Normas internacionales de contabilidad

y financieras. NIC, NIIF y DNA

INTRODUCCIÓN

Actualmente la economía crece a pasos agigantados, y muchas empresas

llegan a convertirse en verdaderos “titanes industriales”. Esto ha originado que
debido a la necesidad de controlar el cabal desenvolvimiento de las actividades
financieras de las empresas, se han diseñado una serie de normativas y
procedimientos a seguir son la finalidad de velar tanto por el correcto
funcionamiento de las actividades económicas como por la transparencia de
sus cifras.

En este sentido, se han diseñado un conjunto de normativas que velan de que

esto se cumpla (las NIC, las NIIF y las DNA), las cuales se encargan de áreas
particulares del ámbito contable.

NIC (Normas Internacionales de Contabilidad)

Estas normas han sido producto de grandes estudios y esfuerzos de diferentes

entidades educativas, financieras y profesionales del área contable a nivel
mundial, para estandarizar la información financiera presentada en los estados
financieros.

Las NIC, como se le conoce popularmente, son un conjunto de normas o leyes

que establecen la información que deben presentarse en los estados
financieros y la forma en que esa información debe aparecer, en dichos
estados. Las NIC no son leyes físicas o naturales que esperaban su
descubrimiento, sino más bien normas que el hombre, de acuerdo sus
experiencias comerciales, ha considerado de importancias en la presentación
de la información financiera.

Son normas de alta calidad, orientadas al inversor, cuyo objetivo es reflejar la

esencia económica de las operaciones del negocio, y presentar una imagen fiel
de la situación financiera de una empresa. Las NIC, son emitidas por el
International Accounting Standards Board (anterior International Accounting
Standards Committee). Hasta la fecha, se han emitido 41 normas, de las que
34 están en vigor en la actualidad, junto con 30 interpretaciones.

Historia

Todo empieza en los estados unidos de América, cuando nace el APB-

Accounting Principles Board (consejo de principios de contabilidad), este
consejo emitió los primeros enunciados que guiaron la forma de presentar la
información financiera. Pero fue desplazado porque estaba formado por
profesionales que trabajaban en bancos, industrias, compañías públicas y
privadas, por lo que su participación en la elaboración de las normas era una
forma de beneficiar su entidades donde laboraban.

Luego surge el fasb-financial accounting Standard board (consejo de normas

de contabilidad financiera), este comité logro (aun esta en vigencia en EE.UU.,
donde se fundó) gran incidencia en la profesión contable. Emitió unos
sinnúmeros de normas que transformaron la forma de ver y presentar las
informaciones. A sus integrantes se les prohibía trabajan en organizaciones
con fines de lucro y si así lo decidían tenia que abandonar el comité fasb. Solo
podían laborar en instituciones educativas como maestros. Conjuntamente con
los cambios que introdujo el fasb, se crearon varios organismos, comité y
publicaciones de difusión de la profesión contable: aaa-american accounting
association (asociación americana de contabilidad), arb-accounting research
bulletin (boletín de estudios contable, asb-auditing Standard board (consejo de
normas de auditoria, aicpa-american institute of certified public accountants
(instituto americano de contadores públicos), entre otros.

Al paso de los años las actividades comerciales se fueron internacionalizando y

así mismo la información contable. Es decir un empresario con su negocio en
América, estaba haciendo negocios con un colega japonés. Esta situación
empezó a repercutir en la forma en que las personas de diferentes países
veían los estados financieros, es con esta problemática que surgen las normas
internacionales de contabilidad, siendo su principal objetivo “la uniformidad en
la presentación de las informaciones en los estados financieros”, sin importar la
nacionalidad de quien los estuvieres leyendo interpretando.

Es en 1973 cuando nace el IASC-International Accounting Standard Committee

(comité de normas internacionales de contabilidad) por convenio de
organismos profesionales de diferentes países: Australia, Canadá, estados
unidos, México, Holanda, Japón y otros, cuyos organismos es el responsable
de emitir las NIC. Este comité tiene su sede en Londres, Europa y se
aceptación es cada día mayor en todo los países del mundo.

El éxito de las NIC esta dado porque las normas se han adaptado a las
necesidades de los países, sin intervenir en las normas internas de cada uno
de ellos. Esto así por las normas del FASB respondía a las actividades de su
país, Estados Unidos, por lo que era en muchas ocasiones difícil de aplicar en
países sub.-desarrollados como el nuestro. En ese sentido el instituto de
contadores de la república Dominicana en fecha 14 del mes septiembre de
1999 emite una resolución donde indica que la Republica Dominicana se
incorpora a las normas internacionales de contabilidad y auditoria a partir del 1
de enero y 30 de junio del 2000 respectivamente. Insertando a nuestro país en
el Isaac.

El comité de normas internacionales de contabilidad esta consiente que debe

seguir trabajando para que se incorporen los demás países a las NIC. Porque a
parte de su aceptación en país más poderoso del mundo, no ha acogido las
NIC como sus normas de presentación de la información financiera, sino que
sigue utilizando los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptado o
PCGA. Esta situación provoca que en muchos países, se utilicen tanto las NIC,
como los PCGA. Por la siguiente razón, por ejemplo un país se acogió a las
NIC, pero cuenta con un gran número de empresas estadounidenses, por lo
tanto deben preparar esos estados financieros de acuerdo a los PCGA y no
como NIC.

Situación que se espera que termine en lo próximos años, ya que como son
muchos los países que están bajo las NIC (la Unión Europea se incorporo
recientemente) y cada día serán menos los que sigan utilizando los PCGA.

Conjuntamente con los cambios que introdujo el Fasb, se crearon varios

organismos, comités y publicaciones de difusión de la profesión contable:

 AAA: American Accounting Association (Asociación Americana de

Contabilidad)
 ARB: Accounting Research Bulletin (boletín de estudios contables)
 ASB: Auditing Standard Board (consejo de normas de auditoria)
 AICPA: American Institute of Certified Public Accountants (instituto
americano de contadores públicos)

Al paso de los años las actividades comerciales se fueron internacionalizando y

así mismo la información contable. Es decir un empresario con su negocio en
América, estaba haciendo negocios con un colega japonés. Esta situación
empezó a repercutir en la forma en que las personas de diferentes países
veían los estados financieros, es con esta problemática que surgen las Normas
Internacionales de Contabilidad (NIC), siendo su principal objetivo:

“La uniformidad en la presentación de las informaciones en los estados

financieros”, sin importar la nacionalidad de quien los estuvieres leyendo
interpretando”.

La I.A.S.C. International Accounting Standard Committee (Comité de Normas

Internacionales de Contabilidad) fue fundada en junio de 1973 como resultado
de un acuerdo por los cuerpos de la contabilidad de Australia, Canadá, Francia,
Alemania, Japón, México, los Países Bajos, el Reino Unido y la Irlanda y los
Estados Unidos, y estos países constituyeron el Comité de IASC en aquella
época. Las actividades profesionales internacionales de los cuerpos de la
contabilidad fueron organizadas bajo la Federación Internacional de los
Contables (IFAC) en 1977.

En 1981, IASC e IFAC convinieron que IASC tendría autonomía completa y

completa en fijar estándares internacionales de la contabilidad y en
documentos de discusión que publican en ediciones internacionales de la
contabilidad. En el mismo tiempo, todos los miembros de IFAC se hicieron
miembros de IASC. Este acoplamiento de la calidad de miembro fue
continuado en mayo de 2000 en que la constitución de IASC fue cambiada
como parte de la reorganización de IASC. La cronología siguiente hasta junio
de 1998 es tomada de un artículo “IASC – 25 años de evolución, trabajo en
equipo y mejora”, por David Cairns, secretario general anterior de IASC,
publicado en la penetración de IASC, en junio de 1998. La información se ha
suplido para los acontecimientos entre junio de 1998 y de 1° de abril de 2001,
cuando el IASB asumió su papel.

En el año 2001 los administradores anuncian a miembros del Comité

Internacional la búsqueda para que la legislación de los presentes de la
Comisión de las Comunidades Europeas de los miembros de consejo
consultivo de IAS requiera el uso de los estándares de IASC para todas las
compañías mencionadas no más adelante de 2005 administradores traen la
nueva estructura en el efecto, el 1 de abril de 2001 – IASB asumen la
responsabilidad de fijar estándares de la contabilidad, señalada los estándares
de divulgación financieros internacionales 2000.

Las reuniones de SIC abiertas en el comité público de Basilea expresan la

ayuda para IASs y para que los esfuerzos armonicen el lanzamiento del
concepto del SEC de la contabilidad internacionalmente con respecto al uso de
los estándares internacionales de la contabilidad en los EUA. Como parte de un
programa de la reestructuración, el Comité de IASC aprueba una nueva
constitución IOSCO recomendando que sus miembros permitan que los
emisores multinacionales utilicen 30 estándares de IASC en las ofrendas
fronterizas.

David Tweedie nombrado como primer presidente de los miembros

reestructurados del Comité de IASC anuncia la búsqueda para los nuevos
miembros del Consejo – sobre 200 usos está el tablero recibido de IASC
aprueba cambios limitados a IAS 12, IAS 19 y el personal de IAS 39 (y
estándares relacionados) IASC publica la dirección de la puesta en práctica en
la agricultura de IAS 39 IAS 41 aprobada en la reunión pasada del Comité de
IASC 1999.

Cronología

1993: La India substituye Corea a bordo de IOSCO conviene la lista de los

estándares de la base y endosa comparabilidad de las declaraciones del flujo
de liquidez de IAS 7 y las mejoras proyectan terminado con la aprobación de
IASs revisado diez

1992: Primera delegación va a República Popular de China

1991: La primera conferencia de IASC de la penetración de los esta’ndar-

standard-setters (organizados conjuntamente con HONORARIO y FASB) IASC,
de la actualización de IASC y del esquema de la suscripción de las
publicaciones lanzó estándares internacionales de las ayudas del plan de
FASB

1990: La declaración del intento en la comparabilidad de la Comisión de las

Comunidades Europeas de los estados financieros ensambla a grupo
consultivo y agrupa al Comité como el financiamiento externo del observador

1989: Presidente Hermann Nordemann discute que los mejores intereses de

Europa sean servidos por la armonización internacional y la mayor implicación
en el marco de IASC para la preparación y la presentación de la pauta
aprobada del sector público de los estados financieros.

1988: Jordania, Corea y la federación nórdica substituyen México, Nigeria y

Taiwán en los instrumentos financieros del Comité proyectando conjuntamente
con el Comité canadiense los estándares de la contabilidad que IASC publica.

1987: La comparabilidad IOSCO comienza proyecto ensamblando a grupo

consultivo y apoya la comparabilidad del primer IASC volumen encuadernado
del proyecto de estándares internacionales de la contabilidad.

1986: Los analistas financieros integran conferencia común del Comité con la
Bolsa de Acciones de Nueva York y la Asociación internacional en la
globalización de mercados financieros

1985: El foro de la OCDE en la armonización IASC de la contabilidad responde

a las ofertas multinacionales del prospecto del SEC

1984: Taiwán integra la reunión formal del Comité con los EUA.

1983: Italia se integra al Comité.

1982: Comisiones mutuas de IASC/IFAC – el Comité se amplió a 13 países

más cuatro otras organizaciones con un interés en la divulgación financiera.

1981: El grupo consultivo formó visitas al grupo de trabajo nacional de los

estandar-standard-setters en los impuestos diferidos instalados en los Países
Bajos, el Reino Unido y los EUA.

1980: Los papeles de discusión en grupo de funcionamiento

intergubernamental son publicados por las Naciones Unidas y su divulgación
satisface por primera vez – documento de la posición de los presentes de IASC
sobre la cooperación de integración del resto del mundo.

1979: IASC satisface a grupo de funcionamiento de la OCDE en estándares de

la contabilidad

1978: Nigeria y Sudáfrica se integran al Comité

1977: Comité ampliado a 11 países – la IASC continúa siendo autónoma pero

con la relación cercana con IFAC

1976: Un grupo de diez presidentes de bancos deciden trabajar con IASC, y

financia proyecto de IASC, sobre los estados financieros de los bancos

1974: El primer bosquejo de la exposición publicó los primeros miembros

asociados (Bélgica, la India, Israel, Nueva Zelanda, Pakistán y Zimbabwe) IAS
1 de las políticas de contabilidad.

1973: IASC formó – la reunión inaugural el 29 de junio, Londres

El éxito de las NIC esta dado porque las normas se han adaptado a las
necesidades de los países, sin intervenir en las normas internas de cada uno
de ellos.

El comité de Normas Internacionales de Contabilidad esta consiente que debe

seguir trabajando para que se incorporen los demás países a las NIC. Porque a
parte de su aceptación, el país más poderoso del mundo, no ha acogido las
NIC como sus normas de presentación de la información financiera, sino que
sigue utilizando los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptado o
PCGA. Esta situación provoca que en muchos países, se utilicen tanto las NIC,
como los PCGA. Por la siguiente razón, por ejemplo un país se acogió a las
NIC, pero cuenta con un gran número de empresas estadounidenses, por lo
tanto deben preparar esos estados financieros de acuerdo a los PCGA y no
como NIC.

Situación que se espera que termine en lo próximos años, ya que como son
muchos los países que están bajo las NIC (la Unión Europea se incorporo
recientemente) y cada día serán menos los que sigan utilizando los PCGA.

Elaboración de las Normas Internacionales de Contabilidad

Tanto los Representantes en el Consejo, como las organizaciones

profesionales Miembros, los componentes del Grupo Consultivo y otras
organizaciones e individuos, así como el personal del IASC, son invitados a
remitir sugerencias sobre asuntos que puedan ser tratados en las Normas
Internacionales de Contabilidad.

El procedimiento seguido asegura que las Normas Internacionales de

Contabilidad son regulaciones de alta calidad, que exigen seguir prácticas
contables apropiadas para cada circunstancia económica en particular. Este
procedimiento también garantiza, mediante las consultas realizadas al Grupo
Consultivo, a las Organizaciones Miembros del IASC, a los organismos
reguladores contables y a otros grupos e individuos interesados, que las
Normas Internacionales de Contabilidad son aceptables para los usuarios y
elaboradores de los estados financieros.

El proceso de elaboración de una Norma Internacional de Contabilidad es

como sigue:

Primer paso: el Consejo establece un Comité Especial, presidido por un

Representante en el Consejo, que usualmente incluye otros representantes de
las organizaciones profesionales contables de, al menos, otros tres países.
Estos Comités Especiales pueden también incluir a representantes de otras
organizaciones, de las representadas en el Consejo o en el Grupo Consultivo, o
bien que sean expertos en el tema a tratar.

Segundo paso: el Comité Especial identifica y revisa todos los problemas

contables asociados al tema elegido, y considera la aplicación del Marco
Conceptual para la Preparación y Presentación de Estados Financieros,
elaborado por el IASC, a la resolución de tales problemas. El Comité Especial
estudia, asimismo, las normativas y prácticas contables, ya sean nacionales o
regionales, existentes en ese momento, considerando los diferentes
tratamientos contables que pueden ser apropiados, según las variadas
circunstancias. Una vez que ha considerado los problemas implicados en el
tema, el Comité Especial puede enviar un Resumen del Punto al Consejo del
IASC.

Tercer paso: tras haber recibido los comentarios del Consejo sobre el
Resumen del Punto, si los hubiere, el Comité Especial normalmente prepara y
publica un Borrador de Declaración de Principios u otro documento de
discusión. El propósito de tal Borrador es el establecimiento de los principios
contables que formarán las bases de la preparación del Proyecto de Norma, si
bien también se describen el mismo las soluciones alternativas consideradas,
así como las razones por las que se recomienda su aceptación o rechazo. Se
invita a las partes interesadas a realizar comentarios, a lo largo del periodo de
exposición pública, que suele ser de alrededor de tres meses. En los casos de
revisión de una Norma Internacional de Contabilidad existente, el Consejo
puede dar instrucciones al Comité Especial para que prepare directamente un
Proyecto de Norma, sin publicar previamente un Borrador de Declaración de
Principios.

Cuarto paso: el Comité Especial revisan los comentarios recibidos sobre el

Borrador de Declaración de Principios y por lo general acuerda una versión
final de la Declaración de Principios, que se remite al Consejo para su
aprobación y uso como base para la preparación de un Proyecto de Norma
Internacional de Contabilidad. Esta versión final de la Declaración de Principios
está disponible para el público que la solicite, pero no es objeto de una
publicación formal.

Quinto paso: el Comité Especial prepara un borrador de Proyecto de Norma,

para su aprobación por parte del Consejo. Tras su revisión, y contando con la
aprobación de al menos las dos terceras partes del Consejo, el Proyecto de
Norma es objeto de publicación. Se invita a realizar comentarios a todas las
partes interesadas, durante el periodo de exposición pública, que dura como
mínimo un mes, y normalmente se extiende entre uno y tres meses.

Sexto paso: por último, el Comité Especial revisa los comentarios y prepara un
borrador de Norma Internacional de Contabilidad para que sea revisado por el
Consejo. Tras la revisión pertinente, y contando con la aprobación de al menos
los tres cuartos del Consejo, se procede a publicar la Norma definitiva.

A lo largo de todo este proceso, el Consejo puede decidir que las dificultades
de la materia que se está considerando hacen necesaria una consulta
adicional, o que pueden resolverse mejor emitiendo, para recibir comentarios,
un Documento de Discusión o un Documento de Problemas. Puede ser
también necesario emitir más de un Proyecto de Norma, antes de aprobar una
Norma Internacional de Contabilidad. De forma excepcional, el Consejo puede,
en el caso de problemas relativamente menores, no establecer ni operar
mediante el nombramiento de un Comité Especial, pero siempre publica un
Proyecto de Norma antes de aprobar una Norma definitiva.
  ¿Por qué es necesario que existan normas contables únicas?

Porque la falta de uniformidad impide a los inversores, analistas y otros

usuarios comparar fácilmente los informes financieros de empresas que operan
en diferentes países, aunque sea dentro del mismo sector.

 ¿Quiénes están obligados a adaptarse a las Normas Internacionales

de Contabilidad?

El Consejo Europeo aprobó el Reglamento de aplicación de las Normas

Internacionales de Contabilidad, que requiere que los grupos cotizados,
incluyendo bancos y compañías de seguros, preparen sus estados financieros
consolidados correspondientes a ejercicios que comiencen en el año 2005 con
Normas Internacionales de Contabilidad. Los estados miembros de la Unión
Europea tienen la potestad de extender los requisitos de este Reglamento a
compañías no cotizadas y a los estados financieros individuales.

 ¿Cuándo se puede empezar a aplicar las Normas Internacionales de

Contabilidad?

Ahora es el momento de adecuar la contabilidad empresarial porque

conseguirá una mayor transparencia y comparabilidad de la información que se
utiliza en nuestros mercados financieros, lo que a la larga será una ventaja
competitiva para su empresa. No debe esperar a la fecha límite para iniciar la
fase de planificación de la adaptación, porque aunque la exigencia de presentar
las cuentas anuales según las normas internacionales se fija a partir de 2005,
estas incluirán información comparativa por lo que, al menos a efectos internos,
será necesario adelantar un año la adopción de las NIC.

 ¿Afectará el proceso de adaptación sólo al departamento de

contabilidad de la empresa?

No, a parte de conllevar consecuencias sobre los resultados y sobre el

patrimonio de las compañías, el proceso de adaptación afectará a la práctica
totalidad de los departamentos de su empresa, siendo necesario preparar sus
recursos humanos y tecnológicos. Por tanto, es importante que todos sean
conscientes del proceso de adaptación y entiendan la importancia y el alcance
de un cambio fundamental en la forma en que su empresa medirá sus
resultados y se presentará al mundo exterior.

 ¿Cuánto tiempo se necesitará una empresa para adaptarse a las

Normas Internacionales de Contabilidad?

La adaptación a las Normas Contables Internacionales es un proceso

paulatino, no un acontecimiento aislado, que tardará varios años en
implantarse por completo.

 ¿Cómo repercute en la percepción que el mercado tiene de la

empresa que los estados financieros se adapten a las Normas
Internacionales de contabilidad?
Los mercados siempre ansían información financiera de gran calidad y mayor
transparencia, y para ello, a parte de introducir dos nuevos estados financieros,
el estado de flujos de efectivo, y el estado de cambios en el patrimonio- las
Normas Internacionales de Contabilidad suelen requerir un desglose de la
información y datos financieros más importante que el solicitado por la mayoría
de las normas nacionales. Estos desgloses también ayudarán a los organismos
reguladores e inversores a entender el negocio.

