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Derecho Fiscal I Hugo Carrasco Iriarte
Derecho Fiscal I Hugo Carrasco Iriarte
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EJEMPlAR DE
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PROHIBIDA su VENTf\:,
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Copyright Cl:l2001 por IURE editores, S.A de e. y
Hugo Carrasco Inarte, respecto a la primera edicin de la obra
DERECHO FISCAL I
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158N 968-5409-01-3
Prlogo xxv
Abreviaturas xxvii
e Cmara de diputados 50
2.5.2 Senado de la repblica y aprobacin de los tratados relacionados
con contribuciones 53
Facultad exclusiva de la Cmara de senadores de ratificar los
Ci
' ~ nombramientos de empleados superiores de hacienda 54
;c: .5.
"-- y
'mara de diputados y aprobacin del presupuesto
de la Federacin 55
.5.4 Ejecutivo federal e iniciativas de ley, decretos, reglamentos
.--Y- las circular,t:.~,e.n_,'!2'!t~r!a fiscal 56
El Ejecutivo federal har llegar a la Cmara de diputados las
correspondientes iniciativas de leyes de ingresos y los proyectos de
presupuestos a ms tardar el 15 de noviembre de cada ao
(slo el 15 de diciembre por cambio de poderes) 56
No se debe modificar la Ley de ingresos, ni el presupuesto
de egresos o gastos 57
Casos de excepcin 57
l. En tiempo de guerra. los militares podrn exigir alojamiento.
bagajes, alimentos y otras prestaciones en los trminos
que establece la ley marcial respectiva 57
2. El Ejecutivo federal podr ser facultado por el Congreso de la
Unin para aumentar. disminuir o suprimir las cuotas de las
tarifas de exportacin e importacin expedidas por el propio
Congreso. y para crear otras, as como para restringir o prohibir
las importaciones, las exportaciones y el trnsito de productos,
artculos y efectos 57
AdmjnisrrariP p(hJjca ha~ndaria y publicacin de la Ley
/ de contribuciones 59
;5.5 Poder judicial de la Federacin y jurisprudencia 60
Contenido xi
~
contribucin y su efecto en el sistema, en~la economa privada
y en la economa pblica (74\
. .4 Ley de ingresos y presupuesto ~sos 81
Ley de ingresos 81
Ejecucin de la Ley de ingresos 82
Control y evaluacin de los ingresos 82
xli CONTENIDO
Presupuesto de egresos 83
~
l n tegraCi n del proyecto de presupuesto de egresos 83
2.6. Garanta de anualidad de la ley scal 84
2.. nncipio de legalidad en materia fiscal y sus excepciones 85
~-
f 2-:8) Tratados internacionales en materia de contribuciones y convenios de
/ .
" . coordinacin fiscal con los estados de la repblica 86
Observancia y aplicacin de los tratados 88
2.9 Interpretacin constitucional e interpretacin de leyes y tratados
concernientes a contribuciones 89
Interpretacin de la ley 89
Interpretacin constitucional 89
Interpretacin de la ley fiscal 89
Normas fiscales supletorias 90
, .~. _,Interpretacin de los tratados 90
:"2.10""Gasto pblico y otros fines de las contribuciones 91
~. 2.10.1 Plan. Programas y presupuesto pblicos 91
Plan 91
Planeacin nacional de desarrollo 92
Programas sectoriales 93
Programas institucionales 93
Programas regionales 93
Programas especiales 93
Participacin social de la planeacin 93
Programas y presupuesto pblicos 93
. Programas prioritarios 94
" 2..10.2 Gasto pblico 94
z.io.s Fines de la poltica econmica y social 94
2.10.4 Propsitos del legislador y efectos de las contribuciones 95
2.10.5 Poltica fiscal 95
2.11 Proporcionalidad y equidad de las contribuciones 97
2.11.1 Principios de capacidad econmica, capacidad contributiva y
del beneficio 97
Capacidad econmica 97
Capacidad contributiva 97
Elementos de la capacidad contributiva 99
Beneficio 99
2.11.2 Proporcionalidad en la jurisprudencia lOO
2.11.3 Equidad en la jurisprudencia 101
2.11.4 Garanta de no confiscacin 105
No se considera confiscacin la aplicacin otal o parcial de los bienes
de una persona para el pago de impuestos o multas 105
Delitos fiscales 105
e-2.11.5 Garanta contra la multa excesiva 106
Penas inusitadas y trascendentales 107
Contenido xiii
Considerando 147
2.15.6 Principios constitucionales de la jurisdiccin contencioso-
administrativa. federal y local 151
2.15.7 Principios constitucionales de justicia pronta, expedita, imparcial.
completa y gratuita 151
Derecho a la justicia 152
Espectacular reforma en el Distrito Federal para crditos
controvertidos 152
La imparticin de justicia realizada por el Estado debe ser
gratuita 153
2.15.8 Medios alternativos 155
Antecedentes 155
Concepto general de los medios alternativos 156
Arbitraje 156
Conciliacin 157
Mediacin 158
Finalidades de los medios alternativos 159
Principios que deben contemplar los medios alternativos 161
2.15.9 Principios de carcter social 161
Toda educacin que imparta el Estado ser gratuita 161
El Congreso de la Unin est autorizado para fijar aportaciones
econmicas correspondientes al servicio de la educacin 162
Impedimento para gravar y embargar el patrimonio familiar 163
El salario mnimo queda exceptuado de embargo 164
Prohibicin de imponer gabelas o contribuciones
en las crceles 165
Para determinar el monto de las utilidades de cada empresa se tomar
como base la renta gravable 166
Es obligacin de los patrones contribuir al sostenimiento de las
escuelas 167
2.16 Examen general de los sistemas federal y local de contribuciones frente
a los principios constitucionales anteriores 168
Este texto va dirigido a los estudiantes de derecho fiscal y comprende los temas relati-
vos a:
Temas que son fundamentales para todo aquel que desea iniciarse en el estudio de
esta importante e interesante materia de Derecho fiscal 1.
Cabe resaltar que a lo largo del texto los temas se tratan ampliamente y son apoya-
dos por propuestas, cuadros, comentarios y crticas a ios mismos, y que tambin se hace
mencin a la jurisprudencia, lo cual ayudar a tener un conocimiento ms amplio de la
materia.
xxvi PRLOGO
En esta obra, se estudian los diferentes enfoques que nos permiten apreciar la im-
portancia que tiene una equilibrada relacin jurdica tributaria, dentro del marco de ia
justicia fiscal, con estricto respeto al derecho sociai y a ios derechos humanos, donde se
destaca la necesidad de reestructurar y organizar los rganos de irnpartcin de justicia
y la funcin propia del gobierno de la Repblica.
Durante l desarrollo de la obra se busca un reencuentro entre principios contribu-
tivos, ciencia tributaria y derecho positivo, como punto de inicio sustantivo, en donde
prevalezca el sistema impositivo de justicia, no tanto como ideal. sino como una reali-
dad concreta.
Agradezco el apoyo y entusiasmo brindado para la realizacin de la presente obra a
Beatriz Islas Delgado, Maria Fernanda Prez Mrquez y Georgina Muoz Adauta.
Abreviaturas
ap apartado
AR Amparo en revisin
artts) artculots)
cc Cdigo civil
CFF Cdigo fiscal de la federacin
DOF Diario Oficial de la Federacin
fracc(s) fraccin, fracciones
incts) nctsots)
INFONAVIT Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores
SR Impuesto sobre la renta
IVA Impuesto al valor agregado
LGSM Ley general de sociedades mercantiles
UESPS Ley del impuesto especial sobre produccin y servicios
L1SR Ley del impuesto sobre la renta
OCOE Organizacin para la Cooperacin y el Desarrollo Econmico
op cit obra citada
pgts) pgnats)
RFC Registro federal de contribuyentes
RTF Revista del Tribunal Fiscal
xxviii ABREVIATURAS
MARIANo AzUELAGOITRN
UNIDAD 1
Hacienda pblica
y contribuciones.
Por hacienda pblica se debe entender el conjunto de bienes que un gobierno po-
see en un momento dado, para realizar sus atribuciones, as como las deudas que
son a su cargo por el mismo motivo.
Contribuciones. Son obligaciones unilaterales establecidas por la ley, que co-
rren a cargo de los gobernados y cuyo objeto es allegar fondos para sostener el gas-
to pblico.
Planeacin nacional
Por su parte. el art 26 de la Constitucin establece que el Estado organizar un sistema
de planeacn democrtica del desarrollo nacional que imprima solidez. dinarnism.
permanencia y equidad al crecimiento de la economa para la independencia y la de-
mocratizacin politica, social y cultural de la nacin.
Los fines del proyecto nacional contenidos en la Carta Magna determinarn los ob-
jetivos de la planeacn, la cual ser democrtica. Mediante la participacin de los di-
versos sectores sociales. considerar las aspiraciones y demandas de la sociedad para
incorporarlas al plan y a los programas de desarrollo. Habr un plan nacional de desa-
rrollo al que se sujetarn obligatoriamente los programas de la administracin pblica
federal.
La ley facultar al Ejecutivo para que establezca los procedimientos de participacin
y consulta popular en el sistema nacional de planeacin democrtica. as como los crite-
rios para la formulacin, instrumentacin, control y evaluacin del plan y los programas
de desarrollo. Asimismo. determinar los rganos responsables del proceso de planea-
cn y las bases para que el Ejecutivo federal coordine mediante convenios con los go-
biernos de las entidades federativas e induzca y concerre con los paniculares las accio-
nes por realizar para su elaboracin y ejecucin.
Asociaciones de trabajadores
No constituyen monopolios las asociaciones de trabajadores formadas para proteger sus
intereses, ni las asociaciones o sociedades cooperativas de productores para que, en de-
fensa de sus intereses o del inters general, vendan directamente en los mercados ex-
tranjeros los productos nacionales o industriales que sean la principal fuente de riqueza
de la regin donde se produzcan o que no sean artculos de primera necesidad, siempre
que dichas asociaciones estn ante la vigilancia o el amparo del gobierno federal o de
los estados y previa autorizacin que al efecto se obtengan de las legislaturas respectivas
en cada caso. Las mismas legislaturas, por si o a propuesta del Ejecutivo, podrn dero-
gar, cuando asi lo exijan las necesidades pblicas, las autorizaciones concedidas para la
formacin de las asociaciones de que se trata.
Banco central
El Estado tendr un banco central que ser autnomo en el ejercicio de sus funciones y en
su administracin. Su objetivo prioritario ser procurar la estabilidad del poder adquisitivo
de la moneda nacional, fortaleciendo con ello la rectora del desarrollo nacional que CO
rresponde al Estado. Ninguna autoridad podr ordenar al banco conceder financiamiento.
Cabe mencionar que no constituirn monopolios las funciones que el Estado ejerza
de manera exclusiva, por medio del banco central en las reas estratgicas de acuacin
1.1 Funciones del Estado contemporneo y recursos financieros para su realizaciOn 5
de moneda y emisin de billetes. El banco central, en los trminos que establezcan las
leyes y con la intervencin que corresponda a las autoridades competentes. regular los
cambios. as como la Interrnedacn y los servicios financieros. contando con las atri-
buciones de autoridad necesarias para llevar a cabo dicha regulacin y proveer a su ob-
servancia. La conduccin del banco estar a cargo de personas cuya designacin la har
el presidente de la repblica con la aprobacin de la Cmara de senadores o de la
Comisin permanente, en su caso: adems. desempearn su encargo por periodos cuya
duracin y escalonamiento provean al ejercicio autnomo de sus funciones; slo podrn
ser removidas por causa grave y no podrn tener ningn otro empleo. cargo o comisin.
excepto aquellos en que acten en representacin del banco y de los no. remunerados en
asociaciones docentes. cientficas. culturales o de beneficencia. Las personas encargadas
de la conduccin del banco central podrn ser sujetas de juicio poltico. conforme a lo
dispuesto por el art 110 de la Constitucin.
ActMdades prioritarias
Se podrn otorgar subsidios a actividades prioritarias. cuando sean generales. de carc-
ter temporal y no afecten sustancialmente las finanzas de la nacin. Ei Estado vigilar su
aplicacin y evaluar los resultados de sta.
Dicho de otra forma: "El Estado tiene encomendadas tareas que debe realizar para
que la sociedad civil pueda encontrar organizacin y vida".I Esto implica la necesidad de
instrumentar, impulsar y coordinar todo un aparato burocrtico que desempee esa plu-
ralidad de tareas y funciones: significa, a su vez, que los titulares de tal aparato necesi-
tan realizar "gastos imprescindibles para lo cual es necesario allegarse de los medios
tndspensables'V Ai hablar de gastos imprescindibles, nos referimos a los de justicia, de
salud pblica, de educacin, de seguridad y de todo aquello que se relaciona tanto con
la sobrevvenca y la calidad de vida de los habitantes como con la subsistencia del apa-
rato estatal.
Para efectos del presente estudio, se puede definir el derecho como ..... el conjunto de
normas que imponen deberes y que confieren facultades, que establecen las bases
de convivencia social, y cuyo fin es dotar a todos los miembros de la sociedad de los
'mnmos de seguridad, igualdad, libertad y justicia", (Leonel Pereznleto y Abel Ledes-
ma Mondragn, Introduccin al estudio del derecho, Harla, Mxico, 1989: pg 36.)
finanzas pblicas (finanzas del Estado), Conjunto de recursos econmicos y la
administracin de stos, con los cuales el Estado hace frente a sus tareas y funciones.
financiero, Dcese de lo relativo a las finanzas.
Actividad financiera
En otras palabras, ..... el Estado debe cumplir funciones complejas para la realizacin de
sus fines, tanto en lo referente a la seleccin de sus objetivos, como a las erogaciones, a
la.obtencin de los medios para atenderlas y a la gestin y manejo de ellos, cuyo con-
junto constituye la actividad financiera", 3
En consecuencia, la actividad financiera del Estado es el universo de acciones y ac-
tos por cuyo medio ste obtiene recursos para realizar el gasto pblico y la manera como
stos.se administran, o sea, la obtencin de medios econmicos y su inversin en la
atencin de las necesidades generales de la poblacin y las propias del Estado, Resulta
evidente que, por su contenido, la actividad financiera del Estado desde el punto de vis-
ta jurdico, o sea, del derecho financiero, implica cuatro situaciones sustanciales: la
obtencin del ingreso, el manejo adecuado de los recursos recabados, la realizacin de
erogaciones destinadas al sostenimiento del aparato estatal y la realizacin de la justicia
individual, social y colectiva.
Recursos financieros
Respecto a los recursos econmicos o financieros, Alfonso Cortina Gutirrez, cuando alu-
de a las finanzas pblicas, dice que stas se refieren ..... a todos los medios econmicos
del Estado para satisfacer sus erogaciones..", los cuales clasifica en cuatro categoras:
1 sergio Francisco de la Garza. Derecho financiero mexicano. Porrlia, Mxico. 1985. pg 204.
2 Gabino Fraga. Derecho administrativo. Porra. Mxico. 1962. pag 345.
:5 Carlos M. Glulianl Fonrouge, Derechojinanciero. vcll. De Palma. Buenos Aires, 1977. pg 3.
'.1 Funciones del Estado cont~ y reclnOS financieros para su realizacin 7
Recursos tributarios.
Precios pblicos.
Emprstitos, tanto de fuentes externas como internas.
Emisin de moneda."
.-
Lo anterior se puede esquematizar como sigue:
Tributarios
Recursos financieros Precios pblicos
del Estado
j Emprstitos
Emisin de moneda
Puentes externas
{ Fuentes internas
Derecho financiero
Dentro de ese contexto. al comenzar este curso es importante referirse a la nocin yob-
jeto del derecho financiero, por constituir ste la base en la cual se desarrollar el trata-
miento de aqul.
El objeto del derecho financiero es normar aquello que se relaciona jurdicamente
con las finanzas del Estado, o sea. con la captacin y la administracin de los recursos
econmicos estatales. Desde esa perspectiva. se puede decir que el derecho financiero
es el conjunto de normas reguladoras de la actividad financiera del Estado.
4 Alfonso Cortina cuurrez. Curso de poliUca definanzas publicas de Mxico. Porta. Mxico. 1977. pag 16.
8 HACIENDA PBLICA y CONTRIBUCIONES
2. En lo que concierne a las relaciones del fisco con los contribuyentes. En este
caso alude a la naturaleza de dichas relaciones, las cuales pueden ser de armonia, de
concertacin (concordato) o contenciosas (recurso de revocacin, de nulidad y juicio
de amparo). Una ltima relacin es la de franca rebelin.
3. En lo que atae a las relaciones que se establecen entre los particulares. Aqui
est referido a la regulacin de aquellas situaciones que por causas tributarias se pre-
sentan entre stos, como sucede en la traslacin de impuestos.
Principios
generales Jurisprudencia Reglamentos
de derecho
Decreto-ley o Tratados
decreto internacionales
delegado
FIGURA 1.1
Las fuentes formales son las relativas a los procesos de creacin de las normas. las
fuentes reales son los factores y elementos que determinan el contenido de las normas.
y las fuentes histricas son las que aluden a evidencias documentales de eventos o ac-
tos que dieron origen al texto de una ley. En este estudio slo se har referencia a las
fuentes formales del derecho fiscal, que son las siguientes:
t. Ley. Se integra por el conjunto de normas juridicas de carcter general emitidas
por el Poder legislativo. que crea situaciones generales y abstractas. No se deber pagar
tributo si no se encuentra establecido en la misma ley. Esto se conoce como principio de
legalidad y consiste en que si no se indica en el texto de la ley la existencia de una con-
tribucin, no habr obligacin de pagarla; adems. la ley debe precisar los elementos
sustanciales de las contribuciones. como el sujeto. el objeto. la base, la tasa, la tarifa y la
poca de pago. pues. de no sealarse stos. se estaria en presencia de una ley fiscal im-
perfecta y. en consecuencia. no podrian recaudarse los impuestos. Estas leyes son emi-
tidas por el Congreso de la Unin. por las legislaturas de los estados o por la Asamblea
Legislativa del Distrito Federal (vase figura 1.2).
2, Reglamentos. Se conforman por normas de carcter general. abstractas e im-
personales. expedidas por el titular del Poder ejecutivo con la finalidad de lograr la apl-.
cacin de una ley previa. Son producto de la facultad reglamentaria contenida en el art
89. fracc 1, de la Constitucin, la cual faculta al presidente de la repblica a proveer. en
la esfera administrativa. la exacta observancia de una ley. Los reglamentos no deben re-
basar lo que establece la ley fiscal, porque en tal caso serian inconstitucionales. son por
ejemplo: el Reglamento del impuesto sobre la renta; el Reglamento del impuesto al valor
10 HACIENDA PBLICA y CONTRIBUCIONES
Leyes del
Congreso
Constitucin
n
Tratados
de la Unin Internacionales
I
Ttulo I Disposiciones generales
Ttulo 11 De los derechos de los contribuyentes
Ttulo IIi De las facultades de las autoridades fiscales
Ttulo IV De las infracciones y delitos fiscales
TtuloV De los procedimientos administrativos
Ttulo VI Del procedimiento contencioso-administrativo
FIGURA 1-2
5 Herben Bettinger Barrios. Estudio practico sobre los convenios impositivos para evitar la doble trioutacion, ISEF,
Mxico. 1997. pag 53.
12 HACIENDA PBLICA y CONTRIBUCIONES
En Mxico. en materia tributaria federal. existe un gran conflicto entre lo que deter-
minan los principios de la ciencia fiscal y la doctrina. con lo que dispone el derecho
fiscal positivo. pues hay quienes a toda costa pretenden que se apliquen las normas
positivas. en muchos casos ignorando principios bsicos de la tributacin. lo cual
provoca que en la recaudacin fiscal no se haya obtenido el xito esperado. Lo an-
terior tambin se ha originado en la actitud provocada por aquellos que consideran
el orden juridico un simple instrumento de control de la conducta humana, al cual
se le puede agregar cualquier contenido. olvidando que el derecho fiscal tiene sus
antecedentes e historia y que se rige por principios tributarios, los cuales, obvia-
mente. no son la falta de claridad ni la incertidumbre de las leyes fiscales.
Los principios doctrinales de los impuestos privilegian como ejes centrales del ha-
cer financiero al ser humano y a la nocin de hacienda pblica; en ese contexto. tao
les principios deben verse no como simples expresiones romnticas. sino como
asertos de la prudencia, dictados por la razn y la justicia respecto de los cuales se
deben estructurar las sanas politicas fiscales.
a) La costumbre. Dado que slo por iey se crea la obligacin de pagar contribucio-
nes.
b) Las circulares. Son las comunicaciones o los avisos de carcter interno formula-
dos por las autoridades, los cuaies ordinariamente tampoco generan obligaciones
de pagar contribuciones a cargo de ios contribuyentes.
Una situacin de excepcin aparece en el art 35 (in fine) del Cdigo Fiscal de la
Federacin, el cual establece que los funcionarios fiscales debidamente facultados podrn
1.1 funciones del Estado contempcereo y recursos financieros parasu realizacin 13
dar a conocer a las diversas dependencias los criterios que debern seguir en cuanto a
la aplicacin de las disposiciones fiscales, sin que por ello nazcan obligaciones contra los
particulares, y nicamente se derivarn derechos a favor de stos cuando las circulares
que contienen dichos criterios se publiquen en el Diario Oficial de la Federaci6n.
Potestad tributaria
Visto lo anterior, es vlido preguntarse: en virtud de qu o con base en qu poder o fa-
cultad puede el Estado obligar a los particulares a aportar fondos para que sufraguen los
gastos que aqul realiza? Para contestar esta pregunta cabe decir que el Estado es titular
de facultades extraordinarias. las cuales emanan de su naturaleza. Esa naturaleza. de por
si compleja, se explica por medio de reconocer la existencia de una voluntad politico-so-
ctal, originada en el consenso popular, la cual es necesaria para legitimar y armonizar la
vida en comn por la via del derecho. Tal voluntad goza de la prerrogativa de imponer
sus decisiones, incluso por encima de la voluntad de cualquier miembro de la comuni-
dad. con la nica limitacin de que. al hacerlo. ste se subordine a las disposiciones
normativas preestablecidas. Por eso. el poder del Estado es irresistible por parte de los
particulares. En ese sentido. es fcil advertir que la potestad tributaria tiene su funda-
mento en el poder soberano de que est investido el Estado.
14 HACIENDA PBLICA Y CONTRIBUCIONES
a) Abstracto, Toda vez que se trata de una potestad derivada del poder de imperio
del Estado, el cuai legitima el derecho de ste a aplicar tributos. No debe con-
fundirse la potestad con su ejercicio, o sea, una cosa es la facultad de actuar y
otra muy distinta la aplicacin de esa facultad en el plano de la realidad material.
b) Permanente, En razn de que es connatural al Estado y. por derivar de su poder.
slo se extingue con el Estado mismo. En consecuencia. en tanto el Estado sub-
sista, gozar indefectiblemente del poder de gravar.
Se debe tener presente que por hacienda pblica se entiende el conjunto de ingresos.
propiedades y gastos de la administracin pblica para que el gobierno pueda cumplir
con sus finalidades.
Las principales caractersticas de la hacienda pblica son las siguientes:
Ahora bien, no se puede pasar por alto que desde el momento en que se establece
el poder pblico, aun en sus formas primitivas, ha debido contar con medios o recursos
suficientes para realizar el gasto pblico. As, en las tribus nmadas o guerreras, el seor
principal se quedaba con gran parte del botn, y se consideraban legitimos el despojo de
los pueblos vencidos y el establecimiento de los tributos a stos, Asimismo, se calcula-
ban los posibles beneficios de una guerra, cuyo resultado era, en definitiva, la conquista
y la esclavitud de los pueblos vencidos. en los que se recoga la riqueza existente.
A su vez, la organizacin de la hacienda no responda a una orientacin definida y
se estructuraba segn las circunstancias y la oportunidad. En cambio, en los estados
contemporneos, la hacienda pblica est vinculda a que el gobierno elegido demo-
crticamente, mediante las autoridades fiscales, acta por mandato popular, otorgado
por los habitantes de un estado, para que ste obtenga los ingresos suficientes con el fin
10 Carlos M. Giuliani Fonrouge, Derecho financiero, t l. De Palma, Buenos Aires. 1982. pag 283.
16 HACIENDA PBUCA y CONTRIBUCIONES
Por otro lado, la Federacin. el Distrito Federal y los estados tienen competencia tri-
butaria coincidente en aquellas materias no reservadas a la primera en forma exclusiva
o prohibidas a los ltimos.
1.2Composicin de la hacienda pblica contemporaree.. 17
"al Percibirn las contribuciones, incluyendo tasas adicionales, que establezcan los
estados sobre la propiedad inmobiliaria, de su fraccionamiento, divisin, con-
solidacin, traslacin y mejora, as como las que tengan por base el cambio de
valor de los inmuebles."
De esa forma. los ingresos fiscales derivados de la propiedad ,raz son asignados a
los municipios.
En el inc b) de la fracc IV del citado art se establece que las participaciones federa-
les sern cubiertas por la Federacin a los municipios con arreglo a las bases, montos y
plazos que anualmente se determinen por las legislaturas de los estados. Asi, los rga-
nos legislativos estatales participan en la asignacin de las participaciones federales a los
municipios.
A su vez, el inc e) determina que tambin formarn parte de la hacienda municipal
los ingresos derivados de la prestacin de servicios pblicos a su cargo.
Servicio de la Tesorea
Deuda pblica
La deuda pblica est constituida por las obligaciones de pasivo, directas o contingentes
derivadas de financiamientos y a cargo del gobierno; adems, se encuentra regulada por
la Ley general de la deuda pblica, que' se refiere a la programacin de la deuda pblica,
a la contratacin de financiamientos del gobierno federal y para entidades distintas de
ste, incluidos la vigilancia de las operaciones de endeudamiento, el registro de obliga-
ciones financieras y la comisin asesora de financiamientos externos.
1.2Composicin de la hacienda pblica contempornea... 19
Al respecto, la fracc VIII del art 73 constitucional determina que el Congreso tiene
facultad para establecer las bases mediante las cuales el Ejecutivo pueda celebrar em-
prstitos sobre el crdito de la nacin, para aprobar esos mismos emprstitos y para re-
conocer y mandar pagar la deuda' nacional. Ningn emprstito podr celebrarse sino
para la ejecucin de obras que directamente produzcan un incremento de los ingresos
pblicos, salvo los que se realicen con propsitos de regulacin monetaria, lasoperaco-
nes de conversin y los que se contraten durante alguna emergencia declarada por el
presidente de la repblica en los trminos del art 29. .
Aqu se autoriza al Congreso de la Unin para establecer las bases mediante las cua-
les el Ejecutivo pueda celebrar emprstitos sobre el crdito de la nacin. En ejercicio de
esta facultad, el Congreso expidi la Ley generalde ladeuda pblica, publicada en el Diario
Oficial de la Federacidn el 31 de diciembre de 1976.
Como ya se dijo, el Congreso tiene facultad para aprobar emprstitos y para reco-
nocer y mandar pagar la deuda nacional. y tambin para rechazarla o para repudiar ro-
talo parcial mente esa deuda.
Emisin de moneda
La fracc XVIII del art 73 constitucional autoriza al rgano legislativo federal establecer ca-
sas de moneda. fijar las condiciones que sta debe tener y dictar reglas para determinar
el valor relativo de la moneda extranjera.
Justicia fiscal
contina
20 HACIENDA PBUCA y CONTRIBUCIONES
continuacin
mal arreglo que un buen pleito". Adems, se debe tener presente que una dejas fa-
cultades primordiales y fundamentales del.Estado es impartir justicia, y sta debe
realizarse en la relacin fisco-contribuyente en forma inmediata, y evitar que mu-
chos casos se litiguen y que pocos asuntos sean los que realmente se controviertan
ante los juzgados. Mxime que la razn de ser del gobierno es la imparticin de jus-
ticia, de tal forma que todo lo que se haga para ello no tiene precio.
La existencia de una abundante burocracia en los tribunales y el crecimiento
desmedido de stos es sntoma de que en un sistema impositivo privan actos de ile-
galidad, que originan que los contribuyentes tengan que acudir inevitablemente ante
los rganos autnomos encargados de impartir justicia, debido a unas ineficaces au-
toridades que se encuentran imposibilitadas para resolver pronta y atinadamente las
peticiones de los gobernados, ya sea por la dictadura de las leyes o porque el titular
de las finanzas pblicas no se d cuenta de que de nada le sirve tener con grandes
bvedas el crdito y bastantes pleitos jurdicos. ya que esto refleja poca recaudacin
y aleja a los sbditos de un estado del cumplimiento oportuno de sus obligaciones
tributarias.
como tambin lo seria una reduccin de las cargas impositivas. A su vez el gasto pbl-
co tambin es una forma de incrementar la demanda, la produccin y 'el empleo.
Debido a lo anterior, cabe concluir que si las contribuciones se apoyan en la econo-
ma privada yen la riqueza que generan los contribuyentes, el gobierno tiene la obligacin
de respetar y estimular a stos, creando un sistema de orden, paz, justicia y seguridad
jurdica, prestndoles mejores servicios tanto materiales como intelectuales, pero sin que
jams los explote o se aproveche de ellos.
Mas un hecho es evidente: por donde las poderosas fuerzas con poder atmico pasan,
quedan grandes pramos de desolacin, paisajes lunares o campos de pesadum-
bre. que esterilizan la tierra y aun las conciencias. Esas tierras ardientes se fertilizan
con la sangre de millones de seres inocentes, en tanto que otros quedan mutilados y
hambrientos, No han cometido otro crimen que el de vivir en la patria en la que na-
cieron y que estn obligados a defender. Cada pedazode tierra es un fragmento de his-
toria, de leyenda y de vida. Cuando vuelven a la normalidad los pueblos mutilados
continua
11 Manuel Ynez Ruiz. El problema fiscal en las distintas etapas de nuestra organizacidn poitca. Talleres de
Impresin de Estampillas y Valores. [ 11. pgs 335 y 336.
1.3Contribuciones y ecooome privada. nacional e internacional... 23
continuacin
Andrs Serra Rojas. Derecho econmico. Porra, 3a ed, Mxico. 1993. pgs XVI-XIX.
acciones con el fin de lograr un desarrollo equitativo que propone mejores niveles de
vida para todos.
Importancia econmica
.Dado que sin recursos fiscales al gobierno le sera dificil sobrevivir, adems de que son
un medio que le permite allegarse otro tipo de ingresos, mediante las entidades de la ad-
ministracin pblica por los servicios que realiza, va precio pblico, as como los recur-
sos extraordinarios por emprstitos, ya sea de carcter internacional o internos.
Aqui hay que considerar que:
Henry Hazlit, La economa en una leccin, Unin Editorial. 1996, Barcelona, Espaa, pgs
12 y 13.
Importancia financiera
Se destaca esta importancia en virtud de que por medio de las contribuciones se finan-
cian bsicamente los gastos primarios de gobierno, como es el gasto corriente y el rela-
tivo a la justicia y la seguridad. En cambio; los dems ingresos financieros se pueden
invertir en obras productivas, en las que es factible recuperar el costo de la inversin.
. Importancia poltica
Con el poder fiscal se recaudan ingresos, los cuales se deben enterar a la Tesorera y, con
base en el principio de que quien tiene poder econmico tambin puede poseer el poder
poltlco. el gobierno es capaz de influir en la poltica por medio del gasto pblico, segn
en qu sentido se dirija y los sectores sociales que se vean beneficiados, por tanto, po-
drn canalizarse recursos pblicos estimndose los criterios de poblacin, seguridad,
marginacin, infraestructura, equipamiento urbano, etctera.
1.4Importancia econmica, financiera, polltica y jurldica de las contribuciones ante los otros medios... 25
Importancia judlca
La potestad contributiva, as como su ejercicio estn limitados por el texto constitucional
y sujetos a los principios de legalidad, equidad y proporcionalidad en la imposicin. Esto
implica que los agentes fiscales no pueden usar las contribuciones en forma caprichosa
ni arbitraria, sino que deben regir su actuacin a la ley. Aqu siempre debe considerarse
al derecho como factor de cambio y progreso, sin olvidar que hay otras formas de in-
gresos pblicos, que si bien tambin tienen su marco jurdico, ste no es tan rgido como
el que regula las contribuciones, como en el caso de los aprovechamientos.
/i
26 HACIENDA PBLICA y CONTRIBUCIONES
Refonnas fiscales
Hay que partir de que por muy perfecto que llegue a ser un sistema impositivo, existir
siempre una posibilidad de modificacin o cambio para mejorar ste y que no debe con-
fundirse la hacienda pblica con una empresa privada, dado que adoptar esa postura es
desconocer la estructura, elementos y caractersticas esenciales de la misma, vinculada
a los sectores sociales, estimndose los niveles de gobierno en una dinmica econmica
cuyo eje central es la justicia para todos, teniendo presente siempre que de lo bello, lo
ms bello es la justicia.
Para ello se requiere de un dilogo permanente entre el fisco, contribuyentes y de-
ms protagonistas sociales, a travs de lacreactn de un Comit Fiscal de Participacin
Ciudadana, en el que se analice y estudie todo proyecto de ley antes de ser enviado al
Poder legislativo.
LEY FISCAL
! Comit Fiscal de
Proyectodel
1- Partlclpacl6n
Ciudadana
1- Ejecutivo
UNIDAD 2
Principios constitucionales
de las contribuciones
El ejercicio del poder tributario y la actuacin de las autoridades en esta materia de-
ben seguir determinados lineamientos que la propia constitucin y las leyes estable-
cen. No es posible pensar en que la autoridad. por el hecho de serlo. pueda actuar a
su libre arbitrio.
Es por ello que. del anlisis de las disposiciones constitucionales. los estudio-
sos del derecho han derivado una serie de reglas bsicas. las cuales deben obser-
var las autoridades. tanto legislativas como administrativas. en el ejercicio de sus
funciones. Estas reglas bsicas. por tener su origen en la norma fundamental de
nuestro sistema jurdico. se conocen como principios constitucionales de la tribu-
tacin.
continuacin
Los principios jurdicos que se deben tener en cuenta en materia tributaria son los s-
guentes:
1. Principio de generalidad
Como ya indic con anterioridad, la ley debe abarcar a todas las personas cuya situacin
particular se ubique en la hiptesis contenida en ella, es decir, el hecho imponible, el cual
al realizarse provoca el surgimiento de la obligacin fiscal.
2. Principio de unifonnidad
A los sujetos pasivos colocados en el mismo supuesto Impositivo se les imponen obliga-
ciones iguales.
30 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
3. Nocin de justicia
Por ser la justicia el valor supremo del derecho, ha de tenerse presente que aqulla sem-
pre debe prevalecer en todo ordenamiento jurdico. incluso. lgicamente, en las disposi-
ciones en materia fiscal.
1 Georges Renard, El derecho, lajusticia y la voluntad, traduccin de Samiago Gunchillo Mantercla, Buenos
Aires. pag 18.
2 santo Toms de Aquino. trataao de justicia, cap 1. art 12, traduccln de Carlos Ignacio Gutlrrez. Pcrra.
Mxico, 1985, pg 134.
:5 Pont Mestres, opcit. pg 368.
2.2 Principios del ordenjurtdico general 31
Consiste en que ninguna autoridad fiscal puede emitir un acto o resolucin, que no
sea conforme a una ley expedida con anterioridad. Es decir que los agentes fiscales
slo pueden hacer lo que la ley les permite.
4 Francisco Jos de Andrea Snchez y Juan Jos Rls Estavlllo. Constitucion Poca de los Estados Unidos
Mexicanos comentada, Instituto de investigaciones jurdicas de la UN....M y Procuradura General de la
Repblica. Mxico. 1994. pg 156.
5 O'Albergo. La crisis deL'impOS1Q sul reddito. Cedam, Padua. 1931. pag 3.
6 Patao 'rabeada, Apogeo y crisis del principio de capacidad contributiva. en el marco de la tecnicajurrdica. [ IJ.
tecnos. Madrid. 1976, pag 423.
32 PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE lAS CONTRIBUCIONES
contmuacon
todas las reas restantes la gestin de los gobernantes en turno, se establecen con
absoluto predominio de los intereses del erario, provocndose desequilibrio y rna-
lestar social.
Complejidad, derivada de que no se ha sabido legislar con claridad; dotar al sis-
tema de una estructura sencilla, realista y eficaz: evitar los frecuentes cambios de nor-
matividad que ascendieron a 3269 en los ltimos cinco aos; reducir el nmero de
obligaciones y de los trmites administrativos: atenuar. la frecuencia de los anticipos,
pagos provisionales y entero de retenciones; y, en fin, adecuar la tributacin a los mol-
des de simplificacin que ha venido adoptando el propio gobierno en otras esferas.
