la justicia federal, se da intervención a un
abogado. Entonces ¿Qué excepciones podemos plantear en ese proceso?
1. Pago total documentado, o sea, “mire, me están reclamando eso pero yo ya
lo tengo pagado”, obviamente que ahí me va a resultar favorable, ahí se cierra el
caso y las costas las va a tener que atender el fisco seguramente porque se
equivocó, estaba demandando por algo que ya estaba pagado.
2. Espera documentada, “mire, me están demandando, pero resulta que yo
he entrado en un plan de facilidades de pago por esa deuda, por lo tanto no
tienen porque seguir con el juicio de ejecución fiscal”
3. Prescripción: “mire, eso ya está prescripto y me están demandando por
esto”, listo, se terminó, ahí nomás concluye toda la demanda
4. Inhabilidad de titulo: ¿Cuál es el titulo? La boleta de deuda, y cuando dice
“inhabilidad”, es porque tiene algún defecto, algún tipo de vicio, y acá dice
“fundada en vicios relativos a la forma extrínseca de la boleta de deuda”, lo cual
quiere decir que le falta algún dato de los que obligatoriamente debería tener:
identificación, el periodo, quien es el agente fiscal, la firma del juez
administrativo competente, bueno, tiene que tener todos esos datos, si le falta
alguno, entonces yo plantearía como excepción “inhabilidad de titulo”.
Además se aclara, sobre todo en el articulo 92 que les estoy comentando, y ¿Qué pasa si
a mi me inician el juicio y resulta que yo voy y pago totalmente? Yo lo plantearé, “mire,
eso está totalmente pagado”, pero, eso no se toma como “pago total documentado”,
porque el juicio ya estaba iniciado. Obviamente que el pago que yo hice va a dar lugar a
que ya no me reclamen el capital que me estaban reclamando, pero el juicio ya está
iniciado, ya hay costas, ya han intervenido abogados, entonces las costas se van a tener
que pagar de todas maneras y ¿a quién le va a corresponder pagarlas? Y bueno, al
contribuyente o responsable, porque desde el momento en que le han iniciado la

221
demanda, no estaba pagado eso. Después pago. Por eso dice “los pagos efectuados luego
de iniciado el juicio no serán hábiles para fundar excepción”, no es que “ah, pagué y ya
se termina el juicio”, le van a tomar el pago, pero, el juicio ya está iniciado y ya hay
costas y se va a tener que hacer cargo el contribuyente.
También dice “igual tratamiento se aplicará a los pagos mal imputados”, esto se ha dado
en la práctica. Resulta que va y hace el pago pero en vez de imputarle el código 10 le
imputaron el código 12, por lo tanto para el fisco, aparece como que UD le está debiendo
plata porque no le ha pagado esa obligación. Le inicia demanda y después dice “uy, me
equivoqué”, pero resulta que ya le inició demanda, y acá hay costas y le va a tener que
pagar al abogado de todas maneras, o sea que, le puede iniciar, pero de todas maneras
va a haber gastos de juicio.
Hay un caso para tener en cuenta, dice “pagos no comunicados por el contribuyente en
la forma que establezca la afip en cuyo caso se eximirá de las costas si se tratara de la
primera ejecución fiscal iniciada como consecuencia de dicho accionar”, o sea, realizó el
pago y no lo informó, y resulta que la afip le inició el juicio, entonces si fuera por
primera vez, lo puede liberar de las costas, en el caso se que se trate de ese tipo de
errores.
Ahora viene algo que es lo que hay que tener en cuenta: este tema del juicio de ejecución
fiscal es muy criticado, este instituto que está dentro de la ley de procedimiento, porque
se dice que seria inconstitucional, ¿Por qué? Porque se dice que se le da muchas
atribuciones al agente fiscal ¿Quién es el agente fiscal? Es el abogado del fisco. O sea, el
abogado del fisco es quien va a presentar la boleta de deuda en el juzgado federal donde
se lo demanda al contribuyente, pero además ¿qué va a hacer? Fíjense en el articulo 92
que dice “el agente fiscal representante de la afip estará facultado a librar bajo su firma
mandamiento de intimación de pago y eventualmente embargo si no indicase otra
medida alternativa”, o sea que el agente no solo ha presentado la demanda, sino que el
mismo agente fiscal puede intimarlo de pago al contribuyente y además solicitar el
embargo para asegurar el cobro del crédito de la afip. “…por la suma reclamada
especificando su concepto con más el quince por ciento para responder a intereses y
costas, indicando también la medida precautoria dispuesta, el juez asignado
interviniente y la sede del juzgado, quedando el demandado citado para oponer las
excepciones previstas en el presente articulo. Con el mandamiento se acompañará copia
de la boleta de deuda en ejecución.” Y ¿Por qué resulta criticable esto que les estoy
comentando? Uds. ven que en cualquier juicio ¿Quién seria el que intimaría el pago, el
que trabaría eventualmente el embargo, a quién le correspondería? Supongamos que
fuera un juicio ejecutivo por un pagaré no pagado, ¿Quién seria el que da esa orden? El
juez. Es como que es una atribución del juez, y acá es como que esa atribución está en
manos del agente fiscal de la afip. Mas abajo dice “la afip por intermedio del agente
fiscal estará facultada para trabar por las sumas reclamadas las medidas precautorias
alternativas indicadas en la presentación de prevención o que indicare en posteriores
presentaciones al juez asignado.” O sea, se le comunica al juez que se hizo tal cosa. Mire
lo que dice acá “la afip por intermedio del agente fiscal podrá decretar el embargo de
cuentas bancarias, fondos y valores depositados en entidades financieras o de bienes de
cualquier tipo o naturaleza, inhibiciones generales de bienes y adoptar otras medidas
cautelares tendientes a garantizar el recupero de la deuda en ejecución”. Mire todas las
facultades que tiene ese agente fiscal que trabaja para la afip, facultades que en
principio serian del juez, porque si el juez estima que realmente que el que está
planteando la demanda tiene la razón y bueno, dirá “tomo tal medida precautoria”,
pero acá no se espera eso, sino que el agente fiscal directamente va y le embarga las

222
cuenta, no puede mover las cuentas hasta que se aclare la situación. Entonces, por este
motivo es que hay mucha doctrina que dice que esto es inconstitucional. Imagínense, UD
recién después de que le han trabado embargo y todo recién puede plantear excepciones,
hasta puede ser que UD haya pagado totalmente la deuda y lo mismo le han trabado
embargo sobre las cuentas, no puede disponer de bienes. Sin embargo esto se está
aplicando en la práctica. Ya se han incorporado algunos fallos que hay la justicia, en
donde se ha llegado a la conclusión que esto es inconstitucional, pero todavía no hay
unanimidad.
Entonces, esto es lo que es necesario que conozcan acercan del juicio de ejecución fiscal,
en qué casos lo podrían llegar a plantear, cual es el titulo, cuales son las excepciones que
tiene y que sepan también qué es lo que puede hacer el agente fiscal. Entonces, ¿Cómo se
hace en la practica? Uno trata de plantear las excepciones lo antes posible y en base a
eso solicitar el levantamiento de la medida que le hayan
impuesto………………………………………………...

LEY ANTIEVASION
Es la ley 25345, y contiene una serie de medidas tendientes a reducir justamente la
evasión. Y de esa serie de medidas nosotros solamente comentamos una, porque tiene
mucha aplicación práctica y es importante que UD la conozcan. En el capitulo 1, tiene
como titulo “limitación a las transacciones en dinero en efectivo”. Y lo que dice en ese
titulo 1 es que cuando se realicen pagos, ya sea por la compra de bienes o por el pago de
servicios o locaciones, por montos que sean superiores a 1000 pesos, y miren que 1000
pesos es un monto pequeño, el pago no debe hacerse en efectivo sino que con
determinados medios de pago. Ejemplo: UD me tiene que pagar 1200 pesos, entonces
tendría que ser por deposito en cuenta de entidades financieras ¿Qué quiere decir esto?
Le dice el comprador al vendedor ¿A dónde tiene UD una cuenta? Y el vendedor le
responde: yo tengo una cuenta en el Banco Río. Bueno, le deposito los 1200 pesos en la
cuenta que UD tiene en el Banco Río. Otra alternativa: le hago un giro o una
transferencia bancaria. O bien le pago con un cheque. O bien le pago con una tarjeta de
crédito o de debito. O bien con una factura de crédito, aunque es un instrumento que se
usa muy poco. Y dice “y otro procedimiento que expresamente autorice el PE”. ¿Qué
saca como conclusión UD cuando dice que con cualquiera de estos medios de pago? Uds.
fíjense que cuando utilizan estos medios de pago, es como que esa operación deja una
huella, para decirlo así. Si yo deposito en una cuenta, eso queda registrado en la cuenta
de esa entidad financiera. Si pago con una tarjeta de crédito, eso también queda
registrado, en los movimientos de la tarjeta de crédito. O una de debito, o hago un giro.
Bueno, de alguna manera, todo queda registrado y por lo tanto posibilita algún control
por parte de la afip. Pero cuando yo le hago un pago a cualquiera de Uds., por ejemplo
5000 pesos en efectivo y entre los dos quedamos que esa cifra es suficiente, entonces esa
operación es mucho más difícil de detectar que una operación en donde se utiliza
determinados medios de pago. Entonces esa es la idea cuando la ley antievasion dice
“cuando se supera determinado monto, el pago debe ser realizado con algunos de los
medios de pago autorizados”. ¿Y que pasaría cuando se paga montos superiores a los
1.000 pesos y no se atiende lo que dice la ley antievasion? Dice, primero, que el crédito
fiscal que esté involucrado en esa operación no será computable, es una sanción; y
agrega que también en esa operación hay un gasto y ese gasto no será computable en el
impuesto a las ganancias. Entonces para una empresa es importante el tema, porque yo

223
se que si pago una factura que tendría que haberla pagado con determinado medio de
pago y la pago en efectivo, el día de mañana, cosa que ha ocurrido, el fisco ha salido a
hacer inspecciones y ha detectado empresas que han hecho pagos por montos superiores
y no han utilizado los medios de pago autorizados, entonces dijeron “mire, este crédito
fiscal que corresponde a esta operación: no computable; este gasto, no es deducible en
impuesto a las ganancias, por lo tanto le hicieron una determinación de deuda a ese
sujeto.
Hay algunos casos de excepción, por ejemplo los pagos efectuados en entidades
financieras, aunque supere el pago los 1.000 pesos, no hace falta que vaya por algún otro
medio de pago, sino que todo lo que está ahí pagado por medio de entidades financieras
no tienen que cumplir esta condición. O bien los pagos realizados ante un juez nacional o
provincial en expediente que ante ellos se tramitan. Ejemplo, en un juicio sale una
sentencia, y dice que se tiene que pagar tantos pesos de honorarios al síndico, tantos
pesos de honorarios a un abogado, esos pagos no tienen que cumplir necesariamente con
estos requisitos, porque eso está registrado en el expediente.
Esto también es importante, lo que dice en el ultimo párrafo del articulo 2º de la ley
antievasion: “si se llega a detectar que un sujeto no tuvo en cuenta la ley antievasion en
este sentido de que debería haber pagado con determinado medio de pago y pagó en
efectivo” y Uds. ven que se están produciendo diferencias en el IVA y en ganancias, uno
podría pensar que se le tendría que seguir el procedimiento de determinación de oficio
para determinar cuánto está debiendo ese sujeto, sin embargo, acá se aplica un
procedimiento que está previsto en el articulo 14 de la ley de procedimiento fiscal y en
base al articulo 14 de la LPF, el fisco está facultado a intimar directamente al
contribuyente por los créditos fiscales que se ha computado erróneamente y por las
deducciones que se computó sin podérselas computar porque no cumplió con la ley
antievasion, o sea que va a ser muy rápido el procedimiento, ni siquiera va a tener que ir
al procedimiento de determinación de oficio: si se detecta que se computó créditos o
deducciones que no podía directamente lo van a intimar a que pague, no se va a hacer el
procedimiento de determinación de oficio.

TRIBUTOS PROVINCIALES Y MUNICIPALES

A nosotros lo que nos interesa es que Uds. tengan una idea básica de que se trata el
impuesto a los ingresos brutos, de que se trata el impuesto para la salud publica y de que
se trata la tasa municipal. Hay otros tributos también a nivel provincial y tasas a nivel
municipal ¿Por qué no los incluimos? Porque son tributos o impuestos de liquidación
administrativa, como les llamamos nosotros. Por ejemplo, una empresa que tiene
inmuebles, también tiene que pagar el impuesto inmobiliario, como tiene que pagar
cualquiera de nosotros, pero, el contador ¿interviene en la liquidación del impuesto
inmobiliario? No, sino que la boleta viene de la propia dirección de rentas y dice “UD
tiene que pagar tantos pesos, con fecha de vencimiento tal día”. Eso se llama liquidación
administrativa, porque el propio fisco es quien hace la liquidación en base al código
tributario. Entonces, por eso, el impuesto automotor, el impuesto inmobiliario, que son
de liquidación administrativa no vamos a hablar. Pero si el impuesto sobre los ingresos
brutos, porque el contador tiene que trabajar.
Entonces, respecto del impuesto sobre los ingresos brutos, yo voy a comentar aquellos
objetos que me parecen esenciales, inclusive les voy a citar los artículos que me parecen
esenciales que hay que conocer.

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Seria muy importante, sobre todo para la practica profesional que van a tener luego que
pudieran conseguir el Código Tributario Provincial, que dio mucho que hablar, estaba
muy discutido, porque el gobierno quería hacer un código tributario que le permita
poder ejercer mucha más presión sobre los contribuyentes, por un lado, y por otro lado,
estaban la Federación Económica, el colegio de graduados, el colegio de abogados, donde
sostenían que el código tributario que se pretendía aprobar le daba al fisco facultades en
exceso y eso sumado a la importante presión fiscal que hay en la provincia iba a ser
totalmente negativo. Entonces hubo una puja entre ambos sectores y en definitiva salio
este código tributario provincial, que está vigente desde el 21 de abril de 2006, o sea que
es bastante nuevito.
Hay una primera parte, donde lo que se trata es como lo que seria la ley de
procedimiento fiscal. Acá también, dice “si UD paga fuera de termino va a tener que
pagar intereses resarcitorios”, si no presenta una declaración jurada, hay una multa por
aspecto formal, si UD no paga hay una multa por aspecto material. Acá también habla
de la prescripción, de las vías recursivas, pero obviamente que son todas normas de
aplicación en el ámbito provincial.
¿Qué pasa si UD a nivel provincial no presenta una declaración jurada? Capaz que UD
piensa que se aplica el artículo 38 de la LPF, no, eso es a nivel nacional. ¿Qué tendría
que hacer yo? Venir a este código, buscar acá, y dice “perfecto, acá dice que en este caso
me van a aplicar tal sanción”.
Pero después el código tributario provincial empieza a tratar impuesto por impuesto,
entonces dice “impuesto sobre los ingresos brutos”: ¿Cuál es el hecho imponible, cuales
son los sujetos, cuál es la base imponible? entonces ahora nosotros vamos a hablar sobre
el impuesto sobre los ingresos brutos.
INGRESOS BRUTOS
Cuando nosotros al principio estábamos haciendo la presentación del IVA, decíamos que
una de las ventajas que tenia el IVA era que era una impuesto plurifasico pero que no
tenia el efecto acumulativo o en cascada. Plurifasico porque cada una de las etapas
pagaba solo por el valor agregado (el cañero, el ingenio, mayorista, minorista) al
producto de IVA, y ¿Por qué era esto? porque el impuesto que se pagaba en la etapa
anterior no se perdía, sino que era un crédito fiscal que se lo hacia jugar contra el debito
fiscal. Entonces decíamos que este es un ejemplo de impuesto plurifasico porque se da en
distintas etapas pero que no tiene un efecto acumulativo. Tendría efecto acumulativo en
la medida que ese impuesto que yo pagué en la etapa anterior se convierta en un costo,
pero en este caso no se convierte en un costo, lo cual es positivo. Y en ese momento se
había planteado un ejemplo contrario, justamente el impuesto sobre los ingresos brutos,
porque este es un impuesto que también es plurifasico, porque se da en toda la cadena
de comercialización, pero tiene un efecto acumulativo o en cascada. Supongamos en el
mismo ejemplo de la caña de azúcar, al cañero se le genera un ingreso cuando vende el
azúcar y sobre ese ingreso tendría que pagar ingresos brutos; cuando el ingenio procesa
la caña de azúcar y luego vende el azúcar tendría que pagar ingresos brutos sobre el
precio de venta del azúcar; cuando el mayorista que ha comprado el azúcar, venda la
misma, va a tener que pagar ingresos brutos sobre el precio de venta del azúcar; y
cuando el minorista venda el azúcar, también va a tener que pagar ingresos brutos sobre
el precio de venta del azúcar. ¿Y ese impuesto que se pagó en la etapa anterior es un
crédito fiscal para la etapa siguiente? No. Entonces yo les hice un cuadro en ese
momento y después seria conveniente que se fijen en él, en donde nosotros mostrábamos
que si bien la alícuota, dábamos un ejemplo, suponíamos que en toda la cadena de

225
comercialización la alícuota era de un 2,5% pero resulta que el contenido impositivo con
que llegaba el producto al consumidor final era mucho mayor que el 2,5%. Habíamos
hecho un cálculo que era un 6,5% o algo así y eso se daba justamente por el efecto
acumulativo o en cascada que tiene. Cada una de las etapas a medida que va vendiendo
tiene que pagar el impuesto sobre el precio de venta y todo pasa a formar parte de los
costos.
Ahora lo que nos interesa es saber ¿Qué es lo que grava ingresos brutos? Esto está en el
articulo 194 del código tributario: “grava el ejercicio habitual y a titulo oneroso de toda
actividad realizada en jurisdicción de la provincia”. Bueno, y ahí detalla que puede ser
una actividad de industria, profesión u oficio, negocio, locacion de bienes, obras,
servicios.
El articulo 195 dice “puede ser que algunas actividades no se realicen en forma habitual
y sin embargo van a estar gravadas” y siempre manteniendo el tema de la onerosidad.
Le comento algunos:
1) el fraccionamiento y la venta de inmuebles y la compraventa y locacion de
inmuebles. No es algo a lo que yo me dedique eso de vender lotes, lo hago
esporádicamente, pero acá dice “mire, aunque lo haga esporádicamente eso va a
estar gravado”, pero con algunas aclaraciones: en el caso de personas físicas: UD
tiene un terreno importante y entonces dice “lo voy a vender, pero si lo vendo al
terreno así como está no me van a pagar mucho dinero, entonces lo que hago es
fraccionarlo y lo vendo, es decir, hago un loteo ¿eso lo hago habitualmente yo?
No, lo hago esporádicamente. Bueno, acá dice que eso estaría gravado siempre y
cuando lo siguiente: ejemplo: del loteo me salen 8 terrenos, los vendo, eso no está
alcanzado por el impuesto ¿Por qué? Porque vendí menos de 10 terrenos. Ahora
si me salen 15 terrenos y los vendo, eso si está gravado, aunque yo no sea
habitualista en el tema. Ahora si la que hace esto es una sociedad, aunque salgan
dos terrenos y los venda, eso va a estar gravado. Tampoco la sociedad no se
dedica a esto, tenía un terreno y en principio pensaba hacer alguna actividad o
hacer un galpón ahí, pero no lo hace, lo subdivide y lo vende, eran tres terrenos,
no hace habitualidad de eso, pero sin embargo acá dice que siempre está gravado.
En el caso del alquiler de un inmueble: más de uno quizás tendrá o los padres
tienen un inmueble que lo están alquilando y ¿paga ingresos brutos sobre eso?
Seguramente que me van a decir que no, no pagamos nada. ¿Por qué? Porque
acá dice que “si UD tiene hasta tres unidades alquiladas no tiene que pagar
ingresos brutos”. Ahora si tiene cuatro unidades si va a corresponder que me
inscriba en ingresos brutos y que pague ingresos brutos. Obviamente que si al
alquiler lo realiza una empresa, aunque tenga un solo local va a estar gravado
por el impuesto.
Hay algunas aclaraciones, por ejemplo dice “la intervención que se ejerza
percibiendo comisiones, bonificaciones, porcentajes u otras retribuciones
análogas”, ejemplo: yo soy contador y esa es mi actividad principal. Pero
eventualmente alguien me hace una propuesta y me dice “mire, necesito vender
este inmueble, si me consigue un comprador yo le voy a dar una comisión”.
Bueno, perfecto, yo intervengo ahí y gano una comisión. Acá dice que esa
comisión está gravada. ¿Aunque no lo haga habitualmente? No interesa, porque
el artículo 195 dice que aunque no sea en forma habitual, esa comisión por
intermediación está gravada. Lo mismo que si yo soy un profesional y hago un
préstamo de dinero y gano un interés. Acá dice que aunque no sean en forma

226
 habitual, las operaciones de prestamos de dinero, con o sin garantía, generan un
interés, por lo que van a estar alcanzadas por el impuesto.
Hay otra aclaración, con respecto a la profesión liberal: el hecho imponible en la
profesión liberal no está controlado porque uno vaya y se inscriba en el colegio y
diga “yo soy asociado al colegio de graduados en ciencias económicas”, no. “No
por la mera inscripción de la matricula”, dice acá, sino por sino por el ejercicio
profesional. Ya vamos a ver que los profesionales tienen un tratamiento especial
dentro de ingresos brutos.
El articulo 197 dice “hay algunas actividades que no están gravadas por el
impuesto” y en primer lugar el trabajo realizado en relación de dependencia.
Cualquiera que trabaje en relación de dependencia, no tributa ingresos brutos
por esa retribución que tiene. Ejemplo: el desempeño de cargos públicos, tengo
una retribución, no pago; el jubilado, tiene una jubilación de privilegio, tampoco
paga.
El punto d) de este articulo dice “las exportaciones no constituyen actividad
gravada”. Uds. vieron que las exportaciones en el IVA tienen un tratamiento
especial tratando de favorecer el tema de las exportaciones. Si UD es exportador,
todo el crédito fiscal que UD tiene relacionado con la exportación, que en
principio iba a ser costo, UD va a tener la posibilidad de que le reintegremos. Y
acá en ingresos brutos le dice que no va a tener que pagar el impuesto sobre
exportaciones.
Los honorarios de directores: que son los que dirigen a las sociedades anónimas.
Por esa actividad de dirección cobran unos honorarios en forma anual y esos
honorarios no van a tributar ingresos brutos.
El tema de la maquila, es el régimen por el cual el cañero le entrega caña al
ingenio, el ingenio la procesa, obtiene el azúcar y ese producto es distribuido en
un porcentaje para el ingenio y un porcentaje para el cañero. Y ahí uno podría
decir que ahí es como que hay operaciones. Es como que el cañero le vende la
caña al ingenio, después el ingenio le vende el azúcar al cañero. Bueno, acá dice
que en la maquila no va a tener operaciones, es como que no hubiera existido eso.
Entonces ¿Qué es lo que está gravado por ingresos brutos? La venta que haga del
azúcar el cañero, la venta que haga del azúcar el ingenio.

