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Derecho Fiscal 1 Hugo Carrasco Iriarte PDF
Derecho Fiscal 1 Hugo Carrasco Iriarte PDF
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Derecho fiscal I
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EJEMPlAR DE
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¡PROHIBIDA su VENTf\:,
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Hugo Carrasco Inarte, respecto a la primera edición de la obra
DERECHO FISCAL I
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158N 968-5409-01-3
Prólogo xxv
Abreviaturas xxvii
e Cámara de diputados 50
2.5.2 Senado de la república y aprobación de los tratados relacionados
con contribuciones 53
Facultad exclusiva de la Cámara de senadores de ratificar los
Ci
' ~ nombramientos de empleados superiores de hacienda 54
;c: .5.
"-- y
'mara de diputados y aprobación del presupuesto
de la Federación 55
.5.4 Ejecutivo federal e iniciativas de ley, decretos, reglamentos
.--Y- las circular,t:.~,e.n_,'!2'!t~r!a fiscal 56
El Ejecutivo federal hará llegar a la Cámara de diputados las
correspondientes iniciativas de leyes de ingresos y los proyectos de
presupuestos a más tardar el 15 de noviembre de cada año
(sólo el 15 de diciembre por cambio de poderes) 56
No se debe modificar la Ley de ingresos, ni el presupuesto
de egresos o gastos 57
Casos de excepción 57
l. En tiempo de guerra. los militares podrán exigir alojamiento.
bagajes, alimentos y otras prestaciones en los términos
que establece la ley marcial respectiva 57
2. El Ejecutivo federal podrá ser facultado por el Congreso de la
Unión para aumentar. disminuir o suprimir las cuotas de las
tarifas de exportación e importación expedidas por el propio
Congreso. y para crear otras, así como para restringir o prohibir
las importaciones, las exportaciones y el tránsito de productos,
artículos y efectos 57
AdmjnisrrarióP p(¡hJjca ha~ndaria y publicación de la Ley
/ de contribuciones 59
;5.5 Poder judicial de la Federación y jurisprudencia 60
Contenido xi
~
contribución y su efecto en el sistema, en~la economía privada
y en la economía pública (74\
. .4 Ley de ingresos y presupuesto ~sos 81
Ley de ingresos 81
Ejecución de la Ley de ingresos 82
Control y evaluación de los ingresos 82
xli CONTENIDO
Presupuesto de egresos 83
~
l n tegraCi Ó n del proyecto de presupuesto de egresos 83
2.6. Garantía de anualidad de la ley ñscal 84
2.. nncipio de legalidad en materia fiscal y sus excepciones 85
~-
f 2-:8) Tratados internacionales en materia de contribuciones y convenios de
/ .
" . coordinación fiscal con los estados de la república 86
Observancia y aplicación de los tratados 88
2.9 Interpretación constitucional e interpretación de leyes y tratados
concernientes a contribuciones 89
Interpretación de la ley 89
Interpretación constitucional 89
Interpretación de la ley fiscal 89
Normas fiscales supletorias 90
, .~. _,Interpretación de los tratados 90
:"2.10""Gasto público y otros fines de las contribuciones 91
~. 2.10.1 Plan. Programas y presupuesto públicos 91
Plan 91
Planeación nacional de desarrollo 92
Programas sectoriales 93
Programas institucionales 93
Programas regionales 93
Programas especiales 93
Participación social de la planeación 93
Programas y presupuesto públicos 93
. Programas prioritarios 94
" 2..10.2 Gasto público 94
z.io.s Fines de la política económica y social 94
2.10.4 Propósitos del legislador y efectos de las contribuciones 95
2.10.5 Política fiscal 95
2.11 Proporcionalidad y equidad de las contribuciones 97
2.11.1 Principios de capacidad económica, capacidad contributiva y
del beneficio 97
Capacidad económica 97
Capacidad contributiva 97
Elementos de la capacidad contributiva 99
Beneficio 99
2.11.2 Proporcionalidad en la jurisprudencia lOO
2.11.3 Equidad en la jurisprudencia 101
2.11.4 Garantía de no confiscación 105
No se considera confiscación la aplicación otal o parcial de los bienes
de una persona para el pago de impuestos o multas 105
Delitos fiscales 105
e-2.11.5 Garantía contra la multa excesiva 106
Penas inusitadas y trascendentales 107
Contenido xiii
Considerando 147
2.15.6 Principios constitucionales de la jurisdicción contencioso-
administrativa. federal y local 151
2.15.7 Principios constitucionales de justicia pronta, expedita, imparcial.
completa y gratuita 151
Derecho a la justicia 152
Espectacular reforma en el Distrito Federal para créditos
controvertidos 152
La impartición de justicia realizada por el Estado debe ser
gratuita 153
2.15.8 Medios alternativos 155
Antecedentes 155
Concepto general de los medios alternativos 156
Arbitraje 156
Conciliación 157
Mediación 158
Finalidades de los medios alternativos 159
Principios que deben contemplar los medios alternativos 161
2.15.9 Principios de carácter social 161
Toda educación que imparta el Estado será gratuita 161
El Congreso de la Unión está autorizado para fijar aportaciones
económicas correspondientes al servicio de la educación 162
Impedimento para gravar y embargar el patrimonio familiar 163
El salario mínimo queda exceptuado de embargo 164
Prohibición de imponer gabelas o contribuciones
en las cárceles 165
Para determinar el monto de las utilidades de cada empresa se tomará
como base la renta gravable 166
Es obligación de los patrones contribuir al sostenimiento de las
escuelas 167
2.16 Examen general de los sistemas federal y local de contribuciones frente
a los principios constitucionales anteriores 168
Este texto va dirigido a los estudiantes de derecho fiscal y comprende los temas relati-
vos a:
Temas que son fundamentales para todo aquel que desea iniciarse en el estudio de
esta importante e interesante materia de Derecho fiscal 1.
Cabe resaltar que a lo largo del texto los temas se tratan ampliamente y son apoya-
dos por propuestas, cuadros, comentarios y críticas a ios mismos, y que también se hace
mención a la jurisprudencia, lo cual ayudará a tener un conocimiento más amplio de la
materia.
xxvi PRÓLOGO
En esta obra, se estudian los diferentes enfoques que nos permiten apreciar la im-
portancia que tiene una equilibrada relación jurídica tributaria, dentro del marco de ia
justicia fiscal, con estricto respeto al derecho sociai y a ios derechos humanos, donde se
destaca la necesidad de reestructurar y organizar los órganos de irnpartíción de justicia
y la función propia del gobierno de la República.
Durante él desarrollo de la obra se busca un reencuentro entre principios contribu-
tivos, ciencia tributaria y derecho positivo, como punto de inicio sustantivo, en donde
prevalezca el sistema impositivo de justicia, no tanto como ideal. sino como una reali-
dad concreta.
Agradezco el apoyo y entusiasmo brindado para la realización de la presente obra a
Beatriz Islas Delgado, Maria Fernanda Pérez Márquez y Georgina Muñoz Adauta.
Abreviaturas
ap apartado
AR Amparo en revisión
artts) artículots)
cc Código civil
CFF Código fiscal de la federación
DOF Diario Oficial de la Federación
fracc(s) fracción, fracciones
incts) ínctsots)
INFONAVIT Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores
¡SR Impuesto sobre la renta
IVA Impuesto al valor agregado
LGSM Ley general de sociedades mercantiles
UESPS Ley del impuesto especial sobre producción y servicios
L1SR Ley del impuesto sobre la renta
OCOE Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico
op cit obra citada
págts) págínats)
RFC Registro federal de contribuyentes
RTF Revista del Tribunal Fiscal
xxviii ABREVIATURAS
MARIANo AzUELAGOITRóN
UNIDAD 1
Hacienda pública
y contribuciones.
Por hacienda pública se debe entender el conjunto de bienes que un gobierno po-
see en un momento dado, para realizar sus atribuciones, así como las deudas que
son a su cargo por el mismo motivo.
Contribuciones. Son obligaciones unilaterales establecidas por la ley, que co-
rren a cargo de los gobernados y cuyo objeto es allegar fondos para sostener el gas-
to público.
Planeación nacional
Por su parte. el art 26 de la Constitución establece que el Estado organizará un sistema
de planeacíón democrática del desarrollo nacional que imprima solidez. dinarnismó.
permanencia y equidad al crecimiento de la economía para la independencia y la de-
mocratización politica, social y cultural de la nación.
Los fines del proyecto nacional contenidos en la Carta Magna determinarán los ob-
jetivos de la planeacíón, la cual será democrática. Mediante la participación de los di-
versos sectores sociales. considerará las aspiraciones y demandas de la sociedad para
incorporarlas al plan y a los programas de desarrollo. Habrá un plan nacional de desa-
rrollo al que se sujetarán obligatoriamente los programas de la administración pública
federal.
La ley facultará al Ejecutivo para que establezca los procedimientos de participación
y consulta popular en el sistema nacional de planeación democrática. así como los crite-
rios para la formulación, instrumentación, control y evaluación del plan y los programas
de desarrollo. Asimismo. determinará los órganos responsables del proceso de planea-
cíón y las bases para que el Ejecutivo federal coordine mediante convenios con los go-
biernos de las entidades federativas e induzca y concíerre con los paniculares las accio-
nes por realizar para su elaboración y ejecución.
excesivas provoquen insuficiencia en el abasto, así como el alza de los precios. Así-
mismo, la ley protegerá a los consumidores y propiciará su organización para el mejor
cuidado de sus intereses.
Asociaciones de trabajadores
No constituyen monopolios las asociaciones de trabajadores formadas para proteger sus
intereses, ni las asociaciones o sociedades cooperativas de productores para que, en de-
fensa de sus intereses o del interés general, vendan directamente en los mercados ex-
tranjeros los productos nacionales o industriales que sean la principal fuente de riqueza
de la región donde se produzcan o que no sean artículos de primera necesidad, siempre
que dichas asociaciones estén ante la vigilancia o el amparo del gobierno federal o de
los estados y previa autorización que al efecto se obtengan de las legislaturas respectivas
en cada caso. Las mismas legislaturas, por si o a propuesta del Ejecutivo, podrán dero-
gar, cuando asi lo exijan las necesidades públicas, las autorizaciones concedidas para la
formación de las asociaciones de que se trata.
Banco central
El Estado tendrá un banco central que será autónomo en el ejercicio de sus funciones y en
su administración. Su objetivo prioritario será procurar la estabilidad del poder adquisitivo
de la moneda nacional, fortaleciendo con ello la rectoría del desarrollo nacional que CO·
rresponde al Estado. Ninguna autoridad podrá ordenar al banco conceder financiamiento.
Cabe mencionar que no constituirán monopolios las funciones que el Estado ejerza
de manera exclusiva, por medio del banco central en las áreas estratégicas de acuñación
1.1 Funciones del Estado contemporáneo y recursos financieros para su realizaciOn 5
de moneda y emisión de billetes. El banco central, en los términos que establezcan las
leyes y con la intervención que corresponda a las autoridades competentes. regulará los
cambios. así como la Interrnedíacíón y los servicios financieros. contando con las atri-
buciones de autoridad necesarias para llevar a cabo dicha regulación y proveer a su ob-
servancia. La conducción del banco estará a cargo de personas cuya designación la hará
el presidente de la república con la aprobación de la Cámara de senadores o de la
Comisión permanente, en su caso: además. desempeñarán su encargo por periodos cuya
duración y escalonamiento provean al ejercicio autónomo de sus funciones; sólo podrán
ser removidas por causa grave y no podrán tener ningún otro empleo. cargo o comisión.
excepto aquellos en que actúen en representación del banco y de los no. remunerados en
asociaciones docentes. científicas. culturales o de beneficencia. Las personas encargadas
de la conducción del banco central podrán ser sujetas de juicio político. conforme a lo
dispuesto por el art 110 de la Constitución.
ActMdades prioritarias
Se podrán otorgar subsidios a actividades prioritarias. cuando sean generales. de carác-
ter temporal y no afecten sustancialmente las finanzas de la nación. Ei Estado vigilará su
aplicación y evaluará los resultados de ésta.
Dicho de otra forma: "El Estado tiene encomendadas tareas que debe realizar para
que la sociedad civil pueda encontrar organización y vida".I Esto implica la necesidad de
instrumentar, impulsar y coordinar todo un aparato burocrático que desempeñe esa plu-
ralidad de tareas y funciones: significa, a su vez, que los titulares de tal aparato necesi-
tan realizar "gastos imprescindibles para lo cual es necesario allegarse de los medios
tndíspensables'V Ai hablar de gastos imprescindibles, nos referimos a los de justicia, de
salud pública, de educación, de seguridad y de todo aquello que se relaciona tanto con
la sobrevívencía y la calidad de vida de los habitantes como con la subsistencia del apa-
rato estatal.
Para efectos del presente estudio, se puede definir el derecho como ..... el conjunto de
normas que imponen deberes y que confieren facultades, que establecen las bases
de convivencia social, y cuyo fin es dotar a todos los miembros de la sociedad de los
'mínímos de seguridad, igualdad, libertad y justicia", (Leonel Pereznleto y Abel Ledes-
ma Mondragón, Introducción al estudio del derecho, Harla, México, 1989: pág 36.)
finanzas públicas (finanzas del Estado), Conjunto de recursos económicos y la
administración de éstos, con los cuales el Estado hace frente a sus tareas y funciones.
financiero, Dícese de lo relativo a las finanzas.
Actividad financiera
En otras palabras, ..... el Estado debe cumplir funciones complejas para la realización de
sus fines, tanto en lo referente a la selección de sus objetivos, como a las erogaciones, a
la.obtención de los medios para atenderlas y a la gestión y manejo de ellos, cuyo con-
junto constituye la actividad financiera", 3
En consecuencia, la actividad financiera del Estado es el universo de acciones y ac-
tos por cuyo medio éste obtiene recursos para realizar el gasto público y la manera como
éstos.se administran, o sea, la obtención de medios económicos y su inversión en la
atención de las necesidades generales de la población y las propias del Estado, Resulta
evidente que, por su contenido, la actividad financiera del Estado desde el punto de vis-
ta jurídico, o sea, del derecho financiero, implica cuatro situaciones sustanciales: la
obtención del ingreso, el manejo adecuado de los recursos recabados, la realización de
erogaciones destinadas al sostenimiento del aparato estatal y la realización de la justicia
individual, social y colectiva.
Recursos financieros
Respecto a los recursos económicos o financieros, Alfonso Cortina Gutiérrez, cuando alu-
de a las finanzas públicas, dice que éstas se refieren ..... a todos los medios económicos
del Estado para satisfacer sus erogaciones..", los cuales clasifica en cuatro categorías:
1 sergio Francisco de la Garza. Derecho financiero mexicano. Porrlia, México. 1985. pág 204.
2 Gabino Fraga. Derecho administrativo. Porrúa. México. 1962. pag 345.
:5 Carlos M. Glulianl Fonrouge, Derechojinanciero. vcll. De Palma. Buenos Aires, 1977. pág 3.
'.1 Funciones del Estado cont~ y reclnOS financieros para su realización 7
• Recursos tributarios.
• Precios públicos.
• Empréstitos, tanto de fuentes externas como internas.
• Emisión de moneda."
.-
Lo anterior se puede esquematizar como sigue:
Tributarios
Recursos financieros Precios públicos
del Estado
j Empréstitos
Emisión de moneda
Puentes externas
{ Fuentes internas
Derecho financiero
Dentro de ese contexto. al comenzar este curso es importante referirse a la noción yob-
jeto del derecho financiero, por constituir éste la base en la cual se desarrollará el trata-
miento de aquél.
El objeto del derecho financiero es normar aquello que se relaciona jurídicamente
con las finanzas del Estado, o sea. con la captación y la administración de los recursos
económicos estatales. Desde esa perspectiva. se puede decir que el derecho financiero
es el conjunto de normas reguladoras de la actividad financiera del Estado.
4 Alfonso Cortina cuuérrez. Curso de poliUca definanzas publicas de México. Portúa. México. 1977. pag 16.
8 HACIENDA PúBLICA y CONTRIBUCIONES
2. En lo que concierne a las relaciones del fisco con los contribuyentes. En este
caso alude a la naturaleza de dichas relaciones, las cuales pueden ser de armonia, de
concertación (concordato) o contenciosas (recurso de revocación, de nulidad y juicio
de amparo). Una última relación es la de franca rebelión.
3. En lo que atañe a las relaciones que se establecen entre los particulares. Aqui
está referido a la regulación de aquellas situaciones que por causas tributarias se pre-
sentan entre éstos, como sucede en la traslación de impuestos.
Principios
generales Jurisprudencia Reglamentos
de derecho
Decreto-ley o Tratados
decreto internacionales
delegado
FIGURA 1.1
Las fuentes formales son las relativas a los procesos de creación de las normas. las
fuentes reales son los factores y elementos que determinan el contenido de las normas.
y las fuentes históricas son las que aluden a evidencias documentales de eventos o ac-
tos que dieron origen al texto de una ley. En este estudio sólo se hará referencia a las
fuentes formales del derecho fiscal, que son las siguientes:
t. Ley. Se integra por el conjunto de normas juridicas de carácter general emitidas
por el Poder legislativo. que crea situaciones generales y abstractas. No se deberá pagar
tributo si no se encuentra establecido en la misma ley. Esto se conoce como principio de
legalidad y consiste en que si no se indica en el texto de la ley la existencia de una con-
tribución, no habrá obligación de pagarla; además. la ley debe precisar los elementos
sustanciales de las contribuciones. como el sujeto. el objeto. la base, la tasa, la tarifa y la
época de pago. pues. de no señalarse éstos. se estaria en presencia de una ley fiscal im-
perfecta y. en consecuencia. no podrian recaudarse los impuestos. Estas leyes son emi-
tidas por el Congreso de la Unión. por las legislaturas de los estados o por la Asamblea
Legislativa del Distrito Federal (véase figura 1.2).
2, Reglamentos. Se conforman por normas de carácter general. abstractas e im-
personales. expedidas por el titular del Poder ejecutivo con la finalidad de lograr la aplí-.
cación de una ley previa. Son producto de la facultad reglamentaria contenida en el art
89. fracc 1, de la Constitución, la cual faculta al presidente de la república a proveer. en
la esfera administrativa. la exacta observancia de una ley. Los reglamentos no deben re-
basar lo que establece la ley fiscal, porque en tal caso serian inconstitucionales. son por
ejemplo: el Reglamento del impuesto sobre la renta; el Reglamento del impuesto al valor
10 HACIENDA PúBLICA y CONTRIBUCIONES
í
Leyes del
Congreso
Constitución
n
Tratados
de la Unión Internacionales
I
Título I Disposiciones generales
Título 11 De los derechos de los contribuyentes
Título IIi De las facultades de las autoridades fiscales
Título IV De las infracciones y delitos fiscales
TítuloV De los procedimientos administrativos
Título VI Del procedimiento contencioso-administrativo
FIGURA 1-2
5 Herben Bettinger Barrios. Estudio practico sobre los convenios impositivos para evitar la doble trioutacion, ISEF,
México. 1997. pag 53.
12 HACIENDA PúBLICA y CONTRIBUCIONES
En México. en materia tributaria federal. existe un gran conflicto entre lo que deter-
minan los principios de la ciencia fiscal y la doctrina. con lo que dispone el derecho
fiscal positivo. pues hay quienes a toda costa pretenden que se apliquen las normas
positivas. en muchos casos ignorando principios básicos de la tributación. lo cual
provoca que en la recaudación fiscal no se haya obtenido el éxito esperado. Lo an-
terior también se ha originado en la actitud provocada por aquellos que consideran
el orden juridico un simple instrumento de control de la conducta humana, al cual
se le puede agregar cualquier contenido. olvidando que el derecho fiscal tiene sus
antecedentes e historia y que se rige por principios tributarios, los cuales, obvia-
mente. no son la falta de claridad ni la incertidumbre de las leyes fiscales.
Los principios doctrinales de los impuestos privilegian como ejes centrales del ha-
cer financiero al ser humano y a la noción de hacienda pública; en ese contexto. tao
les principios deben verse no como simples expresiones románticas. sino como
asertos de la prudencia, dictados por la razón y la justicia respecto de los cuales se
deben estructurar las sanas politicas fiscales.
a) La costumbre. Dado que sólo por iey se crea la obligación de pagar contribucio-
nes.
b) Las circulares. Son las comunicaciones o los avisos de carácter interno formula-
dos por las autoridades, los cuaies ordinariamente tampoco generan obligaciones
de pagar contribuciones a cargo de ios contribuyentes.
Una situación de excepción aparece en el art 35 (in fine) del Código Fiscal de la
Federación, el cual establece que los funcionarios fiscales debidamente facultados podrán
1.1 funciones del Estado contempceéreo y recursos financieros parasu realización 13
dar a conocer a las diversas dependencias los criterios que deberán seguir en cuanto a
la aplicación de las disposiciones fiscales, sin que por ello nazcan obligaciones contra los
particulares, y únicamente se derivarán derechos a favor de éstos cuando las circulares
que contienen dichos criterios se publiquen en el Diario Oficial de la Federaci6n.
Potestad tributaria
Visto lo anterior, es válido preguntarse: ¿en virtud de qué o con base en qué poder o fa-
cultad puede el Estado obligar a los particulares a aportar fondos para que sufraguen los
gastos que aquél realiza? Para contestar esta pregunta cabe decir que el Estado es titular
de facultades extraordinarias. las cuales emanan de su naturaleza. Esa naturaleza. de por
si compleja, se explica por medio de reconocer la existencia de una voluntad politico-so-
ctal, originada en el consenso popular, la cual es necesaria para legitimar y armonizar la
vida en común por la via del derecho. Tal voluntad goza de la prerrogativa de imponer
sus decisiones, incluso por encima de la voluntad de cualquier miembro de la comuni-
dad. con la única limitación de que. al hacerlo. éste se subordine a las disposiciones
normativas preestablecidas. Por eso. el poder del Estado es irresistible por parte de los
particulares. En ese sentido. es fácil advertir que la potestad tributaria tiene su funda-
mento en el poder soberano de que está investido el Estado.
14 HACIENDA PÚBLICA Y CONTRIBUCIONES
a) Abstracto, Toda vez que se trata de una potestad derivada del poder de imperio
del Estado, el cuai legitima el derecho de éste a aplicar tributos. No debe con-
fundirse la potestad con su ejercicio, o sea, una cosa es la facultad de actuar y
otra muy distinta la aplicación de esa facultad en el plano de la realidad material.
b) Permanente, En razón de que es connatural al Estado y. por derivar de su poder.
sólo se extingue con el Estado mismo. En consecuencia. en tanto el Estado sub-
sista, gozará indefectiblemente del poder de gravar.
Se debe tener presente que por hacienda pública se entiende el conjunto de ingresos.
propiedades y gastos de la administración pública para que el gobierno pueda cumplir
con sus finalidades.
Las principales características de la hacienda pública son las siguientes:
Ahora bien, no se puede pasar por alto que desde el momento en que se establece
el poder público, aun en sus formas primitivas, ha debido contar con medios o recursos
suficientes para realizar el gasto público. Así, en las tribus nómadas o guerreras, el señor
principal se quedaba con gran parte del botín, y se consideraban legitimos el despojo de
los pueblos vencidos y el establecimiento de los tributos a éstos, Asimismo, se calcula-
ban los posibles beneficios de una guerra, cuyo resultado era, en definitiva, la conquista
y la esclavitud de los pueblos vencidos. en los que se recogía la riqueza existente.
A su vez, la organización de la hacienda no respondía a una orientación definida y
se estructuraba según las circunstancias y la oportunidad. En cambio, en los estados
contemporáneos, la hacienda pública está vinculáda a que el gobierno elegido demo-
cráticamente, mediante las autoridades fiscales, actúa por mandato popular, otorgado
por los habitantes de un estado, para que éste obtenga los ingresos suficientes con el fin
10 Carlos M. Giuliani Fonrouge, Derecho financiero, t l. De Palma, Buenos Aires. 1982. pag 283.
16 HACIENDA PúBUCA y CONTRIBUCIONES
Por otro lado, la Federación. el Distrito Federal y los estados tienen competencia tri-
butaria coincidente en aquellas materias no reservadas a la primera en forma exclusiva
o prohibidas a los últimos.
1.2Composición de la hacienda pública contemporaree.. 17
"al Percibirán las contribuciones, incluyendo tasas adicionales, que establezcan los
estados sobre la propiedad inmobiliaria, de su fraccionamiento, división, con-
solidación, traslación y mejora, así como las que tengan por base el cambio de
valor de los inmuebles."
De esa forma. los ingresos fiscales derivados de la propiedad ,raíz son asignados a
los municipios.
En el inc b) de la fracc IV del citado art se establece que las participaciones federa-
les serán cubiertas por la Federación a los municipios con arreglo a las bases, montos y
plazos que anualmente se determinen por las legislaturas de los estados. Asi, los órga-
nos legislativos estatales participan en la asignación de las participaciones federales a los
municipios.
A su vez, el inc e) determina que también formarán parte de la hacienda municipal
los ingresos derivados de la prestación de servicios públicos a su cargo.
Servicio de la Tesoreña
Deuda pública
La deuda pública está constituida por las obligaciones de pasivo, directas o contingentes
derivadas de financiamientos y a cargo del gobierno; además, se encuentra regulada por
la Ley general de la deuda pública, que' se refiere a la programación de la deuda pública,
a la contratación de financiamientos del gobierno federal y para entidades distintas de
éste, incluidos la vigilancia de las operaciones de endeudamiento, el registro de obliga-
ciones financieras y la comisión asesora de financiamientos externos.
1.2Composición de la hacienda pública contemporánea... 19
Al respecto, la fracc VIII del art 73 constitucional determina que el Congreso tiene
facultad para establecer las bases mediante las cuales el Ejecutivo pueda celebrar em-
préstitos sobre el crédito de la nación, para aprobar esos mismos empréstitos y para re-
conocer y mandar pagar la deuda' nacional. Ningún empréstito podrá celebrarse sino
para la ejecución de obras que directamente produzcan un incremento de los ingresos
públicos, salvo los que se realicen con propósitos de regulación monetaria, lasoperacío-
nes de conversión y los que se contraten durante alguna emergencia declarada por el
presidente de la república en los términos del art 29. .
Aquí se autoriza al Congreso de la Unión para establecer las bases mediante las cua-
les el Ejecutivo pueda celebrar empréstitos sobre el crédito de la nación. En ejercicio de
esta facultad, el Congreso expidió la Ley generalde la·deuda pública, publicada en el Diario
Oficial de la Federacidn el 31 de diciembre de 1976.
Como ya se dijo, el Congreso tiene facultad para aprobar empréstitos y para reco-
nocer y mandar pagar la deuda nacional. y también para rechazarla o para repudiar ro-
talo parcial mente esa deuda.
Emisión de moneda
La fracc XVIII del art 73 constitucional autoriza al órgano legislativo federal establecer ca-
sas de moneda. fijar las condiciones que ésta debe tener y dictar reglas para determinar
el valor relativo de la moneda extranjera.
Justicia fiscal
La justicia no debe medirse por el número de tribunales creados, así como de jueces.
magistrados y ministros designados para impartirla. sino por la prontitud con que
ésta se imparta y por el número de casos resueltos ante la propia autoridad, dado
que debe tenerse presente siempre que muchas controversias se pueden solventar
ante las autoridades tributarias, con base en el dicho popular de que "más vale un
continúa
20 HACIENDA PúBUCA y CONTRIBUCIONES
continuación
mal arreglo que un buen pleito". Además, se debe tener presente que una dejas fa-
cultades primordiales y fundamentales del.Estado es impartir justicia, y ésta debe
realizarse en la relación fisco-contribuyente en forma inmediata, y evitar que mu-
chos casos se litiguen y que pocos asuntos sean los que realmente se controviertan
ante los juzgados. Máxime que la razón de ser del gobierno es la impartición de jus-
ticia, de tal forma que todo lo que se haga para ello no tiene precio.
La existencia de una abundante burocracia en los tribunales y el crecimiento
desmedido de éstos es síntoma de que en un sistema impositivo privan actos de ile-
galidad, que originan que los contribuyentes tengan que acudir inevitablemente ante
los órganos autónomos encargados de impartir justicia, debido a unas ineficaces au-
toridades que se encuentran imposibilitadas para resolver pronta y atinadamente las
peticiones de los gobernados, ya sea por la dictadura de las leyes o porque el titular
de las finanzas públicas no se dé cuenta de que de nada le sirve tener con grandes
bóvedas el crédito y bastantes pleitos jurídicos. ya que esto refleja poca recaudación
y aleja a los súbditos de un estado del cumplimiento oportuno de sus obligaciones
tributarias.
como también lo seria una reducción de las cargas impositivas. A su vez el gasto públí-
co también es una forma de incrementar la demanda, la producción y 'el empleo.
Debido a lo anterior, cabe concluir que si las contribuciones se apoyan en la econo-
mía privada yen la riqueza que generan los contribuyentes, el gobierno tiene la obligación
de respetar y estimular a éstos, creando un sistema de orden, paz, justicia y seguridad
jurídica, prestándoles mejores servicios tanto materiales como intelectuales, pero sin que
jamás los explote o se aproveche de ellos.
Mas un hecho es evidente: por donde las poderosas fuerzas con poder atómico pasan,
quedan grandes páramos de desolación, paisajes lunares o campos de pesadum-
bre. que esterilizan la tierra y aun las conciencias. Esas tierras ardientes se fertilizan
con la sangre de millones de seres inocentes, en tanto que otros quedan mutilados y
hambrientos, No han cometido otro crimen que el de vivir en la patria en la que na-
cieron y que están obligados a defender. Cada pedazode tierra es un fragmento de his-
toria, de leyenda y de vida. Cuando vuelven a la normalidad los pueblos mutilados
continua
11 Manuel Yánez Ruiz. El problema fiscal en las distintas etapas de nuestra organizacidn poíitíca. Talleres de
Impresión de Estampillas y Valores. [ 11. págs 335 y 336.
1.3Contribuciones y ecooomíe privada. nacional e internacional... 23
continuación
Andrés Serra Rojas. Derecho económico. Porrúa, 3a ed, México. 1993. págs XVI-XIX.
acciones con el fin de lograr un desarrollo equitativo que propone mejores niveles de
vida para todos.
Importancia económica
.Dado que sin recursos fiscales al gobierno le sería dificil sobrevivir, además de que son
un medio que le permite allegarse otro tipo de ingresos, mediante las entidades de la ad-
ministración pública por los servicios que realiza, vía precio público, así como los recur-
sos extraordinarios por empréstitos, ya sea de carácter internacional o internos.
Aqui hay que considerar que:
Henry Hazlit, La economía en una lección, Unión Editorial. 1996, Barcelona, España, págs
12 y 13.
Importancia financiera
Se destaca esta importancia en virtud de que por medio de las contribuciones se finan-
cian básicamente los gastos primarios de gobierno, como es el gasto corriente y el rela-
tivo a la justicia y la seguridad. En cambio; los demás ingresos financieros se pueden
invertir en obras productivas, en las que es factible recuperar el costo de la inversión.
. Importancia política
Con el poder fiscal se recaudan ingresos, los cuales se deben enterar a la Tesorería y, con
base en el principio de que quien tiene poder económico también puede poseer el poder
polítlco. el gobierno es capaz de influir en la política por medio del gasto público, según
en qué sentido se dirija y los sectores sociales que se vean beneficiados, por tanto, po-
drán canalizarse recursos públicos estimándose los criterios de población, seguridad,
marginación, infraestructura, equipamiento urbano, etcétera.
1.4Importancia económica, financiera, polltica y jurldica de las contribuciones ante los otros medios... 25
Importancia juñdlca
La potestad contributiva, así como su ejercicio están limitados por el texto constitucional
y sujetos a los principios de legalidad, equidad y proporcionalidad en la imposición. Esto
implica que los agentes fiscales no pueden usar las contribuciones en forma caprichosa
ni arbitraria, sino que deben regir su actuación a la ley. Aquí siempre debe considerarse
al derecho como factor de cambio y progreso, sin olvidar que hay otras formas de in-
gresos públicos, que si bien también tienen su marco jurídico, éste no es tan rígido como
el que regula las contribuciones, como en el caso de los aprovechamientos.
/i
26 HACIENDA PÚBLICA y CONTRIBUCIONES
Refonnas fiscales
Hay que partir de que por muy perfecto que llegue a ser un sistema impositivo, existirá
siempre una posibilidad de modificación o cambio para mejorar éste y que no debe con-
fundirse la hacienda pública con una empresa privada, dado que adoptar esa postura es
desconocer la estructura, elementos y características esenciales de la misma, vinculada
a los sectores sociales, estimándose los niveles de gobierno en una dinámica económica
cuyo eje central es la justicia para todos, teniendo presente siempre que de lo bello, lo
más bello es la justicia.
Para ello se requiere de un diálogo permanente entre el fisco, contribuyentes y de-
más protagonistas sociales, a través de lacreactón de un Comité Fiscal de Participación
Ciudadana, en el que se analice y estudie todo proyecto de ley antes de ser enviado al
Poder legislativo.
LEY FISCAL
! Comité Fiscal de
Proyectodel
1- Partlclpacl6n
Ciudadana
1- Ejecutivo
UNIDAD 2
Principios constitucionales
de las contribuciones
El ejercicio del poder tributario y la actuación de las autoridades en esta materia de-
ben seguir determinados lineamientos que la propia constitución y las leyes estable-
cen. No es posible pensar en que la autoridad. por el hecho de serlo. pueda actuar a
su libre arbitrio.
Es por ello que. del análisis de las disposiciones constitucionales. los estudio-
sos del derecho han derivado una serie de reglas básicas. las cuales deben obser-
var las autoridades. tanto legislativas como administrativas. en el ejercicio de sus
funciones. Estas reglas básicas. por tener su origen en la norma fundamental de
nuestro sistema jurídico. se conocen como principios constitucionales de la tribu-
tación.
continuación
Los principios jurídicos que se deben tener en cuenta en materia tributaria son los sí-
guíentes:
1. Principio de generalidad
Como ya indicó con anterioridad, la ley debe abarcar a todas las personas cuya situación
particular se ubique en la hipótesis contenida en ella, es decir, el hecho imponible, el cual
al realizarse provoca el surgimiento de la obligación fiscal.
2. Principio de unifonnidad
A los sujetos pasivos colocados en el mismo supuesto Impositivo se les imponen obliga-
ciones iguales.
30 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
3. Noción de justicia
Por ser la justicia el valor supremo del derecho, ha de tenerse presente que aquélla síem-
pre debe prevalecer en todo ordenamiento jurídico. incluso. lógicamente, en las disposi-
ciones en materia fiscal.
1 Georges Renard, El derecho, lajusticia y la voluntad, traducción de Samiago Gunchillo Mantercla, Buenos
Aires. pag 18.
2 santo Tomás de Aquino. trataao de justicia, cap 1. art 12, traducclón de Carlos Ignacio Gutlérrez. Pcrrúa.
México, 1985, pág 134.
:5 Pont Mestres, opcit. pág 368.
2.2 Principios del ordenjurtdico general 31
Consiste en que ninguna autoridad fiscal puede emitir un acto o resolución, que no
sea conforme a una ley expedida con anterioridad. Es decir que los agentes fiscales
sólo pueden hacer lo que la ley les permite.
4 Francisco José de Andrea Sánchez y Juan José Rls Estavlllo. Constitucion Poíüíca de los Estados Unidos
Mexicanos comentada, Instituto de investigaciones jurídicas de la UN....M y Procuraduría General de la
República. México. 1994. pág 156.
5 O'Albergo. La crisis deL'impOS1Q sul reddito. Cedam, Padua. 1931. pag 3.
6 Patao 'rabeada, Apogeo y crisis del principio de capacidad contributiva. en el marco de la tecnicajurrdica. [ IJ.
tecnos. Madrid. 1976, pag 423.
32 PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE lAS CONTRIBUCIONES
contmuacíon
todas las áreas restantes la gestión de los gobernantes en turno, se establecen con
absoluto predominio de los intereses del erario, provocándose desequilibrio y rna-
lestar social.
Complejidad, derivada de que no se ha sabido legislar con claridad; dotar al sis-
tema de una estructura sencilla, realista y eficaz: evitar los frecuentes cambios de nor-
matividad que ascendieron a 3269 en los últimos cinco años; reducir el número de
obligaciones y de los trámites administrativos: atenuar. la frecuencia de los anticipos,
pagos provisionales y entero de retenciones; y, en fin, adecuar la tributación a los mol-
des de simplificación que ha venido adoptando el propio gobierno en otras esferas.
Injusticia, derivada de que la clase trabajadora de ingresos moderados se en-
cuentra gravada cada dia con mayor intensidad a pesar del deterioro que han sufri-
do sus remuneraciones, no teniendo la posibilidad de deducir siquiera los minimos
.para la subsistencia familiar; de que el fisco no está jugando limpio en muchos as-
pectos y ha acudido a instrumentaciones artificiosas y sofisticadas para debilitar los
beneficios que en principio deben gozar los contribuyentes; de que la reducción de
tasas para mejorar la productividad es una ficción si se toma en cuenta que a la vez
se constriñen las deducciones o se exigen pagos provisionales y ajustes con demasia-
da anticipación a la fecha en que finalmente deben causarse las contribuciones; de
que los altos impuestos indirectos neutralizan los escasos desgravamientos concedi-
dos a los particulares en otros renglones de causación; de que los derechos fiscales
se cobran al absoluto criterio de la Secretaría de Hacienda al haber desaparecido la
regulación legal que obligaba a su proporcionalidad respecto a los beneficios expe-
rimentados por los administrados: de que el establecimiento de nuevos impuestos y
obligaciones con el exclusivo propósito de controlar los evasores constituye una so-
brecarga para quienes si están cumpliendo regularmente con la ley; y de que en
otros muchos casos el desequilibrio es tal que ha dado pauta a manifestaciones
abiertas de protesta de importantes núcleos de contribuyentes ya la promoción de
un número .descomunal de juicios de amparo por quienes han optado por canalizar
su descontento en esa vía legal.
Opresión, por el cúmulo de acciones punitivas a las que quedan expuestos los
infractores fiscales: cárcel, multas, recargos, actualizaciones, gastos de ejecución y
clausuras, aunque los ilícitos en que incurran obedezcan en buena medida a las im-
presiones y oscuridades del sistema.
Indefensión, a la que están expuestos los contribuyentes que entran en conflic-
to con el Fisco federal, debido a que el proceso jurisdiccional instituido para dirimir
tal tipo de controversias es altamente complicado, mixto y lento; a que la expeditez
está muy lejos de alcanzarse por tantos vericuetos y obstáculos que se encuentran
en cada estadio defensivo; a que existen rigorismos inusuales conducentes a que los
asuntos se pierdan por cualquier descuido, aun siendo insignificante; a que la írn-
continua
2.3Potestad constitucional enmateria de contribuciones 33
continuacton
Iván Rueda Heduán, Los sietepecados capitales en rnateria fiscal, Ediciones Fiscales ¡SEF,
México, 1991, págs 12 y 13.
En esta sección se hará referencia a ias instituciones que la propia Constitución autoriza
para crear contribuciones, es decir, establecer normas de carácter general, mediante las
cuales se imponga a los particulares la obligación de aportar una parte de su riqueza para
el gobierno, con el fin de que éste realice las atribuciones que tiene encomendadas.
Cabe mencionar que, en relación con los municipios, sus ayuntamientos carecen de
potestad tributaria, pues las legislaturas de los estados prevén las contribuciones que
pueden cobrar.
Federación
• Contribuciones especiales.
• El comercio exterior.
• Las demás contribuciones necesarias a cubrir el presupuesto.
Municipios
al Contribuciones relativas a la propiedad inmobiliaria y derechos que se cobran
por los servicios municipales. que en forma exclusiva establece el are 115, fracc
IV, incs a) y el. de la Ley Fundamental.
b) Los demás ingresos que la legislación estatal señale para beneficio de los ayun-
tamientos.
Estados
La Constitución no señala un campo específico de contribuciones, de ahí que resulta
válido afirmar que, salvo lo que es competencia exclusiva de la Federación y los mu-
nicipios, la legislatura de los estados puede gravar cualquier hecho o fenómeno eco-
nómico.
Distrito Federal
Puede legislar en todas las materias, con excepción de las señaladas en forma exclusiva
para la Federación, ai igual que los estados, tienen las mismas limitaciones y prohibicio-
nes de éstos.
2.3 Potestad constitucional enmateria de contribuciones 35
En relación con este asunto, no existe en el art 73 constitucional, que señala la com-
petencia legislativa del Congreso de la Unión, ninguna facultad para establecer
contribuciones con exclusión de la facultad correlativa de los estados miembros. El
texto citado tan sólo dispone en su fracc VII que el Congreso fijará ias contribucio-
nes necesarias para cubrir el presupuesto. Pero, repito, no indica que esa facultad de
imposición, que por medio de actos legislativos se atribuye al Congreso, sea una fa-
cultad que explícitamente le corresponde con exclusión de la facultad de las' legisla-
turas locaies.
Así pues, la regla en el sistema federativo mexicano consiste en la concurrencia,
la facultad simultánea, que tienen ia Federación y los estados para imponer contribu-
ciones y sobre esta regla se estructura el sistema contributivo del país; por un lado, el
gobierno federal y, por el otro, los estados de la república imponen con sus propios
y personales criterios las contribuciones que estiman necesartas.?
En cuanto a la competencia tributaria entre la Federación, las entidades federativas
y ios municipios, ante la carencia de reglas especificas, sucede con gran frecuencia que
dos o más sujetos activos establecen dos o más contribuciones sobre el mismo ingreso
gravable. Este problema da origen a la doble tributación. Fernando Vázquez Pando opi-
na al respecto: "El problema de la doble imposición, sostiene, deriva en última instancia,
del hecho de que nuestro sistema federal implica necesariamente el que las entidades
federadas cuenten con los recursos necesarios para atender a sus necesidades. Lo ante-
rior da lugar a la coexistencia, dentro del territorio de la república, de una pluralidad de
legislaciones fiscales locales, la cual propicia que en un momento dado, una misma base
impositiva se encuentre gravada en diversas entidades federadas, en virtud de que fre-
cuentemente las legislaciones locales adoptan criterios dispares para la atribucíón de la
potestad tríbutarta.f
De igual manera, en el ámbito internacional, uno de los problemas de mayor im-
portancia es el referente a la doble tributación, que se presenta cuando un mismo
acto u operación celebrado entre sujetos pertenecientes a distintos países es gravado
con dos o más tributos por las respectivas naciones de origen o residencia de los.su-
jetos. Por ello, cabe citar lo siguiente: "La coexistencia entre las soberanias de los
estados y el ejercicio de sus potestades fiscales dan lugar a distintas formas de coin-
cidencia impositiva sobre un mismo objeto imponible o sujeto pasivo, lo que da lu-
gar a un enfrentamiento entre dos o más sistemas impositivos. El efecto inmediato
es el problema de la doble imposición internacional. A corto y mediano plazo pueden
7 Alfonso Cortina Gutiérrez. Ciencia fínancíera y derecho tributario. op cit. págs 68 a 70.
a Fernando Alejandro vázquez Panda. Notas sobre la parte final de la fracc 11 del art 317 de la Ley de Hacienda
del Distrito Federal. "Un precepto atinente a la doble imposición. en materiadel impuesto sobre productos de
capitales". ensayo publicado en la revista juridica Anuario del Departamento de Derecho de la Universidad
Iberoamericana. núm s.juruo de 1976. págs 406 Y 408.
36 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
aparecer problemas' tales como la elevación de los precios de' los bienes o servicios
en proporción directa a la doble imposición; barreras al comercio. a la inversión y al
flujo de información tecnológica"?
. Tal situación. tanto en el ámbito interno como en el internacional. se busca re-
solver mediante la celebración de convenios de colaboración administrativa y trata-
dos internacionales. respectivamente.
XXIX del propio precepto. Los estados, con apoyo en el art 124, tienen facultad para es-
tablecer ias contribuciones necesarias para cubrir los presupuestos estatales, y el art 115
da facultad a las legislaturas de los estados para decretar los impuestos destinados a cu-
brir los gastos públicos municipales. .
La circunstancia de que los textos constitucionales no delimitan campos impositivos
federales, estatales y municipales determina que tanto el Congreso de la Unión como las
legislaturas de ios estados puedan establecer contribuciones sobre las mismas fuentes.
Cuando ello ocurre se da lugar a la doble o múltiple tributación interior, consecuencia de
la concurrencia o coincidencia en el ejercicio de facultades impositivas de la Federación
y los estados.
Debe reconocerse que la concurrencia impositiva está permitida en la Constitución
e implicada en la trace IV del art 31 de su texto; pero de ello no puede derivarse la conclu-
sión de que el Constituyente hubiera querido que cada fuente quedara gravada con im-
puestos federales, estatales y municipales. La conclusión correcta no puede ser otra que
la que el Constituyente no juzgó necesario o conveniente separar las fuentes tributarias
exclusivas de la Federación, los estados y lbs municipios.
Lo antes señalado no impide, sino por el contrario supone, que tanto el Congreso de
la Unión como las legislaturas de los estados actúen con la prudencia necesaria para no
superponer gravámenes sobre la población contribuyente. Con esta prudencia ha ocu-
rrido que ciertos gravámenes, como los relativos a la propiedad raíz, han venido que-
dando reservados, de hecho, a los estados y otros, como el dela renta que grava a las
empresas, han sido establecidos únicamente por la Federación.
La prudencia de los legisladores federales y estatales los ha llevado incluso a buscar
acuerdos para que sólo unos u otros graven determinada materia, compartiendo el pro-
ducto de su recaudación y estableciendo las bases de colaboración administrativa en de-
terminados impuestos de interés común para la Federación y los estados. Surgió asi el
procedimiento de participaciones en impuestos, expresamente reconocido en la Cons-
titución, que ha constituido uno de los principales alivios a los problemas derivados de
la concurrencia impositiva.
El acuerdo entre Federación y estados no se ha limitado a las fuentes de impuestos
señaladas en la Constitución, sino que se ha extendido a otras contribuciones federales,
en las cuales los estados y los municipios reciben participación a cambio de abstenerse
de gravar la misma fuente, Esta abstención no constituye una restricción o limitación que
vulnere la soberanía de los estados; por el contrario, dicha soberanía se manifiesta y se
ejerce cuando una entidad federativa decide dejar en suspenso la aplicación de sus pro-
pias leyes o no dictarlas, a cambio de recibir participación en el impuesto establecido por
la Federación.
El ejemplo más caracrerisuco de armonía o coordinación entre Federación y estados
en materia fiscal lo constituyó el impuesto federal sobre ingresos mercantiles, por me-
dio del cual se establece un gravamen sobre el comercio y la industria que se comparte
entre Federación, estados y municipios, en relación con el cual sólo legisla la Federación,
y los estados han realizado una amplia colaboración en tareas administrativas.
La uniformidad del impuesto al comercio y a la industria ha facilitado su desarrollo,
al evitar que surjan barreras o restricciones entre los estados, las más severas de las
38 PllINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
cuales suelen ser las de carácter fiscal. Ello ha hecho también innecesario que el Con-
greso de la Unión haga uso de las facultades que le concede la fracc IV del art 73 de la
Constitución política.
Paralelamente y en muy diversas materias, los estados se han venido acogiendo a
participaciones otorgadas por las leyes federales, absteniéndose de gravar las mismas
materias en los términos previstos en aquellas leyes; pero como el sistema de participa-
ciones se desarrolló históricamente en diversas etapas y conforme a diferentes criterios,
resulta que al conjunto del sistema tributario federal falta racionalidad en cuanto a la de-
terminación de los impuestos en que si se otorgan participaciones y aquellos otros cuya
recaudación se destina exclusivamente a la Federación. Falta también uniformidad y aro
monía en cuanto al monto y procedimiento para distribuir las participaciones entre las
diversas entidades federativas.
Finalmente, la decisión de la Federación de transformar y modernizar el impuesto
federal sobre ingresos mercantiles y sustituirlo por el impuesto al valor agregado, como
en iniciativa por separado se ha propuesto a Vuestra Soberanía. obliga a revisar todos los
procedimientos de participación y reunidos en un solo sistema, al cual la presente ini-
ciativa llama Sistema Nacional de Coordinación Fiscal.
Dentro de dicho sistema ya no se otorgan participaciones sólo respecto de ciertos
impuestos federales, sino que la parte que corresponde a estados y municipios se
determina en función del total de impuestos federales, incluyendo aquellos que tradi-
cionalmente se consideraron de recaudación exclusiva de la Federación, como son los
impuestos a las importaciones y a las exportaciones. El mayor dinamismo. del sistema
fiscal federal, en su conjunto, es comparado con el de los impuestos federales partící-
pables.
Esta relación es de 12.07% en 1978. Es decir, que el conjunto de participaciones que
recibirán los estados en este ejercicio en ingresos mercantiles, impuestos especiales y
otras contribuciones de la Federación es el 12.07% de la recaudación federal total.
Esta iniciativa no propone el aumento de este tanto por ciento, no obstante que se
reconoce, en general, que los estados sufren serias carencias financieras, pues la relación
ingreso-gasto de la Federación no hace posible efectuar en el ejercicio de 1979 una ma-
yor transferencia, pero al establecer el por ciento de la misma en la ley evitará que se
siga deteriorando este importante renglón de ingresos de los estados, al mismo tiempo
que los hace compartir el aumento que en el conjunto del sistema fiscal espera la
Federación. Por otra parte, el sistema facilita a futuro mejorar la participación global de
los estados en la medida en que lo permitan las condiciones financieras de la Federación.
Esta mayor transferencia a futuro habrá de justificarse mediante la asunción, por parte
de los estados, de obras públicas y servicios de carácter local que serán realizados o preso
tados con más eficacia por las entidades federativas y que viene realizando la Federación
ante la falta de recursos económicos de aquéllas. Estamos convencidos de que una me-
jor distribución del ingreso fiscal entre Federación 'y estados y una reasígnacíón de atri-
buciones entre una y otros constituye un instrumento idóneo para el fortalecimiento de
nuestro federalismo. Llegar a dotar de más recursos a los estados dará a éstos la base
económica indispensable para que hagan lo mismo con 'sus municipios. El fortaleci-
miento de la institución municipal constituye la base y garantía de nuestro desarrollo
2.3 Potestad cooslituc¡onol en materia de conbibuciones 39
Los actos y resoluciones de las autoridades fiscales se presumirán legales; sin em-
bargo, dichas autoridades deberán probar los hechos que motiven los actos o reso-
luciones cuando el afectado las niegue lisa y llanamente, a menos que la: negativa
implique la afirmación de otro hecho.
En materia fiscal, las autoridades administrativas fundamentales son las siguientes (véa-
se figs 2.1 a 2.6):
1. En el nivel federal
A. Secretaría de Hacienda y Crédito Público
• Subsecretaria de Hacienda y Crédito Público
• Subsecretaria de Ingresos
2.3 Potestad constitucional en materia de contribuciones 41
• Subsecretaria de Egresos
• Oficialia Mayor
• Procuraduría Fiscal de la Federación
• Tesorería de la Federación
• Unidad de Coordinación Técnica y Vocero
• Unidad de Enlace con el Congreso de la Unión
• Servicio de Admínistración Tributaria (SAT)
Presidencia
Patología de la
Administración
Fiscal
Creación
lncoordlnación Abuso de
innecesaria de
de tipo coordinación
unid.des
estructural administrativas
I I I
Creación disfrazada
No seencuentran
de unidades Multitud de
correctamente
fideicomisos, comisiones,
repartidas les
organismos, etc, para consejos, comités,
competencias o
propósitos diferentes etcétera
atribuciones
a los públicos
I
Duplicidad de
funciones
FIGURA 2.1 Secretaria de Hacienda y Crédito Público
I Secretario
I
!O
w
I
Sut>!<cretaria de
J I I 1 I 1
Unidad de
I
Unidad de 1[
Subsecretaria de Procuraduria Tesorería (OOfl!jnadón Enlace con el
Hacienda y Subsecretaría de Olic~l~
FISCal de ~ de ~
Ingresos Egresos Mayor Técnica YVocero (ongreso
(rédito Público Federación Federación de ~ ro de laUnión ~
S<Mciode ~
Mninislrad6n ~ 9
Trtbularia
[
~.
A-
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Pi
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8z
FIGURA 2.2 Servicio de Administración Tributaria !!l
~
Contralorfa
Interna 1 I Presidencia 1
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o
m
~
I
Secretariado
técnicodt ~
Comisión del
Servicio 001
'" c.rrm
1
-- Ilt_
-- -- (-
Gtnf:ral de
'_09·'"
~_6n
I
General de
AsIstencia al
Contribuyente
I
General de
Grandes
Administración
G<ntral'"
I
AdmInistración
General de
F._
AudItoria FISCIlI
-- --
1
General Jurfdlca
I
Administración
General de
Aduanas
I
GellE:ralde
Innovación
YÚllidad
1
Administración
Gencrlllde
Evaluación -~
G<nmJ
1
'" Il«lino
rltBientSdf:
Comercio Exterior
propiedad "'1
FISCO fedttal
~
I
Administrativas
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8
~
~
~
rn
I 1 I 1 I I
_Iones
~-- Administrac:iorles Admir'lSraciones
l.oaIles de locales de AdmInistnJdones Aduanas Locales de
G~nd<s
locales de
AsIstencia al Recaudación Locales '" Locales Juridicas Innovación
(011_1< (011_ Auditoria FIscal
,Calidad
2.3 Potestad constitucional enmateria de contribuciones-o 45
Secretaría de Finanzas
I
Dirección general
I I I
de Subsecretaria Tesorería Procuraduría Dirección
Administración de del Fiscal del General de
FinancIera Egresos Distrito Federal Distrito Federal Informática
FIGURA 2.3
I I
Subtesorerla de
I
Subtesorerla de Subtesorería de
Subtesorerla de Administración Catastro y
Politlca Fiscal Tributaria Fiscalización
Padrón Territorial
Dirección de Dirección de
Registro Programación y
Control de Audltorlas
Dirección de Dirección de
Servicios al Auditorias
Contribuyente Directas
Dirección de Dirección de
Ingresos Revisiones Fiscales
Dirección de
Dirección de Evaluación y
Ejecución Fiscal Procedimientos Legales
Administraciones
Tributarias
FIGURA 2.4
46 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
Subncretlde. Egraos
dol Dlslllto _al I
D1recdónGeneral de
- PolIllca Presupuesta!
Dlrecclón General de
- Controly E.. .eluecíón
FIGURA 2.5
I
Procuraduría Fiscal
del Distrito Federal
I
5ubprocuradurfa de
- lo Contencioso
- Subprocuradurfa de
Leglslaclón y Consulta
Subprocuradurla de Asuntos
- Penales y Juicios sobre
Ingresos CoordInados
Subprocuradurfa de Recursos
~
Administrativos y
Autorizaciones
FIGURA 2.6
2.4Contribuyentes y otrosobligados conforme a la Constitución 47
En cuanto a los sujetos que deben pagar las contribuciones, ya hemos mencionado que
la Ley Fundamental señala que es obligación de los mexicanos contribuir para los gastos
públicos de la Federación, del Distrito Federal o del estado y municipio donde residan,
de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes.
Nacionalidad
Aqui es importante resaltar que no solamente los nacionales deben pagar contribucio-
nes, sino también los extranjeros. A pesar de que se establezca como obligación de los
mexicanos para contribuir al gasto público (art 31, fracc IV)
En cuanto a esta obligación, Alfonso Cortina Gutiérrez manifiesta: Si mexicanos o ex-
tranjeros, gozan de los derechos básicos del hombre, también deben estar colocados en el
mismo nivel, en cuanto a sus obligaciones públicas y entre eilas la del pago de impuesto.
Es asi como fácilmente se explica que la obligación de contribuir para los gastos gu-
bernamentales que establece la fracc IV, del art 31 es una obligación general, a pesar de
que literalmente el texto constitucional se refiere a deberes de los mexicanos. Nunca se
ha pretendido interpretar ese texto en ·el sentido de que los extranjeros están excluidos
del pago del tributo. 10
A su vez, la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación señaló que las
empresas extranjeras establecidas ["era del pais son causantes por los ingresos obtenidos
de fuentes de riqueza situadas en el territorio nacional. Dicha tesis pronuncia lo siguiente:
Impuesto sobre la renta, las empresas extranjeras fuera del país son causantes por los Ingresos
obtenidos de riquezas situadas en el territorio nacional. Debe considerarse que una empresa
extranjera, establecida en el extranjero, es causante del impuesto sobre la renta conforme a lo
mandado por el artículo 60, fracción IV, de la Ley del impuesto sobre lo renta (vigente hasta el
31 de diciembre de 1964), cuando su ingreso gravable es derivado del tráfico mercantil de
materias primas producidas en México y adquiridas en el país por un comisionista de la em-
presa extranjera, ya que, en tales casos, debe considerarse que la fuente de riqueza de que pro-
vienen los ingresos que modifican su patrimonio se halla ubicado en el territorio nacional,
Séptima época, tercero parte vol 4, pág 143, AH 4347/68, Código Internacional (México), S.A.
cinco veros.'!
Residencia
En cuanto a este apartado, cabe señalar que el Distrito Federal, el estado y el municipio
que pueden gravar son los de la residencia de la persona. Dicho concepto se analiza en
el libro Derecho fiscal II. .
El valor fiscal que figure en el catastro u oficina recaudadora es el que sirve para fijar
el precio de la cosa expropiada (art 27, fracc VI)
El art 27 constitucional, en su fracc VI, párr segundo, enuncia que las leyes de la
Federación y los estados en sus respectivas jurisdicciones determinarán los casos en
que sea de utilidad pública la ocupación de la propiedad privada, y de acuerdo con
dichas leyes la autoridad administrativa hará la declaración correspondiente. El pre-
cio que se fijará como indemnización a la cosa expropiada se basará en la cantidad
que como valor fiscal de ella figure en las oficinas catastrales o recaudadoras, ya
sea que este valor haya sido manifestado por el propietario o simplemente aceptado
por él de un modo tácito, por haber pagado sus contribuciones con esa base. El exce-
so del valor o demérito que haya tenido la propiedad particular por las mejoras o de-
terioros ocurridos con posterioridad a la fecha de la asignación del valor ñscat será
lo único que deberá quedar sujeto a juicio pericial y a resolución judicial. Esto mis-
mo se observará cuando se trate de objetos, cuyo valor no esté fijado en las oficinas
rentísticas.
El hecho generador se puede realizar en: el Distrito Federal, las entidades federati-
vas o en los municipios, con efectos locales o federales.
Nadie puede ser obligado a prestar trabajos personales sin la justa retribución
y sin su pleno consentimiento (art 5, párr tercero)
Esta disposición constitucional, contenida en el parr tercero del art 50, en cuanto a que
nadie podrá ser obligado a prestar trabajos personales sin la justa retribución y sin su ple-
no consentimiento, salvo el trabajo impuesto como pena por la autoridad judicial, está
vinculado con lo tributario respecto de la figura jurídica de retenedor, considerado por el
2.5Poderes públicos y sus atribuciones enmateria de contribuciones 49
vigente Código Fiscal de la Federación, responsable solidario. Este código, en su art 26,
fracc 1, determina lo siguiente:
En primer lugar se hará referencia a las facultades del Congreso de la Unión, máximo ór-
gano legislativo.
La Carta Magna, en su art 73, fracc VII, otorga la potestad tributaria al Congreso de la
Unión para imponer contribuciones. Al respecto, Miguel Valdés Villarreal dice:
12 Semanario judicialde la Federaci(jn. VII época, vol 6. séptima parle, págs 144 y 145.
SO PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE lAS CONTRIBUCIONES
13 Daniel Moreno. Derecho constitucional mexicano, Pax. México. 1984. pág 443.
2.5 Poderes públicos y sus atribuciones en materia de contribuciones 51
r - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - , . "..
La causa de su grandeza
El error más grave a que nos ha inducido, pero que es la clave de la política des-
tructora de Hispanoamérica, es atribuir la causa de la grandeza de los Estados Unidos
a la Constitución política. Ésta fue una sabia transacción para obtener la aquiescen-
cia de las antiguas colonias inglesas, para entrar en una federación, indispensable a
fin de tomar la unidad nacional. La grandeza de ese pueblo es principal y básica-
mente económica, no política, y sus causas son también económicas.
La enorme extensión de tierras fértiles, atravesadas por numerosos rios, fue una
de las cosas que atrajeron abundante inmigración al país, en una época en que
Europa estaba devastada por las guerras napoleónicas; pero no habría sido bastante
para ello, sino que concurrieron a ese resultado el empeño de los tribunales en dar
seguridad al título de propiedad y, en un principio, durante todo el periodo de for-
mación de la nueva nación, la ausencia casi total de las contribuciones. La seguridad
del titulo daba confianza en el goce de los productos del trabajo, sin las limitaciones
y zozobras que infunden las leyes fiscales.
Basta lo dicho para comprender por qué afluían los colonos europeos a los
Estados Unidos y se adherían legalmente a su nueva patria y por qué esos colonos
venían tan escasamente a México. En México, la inquietud revolucionaria y las leyes
hacen inseguro el título de propiedad, y el fisco, persiguiendo al productor, dismi-
nuye los alicientes para la inmigración y los móviles de trabajo.
T. Esquivel obrego. Apuntes para la historia del derecho en México, t 11, Porrúa, México,
1984, págs 150 y 151.
Como se destacó en párrafos anteriores, la atribucrón del Congreso para imponer con-
tribuciones es amplia; no obstante, la Constitución señala como facultades exclusivas de
la Federación las relativas a: contribuciones especiales y a comercio exterior.
El precepto constitucional núrn 73, fracc XXIX-A. faculta al Congreso de la Unión
para establecer las contribuciones siguientes:
"¿Fue ésta realmente la intención del legislador de 961 Hemos visto que con anterioridad a
esa fecha, la ofensiva contra las alcabalas Incluía por igual a la Federación y a los estados,
Más todavia, los inmediatos antecedentes de ta reforma de 96 hacen suponer ia misma in-
tención, ya que en el dictamen de la Comisión se habló de vetar que alguna vez puedan ser
restablecidas lasaduanas interiores 'en alguna población de la república, Fue, pues, en el mo-
mento de concretarse el pensamiento en la ley positiva, cuando surgió entre ambos ia ina-
decuación",
, "Las palabras adicionales del 131 y la omisión de ia prohibición: expresamente lasalcaba-
las en toda la República, introdujeron a la confusión; ella se explica si se tiene en cuenta que a
menudo se rompe la unidad de un pensamiento cuando intervienen en ia redacción diversos
autores; la idea central de abolir totalmente lasalcabalas impidió fijarse en que la redacción po-
dria prestarse a distintas interpretaciones..."
"La incongruencia entre el fondo y la forma, entre el espiritu y la letra de la reforma, de-
berá decidirse a favor del fondo, sobre todo si se tiene en cuenta que la letra de la reforma
no dice lo contrario de los antecedentes, sino que simplemente se abstuvo el reformador de
96 de expresar terminantemente que la prohibición de las alcabalas regia para toda ia repú-
blica y para todas la autoridades, como hicieran la Constitución de 57 y la reforma de 86",14
Creemos que, como concluye Felipe Tena Barnírez, llegado el momento de una
revisión a la Constitución, éste es uno de los puntos que merece tenerse en conside-
ración, para que el texto constitucional coincida con el pensamiento y el sentir del le-
gislador,
Se inserta, por su actualidad, una reflexión oportuna que alude a lo sustentado por
Alfonso Cortina Gutiérrez, en referencia a Íos impuestos arancelarios, en cuanto a
si es conveniente o es nocivo mover el arancel con finalidades que no sean propia-
mente financieras,
No hay discusión en cuanto a que en el presente los impuestos arancelarios deben
emplearse con finalidades extrafiscales. porque, si asi no fuera, la ruda competencia
mundial, el rudo desarrollo del comercio exterior, invadiria los paises que pretendie-
ran todavía, en pleno siglo xx, sustentar una actitud liberal. Sin embargo, si bien es
cierto que son necesarios los aranceles como medio de cerrar las aduanas a determi-
nados productos extranjeros, es también cierto que el empleo de la protección aran-
celaria para alentar industrias nacionales debe reconocer un limite. La competencia
contra los productos extranjeros hace, sin duda, que los productos nacionales bajen
sus precios, pero cuando el arancel es de tal modo alto que impide la competencia
internacional, entonces la industria propia moverá' sus precios con tendencias a ele-
varlos, sin control para su propio juego de precios que la misma competencia de los
industriales del pais. Controlando esta competencia interna, ellos pueden elevar sus
precios en otra forma nociva para el consumidor.
Por otra parte, las industrias protegidas arancelariamente deben serlo tan sólo en
la medida en que sea necesario para desarrollarlas; si, una vez maduras y susceptibles
de resistir la competencia extranjera, siguen siendo protegidas, entonces hay el riesgo'
inmediato de su anquilosamiento, hay peligro de que por falta de estimulo no se mo-
dernicen en perjuicio del consumidor.
Por tanto, una política arancelaria no puede ser una política inflexible. No es po-
sible afirmar en todo caso y en todo momento que el arancel debe ser proteccionis-
tao Es indispensable manejarlo en concordancia con las necesidades de la industria
nacional y con la situación del mercado internacional. Inobjetable es que los aran-
celes se eleven para evitar el dumping, para impedir que los productos extranjeros se
vendan a precio más bajo que su costo de producción, pero' también seria indebido
dejar de una manera indefinida cerrada la competencia del mercado internacional
porque esto, por las razones brevemente expresadas. daña de una manera directa al
consumidor.P
El art 133 de la Ley Fundamental dispone que la Constitución, las leyes del Congreso de
la Unión que emanen de ella y todos los tratados que estén de acuerdo con la misma,
celebrados y que se celebren por el presidente de la república, con aprobación del
Senado, serán la Ley Suprema de toda la Unión.
15 Alfonso Cortina Gutiérrez. Ciencia financiera y derecho tributario. Porrúa. México. pags 10I Y 102.
54 PRINCIPIOS CONSTiTUCIONALES DE LAS CONTRIBUCIONES
En este renglón debe destacarse el principio básico que rige la observancia de los
tratados internacionales, enunciado en ei art 26 de la Convención de Viena acerca del
derecho de los tratados, que señala:
Art.26. Pacta sunt servanda: todo tratado en vigor obliga a las partes y debe ser cum-
plido por ellas de buena fe.
Art 27, El derecho interno y la observancia de los tratados. Una parte no podrá invocar
las disposiciones de su derecho interno como justificación del incumplimiento de un tra-
tado. Esta norma se entenderá sin perjuicio de 10 dispuesto en el art 46.
16 Eduardo Ruiz. Curso de derecho constitucional y administrativo, ( 11. pag 152, citado por Ignacio Burgoa. op
cit. pag 660.
2.5 Poderes públicosy sus atribuciones en materia de contribuciones SS
Al distribuir entre lasdos cámaras, porla implantación del bicamerismo en 1874, algunas de
las facultades que antes pertenecian a la cámara única, tocó a la de diputados la facultad ex-
clusiva de aprobar el presupuesto anual de gastos.
Censurando el sistema, Rabasa decía:
Este exclusivismo de la cámara, inquieta y propensa a la discusión fogosa y a la resotu-
ción apasionada en materia que exige reposo y estudio de detalles, no se encuentra en la
Constitución de ninguna de las naciones importantes del continente... Ignoramos de dónde
fue a tomar el legislador mexicano inspiración para este precepto, que es, por otra parte, de
una inconsecuencia que raya a contradicción. No se aviene con la fracción XI del articulo 72,
porque el presupuesto de egresos crea y suprime empleos, señalasus dotaciones y lasaumen-
ta o disminuye muchas veces, y aquella fracción señala las atribuciones al congreso general:
de modo que pudiera sostenerse que en el presupuesto anual no puede hacerse modificación
con respecto a empleos, lo que seria extravagante, o que todo lo que con relación a ellos con-
tengadebe pasar a la revisión del Senado, lo que seria infringir la fracción VI del inciso a) que
es terminante. La otra consecuencia, si no es legal, es científica imponer al Senado la res-
ponsabilidad de decretar los impuestos necesarios para cubrir gastos, en cuya adopción no
tiene injerencia: lo que vale a tomar parte en la acción legislativa que más lastima a los pue-
blos, sin tenerla en la que más pueda aliviarlos: dar su aquiescencia al gastosin poder hablar
de economia.
El Constituyente de Querétaro confirmó el sistema censurado por Rabasa, pues, según la
primera parte de la fracción IV del articulo 74, es facultad exclusiva de la Cámara de diputados
aprobar el presupuesto anual de gastos, lo cual fue reiterado por la reforma constituyente de
1977, en lo que ahora es el primer párrafo de la citada fracción IV del artículo 74.' 7
Pensamos que es válida la crítica hecha por Rabasa a la Constitución de 1857 y que,
asimismo, está vigente respecto a la Constitución de 1917, sobre todo porque no es co-
rrecto ni congruente dar participación a la Cámara de senadores, como lo apunta el abo-
-. gado en cuestión, únicamente en la responsabilidad de decretar impuestos necesarios
para cubrir gastos, pero vedándole el derecho de intervenir en el presupuesto de egresos
y en el señalamiento de los objetivos concretos de éste. Dicho de otra forma, se da par-
tlc.pacíon a medias a ese cuerpo colegiado, ya que puede intervenir en cuanto a los in'
gresos de la Federación. pero nunca en lo que toca al gasto público respectivo.