Injusticia, derivada de que la clase trabajadora de ingresos moderados se en-
cuentra gravada cada dia con mayor intensidad a pesar del deterioro que han sufri-
do sus remuneraciones, no teniendo la posibilidad de deducir siquiera los minimos
.para la subsistencia familiar; de que el fisco no est jugando limpio en muchos as-
pectos y ha acudido a instrumentaciones artificiosas y sofisticadas para debilitar los
beneficios que en principio deben gozar los contribuyentes; de que la reduccin de
tasas para mejorar la productividad es una ficcin si se toma en cuenta que a la vez
se constrien las deducciones o se exigen pagos provisionales y ajustes con demasia-
da anticipacin a la fecha en que finalmente deben causarse las contribuciones; de
que los altos impuestos indirectos neutralizan los escasos desgravamientos concedi-
dos a los particulares en otros renglones de causacin; de que los derechos fiscales
se cobran al absoluto criterio de la Secretara de Hacienda al haber desaparecido la
regulacin legal que obligaba a su proporcionalidad respecto a los beneficios expe-
rimentados por los administrados: de que el establecimiento de nuevos impuestos y
obligaciones con el exclusivo propsito de controlar los evasores constituye una so-
brecarga para quienes si estn cumpliendo regularmente con la ley; y de que en
otros muchos casos el desequilibrio es tal que ha dado pauta a manifestaciones
abiertas de protesta de importantes ncleos de contribuyentes ya la promocin de
un nmero .descomunal de juicios de amparo por quienes han optado por canalizar
su descontento en esa va legal.
Opresin, por el cmulo de acciones punitivas a las que quedan expuestos los
infractores fiscales: crcel, multas, recargos, actualizaciones, gastos de ejecucin y
clausuras, aunque los ilcitos en que incurran obedezcan en buena medida a las im-
presiones y oscuridades del sistema.
Indefensin, a la que estn expuestos los contribuyentes que entran en conflic-
to con el Fisco federal, debido a que el proceso jurisdiccional instituido para dirimir
tal tipo de controversias es altamente complicado, mixto y lento; a que la expeditez
est muy lejos de alcanzarse por tantos vericuetos y obstculos que se encuentran
en cada estadio defensivo; a que existen rigorismos inusuales conducentes a que los
asuntos se pierdan por cualquier descuido, aun siendo insignificante; a que la rn-
continua
2.3Potestad constitucional enmateria de contribuciones 33
continuacton
Ivn Rueda Hedun, Los sietepecados capitales en rnateria fiscal, Ediciones Fiscales SEF,
Mxico, 1991, pgs 12 y 13.
En esta seccin se har referencia a ias instituciones que la propia Constitucin autoriza
para crear contribuciones, es decir, establecer normas de carcter general, mediante las
cuales se imponga a los particulares la obligacin de aportar una parte de su riqueza para
el gobierno, con el fin de que ste realice las atribuciones que tiene encomendadas.
Cabe mencionar que, en relacin con los municipios, sus ayuntamientos carecen de
potestad tributaria, pues las legislaturas de los estados prevn las contribuciones que
pueden cobrar.
Federacin
Contribuciones especiales.
El comercio exterior.
Las dems contribuciones necesarias a cubrir el presupuesto.
Municipios
al Contribuciones relativas a la propiedad inmobiliaria y derechos que se cobran
por los servicios municipales. que en forma exclusiva establece el are 115, fracc
IV, incs a) y el. de la Ley Fundamental.
b) Los dems ingresos que la legislacin estatal seale para beneficio de los ayun-
tamientos.
Estados
La Constitucin no seala un campo especfico de contribuciones, de ah que resulta
vlido afirmar que, salvo lo que es competencia exclusiva de la Federacin y los mu-
nicipios, la legislatura de los estados puede gravar cualquier hecho o fenmeno eco-
nmico.
Distrito Federal
Puede legislar en todas las materias, con excepcin de las sealadas en forma exclusiva
para la Federacin, ai igual que los estados, tienen las mismas limitaciones y prohibicio-
nes de stos.
2.3 Potestad constitucional enmateria de contribuciones 35
En relacin con este asunto, no existe en el art 73 constitucional, que seala la com-
petencia legislativa del Congreso de la Unin, ninguna facultad para establecer
contribuciones con exclusin de la facultad correlativa de los estados miembros. El
texto citado tan slo dispone en su fracc VII que el Congreso fijar ias contribucio-
nes necesarias para cubrir el presupuesto. Pero, repito, no indica que esa facultad de
imposicin, que por medio de actos legislativos se atribuye al Congreso, sea una fa-
cultad que explcitamente le corresponde con exclusin de la facultad de las' legisla-
turas locaies.
As pues, la regla en el sistema federativo mexicano consiste en la concurrencia,
la facultad simultnea, que tienen ia Federacin y los estados para imponer contribu-
ciones y sobre esta regla se estructura el sistema contributivo del pas; por un lado, el
gobierno federal y, por el otro, los estados de la repblica imponen con sus propios
y personales criterios las contribuciones que estiman necesartas.?
En cuanto a la competencia tributaria entre la Federacin, las entidades federativas
y ios municipios, ante la carencia de reglas especificas, sucede con gran frecuencia que
dos o ms sujetos activos establecen dos o ms contribuciones sobre el mismo ingreso
gravable. Este problema da origen a la doble tributacin. Fernando Vzquez Pando opi-
na al respecto: "El problema de la doble imposicin, sostiene, deriva en ltima instancia,
del hecho de que nuestro sistema federal implica necesariamente el que las entidades
federadas cuenten con los recursos necesarios para atender a sus necesidades. Lo ante-
rior da lugar a la coexistencia, dentro del territorio de la repblica, de una pluralidad de
legislaciones fiscales locales, la cual propicia que en un momento dado, una misma base
impositiva se encuentre gravada en diversas entidades federadas, en virtud de que fre-
cuentemente las legislaciones locales adoptan criterios dispares para la atribucn de la
potestad trbutarta.f
De igual manera, en el mbito internacional, uno de los problemas de mayor im-
portancia es el referente a la doble tributacin, que se presenta cuando un mismo
acto u operacin celebrado entre sujetos pertenecientes a distintos pases es gravado
con dos o ms tributos por las respectivas naciones de origen o residencia de los.su-
jetos. Por ello, cabe citar lo siguiente: "La coexistencia entre las soberanias de los
estados y el ejercicio de sus potestades fiscales dan lugar a distintas formas de coin-
cidencia impositiva sobre un mismo objeto imponible o sujeto pasivo, lo que da lu-
gar a un enfrentamiento entre dos o ms sistemas impositivos. El efecto inmediato
es el problema de la doble imposicin internacional. A corto y mediano plazo pueden
7 Alfonso Cortina Gutirrez. Ciencia fnancera y derecho tributario. op cit. pgs 68 a 70.
a Fernando Alejandro vzquez Panda. Notas sobre la parte final de la fracc 11 del art 317 de la Ley de Hacienda
del Distrito Federal. "Un precepto atinente a la doble imposicin. en materiadel impuesto sobre productos de
capitales". ensayo publicado en la revista juridica Anuario del Departamento de Derecho de la Universidad
Iberoamericana. nm s.juruo de 1976. pgs 406 Y 408.
36 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
aparecer problemas' tales como la elevacin de los precios de' los bienes o servicios
en proporcin directa a la doble imposicin; barreras al comercio. a la inversin y al
flujo de informacin tecnolgica"?
. Tal situacin. tanto en el mbito interno como en el internacional. se busca re-
solver mediante la celebracin de convenios de colaboracin administrativa y trata-
dos internacionales. respectivamente.
XXIX del propio precepto. Los estados, con apoyo en el art 124, tienen facultad para es-
tablecer ias contribuciones necesarias para cubrir los presupuestos estatales, y el art 115
da facultad a las legislaturas de los estados para decretar los impuestos destinados a cu-
brir los gastos pblicos municipales. .
La circunstancia de que los textos constitucionales no delimitan campos impositivos
federales, estatales y municipales determina que tanto el Congreso de la Unin como las
legislaturas de ios estados puedan establecer contribuciones sobre las mismas fuentes.
Cuando ello ocurre se da lugar a la doble o mltiple tributacin interior, consecuencia de
la concurrencia o coincidencia en el ejercicio de facultades impositivas de la Federacin
y los estados.
Debe reconocerse que la concurrencia impositiva est permitida en la Constitucin
e implicada en la trace IV del art 31 de su texto; pero de ello no puede derivarse la conclu-
sin de que el Constituyente hubiera querido que cada fuente quedara gravada con im-
puestos federales, estatales y municipales. La conclusin correcta no puede ser otra que
la que el Constituyente no juzg necesario o conveniente separar las fuentes tributarias
exclusivas de la Federacin, los estados y lbs municipios.
Lo antes sealado no impide, sino por el contrario supone, que tanto el Congreso de
la Unin como las legislaturas de los estados acten con la prudencia necesaria para no
superponer gravmenes sobre la poblacin contribuyente. Con esta prudencia ha ocu-
rrido que ciertos gravmenes, como los relativos a la propiedad raz, han venido que-
dando reservados, de hecho, a los estados y otros, como el dela renta que grava a las
empresas, han sido establecidos nicamente por la Federacin.
La prudencia de los legisladores federales y estatales los ha llevado incluso a buscar
acuerdos para que slo unos u otros graven determinada materia, compartiendo el pro-
ducto de su recaudacin y estableciendo las bases de colaboracin administrativa en de-
terminados impuestos de inters comn para la Federacin y los estados. Surgi asi el
procedimiento de participaciones en impuestos, expresamente reconocido en la Cons-
titucin, que ha constituido uno de los principales alivios a los problemas derivados de
la concurrencia impositiva.
El acuerdo entre Federacin y estados no se ha limitado a las fuentes de impuestos
sealadas en la Constitucin, sino que se ha extendido a otras contribuciones federales,
en las cuales los estados y los municipios reciben participacin a cambio de abstenerse
de gravar la misma fuente, Esta abstencin no constituye una restriccin o limitacin que
vulnere la soberana de los estados; por el contrario, dicha soberana se manifiesta y se
ejerce cuando una entidad federativa decide dejar en suspenso la aplicacin de sus pro-
pias leyes o no dictarlas, a cambio de recibir participacin en el impuesto establecido por
la Federacin.
El ejemplo ms caracrerisuco de armona o coordinacin entre Federacin y estados
en materia fiscal lo constituy el impuesto federal sobre ingresos mercantiles, por me-
dio del cual se establece un gravamen sobre el comercio y la industria que se comparte
entre Federacin, estados y municipios, en relacin con el cual slo legisla la Federacin,
y los estados han realizado una amplia colaboracin en tareas administrativas.
La uniformidad del impuesto al comercio y a la industria ha facilitado su desarrollo,
al evitar que surjan barreras o restricciones entre los estados, las ms severas de las
38 PllINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
cuales suelen ser las de carcter fiscal. Ello ha hecho tambin innecesario que el Con-
greso de la Unin haga uso de las facultades que le concede la fracc IV del art 73 de la
Constitucin poltica.
Paralelamente y en muy diversas materias, los estados se han venido acogiendo a
participaciones otorgadas por las leyes federales, abstenindose de gravar las mismas
materias en los trminos previstos en aquellas leyes; pero como el sistema de participa-
ciones se desarroll histricamente en diversas etapas y conforme a diferentes criterios,
resulta que al conjunto del sistema tributario federal falta racionalidad en cuanto a la de-
terminacin de los impuestos en que si se otorgan participaciones y aquellos otros cuya
recaudacin se destina exclusivamente a la Federacin. Falta tambin uniformidad y aro
mona en cuanto al monto y procedimiento para distribuir las participaciones entre las
diversas entidades federativas.
Finalmente, la decisin de la Federacin de transformar y modernizar el impuesto
federal sobre ingresos mercantiles y sustituirlo por el impuesto al valor agregado, como
en iniciativa por separado se ha propuesto a Vuestra Soberana. obliga a revisar todos los
procedimientos de participacin y reunidos en un solo sistema, al cual la presente ini-
ciativa llama Sistema Nacional de Coordinacin Fiscal.
Dentro de dicho sistema ya no se otorgan participaciones slo respecto de ciertos
impuestos federales, sino que la parte que corresponde a estados y municipios se
determina en funcin del total de impuestos federales, incluyendo aquellos que tradi-
cionalmente se consideraron de recaudacin exclusiva de la Federacin, como son los
impuestos a las importaciones y a las exportaciones. El mayor dinamismo. del sistema
fiscal federal, en su conjunto, es comparado con el de los impuestos federales partc-
pables.
Esta relacin es de 12.07% en 1978. Es decir, que el conjunto de participaciones que
recibirn los estados en este ejercicio en ingresos mercantiles, impuestos especiales y
otras contribuciones de la Federacin es el 12.07% de la recaudacin federal total.
Esta iniciativa no propone el aumento de este tanto por ciento, no obstante que se
reconoce, en general, que los estados sufren serias carencias financieras, pues la relacin
ingreso-gasto de la Federacin no hace posible efectuar en el ejercicio de 1979 una ma-
yor transferencia, pero al establecer el por ciento de la misma en la ley evitar que se
siga deteriorando este importante rengln de ingresos de los estados, al mismo tiempo
que los hace compartir el aumento que en el conjunto del sistema fiscal espera la
Federacin. Por otra parte, el sistema facilita a futuro mejorar la participacin global de
los estados en la medida en que lo permitan las condiciones financieras de la Federacin.
Esta mayor transferencia a futuro habr de justificarse mediante la asuncin, por parte
de los estados, de obras pblicas y servicios de carcter local que sern realizados o preso
tados con ms eficacia por las entidades federativas y que viene realizando la Federacin
ante la falta de recursos econmicos de aqullas. Estamos convencidos de que una me-
jor distribucin del ingreso fiscal entre Federacin 'y estados y una reasgnacn de atri-
buciones entre una y otros constituye un instrumento idneo para el fortalecimiento de
nuestro federalismo. Llegar a dotar de ms recursos a los estados dar a stos la base
econmica indispensable para que hagan lo mismo con 'sus municipios. El fortaleci-
miento de la institucin municipal constituye la base y garanta de nuestro desarrollo
2.3 Potestad cooslituconol en materia de conbibuciones 39
Los actos y resoluciones de las autoridades fiscales se presumirn legales; sin em-
bargo, dichas autoridades debern probar los hechos que motiven los actos o reso-
luciones cuando el afectado las niegue lisa y llanamente, a menos que la: negativa
implique la afirmacin de otro hecho.
En materia fiscal, las autoridades administrativas fundamentales son las siguientes (va-
se figs 2.1 a 2.6):
1. En el nivel federal
A. Secretara de Hacienda y Crdito Pblico
Subsecretaria de Hacienda y Crdito Pblico
Subsecretaria de Ingresos
2.3 Potestad constitucional en materia de contribuciones 41
Subsecretaria de Egresos
Oficialia Mayor
Procuradura Fiscal de la Federacin
Tesorera de la Federacin
Unidad de Coordinacin Tcnica y Vocero
Unidad de Enlace con el Congreso de la Unin
Servicio de Admnistracin Tributaria (SAT)
Presidencia
Patologa de la
Administracin
Fiscal
Creacin
lncoordlnacin Abuso de
innecesaria de
de tipo coordinacin
unid.des
estructural administrativas
I I I
Creacin disfrazada
No seencuentran
de unidades Multitud de
correctamente
fideicomisos, comisiones,
repartidas les
organismos, etc, para consejos, comits,
competencias o
propsitos diferentes etctera
atribuciones
a los pblicos
I
Duplicidad de
funciones
FIGURA 2.1 Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico
I Secretario
I
!O
w
I
Sut>!<cretaria de
J I I 1 I 1
Unidad de
I
Unidad de 1[
Subsecretaria de Procuraduria Tesorera (OOfl!jnadn Enlace con el
Hacienda y Subsecretara de Olic~l~
FISCal de ~ de ~
Ingresos Egresos Mayor Tcnica YVocero (ongreso
(rdito Pblico Federacin Federacin de ~ ro de laUnin ~
S<Mciode ~
Mninislrad6n ~ 9
Trtbularia
[
~.
A-
n
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e
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Pi
~
8z
FIGURA 2.2 Servicio de Administracin Tributaria !!l
~
Contralorfa
Interna 1 I Presidencia 1
~
o
m
~
I
Secretariado
tcnicodt ~
Comisin del
Servicio 001
'" c.rrm
1
-- Ilt_
-- -- (-
Gtnf:ral de
'_09'"
~_6n
I
General de
AsIstencia al
Contribuyente
I
General de
Grandes
Administracin
G<ntral'"
I
AdmInistracin
General de
F._
AudItoria FISCIlI
-- --
1
General Jurfdlca
I
Administracin
General de
Aduanas
I
GellE:ralde
Innovacin
Yllidad
1
Administracin
Gencrlllde
Evaluacin -~
G<nmJ
1
'" Illino
rltBientSdf:
Comercio Exterior
propiedad "'1
FISCO fedttal
~
I
Administrativas
R.Iona"
8
~
~
~
rn
I 1 I 1 I I
_Iones
~-- Administrac:iorles Admir'lSraciones
l.oaIles de locales de AdmInistnJdones Aduanas Locales de
G~nd<s
locales de
AsIstencia al Recaudacin Locales '" Locales Juridicas Innovacin
(011_1< (011_ Auditoria FIscal
,Calidad
2.3 Potestad constitucional enmateria de contribuciones-o 45
Secretara de Finanzas
I
Direccin general
I I I
de Subsecretaria Tesorera Procuradura Direccin
Administracin de del Fiscal del General de
FinancIera Egresos Distrito Federal Distrito Federal Informtica
FIGURA 2.3
I I
Subtesorerla de
I
Subtesorerla de Subtesorera de
Subtesorerla de Administracin Catastro y
Politlca Fiscal Tributaria Fiscalizacin
Padrn Territorial
Direccin de Direccin de
Registro Programacin y
Control de Audltorlas
Direccin de Direccin de
Servicios al Auditorias
Contribuyente Directas
Direccin de Direccin de
Ingresos Revisiones Fiscales
Direccin de
Direccin de Evaluacin y
Ejecucin Fiscal Procedimientos Legales
Administraciones
Tributarias
FIGURA 2.4
46 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
Subncretlde. Egraos
dol Dlslllto _al I
D1recdnGeneral de
- PolIllca Presupuesta!
Dlreccln General de
- Controly E.. .eluecn
FIGURA 2.5
I
Procuradura Fiscal
del Distrito Federal
I
5ubprocuradurfa de
- lo Contencioso
- Subprocuradurfa de
Leglslacln y Consulta
Subprocuradurla de Asuntos
- Penales y Juicios sobre
Ingresos CoordInados
Subprocuradurfa de Recursos
~
Administrativos y
Autorizaciones
FIGURA 2.6
2.4Contribuyentes y otrosobligados conforme a la Constitucin 47
En cuanto a los sujetos que deben pagar las contribuciones, ya hemos mencionado que
la Ley Fundamental seala que es obligacin de los mexicanos contribuir para los gastos
pblicos de la Federacin, del Distrito Federal o del estado y municipio donde residan,
de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes.
Nacionalidad
Aqui es importante resaltar que no solamente los nacionales deben pagar contribucio-
nes, sino tambin los extranjeros. A pesar de que se establezca como obligacin de los
mexicanos para contribuir al gasto pblico (art 31, fracc IV)
En cuanto a esta obligacin, Alfonso Cortina Gutirrez manifiesta: Si mexicanos o ex-
tranjeros, gozan de los derechos bsicos del hombre, tambin deben estar colocados en el
mismo nivel, en cuanto a sus obligaciones pblicas y entre eilas la del pago de impuesto.
Es asi como fcilmente se explica que la obligacin de contribuir para los gastos gu-
bernamentales que establece la fracc IV, del art 31 es una obligacin general, a pesar de
que literalmente el texto constitucional se refiere a deberes de los mexicanos. Nunca se
ha pretendido interpretar ese texto en el sentido de que los extranjeros estn excluidos
del pago del tributo. 10
A su vez, la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nacin seal que las
empresas extranjeras establecidas ["era del pais son causantes por los ingresos obtenidos
de fuentes de riqueza situadas en el territorio nacional. Dicha tesis pronuncia lo siguiente:
Impuesto sobre la renta, las empresas extranjeras fuera del pas son causantes por los Ingresos
obtenidos de riquezas situadas en el territorio nacional. Debe considerarse que una empresa
extranjera, establecida en el extranjero, es causante del impuesto sobre la renta conforme a lo
mandado por el artculo 60, fraccin IV, de la Ley del impuesto sobre lo renta (vigente hasta el
31 de diciembre de 1964), cuando su ingreso gravable es derivado del trfico mercantil de
materias primas producidas en Mxico y adquiridas en el pas por un comisionista de la em-
presa extranjera, ya que, en tales casos, debe considerarse que la fuente de riqueza de que pro-
vienen los ingresos que modifican su patrimonio se halla ubicado en el territorio nacional,
Sptima poca, tercero parte vol 4, pg 143, AH 4347/68, Cdigo Internacional (Mxico), S.A.
cinco veros.'!
Residencia
En cuanto a este apartado, cabe sealar que el Distrito Federal, el estado y el municipio
que pueden gravar son los de la residencia de la persona. Dicho concepto se analiza en
el libro Derecho fiscal II. .
El valor fiscal que figure en el catastro u oficina recaudadora es el que sirve para fijar
el precio de la cosa expropiada (art 27, fracc VI)
El art 27 constitucional, en su fracc VI, prr segundo, enuncia que las leyes de la
Federacin y los estados en sus respectivas jurisdicciones determinarn los casos en
que sea de utilidad pblica la ocupacin de la propiedad privada, y de acuerdo con
dichas leyes la autoridad administrativa har la declaracin correspondiente. El pre-
cio que se fijar como indemnizacin a la cosa expropiada se basar en la cantidad
que como valor fiscal de ella figure en las oficinas catastrales o recaudadoras, ya
sea que este valor haya sido manifestado por el propietario o simplemente aceptado
por l de un modo tcito, por haber pagado sus contribuciones con esa base. El exce-
so del valor o demrito que haya tenido la propiedad particular por las mejoras o de-
terioros ocurridos con posterioridad a la fecha de la asignacin del valor scat ser
lo nico que deber quedar sujeto a juicio pericial y a resolucin judicial. Esto mis-
mo se observar cuando se trate de objetos, cuyo valor no est fijado en las oficinas
rentsticas.
El hecho generador se puede realizar en: el Distrito Federal, las entidades federati-
vas o en los municipios, con efectos locales o federales.
Nadie puede ser obligado a prestar trabajos personales sin la justa retribucin
y sin su pleno consentimiento (art 5, prr tercero)
Esta disposicin constitucional, contenida en el parr tercero del art 50, en cuanto a que
nadie podr ser obligado a prestar trabajos personales sin la justa retribucin y sin su ple-
no consentimiento, salvo el trabajo impuesto como pena por la autoridad judicial, est
vinculado con lo tributario respecto de la figura jurdica de retenedor, considerado por el
2.5Poderes pblicos y sus atribuciones enmateria de contribuciones 49
vigente Cdigo Fiscal de la Federacin, responsable solidario. Este cdigo, en su art 26,
fracc 1, determina lo siguiente:
En primer lugar se har referencia a las facultades del Congreso de la Unin, mximo r-
gano legislativo.
La Carta Magna, en su art 73, fracc VII, otorga la potestad tributaria al Congreso de la
Unin para imponer contribuciones. Al respecto, Miguel Valds Villarreal dice:
12 Semanario judicialde la Federaci(jn. VII poca, vol 6. sptima parle, pgs 144 y 145.
SO PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE lAS CONTRIBUCIONES
r - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - , . "..
La causa de su grandeza
El error ms grave a que nos ha inducido, pero que es la clave de la poltica des-
tructora de Hispanoamrica, es atribuir la causa de la grandeza de los Estados Unidos
a la Constitucin poltica. sta fue una sabia transaccin para obtener la aquiescen-
cia de las antiguas colonias inglesas, para entrar en una federacin, indispensable a
fin de tomar la unidad nacional. La grandeza de ese pueblo es principal y bsica-
mente econmica, no poltica, y sus causas son tambin econmicas.
La enorme extensin de tierras frtiles, atravesadas por numerosos rios, fue una
de las cosas que atrajeron abundante inmigracin al pas, en una poca en que
Europa estaba devastada por las guerras napolenicas; pero no habra sido bastante
para ello, sino que concurrieron a ese resultado el empeo de los tribunales en dar
seguridad al ttulo de propiedad y, en un principio, durante todo el periodo de for-
macin de la nueva nacin, la ausencia casi total de las contribuciones. La seguridad
del titulo daba confianza en el goce de los productos del trabajo, sin las limitaciones
y zozobras que infunden las leyes fiscales.
Basta lo dicho para comprender por qu afluan los colonos europeos a los
Estados Unidos y se adheran legalmente a su nueva patria y por qu esos colonos
venan tan escasamente a Mxico. En Mxico, la inquietud revolucionaria y las leyes
hacen inseguro el ttulo de propiedad, y el fisco, persiguiendo al productor, dismi-
nuye los alicientes para la inmigracin y los mviles de trabajo.
T. Esquivel obrego. Apuntes para la historia del derecho en Mxico, t 11, Porra, Mxico,
1984, pgs 150 y 151.
Como se destac en prrafos anteriores, la atribucrn del Congreso para imponer con-
tribuciones es amplia; no obstante, la Constitucin seala como facultades exclusivas de
la Federacin las relativas a: contribuciones especiales y a comercio exterior.
El precepto constitucional nrn 73, fracc XXIX-A. faculta al Congreso de la Unin
para establecer las contribuciones siguientes:
"Fue sta realmente la intencin del legislador de 961 Hemos visto que con anterioridad a
esa fecha, la ofensiva contra las alcabalas Inclua por igual a la Federacin y a los estados,
Ms todavia, los inmediatos antecedentes de ta reforma de 96 hacen suponer ia misma in-
tencin, ya que en el dictamen de la Comisin se habl de vetar que alguna vez puedan ser
restablecidas lasaduanas interiores 'en alguna poblacin de la repblica, Fue, pues, en el mo-
mento de concretarse el pensamiento en la ley positiva, cuando surgi entre ambos ia ina-
decuacin",
, "Las palabras adicionales del 131 y la omisin de ia prohibicin: expresamente lasalcaba-
las en toda la Repblica, introdujeron a la confusin; ella se explica si se tiene en cuenta que a
menudo se rompe la unidad de un pensamiento cuando intervienen en ia redaccin diversos
autores; la idea central de abolir totalmente lasalcabalas impidi fijarse en que la redaccin po-
dria prestarse a distintas interpretaciones..."
"La incongruencia entre el fondo y la forma, entre el espiritu y la letra de la reforma, de-
ber decidirse a favor del fondo, sobre todo si se tiene en cuenta que la letra de la reforma
no dice lo contrario de los antecedentes, sino que simplemente se abstuvo el reformador de
96 de expresar terminantemente que la prohibicin de las alcabalas regia para toda ia rep-
blica y para todas la autoridades, como hicieran la Constitucin de 57 y la reforma de 86",14
Creemos que, como concluye Felipe Tena Barnrez, llegado el momento de una
revisin a la Constitucin, ste es uno de los puntos que merece tenerse en conside-
racin, para que el texto constitucional coincida con el pensamiento y el sentir del le-
gislador,
Se inserta, por su actualidad, una reflexin oportuna que alude a lo sustentado por
Alfonso Cortina Gutirrez, en referencia a os impuestos arancelarios, en cuanto a
si es conveniente o es nocivo mover el arancel con finalidades que no sean propia-
mente financieras,
No hay discusin en cuanto a que en el presente los impuestos arancelarios deben
emplearse con finalidades extrafiscales. porque, si asi no fuera, la ruda competencia
mundial, el rudo desarrollo del comercio exterior, invadiria los paises que pretendie-
ran todava, en pleno siglo xx, sustentar una actitud liberal. Sin embargo, si bien es
cierto que son necesarios los aranceles como medio de cerrar las aduanas a determi-
nados productos extranjeros, es tambin cierto que el empleo de la proteccin aran-
celaria para alentar industrias nacionales debe reconocer un limite. La competencia
contra los productos extranjeros hace, sin duda, que los productos nacionales bajen
sus precios, pero cuando el arancel es de tal modo alto que impide la competencia
internacional, entonces la industria propia mover' sus precios con tendencias a ele-
varlos, sin control para su propio juego de precios que la misma competencia de los
industriales del pais. Controlando esta competencia interna, ellos pueden elevar sus
precios en otra forma nociva para el consumidor.
Por otra parte, las industrias protegidas arancelariamente deben serlo tan slo en
la medida en que sea necesario para desarrollarlas; si, una vez maduras y susceptibles
de resistir la competencia extranjera, siguen siendo protegidas, entonces hay el riesgo'
inmediato de su anquilosamiento, hay peligro de que por falta de estimulo no se mo-
dernicen en perjuicio del consumidor.
Por tanto, una poltica arancelaria no puede ser una poltica inflexible. No es po-
sible afirmar en todo caso y en todo momento que el arancel debe ser proteccionis-
tao Es indispensable manejarlo en concordancia con las necesidades de la industria
nacional y con la situacin del mercado internacional. Inobjetable es que los aran-
celes se eleven para evitar el dumping, para impedir que los productos extranjeros se
vendan a precio ms bajo que su costo de produccin, pero' tambin seria indebido
dejar de una manera indefinida cerrada la competencia del mercado internacional
porque esto, por las razones brevemente expresadas. daa de una manera directa al
consumidor.P
El art 133 de la Ley Fundamental dispone que la Constitucin, las leyes del Congreso de
la Unin que emanen de ella y todos los tratados que estn de acuerdo con la misma,
celebrados y que se celebren por el presidente de la repblica, con aprobacin del
Senado, sern la Ley Suprema de toda la Unin.
15 Alfonso Cortina Gutirrez. Ciencia financiera y derecho tributario. Porra. Mxico. pags 10I Y 102.
54 PRINCIPIOS CONSTiTUCIONALES DE LAS CONTRIBUCIONES
En este rengln debe destacarse el principio bsico que rige la observancia de los
tratados internacionales, enunciado en ei art 26 de la Convencin de Viena acerca del
derecho de los tratados, que seala:
Art.26. Pacta sunt servanda: todo tratado en vigor obliga a las partes y debe ser cum-
plido por ellas de buena fe.
Art 27, El derecho interno y la observancia de los tratados. Una parte no podr invocar
las disposiciones de su derecho interno como justificacin del incumplimiento de un tra-
tado. Esta norma se entender sin perjuicio de 10 dispuesto en el art 46.
16 Eduardo Ruiz. Curso de derecho constitucional y administrativo, ( 11. pag 152, citado por Ignacio Burgoa. op
cit. pag 660.
2.5 Poderes pblicosy sus atribuciones en materia de contribuciones SS
Al distribuir entre lasdos cmaras, porla implantacin del bicamerismo en 1874, algunas de
las facultades que antes pertenecian a la cmara nica, toc a la de diputados la facultad ex-
clusiva de aprobar el presupuesto anual de gastos.
Censurando el sistema, Rabasa deca:
Este exclusivismo de la cmara, inquieta y propensa a la discusin fogosa y a la resotu-
cin apasionada en materia que exige reposo y estudio de detalles, no se encuentra en la
Constitucin de ninguna de las naciones importantes del continente... Ignoramos de dnde
fue a tomar el legislador mexicano inspiracin para este precepto, que es, por otra parte, de
una inconsecuencia que raya a contradiccin. No se aviene con la fraccin XI del articulo 72,
porque el presupuesto de egresos crea y suprime empleos, sealasus dotaciones y lasaumen-
ta o disminuye muchas veces, y aquella fraccin seala las atribuciones al congreso general:
de modo que pudiera sostenerse que en el presupuesto anual no puede hacerse modificacin
con respecto a empleos, lo que seria extravagante, o que todo lo que con relacin a ellos con-
tengadebe pasar a la revisin del Senado, lo que seria infringir la fraccin VI del inciso a) que
es terminante. La otra consecuencia, si no es legal, es cientfica imponer al Senado la res-
ponsabilidad de decretar los impuestos necesarios para cubrir gastos, en cuya adopcin no
tiene injerencia: lo que vale a tomar parte en la accin legislativa que ms lastima a los pue-
blos, sin tenerla en la que ms pueda aliviarlos: dar su aquiescencia al gastosin poder hablar
de economia.
El Constituyente de Quertaro confirm el sistema censurado por Rabasa, pues, segn la
primera parte de la fraccin IV del articulo 74, es facultad exclusiva de la Cmara de diputados
aprobar el presupuesto anual de gastos, lo cual fue reiterado por la reforma constituyente de
1977, en lo que ahora es el primer prrafo de la citada fraccin IV del artculo 74.' 7
Pensamos que es vlida la crtica hecha por Rabasa a la Constitucin de 1857 y que,
asimismo, est vigente respecto a la Constitucin de 1917, sobre todo porque no es co-
rrecto ni congruente dar participacin a la Cmara de senadores, como lo apunta el abo-
-. gado en cuestin, nicamente en la responsabilidad de decretar impuestos necesarios
para cubrir gastos, pero vedndole el derecho de intervenir en el presupuesto de egresos
y en el sealamiento de los objetivos concretos de ste. Dicho de otra forma, se da par-
tlc.pacon a medias a ese cuerpo colegiado, ya que puede intervenir en cuanto a los in'
gresos de la Federacin. pero nunca en lo que toca al gasto pblico respectivo.
La preocupacin del pueblo mexicano en este rengln no se constrie a que lo que
gaste el gobierno en sus diversos programas se invierta bien, sino adems a que los pia-
nes y objetivos que se buscan sean concordes con las carencias y necesidades naciona-
les y que se ponga un autntico alto a algunos funcionario deshonestos. que distraen el
tesoro pblico para fines de intereses no institucionales.
Cunta razn tiene el viejo proverblo rabe, de innegable exactitud, Citado por
Alfonso Cortina Gutirrez, que afirma: ..... quien gasta mimos de lo que gana proce-
de sabiamente, quien gasta exactamente lo que recibe es un imprudente y quien se
excede de su nivel de ingresos es un loco o un futuro defraudadot.lf
En lo concerniente a este apartado. cabe destacar las facultades que la Constitucin otor-
ga al titular del Ejecutivo federal.
a) El titular del Ejecutivo federal es el nico que puede hacer llegar a la Cmara de
diputados las iniciativas de leyes de ingresos y los proyectos de presupuesto.
b) El presidente de la repblica tiene como fecha lmite para presentar las iniciati-
vas de referencia el 1'5 de noviembre o hasta el 15 de diciembre cuando inicie su
encargo en la fecha prevista por el art 83 constitucional, esto es, por cambio de
titular del Ejecutivo federal.
18 Alfonso Cortina Gutrrez. Curso de pouuca definanzas pblicas de Mexico. op cit. pgs 263 y 264.
2.5 Poderes pblicos y sus atribuciones en materia de contribuciones 57
a) Controlar al Ejecutivo, de modo que tal practica iniciada bajo forma de voto anual
del impuesto se transform en un medio efectivo de conocer, vigilar y limitar la
accin general del gobierno en la democracia clsica.
b) Asimismo, en Francia, result un medio eficaz para poner fin al desorden y des-
pilfarros del antiguo rgimen.
Casos de excepcin
En Mxico se exige que el Ejecutivo d cuenta al Congreso del ejercicio de dicha fa-
cultad. Un caso especifico de delegacin de facultades para legislar en materia tributaria
se encuentra en el art 131, parr 11, de la Constitucin federal. 20
Por lo que hace a las circulares, cabe remitirse a la seccin de este libro donde se
mencionan.
Leyes de ingresos de los estados. Pueden derogar leyes fiscales especiales. (Decreto nmero 2;9
del Congreso del estado de Guanajualo.) Este tribunal ha sostenido el criterio de que las le-
yes de ingresos de la Federacin pueden derogar leyes fiscales especiales, ya que si bien ta-
les ordenamientos tienen vigencia anual y constituyen un catlogo de impuestos, tambin-
contienenotras disposiciones de carctergeneral que tienen por objeto coordinar la recauda-
cin de las contribuciones y que las leyes de ingresos poseen la misma jerarqua normativa
que los ordenamientos fiscales de carcter especial y, por tanto, pueden modificarse y dero-
garlas en determinados aspectos necesarios para una mejor recaudacin impositiva. Por
igualdad de razn debe seguirse el mismo criterio para las leyes locales, pues si bien en ma-
teria federal se habla de leyes especiales, ello es porque en materia impositiva federal no
existe una sola ley sino que se ha expedido una ley para cada materia; y, por el contrario, en
las entidades federativas casi no existen leyes impositivas por materia, sino que todos estos
renglones se 'encuentran en la Ley de Hacienda de cada'estado, con lo cual no contrara en
nada el criterio del Pleno antes transcrito. En consecuencia, el Decreto 29 del Congreso del
estado de Guanajuato que aprueba el presupuesto de ingresos, egresos y tarifas que regirn
en el municipio de Celaya. Guanajuato, durante mil novecientos cincuenta y siete, s se pue- .
de derogar una disposicin que regule la misma materia y que se encuentre contenida en la
Ley de Hacienda Municipal del Estado de Guanajuato, sin que exista violacin de los ar-
tculos 49, 71 Y 72 de la Constitucin federal.