El artículo 198 habla sobre quiénes son los contribuyentes, y la verdad es que es muy
amplio, porque dice que son contribuyentes del impuesto las personas físicas, las
sucesiones indivisas, las sociedades con o sin personería jurídica y demás entes que
realicen actividades gravadas en la jurisdicción provincial. O sea que, el que haga una
actividad que se considera gravada, habitual, a titulo oneroso, en jurisdicción de la
provincia, va a tener que tributar. Con lo cual queda claro que si tenemos una sociedad
de hecho ¿Quién tendría que tributar ingresos brutos, los socios lo la sociedad de hecho?
¿Quién se tendrá que inscribir, de acuerdo con lo que dice acá? La sociedad. Porque acá
dice “las sociedades con o sin personería jurídica”, entonces ahí entraría la sociedad de
hecho. Y si fuera una explotación unipersonal, se anotará a la persona física, tributará
en cabeza de ella.
El articulo 201 habla de base imponible: “el impuesto se va a determinar sobre la base
de los ingresos brutos devengados durante el periodo fiscal por el ejercicio de la
actividad gravada”. ¿Con qué periodicidad se paga, cómo se liquida este impuesto? Uds.

227
vieron que en IVA se hacen declaraciones juradas mensuales, todos los meses. ¿Y en
ingresos brutos? Si Uds. ven el artículo 209 van a ver que dice que este es un impuesto
que se liquida por año calendario, no tiene en cuenta el ejercicio económico. Pero
quienes tienen alguna práctica profesional habrán visto que todos los meses se está
pagando ingresos brutos. Bueno, el articulo 209 dice que es anual, pero sin embargo la
forma en que se paga y se liquida es mensual, en base a una declaración jurada sobre
base cierta ¿Qué quiere decir “sobre base cierta”? que no es que yo esté haciendo un
pago a cuenta de lo que va a resultar a fin de año, no, sino que en la declaración jurada
que voy a presentar todos los meses la voy hacer sobre base cierta, sobre lo que
realmente ocurrió en ese mes, es decir, sobre las ventas efectuadas en ese mes. Entonces
si bien el código dice que el año calendario coincide con el año fiscal en este caso, pero la
forma en que se ingresa el impuesto es mensual y la liquidación se hace sobre base
cierta. ¿Saben lo que ocurre hoy por hoy con el impuesto sobre los ingresos brutos? Se
hace una declaración jurada en forma anual, pero esa declaración jurada anual, lo único
que se hace……………………...................................................

Cuál es la base imponible, cuál es la alícuota, cuál es el impuesto y después se informa al

costado, después de poner esa información, cuándo se pagó el impuesto y en qué banco,
o sea, que a titulo informativo prácticamente. Lo que se está pagando es en forma
mensual. Por eso dice “el periodo fiscal será el año calendario, pero el pago se hará por
el sistema de anticipos sobre ingresos calculados sobre base cierta, los que tendrán el
carácter de declaración jurada en las condiciones que determine la dirección de rentas”
dice el articulo 209.
Hay otra cosa por decir: Uds. se dan cuenta que hay que hacer una liquidación y una
declaración jurada mensualmente, entonces de alguna manera tengo que decir “esta
operación ¿corresponde al mes de octubre, noviembre o diciembre, cómo hago para ir
imputando las operaciones a cada mes? Bueno, el artículo 201 dice que se deben tomar
los ingresos brutos “devengados” y nosotros sabemos que básicamente hay dos criterios
de imputación: el percibido y el devengado. Bueno, acá me dice que debo tomar el
devengado. ¿A qué se refiere cuando dice devengado? Para saber eso tienen que ir al
artículo 206. Este artículo dice cuándo se consideran devengados los ingresos a efectos
de hacer esta imputación que me hace falta realizar para ver qué es lo que paga en
octubre, en noviembre y en diciembre. Entonces si Uds. se fijan, acá hay una marcada
coincidencia con lo que dice el IVA cuando hablaba del nacimiento del hecho imponible,
que indica cuándo nace la obligación tributaria. Por ejemplo: en el caso de venta de
inmuebles ¿Qué dice el IVA? Cuando se entregue la posesión, o se haga la escritura, lo
que fuere anterior. ¿Qué es lo que dice ingresos brutos? En el caso de venta de
inmuebles, en el momento de la firma del boleto, la posesión o la escritura, lo que fuere
anterior, es decir que dice exactamente lo mismo. Si fuera venta de cosa mueble ¿Qué
dice el IVA? El momento de la entrega de la factura, o entrega del bien, lo que fuera
anterior. ¿Qué dice en ingresos brutos? El momento de la facturación o la entrega del
bien, lo que fuera anterior. Si era prestación de servicios, cuando se emita la factura o se
termine la ejecución de la prestación (en IVA). Si van al artículo 206 van a ver que dice
exactamente lo mismo. Con lo cual prácticamente uno quizás puede llegar a la
conclusión, que existe una vinculación muy estrecha entre lo que es el debito fiscal y lo
que es ingresos brutos. Es como que seria la misma base para calcular el debito e
ingresos brutos y esto que estoy diciendo no es que sea una ficción, inclusive nosotros lo
comentamos acá, hace un tiempo la dirección de rentas salio a hacer inspecciones y
muchas empresas hacen esto: como la afip tiene un mayor control sobre los

228
contribuyentes, una mayor presión fiscal sobre ellos, hay muchas empresa que cumplen
al día con la afip, presentan todas sus declaraciones juradas, porque saben que si no
presentan mañana tienen una multa, mientras que en ingresos brutos, como es un
impuesto provincial y no hay tanta presión muchas veces ocurre que a ingresos brutos lo
tienen atrasado, supongamos 8 meses atrasado ingresos brutos, pero el IVA está al día.
Entonces ¿Qué es lo que hacían los inspectores de rentas? A ver traiga la posición del
IVA, de ahí sacaban el debito fiscal, entonces si este es el debito fiscal, yo a partir de
aquí puedo inferir cuáles son las ventas, porque digo “si todo esto está gravado al 21”
puede saber cuales son las ventas, y estas ventas multiplicado por la alícuota de ingresos
brutos UD me está debiendo tantos pesos de ingresos brutos. Basado en que hay muchas
coincidencias, porque básicamente tanto la base para IVA como para ingresos brutos
son los ingresos brutos, y en cuanto a la imputación también los dos toman el principio
de lo devengado. Sin embargo ese razonamiento es incorrecto, porque hay muchas
diferencias que se pueden dar entre ingresos brutos y la determinación del debito fiscal.
Acá la idea es que, y esto es pregunta de examen final, porque puede haber diferencias
entre lo que dice la base para calcular el IVA debito fiscal y calcular lo que seria la base
de ingresos brutos. Le doy un caso nomás que ya surge de acá: cuando había venta de
inmuebles ¿Qué es lo que generaba debito fiscal en el IVA? La obra que se realizaba
sobre inmueble propio. Mientras que aquí, si una empresa constructora vende un
inmueble, no se hace distinción entre obra y terreno, sino que todo está gravado por
ingresos brutos, entonces, hay una diferencia. Después, por ejemplo en el mismo artículo
201 dice que en las operaciones de venta de inmuebles en cuotas por plazo superior a 12
meses, se considera ingresos brutos devengados a la suma total de las cuotas o pagos que
vencían en cada periodo. Supongamos que soy una empresa constructora y vendo un
departamento en 60 cuotas, yo tengo que aplicar este criterio de imputación especial que
seria el devengado en función de la exigibilidad, quiere decir que a medida que vayan
venciendo las cuotas yo tengo que ir declarando el ingreso bruto ese y tributando, pero
eso ¿corre para el IVA? No, porque el IVA no me dice nada de eso, a mi el IVA me dice:
entrega de la posesión o escrituración lo que fuera anterior y eventualmente si hubiere
señas que congelen precio, eso también va a perfeccionar, pero cuando se produzca la
entrega del inmueble se perfecciona sobre todo, mientras que acá hay otra diferencia:
me dice “mire, si hay mas de 12 cuotas lo que corresponde es que se vaya tributando a
medida que se vaya haciendo exigibles las cuotas”, es decir, una diferencia de base
importante.
El artículo 202 también es importante, porque nos dice que hay algunos conceptos que
no integran la base imponible, como por ejemplo los impuestos internos y el IVA, entre
otros conceptos. Esto significa que si un sujeto factura 100 de precio neto, 21 de IVA y
40 de internos, la base imponible para ingresos brutos va a ser 100. Pero cuando vean el
articulo 202, van a ver quiénes pueden hacer la depuración de estos importes, me refiero
al IVA y a impuestos internos: los contribuyentes que sean sujetos inscriptos en esos
gravámenes, por lo tanto estamos hablando de un responsable inscripto, y si estamos
hablando de impuestos internos seria un sujeto que está inscripto en impuestos internos
y está presentando declaraciones juradas mensuales de impuestos internos. Con lo cual
queda claro que un monotributista… ¿tendrá que tributar ingresos brutos un
monotributista? Hoy por hoy un monotributista tributa igual que cualquier
contribuyente responsable inscripto, solo que cuando va a tomar la base imponible,
¿tendrá que depurar algo de IVA de esa base? No, justamente por lo que dice este
articulo 202, ya que el que puede hacerlo es el sujeto que es responsable inscripto en el
impuesto. Entonces, Uds. han visto, el monotributista hace una factura C por el monto

229
total, ese monto total es el que va a servir de base para calcular el ingreso bruto para ese
monotributista.
Acá el artículo 202 también dice que hay otros conceptos que no integran la base, entre
los cuales es muy importante resaltar lo que dice el inciso f): los ingresos brutos
correspondientes a la venta de bienes de uso. Es decir que cualquier empresa que
obtenga ingresos por la venta de bienes de uso, esos ingresos no van a tributar ingresos
brutos. Ahora, ¿Qué diferencia hay con respecto al IVA? ¿La venta de bienes de uso de
una empresa que presta servicios está gravada por el IVA? El artículo 4º de la ley de
IVA decía que estaba alcanzados por el impuesto la venta de bienes de uso en la medida
en que hubieren estado afectados a actividad gravada y decía que estaban gravados en
un 100%, aunque hubieran estado afectados en un 20% solamente a la actividad
gravada. O sea que una empresa constructora que tiene una camioneta, cuando la
vende, va a tener que tributar IVA por la venta de esa camioneta. Si una empresa de
servicios tiene una computadora, cuando la venda va a tener que pagar IVA sobre eso.
Sin embargo el articulo 202 dice “no integran la base imponible los ingresos
provenientes de la venta de bienes de uso”, otra diferencia que hay con respecto al
debito fiscal. O sea que si yo infiero: “si tengo este debito y las ventas son tanto y pago
ingresos brutos sobre esto” yo no estaría teniendo en cuenta esto, ni me podría generar
una diferencia.
El punto b) dice que cuando UD hace un préstamo, UD pacta que se lo van a devolver en
x plazo y con tal interés. Lo que sea reintegro de capital no integra la base imponible,
obviamente que lo que si van a integrar la base van a ser los intereses.
En general Uds. ven que la base imponible es el precio de venta, ese precio que aparece
en la factura: “precio neto de venta”, pero hay algunos casos especiales, que tienen una
base imponible especial, esto está en el articulo 203 del código: dice que en estos casos
especiales la base va a estar dada por la diferencia entre el precio de venta y el precio de
compra. En general ¿Cuál es la base? Solo el precio de venta, pero acá dice que en
algunos casos va a estar dada por la diferencia entre el precio de compra y de venta. Por
lo general se trata de actividades donde hay precios que están fijados como en el caso de
los cigarrillos que Uds. saben que tienen un precio estándar y son artículos en donde el
margen de utilidad es pequeño. Se imaginan que si a estos sujetos donde el margen de
utilidad es tan pequeño le hacen pagar ingresos brutos sobre el precio de venta, es como
que ese impuesto se comería toda la ganancia que tiene.
Uds. han visto que hay entidades financieras y otro tipo de empresas que hacen
compraventa de divisas y ganan ahí en el medio una diferencia, uno puntos, entre la
compra y la venta: eso también está gravado, solo que la base va a estar dada por la
diferencia entre lo que UD compra y lo que venda de divisas.
Habla también de comercialización de billetes de lotería y juegos de azahar autorizados.
Cuando UD se dedica a vender billetes de lotería, que tiene un precio fijado por el
estado, UD tiene un pequeño margen de utilidad por cada billete que venda, entonces,
eso va a tributar por la diferencia. Antes también, y esto es una diferencia que establece
este nuevo código, la venta de azúcar mayorista estaba gravada por la diferencia entre el
precio de compra y el de venta y ahora ya no está, por lo tanto actualmente lo que está
gravado es el precio de venta. Son casos de base imponibles especiales.
El artículo 207 habla de deducciones que tiene la base imponible. Nosotros recién
decíamos que la base imponible va a ser el precio neto de venta, el que surge de la
factura. ¿Qué le puedo deducir? Si yo soy una empresa, tengo una venta y otorgo
descuentos sobre esa venta, sea por pronto pago, por una bonificación, por una quita,

230
por una devolución, por ejemplo me ha devuelto el 10% de un envío que yo le hice,
entonces le hago una nota de crédito: esa nota de crédito, va a jugar haciendo una
deducción de la base imponible. Y acá también hay una diferencia con respecto al tema
debito fiscal ¿Cuál es esa diferencia? En el IVA, cuando yo hacia una venta se me genera
debito fiscal. Cuando yo otorgo un descuento se me genera un crédito. O sea que eso
juega como un crédito en el IVA. Y acá me dice que ese descuento que yo he otorgando
me reduce la base imponible. Entonces, ¿va a haber una diferencia o no entre la base
que tomo para determinar el debito y la base de ingresos brutos? Claro que va a haber
una diferencia. Ahora supongamos el caso contrario: cuando yo compro se me genera
crédito fiscal a mí, ahora si ese sujeto que me está vendiendo me hace un descuento por
quita o bonificación eso me genera un debito fiscal, es decir que está incidiendo en el
IVA debito fiscal. ¿Pero eso incide en ingresos brutos? No, porque eso es un descuento
que me otorgó un proveedor, no incide, porque acá no hay un ingreso. Otra diferencia
que hay entre ingresos brutos y el IVA.
Otro más, también en el artículo 207: dice “podrá deducirse de la base el monto de los
créditos incobrables”. Supongamos que soy un sujeto que se dedica a la venta de
artículos del hogar y resulta que vendo a plazo y me doy cuenta que ya van venciendo 6
cuotas y el sujeto no me paga, he realizado todos los tramites, lo he intimado, no me
paga y no me queda otra alternativa que iniciarle juicio. Ese es un indicio de que ese
sujeto se ha convertido en un incobrable, si el día de mañana UD recupera eso, se lo va a
tratar como una ganancia, pero ahora le dan la posibilidad de que a ese crédito lo
deduzca de la base imponible que tenga en este mes. Por ejemplo, ahora estamos en
noviembre, dentro de unos días yo tendría que liquidar ingresos brutos de octubre. Si en
octubre se ha dado un indicio de incobrabilidad, me dice que sobre la base de octubre
UD puede restarle el incobrable. También puede suceder cuando ocurre operaciones
entre empresas, el sujeto que está debiendo se presenta en concurso preventivo, por lo
tanto yo no sé cuanto tiempo va a pasar hasta que cobre y quizás no cobre un peso.
Entonces eso también es un indicio para que yo lo dé como incobrable. O bien, el sujeto
que me debe se declara en quiebra, otro indicio para que yo lo dé como incobrable. ¿Por
qué interesa esto? porque cuando el código tributario en ingresos brutos habla de los
incobrables dice “los deudores que sean incobrables porque se han dado algunos de
estos indicios son deducibles de la base imponible”.
Ahora bien, ¿Qué decíamos que pasaba con los incobrables en el IVA? Cuando yo
compro una mercadería me tomé el crédito fiscal, cuando yo vendo la mercadería tengo
que ingresar debito fiscal y ¿si no me pagan? No está previsto que yo tenga que
recuperar ese debito fiscal, ya está. Entonces otra diferencia, porque este permite
deducir un incobrable y en el IVA no se contempla la situación de los incobrables.
En el artículo 208 hay una lista larga de exenciones. También en el caso de las
exenciones van a ver que se pueden dar diferencias con el IVA, ¿Por qué? Porque hay
exenciones que son coincidentes, es decir que están en IVA y en ingresos brutos. Pero
hay exenciones que están en el IVA y no en ingresos brutos o al revés. O hay exenciones
que están en ambos lados pero con distinto alcance, por lo tanto es otro motivo por el
cual puede haber diferencia entre la base que se toma para calcular el debito y la base
que se toma para calcular ingresos brutos. Yo les comento algunas:
- Las actividades ejercidas por el estado nacional, provincial o municipal, en
ese sentido hay plena coincidencia, porque también el estado nacional, etc., está exento
salvo cuando actúa como empresario.

231
- Edición de libros, diarios, revistas y periódicos: estaba exento cuando quien
realiza la venta no es la editorial: La Gaceta está gravado, los otros que están más abajo
en la cadena de comercialización esos si estaban exentos. Pero acá dice que la edición de
libros, diarios, revistas, periódicos inclusive la locacion de espacios publicitarios está
todo exento. En el IVA no está todo exento, los espacios publicitarios están gravados. Lo
que estaba exento era la venta pero cuando no la realizaba la empresa que hace la
edición.
- Los intereses de depósitos a plazo fijo y cajas de ahorros, aquí si coinciden
totalmente, puesto que está exento en el IVA y en ingresos brutos.
- Los profesionales universitarios, en el IVA, sabemos que tienen dos
alternativas, es monotributista o es responsable inscripto, pero si es responsable
inscripto tiene que pagar sobre sus honorarios. Cuando dice profesionales
universitarios, quiere decir con titulo universitario, porque puede haber otro tipo de
profesionales: yo soy peluquero y puedo decir “yo soy profesional en esto”, pero no estoy
dentro de esta exención. Pero acá habla de los profesionales universitarios que no estén
agrupados como sociedad, quiere decir cuando trabajamos a titulo personal, porque si
somos una sociedad de hecho, si somos una SRL, si somos una SA vamos a tributar
siempre, pero si lo hago a titulo personal voy a estar exento cuando mis ingresos no
superen la cifra de 6.000 pesos mensuales. Yo inicio recién actividades, facturo 1.000,
2.000 pesos, exento. Pero el día que yo facture 7.000 pesos, tengo que tributar sobre los
7.000, porque los 6.000 pesos no actúan como mínimo no imponible sino como limite de
no gravabilidad. O sea, esto es mensual, y se me podría dar lo siguiente: yo en enero,
febrero, marzo, tengo mi facturación normal y habitual que no supera los 6.000 pesos,
por lo tanto no tributo. Pero resulta que en junio, cobro un muy buen dinero por un
asesoramiento que venia haciendo hace varios meses y resulta que supero y cobro 8.000
pesos. Bueno, tengo que tributar ingresos brutos ese mes. Y el mes siguiente capaz que
vuelvo a tener mi facturación mensual normal que está por debajo.
- La producción primaria de hortalizas y verduras, o sea que para ingresos
brutos esos ingresos están exentos, pero para el IVA ¿Cómo están? Gravados y si Uds.
recuerdan, a la alícuota del 10.5%. Uds. ven que puede haber múltiples situaciones por
las cuales puede haber diferencias entre lo que dice el IVA.
La alícuota general de este impuesto es el 2.5%, pero en realidad hay varias alícuotas
diferenciales. En el IVA la alícuota general es del 21%, pero hay alícuotas diferenciales
como las del 27 y del 10.5%. O sea que en principio va a la alícuota general, salvo que
tenga una alícuota especial.
Cuando UD se va a inscribir en la dirección de rentas, UD se tiene que fijar qué
actividad tiene, porque cada actividad tiene un código y para cada actividad esta tablita
tiene la alícuota a la que está gravado. Entonces UD se inscribe y dice “bajo tal numero
de actividad” y ya sabe cuál es la alícuota a la que está alcanzado. Hay varias hojitas de
esto, depende de la actividad que realice, pero la alícuota general es del 2.5%.
El artículo 213 del código habla de convenio multilateral. Este es un impuesto
provincial, pero ¿Qué ocurre cuando un sujeto realiza actividades en más de una
jurisdicción provincial? Uds. piensen en estos supermercados que están en todo el país,
pero no solo las grandes empresas, cualquier empresa hasta mediana, por ahí tiene
actividad en Tucumán, en Santiago o en Salta. ¿Cuál es el problema que se plantea? El
problema es que todas las jurisdicciones tienen este impuesto, que se llama impuesto
sobre los ingresos brutos en la mayoría de las jurisdicciones. En algunas tiene alguna
diferencia en cuanto a su denominación, en Salta si mal no recuerdo se llama impuesto

232
sobre las actividades económicas. Entonces lo que hace el código tributario provincial es
limitarse a decir en su artículo 213 que cuando se realicen actividades en más de una
jurisdicción, va a ser aplicable lo que dice el convenio multilateral. Este es un convenio
entre las distintas jurisdicciones a efectos de evitar la múltiple imposición. Si una
empresa está en Tucumán y realiza ventas también en Salta, ¿Qué va a
pasar?...........................................................................................................................................
.......