Las NIC en la Unión Europea

Las Normas Internacionales de Información Financiera aplicables en la Unión

Europea para los ejercicios que comiencen a partir del 1 de enero de 2005 son
las siguientes:

NIC Enunciado

1 Presentación de estados financieros

2 Existencias

7 Estado de flujos de efectivo

8 Políticas contables, cambios en las políticas contables y errores

10 Hechos posteriores a la fecha de balance

12 Impuestos sobre las ganancias

14 Información por segmentos

16 Inmovilizado material

17 Arrendamientos

18 Ingresos ordinarios

19 Retribuciones a los empleados

20 Contabilización de las subvenciones oficiales e información a revelar sobre ayudas públicas

21 Efectos de las variaciones en los tipos de cambio de la moneda extranjera

24 Información a revelar sobre partes vinculadas

26 Contabilización e información financiera sobre planes de prestaciones por retiro

27 Estados financieros consolidados y separados

28 Inversiones en entidades asociadas

 29 Información financiera en economías hiperinflacionarias

30 Información a revelar en los estados financieros de bancos y entidades financieras similares

31 Participaciones en negocios conjuntos

32 Instrumentos financieros: Presentación e información a revelar

33 Ganancias por acción

34 Información financiera intermedia

36 Deterioro del valor de los activos

37 Provisiones, activos contingentes y pasivos contingentes

38 Activos intangibles

39 Instrumentos financieros: Reconocimiento y valoración

40 Inversiones inmobiliarias

41 Agricultura

La Aplicación de las NIC en Venezuela

Aun en conocimiento de la necesidad de la aplicación de las NIC en nuestro

país el directorio ampliado de la Federación de Colegios de Contadores
Públicos de Venezuela anunció para Marzo del 2004 que se iniciaría el proceso
de adaptación a las nuevas normas internacionales de contabilidad (NIC’s-
IFRS), manifestando que dicho proceso podría demorar hasta el 2007 para
implantarse en todo el espectro empresarial venezolano.

Venezuela actualmente se encuentra en ese proceso de adaptación de las 41

Normas Internacionales de Contabilidad (NIC’s-IFRS), con sus respectivas 31
interpretaciones como Principios de Contabilidad de Aceptación General
(PCAG).

Este anuncio fue realizado conjuntamente por el presidente de la Federación

de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela (FCCPV), Oswaldo
Rodríguez, y el presidente del Instituto Venezolano de Ejecutivos de Finanzas
(IVEF), acompañados por Rafael Dugarte, secretario de Estudio e
Investigaciones de la FCCPV; el presidente del Colegio de Contadores
Públicos del estado Miranda, Manuel Bujan, y Francisco V. Debera,
vicepresidente del Comité de Normas Contables y Financieras del IVEF, en
rueda de prensa realizada para tal efecto el día 10 de marzo del 2.004

Tal decisión fue acordada por el directorio de la Federación de Colegios de

Contadores Públicos de Venezuela (FCCPV) y la misma fue el resultado de un
año de intenso trabajo interinstitucional entre el Comité Permanente de
Principios de Contabilidad de la FCCPV y el Comité Normas Contables y
Financieras del IVEF hasta esta fecha, al cual se le sumaron posteriormente
otras instituciones como las Superintendencias de Seguros y de Bancos, la
Comisión Nacional de Valores (CNV), la Bolsa de Valores de Caracas (BVC) y
El Consejo Empresarial Venezolano de Auditoría (CEVA), entre otras
importantes organizaciones públicas y privadas.

Para establecer y lograr todos estos objetivos se organizó distintos comités

establecerán el cronograma de actividades a ser realizadas para actualizar al
gremio contable, promover la adaptación de los pensums universitarios al
cambio de legislación, e informar convenientemente a los ejecutivos de
finanzas de las empresas (iniciando con aquellas que cotizan en los mercados
de capitales) y avanzar a los restantes sectores empresariales, incluyendo
aquellos que tienen legislaciones que impactan en la presentación de sus
estados financieros, como son la banca y las empresas de seguros,
concluyendo con el de la pequeña y mediana industrial (PYME). Se estima que
el cronograma estará elaborado para finales de mayo de 2005 y que la
adaptación total de las empresas al nuevo sistema contable podría estar
completa para el año 2007.

La adopción de las Normas Internacionales de Contabilidad contribuirá a

mejorar la percepción internacional de Venezuela y las empresas venezolanas
como receptoras de inversiones, al hacer mucho más sencilla para la revisión
de inversionistas extranjeros la presentación de los estados financieros de
nuestras empresas. Con todo ello, se espera que el cambio se constituya en
una ventaja comparativa que mejore la posición de las empresas venezolanas
en el complejo mundo de la globalización económica actual.

Impacto internacional

Actualmente, todas las sociedades que cotizan en bolsa en la Unión Europea

están elaborando sus estados financieros con las normas internacionales y ya
para este año 2005 está establecido como límite de tiempo para su total
establecimiento (aunque algunos países han solicitado un mayor lapso hasta el
2007). La idea es la comparabilidad de las cuentas financieras de las
sociedades, establecimientos financieros y empresas de seguros, que
constituyen el factor esencial de integración de los mercados financieros, lo que
facilitará la comercialización de valores inmobiliarios, fusiones y adquisiciones
transfronterizas así como operaciones de financiación.

Los mismos títulos de una sociedad son a menudo detentados por varios
inversores de múltiples nacionalidades, por lo que parece lógico obligar a las
sociedades a publicar sus estados financieros de acuerdo a un grupo de
normas internacionalmente aceptadas.

En fin, la adopción de estas normas permitirá a Venezuela crear las

condiciones para un mercado de capitales integrado y eficaz aumentando la
comparabilidad de las cuentas en el mercado para la competencia y la
circulación de capitales y evitar así la costosa tarea de tener que traducir las
mismas cuentas a diferentes normas internacionales.
 Normas Internacionales de Contabilidad (NIC)

NIC Enunciado

1 Presentación de estados financieros (revisada en 1997)

2 Existencias (revisada en 1993)

7 Estado de flujos de efectivo (revisada en 1992)

8 Ganancia o pérdida neta del ejercicio, errores fundamentales y cambios en las políticas contables

10 Hechos posteriores a la fecha del balance (revisada en 1999)

11 Contratos de construcción (revisada en 1993)

12 Impuesto sobre las ganancias (revisada en 2000)

14 Información financiera por segmentos (revisada en 1997)

15 Información para reflejar los efectos de los cambios en los precios (párrafos reordenados en1994)

16 Inmovilizado material (revisada en 1998)

17 Arrendamientos (revisada en 1997)

18 Ingresos ordinarios (revisada en 1993)

19 Retribuciones a los Empleados (revisada en 2002)

20 Contabilización de las subvenciones oficiales e información a revelar sobre ayudas públicas

(párrafos reordenados en 1994)

21 Efectos de las variaciones en los tipos de cambio de la moneda extranjera (revisada en 1993)

22 Combinaciones de negocios (revisada en 1998)

23 Costes por intereses (revisada en 1993)

24 Información a revelar sobre partes vinculadas (párrafos reordenados en 1994)

26 Contabilización e información financiera sobre planes de prestaciones por retiro (párrafos

reordenados en 1994)

27 Estados financieros consolidados y contabilización de inversiones en dependientes (revisada en

2000)

28 Contabilización de inversiones en empresas asociadas (revisada en 2000)

29 Información financiera en economías hiperinflacionarias (párrafos reordenados en 1994)

30 Información a revelar en los estados financieros de bancos y entidades financieras similares
(párrafos reordenados en 1994)

31 Información financiera de los intereses en negocios conjuntos (revisada en 2000)

33 Ganancias por acción (1997)

34 Información financiera intermedia (1998)

35 Explotaciones en interrupción definitiva (1998)

36 Deterioro del valor de los activos (1998)

37 Provisiones, activos contingentes y pasivos contingentes (1998)

38 Activos inmateriales (1998)

40 Inmuebles de inversión (2000)

41 Agricultura (2001)
Interpretaciones del Comité Permanente de Interpretación
SIC 1 Uniformidad —Diferentes fórmulas para el cálculo del coste de las existencias

SIC 2 Uniformidad —Capitalización de los costes por intereses

SIC 3 Eliminación de pérdidas y ganancias no realizadas en transacciones con asociadas

SIC 6 Costes de modificación de los programas informáticos existentes

SIC 7 Introducción del euro

SIC 8 Aplicación, por primera vez, de las NIC como base de contabilización

SIC 9 Combinaciones de negocios—Clasificación como adquisiciones o como unificación de intereses

SIC Ayudas públicas— Sin relación específica con actividades de explotación

10

SIC Variaciones de cambio en moneda extranjera — Capitalización de pérdidas derivadas de

11 devaluaciones muy importantes

SIC Consolidación —Entidades con cometido especial

12

SIC Entidades controladas conjuntamente —Aportaciones no monetarias de los partícipes

13

SIC Inmovilizado material — Indemnizaciones por deterioro del valor de las partidas
14
SIC Arrendamientos operativos— Incentivos
15

SIC Uniformidad —Métodos alternativos

18

SIC Moneda de los estados financieros —Valoración y presentación de los estados financieros según
19 las NIC 21 y 29

SIC Método de la participación —Reconocimiento de pérdidas

20

SIC Impuesto sobre las ganancias— Recuperación de activos no depreciables revalorizados

21

SIC Combinaciones de negocios — Ajustes posteriores de los valores razonables y del fondo de
22 comercio informados inicialmente

SIC Inmovilizado material — Costes de revisiones o reparaciones generales

23

SIC Ganancias por acción — Instrumentos financieros y otros contratos que pueden ser cancelados en
24 acciones

SIC Impuesto sobre las ganancias—Cambios en la situación fiscal de la empresa o de sus accionistas
25

SIC Evaluación del fondo económico de las transacciones que adoptan la forma legal de un
27 arrendamiento

SIC Combinación de negocios — Fecha de intercambio y valor razonable de los instrumentos de

28 capital

SIC Información a revelar— Acuerdos de concesión de servicios

29

SIC Moneda en la que se informa — Conversión de la moneda de valoración a la moneda de

30 presentación

SIC Ingresos ordinarios —Permutas que comprenden servicios de publicidad

31

SIC Activos Inmateriales—Costes de Sitios Web

32

SIC Consolidación y método de la participación — Derechos de voto potenciales y distribución de

33 participaciones en la propiedad

NIIF (Normas Internacionales de Información Financieras)

La globalización e integración de los mercados hace necesaria una
armonización en la información financiera que las entidades de los diferentes
países proporcionan a sus inversores, analistas y a cualquier tercero
interesado. Por tanto, el objetivo perseguido con la aplicación de un único
grupo de normas para todas las entidades que coticen en un mercado, es la
obtención de un grado apropiado de comparabilidad de los estados financieros,
así como un aumento de la transparencia de la información.

Con este propósito, en 1995 se firmó un acuerdo entre el IASC (International

Accounting Standards Committee), actual IASB, y la IOSCO (Organización
Internacional de los Organismos Rectores de las Bolsas), por el que se
comprometían a revisar todas las Normas Internacionales de Contabilidad
(NIC), al objeto de que se pudieran utilizar por las entidades que cotizan en las
bolsas. Consecuentemente, en el Consejo Europeo de Lisboa celebrado en el
año 2000, se puso de relieve la necesidad de acelerar la potenciación del
mercado interior de servicios financieros y se fijó la fecha del 2005 para la
implantación de las NIC, actualmente denominadas Normas Internacionales de
Información Financiera.

Con esta finalidad, el 19 de julio de 2002 se aprobó el Reglamento de la UE

relativo a la aplicación de las Normas Internacionales de Contabilidad. El citado
Reglamento exige que, a partir del 1 de enero de 2005 a más tardar, todas las
entidades que coticen en un mercado regulado de la UE, así como aquéllas
que estén preparando su admisión a cotización en esos mercados, elaboren
sus cuentas consolidadas basándose en las NIC.

El IASB (International Accounting Standards Board)

Las Normas Internacionales de Contabilidad han tomado cada vez mayor

aceptación en todo el mundo, un caso particular es lo sucedido con la UE quien
adopto las NIIF, las cuales satisfacen las necesidades expuestas, cuyo objetivo
fundamental es el poseer una estrategia contable centrada.

Dicha armonización tiene como eje principal el IASC actualmente el IASB,

quien ha venido desarrollando un proceso de estandarización de las normas
internacionales de contabilidad en mejoramiento continuo, depurando
inconsistencias y buscando coherencia entre las normas y su estructura.

En la actualidad es común escuchar sobre las normas internacionales de

contabilidad, ya que la internacionalización de los negocios exige disponer de
información financiera comparable, en donde las empresas amplíen las miras
de sus negocios mas allá de las fronteras, generando así una interrelación con
otras entidades de los demás países y esto causa la necesidad de adquisición
de conocimientos de un lenguaje contable común, el cual permita comparar los
resultados y valorar la gestión. De acuerdo a esto, en el año 1973 se creó un
Comité llamado el IASC (International Accounting Standards Committee), este
Comité fue creado como un organismo de carácter profesional, es decir privado
y de ámbito mundial, mediante “Un acuerdo realizado por organizaciones
profesionales de nueve países. Una de sus objetivos fundamentales,
expresamente señalados en su constitución, era “formular y publicar buscando
el interés publico, normas contables que sean observadas en la presentación
de los Estados Financieros, así como promover su aceptación y observancia en
todo el mundo”.

Este Comité fue el encargado de emitir las IAS (International Accounting

Standards) conocidos comúnmente como las NIC (Normas internacionales de
Contabilidad) las cuales han desarrollado un papel muy importante puesto que
son aceptadas cada vez y con mayor frecuencia por las Empresas,
Organizaciones, mercados de valores y países.

El IASC tiene que garantizar que sus normas son usadas correctamente,
puesto que, no solo es necesario contar con unas buenas normas, si no que
sean rigurosamente aplicadas.

La declaración del IASC del año 2.000, hace un replanteamiento de los

objetivos de este organismo, orientándose al privilegio de la información para
los participantes en el mercado de capitales, en la búsqueda de una
información financiera clara, transparente y comparable, permitiendo la toma de
decisiones a los diferentes agentes involucrados.

De acuerdo a este replanteamiento en abril 1 del 2.001 nace el IASB, esta es

una organización privada con sede en Londres, que depende de (Internacional
Accounting Committee Foundatiion). En el transcurso de la transformación del
IASC por el IASB surgieron cambios en su estructura donde el IASB dispuso
adoptar como normas las emitidas por el IASC (NIC), hasta tanto las mismas
se modifiquen o reformulen. Las NIC cambian su denominación por
International Financial Reporting Standards (IFRS), en castellano se
denominan Normas internacionales de Información Financiera (NIIF).

El cambio más importante está en que se pasa de un esquema de preparación

y presentación de estados financieros (apalancado en el mantenimiento del
capital y en el reconocimiento de ingresos) a otro esquema, completamente
diferente, de medición y presentación de reportes sobre el desempeño
financiero (centrado en la utilidad o ingresos provenientes de diversos tipos de
transacciones).

Objetivos del IASB

 Desarrollar estándares contables de calidad, comprensibles y de

cumplimiento forzoso, que requieran información de alta calidad,
transparente y comparable dentro de los estados financieros para ayudar
a los participantes en los mercados globales de capital y otros usuarios
de la información contable en la toma de decisiones económicas.
 Cooperar activamente con los emisores locales de estándares de
contabilidad con el fin de lograr la convergencia definitiva de normas
contables en todo el mundo.

Funciones del IASB

  Emitir IFRS, para lo cual debe publicar un borrador para exposición
pública, análisis y comentarios de sus proyectos principales, sometidos a
una audiencia pública.
 Realizar pruebas de campo en economías desarrolladas y emergentes
para el aseguramiento de que los estándares sean prácticos y aplicables
en todos los ambientes.
 Discreción total en la agenda técnica y sus proyectos.

La estructura del IASB tiene las siguientes características principales: la

Fundación IASC es una organización independiente que tiene dos cuerpos
principales, los Fideicomisarios (Trustees) y el IASB; así como también un
Consejo Asesor (Standards Advisory Counsil – SAC) y un Comité de
interpretaciones (International Financial Reporting Interpretations Commitee –
IFRIC ). Los fideicomisarios de la Fundación IASC designan los miembros del
IASB, vigilan su trabajo y obtienen los fondos necesarios para el
funcionamiento de la entidad, mientras que el IASB tiene la única
responsabilidad de emitir estándares de contabilidad.

El IFRIC anteriormente Standing Interptretations Committee (SIC), revisa y

emite interpretaciones de los IFRS y el Marco Conceptual del IASB que
presenta tratamientos inaceptables y ambiguos con el propósito de lograr
consenso en el manejo contable de estas. El SAC asesora al IASB en su
agenda y prioridades, informa los puntos de vista de las organizaciones en el
Consejo sobre los proyectos de emisión de estándares, aconsejar al IASB y a
los fideicomisarios.

Para el año 2.005 han surgido relevantes cambios en el ambiente contable

para aquellos usuarios de la información financiera, este año gran cantidad de
empresas europeas optaron por hacer cambios en su estructura contable de
acuerdo al reglamento 1606/2.003 se trata de 7.000 u 8.000 empresas
domiciliadas en los 25 estados de la Unión Europea (UE). Según lo dicho
anteriormente la Comisión Europea ha realizado un reglamento; el cual obliga a
incorporar en las normas de los países, adoptar el y uso de las NIIF emitidas
por el IASB siempre y cuando estas sean aprobadas por dicho Comité.

Esta adopción tiene como objetivo fomentar un mercado único en la UE, para la
información consolidada en la economía bursátil y poder así eliminar las
barreras que dificultan la movilidad de ciudadanos y capitales en el centro de
esta.

De acuerdo a todo lo expuesto por la IASB; esté posee una agenda muy amplia
puesto que se encuentra comprometida en el desarrollo de normas de calidad.
En el número de enero de 2.005 de la publicación Insight (IASB 2.005, 7) se
indican los siguientes proyectos y fechas de desarrollo previstas:

1. Diversas modificaciones en la NIC 39 que se espera se conviertan en norma

en 2.005.

2. Proyecto cuyo borrador se espera en el 2.005.

  Consolidación y entidades para propósitos especiales.
 Normas contables para PYMES.

3. Varios proyectos en colaboración con las FASB, se espera que los

borradores se emitan en el 2.005.

4. Además existe una agenda de temas que están en fase de investigación, y

que podrían incorporarse a la agenda activa cuando el IASB y el SAC lo
decidan. En ella se encuentran los siguientes temas:

 Objetivos de medición
 Industrias extractivas
 Mejoras de las normas sobre instrumentos financieros.
 Activos intangibles.
 Entidades de inversión.
 Negocios conjuntos.
 Arrendamientos.
 Informe de Gestión.

Con el fin de fomentar la aproximación internacional, el 21 de enero del 2.005

el IASB ha llegado a un acuerdo con el emisor de normas japonesas (ASBJ-
Acounting Standards Board of Japón), a fin de reducir las diferencias entre sus
respectivas normas.

NIIF (Normas Internacionales de Información Financiera)

Las Normas Internacionales de Información Financiera (antes Normas

Internacionales de Contabilidad), emitidas por el International Accounting
Standars Boards (IASB), basan su utilidad en la presentación de información
consolidadas en los Estados Financieros.

Las NIIF aparecen como consecuencia del Comercio Internacional mediante la

Globalización de la Economía, en la cual intervienen la práctica de Importación
y Exportación de Bienes y Servicios, los mismos se fueron aplicando hasta
llegar a la inversión directa de otros países extranjeros promoviendo así el
cambio fundamental hacia la practica internacional de los negocios.

En vista de esto, se determina la aplicación del proceso de la Armonización

Contable con el afán de contribuir a la construcción de parámetros normativos,
que pretenden regular las actividades económicas de las naciones, estas
normas intervienen dentro del sector social, educativo, empresarial, ambiental,
entre otros, con el propósito de dar a conocer el grado de afectación de estos
aspectos dentro de la globalización que se vienen desarrollando y la
armonización con otros miembros reguladores del aspecto contable.