Pleno, S/F, sptima poca, vol 55, parte primero, pg 35.
Precedente: 1'111 4834/57, Romana Estrada de Dbora, 31 de julio de 1973, unanimidad de 19 votos;
ponente: Salvador Mandrag6n Guerra.
de estampillas o papel sellado, que se justifica, como el monopolio sobre la moneda, por
razones de control de su legalidad, y de esta manera se atribuye el Impuesto del timbre
en forma exclusiva a la Federacin", 22
Armando Porras y Lpez. a propsito del extinto impuesto del timbre, recuerda que
ste naci en la:
... Edad Media y originalmente se llam papel sellado, en virtud de que el go-
bierno del seor o del rey proporcionaban un sello, previo pago y antes de llevarse
a cabo toda clase de actos jurdicos mercantiles o de cualquier clase que pudiera te-
ner validez. En Espaa aparece el impuesto en las pragmticas dictadas por el rey
Felipe V, establecindose, en principio, que habran de extenderse en dcho papel
sellado todas las estructuras e instrumentos pblicos que se redactasen bajo pena de
nulidad. Posteriormente se hizo obligatorio el uso del papel sellado en todos los litio
gos judiciales, entrando a formar parte del concepto genrico de costas y gastos del
juco. No obstante, el verdadero impuesto del timbre o estampillas se estableci bajo
el reinado de Carlos IV, por real cdula el ao de 1974, pudiendo considerarse en
verdad como la primera ley del timbre espaola.P
En cuanto a esta fracc 111, del art 117 constitucional, Emilio Margln Manautou for-
mula lo siguiente:
Los estados no pueden en ningn caso emitir... estampillas ni papel sellado. Cul
es la razn de esta prohibicin?
Nunca he podido encontrar la justificacin de esta prohibicin, la que constante-
mente es violada por algunas entidades, como el gobierno del Distrito Federal, el Estado
de Mxico y algunas otras en que el impuesto que grava la enajenacin o la produccin de
bebidas alcohlicas se acredita mediante la adherencia al envase de marbetes o de un
sellado.
El marbete en realidad es una especie de estampilla, que, como forma de control del
gravamen, es sumamente eficaz. 24
Respecto al monopolio de estampillas y papel sellado que tiene la Federacin, ms
que por control de la legalidad, me inclino por la postura del ltimo de los autores men-
cionados, en el sentido de que no se justifica tal prohibicin para los estados.
Prohibicin para los estados de tener aduanas Interiores, ascomo para cobrar
el tributo de peaje y establecer impuestos alcabalatorios
Este mandato constitucional se deriva de lo ordenado por las fraccs IV, V, VI YVII del art
117 constitucional, que establecen lo siguiente:
Tampoco pueden los estados gravar la produccin, el acopio o venta del tabaco
en rama, en forma distinta o con cuotas mayores de las que el Congreso de la
Unin autorice
Art 117. tracc IX. Los estados no pueden, en ningn caso: gravar la produccin, el aco-
pio o la venta del tabaco en rama, en forma distinta o con cuotas mayores de las que el
Congreso de la Unin autorice.
los estados no pueden imponer algunas contribuciones en forma distinta o con cuotas ma-
yores de las que la legislatura federal les autorice. ste es ei caso de la fraccin IX del articulo
117 constitucional. que determina: "los estados no pueden en ningn caso: gravar la pro-
duccin, el acopio o la venta del tabaco en rama. en forma distinta o con cuotas mayores de
las que el Congreso de la Unin autorice". En estesupuesto, a pesarde que no se trata de una
fuente exclusiva de la Federacin. los estados slo pueden instituir los gravmenes en la for-
ma y con las tasas que les autorice ei sealado Congreso. 2S
En relacin con las subordinaciones de los estados al Poder legislativo federal ordi-
nario y por lo que hace a esta fracc IX. adicionadas en 1942. Sergio Francisco de la
Garza subraya: ..... interpretada a contrario sensu da facultades a las legislaturas de los es-
tados para gravar la produccin, el acopio o la venta del tabacoen rama ...". 26
Como lo destaca el segundo de los autores mencionados. la Ley del impuesto especial
sobre produccin y servicios en su art 28. ltimo prrafo, dispone que los estados que no
se adhieren al Sistema Nacional de Coordinacin Fiscal podrn gravar la produccin, el
acopio o venta del tabaco en rama, con impuestos locales o municipales que en conjun-
to no excedern de un peso cincuenta y cinco centavos por kilo, que slo debern de-
cretar las entidades en que aqul. se cultive.
25 Beatriz Dolores Chapoy B. y Gerardo Gil Valdivia. Introducei6n al derecho mexicano, derecho fiscal, UNAM.
Mxico, 1981. pag 16.
26 Sergio Francisco de la Garza. op eie, pg 225 y 226.
64 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBl:JCIONES
. en su ltima parte, este precepto es aparentemente contradictorio con el articulo 131, que
concede facultad privativa a la Federacin para establecer impuestos sobre exportacin o im-
portacin, porque si se autoriza que un estado lo establezca, ya no son privativos de la
Federacin. Decimos que la contradiccin es aparente, porque la regla general es que slo
la Federacin puede establecer esta clase de impuesto. pero excepcionalmente podrn ha-
cerlo los estados con la autorizacin expresa de. la propia Federacin. En todos los casos se-
alados en el precepto transcrito es necesario el permiso de la Federacin.U
En los trminos de este precepto. los estados no pueden imponer, sin el consentimiento del
Congreso de la Unin, contribuciones o derechos sobre importaciones o exportaciones.
Significa que hay contradicciones entre este articulo y lo que establecen los articulas 73, en su
fraccin XXIX, y el 131 de la Constitucin? En la fraccin XXIX del articulo 73 se encuentran
consignadas aquellas fuentes que los estados delegaron en favor de la Federacin para que so-
lamente ella los grave.
El articulo 131 confirma lo anterior al decirnos que "es facultad privativa de la Fede-
racin gravar las mercancas que se importen o exporten o que pasen de trnsito por el te-
rritorio nacional": luego, por que el articulo 118 nos dice que los estados no pueden, sino
con el consentimiento del Congreso. imponer contribuciones O derechos sobre importado-
nes o exportaciones? Hay realmente contradiccin entre este ltimo precepto y los dos an-
teriores que he citado?
... no hay tal contradiccin, que el contenido del articulo 118, fraccin 1, es simplemen-
te una excepcin a las reglas que encontramos consignadas en los articulas 73, fraccin
XXIX, y 131. Sin embargo, el dia que la Federacin diera su consentimiento a los estados para
que impongan contribuciones o derechos sobre materia aduanera. el grueso de los afectados
acudiran al juicio de garantas, alegando que debe estarse a lo dispuesto por los articulas 73,
fraccin XXIX, y 131 de la Constitucin, o sea. que las fuentes relacionadas con el comercio
exterior slo pueden ser gravadas por la Federacin y nunca por los estados."
Pensamos que, en este caso, se encuentra uno ante la autorizacin del propio legis-
lador constituyente, para que la Federacin, acerca de la materia delegue a los estados
SUS facultades exclusivas, en cuanto a las contribuciones relativas a la importacin y ex-
portacin de mercancias.
Distrito Federal
Por reforma publicada en el DO del 22 de agosto de 1996, se modific el art 122 const-
tuconal, el cual prev en la base primera la existencia de la Asamblea Legislativa del
Distrito Federal, que sustituye a la Asamblea de Representantes. La fracc V, inc b). esta-
blece:
Con esta reforma se pretende precisar ias faculiades de la Asamblea Legislativa para
decretar contribuciones; desafortunadamente se hizo alusin a "aprobando primero las
contribuciones necesarias para cubrir el presupuesto", en vez de utilizar palabras mas ca-
tegricas, como imponer, establecer o decretar contribuciones. Lamentablemente, el ge-
rundio aprobando no es sinnimo de decretar, sino mas bien de calificar, de justificar la
certeza de un hecho, aunque tambin se puede decir que significa sentir o autorizar.
Resulta conveniente transcribir lo que establecen acerca de esta materia los prrs
segundo a quinto del inc b), as como del inc e):
Quinto, El primer nombramiento para cargo dejefe del Distrito Federal, en los trminos de
este decreto, se verificar en el mes de diciembre de 1997 y el periodo constitucional res-
pectivo concluir el 2 de diciembre del ao 2000,
En tanto dicho jefe asume su encargo, el gobierno del Distrito Federal seguir a cargo
del presidente de la Republica de acuerdo con la Base primera de la fracc VI del are 73 de
esta Constitucin, vigente al momento de entrar en vigor el presente decreto, El Ejecutivo
federal mantendr la facultad de nombrar y remover libremente al titular del rgano u rga-
nos de gobierno del Distrito Federal y continuar ejerciendo para el Distrito Federal, en lo
conducente, las facultades establecidas en la fracc I dei are 89 de esta Constitucin.
Sexto. Los consejos de ciudadanos por demarcacin territorial. se elegirn e instalarn
en 1995, conforme a las disposiciones del estatuto de gobierno y las leyes respectivas.
Sptimo. Los servidores publicas que se readscriban a la administracin publica del
Distrito Federal y sus dependencias conservarn todos sus derechos laborales.
Octavo. Las iniciativas de leyes de ingresos, y de decretos de presupuestos de egresos
del Distrito Federai para los ejercicios 1995, 1996 Y 1997. as como las cuentas publicas de
1995 y 1996 sern enviadas a la Asamblea de Representantes por el presidente de la Re-
publica. La cuenta publica correspondiente a 1994 ser revisada por la Cmara de Diputados
del Congreso de la Unin.
Noveno. En tanto se reforman y expidan las disposiciones que coordinen el sistema fis-
cal entre la Federacin y el Distrito.Federal, continuarn aplicndose las normas que sobre la
materia rijan al entrar en vigor ei presente decreto.
a) Las contribuciones, incluyendo tasas adicionales, que establezcan los estados so-
bre la propiedad inmobiliaria, de su fraccionamiento, divisin, consolidacin,
traslacin y mejora, asi como las que tengan por base el cambio de valor de los
inmuebles. Los municipios podrn celebrar convenios con el Estado para que
ste se haga cargo de algunas de las funciones relacionadas con la administra-
cin de esas contribuciones.
b) Las participaciones federales, que sern cubiertas por la Federacin 'a los muni-
cipios con arreglo a las bases, montos y plazos que anualmente se determinen
por las legislaturas de los estados.
e) Los ingresos derivados de la prestacin de servicios pblicos a su cargo.
2.6 Sistema de contribuciones y el principio de anualidad presupuestaria 67
Las leyes federales no limitarn la facultad de los estados para establecer las contri-
buciones a que se refieran los incisos al y el, ni concedern exenciones en relacin con las
mismas. Las leyes estatales no establecern exenciones o subsidios respecto a las mencio-
nadas contribuciones, en favor de persona o institucin alguna. Slo estarn exentos los
bienes del dominio pblico de la Federacin, de los estados o de los municipios, salvo que
tales bienes sean utilizados por entidades paraestatales o por particulares, bajo cualquier
titulo, para fines administrativos o propsitos distintos a los de su objeto.
Las legislaturas de los estados aprobarn las leyes de ingresos de los ayuntamientos
y revisarn sus cuentas pblicas. Los presupuestos de egresos sern aprobados por los
ayuntamientos con base en sus ingresos disponibles.
Para mayor exactitud se mencionan en seguida los servicios que constitucionalmente
debe tener a su cargo el municipio y cuyos ingresos que perciba por tal concepto tienen
derecho a recibir. La fracc 111 del precepto constitucional aludido seala los si~uientes:
Agua potable y alcantarillado;
Alumbrado pblico;
Limpia;
Mercados y centrales de abasto;
Panteones;
Rastros;
Calles, parques y jardines;
Seguridad pblica y trnsito; y
Los dems que las legislaturas locales determinen segn las condiciones territo-
riales y socioeconmicas de los municipios, as como su capacidad administrati-
va y financiera, .
Dichos servicios pueden prestarlos los municipios con el concurso de los estados
cuando as fuere necesario; adems, los municipios de un mismo estado, previo acuer-
do ante sus ayuntamientos y con sujecin a la ley, podrn coordinarse', y asociarse para
la ms eficaz prestacin de los servicios pblicos respectivos. '
El contenido del art 115, en sus fraccs 111 y IV transcrito, corresponde en gran me-
dida al decreto por medio del cual se reform y adicion el precepto de referencia, pu-
blicado en el Diario Oficial de la Federacin del 3 de febrero de 1983. '
Partidas secretas
'" Principios del presupuesto. Alfonso Cortina (en su libro Curso de politica definan-
I Zas pblicaS de Mxico) y Gabino Fraga (en Derecho administrativo) coinciden en que
los cuatro principios doctrinalmente establecidos a que debe sujetarse el presupues-
to de egresos son unidad, universalidad, especialidad y anualidad.
1. Unidad: la unidad implica que haya un solo presupuesto y no varios, siendo
dicha unidad exigible por ser la forma que permite apreciar con mayor exactitud las
obligaciones del poder pblico.
2. Universalidad: la universalidad del presupuesto consiste en que todas las ero-
gaciones y gastos pblicos deben ser considerados en l. El precepto legal que la es-
tablece es el art 126 constitucional, que previene que no es posible hacer ningn
gasto que no est autorizado en el presupuesto.
3. Especialidad: la especialidad significa que las autorizaciones presupuestales no
deben darse por partidas globales,sino detallando para cada caso el crdito autorizado.
La finalidad de esta regla es no slo establecer orden en la administracin de los
fondos pblicos, sino tambin dar la base para que el Poder legislativo pueda con-
trolar eficazmente las erogaciones. Dificilmente podra ejercerse esta facultad s el
presupuesto se limitara a dar autorizaciones globales, sin precisar los objetos en que
concreta y detalladamente pudieran utilizarse.
La especialidad en el presupuesto implica no slo la necesidad de que se seale
un objeto determinado en el cual han de invertirse los fondos pblicos, sino tambin
la que fije la suma que represente el crdito que para dicho objeto se 'autorice, y
4. Anualidad: es una regla que preside la formacin del presupuesto. La autori-
zacin que l implica slo tiene duracin por el trmino de un ao, de tal manera
que las prevenciones que contiene deben referirse a las necesidades que dentro del
propio ao sea necesario satisfacer.
La regla de la anualidad del presupuesto est fijada por la Constitucn en la
fracc IV del art 74. De la regla de anualidad del presupuesto se desprenden ciertas
consecuencias de una gran importancia jurdica y prctica.
Casos de emergencia
No se .deben olvidar los casos de invasin, perturbacin grave de la paz pblica o cual-
quier otro que ponga a la sociedad en grave peligro o conflcro. asi como las facultades
extraordinarias que tiene el Ejecutivo federal en materia del comercio exterior, a que se
refieren los arts 29 y 131 constitucionales. En tal virtud, se estima que en estos casos
puede haber una modificacin sustanciai a lo establecido en la Ley de ingresos y el pre-
supuesto de gastos, en trminos de las normas extraordinarias que se dicten al efecto.
Quinto. Del anlisis del primer concepto de violacin se advierte que el quejoso y recurren-
te sostiene, en esencia, que el articulo 24 transitorio de la Ley que Establece, Reforma, Adiciona
y Deroga Diversas Disposiciones Fiscales, publicada enel DO el 31 de diciembre de 1982, vio-
la lo dispuesto por el articulo 126 de la Constiruci6n general de la Repblica porque no est
incluida,dentro de los ingresos de la Federacin para el ao 1983 la tasa de 10% a que se re-
fiere el articulo 24 reclamado, y como el artculo 126 constitucional establece que .no puede
hacerse pago alguno que no est comprendido en el presupuesto y como en la Ley de ingre-
sos de la Pederacion para el ao de J 983 no se cataloga o clasifica este rengln especfico.
como ingreso, el articulo 24 transitorio impugnado es inconstitucional. .
El articulo 126 de la Constituci6n Politica de los Estados Unidos Mexicanos dispone: "No
podr hacerse pago alguno que no est comprendido en el presupuesto o determinado por
ley posterior".
Del anlisis del articulo transcrito se advierte que el pago a que se refiere el mismo es el
relativo a los que la Federacin debe efectuar a terceros, y que debe estar comprendido en
el presupuesto de egresos de la Federacin o determinado por ley postertor, y no a los pagos que
los mexicanos deben hacer para cumplir con su obligacin de contribuir a los gastos pblicos.
Por otra parte, es inexacto que a los particulares slo puedan exgrseles contribuciones
que se encuentren fijadas en la Ley de ingresos de la Federaci6n, pues el articulo 31, fraccin
IV, de la Constitud6n federal no establece que sea forzosamente en esta ley en la que deban
fijarSe los tributos que han de recaudarse durante un ao determinado, sino que 'hace ref-
rencia a que las contribuciones deoen-.(ijarse en lo ..... que dispongan las leyes..." Es necesa-
rio tomar en cuenta que, de acuerdo con-nuestro sistema legal, anualmente debe el Congreso
70 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
decretar las contribuciones necesarias para cubrir el presupuesto del ao fiscal siguiente (ar-
ticulo 65. fraccin 11, de la Constituci6n). La forma en que normalmente se decretan tales
contribuciones (Impuestos. derechos o contribuciones especiales) es haciendo en la Ley de in-
gresos respectiva una simple enumeracin de lasdiversas exacciones que deben cubrirse du-
rante el ao, sin especificar, salvo casos excepcionales, ni cuotas ni formas de constitucin
del crdito fiscal y slo estableciendo que las contribuciones enumeradas se causarn y re-
caudarn conforme a las leyes en vigor.
Sin embargo, esto no significa que el Congreso de la Unin tenga dos facultades distintas
para expedir, por una parte. las leyes especificas impositivas y, por la otra, la Ley de ingresos,
sino que. en los trminos en que estn redactados los textos constitucionales, no hay ms
que una facultad. Asi, el articulo 65, fraccin 1.1, de la Constituci6n dispone que el Congreso
federal se reunir el dia primero de septiembre de cada ao para celebrar sesionesen las cua-
les debe: "11. Examinar, discutir y aprobar el presupuesto del ao fiscal siguiente" y "decre-
tar los impuestos necesarios para cubrirlos"; el articulo 73, fraccin VII. constitucional faculta
al Congreso "...para imponer las contribuciones necesarias a cubrirel presupuesto..." .
Lo que sucede, en la realidad, es que el Congreso se vale de un procedimientO prctico
para evitarse la tarea de volver a discutir y aprobar toda la legislacin fiscal que ha regido en
aos anteriores y que debe seguir rigiendo en un ao determinado.
Pero si, como en el caso, el mismo Congreso considera necesario decretar otro grava-
men para cubrir las necesidades previstas en el presupuesto de egresos, no es indispensable
que se prevea en la Ley de ingresos, sino constitucionalmente basta que est en una ley ex-
pedida por el Congreso de la Unin, salvo los casos IImltativamente sealados en el. articulo
131 de la Carta Magna.
Por ello, no existe inconveniente constitucional alguno para decretar una contribucin
(impuesto. derecho o contribucin especial) que deba recaudarse en un ao determinado,
aun sin estar enumeradaen la Leyde ingresos de ese ao. No hay precepto constitucional que
se refiera a una iey de ingresos; la Carta Magna slo se refiere a que los mexicanos estn obli-
gados a contribuir a losgastos pblicos en la forma proporcional y equitativa que sealan las
leyes (en plural), por lo que ello puede hacerse en uno Ovarios ordenamientos.
En consecuencia, si el articulo combatido forma parte de una ley expedida por el
Congreso de ia Unin, no puede estimarse contrario al precepto constitucional invocado por
el hecho de que no est previsto el gravamen en la Ley de ingresos.
Prevenciones generales
El art 126 constitucional seala: "No podr hacerse pago alguno que no est compren-
dido en el presupuesto o determinado por ley posterior". En esta disposicin legal se en-
cuentra la unidad del presupuesto, que significa la existencia de un solo presupuesto que
incluya los gastos pblicos, aun cuando el mismo precepto se refiera a pagos determi-
nados por ley posterior. pues esto significa que tal modificacin es parte integrante del
presupuesto general y no que existan varios presupuestos.
continuaCin
Presupuesto tradicional
1. Es un instrumento administrativo y contable.
2. Centra su inters en 10 que el gobierno compra para hacer las cosas.
3. Slo proporciona a las agencias pblicas la informacin para usar los puntos
que les asignen. Dicha informacin, si bien es importante y necesaria, no
contiene los antecedentes indispensables con el fin de que los funcionarios
que la administren puedan tomar decisiones adecuadas para el cumplimien-
to de sus meras.
4. Ofrece un espejismo de precisin y control legislativo, pero en la prctica
frustra los intentos de interpretar 10 que el presupuesto realmente significa en
trminos de la actividad del Estado.
A. Ingresos y utilidades
~
Por ingreso hay que entender lo que obtiene un contribuyente. ya sea en efectivo. en bie-
nes, en servicio, en crdito o en cualquier otra forma durante un ejercicio fiscal.
En relacin con este punto, cuando se trata de personas morales, el art 15 de la Ley
del impuesto sobre la renta seala que la ganancia inflacionaria es un ingreso que obtie-
nen los contribuyentes por la disminucin real de sus deudas.
Asimismo, dicho numeral precisa que, para los efectos del Ttulo 11, no se conside-
ran ingresos los que obtenga el contribuyente por aumento de capital, por pago de la pr-
dida por sus accionistas. por primas obtenidas por la colocacin de acciones que emita
la propia sociedad o por utilizar el mtodo de participacin para valuar sus acciones, as
como los que obrengan con motivo de la revaluacn de activos y de su capital.
Los ingresos se encuentran gravados por la Ley de impuesto sobre la renta. conside-
rando, entre otros conceptos. los siguientes:
Ingresos en bienes.
Ingresos en crdito.
Ingresos en efectivo.
Ingresos en especie.
Ingresos en servicios.
Ingresos estimados.
Ingresos exentos.
Ingresos gravables.
Ingresos no acumulables.
Ingresos no gravables.
Ingresos nominales.
Ingresos omitidos.
Ingresos por accesin.
Ingresos por actividades empresariales (personas fsicas).
Ingresos por adquisiciones de bienes.
-tngresos por utilidades distribuidas.
Ingresos presuntos.
Utilidad!!--
Si del ingreso gravable (es decir, del resultado fiscal) se separa lo que corresponde al fis-
co por concepto de Impuesto sobre la renta y la' delosrrabajadores por concepto 'de par-
ticipacin de utilidades, el remanente ser la utilidad fiscal distribuible 'entre los socios
de una persona moral, que-por hber causado el impuesto al declararse por la empresa,
ya no lo causar al distribuir a los socios de la persona moral, por ejemplo:
B. Bienes
A diferencia de los impuestos subjetivos en los que se toma en cuenra la situacin per-
sonal del conrribuyente, valorando todos los elementos que integran el concepto de
capacidad conrributiva, en las contribuciones vinculadas con los bienes (es decir, los
impuestos reales u objetivos) se considera de forma exclusiva. la riqueza gravada, pres-
cindiendo de la situacin personal del particular, por ejemplo: el impuesto predial.
C. Gasto
En cuanro a este concepto, se busca gravar a los conrribuyenres por lo que SIOS sustra-
en de la sociedad, anres que gravarlos por lo que ellos aportan. Para Nicols Kaldor, tal
contribucin ha de remplazar los impuestos personales sobre la renta individual y se fun-
da en la innegable manifestacin de la capacidad contributva en el gasto total de las per-
sonas fisicas que la pone en evidencia.
D. Comercio exterior
Los impuestos al comercio exterior tienen su antecedente en ei almojarijazgo, trlbuto es-
tablecido por los rabes que se pagaba por las mercancias o gneros que salian para
otros reinos y por ios cuales se iruroducian en Espaa por mar y tier~ En sus principios
era un impuesto muy mdico.
A partir del siglo x, dichos impuestos se aumenraron considerablemente y negaron
a convertirse en los de ms rendimienro que perciba el tesoro pblico de los estados ra-
bes de Espaa, debido al comercio que tenian. Al respecto cabe remitirse a la parte del
libro donde se destaca la importancia econmica del arancel.
E. Consumo
___ De conformidad con lo sealado por Ernesto FIO'~S zavala, las cuotas o tasas de los
impuestos pueden ser de los tipos siguientes: '
De derrama o contingencia.
.~.
Fija.
Proporcional.
Progresiva.
Degresiva.
Regresiva o progresiva inversa, o al revs.
l. Cuotas dessuer Para fijar las cuotas de derrama se determina, en primer lugar,
la cantidad que pretende obtenerse como rendimiento del impuesto, despus se distri-
buye entre los sujetos. teniendo en cuenta la base imponible y. por ltimo, con estos da-
tos se calcula la cuota que corresponde a cada unidad fiscal.
Esta cuota de impuestos tiene las siguientes ventajas para la administracin y para
el causante:
A. Para la administracin, porque es de un rendimiento seguro y no aleatorio, como
el de los otros sistemas. .
B. Para los contribuyentes, porque no habr exceso de celo por parte de los agentes
fiscales, ya que la cantidad que cada uno debe pagar est predeterminada.
C. Habr menos inters en realizar maniobras fraudulentas por la misma razn ex-
presada en el prrafo anterior, y
D. Los causantes se vigilarn unos a otros. porque la omisin de uno de ellos puede
significar aumento en las cargas de los otros.
Tiene las siguientes desventajas:
Como ejemplo de esta clase de impuestos podemos citar el establecido por decreto
del 2 de enero de 1924, publicado en el Diario Oficial del 5 del mismo mes y ao. para
76 PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE lAS CONTRIBUCIONES
La derrama individual, conforme al art 40, seria hecha por la Secretaria de Hacienda.
El impuesto se pagaba por medio de estampillas, en facturas que debian expedirse al
efecto, de acuerdo con las siguientes cuotas:
Si una porcin hereditaria es, por ejemplo. de S5 000.00, a toda esta cantidad se le
aplicar el 4.4%. como si la cuota fuera proporcional. La ley prevea el caso de que ei
valor de la base no coincida con alguna de las cantidades cerradas mencionadas en la
tarifa; entonces debe dividirse la base en dos porciones: una formada por la cantidad
. cerrada ms alta. que coincida con las sealadas en la tarifa y se le aplicar el tanto por
ciento correspondiente y. al exceso, se le apiicar el tanto por ciento de la ciase siguien-
te (art 40 de la ley).
Este procedimiento se sigue para evitar el inconveniente que generalmente presen-
ta este sistema. que consiste en que. al aplicarse el impuesto a dos bases vecinas pero
inciuidas en ciase diferente, se reduce la base superior a una cantidad menor que la base
inferior. Otro ejemplo de este tipo de cuotas es lo que era el impuesto sobre donaciones.
La progresin por grados consiste en que se divide la base en fracciones o secciones
sucesivas, ya cada seccin se le aplica un tanto por ciento cada vez mayor. Son un ejern-
plo las tarifas de las cdulas 1, IV Y V del impuesto sobre la renta conforme a la ley del
31 de diciembre de 1941, que sealaba la siguiente tarifa para comerciantes. industria-
les y agricultores, con ingresos de ms de SIDO 000.00 anuales:
Por la fraccin comprendida entre:
Este sistema tiene por objeto hacer posible el pago de la parte proporcional del im-
puesto, en el momento de la percepcin, a reserva de que se cubra lo que corresponda
por cuota progresiva en el momento en que se determine la total percepcin anual, si-
gundose para este efecto el procedimiento mencionado en ei caso precedente.
Existen otros tipos diversos, pero los ms usuales son los tres indicados.
5. Cuotas,dei11:,esivas. Son aquellas en las que se seala determinada cuota para cier-
ta base de impuesto, sobre la que se pretende ejercer el mximo de gravamen, siendo
proporcional a partir de ella para arriba: debajo de esa base se aplican cuotas cada vez
menores, a medida que decrece el valor de la base. El resultado es el mismo que el de la
progresividad, en cuanto que se gravan con cuotas ms altas las bases ms altas y con
cuotas menores las ms bajas, pero se distinguen en que la cantidad a partir de la cual
se aplica el tanto por ciento mximo es muy bajo en las degresivas y en que los grados
o secciones son pocos en nmero, seis cuando ms, en tanto que en las progresivas los
grados son mltiples. Puede citarse como ejemplo de este tipo de cuotas el impuesto so-
bre premios de loteras, rifas, sorteos y juegos permitidos que grava la obtencin de pre-
mios en la siguiente forma:
Si no excede de 5500.00 4%
Si es mayor de 5500.00 y menor de 55 000.00 8%
Si es mayor de 55 000.00 15%
Otro ejemplo .es el impuesto sobre predios no edificados ubicados en regiones no ca-
tastrales, conforme al art 51 , derogado, de la Ley de Hacienda del Distrito Federal.
(f:)uota progresiva inversa o al reves, llamada tambin regresiva, aun cuando debe-
mos evitar este ltimo nombrepara evitar confusiones. En este tipo de cuotas, mientras
2.6 Sistema de contribuciones y el principio de anualidad presupuestaria 79
mayor es la base, menor es el tanto por ciento. Era de este tipo el impuesto sobre ern-
presas mercantiles e industriales del Distrito Federal que tenia la siguiente tarifa:
utilizarse en la realizacin de los principios sociales. y si stos tienden a una mayor ni-
velacin en las condiciones econmicas de ios miembros de un Estado. slo por el im-
puesto progresivo podr lograrse tal fin. para conseguir absorber lo que se considere
como exceso de renta o de capital; puede. por ejemplo. observarse como una manifes-
tacin de esta tendencia el gravamen creciente para los sueldos muy altos que seala la
actual Ley del impuesto sobre la renta.
El peligro que seala Leroy Beauleu, en el sentido de que el impuesto progresivo
puede llegar a absorber la totalidad de la renta. seria exacto si se tratara de una progre-
sin ilimitada. pero tanto este peligro como los que consisten en que estorba el ahorro y
la produccin y en que obliga a los capitales a huir. se eliminan ponindole un iimite a la
progresin; por otra parte. el capital no huye tan fcilmente. como puede observarse por
el establecimiento de la legislacin industrial. y sera peor para el capital un impuesto
proporcional muy alto que una progresin razonable. Otra objecin consiste en que el
impuesto progresivo es arbitrario en lo que se refiere a la iniciacin y trmino de la pro-
gresividad. pero tambin lo es el impuesto proporcional. aun cuando en realidad. ni uno
ni otro deben ser arbitrarios, sino basarse en las condiciones de los causantes. de la eco-
noma nacional y en las necesidades del Estado; se dice tambin que es impracticable.
pero la experiencia ha demostrado que no tiene tal carcter. y concretamente entre no-
sotros es el impuesto sobre la renta.
Por lo que hace a los efectos de las bases y tasas en el sistema, en la economia pri-
vada y en la economia publica. adems de los psiclogos, de irritacin. de aceptacin.
politicos y sociales. para los gobernados, cabe destacar que un incremento en las tasas
puede ocasionar un desaliento a los diversos sectores productivos de la poblacin; en
cambio. una reduccin de bases y tasas sirve de estimulo y aliento para los particulares.
Lo anterior. obviamente. impacta en las finanzas publicas. ya que una base amplia
con altas tasas puede dejar al fisco una buena recaudacin; en cambio. una situacin di-
ferente puede provocar que se obtengan menores recursos.
Lo que debe tenerse presente siempre es evitar que se asfixie o ahogue a los contri-
buyentes con las normas injustas y demasiado complicadas en la materia. que los
aleje del trabajo y actividades productivas. a grado tal que se sientan extranjeros en
su patria y emigren a otros lugares. donde encuentren un sistema impositivo ms
justo y menos enrgico.
Impuestos.
Aportaciones de seguridad social.
Contribucin de mejoras.
Derechos.
Contribuciones no comprendidas en los rubros precedentes, causadas en ejerci-
cios fiscales anteriores pendientes de liquidacin o de pago.
Productos.
Aprovechamientos.
Ingresos derivados de financiamientos.
Otros ingresos.
Una vez precisado lo anterior, se debe estar alerta de lo que se seale en los artculos
transitorios de la ley de ingresos, pues se han utilizado no slo para imponer regmenes
especiales de tributacin, subsidios y estmutos fiscales. sino tambin casos de no causa-
cin en el pago 'de las contribuciones. Adems, son importantes los aspectos vinculados
con: al la ejecucin de la ley de ingresos, y bl del control y evaluacin de los ingresos.
Luesto de egresos
Este apartado se halla regulado por la Ley de presupuesto. contabilidad y gasto pblico, la
cual en su artculo segundo seala que el gasto pblico comprende las erogaciones por
concepto de gasto corriente, inversin fsica e inversin financiera, asi como pagos de
pasivo de deuda pblica y por concepto de responsabilidad patrimonial, que realizan:
4
El Poder legtslatvo:
El Poder judicial;
La Presidencia de la Repblica;
Las secretaras de Estado, los departamentos administrativos y la Procuradura ,
General de la Repblica;
Los organismos descentralizados;
Las empresas de participacin estatal mayoritaria;
Los fideicomisos en los que el fideicomitente sea el gobierno federal o algn or-
ganismo descentralizado o empresa con participacin estatal mayoritaria.
En cuanto a la programacin del gasto pblico federal, ste tendr que basarse en
las directrices y planes nacionales de desarrollo econmico y social que formule el Eje-
cutivo federal.
En lo que respecta al gasto pblico federal, ste se basar en presupuestos que se
formularn con apoyo en programas que sealen objetivos, metas y unidades responsa-
bles de su ejecucin. TIlles presupuestos se elaborarn para cada ao calendario y se fun-
darn en costos.
a) Descripcin clara de los programas que sean la base dei proyecto, en los que se
sealen objetivos, metas y unidades responsables de su ejecucin, as como su
evaluacin estmada por programa;
b) Explicacin y comentarios de los principales programas, en especial de aquellos
que abarquen dos o ms ejercicios fiscales;
e) Estimacin de ngrescs y proposicin de gastos del ejercicio Fiscal para el que se
propone, con la inddcin de los empleos que incluye;
el) Ingresos y gastos reales del ltimo ejercicio fiscal;
e) Estimacin de los ingresos y gastos del ejercicio Fiscal en curso;
!J Situacin de la deuda pblica al fin del ltimo ejercicio fiscal y estimacin de la
que se tendr al fin de los ejercicios fiscales en curso e inmediato siguiente;
g) Situacin de la Tesorera al fin del ltimo ejercicio Fiscal y estimacin de la que
se tendr al fin de los ejercicios Fiscales en curso e inmediato siguiente;
h) Comentarios acerca de las condiciones econmicas, Financieras y hacendarias
actuales y las que se prevn para el futuro, y
84 PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES OE lAS CONTRIBUCIONES
En cuanto al ejercicio del gasto pblico, es fundamental tener presentes los docu-
mentos siguientes:
a) Clasificador por objeto del gasto para la administracin pblica federal, publica-
do en el Diario Oficial de la Federacin el 13 de octubre de 2000.
b) Manual de normas para el ejercicio del gasto en la administracin pblica federal.
e) Glosario de trminos ms usuales en la administracin pblica federal.
Respecto a los principios doctrinales que rigen el presupuesto, cabe remitir a lo se-
alado en el punto 2.6 de esta obra.
Leyes fiscales, pueden expedirse, reformarse o derogarse duranteel transcurso del ao. Si bien
es cierto que la Ley de Ingresos tiene vigencia anual, porque, de acuerdo con la fraccin IV
del artculo 74 de la Constitucin, el Ejecutivo federal tiene la obligacin de enviar cada ao,
antes del 15 de noviembre, o excepcionalmente el15 de diciembre, una inicativa de ley en
la que se especifiquen las contribuciones que habrn de recaudarse el ao siguiente para cu-
brir el Presupuesto de Egresos, y si bien la Cmara de diputados tiene la obligacin de dis-
cutir esos ingresos y de aprobarlos, en su caso, como cmara de origen. no existe prohibicin
para presentar o para estudiar, respectivamente, antes de transcurrido el ao, alguna inicia-
tiva de ley fiscal. Por el contrario, la posibilidad jurdica de expedir, reformar o derogar las
leyes fiscales se infiere, por una parte, de que es facultad del Congreso de la Unin hacerlo,
sin que exista prohibicin de ello y, por otra, de lo dispuesto por el artculo 126 constitu-
cional no puede hacerse pago alguno que no est comprendido en el presupuesto o determi-
nado en ley posterior, lo que implica necesariamente la modificacin legal correspondiente
2.7Principio de legalidad en materia fiscal y sus excepciones 85
que permita fijar nuevos ingresos o incrementar los existentes para cubrir esos egresos DO
presupuestados originalmente. Por consiguiente, no laxista impedimento constitucional algu-
no para que el Congreso de la Unin, en uso de sus facultades, eri cualquier tiempo expida,
reforme o derogue disposiciones en materia tributaria.