Generaría un problema en donde un sujeto podría llegar a estar gravado en más de una
jurisdicción por los mismos ingresos, por lo tanto fue necesario que todas las
jurisdicciones se sienten, se pongan de acuerdo y hagan este convenio multilateral.
En el articulo 1º del convenio, lo que dice es en qué casos resultaría de aplicación este
convenio que se han hecho entre las distintas jurisdicciones provinciales y da distintas
situaciones: supongamos que la industrialización se realiza en una jurisdicción, pero la
comercialización se realiza en varias otras jurisdicciones, como por ejemplo Alpargatas,
donde la producción se realiza en Tucumán, pero se comercializa en todo el país,
entonces ese sujeto tiene que tributar en convenio multilateral, o bien, una empresa que
comercializa sus productos en distintas jurisdicciones provinciales, obviamente que va a
tener que tributar en todas esas jurisdicciones.
Uds. van a ver que cuando se trata de este tipo de empresas que desarrollan su actividad
en más de una jurisdicción provincial ¿Cómo hacemos para distribuir esos ingresos?
Hay dos métodos básicamente para distribuir los ingresos entre las distintas
jurisdicciones: uno se llama “regimenes especiales” que están enunciados en los artículos
6 a 13 del convenio multilateral y luego esta el “régimen general” que está en el articulo
2º. ¿Para qué me sirve ese convenio? Volviendo sobre ese tema porque me faltó decir
una cosa. A mi me sirve para hacer la distribución de los ingresos de la empresa entre
las distintas jurisdicciones para que tribute y no haya doble imposición, pero el hecho de
que yo esté en convenio multilateral ¿quiere decir que yo voy a tributar a la misma tasa
en todo el país? ¿O que las normas para determinar cuál es el hecho imponible, cuál es
el nacimiento del hecho imponible, va a ser el mismo? ¿O que las exenciones que se
aplican son las mismas? No. No quiere decir que el hecho de que yo esté dentro de este
convenio me unifique todas estas cosas. Para lo único que sirve el convenio es para hacer
la distribución de los ingresos. Una vez que yo diga “este ingreso es de Tucumán”,
bueno, va a tributar a la alícuota a la que está gravado ese producto en Tucumán, si está
exento no tributará, si la base imponible por diferencia entre el precio de venta y el de
compra, aplicaré por diferencia entre el precio de venta y el de compra ¿Por qué?
Porque se le aplica toda la legislación de ingresos brutos que está vigente en Tucumán
para esos ingresos que son atribuidos a Tucumán. Ahora, si una parte de esos ingresos
va a Salta yo tendré que decir “y cuál es la alícuota que está vigente en Salta”, que no es
al 2.5% sino al 3% ¿está exento o no? Puede ser que allá está exento, perfecto, no
tributa. ¿Si yo estoy inscripto en Concepción, cómo hago para pagar en Salta? (pregunta
de un alumno) Lo que pasa es que se hacen declaraciones juradas por separado. Cuando
yo me inscribo en convenio multilateral tengo que informar en todas las jurisdicciones
en que yo trabajo, por ejemplo Salta, Tucumán, Santiago. Pero no es que yo vaya a
pagar en Salta o en Santiago, sino que yo hago boletas por separado, una para
Tucumán, una para Salta, una para Santiago y las pago acá a todas y esos ingresos son
derivados luego a los respectivos fiscos.

233
Bien, yo quería hacer esa aclaración: todas las normas, se le aplican las vigentes en cada
jurisdicción, acá simplemente sirve para hacer la distribución.
Ahora voy a hacer un comentario de qué es lo que seria un régimen especial, porque si
no está dentro del régimen especial, yo tengo que ir por el régimen general para hacer la
distribución. Generalmente al comentario lo hago sobre tres casos puntuales que están
los artículos 6 al 13:
Por ejemplo el artículo 6º dice ¿Qué pasa en el caso de una empresa constructora que
realiza actividades en otra jurisdicción? Supongamos que la empresa constructora es de
Concepción, acá tiene las oficinas, pero ganó una licitación en Catamarca y va a hacer
una obra en Catamarca, entonces ¿Qué va a pasar si no estuviera el convenio? Y el fisco
catamarqueño va a decir “no, pero si la obra la está haciendo acá, acá quiero que me
pague”; y Tucumán va a decir “no, pero la empresa es de aquí, me tiene que pagar
aquí”. ¿Qué dice el artículo 6º? “mire, ¿Dónde se hace la obra, en Catamarca?, ahí va a
tributar el 90% de los ingresos que se obtengan por esa obra, tributa en Catamarca y el
10% tributa en Tucumán, porque la sede, la administración de la empresa está en
Tucumán”. Y corta por lo sano ¿hay alguna posibilidad de cambiar estos porcentajes?
No, estos son. Entonces si yo soy empresa constructora ¿Qué me puede pasar a mí?
¿Tengo obras que están en Tucumán? Ahí no tengo que aplicar normas del convenio, el
100% tributa en Tucumán. ¿Tengo obras en Catamarca? 90% para allá, 10% para acá.
Otro ejemplo es el caso de un profesional, articulo 10. Yo soy un profesional liberal y
resulta que tengo un cliente en Catamarca, pero el estudio lo tengo acá en Concepción,
¿Cómo se va a tributar? El 80% en donde se presta el servicio, o sea en Catamarca y el
20% en donde yo tengo el estudio, que seria en Tucumán.
Después también el artículo 9 habla de las empresas de transporte de cargas y pasajeros.
Supongamos un flete que se contrata aquí en Tucumán para llevar la producción hasta
el puerto de Buenos Aires. El servicio se está prestando parte en Tucumán, parte en
Santiago, parte en Córdoba, parte en Santa Fe, y hasta que llega a Buenos Aires ¿a qué
jurisdicción atribuyo los ingresos? El convenio dice que vamos a tener en cuenta
fundamentalmente el lugar de origen del viaje, ¿en donde se originó, en Tucumán?
Bueno, ese ingreso es de Tucumán, aunque el servicio se haya prestado en varias
jurisdicciones provinciales. Otro régimen especial.
Entonces ¿Cómo trabaja uno en la practica? Ve si le corresponde algún régimen
especial y si no, va al régimen general.
Régimen General
También dice que va a haber que distribuir un ingreso, pero para poder distribuir los
ingresos que UD tiene entre las distintas jurisdicciones provinciales, vamos a tener en
cuenta no solamente los ingresos sino también los gastos y tanto los ingresos como los
gastos van a tener su incidencia en la determinación de cómo se van a distribuir los
ingresos. ¿Por qué ingresos y gastos? Porque no seria justo. Si una empresa está
instalada aquí en Tucumán, una empresa como Alpargatas, ¿donde tendrá gran parte
de las erogaciones? acá en Tucumán, pero si yo tengo solo en cuenta los ingresos, resulta
que voy a terminar asignando quizás las mayoría de los ingresos a otras jurisdicciones
provinciales cuando la empresa está instalada en Tucumán, no. Entonces hay que hacer
un mix, parte lo va a determinar los ingresos y parte los egresos. Ahora voy a hacer un
cuadro que les va a aclarar la situación. (Ver cuadro de apunte de clase)
Lo que tenemos que calcular es lo que se llama coeficiente unificado, el cual sirve para
hacer la distribución de los ingresos entre las diversas jurisdicciones. Supongamos que

234
estamos trabajando para una empresa cuyo cierre de ejercicio se produce el 30 de junio
de 2006. Un tema muy importante: el coeficiente unificado se aplica por año calendario,
lo cual quiere decir que no se tiene en cuenta el ejercicio económico, porque si lo tuviera
en cuenta yo tendría que tomar hasta el 30/06/2006. O sea, el coeficiente unificado que
yo tengo que calcular es para aplicarlo por año calendario, o sea que va a empezar el 1º
de enero de 2007 hasta el 31 de diciembre de 2007. ¿De dónde voy a sacar la información
para trabajar? Yo se que tengo que trabajar con los ingresos y con los gastos y me dice
“si UD tiene que calcular para el año 2007 tiene que trabajar con los gastos del ultimo
balance cerrado antes de que se inicie el año y en este caso seria éste, o sea, yo tendría
que pedir el balance del 30 de junio de 2006. Supongamos que me lo dan al balance y yo
tendría que hacer lo siguiente: ésta empresa trabaja en Tucumán, en Salta y en Jujuy y
nosotros decíamos que al coeficiente unificado lo íbamos a determinar parte mediante lo
que digan los ingresos, parte mediante lo que digan los egresos y acá me va a resultar el
coeficiente unificado. Entonces yo estoy haciendo este trabajo para el año 2007 y estoy
trabajando con el último balance cerrado, esto lo dice el artículo 5º del convenio.
Cuando voy a trabajar con los ingresos, por lo general el tema de los ingresos no
representa mayor problema para saber qué porcentaje es para cada una de las
jurisdicciones, porque con una cosa muy simple, abriendo el plan de cuentas que tengo
en la contabilidad por jurisdicción, yo puedo tener en la mano cuanto corresponde a
Tucumán, cuánto a Salta y cuánto a Jujuy. Si yo pidiera el estado de resultados, éste en
el primer reglon dice “Ventas del ejercicio”. Acá me va a decir un monto global, pero yo
fácilmente yendo a los mayores podría decir cuanto es de Tucumán, cuanto de Salta y
cuánto de Jujuy. Por lo tanto supongamos que a ese dato ya lo tengo y llego a la
conclusión de que el 80% es Tucumán, un 10% es Salta, un 10% Jujuy. Pero, ahora me
hace falta trabajar con los egresos. También, voy a ver cuales son los egresos que están
dentro de este balance. Les digo como es en la practica: me voy al cuadro de gastos y ahí
están todos los gastos enunciados, dicen los montos y ahí tengo que tener en cuenta que
el articulo 3º del convenio multilateral me dice que hay algunos gastos que son
computables para este calculo y hay otros gastos que no son computables: por ejemplo
se puedo computar los sueldos y jornales y toda otra remuneración que se pague, se
pueden computar las amortizaciones de los bienes afectados a la explotación, se pueden
computar los alquileres que se están pagando, todo gasto de compras de administración,
producción, etc. Y a continuación me dice que hay algunos gastos que debe excluir de
este calculo ¿Cuáles? Todos los que sean tributos nacionales, provinciales, municipales,
no los tiene que considerar; el costo de la mercadería vendida, por ejemplo si soy una
empresa que comercializa; los gastos de publicidad y propaganda no los tengo que
considerar, bueno, así me dice, algunos que si otros que no. Supongamos que ya hubiera
hecho esa primera depuración ¿Cómo seguiría trabajando? Articulo 4º, tengo que
empezar a hacer la imputación de los gastos a cada una de las jurisdicciones. Hay
algunos gastos que son directamente aplicables a cada jurisdicción. Pongamos este
ejemplo: yo tengo en cada una de estas localidades tengo una sucursal, acá tengo la casa
central y acá una sucursal y una sucursal, entonces, el personal que trabaja acá, el
personal que trabaja acá y el personal que trabaja acá, el gasto que yo tengo por este
personal es muy fácil de asignar a cada jurisdicción, porque hay una asignación directa:
el sueldo de fulanito de tal que trabaja en Jujuy, va a ser un gasto que va a ir a esa
jurisdicción. Todo esto se hace en un papel de trabajo que luego da pie a que se
confeccione la declaración jurada. Entonces, habrá gastos de imputación directa, como
por ejemplo los gastos del personal. O por ejemplo el tema del alquiler: “yo en Salta y en
Jujuy alquilo inmuebles”, bueno, cuánto he pagado por el alquiler de ese local en Salta,
tantos pesos, asignación directa, no tengo que entrar en prorrateo. Pero hay muchos

235
gastos que no tienen asignación directa y entonces ¿Cómo hago? Tendría que elegir
algún método de prorrateo que sea razonable. Uds. van a ver que el propio convenio
habla de que esa distribución se hace teniendo en cuenta algún criterio razonable. Si
tengo un camión que me sirve para hacer el reparto solo en Salta y el Jujuy, entonces los
gastos que genera ese camión como por ejemplo la amortización de ese camión, yo lo
tendré que distribuir entre Salta y Jujuy y ¿en base a qué criterio? Yo podría decir en
base a las ventas que hay en Salta y en Jujuy. Si hay muchas ventas en Salta, tendrá
mayor parte de esos gastos. Hay gastos que son muy difíciles de apropiar, como los
gastos de teléfono, gastos de flete. Yo pago un flete que viene de Buenos Aires a
Tucumán y de Tucumán se distribuye parte de esa mercadería va a Salta y parte a
Jujuy. ¿Cómo distribuyo ese gasto de flete? También podríamos ver en cuánto han
participado de las ventas y en base a eso hacerlo. En la práctica seguramente se van a
plantear muchas situaciones, pero la ley dice que mientras UD aplique un sistema que
sea razonable no va a tener problemas. ¿Por qué pone el tema de la razonabilidad?
Porque UD puede verse tentado a decir “me conviene más bien que eso esté en Salta en
vez de que esté en Tucumán”, ¿Por qué me puede convenir? Porque la alícuota que está
vigente para esa actividad en Salta es menor que la alícuota de Tucumán ¿Por qué me
puede convenir? Porque resulta que en Salta esta actividad está exenta y en Tucumán
gravada, entonces yo podría tratar forzar la cosa para que los ingresos vayan a la
jurisdicción que a mi más me convenga. Entonces, no, me tiene que presentar una
declaración jurada y en los papeles de trabajo UD tiene que decir qué criterio utilizó.
Supongamos que hace esta distribución y llega a la siguiente conclusión: como en
Tucumán está la casa central, un 90% de los gastos pertenecen a Tucumán, un 8% de
los gastos pertenecen a Salta y un 2% a Jujuy. Bien, y ahora viene el coeficiente
unificado, ¿Cómo lo obtenemos? Digo 80 + 90 dividido en 2 = 85% es Tucumán; 10 + 8
dividido en 2 = 9% es Salta; 10 + 2 dividido en 2 = 6% es Jujuy. ¿Para qué me sirve esto
que he hecho acá? Habíamos dicho que estamos trabajando para el año que viene.
Resulta que en el año que viene, supongamos en el mes de junio, yo debería trabajar de
la siguiente manera: sumo el total de ingresos que tengo en todas las jurisdicciones, es
decir, Tucumán, Salta y Jujuy. Supongamos que ese total es de 100.000 pesos. ¿Cuánto
va a Tucumán, cuanto a Salta y cuanto a Jujuy? Ahí hay que aplicar el coeficiente
unificado. Entonces para Tucumán va 85.000, para Salta va 9.000, para Jujuy va 6.000.
Y UD dirá ¿Qué es esto? no, ¿sabe por qué? Porque en este mes ¿Qué puede haber
pasado? Que lo real, lo que realmente vendió cada jurisdicción puede ser otra cosa.
Quizás Tucumán vendió 70.000, Salta vendió 20.000 y Jujuy vendió 10.000 de acuerdo a
lo que dice el plan de cuentas que está separado por cada jurisdicción, pero esto, si yo
estoy en convenio multilateral no me interesa, una vez que yo estoy dentro del régimen
de convenio multilateral la forma en la que debo distribuir los ingresos es en base al
coeficiente unificado, que yo lo calculé para todo el año, entonces yo he calculado estos
porcentajes y voy a distribuir de esta manera. Cabe aclarar: ¿Qué pasaría si a este
sujeto al que le estamos haciendo este trabajo, realiza una actividad que va por el
régimen general del convenio y realiza otra actividad que va por el régimen especial.
Supongamos que es una empresa constructora, pero además esa misma empresa tiene
una estación de servicios y por estación de servicios tendría que aplicar el régimen
general y por empresa constructora tendría que aplicar eso del 90 y del 10% ¿Cómo
haría en ese caso? En ese caso hay que aplicar régimen especial empresa constructora
por los ingresos que tenga como empresa constructora. Y habrá que aplicar régimen
general para los ingresos que tengan por la estación de servicios, por separado. Ojo que
Uds. en la practica van a ver lo siguiente: resulta que ya hemos calculado el coeficiente
unificado, pero éste no se empieza a utilizar en los primeros meses del año siguiente,

236
específicamente en enero, febrero y en marzo. La forma de trabajar es que en enero,
febrero y en marzo se sigue trabajando con el coeficiente unificado del año pasado ¿Por
qué? Porque hay empresas que cierran en diciembre o en noviembre o en octubre, que
no van a estar en condiciones de hacer este calculo para el mes de enero ¿Por qué?
Porque Uds. han visto que hay cuatro meses para la confección de los estados contables.
Entonces se da la posibilidad de que en esos tres meses se liquide en base al coeficiente
unificado del año anterior, pero en abril ya hay que hacerlo en base al coeficiente
unificado de este año y hay que hacer el ajuste de los tres meses anteriores. Porque es
como que los tres meses anteriores se hizo en forma provisoria hasta tanto se tenga el
coeficiente unificado de este año ¿y esta empresa que cierra al 30 de junio, también tiene
que hacer eso? No hace mención el convenio, o sea, que ya sea que cierre en junio, que
cierre en diciembre, que cierre en abril, esos tres primeros meses lo va a hacer en base al
coeficiente del año pasado y en abril va a hacer el ajuste.
Hay tres situaciones que hay que comentar. Una de las situaciones es: ¿Qué pasa si yo
recién inicio actividades en noviembre? ¿Cómo distribuyo los ingresos si recién empiezo
a trabajar? Obviamente que ahí no tengo coeficiente unificado, no tengo historia para
calcularlo, entonces lo que se hace en el primer año es trabajar con los ingresos reales
¿Cuál ha sido la venta de Tucumán, cuál la de Salta, cuál la de Jujuy? Y así voy a
trabajar hasta que pueda hacer el cálculo en base a los datos del balance cerrado.
La otra situación que se plantea, esto está en el articulo 14 del convenio es: vamos a
poner que estábamos en el año 2006 y acá estamos en el 2007 y yo calculé el coeficiente
unificado, ¿Qué pasa si en el mes de junio se me agrega una jurisdicción más,
supongamos que Santiago? “Pero, si yo ya tenía el coeficiente unificado”. ¿Qué hago con
los ingresos de Santiago? Lo que se hace es lo siguiente: a partir del mes de junio vamos
a decir cuáles son los ingresos de toda la empresa,
“total”…………………………………………………………………………………………
…….