Debido al desarrollo económico y a la globalización, la unión europea se

enfrenta a la decisión de adaptar los estándares internacionales de contabilidad
el cual busca eliminar las incompatibilidades entre las NIIF con las directivas
para que sean acordes al marco europeo se regula la Auditoria, se modifica el
Código del Comercio y el Plan General de Contabilidad, teniendo en cuenta las
recomendaciones de las directivas en cuanto a las sociedades y al manejo de
las Cuentas Anuales Consolidadas e Individuales, esto según el tamaño de las
empresas y si son cotizadas o no en bolsa de valores; trabajo delegado a los
organismos normalizadores como el ICAC, el Banco Español y el Ministerio de
Hacienda.

Esta adaptación genera unos cambios en el desarrollo de la practica contable,

entre estos tenemos la utilización de diferentes métodos de valoración según la
finalidad de los estados financieros, que es brindar información relevante y por
consiguiente real y verificable de manera que sea útil a las necesidades de los
usuarios, siendo complementada con la elaboración de las notas que
constituyen la memoria en la cual se encuentra toda la información cualitativa y
cuantitativa necesaria para comprender las Cuentas Anuales y que además
sirve de base para elaborar el Informe de gestión en donde se evalúa el
cumplimiento de las políticas de crecimiento y expansión, de recursos
humanos, de medio ambiente, de inversión, de control interno entre otras, de
los objetivos a corto y mediano plazo y a su vez los riesgos a los que estos se
encuentran expuestos.

Objetivos de las NIIF

 Las NIIF favorecerán una información financiera de mayor calidad y

transparencia, su mayor flexibilidad, que dará un mayor protagonismo al
enjuiciamiento para dar solución a los problemas contables, es decir la
aplicación del valor razonable, o el posible incremento de la actividad
litigiosa.
 La calidad de las NIIF es una condición necesaria para cumplir con los
objetivos de la adecuada aplicación, solo de este modo tiene sentido su
condición de bien público susceptible de protección jurídica.
 Imponer el cumplimiento efectivo de la norma y garantizar la calidad del
trabajo de los auditores, cuyo papel es esencial para la credibilidad de la
información financiera.
 Hacer uso adecuado de la metodología y la aplicación en la praxis diaria.

Normas emitidas por el Consejo de Normas Internacionales de

Contabilidad IASB (International Accounting Standards Board)

Estas Normas versan sobre los siguientes temas:

NIIF 1: Adopción por primera vez de las Normas Internacionales de

Información Financiera:

Especifica como las Entidades deben llevar a cabo la transición hacia la

adopción de las NIIF para la presentación de sus Estados Financieros.

NIIF 2: Pagos basados en acciones:

Requiere que una Entidad reconozca las transacciones de pagos basados en

acciones en sus Estados Financieros, incluyendo las transacciones con sus
empleados o con terceras partes a ser liquidadas en efectivo, otros activos, o
por instrumentos de patrimonio de la entidad. Estas transacciones incluyen la
emisión de acciones para el pago u opciones de acciones dadas a los
empleados, directores y altos ejecutivos de la entidad como parte de su
compensación o para el pago a proveedores tales como los de servicios.

NIIF 3: Combinaciones de negocio:

Requiere que todas las combinaciones de negocios sean contabilizadas de

acuerdo con el método de compra como también la identificación del
adquiriente como la persona que obtiene el control sobre la otra parte incluida
en la combinación o el negocio. Define la forma en que debe medirse el costo
de la combinación (activos, pasivos, patrimonio y el criterio de reconocimiento
inicial a la fecha de la adquisición.

NIIF 4: Contratos de seguros:

Tiene como objetivos establecer mejoras limitadas para la contabilización de

los contratos de seguros (asegurador), es decir revelar información sobre
aquellos contratos de seguros.

NIIF 5: Activos no corrientes mantenidos para la venta y operaciones

interrumpidas:

Define aquellos activos que cumplen con el criterio para ser clasificados como
mantenidos para la venta y su medición al más bajo, entre su valor neto y su
valor razonable menos los costos para su venta y la depreciación al cese del
activo, y los activos que cumplen con el criterio para ser clasificados como
mantenidos para la venta y su presentación de forma separada en el cuerpo del
balance de situación y los resultados de las operaciones descontinuadas, los
cuales deben ser presentados de forma separada en el estado de los
resultados.

NIIF 6: Exploración y evaluación de los recursos minerales:

Define la exploración y evaluación de los recursos minerales, participaciones

en el capital de las cooperativas, derecha de emisión (contaminación),
determinación de si un acuerdo es, o contiene, un arrendamiento, derecho por
intereses en fondos de desmantelamiento, restauración y rehabilitación
medioambiental.

Las NIIF y los Estados Financieros

Los Estados Financieros son los documentos que deben preparar la empresa
al determinar el ejercicio contable, con el fin de conocer la situación financiera y
los resultados económicos obtenidos en las actividades de su empresa a lo
largo de un período.

La información presentada en los estados financieros interesa a:

  La administración, para la toma de decisiones, después de conocer el
rendimiento, crecimiento y desarrollo de la empresa durante un periodo
determinado.
 Los propietarios para conocer el progreso financiero del negocio y la
rentabilidad de sus aportes.
 Los acreedores, para conocer la liquidez de la empresa y la garantía de
cumplimiento de sus obligaciones.
 El estado, para determinar si el pago de los impuestos y contribuciones
esta correctamente liquidado.

Los estados financieros básicos son:

 El balance general
 El estado de resultados
 El estado de cambios en el patrimonio
 El estado de cambios en la situación financiera
 El estado de flujos de efectivo

Las NIIF no imponen ningún formato para los estados financieros principales,
aunque en algunas de ellas se incluyen sugerencias de presentación. Esta
ausencia puede ser chocante por el contraste que supone con las rígidas
normas de presentación del PGC. En efecto, las normas internacionales hablan
de información a revelar en general, y en muy pocas ocasiones disponen que
los valores de algunas partidas deben aparecer, de forma obligada, en el
cuerpo principal de los estados financieros. Esto da una gran libertad a la
empresa que las utilice para planificar la apariencia externa de los estados
financieros, y puede reducir la comparabilidad entre empresas.

No obstante, el problema de la comparabilidad se ha resuelto con un contenido

mínimo del balance de situación, del estado de resultados y del estado de flujo
de efectivo. Las empresas suelen seguir esos formatos mínimos, e incluir
información de desglose en las notas, en forma de cuadros complementarios.

Las NIIF están diseñadas pensando en empresas grandes, con relevancia en el

entorno económico y proyección internacional. No obstante, muchos países
han adoptado directamente o han adaptado las normas internacionales para
ser aplicadas por sus empresas, con independencia del tamaño o la relevancia.

Para establecer alguna distinción en razón de la importancia de la empresa en

el entorno económico en el que se mueve, hay algunas normas que son
particularmente aplicables a empresas cotizadas en bolsa, porque aportan
información especialmente útil para los inversores. Es el caso de las que tratan
de la presentación de información por segmentos y de las ganancias por
acción.

La información segmentada es necesaria para entender, de forma separada,

los componentes de la situación financiera, los resultados y los flujos de
efectivo de empresas complejas, que desarrollan actividades diferentes u
operan en mercados geográficos muy diferenciados. Esta es la situación
normal de los grupos que presentan cuentas consolidadas.
En la normativa IASB, la empresa debe definir primero qué criterio de
segmentación principal utiliza para su gestión (por actividades o por mercados),
y dar información detallada de los activos, pasivos, gastos e ingresos de cada
segmento que haya identificado, así como las inversiones realizadas en cada
segmento y las bases para la fijación de precios inter-segmentos.

Además de desglosar información sobre los segmentos en el formato principal,

las empresas deben informar acerca de los segmentos utilizando el formato
secundario (si, por ejemplo, el principal son las actividades, el secundario serán
los mercados geográficos), si bien esta información es mucho menos detallada,
ya que basta con revelar los ingresos, el importe en libros de los activos y las
inversiones en el periodo referidos a cada uno de los segmentos.

El objetivo que se persigue con el detalle que aporta la segmentación es

informar al usuario de los estados financieros de las cifras más importantes de
la empresa desglosados por los componentes más relevantes del negocio, a fin
de que pueda percibir cómo se generan los ingresos, los gastos y los
resultados en los mismos, para que pueda comprender los riesgos que tienen y
su papel en la configuración de las cifras generales que conforman los estados
financieros de toda la entidad.

Con ello no sólo comprenderá mejor la gestación de las cifras, sino que podrá
proyectarlas para evaluar la capacidad y el rendimiento futuro de la
Organización.

DNA (Declaración de Normas de Auditoría)

Las DNA comprenden un conjunto de normas (13 en total), que van a ser los
lineamientos por los cuales los contadores profesionales que realicen
actividades de auditoría se van a regir.

Cada una de ellas toca un punto en especial del proceso de auditoria,

permitiendo al contador realizar sus actividades de manera óptima y
eficazmente.

Estas son:

DNA 01: Papeles de Trabajo

DNA 02: Solicitud de información al abogado del cliente

DNA 03: Manifestaciones de la Gerencia

DNA 04: El informe de control interno

DNA 05: Efecto de la función de auditoria Interna en el alcance del examen del
contador público independiente

DNA 06: Planificación y supervisión

DNA 07: Transacciones entre partes relacionadas

DNA 08: Comunicación entre el auditor predecesor y el sucesor

DNA 09: Procedimientos analíticos de revisión

DNA 10: Evidencia comprobatoria

DNA 11: El dictamen del contador público independiente sobre los estados
financieros

DNA 12: Control de calidad en el Ejercicio Profesional

DNA 13: El Examen de la Información Financiera Prospectiva

DNA 01: Papeles de Trabajo

El Contador Público debe preparar y conservar papeles de trabajo. La forma y

contenido de los mismos debe ser diseñada para llenar las circunstancias de
un trabajo en particular. La información contenida en los papeles de trabajo
constituye el registro principal del trabajo que el Contador Público ha hecho y
las conclusiones a que ha llegado sobre asuntos importantes.

Funciones y naturaleza de los papeles de trabajo

Los papeles de trabajo sirven principalmente para:

a. Proporcionar la base principal para el dictamen del Contador Público,

incluyendo su manifestación sobre el cumplimiento de las normas
relativas a la ejecución del trabajo que están implícitas en la referencia
en su dictamen a las normas de auditoría de aceptación general.
b. Ayudar al Contador Público a conducir y a supervisar el trabajo.

Los papeles de trabajo son registros elaborados por el Contador Público que
demuestran los procedimientos aplicados, las pruebas realizadas, la
información obtenida, y las conclusiones pertinentes a que ha llegado en el
trabajo.

Ejemplos de los papeles de trabajo son los programas de auditoría, análisis,

memorandos, certificación y confirmación obtenidas de la gerencia y terceros,
extractos de documentos de la compañía, cédulas y comentarios preparados y
obtenidos por el Contador Público. Los papeles de trabajo pueden también
estar en forma de datos archivados en cintas u otros medios, siempre y cuando
la legislación vigente lo permita.

Los factores que afectan el juicio del Contador Público sobre la cantidad, tipo y
contenido de los papeles de trabajo, para un trabajo en particular incluyen a) la
naturaleza del trabajo, b) la naturaleza del Informe del Contador Público, c) la
naturaleza de los estados financieros, cédulas y otra información sobre la cual
el Contador Público está informado, d) la naturaleza y condición de los registros
del cliente, e) el grado de confianza sobre el control interno contable, y f) la
necesidad en circunstancias particulares de supervisión y revisión del trabajo.

Contenido de los papeles de trabajo

La cantidad, tipo y contenido de los papeles de trabajo, varía con las

circunstancias, pero éstos deben ser suficientes para mostrar que los registros
contables concuerdan con los estados financieros y otra información dada y
que las normas aplicables al trabajo de campo han sido cumplidas.
Normalmente los papeles de trabajo deben incluir documentación que muestre:

a. Que el trabajo ha sido adecuadamente planificado y supervisado,

indicando el cumplimiento de la primera norma relativa a la ejecución del
trabajo.
b. Que el sistema de control interno contable ha sido estudiado y evaluado
hasta el grado necesario para determinar si, y hasta qué grado, otros
procedimientos de auditoria deben ser restringidos.
c. La evidencia de auditoria, los procedimientos de auditoría aplicados, y
las pruebas realizadas han proporcionado su¬ficiente material evidencial
para dar una base razonable para una opinión.

Propiedad y custodia de los papeles de trabajo

Los papeles de trabajo son propiedad del Contador Público. El derecho de

propiedad del Contador Público, sin embargo, está sujeto a limitaciones de
ética vinculadas a la relación confidencial con los clientes, de acuerdo con el
Código de Ética Profesional y lo previsto en el Art. 11 de la Ley de Ejercicio de
Contaduría Pública.

Los papeles de trabajo, sólo podrán ser puestos a la disposición de un

Contador Público, independiente sucesor o cualquier otra persona debidamente
autorizada por el cliente. También previo requerimiento por escrito de algún
organismo competente autorizado por las leyes. En ambos casos, el Contador
Público independiente, responsable del trabajo mantendrá el debido control
sobre dichos papeles, bien personalmente o por medio de un miembro del
personal de su firma.

Ciertos papeles de trabajo del Contador Público pueden algunas veces servir
como fuente de referencia útil a su cliente, pero los papeles de trabajo no
deben considerarse como parte de, o sustituto para, los registros contables del
cliente.

El Contador Público debe adoptar procedimientos razonables para la custodia

segura de sus papeles de trabajo y debe retenerlos durante un período
suficiente para llenar las necesidades de su profesión y para satisfacer
cualquier requisito legal pertinente de retención de registros.

DNA 02: Solicitud de información al abogado del cliente

Esta declaración proporciona una guía de los procedimientos que un contador
público debe considerar para identificar litigios, demandas y otras
reclamaciones o contingencias de tipo legal, y para satisfacerse así mismo de
la forma en que éstos se contabilizan y revelan cuando está llevando a cabo un
examen de acuerdo con normas de auditoria de aceptación general.

La Gerencia de la empresa es la responsable de adoptar políticas y

procedimientos para identificar, evaluar y registrar los litigios, demandas y otras
reclamaciones o contingencias de tipo legal, como base para la preparación de
estados financieros de acuerdo con principios de contabilidad de aceptación
general.

Consideraciones de auditoría

Con respecto a litigios, demandas y otras reclamaciones o contingencias de

tipo legal, el contador público deberá obtener evidencia suficiente sobre los
siguientes asuntos:

a. La existencia de una condición, situación o conjunto de situaciones que

den lugar a una incertidumbre, respecto a una posible pérdida
proveniente de litigios, demandas y otras reclamaciones o contingencias
de tipo legal.
b. El período en el cual se presentó la causa que originó la acción legal.
c. El grado de probabilidad de un resultado desfavorable.
d. El monto o límites de las pérdidas potenciales.

Procedimientos de auditoría

En vista de que las situaciones o condiciones que deben ser consideradas al

contabilizar e informar sobre litigios, demandas y reclamaciones de tipo legal,
son materia de conocimiento directa y control de la Gerencia, esta es la fuente
primordial de información de esos asuntos. En consecuencia, los
procedimientos de auditoria respecto a litigios, demandas y otras
reclamaciones de tipo legal deberán incluir lo siguiente:

a. Investigar y discutir con la Gerencia las políticas y procedimientos

adoptados para identificar, evaluar y contabilizar los litigios, demandas y
otras reclamaciones de tipo legal;
b. Obtener de la Gerencia una descripción y evaluación de los litigios,
demandas y otras reclamaciones de tipo legal que existían a la fecha de
cierre del balance general que se audita y aquellos existentes durante el
periodo comprendido entre la fecha del balance general y la fecha en que
se proporciona la información, identificando aquellos asuntos enviados al
abogado.

Asimismo, obtener de la gerencia, normalmente por escrito, la aseveración de

que se han revelado todos los asuntos que necesitan ser revelados de acuerdo
con los Principios de Contabilidad de Aceptación General.
 c. Examinar los documentos en poder del cliente referentes a litigios,
demandas y otras reclamaciones de tipo legal, incluyendo
correspondencia y facturas de abogados;
d. Obtener la certificación escrita de la Gerencia, de que se han revelado
todas las demandas no introducidas, que según el abogado tienen
probabilidades de formalizarse y deban revelarse de acuerdo con los
Principios de Contabilidad de Aceptación General, Igualmente el
contador público con autorización previa del cliente, deberá informar al
abogado que el cliente le ha dado esta certificación. Esta manifestación
puede incluirla el cliente en la carta en la cual solícita la información al
abogado, o bien el contador público puede hacerlo en carta por
separada.

Normalmente, un contador público no posee conocimientos legales suficientes,

para evaluar la información sobre aspectos legales que le proporciona la
Gerencia. En consecuencia, el contador público deberá solicitar a la Gerencia
del cliente que envíe una carta a los abogados a quienes ha consultado
respecto a litigios, demandas y otras reclamaciones de tipo legal, para que
informen por escrito al contador público acerca de los asuntos que le hayan
sido confiados.

El examen del contador público normalmente incluye ciertos procedimientos

llevados a cabo para distintos propó¬sitos, que también pudieran revelar
litigios, demandas u otras reclamaciones de tipo legal. Ejemplos de esos
procedimientos son:

a. Lectura de las actas de la junta directiva, asamblea de accionistas,

consejo de administración y otros comités, celebradas durante el periodo
que se está examinando hasta la fecha del dictamen.
b. Lectura de contratos, convenios de préstamos, de arrendamiento y
correspondencia con las autoridades fiscales u otras entidades
gubernamentales, así como otros dictámenes similares.
c. Obtención de información de las confirmaciones bancarias referentes a
garantías otorgadas.
d. Inspección de otra documentación que ampare posibles garantías
otorgadas por el cliente.

Solicitud de información al abogado del cliente

La carta solicitando información del abogado del cliente es el medio principal

para corroborar la información dada por la Gerencia referente a litigios,
demandas y otras reclamaciones de tipo legal. El contador público podrá
obtener evidencia del departamento legal de la empresa o de su abogado
interno. Sin embargo, cualquier evidencia obtenida del abogado interno no
sustituye a aquella que rehúse dar el abogado externo.

No será necesaria preguntar sobre asuntos que no se consideran de

importancia, siempre y cuando tanto el cliente, como el contador público, hayan
llegado a un acuerdo sobre los limites de importancia para estos propósitos.
La respuesta del abogado debe también cubrir el periodo comprendido entre la
fecha del balance y la fecha estimada de finalización del trabajo del contador
publico en las oficinas del cliente.

Limitaciones en el alcance de la respuestas del abogado

El abogado puede limitar su respuesta a los asuntos que ha dado considerable

atención en forma de consulta legal o representación. Igualmente un abogado
puede limitarse a responder sobre aquellos asuntos que se consideren
importantes ya sea individual o colectivamente, que afecten alas estados
financieros, siempre y cuando tanto el abogado como el contador público,
hayan llegado a un entendimiento respecto a los limites de la importancia
relativa para este efecto.

La negativa del abogado para proporcionar la información requerida en una

carta o verbalmente se considerará como una limitación en el alcance del
examen del auditor, suficiente para impedir la expresión de una opinión sin
salvedades.

La respuesta del abogado y el procedimiento aquí establecido, provee al

contador público con suficiente evidencia para quedar satisfecho con respecto
al registro e información sobre litigios, demandas y otras reclamaciones de tipo
legal pendientes que pudieran surgir. El contador público obtiene suficiente
evidencia para quedar satisfecho respecto a la información de aquellas
reclamaciones no entabladas y otras reclamaciones de tipo legal que requieran
ser reveladas en los estados financieros.

Otras limitaciones en las respuestas de los abogados

Un abogado puede verse imposibilitado de responder debido a incertidumbre

en relación al resultado de un evento futuro, que no es susceptible de una
estimación razonable. Si el efecto de ese asunto en los estados financieros
fuese importante, normalmente, el contador público concluirá que no puede
expresar una opinión sin salvedades.

A continuación presentan, a manera ilustrativa, formas para facilitar la

obtención y evaluación de la información que suministran los abogados en
relación a litigios, demandas y otras reclamaciones o contingencias de tipo
legal.

Ejemplo:

Carta ilustrativa de Solicitud de Información al Abogado en caso de que el

Cliente nos remita a éste para que prepare la relación de litigios.