La preocupación del pueblo mexicano en este renglón no se constriñe a que lo que
gaste el gobierno en sus diversos programas se invierta bien, sino además a que los pia-
nes y objetivos que se buscan sean concordes con las carencias y necesidades naciona-
les y que se ponga un auténtico alto a algunos funcionario deshonestos. que distraen el
tesoro público para fines de intereses no institucionales.
Cuánta razón tiene el viejo proverblo árabe, de innegable exactitud, Citado por
Alfonso Cortina Gutiérrez, que afirma: ..... quien gasta mimos de lo que gana proce-
de sabiamente, quien gasta exactamente lo que recibe es un imprudente y quien se
excede de su nivel de ingresos es un loco o un futuro defraudadot.lf
En lo concerniente a este apartado. cabe destacar las facultades que la Constitución otor-
ga al titular del Ejecutivo federal.
a) El titular del Ejecutivo federal es el único que puede hacer llegar a la Cámara de
diputados las iniciativas de leyes de ingresos y los proyectos de presupuesto.
b) El presidente de la república tiene como fecha límite para presentar las iniciati-
vas de referencia el 1'5 de noviembre o hasta el 15 de diciembre cuando inicie su
encargo en la fecha prevista por el art 83 constitucional, esto es, por cambio de
titular del Ejecutivo federal.
18 Alfonso Cortina Gutíérrez. Curso de pouuca definanzas públicas de Mexico. op cit. págs 263 y 264.
2.5 Poderes públicos y sus atribuciones en materia de contribuciones 57
a) Controlar al Ejecutivo, de modo que tal practica iniciada bajo forma de voto anual
del impuesto se transformó en un medio efectivo de conocer, vigilar y limitar la
acción general del gobierno en la democracia clásica.
b) Asimismo, en Francia, resultó un medio eficaz para poner fin al desorden y des-
pilfarros del antiguo régimen.
Casos de excepción
En México se exige que el Ejecutivo dé cuenta al Congreso del ejercicio de dicha fa-
cultad. Un caso especifico de delegación de facultades para legislar en materia tributaria
se encuentra en el art 131, parr 11, de la Constitución federal. 20
Por lo que hace a las circulares, cabe remitirse a la sección de este libro donde se
mencionan.
Leyes de ingresos de los estados. Pueden derogar leyes fiscales especiales. (Decreto número 2;9
del Congreso del estado de Guanajualo.) Este tribunal ha sostenido el criterio de que las le-
yes de ingresos de la Federación pueden derogar leyes fiscales especiales, ya que si bien ta-
les ordenamientos tienen vigencia anual y constituyen un catálogo de impuestos, también-
contienenotras disposiciones de caráctergeneral que tienen por objeto coordinar la recauda-
ción de las contribuciones y que las leyes de ingresos poseen la misma jerarquía normativa
que los ordenamientos fiscales de carácter especial y, por tanto, pueden modificarse y dero-
garlas en determinados aspectos necesarios para una mejor recaudación impositiva. Por
igualdad de razón debe seguirse el mismo criterio para las leyes locales, pues si bien en ma-
teria federal se habla de leyes especiales, ello es porque en materia impositiva federal no
existe una sola ley sino que se ha expedido una ley para cada materia; y, por el contrario, en
las entidades federativas casi no existen leyes impositivas por materia, sino que todos estos
renglones se 'encuentran en la Ley de Hacienda de cada'estado, con lo cual no contraría en
nada el criterio del Pleno antes transcrito. En consecuencia, el Decreto 29 del Congreso del
estado de Guanajuato que aprueba el presupuesto de ingresos, egresos y tarifas que regirán
en el municipio de Celaya. Guanajuato, durante mil novecientos cincuenta y siete, sí se pue- .
de derogar una disposición que regule la misma materia y que se encuentre contenida en la
Ley de Hacienda Municipal del Estado de Guanajuato, sin que exista violación de los ar-
tículos 49, 71 Y 72 de la Constitución federal.
Pleno, S/F, séptima época, vol 55, parte primero, pág 35.
Precedente: 1'111 4834/57, Romana Estrada de Débora, 31 de julio de 1973, unanimidad de 19 votos;
ponente: Salvador Mandrag6n Guerra.
de estampillas o papel sellado, que se justifica, como el monopolio sobre la moneda, por
razones de control de su legalidad, y de esta manera se atribuye el Impuesto del timbre
en forma exclusiva a la Federación", 22
Armando Porras y López. a propósito del extinto impuesto del timbre, recuerda que
éste nació en la:
... Edad Media y originalmente se llamó papel sellado, en virtud de que el go-
bierno del señor o del rey proporcionaban un sello, previo pago y antes de llevarse
a cabo toda clase de actos jurídicos mercantiles o de cualquier clase que pudiera te-
ner validez. En España aparece el impuesto en las pragmáticas dictadas por el rey
Felipe V, estableciéndose, en principio, que habrían de extenderse en dícho papel
sellado todas las estructuras e instrumentos públicos que se redactasen bajo pena de
nulidad. Posteriormente se hizo obligatorio el uso del papel sellado en todos los litio
gíos judiciales, entrando a formar parte del concepto genérico de costas y gastos del
juícío. No obstante, el verdadero impuesto del timbre o estampillas se estableció bajo
el reinado de Carlos IV, por real cédula el año de 1974, pudiendo considerarse en
verdad como la primera ley del timbre española.P
En cuanto a esta fracc 111, del art 117 constitucional, Emilio Margáln Manautou for-
mula lo siguiente:
Los estados no pueden en ningún caso emitir... estampillas ni papel sellado. ¿Cuál
es la razón de esta prohibición?
Nunca he podido encontrar la justificación de esta prohibición, la que constante-
mente es violada por algunas entidades, como el gobierno del Distrito Federal, el Estado
de México y algunas otras en que el impuesto que grava la enajenación o la producción de
bebidas alcohólicas se acredita mediante la adherencia al envase de marbetes o de un
sellado.
El marbete en realidad es una especie de estampilla, que, como forma de control del
gravamen, es sumamente eficaz. 24
Respecto al monopolio de estampillas y papel sellado que tiene la Federación, más
que por control de la legalidad, me inclino por la postura del último de los autores men-
cionados, en el sentido de que no se justifica tal prohibición para los estados.
Prohibición para los estados de tener aduanas Interiores, asícomo para cobrar
el tributo de peaje y establecer impuestos alcabalatorios
Este mandato constitucional se deriva de lo ordenado por las fraccs IV, V, VI YVII del art
117 constitucional, que establecen lo siguiente:
Tampoco pueden los estados gravar la producción, el acopio o venta del tabaco
en rama, en forma distinta o con cuotas mayores de las que el Congreso de la
Unión autorice
Art 117. tracc IX. Los estados no pueden, en ningún caso: gravar la producción, el aco-
pio o la venta del tabaco en rama, en forma distinta o con cuotas mayores de las que el
Congreso de la Unión autorice.
los estados no pueden imponer algunas contribuciones en forma distinta o con cuotas ma-
yores de las que la legislatura federal les autorice. Éste es ei caso de la fracción IX del articulo
117 constitucional. que determina: "los estados no pueden en ningún caso: gravar la pro-
ducción, el acopio o la venta del tabaco en rama. en forma distinta o con cuotas mayores de
las que el Congreso de la Unión autorice". En estesupuesto, a pesarde que no se trata de una
fuente exclusiva de la Federación. los estados sólo pueden instituir los gravámenes en la for-
ma y con las tasas que les autorice ei señalado Congreso. 2S
En relación con las subordinaciones de los estados al Poder legislativo federal ordi-
nario y por lo que hace a esta fracc IX. adicionadas en 1942. Sergio Francisco de la
Garza subraya: ..... interpretada a contrario sensu da facultades a las legislaturas de los es-
tados para gravar la producción, el acopio o la venta del tabacoen rama ...". 26
Como lo destaca el segundo de los autores mencionados. la Ley del impuesto especial
sobre producción y servicios en su art 28. último párrafo, dispone que los estados que no
se adhieren al Sistema Nacional de Coordinación Fiscal podrán gravar la producción, el
acopio o venta del tabaco en rama, con impuestos locales o municipales que en conjun-
to no excederán de un peso cincuenta y cinco centavos por kilo, que sólo deberán de-
cretar las entidades en que aquél. se cultive.
25 Beatriz Dolores Chapoy B. y Gerardo Gil Valdivia. Introducei6n al derecho mexicano, derecho fiscal, UNAM.
México, 1981. pag 16.
26 Sergio Francisco de la Garza. op eie, pág 225 y 226.
64 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBl:JCIONES
. en su última parte, este precepto es aparentemente contradictorio con el articulo 131, que
concede facultad privativa a la Federación para establecer impuestos sobre exportación o im-
portación, porque si se autoriza que un estado lo establezca, ya no son privativos de la
Federación. Decimos que la contradicción es aparente, porque la regla general es que sólo
la Federación puede establecer esta clase de impuesto. pero excepcionalmente podrán ha-
cerlo los estados con la autorización expresa de. la propia Federación. En todos los casos se-
ñalados en el precepto transcrito es necesario el permiso de la Federación.U
En los términos de este precepto. los estados no pueden imponer, sin el consentimiento del
Congreso de la Unión, contribuciones o derechos sobre importaciones o exportaciones.
¿Significa que hay contradicciones entre este articulo y lo que establecen los articulas 73, en su
fracción XXIX, y el 131 de la Constitución? En la fracción XXIX del articulo 73 se encuentran
consignadas aquellas fuentes que los estados delegaron en favor de la Federación para que so-
lamente ella los grave.
El articulo 131 confirma lo anterior al decirnos que "es facultad privativa de la Fede-
ración gravar las mercancías que se importen o exporten o que pasen de tránsito por el te-
rritorio nacional": luego, ¿por que el articulo 118 nos dice que los estados no pueden, sino
con el consentimiento del Congreso. imponer contribuciones O derechos sobre importado-
nes o exportaciones? ¿Hay realmente contradicción entre este último precepto y los dos an-
teriores que he citado?
... no hay tal contradicción, que el contenido del articulo 118, fracción 1, es simplemen-
te una excepción a las reglas que encontramos consignadas en los articulas 73, fracción
XXIX, y 131. Sin embargo, el dia que la Federación diera su consentimiento a los estados para
que impongan contribuciones o derechos sobre materia aduanera. el grueso de los afectados
acudirían al juicio de garantías, alegando que debe estarse a lo dispuesto por los articulas 73,
fracción XXIX, y 131 de la Constitución, o sea. que las fuentes relacionadas con el comercio
exterior sólo pueden ser gravadas por la Federación y nunca por los estados."
Pensamos que, en este caso, se encuentra uno ante la autorización del propio legis-
lador constituyente, para que la Federación, acerca de la materia delegue a los estados
SUS facultades exclusivas, en cuanto a las contribuciones relativas a la importación y ex-
portación de mercancias.
Distrito Federal
Por reforma publicada en el DO del 22 de agosto de 1996, se modificó el art 122 constí-
tucíonal, el cual prevé en la base primera la existencia de la Asamblea Legislativa del
Distrito Federal, que sustituye a la Asamblea de Representantes. La fracc V, inc b). esta-
blece:
Con esta reforma se pretende precisar ias faculiades de la Asamblea Legislativa para
decretar contribuciones; desafortunadamente se hizo alusión a "aprobando primero las
contribuciones necesarias para cubrir el presupuesto", en vez de utilizar palabras mas ca-
tegóricas, como imponer, establecer o decretar contribuciones. Lamentablemente, el ge-
rundio aprobando no es sinónimo de decretar, sino mas bien de calificar, de justificar la
certeza de un hecho, aunque también se puede decir que significa sentir o autorizar.
Resulta conveniente transcribir lo que establecen acerca de esta materia los párrs
segundo a quinto del inc b), así como del inc e):
Quinto, El primer nombramiento para cargo dejefe del Distrito Federal, en los términos de
este decreto, se verificará en el mes de diciembre de 1997 y el periodo constitucional res-
pectivo concluirá el 2 de diciembre del año 2000,
En tanto dicho jefe asume su encargo, el gobierno del Distrito Federal seguirá a cargo
del presidente de la Republica de acuerdo con la Base primera de la fracc VI del are 73 de
esta Constitución, vigente al momento de entrar en vigor el presente decreto, El Ejecutivo
federal mantendrá la facultad de nombrar y remover libremente al titular del órgano u órga-
nos de gobierno del Distrito Federal y continuará ejerciendo para el Distrito Federal, en lo
conducente, las facultades establecidas en la fracc I dei are 89 de esta Constitución.
Sexto. Los consejos de ciudadanos por demarcación territorial. se elegirán e instalarán
en 1995, conforme a las disposiciones del estatuto de gobierno y las leyes respectivas.
Séptimo. Los servidores publicas que se readscriban a la administración publica del
Distrito Federal y sus dependencias conservarán todos sus derechos laborales.
Octavo. Las iniciativas de leyes de ingresos, y de decretos de presupuestos de egresos
del Distrito Federai para los ejercicios 1995, 1996 Y 1997. así como las cuentas publicas de
1995 y 1996 serán enviadas a la Asamblea de Representantes por el presidente de la Re-
publica. La cuenta publica correspondiente a 1994 será revisada por la Cámara de Diputados
del Congreso de la Unión.
Noveno. En tanto se reforman y expidan las disposiciones que coordinen el sistema fis-
cal entre la Federación y el Distrito.Federal, continuarán aplicándose las normas que sobre la
materia rijan al entrar en vigor ei presente decreto.
a) Las contribuciones, incluyendo tasas adicionales, que establezcan los estados so-
bre la propiedad inmobiliaria, de su fraccionamiento, división, consolidación,
traslación y mejora, asi como las que tengan por base el cambio de valor de los
inmuebles. Los municipios podrán celebrar convenios con el Estado para que
éste se haga cargo de algunas de las funciones relacionadas con la administra-
ción de esas contribuciones.
b) Las participaciones federales, que serán cubiertas por la Federación 'a los muni-
cipios con arreglo a las bases, montos y plazos que anualmente se determinen
por las legislaturas de los estados.
e) Los ingresos derivados de la prestación de servicios públicos a su cargo.
2.6 Sistema de contribuciones y el principio de anualidad presupuestaria 67
Las leyes federales no limitarán la facultad de los estados para establecer las contri-
buciones a que se refieran los incisos al y el, ni concederán exenciones en relación con las
mismas. Las leyes estatales no establecerán exenciones o subsidios respecto a las mencio-
nadas contribuciones, en favor de persona o institución alguna. Sólo estarán exentos los
bienes del dominio público de la Federación, de los estados o de los municipios, salvo que
tales bienes sean utilizados por entidades paraestatales o por particulares, bajo cualquier
titulo, para fines administrativos o propósitos distintos a los de su objeto.
Las legislaturas de los estados aprobarán las leyes de ingresos de los ayuntamientos
y revisarán sus cuentas públicas. Los presupuestos de egresos serán aprobados por los
ayuntamientos con base en sus ingresos disponibles.
Para mayor exactitud se mencionan en seguida los servicios que constitucionalmente
debe tener a su cargo el municipio y cuyos ingresos que perciba por tal concepto tienen
derecho a recibir. La fracc 111 del precepto constitucional aludido señala los si~uientes:
• Agua potable y alcantarillado;
• Alumbrado público;
• Limpia;
• Mercados y centrales de abasto;
• Panteones;
• Rastros;
• Calles, parques y jardines;
• Seguridad pública y tránsito; y
• Los demás que las legislaturas locales determinen según las condiciones territo-
riales y socioeconómicas de los municipios, así como su capacidad administrati-
va y financiera, .
Dichos servicios pueden prestarlos los municipios con el concurso de los estados
cuando así fuere necesario; además, los municipios de un mismo estado, previo acuer-
do ante sus ayuntamientos y con sujeción a la ley, podrán coordinarse', y asociarse para
la más eficaz prestación de los servicios públicos respectivos. '
El contenido del art 115, en sus fraccs 111 y IV transcrito, corresponde en gran me-
dida al decreto por medio del cual se reformó y adicionó el precepto de referencia, pu-
blicado en el Diario Oficial de la Federación del 3 de febrero de 1983. '
Partidas secretas
'" Principios del presupuesto. Alfonso Cortina (en su libro Curso de politica definan-
I Zas públicaS de México) y Gabino Fraga (en Derecho administrativo) coinciden en que
los cuatro principios doctrinalmente establecidos a que debe sujetarse el presupues-
to de egresos son unidad, universalidad, especialidad y anualidad.
1. Unidad: la unidad implica que haya un solo presupuesto y no varios, siendo
dicha unidad exigible por ser la forma que permite apreciar con mayor exactitud las
obligaciones del poder público.
2. Universalidad: la universalidad del presupuesto consiste en que todas las ero-
gaciones y gastos públicos deben ser considerados en él. El precepto legal que la es-
tablece es el art 126 constitucional, que previene que no es posible hacer ningún
gasto que no esté autorizado en el presupuesto.
3. Especialidad: la especialidad significa que las autorizaciones presupuestales no
deben darse por partidas globales,sino detallando para cada caso el crédito autorizado.
La finalidad de esta regla es no sólo establecer orden en la administración de los
fondos públicos, sino también dar la base para que el Poder legislativo pueda con-
trolar eficazmente las erogaciones. Dificilmente podría ejercerse esta facultad sí el
presupuesto se limitara a dar autorizaciones globales, sin precisar los objetos en que
concreta y detalladamente pudieran utilizarse.
La especialidad en el presupuesto implica no sólo la necesidad de que se señale
un objeto determinado en el cual han de invertirse los fondos públicos, sino también
la que fije la suma que represente el crédito que para dicho objeto se 'autorice, y
4. Anualidad: es una regla que preside la formación del presupuesto. La autori-
zación que él implica sólo tiene duración por el término de un año, de tal manera
que las prevenciones que contiene deben referirse a las necesidades que dentro del
propio año sea necesario satisfacer.
La regla de la anualidad del presupuesto está fijada por la Constitucíón en la
fracc IV del art 74. De la regla de anualidad del presupuesto se desprenden ciertas
consecuencias de una gran importancia jurídica y práctica.
Casos de emergencia
No se .deben olvidar los casos de invasión, perturbación grave de la paz pública o cual-
quier otro que ponga a la sociedad en grave peligro o conflícro. asi como las facultades
extraordinarias que tiene el Ejecutivo federal en materia del comercio exterior, a que se
refieren los arts 29 y 131 constitucionales. En tal virtud, se estima que en estos casos
puede haber una modificación sustanciai a lo establecido en la Ley de ingresos y el pre-
supuesto de gastos, en términos de las normas extraordinarias que se dicten al efecto.
Quinto. Del análisis del primer concepto de violación se advierte que el quejoso y recurren-
te sostiene, en esencia, que el articulo 24 transitorio de la Ley que Establece, Reforma, Adiciona
y Deroga Diversas Disposiciones Fiscales, publicada enel DO el 31 de diciembre de 1982, vio-
la lo dispuesto por el articulo 126 de la Constiruci6n general de la República porque no está
incluida,dentro de los ingresos de la Federación para el año 1983 la tasa de 10% a que se re-
fiere el articulo 24 reclamado, y como el artículo 126 constitucional establece que .no puede
hacerse pago alguno que no esté comprendido en el presupuesto y como en la Ley de ingre-
sos de la Pederacion para el año de J 983 no se cataloga o clasifica este renglón específico.
como ingreso, el articulo 24 transitorio impugnado es inconstitucional. .
El articulo 126 de la Constituci6n Politica de los Estados Unidos Mexicanos dispone: "No
podrá hacerse pago alguno que no esté comprendido en el presupuesto o determinado por
ley posterior".
Del análisis del articulo transcrito se advierte que el pago a que se refiere el mismo es el
relativo a los que la Federación debe efectuar a terceros, y que debe estar comprendido en
el presupuesto de egresos de la Federación o determinado por ley postertor, y no a los pagos que
los mexicanos deben hacer para cumplir con su obligación de contribuir a los gastos públicos.
Por otra parte, es inexacto que a los particulares sólo puedan exígírseles contribuciones
que se encuentren fijadas en la Ley de ingresos de la Federaci6n, pues el articulo 31, fracción
IV, de la Constitud6n federal no establece que sea forzosamente en esta ley en la que deban
fijarSe los tributos que han de recaudarse durante un año determinado, sino que 'hace refé-
rencia a que las contribuciones deoen-.(ijarse en lo ..... que dispongan las leyes..." Es necesa-
rio tomar en cuenta que, de acuerdo con-nuestro sistema legal, anualmente debe el Congreso
70 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
decretar las contribuciones necesarias para cubrir el presupuesto del año fiscal siguiente (ar-
ticulo 65. fracción 11, de la Constituci6n). La forma en que normalmente se decretan tales
contribuciones (Impuestos. derechos o contribuciones especiales) es haciendo en la Ley de in-
gresos respectiva una simple enumeración de lasdiversas exacciones que deben cubrirse du-
rante el año, sin especificar, salvo casos excepcionales, ni cuotas ni formas de constitución
del crédito fiscal y sólo estableciendo que las contribuciones enumeradas se causarán y re-
caudarán conforme a las leyes en vigor.
Sin embargo, esto no significa que el Congreso de la Unión tenga dos facultades distintas
para expedir, por una parte. las leyes especificas impositivas y, por la otra, la Ley de ingresos,
sino que. en los términos en que están redactados los textos constitucionales, no hay más
que una facultad. Asi, el articulo 65, fracción 1.1, de la Constituci6n dispone que el Congreso
federal se reunirá el dia primero de septiembre de cada año para celebrar sesionesen las cua-
les debe: "11. Examinar, discutir y aprobar el presupuesto del año fiscal siguiente" y "decre-
tar los impuestos necesarios para cubrirlos"; el articulo 73, fracción VII. constitucional faculta
al Congreso "...para imponer las contribuciones necesarias a cubrirel presupuesto..." .
Lo que sucede, en la realidad, es que el Congreso se vale de un procedimientO práctico
para evitarse la tarea de volver a discutir y aprobar toda la legislación fiscal que ha regido en
años anteriores y que debe seguir rigiendo en un año determinado.
Pero si, como en el caso, el mismo Congreso considera necesario decretar otro grava-
men para cubrir las necesidades previstas en el presupuesto de egresos, no es indispensable
que se prevea en la Ley de ingresos, sino constitucionalmente basta que esté en una ley ex-
pedida por el Congreso de la Unión, salvo los casos IImltativamente señalados en el. articulo
131 de la Carta Magna.
Por ello, no existe inconveniente constitucional alguno para decretar una contribución
(impuesto. derecho o contribución especial) que deba recaudarse en un año determinado,
aun sin estar enumeradaen la Leyde ingresos de ese año. No hay precepto constitucional que
se refiera a una iey de ingresos; la Carta Magna sólo se refiere a que los mexicanos están obli-
gados a contribuir a losgastos públicos en la forma proporcional y equitativa que señalan las
leyes (en plural), por lo que ello puede hacerse en uno Ovarios ordenamientos.
En consecuencia, si el articulo combatido forma parte de una ley expedida por el
Congreso de ia Unión, no puede estimarse contrario al precepto constitucional invocado por
el hecho de que no esté previsto el gravamen en la Ley de ingresos.
Prevenciones generales
El art 126 constitucional señala: "No podrá hacerse pago alguno que no esté compren-
dido en el presupuesto o determinado por ley posterior". En esta disposición legal se en-
cuentra la unidad del presupuesto, que significa la existencia de un solo presupuesto que
incluya los gastos públicos, aun cuando el mismo precepto se refiera a pagos determi-
nados por ley posterior. pues esto significa que tal modificación es parte integrante del
presupuesto general y no que existan varios presupuestos.
continuaCión
Presupuesto tradicional
1. Es un instrumento administrativo y contable.
2. Centra su interés en 10 que el gobierno compra para hacer las cosas.
3. Sólo proporciona a las agencias públicas la información para usar los puntos
que les asignen. Dicha información, si bien es importante y necesaria, no
contiene los antecedentes indispensables con el fin de que los funcionarios
que la administren puedan tomar decisiones adecuadas para el cumplimien-
to de sus meras.
4. Ofrece un espejismo de precisión y control legislativo, pero en la práctica
frustra los intentos de interpretar 10 que el presupuesto realmente significa en
términos de la actividad del Estado.
A. Ingresos y utilidades
~
Por ingreso hay que entender lo que obtiene un contribuyente. ya sea en efectivo. en bie-
nes, en servicio, en crédito o en cualquier otra forma durante un ejercicio fiscal.
En relación con este punto, cuando se trata de personas morales, el art 15 de la Ley
del impuesto sobre la renta señala que la ganancia inflacionaria es un ingreso que obtie-
nen los contribuyentes por la disminución real de sus deudas.
Asimismo, dicho numeral precisa que, para los efectos del Título 11, no se conside-
ran ingresos los que obtenga el contribuyente por aumento de capital, por pago de la pér-
dida por sus accionistas. por primas obtenidas por la colocación de acciones que emita
la propia sociedad o por utilizar el método de participación para valuar sus acciones, así
como los que obrengan con motivo de la revaluacíón de activos y de su capital.
Los ingresos se encuentran gravados por la Ley de impuesto sobre la renta. conside-
rando, entre otros conceptos. los siguientes:
• Ingresos en bienes.
• Ingresos en crédito.
• Ingresos en efectivo.
• Ingresos en especie.
• Ingresos en servicios.
• Ingresos estimados.
• Ingresos exentos.
• Ingresos gravables.
• Ingresos no acumulables.
• Ingresos no gravables.
• Ingresos nominales.
• Ingresos omitidos.
• Ingresos por accesión.
• Ingresos por actividades empresariales (personas físicas).
• Ingresos por adquisiciones de bienes.
• -tngresos por utilidades distribuidas.
• Ingresos presuntos.
Utilidad!!--
Si del ingreso gravable (es decir, del resultado fiscal) se separa lo que corresponde al fis-
co por concepto de Impuesto sobre la renta y la' delosrrabajadores por concepto 'de par-
ticipación de utilidades, el remanente será la utilidad fiscal distribuible 'entre los socios
de una persona moral, que-por háber causado el impuesto al declararse por la empresa,
ya no lo causará al distribuir a los socios de la persona moral, por ejemplo:
B. Bienes
A diferencia de los impuestos subjetivos en los que se toma en cuenra la situación per-
sonal del conrribuyente, valorando todos los elementos que integran el concepto de
capacidad conrributiva, en las contribuciones vinculadas con los bienes (es decir, los
impuestos reales u objetivos) se considera de forma exclusiva. la riqueza gravada, pres-
cindiendo de la situación personal del particular, por ejemplo: el impuesto predial.
C. Gasto
En cuanro a este concepto, se busca gravar a los conrribuyenres por lo que éSIOS sustra-
en de la sociedad, anres que gravarlos por lo que ellos aportan. Para Nicolás Kaldor, tal
contribución ha de remplazar los impuestos personales sobre la renta individual y se fun-
da en la innegable manifestación de la capacidad contributíva en el gasto total de las per-
sonas fisicas que la pone en evidencia.
D. Comercio exterior
Los impuestos al comercio exterior tienen su antecedente en ei almojarijazgo, trlbuto es-
tablecido por los árabes que se pagaba por las mercancias o géneros que salian para
otros reinos y por ios cuales se iruroducian en España por mar y tier~ En sus principios
era un impuesto muy módico.
A partir del siglo x, dichos impuestos se aumenraron considerablemente y negaron
a convertirse en los de más rendimienro que percibía el tesoro público de los estados ára-
bes de España, debido al comercio que tenian. Al respecto cabe remitirse a la parte del
libro donde se destaca la importancia económica del arancel.
E. Consumo
___ De conformidad con lo señalado por Ernesto FIO'~S zavala, las cuotas o tasas de los
impuestos pueden ser de los tipos siguientes: '
• De derrama o contingencia.
.~.
• Fija.
• Proporcional.
• Progresiva.
• Degresiva.
• Regresiva o progresiva inversa, o al revés.
l. Cuotas dessuer« Para fijar las cuotas de derrama se determina, en primer lugar,
la cantidad que pretende obtenerse como rendimiento del impuesto, después se distri-
buye entre los sujetos. teniendo en cuenta la base imponible y. por último, con estos da-
tos se calcula la cuota que corresponde a cada unidad fiscal.
Esta cuota de impuestos tiene las siguientes ventajas para la administración y para
el causante:
A. Para la administración, porque es de un rendimiento seguro y no aleatorio, como
el de los otros sistemas. .
B. Para los contribuyentes, porque no habrá exceso de celo por parte de los agentes
fiscales, ya que la cantidad que cada uno debe pagar está predeterminada.
C. Habrá menos interés en realizar maniobras fraudulentas por la misma razón ex-
presada en el párrafo anterior, y
D. Los causantes se vigilarán unos a otros. porque la omisión de uno de ellos puede
significar aumento en las cargas de los otros.
Tiene las siguientes desventajas:
Como ejemplo de esta clase de impuestos podemos citar el establecido por decreto
del 2 de enero de 1924, publicado en el Diario Oficial del 5 del mismo mes y año. para
76 PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE lAS CONTRIBUCIONES
La derrama individual, conforme al art 40, seria hecha por la Secretaria de Hacienda.
El impuesto se pagaba por medio de estampillas, en facturas que debian expedirse al
efecto, de acuerdo con las siguientes cuotas:
Si una porción hereditaria es, por ejemplo. de S5 000.00, a toda esta cantidad se le
aplicará el 4.4%. como si la cuota fuera proporcional. La ley preveía el caso de que ei
valor de la base no coincida con alguna de las cantidades cerradas mencionadas en la
tarifa; entonces debe dividirse la base en dos porciones: una formada por la cantidad
. cerrada más alta. que coincida con las señaladas en la tarifa y se le aplicará el tanto por
ciento correspondiente y. al exceso, se le apiicará el tanto por ciento de la ciase siguien-
te (art 40 de la ley).
Este procedimiento se sigue para evitar el inconveniente que generalmente presen-
ta este sistema. que consiste en que. al aplicarse el impuesto a dos bases vecinas pero
inciuidas en ciase diferente, se reduce la base superior a una cantidad menor que la base
inferior. Otro ejemplo de este tipo de cuotas es lo que era el impuesto sobre donaciones.
La progresión por grados consiste en que se divide la base en fracciones o secciones
sucesivas, ya cada sección se le aplica un tanto por ciento cada vez mayor. Son un ejern-
plo las tarifas de las cédulas 1, IV Y V del impuesto sobre la renta conforme a la ley del
31 de diciembre de 1941, que señalaba la siguiente tarifa para comerciantes. industria-
les y agricultores, con ingresos de más de SIDO 000.00 anuales:
Por la fracción comprendida entre:
Este sistema tiene por objeto hacer posible el pago de la parte proporcional del im-
puesto, en el momento de la percepción, a reserva de que se cubra lo que corresponda
por cuota progresiva en el momento en que se determine la total percepción anual, si-
guíéndose para este efecto el procedimiento mencionado en ei caso precedente.
Existen otros tipos diversos, pero los más usuales son los tres indicados.
5. Cuotas,dei11:,esivas. Son aquellas en las que se señala determinada cuota para cier-
ta base de impuesto, sobre la que se pretende ejercer el máximo de gravamen, siendo
proporcional a partir de ella para arriba: debajo de esa base se aplican cuotas cada vez
menores, a medida que decrece el valor de la base. El resultado es el mismo que el de la
progresividad, en cuanto que se gravan con cuotas más altas las bases más altas y con
cuotas menores las más bajas, pero se distinguen en que la cantidad a partir de la cual
se aplica el tanto por ciento máximo es muy bajo en las degresivas y en que los grados
o secciones son pocos en número, seis cuando más, en tanto que en las progresivas los
grados son múltiples. Puede citarse como ejemplo de este tipo de cuotas el impuesto so-
bre premios de loterías, rifas, sorteos y juegos permitidos que grava la obtención de pre-
mios en la siguiente forma:
Si no excede de 5500.00 4%
Si es mayor de 5500.00 y menor de 55 000.00 8%
Si es mayor de 55 000.00 15%
Otro ejemplo .es el impuesto sobre predios no edificados ubicados en regiones no ca-
tastrales, conforme al art 51 , derogado, de la Ley de Hacienda del Distrito Federal.
(f:)uota progresiva inversa o al reves, llamada también regresiva, aun cuando debe-
mos evitar este último nombrepara evitar confusiones. En este tipo de cuotas, mientras
2.6 Sistema de contribuciones y el principio de anualidad presupuestaria 79
mayor es la base, menor es el tanto por ciento. Era de este tipo el impuesto sobre ern-
presas mercantiles e industriales del Distrito Federal que tenia la siguiente tarifa:
Entre los partidarios más exaltados de las cuotas proporcionales está Leroy
Beaulieu, que sostiene que el fundamento teórico del impuesto progresivo es algo sen-
timental, porque tal cosa significa el pretender igualar los sacrificios. Dice que los que
sostienen la progresividad hablan de la necesidad de la exención de lo que se llama el
mínimo de existencia, pero resulta que este mínimo de necesidades no puede determi-
narse con precisión, porque varia de un país a otro y de una época a otra, y traería ma-
las consecuencias exceptuar del impuesto a una gran parte de la población, como sería
la que quedaría dentro del mínimo de exención concedido. Que se dice que si se grava
al pobre y al rico en la misma proporción, al primero se le quita lo indispensable y al se-
gundo sólo se le priva de ciertos goces, que esto es verdad, pero que aun cuando se es-
tableciera una fuerte progresión, así sería, salvo que el impuesto absorviera todo lo
superfluo. Que no seria concebible que un comerciante vendiera sus mercancías a di-
verso precio según el comprador, o que se distribuyera la responsabiliaad de unos con-
sejeros de una empresa en proporción a sus riquezas y no en forma igual; que el Estado
no debe preocuparse de la igualdad de sacrificio, sino de que cada uno pague el justo
SO PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
utilizarse en la realización de los principios sociales. y si éstos tienden a una mayor ni-
velación en las condiciones económicas de ios miembros de un Estado. sólo por el im-
puesto progresivo podrá lograrse tal fin. para conseguir absorber lo que se considere
como exceso de renta o de capital; puede. por ejemplo. observarse como una manifes-
tación de esta tendencia el gravamen creciente para los sueldos muy altos que señala la
actual Ley del impuesto sobre la renta.
El peligro que señala Leroy Beaulíeu, en el sentido de que el impuesto progresivo
puede llegar a absorber la totalidad de la renta. seria exacto si se tratara de una progre-
sión ilimitada. pero tanto este peligro como los que consisten en que estorba el ahorro y
la producción y en que obliga a los capitales a huir. se eliminan poniéndole un iimite a la
progresión; por otra parte. el capital no huye tan fácilmente. como puede observarse por
el establecimiento de la legislación industrial. y sería peor para el capital un impuesto
proporcional muy alto que una progresión razonable. Otra objeción consiste en que el
impuesto progresivo es arbitrario en lo que se refiere a la iniciación y término de la pro-
gresividad. pero también lo es el impuesto proporcional. aun cuando en realidad. ni uno
ni otro deben ser arbitrarios, sino basarse en las condiciones de los causantes. de la eco-
nomía nacional y en las necesidades del Estado; se dice también que es impracticable.
pero la experiencia ha demostrado que no tiene tal carácter. y concretamente entre no-
sotros es el impuesto sobre la renta.
Por lo que hace a los efectos de las bases y tasas en el sistema, en la economia pri-
vada y en la economia publica. además de los psicólogos, de irritación. de aceptación.
politicos y sociales. para los gobernados, cabe destacar que un incremento en las tasas
puede ocasionar un desaliento a los diversos sectores productivos de la población; en
cambio. una reducción de bases y tasas sirve de estimulo y aliento para los particulares.
Lo anterior. obviamente. impacta en las finanzas publicas. ya que una base amplia
con altas tasas puede dejar al fisco una buena recaudación; en cambio. una situación di-
ferente puede provocar que se obtengan menores recursos.
Lo que debe tenerse presente siempre es evitar que se asfixie o ahogue a los contri-
buyentes con las normas injustas y demasiado complicadas en la materia. que los
aleje del trabajo y actividades productivas. a grado tal que se sientan extranjeros en
su patria y emigren a otros lugares. donde encuentren un sistema impositivo más
justo y menos enérgico.
• Impuestos.
• Aportaciones de seguridad social.
• Contribución de mejoras.
• Derechos.
• Contribuciones no comprendidas en los rubros precedentes, causadas en ejerci-
cios fiscales anteriores pendientes de liquidación o de pago.
• Productos.
• Aprovechamientos.
• Ingresos derivados de financiamientos.
• Otros ingresos.
Una vez precisado lo anterior, se debe estar alerta de lo que se señale en los artículos
transitorios de la ley de ingresos, pues se han utilizado no sólo para imponer regímenes
especiales de tributación, subsidios y estímutos fiscales. sino también casos de no causa-
ción en el pago 'de las contribuciones. Además, son importantes los aspectos vinculados
con: al la ejecución de la ley de ingresos, y bl del control y evaluación de los ingresos.
Luesto de egresos
Este apartado se halla regulado por la Ley de presupuesto. contabilidad y gasto público, la
cual en su artículo segundo señala que el gasto público comprende las erogaciones por
concepto de gasto corriente, inversión física e inversión financiera, asi como pagos de
pasivo de deuda pública y por concepto de responsabilidad patrimonial, que realizan:
4
• El Poder legtslatívo:
• El Poder judicial;
• La Presidencia de la República;
• Las secretarías de Estado, los departamentos administrativos y la Procuraduría ,
General de la República;
• Los organismos descentralizados;
• Las empresas de participación estatal mayoritaria;
• Los fideicomisos en los que el fideicomitente sea el gobierno federal o algún or-
ganismo descentralizado o empresa con participación estatal mayoritaria.
En cuanto a la programación del gasto público federal, éste tendrá que basarse en
las directrices y planes nacionales de desarrollo económico y social que formule el Eje-
cutivo federal.
En lo que respecta al gasto público federal, éste se basará en presupuestos que se
formularán con apoyo en programas que señalen objetivos, metas y unidades responsa-
bles de su ejecución. TIlles presupuestos se elaborarán para cada año calendario y se fun-
darán en costos.
a) Descripción clara de los programas que sean la base dei proyecto, en los que se
señalen objetivos, metas y unidades responsables de su ejecución, así como su
evaluación estímada por programa;
b) Explicación y comentarios de los principales programas, en especial de aquellos
que abarquen dos o más ejercicios fiscales;
e) Estimación de íngrescs y proposición de gastos del ejercicio Fiscal para el que se
propone, con la inddción de los empleos que incluye;
el) Ingresos y gastos reales del último ejercicio fiscal;
e) Estimación de los ingresos y gastos del ejercicio Fiscal en curso;
!J Situación de la deuda pública al fin del último ejercicio fiscal y estimación de la
que se tendrá al fin de los ejercicios fiscales en curso e inmediato siguiente;
g) Situación de la Tesorería al fin del último ejercicio Fiscal y estimación de la que
se tendrá al fin de los ejercicios Fiscales en curso e inmediato siguiente;
h) Comentarios acerca de las condiciones económicas, Financieras y hacendarias
actuales y las que se prevén para el futuro, y
84 PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES OE lAS CONTRIBUCIONES
En cuanto al ejercicio del gasto público, es fundamental tener presentes los docu-
mentos siguientes:
a) Clasificador por objeto del gasto para la administración pública federal, publica-
do en el Diario Oficial de la Federación el 13 de octubre de 2000.
b) Manual de normas para el ejercicio del gasto en la administración pública federal.
e) Glosario de términos más usuales en la administración pública federal.
Respecto a los principios doctrinales que rigen el presupuesto, cabe remitir a lo se-
ñalado en el punto 2.6 de esta obra.
Leyes fiscales, pueden expedirse, reformarse o derogarse duranteel transcurso del año. Si bien
es cierto que la Ley de Ingresos tiene vigencia anual, porque, de acuerdo con la fracción IV
del artículo 74 de la Constitución, el Ejecutivo federal tiene la obligación de enviar cada año,
antes del 15 de noviembre, o excepcionalmente el15 de diciembre, una inicativa de ley en
la que se especifiquen las contribuciones que habrán de recaudarse el año siguiente para cu-
brir el Presupuesto de Egresos, y si bien la Cámara de diputados tiene la obligación de dis-
cutir esos ingresos y de aprobarlos, en su caso, como cámara de origen. no existe prohibición
para presentar o para estudiar, respectivamente, antes de transcurrido el año, alguna inicia-
tiva de ley fiscal. Por el contrario, la posibilidad jurídica de expedir, reformar o derogar las
leyes fiscales se infiere, por una parte, de que es facultad del Congreso de la Unión hacerlo,
sin que exista prohibición de ello y, por otra, de lo dispuesto por el artículo 126 constitu-
cional no puede hacerse pago alguno que no esté comprendido en el presupuesto o determi-
nado en ley posterior, lo que implica necesariamente la modificación legal correspondiente
2.7Principio de legalidad en materia fiscal y sus excepciones 85
que permita fijar nuevos ingresos o incrementar los existentes para cubrir esos egresos DO
presupuestados originalmente. Por consiguiente, no laxista impedimento constitucional algu-
no para que el Congreso de la Unión, en uso de sus facultades, eri cualquier tiempo expida,
reforme o derogue disposiciones en materia tributaria.
Gaceta del Semanario Judicial de la Federación, Pleno, octava época, núm 52, abril de 1992, tesis l/P
14192, pdg 10.
29 Margarita Lomeli Cerezo. Derechojiscal represivo, Porrúa. México, 1979. pag 64.
86 PRINCIPIOS CONSmUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
Resulta oportuno señalar que, en cuanto a la categoría de ley suprema que tienen los tra-
tados internacionales y la procedencia del amparo contra éstos, se han dictado las tesis
siguientes:
Convenio de París para la Protecclón de la Propiedad Industrial. Tiene categoría de ley suprema.
Como el Convenio de París del 31 de octubre de 1958 para la Protección de la Propiedad
Industrial fue aprobado por la Cámara de Senadores y se expidió el decreto promulgatorio
correspondiente (DO del 31 de diciembre de 1962), debe estimarse que, de conformidad con
el artículo 133 de la Constitución general de la República, tiene categoría de ley suprema de
la Unión, por lo cual las autoridades competentes están obligadas a acatarle y, por tanto, a
proteger legalmenta, mediante su registro, las marcas de servicio.
Denuncia de contradicción de tesis, varios 329/71. Tribunales Colegiados Primero y Segundo en
Materia Administrativa del Primer Circuito, cinco votos, séptima época, tercera parte, vol 72, pág 23,'
Apéndice 1917·1975, tercera parte, Segunda Sala, pág 704.
2.8Tratados intemecioneles enmateria de contribuciones y convenios de coordinación fiscal... ~ 87
Por otra parte, también se han pronunciado los criterios que a continuación se pun-
tualizan, porque se Considera que están en un mismo rango los tratados internacionales
y las leyes del Congreso. así como con la inexistencia de un nexo de subordinación na-
tural entre las diversas leyes federales:
disposiciones la creación de otras es superior a esta última; la creada de acuerdo con tal re-
gulación, inferior a la primera. El orden jurídico, especialmente aquel cuya personificación
constituye el Estado, no es, por tanto, una dispersión de ordenamientos anárquicamente su-
bordinados entre sf y a gusto de los gobernantes, sino que se trata, indudablemente, de una
verdadera jerarquía que se integra con base en diversos niveles. La unidad de esas normas
hállase constituida por el hecho de que la creación de las de grado más bajo se encuentra de-
terminarla por otras de nivel superior. cuya creación es prevista. a su vez, por otra todavía
más alta, hasta llegar a la norma primaria o fundamental que representa, siempre, la supre-
ma razón de validez de todo orden jurídico. Las normas generales creadas por órganos legis-
lativos constituidos representan un nivel inmediatamente inferior al de la Constitución de la
República en el orden jerárquico del derecho. Ésa es precisamente la intención del constitu-
cional al señalar especlficamente la frase" ... las leyes del Congreso de la Unión que emanen
de ella..."; asf, tales ordenamientos guardan, frente a la misma, una distancia de subordinación
natural, lo cual no acontece, comoregla general, entre las distintas especies de leyes creadas
por el Congreso de la Unión, pues, para que eso existiera (como lo pretende el quejoso) serfa
menester, como sucede en el caso de la Norma Fundamental, que una ley secundaria
determinara BJ.1 su articulado la creación de otro ordenamiento, cualquiera que sea su deno-
minación (ley orgánica, ley ordinaria, ley reglamentaria o código), para estar entonces en la
posibilidad de hablar de una verdadera relación jerárquica, de superior a inferior, entre dos
distintos tipos de cuerpos normativos generales, situación que no acontece en el caso con-
creto a estudio, pues la Ley del Seguro Social no contiene, en sus disposiciones, previsión
expresa respecto de la creación de la Ley Aduanero, razón por la cual, sin importar que una
sea ley reglamentaria y otra sea ley ordinaria, no existe condición alguna de subordinación
que las relacione, guardando entera independencia entre sl, compartiendo su mismo nivel
jerárquico, respecto del orden normativo del que han emanado. En otras palabras, en obser-
vancia del principio. instituido por el Constituyente en el texto del articulo 133 de la Carta
Magna y toda vez que no ha sido la Ley del Seguro Social la razónde creación, ni tampoco
dispuso el origen de la Ley Aduanero, su igualdad jerárquica es evidente, sin ser posible,
válidamente hablando, pretender subordinar una a la otra por el solo acontecímientode que
la Ley del Seguro Social reglamente específicamente una fracción del apartado A del artícu-
lo 123 constitucional, y la Ley Aduanero sólo regule una determinada materia.
Informe 1988. tercera parte, pdgs 127-128.
Art 26. Pacta sunt servanda. Todo tratado en vigor obliga a las partes y debe ser cum-
plido por ellas de buena fe.
Art 27. El derecho interno y la observancia de los tratados. Una parte no podrá invocar
las disposiciones de su derecho interno como justJfJcación del incumplimiento de un tra-
tado. Esta normase entenderá sin peljuicio de lo dispuesto en el art 46.
2.9 Interpretación constitucional e interpretaCión de leyes y tratados concernientes a contribuciones 89
Sólo puede pedirse la nulidad relativa de un tratado si éste se opone a normas fun-
damentales de derecho interno, cuando las violaciones sean manifiestas y evidentes.
En cuanto a los convenios de coordinación fiscal con los estados, el lector debe con-
sultar el tema respectivo en el libro Derechojisca/IJ.
. ""'"'-- '-'.
2.9 Interpretación constitucional e interpretación de leyes
-:> y tratados concernientes a contribuciones
Interpretación de la ley
El acto de interpretación legal consiste en desentrañar el sentido de la norma fiscal.
Interpretación constitucional
También se conoce como interpretación auténtica, que es la realizada por el mismo le-
gislador en el propio escrito de la ley fundamental. .
• Cargas.'
- Sujetos.
- Objeto.
- Base.
- lasa.
- larifa.
- Época de pago.........:>
• Excepciones.
• Infracciones.
• Sanciones.
90 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
2. Para el caso del Código Financiero del Distrito Federal. A falta de norma fiscal
expresa en el Código Financiero del Distrito Federal, se recurre supletoriamente a los có-
digos siguientes:
a) Todo acuerdo que se refiera al tratado y haya sido concertado entre las partes con
motivo de la celebración del tratado.
b) Todo instrumento formulado por una o más partes con motivo de la celebración
del tratado y aceptado por las demás como instrumento referente al tratado.
a) Todo acuerdo ulterior entre las partes acerca de la interpretación del tratado o de
la aplicación de sus disposiciones.
b) Toda práctica seguida ulteriormente en la aplicación del tratado por la cuai cons-
te el acuerdo de las partes acerca de la interpretación del tratado.
e) Toda norma pertinente de derecho internacional aplicable en las relaciones entre
las partes.
4. Se dará a un término un sentido especial si consta que ésa fue la intención de las
partes.
Sin embargo. se podrá acudir a otros medios de interpretación complementarios. en
particular a los trabajos preparatorios del tratado y a las circunstancias de su celebración.
para confirmar el sentido resultante de la aplicación. mencionada en párrafos anteriores.
o para determinar su alcance cuando el sentido de la interpretación sea ambigua u os-
cura. o que conduzca a un resultado absurdo o irrazonable.
Plan
El ordenamiento jurídico que rige esta materia es la Ley de pianeacicn, la cual señala que
la planeación deberá llevarse a cabo como un medio para el eficaz desempeño de la res-
ponsabilidad del Estado en lo concerniente al desarrollo integral del país y deberá ten-
der a la consecución de los Fines y objetivos politicos. sociales, culturales y económicos
contenidos en la Constitución Po'üica de los Estados Unidos Mexicanos.
La mencionada planeación debe basarse en los principios siguientes:
92 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
Programas sectoriales
Estos programas se sujetarán a las prevrsiones contenidas en el Plan Nacional de
Desarrollo y especificarán los objetivos, prioridades y politicas que regirán el desempe-
ño de las actividades del sector administrativo de que se trate. Asimismo, contendrán es-
timaciones de recursos y determinaciones referentes a instrumentos y responsables de
su ejecución.
Programas Institucionales
TIlles programas. elaborados por las entidades paraestatales, deben atender a las previ-
siones contenidas en el plan y en el programa sectorial correspondiente. Las entidades.
al elaborar sus programas institucionales. se ajustarán, en lo conducente, a la ley que re-
gule su organización y funcionamiento.
Programas regionales
Estos programas se referirán a las regiones que se consideren prioritarias o estratégicas.
en función de los objetivos nacionales fijados en el plan. y cuya extensión territorial re-
base el ámbito jurisdiccional de una entidad federativa.
Programas especiales
Este tipo de programas deberá referirse a las prioridades del desarrollo integral del país
fijados en el plan o a las actividades relacionadas con dos o más dependencias coordi-
nadoras de sector.
Programas prioritarios
o Administración de Justicia y Persecución del Delito.
o Seguridad Pública.
o Readaptación Social.
o Infraestructura para la Educación Preescolar.
o Infraestructura para la Educación Primaria.
o Infraestructura para la Educación Secundaria.
o Atención Preventiva. Curativa y Hospitalización.
o Construcción. Ampliación y Mantenimiento de Unidades de Atención Médica.
o Atención y Mejoramiento Nutricional.
o Promoción del Desarrollo Familiar y Comunitario.
o Protección y Asistencia a la Población en Desamparo.
o Conducción de la Politica y Fomento al Empleo,
o Promoción y Fomento Industrial.
o Infraestructura Urbana.
o Construcción, Mejoramiento y Apoyo a la Vivienda.
o Construcción y Adecuación para Agua Potable.
o Regulación y Prevención de la Contaminación del Aire.
o Regulación y Prevención de la Contaminación del Agua.
o Control de Residuos Sólidos.
o Preservación y Restauración de Ecosistemas.
o El Poder legislativo;
o El Poder judicial;
o La Presidencia de la República;
o Las secretarias de Estado y departamentos administrativos y la Procuraduria
General de la: República;
o El Departamento del Distrito Federal;
o Los organismos descentralizados:
o Las empresas de participación estatal mayoritaria;
o Los fideicomisos en los que el fideicomitente sea el gobierno federal, el Gobierno del
Distrito Federal o alguna de las entidades. mencionadas en los puntos anteriores.
Los fines no pueden ser otros que la búsqueda del bienestar ce los súbditos de un Estado.
por medio de buenos gobiernos que luchen por el orden, 12 .e~uridadjuridica.lajusticia
2.10Gasto público Yotros fines de las contribuciones 95
y el bien común de la sociedad. Con ello habrá paz entre los individuos, sin olvidar que
para lograrlo siempre debe tenerse presente la justicia social fiscal, es decir, la obligación
del Estado de ayudar a los que se encuentran en desamparo, por su situación física, so-
cial o económica. Aquí quizás es donde realmente se justifica la razón de ser del Estado.
Por lo que hace a los propósitos del legislador, antes que se establezcan las disposiciones
jurídicas correspondientes deben hacerse las preguntas siguientes:
Una vez evaluadas las respuestas que se obtengan a esas preguntas y si se ajustan a
lo que se pretende obtener, se podrá formular un proyecto de ley, con probabilidad de
que se tenga éxito en su aplicación, previa aprobación y discusión del Poder legislativo
respectivo. De esta forma, se alcanzarían los fines que se persiguen y que no haya un di-
vorcio entre normatividad jurídica y lo que se quería hacer, realizándose los efectos fis-
cales o extraflscales que se pensaban.
La política fiscal es el arte de decidir las contribuciones que deben existir en un régimen
tributario y cómo hay que gastar los recursos obtenidos por medio de ellas, para lograr
los fines fundamentales que todo gobierno quiere alcanzar, y que son la justicia, el orden
y el bien común, en un marco de democracia social.
Como enseña Emilio Margáin Manautou, la política fiscal puede tener los objetivos
siguientes:
A. La captación de recursos:
,..
96 PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE lAS CONTRIBUCIONES
B. La no captación de recursos:
I . Desgravando actividades;
2. Alentando la contratación de mano de obra o ia compra de maquinaria nueva,
acreditando parte del gasto con el impuesto, y
3. Alentando el turismo interno y gravando al habitante que sale como turista al
extranjero.t?
30 Jaime Nicolás López, Bases de pofl1icaJiscal y derecho, Universidad Autónoma de SanLuis Potosí, 1989, págs
13.14 Y 363.
2.11 Proporcionalidad y equidad de las contribuciones 97
continuación
Capacidad económica
La capacidad económica es la aptitud de una persona para solventar sus necesidades, ya
sea por el patrimonio que posea, los productos que reciba o ias rentas que obtenga.
Capacidad contributiva
Las personas que tienen capacidad económica pueden soportar la incidencia impositiva
y. por tanto, cuentan con capacidad contributiva, es decir, la posibilidad de pagar con-
tribuciones que representen para los contribuyentes ei mínimo de sacrificio factible. Al
respecto, Manuel de Juan0 31 dice:
"Antiguamente se buscó la capacidad contributiva en la aptitud del individuo para las armas
o, mejor dicho, para el servido de lasarmas: luego, cuando la única forma de riqueza se cifra-
ba en la tierra y las condiciones económicas de cada asociado eran semejantes, se entendió
como índice de aptitud económica la magnituddelpatrimonio, constituido por el conjunto de
bienes productivos e improductivos que pertenecían al sujeto del tributo: así, en las socie-
dades de entonces el fundo, los esclavos, los instrumentos necesarios para el cultivo y los
bienes de consumo representaban la capacidad contributiva. No habia mayor difusión de la
riqueza mueble.
"Posteriormente. por ladivisión del trabajo, aumento de la población. adelanto de la téc-
nica y progreso de las ciencias, brota la diferencia cualitativa y cuantitativa de la riqueza. de-
bido al producto. Ya en el medioevo el surgimiento de las grandes comunidades y ciudades
condujo a ellas a separarse de los feudos, y el intercambio precisamente entre los productos
industriales de las ciudades y los productos aqncolas de los feudos tomó incremento, provo-
cando simultáneamente la tributación directa sobre la riqueza mobiliaria y ia indirecta sobre
los 'consumos',
31 Manuel de Juana, Curso definanzas y derecho tributario, [ l. Molachlno. Rosario. Argentina, 1969. págs 279
a 281.
98 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
"Se creyó ver asi mayor capacidad contríbunva a través del consumo como mejor índice
de equidad y justicia. puesto que sobre la base de la riqueza patrimonial se excluian la noble-
za y el clero. Tributando los consumos y partiendo de la base de la generalidad y necesidad del
gasto como medio indispensable para satisfacer las exigencias de la vida. se obtenia pues el
mejor in dice de distribución de la carga pública.
"Con el correr del tiempo ha podido advertirse que el mejor indice de ia capacidad con-
tributiva está constituido por la riqueza quese gana o se obtiene en ei sentido dinámico de esa
manifestación. De ahi entonces que ta renta sea la base de la tributación y que ei impuesto a
la misma haya adquirido una significación trascendente dentro de los recursos estatales.
"Pero ha de tenerse presente que no sólo ia renta nos da la expresión de la capacidad
contributiva. El consumo y el patrimonio no pueden ser olvidados a tal efecto. yeso por eso
que en los presupuestos modernos figuran. al lado del impuesto a los réditos, los impuestos
indirectos (impuestos internos. impuestos a las ventas. etc) y los gravámenes sobre el capital.
"también se ve capacidad contributiva en los beneficios que se obtienen de los servicios
pliblicos. y de ellos se desprenden las contribuciones especiales y las tasas.
"Sin embargo, hay que convenir que no toda la renta implica la existencia de una capa-
cidad contributiva. Cabe. pues, dado su carácter personal o subjetivo. discriminar sobre la
presencia de los gastos necesarios para la producción de ella. las aplicaciones posteriores de-
bidas a terceros. los débitos. las asignaciones a los fondos de reservas, etc.. todos los cuales
marcan limitaciones a las sumas que el contribuyente pudiera conservar para la satisfacción
de sus necesidades privadas y su contribución en las públicas.
"Se hace forzoso entonces entrar en la consideración especial de las distintas rentas y
acordar a las mismas un tratamiento que razonablemente no cree desigualdades. Vemos. así.
que no es lo mismo una renta proveniente dei capital que la que fluye dei trabajo humano.
Esta es efímera, llena de riesgos. sujeta a la fragilidad y a las condiciones perecederas de la
vida dei hombre. mientras que aquélla tiene una base más estable y duradera y su obtención
importa menos esfuerzo desde el punto de vista del sacrificio que la entraña.
"Ante esta evidencia es que ha surgido la tendencia contemporánea de marcar referen-
cias sobre el impuesto a la renta y la capacidad contributiva subjetiva. en vez de hacerlo so-
bre la capacidad objetiva representada por el patrimonio y el producto. Se contemplan asi en
primer grado las condiciones personales del sujeto a quien pertenecen tanto el patrimonio
como los productos.
"Esta manifiesta superioridad que ofrece la renta como exponente de la capacidad con-
tributiva de los hombres no equivale ni significa que su imposición sea o deba ser el hecho
universal excluyente de los otros indices. El patrimonio. el producto. el consumo y la renta re-
presentan, en ese orden. los grados o etapas por los que ha ido pasando el objeto del im-
puesto en la historia financiera de los pueblos. Pero no se entienda que esa evolución pueda
implicar una sustitución completa de una forma por otra. o un desplazamiento definitivo del
impuesto sobre el consumo por la tributación del producto. sino más bien debe calificarse el
proceso como la Integración de la forma superior que llega a dominar sobre las otras. pero
sin disolver o anular las precedentes.
"Y vamos viendo. pues. que la distinta aptitud para el sacrificio de la contribución que
nitidamente se advierte en la tributación directa (impuesto a los réditos. por ejemplo) tam-
bién aparece en los gravámenes indirectos (sea por caso el impuesto al consumo). pues
algunos de ellos al afectar los articulas de lujo o no indispensables (por e]: impuestos sun-
tuarios). ofrecen mayor capacidad de contribución que los articulas de consumo necesario.
que son objeto de tributaciones más leves cuando no de exclusión impositiva.
2.11 Proporcionalidad y equidad de las contribuciones 99
"Los factores cualitativos y subjetivos de la capacidad contributiva. afirma Nitti, son tales
que hay entre ellos enormes diferencias y aún mas con respecto.a la misma renta. La renta.
como ya dijimos. no podria por si sola constituir la medida de la capacidad contributiva; de
ahi que un sistema de imposición que estableciera a rentas iguales cargas iguales ocasiona-
ria sacrificios muy distintos.
"La jurisprudencia de nuestra Corte Suprema ha compartido la amplitud de estos con-
ceptos. y en cuanto a la naturaleza' de las tasas. ha establecido que no se considera injusto.
sino equitativo y aceptable fijar la cuantla de la tasa no sólo por et costo efectivo con relación a
[os contribuyentes. sino tambie'n con respecto 'a la capacidad contributiva de ellos. representada
por el valor del inmueble o su renta. a fin de cobrar a los menos capacitados una contribución
menor que la requerida a los de mayor capacidad. equilibrando. de este modo. el costo tota[ del
servicio." '
Beneficio
La teoria del beneficio ha tratado de fundamentar la capacidad contributiva. En cuanto
este punto. Griziotti menciona: "las manifestaciones de la capacidad contributiva. en re-
lación con los beneficios producidos a los contribuyentes por la actividad del Estado y de
la sociedad. consisten en la riqueza que se gana, en la riqueza que se gasta y en los be-
neficios que derivan al contribuyente de una obra de interés público".
Para Tangorra. "el costo del sacrificio del impuesto parecería el sujeto menor cuan-
to mayor sea el goce. la ventaja, la utilidad conseguida por el efecto del sacriñcío" A su
vez, De Juana critica esa teoría y señala:
"Si su fundamento pudo o podría tener razón dentro del régimen de un Estado prí-
mitivo, donde la pena que ocasiona el pago del tributo guardaría relación con los bene- .
fletes recibidos, haciendo que aquélla fuera menor, ello no puede sostenerse en el Estado
moderno. Si hubiera de seguirse el planteo de Grizíottí. habria que concluir reconocien-
do que cuanto mayor fuera la renta de un contribuyente, mayor seria el beneficio deri-
vado de la protección que el Estado le acuerda. Por ejemplo, si una persona tuviera una
fortuna superior en cien veces a la de otra, no por ello ha de inferirse que la protección
que el Estado le presta también centuplica la del segundo. Lejos de ello, fácilmente se
comprende que en el Estado actual de la sociedad son precisamente las clases menos
pudientes las que mayores beneficios y protección reciben del Estado. Si esto ocurre, ha-
bria que concluir, de atenernos a esta teona, gravando mayormente a quienes ofrecen
precisamente menor capacidad contributiva.
"Los tributos, pues, no pueden relacionarse ni proporcionarse con los beneficios re-
cibidos por los contribuyentes para de ahi medir el margen de su contribución. Siendo
100 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
Se puede afirmar que los estudiosos del derecho fiscal no tienen un concepto homo-
géneo en relación con lo que debe entenderse por equidad y proporcionalidad a que se
refiere el art 31, fracc IV, de la Constuucton PollUca de [os Estados Unidos Mexicanos. Hay
coincidencia en la mayoria de ellas en cuanto a que ese mandato constitucional prevé la
justicia de las leyes tributarias. Compartimos tal opinión, porque es la correcta, ya que,
como lo puntualiza Ernesto Flores zavala, el Estado sólo debe imponer el sacrificio mí-
nimo a los particulares, el indispensable para cubrir el presupuesto.
Por proporcionalidad se entiende el aspecto económico de la imposición, que toda
persona contribuya al gasto público, conforme a su capacidad tributaria.
La justicia es en el sistema tributario tal como la hace notar Miguel Valdés Villarreal
en sus cuatro significados, sin olvidar tampoco las garantías de carácter social que esta-
blece la Constituctón mexicana y que protegen el mínimo de subsistencia y el patrimo-
nio familiar.
Cabe plantear la pregunta ¿corresponde exclusivamente al Poder legislativo la apre-
ciación de la proporcionalidad y equidad, es decir, la justicia de los impuestos, o también
puede hacerlo el Poder judicial? A pesar de esto, Vallarta precisó: "pretender que los tri-
bunales hagan algo de eso es querer que se conviertan en parlamento, es querer que ha-
gan politica y no que administren justicia, es querer poner un autor al cuerpo legislativo,
quitándole independencia, es en fin, querer confundir monstruosamente las atribucio-
nes de los poderes legislativo y judicial. 3Z
Se estima que se justifica la intervención firme y enérgica del Poder judicial cuando
el Poder legislativo se haya excedido en sus facultades constitucionales. En ese sentido
modificó su jurisprudencia la Suprema Corte de Justicia de la Nación, al sostener que si
está capacitado el Poder judicial para revisar los decretos o actos del Poder legislativo. en
cada caso especial, cuando a los ojos del Poder judicial aparezca que el impuesto es exor-
bitante y ruinoso, o cuando el legislativo haya rebasado sus facultades constitucionales,
excediéndose de ellas.
Al respecto, ese alto tribunal estableció textualmente:
Equidad trlbutarla. La transgresión de este prlndplo no requlere como presupuesto que se es-
tablezcan diversas categorías de contrlbuyentes. El requisito de equided tributaria que debe
cumplir toda ley fiscal, de conformidad con el artículo 31, fracción IV, constitucional, y
que exige el debido respeto al principio de igualdad, que se traduce en dar trato igual e los
iguales y desigual a los desiguales, no requiere como presupuesto para su posible transo
'gresión el que la norma.legal relativa establezca diversas categorías de contribuyentes o dí-
ferenciación entre ellos, pues basta que establezca un derecho que DO pueda ser ejercido
por todos los contribuyentes, sino sólo por aquellos que se coloquen en lahípétesís que dé
lugar a su ejercicio, o bien prevea regímenes diversos, aunque éstos sean aplicables a to-
dos los contribuyentes sin diferenciación, según la hipótesis legal en que se coloquen y
puedan, incluso, ser aplicables a un mismo sujeto pasivo del impuesto, para que se dé la
posibilidad de inequidad, ya que tal diferenciación en los regímenes o el ejercicio del de-
recho sólo por algunos pueden ser, en sí mismos, violatorios de tal principio al ocasionar,
según la aplicación que corresponda de los regímenes o el derecho, un trato desigual a
iguales o igual a desiguales.
Amparo en revisión 107/92, Consultores en Servicios Jurfdicos Fiscales, S. A. de C. v., 6 de abril de
1995, moyarla de seis votos; ponente: Juan Diaz Romero; encargado del engrose: ministro Mariano
Azuela Güitr6n; secretaria: Marfa Estela Perrer MacGregor Poisot.
Equidad trlbularla. ImpUca que las normas no den un trato diverso a slluadones análogas o uno
Igual a personas que están en slluadones dlspares. El texto constitucional establece que to-
dos los hombres son iguales ante la ley, sin que pueda prevalecer discriminación alguna por
razón de nacimiento. raza, sexo, religión o cualquier otra condición o circunstancia personal
o social; en relación con la materia tributaria, consigna expresamente el principio de equi-
dad para que, con carácter general, los poderes públicos tengan en cuenta que los particula-
res que se encuentren en la misma situación deben ser tratados igualmente, sin privilegio ni
favor. Conforme a estas bases, el principio de equidad se configura como uno de los valores
superiores del ordenamiento jurídico, lo que significa que ha de servir de criterio básico de
la producción normativa y de su posterior interpratación y aplicación. La conservación
de este principio, sin embargo, no supone que todos los hombres sean iguales, con mi patri-
monio y necesidades semejantes, ya que la propia Constitución Polñico de Jos Estados
Unidos Mexicanos acepta y protege la propiedad privada, la libertad económica, el 'derecho
a la herencia y otros derechos patrimoniales, de donde se recorioce implícitamente la exis-
tencia de desigualdades materiales y económícas, El valor superior que persigue este principio
consiste entonces en evitar que existan normas que, llamadas a proyectarse sobre situacio-
nes de igualdad de hecho, produzcan como efecto de su aplicación la ruptura de esa igual-
dad al generar un trato discriminatorio entre situaciones análogas, o bien propiciar efectos
semejantes sobre personas que se encuentran en situaciones dispares, lo que se traduce en
desigualdad jurídica.
Amparo en revisión 321/92, Pyosa, S, A. de e, v., 4 de junio de 1996, mayorla de ocho votos.
unanimidad en relación con el criterio contenido en estas tesis; ponente: Cenaro David G6ngora
Pimentel; secretario: Constancio Carrasco Daza.
Amparo en revisi6n 1543/95, Enrique Serna Rodriguez, 8 de mayo de 1997, unanimMad de 10 ,'')t05
(ausente: Mariano Azuela Güitrón); ponente: luan Diaz Romero,' secretario:
José Manuel ArbaJlo Flores.
2.11 Proporciooalidad yequidad de las contribuciones 103
Texto de Jo tesis aprobado por el Tribunal en Pleno. 18 de octubre de 1988, unanimidad de 21 votos
de Jos ministros: presidente: Carlos del Rfo Rodriguez, Carlos de Silva Nava. Felipe López Contreras.
Salvador Rocha Dlaz, SamueJ Alba Leyva, Mariano Azuela Güitron. Noé Castañón León, Ernesto Diaz
Infante. LuisFerndndez Doblado. Francisca H. Pavón VasconceJos, Victoria Adalo Creen, Santiago
Rodriguez Ro/dán./osé Martlnez Delgado. Manuel Gutiérrez'de Ve/asco, Atanasia GonzáJez Mari/nez,
José Manuel ViJlagordoa Lozano, Fausta Moreno Flores, Ángel Suárez Torres. Sergio Hugo Chapital
Gutiérrez. Juan Diaz Romero y Ulises SchmilJ Ord6ñez.
Informe 1988. Suprema Corte de Justicia de la Nación. primero parte. Pleno, México, 1988. págs 802·
809 Y 802-811.
Derechos Ilscales. La proporcionalidad y equidad de éstos está regida por un slstema distinto de
los Impuestos. La satisfacción de las garantías de proporcionalidad y equidad de las cargas
fiscales establecidas por el artículo 31. fracción IV de la Constitución federal; que las leyes
. tributarias tratan de llevar a cabo en materia de derechos a través de una escala de mínimos
a máximos en función del capital del causante de los derechos correspondientes, traduce
un sistema de relación de proporcionalidad y equidad que únicamente es aplicable a los
impuestos, pero que en manera alguna puede invocarse o aplicarse cuando se trate de la
constitucionalidad de derechos. cuya naturaleza es distinta de la de los impuestos y. por tan-
to. reclama un concepto adecuado de esa proporcionalidad y equidad. De acuerdo con la
doctrina jurídico-fiscal y la legislación tributaria, por derechos han de entenderse las con-
traprestaciones que se paguen a la hacienda pública del Estado. como precio de servicios de
carácter administrativo prestado por los poderes del mismo o sus dependencias a personas
determinadas que los soliciten. de tal manera que para la determinación de las cuotas co-
rrespondientes por concepto de derechos ha de tenerse en cuenta el costo que para el Estado
tenga la ejecución del servicio que causen los respectivos derechos y que las cuotas de refe-
rencia sean fijas e iguales para todos los que reciban servicios análogos.