Bueno, eso le corresponde a Santiago, 5.000 pesos reales, están en el plan de cuentas
como ventas de Santiago, o sea que eso han tributado por los ingresos reales en Santiago.
Y el resto, que serian los 95.000 pesos van por coeficiente unificado según lo que
habíamos establecido, es decir, 85% a Tucumán, 9% a Salta, 6% a Jujuy. Entonces,
¿Cómo se trabaja en definitiva cuando se incorpora una jurisdicción? Cuando se
incorpora una jurisdicción deberá tributar en esa jurisdicción por los ingresos reales
que le correspondan, hasta tanto tenga una historia que le permita determinar un
coeficiente unificado y sobre el resto de los ingresos, si voy a aplicar el coeficiente
unificado. El total de los ingresos de la empresa eran 100.000 pesos, pero 5.000 eran
directamente imputables a Santiago y sobre el resto se hará la distribución.
Lo otro que puede pasar es lo siguiente: yo estaba trabajando en Tucumán, Salta y
Jujuy y resulta que en junio decido cerrar la sucursal de Jujuy porque no me resulta
rentable y me quedo con Salta y Tucumán. Tucumán tenía un 85%, Salta un 9%, Jujuy
un 6%, y resulta que en junio la sucursal de Jujuy no va más. No seria lógico pensar que
por los meses que restan yo siga tributando en Jujuy si la jurisdicción ya no existe.
Entonces el articulo 14 del convenio dice: “hay que recalcular el coeficiente unificado, no
considerando los datos atribuibles a Jujuy, por ejemplo no tendría en cuenta los ingresos
y gastos de Jujuy, porque ya no va más Jujuy. O sea que es como que tengo que hacer
un nuevo cálculo del coeficiente unificado y con el nuevo cálculo tomamos como 100%
los ingresos y gastos atribuibles a Tucumán y Salta únicamente. Entonces seguramente

237
que esto ya va a cambiar, supongamos que sea un 90% para Tucumán y un 10% para
Salta. Ese es el mismo motivo por el cual yo tengo que cambiar el coeficiente unificado
en el año y no se me ocurre ningún otro motivo, porque los coeficientes unificados se
respetan. Pero este recalculo debo hacerlo si o si, porque de lo contrario estaría
tributando en una jurisdicción en donde yo no tengo actividad.

IMPUESTO PARA LA SALUD PUBLICA

Es un impuesto provincial, que lo comentamos porque en general también este impuesto
es responsabilidad del contador liquidarlo, o por lo menos, controlar la liquidación de
este impuesto. Entonces, si Uds. van al artículo 322 del código tributario, van a ver cuál
es la base del cálculo y ahí dice que “son las retribuciones devengadas en concepto de
trabajo personal en relación de dependencia”, por lo tanto tributan este impuesto
aquellos que son empleadores. La alícuota es un 2.5% sobre la retribución pagada al
personal en relación de dependencia. Ahora hay un régimen por el cual las empresas
que toman nuevos empleados le dan como beneficio el no pagar este impuesto, pero es
solamente para las empresas que toman nuevos empleados. Pero en general, si Uds. van
a la práctica, van a ver que se paga el 2.5 sobre las retribuciones.
¿Quiénes son sujetos pasivos? El artículo 323 dice que son sujetos pasivos todas las
personas físicas o ideales que sean empleadores.
¿Cuál seria la base imponible? articulo 324, eso es importante que UD conozcan, porque
acá dice qué se debe entender por “retribución” y dice “se entiende por retribución toda
remuneración por de servicios realizados en relación de dependencia, tales como
sueldos, jornales, viáticos, excepto en la parte acreditada mediante comprobantes, ¿Por
qué? Porque si está gastada y tengo comprobantes, significa que realmente es un
reintegro de gastos. Ahora, si es un viático que se pone ahí en el recibo como “viáticos”,
podría ser una retribución encubierta ¿verdad?, o sea, que todos los meses yo le esté
pagando x cantidad de pesos en concepto de viáticos. Si hay comprobantes: perfecto, es
recupero de gastos, pero si no hay comprobantes se considera que es remuneración, por
lo tanto debería ser base para pagar salud pública.
Habla de aguinaldo, gratificaciones, indemnización por falta de preaviso, comisiones,
propinas, especie, alimentos…, aplicaciones y similares. Acá hace una aclaración: el
tema de la base imponible para la salud pública no solamente toma la retribución, lo que
se consideran importes remunerativos. Uds. saben que los remunerativos son aquellos
importes sobre los cuales se hacen aportes y contribuciones (obra social, jubilación, etc.).
Pero también el empleado recibe en ocasiones retribuciones que no son remunerativas
¿Por qué decimos que no son remunerativas? Porque no se hacen aportes y
contribuciones sobre eso, ejemplo: le pagan parte del sueldo con ticket canasta, sobre
eso no se hacen aportes y contribuciones, pero para salud publica si se lo toma como
base, porque acá dice “todo tipo de retribución”. A veces ocurre lo siguiente: hay
empresas que le dan algún tipo de beneficio social a los empleados, por ejemplo, le
pagan el alquiler del domicilio donde están viviendo o bien la empresa le paga una parte
de una obra social cara al empleado y éste paga la otra parte. Todas esas diferencias son
base imponible para salud publica, porque dice “todo tipo de retribución”, no hace
distinción entre remunerativo y no remunerativo. ¿Se acuerdan esos plus que se les
daban a los empleados que decían “no remunerativos” y que después de un tiempo
pasaban a ser “remunerativos”? Ahí se planteó una gran controversia entre la dirección
de rentas y los profesionales, porque entendían que esos conceptos no estaban
alcanzados por el impuesto, pero en definitiva, la dirección de rentas dijo que si, dio su

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fundamento, lo está intimando y lo está cobrando al impuesto, porque hubo muchas
empresas que no querían pagar sobre esos conceptos que en principio eran no
remunerativos y luego pasaron a ser remunerativos, pero en definitiva, la dirección de
rentas, basada en lo que dice el código tributario, dijo que eso si está gravado porque el
código dice “todo tipo de retribución”, remunerativo y no remunerativo.
¿Qué es lo que queda fuera? Las asignaciones familiares, o sea, yo le pago asignaciones
familiares por hijo, esposa, etc., queda fuera de la base. Y lo que también queda fuera es
la indemnización por despido rubro antigüedad. Una persona cuando la despiden y si ha
tenido varios años de trabajo, le pagan una importante suma en concepto de
indemnización, eso, dice, “no va a integrar la base”, porque justamente tiene el carácter
de indemnización por un daño sufrido, por lo tanto no lo consideran dentro de la base.
Esto si está aceptado ya. Pero si integra la base la indemnización sustitutiva por falta de
preaviso, cuando UD le dice al empleado “mire, no quiero que venga mañana porque
desconfío de UD”. Le tiene que pagar una suma de dinero, y eso si integra la base; yo
como empleador voy a tener que multiplicar todas esas retribución por 2.5% y voy a
tener que ingresar el impuesto.
Hay algunas exenciones muy puntuales: el estado nacional, provincial, municipal, que
obviamente tiene una gran cantidad de empleados en relación de dependencia, pero no
tributan salud publica.
Otra: algo que ha tenido mucho auge es el tema del servicio domestico. Han visto que se
inició una campaña como para que uno empiece a blanquear, y bueno, ¿también tengo
que pagar impuesto a la salud publica por esa persona que acabo de blanquear? Acá
dice “la retribución abonada al servicio domestico está exento, salvo que se trate de
hoteles, sanatorios, y pensiones comprendidas en el impuesto a los ingresos brutos.
Supongamos el servicio domestico que trabaje en mi casa, acá dice que está exento.
Las cooperativas de trabajo: exentas.
Las retribuciones abonadas al personal de los establecimientos de educación privados
incorporados a los planes de enseñanza oficial reconocidos como tales, o sea que, el
sueldo que me pagan a mi (Raúl Falco) no tributaria salud publica.
Las retribuciones abonadas al personal de las empresas editoras de diarios, libros,
revistas y periódicos, como La Gaceta, no tributarán salud pública.
También acá van a ver que dice que se trata de un impuesto anual, pero también se
tienen que hacer declaraciones juradas en forma mensual sobre base cierta y se paga en
forma mensual y ¿Quién es el que tiene que visualizar si se liquidó o no? Generalmente
el contador. Si bien es algo que es relativamente simple, pero el contador tiene que estar
viendo si está liquidando bien o no.

PACIS – TACIS – CIACIS

¿Por qué en San Miguel de Tucumán se llama Pacis? Antes también como en
Concepción se llamaba Ciacis (contribuciones que inciden sobre la actividad comercial,
industrial y de servicios), pero ahora se llama Pacis (patentes sobre la actividad
comercial, industrial y de servicios) o tacis (tasa sobre la actividad comercial, industrial
y de servicios). Esto tuvo su motivo por lo siguiente: resulta que en San Miguel de
Tucumán varias empresas hicieron presentaciones judiciales contra la municipalidad
aduciendo que el Pacis, Tacis, en realidad no era una tasa sino un impuesto (vimos al
comienzo del dictado de la materia la diferencia entre tasa e impuesto), entonces las

239
empresas decían “como lo que está cobrando la municipalidad es un impuesto y no una
tasa y resulta que la municipalidad tiene facultades para cobrar tasas, por lo tanto esto
es inconstitucional y no debería cobrarse”. Y resulta que tuvieron un fallo favorable en
la justicia, con lo cual han dejado de tributar el Tacis esas empresas que hicieron
presentaciones judiciales e inclusive algunas ya solicitan que se les reintegre lo abonado
anteriormente y se sumaron varias ahí detrás de esto. Y ese es uno de los motivos por los
cuales le han ido cambiando el nombre, antes se llamaba “contribuciones”, ahora le
pusieron “patentes”, después “tacis”. Ahora bien, ¿Cuál es el tema? Yo les recuerdo lo
que vimos al principio, ¿Qué diferencia hay entre una tasa y un impuesto? La tasa
implicaba que el contribuyente debía recibir algún tipo de prestación de servicios
“efectiva o potencial”, decía, y yo les daba el ejemplo de la Tasa de alumbrado, barrido
y limpieza, que no se llama así ya se llama “Cisi” (contribuciones que inciden sobre
inmuebles), pero viene a ser la tasa de alumbrado, barrido y limpieza. ¿Por qué yo pago
esta tasa? Porque el municipio se encarga de contratar un servicio para que haga la
limpieza de las calles, porque el municipio se encarga de pagarle a Edet para que nos dé
el alumbrado público, entonces, yo le pago y recibo como contraprestación un servicio.
“De uso efectivo” ¿Por qué? Porque me alumbra la cuadra o me limpian la cuadra. O
“potencial”, ¿Por qué? Porque me iluminan la plaza, y yo puede ser que vaya o no a la
plaza, pero yo tengo ahí la posibilidad de usar eso. Entonces ellos dicen “como UD tiene
todos estos servicios, UD tiene que pagarme” y ¿Cómo se hace el pago? no es lo mismo
que UD ocupe un inmueble en el micro centro que en uno en un barrio alejado. Incide
también cuántos metros cuadrados tiene su propiedad.
Pero UD se pregunta ¿y qué servicios me presta la municipalidad para cobrarme esto?
miren lo que dice el código tributario de San Miguel de Tucumán, que no tiene
diferencias con el de Concepción: “por los servicios municipales de habilitación”, porque
cuando UD inicia una actividad, no puede abrir un negocio y empezar a trabajar. Si yo
quiero poner un restaurante, tengo que pedir la habilitación del local y van a venir
inspectores de la municipalidad para verificar si yo realmente cumplo con las
condiciones de higiene y salubridad como para poder abrir el local. “Instalación y
registro de actividades comerciales”; “inspección y asesoramiento sobre el cumplimiento
de los requisitos destinados a control de higiene, salubridad, moralidad y preservación
del ambiente”: habrán visto que por ahí pasan los inspectores a ver si UD tiene
matafuegos, si están en condiciones. Bueno, es como que hacen un control por un local
que UD tiene habilitado, y por eso le están cobrando. Por eso acá dice “…siempre que
posea local habilitado en la jurisdicción”. ¿Por qué me van a cobrar un impuesto?
Porque en una de esas yo tenga un local acá en Concepción y tengo también algunas
ventas en Monteros, pero la jurisdicción de Monteros ¿me puede cobrar el Tacis? si yo
no hago uso de los servicios estos que estamos hablando en Monteros. Por eso dice
“siempre que posea local establecido le vamos a cobrar eso”. Pienso que lo mismo debe
decir en el código de Concepción, aunque hay algunas jurisdicciones que dicen “siempre
que posea local establecido o fuente de renta en estas jurisdicciones”, cuando dice
“fuente de rentas” quiere decir que por el solo hecho de vender ya tendría que tributar.
¿Y por qué se ha dicho que esto es inconstitucional? No solo por el hecho de que se
sostenía que no había tal prestación de servicios y por lo tanto a UD se le estaba
cobrando un impuesto, sino que también, la base que se toma para calcular esta tasa.
Porque quizás uno debería decir “la tasa que me están cobrando debería depender de
algún parámetro que no sean los ingresos”. En cambio ¿saben cuál es la base para
cobrar el tacis? Justamente los ingresos que tengo, es decir que un localcito de 2 x 2 si
tiene muchas ventas va a tributar igual o más tacis que un negocio de mucha más

240
dimensión. No se tiene en cuenta la ubicación, la cantidad de metros cuadrados, sino el
tema de los ingresos. Como se tiene en cuenta como base el tema de los ingresos esto es
como que más bien se asimila al tema de los impuestos y no de una tasa. Entonces
hicieron un planteo y ganaron en la justicia.
Ahora hay una vuelta de tuerca muy novedosa que terminaría con este asunto: Uds. han
visto que ha salido una nueva constitución provincial. En la nueva constitución, que ha
sido tan discutida por el tema de la reelección sobre todo, pero había varios artículos
que estaban muy discutidos, en un articulo medio perdido, el 135 creo, establece que los
recursos de la municipalidad a nivel provincial, pueden provenir del cobro de tributos y
cuando dice tributos significa que pueden ser tasas, contribuciones, e impuestos. Y esto
ha pasado medio desapercibido ahí en el texto, porque no se ha discutido mucho el tema
y si realmente se impone eso ya no tendría sentido el planteamiento que están haciendo,
porque es como que en la constitución provincial se le ha delegado también a la
municipalidad la facultad de cobrar impuestos. Se los comento como una novedad,
aunque está medio tapadito ahí en la constitución, pero está.
Hecho este comentario vamos también a ver los aspectos esenciales de la Tacis. Ya
sabemos cuál es el hecho imponible, ¿Por qué se cobra esta tasa? Por los servicios que
presta la municipalidad, inspección, todo eso. Inclusive al sujeto que planteaba la
inconstitucionalidad en la justicia, tras cartón nomás la municipalidad le mandaban
inspectores para que verifiquen, como diciendo “estamos cumpliendo, estamos
prestando nuestro servicio” y de paso le encontraban alguna irregularidad y lo
complicaban a ese sujeto.
Bien, entonces ya sabemos que por ese motivo la municipalidad quiere cobrar una tasa.
¿Quiénes son los contribuyentes responsables? Articulo 123 del código tributario
municipal de San Miguel de Tucumán dice que los contribuyentes responsables “son las
personas o entidades que realicen las actividades mencionadas”. ¿A qué actividades se
refiere? A las comerciales, industriales y de servicios, o sea que todo sujeto que realice
este tipo de actividades tendría que pagar la tasa.
El articulo 139 cuando habla de periodo fiscal, será el año calendario, o sea igual que en
ingresos brutos, pero después dice que el gravamen se liquida en forma mensual, todos
los meses se paga esto.
Luego viene el tema de la base imponible. La base imponible son los ingresos brutos
devengados. Fíjense que dice lo mismo que en ingresos brutos. Y acá si Uds. van a ver
que hay mucha similitud entre la base de ingresos brutos y lo que seria la base para la
tacis. También hay diferencias, no lo hagamos a ciegas porque nos podemos encontrar
con diferencias, pero hay mucha más similitud que con respecto al IVA por ejemplo.
Acá dice que la base imponible son los ingresos brutos devengados para calcular la tacis.
Acá dice que el IVA no se considera, es decir, que si yo facturo 100 + 21 de IVA, el IVA
no se tiene que considerar. Tampoco impuestos internos si esta discriminado. Van a ver
que la forma de determinar el monto de la contribución por lo general surge de
multiplicar los ingresos por una alícuota y eso me da la tasa. Pero a veces hay algunas
actividades en que se establece un monto fijo como en el caso de las playas de
estacionamiento, por ejemplo le dice “UD va a tener que pagar 10 pesos mensuales por
cada espacio”, o sea es otra forma de establecer lo que se tiene que tributar. Por lo
general se hace: base (ingresos brutos) por la alícuota. Pero hay casos como les dije en el
caso de las playas de estacionamiento allá en Tucumán, donde le dicen 10 pesos por
espacio.

241
Acá también hay un tema muy controvertido: si el sujeto tiene actividades en más de
una jurisdicción municipal, tiene que aplicar las normas del convenio multilateral si no
hay convenios entre municipalidades. Si yo vendo acá en Concepción y además hago
ventas en Aguilares, que son dos jurisdicciones distintas ¿Qué puede pasar? Que se
pueda producir una doble imposición, porque sobre ese ingreso Aguilares va a decir “la
venta se hizo acá” y Concepción va a decir “pero la empresa está acá”. Puede ser que
haya convenio entre municipios, pero que yo conozca no hay ningún convenio entre
municipalidades. Si los hubiera se aplica el convenio entre municipios, pero sino se
aplican las normas del convenio multilateral. Pero, ¿se da esto en la practica? Aplicar
normas de este convenio seria una exquisitez. El tema yo creo que se simplifica con lo
que dice acá: el tema de que solamente se puede exigir el pago en la medida en que yo
tenga local establecido y lo más factible es que yo tenga local establecido en Concepción,
pero no en Monteros, Trinidad, etc. Entonces, yo tributo en el lugar donde yo tengo local
establecido.
También van a ver que habla sobre el tema deducciones y bonificaciones de la base
imponible y dice exactamente lo mismo que dice en ingresos brutos: “del importe de los
ingresos brutos se puede deducir los descuentos, las devoluciones, las quitas otorgadas,
los incobrables”.
En cuanto a las exenciones también dice: “el estado está exento, los establecimientos
educacionales privados”, pero aclara y aquí hay una diferencia “estarán exentos siempre
y cuando la enseñanza sea gratuita”.
Allá en Tucumán, hubo un problema con el tema de los profesionales universitarios: en
realidad los profesionales universitarios nunca pagaron la tasa, trabajan y no pagaron
nunca. Y en un momento dado, siempre pensando en aumentar la recaudación, a alguien
se le ocurrió ¿y por qué no pagan los profesionales, si prestan servicios, tienen un local
habilitado? Deberían pagar, están incluidos y reciben un servicio de la municipalidad. Y
entonces se alzaron todos los políticos contra esta posibilidad, porque no era solo de
ahora en adelante sino también por los años hacia atrás y no prescriptos. Pero con el
nuevo código tributario municipal, que ya tiene algunos años, está expresamente que los
profesionales universitarios están exentos del tributo este.
…………………………………………………………………………………………………
……
LEY PENAL TRIBUTARIA
Es la ley 24769, que van a ver que no solamente castiga los delitos tributarios sino
también los previsionales. Otra cosa importante: obviamente que esto es de aplicación a
nivel nacional, es decir en casos de evasión a nivel nacional, no por tributos provinciales.
Cuando vimos el régimen sancionatorio le dije que hay dos tipos de sanciones: por un
lado las que están dentro de la ley 11683, que son las multas, las clausuras. Y por otro
lado está la ley penal tributaria que ya incluye penas de prisión. Obviamente que Uds.
pensarán que cuando yo voy a la ley penal tributaria es porque lo que se ha dejado de
ingresar al fisco tiene que tener cierta entidad, cierta importancia, porque me pueden
llevar preso. Muchas veces inclusive la propaganda oficial que dice “UD puede ir preso
si no cumple con sus obligaciones”, pero UD tiene que tener en cuenta que hay que
superar ciertos limites para que sea de aplicación la ley penal tributaria. O sea, que
hasta que no se supere esos limites va a ser de aplicación la ley de procedimiento fiscal
exclusivamente, una vez que se supera esos limites va a ser de aplicación la ley penal
tributaria y la ley de procedimiento en forma conjunta, no es que solo la penal. Si Uds.