Gaceta del Semanario Judicial de la Federacin, Pleno, octava poca, nm 52, abril de 1992, tesis l/P
14192, pdg 10.
29 Margarita Lomeli Cerezo. Derechojiscal represivo, Porra. Mxico, 1979. pag 64.
86 PRINCIPIOS CONSmUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
Resulta oportuno sealar que, en cuanto a la categora de ley suprema que tienen los tra-
tados internacionales y la procedencia del amparo contra stos, se han dictado las tesis
siguientes:
Convenio de Pars para la Proteccln de la Propiedad Industrial. Tiene categora de ley suprema.
Como el Convenio de Pars del 31 de octubre de 1958 para la Proteccin de la Propiedad
Industrial fue aprobado por la Cmara de Senadores y se expidi el decreto promulgatorio
correspondiente (DO del 31 de diciembre de 1962), debe estimarse que, de conformidad con
el artculo 133 de la Constitucin general de la Repblica, tiene categora de ley suprema de
la Unin, por lo cual las autoridades competentes estn obligadas a acatarle y, por tanto, a
proteger legalmenta, mediante su registro, las marcas de servicio.
Denuncia de contradiccin de tesis, varios 329/71. Tribunales Colegiados Primero y Segundo en
Materia Administrativa del Primer Circuito, cinco votos, sptima poca, tercera parte, vol 72, pg 23,'
Apndice 19171975, tercera parte, Segunda Sala, pg 704.
2.8Tratados intemecioneles enmateria de contribuciones y convenios de coordinacin fiscal... ~ 87
Por otra parte, tambin se han pronunciado los criterios que a continuacin se pun-
tualizan, porque se Considera que estn en un mismo rango los tratados internacionales
y las leyes del Congreso. as como con la inexistencia de un nexo de subordinacin na-
tural entre las diversas leyes federales:
disposiciones la creacin de otras es superior a esta ltima; la creada de acuerdo con tal re-
gulacin, inferior a la primera. El orden jurdico, especialmente aquel cuya personificacin
constituye el Estado, no es, por tanto, una dispersin de ordenamientos anrquicamente su-
bordinados entre sf y a gusto de los gobernantes, sino que se trata, indudablemente, de una
verdadera jerarqua que se integra con base en diversos niveles. La unidad de esas normas
hllase constituida por el hecho de que la creacin de las de grado ms bajo se encuentra de-
terminarla por otras de nivel superior. cuya creacin es prevista. a su vez, por otra todava
ms alta, hasta llegar a la norma primaria o fundamental que representa, siempre, la supre-
ma razn de validez de todo orden jurdico. Las normas generales creadas por rganos legis-
lativos constituidos representan un nivel inmediatamente inferior al de la Constitucin de la
Repblica en el orden jerrquico del derecho. sa es precisamente la intencin del constitu-
cional al sealar especlficamente la frase" ... las leyes del Congreso de la Unin que emanen
de ella..."; asf, tales ordenamientos guardan, frente a la misma, una distancia de subordinacin
natural, lo cual no acontece, comoregla general, entre las distintas especies de leyes creadas
por el Congreso de la Unin, pues, para que eso existiera (como lo pretende el quejoso) serfa
menester, como sucede en el caso de la Norma Fundamental, que una ley secundaria
determinara BJ.1 su articulado la creacin de otro ordenamiento, cualquiera que sea su deno-
minacin (ley orgnica, ley ordinaria, ley reglamentaria o cdigo), para estar entonces en la
posibilidad de hablar de una verdadera relacin jerrquica, de superior a inferior, entre dos
distintos tipos de cuerpos normativos generales, situacin que no acontece en el caso con-
creto a estudio, pues la Ley del Seguro Social no contiene, en sus disposiciones, previsin
expresa respecto de la creacin de la Ley Aduanero, razn por la cual, sin importar que una
sea ley reglamentaria y otra sea ley ordinaria, no existe condicin alguna de subordinacin
que las relacione, guardando entera independencia entre sl, compartiendo su mismo nivel
jerrquico, respecto del orden normativo del que han emanado. En otras palabras, en obser-
vancia del principio. instituido por el Constituyente en el texto del articulo 133 de la Carta
Magna y toda vez que no ha sido la Ley del Seguro Social la raznde creacin, ni tampoco
dispuso el origen de la Ley Aduanero, su igualdad jerrquica es evidente, sin ser posible,
vlidamente hablando, pretender subordinar una a la otra por el solo acontecmientode que
la Ley del Seguro Social reglamente especficamente una fraccin del apartado A del artcu-
lo 123 constitucional, y la Ley Aduanero slo regule una determinada materia.
Informe 1988. tercera parte, pdgs 127-128.
Art 26. Pacta sunt servanda. Todo tratado en vigor obliga a las partes y debe ser cum-
plido por ellas de buena fe.
Art 27. El derecho interno y la observancia de los tratados. Una parte no podr invocar
las disposiciones de su derecho interno como justJfJcacin del incumplimiento de un tra-
tado. Esta normase entender sin peljuicio de lo dispuesto en el art 46.
2.9 Interpretacin constitucional e interpretaCin de leyes y tratados concernientes a contribuciones 89
Slo puede pedirse la nulidad relativa de un tratado si ste se opone a normas fun-
damentales de derecho interno, cuando las violaciones sean manifiestas y evidentes.
En cuanto a los convenios de coordinacin fiscal con los estados, el lector debe con-
sultar el tema respectivo en el libro Derechojisca/IJ.
. ""'"'-- '-'.
2.9 Interpretacin constitucional e interpretacin de leyes
-:> y tratados concernientes a contribuciones
Interpretacin de la ley
El acto de interpretacin legal consiste en desentraar el sentido de la norma fiscal.
Interpretacin constitucional
Tambin se conoce como interpretacin autntica, que es la realizada por el mismo le-
gislador en el propio escrito de la ley fundamental. .
Cargas.'
- Sujetos.
- Objeto.
- Base.
- lasa.
- larifa.
- poca de pago.........:>
Excepciones.
Infracciones.
Sanciones.
90 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
2. Para el caso del Cdigo Financiero del Distrito Federal. A falta de norma fiscal
expresa en el Cdigo Financiero del Distrito Federal, se recurre supletoriamente a los c-
digos siguientes:
a) Todo acuerdo que se refiera al tratado y haya sido concertado entre las partes con
motivo de la celebracin del tratado.
b) Todo instrumento formulado por una o ms partes con motivo de la celebracin
del tratado y aceptado por las dems como instrumento referente al tratado.
a) Todo acuerdo ulterior entre las partes acerca de la interpretacin del tratado o de
la aplicacin de sus disposiciones.
b) Toda prctica seguida ulteriormente en la aplicacin del tratado por la cuai cons-
te el acuerdo de las partes acerca de la interpretacin del tratado.
e) Toda norma pertinente de derecho internacional aplicable en las relaciones entre
las partes.
Plan
El ordenamiento jurdico que rige esta materia es la Ley de pianeacicn, la cual seala que
la planeacin deber llevarse a cabo como un medio para el eficaz desempeo de la res-
ponsabilidad del Estado en lo concerniente al desarrollo integral del pas y deber ten-
der a la consecucin de los Fines y objetivos politicos. sociales, culturales y econmicos
contenidos en la Constitucin Po'ica de los Estados Unidos Mexicanos.
La mencionada planeacin debe basarse en los principios siguientes:
92 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
Programas sectoriales
Estos programas se sujetarn a las prevrsiones contenidas en el Plan Nacional de
Desarrollo y especificarn los objetivos, prioridades y politicas que regirn el desempe-
o de las actividades del sector administrativo de que se trate. Asimismo, contendrn es-
timaciones de recursos y determinaciones referentes a instrumentos y responsables de
su ejecucin.
Programas Institucionales
TIlles programas. elaborados por las entidades paraestatales, deben atender a las previ-
siones contenidas en el plan y en el programa sectorial correspondiente. Las entidades.
al elaborar sus programas institucionales. se ajustarn, en lo conducente, a la ley que re-
gule su organizacin y funcionamiento.
Programas regionales
Estos programas se referirn a las regiones que se consideren prioritarias o estratgicas.
en funcin de los objetivos nacionales fijados en el plan. y cuya extensin territorial re-
base el mbito jurisdiccional de una entidad federativa.
Programas especiales
Este tipo de programas deber referirse a las prioridades del desarrollo integral del pas
fijados en el plan o a las actividades relacionadas con dos o ms dependencias coordi-
nadoras de sector.
Programas prioritarios
o Administracin de Justicia y Persecucin del Delito.
o Seguridad Pblica.
o Readaptacin Social.
o Infraestructura para la Educacin Preescolar.
o Infraestructura para la Educacin Primaria.
o Infraestructura para la Educacin Secundaria.
o Atencin Preventiva. Curativa y Hospitalizacin.
o Construccin. Ampliacin y Mantenimiento de Unidades de Atencin Mdica.
o Atencin y Mejoramiento Nutricional.
o Promocin del Desarrollo Familiar y Comunitario.
o Proteccin y Asistencia a la Poblacin en Desamparo.
o Conduccin de la Politica y Fomento al Empleo,
o Promocin y Fomento Industrial.
o Infraestructura Urbana.
o Construccin, Mejoramiento y Apoyo a la Vivienda.
o Construccin y Adecuacin para Agua Potable.
o Regulacin y Prevencin de la Contaminacin del Aire.
o Regulacin y Prevencin de la Contaminacin del Agua.
o Control de Residuos Slidos.
o Preservacin y Restauracin de Ecosistemas.
o El Poder legislativo;
o El Poder judicial;
o La Presidencia de la Repblica;
o Las secretarias de Estado y departamentos administrativos y la Procuraduria
General de la: Repblica;
o El Departamento del Distrito Federal;
o Los organismos descentralizados:
o Las empresas de participacin estatal mayoritaria;
o Los fideicomisos en los que el fideicomitente sea el gobierno federal, el Gobierno del
Distrito Federal o alguna de las entidades. mencionadas en los puntos anteriores.
Los fines no pueden ser otros que la bsqueda del bienestar ce los sbditos de un Estado.
por medio de buenos gobiernos que luchen por el orden, 12 .e~uridadjuridica.lajusticia
2.10Gasto pblico Yotros fines de las contribuciones 95
y el bien comn de la sociedad. Con ello habr paz entre los individuos, sin olvidar que
para lograrlo siempre debe tenerse presente la justicia social fiscal, es decir, la obligacin
del Estado de ayudar a los que se encuentran en desamparo, por su situacin fsica, so-
cial o econmica. Aqu quizs es donde realmente se justifica la razn de ser del Estado.
Por lo que hace a los propsitos del legislador, antes que se establezcan las disposiciones
jurdicas correspondientes deben hacerse las preguntas siguientes:
Una vez evaluadas las respuestas que se obtengan a esas preguntas y si se ajustan a
lo que se pretende obtener, se podr formular un proyecto de ley, con probabilidad de
que se tenga xito en su aplicacin, previa aprobacin y discusin del Poder legislativo
respectivo. De esta forma, se alcanzaran los fines que se persiguen y que no haya un di-
vorcio entre normatividad jurdica y lo que se quera hacer, realizndose los efectos fis-
cales o extraflscales que se pensaban.
La poltica fiscal es el arte de decidir las contribuciones que deben existir en un rgimen
tributario y cmo hay que gastar los recursos obtenidos por medio de ellas, para lograr
los fines fundamentales que todo gobierno quiere alcanzar, y que son la justicia, el orden
y el bien comn, en un marco de democracia social.
Como ensea Emilio Margin Manautou, la poltica fiscal puede tener los objetivos
siguientes:
A. La captacin de recursos:
,..
96 PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE lAS CONTRIBUCIONES
B. La no captacin de recursos:
I . Desgravando actividades;
2. Alentando la contratacin de mano de obra o ia compra de maquinaria nueva,
acreditando parte del gasto con el impuesto, y
3. Alentando el turismo interno y gravando al habitante que sale como turista al
extranjero.t?
30 Jaime Nicols Lpez, Bases de pofl1icaJiscal y derecho, Universidad Autnoma de SanLuis Potos, 1989, pgs
13.14 Y 363.
2.11 Proporcionalidad y equidad de las contribuciones 97
continuacin
Capacidad econmica
La capacidad econmica es la aptitud de una persona para solventar sus necesidades, ya
sea por el patrimonio que posea, los productos que reciba o ias rentas que obtenga.
Capacidad contributiva
Las personas que tienen capacidad econmica pueden soportar la incidencia impositiva
y. por tanto, cuentan con capacidad contributiva, es decir, la posibilidad de pagar con-
tribuciones que representen para los contribuyentes ei mnimo de sacrificio factible. Al
respecto, Manuel de Juan0 31 dice:
"Antiguamente se busc la capacidad contributiva en la aptitud del individuo para las armas
o, mejor dicho, para el servido de lasarmas: luego, cuando la nica forma de riqueza se cifra-
ba en la tierra y las condiciones econmicas de cada asociado eran semejantes, se entendi
como ndice de aptitud econmica la magnituddelpatrimonio, constituido por el conjunto de
bienes productivos e improductivos que pertenecan al sujeto del tributo: as, en las socie-
dades de entonces el fundo, los esclavos, los instrumentos necesarios para el cultivo y los
bienes de consumo representaban la capacidad contributiva. No habia mayor difusin de la
riqueza mueble.
"Posteriormente. por ladivisin del trabajo, aumento de la poblacin. adelanto de la tc-
nica y progreso de las ciencias, brota la diferencia cualitativa y cuantitativa de la riqueza. de-
bido al producto. Ya en el medioevo el surgimiento de las grandes comunidades y ciudades
condujo a ellas a separarse de los feudos, y el intercambio precisamente entre los productos
industriales de las ciudades y los productos aqncolas de los feudos tom incremento, provo-
cando simultneamente la tributacin directa sobre la riqueza mobiliaria y ia indirecta sobre
los 'consumos',
31 Manuel de Juana, Curso definanzas y derecho tributario, [ l. Molachlno. Rosario. Argentina, 1969. pgs 279
a 281.
98 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
"Se crey ver asi mayor capacidad contrbunva a travs del consumo como mejor ndice
de equidad y justicia. puesto que sobre la base de la riqueza patrimonial se excluian la noble-
za y el clero. Tributando los consumos y partiendo de la base de la generalidad y necesidad del
gasto como medio indispensable para satisfacer las exigencias de la vida. se obtenia pues el
mejor in dice de distribucin de la carga pblica.
"Con el correr del tiempo ha podido advertirse que el mejor indice de ia capacidad con-
tributiva est constituido por la riqueza quese gana o se obtiene en ei sentido dinmico de esa
manifestacin. De ahi entonces que ta renta sea la base de la tributacin y que ei impuesto a
la misma haya adquirido una significacin trascendente dentro de los recursos estatales.
"Pero ha de tenerse presente que no slo ia renta nos da la expresin de la capacidad
contributiva. El consumo y el patrimonio no pueden ser olvidados a tal efecto. yeso por eso
que en los presupuestos modernos figuran. al lado del impuesto a los rditos, los impuestos
indirectos (impuestos internos. impuestos a las ventas. etc) y los gravmenes sobre el capital.
"tambin se ve capacidad contributiva en los beneficios que se obtienen de los servicios
pliblicos. y de ellos se desprenden las contribuciones especiales y las tasas.
"Sin embargo, hay que convenir que no toda la renta implica la existencia de una capa-
cidad contributiva. Cabe. pues, dado su carcter personal o subjetivo. discriminar sobre la
presencia de los gastos necesarios para la produccin de ella. las aplicaciones posteriores de-
bidas a terceros. los dbitos. las asignaciones a los fondos de reservas, etc.. todos los cuales
marcan limitaciones a las sumas que el contribuyente pudiera conservar para la satisfaccin
de sus necesidades privadas y su contribucin en las pblicas.
"Se hace forzoso entonces entrar en la consideracin especial de las distintas rentas y
acordar a las mismas un tratamiento que razonablemente no cree desigualdades. Vemos. as.
que no es lo mismo una renta proveniente dei capital que la que fluye dei trabajo humano.
Esta es efmera, llena de riesgos. sujeta a la fragilidad y a las condiciones perecederas de la
vida dei hombre. mientras que aqulla tiene una base ms estable y duradera y su obtencin
importa menos esfuerzo desde el punto de vista del sacrificio que la entraa.
"Ante esta evidencia es que ha surgido la tendencia contempornea de marcar referen-
cias sobre el impuesto a la renta y la capacidad contributiva subjetiva. en vez de hacerlo so-
bre la capacidad objetiva representada por el patrimonio y el producto. Se contemplan asi en
primer grado las condiciones personales del sujeto a quien pertenecen tanto el patrimonio
como los productos.
"Esta manifiesta superioridad que ofrece la renta como exponente de la capacidad con-
tributiva de los hombres no equivale ni significa que su imposicin sea o deba ser el hecho
universal excluyente de los otros indices. El patrimonio. el producto. el consumo y la renta re-
presentan, en ese orden. los grados o etapas por los que ha ido pasando el objeto del im-
puesto en la historia financiera de los pueblos. Pero no se entienda que esa evolucin pueda
implicar una sustitucin completa de una forma por otra. o un desplazamiento definitivo del
impuesto sobre el consumo por la tributacin del producto. sino ms bien debe calificarse el
proceso como la Integracin de la forma superior que llega a dominar sobre las otras. pero
sin disolver o anular las precedentes.
"Y vamos viendo. pues. que la distinta aptitud para el sacrificio de la contribucin que
nitidamente se advierte en la tributacin directa (impuesto a los rditos. por ejemplo) tam-
bin aparece en los gravmenes indirectos (sea por caso el impuesto al consumo). pues
algunos de ellos al afectar los articulas de lujo o no indispensables (por e]: impuestos sun-
tuarios). ofrecen mayor capacidad de contribucin que los articulas de consumo necesario.
que son objeto de tributaciones ms leves cuando no de exclusin impositiva.
2.11 Proporcionalidad y equidad de las contribuciones 99
"Los factores cualitativos y subjetivos de la capacidad contributiva. afirma Nitti, son tales
que hay entre ellos enormes diferencias y an mas con respecto.a la misma renta. La renta.
como ya dijimos. no podria por si sola constituir la medida de la capacidad contributiva; de
ahi que un sistema de imposicin que estableciera a rentas iguales cargas iguales ocasiona-
ria sacrificios muy distintos.
"La jurisprudencia de nuestra Corte Suprema ha compartido la amplitud de estos con-
ceptos. y en cuanto a la naturaleza' de las tasas. ha establecido que no se considera injusto.
sino equitativo y aceptable fijar la cuantla de la tasa no slo por et costo efectivo con relacin a
[os contribuyentes. sino tambie'n con respecto 'a la capacidad contributiva de ellos. representada
por el valor del inmueble o su renta. a fin de cobrar a los menos capacitados una contribucin
menor que la requerida a los de mayor capacidad. equilibrando. de este modo. el costo tota[ del
servicio." '
Beneficio
La teoria del beneficio ha tratado de fundamentar la capacidad contributiva. En cuanto
este punto. Griziotti menciona: "las manifestaciones de la capacidad contributiva. en re-
lacin con los beneficios producidos a los contribuyentes por la actividad del Estado y de
la sociedad. consisten en la riqueza que se gana, en la riqueza que se gasta y en los be-
neficios que derivan al contribuyente de una obra de inters pblico".
Para Tangorra. "el costo del sacrificio del impuesto parecera el sujeto menor cuan-
to mayor sea el goce. la ventaja, la utilidad conseguida por el efecto del sacrico" A su
vez, De Juana critica esa teora y seala:
"Si su fundamento pudo o podra tener razn dentro del rgimen de un Estado pr-
mitivo, donde la pena que ocasiona el pago del tributo guardara relacin con los bene- .
fletes recibidos, haciendo que aqulla fuera menor, ello no puede sostenerse en el Estado
moderno. Si hubiera de seguirse el planteo de Grizott. habria que concluir reconocien-
do que cuanto mayor fuera la renta de un contribuyente, mayor seria el beneficio deri-
vado de la proteccin que el Estado le acuerda. Por ejemplo, si una persona tuviera una
fortuna superior en cien veces a la de otra, no por ello ha de inferirse que la proteccin
que el Estado le presta tambin centuplica la del segundo. Lejos de ello, fcilmente se
comprende que en el Estado actual de la sociedad son precisamente las clases menos
pudientes las que mayores beneficios y proteccin reciben del Estado. Si esto ocurre, ha-
bria que concluir, de atenernos a esta teona, gravando mayormente a quienes ofrecen
precisamente menor capacidad contributiva.
"Los tributos, pues, no pueden relacionarse ni proporcionarse con los beneficios re-
cibidos por los contribuyentes para de ahi medir el margen de su contribucin. Siendo
100 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
Se puede afirmar que los estudiosos del derecho fiscal no tienen un concepto homo-
gneo en relacin con lo que debe entenderse por equidad y proporcionalidad a que se
refiere el art 31, fracc IV, de la Constuucton PollUca de [os Estados Unidos Mexicanos. Hay
coincidencia en la mayoria de ellas en cuanto a que ese mandato constitucional prev la
justicia de las leyes tributarias. Compartimos tal opinin, porque es la correcta, ya que,
como lo puntualiza Ernesto Flores zavala, el Estado slo debe imponer el sacrificio m-
nimo a los particulares, el indispensable para cubrir el presupuesto.
Por proporcionalidad se entiende el aspecto econmico de la imposicin, que toda
persona contribuya al gasto pblico, conforme a su capacidad tributaria.
La justicia es en el sistema tributario tal como la hace notar Miguel Valds Villarreal
en sus cuatro significados, sin olvidar tampoco las garantas de carcter social que esta-
blece la Constituctn mexicana y que protegen el mnimo de subsistencia y el patrimo-
nio familiar.
Cabe plantear la pregunta corresponde exclusivamente al Poder legislativo la apre-
ciacin de la proporcionalidad y equidad, es decir, la justicia de los impuestos, o tambin
puede hacerlo el Poder judicial? A pesar de esto, Vallarta precis: "pretender que los tri-
bunales hagan algo de eso es querer que se conviertan en parlamento, es querer que ha-
gan politica y no que administren justicia, es querer poner un autor al cuerpo legislativo,
quitndole independencia, es en fin, querer confundir monstruosamente las atribucio-
nes de los poderes legislativo y judicial. 3Z
Se estima que se justifica la intervencin firme y enrgica del Poder judicial cuando
el Poder legislativo se haya excedido en sus facultades constitucionales. En ese sentido
modific su jurisprudencia la Suprema Corte de Justicia de la Nacin, al sostener que si
est capacitado el Poder judicial para revisar los decretos o actos del Poder legislativo. en
cada caso especial, cuando a los ojos del Poder judicial aparezca que el impuesto es exor-
bitante y ruinoso, o cuando el legislativo haya rebasado sus facultades constitucionales,
excedindose de ellas.
Al respecto, ese alto tribunal estableci textualmente:
Equidad trlbutarla. La transgresin de este prlndplo no requlere como presupuesto que se es-
tablezcan diversas categoras de contrlbuyentes. El requisito de equided tributaria que debe
cumplir toda ley fiscal, de conformidad con el artculo 31, fraccin IV, constitucional, y
que exige el debido respeto al principio de igualdad, que se traduce en dar trato igual e los
iguales y desigual a los desiguales, no requiere como presupuesto para su posible transo
'gresin el que la norma.legal relativa establezca diversas categoras de contribuyentes o d-
ferenciacin entre ellos, pues basta que establezca un derecho que DO pueda ser ejercido
por todos los contribuyentes, sino slo por aquellos que se coloquen en lahptess que d
lugar a su ejercicio, o bien prevea regmenes diversos, aunque stos sean aplicables a to-
dos los contribuyentes sin diferenciacin, segn la hiptesis legal en que se coloquen y
puedan, incluso, ser aplicables a un mismo sujeto pasivo del impuesto, para que se d la
posibilidad de inequidad, ya que tal diferenciacin en los regmenes o el ejercicio del de-
recho slo por algunos pueden ser, en s mismos, violatorios de tal principio al ocasionar,
segn la aplicacin que corresponda de los regmenes o el derecho, un trato desigual a
iguales o igual a desiguales.
Amparo en revisin 107/92, Consultores en Servicios Jurfdicos Fiscales, S. A. de C. v., 6 de abril de
1995, moyarla de seis votos; ponente: Juan Diaz Romero; encargado del engrose: ministro Mariano
Azuela Gitr6n; secretaria: Marfa Estela Perrer MacGregor Poisot.
Equidad trlbularla. ImpUca que las normas no den un trato diverso a slluadones anlogas o uno
Igual a personas que estn en slluadones dlspares. El texto constitucional establece que to-
dos los hombres son iguales ante la ley, sin que pueda prevalecer discriminacin alguna por
razn de nacimiento. raza, sexo, religin o cualquier otra condicin o circunstancia personal
o social; en relacin con la materia tributaria, consigna expresamente el principio de equi-
dad para que, con carcter general, los poderes pblicos tengan en cuenta que los particula-
res que se encuentren en la misma situacin deben ser tratados igualmente, sin privilegio ni
favor. Conforme a estas bases, el principio de equidad se configura como uno de los valores
superiores del ordenamiento jurdico, lo que significa que ha de servir de criterio bsico de
la produccin normativa y de su posterior interpratacin y aplicacin. La conservacin
de este principio, sin embargo, no supone que todos los hombres sean iguales, con mi patri-
monio y necesidades semejantes, ya que la propia Constitucin Polico de Jos Estados
Unidos Mexicanos acepta y protege la propiedad privada, la libertad econmica, el 'derecho
a la herencia y otros derechos patrimoniales, de donde se recorioce implcitamente la exis-
tencia de desigualdades materiales y econmcas, El valor superior que persigue este principio
consiste entonces en evitar que existan normas que, llamadas a proyectarse sobre situacio-
nes de igualdad de hecho, produzcan como efecto de su aplicacin la ruptura de esa igual-
dad al generar un trato discriminatorio entre situaciones anlogas, o bien propiciar efectos
semejantes sobre personas que se encuentran en situaciones dispares, lo que se traduce en
desigualdad jurdica.
Amparo en revisin 321/92, Pyosa, S, A. de e, v., 4 de junio de 1996, mayorla de ocho votos.
unanimidad en relacin con el criterio contenido en estas tesis; ponente: Cenaro David G6ngora
Pimentel; secretario: Constancio Carrasco Daza.
Amparo en revisi6n 1543/95, Enrique Serna Rodriguez, 8 de mayo de 1997, unanimMad de 10 ,'')t05
(ausente: Mariano Azuela Gitrn); ponente: luan Diaz Romero,' secretario:
Jos Manuel ArbaJlo Flores.
2.11 Proporciooalidad yequidad de las contribuciones 103
Texto de Jo tesis aprobado por el Tribunal en Pleno. 18 de octubre de 1988, unanimidad de 21 votos
de Jos ministros: presidente: Carlos del Rfo Rodriguez, Carlos de Silva Nava. Felipe Lpez Contreras.
Salvador Rocha Dlaz, SamueJ Alba Leyva, Mariano Azuela Gitron. No Castan Len, Ernesto Diaz
Infante. LuisFerndndez Doblado. Francisca H. Pavn VasconceJos, Victoria Adalo Creen, Santiago
Rodriguez Ro/dn./os Martlnez Delgado. Manuel Gutirrez'de Ve/asco, Atanasia GonzJez Mari/nez,
Jos Manuel ViJlagordoa Lozano, Fausta Moreno Flores, ngel Surez Torres. Sergio Hugo Chapital
Gutirrez. Juan Diaz Romero y Ulises SchmilJ Ord6ez.
Informe 1988. Suprema Corte de Justicia de la Nacin. primero parte. Pleno, Mxico, 1988. pgs 802
809 Y 802-811.
Derechos Ilscales. La proporcionalidad y equidad de stos est regida por un slstema distinto de
los Impuestos. La satisfaccin de las garantas de proporcionalidad y equidad de las cargas
fiscales establecidas por el artculo 31. fraccin IV de la Constitucin federal; que las leyes
. tributarias tratan de llevar a cabo en materia de derechos a travs de una escala de mnimos
a mximos en funcin del capital del causante de los derechos correspondientes, traduce
un sistema de relacin de proporcionalidad y equidad que nicamente es aplicable a los
impuestos, pero que en manera alguna puede invocarse o aplicarse cuando se trate de la
constitucionalidad de derechos. cuya naturaleza es distinta de la de los impuestos y. por tan-
to. reclama un concepto adecuado de esa proporcionalidad y equidad. De acuerdo con la
doctrina jurdico-fiscal y la legislacin tributaria, por derechos han de entenderse las con-
traprestaciones que se paguen a la hacienda pblica del Estado. como precio de servicios de
carcter administrativo prestado por los poderes del mismo o sus dependencias a personas
determinadas que los soliciten. de tal manera que para la determinacin de las cuotas co-
rrespondientes por concepto de derechos ha de tenerse en cuenta el costo que para el Estado
tenga la ejecucin del servicio que causen los respectivos derechos y que las cuotas de refe-
rencia sean fijas e iguales para todos los que reciban servicios anlogos.
AR 5238/79, Gas Licuado, S. A., 25 de enero de 1983; unanimidad de 18 votos: ponente: Alfonso
Lpez Aparicio, sptima poca, vals 169-174, primero parte, pdg 23.
Precedente: AH 1514/65, Armando Ruiz Aylvardo, sde diciembre de 1968, Unanimidad de 18 votos;
ponente: Ezequiel Hurguete Farrera, sptima poca, vol 12, primera parte. p6g 27.
Precedentes que no han integrado jurisprudencia 19171988, Tribunal Pleno, S/F, Mxico, 1989,
p6g 661.
Derechos Oscales, subsiste la correlacin entre la prestacn del servco pblico y el monto de la
cuota. Pese a que en la legislacin vigente en la actualidad se suprimi de la definicin de
derechos fiscales el concepto de contraprestaciones por el servicio pblico prestado. como
precisaba el Cdigo Fiscal de lo Federacin de 1967. subsiste cuando se trata de una hip-
tesis la correlacin entre la prestacin del servicio pblico y el monto de la cuota, a tal gra-
do que son trminos interdependientes y que aqul es supuesto de causacin de sta; dichas
caractersticas que distinguen a este tributo de las dems contribuciones permiten conside-
rar, aplicando los principios de equidad y proporcionalidad que establece la fraccin IV del
artculo 31 constitucional. que debe existir un razonable equilibrio entre la cuota y la pres-
tacin del servicio, y que se impone dar el mismo trato fiscal a los que reciben igual servicio,
lo que lleva a reiterar en lo esencial los criterios que este alto tribunal ya haba establecido
conforme a la legislacin fiscal anterior. en el sentido de que el establecimiento de normas
que determinen el monto del tributo atendiendo al capital del causante puede ser correcto
tratndose de impuestos, pero no de derechos. respecto de los cuales debe tenerse en cuenta
ordinariamente el costo que para el Estado tenga la ejecucin del servicio. y de que la corres-
pondencia entre ambos trminos no debe entenderse como un derecho privado. de manera
2.11 Proporcionalidad y equidad de las contribuciones 10S
que el precio corresponda exactamente al valor del servicio prestado, pues los servicios p-
blicos se organizan en funcin del inters general y slo secundariamente en el de los par-
ticulares.
AH 7233/85, Mexicana del Cobre, S, A" 30 de marzo de 1989, mayora de 13 votos de los ministros: De
Silva Nava, Magaa Crdenas, Azuela Citrn, Fernndez Doblado, Pavn Vasconcelos, Adato Creen.
Rodrguez Roldn, Martnez Delgado, Moreno Flores, Surez Torrez, Chapital Guttrrez, Schmill
Ordez y presidente Del Ro Rodrguez: se resolvi modificar la sentencia recurrida y conceder el
amparo en forma lisa y llana: el ministro Yillagordoa Lozano emiti su voto en el sentido de que
deba negarse el amparo, y Jos ministros Alba Leyva y Daz Romero votaron en favor del proyecto;
ausentes: Castan Len. Lpez Contreras y Gonzlez Martnez: impedido: Rocha Daz; ponente: Juan
Diaz Romero; secretaria; Mara del Refugio Covarrubias de Martn del Campo.
Informe 1989. Suprema Cone de Justicia de la Nacin, primera parte. Pleno, Mxico, 1989,
pgs 610 y 611.
Delitos fiscales
La confiscacin de bienes. con el lmite natural del patrimonio de familia. es la nica san-
cin establecida en la constitucin que no contempla que por deudas fiscales un contribu-
yente tenga que ir a la crcel. Aceptar otra postura es desconocer que en el surgimiento del
pacto fundamental ni siquiera se debati esta cuestin. por un constituyente que estaba
principalmente preocupado por la defensa de los derechos del trabajador agrario y urba-
no, que form parte de la mayoria mexicana que en 1917 no tena capacidad tributaria y
que buscaba una mejora econmica y social. dentro de un marco de libertades. De ah que
resultara absurdo imaginar una sancin privativa de la libertad por adeudos tributarios.
106 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
Lo anterior no descarta que el sujeto pasivo de la relacin jurdica tributaria pueda ser
sentenciado penalmente por fraude genrico, como es realizar maquinaciones con dolo,
alevosa y ventaja para evadir el pago de un tributo, por ejemplo, usar documentos falsos.
'la Constitucin no seala qu debe entenderse por multa excesiva, por lo que, para com-
prender sta, debe acudirse a lo expresado al respecto por la Suprema Corte de Justicia
de la Nacin, la cual ha dicho que multa excesiva es aquella que:
Por lo que atae las infracciones que contengan como sanciones multas fijas, el
Poder judicial de la Federacin ha sustentado el criterio siguiente:
Multas fijas. Inconstituclonalldad del arlc~lo 76, fraccin Ill, del Cdigo Fiscal de la Federadn,
que las autoriza. El artculo 22 de la Constitucin General de la Repblica proscribe la im-
posicin de multas excesivas. Aunque dicho numeral no lo explica, por multa excesiva debe
entenderse, segn la acepcin gramatical del trmino "excesivo" y de las interpretaciones
realizadas por la doctrina y jurisprudencia, todas aquellas sanciones pecuniarias que reba-
sen el lmite de lo ordinario o razonable; que estn en desproporcin con la graveded del
ilcito fiscal, ya sea por sus consecuencias, por las condiciones en que se cometi o por el
monto de la cantidad cuya contribucin, se omiti si ste es el caso; que resulten despro-
porcionadas con el monto del negocio; y, por ltimo, que estn en desproporcin con la ca-
pacidad econmica del multado. Lo anterior es lgico, si se toma en cuenta que la finalidad
que persigue este tipo de sanciones es, adems de intimidatoria, la de evitar la reincidencia
de los infractores, mas no la de terminar con sus patrimonios, a lo cual inevitablemente se
llegara de aceptarse la imposicin de multas que rebasen su capacidad econmica, circuns-
tancia sta que adquiere mayor relevancia en tratndose de sociedades o empresas, pues se
acabara con fuentes de empleo y se dejaran de percibir los impuestos generados, tanto por
ella como por sus empleados, con el correspondiente perjuicio para la sociedad y el propio
Estado. Ahora bien, como es evidente que la nica forma de evitar la imposicin de sancio-
nes pecuniarias. irrazonables o desproporcionadas, y por tanto excesivas que contraren la
disposicin constitucional comentada, es otorgndose a la autoridad pleno arbitrio para va-
lorar la gravedad del ilcito en los trminos ya anotados, el monto del negocio y las condi-
ciones econmicas del infractor, y adems para imponer las sanciones que consideren justas
dentro de un mnimo y un mximo, necesariamente habr de concluirse que todas aquellas
leyes o preceptos que no concedan a la autoridad estas facultades. aunque sea implcita-
mente y a menos, claro est, que la multa autorizada sea indiscutiblemente mnima como las
contempladas en el artculo 21 de nuestra Carta Magna o sus equivalentes, en tratndose de
,personas morales, rien directamente con la garanta consagrada en el artculo 22 de este
mismo cuerpo de leyes. En tal orden de ideas, si el artculo 76, fraccin 1II, del Cdigo Fiscal
de lo Federacin, en que se apoy la sala fiscal responsable para confirmar la multa que re-
clama la sociedad quejosa, autorizada la imposicin de una multa fija. equivalente a 150%
2.11 Proporcionalidad y equidadde lascontribuciones 107
sobre la contribucin omitida, debe concluirse entonces que dicho precepto resulta incons-
titucional por no permitir la aplicacin de una multa acorde con los extremos de que se tra-
ta y. por ende, con el mandato contenido en el artculo 22 de nuestra Carta Fundamental.I"
Amparo directo 248/88. Ley, S. A. 8 demano de 1989. Unanimidad de votos, Ponente: Enrique R.