AR 5238/79, Gas Licuado, S. A., 25 de enero de 1983; unanimidad de 18 votos: ponente: Alfonso
Lápez Aparicio, séptima época, vals 169-174, primero parte, pdg 23.
Precedente: AH 1514/65, Armando Ruiz Aylvardo, sde diciembre de 1968, Unanimidad de 18 votos;
ponente: Ezequiel Hurguete Farrera, séptima época, vol 12, primera parte. p6g 27.
Precedentes que no han integrado jurisprudencia 1917·1988, Tribunal Pleno, S/F, México, 1989,
p6g 661.
Derechos Oscales, subsiste la correlación entre la prestacíén del servícío público y el monto de la
cuota. Pese a que en la legislación vigente en la actualidad se suprimió de la definición de
derechos fiscales el concepto de contraprestaciones por el servicio público prestado. como
precisaba el Código Fiscal de lo Federación de 1967. subsiste cuando se trata de una hipó-
tesis la correlación entre la prestación del servicio público y el monto de la cuota, a tal gra-
do que son términos interdependientes y que aquél es supuesto de causación de ésta; dichas
características que distinguen a este tributo de las demás contribuciones permiten conside-
rar, aplicando los principios de equidad y proporcionalidad que establece la fracción IV del
artículo 31 constitucional. que debe existir un razonable equilibrio entre la cuota y la pres-
tación del servicio, y que se impone dar el mismo trato fiscal a los que reciben igual servicio,
lo que lleva a reiterar en lo esencial los criterios que este alto tribunal ya había establecido
conforme a la legislación fiscal anterior. en el sentido de que el establecimiento de normas
que determinen el monto del tributo atendiendo al capital del causante puede ser correcto
tratándose de impuestos, pero no de derechos. respecto de los cuales debe tenerse en cuenta
ordinariamente el costo que para el Estado tenga ·la ejecución del servicio. y de que la corres-
pondencia entre ambos términos no debe entenderse como un derecho privado. de manera
2.11 Proporcionalidad y equidad de las contribuciones 10S
que el precio corresponda exactamente al valor del servicio prestado, pues los servicios pú-
blicos se organizan en función del interés general y sólo secundariamente en el de los par-
ticulares.
AH 7233/85, Mexicana del Cobre, S, A" 30 de marzo de 1989, mayoría de 13 votos de los ministros: De
Silva Nava, Magaña Cárdenas, Azuela Cüitrón, Fernández Doblado, Pavón Vasconcelos, Adato Creen.
Rodríguez Roldón, Martínez Delgado, Moreno Flores, Suárez Torrez, Chapital Guttérrez, Schmill
Ordóñez y presidente Del Río Rodríguez: se resolvió modificar la sentencia recurrida y conceder el
amparo en forma lisa y llana: el ministro Yillagordoa Lozano emitió su voto en el sentido de que
debía negarse el amparo, y Jos ministros Alba Leyva y Díaz Romero votaron en favor del proyecto;
ausentes: Castañón León. López Contreras y Gonzólez Martínez: impedido: Rocha Díaz; ponente: Juan
Diaz Romero; secretaria; María del Refugio Covarrubias de Martín del Campo.
Informe 1989. Suprema Cone de Justicia de la Nación, primera parte. Pleno, México, 1989,
págs 610 y 611.
Delitos fiscales
La confiscación de bienes. con el límite natural del patrimonio de familia. es la única san-
ción establecida en la constitución que no contempla que por deudas fiscales un contribu-
yente tenga que ir a la cárcel. Aceptar otra postura es desconocer que en el surgimiento del
pacto fundamental ni siquiera se debatió esta cuestión. por un constituyente que estaba
principalmente preocupado por la defensa de los derechos del trabajador agrario y urba-
no, que formó parte de la mayoria mexicana que en 1917 no tenía capacidad tributaria y
que buscaba una mejora económica y social. dentro de un marco de libertades. De ahí que
resultaría absurdo imaginar una sanción privativa de la libertad por adeudos tributarios.
106 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
Lo anterior no descarta que el sujeto pasivo de la relación jurídica tributaria pueda ser
sentenciado penalmente por fraude genérico, como es realizar maquinaciones con dolo,
alevosía y ventaja para evadir el pago de un tributo, por ejemplo, usar documentos falsos.
'la Constitución no señala qué debe entenderse por multa excesiva, por lo que, para com-
prender ésta, debe acudirse a lo expresado al respecto por la Suprema Corte de Justicia
de la Nación, la cual ha dicho que multa excesiva es aquella que:
Por lo que atañe las infracciones que contengan como sanciones multas fijas, el
Poder judicial de la Federación ha sustentado el criterio siguiente:
Multas fijas. Inconstituclonalldad del arlíc~lo 76, fracción Ill, del Código Fiscal de la Federadón,
que las autoriza. El artículo 22 de la Constitución General de la República proscribe la im-
posición de multas excesivas. Aunque dicho numeral no lo explica, por multa excesiva debe
entenderse, según la acepción gramatical del término "excesivo" y de las interpretaciones
realizadas por la doctrina y jurisprudencia, todas aquellas sanciones pecuniarias que reba-
sen el límite de lo ordinario o razonable; que estén en desproporción con la graveded del
ilícito fiscal, ya sea por sus consecuencias, por las condiciones en que se cometió o por el
monto de la cantidad cuya contribución, se omitió si éste es el caso; que resulten despro-
porcionadas con el monto del negocio; y, por último, que estén en desproporción con la ca-
pacidad económica del multado. Lo anterior es lógico, si se toma en cuenta que la finalidad
que persigue este tipo de sanciones es, además de intimidatoria, la de evitar la reincidencia
de los infractores, mas no la de terminar con sus patrimonios, a lo cual inevitablemente se
llegaría de aceptarse la imposición de multas que rebasen su capacidad económica, circuns-
tancia ésta que adquiere mayor relevancia en tratándose de sociedades o empresas, pues se
acabaría con fuentes de empleo y se dejarían de percibir los impuestos generados, tanto por
ella como por sus empleados, con el correspondiente perjuicio para la sociedad y el propio
Estado. Ahora bien, como es evidente que la única forma de evitar la imposición de sancio-
nes pecuniarias. irrazonables o desproporcionadas, y por tanto excesivas que contraríen la
disposición constitucional comentada, es otorgándose a la autoridad pleno arbitrio para va-
lorar la gravedad del ilícito en los términos ya anotados, el monto del negocio y las condi-
ciones económicas del infractor, y además para imponer las sanciones que consideren justas
dentro de un mínimo y un máximo, necesariamente habrá de concluirse que todas aquellas
leyes o preceptos que no concedan a la autoridad estas facultades. aunque sea implícita-
mente y a menos, claro está, que la multa autorizada sea indiscutiblemente mínima como las
contempladas en el artículo 21 de nuestra Carta Magna o sus equivalentes, en tratándose de
,personas morales, riñen directamente con la garantía consagrada en el artículo 22 de este
mismo cuerpo de leyes. En tal orden de ideas, si el artículo 76, fracción 1II, del Código Fiscal
de lo Federación, en que se apoyó la sala fiscal responsable para confirmar la multa que re-
clama la sociedad quejosa, autorizada la imposición de una multa fija. equivalente a 150%
2.11 Proporcionalidad y equidadde lascontribuciones 107
sobre la contribución omitida, debe concluirse entonces que dicho precepto resulta incons-
titucional por no permitir la aplicación de una multa acorde con los extremos de que se tra-
ta y. por ende, con el mandato contenido en el artículo 22 de nuestra Carta Fundamental.I"
Amparo directo 248/88. Ley, S. A. 8 demano de 1989. Unanimidad de votos, Ponente: Enrique R.
Garcfa Vasco. Secretario: Humberto Bernal Escalante.
Con base en resoluciones de la SCJN, Lomelí Cerezo afirma: "puede sostenerse que
las penas impuestas por la autoridad fiscal a una persona, con motivo de infraccio-
nes cometidas por terceros, en las que no haya tenido participación o culpabilidad
el sancionado, resultan penas trascendentales prohibidas por el artículo 22 consti-
tucional. en razón de su notoria injusticia". En tanto que las inusitadas son las no
usadas.
34 Informe rendido a fa Suprema Corte de jusricia de la Naci6n por su presidente, licenciado Carlos del Río
Rodriguez al terminar 1989, tercera parle, tribunales colegiados de circuito: vol u. México, págs 763 y 764.
108 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
Todo jurista aprende a aplicar los principios filosóficos del derecho, aunque, por resabios
positivistas, suele preferir llamarlos principios generales del derecho.
Miguel Villoro Toranzo señala que los errores a que nos referimos consisten:
Una vez precisado lo anterior, se puede afirmar que el fin último de la justicia de las
contribuciones es lograr un ambiente de paz, seguridad jurídica, orden y bien común de
los súbditos de un Estado.
Actualmente, la tendencia moderna se orienta a utilizar el impuesto como un instru-
mento privilegiado de intervención estatal, y así se perfilan con claridad sus tres funciones:
accidentales entre los hombres, que hacen que todos, aunque esencialmente iguales, sea-
mos diferentes en nuetro actuar social'." .
"El gran error de muchos politicos, sociólogos y gobernantes es atribuir al gobierno
o Estado, en sentido estricto, poderes por arriba de los que en realidad puede tener,
"También es un error pensar que, a través de acciones directas del gobierno y leyes,
se puede terminar con la desigualdad y la miseria en una sociedad.
"El atribuir poderes magrees al Estado lo designa el filósofo Ernest Cassirer como
'los mitos politicos modernos'."
. En términos del art 14 de la Constitución, "a ninguna iey se le dará efecto retrcactívo en
perjuicio de persona alguna", precepto que difiere de lo estatuido por el numeral 14 de
la Constitucíón de 1857, que establecía "no se podrá expedir ninguna ley retroactiva".
La Suprema Corte de Justicia de la Nación ha aceptado la moderna teoria de que una
leyes retroactiva cuando vuelve sobre el pasado, para apreciar las condiciones de lega-
lidad de un acto o para modificar los efectos de un derecho ya realizado.
En cuanto a la tributación, el rnáximo tribunal ha sustentado el criterio que a conti-
nuación se transcribe:
/In 3295171, Rlchardson Marre}: S. A. de C: v., 24 de febrero de.1972, cinco votos, vol 38,
tercera parte, pdg '53,
Leyes. Pueden ser retroactlvas cuando eUo beneOde a las personas. De acuerdo con el artícu-
lo 14 constitucional. "a ninguna ley se dará efecto retroactivo en perjuicio de persona al-
guna". Por tanto, cuando la aplicación retroactiva de la ley beneficia a las personas, no se
contraría el texto constitucional. que establece la prohibición como una garantía individual
en defensa de los particulares contra actos del poder público, lo cual implica, por una par-
te, que no se trata de ún principio absoluto por el que nunca y bajo ninguna circunstancia
pueden existir excepciones y, por otra parte, implica que las autoridades no pueden invocar
el artículo 14 constitucional, colcoándose en la situación de persona perjudicada con la dis-
posición retroactiva o con la aplicación retroactiva de una ley,
Revisión 2041182. resuelta en sesión deJ8 de abril de 1983, unanimidad de siete votos; ponente:
Mario Cordero Pastor; secretario: Francisco Rueda M, del Campo. Revista -40, segunda época, año V,
abril de 1983, pdg 709.
'5 Hugo B. Margáin. Los derechos individuales y eljuicio de amparo en materia adminiS{rat~vCz. pág 60.
112 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTllIBUCIONES
"Pueden también ser retroactivas las leyes que declaran el derecho natural. Los de-
rechos del hombre son imprescriptibles; si alguna vez son hallados y desconocidos por
la ley"civil, esto no puede verificarse sino hallando y desconociendo la ley natural, cuyos
preceptos están impresos por la mano de Dios en los corazones de los hombres. En cual-
quier época es licita a la ley volver sobre sus pasos y operar la restitución más completa
contra la usurpación de tales derechos. La ley que abolió la esclavitud no pudo violar de-
rechos adquiridos.
"La razón de existencia de preceptos jurídicos aplicables en un periodo anterior ai
de su vigencia se encuentra de manera general, en términos de justicia. en el beneficio
o, en su caso, en la ausencia de perjuicio al expedir o aplicar una norma, si bien no cons-
tituye un derecho subjetlvo que el contribuyente pueda exigir a la administración públi-
ca, cuando estime se le ocasione un provecho derivado de leyes posteriores, en relación
con situaciones o actos concretos a él atríbuíbles. En México es necesario que la ley or-
dinaria expresamente ordene la retroactividad benéfica.
"Retroactividad injusta. Desde luego es inadmisible, en todos los casos en que signi-
fique un perjuicio, ocasionando la violación de garantías del gobernado. En este sentido.
hay consenso en que respecto de la materia tributaria, en ningún caso puede castigarse
la violación de una disposición aplicando la sanción que establezca una ley expedida con
posterioridad al hecho. o bien que no puede considerarse como infracción el hecho u
omisión que no estaba tipificado como tal en la ley Vigente en el momento en que se
realizó, sino en un ordenamiento posterior. Esto coincide exactamente con el área penal,
lo que se explica por la naturaleza represiva de las sanciones fiscales.
"Ciertamente las leyes tributarias tienen en algunas condiciones efectos retroactivos,
pero tal situación no se puede extender al ámbito represivo tributario, porque es inad-
misible que se imponga una sanción por una circunstancia no prevista con anticipación
a la ley.
"Igualmente, los derechos adquiridos y los hechos consumados están fuera del al-
cance del legislador. ya que así lo reclama la seguridad de los ciudadanos, puesto que el
Poder Legislativo es, en la sociedad, el que mejor caracteriza la soberanía de un pueblo,
su esfera de acción es extensa y le pertenece el porvenir, pero por la misma naturaleza
de las cosas, el pasado no corresponde a su imperio. Lo esencial para fijar el limite de la
nueva norma sancionada es el estado consiguiente a la circunstancia del hecho conside-
rado por la ley como determinante de la obligación financiera. Si tal situación está cons-
tituida o se ha extinguido, la nueva ley no puede alterarla, como tampoco el supuesto de
que sus efectos estén consumados. "36
Por su parte, Jaime Nicolás López señala asimismo lo siguiente:
"Es ampliamente conocida la jurisprudencia que admite la aplicación retroactiva de
las leyes fiscales, en los términos siguientes: si bien las leyes fiscales, por ser de interés
público, pueden retrotraerse y es legítima facultad del Estado cambiar las bases de la tri-
butación, la justicia de tal retroactividad sólo puede entenderse en el sentido de que los
36 Jaime Nicolás López, Revista del Instituto de Investigaciones Jurrtlicas, Universidad Nacional Autónoma de
San Luis Potosi, Universitaria Porosína, San Luis Potosi, núm 3, 199~, México. págs 75 a 79.
114 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
deberá aplicarse solamente a aquellos casos que se verifiquen a partir del nacimiento de
la ley que lo prevé, pero no deberá hacerse extensivo a supuestos originados bajo el am-
paro de ley anterior, si es más benéfica,
"La Suprema Corte, al seguir la teoría general del derecho y sus modos de creación,
asi como de legitimación de los actos de autoridad constituida, expresó que el Constitu-
yente está facultado para expedir leyes retroactivas, sin que se ocasione en tal supuesto
violación de garantías, encontrándose asi una excepción más a la garantía de írretroac-
tividad. juridícamente es aceptable el criterio: sin embargo, no debe entenderse que di-
cha facultad del Constituyente sea ilimitada y arbitraria, sino que para considerarse váli-
da deberá sujetarse a los valores supremos, esenciales al derecho. Es necesario que el
Constituyente se fundamente en el bien común, interés público, razones sociales o poli-
ticas para crear leyes contrarias a las garantías del gobernado, individualmente conside-
rado, en cuyo caso, estaremos ante las excepciones admitidas, respecto de las cuales no
se puede alegar violación de derechos, como sucede con la seguridad jurídica, misma
que implicaria un congelamiento del sistema jurídico para no estar en constante pugna
con los nuevos preceptos, principalmente con aquellos retroactivos que busquen perfec-
cionar la legislación, actualizándola según las exigencias de los avances de la ciencia y
en los diversos órdenes, causas que una vez calificadas debidamente, conduzcan a ante-
poner valores fundamentales como el bien común ante la seguridad juridica. Por ello, el
principio de seguridad jurídica, consagrado en la Norma Fundamental, no puede en-
tenderse como un derecho de los ciudadanos al mantenimiento de un determinado ré-
gimen fiscal ... resulta relevante la distinción entre aquellas disposiciones legales que con
posterioridad pretenden anular efectos a situaciones de hecho producidas o desarrolla-
das con anterioridad a la propia ley y las que pretenden incidir sobre situaciones o rela-
ciones juridicas actuales aún no concluidas. En el primer supuesto -retroactividad
auréruíca->. la prohibición de la retroactividad operaria plenamente y sólo exigencias
cualificadas del bien común podrian imponerse excepcionalmente a tal principio ..
"En México, como ejemplo, se pueden citar casos manifiestos de retroactividad en
perjuicio de las personas que realizan actividades de construcción, contrariamente a lo
que se ha venido exponiendo:
"l. El art octavo transitorio del decreto del 28 de diciembre de 1967, que reformó y
adicionó diversas leyes federales, impuso a las empresas de construcción de obras pú-
blicas y privadas la obligación de pagar antes del 31 de marzo de 1968 un impuesto cal-
culado a razón de 1.5 % sobre el valor de las obras ejecutadas durante el año de 1967,
es decir, durante el año anterior a la publicación del precepto.
"2. La Sala Regional Peninsular sostuvo que si en las cédulas de liquidación de cuo-
tas obrero-patronales se determinan créditos fiscales por los bimestres deiS de 1984 al
3 de 1985, es evidente que, al tenor de lo dispuesto por los arrs 60 del Cód(qo Fiscal de
la Federación y 14 de la Constitución federal, no puede aplicarse para fijar el monto de di-
chos créditos el Reglamento del Seguro Social Obligatorio para los Trabajadores de la Indus-
tria de la Construcción por Obra y Tiempo Determinado, publicado en el DO del 22 de
noviembre de 1985, que entró en vigor el 4 de enero de 1986, porque no se encontra-.
ba vigente en el momento en que se causaron dichos créditos fiscales. Por tanto, su apli-
cación en estos casos es retroactiva en perjuicio del contribuyente.
1.011
116 PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE lAS CONTRIBUCIONES
"3. Preceptos transcritos como lo establecido en la fracc 111 del art segundo de las
disposiciones transitorias de \ 992 del Código Fiscal de la Federación afirman: 'Quedan sin
efecto las disposiciones administrativas, resoluciones, consultas, interpretaciones, autori-
zaciones o permisos de carácter general o que se hubieran otorgado a titulo particular,
que contravengan o se opongan a lo preceptuado en esta ley'.
"Fracción transitoria que se distingue por su anticonstitucionalidad y por ser con-
traria a la jurisprudencia sobre irretroactividad de la ley fiscal, en las hipótesis en que no
se puede generalizar, como aparece en esta norma.
"Son normas retroactivas las que fijan el régimen juridico aplicable cuando se están'
realizando situaciones juridicas al crearse una nueva ley. Una norma determina el dere-
cho regulador de unas situaciones producidas con anterioridad a la promulgación de la
disposición transitoria, de ahi que no es difícil encontrarse con normas jurídicas transi-
torias que verdaderamente son retroactivas. Pero en España, contrariamente a México,
no existe limitación legal para que ello pueda ocurnr."?"
En materia de procedimientos se han dictado las tesis siguientes:
Retroactividad. No existe dentro de una ley procesal. por regla genera1. Una ley procesal está
formada, entre otras, por normas que otorgan facultades que dan la posibilidad jurídica a una
persona de participar en cada una de las etapas que conforman el procedimiento y al estar
regidas esas etapas por las disposiciones vigentes en la época en que van naciendo, no pue-
de existir retroactividad mientras no se prive de alguna facultad con que ya se contaba; por
tanto, si antes de que se actualice una etapa del procedimiento ellegislador modifica la tra-
mitación de éste, suprime un recurso, amplía un término, modifica la valoración de las
pruebas, etcétera, no existe retroactividad de la ley, ya que la serie de facultades que dan la
posibilidad de participar en esa etapa, al no haberse actualizado ésta, no se ven afectadas.
Octava época, Pleno, informe 1988, parte 1, 874.
AIi 4738/85. Roberto Aya la de la Cruz, 23 de junio de 1988. Unanimidad de 21 votos de los serlores
ministros: De Silva Nava, López Contreras, Cuevas Mantecón. Alba Leyva, Azuela Güitrón, Castañón
León, Díaz lnfante, Fernández Doblado. Pavón Vasconcelos, Adato Creen de Iborrc. Rodríguez
Roldón, Marlínez Delgado, Cutiérrez de Ve/asco, GonzáJez Martínez, ViIlagordoo Lozano, Moreno
Flores,'Suárez Torres, Schmill Ordónez, Díaz Romero. Chapital Gutterrez: presidente: Del Río
Rodríguez. Ponente: Ángel Suárez Torres. Secretaria: Concepción Martin Argumosa.
con las nuevas disposiciones fiscales. Como ejemplo se pueden citar los articulas transi-
torios del Decreto que reforma. adiciona o deroga diversas disposiciones del Código
Financiero del Distrito Federal. publicado en la Gaceta Oficial del Distrito Federal el 31 de
diciembre de 1999:
Hay que estar siempre alerta con los preceptos transitorios. porque en ocasiones en
éstos pueden aparecer regímenes especiaies de tributación o estimulas o subsidios en ma-
teria fiscal. escondidos y que pueden modificar de forma trascendental aspectos sustan-
tivos o formales de carácter impositivo.
Es fundamental en rerruono de aplicación de una ley fiscal. pues ésta tiene una vigencia
temporai y se debe aplicar en un espacio o territorio determinado que demarca los li-
mites a la potestad tributaria, es decir. hasta donde puede llegar la fuerza impositiva de
las normas jurídico-contributivas.
"El domicilio es el lugar de habitación de una persona; el lugar donde tiene su morada. dice
Merlín tRepertoire V. Domicilie). Tal es el sentido de la palabra latina domicilium. En los casos
ordinarios. ninguna dificultad ofrece la noción del domicilio. puesto que toda persona sólo
118 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
tiene una residencia: la casa donde habita: pero en algunas situaciones excepcionales, cuan-
do una persona divide su tiempo entre varias residencias. ha sido necesario determinar cuál
es la que predomina sobre las demás, mereciendo verdaderamente ei nombre de domicilio.
De este modo se ha llegado a definir el domicilio en la forma siguiente: el lugar donde una
persona ha establecido el asiento principal de su morada y negocio. ,,38
A su vez, Rafael Rojina Villegas define este atributo de las personas como:
"EI lugar en que una persona reside habitualmente con el propósito de radicarse en él. De
esta definición se desprenden dos elementos: l. La residencia habitual, o sea, el dato objeti-
vo susceptible de prueba directa, y 2. El propósito de establecerse en determinado lugar, o
sea, el dato subjetivo que no podemos apreciar siempre mediante pruebas directas, pero que
si es posible comprobar a través de inferencias y de presunciones. "39
Una vez recordado el concepto de domicilio, y como uno de los elementos de éste
el de la residencia, cabe preguntar: ¿cuál es el sentido que busca el legislador constítu-
yente cuando habló de residencia? La respuesta acertada es que utiliza la palabra residen-
cia para delimitar la jurisdicción tributaria tanto de los estados como de cada municipio
que se encuentran del territorio nacional. Limita la potestad impositiva de las entidades
federativas a su marco legal de competencia y obliga a los sujetos pasivos de la relación
jurídica tributaria a pagar las contribuciones a que haya lugar, pero sólo respecto del muo
nícípío y estado donde resida. Jamás una entidad federativa podrá pretender ampliar su
poder tributario a otra y mucho menos, como ya destacó, coaccionar a los causantes de
diverso estado a pagar tributos.
J8 Mareel Planlol, Tratado elementalde derecho ci~i1, vol 111, José M. Cajica Jr (traductor). Puebla, México, 1946,
págs 270 y 271.
39 Rafael Rojina ViIlegas. Compendio de derecho civil, t 1. Antigua Librería Robledo, Porrua. México, 1962,
pág 187.
40 Enrique Calvo Nicolau, Tratado del impuesto sobre fa renta, tl . Themfs. 1995. págs 276·287.
2.13 Territorio de aplicación de laley de contribuciones 119
riqueza no se define en la L1SR; sin embargo, podemos decir que es el medio del que se
obtiene el ingreso o del que emana. cuya percepción se establece por la ley como obje-
to del impuesto.
"La ley, en el a. 1-111. establece como sujetos del ISR a los residentes en el extran-
jero cuando obtengan ingresos de fuente de riqueza situada en el territorio nacional.
Es decir. que un francés radicado en Argentina causa el (SR mexicano si el ingreso que
percibe proviene de una fuente de riqueza localizada en México, El impuesto lo causa
independientemente de su nacionalidad (francesa) y del lugar de residencia (Argentina).
a pesar de quena tenga ningún establecimiento permanente o base fija en el país. su-
puesto este último que se establece en el a. 1-11 de la L1SR.
"El concepto fuente de riqueza ha sido muy controvertido en cuanto a su 'significa-
do, por lo que incluso se ha sometido a la decisión de los tribunales. Aun cuando en
México ya dejó de tener relevancia jurídica el problema doctrinal toda vez que la L1SR se
refiere a ellos de manera pormenorizada. resulta importante conocer las distintas co-
rrientes que han prevalecido sobre el tema. a fin de dar sustento a la manera en que en
la L1SR resolvió el problema."
Opinión de tratadistas. Hugo B. Margáin elaboró un estudio en el que llega a las
conclusiones siguientes respecto a la fuente de riqueza y su ubicación:
"1) Cuando los ingresos provienen del trabajo personal. la fuente se localiza en el
país de residencía de quien paga el trabajo prestado:
2) Respecto de ingresos que provienen del capital. la fuente de riqueza se
encuentra en el lugar en que se emplea el capital que produce los rendi-
mientos: y
3) Si los ingresos provienen de la combinación del capital y del trabajo. o sea los
ingresos de las empresas, la fuente de riqueza se sitúa en el país en que la em-
presa desarrolla la actividad para la que fue organizada."
tributación a nivel internacional, se han .adoptado los criterios siguientes para definir el
lugar de ubicación de la fuente de riqueza:
Sin perjuicio de lo dispuesto [...], los sueldos, salarios y remuneraciones similares obtenidos
por un residente de un Estado Contratante por razón de un empleo sólo pueden someterse
a imposición en este Estado [el de residencia del perceptor de los sueldos], a no ser que el
empleo se ejerza en el otro Estado Contratante. 'SI el empleo se ejerce aquí [en el Estado
Contratante distinto al de residencia], las remuneraciones percibidas por este concepto pue-
den someterse a imposición en este otro Estado [en el que se presta el servicio].
Aquí se advierte claramente -en la última parte- que el Estado donde se desem-
peña el servicio también puede gravar el ingreso que obtenga quien lo preste. porque
precisamente en él se localiza [a fuente de riqueza.
Respecto de los intereses se acordó lo siguiente en el art 11 (I):y (2) del convenio ce-
lebrado con Estados Unidos de América:
Se advierte que, conforme ai párrafo (1) del tratado. el Estado de residencia del
acreedor también queda facultado para gravar ios intereses. Sin embargo, conforme al
párrafo (2) se conviene que el Estado donde se invierte el capital se ubica la fuente de ri-
queza (el capital). por lo que este Estado también tiene facultad de establecer gravárne-
nes sobre los intereses.
En cuanto a las actividades empresariales provenientes de la combinación de capi-
tal y trabajo, se acordó lo siguiente en el art 7 (1) del tratado que celebró México con
Estados Unidos de América:
(1) Los beneficios de una empresa de un Estado Contratante solamente pueden so-
meterse a imposición en este Estado. a no ser que la empresa realice o ha rea-
lizado su actividad en el otro Estado Contratante por medio de un establecimiento
permanente situado en él. Si la empresa realiza o ha realizado su actividad de
dicha manera. los beneficios de la empresa pueden someterse a imposición en
el otro Estado [...].
Puede advertirse que, en este caso. el Estado de residencia es el único que tiene fa-
cultad para establecer gravámenes respecto de ingresos obtenidos por sus residentes. de-
rivados de actividades empresariales. Sin embargo, si una empresa que no resida en
México. por ejemplo. lleva a cabo actividades empresariales por conducto de un estable-
cimiento permanente que tenga en México. éste quedara obligado también para gravar
esos ingresos que el residente en el otro Estado contratante obtuvo por medio del esta-
blecimiento permanente. En este caso. la facultad de México para gravarlos no surge en
razón de la ubicación de la fuente de riqueza necesariamente, sino porque la conducta
del residente en el extranjero tiene efectos jurídicos en México. Esto se estudiara en otra
sección.
Sentencias del Tribunal Fiscal de la Federación. En relación con la fuente de
riqueza referente al trabajo personal. el Pleno del TFF dictó una interesante resolución re-
lacionada con la ubicación de la fuente de riqueza de los ingresos de los agentes de se-
guros de compañias nacionales que prestan sus servicios en el extranjero. A continuación
se hace un resumen de la secuela que siguió este asunto. A consulta planteada por un
contribuyente. [a SHCP resolvió que [os agentes de seguros que actuaban en el extranjero
como corresponsales de aseguradoras residentes en México se encontraban afectos al
pago del isa en este pais. Los corresponsales residentes en el extranjero actuaban como
comisionistas y. a 'nombre de corporaciones o empresas, también radicadas en el ex-
tranjero. realizaban operaciones de seguros con la empresa que promovió la consulta.
Inconforme con la resolución, la aseguradora residente en México acudió a demandar su
nulidad ante el TFF, el cual declaró la nulidad de la resolución impugnada. habiendo se-
ñalado lo siguiente en la parte medular de su sentencia:
La actora demuestra [...] una resolución en la que se declaró exentos del impuesto sobre la
renta en nuestro país a los comisionistas extranjeros residentes fuera del pais que operan con
empresas mexicanas y percibien de estas las comisiones en calidad de retribución por pres-
tación a sus servicios. La Sala juzga que existiendo una situación similar entre las actividades
122 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
desarrolladas por dichos comisionistas a los que efectúan los corresponsales a que se hace
referencia, a virtud de que unos y otros consiguen su cliente en el extranjero aunque la rner-
cancia o la póliza en su caso proceda de nuestro país, debe reconocerse que esta solicitud de
actividades se debe resolver por igualdaq de tratos para los corresponsales e intermediarios.
y en consecuencia no están afectos al pago del impuesto citado y tampoco existe la obliga-
ción de retenerlo por parte de quien efectúa el pago (...J.
Inconforme con la sentencia pronunciada por la Sala del TFF, la SHCP interpuso el re-
curso de revisión ante el Pleno de dicho tribunal. La resolución de este órgano señaló lo
siguiente en su parte medular:
(...] la Ley del impuesto sobre la renta en vigor marca una diferenciación entre lo que es la
fuente del impuestoy lo que viene a constituir la fuente de riqueza: así. el articulo 3 de ia ley
de la materia. al hablar de quiénes son sujetos del impuesto sobre la renta y haciendo rete-
rencia en su fracción 11 a los extranjeros residentes en el extranjero. los hace sujetos del irn-
puesto en México. por los ingresos que procedan de fuentes de riqueza que se encuentran
situadas en el país: por tanto, siguiendo este mismo criterio. procede concluir que en el pre-
sente caso. la actora no llega a ser causante del impuesto que se pretende. toda vez que la
fuente de riqueza de que proviene losingresos de que se trata no se encuentra en nuestra pa-
tria. En efecto, la fuente de riqueza que en este caso constituye el trabajo. o sea la actividad
que realizaban losdiversos agentes de seguros. no está situada en nuestro país, ya que la ac-
tividad no fue llevada a cabo en México (...J.
" Legaz y Lecambra, FilosoFa delderecho, Bosch, Barcelona, 1963, pag 583.
126 PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE lAS CONTRIBUCIONES
orden seguro y establecido que permita a todos saber a qué atenerse y se delimiten con
precisión las esferas de lo licito y lo obligatorio en el obrar humano social".42 La idea de
certeza es una exigencia primaria del principio de seguridad jurídica, pues se traduce
prácticamente en la posibilidad conferida al contribuyente de conocer sus obligaciones
tributarias con base directa y exclusiva en la ley,
Garantía de audiencia
La Suprema Corte de Justicia de la Nación ha establecido el criterio jurisprudencial de
que cuando un gravamen tiene el carácter de un impuesto, por definición de la ley, no
es necesario cumplir con la garantía de previa audiencia que prevé el art 14 constitucio-
nal, ya que el impuesto es una prestación unilateral y obligatoria, y la audiencia que se
puede otorgar a los causantes es siempre posterior a la aplicación del impuesto, cuando
existe la posibilidad de que los interesados impugnen ante las pro pías autoridades el
monto y cobro correspondiente. En este sentido, basta que la ley otorgue a los causan-
tes el derecho a combatir la fijación del gravamen, una vez que ha sido determinado,
para que en 'materia hacendaría se cumpla con el derecho fundamental de audiencia,
consagrado por el articulo.
La tesis de jurisprudencia respectiva señala textualmente lo siguiente:
Audlenda, garantíade. En materia impositiva no es necesario que sea previa. Teniendo un gra-
vamen el carácter de impuesto, por definición de la ley, no es necesario cumplir con la ge-
rantía de previa audiencia establecida en el artículo 14 constitucional, ya que el impuesto es
una prestación unilateral y obligatoria, y la audiencia que se puede otorgar a los causantes
es siempre posterior a la aplicación del impuesto, que es cuando existe la de que los intere-
sados impugnen, ante las propias autoridades, el monto y cobro correspondiente, y basta que
la ley otorgue a los causantes el derecho a combatir la fijación del gravamen, una vez que ha
sido determinado, para que en materia hacendaria se cumpla con el derecho fundamental de
audiencia, consagrado por el artículo 14 constitucional, precepto que no requiere necesa-
riamente, y en todo caso, la audiencia previa; de acuerdo con su espíritu, es bastante que los
afectados sean oídos en defensa antes de ser privados de sus propiedades, procesiones o de-
rechos.
Séptima época primera parte:
Vol 53, pág 37, AH 5032/69. Fábrica de Aceite La Rosa, S.A. Unanimidad de 17 votos.
Val 55, pág 39, AR 6194/57. Maria Teresa Chávez Campomanes y coagraviados. Unanimidad de
18 votos.
Vol 58, pág 49. AH 1229/59, José Martfnez Maure. Unanimidad de 15 votos.
42 Pérez Ayala. Lasfuentes del derecho triburario y el principio de legalidad, fl.DFHP, núrn I 22. 1976, pag 389.
2,14 seguridad jurídicaen los actos de aplicación 127
por parte de los contribuyentes. el Cddigo Fiscal de la Federación recoge y trata de curn-
plir con esa garantía constitucional. En ese sentido. Pedro Cuevas Pigueroa. con quien
estamos de acuerdo. expresa:
precepto, puesto que nada impide al particular la aceptación parcial de las observaciones de
la autoridad y ia aclaración de ia apreciación que considere equivocada respecto al incum-
piimiento que se ie imputa.
"Otra posibiiidad que tiene el particular para hacer estas aclaraciones surge .al momen-
ro mismo de estarse levantando el acta de la visita; puesto que si en ese momento adviene
que se están consignando hechos o apreciaciones equivocadas sobre el cumplimiento de sus
obligaciones fiscaies, puede dentro dei texto mismo del acta hacer ias manifestaciones que
aclaren y precisen ias circunstancias reales y verdaderas de sus operaciones del contenido de
su contabilidad que llevarán a la convicción de que el contribuyente ha cumplido en forma
fiel y oportuna con sus oblígacíones. contrariamente a lo afirmado por las autoridades. En
ese mismo acto podrá hacer referencia y aun exhibir dentro de la diligencia ios elementos de
prueba que apoyen sus aseveraciones en contradicción con las afirmaciones de los visitado-
res que se hayan consignado en el acta.
"Finalmente, existe la fase o etapa del procedimienro oficioso administrativo que brin-
da al particular la oportunidad de expresar su inconformidad con los hechos asentados en el
acta de las visitas, en los términos establecidos en el art 54 del Código Fiscal. Esta oportu-
nidad no impide el ejercicio de las anteriores, ni veda tampoco al COntribuyente ei ejercicio
del derecho de manifestar dentro del texto de la propia acta de visita y en el momento mis-
mo de la diligencia todos los motivos de inconformidad que tenga en COntra de los hechos y
observacíones asentadas en el acta sobre irregularidades y omisiones reales o aparentes, ex-
presando las circunstancias que en su opinión constituyan la realidad de los hechos y de su
cumpiimiento con las obligaciones fiscales."
Por ultimo, en cuanto a este tema, Ignacio L Vallarta al referirse a la facultad eco-
nómico-coactiva, señaló lo siguiente:
Del mismo modo que no es de la competencia judicial apremiar al ciudadano a tomar las ar-
mas, formando de su resistencia una cuestión contenciosa, tampoco lo es hacer efectivo el pago
del impuesto, ni aun en el caso que el deudor se oponga a verificarlo para convertir asi en ju-
dicial, negocio que por su esencia es administrativo. 1...] El pago del impuesto no es una deuda
nacida del contrato, que la ley civil sancione: es el resultado de una necesidad polirica. que el
derecho público consagra. Ese pago no tiene ninguno de los caracteres que al contrato distin-
guen: sin él, no sólo la existencia del Estado, sino la del mismo urópíco pacto social seria im-
posible: y la resistencia que se le opone no puede producir una contención de que juzguen los
tribunales, porque no hay derecho que esa resistencia legitime, porque no es posible excepción,
que la acción social enerve, porque la necesidad de los servicios públicos no se rige por las reglas
que determinan las obiigaciones del contrato. Y no puede ser judicial el apremio del impuesto,
lo diré viendo la cuestión por otra de sus fases, porque ei poder administrativo debe tener en
su esfera de acción la suma de facultades necesarias, los medios de autoridad indispensables
para hacer efectivos los servicios públicos, sin necesidad de pedir auxilio extraño. Reputo tan
correctas estas teorías cíennñcas, que sólo subvirtiendo los principios podría intentarse que en
México fuera judicial una atribución, que en rodas los países cultos es administrativa.
Derecho de petición
De conformidad con el art 37 del Código Fiscal de la Federación, ante el silencio de las auto-
ridades fiscales se considerara que éstas dietarán resolución negativa al requerimiento
130 PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE lAS CONTRIBUCIONES
formulado. En este punto, el código sigue las recomendaciones del Congreso del Institu-
to Internacional de Ciencias Administrativas, celebrado en Varsovia en 1936. Contra la
supuesta resolución negativa, el particular puede recurrir al Tribunal Federal de Justicia
Fiscal y Administrativa y solicitar que éste declare la nulidad.
Al respecto cabe mencionar que para lograr mayor agilidad en los tramites admi-
nistrativos, se plasmara en la legislación positiva federal la figura jurídica de la afirmati-
va ftcta, que significa que, ante el silencio de la autoridad administrativa, se tenga re-
suelta la instancia o petición de los contribuyentes en sentido favorable y que incluso
ésta quede firme y no puedan impugnarla los abogados representantes de la hacienda
pública ante los tribunales. Por ello, el C6digo Financiero del Distrito Federal representa un
avance legislativo, pues incorporó la figura de la afirmativa fleta en forma novedosa, para
concluir el procedimiento administrativo.
"Art 62_ Las instancias o peticiones que se formulen a las autoridades fiscales
deberán ser resueltas en un plazo de hasta cuatro meses; transcurrido dicho pla-
zo sin que se notifique la resolución expresa, se considerará como resolución afir-
mativa lieta, que significa decisión favorable a los derechos e intereses 1egitimos
de los peticionarios, por el silencio de las autoridades competentes.
Cuando se requiera al promovente que cumpla los requisitos omitidos o pro-
porcione los elementos necesarios para resolver, el término comenzará a correr
desde que el requerimiento haya sido cumplido.
No operará la resolución afirmativa lieta tratándose de la autorización de
exenciones de créditos fiscales, la prescripción o condonación de créditos fiscales,
el otorgamiento de subsidios, disminuciones en el monto del crédito fiscal, y la de-
volución de cantidades pagadas indebidamente.
Tampoco se configura la resolución afirmativa fieta cuando la petición se hu-
biere presentado ante autoridad incompetente o los particulares interesados no
hayan reunido los requisitos que señalen las normas juridicas aplicables.
En los casos en que no opere la afirmativa fleta. ei interesado podrá considerar que la auto-
ridad resolvió negativamente e interponer los medios de defensa en cualquier tiempo poste-
rior ai plazo a que se refiere el primer párrafo de este articulo, mientras no se dicte ia reso-
lución, o bien, esperar a que ésta se dicte.
Consulta
Las autoridades fiscales sólo están obligadas a contestar las consultas que acerca de si-
tuaciones reales y concretas les hagan los interesados individualmente; de su resolución
favorable se derivan derechos para el particular, cuando la consulta se refiera a circuns-
tancias reales y concretas y la resolución se haya emitido por escrito por autoridad com-
petente para ello.
, 2.14 Seguridad jurfdlca en los actos de aplicación 131
Este principio consiste en que la autoridad hacendaria puede cobrar directamente las
contribuciones no pagadas sin necesidad de acudir a los tribunales. lo que. a estimación
del suscrito, infringe el principio constitucional que se destaca a continuación.
132 PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE lAS CONTllIBUCIONES
En este renglón cabe aludir lo expresado por la Ley Fundamental respecto a los actos de
molestia.
Es obvio que. además, deben cumplirse cualesquiera otros requisitos que al efecto se-
ñalen las leyes respectivas. A este respecto se estima que debería reformarse la constitu-
ción. a efecto de que en lugar de remitirse a las formalidades prescritas para las órdenes
de cateo. se dedicara un espacio del texto constitucional. en el cual se señalaran los re-
quisitos fundamentales que los agentes fiscales habrian de cumplir no sólo en el caso de
las visitas domiciliarias en la comprobación del correcto cumplimiento de las obligaciones
tributarias, sino también en el caso de otras formas de verificación, como son. entre otras:
• La revisión de gabinete.
• La revisión de dictámenes formulados por contadores públicos.
• El requerimiento a los contribuyentes. responsables solidarios o terceros relacio-
nados con ellos, para que exhiban su contabilidad en las oficinas de las propias
autoridades, asi como para que proporcionen los datos, otros documentos o in-
formes que se les sean requeridos.
• La verificación física, clasificación. valuación o comprobación de toda clase de,
bienes.
• La constatación del número de personas que ingresen a los espectáculos públicos.
así como el valor que se perciba y la forma como Se manejen los boletos.
134 PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE lAS CONTRIBUCIONES
. También seria deseable que en las reformas que se hicieran a la constitución se re-
conociera en materia de fiscalización el principio non bis in ídem, es decir. que las auto-
ridades fiscales tuvieran sólo una oportunidad para revisar un ejercicio fiscal y que no
pudieran repetir la inspección al sujeto pasivo de la relación juridico tributaria. Esto oblí-
garia a la autoridad a cumplir cuidadosamente con las formalidades señaladas para los
procedimientos respectivos. pues si éstos fueran anulados por vicios propios, el efecto se-
ria que ya no podrían reponerse dichos procedimientos.
Además. habría que especificar que la autoridad sólo pudiera revisar los tresejercí-
cios anteriores y que, una vez concluidos los actos de fiscalización, aquélla gozara de un
término prudente para emitir la liquidación respectiva y. de no hacerlo, se tipificara la
afirmativa ficta en beneficio del contribuyente en el sentido de que el ejercicio fiscal re-
visado se ajusta a la legalidad.
Si no existieran ilegalidades en el ejercicio fiscal. se expedirla al contribuyente un
certificado en el cual se señalaria que éste cumplió debidamente con sus obligaciones
fiscales motivo de la fiscalización.
Dicho sea de paso, cabe mencionar que el art 94-B del Código Financiero del Distrito
Federal, se estableció la novedosa figura juridica de la disminución del monto del crédi-
to fiscal cuando medie petición del contribuyente en los casos que siguen:
1. Cuando el adeudo fiscal sea exorbitante, ruinoso, confiscatorio o excesivo.
11. Cuando el crédito fiscal se derive por causas no imputables directamente al con-
tribuyente. . .
111. Cuando el contribuyente haya presentado dictamen de cumplimiento de obliga-
ciones fiscales. .
IV. Cuando el crédito fiscal se haya incrementado por muerte del sujeto pasivo de
la relación jurídica tributaria, o bien, por errores o dilación de las autoridades fis-
cales.
V. Cuando el pago del crédito fiscal implique la regularización de la propiedad in-
mobiliaria del contribuyente. .
VI. Cuando el contribuyente realice actividades de beneficio social, y no tenga de-
recho a alguna reducción de las contempladas en este código.
Por su importancia se transcribe el contenido del siguiente documento:
El art 16 constitucional, párrs noveno y décimo (no del 3 de julio de 1996), preceptúa que
las comunicaciones privadas son inviolables y que la autoridad judicial federal no podrá
otorgar estas autorizaciones cuando se trate de materias de carácter fiscal. Al respecto es
oportuno citar tal disposición legal:
"Las comunicaciones privadas son inviolables. La ley sancionará penalmente cual-
quier acto que atente contra la libertad y privacia de las mismas. Exclusivamente la au-
toridad judicial federal. a petición de la autoridad federal que faculte la ley o del titular
del Ministerio Público de la entidad federativa correspondiente. podrá autorizar la inter-
vención de cualquier comunicación privada. Para ello. la autoridad competente. por es-
crito. deberá fundar y motivar las causas legales de la solicitud, expresando. además. el
tipo de intervención, los sujetos de la misma y su duración. La autoridad judicial federal
no podrá otorgar estas autorizaciones cuando se trate de materias de carácter electoral,
fiscal. mercantil, civil. laboral o administrativo. ni en el caso de las comunicaciones del
detenido con su defensor.
"Las intervenciones autorizadas se ajustarán a los requisitos y limites previstos en
las leyes. Los resultados de las intervenciones que no cumplan con éstos carecerán de
l todo valor probatorio."
• De armonia.
• Contenciosa.
• De descontento.
• De franca rebelión.
Síndicos
El art 133, fracc 11, del Código Fiscal de la Federación señala que se establecen programas
de prevención y resolución de problemas del contribuyente, a fin de que los contribu-
yentes designen sindicos que los representen ante las autoridades fiscales.
Para nadie es un secreto la frase ampliamente conocida de que "el poderoso se de-
fiende por sus propios medios", pues le es permitido contratar especialistas y doctos
en materia fiscal, que, si bien pueden exteriorizarse en defensas brillantes, también
es cieno que razonablemente prestan sus servicios mediante el pago de altas cifras
por concepto de honorarios, cuya erogación en modo alguno esta al alcance de per-
sonas de escasos recursos, quienes por su propia debilidad pecuniaria propician ser
objeto muchas veces de arbitrariedades que no pueden o que no saben corregir, pre-
cisamente porque les falta esa ayuda técnica profesional, dado que muy raramente
en el medio se da el caso de abogados fiscalistas que quieran atender negocios de
escasa cuantía.
Este fenómeno que se precisa corregir ha dejado hasta el momento una laguna
jurídica en la estructura institucional, haciendo cada día mas imperiosa la necesidad
de perfeccionar un sistema legal proteccionista que vaya acorde con el postulado
inspirador de la Revolución mexicana.
En el contexto de las libertades naturales y propias del ser humano se encuentra la po-
sibilidad de defenderse. Esta garantía, prevista en el art 14 constitucional, en su párr se-
gundo, señala que nadie podrá ser privado de la vida, de la libertad o de sus propiedades,
2.15 Impartición de justicia en materia fiscal 139
posesiones o derechos, sino mediante juicio seguido ante tribunales previamente esta-
blecidos, en el que se cumplan Ias formalidades esenciales del procedimiento y confor-
me a las leyes expedidas con anterioridad al hecho.
Al respecto, es válido citar lo siguiente:
Las libertades del espiritu son la garantía de rebelión de Prometeo contra el Olimpo,
son el sacrificio de Galileo, la rebelión contra los dogmas y contra los déspotas y la
afirmación de que el único camino para alcanzar la verdad, incluso para llegar a un
dios, si es que existe, es la irrestricta libertad del alma humana; son también el de-
recho humano, más valioso que cualquier otro derecho, para juzgar de la conducta
propia, de la actividad de los otros hombres de las instituciones sociales y de los dio-
ses; son el derecho a la duda cartesiana, punto de arranque de todo conocimiento
verdadero, sea material o espiritual; son también el derecho de los hombres a juzgar
a sus gobernantes, lo mismo temporales que espirituales; son, en suma, la garantía
de la dignidad y de lo eterno del hombre, la fuente de la cultura y las hacedoras de
la historia.
Mario de la Cueva
Garantía de audlenda, excepciones a la, en materia fiscal. Si bien es verdad que el Poder
Legislativo está obligado según el artículo 14 constitucional a establecer en las leyes el pro-
cedimiento adecuado para oír a los interesados y darles oportunidad de defenderse, también
es cierto que la propia Corte ha establecido excepciones a ese criterio, entre las que se en-
cuentran las leyes fiscales federales, respecto de las cuales debe observarse el régimen esta-
blecido por el Código Fiscal de lo Federación. En efecto, como el fisca se encarga de cobrar
los impuestos determinados por las leyes, para el sostenimiento de las instituciones y de los
servicios públicos, es evidente que dicho cobro tiene que hacerse mediante actos ejecutivos
y unilaterales que si bien pueden ser sometidos a una revisión posterior a solicitud de los
afectados, no pueden quedar paralizados por el requisito de audiencia previa, porque de esa
manera podría llegar el momento en que las instituciones y el orden constitucional desapa-
recieran por falta de los elementos económicos necesarios para su subsistencia. Por tanto, en
materia tributaria no rige la garantía de audiencia previa, al grado de que el legislador tenga
que establecerla en las leyes impositivas.
No puede exigirse el establecimiento de una audiencia previa en beneficio de los afec-
tados y en relación con la fijación de un impuesto, toda vez que esa fijación, para cumplir
140 PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE lAS CONTRIBUCIONES
con los fines de la tributación, debe ser establecida unilateralmente por el Estado, e inme-
diatamente ejecutada, ya que sería sumamente grave que fuese necesario llamar a los parti-
culares afectados para que objetaran previamente la determinación de un impuesto. lo que
paralizaría los servicios correspondientes y. por el contrario, cuando se trata de contribucio-
nes, la audiencia que se puede otorgar a los causantes es siempre' posterior a la fijación del
impuesto. que es cuando existe la posibilidad de que los interesados impugnen ante las pro·
pias autoridades el monto y el cobro correspondiente. y bastaque la ley otorgue a los cau-
santes el derecho de combatir la fijación del impuesto, una vez que ha sido determinado por
las autoridades fiscales, para que en materia hacendaria se cumpla con el derecho funda-
mental de audiencia consagrado por el artículo 14 constitucional, precepto que no requiere
necesariamente en todo caso la audiencia previa, sino que, de acuerdo con su espíritu. es
bastante que los afectados sean oídos en defensa antes de ser privados de sus propiedades.
posesiones o derechos.
AH 6390/63. Rafael Añorv Valverde y coagroviados, unanimidad de 16 votos, sexta época, primera
parte, val XCVII, pág 28.
Audiencia. garantía. obligaciones del Poder legislativo frente a los particulares. La Suprema
Corte ha resuelto que la garantía de audiencia debe constituir un derecho de los particulares
no sólo frente a las autoridades administrativas y judiciales. sino también frente a la autori-
dad legislativa, que queda obligada a consignar en sus leyes los procedimientos necesarios
para que se oiga a los interesados y se les dé oportunidad de defensa en aquellos casos en
que resulten afectados sus derechos. Tal obligación constitucional se circunscribe a señalar
el procedimiento aludido. pero no debe ampliarse el criterio hasta el extremo de que los ór-
ganos legislativos estén obligados a oír a los posibles afectados por una ley antes de que ésta
se expida. 'ya que resulta imposible saber de antemano cuáles son todas aquellas personas
que en concreto serán afectadas por la ley y. por otra parte. el proceso de formación de las
leyes corresponde exclusivamente a órganos públicos.
AR 1501/53, Leonardo Barrera Ramón y coogrovtadoe. unanimidad de 20 votos. sexta época, primera
- -- parte. vol CXXXII. pág 24.
levantadas, durante una visita domiciliaria. Asimismo, son válidos los 20 días que se
otorgan ai gobernado para desvirtuar io indicado en el oficio de observaciones, en cuan-
to a la revisión de un dictamen fiscal.
El art 14 constitucional alude también a que, previo ai acto de privación, deben cum-
plirse las formalidades esenciales del procedimiento, ya sea judicial o administrativo.
Ignacio Burgoa señala ai respecto:
al auspiciar una privación sin establecer la concurrencia necesaria de ambas ocasiones in-
dispensables para la debida culminación de la función multicitada.
En las diferentes leyes adjetivas. la oportunidad de defensa se traduce en distintas for-
mas procesales. tales como ias notificaciones. el emplazamiento. el término para constestar
o para oponerse a las pretensiones de privación o al pretendido acto privativo. etc, y. consi-
guientemente. ia contravención a cualquiera de ellas significa simultáneamente la violación
a la formalidad procesal respectiva. esto es. a la garantia de audiencia a través de dicha ga-
rantía de seguridad juridica.
Por lo que atañe a la oportunidad probatoria. ésta también se manifiesta. en la norma-
cíó n adjetiva o procesal. en diferentes elementos del procedimiento. tales como la audiencia
o la dilación probatorias. asi como en todas las reglas que conciernen al ofrecimiento. rendí-
ción o desahogo y valoración de probanzas. .
La inobservancia de alguna de las exigencias procesales en que ambas formalidades se
ostentan. está considerada por los artículos 159 y 160 de la Ley de amparo como privación
de defensa en perjuicio del quejoso (gobernado). tomándose el concepto de "defensa" en su
sentido lato. o sea, como comprensivo de la facultad de oposición (defensa en sentido estricto)
y de la probatoria. Tal consideración. establecida respecto a los juicios civiles y penales. pue-
de hacerse extensiva por analogía a los juicios o procedimientos administrativos mediante los
cuales se ejercite la función jurisdiccional como condición sine qua non de todo acto de pri-
vación. según se infiere de lo dispuesto por el párrafo segundo, fracción 11. del articulo 114
de la Ley reglamentaria de los artlculos /03 y /07 constitucionales.
Además de las formalidades esenciales del procedimiento. dentro de éste existen ciertas
formalidades llamadas "secundarias". cuya violación no importa contravención a la garantía
de audiencia. consistiendo en todos aquellos actos. elementos. formas o requisitos procesa-
les que no implican la sustentación normativa de las dos oportunidades mencionadas.
A reserva que. como se señaló en otras partes del libro. debe realizarse una reforma pro-
funda e integrar el sistema nacional de las bases de organización de la justicia para el
control constitucional y de legalidad. actualmente se puede hacer referencia a tres insti-
tuciones fundamentales de la república:
A los órganos del Poder judicial de la Federación se les confiere la jurisdicción cons-
titucional en relación con el juicio de amparo, con la competencia correspondiente si es
amparo de legalidad o amparo contra leyes que se estiman inconstitucionales.
Asimismo cabe destacar que es competencia exclusiva de la Suprema Corte de
justicia de la Nación resolver lo siguiente:
• Controversias constitucionales.
• Acciones de inconstuucíonaltdad.
• Conflictos que se susciten en la aplicación del Sistema Nacional de' Coordinación
Fiscal.
se fundó en una mera interpretación del art 104 constitucional reformado en 1934; mencio-
nado como tribunal administrativoen la reforma de este articulo decretada en 1946; y como
un tribunal de lo contencioso-administrativo en la enmienda de 1968 4 3
43 Dolores Heduán Virués. Cuarta década del Tribunal Fiscal, México. 1971. pag 13.
44 Alfonso Cortina Gutíérrez. Informe de labores rendido por el presidente del Tribunal Fiscal. México, [982.
págs 3 y 4.
2.15 Impalticioo de justicia en materia fiscal 145
"El Tribunal Fiscal de la Federación (hoy Tribunal Federal de jusncta Fiscal y Administrativa)
estará colocado dentro del marco del Poder Ejecutivo [lo que no implica ataque al principio
constitucional de la separación de poderes, supuesto que precisamente para salvaguardarlo sur-
gieron en Francia los tribunales administrativos]. pero no estará sujeto a la dependencia de nín-
guna autoridad de las que integran ese poder, sino que fallara en representacíón del propio
Ejecutivo por delegación de facultades que la ley le hace. En otras palabras, sera un tribunal ad-
mínísrratívo dejusticia delegada. no dejusticia retenida. Ni el Presidente de la República ni nin-
guna otra autoridad administrativa tendrán intervención alguna en los procedimientos o en las
resoluciones del tribunal. Se consagrara así. con toda precisión. ia autonomía orgánica del cuero
po que se crea, pues el Ejecutivo piensa que cuando esa autonomía no se otorga de manera
franca y amplia. no puede hablarse propiamente de una justicia administrativa.
"La delegación de facultades del Poder Ejecutivo a un órgano distinto. que se efectúa me-
diante una ley, no es una novedad en nuestro derecho. Así, no se ha discutido ia posibilidad
constitucional de crear entre nosotros establecimientos públicos. servicios descentralizados.
en los que. salvo para dictar las resoluciones que restrictivamente enumere el estatuto de los
respectivos establecimientos, el Presidente de la República y los secretarios de Estado píer-
den toda facultad decisoria. No quiere decir esto que el Tribunal Fiscal de la Federación vaya
a ser un establecimiento público. un servicio descentralizado o personalizado, con la conno-
tación que a esos términos señala la teoría del derecho administrativo. ni, consecuentemen-
te. que tenga la estructura de tales entidades. Si se menciona a dichos establecimientos. es
sólo para mostrar que en el derecho mexicano no es desconocido que mediante una ley se
cree un órgano que por delegacíón ejercite, sin intervención del Presidente de la República
ni de los secretarios de Estado, facultades que corresponden al Poder Ejecutivo.
"Naturalmente que dictado el fallo por el tribunal, su ejecución. mediante actos que si
corresponden a la admíntstracíón activa y que por tanto deben emanar del presidente de la
República con refrendo de su secretario Ode éste simplemente ejercitando sus funciones re-
presentativas propias, queda a cargo de la autoridad demandada. El tribunal pronunciara tan
sólo fallos de nulidad de las resoluciones impugnadas: pero con ei fin de evitar los lnconve-
níentes que presenta ahora la ejecución de las sentencias de amparo. que también son fallos
de nulidad, y que frecuentemente se prolongan a través de una o varias quejas en las que en
forma escalonada el tribunal judicial va controlando la ejecución de su sentencia en la ley y
se establece que el fallo del Tribunal Fiscal que declare una nulidad. indicara de manera con-
creta en qué sentido debe dictar nueva resolución la autoridad fiscal.
"La autonomía del tribunal debe contemplarse con garantías para los magistrados que
lo integren. Para tal efecto, se ha adoptado el mismo estatuto que las leyes constitucionales
señalan para los miembros del Poder Judicial de la Federación. Dentro de estas ideas se es-
tablece la ratificación del Senado tanto para el nombramiento como para la rerñocíón de los
magistrados, ínvocándose la fracc 11 del art 76 constitucional. que habla de los altos emplea-
dos de Hacienda. Es correcta la cita. porque la Constituci6n no habla de "altos empleados de
la Secretaría de Hacienda", y es indudable que los magistrados serán altos empleados
de Hacienda, si bien no de la administración activa, sino del órgano de justicia fiscal. Porotra
parte, el examen de los antecedentes del Constituyente de 1857 revela que el precepto fue
incluido en nuestro estatuto fundamental con la mira de que los altos empleados de Hacienda
pudiesen desempeñar sus funciones de control respecto del gobierno. con la confianza de
que ocupan sus puestos no por voluntad exclusiva de dicho gobierno. sino con asentimiento
146 PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE lAS CONTRIBUCIONES
del Congreso; y es indudable que en el Tribunal Fiscal de la Pederactón. más que en ninguno
de los cuerpos que directa o indirectamente dependen de la Secretaria de Hacienda, se sen-
tira la necesidad de que los rnagistrados actúen con esa confianza. Eso jusnñca que, hacien-
do inaplicables a los magistrados las reglas que fijan la responsabilidad administrativa de
quienes intervienen en la determinación, liquidaclón y cobro de los créditos fiscales. única-
mente se les haga responsables en los casos en que lo son los miembros del Poder Judicial y,
como es obvio. previa la instauración de un procedimiento judicial de carácter penal
"Derivadas del carácter del juicio son las causas que la ley fija para esa anulación. En la
generalidad de los casos, dichas causas suponen violación de la ley. ya en cuanto a la com-
petencia o en cuanto a la forma o en cuanto a la norma aplicada o que debió aplicarse en el
fondo. Sólo para las sanciones se autoriza la anulación por desvio de poder, esto es. por aban-
dono de las reglas, que aunque no expresamente fijadas en la ley, van tmplicitas cuando la
ley concede una facultad discrecional. Se ha circunscrito la anulación por desvío de poder a
las sanciones, porque es ahi en donde la necesidad del acatamiento a las reglas implícitas an-
tes dichas aparece con claridad en el derecho tributario mexicano, pues en la materia de im-
puestos las autoridades normalmente no obran ejercitando facultades discrecionales, sino
cumpliendo preceptos expresos de las leyes.
"Para terminar, quiere el Ejecutivo exponer de manera precisa que Su intento. al pro-
mulgar esta ley, es el de que tome nacimiento y se desenvuelva un órgano que prestigie en
México una institución como la de la justicia admlnístratíva. a ia que tanto deben otros pai-
ses en punto a la creación del derecho que regula los servicios públicos. Es por ello que no
es su propósito ni reglamentar la ley, pues ella misma prevé que será el Pleno quien dicte las
normas de carácter accesorio o secundario que demande el despacho de los asuntos y la or-
ganización administrativa del tribunal. ni modificarla en plazo breve, como es frecuente te-
ner que hacerlo tratándose de las leyes que organizan servicios hacendarios. pues desea que
en todo caso las deficiencias que presente sean subsanadas con la jurisprudencia del propio
tribunal, que es de esperarse se contribuya alrededor de principios uniformes capaces de in-
.egrar un sistema de manera que en el futuro venga a sustituir, con ventaja, a las disposicío-
nes administrativas que actualmente está obligado a dar el propio Poder Ejecutivo para el
buen funcionamiento y desarrollo de las actividades fiscales, tan intimamente ligadas con la
vida del Estado y con la posibilidad de éste para hacer frente a las necesidades colectivas
cuya satisfacción tienen encomendada''."
La última palabra. respecto al control de legalidad de los actos de las autoridades ha-
cendarias, la tiene el Poder judicial federal para los casos en que el contribuyente pro-
mueva juicio de amparo en contra de una sentencia que le sea adversa, pronunciada por
el Tribunal Fiscal, o cuando el fisco interponga recurso de revisión ñscal.
Del recurso de revisión fiscal corresponde conocer ya no a la Suprema Corte de
Justicia de la Nación, sino a los tribunales colegiados de circuito, conforme a las refor-
mas constitucionales publicadas en el DO del 10 de agosto de 1987, con vigencia a par-
tir del 15 de enero de 1988.
La fracc J-B del art 104 de la Carta Fundamental prevé;
[ ...]
De los recursos de revision que se interpongan contra las resoluciones definitivas de lostribuna-
les de lo contencioso-administrativo a que se refiere la fracc XXIX-H del art 73 y jracc IV, inc e)
del art 122 [fracc V. inc n) de la base primera. apartado e del art 122. DO del 22 de agosto de
1996J de esta Constitucion. solo en los casos que señalen las leyes. Las revisiones. de las cuales
conocerán los tribunales colegiados de circuito. se sujetaran a los tramites que la ley reglamen-
taria de los arts 103 y /07 de esta Constituci6n fije para la revisten en amparo indirecto. y en
contra de las resoluciones que en ellas dicten los tribunales colegiados de circuito no procederá
juicio o recurso alguno.
Considerando
Que el Estado democrático moderno es aquel que garantiza la seguridad a sus ciudadanos y
aquellos extranjeros que se encuentren en su territorio. respeta v hace respetar la ley. reco-
noce la pluralidad politica y recoge la critica, alienta a la sociedad civil. evita que se exacer-
ben los conflictos entre gruposy promueve la eficacia en sus relaciones con las diversas orga-
nizaciones politicas y sociales.
Que es obligación del Estado mexicano preservar el orden, la paz y la estabilidad social
del país, salvaguardando el pleno ejercicio de las garantías individuales y la vigencia del prin-
cipio de legalidad en la ejecución de las atribuciones de los órganos de gobierno.
Que es facultad del Poder Ejecutivo federal la determinación de las politicas que asegu-
ren la convivencia civilizada, el orden y la paz interna. bajo los principios de respeto al esta-
do de derecho y a los que garantizan la armonia y cooperación internacionales.
Que la definición de politicas en materia de derechos humanos se encuentra histórica-
mente contenida en la Constitucion Pollfica de los Estados Unidos Mexicanos, como garantías
individuales y garantías sociales.
148 PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE lAS CONTRIBUCIONES
Art primero. Se crea la Comisión Nacional de Derechos Humanos como un órgano des-
concentrado de la Secretaría de Gobernación. La comisión estará adscrita directamente al
titular de la dependencia.
Art segundo. La Comisión Nacional de Derechos Humanos será el órgano responsable
de proponer y vigilar el cumplimiento de la política nacional en materia de respeto y de-
fensa a los derechos humanos. Con este propósito instaurará los mecanismos necesarios
de prevención, atención y coordinación que garanticen la salvaguarda de los derechos hu-
manos de los mexicanos y de los extranjeros que se encuentren en el territorio nacional;
esto último en coordinación con la Secretaria de Relaciones Exteriores.
Art tercero. Para cumplir con las responsabilidades a que se refiere el articulo anterior.
la Comisión Nacional de Derechos Humanos tendrá las siguientes atribuciones:
Art octavo. La Comisión Nacional de Derechos Humanos contará asimismo con un visi-
tador que dependerá del presidente de la comisión y que tendrá las siguientes funciones:
El Congreso de la Unión y las legislaturas de los estados, en el ámbito de sus respectivas com-
petencias, establecerán organismos de protección de los derechos humanos que otorga el
orden jurídlco mexicano, los que conocerán de quejas en contra de actos u omisiones de
naturaleza administrativa provenientes de cualquier autoridad o servidor público, conexcep-
cíón de los del Poder Judicial de la Federación, que violen estos derechos. Formularán reco-
mendaciones publicas autónomas, no vinculatorias y denuncias y quejas ante las autoridades
respectivas.
Estos organismos no serán competentes tratándose de asuntos'electorales, laborales y
jurisdiccionales.
El organismo que establezca el Congreso de la Unión conocerá de las inconformidades
que se presenten en relación con las recomendaciones, acuerdos u omisiones de los orga-
nísmos-equívalentes de los estados.
El presidente de la comisión podrá imponer las siguientes sanciones a los servidores públí-
cos que dolosamente o por grave negligencia no proporcionen la información que les solici·
ten sobre las quejas que en materia de derechos humanos presenten los ciudadanos:
Esta sanción se aplicará gradualmente y segun las circunstancias del caso, procurando
guardar proporción y equiiibrio entre ia conducta, y los atenuantes y excluyentes y demás
elementos de juicio.
Ai efecto se observará, en lo conducente, el procedimiento que establece la Ley en
Materia de Faltas de Polina y Buen Gobierno.
Para Impugnar esas sanciones, el servidor publico podrá acudir al Tribunal de lo
Contencioso-Administrativo, en los términos de la Ley de Justicia Administrativa y de/lhbunal
de lo Contencioso-Administrativo del Estado de Guerrero.
2.1 S Impartición de justicia enmateria fiscal 151
La Ley Fundamental hace alusión a los tribunales adrrunístratlvos ya sea federal (Tribunal
Federal de Justicia Fiscal y Administrativa) o locales (tribunales de lo contencioso-admi-
nistrativo de las entidades). los cuales conocen de las controversias relativas a la legalidad
de los actos de la administración pública. acorde con la competencia de cada cuerpo co-
legiado de ímpartícíón de justicia, ya sea federal o local. Sin embargo. tanto unos como
otros carecen de competencia para conocer de la inconstitucionalidad de las leyes.
En ese orden de ideas, las sentencias de los tribunales de lo contencioso-adminis-
trativo son susceptibles de impugnarse en amparo directo en caso de resultar adversas a
los particulares.
La reforma en vigor' a partir del 15 de enero de 1988 dispuso, por congruencia con
los criterios de redistribución de competencias entre los órganos del Poder judicial de la
Federación. que los recursos de revisión que se interpongan contra las resoluciones de-
finitivas de los citados tribunales administrativos sean del conocimiento de los tribuna-
les colegiados de circuito, por plantearse en los juicios correspondientes sólo cuestiones
de legalidad. También ha establecido que contra las resoluciones de estos últimos no pro-
cederá juicio o recurso alguno.