MEMBRETE DEL CLIENTE

Nombre y dirección del abogadoEstimado(s) señor(es): Fecha

Con relación al examen de nuestros estados financieros (consolidados) al
(fecha del balance) y por el (periodo) terminado en esa fecha, favor enviar a
nuestro(s) contador(es) público(s), (nombre y dirección del (los) contador(es)
público(s)), una lista que describa y evalúe litigios, demandas y otras
reclamaciones de tipo legal, pendientes o en potencia para las cuales haya(n)
dedicado tiempo significativo para atenderlos, bien sea en forma de consultas
legales o de representación ante los tribunales. Su respuesta debería incluir
asuntos que existían a la fecha del balance y durante el perlado comprendido
entre esa fecha y la de su respuesta a nuestro(s) auditor(es). Su respuesta
debería Incluir, pero no está limitada a lo siguiente:

1. Una descripción de los litigios de naturaleza judicial o extrajudicial en que

se encuentre involucrada la Compañía. Por favor incluya una descripción
del caso o los casos a la fecha y la acción que la Compañía piensa llevar
a cabo, por ejemplo, proceder judicialmente o buscar un arreglo
extrajudicial.
2. Una evaluación sobre la posibilidad de una sentencia desfavorable y una
estimación, si es posible hacerla, del monto de la pérdida potencial.
3. Una descripción de las reclamaciones posibles o contingencias que
usted(es) considere(n) puedan ser entabladas en el futuro, inclusive
reclamaciones de Impuesto sobre la Renta, Impuestos Municipales u
otros impuestos. Favor indicar montos, de ser posible, y otros detalles
relacionados.
4. Detalles de cualquier contrato negociado o en proceso de negociación
que pueda afectar los estados financieros de la Compañía.
5. Cualquier otro convenio que afecta directa o indirectamente la situación
financiera de la Compañía.

Favor indicar si existe alguna limitación en su respuesta y las razones para ello.

DNA 03: Manifestaciones de la Gerencia

Durante el examen de los estados financieros, la gerencia hace muchas

manifestaciones al contador público, tanto en forma verbal como escrita, ya sea
en respuesta a alguna solicitud o por medio de los estados financieros. Estas
manifestaciones verbales o escritas son parte de la evidencia que el contador
público obtiene, pero no sustituyen la aplicación de otros procedimientos de
auditoria necesarios para respaldar su opinión sobre los estados financieros.
Las manifestaciones escritas de la gerencia normalmente confirman las
informaciones dadas al contador público en forma verbal, documentan la
veracidad de dichas manifestaciones, y reducen la posibilidad de malas
interpretaciones de los asuntos relacionados con las mismas.

El contador público debe obtener manifestaciones escritas de la gerencia sobre

sus conocimientos de la entidad examinada o intenciones en diversos asuntos,
cuando considere que son necesarias para complementar sus procedimientos
de auditoria, específicamente diseñados para satisfacerse de las
manifestaciones verbales o escritas recibidas de la gerencia.
Hay casos en los que se solicitan manifestaciones escritas, pero que, sin
embargo, se hace difícil la comprobación de las mismas con la aplicación de
procedimientos de auditoría, distintos a la simple indagación.

Por ejemplo, cuando un cliente planea descontinuar una línea del negocio, el
contador público puede encontrarse imposibilitado de confirmar por medio de
otros procedimientos esta intención o plan; por lo tanto, deberá obtener una
manifestación escrita para documentar esa intención de la gerencia. Otro
ejemplo seria un proyecto de la gerencia a ser ejecutado en el futuro. A menos
que el examen del contador público revele evidencia en contrario, su confianza
sobre la veracidad de las manifestaciones de la gerencia, se considera
razonable.

Limitaciones en el alcance

La negativa de la gerencia de proporcionar al contador público manifestaciones

por escrito, que considera esenciales, constituye una limitación en el alcance
de su examen. Además, el contador público deberá evaluar los efectos de la
negativa de la gerencia y su posición para confiar en otras manifestaciones
escritas.

Si el contador público se ve imposibilitado de aplicar procedimientos que

considera necesarios en las circunstancias, en relación con un asunto
importante en los estados financieros, aun cuando haya recibido
manifestaciones de la gerencia relativas al mismo, existe una limitación en el
alcance de su examen, y debe hacer una salvedad en su dictamen o
abstenerse de opinar.

Cuando el contador público no obtenga de la gerencia una manifestación

escrita sobre asuntos de importancia en los estados financieros o de decisiones
relacionadas con las actividades financieras y operacionales, deberá emitir su
dictamen con una abstención de opinión. Cuando el contador público haya
obtenido, por medio de otros procedimientos, evidencia de los asuntos sobre
los que solícita manifestación escrita, expresará una opinión con salvedad. A
continuación se presenta un modelo de esta salvedad:

Modelo de una carta de manifestaciones

La siguiente carta se presenta para efectos de ilustración o ejemplo solamente.

Las manifestaciones por escrito deberán estar basadas en las circunstancias
del compromiso, la naturaleza y bases de presentación de los estados
financieros examinados.

Para evitar malas interpretaciones sobre el significado de ciertas

manifestaciones que deben ser dadas por escrito por la gerencia, el contador
público podrá explicar al cliente el significada de ellas y pedirle que las incluya
en la carta.

(MEMBRETE DE LA COMPAÑÍA)
 Fecha

(fecha del dictamen del contador público)

Señores(Al contador público)

Estimados señores:

En relación con el examen de (identificar los estados financieros y la entidad

auditada) del (periodo de la auditoría) con el propósito de expresar su opinión
acerca de si los estados financieros presentan razonablemente la posición
financiera, resultado de las operaciones, y cambios en la situación financiera de
(nombre del cliente) de conformidad con los principios de contabilidad de
aceptación general, les confirmamos las siguientes manifestaciones que, a
nuestro mejor saber y entender, les hicimos en el curso de su examen:

1. Somas responsables de la presentación razonable en las estados

financieros de la situación financiera, los resultados de operaciones y
cambias en la situación financiera de (nombre de la compañía), conforme
a principios de contabilidad de aceptación general, aplicados en forma
uniforme.
2. Hemos puesto a su disposición todos los registros financieros y sus
correspondientes soportes.
3. Todas las actas correspondientes a las sesiones de la Junta Directiva,
Comité Ejecutivo y Asambleas Ordinarias y Extraordinarias de la
compañía, que se relacionan con tales estados financieros, y cualquier
otra información relevante, han sido puestos a disposición de ustedes
para su consideración.
4. No tenemos conocimiento de ninguna cuenta, transacción o compromiso
importante, que no esté suficientemente documentado y debidamente
asentado en los registros contables que sirvieron de base para la
preparación de los estados financieros.
5. No tenemos conocimiento de: (a) ninguna irregularidad en la cual se
haya visto involucrado algún empleado de nivel gerencial, o de otro nivel
que haya desempeñado un papel importante en relación con el sistema
de control interno contable de (nombre de la compañía), (b) otras
irregularidades en la cual hubieran podido participar otros empleados,
que pudieran haber tenido un efecto importante sobre tales estados
financieros, (c) ninguna violación o posible violación de leyes o
reglamentos cuyo efecto debió ser evaluado para determinar la
necesidad de revelarlos en los estados financieros o como una base para
registrar un pasivo contingente.
6. No hemos recibido ninguna comunicación de organismos
gubernamentales o de terceros, ni sabemos de su existencia, en relación
con el incumplimiento por parte de (nombre de la compañía), de
regulaciones y normas a las que está sujeta la compañía.
7. No hay inexactitudes en la presentación de la información financiera que
pudieran tener efecto significativo sobre los citados estados financieras.
 8. La compañía ha cumplido oportunamente con todos sus compromisos
contractuales que eventualmente pudieran tener alguna consecuencia de
importancia en caso de su incumplimiento.
9. Los estados financieros al (fecha) comprenden el monto de dinero en
efectivo y todas las cuentas bancarias de la compañía, así como todos
los otros bienes y activos de la misma, de cuya existencia tenemos
conocimiento. La compañía dispone de títulos de propiedad sobre sus
activas, y cualquier gravamen de importancia sobre los mismos se refleja
adecuadamente en los estados financieros o en las notas explicativas
correspondientes.
10. Los documentos y cuentas por cobrar con un importe total de (monto) al
(fecha), representan saldos a carga de deudores de la compañía, por
ventas u otros cargos efectuadas con anterioridad a esa fecha a en la
misma, y no están sujetos a ningún descuenta, a excepción de los
normales que se aplican en caso de pagos anticipados. Estas
documentas y cuentas por cobrar no incluyen saldos cuya exigibilidad se
extienda a más de un año. La estimación de (manta) para cuentas de
cobro dudoso es suficiente para absorber cualquier pérdida que se
origine por falta de cobro de los documentos y cuentas por cobrar.
11. Los inventarios al (fecha) ascienden a (monto) y han sido estimados en
su valor más bajo del costo o del mercado, siendo determinado el costo
sobre la base de (último en entrar, primero en salir: LIFO; primera en
entrar, primero en salir: FIFO; u otra base uniforme con el año anterior).
Además, se han registrado en libros las provisiones necesarias para
reducir el imparte de las existencias sin movimiento, dañadas, obsoletas
o descontinuadas, a los precias que estimamos poder realizarlas. Las
compromisos adquiridas por compras futuras son por cantidades que no
exceden las necesidades que se prevén en el futuro inmediato ni a
precios superiores al valor de mercado.

Se fijaron las cantidades en existencia según los correspondientes inventarios

de la compañía, que se ajustaran en base a los inventarios debidamente
revisadas y supervisadas por nuestro personal competente.

El pasivo por los artículos incluidos en las existencias, ha sido asentado como
tal en los libros para el (fecha), y todas las mercancías facturadas a los clientes
para la mencionada fecha han sido excluidas del inventario.

12. Se han incluido en los referidos estados financieros de (fecha) todas las
obligaciones de la compañía, de cuya existencia se tiene conocimiento.
La compañía no conoce de otros pasivos importantes o de ganancias o
pérdidas eventuales que deban ser registrados o revelados en los
estados financieros. Tampoco el Departamento Jurídico de la compañía
tiene conocimiento de juicios o litigios potenciales que debieron haber
sido tomados en Cuenta y reflejados en los aludidos estados financieros
tal como lo requieren los principios de contabilidad de aceptación
general.
13. Los estados financieros y sus notas explicativas incluyen toda la
información que se consideró necesaria para reflejar razonablemente la
posición financiera y los resultados de las operaciones de la compañía,
 de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general, así
como aquellos requerimientos que deben ser incluidos en dichos estados
financieros de acuerdo con las leyes y reglamentos del país sobre la
materia, ya los cuales está sujeta la compañía.
14. Para la fecha de la firma de esta carta, no tenemos información sobre
algún hecho o acontecimiento que pudiera incidir de manera destacada
en los estados financieros o sobre afirmaciones contenidas en las notas
explicativas a los mismos, por lo que respecta al año finalizado el (fecha),
o que, aun cuando no hubiera afectado tales estados financieros o notas,
haya podido originar algún cambio de importancia en la situación
financiera o en los resultados de las operaciones de la compañía.

(Nombre del funcionario ejecutivo y su titulo).

(Nombre del funcionario financiero y su titulo).

Carta complementaria

Cuando se considera apropiado llevar a cabo una revisión de eventos

posteriores, la carta de manifestaciones de la gerencia debe actualizarse para
cubrir los eventos posteriores a la fecha de la carta anterior, siempre y cuando
los mismos se consideren importantes. Tal actualización debe hacerse
obteniendo de la gerencia una carta confirmatoria de la original. Es suficiente
solicitarle que actualice sus manifestaciones mediante referencia a la carta
original y nos informe por escrito de cualquier evento posterior importante, silo
hubiere. La segunda carta debe ser firmada por las mismas personas que
firmaron la primera.

Tal carta puede presentarse en el siguiente formato:

(MEMBRETE DE LA COMPAÑÍA)

Fecha

Señores(Al contador público)

Estimados señores:

Con fecha (fecha de la carta original) les confirmamos por escrito cierta
información y opiniones que expresáramos a ustedes, con respecto a los
estados financieros de (nombre de la compañía) al (fecha) a ser incluidos en
(identifique el informe). Les confirmamos que, según nuestro conocimiento y
entender, las manifestaciones incluidas en tal carta son aún correctas al (fecha
de esta carta) y no tenemos conocimiento de que con posterioridad hayan
ocurrido eventos o transacciones (indique aquí cualquier excepción) que
pudieran afectar significativamente los estados financieros por el año que
terminó el (fecha). Asimismo, no tenemos conocimiento de ninguna situación o
hecho desde (fecha de la carta anterior) que, aunque no haya tenido efecto
sobre tales estados financieros, haya causado o pudiera provocar algún cambio
significativo, adverso o de otra naturaleza, en la posición financiera o
resultados de operación de la compañía.

(Nombre del funcionario ejecutivo y su titulo)

(Nombre del funcionario financiero y su título)

DNA 04: El informe de control interno

Este pronunciamiento versa sobre el contenido y presentación del informe, por

medio del cual el Contador Público comunica a la Gerencia de la entidad cuyos
estados financieros examina, las debilidades importantes que hayan llamado su
atención durante el estudio y evaluación del Control Interno, realizado sobre
bases selectivas, con la finalidad de determinar el alcance de las pruebas de
auditoría, y no para expresar una opinión sobre el mismo.

El titulo “Informe de Control Interno’, se usa a lo largo de este pronunciamiento.

En la práctica profesional, en nuestro país se utilizan títulos como “Carta a la
Gerencia”,”Carta de Recomendaciones” u otra similar para informes con el
mismo objetivo.

Antecedentes

La Publicación Técnica N0 1 sobre Normas de Auditoria de Aceptación General

expresa en la segunda norma de auditoria referente a la organización y
ejecución del trabajo, que:

“El Contador Público debe efectuar un estudio y evaluación del Control Interno
existente como base para determinar la extensión de los procedimientos de
auditoría que va a aplicar”.

El estudio de Control Interno tiene por finalidad obtener un conocimiento de

cómo está conformado éste; no sólo desde el punto de vista de las normas y
procedimientos establecidos por la administración de la entidad auditada, sino
también cómo opera en la práctica.

En el Informe de Control interno el Contador Público debe describir el carácter

del examen efectuado, su alcance y gradado responsabilidad que, como
consecuencia de él asume. Esta descripción puede hacerse a través de una
carta de presentación o formando parte integral del informe. El formato de la
carta de presentación es opcional. Un modelo que se sugiere es el siguiente:

Fecha

SeñoresJunta Directiva

XYZ, CA.Ciudad,
Como parte de nuestro examen de los estados financieros de (nombre de la
entidad), por el año que terminó el (fechado cierre), hemos efectuado un
estudio y evaluación del sistema de control interno contable de la Compañía, tal
como lo requieren las normas de auditoria de aceptación general.

Dicho estudio y evaluación no constituyó una revisión detallada del sistema de

control interno, fue hecho en base a pruebas selectivas con la finalidad de
determinar la naturaleza, oportunidad y extensión de los procedimientos de
auditoria necesarios para expresar una opinión sobre los estados financieros
auditados, por lo que no necesariamente revelará todas las debilidades
Importantes que puedan existir en el sistema.

El Control Interno contable tiene como finalidad garantizar en forma razonable

no absoluta, la salvaguarda de los activos y confiabilidad de la información
financiera: dado que la efectividad de los procedimientos de control puede
verse afectada por interpretaciones erróneas, descuidos, juicios equivocados y
otros factores.

En las páginas siguientes indicamos las debilidades importantes que llamaron

nuestra atención al realizar el estudio y evaluación del control interno.
Quedamos a su disposición para cualquier aclaratoria o explicación adicional
que ustedes requieran.

Atentamente,

(Firma del Contador Público encargado)

(Nombre del Contador Público encargado)

Destinatario

De presentarse situaciones irregulares que denoten incumplimiento por parte

de la Gerencia de los procedimientos de control establecidos, la carta deberá
dirigirse a un nivel superior, tal como la Asamblea de Accionistas, Asamblea de
Socios, etc.

En entidades de organización compleja, el Contador Público podrá, dividir el

informe entre los distintos niveles directivos, en base a la evaluación de su
contenido y conocimiento de la organización. Cuando esto ocurra, asuntos que
no son importantes para la Gerencia se informan por separado a los niveles
inferiores de la organización. Una síntesis de estos asuntos será incluida en el
informe dirigido a la Gerencia, por el cual se le comunica los aspectos de
mayor relevancia de control interno u otras áreas que no son de incumbencia
directa de los niveles inferiores.

Firma

El informe debe llevar el nombre y la firma del contador público encargado de la

auditoría.
Observaciones y recomendaciones

Alcance

Cualquiera que sea el área de la observación indicada cada una de ellas debe
contener lo siguiente:

a. Descripción de la deficiencia encontrada.

b. Causas del problema.
c. Consecuencia de la debilidad encontrada, y de ser posible su
cuantificación.
d. Correctivo adecuado según las circunstancias.
e. Cualquier otro punto que el Contador Público considere pertinente.

Lo importante es que el Contador Público deberá considerar, en base a su

juicio profesional, y de conformidad con las características particulares de la
entidad, tales como tamaño de la organización, capacidad del personal y
condiciones de operaciones, cuáles han de ser los aspectos sujetos a
comunicación.

Forma de presentación

El auditor puede comunicar las debilidades encontradas por escrito o en forma

verbal, siendo la forma escrita la deseada. La comunicación verbal será
empleada cuando la poca importancia relativa de las debilidades encontradas,
así lo justifiquen.

La redacción de las observaciones podría realizarse señalando en principio la

recomendación, y en segundo término la debilidad involucrada, o viceversa.
Cualquiera de ambas formas podría ser empleada con iguales resultados,
teniéndose presente que lo importante es el lenguaje utilizado por el Contador
Público, ya que silos informes de control interno deben aconsejar cambios en el
funcionamiento del control interno, el Contador Público deberá seleccionar
cuidadosamente las palabras que utilice en su informe, para que la Gerencia
comprenda sus recomendaciones.

Ejemplo N° 1: por áreas operativas.

En este modelo las observaciones se presentan por áreas operativas,

colocando primero la debilidad y a continuación la sugerencia.

Cuentas por pagar

1. Debe centralizarse la recepción de la documentación relacionada con

las obligaciones de pago

Observamos que en el área de cuentas por pagar no existe una organización

donde se centralice la recepción y distribución de toda la documentación
relacionada con las obligaciones de la empresa, lo cual podría originar, lo
siguiente:
 a. Un registro incompleto de las obligaciones.
b. Un control inadecuado en la recepción de las facturas, lo cual nos
permite conocer la antigüedad de las mismas.
c. Que los proveedores no reciban el pago oportuno.

A fin de evitar estas situaciones, recomendamos que la recepción de la

documentación relacionada con las obligaciones, sea centralizada a través de
una organización específica.

Ejemplo N° 2: por Rubros de Balance.

En este modelo, las observaciones se presentan siguiendo el orden de los

rubros del balance, colocando primero la recomendación y luego la debilidad.

Efectivo

Es conveniente que el funcionario encargado para la aprobación de los

desembolsos cumpla con este registro, a fin de dejar constancia de la
autorización de la Gerencia.

En nuestra revisión observamos casos en que las respectivas órdenes de pago

no tenían evidencia escrita (firma) de su aprobación.

Sugerimos que se notifique a los bancos, de una manera periódica los nombres
de los firmantes retirados.

Obtuvimos información de los bancos que nos confirmaron sobre las firmas
autorizadas vigentes; en las cuales encontramos personas que ya no trabajan
en la empresa.

Propiedades. planta y equipo

Es conveniente que los activos fijos de la empresa se encuentren

razonablemente cubiertos por pólizas de seguros para evitar así, posibles
pérdidas no recuperables.

En nuestra revisión notamos que los montos de la cobertura no cubren

razonablemente el valor según libros de los activos fijos.

DNA 05: Efecto de la función de auditoria interna en el alcance del

examen del contador público independiente

El Contador Público Independiente puede considerar el trabajo de los auditores

internos al determinar el alcance, naturaleza y oportunidad de sus
procedimientos de auditoría y así mismo, utilizar la ayuda de éstos para la
realización de su trabajo. Sin embargo, el trabajo del auditor interno no puede
sustituir al trabajo del Contador Público Independiente.

Dentro de los diversos trabajos que el auditor interno hace para la entidad
auditada, se incluye el estudio y evaluación del control interno, la revisión de
procedimientos para mejorar la eficiencia, y el hacer investigaciones
especiales, bien como parte de sus obligaciones normales o a petición de la
Gerencia. Esta declaración es aplicable al trabajo del auditor interno cuando
efectúa un estudio y evaluación del control interno u otros trabajos como parte
de sus obligaciones normales, o en los casos que realiza trabajos para el
Contador Público Independiente.