242
compraron la ley de procedimiento, hacia el final está la ley penal tributaria; también
está la ley antievasion.
El articulo 1º habla sobre la evasión simple: para que se configure la evasión simple es
necesario que: primero, es necesario que la evasión exceda los 100.000 pesos. A UD le
hacen una inspección, le determinan diferencias de impuestos, pero no excede los
100.000 pesos, le aplican ley de procedimiento, no ley penal tributaria. Pero además no
solo 100.000 pesos, sino que además dice “por cada tributo”, con lo cual quiere decir que
quizás si yo sumo IVA, ganancias, bienes personales, supero los 100.000 pesos, pero si no
superó por cada tributo no me van a poder aplicar la ley penal tributaria. Y además dice
“y por cada ejercicio anual”, porque la inspección puede que haya visto los últimos
cuatro años y la evasión supera los 100.000 pesos, pero en los últimos cuatro años. Esos
son los elementos objetivos: tiene que superar los 100.000 pesos por cada impuesto y por
cada ejercicio anual. Obviamente que cuando hablamos de impuestos como el IVA que
son de liquidación mensual habrá que tomar las doce posiciones para que hagan el año.
Esos son elementos objetivos, 100.000 pesos: objetivo; por cada tributo: objetivo; por
cada ejercicio anual: objetivo. Pero también hay que sumarle un elemento subjetivo:
tiene que haber dolo, que quiere decir que haya una intencionalidad de producir un
daño al fisco. Porque también puede que haya habido culpa o negligencia, y les doy un
ejemplo clarito de lo que seria culpa o negligencia: esto pasó realmente, era un sujeto
que había retenido impuesto, y Uds. saben que el sujeto que retiene impuesto luego a esa
plata la tiene que ingresar al fisco. Resulta que va a ingresar y cuando ingresa se
equivoca el código, es decir que en vez de poner el código que correspondía, pone un
código x y manda la plata para otro lado. El fisco detecta, porque hay una declaración
jurada que dice que yo debo tantos pesos, resulta que va y ve que no está ingresada la
plata. Justamente era un importe elevado, entonces dijo “ley penal tributaria”, pero
¿Por qué no prosperó? Porque no hubo una intencionalidad de producir un daño al
fisco. Está claro que hubo una negligencia, un descuido, un error, pero la plata estaba,
solo que había ido a parar a otro lado, no hubo dolo, por lo tanto no era de aplicación la
ley penal tributaria, tiene que probar el dolo, la intencionalidad.
Uds. van a ver que la pena de prisión en este caso es de 2 a 6 años, va variando, y es
excarcelable, lo cual quiere decir que si UD atiende la deuda correspondiente con todas
las sanciones que corresponda, como multas y demás, voy a poder liberarme de la pena
de prisión, porque es una evasión simple.
El articulo 2º habla sobre la “evasión agravada”, donde la diferencia fundamental con la
figura de recién es que en este caso la pena de prisión no es excarcelable, o sea que aquí
si el sujeto va a la cárcel. “Pena de prisión de 3 años y 6 meses a 9 años de prisión”.
Ahora para que sea una evasión agravada ¿Cuáles son los elementos objetivos? La
evasión tiene que superar 1.000.000 de pesos. Acá también se repite “el millón de pesos
por periodo fiscal anual y por impuesto”. ¿Y qué pasa si UD hizo intervenir un
testaferro? Hizo intervenir a alguien para evadir, y lo puso en nombre de tercera
persona para que no lo ubiquen, en ese caso el monto de 1.000.000 baja a 200.000 pesos.
Además contempla otros delitos tributarios: “aprovechamiento indebido de subsidios”,
articulo 3º. Ejemplo, un sujeto que pide reintegro del IVA por operaciones de
exportación que realizó, pero resulta que realmente los créditos esos son ficticios, o sea,
realmente no tuvo esos créditos fiscales vinculados con la exportación y está pidiendo
que le reintegren. Una vez comentaba que una empresa que había hecho exportaciones
de combustibles al Brasil, resulta que vuelva el camión y cuando van a ver qué tenía y
tenía agua adentro. Obviamente que cuando mandó eso dijo “esto tiene crédito fiscal”,

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estaba solicitando reintegro de créditos fiscales, pero realmente estaba haciendo pasar
por aduana otro producto. Bueno, esto, seria un aprovechamiento indebido de subsidios.
Desde ya que hay dolo. Uds. siempre tengan presente en el tema ley penal tributaria que
está la figura del dolo, si no hay dolo no corresponde. ¿Y cuándo seria el
aprovechamiento? Cuando el monto de lo percibido supere los 100.000 pesos en un
ejercicio anual. O sea, el sujeto, estaba haciendo estas exportaciones que no eran reales y
resulta que percibió en un año más de 100.000 pesos. Eso seria un aprovechamiento
indebido. No les digo la pena de prisión porque no vale la pena, no es lo que nos interesa
a nosotros.
El articulo 4º habla sobre “obtención fraudulenta de beneficio fiscal”. Ejemplo,
mediante engaño, aportando documentación que no corresponde yo logro que una
entidad sea reconocida como exenta en el impuesto a las ganancias, como podría ser el
caso de las fundaciones que se hizo famoso justamente por eso, o sea, se generaban como
si fueran una fundación pero en el fondo no era ninguna fundación. Entonces está
haciendo una obtención fraudulenta de beneficio fiscal, puesto que no paga impuesto a
las ganancias. Y Uds. fíjense que en este caso, el articulo 4º, ni siquiera se dice un monto,
o sea que el solo hecho de que yo haya generado toda esa maniobra tendiente a obtener
ese beneficio y que me detecten ya va a dar lugar a que me apliquen la ley penal
tributaria. “Delito de peligro” se llama esto, la posibilidad que yo obtenga eso, “aun
cuando no se hubiera consumado el perjuicio”, dice acá.
El articulo 6º habla sobre “apropiación indebida de tributos”. Un sujeto que actúa como
agente de retención o de percepción. Una vez que retiene o percibe tiene un plazo para
ingresar esa plata al fisco y si no ingresa “dentro de los diez días hábiles de vencido el
plazo para el ingreso y siempre que el monto no ingresado supere los 10.000 pesos por
cada mes”, que no es una cifra tan grande. Eso es defraudación, salvo que yo por error
la haya mandado para otro lado, pero qué otra excusa puedo tener. En general el plazo
este de las retenciones tiene un plazo quincenal, o sea, que las retenciones que yo hago
del 1 al 15 se ingresan alrededor del día veintipico. Entonces si pasan diez días del
vencimiento y yo no ingreso y siempre y cuando el monto supere el monto de los diez mil
pesos, que yo les digo que no es una cifra muy importante, puede dar lugar a la
aplicación de la ley penal tributaria.
Después tengan en cuenta esto: si bien es conocida como ley penal tributaria, también se
sanciona los delitos relativos a los recursos de la seguridad social y aquí también hay
una evasión simple y una agravada.
El articulo 7º habla sobre los “delitos de la seguridad social”. La evasión simple, que es
excarcelable, cuando UD como empleador tiene que hacer aportes y contribuciones
correspondientes a la seguridad social, todos los meses, si esos aportes y contribuciones
exceden los 20.000 pesos por cada periodo mensual y UD no los está haciendo le pueden
llegar a aplicar ley penal tributaria, fíjense que tampoco es un monto muy importante.
Acá también tiene que haber el tema del dolo. Acá también puede entrar el tema de que
tengo gran cantidad de gente en negro y no les estoy haciendo los aportes y
contribuciones.
Y en la evasión agravada ya el monto evadido debe superar los 100.000 pesos, solo que
acá habla de que el periodo es mensual. Y dice acá “si oculta identidad, el monto evadido
debe superar los 40.000 pesos” que seria en el caso de un testaferro.
En el artículo 9 se contempla qué pasa cuando hay una “apropiación indebida de los
recursos de la seguridad social”. Seria el caso de agentes de retención de aportes y
contribuciones. Así como hay regimenes de retención en el IVA por ejemplo, también

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hay regimenes de retención de aportes y contribuciones. En el caso de empresas
constructoras que actúan con subcontratistas, cuando le van a pagar le tienen que hacer
retención de aportes y contribuciones o sea que son pagos a cuenta de los aportes y
contribuciones que después va a tener que hacer el subcontratista. Ahora ¿Qué pasa si
yo empresa constructora le retengo a Uds. que son contratistas esa plata y resulta que no
la ingreso? También, eso seria un delito que está previsto y en este caso debe superar los
5.000 pesos por cada periodo fiscal y si han pasado diez días hábiles para el ingreso y
resulta que UD no lo ha ingresado va a corresponder la aplicación de la ley penal
tributaria.

DECIMOTERCERA CLASE

A partir del articulo 10 la ley penal tributaria habla sobre los “delitos fiscales comunes”.
Uno de ellos es “la insolvencia fiscal fraudulenta” que contempla el caso de los que
provocan su insolvencia para no atender sus obligaciones, por ejemplo el sujeto que
pone bienes que le pertenecen a nombre de un tercero. Acá dice “que provoque o agrave
su insolvencia”. Tiene la pena de prisión de 2 a 6 años.
El artículo 11 habla sobre la “simulación dolosa de pago”, dice que a través de
registraciones o comprobantes falsos simule el pago de obligaciones tributarias o
previsionales. Ejemplo, cuando uno falsifica una boleta de pago. Antes era más fácil
hacer esto, pero ahora que vienen ya impresos los comprobantes por parte de los bancos
quizás la cosa se complica, pero antes por ejemplo en una boleta de pago podía poner
por ejemplo “pagué diez pesos” y después le ponía tres ceros y ponía “diez mil”,
entonces eso seria una simulación dolosa de pago.
El articulo 12 habla de “alteración dolosa de registros”. Cuando se sustrajeran,
alteraren o modificaren registros o soportes del fisco con el propósito de disimular una
real situación fiscal del obligado”. Ejemplo, el fisco tiene archivos vinculados con cada
contribuyente. Si de esos archivos uno extrajera alguna nota o adulterare algún registro
de tal manera de que disminuya la deuda de ese contribuyente, eso estaría dentro de esta
figura, o sea, quizás eso sea un delito que lo cometa alguien de afuera sino alguien del
propio organismo: saca la carpeta, hace desaparecer una hoja donde había elementos
que indicaban que fulano de tal debía tal concepto y resulta que el fisco después pierde
la huella de eso, nunca le reclama y luego termina prescribiendo. Esto esta penado por la
ley penal tributaria con pena de prisión.
El articulo 13 dice que cuando alguno de estos “delitos lo comete un funcionario o un
empleado publico” que seria el caso que recién les comentaba, la pena se va a
incrementar, porque es mucho más grave la cosa, un tercio del mínimo y un tercio del
máximo y además se lo inhabilita al sujeto para ejercer en forma perpetua cargos
públicos.
El articulo 14 habla sobre la “evasión de personas jurídicas”. Si la evasión la cometió
una SA y la pena es de prisión, ¿a quién se le va a aplicar esta pena? En ese caso serán
los directores de esa SA. En el caso de una SRL serán los socios gerentes.
“Responsabilidad de los profesionales frente a la ley penal tributaria”, para esto, y esto
no lo dice la ley penal tributaria, hay que ir al código penal y ahí hay dos figuras que hay
que tener en cuenta: una es la figura del “participe necesario”, articulo 45 del código

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penal: “es aquel sin cuya participación seria imposible cometer el delito”. ¿Qué pasa si
se detecta que un profesional ha sido participe necesario en una evasión? La pena va a
ser igual a la que le corresponde al que cometió el delito. Y la otra figura seria la de
“cómplice”: “seria el que ayuda a cometer el delito” y en ese caso la pena se reduce a la
mitad del que cometió el delito. Y yo en todos los casos he obviado decirles que la pena
va de 2 a 6 años, porque se presta para la confusión, Uds. lo pueden ver directamente en
la ley penal luego.
Además, el “profesional en ciencias económicas”, que es el que más nos interesa a
nosotros, específicamente está tratado en el articulo 15 de la ley penal tributaria.
Muchas veces el fisco vincula al profesional en ciencias económicas como diciendo
“detrás de todo evasor es como que hay un profesional en ciencias económicas que está
asesorando cómo hacer las cosas para evadir”. El articulo 15 dice “el que dictaminare,
informare, autorizare o certificare actos jurídicos o balances, estados contables o
documentación para facilitar la comisión de los delitos previstos en esta ley será pasible
además de las penas correspondientes por su participación criminal en el hecho de la
pena de inhabilitación especial por el doble del tiempo de la condena”. O sea que lo
inhabilitan para ejercer la actividad profesional. Es decir, que depende si se juzga que
este sujeto ha sido participe necesario o ha sido cómplice, también iría con pena de
prisión pero además va a quedar inhabilitado para ejercer la profesión. También dice
“el que concurriera con dos o más personas para la comisión de algunos de los delitos
tipificados en esta ley, será reprimido con un mínimo de cuatro años de prisión”.
Y luego está lo que se llama “asociación ilícita”: “formare parte de una organización o
asociación compuesta por tres o más personas que habitualmente esté destinada a
cometer cualquiera de los delitos tipificados en la presente ley…” ejemplo: soy contador
y me pongo de acuerdo con otro sujeto y ponemos una imprenta clandestina para vender
comprobantes. Ahora si pongo una imprenta clandestina donde hago facturas dobles,
facturas truchas, etc., obviamente que estoy colaborando para que se cometan, como
dice acá, “cualquiera de los delitos tipificados por la presente ley”. Dice “será reprimido
con prisión de tres años y seis meses a 10 años”, o sea que esto, por la cantidad de años
no es excarcelable, o sea que si tendría que cumplir pena de prisión efectivamente.
Además “si resultare ser el jefe u organizador, la pena mínima se elevará a cinco años de
prisión”.
…………………………………………………………………………………………………
……
Hay que tener en cuenta las figuras que están en el articulo 15, sobre todo el tema de
que a veces uno dictamina o da su opinión sobre balances y si esos balances contienen
elementos con los cuales se está evadiendo y uno lo desconoce, uno puede llegar a tener
responsabilidad penal.
El articulo 16 habla sobre “la extinción de la acción penal”. Hay un caso donde a pesar
de que se cumplen todos los elementos para incluir esta situación dentro de la ley penal
tributaria no me van a aplicar las penas previstas dentro de ésta ley, o sea que es como
que le dan una única oportunidad. En la clase pasada comentamos que para quedar
dentro de la ley penal tributaria tienen que darse elementos objetivos y subjetivos.
Subjetivo, era que exista dolo y objetivo, era “por impuesto, por periodo fiscal”.
Supongamos que se da esa situación, y le dice “mire, hay una posibilidad de que se
extinga la acción penal y solamente le apliquemos las sanciones de la ley de
procedimientos”. ¿Qué tiene que hacer UD? primero, tiene que aceptar la pretensión
fiscal y segundo, pagar lo que se había liquidado con la determinación realizada por el

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organismo recaudador, “en forma incondicional y total”, dice el articulo 16. Luego le
dice “esto es por única vez y por cada sujeto”. Es decir que si vuelve a cometer una
infracción de este tipo ya no va a volver a tener la posibilidad de extinguir la acción
penal. Esto de la extinción de la acción penal se da solamente en la evasión simple, ya sea
relacionada con impuestos como con recursos de la seguridad social. Cuando es evasión
agravada, que ya no hablamos de un monto de 100.000 pesos sino de 1.000.000 de pesos,
ya no va a corresponder la extinción de la acción penal. Conclusión: no tiene que ser
reincidente, por única vez, y tratarse de evasión simple.
El artículo 17 dice que el hecho de que se pueda aplicar en ciertas situaciones la ley
penal tributaria, no significa que no se pueda aplicar la ley de procedimiento fiscal.
Claro, porque cuando la evasión no tiene cierta gravedad, se aplica la ley de
procedimientos y no se aplica la ley penal tributaria. Ahora cuando tiene cierta
gravedad, supera los 100.000 pesos, ya se aplica la ley penal tributaria, pero el hecho de
que se aplique ésta no significa que no se aplique la LPF, se aplican las dos, o sea, le van
a aplicar multa por defraudación, de acuerdo a la LPF y le van a aplicar ley penal
tributaria de acuerdo a lo que dice acá: “pena de prisión”, eso es lo que dice el articulo
17. Lo que si debe quedar claro que en algún momento hacia propaganda el fisco en la
televisión y decía “traje a rayas para los evasores”, como diciendo “vamos a aplicar la
ley penal tributaria”, como para presionar, como para evitar o disminuir los índices de
evasión. Porque toda empresa, quien más quien menos algún grado de evasión tenia,
entonces decían “si soy evasor significa que me pueden aplicar pena de prisión” y ahí
uno tiene que aclarar “no, mire, para determinado nivel de evasión va la ley penal
tributaria: cuando se superen determinados montos, por periodo fiscal, por impuesto,
pero en los otros casos le va a corresponder solamente LPF, ahora, cuando se superen
esos montos, le van a aplicar LPF y ley penal tributaria, las dos cosas.

NORMAS DE REGISTRACION Y FACTURACION

Este tema es importante, porque cuando mañana mismo Uds. salgan a ejercer la
profesión, la primera pregunta que le va a hacer el cliente que UD pueda llegar a tener
es ¿Qué tipo de comprobante tengo que hacer, cuántas copias tengo que emitir, tengo
que usar o no controlador fiscal, cómo hago para habilitar el controlador fiscal? etc.,
todas esa preguntas tienen que ser resueltas por Uds. y justamente hay un librito
“Facturación y Registracion”, que es conveniente que lo compren porque está detallado
todas las normas que tienen que ver con este tema.

Resolución General 1415

Es la más importante de todas ¿Por qué? Había muchas resoluciones generales que
hablaban sobre el tema registracion de y facturación. Era tan complicado, era una
maraña de normas que cuando uno quería ver una cosa, parte estaba en una RG, parte
en otra RG, inclusive llegaron a salir libros sobre este tema, de tal manera de ordenar
toda esa maraña de normas. Entonces, ¿Qué se quiso hacer con la RG 1415? Se quiso
poner en un solo cuerpo todo lo que había hasta ese momento. Como Uds. ven, ya no
está solo la RG 1415, sino que hay varias otras RG.
¿Cuáles son las operaciones alcanzadas? El que haga compraventa de cosas muebles, el
que haga locaciones, el que haga prestaciones, va a tener que cumplir con estas normas.

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¿Quiénes son los sujetos obligados? Todos los sujetos que hagan este tipo de operaciones
(compraventa de cosas muebles, locaciones, prestaciones).
¿Quiénes están obligados a utilizar controlador fiscal? acá lo dice, pero lo vamos a ver
después en una RG especifica.
El articulo 5 habla sobre los sujetos exceptuados de emitir comprobantes. Ejemplo: si
UD va y compra una prenda de vestir en un negocio que está inscripto, a UD le van a
dar una factura que tiene un tamaño, que tiene una serie de datos que están
distribuidos, no en forma arbitraria, sino que la RG 1415 le van diciendo “esto tiene que
ir acá, esto en el lado derecho, esto en el costado derecho”, bueno, todo. Pero resulta que
hay algunos sujetos que no emiten esos comprobantes, ¿Por qué? Porque este articulo 5º
dice que hay algunos sujetos a los cuales se exceptúa de que emitan este tipo de facturas.
Cuando Uds. van a comprar un boleto de ómnibus, ¿le dan factura? No, le dan un boleto
y ¿Por qué puede hacer eso esa empresa? Porque acá en el articulo 5º dice que las
empresas que presten servicio de transportes publico de pasajeros están exceptuadas de
cumplir con las normativas estas. O sea, no le dice “emitir un comprobante”, el
comprobante lo tiene que emitir, pero no va emitir una factura como se la dan en
cualquier negocio.
Las empresas que prestan servicio de teléfono público directamente a los usuarios
mediante el empleo de fichas y cospel. UD va y compra una ficha o un cospel y no le dan
una factura por eso. ¿Por qué no emiten? Porque están exceptuadas.
El que trabaja en una empresa y registra la comisión que le cobra el banco por la cuenta
corriente, o la caja de ahorros, no tiene una factura donde dice “comisión por la cuenta
corriente tantos pesos”, “IVA tantos pesos”, “total”, no, no tiene. ¿De dónde saco esos
datos? Del resumen de cuenta. ¿Por qué lo puede hacer así el banco? Porque acá dice
que no tiene la obligación por ese tipo de operación.
Acá hay una lista larga y si yo tengo que asesorar a alguien, yo tengo que venir al
articulo 5º y decir “mire, UD tiene una excepción”.
El que desarrolla una actividad en relación de dependencia ¿emite factura? No. ¿Por
qué? Porque acá dice que el que presta servicios en relación de dependencia no tiene tal
obligación. Hay un caso que ya se los comenté: si yo voy al kiosco de la esquina, le
compro caramelos y cigarrillos, me cobra cinco pesos y no me factura nada ¿Por qué no
me hace factura? Acá en el inciso “o” de este listado van a ver que dice “que los sujetos
que no sean responsables inscriptos (como en este caso que es un monotributista), que
vendan por un importe inferior a diez pesos, que sea la venta de contado y a consumidor
final, no tiene la obligación de emitir comprobante”. Uds. dirán “si, pero cuando compro
12 pesos tampoco me dan comprobante”, pero en ese caso ya está en falta el sujeto.
El artículo 7º dice que hay algunos sujetos que están exceptuados de registrar las
operaciones. Y acá está si Uds. recuerdan cuando hablamos de monotributo que una de
las ventajas que se le asignaba al monotributo era que no se exigía la registracion de las
operaciones. Bueno, Uds. van a ver en este artículo que los sujetos que estén en el RS no
están obligados a registrar sus operaciones.
El articulo 8º habla de los comprobantes que se deben emitir y entregar a los sujetos.
Los comprobantes que hay que emitir son las facturas, las notas de crédito, las de debito,
tique, tique factura, o documentos equivalentes y los comprobantes que se deben emitir
cuando se haga el traslado de la mercadería seria el remito, una carta de porte, una
guía. También le habla que a veces lo que se usan son los documentos equivalentes.
Documentos equivalentes son aquellos documentos que hacen las veces de una factura, o