Toda vez que los particulares disponen del amparo directo para combatir las resolu-
ciones de los tribunales administrativos, además de que las revisiones conceptuadas con-
forme a lo mencionado tienen estructura y efectos similares, a los del amparo directo, es
claro que dichas revisiones han sido establecidas sólo para.' las autoridades.
Ninguna persona podrá hacerse justicia por si misma, ni ejercer violencia para reclamar su
derecho.
Toda persona tiene derecho a que se le administre justicia por tribunales que estarán
expeditos para impartirla en los plazos y términos que fijen las leyes. emitiendo sus resolu-
ciones de manera pronta, completa e imparcial. Su servicio será gratuito. quedando. en con-
secuencia, prohibidas las costas judiciales.
152 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
Las leyes federales y locales establecerán los medios necesarios para que se garantice la
independencia de los tribunales y la plena ejecución de sus resoluciones.
Nadie puede ser aprisionado por deudas de carácter puramente civil.
Derecho a lajusticia
El derecho a la justicia se refiere a que los tribunales deben ser ágiles para impartirla en
los términos y plazos que establezcan las leyes, emitíendo resoluciones de manera:
o Pronta.
o Expedita.
o Imparcial.
o Completa.
continuación
"De ahi que sea el Estado el que, en contrapartida del derecho de justicia de que es titular
toda persona, asuma la obligación de crear y organizar a los tribunales que habrán de en-
cargarse de impartirjusticiade manera rápida y gratuita: rápida, porque los tribunales deben
sustanciar y resolver losjuicios de que conocen dentro de los plazos y términos legales, ade-
más de que habrán de tener presente que justicia que no es pronta no es justicia: y gratuita,
merced a la supresión definitiva de las costas judiciales que otrora cobraran los jueces por
concepto de honorarios y en atención a las funciones que desempeñaban, "46
,
46 Instituto de Investigaciones juridicas, Constitucicn PallUca de los Estados Unidos Mexicanos comentada,
UNAM, México. 1985. pág 45.
154 PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE LAS CONTRIBUCIONES
Una caractensnca del impuesto es que, además de ser una contribución establecida
en la ley que deben pagar las personas fisicas y morales para satisfacer el gasto público,
los contribuyentes no tienen a cambio del pago una contraprestación cuantificable y di-
visible. En el sistema impositivo constitucional mexicano, dicha erogación económica
sirve para satisfacer el gasto público. que siempre debe considerar el sostenimiento de
los tribunales, pues la función principal de un gobierno es impartir justicia y todo lo que
se gaste es poco, porque el trabajo' de impartir justicia no tiene precio.
En cuanto al gasto para la administración de justicia, Antonio Vilalta Vidal anota:
"En principio, íos impuestos sejustifican cuando van a ser utilizados por el gobierno para im-
partir justicia y garantizarlos derechos fundamentales de los miembros de la sociedad: la
vida, la propiedad y la libertad. .
"Para determinar el monto, limites y naturaleza de los impuestos, es necesario partir del
concepto de ser humano, ya que todas las instituciones sociales tienen como principio y fin
a la persona humana; por tamo, [Oda institución social, como el gobierno. se justifica y curn-
pie su función en tanto que contribuye tanto material como espiritualmente a la realización
del ser humano.
"Con base en la tendencia natural del hombre de vivir en sociedad, es necesaria la'exis-
. tencia de un gobierno o autoridad que mantenga la paz y regule y resuelva los conflictos pro-
ducto de la convivencia social entre los hombres.
"En tanto los miembros de la sociedad que hacen el papel de autoridad y gobierno man-
tienen un clima de paz, seguridad y justicia, los demás miembros del grupo social, que se
ven beneficiados con el clima creado por el grupo gobernante, tienen la obligación de pro-
porcionarles los medios para subsistir y contar con recursos materiales para instrumentar
una organización que les permita garantizar la paz, la seguridad y la impartición de justicia a
los miembros de la sociedad.
"Los impuestos o contribuciones son el medio mediante el cual se cubren las necesida-
des financieras del grupo de personas que desempeñan la función de gobernantes o auto-
ridad.
"Los fines del gobierno no pueden ser diferentes ni contrarios a los fines de los indi-
viduos. El gobierno o autoridad tiene como objetivo primordiai crear un ambiente de paz,
justicia y seguridad, bajo el cual cada miembro de la sociedad logre las aspiraciones y fines
tanto materiales como espirituales que se ha propuesto.
47 Antonio Vilalta Vidal. La individualización de la ley civil, UNAM, México. 1984. pag 92.
2.15 Impartición de justicia en meterle fiscal 155
"El Estado tiene como objetivo crear un ambiente de paz y seguridad que los arístotéli-
cos llaman bien comlin, el cual no varia sustancialmente con el tiempo y el lugar. sino que
esta determinado por la naturaleza inmutable y perenne del ser humano.
"Los abusos por parte de los gobernantes del monopolio del poder físico y de la autorí-
dad que gozan como miembros del gobierno dio nacimiento al proceso politico llamado cons-
titucionalismo, que consistió básicamente en limitar el poder de los gobernantes y garantizar
la participación de los gobernados en cuanto al monto y el destino de los impuestos por me-
dio de una ley suprema llamada Constituci6n.
"La justificación de los impuestos es teleologica, es decir, su justificación radica en el fin
para el cual sean utilizados. y, de acuerdo con la naturaleza y fines del Estado, sólo se justi-
fica un impuesto en tanto sea destinado a lograr un ambiente de paz, justicia y seguridad en-
tre los miembros de la sociedad.
"La utilización por parte del gobierno de los impuestos en fines que no sean lograr el lla-
mado bien común vuelve ilegítimas esas extracciones de riqueza a los ciudadanos y se
equiparan al robo: por lo tanto. en conciencia, ningún ciudadano está obligado a pagar im-
puestos que no sean utilizados para crear un'ambiente de paz, seguridad, orden y justicia que
permita a cada persona realizarse como seres de naturaleza individual. racional y libre den-
tro de la sociedad en qué viven.,; .
Antecedentes
El objetivo de los juicios y, más aún. de la función jurisdiccional del Estado es poner fin
a controversias y conflictos. en especial mediante la aplicación del derecho o incluso de
la equidad, art 14 in fine constitucional. Esta es una de las razones básicas y de subsis-
tencia y hasta razón de ser del Estado. asi como una de las causas que forman parte de
la reforma actual. que aún no se ha logrado 6 consolidado en plenitud.
Los conflictos o controversias surgen por la concurrencia de intereses opuestos entre:
• Personas. ,.
• Autoridades y órganos de gobierno. (Una fórmula para resolverlos son .Ias contro-
versias constitucionales y las acciones eje lnconstltucionalldad.)
• Sociedad o grupos representativos de sectores.
• Paises.
Por otra parte, cabe considerar que la administración de justicia está colapsada por
lo siguiente:
En cambio, cuando el árbitro no es nombrado por las partes sino por un juzgador,
basado en una ley adjetiva, se trata de un arbitraje jurisdiccional en el que proceden
incluso las impugnaciones contra las resoluciones del árbitro mediante un juicio de ga-
rantias, conforme a las leyes estabiecidas.
Para este caso. el arbitraje se equipararia a la primera instancia ante un juez. Cabe
señalar que, en caso de desobediencia del vencido al cumplimiento del laudo emitido. la
contraparte puede solicitar la homologación ante un juez para garantizar su eficaz cum-
plimiento.
Como se advierte, el arbitraje puede ser voluntario o forzoso. En el primer caso se
produce sin un compromiso preexistente que vincule a las partes y. en el segundo, por
una cláusula legal. por el sometimiento de las partes antes de ocurrir el conflicto o fi-
nalmente porque la ley en alguna materia lo establezca como vía original. A su vez,
puede tratarse de arbitraje de equidad. en el que se busca la amigable composición a par-
tir de los buenos oficios de un tercero. o del arbitraje jurídico, en el que se requieren árbi-
tros capacitados en la materia a resolver. en cuyo caso estaríamos en el supuesto.de.un-
arbitraje institucionalizado. --------
Conciliación
La idea se refiere al acuerdo al que llegan las partes en un proceso controversial acerca
de la aplicación o interpretación de sus derechos. La conciliación incluye tanto la solu-
ción de las diferencias como la actividad que sirve para encontrar el derecho que regule
las relaciones entre los contendientes.
La conciliación puede producirse en dos sentidos. proveniente de actitudes libres
y privadas de los sujetos en conflicto o de la actividad dispuesta por el conciliador.
determinado ya sea conforme a la ley o voluntariamente. En este sentido. tal mecanis-
mo puede también estar previsto por algún ordenamiento, como presupuesto previo a la
formalización de un requerimiento ante la jurisdicción.
La conciliación reviste un amplio espectro jurídico como parte del derecho procesal
del trabajo. del derecho internacional público e incluso del derecho civil. Actualmente. se
reconocen actos conciliatorios -voluntarios u obligatorios- en un gran número de ám-
bitos, como el crediticio, de seguros. de protección al consumidor y de defensa de per-
sonas o menores. entre otros.
En México, la conciliación se vincula generalmente a las cuestiones laborales, en las
que constituye un trámite obligatorio previo al arbitraje. que debe ser buscado durante
todo el proceso por los tribunales del trabajo. mediante soluciones amigables. Igual-
mente. el orden juridico laboral marca la obligatoriedad de intentar la conciliación en los
procedimientos ordinarios y especiales, en los conflictos colectivos de naturaleza econó-
mica y en el procedimiento de huelga.
Asimismo, en el campo civil. la conciliación es un deber juridico, al aceptar la legis-
lación mexicana que las personas pueden concluir sus diferencias en este campo. Por
ello, la conciliación es, a la vez, el acto procesal que se verifica principalmente en los jui-
cios del orden familiar y ante los juzgados de paz, con el resultado de un acuerdo de ami-
gable composición. A la conciliación se llega cuando se obtiene un acuerdo que finiqui-
ta un conflicto de intereses.
158 PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE lAS CONTRIBUCIONES
Mediación
Este mecanismo de solución de confltctos es el que representa mayor novedad respecto
a un orden jurídico como el mexicano, De aquí, la importancia deanalízar en detal1e sus
posibilidades como instrumento alternativo.
La mediación se define como un proceso en el cual las partes en conflicto buscan
una solución a sus intereses de manera voluntaria y cooperativa, con la ayuda de un ter-
cero en función de mediador. Por tanto, quienes deciden formar parte de un proceso de
mediación para solucionar sus diferencias inician un ejercicio de sus acciones fuera
de ámbito jurisdiccional. Iniciar la mediación implica, para las partes, un mutuo recono-
cimiento, basado en la certeza de que al otro le asiste, aunque sea hipotéticamente, un
derecho. Sin embargo, las partes optan por Contar con una instancia en cuyo transcurso
sus acciones no salen del ámbito de su poder como partes en pugna.
Así, todo el proceso de mediación -de principio a fin- queda fuera de la jurisdic-
ción. Cuando en el proceso se alcanza alguna solución, las partes la asientan en un acuer-
do privado, que, sólo a petición de las partes, se puede homologar judicialmente.
En la mediación, las partes conservan la autonomia de su voluntad, ayudados sólo
por el mediador, en una búsqueda cooperativa de las soluciones, pero quedan en entera
libertad de desechar el proceso y recurrir a la sentencia de un juez (incursionando con
ello en el nivel jurisdiccional). '.
El origen de la mediación ocurre por la existencia de intereses contrapuestos. En tal
sentido, la mediación es un proceso contencioso, pero su sello particular surge por el ca-
rácter cooperativo que reviste. Se le puede considerar una forma no adversarial de reso-
lución de conñictos. pues las partes no se oponen como contendientes litigiosos, sino
que cooperan con el mediador para alcanzar una solución satisfactoria para aquéllas.
Cabe anotar que, a diferencia de la conciliación, aqui no hay un derecho en disputa que
ocasione un vencedor y un vencido. En la mediación se procura que nadie pierda, sino
que ambas ganen (win-win). •
De lo anterior se colige que la mediación reviste un carácter privado en la resolución
de confltctos y que puede impulsar modelos cooperativos en la superación de contro-
versias. '
Con interesantes resultados, la mediación está institucionalizada en Estados Unidos,
donde se cuenta con centros que atienden conñíctos acerca de vecindad, laborales y aun
2.15 Impartición de justicia en meterle fiscal 159
escolares. Por su parte, Argentina cuenta con un programa nacional de mediación, me-
diante el cual se auspicia un sistema tendiente a evitar la concreción de la controversia;
para ello, crea un cuerpo de mediadores con el fin de ejercer sus funciones ante el pro-
pío Poder Judicial de la Nación y les otorga capacitación para su especialización en me-
diaciones concernientes a diversas materias, como la familia y patrimonial.
Un ejemplo reciente, previsto en la constitución, es la clara decisión de política judi-
cial del Constituyente Permanente de dotar a la Suprema Corte de Justicia de la Nación
de facultades discrecionales amplias para resolver controversias, al tenor de lo previsto
en el art 107, fracc XVI, párr segundo constitucional.
En efecto, ahi se prevé disponer de oficio el cumplimiento sustituto de las senten-
cias de amparo, en aras de salvaguardar los intereses de la sociedad o de un tercero
que pudiera resentir graves consecuencias con el cumplimiento del fallo, siempre que
prevalezcan los intereses económicos. La idea es dirimir la controversia a toda costa.
Es un caso de medio alternativo que opera incluso después de dictada la sentencia,
pero en el que subsiste un conflicto, en cuyo caso la constitución permite, por encima
de los derechos adquiridos en el juicio de amparo, que participe y resuelva de mane-
ra ejecutoria la Corte disponiendo lo más equitativo y, siempre conducente, a dirimir
la controversia en el fondo.
e) Definir y conceder lo que pretenden las partes, es decir, dárselos de manera rá-
pida y accesible, pues una compensación oportuna vale más que un buen plei-
too Debe reflexionarse en la frase que dice: justicia dilatada equivale a justicia
denegada, la cual es vrclatoria del art 17 constitucional. En este sentido, hay que
buscar alternativas negociadas que respondan a los intereses de las partes en
conflicto.
el) El sistema judicial estatal u oficial está en crisis de saturación y eficiencia ante
los reclamos actuales.
160 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
- Definitivas de la controversia.
- Ejecución rápida e inmediata de lo concertado.
- Eliminar, simplificar o reducir los problemas de instrucción o integración
de procesos o procedimientos.
La filosofía de los medios alternativos es que antes de que ocurra el conflicto judi-
cial. o aunque ya exista una controversia o juicio, deberá buscarse conciliar como se
muestra en seguida:
2.15Impartici6n dejuslicia en materia fiscal 161
¡
Voluntaria a una o ambas verdaderos intereses en
Arreglo conci~ación partes, para lo conflicto y dar una solu-
por medio cual se debe ción real, ad hoc, a ellos
de mediación
Forzosa
1t1t1l
Sanción
En muchos casos es imprescindible que haya una san-
ción para apremiar y convencer a la parte que no está dis-
puesta a la negociación. Un ejemplo son los conocidos
en lenguaje coloquial como "chicaneros" o "pleitistas".
Universidad de Chihuahua. el impuesto del 4% adicional sobre todos los impuestos ordinarios.
derechos y productos, establecido en el decreto 293 expedido por el Congreso del estado para el
sostenimiento de la, no viola el artículo 30 constitucional. No es verdad que el impuesto del
4% destinado al sostenimiento de la Universidad de Chihuahua contravenga el artículo 30
constitucional. En efecto, la fracción VII del artículo 30 constitucional se refiere a que la ins-
trucción que imparta el Estado debe ser gratuita para los educandos, La garantía que otorga
el artículo en cuestión no puede referirse sino a que la instrucción que se imparta sea gra-
tuita para las personas que concurran a recibirla. pero a fin de prestar estos servicios se
requiere efectuar erogaciones que, en el caso del Estado, tiene que provenir de los impues-
tos que pagan los individuos integrantes de la colectividad de que se trate, Ahora bien, resul-
ta evidente que para hacer frente a los gastos señalados, el Estado tiene completas facultades
48 Erníllo Margáin Manaucou, La Constituci6n y algunos aspectos delderecho tributario mexicano. Universidad
de San Luis Potosi. México, 1967, pag 14.
49 Felipe Tena Ramirez. Derecho constitucional mexicano. Pcrrúa. México. 1984, pag 400.
50 Miguel Acosta Romero. Constituci6n Poíñica de losEsrados Uni.dos taexícanos. Pcrrúa. México. 1983. pag 17.
2.15 Impartid6n de justicia en materia fiscal 163
para fijar impuestos con la proporción exigida en le Constitución. por lo que resulta impro-
cedente tratar de negarle esa facultad.
Tesis jurisprudencia! 118, Apéndice 1917·1975, primera parte, Pleno, págs 254 y 255.
Cultura fiscal
Ésta debe ser para ambos sujetos de la relación jurídica tributaria. Al fisco le corres-
ponde velar porque las reglas para el cumplimiento de las disposiciones tributarias
sean claras y precisas. así como dar asistencia, orientación y facilidades a los con-
tribuyentes, pero jamás la cultura de la intimidación, como son los mensajes televi-
sivos de "no se haga pato con el IVA" o "pague impuestos, no pague consecuencias".
Al sujeto pasivo le toca dar cumplimiento a sus obligaciones. fiscales formales y
sustantivas de manera oportuna y correcta.
Sara Montero Duahtl, Derecho de famítia. 5a ed, Porrúa, México. 1978. pag 450.
Art 27, trace XVII. párr tercero. Las leyes locales organizarán el pammonío de familia,
determinando los bienes que deben constituirlo, sobre la base de que será inalienable y
no estará sujeto a embargo. ni gravamen alguno.
Art 123, ÚSCC XXVHI. Las leyes determinarán los bienes que constituyan el patrimonio
de familia, bienes que serán inalienables, no podrán sujetarse a gravámenes reales ni em-
bargo, y serán trasmisibles a titulo de herencia con simplificación de las formalidades de
los juicios sucesorios.
ellos consideran para la integración del patrimonio de familia una cantidad insuficiente
para lo que realmente debe comprender éste, como multiplicar por 3 650 el importe del
salario mínimo general vigente en el Distrito Federal, en la época en que se constituya
éste. Esto es contrario a los motivos que tuvo el legislador para plasmar esa excepción
en materia tributaria que, obviamente, se ubica en el derecho fiscal social, pues el patri-
monio de familia que se pretende proteger es el del obrero urbano y el del trabajador del
campo, cuyo patrimonio no puede ser objeto de embargo; mas el legislador no se refie-
re al patrimonio de los grandes comerciantes, industriales, ganaderos y agricultores.
De lo anterior se infiere que en este rubro deben modificarse las leyes respectivas,
para que se tutele y proteja realmente el patrimonio suficiente de los trabajadores del
campo y la ciudad. Al respecto debe tenerse presente 10 señalado en el Código Civil del
estado de Chihuahua, que tutela el patrimonio de familia y señala que debe ser el sufi-
ciente. En forma textual preceptúa:
Art 705, El valor de los bienes afectos al patrimonio familiar será suficiente para satis-
facer las necesidades de habitación y, en su caso, el funcionamiento tninimo de la unidad
de producción familiar. [Reformas publicadas en el Periódico Oficial e/30 de mayo de 1981.J
del animal que de la humana; pero cuya energía de trabajo se cultiva en los campos de
los nuevos latifundistas salidos de la politica agraria de nuetros gobiernos revoluciona-
rios, o se constituyen las máquinas, las fábricas y los caminos. los monumentos. las igle-
sias y mansiones de los nuevos ricos, o se multiplican las fortunas de los mercaderes que
Cristo arrojó del templo.
"No sabemos quien lanzó en el síglo pasado la idea de los salarios mínimos, pero
aquel sacrílego fue tal vez quemado en las hogueras del liberalismo económico, porque
su tesis rompía el dogma de la libertad absoluta del capital para explotar el trabajo."
En la declaración de los derechos sociales contenida en ia Constitución de 1917. en
el art 123. ap A, en la fracc VI. se refiere a los salarios mínimos generales y profesiona-
les. de ia forma siguiente:
Los saiarios mínimos generales deberán ser suficientes para satisfacer las necesida-
des normales de un jefe de familia. en el orden material. social y cultural, y para proveer
la educación obligatoria para los hijos. Los salarios mínimos profesionaies se fijarán con-
siderando. además, las condiciones de las distintas actividades económicas.
El Código Fiscal en vigor. en cumplimiento a esta norma constitucional. prevé lo si-
guiente:
Art 157. Quedan exceptuados de embargo ...
{...!
x. Los sueldos y salarios.
última palabra. Al respecto, tanto el legislador como las demás autoridades tienen la obli-
gación de reprimir el cobro de contribuciones en las cárceles. para preservar incólume
el mandato constitucional contemplado en el art 19 de ia Ley Fundamental.
La prohibición de imponer contribuciones en las cárceles incluye el trabajo realiza-
do por los internos con motivo de su readaptación social, aun cuando éste se encuentra
gravado para las personas que lo ejerciten libremente como su ocupación habitual fuera
de prisión.
Este mandato constitucional debería adíctonarse con el fin de combatir y suprimir
esa práctica corrupta común en los centros carcelarios, por cuyo medio los internos que
tienen poder económico conceden dádivas a 19s lideres de las pandillas de internos o-al
personal administrativo, para gozar de ventajas y privilegios, como contar con celdas in-
dividuales y más amplias, videocaseteras, televisión, mesas de billar, etcétera.
La reforma podría contemplar que la Constitución autorizara, de forma expresa, que
los reos con capacidad económica pagasen los.derechos respectivos y así obtuviesen
servicios adicionales que requieran: pero la recaudacíón obtenida por ese concepto ha-
bría de canalizarse a la mejora de las ínstalacíones y a satisfacer necesidades propias de
los centros de readaptación social. Incluso se podrían crear fuentes de trabajo para pa-
gar la manutención y así evitar que los centros penitenciarios sean lugares donde los
delincuentes tengan techo y alimentos de manera gratuita. Dicho de otra modo si las pero
sonas que se encuentran en libertad se ganan el pan de cada dia con el sudor de su freno
te, con mayor razón deben hacerlo quienes han quebrantado la ley.
Por lo que hace a los antecedentes, Eduardo Mercado Herrera, pionero en la de-
fensa de los derechos fundamentales de los pensionados y jubilados, a quien estimo que
es paladin en la lucha por la justicia social tan importante en el ámbito de la aplicación
del derecho, en 1946 realizó un estudio acerca de la situación legal de los maestros que
laboran en las escuelas tipo "art 123 constitucional", en el cual indicó:
Con anterioridad al año de 1934, las "escuelas tipo art 123" habian venido funcionando en
forma completamente desorganizada fuera del control de la Secretaria de Educación Pública.
No es sino hasta el citado año que la mencionada dependencia del Ejecutivo adquirió el con-
trol de las escuelas, que, conforme a la Constitución politica del pais y a la Leyfederal del tra-
bajo, tienen obligación de sostener las empresas agrícolas e industriales.
a dicho personal las leyes, acuerdos y circulares que regulan la situación de los maestros de-
pendientes de la Secretaria de Educación Pública.
Los maestros arr 123, por el hecho de haber pasado las instituciones al control federal, que-
dan después de haber sido seleccionados al recibir las direcciones de educación federal los
planteles, amparados por la Ley de inamovilidad y gozan de las prerrogativas que la ley de es-
calafón conceda a los demás maestros federales.
Art único. Se consideran como empleados federales. con todos los derechos que las
leyes respectivas les conceden y obligaciones que se les imponen, a los maestros que
prestan sus servicios en las escuelas que tienen obligación de fundar y sostener, los pro-
pietarios de toda negociación agricola industrial, minera o cualquiera otra clase de traba-
jo, en cumplimiento de 10mandado por el art 123 de la Constitución Politic« de los Estados
Unidos Mexicanos.
Del examen general de los sistemas federal y local de las contribuciones se deriva una
mequítartva e injusta interpretación del art 124 constitucional de parte del máximo tribu-
nal de justicia de la república, en perjuicio de las entidades federativas, pues las facultades
2.16Examen general de los sistemas rederal y localde contribuciones... 169
al Una nueva estructura del Poder judicial. terminando con la concentración y cen-
tralización de la justicia. lo que implica definitivamente el cambio de la integra-
ción y forma de trabajo de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, de modo
que se regíonalíce ésta.
b) El cambio de la estructura. de la operatividad y del funcionamiento de los tribu-
nales.
e) Incorporar en las leyes contencioso-fiscales los medios alternativos para la solu-
ción de las controversias impositivas.
UNIDAD 3
Elementos sustanciales
de las contribuciones
l Sergio Francisco de la Gana. Derechofinanciero mexicano. Portúa. México, 1995. pág 204.
172 ElEMENTOS SUSTANCIAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
Es conveniente citar lo que acerca de este tema dice Sergio Francisco de la Garza
en su obra Derecho financiero mexicano: ..... la terminología en materia de tributos es muy
promiscua y se presta a confusiones".
Por su parte, Emilio Margáin Manautou indica: "En los términos del artículo 73,
fracción VII, constitucional, el Congreso de la Unión tiene facultades para imponer las
contribuciones necesarias a cubrir el presupuesto. Por consiguiente, podemos clasificar
en dos grandes grupos, los ingresos que percibe el fisco federal; uno en el que quedan
comprendidas las fuentes impositivas, y otro en el que quedan comprendidas las diver-
sas fuentes de ingresos. Estos dos grupos se denominan, respectivamente contribucio-
nes y otros ingresos"?
Con base en lo expresado por los tratadistas en referencia, cabe concluir que la con-
tribución alude al género tributo y que éste comprende las fuentes impositivas, como los
impuestos, los derechos o tasas y las contribuciones especiales. En consecuencia, por
contribución debe entenderse la prestación obligatoria establecida por la ley, general-
mente pecuniaria, que debe entregarse al Estado.
"Al En los tributos no vinculados (impuestos) no existe conexión del obligado con
actividad alguna que se singularice a su respecto o que lo beneficie. Por ello, el hecho im-
ponible consistirá en un hecho o situación que, según la valoración del legislador, tenga
índole abstracto como indice o indicio de capacidad contributiva, p ej: percibir una renta,
poseer un patrimonio, realizar un gasto. En tal caso. la obligación tributaria será cuanti-
tativamente graduada conforme a los criterios que se crean más adecuados para expre-
sar en cifras concretas cuál será la dimensión adecuada de su obligación.
"B) En los tributos vinculados, el hecho imponible contiene, también, un hecho en
que el obligado ejecuta una situación en que él se halla. Pero el hecho imponible está es-
tructurado en forma tal que dentro de sus ingredíentes hay asimismo una actividad o
gasto a cargo del Estado que de alguna forma se particulariza en el obligado o repercute
en su patrimonio. Por ello, discernimos con los criterios según los cuales el hecho im-
ponible consiste únicamente en actividad estatal o su beneficio (p ej. las definiciones del
MCTAL precedentemente mencionadas)"."
En ese orden de ideas, Manuel de Juana estima preferible el mantenimiento con-
ceptual de una división cuatrípartíta de los tributos, en impuestos, tasas, contribuciones
de mejoras y parafíscales. "La doctrina ha concluido desde antiguo en la existencia de
una división tripartita de los recursos derivados, o sea, los impuestos, las tasas y las con-
tribuciones de mejoras. A éstos se suman hoy una cuarta categoría representada por los
recursos para fiscales, que algunos autores, entre ellos Giuliani Fonrouge, objetan como
categoría juridica-financiera especial, y estiman preferible prescindir de ella por la posi-
bilidad de confusiones que podrían originar, criterio que no compartimos, desde la natu-
raleza que los recursos parafiscales obliga a una diferenciación con otros tributos que in-
tegran este género de recursos estatales, Finalmente, los llamados recursos para fiscales
tienen tributariamente una naturaleza propia que los distingue de los anteriores. Son tri-
bucos que participan de la naturaleza del impuesto por su gravitación económica sobre el
consumidor, lo que les acuerda cierta semejanza con la imposición indirecta y por su obli-
gatoriedad, pero no tienen figuración específica en el presupuesto del Estado y están afec-
tados a gastos determinados, que se especifican por la disposición legal que los ha crea-
do, vale decir que la parafiscalidad deroga la regla de la no afectación de los recursos.">
Por otro lado, Sergio Francisco de la Garza expresa: "Tanto la ciencia de las finan-
zas públicas como el derecho financiero, expresado por la mayoria de sus más preclaros
exponentes, están de acuerdo en que los tributos pueden clasificarse en tres grandes gru-
pos, conforme a tres grandes principios de distnbución de las cargas públicas. Las tres
categorías tradicionales de tributos vienen a ser, en la forma que más adelante lo vamos
a explicar: los derechos, los impuestos y las contribuciones especiales... después de la
Primera Guerra Mundial empezó a surgir en los paises europeos y americanos una res-
petable cantidad de organismos descentralizados, a cuyo favor se establecieron por el
Estado pagos que tenían el carácter de obligatorios, algunos de los cuales podian hacerse
4 Héctor B. vmegas. Curso definanzas. derecho financiero y tributario. { 1. De Palma. Buenos Aires. Argeruína.
1980. pag 77.
5 Manuel de Juana. Curso de finanzas y derecho moutano. 1 1. Molachino. Rosario. Argentina. 1969. págs 230
a 232.
174 ElEMENTOS SUSTANCIALES DE lAS CONl1lIBUCIONES
efectivos por el Estado en forma coactiva y con procedimientos iguales o parecidos a los
que el Estado usa para el cobro de los tributos. Sin embargo, el hecho de que el acree-
dor de dichas prestaciones no es el Estado hace. entre otras razones. que no puedan que-
dar configurados dentro de las categorías tradicionales y clásicas de los tres tributos que
hemos analizado en los párrafos amenores","
A su vez, Emilio Margáin Manautou hace notar que en el grupo de contribuciones
quedan incluidos los impuestos. los derechos o tasas y las contribuciones especiales, y
que son comunes a esos tributos los recargos y las multas por violaciones a ordena-
mientos mbutartos.?
Conforme al criterio señalado por dicho autor, los ingresos del fisco federal se pue-
den clasificar de la manera siguiente:
1. Contribuciones
l. Impuestos.
2. Derechos o tasas.
3. Contribuciones especiales.
4. Impuestos, derechos o tasas y contribuciones especiales causados en ejercicios
fiscales anteriores pendientes de liquidación o de pago.
5. Multas por violaciones a ordenamientos tributarios.
6. Recargos, punitivos o mora torios, por la falta de pago oportuno de los tributos.
a) Multas no impositivas.
b) Recargos no tributarios.
e) Indemnizaciones.
cfJ Regaiías.
e) Otros ingresos.
6 Sergio Francisco de la Garza, Derecho financiero mexicano. Porrúa. México, 1985, págs 307 y 339.
7 Emilio Margáin Manautou, íntroduccíon al estudio delderecho tributario mexicano. Universidad Autónoma de
San Luis Potosi. México. 1981, págs 67 y 68
3.1 Especies de contribuciones 175
a) Emisión de bonos.
b) Emisión de papel moneda.
e) Descuentos de documentos.
el) Empréstitos.
e) Otros financiamientos.
Contribuciones
1. Impuestos
BCarlos M. Giuliani Fonrouge. Derecho financiero, t 1, De Palma. Buenos Aires. 1982, pag 28.
9 Emilio Margaln Manautou, Introducción al estudio del derecho tributario. t J. De Palma, Buenos Aires.
Argentina. 19S0. págs 3 a 95.
176 ElEMENTOS SUSTANCIALES DE lAS CONTRIBUCIONES
11. Derechos
Contribuciones especiales. Son las que se manejan en razón de cosas que se posee o
por el ejercicio de una industria o comercio o de otra actividad que provocan un gasto o
un aumento del gasto público.
Contribución por servicios de previsión social. Es una especie de contribución especial,
en la cual se realizan aportaciones de parte de los beneficiarios o de las personas obliga-
das por la ley para ello, a fin de lograr que se haga efectiva realmente la seguridad social.
• Impuestos
• Aportaciones de seguridad social
• Contribuciones de mejoras
• Derechos
3.1 Especies de contribuciones 177
3.1.1 Impuestos
JO Luís Pazos. Los íimites de los impuestos. Diana. México. 1982, págs 58 y 59.
3.1 Especies de contribuciones 179
Al respecto, Adam Smith, en SU obra La riqueza de las naciones. señala cuatro prin-
cipios cardinales en materia impositiva, que son:
1. El principio dejusticia. Cada quien debe contribuir al gasto público según SUS po-
sibilidades o ingresos, es decir, para la fijación y el pago de impuestos debe tenerse en
cuenta la capacidad económica del contribuyente.
2. El principio de certidumbre. Debe evitarse que la autoridad abuse de su poder.
con el pretexto de interpretar las leyes; por tanto, la autoridad debe tener normada su
actividad de forma precisa en la ley fiscal, la cual ha de ser clara, de modo tal que no
permita el abuso de ésta. Dicho principio vela por la seguridad y la certeza juridicas.
3. El principio de comodidad. Todo impuesto debe recaudarse en la época y de la
manera como es más probable que convenga su pago al contribuyente. Propende a que
no haya incomodidades para el contribuyente, porque éstas alejan a las personas del de-
bido cumplimiento de sus obligaciones fiscales.
4. El principio de economia. La diferencia entre lo que se recauda y lo que entra
efectivamente al tesoro público debe ser lo más pequeña posible.
3. Económicos. Los principales efectos económicos de los impuestos son los si-
guientes: repercusión, difusión, absorción.
Repercusión. Es aquel proceso por medio del cual el contribuyente desplaza el im-
puesto total o parcialmente a otras personas. Al respecto, se distinguen tres fases:
a) Percusión. Es la calda del impuesto sobre el sujeto pasivo, o sea, sobre la perso-
na que tiene la obligación legal de pagarlo.
b) Traslación. Es el hecho de pasar la carga del impuesto a otra u otras personas.
e) Incidencia. Es la caída del impuesto sobre la persona que realmente lo paga, es
decir, que ve afectada su economia por la trascendencia del impuesto.
La evasión es ilegal cuando, para eludir el pago del impuesto, se realizan actos vio-
latorios de las normas legales, como el contrabando, la ocultación de ingresos, la simu-
lación de actos o contratos, etcétera.
3.1.2 Derechos
Las tasas o derechos los define el art 2, fracc IV, del Código Fiscal vigente como las con-
tribuciones establecidas en la ley por el uso o aprovechamiento de los bienes del domi-
nio público de la nación, así como por recibir servicios que presta el Estado en sus fun-
ciones de derecho público, excepto cuando los presten organismos descentralizados u
órganos desconcentrados. Este último caso exige que se trate de contraprestaciones que
no se encuentren previstas en la Ley federal de derechos.
Thmbién son derechos las contribuciones a cargo de los organismos públicos des-
centralizados, porque prestan servicios exclusivos del Estado. De este concepto se deri-
van las cuestiones siguientes:
Los derechos son contribuciones. .Cabe afirmar este concepto, pues si bien al
particular corresponde provocar la prestación del servicio, el pago del precio es obliga-
torio.
.Los derechos deben estar establecidos en una ley. Exigir que los derechos se es-
tablezcan en una leyes congruente con lo previsto en el art 31, fracc IV, de la
Constitución mexicana, por lo que lo dicho en páginas anteriores acerca de la clasifica-
ción constitucional de las contribuciones respecto al principio de legalidad, en obvio de
repeticiones, en este aspecto debe tenerse por reproducido.
Por servicios que preste el Estado en sus funciones de derecho público deben pa-
garse derechos. Esto es válido porque si se tratara de ingresos por funciones del
Estado como particular, se estaría en el caso de los productos.
Por el uso o aprovechamiento de los bienes del dominio público de la nación tie-
nen que pagarse derechos. Esta parte fue adicionada al concepto de derechos en el
código vigente, pues en el Código Fiscal de 1967, correctamente se consideraban pro-
ductos los ingresos provenientes del Estado por la explotación de sus bienes patrimo-
niales.
A partir de la entrada en vigor del Código Fiscal publicado en el Diario Oficial de la
Federación, del 31 de diciembre de 1981, los ingresos por el uso o aprovechamiento de
los bienes del dominio público de la nación son derechos, a pesar de que se trata, como
ya se indicó, de ingresos provenientes de la explotación de bienes patrimoniales del
Estado.
3.1 Especies de contribuciones 183
Derechos por servicios. Su proporcionalidad y equidad se rige por un sistema distinto del
de los impuestos. Las garanrías de proporcionalidad y equidad de las cargas tributarias es-
tablecidas en el articulo 31, fracción IV, de la Constitución PollUca de los Estados Unidos
Mexicanos, que el legislador trata de satisfacer en materia de derechos a través de una cuota
o tarifa aplicable a una base, cuyos parámetros contienen elementos que reflejan la capaci-
dad contributiva del gobernado, se traducen en un sistema que únicamente es aplicable a los
impuestos. pero que en manera alguna puede ínvocarse o aplicarse cuando se trate de la
constitucionalidad de derechos por servicios, cuya naturaleza es distinta de la de los írn-
puestos y, por tanto. reclama un concepto adecuado de esa proporcionalidad y equidad. De
acuerdo con la doctrina juridico-fiscal y la legislación tributaria, por derechos han de enten-
derse: "las contraprestaciones que se paguen a la hacienda pública del Estado, como precio
de servicios de carácter administrativo prestados por los poderes del mismo y sus depen-
dencias a personas determinadas que los soliciten", de tal manera que para la determinación
de las cuotas correspondientes por conceplO de derechos ha de tenerse en cuenta el costo
que para el Estado tenga la ejecución del servicio y que las cuotas de referencia sean fijas e
iguales para todos los que reciban servicios análogos.
Derechos por servicios. Subsiste la correlación entre el costo del servicio público
prestado y el monto de la cuota. No obstante que la legislación fiscai federal, vigente en
la actualidad, define a los derechos por servicios como las contribuciones establecidas en la
ley por los servicios que presta el Estado en sus funciones de derecho público, modificando
lo consignado en el Código Fiscal de la Federación de 30 de diciembre de 1966. el cual en su
articulo 30 los deñnía como "las contraprestacíones establecidas por el poder público, con-
forme a la ley, en pago de un servicio", lo que implicó la supresión del vocablo "contrapresta-
ción", debe concluirse que subsiste la correlación entre el costo del servicio público prestado
y el monto de la cuota, ya que entre ellos continúa existiendo una íntima relación, al grado
que resultan inrerdependientes, pues dicha contribución encuentra su hecho generador en la
prestación del servicio. Por lo anterior, siendo tales características las que distínguen a este
tributo de las demás contribuciones, para que cumpla con los principios de equidad y pro-
porcionalidad que establece la fracción IV del articulo 31 constitucíonal. debe existir un ra-
zonable equilibrio entre la cuota y la prestación del servicio, debiendo otorgarse el mismo tra-
to fiscal a los que reciben igual servicio, lo que lleva a reiterar, en lo esencial, los criterios que
este Alto Tribunal ya había establecido conforme a la legislación flscal anterior, en el sentido
de que el establecimiento de normas que determinen el monto del tributo, atendiendo al ca-
pital del COntribuyente o a cualquier otro elemento que refleja su capacidad contributiva, pue-
de ser correcto tratándose de impuestos, pero no de derechos, respecto de los cuales debe
tenerse en cuenta ordinariamente el COSIO que para el Estado tenga la ejecución del servicio:
y ·que la correspondencia entre ambos términos no debe entenderse como en derecho pri-
vado, de manera que el precio corresponda exactamente al valor del servicio prestado, pues
los servicios públicos se organizan en función del interés general y sólo secundariamente en
el de los particulares.
Derechos por servicio de agua potable, Para examinar si cumple con los princi-
pios de proporcionalidad y equidad, debe atenderse al objeto real del servicio prestado
por la administración pública considerando su costo y otros elementos que inciden en
184 ElEMENTOS SUSTANCIALES DE lAS CONTRIBUCIONES
Tales contribuciones las define el art 2, fracc 111. del C6digo Fiscal de la Federaci6n, como
las establecidas en la ley a cargo de personas fisicas y morales que se benefician de ma-
nera directa por obras públicas,
La contribución de mejoras se ubica dentro de un concepto más amplio: el de con-
tribuciones especiales. que se definen a su vez como una prestación establecida en la ley
a cargo de los particulares, quienes deben pagar obligatoriamente al Estado. como apor-
tación a los gastos que ocasionó la realización de una obra o la prestación de un' servido
público de interés general. que los benefició o los beneficia de forma específica.
En cuanto a la materia es importante destacar las características esenciales de las
contribuciones especiales, a saber:
I . Son de carácter obligatorio para los particulares.
2. El pago es por la ejecución de la obra o al servicio público prestado por la admi-
nistración pública. Aquí cabe destacar que la contribución especial se paga por el benefi-
cio especifico que determinadas personas reciben con motivo de una obra o prestación
del servicio público. En consecuencia. esta contribución se entera para cubrir los gastos
causados por servicios de carácter general divisibles, en obras y servicios en beneficio
de la colectividad.
3. La contribución únicamente la pagan los sujetos que obtienen un beneficio direc-
to e inmediato,
3.1 Especies de contJibuciones 185
Contribuciones de mejoras
La contribución de mejoras debe utilizarse para que los sujetos beneficlados direc-
tamente por una obra pública participen para sufragar parte de su obra, por el be-
neficio que reciben, pero nunca se debe pretender el costo de la inversión. Hacerlo
seria un error grave de política fiscal. máxime que han existido obras por la intro-
ducción del metro y el anillo periférico, con un alto costo económico; además, seria
imposible que los gobernados solventaran el costo de esas obras.
Dichas aportaciones las define el art 2, fracc 11, del mencionado código tributario como
las contribuciones establecidas en la ley a cargo de personas sustituidas por el Estado en
el cumplimiento de obligaciones fijadas por la ley en materia de seguridad social o a las
personas que se beneficien de forma especial por servicios de seguridad social propor-
cionados por el Estado.
Esta contribución no estaba contemplada en el Código Fiscal de 1967, y se estable-
ció en el nuevo código vigente con el fin de dar cabida a las cuotas y aportaciones al rass,
Infonavit, ISSSTE e ISSfAM. De esta manera, la Ley de ingresos de la Federación de 1997. en
su art l. frac 11. menciona las aportaciones de seguridad social e indica que son los in-
gresos que provienen de lo siguiente:
• Recargos.
• Multas.
• Indemnización de 20% por cheques devueltos.
• Gastos de ejecución.
3.1.7 Aprovechamientos
Respecto a esta figura jurídica. el art 3 del Código Fiscal de la Federación señala que se
entiende por aprovechamientos los ingresos que percibe el Estado por funciones de de-
recho público distintas de las contrtbuctones, de los ingresos derivados de financia-
miemos y de los que obtengan los organismos descentralizados y las empresas de par-
ticipación estatal.
Los recargos. las sanciones. los gastos de ejecución y la indemnización a que se re-
fiere el párr séptimo del art 21 del código mencionado. que se apliquen en relación con
aprovechamientos. son accesorios de éstos y participan de su naturaleza.
A su vez. el Código Financiero del Distrito Federal. en los arts 25. 266. 266-A. 267 Y
267-A. alude a los aprovechamientos. los cuales define como los ingresos que percibe el
Distrito Federal por funciones de derecho público y por el uso. aprovechamiento o ex-
plotación de bienes de dominio público distintos de las contríbuciones.: de los ingresos
derivados de financiamiento. y de los que obtengan los organismos descentralízados y
las empresas de participación estatal.
Autogenerados
Aquí hay que tener presente las "Reglas para el control y manejo de los ingresos que se
recauden por concepto de aprovechamientos y productos que se asignen a las depen-
dencias y órganos desconcentrados que los generen. mediante el mecanismo de aplica-
ción automática de recursos". emitidas anualmente por la Secretaría de Finanzas del
Distrito Federal y que le permite manejar con flexibilidad y elasticidad determinados in-
gresos. No podria realizar esto si se ubicaran como contribuciones. por la rigidez los
ingresos.
3.1.8 Productos
Los productos son las contraprestaciones que reciben las autoridades por los servicios
que presta el Estado en sus funciones de derecho privado, así como por el uso. aprove-
charníento o enajenación de bienes del dominio privado. por ejemplo: los ingresos por
concepto de remas por el aprovechamiento de un bien del dominio privado o los servi-
cios que presta mediante un centro deportivo estatal.
188 ELEMENTOS SUSTANCIAlES DE lAS CONT~BUCIONES
A. Sector central
B. Sector parafiscal
• IMSS.
• INfONAVIT.
• ISSSTE.
• 15FAM.
• SAR.
Obligación fiscal
Dino jarach señala que la obligación tributaria. o simplemente el tributo. constituye en
su esencia una prestación pecuniaria coactiva que pesa sobre un sujeto (contribuyente)
a favor del Estado u otra entidad pública que tenga derecho a ese ingreso como conse-
cuencia de su poder de imposición. 11 Dicho de otra forma, es el vínculo juridico por me-
dio del cual el fisco (sujeto activo) exige al contribuyente (sujeto pasivo) una prestación
pecuniaria.
• Causa .
• Objeto.
• Relación jundíco-tributarta.
• Hecho imponible.
• Sujetos.
Impuestos en el 2001
Ahora bien. no debe hacerse a un lado el fundamento sustantivo o esencial de la obliga-
ción tributaria, pero no se puede estar de acuerdo con ia idea de que hay que pagar con-
tribuciones. sencillamente porque el-Estado necesita ingresos para su supervivencia, y.
que los tributos se deben pagar por los súbditos de un país a como dé lugar. En este sen-
tido. el cobro de una contribución se justifica sólo si ésta se destina al bien común, al or-
den, a la seguridad juridica o a la justicia. todo ello en beneficio de los gobernados y
siempre que éstos tengan capacidad tributaria.
Las ideas de que deben pactarse impuestos porque es conveniente para el orden pú-
blico o por razones de Estado o porque es necesario para su existencia tienen que
quedar definitivamente enterradas en el siglo xx, para que en el presente siglo. el ser
humano vuelva sus ojos hacia él mismo, rechazando sociedades demasiado gober-
nadas en las que los representantes del Estado han fungido como benefactor. pro-
tector, civilizador. mediador. colonizador. conquistador, manufacturero. agente de
cambios, notario, abogado. profesor, constructor, administrador de museos, etc. En
el siglo XXI, la filosofia que debe prevalecer es la del íntegracíonismo, en el cual se
reconozca al ser humano por lo que es y no por una bandera. ubicación geográfica
o color de la piel.
De esa forma reconociendo que la libertad individual es la causa motriz de todo de-
sarrollo positivo del hombre. éste debe liberarse de las cadenas de la: esclavitud que le
han sido impuestas por las grandes burocracias del siglo xx y ha de vivir sin el terror de
pagar tributos para mantener obesos y corruptos aparatos de gobierno que sostengan
politicas económicas que chocan con las más elementales leyes de la economía. El ciu-
dadano de una república debe vivir para si mismo. para su familia y para sus demás se-
res queridos, de modo que auténticamente se castigue al funcionario público que ha abu-
sado de los fondos del tesoro de la nación en provecho personal; además, el ciudadano
jamás debe vivir y trabajar sólo para pagar impuestos, destinados a sostener al gobier-
no. como fin fundamental y en el que las autoridades no se sirvan del individuo o de la
sociedad, sino que sirvan a uno y a otra.
continuación
Determinación de la obligación tributaria. Ésta puede ser por un acto del sujeto pa-
sivo de la relación jurídico-tributaria, mediante el cual reconoce que se ha realizado
el presupuesto impositivo o un acto de la autoridad fiscal en la que constata la rea-
lización del hecho imponible, por el que se cuantifica de forma concreta un adeudo
tributario. La configuración del presupuesto de hecho, la medida de lo imponible y
el alcance cuantitativo de la obligación se deben valorar en atención a la capacidad
económica del gobernado.
Por lo general, en el sistema fiscal mexicano se parte de la buena fe del contri-
buyente, quien realiza la cuantificación de los tributos y ios pagos provisionales y de-
finitivos de las contribuciones.
Relación jurídico-tributaria
El estudio de la relación jurídico-Impcsttíva resulta bastante complejo, pues alrededor
de la relación sustantiva, que se refiere a la deuda tributaria, también se otorgan derechos
y obligaciones al fisco, así como derechos y obligaciones al gobernado, quien debe
no sólo realizar el pago de una cantidad en dinero, sino también presentar avisos,
192 ELEMENTOS SUSTANCIAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
Realidad
económica (contribuyente ~ Hecho
generador
( Potestad
t )-( Nonna
tributarla )-- Hecho
Imponible
Relación
jurfdico-tributaria
Obligación
tributaria
FIGURA 3.1
3.4{90ncepto
Hecho imponible. Es el hecho previsto por la norma juridica de forma hipotética y de
cuya realización surge el nacimiento de la obligación tributaria.
Hay hecho generador cuando la realidad coincide con la hipótesis normativa y con
ello se provoca el surgimiento de la obligación fiscal, o sea, es la materialización de
la normatividad tributaria.
Se ha escrito bastante acerca del hecho imponible; asi, las leyes fiscales que contie-
nen los impuestos establecen una serie de presupuestos de naturaleza jurídica o econó-
mica para configurar cada tributo, y cuya realización origina el surgimiento de la obliga-
ción fiscal.
Al respecto, la doctrina ha utilizado diversos vocablos: supuesto normativo, presu-
puesto de hecho, hecho generador, hipótesis de incidencia, supuesto impositivo, situa-
ciones juridicas o de hecho, etcétera. Por otra parte, no debe confundirse el hecho im-
ponible con el objeto del tributo, pues éste se refiere a la realidad económica que se pre-
tende someter a la tributación.
No hay que confundir el hecho imponible o presupuesto de hecho, con el hecho ge-
nerador, pues se trata de dos realidades absolutamente distintas. Ataliba ha preparado
un cuadro que muestra sus diversas peculiaridades y que se transcribe a conrtnuacton.P
12 G. AtaJiba. Hípotese. núm 25.1 a 25.3. y A. Patcao Arauja, Fato gerador. 2a ed. I Q71, pag 36.
194 ELEMENTOS SUSTANCiAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
Palcao Arauja escribe que el hecho generador (imponible) es importante para lograr
concretamente la fijación de las siguientes nociones: a) identificación del momento
en que nace la obligación tributaria principal; b) determinación del sujeto pasivo
principal de la obligación tributaria; e) fijación de los conceptos de incidencia. no in-
cidencia y exención; ti) determinación del régimen jurídico de la obligación tributa-
ria; alícuota. base de cálculo. exenciones. etc.: e) distinción de los tributos in genere;
j) distinción de los tributos en especie; g) clasificación de los impuestos en directos
e indirectos; h) elección del criterio para la interpretación de la ley tributaria; ¡) de-
terminación de los casos concretos de evasión en sentido estricto.
• Elemento objetivo.
• Elemento subjetivo.
• Elemento espacial.
• Elemento temporal.
El Código Fiscal de la Federación no hace una descripción legal o definición del hecho im-
ponible, sino que sus elementos se hallan dispersos en todas las leyes fiscales especiales.
Sólo el art 6 del citado ordenamiento jurídico señala que las contribuciones se causarán
conforme se realicen las situaciones jurídicas o de hecho, previstas en las leyes fiscales
vigentes durante el lapso en que ocurran.
Los elementos jurídicos fundamentales que deben contemplarse en una ley fiscal
son el objeto, los sujetos. la base. la tasa. la tarifa. la época de pago y. en su caso las ex-
cepciones.
Para evitar repeticiones inútiles, debe consultarse lo señalado en los apartados 3.4.1 y
3.4.2
3.4Hechogenerador de las contribuciones 195
• La obtención de un ingreso.
• La percepción de una renta.
• La propiedad o posesión de un bien.
• Un acto o negocio juridico.
• El consumo de un bien o servicio.
• La producción de determinados bienes o servicios.
Es natural que el hecho previsto en la norma juridica de forma hipotética y que provoca
el surgimiento de la obligación impositiva se realiza en un tiempo o espacio temporal de-
terminado,
Este elemento es muy importante para saber cuándo se crea la obligación fiscal y,
en consecuencia. en qué momento surge su exígíbílídad y, en función de su aconteci-
miento. determinar cuál es la ley aplicable.
En razón de su estructura temporal los hechos imponibles se clasifican en:
El elemento espacial se refiere a que el hecho imponible se realiza dentro de una cir-
cunscripción territorial. en un lugar determinado. Por ejemplo: un municipio o una enti-
dad federativa.
Dicho elemento puede atender, conforme a la estructura jurídico-administrativa de
la república. al:
• Territorio nacional.
• Territorio de los estados.
• Territorio de los municipios.
• Territorio del Distrito Federal.
• Territorio de las delegaciones del Distrito Federal.
Antes de hacer alusión a la base gravable, es conveniente precisar que la base de una
contribución es la cuantía respecto de la cual se 'determina la contribución a cargo del
sujeto pasivo de la relación jurídico-tributaria, por ejemplo: la renta percibida, número
de litros producidos. etcétera.
La base gravable es la cuantía sobre la cual se determina una contribución menos las de-
ducciones autorizadas en la ley. Si no hay deducciones permitidas por la legislación con-
ducente, la misma base será la gravable.
La base gravable debe estar medida de alguna manera por el precio, el valor, el peso.
el volumen. la altura. la longitud, la superficie. la profundidad, el grueso o cualquier otra
forma mensurable.
Las bases gravables pueden ser de cuatro ciases: pura. disminuida, amplia o restringida.
3.5 Base gravable 197
Aqui cabe resaltar lo toral de la base gravable, referente a la cuan tia que se debe reflejar
en una cantidad de dinero, la cual, cuando se aplica la tasa o tarifa a la contribución por
pagar incide en los bolsillos de los gobernados, suma de dinero que siempre debe pon-
derarse según la capacidad económica de los particulares. Es decir, el hecho imponible
debe respetar los límites naturales de la imposición, que consisten en no agotar o asfi-
xiar la fuente de riqueza e impactar en un sacrificio mínimo y necesario de aquellos res-
pecto de los cuales, obtiene ingresos para satisfacer el gasto público.
La unidad fiscal se puede definir como la cosa o cantidad delimitada en medida, número,
peso, superficie, 'espesor, diámetro, etc, respecto de la cual la ley fija la suma de dinero
que debe pagarse por concepto de contribución y que servirá para hacer el cálculo co-
rrespondiente en cada caso, por ejemplo: un kilogramo de sal, un litro de vino 'o vodka,
el diámetro o superficie de un terreno, etcétera. ' I
Las unidades fiscales vinculadas con gravámenes de tipo especíñco 'son, entre otras
las siguientes:
o Minería.
o Explotación forestal.
• Petróleo y sus derivados.
o Los productos salados.
o Aguamiel y productos de 'su fermentación .:
• Aguas envasadas y refrescos. .
• Azúcar, aguardiente, alcohol y envasarníento de bebidas. alcohólicas.
• Consumo de algodón'.
o Producción de cemento.
198 ELEMENTOS SUSTANCIAlES DE LAS CONTRIBUCIONES
• Cerillos y fósforos.
• Producción y consumo de cerveza.
• Producción y consumo de energía eléctrica.
• Explotación de estaciones de radio y televisión.
• Consumo de gasolina.
• Tabacos labrados.
• Explotación pesquera.
En este renglón debe tenerse presente cuáles son las normas o reglas que rigen la va-
luación de bienes y servicios, asi como su publicación en el Diario Oficial de la Federación
y en los periódicos oficiales de los estados o en la Gaceta del Distrito Federal.'
En el Distrito Federal se localiza el Manual de procedimientos y lineamientos técnicos
de valuacióri de inmobiliaria y de la autorización de sociedades y registro de peritos valua-
dores, el cual consta de los capitulas siguientes:
1. Disposiciones generales.
11. De la autorización de sociedades y del registro de peritos valuadores.
111. De la práctica de avalúos.
IV. De los procedimientos ytíneamíentos técnicos para la revisión de avalúos.
V. De la suspensión y cancelación.
que emiten las autoridades fiscales, las que en el año 2000 fueron publicadas en la.
Gaceta Oficial del Distrito Federal el 24 de febrero.
4. El valorpericial. En materia fiscal lo elaboran las instituciones nacionales de cré-
dito, las asociaciones de peritos valuadores o peritos valuado res independientes, así
como la Comisión nacional de avalúos de bienes nacionales o las autoridades fiscales, en
relación con bienes inmuebles o con el valor de.mercancias de importación.
El valor pericial es una forma de evaluar el valor de bienes inmuebles y es aceptado
en materia del impuesto predial. Por lo que hace al comercio exterior, son necesarios los
peritos en aranceles, pues definen la clasificación arancelaria de un producto de origen:
extranjero.
En cuanto al impuesto sobre adquisición de bienes inmuebles, el art .158 del Código
Financiero del Distrito Federal señala que debe tomarse, para efectos impositivos. el que
resulte más alto entre el valor de adquisición, ei valor catastral y el valor derivado del
avalúo practicado por la autoridad fiscal o por avalúo vigente realizado por personas au-
torizadas por aquélla.
3.6 Tasa
a) Tasa fija. No tiene variantes, sino que es una cantidad fija y precisa.
b) Tasa proporcional. No varia la tasa, pero si la base dado que ésta se hace más
grande o más chica. Se dice que es injusta porque no se considera la calidad o ca-
pacidad económica del contribuyente.
e) Tasa progresiva. En la medida en que varia la tasa, varia la base. Se dice que es
más justa porque se pagará el tributo conforme a la capacidad económica. De
esta forma, quien tiene mayor ingreso pagará más que aquel que tenga poco in-
greso.
d) Tasa regresiva. Es aquella en la cual cuanto mayor sea la base, menor será el
porcentaje aplicable.
A su vez, la tarifa es una relación de bases y tasas que dan el impuesto por pagar.
200 ElEMENTOS SUSTANCiAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
Fórmula
Ingresos
- Deducciones
Base gravable
Tarifa (an. 141 L1SR)
Resultado
- Crédito al salario
- Subsidio
Impuesto por pagar
Tarifa
Hay que tener cuidado en la elaboración de una tarifa, para que no haya saltos de-
masiado marcados y evitar que se impugne de inconstitucional. Para remediar esto, deben
utilizarse factores o porcentajes entre los limites inferior y mayor correspondientes.
3.7 Pago de la contribución 201
.
T
Impuesto
a
s .. Base
gravable
por
a pagar
FIGURA 3.2
3.7.1 Concepto
Respecto al pago, MayoIo Sánchez Hernández dice que "... se entiende por tal la entre-
ga de la cosa o cantidad debida, o la prestación del servicio que se hubiere prometido
(art 2026 del Código Civil para el Distrito FederaO".!3
Materiales
Los elementos materiales de pago son los instrumentos con los que se pueden realizar
los pagos. De acuerdo con lo previsto por los arts 6; fracc i1, párr tercero, y 20 del 'Código
Fiscal de la Federación, se puede afirmar que se aceptan las siguientes formas de pago de
contribuciones y sus accesorios:
• En especie.
• En moneda nacional.
• En moneda extranjera.
• Cheques certificados o de caja.
• Giros postales, telegráficos o bancarios.
IJ Diccionario de fa lengua de la Real Academia Españofa. Espasa Calpe. Madrid. 1972. pag 859 -.
202 ElEMENTOS SUSTANCIALES DE lAS CONTRIBUCIONES
Cheques devueltos
En la práctica se han presentado controversias, pues el art 21 .del Código Fiscal de la
Federación determina que el cheque recibido por las autoridades fiscales que sea· pre-
sentado en tiempo y no se pague dará lugar al cobro del monto del cheque y a' una in-
demnización de 20 % del valor de éste, la cual se exigirá independientemente de los de-
más créditos accesorios a las contribuciones, y que se requerirán y cobrarán mediante
el procedimiento administrativo de ejecución, sin perjuicio de la responsabilidad que en
su caso procediere.
El Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha sostenido la inconstitucio-
nalidad del articulo que permite el cobro de la indemnización por cheque devuelto en los
términos siguientes:
Cheques expedidos para cubrir Wl crédito fiscal. CódIgo Fiscal de la Fedemd6n. InconsUlu-
ctonaltdad de su artículo 23, párrafo sépUmo. Al establecer el legislador en el párrafo sépti-
mo del articulo 23 del Código Fiscal de Ja Federacién, vigente hasta el 31 de diciembre de
. mil novecientos ochenta y dos en que fue abrogado, que "la falta de pago inmediato de un
cheque expedido para cubrir un crédito fiscal, por parte de la institución a cuyo cargo se hu-
biese librado, dará derecho a la Secretaría de Hacienda y Crédito Público a exigir del libra-
dor el pago del importe del mismo y una indemnización del 20% del valor del cheque", sin
contemplar la posibilidad de que el librador cuya conducta encuadre dentro de los ·presu-
puestos de la norma pueda, en. su caso, demostrar que la falta de pago oportuno del cheque
no es a él atribuible, incurrió en una franca violación a la garantía de audiencia contenida
en el artículo 14 de la Constitución federal, ya que aun cuando el afectado demostrase lo an-
terior, es decir, que el titulo de crédito no fue cubierto por causas ajenas a él, al tenor de lo
dispuesto por la norma reclamada, de todos modos subsistiría la obligación de indemnizar
al fisco con el 20% del valor del cheque, ya que en el párrafo séptimo del artículo 23 a co-
mento no hace ninguna distinción de esa naturaleza, sino que, por el contrario, señala que
el cobro del 20% procederá por falta de pago inmediato de un cheque expedido para cubrir
un crédito fiscal, guardando silencio acerca de la oportunidad que por imperativo constitu-
cional debe otorgarse al gobernado para que, previamente al acto de privación, sea escucha-
do en defensa de sus intereses. .
Séptima época. primero parte: vo/s 187-192, AR 153/80 Kimberly C/ark de México. S. A.
Unanimidad de 17 votos.
Cheques, pagos al Fisco por medio de tnconsUluclonalldad del artículo'21, párrafo cuarto vtgente
a parttr del lo de enero de 1983, del CódIgo FIscal de Ja Fedemclón. El precepto legal men-
cionado establece que cuando un contribuyente libre un cheque a favor del fisco que sea pre-
sentado a tiempo y no pagado, se generará a cargo de aquél una obligación de indemnizar a
la hacienda pública con un 20% del valor de ese instrumento de pago; ahora bien, conforme
a los términos en que se encuentra redactado dicho precepto, aun cuando el. particular afec-
tado pudiese demostrar que la falta de pago del mencionado título de crédito se originó por
causas ajenas a él, de cualquier forma se encuentra obligado a resarciral fisco en el porcen-
taje aludido, pues la disposición controvertida tampoco establece alguna salvedadde esta
naturaleza, sino que es terminante al señalar que bastará la falta de pago del cheque presen-
tado en tiempo para que el causante librador contraiga la obligación de indemnizar al fisco
con un 20% de valor representado en tal documento crediticio. Consecuentemente, es in-
cuestionable qua el artículo 21, párrafo cuarto, del Código Fiscal de la Federación, es viola-
torio del artículo 14 constitucional, en tanto que impide al contribuyente, cuya situación
204 ELEMENTOS SUSTANCIAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
coincida con los supuestos que prevé esa disposición ordinaria, liberarse del cumplimiento
de reparar los daños ocasionados al fisco a través de la demostración de que esa.lesión no se
produjo por causas imputables a él, lo que e su vez se traduce en un acto de privación al cual
no le precede la audiencia del particular afectado en sus intereses,
Amparo en revisión 7749193. luan J. Barajas y Compañia, S. C. y otro. 25 de febrero de 1986.
Unanimidad de 16 votos.
Conbase en esas tesis, se reformó el art 27 del CFF, en el sentido de que la autori-
dad debe requerir al librador del cheque, para que en el plazo de 3 días efectúe el pago
con la mencionada indemnización de 20 %. o acredite fehacientemente con las pruebas
documentales procedentes 'que realizó el pago, o que no' hizo éste por causas exclusiva-
mente imputables a la institución de crédito,
"Como lo hemos afirmado en otra parte de esta obra, nuestro país se independizó
en el terreno nacional e internacional de España, pero la estructura. interna económico-
social continuó siendo la-rnlsrna, hasta que se produjo el profundo impacto de la Refor-
ma; por ello las leyes tributarias españolas que se habían venido aplicando durante la Co-
lonia. continuaron Vigentes durante cerca de cincuenta años del México Independiente.
"Es sabido que fue el Ministro de Hacienda don Matias Romero quien.establecló la
Ley del timbre en 1869, en sustitución del papel sellado. típicamente colonial; no obs-
tante. la nueva ley no entró en vigor sino hasta el año de 1857. bajo el ministerio de don
Antonio Mejia. Comentando esta primera ley, el fiscalista mexicano Hugo B. Margáin
afirma: '". sólo me refiero a ella para demostrar la absoluta ignorancia. que se tenia de
los beneficios de las tarifas progresivas. En esta ley ni siquiera se cumplía con el requisi-
to mínimo de establecer tarifas proporcionales. Según ella, se grava con una tasa menor
conforme aumentaba la suma de la operación sujeta al impuesto. Si la tasa proporcional
es de suyo represiva y por tanto tiene efectos antisociales. en el presente caso, en esta
ley que tantos años debería durar entre nosotros se acentuó la regresión, de tal suerte
que sistemáticamente fueron gravados en exceso los causantes de menores recursos, y
el alivio fiscal se lograba en la medida en que el contribuyente fuera dueño de mayores
recursos. Esta ley. por establecimiento de las tasas progresívas'" 15
En la actualidad fue abrogada la Ley del timbre, pero no debe pasarse por alto que
los pagos pueden hacerse con timbres, marbetes o precintos cuando así lo ordenan las
leyes Fiscales especiales o el Código Fiscal de la Federación.
Bonos de la Tesorería
El Reglamento de la Ley Orgdnica de la Tesorena de la Federación, que se encuentra vi-
gente, en todo lo que no se oponga a la Ley del servicio de la Tesorena de la Federación,
establece en su art 173 la posibilidad de que las oficinas recaudadoras deban aceptar tí-
tulos, cupones o bonos de la deuda pública en pago de créditos a favor del gobierno fe-
deral.
Dación en pago
Los arts 25 y 29 de la Ley del servicio de la Tesorena de la Federación establecen la dación
en pago y al respecto indican que a fin de asegurar la recaudación de toda clase de cré-
ditos a favor del gobierno federal. excepcionalmente la Secretaría. por conducto de la
Tesorería o de los.auxiliares legalmente facultados para ello, podrán aceptar la dación en
pago del producto de las ventas de bienes. cuando sea la única forma que tenga el deu-
dor para cumplir con las obligaciones a su cargo y éstos sean de fácil realización o ven-
ta, o resulten aprovechables en los servicios públicos federales, a juicio de la propia
Tesorería o de los auxiliares de referencia.
Las dacíones en pago se recibirán al valor del avalúo de los bienes, emitido por ins-
titución autorizada. Los convenios de dación en pago y, en su caso. las actas adminis-
trativas que los consignen se formularán con la participación del deudor y de la Tesorería
15 Jesús Torai Moreno, Ensayo sobre (ajusticia. JUs. México. 1985, pág 15.
206 ELEMENTOS SUSTANCIALES DE lAS CONTRIBUCIONES
Certificados de la Tesorería
Los arts 16 y 17 de la Ley del servicio de la Tesorena de la Federación señalan que los cer-
tificados de estímulos fiscales que expida la Tesoreria se sustentarán en resoluciones ad-
ministrativas dictadas 'por autoridades competentes.
La Tesoreria podrá expedir, con vigencia de cinco años, certificados especiales por
percepciones que obtenga destinados al pago de créditos fiscales provenientes de im-
puestos, derechos y aprovechamientos, para que surtan efectos en las oficinas recauda-
doras que tengan a su cargo el cobro correspondiente. ante la cual deberán presentarlos
los beneficiarios.
También la Tesoreria podrá expedir certificados especiales por el importe de los
adeudados a cargo del gobierno federal, para que los beneficiarios cubran con ellos, a su
vez, los conceptos señalados en el párrafo anterior
• El importe acreditable.
• El monto, ubicación y descripción de la inversión beneficiada o el número de em-
pleos.
• La duración del certificado.
La oficina recaudadora que reciba el Ceprofi para su aplicación hará constar al re-
verso de los mismos: la fecha de la aplicación, el concepto del impuesto por el que se
aplica, el importe de los acreditamlentos que se vayan efectuando con registro de má-
quina, el saldo pendiente de acreditar, y el nombre y la firma del funcionario que auto-
riza.
Al respecto, son aplicables las tesis jurisprudenciales siguientes:
UtUlzadón de dos benefidos fiscales durante ejercldos dlsllnlos por los contribuyentes. No son
simultáneos. De conformidad con lo dispuesto por el artículo 163 de la Ley del impuesto
sobre la renta vigente en 1985. los constituyentes que se citan en este precepto y que reali-
cen las actividades en él precisadas, siempre que no gocen de ningún estímulo o subsidio,
tendrán derecho a una depreciación acelerada, hasta el 50% del monto original de su inver-
sión, y de' acuerdo con el artículo 14 del decreto que establece los estímulos fiscales para el
fomento del empleo y la inversi6n en las actividades industriales, publicado en el Diario
Oficial de lo Federación de 6 de marzo de 1979, la duraci6n de derecho para acreditar el im-
porte consignado en los Certificados de Promoción Fiscal (Ceprofis) será de cinco años, con-
tados a partir de la fecba de su expedici6n. De la interpretación arm6nica de ambos precep-
tos se colige que aun cuando en el ejercicio en el que se realiz6 la depreciaci6n acelerada,
en el caso de 1985, se solicitó el Certificado de Promoción Fiscal, no existe simultaneidad y,
por ende, no se da el supuesto de excepción, ya que aquél se otorg6 con posterioridad en la
especie, en 1986, momento en el que nace el derecho para utilizar ese beneficio fiscal y no
el de su solicitud, ya que éste queda sujeto a su otorgamiento.
juicio 1565/88. Sentencia del 24 de noviembre de 1988, por unanimidad de votos, Magistrado
instructor: Sergio Martinez Rosas/anda.