Cuando los auditores internos estudian y evalúan el control interno o realizan

pruebas sustantivas de las transacciones y de saldos, están cumpliendo una
labor especial de control. Para efectos de este pronunciamiento, el concepto de
auditor no es aplicable a aquellas personas a las que, si bien se les da este
titulo, no ejercen las funciones propias del auditor interno, ni persiguen los
objetivos que se han señalado a éstos. Sin embargo, si aplica a personas con
otros títulos que realizan estas funciones.

El trabajo de los auditores internos puede ser un factor en la determinación de

la naturaleza, oportunidad y extensión de los procedimientos del Contador
Público Independiente. Cuando el Contador Público Independiente decide
utilizar el trabajo de los auditores Internos como parte de sus propios
procedimientos, deberá evaluar la independencia y competencia de los
auditores internos, así como el trabajo por ellos realizado.

Independencia y competencia de los audito¬res internos

Cuando se evalúe la competencia de los auditores internos, el Contador

Público Independiente debe investigar todas las cualidades del personal de
auditoria interna, tales como su instrucción profesional, experiencia en trabajos
anteriores, etc., así como los métodos utilizados por el cliente en la
contratación, entrenamiento y supervisión de su personal de auditoría interna.
También puede servir al Contador Público Independiente para evaluar la
competencia de los auditores internos, revisar sus informes y papeles de
trabajo, la suficiencia de la documentación, su capacidad para resolver
problemas e implementar métodos de auditoria y analizar si es adecuada la
supervisión a todos los niveles del equipo de auditoría interna.

Evaluación del trabajo do los auditores internos

El Contador Público Independiente debe evaluar las conclusiones de los

auditores internos en lo referente a la efectividad del sistema contable, a través
de la revisión y comprobación de su trabajo. Al realizar su evaluación, el
Contador Público Independiente debe considerar factores tales como lo
apropiado del alcance del trabajo, la suficiencia de los programas y papeles de
trabajo y que sus informes se correspondan con los resultados obtenidos,
igualmente deberá revisar, por pruebas selectivas, los documentos que
evidencien la labor realizada por los auditores internos. La extensión de estas
pruebas variará de acuerdo con las circunstancias y el tipo e importancia
relativa de las transacciones.

Estas pruebas selectivas pueden realizarse bien sea, a través de la revisión de

transacciones o saldos incluidos en el examen de los auditores internos, o por
transacciones o saldos de la misma naturaleza diferentes a las examinadas por
los auditores internos. Posteriormente el Cantador Público Independiente
deberá comparar los resultados de sus pruebas con los resultados del trabajo
de los auditores internos y llegar a sus propias conclusiones.

Participación directa de los auditores internos en el trabajo del contador

pública independiente

El Contador Público independiente puede utilizar a los auditores internos para

que le asistan directamente en la realización de pruebas sustantivas o de
cumplimiento, bajo su supervisión. Para ello, el Contador Público Independiente
considerará su competencia e independencia, supervisará y verificará su
trabajo en la medida apropiada, así como evaluará sus conclusiones.

Juicio profesional

El Contador Público Independiente es responsable del dictamen sobre los

estados financieros, y por lo tanto, debe aplicar su juicio o criterio profesional
sobre la efectividad del control interno contable, la suficiencia de las pruebas
realizadas, la importancia relativa de las transacciones, así como otros
aspectos que afecten el proceso de obtención y evaluación de la evidencia.
Todo ello debe tomarse en consideración cuando el Contador Público
Independiente utiliza el trabajo de los auditores internos para la determinación
de la naturaleza, oportunidad y alcance de sus propios procedimientos, o
cuando participen directamente en la realización de su trabajo.

DNA 06: Planificación y supervisión

La primera norma de ejecución del trabajo establece que el trabajo de auditoría

debe ser planificado adecuadamente y debe ejercerse una supervisión
apropiada sobre los auditores asistentes si los hubiere.

La presente declaración proporciona orientación al auditor independiente para

que haga su examen de acuerdo con normas de auditoría de aceptación
general, respecto a las consideraciones y procedimientos aplicables a la
planificación y supervisión, incluyendo la preparación de un programa de
auditoria, la obtención del conocimiento del negocio de la entidad, y el manejo
de las diferentes opiniones de los principales fun-cionarios y empleados de la
empresa. La planificación y supervisión continúan durante todo el examen, y
los procedimientos relativos con frecuencia se mantienen durante el mismo.

El Contador Público que tiene la responsabilidad final del examen puede

delegar parte de la planificación y supervisión en otro miembro de la firma. Para
efectos de esta declaración, (a) se designa como auditores asistentes al
personal de la firma distinto del Contador Público que tiene la responsabilidad
final del examen, y (b) el término auditor se refiere tanto al Contador Público
que tiene la responsabilidad final así como a los asistentes.

Planificación
La planificación de una auditoría requiere del desarrollo de una estrategia
general para la conducción, el alcance y los resultados esperados en el
examen. La naturaleza, extensión y oportunidades de la planificación de la
entidad varían con el tamaño y la complejidad, la experiencia que se tenga y el
conocimiento del negocio de la entidad, cuyas cuentas va a examinar el
Contador Público, será desde luego anterior a la revisión de las cuentas en si.
Para planificar el examen, el auditor deberá conocer, entre otros los siguientes
aspectos:

 Los asuntos que se relacionen con el negocio de la entidad y la industria

en que opera.
 Las políticas y procedimientos contables.
 La confianza que se espere depositar en los controles internos contables.
 Las estimaciones preliminares de los niveles de importancia relativa.
 Las partidas de los estados financieros que probablemente requerirán de
ajuste.
 Las condiciones que puedan requerir la ampliación o modificación de las
pruebas de auditoria; condiciones tales como la posibilidad de errores o
irregularidades importantes o la existencia de transacciones con partes
relacionadas.
 La naturaleza de los informes que se espere emitir (por ejemplo, un
informe sobre estados financieros consolidados o de consolidación,
informes especiales sobre el cumplimiento de estipulaciones
contractuales).

Si el auditor tiene ya un buen conocimiento del negocio o compañía porque ha

hecho la auditoría correspondiente a los ejercicios anteriores; esta planeación
previa a la ejecución misma de la auditoria, se reducirá a la revisión de las
circunstancias actuales en comparación con la que ya son de su conocimiento,
lo que le pondrá en aptitud de poder proceder desde luego ala aplicación de los
procedimientos de la auditoría.

Conocimiento del negocio

El Contador Público debe adquirir un nivel de conocimiento del negocio de la

entidad que le permita planificar y ejecutar su examen de acuerdo con las
normas de auditoria de aceptación general. Ese nivel de conocimiento debe
permitirle adquirir un entendimiento de los acontecimientos, transacciones y
prácticas que, a su juicio, puedan tener un efecto significativo en los estados
financieros. El nivel de conocimiento que comúnmente posee la gerencia con
respecto a la administración del negocio de la entidad, es sustancialmente
mayor que aquel que obtiene el Contador Público al efectuar su examen. El
conocimiento del negocio de la entidad ayuda al Contador Público a:

 Identificar áreas que puedan requerir consideración especial.

 Evaluar las condiciones bajo las cuales se produzca, procese, revise y
acumule la información contable dentro de la organización.
 Evaluar la razonabilidad de estimaciones, tales como la valuación de
Inventarios, la depreciación, las estimaciones para cuentas de cobro
dudoso y el porcentaje de terminación en contratos a largo plazo.
  Evaluar la razonabilidad de las declaraciones de la gerencia.
 Hacer juicios respecto a lo apropiado de los principios de contabilidad
que se han aplicado y lo adecuado de las revelaciones.

Supervisión

La supervisión implica dirigir los esfuerzos de los asistentes que participan en

lograr los objetivos del examen, y determinar si se lograron esos objetivos. Los
elementos de la supervisión incluyen, dar instrucciones a los asistentes,
mantenerse informado de los problemas importantes que se encuentren,
revisar el trabajo hecho, y manejar las diferencias de opinión entre personal de
la firma. El grado de supervisión apropiado en una situación determinada
depende de muchos factores, incluyendo la complejidad del asunto particular y
la capacitación de las personas que hacen el trabajo.

Información a los asistentes

Los asistentes deben ser informados de sus responsabilidades y de los

objetivos de los procedimientos que han de ejecutar. Deben ser informados de
los asuntos que puedan afectar la naturaleza, la extensión y la oportunidad de
los procedimientos que han de aplicar, tales como la naturaleza del negocio de
la entidad en lo que se relacione con su asignación y los posibles problemas de
contabilidad y auditoria. El Contador Público que tiene la responsabilidad final
del examen debe instruir a los asistentes para que hagan de su conocimiento
los aspectos significativos de contabilidad y auditoría que surjan durante el
examen, para que pueda él evaluar su importancia.

Revisión del trabajo

El trabajo que haga cada asistente debe ser revisado para determinar si fue
ejecutado adecuadamente y para evaluar silos resultados son consistentes con
las conclusiones que se van a presentar en el dictamen del Contador Público.

El Contador Público que tiene la responsabilidad final del examen y sus

asistentes deben conocerlos procedimientos que han de seguirse cuando
existan diferencias de opinión con relación a aspectos de contabilidad y
auditoria entre el personal de la firma, que participa en el examen. Esos
procedimientos deben permitir al asistente que documente su desacuerdo con
las conclusiones alcanzadas si, después de hacer las consultas apropiadas,
considera necesario desvincularse de la resolución dada al asunto. En esta
situación, debe también documentarse la base de la resolución final.

DNA 07: Transacciones entre partes relacionadas

Esta declaración tiene por objeto definir lo que constituyen transacciones entre
partes relacionadas, facilitar al contador público orientación y guías en relación
con los procedimientos de auditoría que debe considerar para identificar dichas
transacciones, satisfacerse de su esencia, de su registro apropiado, y
finalmente, establecer el alcance y la forma de su revelación en los estados
financieros examinados de acuerdo con las normas de auditoría de aceptación
general.

Definición de “transacciones entre partes relacionadas”

Para efectos de esta declaración se consideran partes relacionadas, cuando se

encuentran presentes vínculos o condiciones que ocasionan, en forma directa o
indirecta, que una de las partes pueda influir significativamente a la otra en sus
políticas de operación o en la consecución de sus objetivos e intereses, y que
tiene poder para interferir en el desarrollo de una actuación completamente
libre e independiente. Constituyen ejemplos de partes relacionadas, las
transacciones o vínculos entre:

 Una empresa y sus filiales o subsidiarias, asociadas, accionistas,

gerencia, propietarios principales, y miembros de los familiares
inmediatos de accionistas y ejecutivos.
 Empresas filiales o subsidiarias de una matriz común.
 Empresas que tienen uno o varios accionistas o propietarios principales
comunes.
 Empresas que registran su inversión por el método de participación
patrimonial.
 Una empresa y la organización sindical, caja de ahorros, fondos en
fideicomiso, inversiones de sus empleados y obreros cuando intervienen
en la administración de dichas actividades o fondos.
 Empresas con ejecutivos o gerencias comunes. Por ejemplo, presidente
y/u otros miembros de la Junta Directiva.
 Empresas o personas con las cuales existen contratos o convenios que
representan volúmenes significativos en las operaciones de una de ellas.
Por ejemplo, el tener un solo cliente, proveedor, distribuidor, financista.

Las operaciones se consideran también transacciones entre partes

relacionadas aun cuando no se les dé ningún reconocimiento contable. Por
ejemplo, una entidad puede proporcionar servicios sin costo a una parte
relacionada.

DNA 08: Comunicación entre el auditor predecesor y el sucesor

Esta declaración proporciona una guía a ser utilizada entre el auditor

predecesor y su sucesor, cuando un cambio de auditores ha ocurrido, o está en
proceso. El término “auditor predecesor” se refiere a un auditor que ha
renunciado a un trabajo de auditoria o al que se le ha notificado que sus
servicios han terminado. El término “auditor sucesor” se refiere a un auditor que
ha aceptado un trabajo de auditoría o un auditor que ha sido invitado a hacer
una propuesta para un trabajo de auditoria. Esta declaración es aplicable
siempre que un auditor independiente ha sido contratado o está por ser
contratado para hacer el examen de los estados financieros de acuerdo con
normas de auditoria generalmente aceptadas.

El auditor sucesor, generalmente deberá iniciar las comunicaciones. La

comunicación podrá ser oral o escrita, pero el auditor predecesor y el sucesor
deberán guardar, con la confidencialidad que el casa requiera, la información
que crucen entre si. Esta obligación es necesaria aun cuando el auditor
sucesor acepte o no el trabajo.

Comunicaciones anteriores a la aceptación del trabajo por el auditor

sucesor

Es un procedimiento necesario el efectuar preguntas por el auditor sucesor, en

vista de que éstas podrán proporcionar al mismo, la información que la ayude
en la decisión de aceptar o no el trabajo. El auditor sucesor deberá tener en
mente que además de otras cosas, el auditor predecesor y el cliente pueden
haber tenido de-sacuerdos acerca de principios de contabilidad, procedimientos
de auditoria o asuntos relacionados importantes.

El auditor sucesor deberá explicar a su cliente en perspectiva la necesidad de

hacer preguntas al auditor predecesor y deberá obtener el permiso para
hacerlo. Excepto por lo establecido en el código de ética profesional, a un
auditor le está prohibido revelar información confidencial obtenida en el curso
de una auditoría, a menos que el cliente lo permita. Por lo tanto, el auditor
sucesor deberá pedir a su cliente en perspectiva que autorice al auditor
predecesor a que responda en su totalidad las preguntas del sucesor. Si el
cliente en perspectiva rehúsa responder o imita las respuestas del auditor
predecesor, el auditor sucesor deberá preguntar las causas y considerar las
implicaciones que este aspecto pueda tener en la aceptación de su trabajo.

El auditor sucesor deberá hacer preguntas especificas y razonables al auditor

predecesor acerca de asuntos que aquél crea lo ayudarán en la aceptación o
no del trabajo. Sus preguntas deberán incluir aspectos especificos a cerca,
además de otras cosas, de hechos que puedan recaer sobre la integridad de la
gerencia, sobre desacuerdos con principios de contabilidad, procedimientos de
auditoria u otros asuntos Importantes y sobre su entendimiento de las razones
para el cambio de auditores.

El auditor predecesor deberá responder pronta y totalmente sobre hechos

conocidos por él, a las preguntas razonablemente efectuadas por su sucesor.
Sin embargo, si él decide, debido a circunstancias no usuales tales como
litigios, no dar respuestas completas a las preguntas, deberá indicar que sus
repuestas son limitadas. Si el auditor sucesor recibe una respuesta limitada,
deberá considerar sus implicaciones para decir si acepta o no el trabajo.

Otras comunicaciones

Cuando un auditor sucede a otro, el sucesor deberá obtener evidencia

suficiente competente para proporcionar bases razonables para expresar su
opinión sobre los estados financieros que él se ha comprometido a examinar,
así como la consistencia de la aplicación de los principios de contabilidad
aplicables en el año con los del año anterior. Lo anterior será efectuado por la
aplicación apropiada de procedimientos de auditoría a las cuentas de balance
al principio del periodo sujeto a examen y en algunos casos a las operaciones
de períodos anteriores. El examen del auditor sucesor se le facilitará:
  Haciendo preguntas especificas al auditor predecesor, acerca de asuntos
que el sucesor cree podrán afectar la forma de llevar a cabo su examen,
tales como áreas de auditoria que han requerido una excesiva cantidad
de tiempo o problemas suscitados por las condiciones del sistema de
contabilidad y registro.
 Revisión de los papeles de trabajo del auditor predecesor. Para efectos
de su dictamen, sin embargo, el auditor sucesor no deberá hacer
referencia al dictamen o trabajo hecho por el auditor predecesor, como
base en parte, para su propia opinión.

El auditor sucesor deberá pedir al cliente que autorice una revisión de los
papeles de trabajo del auditor predecesor. Es una costumbre que en tales
circunstancias el auditor predecesor esté disponible a las consultas del auditor
sucesor y facilite la revisión de algunos de sus papeles de trabajo. El auditor
predecesor y el sucesor deberán estar de acuerdo sobre los papeles que
podrán estar disponibles para su revisión y sobre aquellos que podrán ser
copiados. Comúnmente el auditor predecesor deberá permitir a su sucesor la
revisión de papeles de trabajo relativos a asuntos de importancia y de
continuidad en la contabilidad, tales como los análisis en papeles de trabajo de
las cuentas del balance general, circulantes y a largo plazo y aquellos relativos
a contingencias. Sin embargo, pueden existir razones que hagan al auditor
predecesor decidir no permitir una revisión de sus papeles de trabajo. Además,
cuando más de un auditor sucesor se está considerando para la aceptación de
un trabajo de auditoria, el auditor predecesor no deberá estar disponible o
facilitar sus papeles de trabajo, hasta que el sucesor haya aceptado el trabajo.

DNA 09: Procedimientos analíticos de revisión

Esta Declaración se aplica a los procedimientos analíticos de revisión en un

examen efectuado de acuerdo con las normas de auditoría de aceptación
general. Proporciona una guía para la consideración del auditor cuando aplica
tales procedimientos, pero no específica los procedimientos de revisión
analítica que se requieren en esta Declaración.

Los procedimientos analíticos de revisión corresponden a pruebas sustantivas

de la información financiera hecha por un estudio y comparación de las
relaciones entre los datos. El grado de confianza del auditor en las pruebas
sustantivas puede derivarse de las pruebas de detalle de las transacciones y
saldos, de los procedimientos de revisión analítica, o de la combinación de
ambos. Tal decisión dependerá de cómo juzgue el auditor la efectividad y
eficiencia esperadas de los tipos de procedimientos respectivos.

Una premisa básica que soporta la aplicación de los procedimientos de revisión

analítica específica que el auditor puede razonablemente esperar que existan y
que continúen, en la ausencia de condiciones conocidas que lo impidieran,
ciertas relaciones entre la información. La aplicación de las procedimientos
analíticos de revisión pueden indicar la necesidad de procedimientos
adicionales o indicar la disminución del alcance de otros procedimientos de
auditoria.
Cuando los procedimientos analíticos de revisión identifican fluctuaciones que
no se esperaban, o la ausencia de fluctuaciones cuando éstas se esperaban u
otras partidas que aparezcan anormales, el auditor deberá investigarías si
considera que son indicativas de hechos que tengan un efecto importante en su
examen.

Oportunidad y objetivos de los procedimientos analíticos de revisión

La oportunidad en la aplicación de los procedimientos analíticos de revisión

variará de acuerdo a los objetivos del auditor. Los procedimientos analíticos de
revisión pueden llevarse a cabo en diferentes etapas del examen, tales como:

a. En la etapa inicial de la planeación, para ayudar en la determinación de

la naturaleza, alcance, y oportunidad de otros procedimientos de
auditoría, identificando, entre otras cosas, hechos importantes que deban
tomarse en cuenta durante el examen;
b. Durante el transcurso del examen, junto con otros procedimientos
aplicados por el auditor a elementos individuales de la información
financiera;
c. A la terminación del examen o cerca de la misma, como una revisión
general de la información financiera.

Naturaleza de los procedimientos analíticos de revisión

Los procedimientos analíticos de revisión comprenden lo siguiente:

a. Cotejo de la información financiera con la información comparable del

año o años anteriores;
b. Comparación de la información financiera con los resultados proyectados
(por ejemplo, presupuesto y pronósticos);
c. Estudio de las relaciones de los elementos de la información financiera
que se esperaría de acuerdo a un patrón predecible, basado en la
experiencia de la entidad;
d. Comparación de la información financiera con información semejante
relacionada a la industria en que opera la entidad;
e. Estudio de las relaciones de la información financiera con la información
no financiera importante.

Varios métodos pueden utilizarse para llevar a cabo estos procedimientos.

Estos pueden hacerse utilizando cifras monetarias, unidades, razones, o
porcentajes. Los métodos seleccionados por el auditor forman parte de su juicio
profesional.