Garcfa Vasco. Secretario: Humberto Bernal Escalante.
Con base en resoluciones de la SCJN, Lomel Cerezo afirma: "puede sostenerse que
las penas impuestas por la autoridad fiscal a una persona, con motivo de infraccio-
nes cometidas por terceros, en las que no haya tenido participacin o culpabilidad
el sancionado, resultan penas trascendentales prohibidas por el artculo 22 consti-
tucional. en razn de su notoria injusticia". En tanto que las inusitadas son las no
usadas.
34 Informe rendido a fa Suprema Corte de jusricia de la Naci6n por su presidente, licenciado Carlos del Ro
Rodriguez al terminar 1989, tercera parle, tribunales colegiados de circuito: vol u. Mxico, pgs 763 y 764.
108 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
Todo jurista aprende a aplicar los principios filosficos del derecho, aunque, por resabios
positivistas, suele preferir llamarlos principios generales del derecho.
Miguel Villoro Toranzo seala que los errores a que nos referimos consisten:
Una vez precisado lo anterior, se puede afirmar que el fin ltimo de la justicia de las
contribuciones es lograr un ambiente de paz, seguridad jurdica, orden y bien comn de
los sbditos de un Estado.
Actualmente, la tendencia moderna se orienta a utilizar el impuesto como un instru-
mento privilegiado de intervencin estatal, y as se perfilan con claridad sus tres funciones:
accidentales entre los hombres, que hacen que todos, aunque esencialmente iguales, sea-
mos diferentes en nuetro actuar social'." .
"El gran error de muchos politicos, socilogos y gobernantes es atribuir al gobierno
o Estado, en sentido estricto, poderes por arriba de los que en realidad puede tener,
"Tambin es un error pensar que, a travs de acciones directas del gobierno y leyes,
se puede terminar con la desigualdad y la miseria en una sociedad.
"El atribuir poderes magrees al Estado lo designa el filsofo Ernest Cassirer como
'los mitos politicos modernos'."
. En trminos del art 14 de la Constitucin, "a ninguna iey se le dar efecto retrcactvo en
perjuicio de persona alguna", precepto que difiere de lo estatuido por el numeral 14 de
la Constitucn de 1857, que estableca "no se podr expedir ninguna ley retroactiva".
La Suprema Corte de Justicia de la Nacin ha aceptado la moderna teoria de que una
leyes retroactiva cuando vuelve sobre el pasado, para apreciar las condiciones de lega-
lidad de un acto o para modificar los efectos de un derecho ya realizado.
En cuanto a la tributacin, el rnximo tribunal ha sustentado el criterio que a conti-
nuacin se transcribe:
/In 3295171, Rlchardson Marre}: S. A. de C: v., 24 de febrero de.1972, cinco votos, vol 38,
tercera parte, pdg '53,
Leyes. Pueden ser retroactlvas cuando eUo beneOde a las personas. De acuerdo con el artcu-
lo 14 constitucional. "a ninguna ley se dar efecto retroactivo en perjuicio de persona al-
guna". Por tanto, cuando la aplicacin retroactiva de la ley beneficia a las personas, no se
contrara el texto constitucional. que establece la prohibicin como una garanta individual
en defensa de los particulares contra actos del poder pblico, lo cual implica, por una par-
te, que no se trata de n principio absoluto por el que nunca y bajo ninguna circunstancia
pueden existir excepciones y, por otra parte, implica que las autoridades no pueden invocar
el artculo 14 constitucional, colcondose en la situacin de persona perjudicada con la dis-
posicin retroactiva o con la aplicacin retroactiva de una ley,
Revisin 2041182. resuelta en sesin deJ8 de abril de 1983, unanimidad de siete votos; ponente:
Mario Cordero Pastor; secretario: Francisco Rueda M, del Campo. Revista -40, segunda poca, ao V,
abril de 1983, pdg 709.
'5 Hugo B. Margin. Los derechos individuales y eljuicio de amparo en materia adminiS{rat~vCz. pg 60.
112 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTllIBUCIONES
"Pueden tambin ser retroactivas las leyes que declaran el derecho natural. Los de-
rechos del hombre son imprescriptibles; si alguna vez son hallados y desconocidos por
la ley"civil, esto no puede verificarse sino hallando y desconociendo la ley natural, cuyos
preceptos estn impresos por la mano de Dios en los corazones de los hombres. En cual-
quier poca es licita a la ley volver sobre sus pasos y operar la restitucin ms completa
contra la usurpacin de tales derechos. La ley que aboli la esclavitud no pudo violar de-
rechos adquiridos.
"La razn de existencia de preceptos jurdicos aplicables en un periodo anterior ai
de su vigencia se encuentra de manera general, en trminos de justicia. en el beneficio
o, en su caso, en la ausencia de perjuicio al expedir o aplicar una norma, si bien no cons-
tituye un derecho subjetlvo que el contribuyente pueda exigir a la administracin pbli-
ca, cuando estime se le ocasione un provecho derivado de leyes posteriores, en relacin
con situaciones o actos concretos a l atrbubles. En Mxico es necesario que la ley or-
dinaria expresamente ordene la retroactividad benfica.
"Retroactividad injusta. Desde luego es inadmisible, en todos los casos en que signi-
fique un perjuicio, ocasionando la violacin de garantas del gobernado. En este sentido.
hay consenso en que respecto de la materia tributaria, en ningn caso puede castigarse
la violacin de una disposicin aplicando la sancin que establezca una ley expedida con
posterioridad al hecho. o bien que no puede considerarse como infraccin el hecho u
omisin que no estaba tipificado como tal en la ley Vigente en el momento en que se
realiz, sino en un ordenamiento posterior. Esto coincide exactamente con el rea penal,
lo que se explica por la naturaleza represiva de las sanciones fiscales.
"Ciertamente las leyes tributarias tienen en algunas condiciones efectos retroactivos,
pero tal situacin no se puede extender al mbito represivo tributario, porque es inad-
misible que se imponga una sancin por una circunstancia no prevista con anticipacin
a la ley.
"Igualmente, los derechos adquiridos y los hechos consumados estn fuera del al-
cance del legislador. ya que as lo reclama la seguridad de los ciudadanos, puesto que el
Poder Legislativo es, en la sociedad, el que mejor caracteriza la soberana de un pueblo,
su esfera de accin es extensa y le pertenece el porvenir, pero por la misma naturaleza
de las cosas, el pasado no corresponde a su imperio. Lo esencial para fijar el limite de la
nueva norma sancionada es el estado consiguiente a la circunstancia del hecho conside-
rado por la ley como determinante de la obligacin financiera. Si tal situacin est cons-
tituida o se ha extinguido, la nueva ley no puede alterarla, como tampoco el supuesto de
que sus efectos estn consumados. "36
Por su parte, Jaime Nicols Lpez seala asimismo lo siguiente:
"Es ampliamente conocida la jurisprudencia que admite la aplicacin retroactiva de
las leyes fiscales, en los trminos siguientes: si bien las leyes fiscales, por ser de inters
pblico, pueden retrotraerse y es legtima facultad del Estado cambiar las bases de la tri-
butacin, la justicia de tal retroactividad slo puede entenderse en el sentido de que los
36 Jaime Nicols Lpez, Revista del Instituto de Investigaciones Jurrtlicas, Universidad Nacional Autnoma de
San Luis Potosi, Universitaria Porosna, San Luis Potosi, nm 3, 199~, Mxico. pgs 75 a 79.
114 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
deber aplicarse solamente a aquellos casos que se verifiquen a partir del nacimiento de
la ley que lo prev, pero no deber hacerse extensivo a supuestos originados bajo el am-
paro de ley anterior, si es ms benfica,
"La Suprema Corte, al seguir la teora general del derecho y sus modos de creacin,
asi como de legitimacin de los actos de autoridad constituida, expres que el Constitu-
yente est facultado para expedir leyes retroactivas, sin que se ocasione en tal supuesto
violacin de garantas, encontrndose asi una excepcin ms a la garanta de rretroac-
tividad. juridcamente es aceptable el criterio: sin embargo, no debe entenderse que di-
cha facultad del Constituyente sea ilimitada y arbitraria, sino que para considerarse vli-
da deber sujetarse a los valores supremos, esenciales al derecho. Es necesario que el
Constituyente se fundamente en el bien comn, inters pblico, razones sociales o poli-
ticas para crear leyes contrarias a las garantas del gobernado, individualmente conside-
rado, en cuyo caso, estaremos ante las excepciones admitidas, respecto de las cuales no
se puede alegar violacin de derechos, como sucede con la seguridad jurdica, misma
que implicaria un congelamiento del sistema jurdico para no estar en constante pugna
con los nuevos preceptos, principalmente con aquellos retroactivos que busquen perfec-
cionar la legislacin, actualizndola segn las exigencias de los avances de la ciencia y
en los diversos rdenes, causas que una vez calificadas debidamente, conduzcan a ante-
poner valores fundamentales como el bien comn ante la seguridad juridica. Por ello, el
principio de seguridad jurdica, consagrado en la Norma Fundamental, no puede en-
tenderse como un derecho de los ciudadanos al mantenimiento de un determinado r-
gimen fiscal ... resulta relevante la distincin entre aquellas disposiciones legales que con
posterioridad pretenden anular efectos a situaciones de hecho producidas o desarrolla-
das con anterioridad a la propia ley y las que pretenden incidir sobre situaciones o rela-
ciones juridicas actuales an no concluidas. En el primer supuesto -retroactividad
aurruca->. la prohibicin de la retroactividad operaria plenamente y slo exigencias
cualificadas del bien comn podrian imponerse excepcionalmente a tal principio ..
"En Mxico, como ejemplo, se pueden citar casos manifiestos de retroactividad en
perjuicio de las personas que realizan actividades de construccin, contrariamente a lo
que se ha venido exponiendo:
"l. El art octavo transitorio del decreto del 28 de diciembre de 1967, que reform y
adicion diversas leyes federales, impuso a las empresas de construccin de obras p-
blicas y privadas la obligacin de pagar antes del 31 de marzo de 1968 un impuesto cal-
culado a razn de 1.5 % sobre el valor de las obras ejecutadas durante el ao de 1967,
es decir, durante el ao anterior a la publicacin del precepto.
"2. La Sala Regional Peninsular sostuvo que si en las cdulas de liquidacin de cuo-
tas obrero-patronales se determinan crditos fiscales por los bimestres deiS de 1984 al
3 de 1985, es evidente que, al tenor de lo dispuesto por los arrs 60 del Cd(qo Fiscal de
la Federacin y 14 de la Constitucin federal, no puede aplicarse para fijar el monto de di-
chos crditos el Reglamento del Seguro Social Obligatorio para los Trabajadores de la Indus-
tria de la Construccin por Obra y Tiempo Determinado, publicado en el DO del 22 de
noviembre de 1985, que entr en vigor el 4 de enero de 1986, porque no se encontra-.
ba vigente en el momento en que se causaron dichos crditos fiscales. Por tanto, su apli-
cacin en estos casos es retroactiva en perjuicio del contribuyente.
1.011
116 PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE lAS CONTRIBUCIONES
"3. Preceptos transcritos como lo establecido en la fracc 111 del art segundo de las
disposiciones transitorias de \ 992 del Cdigo Fiscal de la Federacin afirman: 'Quedan sin
efecto las disposiciones administrativas, resoluciones, consultas, interpretaciones, autori-
zaciones o permisos de carcter general o que se hubieran otorgado a titulo particular,
que contravengan o se opongan a lo preceptuado en esta ley'.
"Fraccin transitoria que se distingue por su anticonstitucionalidad y por ser con-
traria a la jurisprudencia sobre irretroactividad de la ley fiscal, en las hiptesis en que no
se puede generalizar, como aparece en esta norma.
"Son normas retroactivas las que fijan el rgimen juridico aplicable cuando se estn'
realizando situaciones juridicas al crearse una nueva ley. Una norma determina el dere-
cho regulador de unas situaciones producidas con anterioridad a la promulgacin de la
disposicin transitoria, de ahi que no es difcil encontrarse con normas jurdicas transi-
torias que verdaderamente son retroactivas. Pero en Espaa, contrariamente a Mxico,
no existe limitacin legal para que ello pueda ocurnr."?"
En materia de procedimientos se han dictado las tesis siguientes:
Retroactividad. No existe dentro de una ley procesal. por regla genera1. Una ley procesal est
formada, entre otras, por normas que otorgan facultades que dan la posibilidad jurdica a una
persona de participar en cada una de las etapas que conforman el procedimiento y al estar
regidas esas etapas por las disposiciones vigentes en la poca en que van naciendo, no pue-
de existir retroactividad mientras no se prive de alguna facultad con que ya se contaba; por
tanto, si antes de que se actualice una etapa del procedimiento ellegislador modifica la tra-
mitacin de ste, suprime un recurso, ampla un trmino, modifica la valoracin de las
pruebas, etctera, no existe retroactividad de la ley, ya que la serie de facultades que dan la
posibilidad de participar en esa etapa, al no haberse actualizado sta, no se ven afectadas.
Octava poca, Pleno, informe 1988, parte 1, 874.
AIi 4738/85. Roberto Aya la de la Cruz, 23 de junio de 1988. Unanimidad de 21 votos de los serlores
ministros: De Silva Nava, Lpez Contreras, Cuevas Mantecn. Alba Leyva, Azuela Gitrn, Castan
Len, Daz lnfante, Fernndez Doblado. Pavn Vasconcelos, Adato Creen de Iborrc. Rodrguez
Roldn, Marlnez Delgado, Cutirrez de Ve/asco, GonzJez Martnez, ViIlagordoo Lozano, Moreno
Flores,'Surez Torres, Schmill Ordnez, Daz Romero. Chapital Gutterrez: presidente: Del Ro
Rodrguez. Ponente: ngel Surez Torres. Secretaria: Concepcin Martin Argumosa.
con las nuevas disposiciones fiscales. Como ejemplo se pueden citar los articulas transi-
torios del Decreto que reforma. adiciona o deroga diversas disposiciones del Cdigo
Financiero del Distrito Federal. publicado en la Gaceta Oficial del Distrito Federal el 31 de
diciembre de 1999:
Hay que estar siempre alerta con los preceptos transitorios. porque en ocasiones en
stos pueden aparecer regmenes especiaies de tributacin o estimulas o subsidios en ma-
teria fiscal. escondidos y que pueden modificar de forma trascendental aspectos sustan-
tivos o formales de carcter impositivo.
Es fundamental en rerruono de aplicacin de una ley fiscal. pues sta tiene una vigencia
temporai y se debe aplicar en un espacio o territorio determinado que demarca los li-
mites a la potestad tributaria, es decir. hasta donde puede llegar la fuerza impositiva de
las normas jurdico-contributivas.
"El domicilio es el lugar de habitacin de una persona; el lugar donde tiene su morada. dice
Merln tRepertoire V. Domicilie). Tal es el sentido de la palabra latina domicilium. En los casos
ordinarios. ninguna dificultad ofrece la nocin del domicilio. puesto que toda persona slo
118 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
tiene una residencia: la casa donde habita: pero en algunas situaciones excepcionales, cuan-
do una persona divide su tiempo entre varias residencias. ha sido necesario determinar cul
es la que predomina sobre las dems, mereciendo verdaderamente ei nombre de domicilio.
De este modo se ha llegado a definir el domicilio en la forma siguiente: el lugar donde una
persona ha establecido el asiento principal de su morada y negocio. ,,38
A su vez, Rafael Rojina Villegas define este atributo de las personas como:
"EI lugar en que una persona reside habitualmente con el propsito de radicarse en l. De
esta definicin se desprenden dos elementos: l. La residencia habitual, o sea, el dato objeti-
vo susceptible de prueba directa, y 2. El propsito de establecerse en determinado lugar, o
sea, el dato subjetivo que no podemos apreciar siempre mediante pruebas directas, pero que
si es posible comprobar a travs de inferencias y de presunciones. "39
Una vez recordado el concepto de domicilio, y como uno de los elementos de ste
el de la residencia, cabe preguntar: cul es el sentido que busca el legislador consttu-
yente cuando habl de residencia? La respuesta acertada es que utiliza la palabra residen-
cia para delimitar la jurisdiccin tributaria tanto de los estados como de cada municipio
que se encuentran del territorio nacional. Limita la potestad impositiva de las entidades
federativas a su marco legal de competencia y obliga a los sujetos pasivos de la relacin
jurdica tributaria a pagar las contribuciones a que haya lugar, pero slo respecto del muo
ncpo y estado donde resida. Jams una entidad federativa podr pretender ampliar su
poder tributario a otra y mucho menos, como ya destac, coaccionar a los causantes de
diverso estado a pagar tributos.
J8 Mareel Planlol, Tratado elementalde derecho ci~i1, vol 111, Jos M. Cajica Jr (traductor). Puebla, Mxico, 1946,
pgs 270 y 271.
39 Rafael Rojina ViIlegas. Compendio de derecho civil, t 1. Antigua Librera Robledo, Porrua. Mxico, 1962,
pg 187.
40 Enrique Calvo Nicolau, Tratado del impuesto sobre fa renta, tl . Themfs. 1995. pgs 276287.
2.13 Territorio de aplicacin de laley de contribuciones 119
riqueza no se define en la L1SR; sin embargo, podemos decir que es el medio del que se
obtiene el ingreso o del que emana. cuya percepcin se establece por la ley como obje-
to del impuesto.
"La ley, en el a. 1-111. establece como sujetos del ISR a los residentes en el extran-
jero cuando obtengan ingresos de fuente de riqueza situada en el territorio nacional.
Es decir. que un francs radicado en Argentina causa el (SR mexicano si el ingreso que
percibe proviene de una fuente de riqueza localizada en Mxico, El impuesto lo causa
independientemente de su nacionalidad (francesa) y del lugar de residencia (Argentina).
a pesar de quena tenga ningn establecimiento permanente o base fija en el pas. su-
puesto este ltimo que se establece en el a. 1-11 de la L1SR.
"El concepto fuente de riqueza ha sido muy controvertido en cuanto a su 'significa-
do, por lo que incluso se ha sometido a la decisin de los tribunales. Aun cuando en
Mxico ya dej de tener relevancia jurdica el problema doctrinal toda vez que la L1SR se
refiere a ellos de manera pormenorizada. resulta importante conocer las distintas co-
rrientes que han prevalecido sobre el tema. a fin de dar sustento a la manera en que en
la L1SR resolvi el problema."
Opinin de tratadistas. Hugo B. Margin elabor un estudio en el que llega a las
conclusiones siguientes respecto a la fuente de riqueza y su ubicacin:
"1) Cuando los ingresos provienen del trabajo personal. la fuente se localiza en el
pas de residenca de quien paga el trabajo prestado:
2) Respecto de ingresos que provienen del capital. la fuente de riqueza se
encuentra en el lugar en que se emplea el capital que produce los rendi-
mientos: y
3) Si los ingresos provienen de la combinacin del capital y del trabajo. o sea los
ingresos de las empresas, la fuente de riqueza se sita en el pas en que la em-
presa desarrolla la actividad para la que fue organizada."
tributacin a nivel internacional, se han .adoptado los criterios siguientes para definir el
lugar de ubicacin de la fuente de riqueza:
Sin perjuicio de lo dispuesto [...], los sueldos, salarios y remuneraciones similares obtenidos
por un residente de un Estado Contratante por razn de un empleo slo pueden someterse
a imposicin en este Estado [el de residencia del perceptor de los sueldos], a no ser que el
empleo se ejerza en el otro Estado Contratante. 'SI el empleo se ejerce aqu [en el Estado
Contratante distinto al de residencia], las remuneraciones percibidas por este concepto pue-
den someterse a imposicin en este otro Estado [en el que se presta el servicio].
Aqu se advierte claramente -en la ltima parte- que el Estado donde se desem-
pea el servicio tambin puede gravar el ingreso que obtenga quien lo preste. porque
precisamente en l se localiza [a fuente de riqueza.
Respecto de los intereses se acord lo siguiente en el art 11 (I):y (2) del convenio ce-
lebrado con Estados Unidos de Amrica:
Se advierte que, conforme ai prrafo (1) del tratado. el Estado de residencia del
acreedor tambin queda facultado para gravar ios intereses. Sin embargo, conforme al
prrafo (2) se conviene que el Estado donde se invierte el capital se ubica la fuente de ri-
queza (el capital). por lo que este Estado tambin tiene facultad de establecer gravrne-
nes sobre los intereses.
En cuanto a las actividades empresariales provenientes de la combinacin de capi-
tal y trabajo, se acord lo siguiente en el art 7 (1) del tratado que celebr Mxico con
Estados Unidos de Amrica:
(1) Los beneficios de una empresa de un Estado Contratante solamente pueden so-
meterse a imposicin en este Estado. a no ser que la empresa realice o ha rea-
lizado su actividad en el otro Estado Contratante por medio de un establecimiento
permanente situado en l. Si la empresa realiza o ha realizado su actividad de
dicha manera. los beneficios de la empresa pueden someterse a imposicin en
el otro Estado [...].
Puede advertirse que, en este caso. el Estado de residencia es el nico que tiene fa-
cultad para establecer gravmenes respecto de ingresos obtenidos por sus residentes. de-
rivados de actividades empresariales. Sin embargo, si una empresa que no resida en
Mxico. por ejemplo. lleva a cabo actividades empresariales por conducto de un estable-
cimiento permanente que tenga en Mxico. ste quedara obligado tambin para gravar
esos ingresos que el residente en el otro Estado contratante obtuvo por medio del esta-
blecimiento permanente. En este caso. la facultad de Mxico para gravarlos no surge en
razn de la ubicacin de la fuente de riqueza necesariamente, sino porque la conducta
del residente en el extranjero tiene efectos jurdicos en Mxico. Esto se estudiara en otra
seccin.
Sentencias del Tribunal Fiscal de la Federacin. En relacin con la fuente de
riqueza referente al trabajo personal. el Pleno del TFF dict una interesante resolucin re-
lacionada con la ubicacin de la fuente de riqueza de los ingresos de los agentes de se-
guros de compaias nacionales que prestan sus servicios en el extranjero. A continuacin
se hace un resumen de la secuela que sigui este asunto. A consulta planteada por un
contribuyente. [a SHCP resolvi que [os agentes de seguros que actuaban en el extranjero
como corresponsales de aseguradoras residentes en Mxico se encontraban afectos al
pago del isa en este pais. Los corresponsales residentes en el extranjero actuaban como
comisionistas y. a 'nombre de corporaciones o empresas, tambin radicadas en el ex-
tranjero. realizaban operaciones de seguros con la empresa que promovi la consulta.
Inconforme con la resolucin, la aseguradora residente en Mxico acudi a demandar su
nulidad ante el TFF, el cual declar la nulidad de la resolucin impugnada. habiendo se-
alado lo siguiente en la parte medular de su sentencia:
La actora demuestra [...] una resolucin en la que se declar exentos del impuesto sobre la
renta en nuestro pas a los comisionistas extranjeros residentes fuera del pais que operan con
empresas mexicanas y percibien de estas las comisiones en calidad de retribucin por pres-
tacin a sus servicios. La Sala juzga que existiendo una situacin similar entre las actividades
122 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
desarrolladas por dichos comisionistas a los que efectan los corresponsales a que se hace
referencia, a virtud de que unos y otros consiguen su cliente en el extranjero aunque la rner-
cancia o la pliza en su caso proceda de nuestro pas, debe reconocerse que esta solicitud de
actividades se debe resolver por igualdaq de tratos para los corresponsales e intermediarios.
y en consecuencia no estn afectos al pago del impuesto citado y tampoco existe la obliga-
cin de retenerlo por parte de quien efecta el pago (...J.
Inconforme con la sentencia pronunciada por la Sala del TFF, la SHCP interpuso el re-
curso de revisin ante el Pleno de dicho tribunal. La resolucin de este rgano seal lo
siguiente en su parte medular:
(...] la Ley del impuesto sobre la renta en vigor marca una diferenciacin entre lo que es la
fuente del impuestoy lo que viene a constituir la fuente de riqueza: as. el articulo 3 de ia ley
de la materia. al hablar de quines son sujetos del impuesto sobre la renta y haciendo rete-
rencia en su fraccin 11 a los extranjeros residentes en el extranjero. los hace sujetos del irn-
puesto en Mxico. por los ingresos que procedan de fuentes de riqueza que se encuentran
situadas en el pas: por tanto, siguiendo este mismo criterio. procede concluir que en el pre-
sente caso. la actora no llega a ser causante del impuesto que se pretende. toda vez que la
fuente de riqueza de que proviene losingresos de que se trata no se encuentra en nuestra pa-
tria. En efecto, la fuente de riqueza que en este caso constituye el trabajo. o sea la actividad
que realizaban losdiversos agentes de seguros. no est situada en nuestro pas, ya que la ac-
tividad no fue llevada a cabo en Mxico (...J.
" Legaz y Lecambra, FilosoFa delderecho, Bosch, Barcelona, 1963, pag 583.
126 PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE lAS CONTRIBUCIONES
orden seguro y establecido que permita a todos saber a qu atenerse y se delimiten con
precisin las esferas de lo licito y lo obligatorio en el obrar humano social".42 La idea de
certeza es una exigencia primaria del principio de seguridad jurdica, pues se traduce
prcticamente en la posibilidad conferida al contribuyente de conocer sus obligaciones
tributarias con base directa y exclusiva en la ley,
Garanta de audiencia
La Suprema Corte de Justicia de la Nacin ha establecido el criterio jurisprudencial de
que cuando un gravamen tiene el carcter de un impuesto, por definicin de la ley, no
es necesario cumplir con la garanta de previa audiencia que prev el art 14 constitucio-
nal, ya que el impuesto es una prestacin unilateral y obligatoria, y la audiencia que se
puede otorgar a los causantes es siempre posterior a la aplicacin del impuesto, cuando
existe la posibilidad de que los interesados impugnen ante las pro pas autoridades el
monto y cobro correspondiente. En este sentido, basta que la ley otorgue a los causan-
tes el derecho a combatir la fijacin del gravamen, una vez que ha sido determinado,
para que en 'materia hacendara se cumpla con el derecho fundamental de audiencia,
consagrado por el articulo.
La tesis de jurisprudencia respectiva seala textualmente lo siguiente:
Audlenda, garantade. En materia impositiva no es necesario que sea previa. Teniendo un gra-
vamen el carcter de impuesto, por definicin de la ley, no es necesario cumplir con la ge-
ranta de previa audiencia establecida en el artculo 14 constitucional, ya que el impuesto es
una prestacin unilateral y obligatoria, y la audiencia que se puede otorgar a los causantes
es siempre posterior a la aplicacin del impuesto, que es cuando existe la de que los intere-
sados impugnen, ante las propias autoridades, el monto y cobro correspondiente, y basta que
la ley otorgue a los causantes el derecho a combatir la fijacin del gravamen, una vez que ha
sido determinado, para que en materia hacendaria se cumpla con el derecho fundamental de
audiencia, consagrado por el artculo 14 constitucional, precepto que no requiere necesa-
riamente, y en todo caso, la audiencia previa; de acuerdo con su espritu, es bastante que los
afectados sean odos en defensa antes de ser privados de sus propiedades, procesiones o de-
rechos.
Sptima poca primera parte:
Vol 53, pg 37, AH 5032/69. Fbrica de Aceite La Rosa, S.A. Unanimidad de 17 votos.
Val 55, pg 39, AR 6194/57. Maria Teresa Chvez Campomanes y coagraviados. Unanimidad de
18 votos.
42 Prez Ayala. Lasfuentes del derecho triburario y el principio de legalidad, fl.DFHP, nrn I 22. 1976, pag 389.
2,14 seguridad jurdicaen los actos de aplicacin 127
por parte de los contribuyentes. el Cddigo Fiscal de la Federacin recoge y trata de curn-
plir con esa garanta constitucional. En ese sentido. Pedro Cuevas Pigueroa. con quien
estamos de acuerdo. expresa:
precepto, puesto que nada impide al particular la aceptacin parcial de las observaciones de
la autoridad y ia aclaracin de ia apreciacin que considere equivocada respecto al incum-
piimiento que se ie imputa.
"Otra posibiiidad que tiene el particular para hacer estas aclaraciones surge .al momen-
ro mismo de estarse levantando el acta de la visita; puesto que si en ese momento adviene
que se estn consignando hechos o apreciaciones equivocadas sobre el cumplimiento de sus
obligaciones fiscaies, puede dentro dei texto mismo del acta hacer ias manifestaciones que
aclaren y precisen ias circunstancias reales y verdaderas de sus operaciones del contenido de
su contabilidad que llevarn a la conviccin de que el contribuyente ha cumplido en forma
fiel y oportuna con sus oblgacones. contrariamente a lo afirmado por las autoridades. En
ese mismo acto podr hacer referencia y aun exhibir dentro de la diligencia ios elementos de
prueba que apoyen sus aseveraciones en contradiccin con las afirmaciones de los visitado-
res que se hayan consignado en el acta.
"Finalmente, existe la fase o etapa del procedimienro oficioso administrativo que brin-
da al particular la oportunidad de expresar su inconformidad con los hechos asentados en el
acta de las visitas, en los trminos establecidos en el art 54 del Cdigo Fiscal. Esta oportu-
nidad no impide el ejercicio de las anteriores, ni veda tampoco al COntribuyente ei ejercicio
del derecho de manifestar dentro del texto de la propia acta de visita y en el momento mis-
mo de la diligencia todos los motivos de inconformidad que tenga en COntra de los hechos y
observacones asentadas en el acta sobre irregularidades y omisiones reales o aparentes, ex-
presando las circunstancias que en su opinin constituyan la realidad de los hechos y de su
cumpiimiento con las obligaciones fiscales."
Por ultimo, en cuanto a este tema, Ignacio L Vallarta al referirse a la facultad eco-
nmico-coactiva, seal lo siguiente:
Del mismo modo que no es de la competencia judicial apremiar al ciudadano a tomar las ar-
mas, formando de su resistencia una cuestin contenciosa, tampoco lo es hacer efectivo el pago
del impuesto, ni aun en el caso que el deudor se oponga a verificarlo para convertir asi en ju-
dicial, negocio que por su esencia es administrativo. 1...] El pago del impuesto no es una deuda
nacida del contrato, que la ley civil sancione: es el resultado de una necesidad polirica. que el
derecho pblico consagra. Ese pago no tiene ninguno de los caracteres que al contrato distin-
guen: sin l, no slo la existencia del Estado, sino la del mismo urpco pacto social seria im-
posible: y la resistencia que se le opone no puede producir una contencin de que juzguen los
tribunales, porque no hay derecho que esa resistencia legitime, porque no es posible excepcin,
que la accin social enerve, porque la necesidad de los servicios pblicos no se rige por las reglas
que determinan las obiigaciones del contrato. Y no puede ser judicial el apremio del impuesto,
lo dir viendo la cuestin por otra de sus fases, porque ei poder administrativo debe tener en
su esfera de accin la suma de facultades necesarias, los medios de autoridad indispensables
para hacer efectivos los servicios pblicos, sin necesidad de pedir auxilio extrao. Reputo tan
correctas estas teoras cenncas, que slo subvirtiendo los principios podra intentarse que en
Mxico fuera judicial una atribucin, que en rodas los pases cultos es administrativa.
Derecho de peticin
De conformidad con el art 37 del Cdigo Fiscal de la Federacin, ante el silencio de las auto-
ridades fiscales se considerara que stas dietarn resolucin negativa al requerimiento
130 PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE lAS CONTRIBUCIONES
formulado. En este punto, el cdigo sigue las recomendaciones del Congreso del Institu-
to Internacional de Ciencias Administrativas, celebrado en Varsovia en 1936. Contra la
supuesta resolucin negativa, el particular puede recurrir al Tribunal Federal de Justicia
Fiscal y Administrativa y solicitar que ste declare la nulidad.
Al respecto cabe mencionar que para lograr mayor agilidad en los tramites admi-
nistrativos, se plasmara en la legislacin positiva federal la figura jurdica de la afirmati-
va ftcta, que significa que, ante el silencio de la autoridad administrativa, se tenga re-
suelta la instancia o peticin de los contribuyentes en sentido favorable y que incluso
sta quede firme y no puedan impugnarla los abogados representantes de la hacienda
pblica ante los tribunales. Por ello, el C6digo Financiero del Distrito Federal representa un
avance legislativo, pues incorpor la figura de la afirmativa fleta en forma novedosa, para
concluir el procedimiento administrativo.
"Art 62_ Las instancias o peticiones que se formulen a las autoridades fiscales
debern ser resueltas en un plazo de hasta cuatro meses; transcurrido dicho pla-
zo sin que se notifique la resolucin expresa, se considerar como resolucin afir-
mativa lieta, que significa decisin favorable a los derechos e intereses 1egitimos
de los peticionarios, por el silencio de las autoridades competentes.
Cuando se requiera al promovente que cumpla los requisitos omitidos o pro-
porcione los elementos necesarios para resolver, el trmino comenzar a correr
desde que el requerimiento haya sido cumplido.
No operar la resolucin afirmativa lieta tratndose de la autorizacin de
exenciones de crditos fiscales, la prescripcin o condonacin de crditos fiscales,
el otorgamiento de subsidios, disminuciones en el monto del crdito fiscal, y la de-
volucin de cantidades pagadas indebidamente.
Tampoco se configura la resolucin afirmativa fieta cuando la peticin se hu-
biere presentado ante autoridad incompetente o los particulares interesados no
hayan reunido los requisitos que sealen las normas juridicas aplicables.
En los casos en que no opere la afirmativa fleta. ei interesado podr considerar que la auto-
ridad resolvi negativamente e interponer los medios de defensa en cualquier tiempo poste-
rior ai plazo a que se refiere el primer prrafo de este articulo, mientras no se dicte ia reso-
lucin, o bien, esperar a que sta se dicte.
Consulta
Las autoridades fiscales slo estn obligadas a contestar las consultas que acerca de si-
tuaciones reales y concretas les hagan los interesados individualmente; de su resolucin
favorable se derivan derechos para el particular, cuando la consulta se refiera a circuns-
tancias reales y concretas y la resolucin se haya emitido por escrito por autoridad com-
petente para ello.
, 2.14 Seguridad jurfdlca en los actos de aplicacin 131
Este principio consiste en que la autoridad hacendaria puede cobrar directamente las
contribuciones no pagadas sin necesidad de acudir a los tribunales. lo que. a estimacin
del suscrito, infringe el principio constitucional que se destaca a continuacin.
132 PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE lAS CONTllIBUCIONES
En este rengln cabe aludir lo expresado por la Ley Fundamental respecto a los actos de
molestia.
Es obvio que. adems, deben cumplirse cualesquiera otros requisitos que al efecto se-
alen las leyes respectivas. A este respecto se estima que debera reformarse la constitu-
cin. a efecto de que en lugar de remitirse a las formalidades prescritas para las rdenes
de cateo. se dedicara un espacio del texto constitucional. en el cual se sealaran los re-
quisitos fundamentales que los agentes fiscales habrian de cumplir no slo en el caso de
las visitas domiciliarias en la comprobacin del correcto cumplimiento de las obligaciones
tributarias, sino tambin en el caso de otras formas de verificacin, como son. entre otras:
La revisin de gabinete.
La revisin de dictmenes formulados por contadores pblicos.
El requerimiento a los contribuyentes. responsables solidarios o terceros relacio-
nados con ellos, para que exhiban su contabilidad en las oficinas de las propias
autoridades, asi como para que proporcionen los datos, otros documentos o in-
formes que se les sean requeridos.
La verificacin fsica, clasificacin. valuacin o comprobacin de toda clase de,
bienes.
La constatacin del nmero de personas que ingresen a los espectculos pblicos.
as como el valor que se perciba y la forma como Se manejen los boletos.
134 PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE lAS CONTRIBUCIONES
. Tambin seria deseable que en las reformas que se hicieran a la constitucin se re-
conociera en materia de fiscalizacin el principio non bis in dem, es decir. que las auto-
ridades fiscales tuvieran slo una oportunidad para revisar un ejercicio fiscal y que no
pudieran repetir la inspeccin al sujeto pasivo de la relacin juridico tributaria. Esto obl-
garia a la autoridad a cumplir cuidadosamente con las formalidades sealadas para los
procedimientos respectivos. pues si stos fueran anulados por vicios propios, el efecto se-
ria que ya no podran reponerse dichos procedimientos.
Adems. habra que especificar que la autoridad slo pudiera revisar los tresejerc-
cios anteriores y que, una vez concluidos los actos de fiscalizacin, aqulla gozara de un
trmino prudente para emitir la liquidacin respectiva y. de no hacerlo, se tipificara la
afirmativa ficta en beneficio del contribuyente en el sentido de que el ejercicio fiscal re-
visado se ajusta a la legalidad.
Si no existieran ilegalidades en el ejercicio fiscal. se expedirla al contribuyente un
certificado en el cual se sealaria que ste cumpli debidamente con sus obligaciones
fiscales motivo de la fiscalizacin.