Cerilflcados de promod6n fiscal. Valores que se deben tomar en cuenta para su otorgaJÍl.lento. en
el caso de maquinaria y equipos nuevos e Importados. Si de conformidad con el artículo 40,
fracci6n Il, del Acuerdo número 101-413 de 15 de junio de 1979, el monto de la inversión
que se lomará en cuenta para otorgar el estímulo fiscal se calculara. tratándose de efectos im-
portados, con base en los valores consignados en la factura comercial, que liabrán de coin-
cidir con los valores declarados en el pedimento o pedimentos anuales respectivos, exclu-
yéndose cualquier otro pago, ya sea por impuestos. intereses, fletes, seguros. comisiones y
otros gastos relacionados con la adquisición, es evidente que tienen que estimarse, como lo
dice en el artículo en comento, los valores comerciales consignados en la factura o facturas; .
ahora bien, ante la falta de previsi6n del legislador. que no consideró la fluctuación de la mo-
neda mexicana frente al dólar norteamericano, la paridad cambiaría que debe regir el otor-
gamiento de los estímulos fiscales es la vigente en las fechas de expedici6n de las facturas y
no la de la época en que los efectos importados cruzaron la frontera mexicana y se interna-
ron al país, puesto que el valor de la inversión es el de adquisición que se consigna' en las
facturas respectivas.
Revisión 1986/87. Resuelta en sesión del 10 de febrero de 1990, por unanimidad de siete votos.
Magistrada ponente: Margarita 'Lomelt Cerezo .'
208 ELEMENTOS SUSTANCIAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
"Participaciónde uUUdades. Los certlOcados de promoción Osea! no son acumulables para el pago
del Impuesto a! ingreso. global de las empresas; en consecuencia. tampoco lo son para efectos del
reparto de utilidades a los trabajadores. Por decreto publicado el 6 de marzo de 1979 se es-
tablecieron estímulos fiscales para el fomento del empleo y la inversión en actividades in-
dustriales consistentes en créditos para impuestos federales que se hacen constar en certifi-
cados de promoción fiscal (Ceprafis). Para los efectos del artículo 16 de la Ley del impuesto
sobre la renta, vigente hasta "el 31 de diciembre de 1982", los créditos mencionados no
constituyen "ingresos para su titular" porque no derivan de ninguna de las "actividades se-
ñaladas en la ley; en consecuencia, no pueden considerarse como acumulables para efectos
del ingreso glohal gravable de las empresas, en términos del artículo 19 de la citada ley, pues-
to que dichos créditos constituyen estímulos fiscales que sólo pueden ser acreditables con-
tra el pago de fin de un impuesto federal; máxime que el artículo 16 del decreto invocado
expresamente dispone que el importe acreditable consignado en el certificado de promoción
fiscal no será acumulable para fines del impuesto sobre la renta; por ello, los Ceprofis no
pueden servir de base de un reparto adicional de utilidades, pues no forma parte del ingre-
so global gravable del causante. .
Revisión 1946/87. Resuelta en sesión del 19 de marzo de 1988. por mayarla de seis votos y uno en
contra. Magistrado ponente: Gonzalo Armienta Calderón.
"CertlOcado de promoción Osea!. El dictamen en el que se apoya debe hacerse del conoclinlento
del parUcular. En los términos de lo dispuesto por el artículo 16 constitucional y de la tesis
de jurisprudencia número 109 de este Tribunal, las autoridades pueden fundar y motivar sus
resoluciones en documentos diferentes y anexos a la misma, siempre ycuando éstos se ha-
gan de su conocimiento del afectado; de lo contrario, se conculca dicho precepto de la carta
fundamental; de ello se sigue que si las autoridades hacendarias emiten un "Ceprofi" a favor
de la empresa, pera no hacen de su conocimiento el dictamen en el cual tiene su apoyo di-
cho Ceproñ, no se cumple con lo estatuido en el invocado precepto constitucional.
Revisión 333/83. ResueJt~ en sesión del 5 de julio de 1988, por mayoría de
votos y uno en contra.
Magistrado ponente: Gonzalo Armienta Calderón.
Los contribuyentes podrán acreditar el importe de ios estimuios a que tengan dere-
cho a más tardar en un plazo de cinco años. contados a partir dei último dia en que ven-
za el plazo para presentar la declaración del ejercicio en que surgió el derecho a obtener
el estimulo; si el contribuyente no tiene obligación de presentar declaración del ejercicio.
el plazo contará a partir del dia siguiente a aquel en que se cree el derecho a obtener el
estimulo.
En los casos en que las disposiciones que otorguen los estimulas establezcan la obli-
gación de cumplir con requisitos formales adicionales al aviso a que se refiere el primer
párrafo de este articulo. se entenderá que se crea el derecho para obtener el estímulo a
partir del día en que se obtenga la autorización o el documento respectivo. Cuando los
contribuyentes acrediten cantidades por concepto de estimulas ñscalesa los que no tu-
vieran derecho. se causarán recargos en los términos del articulo 2 l del Código Fiscal de
la Federación. respecto de las cantidades acreditadas indebidamente y a partir de la fe-
cha del acreditamiento.
En materia fiscal se distinguen diversas clases de pago. a saber:
o Liso y llano.
o Bajo protesta.
o A plazo. diferido o en parcialidades.
o Espontáneo.
o Provisional. '.'
o Definitivo.
o En garantia.
o En anticipos.
o Extemporáneo.
o Virtual.
o Por consignación.
o Por terceros.
o De lo indebido.
Es oportuno hacer mención a los criterios sustentados, que son, de acuerdo con las
tesis que a continuación se mencionan, los siguientes:
Pago Usoy llano. No entraña consentlmlento con el crédito. El hecho de que un particular pa-
gue en forma lisa y llana un crédito no entraña un consentimiento con el crédito ni con la
resolución que le dio origen. no obstante que no se hayan efectuado los pagos bajo protesta;
pretender lo contrario seria tanto como exigir una formalidad o solemnidad incompatible
con el derecho moderno. el cual trata de proteger intereses legítimos; aun cuando no se ha-
yan observado requisitos de forma, no existe disposición jurídica en al sentido de que el
pago liso y llano constituya un consentimiento con la resolución que le sirve de fuente. toda
vez que las formalidades del pago bajo protesta no son en perjuicio del particular, sino en
beneficio de las personas que se acogen a ella.
Revisión 537/69. Resuelta el 25 de noviembre de 1969. por unanimidad.
Pago liso y llano posterior a la Intetposld6n del recurso de Inconfonnldad. No implica consentí-
miento con la IIquldadón recurrida. No es suficiente para sobreseer por falta de materia el re-
curso de inconformidad. si la actora lo interpuso en tiempo y no se desistió de él. Máxime
que manifiesta en la demanda de nulidad 'que el pago efectuado en forma lisa y llana lo rea-
lizó por la presión que ejerció la exactora dentrn del procedimiento administrativo de eje-
cución. No puede considerarse que el pago liso y llano implique consentimiento con el cré-
dito si éste fue impugnado a través de un medio de defensa dentro del término que la ley se-
ñala, en virtud de que el consentimiento expreso tiene que manifestarse verbalmente, por
escrito o por signos inequívocos, lo que no ocurre en el caso, y el consentimiento tácito, por
disposición del propio Código Fiscal, se presenta cuando la demanda no se interpone den-
trn del término que la ley señala.
Revisión 379/80. Resuelta en sesión del 3 de diciembre de 1980. por unanimidad de seis votos.
Magistrado ponente: Francisco Ponee Gómez.
Consentlmlenlo expreso y consentlmlenlo tácito. Los artículos 190, fracción III y 192. segun-
do párrafo del Código Fiscol de la Federación deben interpretarse armónicamente porque en-
tre ambos sólo existe una aparente contradicción si se pretende que el supuesto consenti·
miento expreso de una decisión ejecutoria imposibilita al contribuyente para impugnar esa
resolución dentro del término legal de 15 días, Aceptar que la pretendida conformidad, ma-
nifestada en el acuerdo impugnado. sea el consentimiento expreso con ésta significa adqui-
rir que pueda anticipadamente renunciarse a un recurso contencioso, es decir, sería tanto
corno el desistimiento prematuro de una acción. Esto es inadmisible, porque equivale B una
verdadera delegación de justicia. a la privación de un derecho sin el debido proceso legal, y
al desconocimiento de la garantía esencial que establece el artículofa constitucional.
Revisión 1009/79. Resuelta en sesión del 6 de octubre de 1980 por mayoría de seis votos, Magistrado
ponente: Alfonso Cortina Gutiérrez.
Revi-$ipn 333/79. Resuelta en sesión del 6 de octubre de 1980 por mayarla de seis votos; Magistrado
ponente: Francisco Xavier Cárdenas Durán.
Revisión 941/78. Resuelta en sesión del 6 de octubre de 1980 por mayorla de seis votos. Magistrada
ponente: Margarita iomelt Cerezo.
por el afectado, sino puesta por la propia autoridad: resultando de ello que no existió un ver-
dadero consentimiento por parte del actor, pues de haber existido, él. de su puño y letra, hu-
biera estampado no s610 su firma, sino la frase en cuestión. que es, en última instancia, a tra-
vés de la cual se habría reflejado ese consentimiento. Además, conforme al artículo 1803 del
Código Civil de aplicación federal, dicho acto debe ser interpretado como un acuse de reci-
bo que tiene por única finalidad el certificado que el causante recibió en forma personal el
documento en cuestión; máxime si se tiene en cuenta que dichos causantes na son especia-
listas en derecho fiscal, y que en el momento de hacárseles entrega de una liquidación, los
mismos la podrán firmar sin saber si se encuentra formulada conforme a la ley. por cuyo mo-
tivo se le otorga el término de 15 días para que se alleguen a personas que los asesores a efec-
tos de impugnar las resoluciones para que a su juicio las perjudiquen. o bien que de lo con-
trarío se conformen con ellas.
Revisión 1129/78. Resuelta en sesión det m de septiembre de 1979 por mayoría de seis votos a favor y
uno en contra. Magistrado ponente: Alfonso Cortina Gutiérrez.
Revisión 566/79. Resuelta en sesión del 26 de septiembre de 1979 por mayoría de seis votos a favor y
uno en contra. Magistrada ponente,' Margarita Lome/f Cerezo.
. Revisión 748/79. Resuelta en sesión del 26 de septiembre de 1979 por mayorla de seis votos a favor y
uno en contra. Magistrado ponente: Mariano Azuela Gtsítrán.
Revisión 1Jo/80. Resuelto en sesión del 22 de octubre de 1981 por mayorla de seis votos a favor y uno
en contra. Magistrado ponente: Mario Cordera Pastor.
212 ELEMENTOS SUSTANCIALES DE lAS CONTRIBUCIONES
Pago bajo protesta, se puede expresar en escritos separados a la liquidación. El segundo pá-
rrafo del artículo 25 del Código Fiscal de Ja Federación establece que el particular puede ha-
cer pago "bajo protesta", cuando el mismo exprese por escrito a la oficina receptora que di-
cho pago lo efectúa en estos términos, puesto que se propone intentar los recursos o medios
de defensa que señala la ley. Si en la especie el particular cubrió las liquidaciones cornple-
mentarias de cuotas obrero-patronales, y simultáneamente a dicho entero presentó un escri-
to en donde le señala a la oficina receptora que el pago es en las condiciones indicadas en
el numeral citado, debe concluirse que el particular no abandonó su derecho, ni tampoco
efectuó un pago liso y llano.
Revisión 36/68. Resuelta el 9 de octubre de 1968, por unanimidad.
Pago bajo protesta. Tiene este carácter el que se realiza después de interponer un recurso admi-
nistrativo. Se debe considerar pago bajo protesta el que efectúan los particulares después de
haber interpuesto algún recurso administrativo, siempre que a la oficina receptora se entre-
gue copia del escrito y se solicite la suspensión del procedimiento ejecutivo. No es indis-
pensable que se exprese la fórmula de que el pago se hace bajo protesta, porque lo relevan-
te resulta precisamente que el pago no implique consentimiento con la resolución base del
crédito, requisito que se satisface claramente con la interposición previa del recurso.
Revisión 287/72. Resuelta el 3 de mayo de 1973, por 15 votos contra dos.
Pago bajo protesta efectuado por un tercero. No implica consentimiento del crédito por el deudor.
El pago que efectúa bajo protesta un tercero para liberar a un deudor no puede implicar con-
sentimiento con la resolución que origina dicho pago bajo protesta, puesto que los efectos iu-
rídicos del mismo son precisamente la inconformidad del contribuyente en relación con el
crédito fincado, no siendo óbice para lo anterior que el pago condicionado lo haya realizado
un tercero.
Revisión 274/69. Resuelta el S de junio de 1970, porunonímidod.
Pago espontáneo
La figura jurídica del pago espontáneo se encuentra prevista en el art 73 del C6digo Fiscal
de la Federacion, el cual establece que no se impondrán multas cuando se cumplan en
forma espontánea las obligaciones fiscales fuera de tos plazos señalados por las disposi-
ciones fiscales o cuando se haya incurrido en infracción a causa de fuerza mayor O de
caso fortuito. Se considerará que el incumplimiento no es espontáneo en el caso de que:
lll. La omisión haya sido corregida por el contribuyente con posterioridad a los 15
días siguientes a la presentación del dictamen de los estados financieros de dicho
contribuyente formulado por contador público ante la Secretaría de Hacienda y
Crédito Público, respecto de aquellas contribuciones omitidas que hubieren sido
observadas en ei dictamen.
Otro de los beneficios para el contribuyente que pague sus impuestos de forma es-
pontánea es que el importe de los recargos que en su caso deberán pagarse no excede-
rá de ios causados durante un año. Si se obtiene autorización para pagar a plazos, ya sea
de manera diferida o en parcialidades, se causarán además los recargos que establece ei
art 66 del Código Fiscal de la Federación. por parte diferida (art 21, párr octavo del mis-
mo código).
En cuanto a este tema, son aplicables los precedentes que siguen:
Impuestos. No existe espontaneidad. Cuando previamentea su pago la autoridad Inlda sus facul-
tades. En efecto, si bien es cierto que la visita domiciliaria se inició et zo de agosto de 1982,
y que el primero de noviembre de ese mismo afio se precisó la prestación omitida yque tam-
bién es cierto que el pago se realizó mediante declaración complementaria el once de octu-
bre del precitado afio, es de manifestarse que la sala o qua actuó correctamente al manifes-
tar que al cubrir el impuesto omitido no hubo espontaneidad porque de acuerdo con el se-
gundo párrafo del artículo 37 del Código Fiscal de lo Federación vigente en 1982, existió
requerimiento, que fue precisamente el inicio de la visita domiciliaria del 20 de agosto! por
lo cual no se satisface la primera parte del artículo en comento, para que se diera la es pon·
taneidad, esto es, que la Secretaría de Hacienda y Crédito Público se abstendrá de imponer
sanciones cuando se haya incurrido en infracción o causa de fuerza mayor o de caso distin-
to o cuando se enteren en forma espontánea los impuestos o derechos no cubiertos dentro
de los plazos señalados por las disposiciones fiscales.
Amparo directo 67/86. Abastecedora de Farmacias. S. A., 11 de marzo de 1986. Unanimidad de votos,
Ponente: Carlos Alfredo Soto víííoseñor.
Obligaciones ñscates, requlsllos que deben reunir las gesUones de la autoridad, para desvlrluar el
cumplImlento espontáneo de las. Del artículo 73, fracción 11. del Código Fiscal de la
Federación, se desprende que el cumplimiento de las obligaciones fiscales no es espontáneo
cuando la omisión en que incurrió el contribuyente fue corregida, después de que las auto-
ridades en esa materia le comunicaron una orden de visita domiciliaria, cuando ha mediado
un requerimiento "o cualquier otra gestión notificada por las mismas tendientes a la com-
probación del cumplimiento de disposiciones fiscales", Consecuentemente, para esclarecer
si un acto de autoridad constituye una gestión de esa naturaleza. que excluya la espontanei-
dad de la conducta del contribuyente. debe observarse la existencia de los siguientes requi-
sitos: al que el acto haya emitido y notificado al causante. antes de que éste corrigiese el error
u omisión en que hubiese incurrido: b) que esa gestión emane de una autoridad fiscal; el que
la determinación de la autoridad lienda a la comprobación del cumplimiento de las dispo-
siciones fiscales: y d) que la misma surta plenamente sus efectos jurídicos, por no infringir
dlsposiciones legales. La ausencia de alguno de estos elementos impide completamente que
.la "gestión" de la autoridad desvirtúe la espontaneidad del proceder del sujeto obligado. En
el primer caso, debido a que no se cumpliría con el requisito de termporalidad que se ad-
vierte del precepto referido. Bajo el segundo supuesto. porque si el acto notificado al contri-
buyente no emana de una autoridad fiscal, no le resulta aplicable lo dispuesto en el aludido
3.7 Pago de la contribución 215
precepto. En lo que atañe a la tercera hipótesis, si el acto no tiende a la verificación del aca-
tamiento de las normas tributarias. no se satisface el requisito que mira al fin de la gestión.
Y, si ésta se llevó 8 cabo con infracción de las disposiciones legales relativas. es claro que no
pueda surtir el efecto jurídico de excluir el cumplimiento espontáneo.
Revisión fiscal 413/88. Servisdn, S. A., 15 de junio de 1988. Unanimidad de votos. Ponente:
Luis Unce Dlaz.
Pago espontáneo cuando se efectúa a una auclltoria. Es espontánea la presentacíón de una de-
claración complementaria, aunque exista visita de auditoría en una empresa, si la orden de
visita se refiere a un ejercicio fiscal diferente a aquel por el cual se presenta la referida de-
claración complementaria.
Revisión 147/79. Resuelta en sesión del 3 de diciembre de 1980 por unanimidad de seís votos.
Magístradq ponente: M?-l!ano Cornera, :astor.
Pagos que no son espontáneos. Ameritan una sandón y no generan recargos: El artículo 7ó de
la Ley del impuesto sobre la renta establece que si los pagos no son espontáneos; en lugar de
recargos se aplicarán sanciones que no excederán del 8% mensual ni de tres tantosdel ím-
porte del impuesto, según la gravedad de la falta. En tal virtud. si el actorefectuó ·el pago
después de un requerimiento y fuera del plazo legal. dicho pago no causa recargos. sino que
ameritaba la aplicación de una multa dentro de los límites establecidos. pqr dicho precepto,
Revisión 260/69. Resuelta el 31 de mayo de 1970. 'por 10 votoscóntra seis.
Pago espontáneo. No (o hay si el causante únicamente soUelta autorlzadón para pagar en pan:Ja-
IIdades e/Impuesto omlUdo. De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 37, fracción .X, del.
Código Fiscal de la Federación. no sa impondrán sanciones cuando exista pago espontáneo
de los impuestos omitidos; sin embargo. no puede considerarsa como. talla solicitud que el .
causanta haga para pagar éstos en parcialidades. a menos de que se' acompañé dicha'solíci-
tud con el pago de la primera parcialidad. o que el pago se haga en forma· simultánea a ,la.
presentación de tal solicitud, puesto qua esto ya implica que se haya efectuado un pago. aun- .
que sea parcialmente. Si únicamante sa plantea la solicitud. no puede entenderse que esté
efectuando pago alguno. más aún cuando han transcurrido tres años desde que el pago de-
bió hacerse y no sa hizo. De acuerdo con lo anterior. si el solicitante no recibe respuesta al-
guna en el término de noventa días por parte de las autoridades. debe entender qua su soli-
citud fue resuelta en sentido negativo. .
Revisi6n 960/79. Resuelta en sesi6n del 18 de abril de 1980 por-mayoría de cuatro. votos contra tres.
Magistrado 'Ponente: Francisco r~ÍJc~ Cfómez.
Pago provisional
El pago con el adjetivo provisional significa, según Emilio Margáin M¡¡nautou,~>·qúe se
realiza con efecto interino. hecho interinamente. que temporalmente suple la fália de
otro u otros pagos posteriores, o bien que hace a cuenta del impuesto usado t<¡rál ó de-
finitivo; este último que por regla general corresponde a la terminación de un'ejerctcío
del causante o bien al impuesto anual aplicable al contribuyente. Por. lo anterior; IQs pa-
gos provisionales se deducen del impuesto causado .
total o definitivo..." Dictib auíOl: con- .
: . .: ~ .L·~:.·'
ceptúa el pago provisional como el quederivade una determinación sujeraa.vertñcacíón
por parte del fisco. . ..
r
216 ELEMENTOS SUSTANCIALES DE LAS CONTRIBUCIONES
Pago definitivo
Coincidimos con Gregorio Sárichez León respecto a que: "por nuestra parte. considera-
mos que el pago definitivo por auroderermrnacion no sujeta a verificación' casi no exis-
te. principalmente en nuestra legislación fiscal federal". En efecto, opinamos que existen
más bien dos modalidades en el pago definitivo: una cuando la aurodererrrunacíón pue-
de estar sujeta a verificación. que es el caso más frecuente. y la otra cuando no lo está.
Pago en garantía
Dicho pago es aquel mediante el cual el contribuyente asegura el cumplimienro de una
obligación tributaria. Como ejemplo se puede precisar que la Ley aduanera exige que se
garantice el pago de los impuestos de importación que se acusarán en caso de que no
se regrese a su país de origen la mercancía extranjera, que fue introducida a México de
forma temporal.
Pago en anticipos
El pago en anticipos es aquel que se entera a cuenta de lo que ya corresponde al fisco.
Pago extemporáneo
Esta hipótesis tiene lugar cuando el contribuyente paga al fisco las cantidades que legal-
mente le adeuda. pero fuera de los plazos o términos establecidos en las disposiciones
legales aplicables. Dentro de este contexto y aun cuando estamos en presencia de un
pago definitivo. es de hacerse notar que para que se tenga extinguida la obligación debe
cubrirse además de la cantidad adeudada los recargos y las sanciones que procedan por
la externporaneídad en el pago.
Pago virtual
Alma Guadalupe Fernández Jiménez puntualiza que la Secretaría de Hacienda y Crédito
Público. en el instructivo para el llenado de la declaración HISR-95. respecto de las socie-
dades mercantiles. alude al pago virtual y establece de forma textual dicho instructivo en
la parte conducente:
"Deberá utilizar un renglón para concepto de aplicación del subsidio o estimulas. se-
ñalándolo con la clave que le corresponda.
"Concepto Clave
"Ceprofis 1
"Cedís 2
"Certificados oro 3
"Bonos y cupones 4
3.7 Pago de lacontribución 217
"Certificados de la Tesoreria S
"Subsidios 6
"Otros 7
"¡1-091 o
1-0908"
"1-091 Clave del pago virtual
"i 1-092 o
1-090B
"1-092 Clave del pago virtual
"i 1-093 o
1-0908
"1-093 Clave del pago virtual
"i 1-0838 o
NL
"il-083C o
NL
"1-083C
"S. Cuando se perciban ingresos por dividendos o utilidades distribuidas, la' reduc-
ción se determinará disminuyendo del resultado fiscal los ingresos por ingresos
percibidos en el ejercicio, aplicando en su caso a la diferencia el 3S % y I,! pro-
porción que le corresponda según el ejercicio de transición de que se trate. Del
resultado se calcularán las reducciones correspondientes, las cuales se restarán
del impuesto que resulte de aplicar la tasa de impuesto y proporción menciona-
das al resultado ñscal sin reducción alguna.
"Las empresas editoras, cuando realicen otras actividades, para gozar de la re-
ducción deberán cumplir con los requisitos establecidos en el articulo 90 de la
L1SR.
"¡ 1-0208 o
NL
"1-0208
218 ELEMENTOS SUSTANCIALES DE lAS CONTRIBUCIONES
"il-030B o
NL
"1-030B o
"No forman parte del resultado fiscal, pero se incluyen en los ingresos para efec-
tos de la participación de los trabajadores en la utiiidad de la empresa.
"il-036B o
NL
"1-036B
quedaría más remedio que una acción judicial que. en su esencia. importaría una con-
signación: perseguir que se declare extinguida la obligación. con todas sus consecuen-
cias jurídicas. En cambio. cuando el pago no puede tener lugar sin que la administración
otorgue el documento (boleta) que permita el ingreso de los fondos. puede resultar ne-
cesario un juicio de consignación. Ello podria ocurrir en varios casos: en el impuesto su-
cesorio, si el acreedor fiscal fuere remiso en practicar la liquidación, o exigiera trámites
innecesarios y el deudor no desease incurrir en recargos; en el impuesto predtal, si por
motivos falsos (por ejemplo. realización de mejoras urbanas y otras causas) se negare la
entrada de los comprobantes de pago; en los impuestos aduaneros, si la aduana rehusa-
ra la aceptación del pago y la consiguiente entrega de las mercancías.
En las reformas al Código financiero del Distrito Federal. se estableció el pago por
consignación en su artículo 30. último párrafo. y que a la letra dice: "Ante la negati-
va de la autoridad fiscal de recibir el pago de una contribución, el contribuyente pue-
de consignarlo al Tribunal contencioso mediante cheque certificado o de caja, y una
vez recibidos por el Tribunal contencioso, en el témino de 48 horas, éste tiene que
remitirlos a la Tesoreria.
• El sujeto pasivo.
• Terceros.
• La autoridad fiscal.
En relación con las compulsas de terceros, la Sala Superior del Tribunal Fiscal de la
Federación. hoy Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa. dictó la jurispru-
dencia número 64. que establece lo siguiente: .
Compulsas a·terceros. V~or probatorIo de los datos obtenidos por'medto de ellas. De acuerdo
con lo dispuesto en la fracción III del artículo 83 del Código Fiscal, así como por el primer
párrafo del artículo 12 de la Ley del impuesto sobre la renta, las autoridades fiscales tienen
220 ELEMENTOS SUSTANCIALES DE LAS CONTRIBUCIONES
la facultad de solicitar a terceros que hayan tenido relación de negocios con el causante da-
tos sobre éste. con el objeto de establecer si se ha cumplido con las disposiciones fiscales y,
en su caso, determinar la existencia de créditos, dar las bases para su liquidación o fijarlos
en cantidad líquida; luego, las auditorías que con ese propósito lleven a cabo las autorida-
des constituyen un procedimiento normal para pagarlo, así como la solicitud de informes a
proveedores y clientes ya en la mayoría de los casos, la única forma como el auditor puede
darse cuenta de que el visitado ha contabilizado correctamente todas las operaciones reali-
zadas es a través de auditorías y compulsas a terceros. pues de no ser así, la auditoría se
constreñirá a verificar la exactitud de las sumas y restas en aquellas operaciones que el co-
m~rciante o industrial hubiere tenido a bien asentar en su contabilidad. Ahora bien, el valor
probatorio de los datos obtenidos por medio de este procedimiento de investigación indi-
recta debe establecerse de acuerdo con las circunstancias del caso y no debe negárseles en
forma plena, pues ello constituirá conclusiones no conformes con la regulación, que el
Código Fiscal hace en materia de valor prohatorio de los datos obtenidos por la autoridad en
un procedimiento de investigación. El valor probatorio de los datos obtenidos por medio de
compulsas a terceros deberá establecerse tomando en cuenta los siguientes elementos: A} Si
la autoridad no corre traslado al particular afectado de los datos obtenidos por la investiga-
ción indirecta con terceros, o si sólo le da elementos no pormenorizados, la objeción del par-
ticular de tales datos traslada la carga de la prueba a la autoridad. 8) Si la autoridad sí corrió
traslado al afectado, en forma pormenorizada, de los datos obtenidos de la investigación con
terceros, la carga de la prueba para desvirtuarlos corre a cargo del particular y si éste tiene
oportunidad de hacerlo en una instancia, ya no podrá hacerlo en la posterior, aunque lógi-
camente sí se podrá discutir el valor de que se haya otorgado por la autoridad administrati-
va a los elementos que haya presentado con ese propósito. e) Con el objeto de desvirtuar los
datos provenientes de los terceros, el afectado podrá valerse de todos los medios de prueba
previstos en el Código Federal de Procedimientos Civiles, D) El juzgado deberá apreciar con-
forme a su prudente arbitrio las pruebas ofrecidas por el afectado y los datos que pretenda
desvirtuar, tomando en cuenta entre otros elementos: el tipo de datos de que se trata y la po-
sibilidad real de desvirtuarlo; el beneficio o el perjuicio que pueda sobrevenir para el terce-
ra que aporta el dato; la forma como el causante investigado ha dado cumplimiento a sus
obligaciones fiscales, determinadas por otros medios distintos a las compulsas; la manera
como lleva los libras de contabilidad, si los exhibió o si no lleva doble juego.
Revisión 800/78. Resuelta en sesión del 10 de julio de 1979 por mayorfa de seis votos y tres más con
los puntos resolutivos. Magistrado ponente: Mariano Azuela Güitrón.
1. Gastos de ejecución.
11. Recargos.
3.7 Pago de lacontribución 221
111. Multas.
IV. La indemnización a que se refiere el séptimo párrafo del articulo 21 del CFE
Cuando el contribuyente interponga algún medio de defensa legal con el que im-
pugne alguno de los conceptos señalados en el párrafo anterior, el orden señalado en él
no será aplicable respecto al concepto impugnado y garantizado.
Para determinar las contribuciones se consideran incluso las fracciones del peso; no
obstante, para efectuar su pago, el monto se ajustará con el fin de que las referentes a
cantidades que incluyan de 1 hasta 50 centavos se ajusten a la unidad inmediata ante-
rior y las que contengan cantidades de 51 a 99 centavos se ajusten a la unidad inmediata
superior.
Personales
El primer elemento de la relación tributaria es el sujeto de ésta. Ahora bien, existen dos
clases de sujetos: uno activo y otro pasivo.
En el derecho fiscal mexicano, los sujetos activos son la Federación, los estados, el
Distrito Federal y los municipios.
¿Por qué son sujetos activos de la relación tributaria estas entidades? La respuesta
es, como dice Ernesto Flores Zavala, porque tienen el derecho a exigir el pago de los tri-
butos, con sus limitaciones constitucionales respectivas, por ejemplo: los municipios no
pueden fijar, por si mismos, los impuestos municipales, sino que las legislaturas de los
estados los determinan.
¿Qué es el sujeto pasivo? El sujeto pasivo es la persona obligada legalmente a pagar
el impuesto.
El Cddigo Fiscal de la Federacidn establece que las personas fisicas y morales están
obligadas a contribuir para los gastos públicos conforme a las leyes fiscales respectivas;
las disposiciones de dicho código se aplicarán en su defecto y sin perjuicio de lo dis-
puesto por los tratados internacionales en los que México sea parte. Sólo mediante la ley
podrá destinarse una contribución a un gasto público especifico.
La Federación queda obligada a pagar contribuciones únicamente cuando las leyes
lo señalen de forma expresa.
El asociante está obligado a pagar contribuciones y cumplir las obligaciones que esta-
blecen el Cddlgo Fiscal de la Federacidn y las leyes fiscales por la totalidad de los actos o ac-
tividades que se realicen, mediante cada asociación en participación de la que sea parte.
Los Estados extranjeros, en caso de reciprocidad, no están obligados a pagar im-
puestos. No quedan comprendidas en esta exención las entidades o agencias pertene-
cientes a dichos Estados.
222 ELEMENTOS SUSTANCIAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
Las personas que, de conformidad con las leyes fiscales, no estén obligadas a pagar
contribuciones tendrán únicamente las otras obligaciones que establezcan de manera
expresa las propias leyes.
Sujeto activo. .El Estado. como titular de la potestad tributaria, se transforma (ya
en el papel de fisco) en sujeto activo de ia relación juridíco-trtbutarla principal.
No hay que confundir al Estado en su papel de poseedor de la potestad tributaria
con el Estado como sujeto activo de la relación juridico-tributarla. En primer término, el
Estado por medio del Poder legislativo, ejerce la facultad de imponer tributos a los par-
ticulares.
En segundo término. el Estado. mediante su poder ejecutivo. comúnmente deno-
minado fisco. realiza la labor de recaudación y de administración de los recursos que se
obtengan derivados de la relación jundícc-rrtbutarta. En este último carácter puede con-
siderarse que el Estado es el sujeto activo. pues tiene la facultad de pedir a los contribu-
yentes el pago de las contribuciones que. al haber realizado el hecho generador. forman
parte de la relación juridtco-trtbutaria.
En' el sistema federal se consideran sustentadores de la facultad potestativa la
Federación. el Distrito Federal y los estados.ya que los municipios sólo poseen compe-
tencia tributaria.
Sujeto pasivo. El sujeto pasivo es el particular. el deudor. el obligado de la relación
jurídico-tributaria. comúnmente conocido como contribuyente.
El contribuyente es aquella persona fisica o moral obligada a pagar un impuesto por
llevar a cabo operaciones gravadas por las leyes o. dicho de otra manera, por realizar el
hecho generador del crédito fiscal.
a) Mortis causa.
b) lnter vivos.
B. Sujetos,pasivos por deuda de carácter mixto con responsabilidad directa.
c.·Suj~tos pasivos. en parte por deuda propia y en parte por deuda ajena. con
responsabilidad parcialmente directa y parcialmente solidaria:
IV. Sujetos pasivos por deuda ajena con responsabilidad objetiva: '
\. Sujetos pasivos por deuda propia con responsabilidad directa. El principal y. más
importante sujeto pasivo de la obligación tributaria es indudablemente el deudor direc-
to del tributo, en quien recae la obligación de cubrir el crédito fiscal, pues aunque otras
personas estén obligadas al pago del impuesto, por el derecho de repetición el gravamen
siempre debe quedar a cargo de dicho deudor directo.
2. Sujetos pasivos por deuda de carácter mixto con responsabilidad directa. Se trata
de una hipótesis intermedia cuyos rasgos característicos se observan en las obligaciones
tributarías que pasan de manera directa en una persona que ia ley considera deudora del
impuesto, no obstante que la deuda no tiene carácter estrictamente personal, lo cual se
justifica por la disponibilidad de cierto grupo económico de bienes que pertenecen a va-
rias personas físicas.
3. Sujetos pasivos en parte por deuda propia y en parte por deuda ajena, con res-
ponsabilidad parcialmente directa y parcialmente solidaria. Esta categoría se diferencia
de la anterior por algunos rasgos esenciales. Ante todo, aquí existe una deuda que afecta
no a un grupo unitario económico. sino a un crédito fiscal que, aun cuando originalmente
sea único, puede dividirse entre varios sujetos pasivos en las partes que les correspon-
dan, no necesariamente iguales, porque grava una pluralidad de deudores distintos. En
otras palabras, el Estado es titular de un crédito único contra varios deudores. Según el
régimen del derecho privado, cada deudor debería responder pro quota, pues por la in-
determinación de partes alicuotas normalmente la ley presumiria que son iguales.
Pero en el campo del derecho impositivo la ley otorga al fisco el derecho a dirigirse
a un solo deudor para obtener el pago de la deuda íntegra. El deudor requerido respon-
de de una deuda propia y, más allá de ésta, también de una deuda ajena, en virtud de
una responsabilidad parcialmente directa (deuda propia) y parcialmente solidaria (deu-
da ajena), sin perjuicio de su derecho a ejercer la acción de devolución en contra de los
demás codeudores.
Un fenómeno idéntico se manifiesta cuando, ante una situación análoga de relacio-
nes entre particulares, la solidaridad se impone por la ley civil. Hay una diferencia esen-
cial entre este caso y el de la responsabilidad directa del jefe de familia por su adeudo
de carácter mixto, pues el adeudo existe no en virtud de un vinculo de solidaridad que
lo obliga a pagar totalmente, sino por una obligación propia derivada de la disponibilidad
de las rentas del grupo familiar; él mismo recupera la parte correspondiente .a cada uno
de los demás miembros del grupo, ya que puede disponer libremente de la totalidad de
224 ELEMENTOS SUSTANCIALES DE LAS CONTRIBUCIONES
las rentas: por el contrario, si existe solidaridad pasiva entre codeudores, el ejercicio del
derecho para recobrar [o pagado por otras no se desarrollará en un marco interno de re-
laciones patrimoniales aglutinadas, sino exteriormente entre dos estructuras patrimo-
niales distintas. En el primer caso, el del jefe de familia, no se afecta su patrimonio per-
sonal al exígirsele el pago de un impuesto sobre el conjunto de las rentas integradas: en
el otro, por el contrario, e! patrimonio con e! cual se ha de pagar la deuda integra sufre
una disminución efectiva no justificable jundicamcnte, que debe compensar por medio
de la restitución correspondiente a cargo de los otros deudores.
4. Sujetos pasivos por deuda ajena con responsabilidad sustituta. Aqui se estudian
otras categorías de sujetos pasivos respecto de los cuales no existe en absoluto res-
ponsabilidad por deuda propia. La primera se refiere a quienes [a ley considera tales,
debido a una sustitución completa de los deudores directos (por sus relaciones con la
administración financiera), hasta el punto de que, en caso de incumplimiento, el fisco
reclama directamente el pago al responsable sustituto del verdadero deudor sin afec-
tar a éste si se logra el pago. Sin embargo, sólo cuando sea insolvente el deudor directo
primitivo, el fisco podrá dirigirse contra el deudor sustituto, que siempre queda en úl-
timo análisis como el deudor real del tributo en un sentido práctico, porque solarnen-
te respecto a él se encuentra una causa especifica (capacidad contributiva) que justifi-
que el cobro, que falta en relación con el deudor original sustituido por hipótesis in-
solvente.
5. Sujetos pasivos por deuda ajena con responsabilidad solidaria. También [os sujetos
pasivos que pertenecen a esta categona responden de una deuda tributaria ajena, con-
secuencia de un vinculo común que [os hace responsables solidariamente con el deudor
efectivo del tributo. Se trata de una solidaridad derivada de la ley. Una vez más estamos
frente a una situación jurídica característica del derecho tributario.
Existe una distinción clara entre este caso y el anterior y también con [a responsa-
bilidad solidaria entre las partes contratantes y los coherederos, pues éstos no pagan in-
tegrarnerue una deuda ajena, sino que siempre cubren de manera parcial una deuda pro-
pia. Por el contrario, los sujetos pasivos que ahora se consideran, nunca son deudores di-
rectos, ni siquiera por una parte del gravamen.
Para establecer este amplio y rigido sistema de solidaridad legal, el legislador se ins-
piró en fines prácticos de garantía del fisco y en motivos particularmente disciplinarios
y represivos, de manera que en muchos casos se trataría de una responsabilidad verda-
dera de carácter represivo.
6. Sujetos pasivos por deuda ajena con responsabilidad objetiva. Esta es la última ca-
regona de sujetos pasivos: los que deben pagar una deuda ajena a causa de un vínculo
de carácter objetivo. Tal categoría también presenta una situación juridica característica
del derecho tributario, en el cual con frecuencia se presentan situaciones en que la pro-
piedad, o aun la simple posesión de un inmueble, hacen que el propietario o el posee-
dor sean responsables frente al fisco del pago del tributo que haya recaído en el pasado
sobre el valor o la renta del predio, no obstante que debió cubrir personalmente quien
fue propietario o poseedor en la época en que se causó el impuesto.
Al artículo 26 del CFF, que contempla la responsabilidad solidaria, se hace alusión en
la unidad 5, punto 5.2.2.
3.7 Pago de lacontribución 225
Fecha de pago
Las contribuciones se pagan en la fecha o dentro del plazo señalado en las disposiciones
respectivas. A falta de disposición expresa, el pago se hará mediante declaración que se
presentará ante las oficinas autorizadas, dentro del plazo que se indica a continuación:
1. Si la contribución se calcula por periodos establecidos en la ley y en los casos de
retención o de recaudación de contribuciones, los contribuyentes, retenedores o las per-
sonas a quienes las leyes impongan la obligación de recaudarlas las enterarán a más tar-
dar el día 17 del mes de calendario inmediato posrerior al de terminación del periodo de
la retención o de la recaudación, respectivamente.
11. En cualquier otro caso, dentro de los cinco dias siguientes al momento de la cau-
saetón.
En el caso de contribuciones se deben pagar mediante retención; aún cuando quien
deba efectuarla no retenga o no pague la contra prestación relativa, el retenedor estará
obligado a enterar una cantidad equivalente a la que debió haber tenido.
Lugar de pago
El contribuyente debe realizar el ¡lago en las oficinas recaudadoras auronzadas por la ley,
sin pasar por alto que el fisco, con el propósito de dar facilidades a los particulares, ha
permitido que, por medio de las instituciones de crédito, se cubran algunos tribu lOS.
Indexación tributaria
Actualización de créditos fiscales, devoluciones, valores y operativos
Al respecto. es oportuno citar lo que afirma un autor de la materia:
"La actualización monetaria (conocida con el nombre de indexación, quizá gramati-
calmente incorrecto pero que adoptamos por su uso generalizado) es la operación jurí-
dico-aritmética de calcular, en un momento dado, el número de unidades monetarias
que corresponden a una obligación dineraria anterior, en forma tal de restablecer la equi-
valencia económica del objeto de la prestación, equivalencia, ésta, destruida por la in-
flación.
"En materia tributaria, la indexación significa que las sumas derivadas de tnbutos,
sanciones no penales (intereses) y penalidades (multas) que sean legítimamente adeu-
dados y que no se paguen en término deben sufrir un incremento por devaluación
226 ELEMENTOS SUSTANCIAlES DE lAS CONTllIBUCIONES
monetaria. El incremento 'se integra' con ia suma originalmente debida. El mismo pro-
cedimiento se emplea en casos de repetición tributarta.
"Dado que la principal suma objeto de indexación es la que surge de la obligación
tributaria sustancial (la prestación 'tributo') la incluimos en el tema dentro del derecho
tributario material.
"Uno de los efectos más nocivos de la inflación es el de perjudicar a los acreedores
de sumas de dinero,quienes ven disminuida su acrecencia ante el simple paso del tiem-
po. Esto sucede porque si bien la deuda es cancelada a su vencimiento con una cantidad
cuya cifra nominal coincide con la adeudada, tal cancelación no refleja una actividad eco-
nómica si durante el lapso en que se mantuvo la deuda la inflación deterioró el valor de
su monto. Sucede entonces que entre las dos fechas: la de nacimiento de la deuda y la
de su pago, el patrón de medida (la moneda) es formalmente idéntico (en cuanto está
formado por la misma cantidad de unidades), pero intrínsecamente distinto (por cuanto
varió lo representado por el valor estructural).
"Una de las formas de atenuar los efectos negativos de la inflación en ciertos rubros
(por ejemplo, en el campo del ahorro o del crédito dinerario) es la llamada indexación,
que consiste en la revaluacíón del dinero mediante pautas indirectas acerca de las oscí-
lacícnes de su poder adquisitivo logradas mediante ciertos índices oficiales (por ejemplo,
el de variación de precios mayoristas)."
El art 17-A del Código Fiscal de la Federación, dispone que el monto de las contribu-
ciones, del aprovechamiento o de las devoluciones a cargo del Fisco federal se actuali-
zará por el transcurso del tiempo y con motivo de los cambios de precios en el país, para
lo cual se aplicará el factor de actualización a las cantidades que deban actualizar. Para
obtener dicho factor, deberá dividirse el índice nacional de precios al consumidor del
mes anterior entre el más antiguo de dicho periodo.
Facultades .dlscreclonales. Son aquellas que la autoridad ejerclta conforme al arbitrio que la ley
otorga, pero fundándolo y mollvándolo adecuadamente. Debe entenderse por facultades dis-
crecíonales aquellas que tienen la facultad para actuar conforme a cierta libertad o arbitrio
que la ley le otorga, es decir, que no se trata de una facultad que la autoridad esté obligada a
ejercitar una vez que se cumplan ciertas condiciones previstas en las disposiciones legales,
pues en este caso se tratará de facultades regladas. Sin embargo, la libertad de actuación de
la autoridad err el ejercicio de su arbitrio no implica arbitrariedad, lo que quiere decir que
esa libertad de la autoridad debe de ser ejercitada dentro de un marco legal y siempre sobre
la base de las garantías individuales de los ciudadanos. .
Revisión 973/78. 'Resuelta en sesi6n del 4 de julio de 1979 por moyona de siete votos y uno en contra,
. con voto particulardel magistrado Mario Cordero Pastor. Magistrado ponente: Man"ano Azuela
, . Gilítron.
Facultad discrecional: L8 llene la Secretaria de Hacienda y <:rédito PúbUco para conceder prórro-
gas pan; el pago de los c:réclltos 8sca1es o para que los mismos sean cubiertos en parclaUdades
. (articulo 20 del C6dlgoFiscal de la Federadón de 1967). Del análisis del precepto menciona-
do se desprende que en él se concede a la autoridad fiscal facultad discrecional para otorgar
3.7 Paso de la contribuci6n 227
prórrogas para el pago de créditos fiscales, o para que los mismos sean cubiertos en parcia-
lidades tomando en cuenta las circunstancias especiales que en el mismo dispositivo legal
se mencionan y, en estas condiciones. la autoridad cumple con lo dispuesto por dicho pre-
cepto, si considera implfcitamente que el crédito no es cuantioso y por ello, tomando en
cuenta lo manifestado por el solicitante en su promoción. concede un plazo menor al solíci-
tado, ya que su actuación queda comprendida dentro del margen de libertad contenido en el
artículo en comento.
Revisi6n 958/83. Resuelto en sesión del 10 del octubre de 1985 por mayoría de seis votos y uno en
contra. Magistrado ponente: Armando Diaz Olivares.
Sentendas. En ellas no se puede ordenar a la autoridad que conceda una prorroga para cubrir un
crédito üscal, cuando tal otorgamlento constituye el ejercicio de una racultad discrecional. Si
bien las sentencias de este tribunal deben expresar con claridad los actos o procedimientos
cuya nulidad se declare o cuya validez se reconozca y cuando se declare la nulidad se de-
ben indicar los términos conforme a los cuales deba dictarse la nueva resolución. ello no sig-
nifica que las Salas de este Tribunal puedan ordenar a la autoridad administrativa que re-
suelva favorablemente una solicitud, porque la concesión solicitada corresponde al ejercicio
de una facultad discrecional. que le concede la ley, razón por la cual la juzgadora sólo pue-
de analizar el acto impugnado a la luz de su legalidad, atendiendo a los límites dentro de los
cuales puede actuar la autoridad. para determinar si en la especie se cumplió con el fin per-
seguido por la ley o si, por el contrario, se incurrió en desvío de poder.
Revisión 2154/86. Resuelta en sesión del 18 de septiembre de 1987 por mayarla de siete votos y uno
en contra. Magistrada ponente: Margarita Lomeli Cerezo.
Pagos provisionales. No procede la prórroga para su entero. Si bien es cierto que. de confor-
midad con los artículos 20 del Código Fiscal de la Federación de 1967 y 11 de la Ley orgó-
nica de lo Tesoterla de la Federación, se pueden conceder prórrogas para el pago de crédi-
tos fiscales, no es menos cierto que tal beneficio no es aplicable tratándose de pagos provi-
sionales, porque el artículo 22, fracción 1I del reglamento de la mencionada ley lo prohíbe
expresamente.
Revisión 187/82. Resuelta en sesión del 6 de septiembre de 1984 por unanimidad de ocho votos.
Magistrado ponente: !,\lfonso Nava Negrete.
El Código Fiscal de la Federación determina que ias autoridades fiscales. a petición de los
contribuyentes, podrán autorizar el pago a plazos. ya sea diferido o en parcialidades, de
las contribuciones omitidas y de sus accesorios sin que dicho plazo exceda de 48 meses.
El monto de las parcialidades será el resultado de sumar el monto de las contribuciones
omitidas y las multas correspondientes actualizadas desde el mes en que debieron pa-
garse y hasta el mes en que se conceda la autorización más los accesorios, entre el nú-
mero de parcialidades solicitadas.
La primera parcialidad será el resultado de dividir el saldo del adeudo inicial a la fe-
cha de la autorización entre el número de parcialidades solicitadas, en términos de lo es-
tablecido en el art 66, fracc 1, del C6digo Fiscal de la Federaci6n.
Las autoridades fiscales, al autorizar el pago a plazos o en forma diferida o en par-
cialidades, podrán revocar su autorización cuando:
228 ELEMENTOS SUSTANCIAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
En estos supuestos las autoridades fiscales requerirán y harán exigible el saldo in-
soluto mediante el procedimiento administrativo de ejecución.
Casos de excepción
No procederá la autorización a que se refiere lo antes mencionado, tratándose de con-
tribuciones retenidas, trasladadas o recaudadas. asi como de aquéllas que debieron pa-
garse en el año de calendario en curso. o de las que debieron pagarse en los seis meses
anteriores al mes en el que se solicite la autorización, excepto en los casos de aporta-
ciones de seguridad social.
No obstante lo anterior, la autorización a que se refiere este articulo no procederá
tratándose de contribuciones pagaderas en ios plazos a que se refiere dicho párrafo.
cuando las mismas se adeuden con motivo de importación o exportación.
La autoridad fiscal podrá determinar y cobrar el saldo insoluto de las diferencias que
resulten por la presentación de declaraciones. en las cuales. sin tener derecho al pago en
parcialidades. los contribuyentes hagan uso en forma indebida de dicho pago en parcia-
lidades.
a) Las contribuciones, los aprovechamientos y las devoluciones a cargo del Fisco fe-
deral no se actualizarán por fracciones de mes.
b) Los valores de bienes u operaciones se actualizarán de acuerdo con lo dispuesto
por el articulo 17-A del CFF, cuando las leyes fiscales asi lo establezcan. Las dis-
posiciones señalarán en cada caso el periodo de que se trate.
e) Las cantidades actualizadas conservan ia naturaleza juridica que tenían antes de
la actualización.
el) A su vez, el art 21 del citado código hace alusión a la actualización de los recargos.
Coincidimos con Adolfo Arrioja Vizcaino cuando manífesta: "Esta situación se presenta
cuando el contribuyente le paga al fisco lo que no le adeuda o una cantidad mayor de la
adeudada. En esta hipótesis no puede hablarse de una extinción de contribuciones pro-
piamente dicha, porque el sujeto pasivo lo que está haciendo en realidad es dar cumpli-
miento a obligaciones que legalmente no han existido a su cargo, o bien en exceso de
las que debió haber cumplido; por consiguiente, no puede válidamente hablarse de la ex-
tinción de tributos que enrealidad no se adeudan. Tan es así que el articulo 22 del Código
Fiscal en vigor contempla para esta hipótesis la figura de la devolución del pago de lo in-
debido, en cuyos términos el contribuyente que pague más de loque adeude o que pa-
gue lo que no deba puede solicitar de la autoridad hacendaria competente la devolución
de las cantidades que correspondan, incluyendo intereses, previa comprobación de que
efectivamente se trató de un pago improcedente".
No debe dejarse en el tintero lo relativo al salve et repete y al concordato, de ahi que
se hará breve mención a dichas figuras juridicas. '
Salve et repete
Si bien el solve el repete no está previsto en el Código Fiscal de la Federación, por su rele-
vancia es conveniente mencionar los fundamentos de este principio; así, Manuel de
230 ELEMENTOS SUSTANCIAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
juano afirma que: "La regla del solve et repete (paga y luego repite) significa que la dis-
cusión del impuesto requiere el previo pago. 'El pago del impuesto debe ser previo a toda
acción judicial', ha dicho la Corte Suprema de justicia de la Nación.
"Según Bíelsa. el principio se funda en la 'ejecutorie dad' del acto administrativo, ya
que la exígíbílldad del impuesto no deriva de la presunción de legitimidad del acto, por-
que entonces bastaría admitir esa legitimidad y discutir el fondo de la cuestión, v. gr. la
constitucionalidad de la ley, lo que no puede hacerse sino después de pagar, o en opor-
tunidad de la repetición de pago.
"El principio del solve et repete descansa, a nuestro juicio, sobre una doble base: al
la juridica, y b) la financiera. La base juridica está dada precisamente en esa presunción
de legitimidad que entraña la invocación de una obligación tributaria, por cuanto, como
es sabido, no puede haber impuesto sin ley que io establezca, y ya hemos visto que por
'ley' debemos entender no sólo el concepto legal stricto sensu, sino las normas que in-
tegren la obligación fiscal.
"La base financiera fácilmente se refiere a la necesidad estatal de prestar los servi-
cios públicos. Los mismos deben funcionar oportunamente, sin interrupciones ni demo-
ras, lo que conduce a las exigencias de una recaudación inmediata de los recursos.
"Existe, pues, un fundamento que llamaríamos político-financiero, concretado como
principio dominante en estas palabras: la necesidad de disponer de recursos, que exclu-
ye en tales circunstancias la posibilidad de que el COntribuyente pudiera diferir por solo
arbitrio el ingreso del recurso deteniendo la percepción de la renta pública, hasta que una
decisión jurisdiccional pusiera fin a la controversia. El 'cobro de las rentas fiscales, ha di-
cho la Corte Suprema de Justicia de la Nación, no puede ser dificultado con excepciones
judiciales, a no ser que estén ellas especialmente acordadas por la ley'.:
"La doctrina moderna, v Laufenburge, Gulliani fonrouge, etc, están en contra de
ese principio, el que, por otra parte, ha sido excluido por la ley de organización y fun-
cionamiento de nuestros tribunales fiscales en los recursos de apelación por determina-
ción de impuestos y multas (articulo 132), pero no en las demandas por repetición de
impuestos (artículo 76, in fine) (vease ley 11 683 t o en 1968)."
Concordato tributario
En Italia, Mario Puglíese hace mención al concordato tributario e indica que: "La.deter-
rnínacíón provisional de la obligación tributaria del sujeto pasivo hecha por la adminis-
tración financiera puede impugnarse por el contribuyente por dos motivos distintos: lo
por afirmar que no existe obligación tributaria a su cargo, 20 por afirmar que la medida
de ésta es inferior a la determinada en vía provisional por la administración. En la pri-
mera hipótesis, la inexistencia de la obligación fiscal puede justificarse de dos maneras:
a) por motivos jurídicos, cuando el contribuyente afirma que un bien, ingreso o actividad
no son imponibles; b) por motivos de hecho, cuando sostiene que no existe el bien, in-
greso o actividad determinantes del impuesto.
"En todos estos casos nace la 'controversia tributaria', a menos que se opte por tra-
tar de prevenirla haciéndose uso de un medio que ofrece 'el legislador para evitarla, o
para transigirla cuando ya haya surgido: el concordato tributario.
3.7 Pago de la contribución 231
3.7.5 Devolución
Respecto a este apartado, cabe mencionar que las autoridades fiscales están obligadas a
devolver las cantidades pagadas indebidamente y las que procedan de conformidad con
las leyes fiscales. En este sentido, es oportuno citar lo siguiente (art 22 del Código Fiscal
de la Federación):
La devolución podrá hacerse de oficio o a petición del interesado, mediante cheque
nominativo para abono en cuenta del contribuyente o certificados expedidos a nombre de
este último, los que se podrán utilizar para cubrir cualquier contribución que se pague me-
diante declaración, ya sea a su cargo o que deba enterar en su carácter de retenedor. Las
autoridades fiscales efectuarán la devolución mediante depósito en cuenta bancaria del
contribuyente, cuando éste les proporcione el número de su cuenta bancaria en la solici-
tud de devolución o en la declaración correspondiente. Los retenedores podrán solicitar la
devolución siempre que ésta se haga directamente a los contribuyentes. Cuando la con-
tribuclón se calcule por ejercicios, únicamente se podrá solicitar la devolución del saldo a
favor de quien presentó la declaración del ejercicio, salvo que se trate del cumplimiento
de resolución o sentencia firmes de autoridad competente, en cuyo caso podrá solicitarse
la devolución independientemente de la presentación de la declaración.
Si el pago de lo indebido se hubiera efectuado en cumplimiento de acto de autori-
dad, el derecho a la devolución nace cuando dicho acto queda insubsistente. Lo dispuesto
en este párrafo no es aplicable a la determinación de diferencias por errores aritméticos,
las que darán lugar a la devolución siempre que no haya prescrito la obligación.
Cuando se solicite la devolución, ésta deberá efectuarse dentro del plazo de cin-
cuenta días siguientes a la fecha en que se presentó la solicitud ante la autoridad fiscal
competente con todos los datos, informes y documentos que señale el reglamento
del código. Tratándose de devoluciones que se efectúen mediante depósito en cuenta
232 ELEMENTOS SUSTANCIALES DE LAS CONTRIBUCIONES
bancaria del contribuyente, la devolución deberá efectuarse dentro del plazo de cuaren-
ta días contados en los términos de este párrafo. Las autoridades fiscales, para verificar
la procedencia de la devolución, podrán requerir al contribuyente, en un plazo no mayor
de veinte días posteriores a la presentación de la solicitud de devolución, los datos, infor-
mes o documentos adicionales que considere necesarios y que estén relacionados con
la misma. Para tal efecto, las autoridades fiscales requerirán al prom avente a fin de que
en un plazo máximo de veinte dias cumpla con lo solicitado, apercibido que, de no ha-
cerlo dentro de dicho plazo, se le tendrá por desistido de la solicitud de devolución
correspondiente. Cuando la autoridad requiera al contribuyente los datos, informes o do-
cumentos antes señalados, el periodo transcurrido entre la fecha en que se hubiera no-
tificado el requerimiento de los mismos y la fecha en que éstos sean proporcionados en
su totalidad por el contribuyente, no se computará en la determinación de los plazos
para la devolución antes mencionados. No se considerará que las autoridades fiscales ini-
cian el ejercicio de sus facultades de comprobación, cuando soliciten los datos, informes
y documentos a que se refiere este párrafo, pudiendo ejercerlas en cualquier momento.
Las autoridades fiscales, en un plazo no mayor de veinte días posteriores a la pre-
sentación de ta solicitud de devolución, podrán requerir al contribuyente que no hubie-
ra presentado solicitudes de devolución en el ejercicio fiscal en que se haga la solicitud
y en el anterior, o que solicite devoluciones en montos superiores en 20% del promedio
actualizado de devoluciones obtenidas en los ultimas doce meses, salvo que se trate de
contribuyentes que hubiesen presentado el aviso de inversiones, que garantice por un
periodo de seis meses, un monto equivalente a la devolución solicitada en la forma es-
tablecida en la fracción I del art 141 del Codiqo Fiscal de la Federaci6n apercibido que de
no hacerlo dentro del plazo de veinte días siguientes a que surta sus efectos la notifica-
ción de dicho requerimiento, se le tendrá por desistido de la solicitud de devolución
respectiva. El plazo transcurrido entre el día en que surta sus efectos la notificación y el
otorgamiento de la garantía no se computará en la determinación de los plazos para la
devolución. El aviso de inversiones se presentará dentro de los tres meses anteriores a
la fecha en que se presente la solicitud de devolución correspondiente y deberá señalar
las características de la inversión y el monto aproximado de la misma.
El promedio actualizado de las devoluciones obtenidas en los ultimas doce meses se
determinará conforme a lo siguiente: el monto de cada una de las devoluciones obteni-
das en los ultimas doce meses, sin incluir la actualización y demás accesorios que la au-
toridad hubiera efectuado, se actualizará por el periodo comprendido desde el mes en
que se recibió la devolución y hasta el ultimo mes del periodo de doce meses por el que
se efectúa el cálculo, en términos del art 17-A del código tributario. El promedio se ob-
tendrá sumando cada una de las devoluciones obtenidas actualizadas y dividiendo el re-
sultado entre el numero de devoluciones obtenidas en dicho periodo.
Una vez otorgada la garantia, se procederá a poner a disposición del contribuyente
la devolución solicitada y, en su caso, los intereses. En caso de que la devolución resulte
improcedente, y una vez que se hubiere notificado al contribuyente la resolución res-
pectiva, las autoridades fiscales darán el aviso a que se refiere la facción 11 del art 14¡-A
de dicho código. El importe transferido a la Tesoreria de la Federación se tomará a cuen-
ta del adeudo que proceda, de conformidad con el párrafo décimo del presente articulo.
3.7 Pago de lacontribución 233
Transcurrido el plazo de seis meses a que se refiere el párrafo cuarto sin que se presente
dicho aviso, el contribuyente podrá retirar el importe de la garantía y sus rendimientos.
El Fisco federal deberá pagar la devolución que proceda actualizada conforme a lo
previsto en el art 17-A de este código, desde el mes en que se realizó el pago de lo in-
debido o se presentó la declaración que contenga el saldo a favor hasta aquel en que la
devolución esté a disposición del contribuyente. Se entenderá que la devolución está a
disposición del contribuyente a partir de la fecha en que la autoridad efectúe el depósi-
to en la institución bancaria señalada en la solicitud de devolución o se notifique a dicho
contribuyente la autorización de la devolución respectiva, cuando no haya señalado la
cuenta bancaria en que se debe efectuar el depósito. Si la devolución no se efectuare
dentro de ios plazos indicados, computados en los términos del tercer párrafo de este aro
tículo. las autoridades fiscales pagarán intereses que se calcularán a partir del día si-
guiente al del vencimiento de dichos plazos, según se trate, conforme a una tasa que será
igual a la prevista para los recargos por mora, en los términos del art 21 del Código Fiscal
que se aplicará sobre la devolución actualízada. Cuando el Fisco federal deba pagar in-
tereses a los contribuyentes sobre las cantidades actualizadas que les deba devolver, pa-
gará dichos intereses conjuntamente con la cantidad principal objeto de la devolución ac-
tualizada.
Ei contribuyente que, habiendo efectuado ei pago de una contribución determinada
por él mismo o por la autoridad, interponga oportunamente los medios de defensa que
las leyes establezcan y obtenga resolución firme que le sea favorable total o parcialmen-
te, tendrá derecho a obtener del fisco federai la devolución de dichas cantidades y el
pago de intereses conforme a una tasa que será igual a la prevista para los recargos por
mora en los términos del artículo 21 de este código, sobre las cantidades actualizadas
que se hayan pagado indebidamente y a partir de que se efectuó el pago. La devolución
a que se refiere este párrafo se aplicará primero a intereses y, posteriormente, a las can-
tidades pagadas indebidamente. En lugar de solicitar la devolución a que se refiere este
párrafo, el contribuyente podrá compensar las cantidades a su favor, incluyendo los in-
tereses, contra cualquier contribución que se pague mediante declaración, ya sea a su
cargo o que deba enterar en su carácter de retenedor. Tratándose de contribuciones que
tengan un fin específico, sólo podrán compensarse contra la misma contribución.
En ningún caso los intereses a cargo del fisco federal excederán de los que se cau-
sen en cinco años.
Cuando las autoridades fiscales procedan a la devolución de cantidades señaladas
como saldo a favor en las declaraciones presentadas por los contribuyentes, sin que me-
die más trámite que el requerimiento de datos, informes o documentos adicionales a que
se refiere el tercer párrafo de este artículo o la simple comprobación de que se efectúa-
ron los pagos de contribuciones que el contribuyente declara haber hecho, la orden de
devolución no implicará resolución favorable al contribuyente. Si la devolución se hubiera
efectuado y no procediera, se causarán recargos en los términos del art 21 del código tri-
butario, sobre las cantidades actualizadas tanto por las devueltas indebidamente, como
por las de los posibles intereses pagados por las autoridades fiscales, a partir de la fecha
de la devolución.
La obligación de devolver prescribe en los mismos términos y condiciones que el
crédito fiscal.
234 ElEMENTOS SUSTANCIAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
La devolución mediante los certificados a que se refiere el primer párrafo de este ar-
ticulo sólo se podrá hacer cuando los contribuyentes tengan obligación de retener contri-
buciones. de efectuar pagos provisionales mediante declaración y cuando asi lo soliciten.
Lo dispuesto en el octavo párrafo de este articulo también será aplicable cuando las
autoridades fiscales hayan efectuado compensación de oficio en los términos del pe mil-
timo párrafo del art 23 del mismo código.
En lo que respecta al Distrito Federal. en las contribuciones pagadas cuyo cobro esté
controvertido. la autoridad recaudadora, podrá convenir con el contribuyente la re-
ducción en el monto de la devolución, siempre y cuando se reúnan los siguientes
requisitos:
Entre las formas de extinción de la obligación tributaria. Carlos Giuliani Fonrouge se-
ñala las siguientes: 16
• El pago.
• La compensación.
• La condonación y remisión.
• La confusión.
• La imposibilidad de cubrir.
• La prescripción.
continúa
lb Carlos M. Gíulian¡ ronrouge. Derechojinanciero. vol 1. De Palma. Buenos Aires. 1977. págs 491 a 591.
3.8 Otras formas de extinción de lacontribución y de los créditos fiscales 235
Continuación
ser heredero del deudor. esto es. sucesor a título universal. sino también en razón de
que puede ser sucesor a titulo particular de bienes cuya propiedad sea circunstancia
determinante del tributo".
En el primer supuesto. que con ciertas resevas doctrinales puede extenderse a las
herencias vacantes. no hay duda acerca de la reunión de las calidades de acreedor y
deudor; en el segundo. el Estado puede adquirir bienes por legado. donación. expro-
piación o simplemente por compra. y entonces sucede a titulo particular en obliga-
ciones tributarias a cargo de otro sujeto. Esto se pone de manifiesto. especialmente.
respecto al impuesto inmobiliario sobre bienes expropiados o comprados por el
Estado que aplicó el tributo. y donde la confusión se produce al ocurrir la trasmisión
del dominio.
Una de las formas de extinción de las obligaciones civiles es la imposibilidad de
cumplir sin culpa del deudor. que incluye. entre otras causales. la pérdida de la cosa
debida (CC. arts 888. 890 Ysígts): es opinión generalizada que ello no encuentra apli-
cación en las obligaciones fiscales. pero la materia requiere algún esclarecimiento y
es posible su admisión. por lo menos en ciertas situaciones:
Por lo común se parte de la base de que la obligación tributaria tiene por obje-
to una suma de dinero y en tal supuesto. naturalmente. no puede ocurrir la situación
prevista por el derecho privado. Pero si esto es exacto en la mayoría de los casos. no
debe olvidarse que aun en la economía monetaria característica de nuestra época.
ciertos tributos son fijados en especie. principalmente por razones extrafiscales. en
cuyo supuesto puede extinguirse la obligación por pérdida de la cosa.
En diversos países existen contribuciones pagaderas en productos o cosa y no
redimibles en dinero. por tratarse de una cuestión esencial vinculada con la organi-
zación económica; yen Argentina también se aplicaron tributos en especie. institui-
dos con fines de regulación económica. como la contribución en vino para evitar la
baja de los precios. y aunque sean fungibles. su desaparición por causas naturales
(sequía. granizo. etc) determina la extinción de la obligación. No se trata de una obli-
gación en dinero. que puede pagarse en especie y que por cierto no desaparecería
por la pérdida de la cosa fungible. que podria ser remplazada por otra. sino de una
obligación que inexclusivamente debe satisfacerse con la cosa misma. Repugnaria al
principio de justicia que quien debe entregar una parte de su cosecha. p ej. y sufre
la pérdida de ella por razones climáticas. deba procurarse la cosecha ajena para
satisfacer la deuda hacia el Estado; aparte de lo inequitativo de la situación. impor-
taría desnaturalizar la obligación cuyo objeto era. repetimos. no una cantidad cual-
quiera de productos obtenibles en el mercado. sino ciertas y determinadas no rem-
plazables por otras. por las razones expuestas.
Por cierto que el caso es excepcional. pero permite decir que. en determinadas
situaciones. la obligación tributaria puede extinguirse por imposibilidad de su cum-
plimiento sin culpa del deudor.
continúa
236 ELEMENTOS SUSTANCIAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
continuación
Por su parte, Héctor B. Villegas estima que la novación es "una singular y refe-
rida extinción de la relación juridico-tributaria sustancial que se produce ante las pe-
riódicas leyes de 'regularización patrimonial' (vulgarmente, 'bloqueo de capitales')
que se dictan en nuestro pais.
"Ello por cuanto, en el caso de.deudas tributarias no pagadas a su debido tiem-
po, tales deudas originarias quedan extinguidas mediante el sostenimiento del deu-
dar al régimen de regularización patrimonial.
"Cuando se produce el acogimiento, los deudores suelen declarar sus graváme-
nes omitidos y sobre tales montos se aplica una alicuota reducida, de la cual surge
una deuda tributaria inferior a la que habría correspondido si se hubiese cumplido
en tiempo y forma la originaria obligación tributaria sustancial. Surge entonces una
nueva deuda para el fisco, cuyo importe dependerá de la alícuota que se fije sobre
los montos impositivos omitidos.
"Se produce, entonces, lo que para el derecho civil es la causal extintiva denomi-
nada 'novación' y que consiste en la transformación de una obligación por otra (art
724 del cc), 10 cual viene a significar la sustitución de una obligación por otra dife-
rente, al tiempo que queda extinguida la primera. No cabe duda en cuanto a la ex-
tinción de la originaria obligación sustancial tributaria, por cuanto en su lugar apa-
rece otra obligación diferenciable por su objeto, que pasa a ser un tributo de menor
monto."