248
sea que la vienen a reemplazar a la factura. Ejemplo, en la industria de la construcción,
un documento equivalente seria el certificado de obra que le emite la empresa
constructora a quien le hizo la obra y le dice “mire, yo he realizado todos estos trabajos,
he puesto todos estos materiales”, es decir, vendría a ser un documento equivalente a la
factura. Inclusive en IVA Uds. habrán visto que lo que hacia perfeccionar el hecho
imponible era la aceptación del certificado de obra, o la emisión de la factura, lo que
fuere anterior.
Después en la comercialización de granos se utilizan, cuando intervienen consignatarios,
unos formularios especiales que vienen a ser a donde se registra la cuenta de venta y
liquido producto, o sea, el consignatario hace la venta y luego le rinde al comitente, que
seria el productor, dice “mire, yo le vendí por tantos pesos, menos mi comisión, esto es lo
que a UD le corresponde”. En ese caso no hace falta de que emita una factura el
productor primario.
Otro ejemplo, el caso del cañero que le entrega caña al ingenio, Uds. habrán visto que no
le hace la factura el cañero al ingenio, sino que el ingenio le hace una liquidación al
cañero, le dice “UD entregó tantas toneladas de caña a tantos pesos cada tonelada” y le
termina liquidando. Esa liquidación que le emite el ingenio viene a hacer las veces de
documento equivalente a la factura que debería haber emitido el cañero.
Entonces acá dice que hay una serie de documentos equivalentes, en donde si existe un
documento equivalente, no hace falta la factura. Pero luego aclara, ojo, que hay
comprobantes no validos como factura o documento equivalente. Un caso muy común de
encontrar en la practica son los controladores fiscales que son maquinas registradoras,
esto se ve mucho en los cafés por ejemplo, le hacen un comprobante con los
controladores fiscales, dice “café, 3 pesos” y Uds. fíjense que el mismo tique dice
“documento no fiscal”. Acá dice que eso no es valido, ¿pero que hacen muchas veces?
Como UD desconoce toda esa normativa, le dan, y UD cree que le están dando el tique,
pero ese documento no fiscal no es valido como factura o documento equivalente. Desde
ya que el negocio que está haciendo eso está corriendo el riesgo de que cualquiera vaya y
le pida, le dan eso y resulta que le dicen “mire, yo soy inspector”.
“…notas de pedido, presupuesto, orden de trabajo…” Esto también es muy común: UD
va a un restaurante, come y al final le dan una especie de presupuesto donde le detallan
todo lo que UD ha consumido, y eso no es factura o documento equivalente. ¿Qué debe
hacer uno si quiere la factura? Decir, no, déme la factura, o déme el tique, porque esto
no es.
Después dice “comprobantes no validos para respaldar operaciones”, “…tiras de
maquina de sumar o calcular”, eso se ha visto en algunos negocios, que sacan una tirita
de una maquina de suma y le dicen “ahí está”.
A veces uno se confunde porque hace una compra con tarjeta de crédito, le hacen firmar
y UD cree que el cupón ese ya es la factura, no, ese simplemente es un medio de pago,
falta la factura. El que trabaja bien me va a dar la factura y el cupón.
Sistema de emisión
¿Cómo puede emitir UD? por un lado está el sistema manual, donde UD hace la factura
manualmente. También se considera manual cuando un pone la factura en la impresora
y la impresora le pone todos lo datos de la operación, pero ojo, porque la factura tiene
una serie de datos preimpresos, entonces los únicos datos que pone la impresora son por
ejemplo el nombre del comprador, su clave única, qué es lo que se le ha vendido, el

249
precio unitario, el precio total, pero todo el resto de los datos ya vienen preimpresos,
pero eso se considera dentro del sistema manual.
Luego está el sistema computarizado, que es cuando un sujeto es autoimpresor, él mismo
imprime toda la factura y pone los datos de la operación. También está dentro del
sistema no manual la emisión de comprobantes mediante controladores fiscales, porque
el controlador fiscal también pone absolutamente todos los datos del comprobante.
En algunos casos se utilizan en forma alternativa estos dos sistemas (manual y
computarizado) o bien en forma complementaria, ¿Qué quiere decir? Como son muchas
las ventas a consumidor final uso un sistema no manual para las ventas a consumidor
final y un sistema manual para las ventas a responsables inscriptos por ejemplo.
Momento de emisión y entrega del comprobante
Esto muchas veces no se cumple. Dentro de los diez días de emitido el comprobante yo le
tendría que estar entregando al sujeto y muchas veces llegan un mes tarde. Acá dice que
“dentro de los diez días corridos a partir de la fecha de emisión del comprobante” yo le
debería entregar. Y se lo debería emitir en el momento en que se perfecciona la
operación económica. Cuando se llevó el bien el sujeto ahí se tendría que emitir el
comprobante.

Numero de ejemplares a emitir

Cualquiera sea el comprobante, mínimo, tengo que emitir por duplicado. El original se
lo lleva el cliente y el duplicado queda para mí la registracion, pero como le decía,
mínimo: Uds. habrán visto en alguna materia como organización contable que quizás a
UD le haga falta emitir por cuadruplicado por razones de control interno, por
quintuplicado también.
Hay distintos tipos de comprobantes como el A, B, C, E, bueno, de todos esos que hemos
hablado, cuándo se emiten, por ejemplo en el caso de E en el caso de operaciones de
exportación, ya sea de bienes o de servicios. Les dice que en operaciones entre
responsables inscriptos es un A; de responsable inscripto a un monotributista es una B.
Esto está muy vinculado con lo que ya vimos en el IVA.
Luego le dice qué datos deben contener los comprobantes, qué medidas mínimas tiene
que tener, qué ubicación tienen que tener los datos. Para saber los datos que tiene que
tener la factura tiene que ver en un anexo de esta resolución que está al final, que es el
anexo 1. Así trabaja en general esta RG, ¿Qué datos debe contener la registracion? Vaya
y vea en el anexo tal. ¿Por qué es importante esto? viene el cliente y dice “esta es la
factura para que yo empiece a trabajar” ¿está bien, está completa, puedo empezar a
trabajar con esto? entonces UD tiene que saber qué datos tiene que tener la factura,
porque si le dice que está faltando algún dato, el cliente tendrá que ir a la imprenta para
hacer todo de nuevo. Por lo general, si la imprenta trabaja bien, ella misma tendría que
decir “UD no me dio el número de ingresos brutos y yo lo tengo que poner dentro de la
factura”, la propia imprenta lo debería saber. Pero lo importante acá es que sepan que
hay una serie de datos que van preimpresos en la factura, lo cual quiere decir que
cuando me los de la imprenta, esos datos ya están preimpresos. Y acá hay un detalle,
dice “la denominación del sujeto que emitiera factura tiene que estar preimpresa por
imprenta, la clave única, la condición frente al IVA, la numeración que tienen los
comprobantes, la letra A, B, C, que tenga, si es original, duplicado, fecha de emisión: (y

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eso lo pone UD). Hay otros datos que UD lo va a poner en el momento de la operación
¿como cuál? UD va a identificar quién es el comprador: fulanito de tal, clave única de
identificación: tanto; si es responsable inscripto, si es exento. Acá también le dice, ¿Por
qué cuando la venta es a consumidor final no lo identifican en la factura? Porque acá
dice la resolución que solamente hay que identificar al consumidor final cuando la venta
supere los 1.000 pesos. Entonces, si yo voy a comprar un televisor pantalla plana, seguro
que me van a preguntar cómo me llamo, dirección, etc. Pero por compras menores no
me identifican y ponen “venta a consumidor final” y listo.
Ahora, cuando un responsable inscripto compra a otro responsable inscripto aunque
haga una compra de diez pesos, lo van a identificar.
Uds. fíjense que en la propia factura existe la obligación de dar información sobre la
operación que se ha efectuado “se han vendido tantas cajas de tal cosa, a tal precio
unitario, precio total tanto”, ¿Por qué? Porque la RG dice que hay que identificarlas.
El tema de la discriminación del IVA: “si la operación es con responsable inscripto
corresponde que se discrimine, si es con monotributista no se discrimina”, bueno, todo
esto salió de la ley de IVA y es receptada por esta resolución 1415.
El tema domicilio comercial: supongamos el hiper Libertad, que no sé cuantas
sucursales debe tener en el país, ¿Qué domicilio pongo, el de la casa central que está en
Córdoba o el domicilio que tiene acá en Tucumán? Lo que dice es que cuando tenga que
poner el domicilio comercial, va a poner a donde está funcionando, en donde es el lugar
de emisión del comprobante. Estas casas por lo general ponen los dos domicilios, ponen
el lugar de emisión y ponen el domicilio central. Pero lo otro es optativo, lo que no puede
faltar es el domicilio comercial.
…………………………………………………………………………………………………
……

El tema de la numeración: Uds. habrán visto que la factura tiene 12 dígitos: los 4
primeros dígitos indican lo que se llaman “puntos de ventas” y los 8 siguientes, vienen a
ser el número del comprobante. “Puntos de venta”, significan los puntos de venta que
tiene habilitados esta empresa, que no necesariamente coincide con una ubicación
geográfica ¿Por qué? Sigamos con el ejemplo del hiper Libertad, habrán visto todas las
cajas que tiene el hiper, bueno, cada una de esas cajas es un punto de venta, punto de
venta 1, 2, 3, y cada uno tiene una numeración de comprobantes distinta. Entonces
puede que en un único lugar geográfico haya muchos puntos de venta. Hay empresas
que tienen un único punto de venta porque no le hace falta más. Pero en cuanto a la
asignación del punto de venta, digamos que no hay reglas que digan “así tiene que ser”,
la asignación del punto de venta se hace de acuerdo a las necesidades operativas de cada
empresa, inclusive, yo puedo tener un único salón de venta, pero tengo ventas de un
producto x acá, un producto A acá y un producto Z allá, entonces, en una de esas a mi
me interesa que esa facturación se haga por distintos medios, entonces digo: “este va a
tener punto de venta 1, este el 2 y este el 3” o quizás haga distintos puntos de venta de
acuerdo a los vendedores. Cuando yo asigno puntos de venta, tengo la obligación de
informarle al fisco que tengo tantos puntos de venta y la ubicación geográfica de ellos es
ésta, ésta y ésta. Cuando dejo de utilizar un punto de venta, tengo que pedir la baja de
ese punto de venta. Yo no puedo abrir un punto de venta que no lo he declarado en la
afip, ese punto de venta estaría funcionando de manera ilegal, también cuando lo doy de
baja, y cuando abro un nuevo punto de venta, supongamos que tengo punto de venta 1,

251
2, y 3, doy de baja el 3 y quiero abrir uno nuevo, no le voy a dar el numero 3 sino que el
numero 4. Nunca se repite. Cada uno tiene una numeración correlativa y consecutiva en
cuanto a la numeración, que le permite sacar muchas conclusiones al fisco cuando hace
una inspección: “UD de este periodo a este periodo facturó tantos pesos en este punto de
venta y de ese periodo a este periodo hizo tantas operaciones con este punto de venta”.
Por eso es muy importante el tema de la facturación, no que UD lo maneje de acuerdo a
sus necesidades al tema, sino que se tiene que ajustar. Esa numeración que tiene 8
dígitos al final tiene que ser correlativa y consecutiva, nunca puede volver a emitir con
un mismo punto de venta dos facturas. Si UD ha hecho eso, está claro que su accionar ha
sido con dolo.
Después Uds. van a ver que hay que poner fecha de inicio en el local o establecimiento.
Después hay datos relativos a la imprenta. Debajo de la factura van a ver que dice
“datos de la imprenta”, eso es para evitar justamente el tema de las imprentas truchas.
Tiene que poner el número de habilitación que le ha dado la municipalidad. Además se
pone información de qué impresión ha sido, si imprimió desde el numero tal hasta el
numero tal.
El tema del código de autorización de impresión. Yo no puedo imprimir comprobantes
A y B, sin que tengan un código de autorización, ese código lo da la afip. Y además los
comprobantes tienen una fecha de vencimiento, hoy por hoy son dos años. Si yo no los
utilizo por dos años están vencidos, no puedo usarlos, los tengo que anular y
mantenerlos ahí a disposición del personal de la afip si lo llegaran a solicitar. Uds.
imagínense si no hacen eso, si viene la afip y dice “¿y todos estos comprobantes que no
ha utilizado?”, UD le contesta “no los tengo”, ¿Qué va a suponer? Que UD
efectivamente los emitió y ha dejado de declarar eso. Por eso es que hay que
conservarlos por el término de diez años a esos comprobantes anulados.
Medidas mínimas: antes cuando no estaba esta norma UD hacia un comprobante así,
otro lo hacia así, otro así, pero ahora hay medidas mínimas. Ahora si UD quiere hacer
más grande no hay problema, pero las medidas mínimas están: tanto de alto por tanto
de ancho. Inclusive la normativa se encarga de decir cuál va a ser la ubicación de los
datos: la letra A va en la parte central de la factura, los datos del contribuyente van
hacia el margen izquierdo, la numeración va en la parte superior en el margen derecho.
Bueno, así, está todo reglado.
Hay algunas situaciones especiales de emisión de comprobantes. Hay una lista larga ahí
y le hago el comentario de algunas cosas: si UD emite nota de debito y nota de crédito, le
dice que deben ser emitidas con las mismas formalidades que se emiten las facturas.
Inclusive existe la posibilidad de que UD tenga un comprobante, porque UD dice que
eventualmente hace una nota de debito o una de crédito, entonces hacer talonarios de
notas de debito y de crédito cuando ello ocurre eventualmente, entonces van a ver que
hay algunas empresas que tienen factura, nota de debito y nota de crédito, indican si es
factura, nota de debito o de crédito y emiten en el mismo talonario, factura, nota de
debito o nota de crédito, existe esa posibilidad.
Después hay una serie de actividades que tienen sus particularidades. Ejemplo, los
establecimientos de enseñanza privada. ¿A UD le dan una factura? No le dan un
taloncito, ¿Por qué? Porque está previsto acá que ese tipo de establecimientos pueden
emitir de una manera particular, lo mismo que una farmacia, que hacen un tique un
poco grande cuando hacen la venta, bueno, también porque tienen modalidades de
emisión ese tipo de sujetos.

252
Los servicios públicos, cuando llega una factura de EDET, del gas, Uds. han visto que
esas liquidaciones no son nada que ver con este tipo de facturas tradicionales ¿Por qué?
Porque todo está previsto dentro de una serie de situaciones especiales para la emisión
de comprobantes dentro de la RG 1415.
También habrán visto cuando entran a algún local un cartel que dice “UD tiene el
derecho de que le hagan la factura”. ¿Por qué está ese cartel? Porque la 1415 dice que
en otras de las medidas que se toma “todos los comerciantes y los que presten servicios a
consumidor final, van a tener que poner un cartel cerca del lugar de la caja, en donde el
contribuyente lo vea”, que diga “UD tiene derecho a exigir factura”, de tal manera de
que el sujeto exija su factura. Hay un formulario que es el 611 que dice eso. ¿Qué
pasaría si van de la afip y no lo encuentran al cartel? El articulo 39 de la LPF “el que no
cumpla con las resoluciones generales de la afip será pasible de las multas del articulo
39”.
Por eso es importante conocer estas resoluciones generales, porque tienen una gran
cantidad de requisitos formales que hay que cumplir y si no se cumplen le pueden
aplicar esa multa, inclusive en algunos casos cuando la infracción formal es agravada le
pueden llegar a aplicar la clausura. Acuérdense que vimos que cuando la factura no
tiene determinados datos era causal de clausura, pero no cualquier dato, por ejemplo en
número de la factura, identificación de quien emite, la clave única, etc.
¿Qué pasa cuando se trasladan los productos ya sean primarios o manufacturados?
Deben ir acompañados por remitos, carta de porte, por guía y ¿Qué datos deben tener
estos comprobantes? “deben tener el detalle de los datos”, casi los mismo datos que una
factura, la diferencia está en que los remitos, las guías, las cartas de porte no son
valorizados, es decir no hay precio unitario, no hay precio total, nada de eso. Lo que si
va a tener es la identificación, va a tener un número, identificación del sujeto a quien se
envía la mercadería. Si el que está emitiendo el remito es un responsable inscripto, la
letra que va a tener el remito va a ser R. ¿y si el que emite el remito es un
monotributista? Corresponde una letra “X”. Y además una leyenda que dice
“documento no valido como factura”, porque también se utiliza mucho esto de emitir
remitos y dicen “ahí está la factura”, y no, por eso le ponen “R” y dice “documento no
valido como factura” para que el que la reciba diga “y ahora la factura, porque el
remito no es la factura”.
Les comenté recién que cuando uno habilita puntos de venta uno tiene que informarle a
la afip, ¿Cuándo se hace eso generalmente? Cuando yo estoy por iniciar actividad, digo
“voy a tener tantos puntos de venta”, entonces tengo que informar, obviamente con
anticipación de tres días hábiles antes de empezar a utilizarlos UD tiene que informar.
Cuando da de baja también tiene que informar, dentro de los 5 días hábiles
subsiguientes al cierre o a la baja. También le dice qué formulario, un 446/C. Esto lo
tiene que conocer UD si tiene un negocio, porque si los puntos de venta no están
declarados, UD está totalmente en falta.
Conservación de comprobantes y registros. Estos deben estar en el domicilio fiscal del
contribuyente. ¿Cuál es el domicilio fiscal? ese domicilio que él declaró en el momento
de la inscripción en la afip. UD debe conservar las copias y los originales de los
comprobantes, y los remite al articulo 48 del decreto reglamentario de la ley de
procedimientos: “son diez años”.
¿Qué pasa si UD no cumple con estas normativas que estamos hablando acá? El que no
cumple será pasible de las sanciones previstas en la ley 11683 que básicamente son las
del artículo 39 y la del 40 en el caso de ser agravadas.

253
 Normas de registracion de las operaciones
Estas normas dicen con qué grado de detalle debe hacerse la registracion de las
operaciones de compra como las de venta y ese grado de detalle es el que se respeta en el
libro IVA compras y en el libro IVA ventas. Por eso Uds. van a ver que todas las
empresas tienen su libro IVA compras y su libro IVA ventas. ¿En virtud de qué norma?
En virtud de que la RG 1415 establece que la registracion de las facturas emitidas y
recibidas se deben hacer con tal grado de detalle. Entonces, como ese grado de detalle no
está en el resto de las registraciones, entonces se debe confeccionar un registro especial
en virtud de esa resolución y es el libro IVA ventas y el IVA compras. Van a ver Uds.
que tienen plazos para confeccionar eso. O sea, un responsable inscripto, cuando cierra
el mes de octubre ahora, tiene plazo hasta antes del vencimiento de la declaración
jurada de IVA para tener hecho ese registro, ¿Qué pasa si no lo tiene y tiene una
inspección? Le pueden aplicar una multa del artículo 39 por no cumplir con esa
disposición. Pero inclusive podría ser aun más grave todavía, porque Uds. recordarán
cuando hablamos sobre el tema “clausura”, decía “quienes no confeccionen los registros
en las formas establecidas por la afip podrán ser clausurados”. Entonces,
eventualmente, la mora en la confección de registros de ese tipo podría llegar a
ocasionarle una clausura.
¿Cómo es que se deben confeccionar los libros? La RG 1415 dice que si lo hace en forma
manual tiene que ser en un libro que tiene que estar rubricado y foliado y estar
encuadernado. ¿Y si lo hace con hojas sueltas por medios computarizados? Bueno, se
imaginan que alguna disposición había que poner al respecto porque sino UD saca un
libro y dice “no, este no”, a los dos meses saca un nuevo libro donde incorpora una
factura o saca una factura, entonces dice “no, esa registracion se tiene que hacer en
hojas que tienen una doble numeración”, una que le pone la imprenta cuando UD va y la
compra y otra que le pone el sistema que UD ha implementado para imprimir los libros
IVA compras e IVA ventas. Y cuando pasen 6 meses tiene que encuadernarlos o si no
han pasado 6 meses pero UD tiene ya 100 hojas tiene que encuadernarlo también. Y
todas esas disposiciones es importante que las conozca un contador, porque el día de
mañana cuando tenga una inspección y UD tiene todo acumulado y los libros sin
haberlos encuadernado, entonces le van a decir “no cumple con la disposición de la RG
1415 articulo tanto, por lo tanto multa”.