Dicho sea de paso, cabe mencionar que el art 94-B del Cdigo Financiero del Distrito
Federal, se estableci la novedosa figura juridica de la disminucin del monto del crdi-
to fiscal cuando medie peticin del contribuyente en los casos que siguen:
1. Cuando el adeudo fiscal sea exorbitante, ruinoso, confiscatorio o excesivo.
11. Cuando el crdito fiscal se derive por causas no imputables directamente al con-
tribuyente. . .
111. Cuando el contribuyente haya presentado dictamen de cumplimiento de obliga-
ciones fiscales. .
IV. Cuando el crdito fiscal se haya incrementado por muerte del sujeto pasivo de
la relacin jurdica tributaria, o bien, por errores o dilacin de las autoridades fis-
cales.
V. Cuando el pago del crdito fiscal implique la regularizacin de la propiedad in-
mobiliaria del contribuyente. .
VI. Cuando el contribuyente realice actividades de beneficio social, y no tenga de-
recho a alguna reduccin de las contempladas en este cdigo.
Por su importancia se transcribe el contenido del siguiente documento:
El art 16 constitucional, prrs noveno y dcimo (no del 3 de julio de 1996), precepta que
las comunicaciones privadas son inviolables y que la autoridad judicial federal no podr
otorgar estas autorizaciones cuando se trate de materias de carcter fiscal. Al respecto es
oportuno citar tal disposicin legal:
"Las comunicaciones privadas son inviolables. La ley sancionar penalmente cual-
quier acto que atente contra la libertad y privacia de las mismas. Exclusivamente la au-
toridad judicial federal. a peticin de la autoridad federal que faculte la ley o del titular
del Ministerio Pblico de la entidad federativa correspondiente. podr autorizar la inter-
vencin de cualquier comunicacin privada. Para ello. la autoridad competente. por es-
crito. deber fundar y motivar las causas legales de la solicitud, expresando. adems. el
tipo de intervencin, los sujetos de la misma y su duracin. La autoridad judicial federal
no podr otorgar estas autorizaciones cuando se trate de materias de carcter electoral,
fiscal. mercantil, civil. laboral o administrativo. ni en el caso de las comunicaciones del
detenido con su defensor.
"Las intervenciones autorizadas se ajustarn a los requisitos y limites previstos en
las leyes. Los resultados de las intervenciones que no cumplan con stos carecern de
l todo valor probatorio."
De armonia.
Contenciosa.
De descontento.
De franca rebelin.
Sndicos
El art 133, fracc 11, del Cdigo Fiscal de la Federacin seala que se establecen programas
de prevencin y resolucin de problemas del contribuyente, a fin de que los contribu-
yentes designen sindicos que los representen ante las autoridades fiscales.
Para nadie es un secreto la frase ampliamente conocida de que "el poderoso se de-
fiende por sus propios medios", pues le es permitido contratar especialistas y doctos
en materia fiscal, que, si bien pueden exteriorizarse en defensas brillantes, tambin
es cieno que razonablemente prestan sus servicios mediante el pago de altas cifras
por concepto de honorarios, cuya erogacin en modo alguno esta al alcance de per-
sonas de escasos recursos, quienes por su propia debilidad pecuniaria propician ser
objeto muchas veces de arbitrariedades que no pueden o que no saben corregir, pre-
cisamente porque les falta esa ayuda tcnica profesional, dado que muy raramente
en el medio se da el caso de abogados fiscalistas que quieran atender negocios de
escasa cuanta.
Este fenmeno que se precisa corregir ha dejado hasta el momento una laguna
jurdica en la estructura institucional, haciendo cada da mas imperiosa la necesidad
de perfeccionar un sistema legal proteccionista que vaya acorde con el postulado
inspirador de la Revolucin mexicana.
En el contexto de las libertades naturales y propias del ser humano se encuentra la po-
sibilidad de defenderse. Esta garanta, prevista en el art 14 constitucional, en su prr se-
gundo, seala que nadie podr ser privado de la vida, de la libertad o de sus propiedades,
2.15 Imparticin de justicia en materia fiscal 139
posesiones o derechos, sino mediante juicio seguido ante tribunales previamente esta-
blecidos, en el que se cumplan Ias formalidades esenciales del procedimiento y confor-
me a las leyes expedidas con anterioridad al hecho.
Al respecto, es vlido citar lo siguiente:
Las libertades del espiritu son la garanta de rebelin de Prometeo contra el Olimpo,
son el sacrificio de Galileo, la rebelin contra los dogmas y contra los dspotas y la
afirmacin de que el nico camino para alcanzar la verdad, incluso para llegar a un
dios, si es que existe, es la irrestricta libertad del alma humana; son tambin el de-
recho humano, ms valioso que cualquier otro derecho, para juzgar de la conducta
propia, de la actividad de los otros hombres de las instituciones sociales y de los dio-
ses; son el derecho a la duda cartesiana, punto de arranque de todo conocimiento
verdadero, sea material o espiritual; son tambin el derecho de los hombres a juzgar
a sus gobernantes, lo mismo temporales que espirituales; son, en suma, la garanta
de la dignidad y de lo eterno del hombre, la fuente de la cultura y las hacedoras de
la historia.
Mario de la Cueva
Garanta de audlenda, excepciones a la, en materia fiscal. Si bien es verdad que el Poder
Legislativo est obligado segn el artculo 14 constitucional a establecer en las leyes el pro-
cedimiento adecuado para or a los interesados y darles oportunidad de defenderse, tambin
es cierto que la propia Corte ha establecido excepciones a ese criterio, entre las que se en-
cuentran las leyes fiscales federales, respecto de las cuales debe observarse el rgimen esta-
blecido por el Cdigo Fiscal de lo Federacin. En efecto, como el fisca se encarga de cobrar
los impuestos determinados por las leyes, para el sostenimiento de las instituciones y de los
servicios pblicos, es evidente que dicho cobro tiene que hacerse mediante actos ejecutivos
y unilaterales que si bien pueden ser sometidos a una revisin posterior a solicitud de los
afectados, no pueden quedar paralizados por el requisito de audiencia previa, porque de esa
manera podra llegar el momento en que las instituciones y el orden constitucional desapa-
recieran por falta de los elementos econmicos necesarios para su subsistencia. Por tanto, en
materia tributaria no rige la garanta de audiencia previa, al grado de que el legislador tenga
que establecerla en las leyes impositivas.
No puede exigirse el establecimiento de una audiencia previa en beneficio de los afec-
tados y en relacin con la fijacin de un impuesto, toda vez que esa fijacin, para cumplir
140 PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE lAS CONTRIBUCIONES
con los fines de la tributacin, debe ser establecida unilateralmente por el Estado, e inme-
diatamente ejecutada, ya que sera sumamente grave que fuese necesario llamar a los parti-
culares afectados para que objetaran previamente la determinacin de un impuesto. lo que
paralizara los servicios correspondientes y. por el contrario, cuando se trata de contribucio-
nes, la audiencia que se puede otorgar a los causantes es siempre' posterior a la fijacin del
impuesto. que es cuando existe la posibilidad de que los interesados impugnen ante las pro
pias autoridades el monto y el cobro correspondiente. y bastaque la ley otorgue a los cau-
santes el derecho de combatir la fijacin del impuesto, una vez que ha sido determinado por
las autoridades fiscales, para que en materia hacendaria se cumpla con el derecho funda-
mental de audiencia consagrado por el artculo 14 constitucional, precepto que no requiere
necesariamente en todo caso la audiencia previa, sino que, de acuerdo con su espritu. es
bastante que los afectados sean odos en defensa antes de ser privados de sus propiedades.
posesiones o derechos.
AH 6390/63. Rafael Aorv Valverde y coagroviados, unanimidad de 16 votos, sexta poca, primera
parte, val XCVII, pg 28.
Audiencia. garanta. obligaciones del Poder legislativo frente a los particulares. La Suprema
Corte ha resuelto que la garanta de audiencia debe constituir un derecho de los particulares
no slo frente a las autoridades administrativas y judiciales. sino tambin frente a la autori-
dad legislativa, que queda obligada a consignar en sus leyes los procedimientos necesarios
para que se oiga a los interesados y se les d oportunidad de defensa en aquellos casos en
que resulten afectados sus derechos. Tal obligacin constitucional se circunscribe a sealar
el procedimiento aludido. pero no debe ampliarse el criterio hasta el extremo de que los r-
ganos legislativos estn obligados a or a los posibles afectados por una ley antes de que sta
se expida. 'ya que resulta imposible saber de antemano cules son todas aquellas personas
que en concreto sern afectadas por la ley y. por otra parte. el proceso de formacin de las
leyes corresponde exclusivamente a rganos pblicos.
AR 1501/53, Leonardo Barrera Ramn y coogrovtadoe. unanimidad de 20 votos. sexta poca, primera
- -- parte. vol CXXXII. pg 24.
levantadas, durante una visita domiciliaria. Asimismo, son vlidos los 20 das que se
otorgan ai gobernado para desvirtuar io indicado en el oficio de observaciones, en cuan-
to a la revisin de un dictamen fiscal.
El art 14 constitucional alude tambin a que, previo ai acto de privacin, deben cum-
plirse las formalidades esenciales del procedimiento, ya sea judicial o administrativo.
Ignacio Burgoa seala ai respecto:
al auspiciar una privacin sin establecer la concurrencia necesaria de ambas ocasiones in-
dispensables para la debida culminacin de la funcin multicitada.
En las diferentes leyes adjetivas. la oportunidad de defensa se traduce en distintas for-
mas procesales. tales como ias notificaciones. el emplazamiento. el trmino para constestar
o para oponerse a las pretensiones de privacin o al pretendido acto privativo. etc, y. consi-
guientemente. ia contravencin a cualquiera de ellas significa simultneamente la violacin
a la formalidad procesal respectiva. esto es. a la garantia de audiencia a travs de dicha ga-
ranta de seguridad juridica.
Por lo que atae a la oportunidad probatoria. sta tambin se manifiesta. en la norma-
c n adjetiva o procesal. en diferentes elementos del procedimiento. tales como la audiencia
o la dilacin probatorias. asi como en todas las reglas que conciernen al ofrecimiento. rend-
cin o desahogo y valoracin de probanzas. .
La inobservancia de alguna de las exigencias procesales en que ambas formalidades se
ostentan. est considerada por los artculos 159 y 160 de la Ley de amparo como privacin
de defensa en perjuicio del quejoso (gobernado). tomndose el concepto de "defensa" en su
sentido lato. o sea, como comprensivo de la facultad de oposicin (defensa en sentido estricto)
y de la probatoria. Tal consideracin. establecida respecto a los juicios civiles y penales. pue-
de hacerse extensiva por analoga a los juicios o procedimientos administrativos mediante los
cuales se ejercite la funcin jurisdiccional como condicin sine qua non de todo acto de pri-
vacin. segn se infiere de lo dispuesto por el prrafo segundo, fraccin 11. del articulo 114
de la Ley reglamentaria de los artlculos /03 y /07 constitucionales.
Adems de las formalidades esenciales del procedimiento. dentro de ste existen ciertas
formalidades llamadas "secundarias". cuya violacin no importa contravencin a la garanta
de audiencia. consistiendo en todos aquellos actos. elementos. formas o requisitos procesa-
les que no implican la sustentacin normativa de las dos oportunidades mencionadas.
A reserva que. como se seal en otras partes del libro. debe realizarse una reforma pro-
funda e integrar el sistema nacional de las bases de organizacin de la justicia para el
control constitucional y de legalidad. actualmente se puede hacer referencia a tres insti-
tuciones fundamentales de la repblica:
A los rganos del Poder judicial de la Federacin se les confiere la jurisdiccin cons-
titucional en relacin con el juicio de amparo, con la competencia correspondiente si es
amparo de legalidad o amparo contra leyes que se estiman inconstitucionales.
Asimismo cabe destacar que es competencia exclusiva de la Suprema Corte de
justicia de la Nacin resolver lo siguiente:
Controversias constitucionales.
Acciones de inconstuuconaltdad.
Conflictos que se susciten en la aplicacin del Sistema Nacional de' Coordinacin
Fiscal.
se fund en una mera interpretacin del art 104 constitucional reformado en 1934; mencio-
nado como tribunal administrativoen la reforma de este articulo decretada en 1946; y como
un tribunal de lo contencioso-administrativo en la enmienda de 1968 4 3
43 Dolores Hedun Virus. Cuarta dcada del Tribunal Fiscal, Mxico. 1971. pag 13.
44 Alfonso Cortina Gutrrez. Informe de labores rendido por el presidente del Tribunal Fiscal. Mxico, [982.
pgs 3 y 4.
2.15 Impalticioo de justicia en materia fiscal 145
"El Tribunal Fiscal de la Federacin (hoy Tribunal Federal de jusncta Fiscal y Administrativa)
estar colocado dentro del marco del Poder Ejecutivo [lo que no implica ataque al principio
constitucional de la separacin de poderes, supuesto que precisamente para salvaguardarlo sur-
gieron en Francia los tribunales administrativos]. pero no estar sujeto a la dependencia de nn-
guna autoridad de las que integran ese poder, sino que fallara en representacn del propio
Ejecutivo por delegacin de facultades que la ley le hace. En otras palabras, sera un tribunal ad-
mnsrratvo dejusticia delegada. no dejusticia retenida. Ni el Presidente de la Repblica ni nin-
guna otra autoridad administrativa tendrn intervencin alguna en los procedimientos o en las
resoluciones del tribunal. Se consagrara as. con toda precisin. ia autonoma orgnica del cuero
po que se crea, pues el Ejecutivo piensa que cuando esa autonoma no se otorga de manera
franca y amplia. no puede hablarse propiamente de una justicia administrativa.
"La delegacin de facultades del Poder Ejecutivo a un rgano distinto. que se efecta me-
diante una ley, no es una novedad en nuestro derecho. As, no se ha discutido ia posibilidad
constitucional de crear entre nosotros establecimientos pblicos. servicios descentralizados.
en los que. salvo para dictar las resoluciones que restrictivamente enumere el estatuto de los
respectivos establecimientos, el Presidente de la Repblica y los secretarios de Estado per-
den toda facultad decisoria. No quiere decir esto que el Tribunal Fiscal de la Federacin vaya
a ser un establecimiento pblico. un servicio descentralizado o personalizado, con la conno-
tacin que a esos trminos seala la teora del derecho administrativo. ni, consecuentemen-
te. que tenga la estructura de tales entidades. Si se menciona a dichos establecimientos. es
slo para mostrar que en el derecho mexicano no es desconocido que mediante una ley se
cree un rgano que por delegacn ejercite, sin intervencin del Presidente de la Repblica
ni de los secretarios de Estado, facultades que corresponden al Poder Ejecutivo.
"Naturalmente que dictado el fallo por el tribunal, su ejecucin. mediante actos que si
corresponden a la admntstracn activa y que por tanto deben emanar del presidente de la
Repblica con refrendo de su secretario Ode ste simplemente ejercitando sus funciones re-
presentativas propias, queda a cargo de la autoridad demandada. El tribunal pronunciara tan
slo fallos de nulidad de las resoluciones impugnadas: pero con ei fin de evitar los lnconve-
nentes que presenta ahora la ejecucin de las sentencias de amparo. que tambin son fallos
de nulidad, y que frecuentemente se prolongan a travs de una o varias quejas en las que en
forma escalonada el tribunal judicial va controlando la ejecucin de su sentencia en la ley y
se establece que el fallo del Tribunal Fiscal que declare una nulidad. indicara de manera con-
creta en qu sentido debe dictar nueva resolucin la autoridad fiscal.
"La autonoma del tribunal debe contemplarse con garantas para los magistrados que
lo integren. Para tal efecto, se ha adoptado el mismo estatuto que las leyes constitucionales
sealan para los miembros del Poder Judicial de la Federacin. Dentro de estas ideas se es-
tablece la ratificacin del Senado tanto para el nombramiento como para la rerocn de los
magistrados, nvocndose la fracc 11 del art 76 constitucional. que habla de los altos emplea-
dos de Hacienda. Es correcta la cita. porque la Constituci6n no habla de "altos empleados de
la Secretara de Hacienda", y es indudable que los magistrados sern altos empleados
de Hacienda, si bien no de la administracin activa, sino del rgano de justicia fiscal. Porotra
parte, el examen de los antecedentes del Constituyente de 1857 revela que el precepto fue
incluido en nuestro estatuto fundamental con la mira de que los altos empleados de Hacienda
pudiesen desempear sus funciones de control respecto del gobierno. con la confianza de
que ocupan sus puestos no por voluntad exclusiva de dicho gobierno. sino con asentimiento
146 PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE lAS CONTRIBUCIONES
La ltima palabra. respecto al control de legalidad de los actos de las autoridades ha-
cendarias, la tiene el Poder judicial federal para los casos en que el contribuyente pro-
mueva juicio de amparo en contra de una sentencia que le sea adversa, pronunciada por
el Tribunal Fiscal, o cuando el fisco interponga recurso de revisin scal.
Del recurso de revisin fiscal corresponde conocer ya no a la Suprema Corte de
Justicia de la Nacin, sino a los tribunales colegiados de circuito, conforme a las refor-
mas constitucionales publicadas en el DO del 10 de agosto de 1987, con vigencia a par-
tir del 15 de enero de 1988.
La fracc J-B del art 104 de la Carta Fundamental prev;
[ ...]
De los recursos de revision que se interpongan contra las resoluciones definitivas de lostribuna-
les de lo contencioso-administrativo a que se refiere la fracc XXIX-H del art 73 y jracc IV, inc e)
del art 122 [fracc V. inc n) de la base primera. apartado e del art 122. DO del 22 de agosto de
1996J de esta Constitucion. solo en los casos que sealen las leyes. Las revisiones. de las cuales
conocern los tribunales colegiados de circuito. se sujetaran a los tramites que la ley reglamen-
taria de los arts 103 y /07 de esta Constituci6n fije para la revisten en amparo indirecto. y en
contra de las resoluciones que en ellas dicten los tribunales colegiados de circuito no proceder
juicio o recurso alguno.
Considerando
Que el Estado democrtico moderno es aquel que garantiza la seguridad a sus ciudadanos y
aquellos extranjeros que se encuentren en su territorio. respeta v hace respetar la ley. reco-
noce la pluralidad politica y recoge la critica, alienta a la sociedad civil. evita que se exacer-
ben los conflictos entre gruposy promueve la eficacia en sus relaciones con las diversas orga-
nizaciones politicas y sociales.
Que es obligacin del Estado mexicano preservar el orden, la paz y la estabilidad social
del pas, salvaguardando el pleno ejercicio de las garantas individuales y la vigencia del prin-
cipio de legalidad en la ejecucin de las atribuciones de los rganos de gobierno.
Que es facultad del Poder Ejecutivo federal la determinacin de las politicas que asegu-
ren la convivencia civilizada, el orden y la paz interna. bajo los principios de respeto al esta-
do de derecho y a los que garantizan la armonia y cooperacin internacionales.
Que la definicin de politicas en materia de derechos humanos se encuentra histrica-
mente contenida en la Constitucion Pollfica de los Estados Unidos Mexicanos, como garantas
individuales y garantas sociales.
148 PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE lAS CONTRIBUCIONES
Art primero. Se crea la Comisin Nacional de Derechos Humanos como un rgano des-
concentrado de la Secretara de Gobernacin. La comisin estar adscrita directamente al
titular de la dependencia.
Art segundo. La Comisin Nacional de Derechos Humanos ser el rgano responsable
de proponer y vigilar el cumplimiento de la poltica nacional en materia de respeto y de-
fensa a los derechos humanos. Con este propsito instaurar los mecanismos necesarios
de prevencin, atencin y coordinacin que garanticen la salvaguarda de los derechos hu-
manos de los mexicanos y de los extranjeros que se encuentren en el territorio nacional;
esto ltimo en coordinacin con la Secretaria de Relaciones Exteriores.
Art tercero. Para cumplir con las responsabilidades a que se refiere el articulo anterior.
la Comisin Nacional de Derechos Humanos tendr las siguientes atribuciones:
Art octavo. La Comisin Nacional de Derechos Humanos contar asimismo con un visi-
tador que depender del presidente de la comisin y que tendr las siguientes funciones:
El Congreso de la Unin y las legislaturas de los estados, en el mbito de sus respectivas com-
petencias, establecern organismos de proteccin de los derechos humanos que otorga el
orden jurdlco mexicano, los que conocern de quejas en contra de actos u omisiones de
naturaleza administrativa provenientes de cualquier autoridad o servidor pblico, conexcep-
cn de los del Poder Judicial de la Federacin, que violen estos derechos. Formularn reco-
mendaciones publicas autnomas, no vinculatorias y denuncias y quejas ante las autoridades
respectivas.
Estos organismos no sern competentes tratndose de asuntos'electorales, laborales y
jurisdiccionales.
El organismo que establezca el Congreso de la Unin conocer de las inconformidades
que se presenten en relacin con las recomendaciones, acuerdos u omisiones de los orga-
nsmos-equvalentes de los estados.
El presidente de la comisin podr imponer las siguientes sanciones a los servidores pbl-
cos que dolosamente o por grave negligencia no proporcionen la informacin que les solici
ten sobre las quejas que en materia de derechos humanos presenten los ciudadanos:
Esta sancin se aplicar gradualmente y segun las circunstancias del caso, procurando
guardar proporcin y equiiibrio entre ia conducta, y los atenuantes y excluyentes y dems
elementos de juicio.
Ai efecto se observar, en lo conducente, el procedimiento que establece la Ley en
Materia de Faltas de Polina y Buen Gobierno.
Para Impugnar esas sanciones, el servidor publico podr acudir al Tribunal de lo
Contencioso-Administrativo, en los trminos de la Ley de Justicia Administrativa y de/lhbunal
de lo Contencioso-Administrativo del Estado de Guerrero.
2.1 S Imparticin de justicia enmateria fiscal 151
La Ley Fundamental hace alusin a los tribunales adrrunstratlvos ya sea federal (Tribunal
Federal de Justicia Fiscal y Administrativa) o locales (tribunales de lo contencioso-admi-
nistrativo de las entidades). los cuales conocen de las controversias relativas a la legalidad
de los actos de la administracin pblica. acorde con la competencia de cada cuerpo co-
legiado de mpartcn de justicia, ya sea federal o local. Sin embargo. tanto unos como
otros carecen de competencia para conocer de la inconstitucionalidad de las leyes.
En ese orden de ideas, las sentencias de los tribunales de lo contencioso-adminis-
trativo son susceptibles de impugnarse en amparo directo en caso de resultar adversas a
los particulares.
La reforma en vigor' a partir del 15 de enero de 1988 dispuso, por congruencia con
los criterios de redistribucin de competencias entre los rganos del Poder judicial de la
Federacin. que los recursos de revisin que se interpongan contra las resoluciones de-
finitivas de los citados tribunales administrativos sean del conocimiento de los tribuna-
les colegiados de circuito, por plantearse en los juicios correspondientes slo cuestiones
de legalidad. Tambin ha establecido que contra las resoluciones de estos ltimos no pro-
ceder juicio o recurso alguno.
Toda vez que los particulares disponen del amparo directo para combatir las resolu-
ciones de los tribunales administrativos, adems de que las revisiones conceptuadas con-
forme a lo mencionado tienen estructura y efectos similares, a los del amparo directo, es
claro que dichas revisiones han sido establecidas slo para.' las autoridades.
Ninguna persona podr hacerse justicia por si misma, ni ejercer violencia para reclamar su
derecho.
Toda persona tiene derecho a que se le administre justicia por tribunales que estarn
expeditos para impartirla en los plazos y trminos que fijen las leyes. emitiendo sus resolu-
ciones de manera pronta, completa e imparcial. Su servicio ser gratuito. quedando. en con-
secuencia, prohibidas las costas judiciales.
152 PRINCIPIOS CONSTITUCIONAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
Las leyes federales y locales establecern los medios necesarios para que se garantice la
independencia de los tribunales y la plena ejecucin de sus resoluciones.
Nadie puede ser aprisionado por deudas de carcter puramente civil.
Derecho a lajusticia
El derecho a la justicia se refiere a que los tribunales deben ser giles para impartirla en
los trminos y plazos que establezcan las leyes, emitendo resoluciones de manera:
o Pronta.
o Expedita.
o Imparcial.
o Completa.
continuacin
"De ahi que sea el Estado el que, en contrapartida del derecho de justicia de que es titular
toda persona, asuma la obligacin de crear y organizar a los tribunales que habrn de en-
cargarse de impartirjusticiade manera rpida y gratuita: rpida, porque los tribunales deben
sustanciar y resolver losjuicios de que conocen dentro de los plazos y trminos legales, ade-
ms de que habrn de tener presente que justicia que no es pronta no es justicia: y gratuita,
merced a la supresin definitiva de las costas judiciales que otrora cobraran los jueces por
concepto de honorarios y en atencin a las funciones que desempeaban, "46
,
46 Instituto de Investigaciones juridicas, Constitucicn PallUca de los Estados Unidos Mexicanos comentada,
UNAM, Mxico. 1985. pg 45.
154 PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE LAS CONTRIBUCIONES
Una caractensnca del impuesto es que, adems de ser una contribucin establecida
en la ley que deben pagar las personas fisicas y morales para satisfacer el gasto pblico,
los contribuyentes no tienen a cambio del pago una contraprestacin cuantificable y di-
visible. En el sistema impositivo constitucional mexicano, dicha erogacin econmica
sirve para satisfacer el gasto pblico. que siempre debe considerar el sostenimiento de
los tribunales, pues la funcin principal de un gobierno es impartir justicia y todo lo que
se gaste es poco, porque el trabajo' de impartir justicia no tiene precio.
En cuanto al gasto para la administracin de justicia, Antonio Vilalta Vidal anota:
"En principio, os impuestos sejustifican cuando van a ser utilizados por el gobierno para im-
partir justicia y garantizarlos derechos fundamentales de los miembros de la sociedad: la
vida, la propiedad y la libertad. .
"Para determinar el monto, limites y naturaleza de los impuestos, es necesario partir del
concepto de ser humano, ya que todas las instituciones sociales tienen como principio y fin
a la persona humana; por tamo, [Oda institucin social, como el gobierno. se justifica y curn-
pie su funcin en tanto que contribuye tanto material como espiritualmente a la realizacin
del ser humano.
"Con base en la tendencia natural del hombre de vivir en sociedad, es necesaria la'exis-
. tencia de un gobierno o autoridad que mantenga la paz y regule y resuelva los conflictos pro-
ducto de la convivencia social entre los hombres.
"En tanto los miembros de la sociedad que hacen el papel de autoridad y gobierno man-
tienen un clima de paz, seguridad y justicia, los dems miembros del grupo social, que se
ven beneficiados con el clima creado por el grupo gobernante, tienen la obligacin de pro-
porcionarles los medios para subsistir y contar con recursos materiales para instrumentar
una organizacin que les permita garantizar la paz, la seguridad y la imparticin de justicia a
los miembros de la sociedad.
"Los impuestos o contribuciones son el medio mediante el cual se cubren las necesida-
des financieras del grupo de personas que desempean la funcin de gobernantes o auto-
ridad.
"Los fines del gobierno no pueden ser diferentes ni contrarios a los fines de los indi-
viduos. El gobierno o autoridad tiene como objetivo primordiai crear un ambiente de paz,
justicia y seguridad, bajo el cual cada miembro de la sociedad logre las aspiraciones y fines
tanto materiales como espirituales que se ha propuesto.
47 Antonio Vilalta Vidal. La individualizacin de la ley civil, UNAM, Mxico. 1984. pag 92.
2.15 Imparticin de justicia en meterle fiscal 155
"El Estado tiene como objetivo crear un ambiente de paz y seguridad que los arstotli-
cos llaman bien comlin, el cual no varia sustancialmente con el tiempo y el lugar. sino que
esta determinado por la naturaleza inmutable y perenne del ser humano.
"Los abusos por parte de los gobernantes del monopolio del poder fsico y de la autor-
dad que gozan como miembros del gobierno dio nacimiento al proceso politico llamado cons-
titucionalismo, que consisti bsicamente en limitar el poder de los gobernantes y garantizar
la participacin de los gobernados en cuanto al monto y el destino de los impuestos por me-
dio de una ley suprema llamada Constituci6n.
"La justificacin de los impuestos es teleologica, es decir, su justificacin radica en el fin
para el cual sean utilizados. y, de acuerdo con la naturaleza y fines del Estado, slo se justi-
fica un impuesto en tanto sea destinado a lograr un ambiente de paz, justicia y seguridad en-
tre los miembros de la sociedad.
"La utilizacin por parte del gobierno de los impuestos en fines que no sean lograr el lla-
mado bien comn vuelve ilegtimas esas extracciones de riqueza a los ciudadanos y se
equiparan al robo: por lo tanto. en conciencia, ningn ciudadano est obligado a pagar im-
puestos que no sean utilizados para crear un'ambiente de paz, seguridad, orden y justicia que
permita a cada persona realizarse como seres de naturaleza individual. racional y libre den-
tro de la sociedad en qu viven.,; .
Antecedentes
El objetivo de los juicios y, ms an. de la funcin jurisdiccional del Estado es poner fin
a controversias y conflictos. en especial mediante la aplicacin del derecho o incluso de
la equidad, art 14 in fine constitucional. Esta es una de las razones bsicas y de subsis-
tencia y hasta razn de ser del Estado. asi como una de las causas que forman parte de
la reforma actual. que an no se ha logrado 6 consolidado en plenitud.
Los conflictos o controversias surgen por la concurrencia de intereses opuestos entre:
Personas. ,.
Autoridades y rganos de gobierno. (Una frmula para resolverlos son .Ias contro-
versias constitucionales y las acciones eje lnconstltucionalldad.)
Sociedad o grupos representativos de sectores.
Paises.
Por otra parte, cabe considerar que la administracin de justicia est colapsada por
lo siguiente:
En cambio, cuando el rbitro no es nombrado por las partes sino por un juzgador,
basado en una ley adjetiva, se trata de un arbitraje jurisdiccional en el que proceden
incluso las impugnaciones contra las resoluciones del rbitro mediante un juicio de ga-
rantias, conforme a las leyes estabiecidas.
Para este caso. el arbitraje se equipararia a la primera instancia ante un juez. Cabe
sealar que, en caso de desobediencia del vencido al cumplimiento del laudo emitido. la
contraparte puede solicitar la homologacin ante un juez para garantizar su eficaz cum-
plimiento.
Como se advierte, el arbitraje puede ser voluntario o forzoso. En el primer caso se
produce sin un compromiso preexistente que vincule a las partes y. en el segundo, por
una clusula legal. por el sometimiento de las partes antes de ocurrir el conflicto o fi-
nalmente porque la ley en alguna materia lo establezca como va original. A su vez,
puede tratarse de arbitraje de equidad. en el que se busca la amigable composicin a par-
tir de los buenos oficios de un tercero. o del arbitraje jurdico, en el que se requieren rbi-
tros capacitados en la materia a resolver. en cuyo caso estaramos en el supuesto.de.un-
arbitraje institucionalizado. --------
Conciliacin
La idea se refiere al acuerdo al que llegan las partes en un proceso controversial acerca
de la aplicacin o interpretacin de sus derechos. La conciliacin incluye tanto la solu-
cin de las diferencias como la actividad que sirve para encontrar el derecho que regule
las relaciones entre los contendientes.
La conciliacin puede producirse en dos sentidos. proveniente de actitudes libres
y privadas de los sujetos en conflicto o de la actividad dispuesta por el conciliador.
determinado ya sea conforme a la ley o voluntariamente. En este sentido. tal mecanis-
mo puede tambin estar previsto por algn ordenamiento, como presupuesto previo a la
formalizacin de un requerimiento ante la jurisdiccin.
La conciliacin reviste un amplio espectro jurdico como parte del derecho procesal
del trabajo. del derecho internacional pblico e incluso del derecho civil. Actualmente. se
reconocen actos conciliatorios -voluntarios u obligatorios- en un gran nmero de m-
bitos, como el crediticio, de seguros. de proteccin al consumidor y de defensa de per-
sonas o menores. entre otros.
En Mxico, la conciliacin se vincula generalmente a las cuestiones laborales, en las
que constituye un trmite obligatorio previo al arbitraje. que debe ser buscado durante
todo el proceso por los tribunales del trabajo. mediante soluciones amigables. Igual-
mente. el orden juridico laboral marca la obligatoriedad de intentar la conciliacin en los
procedimientos ordinarios y especiales, en los conflictos colectivos de naturaleza econ-
mica y en el procedimiento de huelga.
Asimismo, en el campo civil. la conciliacin es un deber juridico, al aceptar la legis-
lacin mexicana que las personas pueden concluir sus diferencias en este campo. Por
ello, la conciliacin es, a la vez, el acto procesal que se verifica principalmente en los jui-
cios del orden familiar y ante los juzgados de paz, con el resultado de un acuerdo de ami-
gable composicin. A la conciliacin se llega cuando se obtiene un acuerdo que finiqui-
ta un conflicto de intereses.
158 PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE lAS CONTRIBUCIONES
Mediacin
Este mecanismo de solucin de confltctos es el que representa mayor novedad respecto
a un orden jurdico como el mexicano, De aqu, la importancia deanalzar en detal1e sus
posibilidades como instrumento alternativo.
La mediacin se define como un proceso en el cual las partes en conflicto buscan
una solucin a sus intereses de manera voluntaria y cooperativa, con la ayuda de un ter-
cero en funcin de mediador. Por tanto, quienes deciden formar parte de un proceso de
mediacin para solucionar sus diferencias inician un ejercicio de sus acciones fuera
de mbito jurisdiccional. Iniciar la mediacin implica, para las partes, un mutuo recono-
cimiento, basado en la certeza de que al otro le asiste, aunque sea hipotticamente, un
derecho. Sin embargo, las partes optan por Contar con una instancia en cuyo transcurso
sus acciones no salen del mbito de su poder como partes en pugna.
As, todo el proceso de mediacin -de principio a fin- queda fuera de la jurisdic-
cin. Cuando en el proceso se alcanza alguna solucin, las partes la asientan en un acuer-
do privado, que, slo a peticin de las partes, se puede homologar judicialmente.
En la mediacin, las partes conservan la autonomia de su voluntad, ayudados slo
por el mediador, en una bsqueda cooperativa de las soluciones, pero quedan en entera
libertad de desechar el proceso y recurrir a la sentencia de un juez (incursionando con
ello en el nivel jurisdiccional). '.
El origen de la mediacin ocurre por la existencia de intereses contrapuestos. En tal
sentido, la mediacin es un proceso contencioso, pero su sello particular surge por el ca-
rcter cooperativo que reviste. Se le puede considerar una forma no adversarial de reso-
lucin de conictos. pues las partes no se oponen como contendientes litigiosos, sino
que cooperan con el mediador para alcanzar una solucin satisfactoria para aqullas.
Cabe anotar que, a diferencia de la conciliacin, aqui no hay un derecho en disputa que
ocasione un vencedor y un vencido. En la mediacin se procura que nadie pierda, sino
que ambas ganen (win-win).
De lo anterior se colige que la mediacin reviste un carcter privado en la resolucin
de confltctos y que puede impulsar modelos cooperativos en la superacin de contro-
versias. '
Con interesantes resultados, la mediacin est institucionalizada en Estados Unidos,
donde se cuenta con centros que atienden conctos acerca de vecindad, laborales y aun
2.15 Imparticin de justicia en meterle fiscal 159
escolares. Por su parte, Argentina cuenta con un programa nacional de mediacin, me-
diante el cual se auspicia un sistema tendiente a evitar la concrecin de la controversia;
para ello, crea un cuerpo de mediadores con el fin de ejercer sus funciones ante el pro-
po Poder Judicial de la Nacin y les otorga capacitacin para su especializacin en me-
diaciones concernientes a diversas materias, como la familia y patrimonial.
Un ejemplo reciente, previsto en la constitucin, es la clara decisin de poltica judi-
cial del Constituyente Permanente de dotar a la Suprema Corte de Justicia de la Nacin
de facultades discrecionales amplias para resolver controversias, al tenor de lo previsto
en el art 107, fracc XVI, prr segundo constitucional.
En efecto, ahi se prev disponer de oficio el cumplimiento sustituto de las senten-
cias de amparo, en aras de salvaguardar los intereses de la sociedad o de un tercero
que pudiera resentir graves consecuencias con el cumplimiento del fallo, siempre que
prevalezcan los intereses econmicos. La idea es dirimir la controversia a toda costa.
Es un caso de medio alternativo que opera incluso despus de dictada la sentencia,
pero en el que subsiste un conflicto, en cuyo caso la constitucin permite, por encima
de los derechos adquiridos en el juicio de amparo, que participe y resuelva de mane-
ra ejecutoria la Corte disponiendo lo ms equitativo y, siempre conducente, a dirimir
la controversia en el fondo.
- Definitivas de la controversia.