DNA 10: Evidencia comprobatoria

Esta norma relativa a la ejecución del trabajo expresa: “Se debe obtener una
evidencia comprobatoria suficiente y competente por medio de la inspección,
observación, indagación, y confirmación, con objeto de tener una base
razonable para emitir una opinión sobre los estados financieros que se
examinan”.
La mayoría del trabajo del contador público al formarse una opinión sobre los
estados financieros, consiste en obtener y evaluar el material de evidencia
relacionado con las aseveraciones de dichos estados financieros. El grado de
validez de tal evidencia, para efectos de la auditoria, descansa en el juicio del
auditor; en este respecto, la evidencia de auditoria difiere de la evidencia legal,
la cual se encuentra circunscrita a reglas rígidas. La influencia del material de
evidencia sobre el auditor varía substancialmente a medida que éste va
formando su opinión sobre los estados financieros que está examinando. La
pertinencia de la evidencia, su objetividad, oportunidad y la existencia de otro
material que corrobore las conclusiones a las cuales conduce, descansa en su
adecuabilidad.

Naturaleza de la evidencia comprobatoria

La evidencia comprobatoria que soporta los estados financieros consiste de la

Información contable allí contenida y de toda la información disponible que la
corrobore.

Los libros de primera entrada, el mayor general y los auxiliares, los

correspondientes manuales de contabilidad y los registros informales y
memoranda como las hojas de trabajo que soportan la distribución de costos,
cálculos y reconciliaciones, constituyen la evidencia de soporte de los estados
financieros. La Información contable, por si misma, no puede considerarse
soporte suficiente de los estados financieros; además, sin la adecuada atención
a la propiedad y exactitud de la información contable allí contenida, no podría
soportarse una opinión sobre los estados financieros.

La evidencia comprobatoria que corrobora las aseveraciones incluye la

documentación como: cheques, facturas, contratos y actas de reuniones;
confirmaciones y otras representaciones escritas de personas calificadas; la
Información obtenida por el auditor en indagaciones, observaciones,
inspecciones y exámenes físicos y de otra información preparada por, o
disponible para, el auditor, que le permite llegar a una conclusión a través de
razonamientos lógicos.

El auditor prueba la información contable por medio de análisis y revisión,

reproduciendo los pasos seguidos en el proceso contable y elaborando las
hojas de trabajo, recalculando las aplicaciones pertinentes y haciendo las
reconciliaciones necesarias. En unos registros contables bien concebidos y
llevados cuidadosamente, existe una confianza interna, que surge de los
procedimientos existentes, que constituye una evidencia persuasiva de que los
estados financieros si presentan la situación financiera, resultados de las
operaciones y cambios en la posición financiera de conformidad con los
principios de contabilidad de aceptación general.

El material en forma de documentos, que soporta los asientos hechos en las

cuentas y las aseveraciones de los estados financieros, se encuentra
normalmente en los archivos de la compañía y está disponible para el examen
del auditor. Tanto dentro como fuera de la organización de la compañía existe
personal calificado a quien el auditor puede dirigirse. Los activos que llenen
una expresión física, se encuentran disponibles para la Inspección del auditor.
Pueden observarse las actividades del personal de la compañía; a medida que
las observa, ciertos aspectos, como por ejemplo: las condiciones del control
interno, le permiten llegar a conclusiones con respecto a la validez de varias
aseveraciones de los estados financieros.

Competencia de la evidencia comprobatoria.

Para ser adecuada, la evidencia tiene que ser válida y relevante. La validez de
una evidencia depende en tal grado de las circunstancias bajo las cuales se
obtiene, que las generalizaciones acerca de la confiabilidad de varios tipos de
evidencia, están sujetas a importantes excepciones. Si se acepta la posibilidad
de importantes excepciones, son de cierta utilidad las siguientes presunciones,
que no son mutuamente excluyentes:

 Cuando el material de evidencia puede obtenerse de fuentes

independientes, fuera de la entidad, proporcionan una mayor
confiabilidad, que si se obtiene únicamente dentro de la misma.
 Cuando la información contable y los estados financieros se producen
bajo condiciones satisfactorias de control interno, resultan más confiables
que cuando se producen bajo condiciones poco satisfactorias.
 El conocimiento directo del auditor independiente, obtenido a través de
exámenes físicos, observación, cálculos e inspección, es más
convincente que la información obtenida indirectamente.

Suficiencia de la evidencia comprobatoria

El objetivo del auditor independiente es obtener suficiente y competente

evidencia comprobatoria que le proporcione una base razonable para formarse
una opinión. La cantidad y clases de la evidencia requerida para soportar una
opinión, son extremos que debe determinar el auditor aplicando su juicio
profesional, después de un cuidadoso estudio de las circunstancias en cada
caso particular. En la gran mayoría de las veces, encuentra necesario confiar
en evidencia que es más persuasiva que convincente. Tanto las aseveraciones
Individuales de los estados financieros, como la afirmación general de que en
conjunto presentan la posición financiera, resultados de las operaciones y
cambios en su posición financiera de conformidad con los principios de
contabilidad de aceptación general, son de tal naturaleza que inclusive un
auditor experimentado pocas veces se encuentra totalmente convencido de
todos los aspectos de los estados financieros que está examinando.

Típicamente un auditor trabaja dentro de límites económicos; su opinión, para

ser económicamente útil, debe formarse dentro de un razonable lapso de
tiempo y a un costo también razonable. El auditor debe decidir, una vez más,
aplicando su juicio profesional, si la evidencia comprobatoria que tiene
disponible, dentro de los límites de tiempo y costo, es suficiente para justificar
la expresión de una opinión.

Como regla de orientación, debe existir una relación lógica entre el costo de
obtener la evidencia y la utilidad de la información obtenida. Al determinar la
utilidad de la evidencia, debe darse la debida consideración al riesgo relativo.
Sin embargo, la dificultad y el gasto involucrado para probar una partida en
particular, no constituye, por si mismo, una base válida para omitir la prueba.

Evaluación de la evidencia comprobatoria

Al evaluar la evidencia, el auditor debe considerar si han logrado los objetivos

específicos de la auditoria. Debe ser minucioso en la búsqueda del material de
evidencia, e imparcial en su evaluación. Al diseñar procedimientos de auditoría
para obtener una evidencia competente, debe reconocer la posibilidad de que
los estados financieros pueden que no sean presentados de conformidad con
los principios de contabilidad de aceptación general. Al formar su opinión, el
auditor debe tomar en consideración la evidencia relevante, bien corrobore o
contradiga las aseveraciones de los estados financieros. Si tiene una duda
sustancial sobre cualquier aseveración importante, debe abstenerse de formar
una opinión hasta que haya obtenido la evidencia comprobatoria suficiente y
competente que le elimine aquella duda, o debe expresar una opinión con
salvedades, o abstenerse de opinar.

DNA 11: El dictamen del contador público independiente sobre los

estados financieros

La función primaria y principal responsabilidad del contador público en su

actuación como profesional independiente, es expresar una opinión sobre los
estados financieros que ha examinado; es lo que se conoce como el “informe
de auditoría” o “dictamen”. Este concepto establece lo siguiente:

El dictamen debe contener la expresión de una opinión en relación con los

estados financieros tomados en conjunto o una declaración de que dicha
opinión no puede ser expresada, en cuyo caso deben indicarse las razones
para dicha abstención.

En todos los casos en que el nombre de un contador público quede asociado

con algunos estados financieros, el contador público debe expresar, de manera
clara e inequívoca, la naturaleza de su relación con dichos estados financieros.
Si se ha realizado algún examen de ellos, el contador público debe manifestar,
de modo expreso y claro, el carácter de su examen, su alcance y grado de
responsabilidad que, como consecuencia de dicho examen asume.

El dictamen de auditoría es el documento que describe la naturaleza y alcance

del examen de los estados financieros de una entidad y presenta la opinión del
contador público independiente (auditor) sobre los estados financieros que ha
examinado.

Constituye la evaluación por el contador público independiente (auditor) de los

estados financieros preparados por su cliente y es la base para establecer su
responsabilidad hacia los usuarios de esos estados financieros.

Es el criterio del contador público independiente (auditor), quien llega a

conclusiones:
  Como resultado de un examen de estados financieros de acuerdo con
normas de auditoría de aceptación general.
 Mediante la aplicación de juicio y experiencia.
 Haciendo una evaluación del riesgo profesional.

Es el producto terminado del trabajo del contador público independiente

(auditor) en un examen de estados financieros.

Aspectos generales

El dictamen del auditor establece que los estados financieros presentan

razonablemente, en todos sus aspectos substanciales, la situación financiera
de una entidad, los resultados de sus operaciones y el movimiento de su
efectivo de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general.
Esta conclusión se expresa solamente cuando el auditor se ha formado una
opinión sobre la base de la auditoría efectuada de acuerdo con normas de
auditoría de aceptación general.

A pesar de que el auditor es responsable por su dictamen, la gerencia de la

compañía es responsable de los estados financieros de ésta (incluyendo las
correspondientes notas) y la información suplementaria (si es que existe). Aun
cuando el auditor prepare los estados financieros, la gerencia de la compañía
debe estar de acuerdo en aceptar esa responsabilidad.

Para propósitos de esta norma, una auditoría se define como un examen de los
estados financieros desarrollado de acuerdo con las normas de auditoria de
aceptación general que estaban vigentes para la fecha en la que se realizó la
auditoria. En algunos casos, ciertos organismos oficiales podrían prescribir
sistemas de información aplicables a entidades que funcionan bajo su
jurisdicción, en cuyo caso, los auditores de esas entidades deben considerar
esos requerimientos.

En todos los casos en que el nombre del auditor esté asociado con los estados
financieros, el auditor debe expresar, de manera clara, la naturaleza de su
relación con esos estados financieros.

El dictamen del auditor generalmente se emite en relación con los siguientes

estados financieros básicos de una entidad:

 Balance General.
 Estado de resultados.
 Estado de movimiento de las cuentas de patrimonio.
 Estado de flujo del efectivo.

El dictamen estándar de auditoria

Estructura del Dictamen

El dictamen estándar de auditoría establece que los estados financieros

presentan razonablemente, en todos sus aspectos substanciales, la situación
financiera de una entidad a una fecha determinada, los resultados de sus
operaciones y los movimientos de su efectivo durante un determinado periodo,
de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general. Esta
conclusión debe expresarse solamente cuando el auditor se ha formado tal
opinión sobre la base de una auditoría desarrollada de acuerdo con normas de
auditoria de aceptación general.

El dictamen estándar de auditoría:

a. Identifica los estados financieros que han sido examinados;

b. Describe la naturaleza de una auditoría; y
c. Expresa la opinión del auditor sobre los estados financieros que ha
examinado. El mismo se compone de tres partes y siete elementos
básicos.

Primera parte

a) El título “Dictamen de (de los) Contador(es) Público(s) Independiente(s)”.

Este título debe omitirse si el contador público no es independiente.

b) Destinatario.

Segunda parte

c) Un párrafo introductorio en el cual:

 Se declara que los estados financieros identificados en el informe fueron

auditados.
 Se hace una declaración de que los estados financieros examinados son
responsabilidad de la gerencia de la entidad y que la responsabilidad del
auditor es expresar una opinión sobre esos estados financieros como
resultado de su auditoría.

d) Un segundo párrafo referente de que el examen fue realizado de acuerdo

con normas de auditoria de aceptación general.

 Se hace una declaración de que el examen fue realizado de acuerdo con

normas de auditoria de aceptación general.
 Se explica que las normas de auditoría de aceptación general requieren
que el auditor planifique y desarrolle la auditoria para obtener una
seguridad razonable acerca de silos estados financieros están libres de
errores o falsedades importantes, dentro del contexto de la materialidad
o importancia relativa.

Se declara que una auditoria incluye:

 Un examen, basándose en pruebas, de las evidencias que soportan las

cifras y revelaciones en los estados financieros.
 Una evaluación de los principios de contabilidad aplicados y de las
estimaciones de la gerencia.
  Una evaluación de a presentación de los estados financieros como un
todo.
 Una aclaración por el auditor de que su examen provee una base
razonable para su opinión.

e) Un tercer párrafo explicando que los estados financieros presentan

razonablemente en todos sus aspectos substanciales, la situación financiera de
la entidad a la fecha del balance general, los resultados de sus operaciones y
los movimientos de su efectivo por el periodo entonces terminado, de
conformidad con principios de contabilidad.

Tercera parte

f) El nombre de la firma de contadores públicos (si es una firma), el nombre del

Contador Público, la expresión “Contador Público” debajo del nombre, la firma
autógrafa y el número de colegiación.

Ejemplo: Hernández, Pérez y Asociados

(Firma autógrafa)

Lic. Luis Hernández P.

Contador Público

CPC XXX

g) La fecha del informe, indistintamente en la parte superior o inferior del

informe.

Destinatario. Salutación

El informe debe dirigirse al órgano de la compañía que lo contrató para

examinar los estados financieros de ésta, por ejemplo, a la junta directiva, a la
asamblea de accionistas o a ambos, si el nombramiento fue hecho por el
primero y ratificado por el segundo. También puede ser dirigido a los socios o
al propietario del negocio, según el caso. En ocasiones, el contador público es
contratado para que examine los estados financieros de una compañía que no
es su cliente, como el caso de las adquisiciones de negocios, litigios, etc. En
estos casos, el informe debe ser dirigido a su cliente y no a los directores o
accionistas de la compañía cuyos estados financieros fueron examinados.

Firma

El dictamen debe indicar el nombre del auditor, el titulo de Contador Público, su

número de colegiación y su firma autógrafa. Si el auditor actúa en nombre de
una firma de contadores públicos, el nombre de la firma debe preceder al
nombre del auditor.

Fecha del dictamen

El informe debe fecharse el día en que terminan todos los procedimientos de
auditoria importantes; normalmente es la fecha en que se termina el trabajo en
la oficina del cliente,

El informe debe emitirse al cliente prontamente después de finalizado el

trabajo, El auditor debe estar alerta acerca de los eventos ocurridos con
posterioridad a la fecha en que se termina el trabajo y la fecha de emisión del
informe, a fin de tomar las medidas que sean adecuadas según lo establecido
en los procedimientos de auditoria para la revisión de los eventos
subsecuentes ocurridos con posterioridad a la fecha de los estados financieros,
Igualmente, el auditor deberá dar consideración a los eventos subsecuentes
ocurridos entre la fecha de los estados financieros y la fecha de terminación de
su trabajo en la oficina del cliente, a tos efectos de dar reconocimiento en su
informe a esos eventos y a los efectos también de fechar su informe.

Esta Norma explica los distintos tipos de opinión que el auditor puede expresar
en cada una de tas circunstancias que se pueden presentar. También reguía
aquellas situaciones en las cuales el auditor tiene que desviarse de la forma
estándar del informe y provee los lineamientos que debe seguir en esas
circunstancias.

DNA N0 11 —Ejemplo N 1. Modelo de Dictamen cuando se presenten las

Cifras Históricas con las Cifras Actualizadas en un solo Estado Financiero

(ESTADOS FINANCIEROS PARA UN AÑO)

A la Junta Directiva y los Accionistas de Compañía Ejemplo, SA.:

He (hemos) efectuado la auditoría del balance general (consolidado) de

Compañía Ejemplo, SA, (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 20X1, y de
los estados (consolidados) conexos de resultados, de movimiento de las
cuentas de patrimonio, y de flujo del efectivo por el ano entonces terminado,
que se acompañan, expresados en cifras históricas y en valores actualizados a
fin de reflejar integralmente el efecto de la inflación en el poder adquisitivo de la
moneda. La preparación de dichos estados financieros es responsabilidad de la
gerencia de la Compañía. Mi (nuestra) responsabilidad es emitir una opinión
sobre esos estados financieros con base en mi (nuestra) auditoría.

Efectué (efectuamos) mi (nuestra) auditoria de acuerdo con normas de

auditoria de aceptación general. Esas normas requieren que planifique
(planifiquemos) y realice (realizamos) la auditoría para obtener una seguridad
razonable sobre silos estados financieros están exentos de errores
significativos. Una auditoria incluye el examen, a base de pruebas, de las
evidencias que respaldan tos montos y revelaciones en los estados financieros.
También, una auditoria incluye la evaluación de los principios de contabilidad
utilizados y de las estimaciones significativas hechas por la gerencia, así como
la evaluación de la completa presentación de los estados financieros.
Considero (consideramos) que mi (nuestra) auditoría proporciona una base
razonable para mi (nuestra) opinión.
En mi (nuestra) opinión, tos estados financieros (consolidados) antes
mencionados presentan razonablemente, en todos sus aspectos substanciales,
la situación financiera de Compañía Ejemplo, SA. (y compañías filiales) al 31
de diciembre de 1 9X1, los resultados de sus operaciones y los movimientos de
su efectivo por el año entonces terminado, de conformidad con principios de
contabilidad de aceptación general.

Hernández, Pérez y Asociados

(firma autógrafa)

Lic. Luis Hernández P.

Contador Público

CPC XXX

2 de febrero 20X2

Tipos de opiniones

Cuando se emite una opinión con salvedad, una opinión adversa o una
abstención de opinión, o cuando se emita cualquier tipo de opinión, al hacer
mención de las cifras a que se refiere la salvedad, deben hacerse los cambios
que se requieran para hacer referencia tanto a las cifras históricas como a las
cifras actualizadas según la DPC-l0.

Variantes de la forma Estándar de Dictamen

Ciertas circunstancias pueden requerir que el auditor agregue uno o varios

párrafos adicionales a su dictamen o frases aclaratorias al mismo, sin que eso
afecte su opinión sin salvedad sobre los estados financieros.

Opinión con Salvedad

Una opinión con salvedad declara que excepto por el (los) efecto(s) a que se
refiere la salvedad, los estados financieros presentan razonablemente, en
todos sus aspectos substanciales, la situación financiera, los resultados de las
operaciones y los movimientos del efectivo de la entidad, de conformidad con
principios de contabilidad de aceptación general.

Opinión Adversa

Una opinión adversa expresa que los estados financieros no presentan la

situación financiera, los resultados de las operaciones ni los movimientos del
efectivo, de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general.

Abstención de Opinión
Una abstención de opinión declara que el auditor no expresa opinión sobre los
estados financieros.

Opinión basada en parte en el dictamen de otro auditor

En ocasiones, el auditor comparte la responsabilidad del dictamen con otro

auditor que ha examinado los estados financieros de sucursales o divisiones de
la compañía principal o de empresas filiales de ésta en un grupo consolidado.
En esta situación se pueden presentar dos casos:

a) El auditor principal decide compartir su responsabilidad en la auditoria con el

otro auditor.

b) El auditor principal decide confiar en el trabajo realizado por el otro auditor.

Al decidir entre ambas situaciones, el auditor debe considerar, entre otras

cosas, la significación o importancia relativa de aquella porción de los estados
financieros que él ha examinado en comparación con la porción de esos
estados financieros examinada por el otro auditor, así como también de su
conocimiento de los estados financieros considerados en su conjunto y la
importancia de los componentes que él ha examinado en relación con la
entidad en su globalidad. Además, otro factor a considerar es que debe estar
satisfecho acerca de la independencia del otro auditor y de su reputación
profesional. Ahora bien, independientemente de la decisión que adopte el
auditor principal, el otro auditor no deja de ser responsable por el trabajo que
ha realizado y por su opinión emitida.

Cuando el auditor principal decide compartir su responsabilidad en la auditoria

con el otro auditor, debe modificar su informe y referirse al trabajo realizado por
aquél, en cuyo caso, debe revelar el hecho en el párrafo introductorio del
mismo y referirse al trabajo de ese otro auditor al emitir su opinión.

Cuando el auditor principal decide confiar en el trabajo hecho por el otro

auditor, no hace referencia al trabajo de aquél, por cuanto él asume la
responsabilidad total y, además. porque si lo hace, eso puede confundir al
lector acerca del grado de responsabilidad que asume.

Un ejemplo de informe indicando la división de responsabilidades es como

sigue:

Dictamen del (de los) Contador(es) Público(s) Independiente(s)

Primer Párrafo: Igual que el informe estándar, agregando al final lo siguiente:

No examiné (examinamos) los estados financieros de la Compañía X, una filial

totalmente poseída, cuyos estados financieros reflejan un total de activos de
Bs. XXXX y Bs. XXXX al 31 de diciembre de 20X2 y 20X1, respectivamente, y
un total de ingresos de Bs. XXXX y Bs. XXXX por los años entonces
terminados, respectivamente. Esos estados financieros fueron examinados por
otro(s) contador(es) público(s), cuyos Informes me (nos) fueron suministrados,
y mi (nuestra) opinión, en cuanto se refiere a las cifras incluidas en los estados
financieros de la filial, está basada solamente en el informe de el (tos) otro(s)
auditor(es).