Resolución General 100

Esta es una resolución que salio posteriormente a la 1415. Dice que con respecto a
determinados comprobantes se debe cumplir con lo que dice la resolución 100 ¿Cuáles?
Las facturas A, las notas de debito y de crédito A; también las facturas B, notas de
debito y de crédito B; también las facturas E, notas de debito y de crédito E (operaciones
de exportación); y los remitos clase R también tienen que cumplir con la normativa de la
RG 100.
¿Qué es lo que está quedando fuera, qué es lo que no debería cumplir con lo que dice la
RG 100? Los comprobantes C, tampoco los tiques que se emiten. Entonces, en general
podemos decir que los comprobantes A, B, E, R deberían cumplir con la RG 100.
¿Quiénes son los sujetos obligados a cumplir con esta RG 100? Por un lado están lo
sujetos que realicen la impresión de estos comprobantes, que serian las imprentas y por
otro lado los que realicen importación ¿Por qué? Porque hay sujetos que se encargan de
traer esos comprobantes de afuera y los venden acá. Entonces, por un lado, ya sea los

254
que realicen importación o lo que impriman este tipo de comprobantes y por otro lado
los contribuyentes o responsables que emiten este tipo de comprobantes, que serian
particularmente los responsables inscriptos.
¿Cuál fue la novedad más importante que introdujo esta RG 100? Creó lo que se llama
“registro fiscal de imprentas”, ¿Qué significaba esto? que el quiera imprimir este tipo de
comprobantes no puede ser cualquier imprenta, porque esto daba lugar a que
intervenga cualquier tipo de sujetos: yo me compraba un equipamiento y empezaba a
imprimir. Uds. imagínense lo que puede hacer ese sujeto con esos comprobantes: está
generando créditos fiscales a quien se los emite, está generando deducciones a quien le
emite, entonces si yo voy a cualquier imprenta y digo haceme tantas facturas A y
empiezo a emitir y luego resulta que desaparezco, el daño fiscal que estoy ocasionando.
Entonces el fisco dijo “no, acá hay que poner un mayor control sobre este tipo de
emisión de comprobantes, por lo tanto, para empezar, vamos a decir que no cualquier
imprenta va a poder hacer este tipo de trabajos, sino solamente las que estén inscriptas
en el registro fiscal”. Abren un registro y dicen “todas las imprentas que quieran hacer
este trabajo tienen que inscribirse en este registro fiscal”. Cuando va la imprenta
interesada, le dicen, UD tiene que tener cuit, tiene que tener las declaraciones juradas de
IVA y de la seguridad social de los últimos doce meses presentada y la ultima
declaración jurada de impuesto a las ganancias ¿Por qué me piden todo esto? porque me
está dando la idea de que esta es una empresa instalada, seria, que tiene buen
cumplimiento fiscal. No es una imprenta que está en un sótano trabajando
clandestinamente, sino que es alguien que está haciendo bien las cosas.
Debe estar conectada a la red Internet también y tiene que tener un equipamiento
mínimo necesario para poder trabajar que está especificado ahí. Si esta imprenta
cumple con todas estas disposiciones le van a dar el okay y la van a inscribir en un
registro fiscal. Inclusive Uds. pueden entrar en la pagina de la afip y se pueden fijar en
“registro fiscal de imprentas” quiénes están y quiénes no. Uds. van a ver que pueden
entrar a una imprenta y piden que le impriman factura A y le van a decir “no, nosotros
no hacemos eso”, ¿Por qué? Porque no han hecho este tramite. Entran en otra imprenta
y le dicen que si hacen ese trabajo, porque hicieron este trámite. Inclusive algunas tienen
pegado en lugar visible la constancia de que están inscriptas en el registro fiscal de
imprentas. Las no registradas pueden imprimir comprobante C.
Autoimpresores: son sujetos que le dan la posibilidad de que se auto impriman
totalmente el comprobante. ¿Se acuerdan que les comenté que cuando UD va y hace
imprimir facturas hay una serie de datos que ya vienen preimpresos? Lo que UD hace
después en el negocio es llenar los datos faltantes de la operación, a quién le vendió, qué
le vendió, etc. Bueno, hay algunos casos de sujetos a los cuales le dan la posibilidad de
que impriman totalmente: el numero, absolutamente todo. No cualquiera puede auto
imprimirse, porque Uds. se darán cuenta de que hay un riesgo ahí, por lo tanto aquí el
fisco tiene que autorizar para trabajar como autoimpresores. Además dice que por lo
general son empresas de gran nivel de facturación en donde se justifica que sean
autoimpresores. Ejemplo: EDET, empresas de servicios públicos que tienen una gran
cantidad de usuarios. O las grandes empresas también y acá les pone la condición: que
tengan ventas superiores a los 30 millones de pesos o de lo contrario que hayan emitido
más de 30 mil facturas o documentos equivalentes a la factura A en un año, o sea, que no
cualquier empresa emite esa cantidad de comprobantes, entonces, ante esa gran
cantidad de emisión que tienen le permiten que sean autoimpresores. Hay algunos casos
de sujetos que ya eran autoimpresores antes de que saliera la norma y le permitieron
que siguieran trabajando como autoimpresores posteriormente. Pero de todas maneras,

255
estos sujetos que no recurren a una imprenta o a un sujeto que les importe los
comprobantes, sino que ellos mismos se auto imprimen, para ser autoimpresores aun así
tienen que inscribirse en un registro para autoimpresores donde el fisco los tiene bien
controlados, inclusive tienen que dar información acerca de los comprobantes que van
imprimiendo.
Acá dice que una vez que se inscriben en el registro, el organismo fiscal va a publicar en
el boletín oficial cuales son los sujetos inscriptos en el registro y que pueden hacer este
tipo de comprobantes.
¿Cómo es el procedimiento para solicitar impresión de comprobantes? Antes de la RG
100, UD era responsable inscripto y tenia necesidad de comprobantes, iba a cualquier
imprenta que tenia a mano y decía “haceme 300 facturas A desde el numero tal hasta el
tal”. Pero cuando sale la RG 100 dice “no, el procedimiento ahora es el siguiente”: el
contribuyente que necesita la factura tiene que ir a una imprenta inscripta en el registro
y tiene que hacer lo que se llama una “solicitud de inscripción”, ¿en qué consiste ésta
solicitud? “necesito 1.000 facturas A del punto de venta 001 y 2.000 facturas A del punto
de venta 002”. La imprenta no le va a hacer ahí nomás el trabajo, ¿Qué es lo que va a
hacer? Decir “fulanito de tal, cuit tal, está pidiendo que se le impriman facturas tales, tal
y tales números”, le informa a la afip. Y la afip con esa información que le pasó vía
Internet la imprenta ¿Qué va a hacer? Primero se va a fijar si fulanito de tal existe y si
es responsable inscripto, después se va a fijar si ese señor que está pidiendo las facturas
ha presentado las declaraciones juradas de IVA y de los recursos de la seguridad social
en los últimos doce meses, es decir, si tiene buen cumplimiento fiscal, en una palabra; y
después se va a fijar si el domicilio fiscal que tiene declarado ese sujeto no tiene ningún
tipo de problemas ¿Por qué? Porque se daba sobre todo antes, que se declaraban
domicilios fiscales inexistentes. Obviamente que quien hacia eso lo hacia con toda la
intención, realizaba operaciones clandestinas y luego quería que no lo ubiquen, quería
desaparecer, entonces daba un domicilio inexistente. Entonces, si el organismo tiene
antecedente, resulta que lo venimos notificando a este sujeto y estas notificaciones nos
vuelven por el correo porque dicen que no hay nadie en ese lugar, ¿Cómo lo voy a estar
autorizando a este sujeto a emitir comprobantes si no sé ni a donde está?
Pero si este sujeto cumple con todos los requisitos, el organismo le va a dar el okay a la
imprenta y le va a decir “si, hágale el trabajo”. Ese okay se manifiesta a través de lo que
se llama “código de autorización de impresión” y este CAI figura impreso en la factura
en la parte inferior: dice “CAI numero tal”.
¿Qué pasa si cuando le piden, el fisco va y verifica que el sujeto no está como
responsable inscripto, no tiene clave única? Obviamente que le va a decir “no, a ese
sujeto no le imprima nada”. Pero muchas veces pasa que este señor no tiene presentada
las ultimas doce declaraciones juradas de IVA o de los recursos de la seguridad social.
¿Qué pasa en ese caso? Si le dice que no le imprima seria como que le diga “UD no
puede seguir trabajando”, porque no va a poder emitir comprobantes, entonces lo que
hace en ese caso, cuando hay problemas con el cumplimiento fiscal o con el domicilio, a
veces se autoriza a hacer una impresión parcial: el sujeto solicita 1.000 facturas y el fisco
lo autoriza a que imprima 200 facturas.
Bien, de aquí sale el famoso código de autorización de impresión que va en la propia
factura.
Acá también le decimos que en la factura tengan cuidado de
que………………………………….

256
Voy a hacer una buena impresión para varios años como hacían las empresas antes,
pero ahora si a los dos años no los he utilizado eso a vencido. Y eso también es
importante desde otro punto de vista ¿Qué pasa si yo recibo un comprobante que está
con la fecha vencida? La normativa dice que yo a ese crédito fiscal no me lo puedo
computar, la normativa dice que a ese gasto no me lo puedo deducir en el impuesto a las
ganancias, por lo tanto yo tengo que tener en cuenta que cuando me den una factura no
esté con la fecha vencida. Está en falta el sujeto que la emite, pero también va a tener
problemas el sujeto que la recibe. Entonces UD tiene que hacer un seguimiento para que
no se le venzan los comprobantes.
Los autoimpresores también tienen que solicitar el CAI: no es que ello se liberan, sino
que también tienen que solicitarlo, porque de esa manera el fisco lleva un control de
ellos. Le solicitan un CAI y el fisco lo autoriza vía Internet.
Una vez que se ha autorizado el fisco le va a mandar al contribuyente una notita donde
le va a decir: “UD solicitó una impresión de acuerdo a la solicitud de autorización
numero tal, le dimos tal CAI y además le dan un número que se llama código de
próxima autorización, que es importante, ¿Por qué? Porque con este código, la próxima
vez que quiera imprimir tiene que ir con ese código de próxima autorización a la
imprenta y con ese código la imprenta lo va a elevar a la afip para que lo autorice.
¿Qué sanciones tiene el contribuyente en el caso de que no cumpla con los requisitos? Si
alguien emite un comprobante que no tiene CAI o con fecha vencida, no voy a poder
computar el crédito en IVA, y en ganancias no voy a poder computar el gasto. Pero
además acá hay un tema que está un poco controvertido, pero es para tenerlo en cuenta:
hay quienes opinan que el hecho que no tengan el CAI, o que tenga fecha vencida el
comprobante da lugar a la clausura del que emitió ese comprobante. Hay otra corriente
que dice que esos incumplimientos solo deberían dar lugar a la sanción del artículo 39,
que seria una multa. Todavía no hay una posición muy clara al respecto, de todas
maneras uno tiene que tener muy en cuenta el tema del CAI y la fecha de vencimiento
del comprobante.

CONTROLADORES FISCALES (RG 4104 DGI-luego-RG 259 AFIP)

Acá también pasó algo parecido a lo que pasó con la RG 1415. La primera fue la RG
4104 y era una resolución de la DGI, luego hubo una serie de modificaciones, normas
complementarias que surgieron posteriormente, lo cual hizo muy difícil la lectura de
todas esas normas. Después salió esta RG 259 de la AFIP, que un poco agrupó todo en
una sola resolución general.
Se obliga a ciertos sujetos a usar un equipamiento especial para la emisión de sus
comprobantes, también en la lucha contra la evasión. Ese equipamiento es una máquina
que tiene que estar homologada por la afip. ¿Qué dijo la afip? “los controladores fiscales
tienen que cumplir todas estas condiciones”. Entonces las empresas interesadas en
construir esos controladores fiscales, construían y los ponían a disposición de la afip
para que revise si se han cumplido todas las condiciones técnicas que tenían que tener.
La afip homologaba o no: “si, la puede sacar a la venta”, o “no la puede sacar a la
venta”.
¿Cuál es la importancia del controlador fiscal? es un equipamiento que tiene incluido
una memoria fiscal y esa memoria tiene como característica que es no volátil, lo cual

257
quiere decir que si UD apaga la maquina, la memoria sigue con los datos que UD había
cargado. Es inalterable, lo que no permite que se haga lo que se hacia antes con las
maquinas registradoras: UD facturaba todo el día, emitía los tiques, y a la noche le
sacaba la cinta testigo, ponía una nueva y facturaba haciendo una nueva cinta testigo, y
todo eso no quedaba grabado en ninguna memoria. Entonces dijeron, “no, con el
controlador fiscal vamos a poner una memoria que es inalterable, inaccesible y eso es
importante, porque después va la afip y dice “a ver, vamos a entrar a ver qué es lo que
hay en la memoria fiscal”, y lo que hay en la memoria fiscal tendrá que coincidir con lo
que declaró este sujeto pagando sus impuestos. Obviamente que esto ataca una parte del
problema de la evasión, ¿cuál es la parte que ataca? Que cuando se registre eso, eso se
declara, porque está en una memoria que es inalterable, inaccesible, nadie la puede
tocar ni modificar. La parte que no toca es que cuando UD va y hace la compra y si no la
registran a la compra que UD hace, eso no lo detecta el controlador fiscal. ¿Se imagina si
UD hace una venta con controlador fiscal, eso va a la memoria, y UD después no declara
lo que está en la memoria fiscal? está clarito que hubo dolo, que hubo mala intención, y
esto ha pasado en Buenos Aires: han hecho inspecciones, han visto lo que decía el
controlador fiscal, han sacado la información, fueron a ver lo que declaró el sujeto y no
había coincidencia: bueno, eso va derechito como figura de defraudación.
Pero básicamente ¿Qué diferencia hay entre un controlador fiscal y una maquina
registradora común? Es justamente la memoria fiscal.
¿Cuáles son los tipos de controlador fiscal?
Cajas registradoras electrónicas fiscales, que si UD las ve de afuera, son exactamente
igual que las máquinas registradoras que Uds. conocen, pero la diferencia está en que
tienen una memoria fiscal. Estas solamente pueden emitir tiques o un nuevo
comprobante que surgió como consecuencia de los controladores fiscales y se llaman
“tique factura”, que son un termino intermedio entre los tiques y las facturas y son
comprobantes relativamente nuevos ¿Por qué? Ejemplo, yo le vendo prácticamente el
100% de las ventas a consumidores finales, por lo tanto con el tique me sobre y me
basta, entonces yo compro una maquina registradora. Resulta que viene y me aparecen
uno, dos, tres responsables inscriptos, y por eso les tengo que emitir una factura y yo al
responsable inscripto tengo que identificarlo, discriminarle IVA, no puedo hacer un
tique para un responsable inscripto. Entonces como una solución a ese problema, se dijo
que haya también cajas registradoras que emitan tique factura, y en el tique factura si
se puede identificar, discriminar IVA. Entonces cuando aparecen estos sujetos que son
responsables inscriptos yo les emito tique factura y luego emito tique para el resto de los
consumidores finales. Lo único que tienen una limitación: hasta los 5.000 pesos yo puedo
emitir sin ningún problema tique factura, pero cuando supera ese límite ya tengo que
emitir factura, no tengo alternativa. Pero para muchos puede ser una solución esto del
tique factura.
Impresoras fiscales: también UD la ve desde afuera y dice “pero esto es una impresora
común”, la diferencia está en que tiene una memoria fiscal. ¿Qué diferencia hay entre
una impresora fiscal y una caja registradora electrónica fiscal? La diferencia es que la
impresora fiscal puede hacer factura, nota de debito. En cambio la registradora fiscal
solo puede hacer tique y tique factura. Obviamente que las impresoras fiscales son más
caras que las registradoras fiscales, entonces si uno la puede evitar a la impresora fiscal,
va a comprar una registradora fiscal.
Hay algunos documentos que emite el controlador fiscal que se llaman “comprobantes
fiscales”, ellos son el tique, el tique factura, la factura, la nota de debito, que son los

258
entregados al comprador y que tienen validez fiscal. Van a ver que al final tienen una
sigla “DF”, que significa justamente que son documentos fiscales y lo que pasa es que
generalmente, por ahí le dan un comprobante que es emitido por el controlador fiscal
pero que no tiene validez fiscal, porque son otros documentos que emite que se llaman
“documentos no fiscales”, eso no tiene validez, por lo tanto eso no ha quedado registrado
en la memoria.
Después está la “cinta testigo”, que es como la copia de un tique.
Después está el “comprobante de auditoria”, que es muy importante, porque es el que le
está dando la información de la memoria fiscal: UD dice “yo quiero saber las ventas
desde tal periodo hasta tal periodo” y sale ese comprobante de auditoria diciendo cuál
ha sido la venta, que eso la puede sacar tanto UD como la gente de la afip.
El comprobante diario de cierre o “Z”, que es un comprobante que se emite todos los
días al final de la jornada donde dice cuál ha sido la venta total diaria, inclusive eso va a
servir luego para hacer la registracion de esa operación.
¿Quiénes deben utilizar controlador fiscal? esa es una pregunta que se la va a hacer el
primer cliente que tenga. Si UD le dice que UD si tiene que usar controlador fiscal, no
solo está el tema del mayor control que van a tener sus operaciones sino también la
erogación que va a tener que realizar para poder comprar el controlador fiscal. Los
controladores fiscales tienen un precio bastante elevado, entonces se imagina que venga
un sujeto que va a poner un kiosco y le pregunte ¿yo tengo que usar controlador fiscal?
y que UD le diga que si, y resulta que no, que no tenia que usar. Quizás hasta sea una
decisión que lo obligue a decir “no me voy a dedicar a esto, voy a hacer otra cosa”, por
la inversión que tiene. Entonces hay que ver dos cosas fundamentalmente para saber si
tiene obligación de usar o no controlador fiscal: una es, si realiza ventas masivas a
consumidores finales ¿Qué se entiende por esto? venta masiva quiere decir que la mayor
cantidad de operaciones se hacen con consumidores finales que con otros tipos de
sujetos: yo le vendo mayoritariamente a consumidores finales, y cuando dice mayor
cantidad de operaciones se refiere no a monto de venta sino a cantidad de operaciones.
Quizás yo le venda a un responsable inscripto y todas las demás operaciones son a
consumidores finales, quizás la venta esa a responsable inscripto se mayor a todas las
ventas juntas a consumidores finales, pero yo soy un sujeto que hace venta masiva a
consumidores finales ¿Por qué? Porque la cantidad de operaciones que realizo con
consumidores finales son mucho mayor que las que realizo con el sujeto que es
responsable inscripto. Entonces, en principio, si yo hago ventas masivas, tendría que
usar controlador fiscal.
El otro tema es ¿Qué pasará con el resto de las operaciones con el responsable inscripto
que tengo? Dice que una vez que UD tiene que incorporar controlador fiscal va a tener
que hacer con todas las operaciones que realice. No puede decir “para este sujeto en
forma manual y para estos sujetos controlador fiscal”.
Con respecto a la otra condición, esta resolución sobre controladores fiscales, Uds. van a
ver que hacia el final tiene una lista de actividades que son las que tienen la obligación
de utilizar controlador fiscal. No cualquier actividad tiene la obligación de utilizar
controlador fiscal y le doy un ejemplo donde surgió en su momento la duda: es el caso de
un medico que hacia prestaciones de servicios masivas a consumidores finales, por lo
tanto de acuerdo a esto, ese sujeto en principio tendría que usar controlador fiscal, pero
que raro, ¿alguna vez Uds. han visto un medico que tenga un controlador fiscal? no,
verdad. El tema es que cuando UD iba a la lista de los obligados a utilizar controlador
fiscal no estaba ahí la profesión médico, por eso es que él no usa controlador fiscal, a

259
pesar de que hace prestaciones de servicios masivas a consumidores finales, no tiene que
incorporar controlador porque se debían dar las dos condiciones: ventas masivas y que
la actividad esté incluida dentro de un anexo a la resolución. En ese anexo dice
hipermercados, heladerías, peaje, etc., deberían usar controlador fiscal. Es como que
hoy prácticamente no debería haber maquinas registradoras que no sean controladores
fiscales, todas son controladores fiscales.
Prácticamente esto es para responsables inscriptos, pero ahora la pregunta clave ¿un
monotributista, debería usar controlador fiscal? entonces Uds. van a ver que acá en el
apunte le decimos: si el sujeto decide emitir ticket, va a tener que usar controlador fiscal,
no le va a quedar alternativas, por ejemplo que sea un monotributista que quiera poner
una playa de estacionamiento, ¿quiere emitir tique? Controlador fiscal. Entonces, ¿Qué
le aconsejaría yo? “mejor, haga un talonario de factura C y emita factura C” y el me va
a decir “pero mire que yo tengo un movimiento de 300 personas por día, ¿300 facturas
voy a hacer?” y yo le voy a contestar “no, porque resulta que hay una norma que dice
que si UD no supera los 10 pesos no tiene obligación, por lo tanto emita la C cuando
supere los diez pesos, que quizás sean los mensualizados por ejemplo”. Entonces, así yo
lo puedo manejar. Ahora si el sujeto quiere imprimir con ticket, si o si controlador
fiscal. Si tenía una maquina registradora de las viejas, quiere cambiar y poner una
nueva: controlador fiscal. Si quiere incorporar, porque ya le resulta complicado emitir
facturas, una maquina, va a tener que ser controlador fiscal. Eso es lo que le decimos
acá, de lo contrario se puede manejar con un talonario en forma manual.
Obligaciones de un sujeto que usa controlador fiscal
No puede empezar a usar controlador fiscal sin antes haberlo denunciado a la afip y eso
se hace con un formulario y ese formulario es sellado y a ese formulario sellado se lo
pone adherido al cuerpo como que está habilitado para trabajar. Si yo no llego a hacer
eso, obviamente estaría en una falta grave. Acá también le dice que cuando UD tiene la
obligación de usar controlador fiscal, no solamente para ese tipo de operaciones, sino
que para todo tipo de operaciones que realice en ese local, porque si tuviera habilitado
otro punto de venta ahí que no es por controlador fiscal ¿Qué pasaría? “vaya, por allá le
van a hacer la factura, no venga por el controlador fiscal”, no, si UD tiene un local de
venta, todo tiene que ser por medio del controlador fiscal.
Si en algún momento le da de baja al controlador fiscal, también tiene que informar esa
situación al fisco mediante un formulario.
Si tiene un desperfecto el controlador fiscal ¿cualquiera lo puede arreglar? No,
solamente un service técnico autorizado por la afip lo puede ver.
Bueno, todo eso le comentamos acá, una lista larga de obligaciones que tiene que
cumplir el sujeto que tiene controlador fiscal.
¿Puede usar un sistema manual un sujeto que tiene un controlador fiscal? en situaciones
de excepción, por ejemplo algo que puede pasar: cortan la luz, no puedo cerrar el
negocio, tengo que seguir trabajando, entonces siempre tiene que tener habilitado un
sistema manual ahí a mano para que si cortan la luz lo utilice. No solo por si cortan la
luz, puede tener en algún momento un desperfecto técnico el controlador fiscal. ¿Y si yo
digo, ya voy a ver cuándo lo arreglo? No, hay normas que dicen que UD tiene un plazo
perentorio para hacerlo reparar y volverlo a poner en funcionamiento. Todo eso está
previsto porque de lo contrario UD tiene un desperfecto, lo deja que pase un buen
tiempo y empieza a hacer en forma manual, con lo cual tiene la ventaja de que eso puede
declararlo o no.