- Ejecucin rpida e inmediata de lo concertado.
- Eliminar, simplificar o reducir los problemas de instruccin o integracin
de procesos o procedimientos.
La filosofa de los medios alternativos es que antes de que ocurra el conflicto judi-
cial. o aunque ya exista una controversia o juicio, deber buscarse conciliar como se
muestra en seguida:
2.15Impartici6n dejuslicia en materia fiscal 161
Voluntaria a una o ambas verdaderos intereses en
Arreglo conci~acin partes, para lo conflicto y dar una solu-
por medio cual se debe cin real, ad hoc, a ellos
de mediacin
Forzosa
1t1t1l
Sancin
En muchos casos es imprescindible que haya una san-
cin para apremiar y convencer a la parte que no est dis-
puesta a la negociacin. Un ejemplo son los conocidos
en lenguaje coloquial como "chicaneros" o "pleitistas".
Universidad de Chihuahua. el impuesto del 4% adicional sobre todos los impuestos ordinarios.
derechos y productos, establecido en el decreto 293 expedido por el Congreso del estado para el
sostenimiento de la, no viola el artculo 30 constitucional. No es verdad que el impuesto del
4% destinado al sostenimiento de la Universidad de Chihuahua contravenga el artculo 30
constitucional. En efecto, la fraccin VII del artculo 30 constitucional se refiere a que la ins-
truccin que imparta el Estado debe ser gratuita para los educandos, La garanta que otorga
el artculo en cuestin no puede referirse sino a que la instruccin que se imparta sea gra-
tuita para las personas que concurran a recibirla. pero a fin de prestar estos servicios se
requiere efectuar erogaciones que, en el caso del Estado, tiene que provenir de los impues-
tos que pagan los individuos integrantes de la colectividad de que se trate, Ahora bien, resul-
ta evidente que para hacer frente a los gastos sealados, el Estado tiene completas facultades
48 Ernllo Margin Manaucou, La Constituci6n y algunos aspectos delderecho tributario mexicano. Universidad
de San Luis Potosi. Mxico, 1967, pag 14.
49 Felipe Tena Ramirez. Derecho constitucional mexicano. Pcrra. Mxico. 1984, pag 400.
50 Miguel Acosta Romero. Constituci6n Poica de losEsrados Uni.dos taexcanos. Pcrra. Mxico. 1983. pag 17.
2.15 Impartid6n de justicia en materia fiscal 163
para fijar impuestos con la proporcin exigida en le Constitucin. por lo que resulta impro-
cedente tratar de negarle esa facultad.
Tesis jurisprudencia! 118, Apndice 19171975, primera parte, Pleno, pgs 254 y 255.
Cultura fiscal
sta debe ser para ambos sujetos de la relacin jurdica tributaria. Al fisco le corres-
ponde velar porque las reglas para el cumplimiento de las disposiciones tributarias
sean claras y precisas. as como dar asistencia, orientacin y facilidades a los con-
tribuyentes, pero jams la cultura de la intimidacin, como son los mensajes televi-
sivos de "no se haga pato con el IVA" o "pague impuestos, no pague consecuencias".
Al sujeto pasivo le toca dar cumplimiento a sus obligaciones. fiscales formales y
sustantivas de manera oportuna y correcta.
Sara Montero Duahtl, Derecho de famtia. 5a ed, Porra, Mxico. 1978. pag 450.
Art 27, trace XVII. prr tercero. Las leyes locales organizarn el pammono de familia,
determinando los bienes que deben constituirlo, sobre la base de que ser inalienable y
no estar sujeto a embargo. ni gravamen alguno.
Art 123, SCC XXVHI. Las leyes determinarn los bienes que constituyan el patrimonio
de familia, bienes que sern inalienables, no podrn sujetarse a gravmenes reales ni em-
bargo, y sern trasmisibles a titulo de herencia con simplificacin de las formalidades de
los juicios sucesorios.
ellos consideran para la integracin del patrimonio de familia una cantidad insuficiente
para lo que realmente debe comprender ste, como multiplicar por 3 650 el importe del
salario mnimo general vigente en el Distrito Federal, en la poca en que se constituya
ste. Esto es contrario a los motivos que tuvo el legislador para plasmar esa excepcin
en materia tributaria que, obviamente, se ubica en el derecho fiscal social, pues el patri-
monio de familia que se pretende proteger es el del obrero urbano y el del trabajador del
campo, cuyo patrimonio no puede ser objeto de embargo; mas el legislador no se refie-
re al patrimonio de los grandes comerciantes, industriales, ganaderos y agricultores.
De lo anterior se infiere que en este rubro deben modificarse las leyes respectivas,
para que se tutele y proteja realmente el patrimonio suficiente de los trabajadores del
campo y la ciudad. Al respecto debe tenerse presente 10 sealado en el Cdigo Civil del
estado de Chihuahua, que tutela el patrimonio de familia y seala que debe ser el sufi-
ciente. En forma textual precepta:
Art 705, El valor de los bienes afectos al patrimonio familiar ser suficiente para satis-
facer las necesidades de habitacin y, en su caso, el funcionamiento tninimo de la unidad
de produccin familiar. [Reformas publicadas en el Peridico Oficial e/30 de mayo de 1981.J
del animal que de la humana; pero cuya energa de trabajo se cultiva en los campos de
los nuevos latifundistas salidos de la politica agraria de nuetros gobiernos revoluciona-
rios, o se constituyen las mquinas, las fbricas y los caminos. los monumentos. las igle-
sias y mansiones de los nuevos ricos, o se multiplican las fortunas de los mercaderes que
Cristo arroj del templo.
"No sabemos quien lanz en el sglo pasado la idea de los salarios mnimos, pero
aquel sacrlego fue tal vez quemado en las hogueras del liberalismo econmico, porque
su tesis rompa el dogma de la libertad absoluta del capital para explotar el trabajo."
En la declaracin de los derechos sociales contenida en ia Constitucin de 1917. en
el art 123. ap A, en la fracc VI. se refiere a los salarios mnimos generales y profesiona-
les. de ia forma siguiente:
Los saiarios mnimos generales debern ser suficientes para satisfacer las necesida-
des normales de un jefe de familia. en el orden material. social y cultural, y para proveer
la educacin obligatoria para los hijos. Los salarios mnimos profesionaies se fijarn con-
siderando. adems, las condiciones de las distintas actividades econmicas.
El Cdigo Fiscal en vigor. en cumplimiento a esta norma constitucional. prev lo si-
guiente:
Art 157. Quedan exceptuados de embargo ...
{...!
x. Los sueldos y salarios.
ltima palabra. Al respecto, tanto el legislador como las dems autoridades tienen la obli-
gacin de reprimir el cobro de contribuciones en las crceles. para preservar inclume
el mandato constitucional contemplado en el art 19 de ia Ley Fundamental.
La prohibicin de imponer contribuciones en las crceles incluye el trabajo realiza-
do por los internos con motivo de su readaptacin social, aun cuando ste se encuentra
gravado para las personas que lo ejerciten libremente como su ocupacin habitual fuera
de prisin.
Este mandato constitucional debera adctonarse con el fin de combatir y suprimir
esa prctica corrupta comn en los centros carcelarios, por cuyo medio los internos que
tienen poder econmico conceden ddivas a 19s lideres de las pandillas de internos o-al
personal administrativo, para gozar de ventajas y privilegios, como contar con celdas in-
dividuales y ms amplias, videocaseteras, televisin, mesas de billar, etctera.
La reforma podra contemplar que la Constitucin autorizara, de forma expresa, que
los reos con capacidad econmica pagasen los.derechos respectivos y as obtuviesen
servicios adicionales que requieran: pero la recaudacn obtenida por ese concepto ha-
bra de canalizarse a la mejora de las nstalacones y a satisfacer necesidades propias de
los centros de readaptacin social. Incluso se podran crear fuentes de trabajo para pa-
gar la manutencin y as evitar que los centros penitenciarios sean lugares donde los
delincuentes tengan techo y alimentos de manera gratuita. Dicho de otra modo si las pero
sonas que se encuentran en libertad se ganan el pan de cada dia con el sudor de su freno
te, con mayor razn deben hacerlo quienes han quebrantado la ley.
Por lo que hace a los antecedentes, Eduardo Mercado Herrera, pionero en la de-
fensa de los derechos fundamentales de los pensionados y jubilados, a quien estimo que
es paladin en la lucha por la justicia social tan importante en el mbito de la aplicacin
del derecho, en 1946 realiz un estudio acerca de la situacin legal de los maestros que
laboran en las escuelas tipo "art 123 constitucional", en el cual indic:
Con anterioridad al ao de 1934, las "escuelas tipo art 123" habian venido funcionando en
forma completamente desorganizada fuera del control de la Secretaria de Educacin Pblica.
No es sino hasta el citado ao que la mencionada dependencia del Ejecutivo adquiri el con-
trol de las escuelas, que, conforme a la Constitucin politica del pais y a la Leyfederal del tra-
bajo, tienen obligacin de sostener las empresas agrcolas e industriales.
a dicho personal las leyes, acuerdos y circulares que regulan la situacin de los maestros de-
pendientes de la Secretaria de Educacin Pblica.
Los maestros arr 123, por el hecho de haber pasado las instituciones al control federal, que-
dan despus de haber sido seleccionados al recibir las direcciones de educacin federal los
planteles, amparados por la Ley de inamovilidad y gozan de las prerrogativas que la ley de es-
calafn conceda a los dems maestros federales.
Art nico. Se consideran como empleados federales. con todos los derechos que las
leyes respectivas les conceden y obligaciones que se les imponen, a los maestros que
prestan sus servicios en las escuelas que tienen obligacin de fundar y sostener, los pro-
pietarios de toda negociacin agricola industrial, minera o cualquiera otra clase de traba-
jo, en cumplimiento de 10mandado por el art 123 de la Constitucin Politic de los Estados
Unidos Mexicanos.
Del examen general de los sistemas federal y local de las contribuciones se deriva una
mequtartva e injusta interpretacin del art 124 constitucional de parte del mximo tribu-
nal de justicia de la repblica, en perjuicio de las entidades federativas, pues las facultades
2.16Examen general de los sistemas rederal y localde contribuciones... 169
al Una nueva estructura del Poder judicial. terminando con la concentracin y cen-
tralizacin de la justicia. lo que implica definitivamente el cambio de la integra-
cin y forma de trabajo de la Suprema Corte de Justicia de la Nacin, de modo
que se regonalce sta.
b) El cambio de la estructura. de la operatividad y del funcionamiento de los tribu-
nales.
e) Incorporar en las leyes contencioso-fiscales los medios alternativos para la solu-
cin de las controversias impositivas.
UNIDAD 3
Elementos sustanciales
de las contribuciones
Es conveniente citar lo que acerca de este tema dice Sergio Francisco de la Garza
en su obra Derecho financiero mexicano: ..... la terminologa en materia de tributos es muy
promiscua y se presta a confusiones".
Por su parte, Emilio Margin Manautou indica: "En los trminos del artculo 73,
fraccin VII, constitucional, el Congreso de la Unin tiene facultades para imponer las
contribuciones necesarias a cubrir el presupuesto. Por consiguiente, podemos clasificar
en dos grandes grupos, los ingresos que percibe el fisco federal; uno en el que quedan
comprendidas las fuentes impositivas, y otro en el que quedan comprendidas las diver-
sas fuentes de ingresos. Estos dos grupos se denominan, respectivamente contribucio-
nes y otros ingresos"?
Con base en lo expresado por los tratadistas en referencia, cabe concluir que la con-
tribucin alude al gnero tributo y que ste comprende las fuentes impositivas, como los
impuestos, los derechos o tasas y las contribuciones especiales. En consecuencia, por
contribucin debe entenderse la prestacin obligatoria establecida por la ley, general-
mente pecuniaria, que debe entregarse al Estado.
"Al En los tributos no vinculados (impuestos) no existe conexin del obligado con
actividad alguna que se singularice a su respecto o que lo beneficie. Por ello, el hecho im-
ponible consistir en un hecho o situacin que, segn la valoracin del legislador, tenga
ndole abstracto como indice o indicio de capacidad contributiva, p ej: percibir una renta,
poseer un patrimonio, realizar un gasto. En tal caso. la obligacin tributaria ser cuanti-
tativamente graduada conforme a los criterios que se crean ms adecuados para expre-
sar en cifras concretas cul ser la dimensin adecuada de su obligacin.
"B) En los tributos vinculados, el hecho imponible contiene, tambin, un hecho en
que el obligado ejecuta una situacin en que l se halla. Pero el hecho imponible est es-
tructurado en forma tal que dentro de sus ingredentes hay asimismo una actividad o
gasto a cargo del Estado que de alguna forma se particulariza en el obligado o repercute
en su patrimonio. Por ello, discernimos con los criterios segn los cuales el hecho im-
ponible consiste nicamente en actividad estatal o su beneficio (p ej. las definiciones del
MCTAL precedentemente mencionadas)"."
En ese orden de ideas, Manuel de Juana estima preferible el mantenimiento con-
ceptual de una divisin cuatrpartta de los tributos, en impuestos, tasas, contribuciones
de mejoras y parafscales. "La doctrina ha concluido desde antiguo en la existencia de
una divisin tripartita de los recursos derivados, o sea, los impuestos, las tasas y las con-
tribuciones de mejoras. A stos se suman hoy una cuarta categora representada por los
recursos para fiscales, que algunos autores, entre ellos Giuliani Fonrouge, objetan como
categora juridica-financiera especial, y estiman preferible prescindir de ella por la posi-
bilidad de confusiones que podran originar, criterio que no compartimos, desde la natu-
raleza que los recursos parafiscales obliga a una diferenciacin con otros tributos que in-
tegran este gnero de recursos estatales, Finalmente, los llamados recursos para fiscales
tienen tributariamente una naturaleza propia que los distingue de los anteriores. Son tri-
bucos que participan de la naturaleza del impuesto por su gravitacin econmica sobre el
consumidor, lo que les acuerda cierta semejanza con la imposicin indirecta y por su obli-
gatoriedad, pero no tienen figuracin especfica en el presupuesto del Estado y estn afec-
tados a gastos determinados, que se especifican por la disposicin legal que los ha crea-
do, vale decir que la parafiscalidad deroga la regla de la no afectacin de los recursos.">
Por otro lado, Sergio Francisco de la Garza expresa: "Tanto la ciencia de las finan-
zas pblicas como el derecho financiero, expresado por la mayoria de sus ms preclaros
exponentes, estn de acuerdo en que los tributos pueden clasificarse en tres grandes gru-
pos, conforme a tres grandes principios de distnbucin de las cargas pblicas. Las tres
categoras tradicionales de tributos vienen a ser, en la forma que ms adelante lo vamos
a explicar: los derechos, los impuestos y las contribuciones especiales... despus de la
Primera Guerra Mundial empez a surgir en los paises europeos y americanos una res-
petable cantidad de organismos descentralizados, a cuyo favor se establecieron por el
Estado pagos que tenan el carcter de obligatorios, algunos de los cuales podian hacerse
4 Hctor B. vmegas. Curso definanzas. derecho financiero y tributario. { 1. De Palma. Buenos Aires. Argeruna.
1980. pag 77.
5 Manuel de Juana. Curso de finanzas y derecho moutano. 1 1. Molachino. Rosario. Argentina. 1969. pgs 230
a 232.
174 ElEMENTOS SUSTANCIALES DE lAS CONl1lIBUCIONES
efectivos por el Estado en forma coactiva y con procedimientos iguales o parecidos a los
que el Estado usa para el cobro de los tributos. Sin embargo, el hecho de que el acree-
dor de dichas prestaciones no es el Estado hace. entre otras razones. que no puedan que-
dar configurados dentro de las categoras tradicionales y clsicas de los tres tributos que
hemos analizado en los prrafos amenores","
A su vez, Emilio Margin Manautou hace notar que en el grupo de contribuciones
quedan incluidos los impuestos. los derechos o tasas y las contribuciones especiales, y
que son comunes a esos tributos los recargos y las multas por violaciones a ordena-
mientos mbutartos.?
Conforme al criterio sealado por dicho autor, los ingresos del fisco federal se pue-
den clasificar de la manera siguiente:
1. Contribuciones
l. Impuestos.
2. Derechos o tasas.
3. Contribuciones especiales.
4. Impuestos, derechos o tasas y contribuciones especiales causados en ejercicios
fiscales anteriores pendientes de liquidacin o de pago.
5. Multas por violaciones a ordenamientos tributarios.
6. Recargos, punitivos o mora torios, por la falta de pago oportuno de los tributos.
a) Multas no impositivas.
b) Recargos no tributarios.
e) Indemnizaciones.
cfJ Regaias.
e) Otros ingresos.
6 Sergio Francisco de la Garza, Derecho financiero mexicano. Porra. Mxico, 1985, pgs 307 y 339.
7 Emilio Margin Manautou, ntroduccon al estudio delderecho tributario mexicano. Universidad Autnoma de
San Luis Potosi. Mxico. 1981, pgs 67 y 68
3.1 Especies de contribuciones 175
a) Emisin de bonos.
b) Emisin de papel moneda.
e) Descuentos de documentos.
el) Emprstitos.
e) Otros financiamientos.
Contribuciones
1. Impuestos
BCarlos M. Giuliani Fonrouge. Derecho financiero, t 1, De Palma. Buenos Aires. 1982, pag 28.
9 Emilio Margaln Manautou, Introduccin al estudio del derecho tributario. t J. De Palma, Buenos Aires.
Argentina. 19S0. pgs 3 a 95.
176 ElEMENTOS SUSTANCIALES DE lAS CONTRIBUCIONES
11. Derechos
Contribuciones especiales. Son las que se manejan en razn de cosas que se posee o
por el ejercicio de una industria o comercio o de otra actividad que provocan un gasto o
un aumento del gasto pblico.
Contribucin por servicios de previsin social. Es una especie de contribucin especial,
en la cual se realizan aportaciones de parte de los beneficiarios o de las personas obliga-
das por la ley para ello, a fin de lograr que se haga efectiva realmente la seguridad social.
Impuestos
Aportaciones de seguridad social
Contribuciones de mejoras
Derechos
3.1 Especies de contribuciones 177
3.1.1 Impuestos
JO Lus Pazos. Los imites de los impuestos. Diana. Mxico. 1982, pgs 58 y 59.
3.1 Especies de contribuciones 179
Al respecto, Adam Smith, en SU obra La riqueza de las naciones. seala cuatro prin-
cipios cardinales en materia impositiva, que son:
1. El principio dejusticia. Cada quien debe contribuir al gasto pblico segn SUS po-
sibilidades o ingresos, es decir, para la fijacin y el pago de impuestos debe tenerse en
cuenta la capacidad econmica del contribuyente.
2. El principio de certidumbre. Debe evitarse que la autoridad abuse de su poder.
con el pretexto de interpretar las leyes; por tanto, la autoridad debe tener normada su
actividad de forma precisa en la ley fiscal, la cual ha de ser clara, de modo tal que no
permita el abuso de sta. Dicho principio vela por la seguridad y la certeza juridicas.
3. El principio de comodidad. Todo impuesto debe recaudarse en la poca y de la
manera como es ms probable que convenga su pago al contribuyente. Propende a que
no haya incomodidades para el contribuyente, porque stas alejan a las personas del de-
bido cumplimiento de sus obligaciones fiscales.
4. El principio de economia. La diferencia entre lo que se recauda y lo que entra
efectivamente al tesoro pblico debe ser lo ms pequea posible.
3. Econmicos. Los principales efectos econmicos de los impuestos son los si-
guientes: repercusin, difusin, absorcin.
Repercusin. Es aquel proceso por medio del cual el contribuyente desplaza el im-
puesto total o parcialmente a otras personas. Al respecto, se distinguen tres fases:
a) Percusin. Es la calda del impuesto sobre el sujeto pasivo, o sea, sobre la perso-
na que tiene la obligacin legal de pagarlo.
b) Traslacin. Es el hecho de pasar la carga del impuesto a otra u otras personas.
e) Incidencia. Es la cada del impuesto sobre la persona que realmente lo paga, es
decir, que ve afectada su economia por la trascendencia del impuesto.
La evasin es ilegal cuando, para eludir el pago del impuesto, se realizan actos vio-
latorios de las normas legales, como el contrabando, la ocultacin de ingresos, la simu-
lacin de actos o contratos, etctera.
3.1.2 Derechos
Las tasas o derechos los define el art 2, fracc IV, del Cdigo Fiscal vigente como las con-
tribuciones establecidas en la ley por el uso o aprovechamiento de los bienes del domi-
nio pblico de la nacin, as como por recibir servicios que presta el Estado en sus fun-
ciones de derecho pblico, excepto cuando los presten organismos descentralizados u
rganos desconcentrados. Este ltimo caso exige que se trate de contraprestaciones que
no se encuentren previstas en la Ley federal de derechos.
Thmbin son derechos las contribuciones a cargo de los organismos pblicos des-
centralizados, porque prestan servicios exclusivos del Estado. De este concepto se deri-
van las cuestiones siguientes:
Los derechos son contribuciones. .Cabe afirmar este concepto, pues si bien al
particular corresponde provocar la prestacin del servicio, el pago del precio es obliga-
torio.
.Los derechos deben estar establecidos en una ley. Exigir que los derechos se es-
tablezcan en una leyes congruente con lo previsto en el art 31, fracc IV, de la
Constitucin mexicana, por lo que lo dicho en pginas anteriores acerca de la clasifica-
cin constitucional de las contribuciones respecto al principio de legalidad, en obvio de
repeticiones, en este aspecto debe tenerse por reproducido.
Por servicios que preste el Estado en sus funciones de derecho pblico deben pa-
garse derechos. Esto es vlido porque si se tratara de ingresos por funciones del
Estado como particular, se estara en el caso de los productos.
Por el uso o aprovechamiento de los bienes del dominio pblico de la nacin tie-
nen que pagarse derechos. Esta parte fue adicionada al concepto de derechos en el
cdigo vigente, pues en el Cdigo Fiscal de 1967, correctamente se consideraban pro-
ductos los ingresos provenientes del Estado por la explotacin de sus bienes patrimo-
niales.
A partir de la entrada en vigor del Cdigo Fiscal publicado en el Diario Oficial de la
Federacin, del 31 de diciembre de 1981, los ingresos por el uso o aprovechamiento de
los bienes del dominio pblico de la nacin son derechos, a pesar de que se trata, como
ya se indic, de ingresos provenientes de la explotacin de bienes patrimoniales del
Estado.
3.1 Especies de contribuciones 183
Derechos por servicios. Su proporcionalidad y equidad se rige por un sistema distinto del
de los impuestos. Las garanras de proporcionalidad y equidad de las cargas tributarias es-
tablecidas en el articulo 31, fraccin IV, de la Constitucin PollUca de los Estados Unidos
Mexicanos, que el legislador trata de satisfacer en materia de derechos a travs de una cuota
o tarifa aplicable a una base, cuyos parmetros contienen elementos que reflejan la capaci-
dad contributiva del gobernado, se traducen en un sistema que nicamente es aplicable a los
impuestos. pero que en manera alguna puede nvocarse o aplicarse cuando se trate de la
constitucionalidad de derechos por servicios, cuya naturaleza es distinta de la de los rn-
puestos y, por tanto. reclama un concepto adecuado de esa proporcionalidad y equidad. De
acuerdo con la doctrina juridico-fiscal y la legislacin tributaria, por derechos han de enten-
derse: "las contraprestaciones que se paguen a la hacienda pblica del Estado, como precio
de servicios de carcter administrativo prestados por los poderes del mismo y sus depen-
dencias a personas determinadas que los soliciten", de tal manera que para la determinacin
de las cuotas correspondientes por conceplO de derechos ha de tenerse en cuenta el costo
que para el Estado tenga la ejecucin del servicio y que las cuotas de referencia sean fijas e
iguales para todos los que reciban servicios anlogos.
Derechos por servicios. Subsiste la correlacin entre el costo del servicio pblico
prestado y el monto de la cuota. No obstante que la legislacin fiscai federal, vigente en
la actualidad, define a los derechos por servicios como las contribuciones establecidas en la
ley por los servicios que presta el Estado en sus funciones de derecho pblico, modificando
lo consignado en el Cdigo Fiscal de la Federacin de 30 de diciembre de 1966. el cual en su
articulo 30 los dena como "las contraprestacones establecidas por el poder pblico, con-
forme a la ley, en pago de un servicio", lo que implic la supresin del vocablo "contrapresta-
cin", debe concluirse que subsiste la correlacin entre el costo del servicio pblico prestado
y el monto de la cuota, ya que entre ellos contina existiendo una ntima relacin, al grado
que resultan inrerdependientes, pues dicha contribucin encuentra su hecho generador en la
prestacin del servicio. Por lo anterior, siendo tales caractersticas las que distnguen a este
tributo de las dems contribuciones, para que cumpla con los principios de equidad y pro-
porcionalidad que establece la fraccin IV del articulo 31 constituconal. debe existir un ra-
zonable equilibrio entre la cuota y la prestacin del servicio, debiendo otorgarse el mismo tra-
to fiscal a los que reciben igual servicio, lo que lleva a reiterar, en lo esencial, los criterios que
este Alto Tribunal ya haba establecido conforme a la legislacin flscal anterior, en el sentido
de que el establecimiento de normas que determinen el monto del tributo, atendiendo al ca-
pital del COntribuyente o a cualquier otro elemento que refleja su capacidad contributiva, pue-
de ser correcto tratndose de impuestos, pero no de derechos, respecto de los cuales debe
tenerse en cuenta ordinariamente el COSIO que para el Estado tenga la ejecucin del servicio:
y que la correspondencia entre ambos trminos no debe entenderse como en derecho pri-
vado, de manera que el precio corresponda exactamente al valor del servicio prestado, pues
los servicios pblicos se organizan en funcin del inters general y slo secundariamente en
el de los particulares.
Derechos por servicio de agua potable, Para examinar si cumple con los princi-
pios de proporcionalidad y equidad, debe atenderse al objeto real del servicio prestado
por la administracin pblica considerando su costo y otros elementos que inciden en
184 ElEMENTOS SUSTANCIALES DE lAS CONTRIBUCIONES
Tales contribuciones las define el art 2, fracc 111. del C6digo Fiscal de la Federaci6n, como
las establecidas en la ley a cargo de personas fisicas y morales que se benefician de ma-
nera directa por obras pblicas,
La contribucin de mejoras se ubica dentro de un concepto ms amplio: el de con-
tribuciones especiales. que se definen a su vez como una prestacin establecida en la ley
a cargo de los particulares, quienes deben pagar obligatoriamente al Estado. como apor-
tacin a los gastos que ocasion la realizacin de una obra o la prestacin de un' servido
pblico de inters general. que los benefici o los beneficia de forma especfica.
En cuanto a la materia es importante destacar las caractersticas esenciales de las
contribuciones especiales, a saber:
I . Son de carcter obligatorio para los particulares.
2. El pago es por la ejecucin de la obra o al servicio pblico prestado por la admi-
nistracin pblica. Aqu cabe destacar que la contribucin especial se paga por el benefi-
cio especifico que determinadas personas reciben con motivo de una obra o prestacin
del servicio pblico. En consecuencia. esta contribucin se entera para cubrir los gastos
causados por servicios de carcter general divisibles, en obras y servicios en beneficio
de la colectividad.
3. La contribucin nicamente la pagan los sujetos que obtienen un beneficio direc-
to e inmediato,
3.1 Especies de contJibuciones 185
Contribuciones de mejoras
La contribucin de mejoras debe utilizarse para que los sujetos beneficlados direc-
tamente por una obra pblica participen para sufragar parte de su obra, por el be-
neficio que reciben, pero nunca se debe pretender el costo de la inversin. Hacerlo
seria un error grave de poltica fiscal. mxime que han existido obras por la intro-
duccin del metro y el anillo perifrico, con un alto costo econmico; adems, seria
imposible que los gobernados solventaran el costo de esas obras.
Dichas aportaciones las define el art 2, fracc 11, del mencionado cdigo tributario como
las contribuciones establecidas en la ley a cargo de personas sustituidas por el Estado en
el cumplimiento de obligaciones fijadas por la ley en materia de seguridad social o a las
personas que se beneficien de forma especial por servicios de seguridad social propor-
cionados por el Estado.
Esta contribucin no estaba contemplada en el Cdigo Fiscal de 1967, y se estable-
ci en el nuevo cdigo vigente con el fin de dar cabida a las cuotas y aportaciones al rass,
Infonavit, ISSSTE e ISSfAM. De esta manera, la Ley de ingresos de la Federacin de 1997. en
su art l. frac 11. menciona las aportaciones de seguridad social e indica que son los in-
gresos que provienen de lo siguiente:
Recargos.
Multas.
Indemnizacin de 20% por cheques devueltos.
Gastos de ejecucin.
3.1.7 Aprovechamientos
Respecto a esta figura jurdica. el art 3 del Cdigo Fiscal de la Federacin seala que se
entiende por aprovechamientos los ingresos que percibe el Estado por funciones de de-
recho pblico distintas de las contrtbuctones, de los ingresos derivados de financia-
miemos y de los que obtengan los organismos descentralizados y las empresas de par-
ticipacin estatal.
Los recargos. las sanciones. los gastos de ejecucin y la indemnizacin a que se re-
fiere el prr sptimo del art 21 del cdigo mencionado. que se apliquen en relacin con
aprovechamientos. son accesorios de stos y participan de su naturaleza.
A su vez. el Cdigo Financiero del Distrito Federal. en los arts 25. 266. 266-A. 267 Y
267-A. alude a los aprovechamientos. los cuales define como los ingresos que percibe el
Distrito Federal por funciones de derecho pblico y por el uso. aprovechamiento o ex-
plotacin de bienes de dominio pblico distintos de las contrbuciones.: de los ingresos
derivados de financiamiento. y de los que obtengan los organismos descentralzados y
las empresas de participacin estatal.
Autogenerados
Aqu hay que tener presente las "Reglas para el control y manejo de los ingresos que se
recauden por concepto de aprovechamientos y productos que se asignen a las depen-
dencias y rganos desconcentrados que los generen. mediante el mecanismo de aplica-
cin automtica de recursos". emitidas anualmente por la Secretara de Finanzas del
Distrito Federal y que le permite manejar con flexibilidad y elasticidad determinados in-
gresos. No podria realizar esto si se ubicaran como contribuciones. por la rigidez los
ingresos.
3.1.8 Productos
Los productos son las contraprestaciones que reciben las autoridades por los servicios
que presta el Estado en sus funciones de derecho privado, as como por el uso. aprove-
charnento o enajenacin de bienes del dominio privado. por ejemplo: los ingresos por
concepto de remas por el aprovechamiento de un bien del dominio privado o los servi-
cios que presta mediante un centro deportivo estatal.
188 ELEMENTOS SUSTANCIAlES DE lAS CONT~BUCIONES
A. Sector central
B. Sector parafiscal
IMSS.
INfONAVIT.
ISSSTE.
15FAM.
SAR.
Obligacin fiscal
Dino jarach seala que la obligacin tributaria. o simplemente el tributo. constituye en
su esencia una prestacin pecuniaria coactiva que pesa sobre un sujeto (contribuyente)
a favor del Estado u otra entidad pblica que tenga derecho a ese ingreso como conse-
cuencia de su poder de imposicin. 11 Dicho de otra forma, es el vnculo juridico por me-
dio del cual el fisco (sujeto activo) exige al contribuyente (sujeto pasivo) una prestacin
pecuniaria.
Causa .
Objeto.
Relacin jundco-tributarta.
Hecho imponible.
Sujetos.
Impuestos en el 2001
Ahora bien. no debe hacerse a un lado el fundamento sustantivo o esencial de la obliga-
cin tributaria, pero no se puede estar de acuerdo con ia idea de que hay que pagar con-
tribuciones. sencillamente porque el-Estado necesita ingresos para su supervivencia, y.
que los tributos se deben pagar por los sbditos de un pas a como d lugar. En este sen-
tido. el cobro de una contribucin se justifica slo si sta se destina al bien comn, al or-
den, a la seguridad juridica o a la justicia. todo ello en beneficio de los gobernados y
siempre que stos tengan capacidad tributaria.
Las ideas de que deben pactarse impuestos porque es conveniente para el orden p-
blico o por razones de Estado o porque es necesario para su existencia tienen que
quedar definitivamente enterradas en el siglo xx, para que en el presente siglo. el ser
humano vuelva sus ojos hacia l mismo, rechazando sociedades demasiado gober-
nadas en las que los representantes del Estado han fungido como benefactor. pro-
tector, civilizador. mediador. colonizador. conquistador, manufacturero. agente de
cambios, notario, abogado. profesor, constructor, administrador de museos, etc. En
el siglo XXI, la filosofia que debe prevalecer es la del ntegraconismo, en el cual se
reconozca al ser humano por lo que es y no por una bandera. ubicacin geogrfica
o color de la piel.
De esa forma reconociendo que la libertad individual es la causa motriz de todo de-
sarrollo positivo del hombre. ste debe liberarse de las cadenas de la: esclavitud que le
han sido impuestas por las grandes burocracias del siglo xx y ha de vivir sin el terror de
pagar tributos para mantener obesos y corruptos aparatos de gobierno que sostengan
politicas econmicas que chocan con las ms elementales leyes de la economa. El ciu-
dadano de una repblica debe vivir para si mismo. para su familia y para sus dems se-
res queridos, de modo que autnticamente se castigue al funcionario pblico que ha abu-
sado de los fondos del tesoro de la nacin en provecho personal; adems, el ciudadano
jams debe vivir y trabajar slo para pagar impuestos, destinados a sostener al gobier-
no. como fin fundamental y en el que las autoridades no se sirvan del individuo o de la
sociedad, sino que sirvan a uno y a otra.
continuacin
Determinacin de la obligacin tributaria. sta puede ser por un acto del sujeto pa-
sivo de la relacin jurdico-tributaria, mediante el cual reconoce que se ha realizado
el presupuesto impositivo o un acto de la autoridad fiscal en la que constata la rea-
lizacin del hecho imponible, por el que se cuantifica de forma concreta un adeudo
tributario. La configuracin del presupuesto de hecho, la medida de lo imponible y
el alcance cuantitativo de la obligacin se deben valorar en atencin a la capacidad
econmica del gobernado.
Por lo general, en el sistema fiscal mexicano se parte de la buena fe del contri-
buyente, quien realiza la cuantificacin de los tributos y ios pagos provisionales y de-
finitivos de las contribuciones.
Relacin jurdico-tributaria
El estudio de la relacin jurdico-Impcsttva resulta bastante complejo, pues alrededor
de la relacin sustantiva, que se refiere a la deuda tributaria, tambin se otorgan derechos
y obligaciones al fisco, as como derechos y obligaciones al gobernado, quien debe
no slo realizar el pago de una cantidad en dinero, sino tambin presentar avisos,
192 ELEMENTOS SUSTANCIAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
Realidad
econmica (contribuyente ~ Hecho
generador
( Potestad
t )-( Nonna
tributarla )-- Hecho
Imponible
Relacin
jurfdico-tributaria
Obligacin
tributaria
FIGURA 3.1
3.4{90ncepto
Hecho imponible. Es el hecho previsto por la norma juridica de forma hipottica y de
cuya realizacin surge el nacimiento de la obligacin tributaria.
Hay hecho generador cuando la realidad coincide con la hiptesis normativa y con
ello se provoca el surgimiento de la obligacin fiscal, o sea, es la materializacin de
la normatividad tributaria.
Se ha escrito bastante acerca del hecho imponible; asi, las leyes fiscales que contie-
nen los impuestos establecen una serie de presupuestos de naturaleza jurdica o econ-
mica para configurar cada tributo, y cuya realizacin origina el surgimiento de la obliga-
cin fiscal.
Al respecto, la doctrina ha utilizado diversos vocablos: supuesto normativo, presu-
puesto de hecho, hecho generador, hiptesis de incidencia, supuesto impositivo, situa-
ciones juridicas o de hecho, etctera. Por otra parte, no debe confundirse el hecho im-
ponible con el objeto del tributo, pues ste se refiere a la realidad econmica que se pre-
tende someter a la tributacin.
No hay que confundir el hecho imponible o presupuesto de hecho, con el hecho ge-
nerador, pues se trata de dos realidades absolutamente distintas. Ataliba ha preparado
un cuadro que muestra sus diversas peculiaridades y que se transcribe a conrtnuacton.P
12 G. AtaJiba. Hpotese. nm 25.1 a 25.3. y A. Patcao Arauja, Fato gerador. 2a ed. I Q71, pag 36.
194 ELEMENTOS SUSTANCiAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
Palcao Arauja escribe que el hecho generador (imponible) es importante para lograr
concretamente la fijacin de las siguientes nociones: a) identificacin del momento
en que nace la obligacin tributaria principal; b) determinacin del sujeto pasivo
principal de la obligacin tributaria; e) fijacin de los conceptos de incidencia. no in-
cidencia y exencin; ti) determinacin del rgimen jurdico de la obligacin tributa-
ria; alcuota. base de clculo. exenciones. etc.: e) distincin de los tributos in genere;
j) distincin de los tributos en especie; g) clasificacin de los impuestos en directos
e indirectos; h) eleccin del criterio para la interpretacin de la ley tributaria; ) de-
terminacin de los casos concretos de evasin en sentido estricto.