1. El pago;
11. La compensación;
111. La transacción;
IV. La confusión;
V. La condonacióno remisión, y
VI. La prescripción.
17 Revista del Tríbunaí Fiscal de la Federaci6n, tercer número extraordinario, memoria de [as conferencias sus-
tentadas con motivo del xxx aniversario de la promulgación de la Ley dejustícía fiscat. Talleres de impre-
siónde estampillas y valores. México. 1966, págs 27 y 28.
3.8 Otras formas de extinción de lacontribución y de los créditos fiscales 237
Obligados al pago Articulo 42. El pago de los tributos debe ser efectuado
por los contribuyentes o por los responsables.
Pago por terceros. Subrogación Articulo 43. Los terceros extraños a la obligación tributa-
ria también pueden realizar el pago, subrogándose sólo
en cuanto a las garantías, preferencias y privilegios sus-
tanciales.
Lugar, fecha y forma Articulo 44. El pago debe efectuarse en el lugar, la fecha
y la forma que indique la ley o en su defecto la regla-
mentación.
Anticipos Articulo 45. Los pagos anticipados deben ser expresa-
mente dispuestos por la ley
Para la fijación de la cuantía se tendrán en cuenta las es-
timaciones del contribuyente.
Prórrogas y facilidades de pago Artículo 46. Las prórrogas y demás facilidades deben so-
licitarse antes del vencimiento del plazo para el pago y
sólo podrán ser concedidas cuando a juicio de la admi-
nistración se justifiquen las causas que impiden el cum-
plimiento normal de la obligación. La decisión denegato-
ria no admitirá recurso alguno. Las prórrogas y facilidades
que se concedan devengarán los intereses del articulo 61.
Retención o percepción Articulo 47. La percepción se efectuará mediante la reten-
por terceros ción en la fuente, en la forma establecida en el articulo 30.
• El pago;
• La condonación;
• La compensación, y
• La prescripción.
3.8.1 Exención
En este caso nos reFerimos a la exención como la Figurajurídica por la cual el sujeto pa-
sivo de la relación jurídico-tributaria se libera de una obligación Fiscai a su cargo por dis-
posición legal.
Como lo señala Luis Humberto Delgadillo Gutiérrez, la exención "... es la liberación
del cumplimiento de una obligación a cargo de una persona, establecida por la ley".18
El mismo autor considera que la exención tributaria "... es un privilegio establecido
en la ley por razones de equidad o conveniencia para liberar a una persona de la obli-
gación del cumplimiento de pago de determinadas conrrtbucíones".'?
En ese sentido, la exención consiste en eliminar la obligación de pago, privilegio del
que no pueden gozar todos los ciudadanos, sino sólo los sujetos que se ubiquen en el su-
puesto normativo. Dicha exención debe estar contemplada en la norma jurídica, en vir-
tud de que es una excepción de la carga tributaria dispuesta por aquélla, debido a la apli-
cación estricta de la ley Fiscal.
Asimismo, debe precisarse que la exención ocurre al mismo tiempo que la realiza-
ción del hecho generador, por lo cual el crédito Fiscal no llega a cuantiFicarse.
A su vez, Francisco Ponce Gómez y Rodolfo Ponce Castillo señalan que "... la exen-
ción es una Figura jurídica tributaria, en virtud de la cual se eliminan de la regla general de
causación ciertos hechos o situaciones imponibles, por razones de seguridad, convenien-
cia o politica económica. Para no contravenir lo dispuesto por el artículo 28 constitucional
en el sentido de prohibir las exenciones permanentes y definitivas. o en Favor de personas
determina-das, deben cumplir los requisitos de ser abstractas. generales e ímpersonales'<?
De lo anterior se colige que la exención en el pago de las contribuciones es la Figu-
ra jurídida tributaria por virtud de la cual se eliminan de la regla general de causación
ciertos hechos o situaciones gravables por razones de equidad. de conveniencia o de po-
lítica económica.
Al respecto, Emilio Margáin Manautou expresa que debe entenderse por razones
de equidad. conveniencia o política económica lo siguiente:
18 Luis HumbertoDelgadlllo Gutlérrez. Principios dederecho tributario. 3a ed. umusa. México. 1997. pag 137.
19 Ibidem. pág 137.
20 Francisco Ponce Gómez y Rodolfo Ponce Castillo. Derecho fiscai. 2a ed. Banca y Comercio, S. A. de C. V..
México. 1997. pág 96.
240 ELEMENTOS SUSTANCIAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
De equidad, por cuanto que aquellos que ya cubren un gravamen, justo es que no paguen otro,
por lo que se les exime del nuevo, a fin de dejarlos en situación de igualdad frente a los contri-
buyentes del mismo.
De conveniencia, porque en los llamados gravámenes sobre los consumos, el pagador es, sal-
vo raras excepciones, el consumidor, el comprador de la mercancía o el usuario del servicio, por
lo que es necesario eximir de impuestos el consumo de artículos o de servicios considerados de
primera necesidad, a fin de no encarecer el costo de la vida.
De politica económica, cuando se desea incrementar el desarrollo de ciertas industrias con,
sideradas como nuevas o necesarias o para alentarlas a establecerse en zonas susceptibles de de,
sarrouo."
En ese orden de ideas, la exención fiscal, de acuerdo con Refugio de Jesús Pero
nández Martinez, tiene las características siguientes:
Es un privilegio que se otorga a favor del sujeto pasivo de la oouqacion contributiva o tributaria
Quien es el beneficiario de la exención, porque constituye una excepción por disposición legal
a la regla general de pago de una contribución, no obstante haberse realizado los hechos o si-
tuaciones juridicas generadoras de la obligación contributiva o tributaria, lo que se traduce en
un evidente beneficio económico en favor del contribuyente que goza de dicha exención.
Es temporal
En cuanto sólo subsiste la exención hasta en tanto no se modifique o se derogue la disposi-
ción que la decrete o el sujeto pasivo beneficiario de la misma, siga incurriendo o realizando
los supuestos o requisitos exigidos por la ley fiscal respectiva para gozar la exención.
21 Emilio Matgáin Manautou. truroduccicn al estudio delderecho tributario mexicano. 12a ed. Porrúa. México,
1996, pag 300.
3.8 Otras formas de extinción de lacontribución y de los créditos fiscales 241
Es personal
Porque beneficia solamente ai contribuyente previsto en la hipótesis legal o ai que opera con los
productos o servicios exentos.
En consecuencia, al variar los supuestos establecidos para gozar de la exención, por disposi-
ción fiscai o porque el contribuyente varie su situación, el privilegio desaparece de inmediato y,
por ende, deja de gozar de la exención respectiva.
En virtud de que la exención constituye una excepción a la carga de contribuir, las disposiciones
que la establezcan deberán interpretarse en forma estricta, de conformidad con lo dispuesto en el
articulo 50 del Codigo Fiscal de la Pederacion, o sea, darle a la norma únicamente el alcance literal
que deja misma se desprenda.F
Otra clasificación es la que se transcribe en seguida, elaborada por el autor del pre-
sente libro, a saber:
a) Exenciones transitorias: S0d las que se conceden por cierto tiempo o plazo fijo,
determinado por la ley que las establece.
b) Exenciones absolutas: son las que liberan al contribuyente tanto de la obligación
principal como de las accesorias,
c) Exenciones relativas: son las que liberan al contribuyente únicamente de la obli-
gación principal.
ti) Exenciones de tenica legislativa: son las que se establecen con el propósito de acla-
rar o precisar el objeto gravado.
e) Exenciones proteccionistas: son las que se establecen con la finalidad de no gra-
var a determinados grupos de la población por su escaso poder económico, por
ejemplo: la exención al salario mínimo.
22 Refugiode jesús Pemández Maninez. Derecho fiscal. McGraw-Hill, México. 1998, págs 322-324.
2J Luis Humbeno DelgadilJo Gutiérrez. ibidem, págs 137 y 138.
242 ElEMENTOS SUSTANCiALES DE lAS CONTRIBUCIONES
/J Exenciones por sustituci6n del gravamen: son las que se establecen con el propó-
Sito de que una actividad no pague dos impuestos diferentes, declarándola exen-
ta de uno de ellos.
g) Exenciones culturales: son las que se establecen con el objeto de fomentar las ac-
tividades que incrementan el nivel cultural del país, como exenciones a escuelas,
del pago de libros, etcétera.
h) Exenciones econ6micas: son las que se establecen con el fin de evitar o ahorrarse
gastos de recaudación del impuesto.
3.8.2 Subsidio
Reducciones
Las reducciones contenidas en el Código Financiero del Distrito Federal, operan de forma
automática o mediante petición del contribuyente, por ejemplo:
Subsidios
Conforme a lo dispuesto en el art 419 del Código Financiero del Distrito Federal, los sub-
sidios con cargo al presupuesto de egresos deben sustentarse en acuerdos de carácter ge-
neral, y en resoluciones administrativas dictadas por autoridad competente.
Con base en el Citado art 419, hasta el ejercicio fiscal de 1999, el jefe de gobierno del
Distrito Federal emitió diversos acuerdos de subsidios y facilidades administrativas para
la vivienda, inmuebles históricos y artísticos, empresas, pensionados, jubilados, perso-
nas de la tercera edad, instituciones de asistencia privada, organizaciones que apoyen a
sectores de rezago social y de extrema pobreza, personas que realicen programas para
el desarrollo familiar, cultural o del deporte, y comercio en la vía pública.
Durante el ejercicio fiscal 2000 ya no se emitieron los acuerdos de referencia, dado
que los beneficios regulados en ellos se incluyeron como reducciones en el código
Financiero del Distrito Federal, específicamente en el capítulo XI, ya aludido.
Resoluciones administrativas
Conforme a lo dispuesto en los arts 419 Y 420 del Código Financiero del Distrito Federal
el jefe de gobierno del Distrito Federal puede otorgar subsidios mediante resoluciones
administrativas cuando dichos subsidios se consideren de beneficio social, o cuando se
otorguen para conseguir los objetivos de los programas contenidos en el presupuesto de
egresos. Generalmente este tipo de resoluciones se emiten para favorecer a un contri-
buyente que acredite cualquiera de ios dos supuestos regulados en el referido art 420, y
que no se ubique en ninguna de las reducciones que contempla el Código Financiero del
Distrito Federal. Por esa situación interna, se les denomina especiales.
En virtud de lo anterior, como una polítíca fiscal para coadyuvar con ios problemas
existentes en materia de agua, se ha propuesto eliminar las reducciones contenidas en
el C6digo Financiero del Distrito Federal, por concepto de derechos por el suministro de
agua que se otorgan a las instituciones de asistencia privada.
Por otra parte, también se tomó esa medida porque, no obstante que las institucio-
nes de asistencia privada tienen por objeto beneficiar a la población vulnerable, existen
instituciones que cuentan con recursos económicos para cubrir ese vital liquido y, sln
embargo, pretendían que se les reconociera ia reducción por ese concepto.
Aunado a lo anterior, en el caso de las reducciones por concepto de impuesto pre-
dial y derechos por el suministro de agua, que se otorgan a los jubilados, pensionados,
personas de la tercera edad, viudas y huérfanos pensionados, mujeres abandonadas, ma-
dres solteras y divorciadas, se propuso como requisito que esas personas deberian con-
tar con un inmueble cuyo valor catastral, de uso habitacional, no excediera la cantidad
de $58 202.10, en lugar de $90 000.00, como actualmente se regula.
Lo expuesto en el párrafo anterior se debió a que, de acuerdo con la experiencia ob-
servada en el ejercicio fiscal 2000, se detectó que personas con inmuebles de uso habi-
raciona! con un valor catastral superior a $58 202.10, contaban con recursos económi-
cos para cubrir las contribuciones a su cargo.
El Código Civil para el Distrito Federal señala, en su art 2185, que tiene lugar la compensa-
ción cuando dos personas reúnen la calidad de deudores y acreedores reciprocamente y
por su propio derecho. Esta figura jurídica no la aceptan de manera unánime los tratadis-
tas del derecho fiscal, por estimar, como alguien ha dicho, que: "sin embargo, este concep-
to sufre derogación en las obligaciones tributarias, siendo principio generalmente admitido
que, salvo excepciones, no son compensables entre sí los créditos y deudas provenientes
de contribuciones públicas. La naturaleza especial del crédito fiscal y SU pertenencia al de-
recho público, asi como también el deber cívico inherente a las obligaciones de este tipo,
como recuerda Blumestein, son circunstancias que determinan la exclusión de la com-
pensación como medio normal de extinción de obligaciones tributarias..."
Los arts 23 y 24 del Código Fiscal de la Federación se refieren a la compensación y
disponen que ios contribuyentes obligados a pagar mediante declaración podrán optar
por compensar las cantidades que tengan a su favor contra ias que estén obligados a pa-
gar por adeudo propio o por retención a terceros, siempre que ambas se deriven de una
misma contribución, incluidos sus accesorios. Al efecto bastará que efectúen la com-
pensación de dichas cantidades actualizadas, desde el mes en que fue exigible la canti-
dad a cargo o a favor hasta aquel en que opere la compensación en la declaración res-
pectiva. Si las cantidades que tengan a su favor los contribuyentes no se derivan de la
misma contribución por la cual están obligados a efectuar el pago, sólo se podrán como
pensar en los casos y cumpliendo los requisitos que la Secretaría de Hacienda y Crédito
Público establezca mediante reglas de carácter general.
Improcedencia
Si la compensación se hubiera efectuado y no procediera, se causarán recargos en tér-
minos del art 21 del código mencionado acerca de las cantidades actualizadas, compen-
sadas indebidamente a partir de la fecha de la compensación. Dichas cantidades se ac-
tualizarán desde el mes en que se efectuó la compensación indebida hasta aquel en que
se haga el pago que la sustituya.
Compensación de oficio
Las autoridades fiscales podrán compensar de oficio las cantidades que los contribuyen-
tes tengan derecho a recibir de las autoridades fiscales por cualquier concepto, en tér-
minos de lo dispuesto en el art 22, aun en el caso de que la devolución se hubiera soli-
citado o no contra las cantidades que los contribuyentes estén obligados a pagar por
adeudos propios o por retención a terceros cuando éstos hayan quedado firmes por cual-
quier causa. En este caso se notificará personalmente al contribuyente Ia resolución que
determine la compensación.
3.8Otras formas de extinción de lacontribución y de loscréditosfiscales 247
Misma contribución
Se entenderá que hay una misma contribución cuando se trata de! mismo impuesto,
aportación de seguridad social, contribución de mejoras o derechos.
Compensación de saldos a favor. Caso en que procede. De conformidad con los artículos 23
del Código Fiscal de lo Federación y 90 de su Reglamento, el saldo a favor declarado puede
ser compensado contra contribuciones causadas con anterioridad o posterioridad a la fecha
de origen de dicho saldo, siempre y cuando el saldo a favor sea preexistente al momento de
efectuarse la compensación; de donde, al manifestar el gobernado un saldo a favor y com-
pensarlo contra impuestos que causó con fecha anterior a ese saldo. está en derecho de ha-
cerlo, máxime que cubrió recargos computados entre la fecba en que debió enterar el grava-
men y aquella en que se originó el saldo a favor como lo establece el segundo párrafo del pre-
cepto reglamentario citado.
Juicio atrayente núm 141/93/228/93·1I, resuelto en sesión del 9 de septiembre de 1994, unanimidad de
seis votos. Magistrada ponente: Margarita Aguirre de,Arriaga. Secretaria: Maria del Carmen Cano
Palomera.
(Texto aprobadoen sesi6n del 13 de septiembre de 1994.)
RTFF, tercero época. año VII, núm 83, noviembre de 1994, pdg 11.
Compensación de saldos a favor y a cargo de los títulos 1I y VII en materla del Impuesto sobre la
renta. Procedencia. Conforme al artículo 23 del Código Fiscal de la Federación, relacionado
con los artículos 801 y 805 de la Ley del impuesto sobre la renta, vigente a partir de 1987,
las sociedades mercantiles podrán compensar entre uno y otro título los saldos a favor y a
cargo que determinen en las declaraciones de pagos provisionales y del ejercicio, toda vez
que dichos saldos derivan de una misma contribución, es decir, que el gravamen determi-
nado confome alas títulos Il y VII de la Ley del impuesto sobre la renta corresponde a la mis-
ma contribución, sólo que se obtiene por separado con procedimientos diferentes. El im-
puesto consiste en la suma de los montos determinados en cada título.
lutcio núm 826/89. Sentencia del 23 de junio de 1989, unanimidad de votos. Magistrada instructora:
Gloria Sdnchez Hidalgo B. Secretario: Jesús Méndez Arellano.
RTFF, tercero época, oñ~ JI, núm 23, noviembre de 1989, p6g 42.
Compensación de diferencias a favor del contrlbuyente dertvadas del prlmer 'lJuste a pagos provl-
slonales. Debe autorizarse a partlr del séptimo mes del ejerclclo. Conforme a lo dispuesto en
el artículo 12-A, fracción Il, de la Ley del impuesto sobre la renta vigente en los años de
1988-1989, podrán compensarse las diferencias a favor del contrihuyente derivadas del
primer ajuste a pagos provisionales en los posteriores pagos provisionales del mismo ejerci-
cio hasta agotar la diferencia; en esa virtud, si el ajuste se realiza por 'a primera mitad del
ejercicio, atendiendo a lo dispuesto en el precepto legal mencionado, o sea, por los primeros
248 ElEMENTOS SUSTANCiAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
seis meses de dicho ejercicio, el primer pago provisional posterior en que el contribuyente
podrá iniciar la compensación del saldo a favor es el correspondiente al séptimo mes del
ejercicio, aun cuando en este séptimo mes se realice el primer ajuste, pues debe tomarse en
cuenta que. conforme al artículo 12 de la Ley del impuesto sobre la renta mencionado, el
pago provisional por el séptimo mes se puede realizar hasta el día 7 del mes inmediato pos-
terior, es decir, en el octavo mes del ejercicio; en esa razón, la autorización que concedan las
autoridades hacendadas competentes para que el contribuyente efectúe esa compensación
deberá ser a partirdel pago provisional correspondiente al séptimo mes del ejercicio, en tan-
to que es el primer pago provisional posterior en el que puede el contribuyente iniciar la
compensación del saldo a favor obtenido del primer ajuste a pagos provisionales.
Juicio de competencia atrayente núm 122/90. Resuelta en sesión del 25 de abril de 1991, mayoria de
siete votos y uno en contra. Magistrada ponente: Silvia Eugenia Diaz Vega, Secretaria: Irma Flores
Martinez.
RTFF, tercera época, año IV, núm 40, abril de 1991, pág 48.
Contribudones. compensadón excedente de. Es legal si la autoridad fiscal lomó en cuenta Iiquida-
dones de Impuestos presentadas por el contribuyente. La determinación de compensación ex-
cedente de impuestos realizada por la autoridad fiscal cuando se sustenta en liquidaciones de
impuestos presentadas por el contribuyente no infringe disposición legal alguna. en virtud de
que la compensación consiste en el procedimiento de abonos y cargos de impuestos en la cuen-
ta del contribuyente para establecer la diferencia a favor o en contra de aquél; por tanto, si la
autoridad hacendaria toma en cuenta las liquidaciones de impuestos rendidas por el causante
del tributo y declara que la compensación de impuestos elaborada por el contribuyente es ex-
cedente, no se traduce en violación de sus garantías individuales, pues es evidente que en el
régimen tributario vigente las declaraciones de impuestos presentadas por los contribuyentes
no son más que provisionales hasta en tanto la autoridad fiscal determina su exactitud.
Semanario Judicial de la Federación, novena época, t IV, Segundo Tribunal Colegiado del Sexto
Circuito, agosto de 1996. pág 650.
11. En los demás casos, la preferencia corresponderá al fisco que tenga el carácter de
primer embargante.
3.8.5 Acreditamiento
Impuesto a cargo
Impuesto pagado o trasladado
(que es el impuesto acreditable)
Impuesto a enterar
Por su parte, Hugo B. Matgáin comenta acerca de este tema que "Cabria hacer aho-
ra una comparación entre prescripción y caducidad. La doctrina. en esta materia, hace
un distingo tajante entre dos aspectos del tiempo en la vida de la obligación tributaria.
Por otro lado, aparece una fase anterior a su nacimiento. en la que está en curso de de-
terminación y no llega a adquirir existencia. En tal caso se producirá la caducidad. Una
vez nacida, si no exige el cobro en el plazo legal. la obligación prescribiría. Según esta
tesis, si la obligación se extingue sin haberse llegado al acto de determinación, habría ca-
ducado; en cambio. si llega el término de la prescripción sin haberse constituido, habría
prescrito.
"Creemos que tal distingo carece de significación. Es una diferenciación puramente
terminológica y no esencial en la manera como pretende presentársela; una cosa es la
caducidad y otra la prescripción; y no se les puede confundir.
"En primer lugar han de distinguirse por sus efectos.
Prescripción y extinciónde facultades de las autoridades flscales. Sistema del C6dJgo FIscal de la
Federad6n de 1967. En tanto el artículo 32 del Código Fiscal, al establecer que las obliga-
ciones ante el fisco federal y los créditos a favor de éste se extinguen por prescripción, pre-
supone la existencia del crédito fiscal, el artículo 88 se refiere exclusivamente a la pérdida
de facultades de las autoridades para actuar, lo cual necesariamente s610 acontece antes de
que se haya determinado la existencia de créditos. En resumen: el actual Código Fiscal dis-
tingue entre la extinción de los créditos fiscales como consecuencia del transcurso del tiem-
po y la pérdida, por el mismo motivo, de las facultades de las autoridades admínístrativas
para determinar la existencia de créditos fiscales. La primera está prevista en una norma sus-
tantiva y la segunda en otra de carácter procesal. La prescripción de los créditos fiscales se
interrumpe con cada gestión de cobro del acreedor notificada o hecha saber al deudor o por
el reconocimiento expreso o tácito respecto de la obligación de que se trata, como se des-
prende del artículo 32 del Código Fiscal; mientras que la extinción de las facultades de las
autoridades para actuar no puede ser interrumpida ni suspendida, lo cual constituye un
principio de seguridad jurídica para los particulares, ya que éstos, al término de cinco años,
tendrán la certeza de que las autoridades fiscales no podrán ya ejercítar las facultades a que
el mismo se refiere, cualquiera que sea el estado que guarde el procedimiento administrati-
vo que se hubiera iniciado y aun en el caso de que dicho procedimiento haya culminado con
la resolución respectiva, si ésta no se hubiese notificado al afectado antes de concluir el pla-
zo, ya indicado, de cinco años.
Segunda Sala, Semanario Judicial de la Federación, 1917·1975, tercera parte. pdg 422.
Renta, revisó la declaración del causante de que se habla y determinó el 23 de abril de 1971
el crédito a cargo de Armando Landeros Gallegos y se lo notificó por el conducto debido has-
ta el 4 de mayo de 1972, es indiscutible que a esa fecha se había consumado en su favor la
prescripción del crédito que se le fijó y que fue el resultado del ejercicio de la actividad del
fisco para determinar en cantidad líquida el impuesto omitido por ese causante, pues el tér-
mino de prescripción expiró el 30 de abril de ese año, y no se alegó ni demostró que ese tér-
mino se hubiere interrumpido legalmente.
Primer Tribunal Colegiado, Informe 1977, tercero parte, pág 38.
Para que opere la caducidad, se establecen tres plazos: tres años, cinco años o 10 años.
1. Los liquidadores y sindicas, por las contribuciones que debieron pagar a cargo de
la sociedad en liquidación o quiebra, así como en aquellas que se causaron durante su
gestión.
2. La persona o personas, cualquiera que sea el nombre con el que se les designe,
que tengan conferida la:
254 ELEMENTOS SUSTANCIALES DE lAS CONTRIBUCIONES
al La Dirección General;
b) La Gerencia General. o
e) La administración única de las sociedades mercantiles.
Caducldad. SI se presenta declaraclón. elténnlno corre a partlr del día siguiente de la fecha de la
presentaclón. De conformidad con el tercer párrafo del artículo 13 de la Ley del impuesto
sobre la rento. en su texto vigente del 10 de enero de 1973 hasta el 31 de diciembre de 1978.
el término de cindo años para que se extingan por caducidad las facultades de la autoridad
fiscal para formular liquidaciones adicionales en materia de impuesto sobre la renta, en el
caso de que se presenten declaraciones. corre a partir del día siguiente al de dicha presenta-
ción. pues al señalarse expresamente en el aludido precepto la fecha precisa del inicio del
preferido término. es ilegal que el cómputo se realice partiendo del día siguiente al en que
venza el plazo para la presentación de la declaración del ejercicio de que se trate. ya que este
procedimiento serfa correcto sólo en el caso de que no se hubiera presentado declaración.
Caducldad de las facultades del fisco para detennlnar créditos. Caso en que la notificaciónse
hace en el último día del plazo de 5 años. El artículo 103 del Código Fiscal de lo Federación
establece que las notificaciones surten sus efectos al día hábil siguiente en que fueron he-
chas. Este precepto es aplicable a toda clase de notificaciones hechas en el procedimiento
administrativo y. conforme al mismo artículo, la notificación surge a la vida jurídica cuando
ha surtido sus efectos; por tanto, en el caso de que la notificación de un crédito se efectúe en
el último día del plazo de 5 años de que goza la autoridad para ejercer sus facultades, debe
considerarse que se produjo la caducidad de las mismas, toda vez que conforme al precepto
citado. al surtir sus efectos la notificación al día hábil siguiente. para entonces ya se habrá
consumado el plazo de caducidad.
Plazo de 10 años
Este término opera cuando el contribuyente:
Caducidad. Ellénnlno relativo debe computarse a la luz dellexlo del artículo 88 del Código Fiscal
de la Federadón vigente en el año en que se produjeron las situaciones que dieron lugar al eré-
dllo determinado. De conformidad con el texto original de este precepto, las facultades de
la Secretaría de Hacienda y Crédito Público para determinar obligaciones fiscales a cargo de
los causantes se extinguían en el término de cinco años. no sujeto a interrupción ni suspen-
sión; por ello, si la autoridad ejercitó en tiempo esta facultad; con vicios de legalidad que ori-
ginan se declarara la nulidad de la actuación, la autoridad puede válidamente volver a ejer-
cer sus facultades. pero siempre dentro del término no sujeto á interrupción ni suspensión
de cinco años, si las situaciones que dieron origen al crédito se realizaron en la época de vi-
gencia de dicho texto.
Materia penal
Las facultades de las autoridades fiscales para investigar hechos constitutivos de deliras
en materia fiscal no se extinguen, conforme a lo dispuesto por el art 67 del Codiqo Fiscal
de la Pederacion.
Infracciones
En el campo de las infracciones administrativas. la Sala Superior ha integrado las juris-
prudencias 168 y 233, que determinan lo siguiente:
infracción conUnua. Iniciación del plazo para la caducidad en el caso de tenencia ilegal de mer-
canáa extranjera. De acuerdo con lo que establece la fracción 1Il del artículo 88 del Código
Fiscal de la Federación, en caso de infracciones continuas el término que tiene la autoridad
para sancionarlas es de cinco años, contados a partir del día siguiente al en que hubiere ce-
sado su comisión. Esta regla es aplicable a la infracción de tenencia ilegal de mercancía ex-
tranjera, ya que ésta tiene el carácter de infracción continua y no instantánea por cometerse
en forma ininterrumpida durante todo el tiempo que el infractor tenga en su poder dicha
mercancía.
Caducidad de las facultades del flsco para sancionar la tenencia ilegal de mercancía de pro-
cedencia extranjera. Si la autoridad en cumplimiento de una orden de visita descubre la in-
fracción de tenencia ilegal de mercancía de procedencia extranjera y levanta un acta previa
en la que hace constar que practicó inventario, en ese momento cesa el efecto de la comisión
de la infracción, toda vez que en ese instante se restringió la libre disposición que de la mer-
cancía de referencia tenía el poseedor, consecuentemente, en los términos del artículo 83,
fracción 1Il,del Código Fiscal de 10 Federación de 1967, el plazo que tiene la autoridad para
sancionar dicha infracción se inicia a partir del día siguiente al en que cesó la comisión de
la misma, y no a partir del día siguiente al en que se levante el acta final de visita tal y como
lo pretende la autoridad.
3.8 Otras fonnas de extinción de la contribución y de los créditos fiscales 257
Novación fiscal
En lo concerniente a esta figura jurídica y su aplicación en el derecho fiscal, Sergio
Francisco de la Garza, precisa que el Código Fiscal de la Federación "... no incluye entre
las instituciones que producen ia extinción de las obligaciones tributarias a la novación,
y algunos autores niegan su existencia en esta rama del derecho ñnanciero.
"Sin embargo, el Tribunal Fiscal de la Federación ha reconocido la existencia y opera-
tividad de esta institución en el derecho tributario. En efecto, la Subsecretaria de Ingresos
expidió el Acuerdo 102-2190 de 26 de agosto de 1965, concediendo participaciones a los
empleados de las oficinas de hacienda con la finalidad de lograr la pronta y expedita efec-
tividad de los créditos a cargo de causantes para el pago de sus créditos. El Tribunal Fiscal
de la Federación sostuvo, al enunciar el crédito a cargo de Enrique Tostado Rabago, -con
quien se celebró convenio, que a partir de su fecha deja de ser rezago dicho crédito sí se
atiende a que desde ese momento será exigible en el futuro y aunque lo fue en el pasado,
deriva en la actualidad de la celebración de un acto consensual entre el fisco federal y el
causante, es decir, a virtud del convenio se producen en el ámbito jurídico una novación
de las obligaciones a cargo del causante y la exigencia en el cumplimiento de las mismas
queda sujeta a condiciones totalmente diversas a las que reunía dicho crédito cuando tuvo
las características de rezago... la realización de un acto convencional entre el causante y el
fisco determina un cambio de la naturaleza jurídica de lo que fue el rezago, o sea la con-
versión de una obligación fiscal vencida, correspondiente a ejercicios anteriores, en una
distinta obligación, también fiscal, pero de exigencia futura.
"En España, Ferreiro Lopatza ha comentado que 'por tratarse de un negocio jurídi-
co dispositivo, no parece que, en general, la novación puede ser admitida como modo
de extinción de las obligaciones tributarias', lo que también se desprende directamente
'del principio según el cual la administración no puede disponer de las cuotas de las que
es acreedora'. Concluye señalando el silencio de la ley tributaria."
sentido contrario, es decir, como medio para adquirir bienes. La doctrina denomina a la
prescripción en el primer caso como positiva o adquisitiva y en el segundo como nega-
tiva o liberatoria.
"En materia tributaria también existe la institución denominada prescripción, sólo
que únicamente con su modalidad negativa o liberatoria, es decir, en materia fiscal la
prescripción sólo existe como medio para que el deudor se libere de obligaciones.
"La prescripción puede definirse desde el punto de vista doctrinal, con la fijación de un
término de extinción de las obligaciones -algunos autores prefieren referirse a pretensio-
nes- y tiene por finalidad servir a la seguridad en general del derecho y la paz jurídica.
"Concuerda este interés de la colectividad con ei particular de los obligados, de po-
der liberarse de antiguos compromisos, cuyos comprobantes pueden no conservarse. Por
otra parte, el deudor tiene en sus manos la solución de cumplir: toda vez que la pres-
cripción puede renunciarse. Esta renuncia no puede hacerse por anticipado sino cuando
la prescripción se ha cumplido parcial o totalmente. En cuanto a las obligaciones impo-
sitivas, se ha considerado prudente mantener el sistema.
"Es indispensable cumplir los deberes para con el fisco en término, porque ello fa-
cíltta el sostenimiento del Estado y el cumplimiento de las necesidades colectivas. El par-
ticular sólo tiene que cumplir una obligación, en tanto que el Estado debe atender, en el
mismo tiempo que el particular, a múltiples trámitesordenados por la ley, relativos a to-
dos los contribuyentes.
"Se ha intentado justificar la prescripción de la deuda fiscal que: cuando por el trans-
curso del tiempo en el que ha nacido el hecho imponible, revelador de la riqueza, el ejer-
cicio del poder impositivo pierde su razón justificativa, es porque no existe ya la necesi-
dad de que aquella riqueza contribuya al sostenimiento de los servicios públicos; sin
embargo, hay una relación cronológica inmediata entre el pago de los tributos y el cum-
plimiento de las funciones del Estado."
Créditos fiscales. La prescripción de la acción para hacerlos efeetlvos, no corre cuando existe sus-
pensión del procedimiento de ejecución fiscal. En los términos del artículo 157 del Código
Fiscal de lo Federación, la autoridad fiscal debe suspender el procedimiento de ejecución
cuando existan recursos administrativos o juicios de nulidad en contra del crédito respectivo
y se garantice el interés fiscal correspondiente; luego entonces, durante la tramitación de esos
recursos o juicios de nulidad, no corre el plazo de la prescripción del crédito, toda vez que la
autoridad está impedida de seguir el procedimiento de ejecución para hacerlo efectivo.
Revisión 1495/81. Resuelta en sesión del 22 de enero de 1988 par unanimidad de ocho votos.
Magistrado ponente: losé Antonio Quintero Becerro.
fiscal del deudor. En los términos de lo dispuesto por el artículo 10 del Código Fiscal de la
Federacián, las autoridades fiscales deberán practicar las diligencias en ese domicilio (fiscal
de los contribuyentes o en el que hubiera designado como domicilio fiscal), pues para que
la notificación le pare perjuicio al deudor se requiere ignorar su domicilio.
Revisión 266/87. Resuelta en sesión del 16 de junio de 1989 por unanimidad de ocho votos.
Magistrado ponente: Cenaro Martinez Moreno.
La condonación es el perdón de la deuda por parte del acreedor y que, en esta materia,
es la-eetoridad fiscal.
Al respecto, en la doctrina se ha expresado que:
"En lineas generales, este modo de extinción de las obligaciones está reñido con el
principio, básico en nuestra materia, de la indisponibilidad por parte de la Administra-
ción de los créditos tributarios de que se es acreedora.
260 ELEMENTOS SUSTANCIALES DE lAS CONTRIBUCIONES
• Condonación de contribuciones.
• Condonación de multas.
Condonación de contribuciones
Al respecto, el art 39, fracc 1, del citado código autoriza al Ejecutivo federal para que me-
diante resoluciones de carácter general pueda condonar o eximir, total o parcialmente,
3.8 Otras formas de extinción de lacontribución y de loscréditos fiscales 261
a) Apreciara discrecionalmente ias circunstancias del caso y los motivos que tuvo la
autoridad que impuso la sanción.
b) La solicitud de condonación no consutuirá instancia.
e) Las resoluciones que dicte la Secretaria de Hacienda y Crédito Público no pueden
ser impugnadas por los medios de defensa que señala el Código Fiscal de la
Federación.
dJ La solicitud dará iugar a la suspensión del procedimiento administrativo de eje-
cución. si asi se pide y si se garantiza el interés fiscal.
e) Sólo procederá la condonación de multas que hayan quedado firmes, siempre que
un acto administrativo conexo no sea materia de impugnación.
Existen dos tesis que se han pronunciado en cuanto a este tema. las cuales precep-
túan lo siguiente:
Condonación, negativade. La fracción III del artículo 160 del Código Fiscal de la Federación
debe entenderse en el sentido de que, para los efectos de la misma. la condonación no es nin-
gún recurso administrativa que deba agitarse previamente a la demanda de nulidad, lo que
equivale a que el interesado puede omitir la instancia de condonación, sin que por ello re-
suIte improcedente el juicio de nulidad, Pero, una vez que se solicita la condonación, la ne-
gativa a concederla puede ser combatida ante el Tribunal Fiscal de la Federación.
Nota: la disposición a que alude esta jurisprudencia al citar el artículo 160, fracción 111, del Código
Fiscal de la Federación derogado corresponde al artículo 23, fracción 1//, de la LeyOrgánica del
Tribunal Fiscal de la Federación vigente.
Amparo 8049/41, t LXX//, quinta época, pág 2895, Joaquín Labastida. Unanimidad de cuatro votos.
262 ELEMENTOS SUSTANCIALES DE LAS CONTRIBUCIONES
Condonad6n por grada d. multas flscales. MoUvacl6n. El artículo 31 del Código Fiscal, en su
primer párrafo establece una especie de condonación forzosa de las multas, si por pruebas di-
versas de las presentadas se demuestra QU:8 no se cometió la infracción, o que la persona a
quien se atribuye no es responsable. Y.en el segundo párrafo se establece una especie de con-
donación por gracia, en la Secretaría de Hacienda. dice el precepto, apreciará discrecional-
mente los motivos que tuvo la autoridad que impuso la sanción y las demás circunstancias del
caso. Con respecto a esta discreción que la ley secundaria otorga a la autoridad fiscal, se debe
decir que si el artículo 16 constitucional obliga a las autoridades a fundar y a motivar sus re-
soluciones, tal obligación no puede ser derogada o suprimida por el legislador secundario me-
diante el otorgamiento de facultades discrecionales. Y es en este sentido que la jurispruden-
cia de la Segunda Sala de la Suprema Corte, visible con el número 396 en la página 6S3 de la
Tercera Parte del Apéndice al Semanaria Judicial de la Federación publicado en mil nove-
cientos setenta y cinco, dice que el uso del arbitrio o de la facultad discrecional que se con-
cede a la autoridad administrativa puede censurarse en el juicio de amparo, cuando se ejerci-
te en forma arbitraria o caprichosa, cuando la decisión no invoca las circunstancias que di-
rectamente se refieren al caso discutido, cuando éstas resultan alteradas o son inexactos los
hechos en que se pretende apoyar la resolución, o cuando el razonamiento de la misma es con-
trario a las reglas de la lógica. Pera para que el juez de amparo pueda analizar esos elementos,
es menester que el acto que se dicta en uso de las facultades discrecionales exponga su fun-
damentación y motivación, como lo ordena el artículo 16 constitucional. Para que la facultad
discrecional de una autoridad sea absoluta y pueda escapar al juicio de amparo y a la obliga-
ción de motivar, la excepción debe estar consagrada en la Constitución misma, ya que sólo ahí
se pueden crear excepciones a las que las reglas da sus propios preceptos. Así pues, una re-
solución dictada en uso de facultades discrecionales otorgada sólo por la ley secundaria no es-
capa a la obligación de fundar y motivar que establece el artículo 16 constitucional, pues las
normas constitucionales no pueden ser derogadas por una ley ordinaria.
Amparo en revision 5799/79. La Metdlica, S. A. 8 de "marzo de 1983. Unanimidad de cinco votos.
Ponente: Guillermo Guzmdn Orozco.
Al respecto es importante destacar la armonia que en el siglo XXI debe privar en la re-
lación juridica, respecto a la causacíón, determinación y cumplimiento de las contribu-
ciones, de tal manera que la causación no sea complicada o confusa, la determinación
resulte sencilla l' clara y ef cumplimiento de las contribuciones sea cómodo yoportuno
pá:r~OntribUyeme:-----··
UNIDAD 4
Elementos instrumentales para el
cumplimiento de las contribuciones
\,y
(000
QO~~_ ~
4.1 Elementosj6~!r~-ment~ara el cumplimiento de las
contribuciones -, ----
En esta unidad se aludirá a los elementos formales e Instrumentales que son necesarios
para el cumplimiento de la obligación fiscal.
Padrón catastral
El padrón catastral es el registro de bienes inmuebles para efectos del impuesto predial.
del 0% a que se refiere la fracc 111 del citado precepto, así como los contribuyentes de los
bienes a que alude el art 20, fracc 1, incs F) y G) para gozar de la exención establecida en
el art 20, fracc 111, segundo párr, deberán estar inscritos en el padrón de exportadores sec-
torial a cargo de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, para lo cual habrán de cum-
plir con las disposiciones de carácter general que al efecto emita la citada dependencia,
N
-
• 4.1.2 Expedición y conservación de comprobantes
- de los ingresos, actos y operaciones
Plazo de conservación
Al respecto es necesario hacer alusión al art 30 del Código Fiscal de la Federación, el cual
señala que la documentación y la contabilidad deberán conservarse durante el plazo en
que. de conformidad con el articulo 67 de este código, se extingan las facultades de las
autoridades fiscales. contado a partir de la fecha en que se presentaron o debieron ha-
berse presentado las declaraciones relacionadas con ellas. En cuanto a la contabilidad y
documentación correspondiente a actos cuyos efectos fiscales se prolonguen en el tiem-
po, el plazo de referencia comenzará a computarse a partir del dia en que se presente la
declaración fiscal del último ejercicio en que se hayan producido dichos efectos. Cuando
se trate de la documentación correspondiente a aquellos conceptos respecto de los cua-
les se hubiera promovido algún recurso o juicio, el plazo para conservarla se computará
a partir de la fecha en que quede firme la resolución que les ponga fin. e
cualquier otro medio que autorice la Secretaria de Hacienda y Crédito Público, median-
te reglas de carácter general, la parte de su contabilidad que señale el reglamento, en
cuyo caso los microfilms, discos ópticos y cualquier otro medio que autorice dicha secre-
taria mediante reglas de carácter general tendrán el mismo valor que los originales,
siempre que cumplan con los requisitos que al respecto establezca el propio reglamen-
to: Si se trata de personas morales, el presidente del consejo de administración o en
su defecto la persona física que la dirija será directamente responsable delcurnpllrnien-
too Asimismo, la propia secretaria podrá autorizar mediante disposiciones de carácter
general procedimientos que faciliten a los contribuyentes el cumplimiento de las obliga-
ciones.
Documentación en locales
Los contribuyentes con establecimientos, sucursales, locales, puestos fijos o sernifijos en
la vía pública deberán tener a disposición de las autoridades fiscales en dichos lugares y,
en su caso, en el lugar donde almacenen las mercancias, su cédula de identificación fis-
cal expedida por la Secretaria de Hacienda y Crédito Público, o la solicitud de inscripción
en el registro federal de contribuyentes o copia certificada de cualesquiera de dichos do-
cumentos, asi como los comprobantes que amparen la legal posesión o propiedad de las
mercancias que tengan en esos lugares.
Comprobantes de mercancías
No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, los contribuyentes que en los lugares
señalados en el citado párrafo tengan su cédula de identificación fiscal o la solicitud
de inscripción en el registro federal de contribuyentes o copia certificada de cuales-
quiera de dichos documentos, y el aviso de apertura a que se refiere el art 27, penúl-
timo parr de dicho código, no estarán obligados a tener a disposición de las autori-
dades fiscales en esos lugares los comprobantes que amparen la legal posesión o pro-
piedad de las mercancías, en cuyo caso deberán conservar dichos comprobantes a
disposición de las autoridades en su domicilio fiscal, de acuerdo con las disposicio-
nes del código tributario.
Por lo que hace a la expedición de comprobantes fiscales, hay que cumplir con lo
establecido en los arts 29 ~A del C6digo Fiscal de la Pederacion, los cuales disponen:
Cuando las leyes flsca es establezcan la obligación de expedir comprobantes por las
actividades que se realicen, dichos comprobantes deberán reunir los requisitos que
268 ELEMENTOS INSTRUMENTALES PARA EL CUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
señala el art 29-A del Código Fiscal de la Federación. Las personas que adquieran bienes
o usen servicios deberán solicitar el comprobante respectivo.
Impresión de comprobantes
Los comprobantes a que alude el párrafo anterior deberán ser impresos en los estable-
Cimientos que autorice la Secretaria de Hacienda y Crédito Público que cumplan con los
requisitos que al efecto se establezcan mediante reglas de carácter general. Las personas
que tengan establecimientos a que se refiere este párrafo deberán proporcionar a la
Secretaria de Hacienda y Crédito Público la información relativa a sus clientes. por me-
dios magnéticos. en los términos que fije dicha dependencia mediante disposiciones de
carácter general.
Contabilidad social
La contabilidad social está vinculada a los registros y sistemas contables propios de la eco-
nomía privada o de las empresas o sociedades, y distinta de la contabilidad para efectos
270 ElEMENTOS INSTRUMENTALES PARA El CUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
fiscales. En los tiempos modernos, la coruabílídad social ha tenido que ajustarse a las
normas y reglas referentes al pago de contribuciones para que los gobernados puedan
cumplir en forma oportuna sus obligaciones ante el fisco.
Estructura teórico-contable'
1. Axioma de igualdad
activo = pasivo + capital Dualidad económica
11. Supuestos
a) Inalterabilidad de la unidad de valor (historicisrno) Valor histórico
b) Diferencia entre personas que aportan el capital y
la personalidad del capital Entidad
e) Continuidad ininterrumpida de todo patrimonio Negocio en marcha
á) Ciclica del periodo contable Periodo contable
111. Principios de contabilidad Reglas particulares de
a) Los inventarios se valúan al precio de costo o al valuación
de mercado, el más bajo
b) Las utilidades se registran en el momento en que
se realizan, y las pérdidas cuando se conocen
IV. Postulados
al Conservador Criterio prudencial
b) Consistencia Consistencia
V. Formalismos Revelación suficiente
Importancia relativa
*Federico Gertz Manero, Derecho contable mexicano.
Contabilidad fiscal
El art 28 dei Ccidigo Fiscal de la Federacion, dispone que quedan incluidos en la contabí-
iidad los registros y cuentas especiales a que obliguen las disposiciones fiscales, los que
lleven los contribuyentes aún cuando no sean obligatorios y los libros y registros socia-
les dispuestos por otras leyes.
Además, se indica que cuando el Ccidigo Fiscal de la Federacicin haga referencia a ia
contabilidad, ésta se integrará por los sistemas y registros contables que señala el regia-
mento de dicho código, por los registros, cuentas especiales, libros y registros sociaies
mencionados en ei párrafo precedente, por los equipos y sistemas electrónicos de regis-
tro fiscal y sus registros, así como por la documentación comprobatoria de los asientos
respectivos y los comprobantes de haber cumplido con las obligaciones fiscales.
En relación con las personas que de acuerdo con las leyes están obligadas a llevar
contabilidad, el art 28 del referido ordenamiento legal establece que deberán observar-
se las reglas siguientes:
4.1 Elementos instrumentales para el cumplimiento de las contribuciones 271
1. Llevarán los sistemas y registros contables que señale el reglamento del códi-
go tributario. los que deberán reunir los requisitos que establezca dicho regla-
mento.
11. Los asientos en la contabilidad serán analiticos y deberán efectuarse dentro de
los dos meses siguientes a la fecha en que se realicen las actividades respectivas.
111. Llevarán la contabilidad en su domicilio. Dicha contabilidad podrá llevarse en lu-
gar distinto cuando se cumplan los requisitos que señale el reglamento de dicho
código.
Contabilidad simplificada
El art 32 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación señala que cuando en las dis-
posiciones fiscales se haga referencia a contabilidad simplificada, se entenderá que ésta
comprende un solo libro foliado de ingresos, egresos y de registro de inversiones y de-
ducciones. Dicho libro deberá satisfacer como mínimo los requisitos previstos en las
fraccs I y iI del art 26 de dicho reglamento.
Las personas físicas sujetas al régimen simplificado establecido en la Sección 11 del.
Capitulo VI del Título IV de la Ley del impuesto sobre la renta, llevarán un cuaderno de en-
tradas y salidas y de registro de bienes y deudas. Dicho cuaderno deberá estar foliado y
empastado.
La contabilidad simplificada a que se refiere este artículo deberá satisfacer como mi-
nimo los requisitos que permitan:
Documentación en locales
Los contribuyentes con establecimientos, sucursales, locales, puestos fijos o semifijos en
la vía pública deberán tener a disposición de las autoridades fiscales en dichos lugares y,
en su caso, en el lugar donde almacenen las mercancías su cédula de identificación fis-
cal expedida por la Secretaria de Hacienda y Crédito Público, o la solicitud de inscripción
en el registro federal de contribuyentes o copia certificada de cualesquiera de dichos do-
cumentos, así como los comprobantes que amparen la legal posesión o propiedad de las
mercancias que tengan en esos lugares.
instituciones mencionadas los datos que les requieran para cumplir con la obligación
a que se alude.
Al respecto, son aplicables las tesis jurisprudenciales siguientes:
Ubro de Ingresos V egresos. El que está obligado a llevar el comerciante, con sujeción al ar-
tículo 21 de la Ley del impuesto sobre la renta, no hace prueba plena en su favor por ser un
documento privado y no un libro de comercio.
es entre 1057/37 y 1193/37. Resuelta el 22 de julio de 1937. por unanimidad.
Ubros de Ingresos y egresos. Si han sido llevados con regularidad y están apoyados en la
documentación conexa, si ésta puede existir. crean un principio de prueba en favor del cau-
sante; de modo que la autoridad fiscal no puede desestimar los datos que dichos libros arro-
jen, sino con apoyo en elementos racionales de convicción derivados de los datos que obran
en su poder por las investigaciones practicadas o por informaciones recogidas.
es entre 1057/937 y 1193/937. Resuelta el 22 de julio de 1937, por unanimidad.
Libros de los comerciantes. Las disposiciones del derecho mercantil que determinan su va-
lor probatorio para el caso de controversia entre comerciantes no son aplicables en los liti-
gios contra la administración pública. que no es comerciante ni lleva libros; y, en conse-
cuencia. prueban plenamente sólo en contra de sus autores.
es entre 1057/37 y 1193/37. Resuelta el 22 de julio de 1937, por unanimidad.
inventario que al efecto formulen, siempre que dicho aseguramiento no impida la reali-
zación de las actividades del visitado. Se considera que no se impide la realización de
actividades cuando se asegure contabilidad o correspondencia no relacionada con las ac-
tividades del mes en curso y los dos anteriores. En el caso de que algún documento que
se encuentre en los muebles, archiveros u oficinas que se sellen sea necesario al visita-
do para realizar sus actividades: se le permitirá extraerlo ante la presencia de los visitado-
res, quienes podrán sacar copia de él.
Visllas domtcllíartas. El artículo 46 fracc III del C6dlgo FIscal de la Federacl6n, en la parte en que
autoriza a los visitadores a setIar o marcar muebles, archiveros u oflcínas, a fin de asegurar la con-
tabllldad o correspondencia, es inconstitucional. En las visitas domiciliarias que el artículo 16
constitucional permite efectuar a las autoridades administrativas, la función del visitador
debe limitarse a exigir la exhibición de los libros y papeles indispensables para comprobar
que se han acatado las disposiciones fiscales -con los alcances que esto implica- sin que del
texto de la disposición constitucional, ni de su interpretación jurídica pueda concluirse que
dicho precepto constitucional autoriza a los visitadores a sellar o colocar marcas en muebles,
archiveros u oficinas, Por tanto, el artículo 46, fracción lIJ, del Código Fiscal de lo
Federación, en la parte que dispone que los visitadores podrán sellar o colocar marcas en
muebles, archiveros u oficinas, viola el precepto constitucional de mérito.
Amparo en revisión 1053/92. Les Must de Cartier. S.~. de c.v., 5 de octubre de 1995. Unanimidad de
11 votos. Ponente: Cenaro David Góngora Pimentel. Secretaria: Constancia Carrasco Daza.
RTFF, tercero época, año /I, núm 23. noviembre de 1989, pág 46.
En primer lugar, se hará mención a las máquinas de comprobación fiscal a que se refiere
el art 29, parrs sexto y séptimo del Código Fiscal de la Federación, el cual establece que los
contribuyentes con local fijo están obligados a registrar el valor de los actos o actividades
4.1 Elementos instrumentales para el cumplimiento de las contribuciones 277
que realicen con el público en general, as¡como expedir los comprobantes respectivos con-
forme a lo dispuesto en el Código Fiscal de la Federación y su reglamento. Los equipos y sis-
temas electrónicos que para tal efecto autorice la Secretaria de Hacienda y Crédito Público
deberán ser mantenidos en operación por el contribuyente, cuidando que cumplan con el
propósito para el cual fueron instalados en las máquinas registradoras de comprobación
fiscal o en los equipos electrónicos de registro fiscal distintos de las máquinas registrado-
ras de comprobación fiscal, autorizados por la Secretaria de Hacienda y Crédito Público;
expedir los comprobantes respectivos; tenerlos en operación y cuidar que cumplan con el
propósito. Cuando el adquirente de los bienes o el usuario del servicio soliciten un compro-
bante que reúna requisitos para efectuar deducciones o'acreditamíento de contribuciones,
deberán expedir dichos comprobantes además de los señalados en este párrafo. .
La Secretaria de Hacienda y Crédito Público llevará el registro de los contribuyentes
a quienes corresponda la utilización de equipos y sistemas electrónicos de registro fiscal
y éstos deberán presentar los avisos y conservar la información que señale el reglamen-
to del citado código. En todo caso, los fabricantes e importadores de equipos y sistemas
electrónicos de registro fiscal deberán presentar declaración informativa ante las autori-
dades administradoras, dentro de los 20 dias siguientes al final de cada trimestre, de las
enajenaciones realizadas en ese periodo y de las altas o bajas, nombres y número de re-
gistro de los técnicos de servicio encargados de la reparación y mantenimiento.
Al respecto; son aplicables las tesis jurisprudenciales siguientes:
Amp'aro directo 127196. Gloria Enriqueta Macias Valadez y Treviño. 13 de marzo de 1996.
Unanimidad de votos. Ponente:' José Ángel Mandujano Gordillo. Secretaría: Mónica Saloma Palacios.
T m, junio de 1996, novena época, tesis tí. 20. P. A. 33 A, pág 869.
Máquina registradora de comprobación fiscal, el oficio en que se determina la obligación del con-
tribuyente paraadquirirla. -Es un acto definitivoparalos efectos del juicio de amparo. Aun cuan-
do la determinación de la obligación d~ adquirir una máquina registradora de comprobación
278 ELEMENTOS INSTRUMENTAlES PARA EL CUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
fiscal no deriva de un procedimiento seguido en forma de juicio, sin embargo. dicha deter-
minación sí es un acto definitivo para los efectos de la procedencia del juicio de amparo,
porque implica la concretización de una hipótesis legal subjetiva, perfectamente cierta y ac-
tual, que incide en el ámbito jurídico de la quejosa, pues la vincula al cumplimiento forzo-
so de una situación determinada, la cual no está sujeta a condición alguna, ni admite recur-
so ordinario, por lo que puede reclamarse a través del juicio de garantías, conforme a los ar-
tículos 107, fracción IV, de la Constituci6n politica de los Estados Unidos Mexicanos y 114,
fracción 11, de la Ley de amparo,
Primer Tribunal Colegiado del Noveno Circuito.
Amparo en Revisión 81/95. Ofertas de Triplay. S.A de C.V. 18 de mayo de 1995. Unanimidad de votos.
Ponente: Guillermo Baltazar Alveor. Secretario: Guillermo Solazar Treja.
T.ll, julio de 1995. novena época. tesis IX, 10 2A, pág 245.
El Tribunal Pleno en su sesión privada celebrada el primero de junio en curso, por unanimidad de 10
votos de los señores ministros: presidente. losé Vicente Aguinaco Alemán, Sergio Salvador Aguirre
Anguiano. Mariano Azuela Gísítrón, juventino V. Castro y Castro, Juan Diaz Romero, José de Jesús
(;udiño Peloyo. Guillermo 1. Ortiz Mayagoitia, Humberto Ramón Palacios, OIga Maria Sánchez
Cordero y Juan N. Silva Meza aprobó. con el número XIV/9S (Ba) Jo tesis que antecede y determinó
que la votación es idónea para integrar tesis de jurisprudencia. México, Distrito Federal, a primero de
junio de mil novecientos noventa y cinco.
, 4.1 Elementos instrumentales para el cumplimiento de las contribuciones 279
Amparo en revisión 934/93. Grupo Asociado Internacional, S.A: de C. v., 27 de febrero de 1995.
Unanimidad de 11 votos. Ponente: luan N. Silva Meza. Secretario: Sergio Eduardo Alvarado Puente.
Amparo en revisión 1444/95. Superetes Comercial, S.A. de C.v., 4 de noviembre de 1996. Unanimidad
de 11 votos. Ponente: Guillermo 1. Ortiz Mayagoitia. Secretario: Oscar Germán Cendejas G/eason.
Amparo en revisi6n 2061/95. Dolores Solloa Junco y otro, 4 de noviembre de 1996. Unanimidad de 11
votos. Ponente: Sergio Salvador Aguirre.Anguiano. Secretaria: Luz Cueto Martinez.
Amparo en revisión 283/96. Maderas y Tripiaydel Golfo, S.A. de C.~, 4 de noviembre de 1996.
Unanimidad de 11 votos. Ponente: Sergio Salvador Aguirre Anguiano. Secretaria:
Roelo Balderas Fernández.
11. Los contribuyentes deberán adherir marbetes a los envases que contengan be-
bidas alcohólicas inmediatamente después de su envasamiento. Tratándose de
bebidas alcohólicas a granel. se deberán adherir precintos a los recipientes que
las contengan, cuando las mismas se encuentren en tránsito o transporte. No
será aplicable lo dispuesto en este párrafo tratándose de bebidas alcohólicas en-
vasadas que se destinen a la exportación, siempre que se cumpla con las reglas
de carácter general que al efecto emita la Secretaría de Hacienda y Crédito
Público.
Los importadores deberán colocar los marbetes o precintos a que se refie-
re esta fracción previamente a la internación en territorio nacional de 'los pro-
ductos o, en su defecto, en la aduana, almacén general de depósito o recinto
fiscal o fiscalizado, autorizados por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público.
No podrán retirarse los productos de los lugares antes indicados sin que se
haya cumplido con la obligación señalada.
El marbete deberá colocarse en la etiqueta frontal del envase, abarcando
parte de la etiqueta y parte del propio envase. En los casos en que por el ta-
maño de la etiqueta no sea posible adherir el marbete sin afectar la informa-
ción comercial, éste podrá ser adherido en la contraetíquera del envase y de la
misma manera en que se señaló. siempre que ésta tenga impresa la marca del
producto y el nombre del fabricante. productor. envasador o importador.
Las personas físicas o morales que adquieran los productos deberán cercio-
rarse de que los mismos cuenten con el marbete o precinto correspondiente.
111. Los productores, envasadores e importadores estarán obligados a presentar a
la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, trimestralrnente en los meses de
abril, julio, octubre y enero. un reporte de los números de folio de marbetes y
precintos obtenidos, utilizados y destruidos durante el trimestre inmediato an-
terior. en los términos que señale dicha secretaría mediante reglas de carácter
general.
IV. Los contribuyentes a que nos referimos deberán proporcionar a la Secretaría
de Hacienda y Crédito Público. trimestralmente en los meses de abril, julio.
octubre y enero. un reporte que contenga el número de litros enajenados
en el trimestre inmediato anterior. a través de medios magnéticos procesa-
dos en los términos que señale dicha secretaría mediante reglas de carácter
general.
V. Los productores o envasadores estarán obligados a llevar un control físico del
volumen envasado y reportar trimestralmente en los meses de abril, julio. oc-
tubre y enero, la lectura mensual de los registros de cada uno de los dispositi-
vos que se utilicen para llevar el citado control. del trimestre inmediato ante-
rior a la fecha en que se reporta, a través de medios magnéticos procesados en
los términos que señale la Secretaría de Hacienda y Crédito Público mediante.
reglas de carácter general.
VI. Los productores o envasadores estarán obligados a llevar un control volumé-
trico de producción y reportar trimestralmente. en los meses de abril. julio.
octubre y enero, el número de litros producidos de conformídad con el citado
282 ELEMENTOS INSTRUMENTAlES PARA El CUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES.
Instalaciones aduaneras
De conformidad con el art 4 de la Ley aduanera. quienes operen o administren puertos
de altura o aeropuertos internacionales y quienes presten los servicios auxiliares de ter-
minales ferroviarias de pasajeros y de carga deberán poner a disposición de las autori-
dades aduaneras las instalaciones adecuadas para las funciones propias del despacho de
mercancias y las demás que deriven de la ley, así como cubrir los gastos y costos que
implique el mantenimiento de dichas instalaciones.
Recintos fiscales
El manejo, almacenajey custodia de las mercancías de comercio exterior compete a las
aduanas.
Los recintos fiscales son aquellos lugares donde las autoridades aduaneras realizan In-
distintamente las funciones de manejo, almacenaje, custodia, carga y descarga de las mer-
cancias de comercio exterior, fiscalización, asi como el despacho aduanero de aquéllas.
La secretaría podrá otorgar la concesión para que los particulares presten los servi-
cios de manejo, almacenaje y custodia de mercancias de comercio exterior, en cuyo caso
el inmueble en que los particulares presten dichos servicios se denominará recinto fisca-
/izado.
Dichos dictámenes están previstos en el art 32-A del Código Fiscal de la Federación, el cual
establece que las personas ñsícas con actividades empresariales y las personas morales
que se encuentran en alguno de los supuestos de las siguientes fracciones están obliga-
das a dictaminar, en los términos del art 52 del Código Fiscal de la Federación, sus esta-
dos financieros por medio de contador público autorizado.
a) Que sean poseidas por una misma persona física o moral en más de 50% de
las acciones o partes sociales con derecho a voto de las mismas, y
b) Cuando una misma persona física o moral ejerza control efectivo de ellas en
los términos de lo dispuesto en el art 57-C de la Ley del impuesto sobre la ren-
ta, aun cuando no determinen resultado fiscal consolidado. Se entiende que
existe control efectivo cuando ocurra alguno de los supuestos siguientes:
Fusión y escisión
111. Las que se fusionen o se escindan, por el ejercicio en que ocurran otchos actos
y por el siguiente. Tratándose de fusión deberá hacerlo por el ejercicio siguiente
solamente la persona moral que subsista o la que surja con motivo de la fusión.
En los casos de liquidación, tendrán la obligación de hacer dictaminar sus es-
tados financieros del periodo de liquidación los contribuyentes que en el ejerci-
cio regular inmediato anterior al periodo de liquidación hubieran estado obliga-
dos a hacer dictaminar sus estados financieros.
Entidades federales
IV. Las entidades de la administración publica federal a que se refiere la Ley federal
de las entidades paraestatales, asi como las que formen parte de la administra-
ción publica estatal o municipal
Residentes en el extranjero
Los residentes en el extranjero que tengan establecimiento permanente o base fija en el
pais deberán presentar un dictamen acerca del cumplimiento de sus obligaciones fisca-
les únicamente por las actividades que desarrollen en dichos establecimientos o bases,
cuando se ubiquen en alguno de los supuestos de la fracc I del art 32-A antes referido.
En este caso, el dictamen se realizará de acuerdo con las reglas generales que al efecto
expida la Secretaria de Hacienda y Crédito Publico.
Lo dispuesto por este articulo no es aplicable a las instituciones de asistencia o bene-
ficencia autorizadas por las leyes de la materia, ni a los contribuyentes a que se refiere
el art 67-1 de la Ley del impuesto sobre la renta. Asimismo, a partir del segundo ejercicio
4.1 Elementos instrumentales para el cumplimiento de las contribuciones 285 .
En los términos del art 52 del Código Fiscal de la Federación, se presumirán ciertos,
salvo prueba en contrario, los hechos afirmados: en los dictámenes formulados por
contadores públicos sobre los estados financieros de los contribuyentes o las opera-
ciones de enajenación de acciones que realice. /;1
Avisode que se dictaminarán los estados financieros del contribuyente visilado por contador pú-
blico autorizado. Su presentadón extemporánea no permite a la autoridad fiscal concluir la visita
domiciliaria anticipadamente. El artículo 47 del Código Fiscal de la Federación establece la
facultad potestativa para la autoridad fiscal de concluir anticipadamente una visita domici-
liaria cuando el visitado, antes del inicio de la visita, hubiera comunicado, mediante aviso,
que dictaminará po~ contador público autorizado sus estados financieros y cumpla, además,
los requisitos que señala el artículo 46 del reglamento del ordenamiento mencionado, es
decir, que dicho aviso se presente dentro del plazo de cuatro meses posteriores a la termi-
nación del ejercicio fiscal, tratándose de personas físicas, y de tres meses en el caso de per-
sona morales, que sea suscrito tanto por el contribuyente como por el contador público que
vaya a dictaminar, y que el dictamen se refiera a los estados financieros del último ejercicio
fiscal. Por lo anterior, si el contribuyente visitado manifiesta que presentó el aviso de mérito
ante la autoridad hacendaria, pero que lo hizo fuera de los plazos otorgados por el dispositivo
286 ELEMENTOS INSTRUMENTALES PARA EL CUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
Estados Ilnanderos. El artículo 47, fraccIón 1, del Reglamento del CódIgo FIscal de la Federadón
no viola la garanlla de audlenda. Lo establecido en el artículo 47, fracción 1, del Reglamento
del C6digo Fiscal de la Federaci6n, relativo a que el aviso presentado por el contribuyente
que opte por dictaminar sus estados financieros no surtirá efectos cuando no haya sido pre·
sentado en los términos del artículo 46 del mismo reglamento, no es violatario de la garan-
tía de audiencia, toda vez que previa a la privación dei derecha de dictaminar sus estados fi-
nancieros, existe el procedimiento establecida en el artículo 125 del C6digo Fiscal de la
Federaci6n, mediante el cual el afectado puede optar por impugnar el acto a través del re-
curso de revocación o promover directamente el juicio de nulidad ante el Tribunal Fiscal de
la Federación antes de ser privado de ese derecho, aunque el artículo del reglamento men-
cionado no lo diga.
Amparo en revisión 2037195. Leticio Berzunza de Caray, 10 de marzo de 1996. Cinco votos. Ponente:
Cenaro David Cóngora Pimentel. Secretario: Guadalupe Robles Denetro.
2a. XVIIJI96. T. I/J, marzo de 1996, novena época, tesis segunda XVI/1I96, póg 609.
Los arrs 64 a 67-A del Código Financiero del Distrito Federal establecen el dictamen para
el cumplirntento de obligaciones fiscales. Al respecto se prevé que están obligadas a dic-
taminar el cumplimiento de sus obligaciones fiscales, en los términos de este código y
de las reglas de carácter general que expida la secretaria, las personas físicas y morales
que se encuentren en alguno de los supuestos siguientes: .
1. Las que en el año calendario inmediaro anterior hayan contado con un prome-
dio mensual de trescientos o más trabajadores.
288 ELEMENTOS INSTRUMENTAlES PARA EL CUMPLIMIENTO DE LAS CONTRIBUCiONES
l-bis. Las que en el año calendario inmediato anterior hayan contado con inmuebles,
de uso diferente al habitacional, cuyo valor catastral por cada uno, sea superior
a $6 539 900.00. El dictamen deberá referirse únicamente a las obligaciones fis-
cales relacionadas con los inmuebles que rebasen este valor.
11. Las que en el año calendario inmediato anterior hayan consumido por una o
más tomas más de 2 000 m 3 de agua bimestral promedio, de uso no dornéstí-
co. de uso doméstico o ambos usos; cuando el.uso sea sólo doméstico siempre
que el inmueble donde se encuentre instalada dicha toma o tomas de agua se
haya otorgado en uso o goce temporal total o parcialmente.
111. Estar constituidas como organismos descentralizados, empresas de participa-
ción estatal mayoritaria y fideicomisos públicos conforme a la ley de la materia.
Las personas físicas y morales que no se encuentren en alguno de los supuestos se-
ñalados en las fracciones de este articulo tendrán la opción de hacer dictaminar el cum-
plimiento de sus obligaciones fiscales.
El periodo del dictamen deberá abarcar las contribuciones causadas durante un año
de calendario.
En otro capitulo del libro se hace alusión a los responsables solidarios de la relación ju-
ridico-contributiva, de ahi que únicamente se mencionara en esta parte a los notarios.
agentes aduanales y otros auxiliares esenciales de la administración de justicia.
Notarios
De acuerdo con la Ley del notariado, el notario es el profestonísta del derecho investido
de fe pública por el Estado y que tiene a su cargo recibir, interpretar. redactar y dar for-
ma legal a la voluntad de las personas que acuden ante él, así como conferir autentici-
dad y certeza juridicas a los actos y hechos pasados ante su fe, mediante la consignación
de ambos en instrumentos públicos de su autoria.
Los notarios conservan los instrumentos en el protocolo a su cargo, los reproducen
y dan fe de ellos: también actúan como auxiliares de la administración de justicia y como
consejeros, árbitros o asesores internacionales. en los términos que señalen las disposí-
ciones legales relativas.
Estos profesíonistas están obligados a enterar los impuestos vinculados con la ad-
quisición de bienes inmuebles y a cerciorarse previamente del pago del impuesto pre-
dial, antes de realizar cualquier operación inmobiliaria.
Agentes aduanales
Se considera agente aduanal la persona física que, por medio de una patente otorgada
por la autoridad hacendaría, interviene ante una aduana para despachar mercancias en
cualesquiera de los regímenes aduaneros, en virtud de los servicios profesionales que
presta.
4.1 Elementos instrumentales para el cumplimiento de las contribuciones 289
Bancos
La intervención de los bancos es importante en el auxilio de la función recaudatoria de
las contribuciones y ha sido un buen camino para frenar actos de corrupción a nivel fe-
deral en esa materia, y en estas líneas se hacen votos para que los gobiernos locales, so-
bre todo el Distrito Federal; sigan en ese renglón los mismos pasos que la Secretaría de
Hacienda y Crédito Público. De esa forma, se haria vigente el principio de economía de
Adam Smith, en el sentido de evitar fugas en los ingresos y tener más dinero para sa-
tisfacer los gastos públicos. Asimismo, debe destacarse la labor valuatoría de los avalúos
bancarios para efectos impositivos.