260
Luego se prevé que cuando UD factura en exceso y tiene que hacer una nota de crédito,
a esa nota de crédito la tiene que hacer en forma manual, no está previsto que el
controlador haga notas de crédito.
Y ahí hay un sistema de utilización del controlador fiscal y sistema manual excepcional:
es el caso que yo les estaba planteando. Supongamos que todos Uds. son consumidores
finales y tengo un solo responsable inscripto y ¿por eso voy a tener que usar controlador
fiscal también, y voy a tener que compra una impresora en lugar de una maquina
tiqueadora? Entonces dice “no, mire, si las operaciones con responsables inscriptos no
superan las 240 operaciones en el ultimo año, UD puede hacer por medios manuales
para responsables inscriptos y por medio de controlador fiscal para el resto de los
sujetos. De todas maneras, hay un cuadrito que saqué de Errepar acerca de controlador
fiscal, en donde les explicamos algunas situaciones especiales que se pueden dar. Yo les
planteo lo básico, pero hay algunas situaciones especiales que cuando un sujeto tiene un
determinado porcentaje de venta a consumidor final se lo obliga a usar controlador
fiscal para los consumidores finales y puede usar otros medios para el resto de los
sujetos.

Resolución General 1575 (factura M)

¿Cuál es el motivo de la existencia de esta RG 1575? Es de aplicación para los sujetos
que quieren imprimir por primera vez una factura A. Es muy fácil ir a la AFIP e
inscribirse como responsable inscripto en el IVA: yo lleno un formulario y me inscribo
como responsable inscripto en el IVA. Eso antes lo habilitaba a este sujeto a
inmediatamente ir a la imprenta que quedaba enfrente y pedir que le impriman factura
A y con esa factura A empezaba a facturar y generaba créditos fiscales y deducciones
para el sujeto que recibía esas facturas. Pero ¿Qué pasó en la practica? Se habían hecho
algunos abusos, algunas maniobras para defraudar al fisco en este sentido. UD suponga
el siguiente caso: una persona que vive en el campo y no conoce nada de este tema y
viene alguien que haciendo uso de esa ignorancia le dice “fírmame este papel” y con este
papel vengo y me inscribo en la afip. Yo mismo una vez que esté inscripto voy y hago
imprimir factura A, empiezo a generar crédito fiscal, a generar deducciones para
terceros y esta persona no tiene idea de lo que está pasando. Cuando el fisco advierte
esta situación lo busca y lo encuentra y es un insolvente total, no le puede sacar
absolutamente nada, entonces, un poco esta resolución dice “no, no, no, el hecho de que
UD venga y se inscriba como responsable inscripto no quiere decir que ya le damos la
facultad de que UD vaya y le hagan factura
“A”…………………..............................................................

Primera alternativa: el que quiera emitir factura A tiene que demostrar solvencia fiscal
¿Cómo demuestro solvencia fiscal? La norma dice que va a tener que presentar un
formulario de declaración jurada donde diga que tiene bienes registrables, sea inmueble,
sea rodado, por un valor que sea superior a los 50.000 pesos. Ojo que digo bienes
registrables, porque si el sujeto viene y dice “mire yo tengo acciones”, bueno pero no son
inmuebles ni son rodados, por lo tanto no puede ser. “Yo tengo mercadería”, no
interesa, eso tampoco me sirve, aunque tenga por valor de 100.000 pesos no demuestra
solvencia fiscal. Entonces ¿Qué puede pasar? Que este sujeto efectivamente tenia bienes
que demuestran que tiene cierta solvencia entonces la afip lo va a autorizar a emitir
factura A. Ahora bien, Uds. van a ver en la práctica que hay mucha gente que va, se
quiere inscribir, y resulta que no tiene bienes por un valor superior a los 50.000 pesos.

261
Entonces dice que en ese caso la alternativa es que si es una sociedad por ejemplo, la
solvencia fiscal la demuestren los socios que van a actuar como una especie de avalistas
de la sociedad. “A ver ¿Qué socio tiene esta SRL? Fulanito de tal, bien, tiene que tener
una participación superior a 33,33%”, o sea que no es un socio minoritario que tiene un
1%, entonces dice, perfecto, si UD tiene bienes registrables que superen los 50.000 pesos,
la vamos a autorizar a la sociedad a que imprima factura A. O bien, “si UD no tiene
bienes registrables, pero presenta un impuesto que se llama bienes personales, paga ese
impuesto, con lo cual significa que UD tiene bienes por arriba de los $ 102.300, también
la vamos a autorizar a la sociedad. O si fuera una sociedad que tiene un accionista que es
otra SA y tiene bienes por encima de los 200.000 pesos, o sea que es un contribuyente de
ganancia mínima presunta, también lo vamos a autorizar, porque en base a esos
elementos está demostrando que tiene solvencia fiscal y lo autoriza a emitir factura A.
Pero a veces se da en la practica que viene un sujeto que quiere inscribirse como
responsable inscripto y resulta que no tiene bienes, ni los socios tienen bienes que
demuestren solvencia fiscal, por lo tanto no lo van a autorizar a emitir factura A y ¿no
va a poder trabajar? No, hay alternativas: la alternativa es la factura M por ejemplo,
que quizás hayan escuchado hablar sobre ella. En realidad nadie las quiere a las
facturas M ¿Por qué? Porque a UD le dan la factura M, que viene a ser equivalente a la
A, pero ¿qué problema va a tener cuando emita la factura M? que el que le compre a
UD, cuando le vaya a pagar, le va a retener el 100% del IVA y el 3% del impuesto a las
ganancias. Es como que UD es un contribuyente dudoso, es como que está ahí bajo la
lupa y decimos “está bien, le vamos a permitir que haga factura M, que genere crédito
fiscal”, porque con la M va a generar crédito fiscal para quien le compre y también va a
generar deducciones para quien le compre, pero el que le pague a UD le va a retener el
100% del IVA y el 3% de ganancias, por lo tanto no es nada tentador hacer esto porque
me van a retener buena parte de lo que me van a pagar. Esto no es para cualquier
monto de operaciones, sino cuando son superiores a 1.000 pesos. O sea que si yo le
facturo a alguien 500 pesos no me van a retener, pero cuando son superiores a los 1.000
pesos corresponderá. Esa es una alternativa, que quizás sea la menos deseada.
La otra alternativa es hacer factura A pero con una leyenda “pago en CBU informada”.
Supongamos que yo soy un sujeto que me fui a inscribir en la afip como responsable
inscripto y la afip me dice que no me van a dar factura A porque no demostré solvencia
fiscal. O bien, la sociedad no demostró solvencia fiscal, porque no tiene bienes. Entonces
la primera alternativa era la factura M y la otra es factura A con la leyenda “pago en
CBU informada”, ¿Qué quiere decir esto? que yo cuando me voy a inscribir, tengo que
tener una cuenta bancaria al menos, y debo decir que todos los pagos que me hagan los
clientes se tienen que depositar en esa cuenta que yo estoy informándole a la afip. ¿Qué
es lo que gana la afip con eso? Obviamente que al haber una cuenta y al realizarse todo
el pago por medio de esa cuenta eso está transparentando ese tipo de operaciones que
estoy realizando y está indicando que yo tendría que declarar esas operaciones. Distinto
es que me den la posibilidad de que yo empiece a hacer eso y que los pagos no se
registren por medio del sistema bancario. En este caso se pide que esos pagos se realicen
por medio del sistema bancario. Acá también ponen un monto y que es de 300 pesos,
cuando la factura supere el monto de 300 pesos, mis clientes no me van a pagar en
efectivo, van a tener que ir por medio de mi cuenta que yo he informado, pero, este es un
régimen transitorio.

Régimen de información

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Uds. van a ver que para estos sujetos que recién empiezan actividades hay un régimen
de información. Como son sujetos que recién se identifican ante la afip y que pueden
cometer este tipo de irregularidades les dicen “nosotros les pedimos a Uds. los recién
inscriptos que informen las operaciones que realicen de venta durante periodos
cuatrimestrales. Un sujeto que emite facturas M va a tener que hacer ese informe hasta
que lo autoricen a emitir factura A, o sea, hasta que yo vea que realmente este sujeto es
un sujeto que hace operaciones que son reales y recién lo van a autorizar a emitir
factura A. Hasta ese momento va a tener que informar, informar, informar, las ventas
por periodos cuatrimestrales.
Ahora, si me hubieran autorizado a emitir factura A desde el principio nomás, también
tengo obligación de informar pero, por tres periodos cuatrimestrales. O sea que esto es
de mucha aplicación practica, porque si Uds. tienen un cliente que es responsable
inscripto y sabe que tiene que cumplir con este régimen de información ¿aunque sea una
SA que tiene un capital de 2.000.000 de pesos? Si. Acá dice “aunque emita factura A va a
tener que cumplir un periodo donde va a tener que informar las ventas”.
Mientras que cuando haya factura A con leyenda, solamente por un periodo
cuatrimestral tiene que informar ¿Por qué? Porque a partir de ese periodo
cuatrimestral, la afip va a decir: “en base a la actuación que haya tenido el sujeto va a
decir “lo pasamos a que emita factura M o a que emita factura A”, o sea, no es que va a
seguir en esa condición por mucho tiempo, sino que es por un tiempo nomás, un
cuatrimestre, y luego va a pasar a la categoría M, o a la categoría A.

Resolución General 1361

Es un régimen novedoso, que todavía no está generalizado, pero es para que vayan
conociéndolo. Que da la posibilidad de que, Uds. han visto que actualmente los
duplicados como son, en papel, UD los archiva, pero existe actualmente en virtud de esta
ley 1361 la posibilidad de que ese duplicado se confeccione en forma electrónica, o sea el
original no obviamente, pero que el duplicado se confeccione en forma electrónica y que
se almacene. Ese régimen por el momento es optativo para quien quiera hacerlo. No se
incluyen los remitos, solamente las facturas.
Además también existe la posibilidad de registracion electrónica de los comprobantes:
“el almacenamiento electrónico de la registracion de los comprobantes emitidos y
recibidos” y en ese caso hay algunos sujetos que están obligados a hacerlo así: como los
autoimpresores, que generalmente son las grandes empresas las que pueden tener la
calidad de autoimpresores; los que emitan más de 200.000 comprobantes. Por eso es algo
que se está aplicando a nivel de las grandes empresas, esto de la registracion electrónica.

LEY DE PROCEDIMIENTOS ADMINISTRATIVOS

¿Por qué comentamos esta ley? Porque la ley 11683 que es la ley de procedimiento fiscal,
en el articulo 116 dice “que son de aplicación supletoria en todos los casos no previstos
por esta ley, la legislación que regula los procedimientos administrativos (que es la ley de
procedimientos administrativos) y el Código Procesal Civil y Comercial de la Nación y,
en su caso, el Código Procesal penal de la Nación”. Esto significa que la ley de
procedimiento fiscal a su vez tiene una ley marco, en la cual se tiene encuadrar, y que es
la ley de procedimientos administrativos. Entonces, si hay algo que no está previsto en la
ley de procedimiento fiscal, se aplica la ley de procedimientos administrativos. También

263
están los otros códigos que se mencionan aquí, pero a ellos no nos vamos a referir, pero
si para que Uds. tengan un conocimiento básico de lo que dice la ley de procedimientos
administrativos, ¿Por qué? Porque es la ley marco de la ley de procedimiento fiscal.
El artículo 1º dice “que las normas de procedimiento que se aplicarán ante la
Administración Publica Nacional centralizada y descentralizada se ajustaran a las
propias de la presente ley y a los siguientes requisitos”, y ¿Qué vendría a ser la afip?
Estaría incluida dentro de la administración pública nacional centralizada y
descentralizada. Entonces dice “estas son las normas de procedimiento que hay que
aplicar”, por ejemplo, entonces nosotros empezamos a decir cuáles son: impulsión e
instrucción de oficio, informalismo, días y horas hábiles, el tema plazos, que interesa
comentar. ¿Qué dice con respecto a los plazos? En la relación que hay entre los
contribuyentes o responsables y la afip, teniendo en cuenta lo que dice la ley de
procedimientos administrativos. En toda relación en donde se produce una vinculación
entre la administración pública y los particulares hay que tener en cuenta lo que dice la
ley de procedimientos administrativos. ¿Y que dice con respecto a los plazos? Dice “que
serán obligatorios para los interesados y para la administración”. Uds. han visto que hay
muchos plazos, hay que notificar y desde el momento de la notificación UD tiene tantos
días para plantear un recurso, bueno, esos son plazos. Esos plazos son obligatorios tanto
para los interesados como para la administración. Así también el fisco, UD habrá visto,
la ley de procedimiento dice “tiene tantos días para emitir resolución”, bueno, tiene que
cumplir esos plazos.
¿Qué mas dice? “Se contarán por días hábiles administrativos, salvo disposición legal en
contrario”. Yo ya les comenté esto seguramente al pasar cuando hablamos sobre la ley
de procedimiento fiscal. Yo les dije “los días son días hábiles”, pero ¿de dónde surgía?
De la ley de procedimientos administrativos, porque acá dice “son días hábiles, salvo
disposición en contrario”, salvo que diga la ley “tantos días corridos”, entonces yo tengo
que entender que lo que dice la ley son días hábiles.
Otra: “se computarán a partir del día siguiente al de la notificación”, importante. Si a
mi me llega una resolución donde me dicen que me aplican una multa, yo sé que a esa
multa la puedo recurrir por un plazo de quince días por ejemplo, ¿desde cuándo se
cuenta? Acá dice “se cuenta a partir del día siguiente al de la notificación”.
Algo muy importante: “cuando no se hubiere establecido un plazo especial para la
realización de tramites, notificaciones y citaciones, cumplimiento de intimaciones y
emplazamientos y contestación de traslados, vistas e informes, aquél será de 10 días”, le
digo importante, porque es de mucha aplicación en la parte fiscal. Es muy común que el
fisco le hace intimaciones a los contribuyentes y le dice supongamos “en el plazo de 7
días UD tiene que informar todos los movimientos de acreditación que haya realizado en
tal cuenta bancaria en los últimos 5 años”. Eso pasa muchas veces. Me piden una gran
cantidad de información y me dan un plazo medio perentorio para que cumpla. Y me
dan 7 días, pero resulta que para ese tipo de pedidos de informes no hay establecido
dentro de la ley de procedimiento fiscal un plazo. Entonces yo tengo que decir “mire,
Uds. me dan 7 días, pero acá la ley de procedimiento administrativo dice que cuando no
se hubiere establecido un plazo especial, el plazo ese será de diez días y por lo tanto
recién voy a cumplir a los diez días. Por eso es importante. A veces le dan un plazo
perentorio “en el plazo de 72 horas informe tal cosa”. Si dentro de la ley de
procedimiento fiscal, no está previsto un plazo específico para el cumplimiento hay que
aplicar los diez días que dice la ley de procedimientos administrativos. Muchas veces
hace esto el fisco: da un plazo, así, arbitrario, “tantos días” y a veces le pide mucha
información, entonces ocurre que yo no puedo cumplir; si puedo cumplir yo no hago

264
este planteo, pero si yo veo que realmente me hacen falta los diez días tendré que decir
que dado que no hay un plazo especial, se aplique lo que dice el articulo 1º, punto e)
inciso 4 y me tomo los diez días. Lo tengo que manifestar, ojo, si yo no llego a decir nada
el fisco le puede decir “UD no cumplió con el plazo y le va a aplicar una sanción”.
Cuando la administración pública realiza algún procedimiento administrativo tiene que
tener en cuenta esos plazos y también tiene que tener en cuenta que se cumpla, entre
otras cosas, lo que se llama “el debido proceso adjetivo”. La ley de procedimientos
administrativo dice que todos los particulares tenemos derecho al debido proceso
adjetivo, que comprende ¿qué cosa? El derecho a ser oído, o sea, a que yo haga un
descargo. Ellos dicen “UD no pagó el impuesto y le hemos hecho una determinación de
oficio de tantos pesos”. “Mire, yo tengo derecho a hacer un descargo, a decir no por tal y
cual motivo”. Derecho a ofrecer y producir pruebas, y acá están las pruebas, y cuando
emita la resolución el juez administrativo, me estoy refiriendo a la determinación de
oficio, esa resolución tiene que ser una decisión fundada, quiere decir “por tal, tal y tal
motivo determinamos tanto de impuesto. Inclusive acá en el apunte le damos un ejemplo
de cómo se cumple el debido proceso adjetivo en la ley de procedimiento fiscal,
justamente en relación a dos temas que hemos visto nosotros acá. Uno, es el tema de la
determinación de oficio: si UD va al articulo 17 el derecho a ser oído se manifiesta
cuando dice “que hay que correrle vista al contribuyente de las actuaciones iniciadas
para que formule por escrito su descargo”, entonces ahí está el derecho a ser oído, se
está cumpliendo. Y cuando le quieran aplicar una multa, ¿se acuerdan que habíamos
hablado que había que hacer un sumario? Bueno, el articulo 71 dice “que habrá que
iniciar un sumario y habrá que notificar al contribuyente para que formule por escrito
su descargo”, ahí está el derecho a ser oído. Y en estos dos artículos, tanto el 17 como el
71 de la ley de procedimiento, dicen que el contribuyente tiene la posibilidad de producir
y ofrecer pruebas, con esto se está cumpliendo con la condición del artículo 1º de la ley
de procedimiento administrativo.
Derecho a una decisión fundada, porque ahí en el artículo 17 dice “el juez
administrativo dictará resolución fundada determinando el tributo y los accesorios”.
Algo muy importante, que quizás esto ya se trate en otros ámbitos, en cursos de
postgrado, pero hay requisitos esenciales del acto administrativo, que si no cumple uno
de esos requisitos del acto administrativo, es nulo de nulidad absoluta, por ejemplo, la
competencia: nosotros hemos visto que quién puede hacer una determinación de oficio
tiene que ser un juez administrativo, si no lo hace un juez administrativo no se está
cumpliendo con la condición de la competencia, o sea, que los está haciendo alguien que
no es competente para eso, por lo tanto una falta de estas da lugar a que yo diga que ese
acto es nulo de nulidad absoluta e insanable y lo dejo a fojas cero. Que tiene que tener
causa, que tiene que tener objeto, que tiene que cumplir un procedimiento, si no cumple
el procedimiento, yo también puedo decir “no se cumplió con el procedimiento en este
acto administrativo en donde se me ha determinado de oficio, por lo tanto esto debe ser
declarado nulo”.
En el articulo 30 de la ley de procedimiento administrativo dice “mire, si UD quiere ir a
discutir el tema en la justicia por una controversia que tenga con la administración
publica, en este caso, la afip, primero tiene que agotar la vía administrativa y recién
puede ir a la justicia”. Por eso yo les comentaba que yo tengo que plantear el recurso de
reconsideración, pero para ir a la justicia primero tengo que agotar la vía
administrativa, y eso es lo que dice acá.

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Otro tema muy importante para los contadores es que muchas veces el fisco le manda a
UD una determinación y le dice “en base a las actuaciones le hemos hecho tal
determinación de deuda” y UD quiere hacer una defensa sobre esa determinación,
porque no está de acuerdo con eso, pero no tiene todos los elementos, ¿en qué se ha
basado el fisco para hacer esta determinación? Solamente me ha mandado la
determinación, pero hay todo un expediente en el cual se ha basado esa inspección para
hacer esa determinación. ¿Entonces, cómo puedo hacer mi defensa si no sé en qué se ha
basado el fisco? yo necesito conocer, entonces, ¿Qué es lo que se hace en ese caso?
Pedido de vista, o sea, yo quiero que me muestren el expediente que ha dado como
consecuencia esta determinación de deuda. Y mientras, ¿Uds. han visto que yo tengo un
plazo perentorio para plantear el recurso? Una vez que yo presento el pedido de vista en
el expediente se suspenden los plazos hasta que me den vista y cuando yo digo que
efectivamente he tenido a mi vista el expediente, de nuevo se vuelven a empezar a contar
los plazos, pero en ese periodo se para. Por eso es muy importante para nosotros conocer
esto. Y esto no surge de la ley de procedimientos fiscal, sino que está en la ley de
procedimientos administrativos, que si a mi me han hecho una determinación de deuda,
si yo quiero plantear una defensa y yo no tengo los elementos porque no sé en qué se ha
basado el fisco para hacer esa determinación, yo puedo pedir esto que se llama pedido de
vista y hasta que yo no vea el expediente todo se va a suspender, los plazos, y yo voy a
poder hacer una defensa.

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