Segundo Párrafo: Igual que el informe estándar, sustituyendo la última frase

parlo siguiente:

Considero (consideramos) que mis (nuestras) auditorias y informe de(los)

otro(s) auditor(es) provee(n) una base razonable para fundamentar nuestra
opinión.

Tercer Párrafo: igual que el informe estándar, con la modificación siguiente:

En mi (nuestra) opinión, basada en mi (nuestro) examen y el Informe del (de

los) otro(s) auditor(es), los estados financieros…

Falta de consistencia

El principio de la consistencia está implícito en el informe del auditor y éste

debe estar satisfecho de que la comparabilidad de los estados financieros entre
perlados no está afectada de manera importante porque: (a) no han ocurrido
cambios en los principios de contabilidad, o en la forma de aplicarlos, ó (b)
porque los mismos no son importantes para la comparabilidad de los estados
financieros.

Falta de evidencia y limitación en el alcance del trabajo

CASO 1

El auditor puede expresar una opinión sin salvedad (limpia), solamente si ha

podido desarrollar su trabajo de acuerdo con normas de auditoría de
aceptación general y, por consiguiente, ha podido aplicar todos los
procedimientos que considere necesarios en tas circunstancias. Una limitación
en el alcance del trabajo resulta en que el auditor realizó una auditoria
incompleta, lo que puede requerir del auditor una opinión con salvedad o una
abstención de opinión.

Ejemplos de limitación en el alcance de la auditoria son la oportunidad de

realizar el trabajo, registros contables inadecuados, o imposibilidad de obtener
evidencia suficiente y competente, todo ello impuesto por el cliente o por las
circunstancias. En esos casos, el auditor debe explicar las razones por las
cuales emite opinión con salvedad o una abstención de opinión.

La decisión del auditor para emitir una opinión con salvedad o abstenerse de
opinar (abstención de opinión) debido a una limitación en el alcance del trabajo,
depende de su criterio sobre la importancia de el(los) procedimiento(s)
omitido(s), que le permiten formarse una opinión con respecto a los estados
financieros que ha examinado. Esa decisión estará afectada por la naturaleza y
la magnitud de los efectos potenciales de los asuntos involucrados y por su
significación para los estados financieros. Si los efectos potenciales se refieren
a varias partidas en los estados financieros, su importancia será mayor que si
solamente unas pocas partidas están afectadas.

Las limitaciones más comunes al alcance del trabajo incluyen aquellas

situaciones relacionadas con la observación de los inventarios físicos y la
confirmación de cuentas por cobrar mediante comunicación directa con los
deudores. Otra restricción común al alcance del trabajo es la relacionada con la
presentación de las inversiones a largo plazo, cuando el auditor no ha podido
obtener estados financieros auditados de fiar.. Las limitaciones en la aplicación
de éstos u otros procedimientos de auditoría ó elementos importantes de los
estados financieros, requieren que el auditor decida si ha examinado las
evidencias suficientes y competentes que permitan expresar una opinión sin
salvedad o una opinión con salvedad, o si por el contrario, debe abstenerse de
opinar. Cuando las restricciones son impuestas por el cliente y éstas limitan el
alcance del trabajo de manera Importante, normalmente el auditor debe
abstenerse de opinar sobre los estados financieros.

Ciertas circunstancias, como por ejemplo, la oportunidad para realizar el

trabajo, podrían resultar en que el auditor no pueda cumplir con los
procedimientos de observación de los inventarlos o de la confirmación de
cuentas por cobrar. En estos casos, si el auditor puede satisfacerse sobre los
inventarios o sobre las cuentas por cobrar mediante la aplicación de
procedimientos alternos, no hay una limitación importante al alcance del trabajo
y, por lo tanto, no será necesario que haga referencia en su informe a los
procedimientos omitidos o a la aplicación de procedimientos alternos.

Es importante recordar que las normas de auditoria de aceptación general

requieren la obtención de evidencia suficiente y competente, lo que Incluye la
necesidad de que el auditor aplique procedimientos de inspección,
observación, confirmación e indagación, para proporcionar una base razonable
con el fin de emitir una opinión respecto a los estados financieros auditados.

Cuando como resultado de una limitación al alcance del trabajo o de la

insuficiencia de evidencia, se emite una opinión con salvedad, la situación debe
explicarse en un párrafo que precede el párrafo de la opinión y debe hacerse
referencia a ese párrafo, tanto en el párrafo del alcance del trabajo como en el
párrafo de la opinión del informe del auditor. La explicación de la limitación del
alcance del trabajo en una nota a los estados financieros no es adecuada ya
que la descripción del alcance del trabajo es la responsabilidad del auditor y no
de su cliente.

Cuando un auditor emita una opinión con salvedad debido a una limitación de
alcance, en el párrafo de la opinión debe indicarse que la salvedad se refiere a
los posibles efectos sobre los estados financieros y no a la limitación de
alcance propiamente. Frases como “En mi (nuestra) opinión, excepto por la
limitación al alcance del trabajo, según se menciona anteriormente…”, en los
cuales se base la excepción sobre la restricción al trabajo y no a sus posibles
efectos sobre los estados financieros, por lo tanto, no se corresponden con una
redacción aceptable. Un ejemplo de dictamen con salvedad debido a una
limitación de alcance relativa a una inversión en una filial, es el siguiente
(asumiendo que los efectos de la limitación no son tan importantes, a juicio del
auditor, como para emitir una abstención de opinión)

Ejemplo de dictamen con salvedad- Falta de evidencia suficiente

Dictamen del (de los) Contador(es) Público(s) Independiente(s)

Primer Párrafo: Igual que el informe estándar.

Segundo Párrafo:

Excepto por lo que se indica en el siguiente párrafo, mis (nuestras) auditorias

se efectuaron de acuerdo con normas de auditoria de aceptación general. Esas
normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la
auditoria para obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros
están exentos de errores significativos. Una auditoria Incluye el examen, a base
de pruebas, de las evidencias que respaldan los montos y revelaciones en los
estados financieros. También, una auditoria Incluye la evaluación de los
principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones significativas hechas
por la gerencia, así como la evaluación de la completa presentación de los
estados financieros. Considero (consideramos) que mis (nuestras) auditorias
proporcionan una base razonable para mi (nuestra) opinión.

Tercer Párrafo:

No pude (pudimos) obtener estados financieros con auditoría que respalden la

inversión de la Compañía en una filial extranjera por Bs. ________________ en
20X2 y Bs. _____________ en 20X1 y su participación en las utilidades de
dicha afiliada por Bs. ___________ y Bs. ___________, que en la utilidad neta
de los años entonces terminados, según se explica en la nota X a los estados
financieros, y no pude (pudimos) satisfacerme (satisfacernos) de esos montos
mediante otros procedimientos de auditoría.

Párrafo de la Opinión:

En mi (nuestra) opinión, excepto por los efectos de aquellos ajustes, de

haberse requerido alguno. que podrían haberse determinado que son
necesarios si hubiera (hubiéramos) examinado las evidencias con respecto a la
inversión en la afiliada extranjera y a sus utilidades, los estados financieros
antes mencionados presentan razonablemente. en todos sus aspectos
substanciales, la situación financiera de Compañía Ejemplo. SA. (y compañías
filiales) al 31 de diciembre de 20X2 y 20X1, los resultados de sus operaciones y
los movimientos de su efectivo por los años entonces terminados, de
conformidad con principios de contabilidad de aceptación general.

Auditorias limitadas

El auditor puede ser contratado para informar sobre un estado financiero

básico, pero no sobre el resto. Por ejemplo, puede ser requerido que Informe
sobre el balance general y no sobre el estado de operaciones, de movimiento
de las cuentas de patrimonio, o de movimiento del efectivo. Esto no constituye
una limitación al alcance del trabajo si ello no implica que el auditor no ha
tenido acceso a la información concerniente a los estados financieros básicos y
si el auditor aplica todos los procedimientos que considere necesarios en las
circunstancias,

Un auditor puede ser requerido para que informe sobre el balance general
solamente, en cuyo caso, puede emitir su opinión sobre ese estado solamente
para un solo año (asumiendo que el auditor ha podido satisfacerse de la
consistencia en la aplicación de los principios de contabilidad).

Opinión adversa

Una opinión adversa se expresa cuando, a juicio del auditor, los estados
financieros considerados en el conjunto no presentan razonablemente la
situación financiera ni los resultados de operaciones ni los movimientos del
efectivo, de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general.
Tal opinión se expresa porque (a) las excepciones o salvedades son tan
importantes, que el auditor considera que una opinión con salvedad no es
adecuada; (b) los estados financieros no están razonablmente presentados de
conformidad con principios de contabilidad de aceptación general, el efecto de
lo cual es importante y distorsiona los estados financieros: y (c) no se considera
una abstención de opinión, porque el auditor tiene suficiente información como
para cuantificar la situación y llegar a conclusiones.

Cuando el auditor expresa una opinión adversa, debe mencionar en un párrafo

o varios párrafos por separado, precediendo al párrafo de la opinión de su
dictamen, (a) todas las razones para emitir tal opinión, y (b) los efectos
principales de los asuntos que dan lugar a la opinión adversa, sobre la
situación financiera, los resultados de operaciones y los movimientos del
efectivo, si fuera posible. SI los efectos no se pueden determinar en forma
razonable, este hecho debe indicarse.

Cuando se expresa una opinión adversa, no se hacen cambios en los párrafos

de Introducción ni en el párrafo del alcance del trabajo; en el párrafo de la
opinión debe hacerse referencia al párrafo o párrafos separados que revela(n)
las bases para una opinión adversa, según se presenta a continuación.

Ejemplo de dictamen con opinión adversa

Dictamen del (de los) Contador(es) Público(s) Independiente(s)

Primero y segundo párrafos: Igual que el informe estándar.

Tercer párrafo:

Según se explica en la nota X a los estados financieros, las inversiones en las

compañías afiliadas se presentan al costo y no se ha dado reconocimiento a la
participación de la compañía en los resultados de operaciones yen las
utilidades retenidas de esas afiliadas. Además, la Compañía no reconoce el
impuesto sobre la renta diferido con respecto a las diferencias de tiempo entre
los ingresos para efectos financieros y la renta gravable, resultante de la
aplicación, para propósitos fiscales, del método de utilidad bruta diferida para
reconocer la utilidad en ciertos tipos de venta, Los principios de contabilidad de
aceptación general requieren que se reconozca la participación en los
resultados y en las utilidades retenidas de las afiliadas y que debe darse
reconocimiento al impuesto sobre la renta diferido.

Debido a la desviación de los principios de contabilidad de aceptación general

según se menciona en el párrafo anterior, las inversiones en compañías
afiliadas están disminuidas en Bs._________________ y Bs. _____________
al 31 de diciembre de 20X2 y 20X1, respectivamente, y el impuesto sobre la
renta diferido de Bs. ________ en 20X2 y Bs. ____________ en 19XI no ha
sido reconocido, todo lo cual resultó en una disminución de la utilidad retenida
de Bs. ____________ y Bs. __________ al 31 de diciembre de 20X2 y 31 de
diciembre de 20X1 respectivamente.

Párrafo de la opinión:

En mi (nuestra) opinión, debido al efecto de los asuntos mencionados en los

párrafos tercero y cuarto, los estados financieros antes mencionados no
presentan la situación financiera de a Compañía Ejemplo, SA. al 31 de
diciembre de 20X2 y 20X1,ni los resultados de sus operaciones ni los
movimientos de su efectivo por los anos entonces terminados, de conformidad
con principios de contabilidad de aceptación general.

Abstención de opinión

Una abstención de opinión declara que el auditor no expresa una opinión sobre
los estados financieros. Este tipo de opinión es adecuado cuando el auditor no
ha efectuado la auditoría con el alcance suficiente para permitirle opinar sobre
los estados financieros. Una abstención de opinión no debe expresarse porque
el auditor crea, sobre la base de su auditoria, que ha habido una desviación de
los principios de contabilidad de aceptación general.

En una abstención de opinión debido a una limitación en el alcance del trabajo,

el auditor debe indicar, en un párrafo o párrafos separado(s), las razones de
por qué su auditoria no pudo ser realizada de acuerdo con normas de auditoria
de aceptación general. Además, debe hacer constar que el alcance de su
auditoria no fue suficiente como para expresar una opinión.

Además, en una abstención de opinión (a) El párrafo de introducción del

dictamen es modificado, y (b) No se identifican los procedimientos de auditoria
desarrollados, omitiendo el segundo párrafo del informe estándar que indica las
características de una auditoria, ya que de hacerlo, puede presentarse a
contusión. Adicionalmente, el auditor debe mencionar cualquier otra reserva
que tenga con respecto a la presentación razonable de los estados financieros
de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general. Un
ejemplo de dictamen con abstención de opinión debido a la imposibilidad de
obtener evidencia suficiente y competente por a limitación en el alcance del
trabajo, es el siguiente.

Ejemplo de abstención de opinión por limitación en el alcance del trabajo

Dictamen del (de los) Contador(es) Público(s) Independiente(s)

Primer párrafo:

Fuimos contratados para efectuar las auditorias de los balances generales

anexos de la Compañía Ejemplo, SA. al 31 de diciembre de 20X2 y 20X1, y los
estados conexos de resultados, de utilidades retenidas, y de movimiento del
efectivo por los anos entonces terminados. La preparación de estos estados
financieros es responsabilidad de la gerencia de la Compañía.

Segundo párrafo del informe estándar debe ser omitido.

Tercer párrafo:

La Compañía no efectuó un conteo físico del inventario en 20X2 y 20X1, los

que se presentan por Bs. _________________ y
Bs.________________________ al 31 de diciembre de 20X2 y 20X1.
respectivamente, Además, la evidencia que respalda ci costo de las
propiedades y equipos adquiridos antes del 31 de diciembre de 20X1 no está
disponible. Los registros de la Compañía no permiten la aplicación de otros
procedimientos de auditoria a los inventarios o a las propiedades y equipos.

Debido a que la Compañía no practicó un Inventario físico y a que no pude

(pudimos) aplicar otros procedimientos de auditoría para satisfacerme
(satisfacernos) de las cantidades incluidas en os inventarios y del costo de las
propiedades y equipos, el alcance de mi (nuestro) trabajo no fue suficiente para
permitirme (permitirnos) expresar, como en efecto no expreso (expresamos),
una opinión sobre los estados financieros antes mencionados.

Opiniones parciales

No deben emitirse opiniones parciales cuando el auditor ha expresado una

opinión adversa o una abstención de opinión sobre los estados financieros
considerados en conjunto, ya que tal opinión parcial tiende a opacar o
contradecir una opinión adversa o una abstención de opinión. Una opinión
parcial se refiere a la expresión de una opinión sobre determinada partida o
partidas en los estados financieros,

DNA 12: Control de calidad en el Ejercicio Profesional

Esta declaración proporciona una guía para las organizaciones o firmas de

Contadores Públicos y Contadores Públicos Independientes que presten sus
servicios en forma individual, en relación con las políticas y procedimientos
sobre el control de calidad.
Políticas y procedimientos sobre el control de calidad Generales de una
Organización o firma de Contadores Públicos

La organización profesional deberá implementar políticas y procedimientos de

control de calidad debidamente enfocados para asegurar que todos aquellos
trabajos son ejeutados de acuerdo con las normas y procedimientos de
auditoría y aquellas otras normas que de acuerdo al orden de aplicación
supletorio se establezcan.

La aplicación de las políticas y procedimientos de control de calidad,

dependerán de factores variables como son: número de clientes, naturaleza de
esos clientes, situaciones geográficas con respecto ajos clientes (dispersión o
concentración), organización consideraciones sobre un apropiado
costo/beneficio. Por lo tanto las políticas y procedimientos que deberían
aplicarse varían dependiendo de las circunstancias anteriores.

Objetivos del control de calidad

Normalmente, los objetivos de las políticas de control de calidad que adopte

una organización profesional deberían contener lo siguiente:

a. Requisitos profesionales

Deberá considerar lo establecido en la ley del ejercicio de la contaduría pública

y en el código de ética del contador público venezolano y observará los
principios de: independencia, integridad, objetividad, confidencialidad y
conducta profesional.

b. Habilidades y Competencia

La firma de contadores públicos u organización, debe pro curar que su personal

mantenga los estándares técnicos competencia profesional y debido cuidado
profesional necesarios a fin de cumplir con sus responsabilidades
adecuadamente.

c. Asignación

El grado de entrenamiento técnico y eficiencia requerida en las circunstancias

del personal de auditoría son requisitos indispensables para su asignación.

d. Delegación

Para que los trabajos cumplan con los estándares apropiados de calidad, se
deberá implementar procedimientos suficientes de dirección, supervisión y
revisión a todos los niveles a objeto de proporcionar una razonable seguridad
en los resultados del trabajo ejecutado.

e. Consultas
Cada vez que sea necesario tendrá lugar consultas dentro o fuera de la firma
con aquellos que tengan la experiencia y habilidad apropiadas.

f. Aceptación y retención de clientes

Se deberá realizar una evaluación de clientes en proceso de aceptación y una

revisión, sobre una base continua de los clientes existentes. Al tomar una
decisión para aceptar o retener el cliente, se ha de considerar la independencia
y capacidad de la firma para dar servicio al cliente en forma apropiada y la
integridad de la administración.

g. Monitoreo

Se deberá revisar lo adecuado y efectividad operacional de las políticas y

procedimientos de control de calidad.

Dirección

La delegación de trabajo a los asistentes deberá estar acompañada de la

dirección apropiada, la cual es necesaria en todos los casos a fin de informarle
a los asistentes sus responsabilidades y de los objetivos de los procedimientos
que van a ejecutar:.esta dirección conlleva a informarles de asuntos tales como
la naturaleza del negocio de fa entidad y de las posibles situaciones
relacionadas con la contabilidad y auditoria que puedan afectar la naturaleza,
oportunidad y alcance de los procedimientos de auditoria a desarrollar.

Las herramientas útiles que sirven de comunicación en el desempeño de la

dirección de una auditoría lo constituyen básicamente: el programa de
auditoria, el presupuesto de tiempo, las asignaciones y necesariamente la
planificación previa de la auditoria.

Supervisión

La supervisión, dirección y revisión guardan estrecha relación, por lo que se

pueden aplicar elementos de altas. Las funciones de supervisión durante la
auditoría comprenden:

a) Monitorear el avance de la auditoría con la finalidad de:

 Los asistentes tienen la habilidad y competencia necesaria en la

ejecución de sus asignaciones.
 Los programas de auditoria, sus objetivos y el plan están siendo
comprendidos por los asistentes.
 Las tabores están siendo realizadas según el plazo de auditoria y los
programas de trabajo respectivos.

b) Se plantean las situaciones Importantes de contabilidad y auditorias surgidas

en el transcurso del trabajo de auditoria, se evalúa su importancia y de ser
necesaria la modificación del plan de auditoría y de los programas de auditoria.
c) Las diferencias de juicio profesional entre el personal se resuelven o se
consultan a un nivel apropiado.

Revisión

Las labores ejecutadas por los asistentes deben ser revisadas por asistentes
de por lo menos igual competencia a fin de verificar lo siguiente:

a. Fue efectuado de acuerdo con el programa de auditoría.

b. La documentación del trabajo ejecutado y los resultados obtenidos es
suficiente.
c. Fueron resueltos o se señalan en las conclusiones de la auditoria todos
tos asuntos significativos detectados en el transcurso del trabajo.
d. En el desarrollo de los procedimientos de auditoría los objetivos fueron
logrados.
e. Los resultados del trabajo son consistentes con las conclusiones a las
que llegó y sirven de soporte para la opinión de la auditoría.

Algunos aspectos del trabajo de auditoria deben ser revisados oportunamente.

a. El plan de auditoria y los programas que de él se deriven.

b. La modificación oportuna del plan de auditoria de haber alguna, como
consecuencia de las evaluaciones de los riesgos inherentes y de control,
y los resultados obtenidos de las pruebas de control.
c. En la aplicación de los procedimientos sustantivos, la evidencia de
auditoria obtenida y las conclusiones resultantes.
d. Como resultado, el dictamen de auditoría, los estados financieros y los
ajustes propuestos.