Corredores públicos
Por lo que hace a los corredores públicos, cuando actúan como auxiliares de la adminis-
tración fiscal, el art 35 del Código Financiero del Distrito Federal señala lo siguiente:
Las instituciones de crédito, así como las sociedades civiles o mercantiles a que se
hace mención, deberán auxiliarse para la realización de los avalúos de personas físicas
registradas ante la autoridad fiscal, debiendo acreditar ante ella los siguientes requisitos,
los cuales serán aplicables a los corredores públicos.
290 ElEMENTOS INSTRUMENTAlES PARA El CUMPLIMIENTO DE lAS CONT~8UClONES
Declaración de impuestos
Es la manifestación que efectúa el contribuyente por mandato de ley de sus obligaciones
tributarias durante un periodo o ejercicio fiscal. Las declaraciones deben presentarse en
las formas que para tal fin apruebe la Secretaria de Hacienda y Crédito Público. en el nú-
mero de ejemplares determinados y con los datos. informes y los documentos que di-
chas formas requieran.
Formas oficiales
Las personas que conforme a las disposiciones fiscales tengan obligación de presentar
solicitudes en materia del registro federal de contribuyentes, declaraciones o avisos, ante
las autoridades fiscales. asi como expedir constancias o do" Imeut,0s, lo harán en las for-
mas que para ese fin aprueba la Secretaria de Hacienda y Crédito Público, en las que se
proporcionarán el número de ejemplares, los datos e informes y se adjuntarán los docu-
mentos que dichas formas requieran. Los datos de identificación personal del contribu-
yente se proporcionarán mediante el código de barras en los casos que señale la citada
secretaria en las reglas de carácter general que expida.
la oficina autorizada que reciba el pago. debiendo cumplir los requisitos que dicha se-
cretaria señale mediante reglas de carácter general.
Escrito libre
En los casos en que las formas para la presentación de las declaraciones o avisos y ex-
pedición de constancias, que prevengan las disposiciones fiscales, no hubieran sido aproo
badas por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público. los obligados a presentarlas las
formularán en escrito por triplicado que contenga su nombre. denominación o razón so-
cial. domicilio y clave del registro federal de COntribuyentes, así como el ejercicio y los
datos relativos a la obligación que pretendan cumplir; en el caso de que se trate de la
obligación de pago. además se señalará el monto de éste.
Declaraciones periódicas
Los contribuyentes que tengan obligación de presentar declaraciones periódicas. de.con-
formidad con las leyes fiscales respectivas. continuarán haciéndolo en tanto no presen-
ten los avisos que correspondan para efectos del registro federal de contribuyentes.
Tratándose de las declaraciones de pago provisional. los contribuyentes presentarán
dichas declaraciones siempre que haya cantidad a pagar o saldo a favor así como la pri-
mera declaración sin pago. Cuando se presente una declaración de pago provisional sin
impuesto a cargo o sin saldo a favor. se deberá anotar cero en los conceptos de la con-
tribución de que se trate. En estos casos. se presumirá que no existe impuesto a pagar
en las declaraciones de pago provisional posteriores. Tratándose de retenciones. cuando
no haya retención a enterar, se dejará sin anotaciones la obligación respectiva.
En el caso de declaraciones de pago provisional'. cuando se dé el supuesto de ano-
tar cero en todos los renglones donde se esté obligado a efectuar dicha anotación con-
forme al párrafo anterior y no existan retenciones a enterar. no se presentarán las sí-
guientes declaraciones de pago provisional dei ejercicio de que se trate. hasta 'que exista
cantidad a pagar o saldo a favor en alguna de ellas o se inicie un nuevo ejercicio.
Representantes de no residentes
Los representantes. sea cual fuere el nombre con que se les designe. de personas no re-
sidentes en el país, con cuya intervención éstas efectúen actividades por las que deban
pagarse contribuciones, están obligados a formular y presentar a nombre de sus repre-
sentadas las declaraciones, avisos y demás documentos que señalen las disposiciones
fiscales.
último caso, se tendrá como fecha de presentación la del día en que se haga ia entrega
a las oficinas de correos.
Declaraciones omitidas
Cuando por diferentes contribuciones se deba presentar una misma declaración o aviso
y se omita hacerlo por alguna de ellas, se tendrá por no presentada la declaración o avi-
so por la contribución omitida.
Declaración fiscal anual. La aclaración que formule el conlrlbuyente a su declaración fiscal anual
deberá hacerla en las formas aprobadas por la Secretaria de Hacienda y Crédito Público, en cum-
plimiento a lo dispuesto en el articulo 31 del Código FIscal de la Federación. En los casos en
que el contribuyente considere necesario formular aclaracíones .en relación con su declara-
ción anual respecto de los impuestos a que esté sujeto, tales coino el impuesto sobre la ren-
ta, impuesto al activo, así como al impuesto al valor agregado, deberá hacerlo en las formas
que al efecto apruebe la Secretaría de Hacienda y Crédito Público conforme a lo dispuesto
en el artículo 31 del Código Fiscal de lo Federación; y la autoridad fiscal no está obligada a
considerar cualquier otra forma que se utilice.
Cuarto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito. 1.40. A.70A
Amparo directa 364/95. Caldairou y Saya Servicios Profesionales. S.A. de C.v., 26 de abril de 1995.
Unanimidad de votos. Ponente: Jaime C. Ramos Correón. Secretario: Luis Enrique Ramos Busti/los.
4.1 Elementos instrumentales para el cumplimiento de las contribuciones 293
Declaración Informativa
El art 29 del Código Fiscal de la Federación indica al respecto en su último párrafo:
Asimismo, el art 20, último párr, del citado código dispone lo siguiente:
Cuando las leyes fiscales establezcan que las conrríbucíones se paguen mediante declaración,
la Secretaria de Hacienda y Crédito Público podrá ordenar, por medio de disposiciones de ca-
rácter general y con el objetu de facilitar el cumplimiento de la obligación, asi como para alle-
garse de la información necesaria en materia de estadístíca de ingresos, que se proporcione
en declaración distinta de aquella con la cual se efectúe el pago.
Declaraciones complementarias, En los términos del art 32 del CFF, las declaraciones
de los contribuyentes serán definitivas, Sólo podrá modificarlas él mismo hasta en tres
ocasiones. siempre que no se haya iniciado el ejercicio de las facultades de comproba-
ción; esta limitación no opera cuando: .
Declaraciones complementarlas como medIode corrección en el entero del Impuesto al valor agre-
gado, artículo 60 de la Ley del Impuesto al valor agregado, De conformidad con lo dispuesto
por el artículo 60 de la Ley del impuesto 01 valor agregada. cuando el contribuyente resulte
294 ElEMENTOS INSTRUMENTALES PARA El CUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
con saldo a favor en la declaración de pago provisional mensual podrá acreditarlo contra el
impuesto a su cargo que le corresponda en los meses siguientes; por lo que debe entenderse
que si tal acreditamiento se realiza a través de declaraciones complementarias, la compen~
sación que resulte será válida para todos los efectos legales fiscales correspondientes, no
existiendo perjuicio alguno al fisco federal.
luido núm 2845/87. Sentencia del 24 de agosto de 1988, por unanimidad de votos. Magistrada
instructora: María del Consuelo Villa/abas Oniz. Secretario: Andrés Godlnez Bustos.
RTFF, tercera época, año í, núm IO"octubre de 1988, póg 47.
Comunicaciones que tienen que dar los contribuyentes a las autoridades fisca-
les, en relación con el cumplimiento de sus obligaciones fiscales.
Por lo que hace a este tema, se remite a lo señalado en la subsección 4.4.4.
Autodeterminación
En el sistema impositivo de la autodeterminación de las contribuciones se parte de la
buena fe de los contribuyentes y que éstos van a cuantificar y liquidar sus adeudos fis-
cales con apego a la ley.
4.1 Elementos instrumentales para el cumplimiento de lascontribuciones 295
Para lograr lo anterior, se requieren normas Fiscales lo más claras y sencillas posible,
pues de otra forma pueden confundir al sujeto pasivo de la relación jurídico-tributaria y,
en consecuencia, que por error o equivocada interpretación de la ley Fiscal, entere más
de lo que debe pagar o menos del crédito fiscal.
Detenninación
La determinación ocurre cuando la ley fiscal exige que la autoridad fiscal liquide el adeu-
do Fiscal. como en materia aduanera o las boletas de agua si se trata de uso doméstico
en el Distrito Federal, sin olividar que la determinación impositiva se puede llevar a cabo
por los representantes del Fisco en ejercicio de las facultades de comprobación.
a) Visita domiciliaria.
b) Revisión de gabinete.
e) Revisión de dictámenes, ya sea de estados financieros (contribuciones federales)
o dictamen del cumplimiento de obligaciones fiscales (contribuciones locales).
d) Inspección de instalaciones. mediciones, bienes y mercancías. así como verifi-
car no sólo el estado y condiciones de los dispositivos permanentes de medi-
ción continua en las descargas a la red de drenaje, sino también el volumen de
agua tratada. '
el Valuación de bienes inmuebles. .
.!J Presenciar la celebración de loterías. rifas, sorteos, concursos. juegos con apuestas
y apuestas permitidas de toda especie. y verificar los ingresos que se perciban.
Por su importancia se hará mención a la visita domiciliaria, la cual, para que sea le-
gal, tiene que cumplir los sígutentes requisitos jurídicos:
Visita
domiciliaria
Revisión Revisión
de de
dictámenes gabinete
.>
Actos de
comprobacl6n
Presenciar V <,
celebración de Valuación
loterlas, rifas, de
sorteos, concursos, bienes Inmuebles
juegos con apuestas Inspección de
y verificar Ingreso Instalaciones,
de personas bienes,
mediciones y
mercancfas
Para este nuevo milenio, se requiere que las autoridades fiscales no sólo tengan compe-
tencia para determinar, cobrar y administrar los ingresos públicos, sino además que la
normatividad jurídica permita a los titulares de las haciendas públicas lograr una mejor
y más armónica relación con los particulares.
El presidente de la república tiene una gran responsabilidad. pues como facultades fun-
damentales. además de las finanzas públicas y la politica fiscal como instrumentos para
el desarrollo económico social, le corresponden las siguientes:
a) La rectoria del Estado, vinculada con la economia mixta y con una planeación de-
mocrática.
bl La intervención en la economia por medio de la moneda. la banca y el crédito.
e) La politica de comercio exterior.
d) La política financiera para el desarrollo industrial y turístico.
el Aplicar el derecho como un instrumento de cambio para mejorar la calidad de
vida del ser humano.
4.2 Autoridades fiscales y su competencia 297
En él ámbito estrictamente fiscal cabe decir que son competencia del ejecutivo fe-
deral las facultades relativas a lo siguiente:
Materia Atribuciones
Federal
• Secretaria de Hacienda y Crédito Público.
• Servicio de administración tributaria.
Estatal
• Secretaria de Finanzas o su homóloga.
• Tesoreria.
300 ELEMENTOS INSTRUMENTAlES PARA EL CUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
Distrito Federal
• Secretaria de Finanzas.
• Tesorería.
Municipales
Asimismo. la ley aludida establece que los patrones que por el número de sus tra-
bajadores. en términos del Código Fiscal de la Federación. estén obligados a dictaminar
por contador público autorizado sus estados financieros. para efectos del seguro social.
deberán presentar al instituto copia con firma autógrafa del informe acerca de la situa-
ción fiscal del contribuyente. con los anexos relativos a las contribuciones por concepto
de cuotas obrero-patronales. de conformidad con lo dispuesto en el reglamento del refe-
rido Código Fiscal.
4.2 Autoridades fiscales' y su competencia 301
Cabe hacer mención que en dicha ley se encuentran varias secciones que tratan ex-
clusivamente el régimen financiero de los distintos rubros del ordenamiento legal en co-
mento.
Ei instituto Mexicano del Seguro Social es una autoridad fiscal, como io señala el art
40, en su párr segundo.
Las mencionadas obligaciones. esto es, las aportaciones asi como el entero de los
descuentos y su cobro, tienen el carácter de fiscales.
El Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores es un organis-
mo fiscal autónomo, facultado para determinar. en caso de incumplimiento. el importe
de las aportaciones patronales y las bases para su liquidación y cobro.
Es conveniente conocer cuáles son los objetivos del instituto. a fin de tener una idea
más amplia de la intervención de esta materia en las actividades del mencionado insti-
tuto. Tales objetivos se incluyen en el art 3 de la ley respectiva. a saber:
a) Administrar los recursos del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores.
b) Establecer u operar un sistema de financiamiento que permita a los trabajadores
obtener crédito barato y ·suficiente para:
inscrito en el régimen del Seguro Social o bien lo estaba en un grupo inferior al que le co-
rrespondía, por lo que, ante la omisión culposa del patrón, el Instituto queda facultado para
fincar, a su cargo, el correspondiente capital constitutivo; sin embargo, la propia Ley del
Seguro Social prevé un caso de excepción en el que el Instituto puede fincar un capital cons-
titutivo a cargo de un patrón que ha inscrito en el término de ley a su trabajador, y es aquel
que se produce cuando el siniestro. base capital, ocurre dentro de los cinco días con que
cuenta el patrón para presentar el aviso respectivo, pero antes de que se haya efectuado di-
cha presentación. Por lo tanto, atento a lo previsto en los articulas 19, fracción I y 64 de la
ley que nos ocupa, un capital constitutivo sólo podrá fincarse ante la morosidad del patrón
que no presenta en tiempo los avisos de ley o, por excepción, cuando se produzca un riesgo
de trabajo de un trabajador que no ha sido inscrito en el Seguro Social, aunque aquél toda-
vía esté en tiempo de hacerlo, (46)
Revisión 304/84. Resuelta en sesión del 12 de enero de. 1990. Por unanimidad de ocho votos.
Magistrado ponente: Armando Diae Olivares. Secretaria: Yolanda Vergara Peralta.
Precedente:
Revisión "1332/85. Resuelta en sesión del 10 de marzo de 1987. Por unanimidad de siete votos.
Magistrado ponente: José Antonio Quintero Becerro. Secretario: Mario Bernal La.drón de Guevaro.
RTFF, tercero época. año Ill, núm 25, enero de 1990, pdg 33.
Fundamentación y motívaclón. Requisitos que deben reunir las cédulas de liquidación de cuotas
obrero-patronales para cumplir con esas formalidades. El artículo 16 de la Constitución esta-
blece que todo acto de molestia debe encontrarse debidamente fundado y motivado, debien-
do exisitir adecuación entre los preceptos aplicados y los motivos expresados. Por tanto, si
en las cédulas de liquidación que emita el Instituto Mexicano del Seguro Social, se indican
la identificación de los asegurados, las semanas en que no se cotizó, el grupo en que debió
cotizarse, el salario base de cotización, el importe de las cuotas causadas por cada uno de los
trabajadores y a qué rama del seguro obligatorio en particular corresponden, el procedi-
miento empleado para liquidar el adeudo y la constancia con la cual se acredita que el par-
tícular conoce los documentos en que la autoridad se basó para determinar las cuotas obre-
ro-patronales, así como los preceptos legales relativos a las facultades del organismo para
recabar las cuotas obrero-patronales, a la obligación de los patrones para enterar su importe
4.2 Autoridades fiscales y su competencia 303
y las disposiciones sustantivas de la Ley del Seguro Social reguladoras de los diversos segu-
ros, debe considerarse que esas cédulas señalaron las normas jurídicas específicamente apli-
cadas al caso, y las causas, razones y circunstancias de su emisión, que al adecuarse a las hi-
pótesis abstractas las convierten en concretas, cumpliéndose así con el requisito' de la debi-
da fundamentación y motivación.
Nota: asi Jo acordó la Saja Superior del Tribunal Fiscal de Jo Federación en sesión del cuatro de
marzo de mil novecientos ochenta y ocho.
TFF.
Al respecto, cabe destacar lo expresado por Angélica Garcia Cano, quien manifiesta que
la doble tributación internacional tiene su origen en el deseo de las naciones de impo-
ner tributos a los extranjeros,
El primer antecedente que se tiene de este tipo de convenios son los modelos de
doble tributación, que, a decir de Herbert Bettinger, son los acuerdos fiscales entre
paises desarrollados y en vías de serlo, producto de los continuos esfuerzos inter-
nacionales orientados a eliminar el efecto de gravar más de una vez un mismo in-
greso.'
1 Herbert Bettinger Barrios, Estudio practico sobre los convenios tniposutvos para evitar fa doble tributacíon. ca-
lidad ISEF, 4aed, México, 1997. pag 47.
4.3Colaboración administrativa entre autoridades fiscales enel plano internacional yen el derecho interno 305
De las acciones realizadas por estos organismos surgieron los modelos o proyectos
de modelos de convenios fiscales bilaterales.
La primera aportación en materia de doble tributación internacional se llevó a cabo
en 1920, cuando se celebró una conferencia financiera internacional en Bruselas. Como
resultado de los trabajos realizados en ésta, se solicitó al Comité Financiero de la
Sociedad de Naciones, un estudio relativo a la doble tributación internacional. 2
En 1921, el comité encomendó el estudio desde los puntos de vista teórico y cientí-
fico a cuatro prestigiados estudiosos del derecho tributario internacional de Estados
Unidos, Italia, Paises Bajos y Reino Unido, quienes, después de emitir diversos comen-
tarios, en marzo de 1923 en Ginebra presentaron sus resultados en tres partes:
2 Ernesto Flores lavala. Elementos definanzas públicas mexicanas. Porrúa. 27a ed, México, 1986. pág 344.
31bidem.
Sainz y Tron Ortíz, Tratados internacionales en materiaJiscal. Andlisis y comentarios. Themls. la ed. México.
-4
1998,pag.17.
306 ELEMENTOS INSTRUMENTALES PARA El CUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
al El principio de la fuente debía ser adoptado por cada país en los tratados que ce-
lebraran como criterio para que éstos pudieran ejercer su potestad fiscal.
bl La creación de una comisión fiscal permanente se encargaría de estudiar el prin-
cipio de la fuente.
B{bid, articulo 4
q Ernesto Flores zavata. opcit. págs 351 a 353.
10 Adolfo Arrioja Vizcaíno, DerechoJiscal. Themis. ISa ed, México. D. F.. 2000. pág 275.
308 ElEMENTOS INSTRUMENTALES PAIlA a CUMPUMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
En el régimen interno, México ha previsto una norma que pretende dar claridad a
estos mecanismos, toda vez que el art 4-A de la Ley del impuesto sobre la renta establece
lo siguiente: "Los tratados internacionales que establezcan cargas o excepciones distin-
tas a las previstas en esta ley sólo se aplicarán cuando el contribuyente acredite la resi-
dencia en el pais de que se trate, en los términos del propio tratado".
Es importante señalar que la Jegtslacíón fiscal mexicana, en el régimen unilateral
para evitar la doble imposición, ha venido adecuándose en la última década a la técnica
utilizada en los tratados modelo, para el fin que se comenta, adoptando principalmente
los criterios de la Organización de Cooperación y Desarrollo Económico (OCOE), lo cual
facilita la celebración de tratados sin alteraciones sustanciales a la ley.
Con base en el principio de que existe una comunidad internacional que cuenta con
soberania para autodetermtnarse, puede ocurrir que entre Estados surjan controversias,
en cuyo caso los sujetos de dicha comunidad pueden optar discrecionalmente por vías
de solución de carácter político o juridico, bajo dos criterios fundamentales: el de la obli-
gación de procurar de buena fe la solución del desacuerdo, y la libertad de elección de
medios para llegar a un arreglo, dejando como última opción la guerra, JI
Acuerdo entre los Estados Unidos Mexicanos y los Estados Unidos de América
para el intercambio de información tributaria, publicado en el Diario Oficial de la
Federación del 23 de enero de 1990
Los Estados Unidos Mexicanos y los Estados Unidos de América, deseando concertar un
Acuerdo para el intercambio de información tributaria (que en lo sucesivo se denomina-
rá el acuerdo) han acordado lo siguiente: .
Objeto y alcance
1, El objetivo de este Acuerdo es facilitar el intercambio de información entre los Estados
contratantes en relación con la determinación y recaudación de impuestos. a fin de pre-
venir, dentro de sus respectivas jurisdicciones, la evasión y el fraude en materia tributa-
ria y desarrollar mejores fuentes de información en esta materia.
2. Los Estados contratantes se brindarán asistencia mutua, de conformidad y suje-
tos a las limitaciones que establezcan sus respectivas leyes y demás disposiciones na-
cionales, para el cumplimiento del objeto a que se refiere el presente Acuerdo.
3. Las solicitudes de asistencia presentadas en los términos del presente Acuerdo se
ejecutarán conforme a lo previsto en el segundo párrafo de este articulo, salvo que:
Definiciones
1, Para los efectos del presente Acuerdo, salvo que se defina de otra manera, se en'
tenderá:
b) Por "nacional":
Intercambio de información
1, Las autoridades competentes de los Estados contratantes intercambiarán información
con el fin de administrar y aplicar las leyes nacionales de los Estados contratantes co-
rrespondientes a los impuestos comprendidos en el presente Acuerdo, incluyendo infor-
mación para la determinación, liquidación y recaudación de impuestos, el cobro y la
ejecución de créditos fiscales, así como para la investigación o persecución de delitos fis-
cales o delitos que contravengan la administración tributaria.
2, Las autoridades competentes de los Estados contratantes se transmitirán entre
ellas información de manera automática a fin de lograr lo dispuesto en el párrafo ante-
rior. Las autoridades competentes determinarán qué información se intercambiará con
arreglo a este párrafo y los procedimientos que se utilizarán para el intercambio de di-
cha información.
3. La autoridad competente de un Estado contratante transmitirá a la autoridad como
petente del otro Estado contratante aquella información que llegue a su conocimiento
que pueda ser relevante y coadyuve de manera significativa a alcanzar los fines men-
cionados en el primer párrafo de este articulo. Las autoridades competentes determina-
rán la información que se intercambiará de acuerdo con este párrafo, adoptando e ins-
trumentando las medidas y los procedimientos necesarios para garantizar que la infor-
mación sea proporcionada a la autoridad competente del otro Estado contratante.
4, La autoridad competente del Estado requerido proporcionará la información que
le solicite la autoridad competente del Estado requirente para los propósitos a que se re-
fiere el primer párrafo de este articulo. En ios casos en que la información disponible en
los archivos fiscales del Estado requerido no sea suficiente para dar cumplimiento a la
solicitud, dicho Estado adoptará todas las medidas pertinentes para proporcionar al
Estado requirente la información solicitada:
4.3Colaboración administrativa entreautoridades fiscales en el planointernacional y en el derecho interno 313
b) Cuando Estados Unidos sea requerido para obtenerla información a que se re-
fiere la sección 3 402 del Estatuto sobre el Derecho al Secreto Financiero de 1978
(12 USCA 3 402), en vigor al momento de la firma del presente Acuerdo, éste ob-
tendrá dicha información de conformidad con la disposición referida.
Cuando México sea requerido para obtener la información a que se refiere el
artículo 93 de la Ley Reqtamentaria del Servicio Público de Banca y credtto. en vi-
gor al momento de la firma del presente Acuerdo. éste obtendrá dicha informa-
ción de conformidad con la disposición referida.
Las leyes o prácticas del Estado requerido no limitan o afectan de forma al-
guna las facultades de la autoridad competente de dicho Estado para obtener y
proporcionar los tipos de información a que se refieren las disposiciones men-
cionadas en este inciso, de conformidad con el presente Acuerdo.
e) Los privilegios concedidos por las leyes o prácticas del Estado requirente no se
aplicarán en el Estado requerido en el cumplimiento de una solicitud. La demanda
de privilegios al amparo a las ieyes o prácticas del Estado requirente se determi-
nará exclusivamente por los tribunales de este Estado, y la demanda de privile-
gios al amparo de las leyes o prácticas del Estado requerido se determinará ex-
clusivamente por los tribunales de ese otro Estado.
a) Indicará la fecha y lugar para tomar declaración o para la exhibición de libros. do-
cumentos. registros u otros bienes tangibles;
b) Tomará declaración bajo protesta de decir verdad a la persona física que preste
dicha declaración o que exhiba los libros, documentos. registros u otros bienes
tangibles;
314 ElEMENTOS INSTRUMENTALES PARA El CUMPLIMIENTO DE lAS CONTRiBUCIONES
Se debe tener presente la diferencia que se presenta entre los convenios de adhe-
sión al sistema nacional de coordinación fiscal y los convenios de colaboración admi-
nistrativa, siendo éstas las que a continuación se señalan:
CJ""
Convenio de adhesión al sistema
de coordinación fiscal
nacional "r-- ! Convenio de colaboración administrativa
I
1. Se refiere a aspectos sustantivos l . Acude a aspectos operativos
2. Alude a las contribuciones que deja de per- : 2. Se refiere a lo que puede hacer una entidad
cibir una entidad I en relación con las contribuciones, como
determinar, liquidar, recaudar, etcétera
3. Los estados reciben participaciones a cam·' 3. Los estados reciben estimulos en relación
bio de los impuestos que dejan de cobrar \ , con las contribuciones cobradas
A
Convenios de colaboración administrativa de carácter local
En estos convenios se deben establecer las reglas de colaboración administrativa, entre
las autoridades Fiscales de un estado y los municipios, cuyo fundamento se encuentra en
las leyes de coordinación Fiscal existentes en los estados. Iarnbién se deben tener en
cuenta las cuestiones siguientes:
1. Convenio de adhesión
Entre otros anexos, se deben ponderar los que a continuación se señalan:
3. Declaratorias
Al respecto existen dos declaratorias, a saber:
4. Otros convenios
a) Convenio que celebra el gobierno federal por conducto de la Secretaría de
Hacienda y Crédito Público, Caminos y Puentes Federales de Ingresos y Servicios
4.4Contribuyentes y SUS obligaciones instrumentales para el cumplimiento de las contribuciones 317
No se hará el detalle de esos convenios, debido a que forman parte del temario de
Derecho fiscal /l, de manera que se remite a lo señalado al respecto en esa obra.
En términos del art 15 del RCFF, la sottcttud de inscripción en el registro federal de con-
tribuyentes a que se refiere el art 27 del Código Fiscal de la Federación deberá presentar-
se ce-tro del mes siguiente al día en que se efectúen las situaciones que a continuación
se señalan:
De conformidad con el art 14 del RCFF, las personas ñsícas o morales obligadas a so-
licitar su inscripción en el registro federal de contribuyentes, en los términos del art 27
del código, deberán presentar su solicitud de inscripción, en la cual, en cuanto a las
4.4Contribuyentes y sus obligaciones instrumentales para el cumplimiento de las contribuciones 319
Domlclllo. Valor probatorio del Indicado en la solicitud de inscripción al registro federal de con-
trIbuyenles. La solicitud de inscripción al registro federal de contribuyentes es apta única-
mente para acreditar el domicilio fiscal de una persona moral, pero con tal probanza aislada
no puede desvirtuarse la legalidad de una notificación, si el actor señaló en su demanda un
domicilio distinto y al constituirse el actuario en el mismo, se cercioró de que tal negocia-
ción efectivamente tenía su domicilio en ese lugar.
Segundo tribunal colegiado del decimocuarto circuito.
Amparo en revisi6n 211/96. Elmex Superior. S.A. de C.V. 20 de junio de 1996. Unanimidad de votos.
Ponente: Pablo V. Monroy G6mez. Secretario: jasé Guadalupe Orta Méndez.
Novena época. Instancia: Segun.do tribunal colegiado del decimocuarto circuito.
Fuente: Semanario judicial de la Federación y su gaceta. Tomo: IV, septiembre de 1996. Tesis: XlV.
20.2 K, pág 640.
• Actividad preponderante.
• Fecha de cierre del ejercicio, si es contribuyente en los términos del titulo 11 de la
Ley del impuesto sobre la renta.
• Clase de aviso o información relacionada .
• Clave del registro federal de contribuyentes en su caso.
a que se refiere la fracc VIII del art 58 de la Leydel impuesto sobre la renta. la so-
ciedad acompañará constancia
.
de que la fusión ha quedado inscrita en el regis-·
~ ~
Amparo directo 678/95. Ramiro Sdnchez Escalonte. 3 de octubre de 1995. Unanimidad de votos.
Ponente: Enrique Cerdón llra. Secretario: Raúl Alvarado Estrada.
Véase: Semanario ludícíal de la Federación y su gaceta, novena época, t VII, marzo de 1998. pdg 305,
tesis por contradicción 20.lJ. 13/98.
El cuadro elaborado por Gerardo Moreno García en relación con los avisos a que los
contribuyentes están obligados de acuerdo con las circunstancias especificas del caso es
el síguíente.,
4.4Contribuyentes y sus obligaciones instrumentales para el cumplimiento de las contribuciones 325
Cancelación CFF: arts 27 y 31. Con la declaración a que se refiere el art ALR
del RFC, por 10 y 50 párrs, 58, fracc VIII, primer párr de la USR do-
escisión RCFF: art 23. fracc cumento notarial
1, tercer párr
Cancelación CFF:arts 27 y 31, Última declaración del ¡SR a que estén ALR
del RFC, por lo y 50 párrs, obligadas
cesación to- RCFF: arts 14,
tal de ope- fracc V, y 23,
raciones de fracc 11
PM que no
entran en la
liquidación
Cancelación CFF:arts 27 y 31, Dentro del mes siguiente al que haya fi- ALR
del RFC, por' 1o y 50 párrs, nalizado la liquidación
liquidación RCFF: arts 14,
de la suce- fracc V. y 2;3.
sión fracc 111
Cancelación crr.arts 27 y 31, Dentro del mes si- Acta de defunción ALR
por defun- lo y 50 párrs, guíente a la fe-
ción RCFF: arts 14, cha de defunción
fracc V. y 23.
fracc 111
Apertura o CFF: arts27 y 31. 30 días Ninguno
cierre de lo y 50 párrs,
estableci- RCFF: arts 14, últi-
mientos o mo párr, y 24
locales
Solicitudes o CFF:arts 27 y 31. Plazo especifico Ninguno ALR
avisos com- 10.50 y 80 de cada aviso
plernenta- párrs, RCFF: art 5
ríos
Al respecto se señalan como obligaciones básicas del sujeto pasivo en materia fiscal. en-
tre otras; las siguientes:
Al respecto. a los contribuyentes les serán.aplicabies ias demás obligaciones que de-
ban cumplir en materia de contabilidad.
En relación a las declaraciones: se remite a lo dicho en el punto 4.1.7. Respecto a los avi-
sos. hay que estar a lo señalado en el punto 4.4.2.
De acuerdo con la legislación federal, el art I del C6digo Fiscal de la Federaci6n señala lo
siguiente:
4.S Responsables y sus obligaciones inslnJmentales para el cumplimiento de sus obligaciones 329
I. Las personas físicas y las morales están obligadas a contribuir para los gastos públicos con-
forme a las leyes fiscales respectivas; las disposiciones del Ccidigo Fiscal de la Federaci6n se
aplicarán en su defecto y sin perjuicio de lo dispuesto por los tratados internacionales de que
México sea parte. Sólo mediante ley podrá destinarse una contribución a un gasto público es-
pecifico.
2. La Federación queda obligada a pagar contribuciones únicamente cuando las leyes lo se-
ñalen expresamente.
3. El asoclante está obligado a pagar contribuciones y cumplir las obligaciones que estable-:
cen el C6digo Fiscal de la Federaci6n y las leyes fiscales por la totalidad de los actos o activi-
dades que se realicen. rnendtante cada asociación en participación de la que sea parte.
4. Los estados extranjeros, en casos de reciprocidad, no están obligados a pagar impuestos.
No quedan comprendidas en esta excención las entidades o agencias pertenecientes a dichos
estados.
5. Las personas que de conformidad con las leyes fiscales no estén obligadas a pagar contri-·
buciones. únicamente tendrán las otras obligaciones que establezcan en forma expresa las
propias leyes.
6. Además de los sujetos directos, se localiza a los responsables solidarios, cuya claslflcaclón
se encuentra en otra parte de esta obra. Por lo que hace a entidades públicas, éstas pueden
ser de carácter federal, estatal, del Distrito Federal o municipales.
. Como algunos ejemplos, se puede citar lo dicho-en la Ley del impuesto sobre la
renta, en su capitulo 1, del titulo IV, art 82, fraccs I y 11, l;;Cual establece que las perso-
nas que obtengan ingresos deberán proporcionar a sus empleadores los datos nece-
sarios para su inscripción en el registro federal de contribuyentes; en caso de que se
encuentren inscritas en dicho registro, deberán comprobar esta circunstancia. Cuando
el contribuyente no tenga el comprobante de su inscripción, podrá gestionarlo ante
cualquier autoridad recaudadora de la Federación, y el empleador podrá hacer igual
solicitud.
El empleador proporcionara a los contribuyentes el comprobante de su inscripción
y la copia de la solicitud que para tal efecto haya presentado por ellos.
En cuanto a los honorarios por la prestación de un servicio personal independiente,
el art 88, fraccs 111 y IV, de la L1SR obliga respectivamente a expedir comprobantes por los
honorarios obtenidos, asi como a presentar declaraciones provisionales y anual.
Para el caso de los arrendadores, el art 94, fraccs 111 y IV, respectivamente, estable-
ce la obligación de expedir comprobantes y presentar declaraciones provisionales y
anuales.
Acerca de las actividades empresariales, la fracc I del art 112 de la L1SR señala la obli-
gación de solicitar la inscripción en el registro federal de contribuyentes, y la fracc 11 tam-
bién establece la obligación de expedir comprobantes que acrediten los ingresos por ta-
les actividades.
Para el caso del régimen simplificado de las actividades empresariales, el art 119-1,
fracc VII, de la L1SR obliga a presentar declaraciones provisionales anuales, e informativas
y en medios magnéticos, etcétera.
Como se observa, se debe atender cada caso para determinar si una persona esta
obligada o no a presentar declaraciones periódicas, a expedir comprobantes, etc. Cabe
hacer notar que en muchos de 105 capüulos de la Ley del impuesto sobre la renta se obli-
ga expresamente al contribuyente a solicitar su inscripción al registro federal de contri-
buyentes.
El proceso recaudatorio, que se inicia con la puesta en vigor de las diversas leyes y
disposiciones fiscales, no tendrían mayor relevancia si no se contara con un sistema
que permita un control primario de contribuyentes, a través .de la presentación de
solicitudes de inscripción y avisos que registren y modifiquen su situación fiscal.
El Registro Federal de Contribuyentes, es un medio de identificación y control
de las personas que tienen la obligación de presentar declaraciones periódicas rela-
tivas a impuestos federales. A través de él se pueden conocer aspectos tales como
nombre, domicilio, asi como las obligaciones inherentes derivadas de las actividades
y otras situaciones relevantes en la vida fiscal del contribuyente.
continúa
4.5 Responsables y sus obligaciones instrumentales para el cumplimiento de sus obligaciones 331
En esta parte del libro se mencionaran brevemente las consecuencias presentadas por el
incumplimiento de las leyes impositivas y los efectos que inciden no sólo en el sujeto di-
recto de la obligación principal. sino también en los responsables solidarios y demás per-
sonas que se encuentren involucradas.
Potestad sancionadora
continuación
Margarita Lomeli Cerezo. Derecho fiscal represivo, Porrúa, México, 1979, pag 28.
Dicho de otra forma. el dolo está vinculado al aspecto psicológico del particular, que
se traduce en buscar un resultado sancionado por las leyes fiscales penales, como de-
fraudar al erario mediante la falsificación de recibos y demás documentación oficial.
como hologramas, etcétera.
En cuanto a la materia, hay que tener presente las agravantes, que pueden provocar
una sanción mayor cuando se trata de infracciones o una pena más elevada respecto de
los delitos fiscales Así. el art 75 del Código Fiscal de la Federación prevé, en relación con
las facultades de las autoridades fiscales, las agravantes que siguen:
a) Que se haga uso de documentos falsos o en los que se hagan constar opera-
ciones inexistentes.
b) Que se utilicen. sin derecho a ello. documentos expedidos a nombre de un
tercero para deducir su importe al calcular las contribuciones o para acredi-
tar cantidades trasladadas por concepto de contribuciones.
e) Que se lleven dos o más sistemas de contabilidad con distinto contenido.
d) Que se lleven dos o más libros sociales similares con distinto contenido.
e) Que se destruya, ordene o permita la destrucción total o parcial de la conta-
bilidad.
!J Que se microfilmen o graben en discos ópticos o en cualquier otro medio que
autorice la Secretaria de Hacienda y Crédito Público mediante reglas de ca-
rácter general. documentación o información para efectos fiscales sin cum-
plir con los requisitos que establecen las disposiciones relativas. El agravante
procederá sin perjuicio de que los documentos microfilmados o grabados en
discos ópticos o en cualquier otro medio de los autorizados. en contravención
de las disposiciones fiscales. carezcan de valor probatorio.
g) Divulgar, hacer uso personal o indebido de la información confidencial pro-
porcionada por terceros independientes que afecte su posición competitiva,
a que se refieren los arts 46. fracc IV y 48, fracc VII del mismo código.
Tales agravantes se justifican. dado que la ilicitud del hecho reviste mayor gravedad.
Esta situación se presenta cuando se incumple con la obligación contributiva por causas
ajenas a la voluntad de los contribuyentes. por fuerza mayor o caso fortuito.
Fuerza mayor es no atender al deber señalado en las disposiciones fiscales por cau-
sas humanas, como la guerra, un motin o el secuestro del sujeto obligado. En cambio. el
caso fortuito se presenta cuando hay hechos de la naturaleza que impiden cumplir opor-
tunamente con la ley fiscal. por ejemplo: inundación o terremoto. Incluso en este último
supuesto. la autoridad no sólo debe dar apoyo material a los afectados, sino también de-
cretar programas de condonación a los particulares que resultaron afectados, en relación
con las contribuciones omitidas y sus accesorios.
Como se dijo con anterioridad, el art 39. fracc l. del Código Fiscal de la Federación se-
ñala. entre otros supuestos. que el Ejecutivo federal debe emitir resoluciones de carácter
general. para condonar o eximir total o parcialmente el pago de contribuciones o sus ac-
cesorios. autorizar el pago a plazo, diferido o en parcialidades, en casos de catástrofes
sufridas por fenómenos meteorológicos. plagas o epidemias.
A su vez. el art 73 del citado código dispone que no se impondrán multas cuando
se haya incurrido en infracción a causa de fuerza mayor o de caso fortuito.
A! igual que en otras normas del derecho. 'para que éstas sean obedecidas. se requiere
que al no acatar el contribuyente una obligación de dar. hacer o no hacer en el ámbito
impositivo. traiga como efecto una consecuencia. que satisfaga daños y perjuicios al fis-
co. así como responsabilidades administrativas o penales, no sólo en cuanto al sujeto di-
recto de la imposición, sino también respecto al responsable solidario.
Por lo que hace a este tipo de responsabilidad. son aplicables las figuras juridicas de la
actualización. los recargos y demás indemnizaciones.
5.2Responsabilidad originada por el incumplimiento 337
Actualización
Coincidimos con lo señalado por Javier Moreno Padilla 1 cuando expresa:
A partir del 10 de enero de I 990 se crea un nuevo art 17-A en el C6digo Fiscal de la
Federación, que dice lo siguiente:
Esta disposición sirve de pauta para que se puedan actualizar las contribuciones, con
el fin de indexar los valores por medio de los índices nacionales de precios al consumi-
dor del mes más reciente entre el más antiguo del periodo que se calcula.
Este sistema modifica el sistema de los accesorios fiscales en un mecanismo nove-
doso que plantea un análisis de este accesorio fiscal.
Dicho sistema de actualización abarca ias sanciones por lo señalado en el art 70 del
C6digo Fiscal de la Federaci6n, sólo que por lo dispuesto en el art 20 transitorio del de-
creto que modifica las leyes fiscales a partir de 1990, este cálculo tomará como mes mas
antiguo el de diciembre de 1989.
De tal suerte que al dividir el índice nacional de precios al consumidor más recien-
te entre el más antiguo, nos arroja el factor de actualización que se multiplica a la con-
tribución omitida. Posteriormente, se aplica la tasa de recargos por cada mes que trans-
curra a partir de la fecha de exigibílidad del pago.
Asimismo, estimamos que una solución más justa hubiera sido establecer un siste-
ma único de gravamen para que se adicione la actualización con la tasa mínima cuando
se incurren y se cancele dicha tasa cuando exista autorización a cubrir el adeudo en par-
cialidades; ya que por este medio se evitaría un doble gravamen por la misma causa,
dado que la misma se origina, como señala Sergio Francisco de la Garza, "por aquella
1Javier Moreno Padilla. Rtgimenfiscat de seguridad sociar. Themis. 1994. págs 156 y 157.
338 INCUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
Al igual que el aparcado anterior, se remite al lector y estudioso del derecho fiscal a lo di-
cho respecto a los sujetos de la obligación impositiva que tienen el carácter de respon-
sables solidarios.
Por su importancia, se reitera que la responsabilidad solidaria incluye los accesorios,
con excepción de las multas; además, los responsabies solidarios pueden ser sanciona-
dos por actos u omisiones propios.
Los arts 26 y 26-A del Cddigo Fiscal de la Federacion señalan quiénes son responsa-
bies solidarios y la responsabiiidad de las personas físicas empresariales.
Responsabilidad solidaria
De acuerdo con el art 26 de CFF, son responsables solidarios con los contribuyentes:
111. Los liquidadores y sindicos por las contribuciones que debieron pagar a cargo
de la sociedad en liquidación o quiebra,asi como de aquellas que se causaron
durante su gestión.
tal calidad, en la parte del interés fiscal que no alcance a ser garantizada con
los bienes de la misma, siempre que dicha sociedad incurra en cualquiera
de los supuestos a que se refieren [os incs a). b) y e) del punto tres de este tema,
sin que la responsabilidad exceda de la participación que tenian en el capital
social de la sociedad durante el periodo oa [a fecha de que se trate.
XI. Las sociedades que, debiendo inscribir en el registro o libro de acciones o par-
tes sociales a sus socios o accionistas, inscriban a personas físicas o morales
que no comprueben haber retenido y enterado, en caso de que asi proceda, el
impuesto sobre la renta causado por el enajenante de tales acciones o panes
sociales o, en su caso, haber recibido copia del dictamen respectivo.
XII. Las sociedades escindidas, por las contribuciones causadas en relación con la
trasmisión de los activos, pasivos y de capital trasmitidos por la escindente, así
como por las contribuciones causadas por esta última con anterioridad a la es-
cisión, sin que la responsabilidad exceda del valor del capital de cada una de
ellas al momento de la escisión.
XIII. Las empresas residentes en México o los residentes en el extranjero que ten-
gan un establecimiento permanente en e! país, por el impuesto que se cause
por et otorgamiento del uso o goce temporal de bienes y por mantener inven-
tarios en territorio nacional para ser transformados o que ya hubieran sido
transformados en los términos del art lO de la Ley del impuesto al activo, has-
ta por el monto de dicha contribución.
XIV. Las personas a quienes residentes en el extranjero les presten servicios perso-
nales subordinados o independientes, cuando éstos sean pagados por residen-
tes en el extranjero hasta el monto del impuesto causado.
XV La sociedad que administre o los propietarios de los inmuebles afectos al servi-
cio turístico de tiempo compartido prestado por residentes en el extranjero, cuan-
do sean panes relacionadas en los términos de los arts M-A y 74 de la Ley del
impuesto sobre la renta, hasta por e! monto de las contribuciones que se omitan.
XVI. Los asociados, respecto de las contribuciones que se hubieran causado en re-
lación con [as actividades realizadas por el asocíante mediante la asociación en
participación, cuando tenian tal calidad, en [a parte del interés fiscal que no al-
cance a ser garantizada por los bienes de la misma, siempre que la asociación
en participación incurra en· cualquiera de los supuestos a que se refieren los
incs a), b) y e) de [a fracc IIJ de este articulo, sin que la responsabilidad exceda
de la aportación hecha a la asociación en participación durante el periodo o a
la fecha de que se trate.
Los contribuyentes obligados al pago del Impuesto sobre la renta en los términos del Titulo
IV. Capitulo VI. Sección 1, de la Ley del impuesto sobre la renta. serán responsables por las
contribuciones que se hubieran causado en relación con sus actividades empresariales hasta
por un monto que no exceda del valor de los activos afectos a dicha actividad, y siempre que
342 INCUMPUMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
cumplan con todas las obligaciones a que se refieren los articulas 112, 112-A Y 112-6 del or-
denamiento antes citado.
2 Margarita Lomeli Cerezo. Derechojiscal represivo. Pcrtúa. México. 1979. pag 28.
5.2Responsabilidad originada por el incumplimiento 343
1. Para que exista dicha responsabilidad, debe haber violación de una norma de
derecho tributario.
2. La violación tiene siempre un carácter de derecho público, aunque no se produz-
ca un daño concreto para el fisco, porque la norma violada es de derecho público
y su transgresión afecta el orden jurídico tributario, que existe en razón de nece-
sidades e intereses públicos, fundamentalmente que el Estado cuente con los
recursos indispensables para atender los gastos públicos.
3. La responsabilidad derivada de una infracción fiscal comprende no sólo la obli-
gación de reparar el daño causado al fisco, o sea el pago de los impuestos o de-
rechos y los recargos correspondientes, sino la de sufrir la pena, multa, clausura,
suspensión de actividades, etcétera.
4. Se origina por dolo o culpa, reales o al menos presuntos, del infractor, sin que sea
admisible, como regla general, la responsabilidad objetiva.
s. En principio, la responsabilidad es personal, aunque se admiten excepciones que
se basan en ciertas presunciones de culpabilidad, por instigación o complicidad,
derivadas de las relaciones especiales entre el responsable directo y otras personas.
14. Vinculadas con los dictámenes Fiscales (art 91·A CFF) Art 91-B CFF
Multas
En relación con las multas. el art 70 del Código Fiscal de la Federación señala que la
aplicación de las multas. por infracción a las disposiciones fiscales. se hará in-
dependientemente de que se exija el pago de las contribuciones respectivas y sus de-
más accesorios, así como de las penas que impongan las autoridades judiciales
cuando se incurra en responsabilidad penal.
Mullas. Son impugnables por vicios propios. El hecho de que se consienta la resolución de-
terminante de impuestos omitidos no implica conformidad con el proveído sancionado que
tiene como antecedente aquella resolución, toda vez que se puede reclamar la sanción por
vicios propios en que se hubiera incurrido al emitir el proveído, si bien ya no puede corn-
batirse por vicios de la liquidación que le dio origen.
Revisión núm 76/78. Resuelta en sesi6n del 23 de agosto de 1978, por unanimidad de nueve votos.
Revisión núm 328/77. Resuelta en sesión del 6 de octubre de 1978, por unanimidad de nueve votos.
Revisión núrn 617/77. Resuelta en sesión del 14 de marzo de 1979. por unanimidad de ocho votos.
jurisprudencia núm 56. TFF, segunda época, mayo-junio de 1980. revista núm 12, pág 34.
5.2Responsabilidad originada porel incumplimiento 345
Amparo directo núm 440/72. Cítricos de Colima, S.A., 8 de enero de 1973, unanimidad de votos.
Revisión fiscal núm 4/74. Secretaría de Hacienda y Crédito Público. 9 de obríí de 1974,
unanimidad de votos.
Amparo directo núm 704/74. Leonardo Padilla Sánchez, 13 de noviembre de 1974, unanimidad
de votos.
Amparo directo 384/74. Cía. Opemdora de Teatros, S.A., 10 de diciembre de 1974. unanimidad
. de votos.
Jurisprudencia núm 10. informe 1975. tercera parte, SCjN, Colegiados. Primer Circuito. Primer
Tribunal. séptima época. pág 38.
Actualización de multas
Cuando las multas no se paguen en la fecha establecida en las disposiciones fiscales, el
monto de las mismas se actualizará desde el mes en que debió hacerse el pago y hasta
que el mismo se efectúe, en los términos del art 17-A del Código Fiscal de la Federación.
Modificación de sanciones
Cuando la multa aplicable a una misma conducta infraccionada sea modificada pos-
teriormente mediante reforma al precepto legal que la contenga. las autoridades fis-
cales aplicarán la multa que resulte menor entre la existente en el momento en que
se cometió la infracción y la multa vigente eh el momento de su imposición'.
También se indica en la fracc V que cuando por un acto o una omisión se infrinjan
diversas disposiciones fiscales a las que correspondan varias multas. sólo se aplica-
rá la correspondiente a la infracción cuya multa sea mayor. Pero. a la vez se señala
que se trata de la presentación de declaraciones o avisos. cuando por diferentes con-
tribuciones se deba presentar una misma forma oficial o se omita hacerlo por algu-
na de ellas, se aplicará una multa por cada contribución no declarada u obligación
no cumplida.
• Multa.
• Arresto.
• Clausura.
• Suspensión de actividades.
• Confiscación de bienes.
el infractor sin necesidad de que las autoridades dicten resolución al respecto, utilizando
para eilo ias formas especiales que apruebe la Secretaria de Hacienda y Crédito Público.
Fundamentacl6n y motivacl6n de una multa. Existe vlolad6n material cuando no se satisfacen de-
bidamente dichos requisitos. Para que una multa esté debidamente fundada y motivada, la
autoridad sancionadora debe precisar la infracción que la origina, expresando el precepto le-
gal infringido, resultando indispensable invocar las fracciones y, en su caso, los párrafos que
prevean la hipótesis en que se ubica al infractor, cuando la norma establece diversas situa-
ciones jurídicas; asimismo, debe especificar con claridad la conducta infractora que se ade-
cue a la norma que considera violada.
Juicio núm 315/89. Sentencia del 29 de mayo de 1989, por unanimidad de votos. Magistrada
instructora: María del Consuelo Villa/abas DI1iz. Secretario: Ángel Espinosa Rincón.
RTFF, tercera época, año li, núm 20. agosto de 1989, p6g 54,
Desvío de poder. Debe ser probado por el particular. De acuerdo con el Código Fiscal de la
Federación de 1967, el desvío de poder sólo puede producirse cuando el monto de la multa
impuesta no guarda proporción con las condiciones económicas del infractor, pero en todas
estos casos corresponde al actor acreditar de manera fehaciente que se encuentra compren-
dido dentro de alguno de los supuestos señalados. Ahora bien, si el actor solamente impugna
las multas que le fueron impuestas por excesivas, pero no aparta prueba alguna que de-
muestre la desproporcionalidad entre su capital en giro y el monto de las multas aludidas,
así como tampoco que éstas hayan sido aplicadas por la autoridad fuera de los términos y en
cantidad superior a lo establecido por la ley, no se puede concluir que la autoridad incurrió
en desvío de poder.
Revisión núm 8J4/83. Resuelta en sesión del 27 de marzo de 1984, por mayoria de siete votos y uno
más con los puntos resolutivos.
Revisión núm 802/82. Resuelta en sesión del 26 de octubre de 1984. por unanimidad de seis votos.
Revisión núm 724/83. Resuelta en sesión del 13 de marzo de 1985. por unanimidad de nueve votos.
(Texto aprobado en sesión del 16 de julio de 1985,)
.: RTFF, año VII, núm 67. julio de 1985. pág 10.
la actora, porque al no hacerlo debe considerarse que la resolución no satisface los requisi-·
tos previstos en el art 16 constitucional.
Juicio núm 031/87. Sentencia del!? de junio de 1988, por unanimidad de votos. Magistrado
instructor: Jaime Marlínez Franco. Secretaria: Edna Arocely Cantú Escobar.
RTFF, tercero época, año 1, núm 9, septiembre de 1988, pdg 61.
Monto de una sanción. Su motivación debe consistir en detenninadones específicas relativas alln-
tractor y no en expresiones genéricas. Del análisis cuidadoso del artículo 27 del Código Fiscal
en relación con el artículo 16 constitucional, se deduce que cuando una infracción debe san-
cionarse con una multa que puede determinarse entre un mínimo y un máximo, si se impone
más del mínimo la autoridad debe motivar la cuantificación hecha, atendiendo a las reglas que
consigna el artículo 27 citado, o sea, a la gravedad o levedad de la infracción y a los atenuan-
tes o agravantes que hubieran concurrido en su comisión, debiendo entenderse que la motiva-
ción respectiva, especialmente si se toma en cuenta que se trata de una materia sancionadora
administrativa, debe consitir en manifestaciones específicas que en farma indubitable e indi-
vidualizada se refieran al infractor y a las circunstancias que se tomaron en cuenta.
Revisión núm 190/79. Resuelta por unanimidad de ocho votos. Sesión del 15 de febrero de 1980.
Revisión núm 492/79. Resuelta por unanimidad de ocho votos. Sesión del 15 de febrero de 1980.
Revisión núm 243/79. Resuelta por unanimidad de ocho votos. Sesión del 15 de febrero de 1980.
(Texto aprobado en sesión del 18 de julio de 1980.)
RTFF, año tu, núms 13·15, julio-diciembre de 1980, pág 45.
Multas. Carecen de motivación los proveídos en que se Imponen si se sustentan en una resolu-
ción que liquida Impuestos y que no ha sido notificada. Cuando en el proveído por el que se
impone una multa a un particular aparezca que tiene su motivación en una resolución en la
que se hace una liquidación de impuestos que no le ha sido notificada, debe declararse la
nulidad de la resolución sancionadora por carecer del requisito de motivación señalado en
el artículo 16 constitucional.
Revisión núm 809/78/9303/77. Resuelta por unanimidad de seis votos. Sesión del 8 de junio de 1979.
Revisión núm 773/77/593/76. Resuelta por unanimidad de ocho votos. Sesión del 22 de junio de 1979.
Revisión núm 339/78/4565/77. Resuelta por unanimidad de siete votos. Sesión del 22 de agosto de
1979.
RTFF, año ll, núm 9, noviembre-diciembre de 1979, pág 47.
Mullas fiscales. Debe declararse la nulidad del proveido en que se imponen si previamente se ha
nulificado la resolución en la que se determina el crédito cuya omistón dio lugar a la sanción.
Cuando se demuestre en el juicio de nulidad que ha sido definitivamente anulada la resolu-
ción en la que se determina un crédito cuya omisión dio lugar a la sanción impuesta en el
proveído impugnado, debe declararse la nulidad de éste en razón de que al ser resoluciones
conexas, al anularse la que sirve de fundamento a la que impone la sanción, ésta resultará
violatoria del artículo 16 constitucional por indebida fundamentación y motivación.
Revisión núm 38777/9583/76. Resuelta por unanimidad de siete votos. Sesión del 4 de mayo de 1979.
Revisión núm 1088/78/3672/78. Resuelta por mayoria de seis votos a favor y uno más con los puntos
resolutivos. Sesión del 16 de mayo de 1979.
Revisión núm 407178/13702/77. Resuelta por mayoría de siete votos a favor y uno más con los puntos
resolutivos. Sesión del 7 de junio 1979.
RTFF, año II. núm 9, noviembre-diciembre de 1979, pág 35.
5.2Responsabilidad originada por el incumplimiento 349
Multas Impuestas con Fundamento en el artículo 86 del CódIgo FIscal de la Federadón. No re-
quieren considerar la capacidad económica del Infractor. De la interpretación sistemática de
los artículos 85-86 del Código Fiscal de la Federación se deduce que las multas impuestas
por infracciones cometidas con motivo del ejercicio de las facultades de comprobación del
cumplimiento de obligaciones fiscales no requieren para su cuantificación considerar la ca-
pacidad económica del infractor, pues la segunda de las disposiciones legales mencionadas
establece un parámetro para fijar el monto de la multa. otorgando a la autoridad sanciona-
dora la facultad discrecional para determinar el importe de la misma; por tanto, la multa que
impone el monto máximo no es vilatoria de garantías individuales cuando se sustenta en la
gravedad de la infracción cometida, como sucede cuando transcurre con exceso el plazo adi-
cional concedido al contribuyente para proporcionar la información solicitada. sin que haya
cumplido tal requerimiento.
Semanario Judicial de la Federación, novena época, t IV. Segundo Tribunal Colegiado del Sexto
Circuito. septiembre de 1996. pág 675.
350 INCUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
Multas. RequJsitos constitucionales que deben cumpIlr. Para considerar que una multa im-
puesta a un particular cumple con lo establecido por los artículos 16 y 22 constitucionales
debe satisfacer ciertos requisitos; a juicio de esta Sala Superior se debe concluir que son los
siguientes: 1. Que la imposición de la multa esté debidamente fundada, es decir, que se
exprese con precisión el precepto legal aplicable al caso. Il, Que la misma se encuentre de-
bidamente motivada. señalando con precisión las circunstancias especiales. razones parti-
culares o causas inmediatas que se hayan tenido en consideración para la imposición de la
multa, debiendo existir adecuación entre los motivos aducidos y las normas aplicables. es
decir, que en el caso concreto se configure la hipótesis normativa. Ill. Que para evitar que la
multa sea excesiva se tome en cuenta la gravedad de la infracción, esto es, el acto ti omisión
que haya motivado la imposición de la multa, así como la gravedad de, los perjuicios oca-
sionados a la colectividad, la reincidencia y la capacidad económica del sujeto sancionado.
IV. Que tratándose de multas en las que la sanción puede variar entre un mínimo y un má-
ximo, se invoquen las circunstancias y las razones por las que se considere aplicable al caso
concreto el mínimo, el máximo o cierto monto intermedio entre los dos.
Revisión núm 2645/82. Resuelta en sesión del 6 de septiembre de 1983, por unanimidad de seis votos.
Revisión núrn 275/80. Resuelta en sesión del 12 de febrero de 1985. por mayorla de seis votos,.y uno
en contra.
Revisión núm 1244/79. Resuelta en sesión del 19 de agosto de 1987, por unanimidad de ocho votos.
(Texto aprobado en sesión del 24 de agosto de 1987.)
RTFF. año IX, núm 92, agosto de 1987, pág 185.
Multas. La autoridad nene arbitrio para tlJar su monto cuando la ley señala el mínimo y el má-
ximo de las mismas. Siempre que una disposición legal señala el mínimo y el máximo de
una multa que debe aplicarse a determinada infracción, la autoridad goza de arbitrio para
fijar el monto de la misma y, si bien el artículo 37, fracción 1, del Código Fiscal de la
Federación (1967) señala algunos de los criterios que deben justificar dicho monio cuan-
do establece que la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, al imponer la sanción que
corresponda, tomará en cuenta la importancia de la infracción, las condiciones del cau-
sante y la conveniencia de destruir prácticas establecidas, tanto para evadir la prestación
fiscal, cuanto para infringir en cualquier otra forma las disposiciones legales o reglamen-
tarias, estas circunstancias constituyen lineamientos genéricos que la autoridad no debe
ignorar, pero que habrá de adecuar al caso concreto, tomando en consideración las carac-
terísticas peculiares y especificas de éste, que pueden comprender otros elementos no
mencionados explícitamente en la disposición citada, ya que del texto de la misma no se
desprende que la intención del legislador haya sido convertir la aplicación de las sancio-
nes en una facultad reglada, sino sólo dar una pauta de carácter general que la autoridad
debe seguir a fin de que la sanción que imponga esté debidamente motivada, y si el sancio-
nado no lo considera así, toca a él impugnar concretamente las razones dadas por la autori-
dad y demostrar que las mismas son inexistentes o inadecuadas para apoyar la cuantificación
dela sanción impuesta.
Revisión núm 84/84. Resuelta en sesión del 24 de agosto de 1984, por unanimidad de seis votos.
Revisión núm 489/84. Resuelta en sesión del 12 de junio de 1985, por unanimidad de siete votos.
Revisión núm 768/84. Resuelta en sesión del 18 de septiembre de 1985, por unanimidad de siete
votos.
Jurisprudencia núm 234, noviembre de 1985, Revista núm 71, TFF, segunda época. pág 421.
5.2Responsabilidad originada porel incumplimiento 351
En el caso de que la multa se pague dentro de los 45 días siguientes a la fecha en que
se notifique al infractor la resolución por la cual se le imponga la sanción, la multa
se reducirá en un 20% de su monto, sin necesidad de que la autoridad que la impu-
so dicte nueva resolución. Lo dispuesto en esta fracción no será aplicable tratándo-
se de la materia aduanera y cuando se den los supuestos previstos en el art 77 fracc
11, inc b) y 78 del Código Fiscal de la Federación.
5. No haber incurrido en alguna de ias agravantes a que se refiere ei art 75 del CFF
al momento en que las autoridades fiscales impongan la multa.
6. No estar sujeto al ejercicio de una o varias acciones penales, por delitos previstos
en la legislación fiscal o no haber sido condenado por delitos fiscales.
7. No haber solicitado en los últimos tres años el pago a plazos de contribuciones re-
tenidas, recaudadas o trasladadas.
Las autoridades fiscales, para verificar [o anterior, podrán requerir al infractor, en un
plazo no mayor de veinte dias posteriores a la fecha en que hubiera presentado la solí-
citud a que se refiere este articulo, los datos, informes o documentos que considere ne-
cesarios. Para tal efecto, se requerirá al infractor a fin de que en un plazo máximo de
quince dias cumpla con lo solicitado por las autoridades fiscales, apercibido que de no
hacerlo dentro de dicho plazo, no será procedente la reducción a que nos hemos referi-
do. No se considerará que las autoridades fiscales inician el ejercicio de sus facultades de
comprobación cuando soliciten los datos, informes y documentos a que se refiere este
párrafo, pudiendo ejercerlas en cualquier momento.
Las autoridades fiscales, una vez que se cercioren que el infractor cumple con los re-
quisitos a que se refiere el art 70-A del Código Financiero del Distrito Federal, reducirán el
monto de las multas por infracción a las disposiciones fiscales en 100 % Y aplicarán la
tasa de recargos por prórroga determinada conforme a la Ley de ingresos de la Federación
por e! plazo que corresponda.
La reducción de la multa y la aplicación de la tasa de recargos a que nos referimos
se condicionará a que el adeudo sea pagado ante las oficinas autorizadas, dentro de los
15 días siguientes a aquel en que se le haya notificado la resolución respectiva.
Sólo procederá la reducción respecto de multas firmes o que sean consentidas por
el infractor y siempre que un acto administrativo conexo no sea materia de impugna-
ción, así como respecto de multas determinadas por el propio contribuyente. Se tendrá
por consentida la infracción o, en su caso, la resolución que determine las contribucio-
nes, cuando el contribuyente solicite la reducción de multas a que se refiere este articu-
lo o la aplicación de la tasa de recargos por prórroga.
Lo previsto en el articulo 70-A del CFF no constituye instancia y las resoluciones que
se emitan por la autoridad fiscal no podrán ser impugnadas por los particulares.
Se disminuirán:
1. El 20% por pagar en 45 días las multas del 70% al 100%.
5.2Responsabilidad originada porel incumplimiento 353
Si las autoridades fiscales determinan contribuciones omitidas mayores que las con-
sideradas por el contribuyente para calcular la multa en los términos de la fracción 1de
dicho articulo, aplicarán el porcentaje que corresponda en los términos de la fracc 11 so-
bre el remanente no pagado de las contribuciones.
El pago de las multas en los términos señalados en el párrafo anterior se podrá efec-
tuar en forma total o parcial por el infractor sin necesidad de que las autoridades dicten
resolución al respecto, utilizando para ello las formas especiales que apruebe la Secre-
taria de Hacienda y Crédito Público.
También se aplicarán las multas a que se refiere el art 76 de CFF cuando las infrac-
ciones consistan en devoluciones, acreditamrentos o compensaciones, indebidos o en
cantidad mayor de la que corresponda. En estos casos las multas se calcularán sobre el
monto del beneficio indebido actualizado desde el mes en que se obtuvo dicho benefi-
cio, hasta aquel en que las autoridades fiscales dicten resolución en la que apliquen la
multa, o bien, hasta el mes en que el infractor efectúe el pago de la misma, cuando éste
se realice en los términos del párrafo anterior. Ello sin perjuicio de lo dispuesto en el se-
gundo párr del an 70 del Código Fiscal de la Federación.
Cuando se declaren pérdidas fiscales mayores a las realmente sufridas, la multa será
de 30% a 40% de la diferencia que resulte entre la pérdida declarada y la que realmente
corresponda, siempre que el contribuyente la hubiere disminuido total o parcialmente de
su utilidad fiscal. En caso de que aún no se hubiere tenido oportunidad de disminuirla,
la multa será de 20% a 30% de dicha diferencia. En el supuesto de que la diferencia men-
cionada no se hubiere disminuido habiendo tenido la oportunidad de hacerlo, no se im-
pondrá la multa a que se refiere este párrafo, hasta por el monto de la diferencia que no
se disminuyó. Lo dispuesto para los dos últimos supuestos se condicionará a la presen-
tación de la declaración complementaria que corrija la pérdida declarada.
Tratándose de la omisión en el pago de contribuciones debido al incumplimiento de
las obligaciones previstas en los arts M-A y 74, penúltimo párr de la Ley del impuesto so-
bre la renta, las multas serán 50 % menores de lo previsto en las fraccs 1 y 11 de este
articulo. En el caso de pérdidas, cuando se incumpla con lo previsto en los artículos ci-
tados, la multa será de 15 % al 20 % de la diferencia que resulte cuando las pérdidas fis-
cales declaradas sean mayores a las realmente sufridas. Lo previsto en este párrafo será
aplicable, siempre que se haya cumplido con las obligaciones previstas en los arts 58,
fracc XIV y 112, fracc XII de la Ley del impuesto sobre la renta.
354 INCUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
Incidente en revisión 236/93. Operadora Hotelsa S.A de C.V. (Recurrente: Administrador Local
juridico de Ingresos de la Secretaria de Hacienda y Crédito Público en Iguala, Guerrero), 7 de octubre
de 1993. Unanimidad de votos. Ponente: Martiniano Bautista Espinoza. Secretario:
Javier Cardoso Ch6vez.
Semanario judicial de la Federación, octava época, Tribunales Colegiados de Circuito, t XII,
diciembre, p6g 908.
Multas Ojas. Las leyes que las establecen. son inconstitucionales. Esta Suprema Corte ha esta-
hlecido que las leyes, al establecer multas, deben contener las reglas adecuadas para que las
autoridades impositoras tengan la posibilidad de fijar su monto o cuantía, tomando en cuen-
ta la gravedad de la infracción, la capacidad económica del infractor, la reincidencia de éste
en la conducta que la motiva y, en fin, todas aquellas circunstancias que tiendan a indivi-
dualizar dicha sanción, obligación del legislador que deriva de la concordancia de los arts
22 y 31, fracc IV, de la ConstituciÓn federal, el primero de los cuales prohíbe las multas ex-
cesivas, mientras el segundo aporta el concepto de proporcionalidad. El establecimiento de
multas fijas es contrario a 'estas disposiciones constitucionales, por cuanto al aplicarse a
todos por igual, de manera invariable e inflexible, propicia excesos autoritarios y tratamien-
to desproporcionado a los particuiares.
Amparo en revisión 2071/93. Grupo de Consultores Metropolitanos, S.A. de C. v., 24 de abril de 1995.
Unanimidad de 11 votos. Ponente: javentino V. Castro y Castro. Secretario: Indalfer Infante Gonzólez
5.2 Responsabilidad originada por el incumplimiento 355
Amparo directo en revisión 1763/93. Club 202. S.A. de C.v., 22 de mayo de 1995. Unanimidad de
nueve votos.
Ponente: Juan Diaz Romero. Secretaria: AngeJina Hernández Hernández.
Amparo directo en revisión 866/94. Amado Ugarte Layo/a, 22 de moyo de 1995. Unanimidad de
nueve votos. Ponente: Juan Díaz Romero. Secretario: Enrique Escobar Ánge/es.
Amparo en revisión 900/94.¡avita Ganzá/ez Santona, 22 de mayo de 1995. Unanimidad de nueve
votos. Ponente: Juan Diaz Romero. Secretario: Salvador Castro Zava/eta.
Amparo en revisión 928/94. Comerkin, S.A. de C. v., 29 de mayo de 1995. Unanimidad de nueve votos.
Ponente: Mariano Azuela Güitrón. Secretario: Francisco de Jesús Arreola Chávez.
El Tribuna/ Pleno. en su sesión privado celebrada t;!l veinte de junio en curso, por unanimidad de 10
votos de los señores ministros, presidente en funciones Juventino v. Castro y Castro, Sergio So/va dar
Aguirre Anguiano. Mariano Azuela Güitr6n. Juan Diaz Romero, Genaro David Góngora Pimentel. José
de Jesús Gudiño Pe/ayo, Guillermo l. Ortiz Mayagoitia, Humberto Ramán Palacios, alga María
Sánchez Cordero y luan N. Silva Meza; aprobó. con el número 10/1995 (90) la tesis de jurisprudencia
que antecede, y determinó que Jos votaciones de los precedentes son idóneas para integrarla. México.
D.F, Q veinte de junio de mil novecientos noventa y cinco.
Multas <en general). La aplicación de multas, por infracciones a las disposiciones fis-
cales, se hará independientemente de que se exija el pago de las contribuciones res-
pectivas y sus demás accesorios, asi como de las penas que impongan las autoridades
judiciales cuando se incurra en la responsabilidad penal.
El monto de las multas en cantidades determinadas o entre una mínima y otra máxi-
ma se actualizará en los meses de enero y julio con el factor de actualización correspon-
diente al periodo comprendido desde el séptimo mes inmediato anterior hasta el último
mes inmediato anterior a aquel por el cual se efectúa la actualización, que se obtendrá
de conformidad con el art 17·A del Código Fiscal de la Federación. La Secretaria de
Hacienda y Crédito Público realizará las operaciones aritméticas previstas y publicará el
factor de actualización en el Diario Oficial de la Federación a más tardar el dia 10 de los
meses citados.
Cuando las multas no se paguen en la fecha establecida en las disposiciones fisca-
les, el monto de las mismas se actualizará desde el mes en que debió hacerse el pago y
hasta que el mismo se efectúe, en los términos del art 17·A del Código Fiscal de la
Federación.
Para efectuar el pago de las cantidades que resulten, las mismas se ajustarán con el
penúltimo párrafo del art 20 del Código Fiscal de la Federación.
Las cantidades referidas están sujetas a cambios, en virtud de las reformas fiscales.
revisión practicada por la autoridad fiscal en los términos del artículo 42 del mismo orde-
namiento legal en cita.
lutcío núm 636/88. Sentencia del 22 de mayo de 1989, por unanimidad de votos. Magistrada
instructora: Marfa Guadalupe GonzáJez de Uresti. Secretario: Alfredo Ortega Mora.
RTFF, tercero época, año IJI, núm 26, febrero de 1990, póg 54.
es incuestionable que el artículo 89 de la Ley Federal del Impuesto de los Industrias del
Azúcar, Alcohol, Aguardiente y Envosamiento de Bebidas Alcohólicas no puede servirle de
fundamento. puesto que el concepto por el que se impuso aquella multa no se encuentra pre-
visto en el dispositivo de que se trata. Ahora bien, en la ley de la materia no se encuentra
prevista la infracción cometida por el quejoso. ni sancionada en forma alguna, y teniendo en
consideración que solicitó en forma espontánea la revalidación correspondiente, afirmación
que no fue desvirtuada por las autoridades demandadas, y que no aparece de autos que la
omisión haya sido descubierta por las autoridades responsables, ni que haya mediado re-
querimiento. visita, excitativa a (sic) cualquier otragestión efectuada por dichas autoridades,
tendientes a descubrir tal omisión, este tribunal estima que en el caso se surte lo dispuesto
por el artículo 37, fracción X, del Código Fiscal de la Federación.
Amparo directo núm 40/74. Fidel Pérez Camacha, 13 de mayo de 1974, unanimidad de votos.
Amparo directo núm 587/74. Enrique 7h'Va Quintero, 7 de enero de 1975. unanimidad de votos.
Amparo directo núm 217/75. Mauro Celasio Mata Carda. 10 de junio de 1975, unanimidad de votos.
Amparo directo núm 4/75. Consuelo Salinas Montoya, 11 de febrero de 1975, unanimidad de votos.
Amparo directo núm 627/75. Esperanza Sánchez Maruri, 13 de enero de 1976, unanimidad de votos.
Jurisprudencia núm 16, informe 1976, tercero parte, Colegiados, Primer Circuito. Primer Tribunal,
séptima época, se». pág 50.
Mullas, mala fe exlgidapor el art 30 bIs de la Ley de amparo para la imposiciónde requisitos para
presumirla respecto al art 224 del propio ordenamiento. De los artículos 30 bis y 224 de la Ley
de amparo se puede desprender que el juzgador, para presumir la fe que exige el primero de
tales preceptos al imponer las multas a las autoridades remisas que no cumplen con la obli-
gación a que se contrae el último de los numerales citados, ha de observar dos requisitos: 1.
Que se notifiquen oportunamente a las autoridades correspondientes los requerimientos, y
2. Que las autoridades no provean sobre el particular. Lo anterior porque la mala fe de las
partes debe entenderse relacionada con la conducta procesal que las mismas observen du-
rante el trámite del juicio de garantías, habida cuenta de que es el único dato objetivo que
puede tomar en cuenta el juzgador para determinar si se conducen de buena o mala fe en un
procedimiento, lo que también facilita la defensa, ante el tribunal de alzada, de la parte a
quien se impute tal proceder. Ahora bien, si las propias autoridades manifiestan que el juez
de distrito les requirió mediante acuerdo el envío de los informes justificados de los actos
que se les reclamaban, sin que hubieren cumplimentado dicho proveído, esta omisión, en sí
misma, implica mala fe por parte de las autoridades responsables. En efecto, si bien es ver-
dad que la Ley de amparo no define lo que significa la locución mala fe,' el Diccionario de la
lengua española de la Real Academia, ed XIX, da la siguiente acepción: "mala fe://2. For, (fo-
rense) malicia o temeridad con que se hace una cosa...", a su vez, el término malicia quiere
decir, según la obra consultada: "//6 calidad que hace una cosa perjudicial y maligna". La
omisión de las autoridades puede traer como consecuencia el diferimiento de la audiencia
constitucional, perjudicándose, por consiguiente, el trámite del juicio de garantías, con
evidente daño de la parte quejosa, porque dilata el pronunciamiento de la resolución que ha
de determinar su situación jurídica, de los que resulta, en los términos de las definiciones
apuntadas·, la mala fe de la conducta de las multicitadas autoridades.
Queja núm 237/86. Honorable Cuerpo Consultivo Agrario en el Estado de Guanajuato. 30 de
. septiembre de 1986, unanimidad ~e votos.
Queja núm 283/86. Presidente de la República y otras autoridades, 7 de octubre de 1986, unanimidad
de votos.
358 INCUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
Queja núm 167/86. Director de Nuevos Centros de Población y otra. 7 de octubre de 1986,
unanimidad de votos.
Queja núm 307187. Cuerpo ConeuttívoAgrasio de la Secretaría de la Reforma Agraria. 12 de enero de
1988. unanimidad de votos.
Queja núm 173/88. Oficial mayor de la Secretaría de Jo Reforma Agraria, en ausencia del presidente
de Ja república, secretario y subsecretario del romo, 22 de junio de 1988, unanimidad de votos.
Jurisprudencia núm 2, informe 1988, tercera parte. SC¡N. Colegiados, Primer Circuito. Tercer Tribunal,
octava época, pdgs 110-114.
Multas laborales en el Distrito Federal. Delegación de facultades. Las facultades que el artícu-
lo 684 de la Ley federal del trabaja aplicable concedía al jefe del Departamento del Distrito
Federal no son facultades discrecionales, y por lo mismo sí pueden ser delagadas, en térmi-
nos del artículo 26 de la Ley de Secretarías y Departamentos del Estado. Por lo mismo, aun-
que una ley local no puede derogar o modificar leyes federales (artículo 133 constitucional),
no ocurre tal cosa cuando el artículo 37, fracción 1,de la Ley Orgánica del Departamento del
Distrito Federal establece que corresponderá a la Dirección del Trabajo y Previsión Social el
vigilar la observancia y aplicación de la Ley federal del trabaja y sus reglamentos, en las in-
dustrias de jurisdicción local. Y por lo mismo, no resulta ilegal el acuerdo por el cual el jefe
del Departamento del Distrito Federal confirió al director general de Trabajo y Previsión
Social la facultad de que se trata.
Amparo directo núm 333/70. Ramón Gorcta Manzano, 30 de marzo de 1971, unanimidad de votos.
Amparo directo núm 529/69. Francisco Pacheco Hern6ndez, 30 de marzo de 1971, unanimidad de
votos.
Amparo di~cto núm 437/71. Pbman, S. de RL., 24 de abril de 1972, unanimidad de votos.
Amparo directo núm 84/73. Super Mercados, S.A., 10 de septiembre de 1973, unanimidad de votos.
Amparo directo núm 227/74. Loquay, S.A., 9 de julio de 1974, unanimidad de votos.
Jurisprudencia núm 11, informe 1975, tercera parte, sa», Colegiados, Primer Circuito, Primer
Tribunal, séptima época, póg 46.
Condonación de multas
La condonación de las multas se contempla en el art 74 del Código Fiscal de la Federación
cuando faculta a la Secretaria de Hacienda y Crédito Público. la que podrá condonar las
multas por infracción a las disposiciones fiscales, inclusive las determinadas por el pro-
pio contribuyente, para lo cual apreciará discrecionalmente las circunstancias del caso y.
en su caso, los motivos que tuvo la autoridad que impuso la sanción.
La solicitud de condonación de multasen ·los términos de este articulo no consti-
tuirá instancia y las resoluciones que dicte la Secretaria de Hacienda y Crédito Público
al respecto no podrán ser impugnadas por los medios de defensa que establece este
código.
La solicitud dará lugar a la suspensión del procedimiento administrativo de ejecu-
ción, si así se pide y se garantiza el interés fiscal.
Sólo procederá la condonación de multas que hayan quedado firmes y siempre que
un acto administrativo conexo no sea materia de impugnación.
5.3 Responsabilidad penal 359
Multa excesiva
Sólo se recuerda que la Constitución, en su art 22. prohibe la multa excesiva. así como
ias penas inusitadas y trascendentales.
AlTesto
El arresto no es aplicable en materia impositiva, pues está vinculado a faltas a los regla-
mentas gubernativos o cívicos.
Clausura
La clausura no debe aplicarse en el ámbito fiscal, por los efectos que produce, pues ce-
rrar la puerta de los negocios o establecimientos equivale a matar a la gallina de los hue-
vos de oro, ya que si se cierra la fuente que genera riqueza, no habrá ingresos para la
hacienda pública,
Como antecedentes 'sólo se hará mención a que durante la época precortesiana "el de-
recho penal azteca revela excesiva severidad. principalmente en relación con los delitos
considerados como capaces de hacer peligrar la estabilidad del gobierno o la persona
misma del soberano; en.las penas crueles se aplicaron también otro tipo de infraccio-
nes"? Asimismo. "se advierte una gran preocupación por el adulterio"."
"Los aztecas conocieron la distinción entre delitos dolosos y culposos atenuantes y
agravantes de pena, excluyentes de responsabilidad. acumulación de sanciones. la reino
cldencía, multa y amnistía. "5
"Las penas se pueden clasificar en las siguientes: destierro, penas infamantes, pérdí-
da de nobleza. suspensión y destitución de empleo, esclavitud, arresto. prisión, demolí-
cion de la casa del infractor. corporales. pecuniarias y la muerte. La pena de muerte se
podia llevar a cabo por incineración en vida, decapitación, estrangulamiento. descuartí-
zarníenro, empalamiento. lapidación, garrote y machacamíento de cabeza. ,,6
En ese sentido. cabe citar lo que sigue:
:5 Fernando Castellanos Tena. Lineamientos elementales dederecho penal. Porrúa. México, 1997. pág 42.
4 Ignacio VilIalobos. Derecho penal mexicano. Pcrrúa. México, 1990, pág 112.
Sldem.
6 Fernando Castellanos Tena, op cit. pag 43.
360 INCUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
En cuanto a la ubicación de los delitos fiscales en las leyes, hay dos posturas: la primera
sostiene que los delitos se deben contemplar en las disposiciones fiscales, es decir, en las
leyes hacendarías, códigos fiscales o códigos financieros. Que si en ellos se establecen
los derechos y obligaciones de los contribuyentes, también se tienen que prever las con-
5.3 Responsabilidad penal 361
secuencias por.las infracciones. como las sanciones y los delitos fiscales: Este criterio es
seguido por el Código Fiscal de la Federación y el Código Financiero del Distrito Federal.
Una segunda postura sostiene que los delitos fiscales tienen que establecerse en los
códigos penales. pues son los ordenamientos propios para señalar los delitos y las penas.
Como ejemplo se puede citar el Código Financiero del Estado de México. el cual no prevé
los delitos fiscales, ya que éstos se encuentran plasmados en el código penal respectivo.
Al respecto, es oportuno citar lo que sigue:
Delitos /lscales. Aun cuando es verded que esta Suprema corte ha sostenido la tesis de que
no pueden ser independientes los procedimientos judiciales y administrativos cuando se tra-
ta de delitos fiscales, puesto que los derechos y penas pecuniarias que de los mismos se deri-
van no pueden ser cobrados por la autoridad administrativa, cuando la judicial no hubiere
declarado previamente la existencia del delito, también lo es que por disposición expresa de
la Ley Aduanal de 1 de enero de 1930, los jueces y tribunales que conozcan de losprocesos
por contrabando y demás infracciones de la Ley Aduanal, deben respetar escrupulosamente
las declaraciones administrativas respecto a derechos aduanales, por ser éstos independien-
tes de la sentencia que recaiga en el proceso. la que no puede ocuparse de tales derechos para
modificarlos o revocarlos.
Ampara penal en revisión 4721/32. Pérez Antonio. 16 de enero de 1934. Mayoría de cuatro votos.
Disidente: Salvador Urbina. La publicación no menciona el nombre del ponente.
Quinta época, Instancia: Primera SaJa, Fuente: Semanario judicial de Jo Federación Tomo: XL pág 459,
núm de registro: 313 069, Aislada, Materia(s): penal, administrativa.
o Querella.
o Declaración de perjuicio.
o Declaratoria de contrabando.
o Denuncia de hechos.
Delitos fiscales
I
Debe formular ante
el Ministerio Público
I I
Denuncia Declaracl6n Declaratoria
Querella de de de
hechos perjuicio contrabando
362 INCUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
Querella
La averiguación de los delitos que debe iniciarse a querella de la Secretaria de Hacienda
y Crédito Público son los siguientes:
• Actos sancionados con las penas para el contrabando (art 105 CFF).
• Defraudación fiscal (art 108 CFF).
• Actos sancionados con las penas para la defraudación fiscal (art 109 CFF).
• Delitos relacionados con el registro federal de contribuyentes (art 110 CFF).
• Delitos diversos (art 111 CFF).
• Delitos de depositarios e interventores (art 112 CFF).
• Servidores públicos que ordenen o practiquen visitas domiciliarias o embargos sin
mandamiento escrito de autoridad fiscal competente (art 114 CFF).
Al respecto. vale citar lo siguiente:
Todo Estado democrático de derecho se caracteriza por los límites que tiene para
aplicar su potestad punitiva; es decir. un Estado democrático de derecho en ningún
momento debe sobrepasar los limites que establecen los principios generales del de-
recho y los de la teoria general del delito. a riesgo de que se le catalogue como tirá-
nico. autoritario y oportunista. o simplemente no democrático. Los principios de
legalidad. utilidad o eficacia de la intervenciónpenal minima -que comprende los ca-
racteresfragmentario. subsidiario y de ultima ratio-o seguridadjuridica. del non bis
in idem. del bienjuridico. de culpabilidad y de proporcionalidad. constituyen no sola-
mente los límites propios del ius puniendi. sino que. como se dijo. dan las caracte-
risticas propias de todo Estado democrático de derecho.
La enorme importancia que tiene el tema de los límites del ius puniendi es que.
con base en su limitación. en él se fundamenta el modelo de Estado que cada socíe-
dad acoge. Cuanto mejor regulado jurídicamente se encuentre el derecho de castigar.
mayor seguridad juridica en la sociedad se tendrá. mayor y mejor cumplimiento y res-
peto de las normas y leyes se logrará. menos excesos y daños a la sociedad con el uso
de la pena se causarán. y mayor creencia en el derecho y en las leyes se conseguirá.
Raúl González Salas Campos. Los delitos fiscales, Pereznieco Editores. México. 1995.
págs 20 y 21.
suerte que para formular la querella a nombre del Ayuntamiento, el síndico procurador sí
está en posibilidad de hacerlo, precisamente por la representación jurídica que se le confie-
re en la fracción II del precepto 49 de la Ley orgánico municipol para el referido estado, no
así para con esa misma calidad hacer la declaratoria de mérito, puesto que ésta corresponde
realizarla al Ayuntamiento. en términos del dispositivo 99 aludido, relacionado con la frac-
ción XXIV del diverso numeral 38, de la ley orgánica en comentario.
Segundo Tribunal Colegiado del Vígeslmosegundo Circuito
Amparo en revisión 205/98. María del Rocío Ubilla MonUel. 18 de junio de 1998. Unanimidad de
votos. Ponente: Hanz Eduardo López Muñoz. Secretario: David Alberto Navarro Ledesma.
Novena época, Instancia: 1Hbuna/es Colegiados de Circuito, Fuente: Semanario Judicial de la
Federación y su Gaceta, Tomo: VIII. octubre de 1998, tesis: XXIJ, 20. 3 p. página 1197, núm de
registro: 195 430. Aislado, Materia(s}: penal
Declaración de perjuicio
Los delitos que requieren la declaración de que el fisco federal ha sufrido o pudo sufrir
perjuicio son los previstos en los arts 102 Y 115 del Código Fiscal de la Federación, los cua-
les se refieren a lo siguiente:
o Contrabando.
o Robo de mercancias en recinto fiscal o fiscalizado, así como destrucción o dete-
rioro dolosos.
Declaratoria de contrabando
Este tema se refiere a que la Secretaria de Hacienda y Crédito Público formule la decla-
ratoria correspondiente en los casos de contrabando de mercancías por la que no deban
pagarse impuestos y requieran permiso de autoridad competente, o de mercancías de
tráfico prohibido.
Denuncia de hechos
Cuando no se requiera formular querella, o declaratoria de perjuicio o contrabando, bas-
tará la denuncia de los hechos ante el Ministerio Público.
Al respecto. se deben acatar las disposiciones constitucionales que rigen la materia
y que se señalan en los cuadros de las páginas siguientes.
Requisitos de procedibilidad
Tales requisitos consisten en que previamente se formule querella, declaratoria de per-
juicio, declaratoria de contrabando o denuncia de hechos.
I I
I Órdenes I
I I I
Comparecencia De aprehensión Presentación
I I I
Busca la citación Se emplea la
o comparecencia Detención fuerza o
de una persona constreñimiento
I I
,
I
La persona sólo
Intimida o
PrivacIón de la es custodiada
apercibe para que hasta su
acuda el citado libertad
presentación
I
No Implica
custodia
posterior
I Detención I
I I
Orden
Casos
Judlclal de Flagrancla urgentes
aprehensl6n
I Averiguación previa I
Indiciado
I
No puede ser Plazo en el que
detenido ante el se le deberá
Ministerio Público poner en libertad
por más de 48 horas
I
Plazo que puede
duplicarse en Ponerse a
aquellos casos en disposición de la
que la ley lo prevea, autoridad judicial
como la delincuencia
organizada
No se procede pena/mente
Como ya se ha destacado, en varios delitos no se procederá penalrnente si quien, en-
contrándose en los supuestos punitivos, entera de manera espontánea, con sus recargos,
el monto de la contribución omitida o del beneficio indebido antes que la autoridad fis-
cal descubra la omisión o el perjuicio, o medie requerimiento, orden de visita o cualquier
otra gesnón notificada por la misma, tendiente a comprobar el cumplimiento de las dis-
posiciones fiscales.
Al respecto, son aplicabies las tesis jurisprudenciales siguientes:
Delitos fiscales, requisitos de procedibilidad en. Los arlículos 284 y 286 del Código Fiscal de
lo Federación no crean requisito alguno de procedibilidad, previo e indispensable para for-
mular la denuncia por delitos de carácter fiscal, pues sólo imponen, particularmente el pri-
mero, la obligación a las autoridades a quienes se dirigen de actuar en orden a facilitar sus
funciones al Ministerio público, como auxiliares de la Policía judicial federal, lo que signi-
fica que las facultades de ésta no se menguan, sino que se complementan con la cooperación
de las autoridades hacendarias a que se refiere el Código Fiscal de lo Federación, a las que
sí está reservada la facultad de declarar que fisco ha sufrido o pudo sufrir perjuicio, como
requisito previo para que se pueda ejercitar la acción penal contra los presuntos responsa-
rl Autoridad Judicial I
el delito que se
Ninguna atribuye al Todo proceso
los que
detención acusado, el se seguirá
deberán ser
podrá exceder lugar, el forzosamente
bastantes para
el plazo de 72 sin que se tiempo y las por el delito o
comprobar el
horas a partir justifique con éste circunstancias delitos
cuerpo del
de que el el auto de expresará de su señalados en el
delito y hacer
Indiciado sea formal prisión ejecución, así auto de formal
la probable
puesto a su como los datos prisión o de
responsabilidad
disposición que arroje la sujeción a
del Indiciado
averiguación proceso
previa
1
El encargado del Liberta provisional
Plazo que establecimiento, si no En los delitos en que sea necesaria querella o
podrá recibe constancia del declaratoria de perjuicio y el daño o el perjuicio sea
prorrogarse auto de formal prisión o cuantificable, la Secretárla de Hacienda y Crédito
únicamente a de la sollcítud de Público hará la cuantificación correspondiente en la
petición del 1---1 prórroga, deberá llamar la propia declaratoria o querella. La citada cuantificación
Indiciado en la atención del juez, y si no sólo surtirá efectos en el procedimiento penal. Para <n
forma que recibe la constancia conceder la libertad provisional, excepto cuando se W
señale la ley mencionada en las tres
horas siguientes, pondrá
al Indiciado en libertad
trate de los delitos graves previstos en el Código Fiscal
de la Federación, para efectos de lo previsto en el art
194 del Código Federal de Procedimientos Penales, en
fs
su caso, la suma de la cuantificación mencionada y las
contribuciones adeudadas, Incluyendo actualización y [
recargos que hubiera determinado la autoridad fiscal a ~
la fecha en que se promueva la lIertad provisional la ~
caución que se otorgue en los términos de ese párrafo,
no sustituye a la garantia del Interés fiscal
...
....,.
368 INCUMPLIMIENTO DE LAS CONTRIBUCIONES
bies de los delitos fiscales previstos por los artículos 247, 270 Y271 del Código Fiscal de 10
Federación, Sólo en los casos comprendidos en los anteriores dispositivos legales es indis-
pensable el requisito de procedibilidad mencionado,
Contradicción entre las tesis sustentadas en Jos tocas 627/61 y R 1101/61 por el H. Tribunal Colegiado
del Primer Circuito y Jo sustentada por el H. Tribunal Colegiado del Segundo Circuito en el toca R
397/65.
Nota: Jo presente tesis constituye jurisprudencia en los términos del art 195, tercer pórrafo, de la Ley
de amparo.
Sexta época. instancia: Primera Saja, fuente: Semanario Judicial de Ja Federación, volumen: segunda
parte, Cv, pág 54, núm de registro: 259111, jurisprudencia, materia(s): penal
Condena condldonaJ en materia de deUtos fiscales. Para que proceda la condena condicional en
materia de delitos fiscales, además de satisfacerse los requisitos señalados por el Código Penal
Federal, debe acreditarse que el interés fiscal está satisfecho o garantizado y este interés fiscal
comprende los impuestos eludidos y las sanciones administrativas correspondientes,
Amparo directo 7911/62. Alfonso Martínez Salomayar. 6 de septiembre de 1963. Cinco votos. Ponente:
Juan losé González Bustamante.
Sexta época, instancia: Primero Sala. fuente: Semanario ludj~jaJ de Jo Federación. volumen: segunda
parte,.LXXV; pdg 14, núm de registro: 259 852, aislada, materia(s): penal, administrativa.
5.3 Responsabilidad penal 369
De conformidad con el arr 92. quinto párr, del Código Fiscal de la Federación, los proce-
sos por los delitos fiscales penales se sobreseerán, a petición. de la Secretaria de
Hacienda y Crédito Público, cuando los procesados paguen las contribuciones originadas
por los hechos imputados, las sanciones y los recargos respectivos. o bien estos créditos
fiscales queden garantizados a satisfacción de dicha secretaría. La petición anterior se
hará discrecionalmente, antes que el Ministerio público federal formule conclusiones y
surtirá efectos respecto de las personas a que aquélla se refiere.
Autoría y participación
Respecto a este punto, el art 95 del Código Fiscal de la Federación establece que son res-
ponsables de los delitos fiscales quienes:
Encubrimiento
A su vez, el art 96 del citado código señala lo siguiente:
Es responsable de encubrimiento en los delitos fiscales quien, sin previo acuerdo y
sin haber participado en él, después de la ejecución del delito:
1. Con ánimo de lucro adquiera, reciba, traslade u oculte el objeto del delito a sa-
biendas de que provenia de éste o si, de acuerdo con las circunstancias, debía pre-
sumir su ilegitima procedencia, o ayude a otro a los mismos fines.
11. Ayude en cualquier forma al inculpado a eludir las investigaciones de la autoridad
o a sustraerse de la acción de ésta. u oculte, altere, destruya o haga desaparecer
las huellas, pruebas o instrumentos del delito o asegure para el inculpado el ob-
jeto o provecho del mismo.
El encubrimiento a que se refiere este artículo se sancionará con prisión de tres me-
ses a seis años.
370 INCUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
Delitos continuados
En el caso de delito continuado, la pena podrá aumentarse hasta por una mitad mas de
la que resulte aplicable.
Para los efectos del código tributario, el delito es continuado cuando se ejecuta con
pluralidad de conductas o hechos, con unidad de intención delictuosa e identidad de dis-
posición legal, incluso de diversa gravedad.
Finalmente. no es posible que se diga que derecho fiscal penal sanciona a personas
físicas y morales. ya que eso no es concebible. pues se debe sancionar en última ins-
tancia a las personas físicas representantes de la sociedad que hayan ocasionado la con-
ducta tipificada como delito. y ellos tienen la responsabilidad punitiva. Al respecto es
aplicable la tesis siguiente:
Retroactividad de la ley fiscal más benigna. Es razonable extender a la materia de las infrac-
ciones fiscales el principio de derecho penal de que la ley más benigna debe aplicarse. con
efectos retroactivos en favor del infractor, a hechos ocurridos antes de su vigencia, salvo ine-
quívoca y terminante disposición en contrario. El artículo 232 del Código Fiscal engloba.
dentro del término de "sanciones", medidas de carácter muy diverso, como las multas que
puede imponer la autoridad administrativa y ia prisión. que sólo puede decretar la autori-
dad judicial. lo que nos revela que pertenecen a la misma categoría los delitos fiscales y otras
infracciones no calificadas de delictuosas. Regulando la materia de las infracciones. el pro-
pio código previene (artículo 241) que. en todo lo no expresamente previsto. se aplicarán las
reglas del Código Penal. entre las cuales se hallan establecidas por los artículos 56 y 57.
Finalmente. cabe decir que el lema del derecho criminal nullum crimen. mul/a poena sine
lege corresponde con exactitud. en su espíritu, al principio contenido en el artículo 11 del
Código Fiscal: "Las normas de derecho tributario que establezcan cargas a los particulares
serán de aplicación restrictiva".
Revisión fiscal 273/50. Procuraduría Fiscal de la Federación (Embotelladora La Victoria, S. de R.L.j.
23 de agosto de 1955. Unanimidad de cuatro votos. Ponente: Ángel González de la Vega.
Condena condicional (delitos fiscales). El artCculo 240 del Código Fiscal. que determina que
para que proceda la condena condicional en materia de delitos fiscales, además de satisfa-
cerse los requisitos señalados por el Código Penal se deberá acreditar que el interés fiscal
está satisfecho o garantizado. es una disposicíón analógica al contenido del inciso b) de la
fracción 1 del artículo 90 del código punitivo. que exige para la suspensión de la condena el
otorgamiento de una fianza para la reparación del daño causado, diferenciándose una y otra
de esas reglas en que la primera se contrae exclusivamente a la satisfacción o garantía de
los impuestos eludidos y las sanciones administrativas correspondientes, que tiene que
372 INCUMPUMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
probarse en una ti otra forma en el curso del proceso ante el juez de la causa, y la otra a que
la garantía se fija para la concesión del beneficio en la sentencia definitiva.
Amparo penal directo 3254152. Por acuerdo de la Primero Sala, de fecha 8 de junio de 1953, no se
menciona el nombre del promovente. 16 de julio de 1954. Unanimidad de cuatro votos. Ausente:
Teófilo OJea y Leyva. Relator: Luis G. Corona.
Quinta época, instando: Primero SaJa, fuente: Semanario Judicial de Ja Federación.
Tomo: CXXI, pág 425, núm de registro: 295 362, aislada. materia(s): penal.
Condena condicional, la fianza para garantizar la reparación del daño equivale a la garantía del In-
torés fiscal. Es cierto que la letra de la ley fiscal establece que no hay reparación del daño
en los delitos descritos por dicho ordenamiento, pero no lo es menos que el llamado interés
fiscal es indiscutiblemente el "daño" producido por el delito. No por el hecho de que una
defectuosa técnica penal llame interés fiscal a una determinada situación, va a cambiarse la
naturaleza misma del hecho; lo que sucedió a no dudar fue que el legislador hacendarío, co-
nocedor como lo es de la ineficacia práctica del sistema de cobro del daño producido por el
delito, quiso sustraer a dicho sistema el mecanismo del cobro en los delitos fiscales; pero,
según se ha dicho, no porque al daño se le llame interés fiscal deja de ser para el derecho pe-
nal daño, debe sostenerse frente a disposiciones aparentemente contradictorias, como son el
artículo 240 del Código Fiscal y el inciso d), de la fracción 1del artículo 9D del Código Penal
que basta que se dé fianza para garantizar el daño o interés fiscal, para que pueda conceder-
se a la condena el carácter de condicional. A lo más que podría llegarse sería a sostener que
la ley fiscal exige que antes de concederse el beneficio debe garantizarse el interés fiscal, pe-
nalmente daño, pero si el inciso d), del artículo 90 del Código Penal en la fracción citada está
exigiendo el otorgamiento de fianza para la concesión del beneficio, se llena la finalidad per-
seguida por el Código Fiscal sobre garantía del pago del interés fiscal con el solo otorga-
miento de la fianza a que se refiere el citado inciso dj. Es cierto que el artículo 240 del Código
Fiscal exige que, además de los requisitos del artículo 90 del código penal, debe garantizarse
el interés fiscal para que pueda imponerse a la condena el carácter condicional; ello obede-
ce a un defecto en la técnica legislativa, pues el legislador fiscal, poco conocedor del meca-
nismo de la condena condicional, quiso exigir más pero en realidad buscaba lo mismo: la
reparación del daño o la garantía de que el mismo sería pagado. Todo se origina en la muy
frecuente duplicidad de sanciones que hay en cuestiones ·de orden fiscal: por una parte se
sanciona la infracción, y por la otra el delito, y como al legislador fiscal lo que primordial-
mente le interesa es la cuestión de orden crematístico, creyó exigir más y quedar mejor
garantizado mediante el requisito señalado en el artículo 240, pero ya se ha visto cómo se
trata de condiciones concurrentes, pues exige en último término lo mismo que en el sistema
del Código Penal, habida cuenta que en ambas disposiciones se consagra como requisito in-
dispensable la garantía o el pago del daño; una correcta interpretación del artículo 240 del
Código Fiscal de la Federación lleva a la conclusión de que exige las mismas condiciones
que el 90 del Código Penal, pues en la ley últimamente invocada es también requisito pre-
vio al disfrute del beneficio del que se garantice o pague el daño, y si la garantía debe otor-
garse una vez que el juez ha decidido sobre la concesión, y en el sistema de la ley fiscal el
pago o garantía debe ser anterior al momento en que el juez decide, no hay razón bastante
para colocar al sentenciado por delitos fiscales en peor situación que el delincuente "co-
mún", sobre todo si se tiene en cuenta que con el sistema del Código Penal se obtiene la mis-
ma finalidad sin causar molestia injustificada al gobernado.
Amparo directo 136/52. Por acuerdo de la Primero Sala, de fecha 8 de junio de 1953, no se menciona
el nombre del promovente, 8 de septiembre de 1956. Unanimidad de cinco votos. Ponente: Rodolfo
Chávez Sánchez.
5.4 Facultades de laautoridad para exigir las responsabilidades derivadas del incumplimiento 373
El primer axioma se refiere al concepto de la verdad. que enseña que "nada hay
nuevo bajo el sol" ni el mismo sol. "que la luz es el símbolo mas puro de la verdad".
"que del cielo a ia tierra nada hay oculto" y "que la verdad. tarde que temprano.
triunfa porque es única y universal".
El segundo axioma enseña a distinguir entre la verdad y la mentira; el bien el
mal; el vicio y la virtud. Nos permite ser psicólogos para conocer mejor al hombre
por sus signos o marcas caracteristicas del rostro. la forma del cráneo, la configura-
ción de los pies y manos y. en general. su biotipo. Lo visible es manifestación de lo
invisible y lo externo revela lo interno.
El tercer axioma adiestra al policia a visualizar o auscultar hasta en los mas mi-
nimos detalles de personas o cosas que faciliten el esclarecimiento del hecho inves-
tigado y la determinación de huellas delatoras para la demostración de la prueba.
El cuarto axioma entraña la verdad del valor de la vida. que todo ser humano
debe cuidar con profundo respeto y amor como el don mas preciado que ha conce-
dido a todo ser viviente la madre naturaleza.
Loscriminalistas han creado una especie de catecismo para aplicarlo en los casos
complicados y misteriosos. denominándolos puntos de oro. Las preguntas general-
mente obligadas son: ¿Qué? ¿quién? ¿cuándo? ¿dónde? ¿cómo? ¿con qué? y ¿por qué?
En esta sección se aiude a las atribuciones que pueden ejercer los representantes de la
hacienda pública ante el incumplimiento de sus obligaciones por el sujeto pasivo de la re-
lación juridico-tributaria.
374 INCUMPliMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
IV. No cumplan con las obligaciones sobre valuación de inventarios o no lleven el pro-
cedimiento de control de los mismos, que establezcan las disposiciones fiscales.
V. No se tengan en operación los equipos y sistemas electrónicos de registro fiscal
que hubiera autorizado la Secretaria de Hacienda y Crédito Público, los destru-
yan, alteren o impidan el propósito para el que fueron instalados.
VI. Se adviertan otras irregularidades en contabilidad que imposibilite el conoci-
miento de sus operaciones.
valor de los actos, actividades o activos sobre los que proceda el pago de contribuciones,
para el ejercicio de que se trate, indistintamente con cualquiera de los siguientes proce-
dimientos:
1. Las que resulten de aplicar la tarifa que corresponda sobre el límite máximo del
grupo en que, para efectos de pago de cotizaciones al Instituto Mexicano del Se-
guro Social, se encuentre cada trabajador al servicio del retenedor, elevado al
periodo que se revisa.
11. En el caso de que el retenedor no hubiera efectuado pago de cotizaciones por sus
trabajadores al Instituto Mexicano del Seguro Social, se considerará que las re-
tenciones no enteradas son las que resulten de aplicar la tarifa que corresponda
sobre una cantidad eqUivalente a cuatro veces el salario mínimo general de la
zona económica del retenedor elevado al periodo que se revisa, por cada traba-
jador a su servicio.
considerará que las omitidas son las que resulten de aplicar la tasa de 5 % a la cantidad
equivalente a cuatro veces el salario minimo general diario de la zona económica del pa-
trón. elevado al periodo que se revisa. por cada trabajador a su servicio.
Registro de adquisiciones
Cuando el contribuyente omita registrar adquisiciones en su contabilidad y éstas fueran
determinadas por las autoridades fiscales. se presumirá que los bienes adquiridos y no
5.4Facultades de laautoridad para exigir [as responsabilidades derivadas del incumplimiento 377
8 Miguel Fénech. Principios dederecho procesal tributario. Barcelona. 1949. t 11. pag 12.
9 jesús Quintana valtlerra. Derecho tributario mexicano. Trillas. México. 1991, pag 186.
5.4 Facultades de laautoridad para exigir las responsabilidades derivadas del incumplimiento 379
Las diversas acciones que puede realizar la autoridad fiscal, dentro del procedi-
miento administrativo de ejecución. están incluidas en el titulo V, capitulo 111. del CFF, el
cual comprende del art 145 al 196: sin embargo. la aplicación del procedimiento ejecu-
tivo está prevista especificamente en el primer párr del art 145, el cual señala que las au-
toridades fiscales exigirán el pago de los créditos fiscales que no hubieren sido cubiertos
o garantizados dentro de los plazos señalados por la ley, mediante el multícitado proce-
dimiento administrativo de ejecución.
• Requerimiento de pago.
• Embargo.
• Intervención.
• Remate.
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de ejecución surlcientes pere suproducto,cubrfr los
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ActoIlIdmInlstrotlvo Requisitos
medl4nte el cuol se ...-Por escrito.
Mendllmlento ordeno requerir de -5el\olor looutorldad Quelo emite.
'"
ejecución - poso01 deudor de
crtdltosftscoles y
en sucaso, de no
pagorlos, se ordeM
-
-Estar flJndtldo Ymotivado.
....fxprew loresolución, otlfetopropósito de que se trote
-OStentar loflnTla del tunclol"lllrlo competente.
-5eI\olor el nombre o nombres de los personas a que
e1embm'go se dirige.
-Stl\olllr el nombre del ejecutor designado.
.....Qeslgnocfón de depositario, en sucaso.
Art:s 38,152 Y 153 del Cód/SO F1sc81 eJe ~ Feder«/ón
380 INCUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
Requerimiento de pago
De conformidad con ei arr 16 de la Constitución Po/irica de los Estados Unidos Mexicanos,
"nadie puede ser molestado en su persona, familia, domicilio, papeles o posesiones, sino
en virtud de mandamiento escrito de la autoridad competente", Para que puedan reali-
zarse acciones coactivas en contra del deudor de un crédito fiscal es preciso que el eje-
cutor designado para tal efecto apoye su actuación mediante el correspondiente manda-
miento de ejecución; por ende, ésta es una garantía de seguridad jurídica, equivalente a
la forma del acto autoritario de molestia, el cual debe derivarse siempre de un manda-
miento u orden escrito, Consiguientemente, cualquier mandamiento u orden verbal que
origine el acto perturbador o que en si mismo contenga la molestia en los bienes jurídí-
cos a que se refiere dicho precepto de la Constitución es violatorio de aquél.
Para iniciar el procedimiento administrativo de ejecución por la autoridad fiscal, ésta
debe dictar mandamiento de ejecución motivado y fundado, en el cual exponga las ra-
zones y fundamentos legales que lo apoyen y disponga exigir al deudor pagar el crédito,
que en ese mandamiento se designe al ejecutor que deba practicar el requerimiento, que
en su oportunidad se notifique éste y que se levante acta pormenorizada del requeri-
miento, una de cuyas copias ha de ser entregada a la persona con quien se entienda la
diligencia,
El requerimiento constituye ei acto inicial del procedimiento administrativo de eje-
cución, en términos del art 145 del CFF, el cuai dispone que las autoridades fiscales exigi-
rán el pago de los créditos fiscales que no hubieren sido cubiertos o garantizados dentro
de los plazos señalados por la ley, mediante el procedimiento administrativo de ejecu-
ción, Por tanto, se procederá a lo establecido por el art 151 del citado código, que seña-
la: "Las autoridades fiscales, para hacer efectivo un crédito fiscal exigible y el importe de
sus accesorios legales, requerirán de pago al deudor..."
Sergio Francisco de la Garza dice que el requerimiento tiene el carácter tanto de
acto necesario, ei cual consiste en el cumplimiento de una carga procesal, como de acto
debido, pues el inicio del procedimiento de ejecución constituye una obligación admi-
nistrativa para el funcionario fiscal, a fin de hacer ingresar al patrimonio del Estado el
crédito que tiene a su favor y no cumplido de forma voluntaria por el deudor, 10
El Tribunal Federal de justícia Fiscal y Administrativa ha sostenido que "el requeri-
miento es un acto administrativo que debe efectuarse mediante el cumplimiento de de-
terminadas formalidades para tener validez legal, como las que empleen' formularios
especiales";'! Y la SCJN ha sustentado la tesis de que "la diligencia de requerimiento es la
base del procedimiento económico-coactivo y si dicha diligencia no se practica confor-
me a la ley, toda actuación anterior resulta viciada, pues su falta implica dejar sin defensa
ai interesado y la violación en su perjuicio de los arts 14 y 16 de la Constitución", 12
El requerimiento debe notificarse al deudor, ya sea personalmente o por edictos, en
caso de que ei deudor haya desaparecido, se ignore su domicilio o se encuentre en el ex-
tranjero sin haber dejado representante legal acreditado ante las autoridades fiscales,
conforme a lo previsto por los arts 134 y 137. Cuando no se halle al deudor, se le deja-
rá cítatorío y si la persona citada o su representante legal no lo esperaren, se practicará
la diligencia con quien se encuentre en el domicilio o, en su defecto, con algún vecino.
En caso de que éstos últimos se negasen a recibir la notificación. ésta se hará por medio
de instructivo. que se fijará en lugar visible de dicho domicilio, debiendo el notificador
asentar razón de tal circunstancia.
El procedimiento administrativo de ejecución se inicia con el requerimiento de pago.
que es la diligencia por medio de la cual la autoridad fiscal se constituye en el domicilio
del deudor para demandarle el pago del crédito fiscal exigible y sus accesorios legales no
cubiertos en su oportunidad. Dicha diligencia debe entenderse de manera directa con el
sujeto pasivo. con su representante legal o con persona distinta si previamente se hu-
biere dejado cítatoríoa uno u otro.
El requerimiento de pago se puede originar por la exíglbllídad al cese de la prórro-
ga. o de la autorlzación para pagar en parcialidades. por error aritmético en las declara-
ciones o por las situaciones previstas en la fracc I del art 41 del CFF (pagos determinados
en forma provisional, por omitir la presentación de declaraciones periódicas para el pago
de contribuciones). Ante ello, el deudor podrá efectuar el pago dentro de los seis días há-
biles siguientes a la fecha en que surta sus efectos la notificación del requerimiento.
En razón de lo manifestado, se transcriben los criterios siguientes:
El acta de requerimiento de pago no se considera una resolución fiscal, pues sólo constituye
una constancia escrita de la diligencia administrativa que realiza el notificador ejecutor para
exigir el pago de un crédito fiscal determinado."
Tratándose de los actos de cobro realizados en el procedimiento de ejecución. que se ini-
cian con un requerimiento de pago con apercibimiento de embargo, es claro que para que
estén fundados y motivados se requiere la cita de los preceptos adjetivos que regulan el proce-
dimiento de ejecución. pero también la mención clara y completa de la resolución fiscal debi-
damente notificada que fincó el crédito con su propia motivación y fundamentación. Para ello
bastaria acompañar al requerimiento de pago copia de la resolución fiscal que fincó el crédito,
que hubiera sido debidamente notificada y que esté fundada y motivada en si rnísma.!"
Embargo
La palabra embargo se deriva del verbo embargar. que proviene del latín vulgar imbarri-
careo usado en la peninsula ibérica con el significado de "cerrar una puerta con trancas
o barras". que pertenecía al procedimiento originario del embargo.'>
En términos generales. el embargo puede definirse como "la afectación decretada
por una autorldad competente sobre un bien o conjunto de bienes de propiedad priva-
da. la cual tiene por objeto asegurar cautelarmente la eventual ejecución de una preten-
sión de condena que se plantea o planteará .en juicio. o bien satisfacer directamente una
pretensión ejecutiva"!"
El embargo es tll acto administrativo que tiene por objeto salvaguardar los intereses
del fisco federal, mediante el aseguramiento de bienes propiedad del sujeto pasivo o
deudor, a fin de hacer efectivo el importe de créditos insolutos, por medio de la ena-
jenación de éstos, Tales bienes deberán ser suficientes para permitir que el produc-
to de su enajenación cubra el crédito fiscal y sus accesorios.
El art 151 del Código Fiscal de la Federación establece que el embargo podrá recaer
en lo siguiente:
11ldem.
18 Miguel Fénech, op cit. pág 65.
19 Sergio Francisco de la Garza, opcit, pág. SI.
20 Luis Humberto Delgadillo Gutiérrez, Principios dederecho tributario, 3a ed, Lírnusa, México. 1995, pág 163.
5.4 Facultades de laautoridad pere exigir las responsabilidades derivadas del incumplimiento 383
Sergio Francisco de la Garza establece las clases de supuestos para que proceda el
embargo, a saber:"
Los embargos precautorios también podrá practicarlos la autoridad fiscal para exigir
la presentación de declaraciones, avisos u otros documentos, cuando éstos no hayan sido
presentados por las personas físicas o morales obligadas a ello, dentro de los plazos se-
ñalados en la di posiciones fiscales respectivas.
El fundamento legal de dichos embargos precautorios lo encontramos en el art 41,
fracc 11, del Código Fiscal de la Federación, el cual precisa que aquéllos podrán efectuarse
respecto de bienes o negociaciones cuando el contribuyente:
La autoridad fiscal podrá asegurar bienes sin sujetarse al orden indicado si ocurre al-
guno de los supuestos a que se refiere el art 156 del código fiscal, cuando:
propiedad, tal limitación no puede oponerse a quien invoca el dominio adquirido de ma-
nera indudable con anterioridad al secuestro, debido a que todo mandamiento de eje-
cución descansa en el supuesto de que se hará efectivo en bienes del deudor y no en ios
de un tercero. cuya acción para recuperar el bien secuestrado no puede destruirse ale-
gando que la escritura de propiedad relativa no se encuentra registrada, si el contrato de
compraventa se perfeccionó antes de que se cumpliera el mandamiento de ejecución,
pues dicho contrato transfiere la propiedad independientemente de que no se registre
oportunarnenre.P
de los bienes embargados exceda notoriamente al importe del crédito fiscal garantizado
y sus accesorios, ni la sustitución de bienes embargados por otros que los remptacen.é'
Embargo, dentro del procedimiento administrativo de ejecuclón. El artículo 153, párrafos prt-
mero y último·del C6dlgo Fiscal de la Federad6n, en cuanto autoriza el nombramiento del de-
positario de 105 bienes por parte del jefe de la oOclna ejecutora o del ejecutor, libremente y bajo
su responsabllldad, no viola los artículos 14 y 16,consUtudonales. tratándose de bienes distin-
tos de los raíces y de las negocíacíones. Al disponer el artículo 153, párrafo primero y últi-
mo del Código Fiscal de lo Federación, que el nombramiento del depositario de los bienes
embargados dentro del procedimiento administrativo de ejecución lo harán los jefes de las
oficinas ejecutoras o los ejecutores, libremente y bajo su responsabilidad. no infringe el ar-
tículo 16 constitucional tratándose del embargo de bienes distintos de los raíces y de las
negociaciones. pues aun cuando no establece reglas o directrices respecto de la persona en
que pueda recaer, ello no se traduce en el ejercicio de una facultad arbitraria en perjuicio
del contribuyente ejecutado, en primer término, porque al fisco acreedor corresponde el
derecho de tal nombramiento, ya que se trata de hacer efectívo un crédito fiscal exigible y,
en segundo lugar, porque el precepto con claridad determina que dicho nombramiento se
hará bajo la responsabilidad del ejecutante y, además, que el depositario debe desempeñar
su cargo conforme a las disposiciones legales. Tampoco lo anterior infringe el artículo 14
constitucional, porque al ejecutado se le da intervención durante la secuela del procedi-
miento administrativo de ejecución y el nombramiento de referencia se trata de una ac-
tuación y derecho que no le corresponde como deudor y, por ende, no es necesario darle
intervención, máxime que se trata de actos de cobro de un crédito fiscal, respecto de los
cuales la garantía de audiencia no tiene que ser previa según la jurisprudencia de la
Suprema Corte, bastando que con posterioridad tenga el contribuyente oportunidad de de-
fensa a través del recurso de oposición al procedimiento administrativo de ejecución y el
juicio de nulidad fiscal.
Amparo en revisión 517/95. London Clothes, S.A. 4 de marzo de 1996. Unanimidad de votos.
su, noveno época, t IlI, maya de 1996, tesis, p LXV/96, pág 110.
Anteriormente el CFF de 1967 contenía en su art 128 una relación de facultades, res-
ponsabilidades y obligaciones de los depositarios, no repetidas en el nuevo CFF de 1981,
Y son lassiguientes:
Oposición al embargo
En previsión a la posibilidad de que al designarse bienes para el embargo se oponga un
tercero argumentando tener el dominio de aquélios, el art 158 del CFF señala que en tal
caso no se practicará el embargo si se demuestra en el mismo acto la propiedad con
pruebas documentales suficientes, a juicio del ejecutor,
Para que la autortdad fiscal conozca y resuelva en definitiva acerca del particular, se
somete a su consideración la resolución provisional del ejecutor, asi como los documen-
tos exhibidos en el momento de la operación,
Si las pruebas aportadas no fueren suficientes a juicio de la autoridad fiscal, ésta or-
denará al ejecutor continuar con la diligencia y, de llegarse al embargo de los bienes, se
notificará al interesado su derecho a promover el recurso de revocación en términos del
art 128 del mismo código,
. aportaciones como de los accesorios de las demás contribuciones y de otros créditos ñs-
caies, y por último se cubrirán tales contribuciones y créditos, como lo previene el art
148 del mismo código,
Cabe agregar que el propio código menciona en su art 149 que el fisco federal ten-
drá preferencia para recibir el pago de créditos provenientes de ingresos que la
Federación deba percibir, con excepción de:
Embargo de créditos
El embargo de créditos constituye otro acto de desarrollo del procedimiento administra-
tivo de ejecución, En este embargo se requiere que sea notificado al deudor, para que pa-
gue las cantidades adeudadas a su acreedor en la oficina ejecutora, con el apercibimiento
de doble pago en caso de desobediencia, de conformidad con el art 160 del CFF.
La Suprema Corte de Justicia de la Nación ha sostenido que cuando el fisco embar-
ga las rentas de una casa por adeudos, fiscales, se constituye en los derechos del arren-
dador y, en consecuencia, sólo podrá exigir dichas rentas ,; mediante el estatuto legal que
rige las obligaciones de los inquilinos", En estos casos, no se debe aplicar a los inquilinos
el procedimiento económrco-coacnvo"
25 Apéndice al Semanario Judicialde la Federación, 1965. tercera parte, Segunda Sala, pag 136.
26 jesús Quintana Valtierra. pág 215. Derecho tributario mexicano, Trillas, México. 1991.
390 INCUMPLIMIENTO DE LAS CONTRIBUCIONES
Intervención
En lineas anteriores se mencionó que las autoridades fiscales podrán embargar nego-
ciaciones con todo lo que de hecho y por derecho les corresponda, a fin de obtener me-
diante su intervención los ingresos que permitan cubrir el crédito fiscal y sus accesorios
legales (art 151, fracc 11, del CFF).
5.4 Facultades de laautoridad para exigir las responsabilidades derivadas del incumplimiento 391
El TFF ha interpretado el art 141, fracc V, del CFF, en el sentido de que el depósito de
10% de los ingresos que tenga la caja en la negociación embargada procede sólo en el
embargo practicado dentro del procedimiento administrativo de ejecución, mas no en
el embargo de la via administrativa, en atención a que este tipode embargo se practica
para garantizar el interés fiscal. 27
Para que tales intervenciones puedan realizarse, se requiere designar interventores
con cargo a la caja o administradores, según se trate de negociaciones -comercial, in-
dustrial, agrícola, ganadera o de pesca- o de bienes raices que produzcan rentas, Ello
implica que el depositario designado en el momento de efectuarse el embargo tendrá
que ser removido de su cargo a efecto de sustituirlo por persona idónea para desempe-
ñar como depositario interventor o depositario administrador, sf~ún el caso,
a) Separar de los ingresos que obtenga la negociación las cantidades requeridas para
el pago de salarios y de otros créditos preferentes a cargo de la negociación, como
indemnizaciones a los trabajadores, alimentos o los garantizados con prenda o hi-
poteca,
b) Retirar 10% de los ingresos en dinero y enterarlos diariamente a medida que
efectúe la recaudación por conducto de institución bancaria autorizada, utilizan-
do para ello el formato establecido, cuya copia sellada presentará a la oficina eje-
cutora con objeto de comprobar dicho entero, '
e) Dictar, cuando tenga conocimiento de irregularidades en el manejo de la nego-
ciación o de operaciones que pongan en peligro los intereses del fisco federal, las
medidas provisionales urgentes que estime necesarias para proteger dichos inte-
reses, y dar cuenta de ello a la oficina, la cual podrá ratificarlas o modificarlas.
Si tales medidas no fueren acatadas, la oficina ejecutora ordenará que se ponga tér-
mino a la intervención con cargo a la caja y se convierta en administración o, si fuere
procedente, que se enajene la negociación conforme a las normas contenidas en el có-
digo fiscal y demás disposiciones legales aplicables (art 165 del CFF).
El Tribunal Pleno, en su sesión privada celebrada el lo de julio de 1997, aprobó la
siguiente tesis jurísprucenctal-"
Interventor con cargo a la caja de una negociación embargada, los artículos 153 y 164 del CódJgo
Fiscal de la Federación, en cuanto establece su nombramiento y la obligación de retirar el 10% de
los ingresos para enterarlos a la autoridad hacendaria, no violan el artículo 50 constitucional.
Los artículos 153,164,165,166 Y167 del Código Fisco] de la Federación, en cuanta esta- .
blecen la atribución de la autoridad ha~endaria de nombrar depositarios, que en el caso de
negociaciones embargadas, tendrán el carácter de administradores o interventores con cargo
Interventor admInistrador
Al disponer la oficina ejecutora el nombramiento de un interventor administrador, debe
solicitarse la inscripción de dicho nombramiento en'el registro público que corresponda
al domicilio de la negociación intervenida.
Las facultades del interventor administrador son más amplias que las del interven-
tor con cargo a la caja. como se enmarca en el art 166 del CFF, pues abarcan las que
normalmente corresponden a la administración de la sociedad y le confieren plenos po-
deres respecto a las facultades que requieren cláusula especial conforme a la ley. para
ejercer actos relativos a lo siguiente:
tituyan sociedad, ti-ne todas las facultades que asisten al dueño, para la conservación y
buena marcha del negocio; de ahí que quien ejerza dicho cargo deberá tener los conoci-
mientos, experiencia y caracterísncas necesarias para administrar convenientemente la
negociación intervenida.
No obstante, cuando se trate de negociaciones que constituyan una sociedad, la
asamblea o la administración de aquéllas podrán continuar con sus reuniones regulares
para conocer de los asuntos que les competan y de los informes que formule el interven-
tor administrador acerca del funcionamiento y operaciones de la negociación, asi como
para opinar respecto a los asuntos que éste someta a su consideración (art 169 del CFF).
Entre las obligaciones del interventor administrador establecidas en el art 167 del
CFF están las siguientes:
Levantamiento de la intervención
Una vez que el crédito o créditos fiscales a cargo de la negociación intervenida queden
cubiertos, incluidos sus accesorios legales, se procederá a dar término a la intervención,
solicitando al registro público que corresponda la tildación de las inscripciones que se hu-
bieren efectuado. .'
De no lograrse la efectividad de los adeudos, la oficina ejecutora podrá proceder a la
enajenación de la negociación intervenida, siempre que lo recaudado en tres meses no al-
cance a cubrir por lo menos 24% del crédito fiscal, salvo si se tratare de negociaciones que
obtengan sus ingresos en determinados periodos del año. En este caso, el porcentaje de re-
caudación deberá corresponder al número de meses transcurridos, a razón de 8% mensual,
es decir, aqui procederá la enajenación de las negociaciones si el impone recaudado fuere
inferior al porcentaje resultante de multiplicar el número de meses transcurridos por 8.
Ante la hipótesis de llegarse a la enajenación de la negociación intervenida, también
procederá el levantamiento de la intervención y la gestión de las cancelaciones corres-
pondientes en el registro público respectivo.
De acuerdo con lo previsto en el art 170 del CFF, cuando la negociación a intervenir
ya lo estuviere por mandato de otra autoridad, se nombrará, no obstante. el nuevo in-
terventor. quien se hará cargo de todas las intervenciones mientras subsista la efectuada
por las autoridades fiscales (art 170).
A su vez, la designación o el cambio de dicho interventor deberá comunicarse a las
autoridades que hubieren ordenado las intervenciones anteriores. o las que ocurrieren
con posterioridad, si tal fuere el caso.
394 INCUMPLIMIENTO DE LAS CONTRIBUCIONES
Remate
El remate es el conjunto de actos jurídicos que permiten a la autoridad realizar la venta
forzada de bienes para satisfacer una obligación. La palabra remate es sinónimo de su-
basta y de almoneda, porque en Roma se denominaba subastare y en España almoneda,
que era el mercado de las cosas ganadas en guerra pujadas cuanto más se pudiere. sin que
fuera factible el engaño'? .
Las actividades que se siguen para llevar a cabo esa venta forzada son diversas. de-
pendiendo esas actividades de los bienes objeto de la venta.30
Satta enseña que toda vez que la transformación de un bien en dinero es la finali-
dad de la venta forzada, no hay diferencia entre ésta y la venta voluntaria. desde el pun-
to de vista económico. La diferencia existe desde el enfoque jurídico. ya que esa venta
no es el resultado de un encuentro de dos voluntades contratantes. la del deudor -pro-
pietario- y la del comprador. sino de una voluntad negocial entre el comprador y de un
aC[Q de coaccíon.!'
En si. la enajenación es el aC[Q administrativo que lleva a cabo la autoridad exacto-
ra con objeto de subastar los bienes embargados. para obtener. como producto de su
venta. los ingresos necesarios destinados a cubrir el crédito insoluto y sus accesorios le-
gales.
A su vez. Pénech considera que la enajenación forzosa es el acto central y decisivo
del procedimiento de ejecución con el fin de satisfacer la pretensión de la autoridad fis-
cal. y afirma que es un acto complejo. con unidad de tiempo e integrado por tres decla-
raciones de voluntad, que son:
29 José Becerra Bautista, Diccionario juriáico mexicano, Instituto de investigaciones juridicas. UI'IAM, 5a ed,
Porrúa. { P-Z. México, 1992. pág 2780.
JO kiem.
31 Ibidem.
32 M. Pénech. op cr. págs 65·66.
}
.3 Eduardo Paliares, Diccionario de derecho procesal civil, pag 477.
5'.4 Facultades de laautoridad para exigir las responsabilidades derivadas del incumplimiento 395
Peritos vetueaores
Conforme al art 40 del RCFF. los avaluos podrán practícarse por:
,
396 INCUMPUMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
Procedencia de la enajenación
La enajenación de los bienes embargados en términos del art 173 del mencionado có-
digo fiscal procede como sigue: .
al A partir del día stgutente a aquel en que se hubiese Fijado ia base, de conFormi-
dad con el art 175 del CFF.
b) Cuando el embargado no proponga comprador antes del día en que se finque el
remate o antes de que los bienes se enajenen o se adjudiquen a favor del fisco.
e) Al quedar firme la resolución, recaída en los medios de defensa que se hubieren
hecho valer, que conFirme el acto impugnado, siempre que así proceda conForme
a la fase de trámite en que se encuentre el crédito.
el) Respecto de embargos precautorios, cuando los créditos se hagan exigibles y no
sean pagados al momento del requerimiento.
Subastil pública
Toda enajenación deberá efectuarse en subasta pública, salvo los casos que el CFF auto-
riza; esto implica que la trasmisión de la propiedad de un bien tendrá que hacerse a
quien ofrezca mayor cantidad que la señalada con base en las ofertas hechas por quie-
nes concurran al acto.
La subasta pública es un modo de venta cuya función consiste en provocar la con-
currencia de los compradores para que se efectúe a favor del que 'ofrezca el mejor pre-
cio. Dicha subasta deberá celebrarse en el local de la oFicina exactora: sin embargo, la
autoridad podrá designar otro lugar si la venta se hace Fuera de remate, como cuando
5.4 facultades de laautoridad para exigir ras responsabilidades derivadas del incumplimiento 397
Postura legal
El art 179 del CFF establece que la postura legal es el ofrecimiento que hacen los intere-
sados en adquirir los bienes a rematar, conforme a las formalidades legales correspon-
dientes, el cual deberá cubrir las dos terceras partes del valor señalado como base para
el remate.
398 INCUMPLIMIENTO DE LAS CONTRIBUCIONES
En toda postura deberá ofrecerse de contado por lo menos la parte suficiente para
cubrir el interés fiscal, es decir, el monto total del crédito o créditos, incluidos los recar-
gos y demás accesorios de aquéllos, como lo dispone el art 180 del CFF.
Cuando el importe de la postura legal sea menor al interés fiscal. los bienes embar-
gados se rematarán de contado.
La autoridad ejecutora podrá enajenar a plazos los bienes embargados cuando no
haya postura para adquirirlos de contado, siempre que el comprador garantice el saldo
de los adeudos más los intereses respectivos en alguna de las formas que previene el art
141 del CFF. .
Durante los plazos concedidos se causarán intereses a los recargos exigibles para el
caso de pago a plazo de los créditos fiscales. conforme a lo previsto por el art 76 del RCFF.
Conforme al art ¡ 82 del CFF, el escrito en el que se haga la postura legal deberá con-
tener lo siguiente: .
• Nombre, nacionalidad y domicilio del postor y, en su caso, la clave del registro fe-
deral de contribuyentes, cuando se trate de personas fisicas.
• Denominación o razón social, fecha de constitución. clave del registro federal de
contribuyentes y domicilio social, si son sociedades.
• Cantidad que se ofrezca y forma de pago.
Segunda almoneda
El are 191 del CFF menciona que cuando no se finque el remate en la primera almoneda,
se fijará nueva fecha y hora para que, dentro de los 15 dias siguientes, se lleve a cabo una
5.4 facultades de la autoridad para exigir las responsabilidades derivadas del lncumplirruento 399
cara al registro público que corresponda, en un plazo que no excederá de 15 días, en los
términos del are 187 del CFF.
El TFF ha interpretado el are 147 del CFF de 1967, ídem, are 187 del CFF de 1981, en
el sentido de que al determinar que los bienes inmuebles rematados pasarán a ser pro-
piedad del postor libres de todo gravamen, no hace distinción al respecto, por lo cual
debe entenderse que pasarán libres de cualquier clase de gravámenes y no sólo de los
ñscales.Y
Si se trata de inmuebles, una vez que se otorgue y firme la escritura en la cual conste
la adjudicación, la autoridad ejecutora dispondrá que se entregue al adquirente y dictará las
órdenes necesarias, aun las de desocupación si estuviere habitado por el ejecutado o por
terceros que no pudieran acreditar legalmente su uso, según lo dispone el are 188 del CFF.
Cabe señalar que si el postor a cuyo favor se finca el remate no cumple con las obli-
gaciones contraídas, perderá el monto de su depósito, el cual se aplicará a favor del fis-
co federal, reanudándose las almonedas, según proceda (art 189 del CFF).
• Gastos de ejecución.
• Recargos.
• Multas.
• Indemnizacion de 20 % por cheques no cubiertos a su presentación.
• Crédito principal.
. El TFF resolvió que "los gastos de ejecución no constituyen un crédito fiscal diferen-
te del crédito principal que por medio del procedimiento económico-coactivo trate de co-
brarse... Sin ningún esfuerzo puede, por tanto, llegarse a la conclusión final de que si por
cualquier motivo se declara ilicito el procedimiento de ejecución, los gastos causados
por ese procedimiento deben, asimismo, declararse incobrables", y que si se declara la
nulidad de la resolución administrativa que se pretende ejecutar mediante el procedi-
miento de ejecución, tal resolución "de ninguna manera puede servir de apoyo al dere-
cho que se pretende de cobrar honorarios y gastos causados por el propio embargo".3s
Cuando existan excedentes después de haberse cubierto el crédito fiscal, se entre-
garán al embargado, salvo si mediare orden de autoridad competente o cuando el pro-
pio deudor acepte por escrito que se haga entrega total o parcial del saldo a un tercero.
Ampliación de embargo
En aquellos casos en que el dictamen producido con motivo de avalúos de los bienes
embargados permita determinar que el valor de éstos será insuficiente para cubrir el
crédito fiscal, incluida actualización de aquél, los recargos y los gastos de ejecución
generados o por generar con motivo del procedimiento administrativo de ejecución, se
dispondrá la ampliación de embargo sobre bienes del deudor suficientes para que el in-
terés fiscal quede asegurado en su totalidad.
La enajenación de los bienes no siempre puede llevarse a cabo y en tal caso proce-
de la dación de pago de aquéllos, supuesto en el cual se aceptan a razón de 50 % de su
avalúo. Ello implica que al efectuarse el embargo se calcule que el valor de los bienes al-
cance a cubrir el monto total de los créditos aun en la hipótesis de llegarse a su dación
en pago, así como cuando es insuficiente la aplicación del producto del remate en los
adeudos, como los establece el art 20 del CFF.
• A falta de postores.
• A falta de pujas.
• En caso de posturas o pujas iguales.
Dación en pago
Cuando no se llegue al ñncarníento del remate en segunda almoneda, se considerará que
el bien fue enajenado en 50 % del valor del avalúo, y se aceptará como dación en pago
para el efecto de que la autoridad pueda adjudicárselo, enajenarlo o donarlo para obras
o servicios públicos, o a instituciones asistenciales o de beneficencia autorizadas confor-
me a las leyes de la materia, en relación al tercer párrafo del art 191 del CFF.
Para optar por una u otra de las opciones señaladas en el párrafo anterior, la admi-
nistración ejecutora tendrá en consideración el tipo de bienes de que se trate.
36 Alicia Elena Pérez Duarte. Díccíorarío jundíco mexicano, Instituto de investigaciones jurídicas. UNAM. 5a ed.
Porrúa. t A-CH. México. 1992, pág 104.
402 INCUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBlICIONES
Se indicó con anterioridad que, conforme al art 178 del Código Fiscal de la Fe-
deración, mientras no se finque el remate el embargado puede proponer comprador que
ofrezca de contado la cantidad suficiente para cubrir el crédito fiscal.
Al respecto, conviene considerar que el art 192 del referido Código Fiscal, prevé que
los bienes podrán enajenarse fuera de remate' cuando:
Se entenderá que los bienes se encuentran a disposición del interesado a partir del
día siguiente a aquei en que se le notifique la resolución correspondiente,
Cuando los bienes embargados hubieran causado abandono, las autoridades fisca-
les notificarán personalmente o por correo certificado con acuse de recibo a los propie-
tarios de aquéllos, que ha transcurrido el plazo de abandono y que cuentan con 15 dias
para retirar los bienes, previo pago de los derecl'íos de almacenaje causados. En los ca-
sos en que no se hubiera señalado domicilio o el señalado no corresponda a la persona,
la notificación se efectuará a través de estrados.
Los bienes que pasen a propiedad del fisco federal conforme a este artículo podrán
ser enajenados en los términos del art 193 del Código Fiscal de la Federación o donarse
para obras o servicios públicos, o a instituciones asistenciales o de beneficencia autori-
zadas conforme a las leyes de la materia.
El producto de la venta se destinará a pagar los cargos originados por el manejo, al-
macenaje, custodia y gastos de venta de los Citados bienes en los términos que median-
te reglas establezca la Secretaria de Hacienda y Crédito Público.
Los plazos de abandono a que se refiera el art ¡ 96-A de dicho código se interrum-
pirán:
Querellarse penalmente
De igual manera se hace una remisión a lo expresado y comentado al respecto en pá-
rrafos anteriores en el ap 5.3.2.
404 INCUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
Imposición de sanciones
Respecto a la imposición de las sanciones, para evitar inútiles repeticiones cabe remitir-
se a lo señalado en la secc 5.1 y el ap 5.2.3.
formulada por la autoridad, según corresponda, cuando haya omitido presentar oportu-
namente alguna declaración subsecuente para el pago de contribuciones propias o re-
tenidas. Esta cantidad a pagar tendrá el carácter de pago provisional y no libera a los
obligados de presentar la declaración omitida.
Cuando la omisión sea de una declaración de las que se conozca de manera feha-
ciente la cantidad a la que le es aplicable la tasa o cuota respectiva. la propia secretaria
podrá hacer efectiva al contribuyente. con carácter provisional, una cantidad igual a la
contribución que a éste corresponda determinar, sin que el pago lo libere de presentar
la declaración omitida.
Si el contribuyente o responsable solidario presenta la declaración omitida antes 'de
que se le haga efectiva la cantidad resultante conforme a lo previsto en esta fracción. que-
da liberado de hacer el pago determinado provisionalmente.' Si la declaración se presenta
después de haberse efectuado el pago provisional determinado por la autoridad, éste se
disminuirá del importe que se tenga que pagar con la declaración que se presente.
2. Embargo precautorio. La fracc 11 del art 41 del CFF señala que se pueden embargar
precautoríarnente los bienes o la negociación cuando el contribuyente haya omitido pre-
sentar declaraciones en los últimos tres ejercicios o cuando no atienda tres requeri-
mientos de la autoridad en los términos de la fracc 11I del citado articulo por una misma
omisión, salvo tratándose de declaraciones en que bastará con no atender un requeri-
miento. El embargo quedará sin efecto cuando el contribuyente cumpla con el reque-
rimiento o dos meses después de practicado. si, no obstante el incumplimiento, las
autoridades fiscales no inician el ejercicio de sus facultades de comprobación.
3. Imposición de multas. La imposición de sanciones también es una forma de pre-
sionar, de ahí que se deban imponer las que resulten aplicables, de conformidad con el
multicitado código.
En cuanto a este punto, el art 41, en su fracc 111. del Código Fiscal de la Federación dis-
pone que cuando las personas obligadas a presentar declaraciones. avisos y demás
documentos no lo hicieren en los plazos señalados, las autoridades fiscales podrán im-
poner la multa que corresponda y requerir la presentación del documento omitido en un
plazo de 15 días para el primero y de seis para los subsecuentes requerimientos.
Si no se atiende el requerimiento, se impondrá la multa correspondiente, que cuan-
do se trata de declaraciones será una multa por cada obligación omitida. En ningún caso
la autoridad formulará más de tres requerimientos por una misma omisión.
I
Es asegurarel pago del crédito fiscal a la autoridad a través de
parte del patrimonio del propio sujeto obligado o a cargo de un
tercero.
I
Formas de garantizar el Interés fiscal (art 141 del Código Fiscal de
lB Federación),
I
~
I
Si al termino de los doce meses no se ha cubierto el crédito,
deberá actualizarse por otro periodo Igual y ampliarse la garantfa
para cubrlr el crédito actualizado asl como los recargos.
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Indice de materias