DNA 13: El Examen de la Información Financiera Prospectiva

El propósito de esta Declaración es establecer normas y proporcionar

lineamientos para examinar e informar sobre información financiera
prospectiva, incluyendo los procedimientos del examen para los mejores
estimados y supuestos hipotéticos.

Esta norma aclara y circunscribe la responsabilidad del contador público

independiente (CPI) en relación con la información prospectiva, de acuerdo con
lo establecido en el artículo 12 del Código de Ética Profesional del Contador
Público, en el que se establece:

“Artículo 12.— El Contador Público que actúe en forma independiente no

permitirá que se utilice su nombre en relación con proyectos e información
financiera o estimaciones de cualquier índole, cuya realización dependa de
hechos futuros, en tal forma que induzca a creer que el Contador Público
asume la responsabilidad sobre el cumplimiento o realización de esas
estimaciones o proyectos”,

Esta DNA no aplica al examen de información financiera prospectiva expresada

en términos generales o narrativos, como por ejemplo, los informes para la
discusión y análisis presentados a la gerencia en el informe anual de una
entidad.

Información financiera prospectiva significa información financiera proyectada

de una entidad, basada en supuestos sobre hechos o sucesos que pueden
ocurrir en el futuro y que afectarán financieramente los planes de esta entidad
en un contexto económico determinado. Es en esencia de naturaleza subjetiva
y su preparación requiere de un considerable juicio. La información financiera
prospectiva puede ser en forma de presupuesto, una proyección o una
combinación de ambos, por ejemplo, un presupuesto de un año y una
proyección de 5 años.

En un trabajo para examinar información financiera prospectiva, el CPI deberá

obtener suficiente evidencia apro¬piada, incluyendo indagación sobre los
aspectos siguientes:

a. Las estimaciones de la gerencia para la información Financiera en el

caso de supuestos hipotéticos, si los mismos son consistentes con el
propósito de la información.
b. La información Financiera prospectiva está preparada en forma
apropiada sobre la base de los supuestos establecidos.
c. La información financiera prospectiva está apropiadamente presentada y
todos los supuestos de importancia relativa están adecuadamente
revelados, incluyendo una clara indicación sobre si son o no las mejores
estimaciones o supuestos hipotéticos.
d. La información financiera prospectiva está preparada sobre una base
consistente con los estados financieros de años anteriores, preparados
según los principios de contabilidad generalmente aceptados en
Venezuela.

Un presupuesto significa información financiera prospectiva, preparada con

base en sucesos futuros, que la gerencia estima que ocurrirán y de las
acciones a emprender, a la fecha en que se prepara la información,

Una proyección significa información financiera prospectiva preparada sobre la

base de:

a. Supuestos hipotéticos sobre sucesos futuros y planes de la gerencia y

que esto no implique que tales sucesos o hechos ocurran. Por ejemplo
entidades en etapa preoperacional o cuando pudiera estimarse un
cambio importante en la naturaleza de las operaciones.
b. Una combinación de las estimaciones y supuestos hipotéticos. Tal
información financiera revela los posible efectos a la fecha en que la
información es preparada, silos

eventos y acciones ocurriesen

La información financiera prospectiva puede incluir estados financieros

completos o uno o más componentes de los estados financieros y puede ser
preparada:
 a. Como información financiera por los usuarios internos (por ejemplo, para
ayudar a evaluar una posible inversión de capital).
b. Para uso de terceras personas, por ejemplo:

 Un prospecto para proporcionar información sobre expectativas a

inversionistas potenciales.
 Un informe anual para proporcionar información a los accionistas,
organismos reguíadores y otros entes interesados.
 Información para entidades financieras por ejemplo, presupuestos de
flujos de efectivo.

La gerencia es responsable por la preparación y presentación de la información

financiera prospectiva, incluyendo la identificación y revelación de los
supuestos establecidos. Una entidad puede solicitar al CPI que examine y
dictamin4 sobre la información financiera prospectiva para terceras ¡partes o
para fines internos siempre y cuando el CPI emita el dictamen de acuerdo con
lo señalado en esta norma.

La certeza de CPI respecto a la información financiera prospectiva

DNA N0 1 3.— Información financiera prospectiva. Opinión de Certeza.

La Información Financiera prospectiva se refiere a sucesos y acciones que aún

no han ocurrido y pueden ocurrir, Si bien puede haber evidencia disponible
para sustentar los supuestos sobre los que se base la información financiera
prospectiva, la misma está orientada hacia el futuro y, por lo tanto, es
especulativa en su naturaleza, y distinta de la evidencia histórica que
ordinariamente se encuentra disponible en una auditoria, cuando se efectúa el
examen de los estados financieros: por lo tanto, normalmente el CPI no está en
posición de emitir una opinión sobre si los resultados presentados como
información financiera prospectiva se cumplirán.

Teniendo en cuenta los tipos de evidencia disponibles al evaluar los supuestos

sobre los que se basa la información financiera prospectiva, puede resultar
difícil para el CPI obtener un nivel de satisfacción suficiente para que le permita
emitir una opinión positiva de que los supuestos están libres de presentación
errónea de importancia relativa. Cuando el CPI dictamine sobre la
razonabilidad de los supuestos de la gerencia, éste sólo proporciona un nivel
moderado de certeza. No obstante, cuando a su juicio el CPI considera que ha
obtenido un nivel apropiado de satisfacción, el CPI no está impedido de
expresar opinión de certeza positiva respecto a tales supuestos, considerando
el tiempo, tipo de negocio, magnitud de las variables, etc.

ACEPTACIÓN DEL TRABAJO

Evaluación, uso de Información Financiera. Factibilidad.

Antes de aceptar un trabajo para examinar información financiera prospectiva,

el CPI debería considerar lo siguiente (no limitativo):
  Cuál será el uso de la información a examinar.
 SI la información será para distribuirla en forma general o limitada.
 La naturaleza de os supuestos, o sea, si resultan de estimaciones o
supuestos hipotéticos.
 El contenido de la información,
 El periodo al cual se refiere la información.

El CPI no deberá aceptar, o considerar su retiro de un trabajo, cuando los

supuestos sobre los que se basa la infor¬mación financiera prospectiva son
claramente irrealizables (no realistas), o cuando el CH considere que tal
información financiera prospectiva será inapropiada o incompleta para el uso
que se estima se le dará.

El CPI y su cliente deberán convenir los términos de trabajo. Para ello el CPI
elaborará una carta compromiso, donde se clarificará su trabajo. Esta carta
compromiso se referirá a los asuntos del párrafo 11 de esta declaración y
expondrá las responsabilidades de la gerencia de la empresa por los supuestos
y de proporcionar al CH toda la información relevante y las fuentes usadas para
desarrollar los supuestos.

CONOCIMIENTO DEL NEGOCIO

Capacidad y conocimiento del contador público independiente.

El CPI deberá obtener un nivel suficiente de conocimiento de los procesos del

negocio para evaluar si todos los supuestos importantes requeridos para la
preparación de la información financiera prospectiva han sido identificados, Es
necesario que el CPI se familiarice con el proceso seguido por la entidad para
preparar la información financiera prospectiva considerando:

 El grado de seguridad sobre el sistema usado para prepararla

información financiera prospectiva, la experticia y experiencia de quienes
prepararon la información financiera prospectiva.
 La documentación sobre la cual se basa la entidad para apoyar los
supuestos de la gerencia.
 El grado en que son utilizadas las técnicas estadísticas. matemáticas y
de ayuda computarizada.
 Los métodos usados para desarrollar y aplicar los supuestos.
 La exactitud de la información financiera prospectiva preparada en
periodos anteriores y las razones de las varia¬ciones significativas,
especialmente en los supuestos.

El CPI considerará la confianza que pueda depositar en la información

financiera de años anteriores de la entidad. El CPI requerirá un conocimiento
de la información financiera que ha venido presentando la entidad para evaluar
si la información financiera prospectiva ha sido preparada sobre una base
consistente con esa información financiera de años anteriores y para
determinar si los supuestos de la gerencia son consistentes con la referida
información financiera. El CPI necesitará establecer, por ejemplo, si la
información financiera previa fue auditada o revisada y si está de acuerdo con
los principios de contabilidad generalmente aceptados.

Si el informe de auditoria o de revisión sobre la información financiera del

periodo anterior, en caso de existir, fue sin salvedades o si la entidad está en
una fase preoperativa, el CPI deberá considerar los hechos circunstanciales y
su efecto sobre el examen de la información financiera prospectiva. cuando
tales hechos apliquen.

PERIODO CUBIERTO

Razonabilidad del periodo de tiempo.

El período de tiempo cubierto por la información financiera prospectiva es de

importancia para la ejecución de este tipo de trabajo. Los supuestos tienden a
ser más especulativos en la medida en que aumenta el periodo cubierto, la
posición de la gerencia en cuanto a mejores estimados de los supuestos
disminuye cuando el tiempo es mayor. El período no se extendería más allá del
tiempo para el cual tiene una base razonable para los supuestos. Los
siguientes son algunos de los factores relevantes que debe considerar el CPI
en relación con el período de tiempo cubierto por la información financiera
prospectiva.

 Ciclo de operación. por ejemplo, en el caso de un proyecto importante de

construcción el tiempo requerido para completar el proyecto puede
considerarse el período cubierto.
 El grado de confiabilidad de los supuestos, por ejemplo, si la entidad está
introduciendo un nuevo producto el período prospectivo cubierto pudiera
ser corto y fragmentado en Pequeños segmentos, corno semanas o
meses. Alternativamente, si el único negocio de la entidad es poseer una
propiedad bajo arrendamiento a largo plazo, podría ser razonable un
período prospectivo relativamente irás largo.
 Las necesidades de los usuarios, por ejemplo, la Información financiera
prospectiva puede ser preparada en relación con la solicitud de un
préstamo por et periodo de tiempo requerido para generar suficientes
fondos para su cancelación. Alternativamente la Información puede ser
preparada para inversionistas en relación con la venta de obligaciones o
bonos, para señalar el uso proyectado de los ingresos en los períodos
siguientes.

PROCEDIMIENTOS DEL EXAMEN

Procedimientos. Naturaleza, alcance y oportunidad.

El CPI debe planificar la naturaleza, oportunidad y alcance de los

procedimientos del examen y deberla Incluir dentro de sus consideraciones:

a. La probabilidad de una representación errónea de importancia relativa.

b. Su experiencia obtenida en trabajos previos.
 c. Competencia de la gerencia respecto de la preparación de la Información
financiera prospectiva.
d. El grado en que la información prospectiva es afectada por el juicio de la
gerencia.
e. La adecuación y confiabilidad de los datos relacionados,

El CPI debería evaluar el origen y el grado de confianza de la evidencia que

sustenta los supuestos de mejor-estimado de la gerencia. Se debería obtener
suficiente evidencia apropiada que sustente dichos supuestos de fuentes
internas y externas, incluyendo la consideración de los supuestos a la luz de
información precedente y una evaluación de si están basados en planes que
están dentro de la capacidad de la entidad.

El CPI debería evaluar si, cuando se usan supuestos hipotéticos, fueron

consideradas todas las implicaciones importantes relativas a esos supuestos.
Por ejemplo, si se supone que las ventas aumentarán más allá de la capacidad
actual de la planta, para alcanzar una mayor capacidad, la información
financiera prospectiva incluirá la inversión necesaria para lograr esa mayor
capacidad, o los costos de otras alternativas para cumplir con las ventas
anticipadas, como pudiera ser subcontratar producción.

El CPI debería satisfacerse de que los supuestos hipotéticos son consistentes

con el propósito de la información financiera prospectiva y que no hay razón
para creer que sean claramente irrealizables.

El CPI necesitará estar satisfecho de que la información financiera prospectiva

está preparada apropiadamente con los supuestos que la gerencia propone,
por ejemplo: verificación de los cálculos y revisión de la consistencia interna, o
sea, que las acciones que la gerencia piensa llevar a cabo son compatibles
entre si y no hay inconsistencias en la determinación de los montos que se
basan en variables comunes, como tasas de interés.

El CPI debería enfocar su trabajo sobre aquellas áreas que son particularmente
sensibles a variaciones con efectos sobre la importancia relativa en los
resultados mostrados como la información financiera prospectiva. Esto Influirá
en el grado al cual el CPI buscará evidencia apropiada. También influenciará la
evaluación que el CPI debe hacer de lo adecuado de las revelaciones.

Cuando se le contrate para examinar uno o más elementos de la Información

financiera prospectiva, como un componente de los estados financieros en
particular, es importante que el CPI considere la vinculación con otros
componentes en los estados financieros,

Cuando se incluye cualquier porción transcurrida del período corriente en la

información financiera prospectiva el CPI deberla considerar el grado al cual los
procedimientos necesitan ser aplicados a la información histórica
correspondiente al tiempo transcurrido. Los procedimientos variarán
dependiendo de las circunstancias.
El CPI deberá obtener representaciones escritas de la gerencia respecto al uso
que se le dará a la información financiera prospectiva, la integridad de los
supuestos importantes de la gerencia, y la aceptación de la gerencia de su
responsabilidad por la información financiera prospectiva.

PRESENTACIÓN Y REVELACIÓN

Presentación. Revelación de Información financiera prospectiva.

Al evaluar la presentación y revelación de la información financiera prospectiva,

además de las normas establecidas en cuanto a la revelación de la información
financiera, el CFI considerará si:

a. La presentación de la información financiera prospectiva es informativa y

no debe prestarse a confusiones.
b. Las políticas contables están claramente reveladas en las notas a la
información financiera prospectiva.
c. Los supuestos están adecuadamente revelados en las notas a la
información financiera prospectiva bajo el entendimiento de que los
supuestos representan los mejores-estimados de la gerencia o son
hipotéticos y, cuando se refiere a áreas de importancia relativa y están
sujetos a un alto grado de falta de certeza, esta falta de certeza y la
sensibilidad de los resultados necesitan ser revelados adecuadamente
d. La fecha en que la información financiera prospectiva ¡fue preparada se
revela. La gerencia necesita confirmar que los supuestos son apropiados
a esta fecha, aun cuando la Información pueda haberse acumulado
durante un periodo de tiempo.
e. La base para establecer puntos o moritos en un rango está claramente
indicada y el rango no se selecciona en una forma parcial o equívoca,
cuando los resultados mostrados en la información financiera prospectiva
se expresan en términos de un rango.
f. Se revela cualquier cambio en política contable desde los estados
financieros previos más recientes, junto con la razón para el cambio y su
efecto en la información financiera prospectiva.

Informe. Modelos.

Modelo de un Informe estándar sobre un presupuesto:

Dirigida a:

He (hemos) examinado el presupuesto de la Empresa Ejemplo, CA. (Incluir

periodo al cual corresponde) de acuerdo con las normas de auditoria aplicables
al examen de información financiera prospectiva emitidas en Venezuela. La
gerencia es responsable por el presupuesto incluyendo los supuestos
expresados en la Nota X a (nombre de la Información financiera prospectiva),
con base en los cuales fue preparado este presupuesto. Mi (nuestra)
responsabilidad es emitir una opinión sobre el presupuesto basado en ml
(nuestro) examen.
Con base en mi (nuestro) examen de la evidencia que sustenta los supuestos,
no ha surgido a mi (nuestra) atención nada que me (nos) haga creer que estos
supuestos no proporcionan una base razonable para la conformación del
presupuesto, En mi (nuestra) opinión el presupuesto está preparado en forma
apropiada sobre la base de los supuestos indicados en la Nota X a (nombre de
la información financiera prospectiva) y se presenta de acuerdo con… (indicar
las bases de presentación, ejemplo: principios de contabilidad generalmente
aceptados, normas establecidas por organismos reguladores, etc.).

Es probable que los resultados reales sean diferentes del presupuesto, ya que
los sucesos anticipados frecuentemente no ocurren como se esperan y la
variación podría ser importante.

Nombre de la Firma de Contadores

Públicos Independientes y el nombre del Contador Público Independiente

Contador Público colegiado

CPC N° __________________________

Fecha ___________

Modelo de un informe estándar sobre una proyección:

Dirigida a:

He (hemos) examinado la proyección de la Empresa Ejemplo-2, CA. (incluir

nombre de la entidad y el periodo cubierto por la proyección) de acuerdo con
las normas de auditoría aplicables al examen de información financie[a
prospectiva emitidas en Venezuela. La gerencia es responsable por la
preparación y proyección incluyendo los supuestos expresados en la Nota X a
(nombre de la información financiera prospectiva), con base en los cuales fue
preparada esta información financiera, Mi (nuestra) responsabilidad es
expresar una opinión sobre la proyección basado en mi (nuestro) examen.

Esta proyección ha sido preparada para (describir propósito) usando un

conjunto de supuestos que Incluyen aspectos hipotéticos sobre sucesos futuros
y acciones de la gerencia que no necesariamente ocurrirán.
Consecuentemente, los lectores deben tomar en consideración que esta
proyección puede no ser apropiada para fines distintos de los descritos
anteriormente.

Basado en mi (nuestro) examen de la evidencia que soportalos supuestos, no

ha surgido a mi (nuestra) atención nada que nos haga creer que estos
supuestos no proporcionan una base razonable para la proyección, asumiendo
que (declarar o referirse a tos supuestos hipotéticos). Considero(amos) que la
proyección está preparada en forma apropiada sobre la base de los supuestos
y está presentada de acuerdo con (indicar las bases sobre la que fue
preparada la Información: principios contables, normas establecidas por
organismos reguladores).

Aun si los eventos anticipados bajo los supuestos hipotéticos descritos

anteriormente ocurrieran, es todavía probable que los resultados reales sean
diferentes de la proyección anexa, ya que los hechos supuestos,
frecuentemente no ocurren como se esperan y la variación podría ser de
importancia.

Nombre de la Firma de Contadores

Públicos Independientes y el nombre

del Contador Público Independiente

Contador Público Colegiado

CPC N0 _______________

Fecha ____________

Opinión: adversa. Salvedades. Retiro del trabajo

Cuando el CPI considere que la presentación y/o revelación de la información

financiera prospectiva no es adecuada, el CII deberla expresar una opinión con
salvedades o adversa en el Informe sobre la información financiera prospectiva,
o retirarse del trabajo según sea lo apropiado. Un ejemplo sería donde la
información financiera dejara de revelar adecuadamente las consecuencias de
cualesquier supuestos que sean altamente sensibles.

Cuando el CPI crea que uno o más supuestos importantes no proporcionan una
base razonable para la información financiera prospectiva preparada sobre la
base de supuestos de mejor-estimado o que uno o más de los supuestos
importantes no proporciona una base razonable para la información financiera
prospectiva dados los supuestos hipotéticos. el CPI deberla expresar una
opinión adversa en el informe sobre la información financiera prospectiva, o
retirar-se del trabajo.

Cuando el examen sea afectado por condiciones que impiden la aplicación de

uno o más procedimientos considerados necesarios en las circunstancias, el
CPI deberla retirarse del trabajo o abstenerse en su informe y describir la
limitación al alcance en el Informe sobre la información financiera prospectiva.

Alcance

Esta declaración es aplicable a personas jurídicas y personas naturales

comerciantes siempre y cuando el CPI cuente con la evidencia suficiente para
su dictamen.

CONCLUSIÓN
  Debido a la globalización; es un hecho que para las empresas es urgente
el análisis de la estandarización contable, así como el óptimo
desenvolvimiento de sus actividades de auditoría; puesto que la
información financiera es trascendental para la toma de decisiones de
sus diferentes usuarios.
 Un aspecto importante en la adopción o adaptación de las Normas
Internacionales de Contabilidad es crear conciencia que el cambio no es
solamente en lo técnico, sino que va a generar un impacto económico.
 Los aspectos claves de los sistemas contables han avanzado de una
manera asombrosa ya que las normas internacionales que han sido
emitidas y modificadas con posterioridad a 1997, permitiendo que el
proceso cada vez posea un carácter evolutivo; dentro de esta evolución
el IASB cobra el papel más importante; ya que como órgano privado ha
tomado mas confianza dentro del sector financiero.
 Se debe tener en cuenta que antes de implementar o adoptar cualquiera
de estos procedimientos es necesario que se analicen, puesto que no es
lo mismo un país con mercado bursátil, que un país dónde su economía
este basada en un gran porcentaje de Pymes, así como los índices
económicos son erráticos.
 Por otro lado es evidente la ventaja que traerá consigo el correcto apego
a todas estas normativas, trayendo como resultado un “transparente”
ejercicio económico, a la vez que se permite la unificación de criterios a
escala global.

BIBLIOGRAFÍA

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