Elemento objetivo.
Elemento subjetivo.
Elemento espacial.
Elemento temporal.
El Cdigo Fiscal de la Federacin no hace una descripcin legal o definicin del hecho im-
ponible, sino que sus elementos se hallan dispersos en todas las leyes fiscales especiales.
Slo el art 6 del citado ordenamiento jurdico seala que las contribuciones se causarn
conforme se realicen las situaciones jurdicas o de hecho, previstas en las leyes fiscales
vigentes durante el lapso en que ocurran.
Los elementos jurdicos fundamentales que deben contemplarse en una ley fiscal
son el objeto, los sujetos. la base. la tasa. la tarifa. la poca de pago y. en su caso las ex-
cepciones.
Para evitar repeticiones intiles, debe consultarse lo sealado en los apartados 3.4.1 y
3.4.2
3.4Hechogenerador de las contribuciones 195
La obtencin de un ingreso.
La percepcin de una renta.
La propiedad o posesin de un bien.
Un acto o negocio juridico.
El consumo de un bien o servicio.
La produccin de determinados bienes o servicios.
Es natural que el hecho previsto en la norma juridica de forma hipottica y que provoca
el surgimiento de la obligacin impositiva se realiza en un tiempo o espacio temporal de-
terminado,
Este elemento es muy importante para saber cundo se crea la obligacin fiscal y,
en consecuencia. en qu momento surge su exgbldad y, en funcin de su aconteci-
miento. determinar cul es la ley aplicable.
En razn de su estructura temporal los hechos imponibles se clasifican en:
El elemento espacial se refiere a que el hecho imponible se realiza dentro de una cir-
cunscripcin territorial. en un lugar determinado. Por ejemplo: un municipio o una enti-
dad federativa.
Dicho elemento puede atender, conforme a la estructura jurdico-administrativa de
la repblica. al:
Territorio nacional.
Territorio de los estados.
Territorio de los municipios.
Territorio del Distrito Federal.
Territorio de las delegaciones del Distrito Federal.
Antes de hacer alusin a la base gravable, es conveniente precisar que la base de una
contribucin es la cuanta respecto de la cual se 'determina la contribucin a cargo del
sujeto pasivo de la relacin jurdico-tributaria, por ejemplo: la renta percibida, nmero
de litros producidos. etctera.
La base gravable es la cuanta sobre la cual se determina una contribucin menos las de-
ducciones autorizadas en la ley. Si no hay deducciones permitidas por la legislacin con-
ducente, la misma base ser la gravable.
La base gravable debe estar medida de alguna manera por el precio, el valor, el peso.
el volumen. la altura. la longitud, la superficie. la profundidad, el grueso o cualquier otra
forma mensurable.
Las bases gravables pueden ser de cuatro ciases: pura. disminuida, amplia o restringida.
3.5 Base gravable 197
Aqui cabe resaltar lo toral de la base gravable, referente a la cuan tia que se debe reflejar
en una cantidad de dinero, la cual, cuando se aplica la tasa o tarifa a la contribucin por
pagar incide en los bolsillos de los gobernados, suma de dinero que siempre debe pon-
derarse segn la capacidad econmica de los particulares. Es decir, el hecho imponible
debe respetar los lmites naturales de la imposicin, que consisten en no agotar o asfi-
xiar la fuente de riqueza e impactar en un sacrificio mnimo y necesario de aquellos res-
pecto de los cuales, obtiene ingresos para satisfacer el gasto pblico.
La unidad fiscal se puede definir como la cosa o cantidad delimitada en medida, nmero,
peso, superficie, 'espesor, dimetro, etc, respecto de la cual la ley fija la suma de dinero
que debe pagarse por concepto de contribucin y que servir para hacer el clculo co-
rrespondiente en cada caso, por ejemplo: un kilogramo de sal, un litro de vino 'o vodka,
el dimetro o superficie de un terreno, etctera. ' I
Las unidades fiscales vinculadas con gravmenes de tipo especco 'son, entre otras
las siguientes:
o Minera.
o Explotacin forestal.
Petrleo y sus derivados.
o Los productos salados.
o Aguamiel y productos de 'su fermentacin .:
Aguas envasadas y refrescos. .
Azcar, aguardiente, alcohol y envasarnento de bebidas. alcohlicas.
Consumo de algodn'.
o Produccin de cemento.
198 ELEMENTOS SUSTANCIAlES DE LAS CONTRIBUCIONES
Cerillos y fsforos.
Produccin y consumo de cerveza.
Produccin y consumo de energa elctrica.
Explotacin de estaciones de radio y televisin.
Consumo de gasolina.
Tabacos labrados.
Explotacin pesquera.
En este rengln debe tenerse presente cules son las normas o reglas que rigen la va-
luacin de bienes y servicios, asi como su publicacin en el Diario Oficial de la Federacin
y en los peridicos oficiales de los estados o en la Gaceta del Distrito Federal.'
En el Distrito Federal se localiza el Manual de procedimientos y lineamientos tcnicos
de valuaciri de inmobiliaria y de la autorizacin de sociedades y registro de peritos valua-
dores, el cual consta de los capitulas siguientes:
1. Disposiciones generales.
11. De la autorizacin de sociedades y del registro de peritos valuadores.
111. De la prctica de avalos.
IV. De los procedimientos ytneamentos tcnicos para la revisin de avalos.
V. De la suspensin y cancelacin.
que emiten las autoridades fiscales, las que en el ao 2000 fueron publicadas en la.
Gaceta Oficial del Distrito Federal el 24 de febrero.
4. El valorpericial. En materia fiscal lo elaboran las instituciones nacionales de cr-
dito, las asociaciones de peritos valuadores o peritos valuado res independientes, as
como la Comisin nacional de avalos de bienes nacionales o las autoridades fiscales, en
relacin con bienes inmuebles o con el valor de.mercancias de importacin.
El valor pericial es una forma de evaluar el valor de bienes inmuebles y es aceptado
en materia del impuesto predial. Por lo que hace al comercio exterior, son necesarios los
peritos en aranceles, pues definen la clasificacin arancelaria de un producto de origen:
extranjero.
En cuanto al impuesto sobre adquisicin de bienes inmuebles, el art .158 del Cdigo
Financiero del Distrito Federal seala que debe tomarse, para efectos impositivos. el que
resulte ms alto entre el valor de adquisicin, ei valor catastral y el valor derivado del
avalo practicado por la autoridad fiscal o por avalo vigente realizado por personas au-
torizadas por aqulla.
3.6 Tasa
a) Tasa fija. No tiene variantes, sino que es una cantidad fija y precisa.
b) Tasa proporcional. No varia la tasa, pero si la base dado que sta se hace ms
grande o ms chica. Se dice que es injusta porque no se considera la calidad o ca-
pacidad econmica del contribuyente.
e) Tasa progresiva. En la medida en que varia la tasa, varia la base. Se dice que es
ms justa porque se pagar el tributo conforme a la capacidad econmica. De
esta forma, quien tiene mayor ingreso pagar ms que aquel que tenga poco in-
greso.
d) Tasa regresiva. Es aquella en la cual cuanto mayor sea la base, menor ser el
porcentaje aplicable.
A su vez, la tarifa es una relacin de bases y tasas que dan el impuesto por pagar.
200 ElEMENTOS SUSTANCiAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
Frmula
Ingresos
- Deducciones
Base gravable
Tarifa (an. 141 L1SR)
Resultado
- Crdito al salario
- Subsidio
Impuesto por pagar
Tarifa
Hay que tener cuidado en la elaboracin de una tarifa, para que no haya saltos de-
masiado marcados y evitar que se impugne de inconstitucional. Para remediar esto, deben
utilizarse factores o porcentajes entre los limites inferior y mayor correspondientes.
3.7 Pago de la contribucin 201
.
T
Impuesto
a
s .. Base
gravable
por
a pagar
FIGURA 3.2
3.7.1 Concepto
Respecto al pago, MayoIo Snchez Hernndez dice que "... se entiende por tal la entre-
ga de la cosa o cantidad debida, o la prestacin del servicio que se hubiere prometido
(art 2026 del Cdigo Civil para el Distrito FederaO".!3
Materiales
Los elementos materiales de pago son los instrumentos con los que se pueden realizar
los pagos. De acuerdo con lo previsto por los arts 6; fracc i1, prr tercero, y 20 del 'Cdigo
Fiscal de la Federacin, se puede afirmar que se aceptan las siguientes formas de pago de
contribuciones y sus accesorios:
En especie.
En moneda nacional.
En moneda extranjera.
Cheques certificados o de caja.
Giros postales, telegrficos o bancarios.
IJ Diccionario de fa lengua de la Real Academia Espaofa. Espasa Calpe. Madrid. 1972. pag 859 -.
202 ElEMENTOS SUSTANCIALES DE lAS CONTRIBUCIONES
Cheques devueltos
En la prctica se han presentado controversias, pues el art 21 .del Cdigo Fiscal de la
Federacin determina que el cheque recibido por las autoridades fiscales que sea pre-
sentado en tiempo y no se pague dar lugar al cobro del monto del cheque y a' una in-
demnizacin de 20 % del valor de ste, la cual se exigir independientemente de los de-
ms crditos accesorios a las contribuciones, y que se requerirn y cobrarn mediante
el procedimiento administrativo de ejecucin, sin perjuicio de la responsabilidad que en
su caso procediere.
El Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nacin ha sostenido la inconstitucio-
nalidad del articulo que permite el cobro de la indemnizacin por cheque devuelto en los
trminos siguientes:
Cheques expedidos para cubrir Wl crdito fiscal. CdIgo Fiscal de la Fedemd6n. InconsUlu-
ctonaltdad de su artculo 23, prrafo spUmo. Al establecer el legislador en el prrafo spti-
mo del articulo 23 del Cdigo Fiscal de Ja Federacin, vigente hasta el 31 de diciembre de
. mil novecientos ochenta y dos en que fue abrogado, que "la falta de pago inmediato de un
cheque expedido para cubrir un crdito fiscal, por parte de la institucin a cuyo cargo se hu-
biese librado, dar derecho a la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico a exigir del libra-
dor el pago del importe del mismo y una indemnizacin del 20% del valor del cheque", sin
contemplar la posibilidad de que el librador cuya conducta encuadre dentro de los presu-
puestos de la norma pueda, en. su caso, demostrar que la falta de pago oportuno del cheque
no es a l atribuible, incurri en una franca violacin a la garanta de audiencia contenida
en el artculo 14 de la Constitucin federal, ya que aun cuando el afectado demostrase lo an-
terior, es decir, que el titulo de crdito no fue cubierto por causas ajenas a l, al tenor de lo
dispuesto por la norma reclamada, de todos modos subsistira la obligacin de indemnizar
al fisco con el 20% del valor del cheque, ya que en el prrafo sptimo del artculo 23 a co-
mento no hace ninguna distincin de esa naturaleza, sino que, por el contrario, seala que
el cobro del 20% proceder por falta de pago inmediato de un cheque expedido para cubrir
un crdito fiscal, guardando silencio acerca de la oportunidad que por imperativo constitu-
cional debe otorgarse al gobernado para que, previamente al acto de privacin, sea escucha-
do en defensa de sus intereses. .
Sptima poca. primero parte: vo/s 187-192, AR 153/80 Kimberly C/ark de Mxico. S. A.
Unanimidad de 17 votos.
Cheques, pagos al Fisco por medio de tnconsUluclonalldad del artculo'21, prrafo cuarto vtgente
a parttr del lo de enero de 1983, del CdIgo FIscal de Ja Fedemcln. El precepto legal men-
cionado establece que cuando un contribuyente libre un cheque a favor del fisco que sea pre-
sentado a tiempo y no pagado, se generar a cargo de aqul una obligacin de indemnizar a
la hacienda pblica con un 20% del valor de ese instrumento de pago; ahora bien, conforme
a los trminos en que se encuentra redactado dicho precepto, aun cuando el. particular afec-
tado pudiese demostrar que la falta de pago del mencionado ttulo de crdito se origin por
causas ajenas a l, de cualquier forma se encuentra obligado a resarciral fisco en el porcen-
taje aludido, pues la disposicin controvertida tampoco establece alguna salvedadde esta
naturaleza, sino que es terminante al sealar que bastar la falta de pago del cheque presen-
tado en tiempo para que el causante librador contraiga la obligacin de indemnizar al fisco
con un 20% de valor representado en tal documento crediticio. Consecuentemente, es in-
cuestionable qua el artculo 21, prrafo cuarto, del Cdigo Fiscal de la Federacin, es viola-
torio del artculo 14 constitucional, en tanto que impide al contribuyente, cuya situacin
204 ELEMENTOS SUSTANCIAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
coincida con los supuestos que prev esa disposicin ordinaria, liberarse del cumplimiento
de reparar los daos ocasionados al fisco a travs de la demostracin de que esa.lesin no se
produjo por causas imputables a l, lo que e su vez se traduce en un acto de privacin al cual
no le precede la audiencia del particular afectado en sus intereses,
Amparo en revisin 7749193. luan J. Barajas y Compaia, S. C. y otro. 25 de febrero de 1986.
Unanimidad de 16 votos.
Conbase en esas tesis, se reform el art 27 del CFF, en el sentido de que la autori-
dad debe requerir al librador del cheque, para que en el plazo de 3 das efecte el pago
con la mencionada indemnizacin de 20 %. o acredite fehacientemente con las pruebas
documentales procedentes 'que realiz el pago, o que no' hizo ste por causas exclusiva-
mente imputables a la institucin de crdito,
"Como lo hemos afirmado en otra parte de esta obra, nuestro pas se independiz
en el terreno nacional e internacional de Espaa, pero la estructura. interna econmico-
social continu siendo la-rnlsrna, hasta que se produjo el profundo impacto de la Refor-
ma; por ello las leyes tributarias espaolas que se haban venido aplicando durante la Co-
lonia. continuaron Vigentes durante cerca de cincuenta aos del Mxico Independiente.
"Es sabido que fue el Ministro de Hacienda don Matias Romero quien.establecl la
Ley del timbre en 1869, en sustitucin del papel sellado. tpicamente colonial; no obs-
tante. la nueva ley no entr en vigor sino hasta el ao de 1857. bajo el ministerio de don
Antonio Mejia. Comentando esta primera ley, el fiscalista mexicano Hugo B. Margin
afirma: '". slo me refiero a ella para demostrar la absoluta ignorancia. que se tenia de
los beneficios de las tarifas progresivas. En esta ley ni siquiera se cumpla con el requisi-
to mnimo de establecer tarifas proporcionales. Segn ella, se grava con una tasa menor
conforme aumentaba la suma de la operacin sujeta al impuesto. Si la tasa proporcional
es de suyo represiva y por tanto tiene efectos antisociales. en el presente caso, en esta
ley que tantos aos debera durar entre nosotros se acentu la regresin, de tal suerte
que sistemticamente fueron gravados en exceso los causantes de menores recursos, y
el alivio fiscal se lograba en la medida en que el contribuyente fuera dueo de mayores
recursos. Esta ley. por establecimiento de las tasas progresvas'" 15
En la actualidad fue abrogada la Ley del timbre, pero no debe pasarse por alto que
los pagos pueden hacerse con timbres, marbetes o precintos cuando as lo ordenan las
leyes Fiscales especiales o el Cdigo Fiscal de la Federacin.
Bonos de la Tesorera
El Reglamento de la Ley Orgdnica de la Tesorena de la Federacin, que se encuentra vi-
gente, en todo lo que no se oponga a la Ley del servicio de la Tesorena de la Federacin,
establece en su art 173 la posibilidad de que las oficinas recaudadoras deban aceptar t-
tulos, cupones o bonos de la deuda pblica en pago de crditos a favor del gobierno fe-
deral.
Dacin en pago
Los arts 25 y 29 de la Ley del servicio de la Tesorena de la Federacin establecen la dacin
en pago y al respecto indican que a fin de asegurar la recaudacin de toda clase de cr-
ditos a favor del gobierno federal. excepcionalmente la Secretara. por conducto de la
Tesorera o de los.auxiliares legalmente facultados para ello, podrn aceptar la dacin en
pago del producto de las ventas de bienes. cuando sea la nica forma que tenga el deu-
dor para cumplir con las obligaciones a su cargo y stos sean de fcil realizacin o ven-
ta, o resulten aprovechables en los servicios pblicos federales, a juicio de la propia
Tesorera o de los auxiliares de referencia.
Las dacones en pago se recibirn al valor del avalo de los bienes, emitido por ins-
titucin autorizada. Los convenios de dacin en pago y, en su caso. las actas adminis-
trativas que los consignen se formularn con la participacin del deudor y de la Tesorera
15 Jess Torai Moreno, Ensayo sobre (ajusticia. JUs. Mxico. 1985, pg 15.
206 ELEMENTOS SUSTANCIALES DE lAS CONTRIBUCIONES
Certificados de la Tesorera
Los arts 16 y 17 de la Ley del servicio de la Tesorena de la Federacin sealan que los cer-
tificados de estmulos fiscales que expida la Tesoreria se sustentarn en resoluciones ad-
ministrativas dictadas 'por autoridades competentes.
La Tesoreria podr expedir, con vigencia de cinco aos, certificados especiales por
percepciones que obtenga destinados al pago de crditos fiscales provenientes de im-
puestos, derechos y aprovechamientos, para que surtan efectos en las oficinas recauda-
doras que tengan a su cargo el cobro correspondiente. ante la cual debern presentarlos
los beneficiarios.
Tambin la Tesoreria podr expedir certificados especiales por el importe de los
adeudados a cargo del gobierno federal, para que los beneficiarios cubran con ellos, a su
vez, los conceptos sealados en el prrafo anterior
El importe acreditable.
El monto, ubicacin y descripcin de la inversin beneficiada o el nmero de em-
pleos.
La duracin del certificado.
La oficina recaudadora que reciba el Ceprofi para su aplicacin har constar al re-
verso de los mismos: la fecha de la aplicacin, el concepto del impuesto por el que se
aplica, el importe de los acreditamlentos que se vayan efectuando con registro de m-
quina, el saldo pendiente de acreditar, y el nombre y la firma del funcionario que auto-
riza.
Al respecto, son aplicables las tesis jurisprudenciales siguientes:
UtUlzadn de dos benefidos fiscales durante ejercldos dlsllnlos por los contribuyentes. No son
simultneos. De conformidad con lo dispuesto por el artculo 163 de la Ley del impuesto
sobre la renta vigente en 1985. los constituyentes que se citan en este precepto y que reali-
cen las actividades en l precisadas, siempre que no gocen de ningn estmulo o subsidio,
tendrn derecho a una depreciacin acelerada, hasta el 50% del monto original de su inver-
sin, y de' acuerdo con el artculo 14 del decreto que establece los estmulos fiscales para el
fomento del empleo y la inversi6n en las actividades industriales, publicado en el Diario
Oficial de lo Federacin de 6 de marzo de 1979, la duraci6n de derecho para acreditar el im-
porte consignado en los Certificados de Promocin Fiscal (Ceprofis) ser de cinco aos, con-
tados a partir de la fecba de su expedici6n. De la interpretacin arm6nica de ambos precep-
tos se colige que aun cuando en el ejercicio en el que se realiz6 la depreciaci6n acelerada,
en el caso de 1985, se solicit el Certificado de Promocin Fiscal, no existe simultaneidad y,
por ende, no se da el supuesto de excepcin, ya que aqul se otorg6 con posterioridad en la
especie, en 1986, momento en el que nace el derecho para utilizar ese beneficio fiscal y no
el de su solicitud, ya que ste queda sujeto a su otorgamiento.
juicio 1565/88. Sentencia del 24 de noviembre de 1988, por unanimidad de votos, Magistrado
instructor: Sergio Martinez Rosas/anda.
Cerilflcados de promod6n fiscal. Valores que se deben tomar en cuenta para su otorgaJl.lento. en
el caso de maquinaria y equipos nuevos e Importados. Si de conformidad con el artculo 40,
fracci6n Il, del Acuerdo nmero 101-413 de 15 de junio de 1979, el monto de la inversin
que se lomar en cuenta para otorgar el estmulo fiscal se calculara. tratndose de efectos im-
portados, con base en los valores consignados en la factura comercial, que liabrn de coin-
cidir con los valores declarados en el pedimento o pedimentos anuales respectivos, exclu-
yndose cualquier otro pago, ya sea por impuestos. intereses, fletes, seguros. comisiones y
otros gastos relacionados con la adquisicin, es evidente que tienen que estimarse, como lo
dice en el artculo en comento, los valores comerciales consignados en la factura o facturas; .
ahora bien, ante la falta de previsi6n del legislador. que no consider la fluctuacin de la mo-
neda mexicana frente al dlar norteamericano, la paridad cambiara que debe regir el otor-
gamiento de los estmulos fiscales es la vigente en las fechas de expedici6n de las facturas y
no la de la poca en que los efectos importados cruzaron la frontera mexicana y se interna-
ron al pas, puesto que el valor de la inversin es el de adquisicin que se consigna' en las
facturas respectivas.
Revisin 1986/87. Resuelta en sesin del 10 de febrero de 1990, por unanimidad de siete votos.
Magistrada ponente: Margarita 'Lomelt Cerezo .'
208 ELEMENTOS SUSTANCIAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
"Participacinde uUUdades. Los certlOcados de promocin Osea! no son acumulables para el pago
del Impuesto a! ingreso. global de las empresas; en consecuencia. tampoco lo son para efectos del
reparto de utilidades a los trabajadores. Por decreto publicado el 6 de marzo de 1979 se es-
tablecieron estmulos fiscales para el fomento del empleo y la inversin en actividades in-
dustriales consistentes en crditos para impuestos federales que se hacen constar en certifi-
cados de promocin fiscal (Ceprafis). Para los efectos del artculo 16 de la Ley del impuesto
sobre la renta, vigente hasta "el 31 de diciembre de 1982", los crditos mencionados no
constituyen "ingresos para su titular" porque no derivan de ninguna de las "actividades se-
aladas en la ley; en consecuencia, no pueden considerarse como acumulables para efectos
del ingreso glohal gravable de las empresas, en trminos del artculo 19 de la citada ley, pues-
to que dichos crditos constituyen estmulos fiscales que slo pueden ser acreditables con-
tra el pago de fin de un impuesto federal; mxime que el artculo 16 del decreto invocado
expresamente dispone que el importe acreditable consignado en el certificado de promocin
fiscal no ser acumulable para fines del impuesto sobre la renta; por ello, los Ceprofis no
pueden servir de base de un reparto adicional de utilidades, pues no forma parte del ingre-
so global gravable del causante. .
Revisin 1946/87. Resuelta en sesin del 19 de marzo de 1988. por mayarla de seis votos y uno en
contra. Magistrado ponente: Gonzalo Armienta Caldern.
"CertlOcado de promocin Osea!. El dictamen en el que se apoya debe hacerse del conoclinlento
del parUcular. En los trminos de lo dispuesto por el artculo 16 constitucional y de la tesis
de jurisprudencia nmero 109 de este Tribunal, las autoridades pueden fundar y motivar sus
resoluciones en documentos diferentes y anexos a la misma, siempre ycuando stos se ha-
gan de su conocimiento del afectado; de lo contrario, se conculca dicho precepto de la carta
fundamental; de ello se sigue que si las autoridades hacendarias emiten un "Ceprofi" a favor
de la empresa, pera no hacen de su conocimiento el dictamen en el cual tiene su apoyo di-
cho Cepro, no se cumple con lo estatuido en el invocado precepto constitucional.
Revisin 333/83. ResueJt~ en sesin del 5 de julio de 1988, por mayora de
votos y uno en contra.
Magistrado ponente: Gonzalo Armienta Caldern.
Los contribuyentes podrn acreditar el importe de ios estimuios a que tengan dere-
cho a ms tardar en un plazo de cinco aos. contados a partir dei ltimo dia en que ven-
za el plazo para presentar la declaracin del ejercicio en que surgi el derecho a obtener
el estimulo; si el contribuyente no tiene obligacin de presentar declaracin del ejercicio.
el plazo contar a partir del dia siguiente a aquel en que se cree el derecho a obtener el
estimulo.
En los casos en que las disposiciones que otorguen los estimulas establezcan la obli-
gacin de cumplir con requisitos formales adicionales al aviso a que se refiere el primer
prrafo de este articulo. se entender que se crea el derecho para obtener el estmulo a
partir del da en que se obtenga la autorizacin o el documento respectivo. Cuando los
contribuyentes acrediten cantidades por concepto de estimulas scalesa los que no tu-
vieran derecho. se causarn recargos en los trminos del articulo 2 l del Cdigo Fiscal de
la Federacin. respecto de las cantidades acreditadas indebidamente y a partir de la fe-
cha del acreditamiento.
En materia fiscal se distinguen diversas clases de pago. a saber:
o Liso y llano.
o Bajo protesta.
o A plazo. diferido o en parcialidades.
o Espontneo.
o Provisional. '.'
o Definitivo.
o En garantia.
o En anticipos.
o Extemporneo.
o Virtual.
o Por consignacin.
o Por terceros.
o De lo indebido.
Es oportuno hacer mencin a los criterios sustentados, que son, de acuerdo con las
tesis que a continuacin se mencionan, los siguientes:
Pago Usoy llano. No entraa consentlmlento con el crdito. El hecho de que un particular pa-
gue en forma lisa y llana un crdito no entraa un consentimiento con el crdito ni con la
resolucin que le dio origen. no obstante que no se hayan efectuado los pagos bajo protesta;
pretender lo contrario seria tanto como exigir una formalidad o solemnidad incompatible
con el derecho moderno. el cual trata de proteger intereses legtimos; aun cuando no se ha-
yan observado requisitos de forma, no existe disposicin jurdica en al sentido de que el
pago liso y llano constituya un consentimiento con la resolucin que le sirve de fuente. toda
vez que las formalidades del pago bajo protesta no son en perjuicio del particular, sino en
beneficio de las personas que se acogen a ella.
Revisin 537/69. Resuelta el 25 de noviembre de 1969. por unanimidad.
Pago liso y llano posterior a la Intetposld6n del recurso de Inconfonnldad. No implica consent-
miento con la IIquldadn recurrida. No es suficiente para sobreseer por falta de materia el re-
curso de inconformidad. si la actora lo interpuso en tiempo y no se desisti de l. Mxime
que manifiesta en la demanda de nulidad 'que el pago efectuado en forma lisa y llana lo rea-
liz por la presin que ejerci la exactora dentrn del procedimiento administrativo de eje-
cucin. No puede considerarse que el pago liso y llano implique consentimiento con el cr-
dito si ste fue impugnado a travs de un medio de defensa dentro del trmino que la ley se-
ala, en virtud de que el consentimiento expreso tiene que manifestarse verbalmente, por
escrito o por signos inequvocos, lo que no ocurre en el caso, y el consentimiento tcito, por
disposicin del propio Cdigo Fiscal, se presenta cuando la demanda no se interpone den-
trn del trmino que la ley seala.
Revisin 379/80. Resuelta en sesin del 3 de diciembre de 1980. por unanimidad de seis votos.
Magistrado ponente: Francisco Ponee Gmez.
Consentlmlenlo expreso y consentlmlenlo tcito. Los artculos 190, fraccin III y 192. segun-
do prrafo del Cdigo Fiscol de la Federacin deben interpretarse armnicamente porque en-
tre ambos slo existe una aparente contradiccin si se pretende que el supuesto consenti
miento expreso de una decisin ejecutoria imposibilita al contribuyente para impugnar esa
resolucin dentro del trmino legal de 15 das, Aceptar que la pretendida conformidad, ma-
nifestada en el acuerdo impugnado. sea el consentimiento expreso con sta significa adqui-
rir que pueda anticipadamente renunciarse a un recurso contencioso, es decir, sera tanto
corno el desistimiento prematuro de una accin. Esto es inadmisible, porque equivale B una
verdadera delegacin de justicia. a la privacin de un derecho sin el debido proceso legal, y
al desconocimiento de la garanta esencial que establece el artculofa constitucional.
Revisin 1009/79. Resuelta en sesin del 6 de octubre de 1980 por mayora de seis votos, Magistrado
ponente: Alfonso Cortina Gutirrez.
Revi-$ipn 333/79. Resuelta en sesin del 6 de octubre de 1980 por mayarla de seis votos; Magistrado
ponente: Francisco Xavier Crdenas Durn.
Revisin 941/78. Resuelta en sesin del 6 de octubre de 1980 por mayorla de seis votos. Magistrada
ponente: Margarita iomelt Cerezo.
por el afectado, sino puesta por la propia autoridad: resultando de ello que no existi un ver-
dadero consentimiento por parte del actor, pues de haber existido, l. de su puo y letra, hu-
biera estampado no s610 su firma, sino la frase en cuestin. que es, en ltima instancia, a tra-
vs de la cual se habra reflejado ese consentimiento. Adems, conforme al artculo 1803 del
Cdigo Civil de aplicacin federal, dicho acto debe ser interpretado como un acuse de reci-
bo que tiene por nica finalidad el certificado que el causante recibi en forma personal el
documento en cuestin; mxime si se tiene en cuenta que dichos causantes na son especia-
listas en derecho fiscal, y que en el momento de hacrseles entrega de una liquidacin, los
mismos la podrn firmar sin saber si se encuentra formulada conforme a la ley. por cuyo mo-
tivo se le otorga el trmino de 15 das para que se alleguen a personas que los asesores a efec-
tos de impugnar las resoluciones para que a su juicio las perjudiquen. o bien que de lo con-
traro se conformen con ellas.
Revisin 1129/78. Resuelta en sesin det m de septiembre de 1979 por mayora de seis votos a favor y
uno en contra. Magistrado ponente: Alfonso Cortina Gutirrez.
Revisin 566/79. Resuelta en sesin del 26 de septiembre de 1979 por mayora de seis votos a favor y
uno en contra. Magistrada ponente,' Margarita Lome/f Cerezo.
. Revisin 748/79. Resuelta en sesin del 26 de septiembre de 1979 por mayorla de seis votos a favor y
uno en contra. Magistrado ponente: Mariano Azuela Gtstrn.
Revisin 1Jo/80. Resuelto en sesin del 22 de octubre de 1981 por mayorla de seis votos a favor y uno
en contra. Magistrado ponente: Mario Cordera Pastor.
212 ELEMENTOS SUSTANCIALES DE lAS CONTRIBUCIONES
Pago bajo protesta. Tiene este carcter el que se realiza despus de interponer un recurso admi-
nistrativo. Se debe considerar pago bajo protesta el que efectan los particulares despus de
haber interpuesto algn recurso administrativo, siempre que a la oficina receptora se entre-
gue copia del escrito y se solicite la suspensin del procedimiento ejecutivo. No es indis-
pensable que se exprese la frmula de que el pago se hace bajo protesta, porque lo relevan-
te resulta precisamente que el pago no implique consentimiento con la resolucin base del
crdito, requisito que se satisface claramente con la interposicin previa del recurso.
Revisin 287/72. Resuelta el 3 de mayo de 1973, por 15 votos contra dos.
Pago bajo protesta efectuado por un tercero. No implica consentimiento del crdito por el deudor.
El pago que efecta bajo protesta un tercero para liberar a un deudor no puede implicar con-
sentimiento con la resolucin que origina dicho pago bajo protesta, puesto que los efectos iu-
rdicos del mismo son precisamente la inconformidad del contribuyente en relacin con el
crdito fincado, no siendo bice para lo anterior que el pago condicionado lo haya realizado
un tercero.
Revisin 274/69. Resuelta el S de junio de 1970, porunonmidod.
Pago espontneo
La figura jurdica del pago espontneo se encuentra prevista en el art 73 del C6digo Fiscal
de la Federacion, el cual establece que no se impondrn multas cuando se cumplan en
forma espontnea las obligaciones fiscales fuera de tos plazos sealados por las disposi-
ciones fiscales o cuando se haya incurrido en infraccin a causa de fuerza mayor O de
caso fortuito. Se considerar que el incumplimiento no es espontneo en el caso de que:
lll. La omisin haya sido corregida por el contribuyente con posterioridad a los 15
das siguientes a la presentacin del dictamen de los estados financieros de dicho
contribuyente formulado por contador pblico ante la Secretara de Hacienda y
Crdito Pblico, respecto de aquellas contribuciones omitidas que hubieren sido
observadas en ei dictamen.
Otro de los beneficios para el contribuyente que pague sus impuestos de forma es-
pontnea es que el importe de los recargos que en su caso debern pagarse no excede-
r de ios causados durante un ao. Si se obtiene autorizacin para pagar a plazos, ya sea
de manera diferida o en parcialidades, se causarn adems los recargos que establece ei
art 66 del Cdigo Fiscal de la Federacin. por parte diferida (art 21, prr octavo del mis-
mo cdigo).
En cuanto a este tema, son aplicables los precedentes que siguen:
Impuestos. No existe espontaneidad. Cuando previamentea su pago la autoridad Inlda sus facul-
tades. En efecto, si bien es cierto que la visita domiciliaria se inici et zo de agosto de 1982,
y que el primero de noviembre de ese mismo afio se precis la prestacin omitida yque tam-
bin es cierto que el pago se realiz mediante declaracin complementaria el once de octu-
bre del precitado afio, es de manifestarse que la sala o qua actu correctamente al manifes-
tar que al cubrir el impuesto omitido no hubo espontaneidad porque de acuerdo con el se-
gundo prrafo del artculo 37 del Cdigo Fiscal de lo Federacin vigente en 1982, existi
requerimiento, que fue precisamente el inicio de la visita domiciliaria del 20 de agosto! por
lo cual no se satisface la primera parte del artculo en comento, para que se diera la es pon
taneidad, esto es, que la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico se abstendr de imponer
sanciones cuando se haya incurrido en infraccin o causa de fuerza mayor o de caso distin-
to o cuando se enteren en forma espontnea los impuestos o derechos no cubiertos dentro
de los plazos sealados por las disposiciones fiscales.
Amparo directo 67/86. Abastecedora de Farmacias. S. A., 11 de marzo de 1986. Unanimidad de votos,
Ponente: Carlos Alfredo Soto voseor.
Obligaciones scates, requlsllos que deben reunir las gesUones de la autoridad, para desvlrluar el
cumplImlento espontneo de las. Del artculo 73, fraccin 11. del Cdigo Fiscal de la
Federacin, se desprende que el cumplimiento de las obligaciones fiscales no es espontneo
cuando la omisin en que incurri el contribuyente fue corregida, despus de que las auto-
ridades en esa materia le comunicaron una orden de visita domiciliaria, cuando ha mediado
un requerimiento "o cualquier otra gestin notificada por las mismas tendientes a la com-
probacin del cumplimiento de disposiciones fiscales", Consecuentemente, para esclarecer
si un acto de autoridad constituye una gestin de esa naturaleza. que excluya la espontanei-
dad de la conducta del contribuyente. debe observarse la existencia de los siguientes requi-
sitos: al que el acto haya emitido y notificado al causante. antes de que ste corrigiese el error
u omisin en que hubiese incurrido: b) que esa gestin emane de una autoridad fiscal; el que
la determinacin de la autoridad lienda a la comprobacin del cumplimiento de las dispo-
siciones fiscales: y d) que la misma surta plenamente sus efectos jurdicos, por no infringir
dlsposiciones legales. La ausencia de alguno de estos elementos impide completamente que
.la "gestin" de la autoridad desvirte la espontaneidad del proceder del sujeto obligado. En
el primer caso, debido a que no se cumplira con el requisito de termporalidad que se ad-
vierte del precepto referido. Bajo el segundo supuesto. porque si el acto notificado al contri-
buyente no emana de una autoridad fiscal, no le resulta aplicable lo dispuesto en el aludido
3.7 Pago de la contribucin 215
precepto. En lo que atae a la tercera hiptesis, si el acto no tiende a la verificacin del aca-
tamiento de las normas tributarias. no se satisface el requisito que mira al fin de la gestin.
Y, si sta se llev 8 cabo con infraccin de las disposiciones legales relativas. es claro que no
pueda surtir el efecto jurdico de excluir el cumplimiento espontneo.
Revisin fiscal 413/88. Servisdn, S. A., 15 de junio de 1988. Unanimidad de votos. Ponente:
Luis Unce Dlaz.
Pago espontneo cuando se efecta a una auclltoria. Es espontnea la presentacn de una de-
claracin complementaria, aunque exista visita de auditora en una empresa, si la orden de
visita se refiere a un ejercicio fiscal diferente a aquel por el cual se presenta la referida de-
claracin complementaria.
Revisin 147/79. Resuelta en sesin del 3 de diciembre de 1980 por unanimidad de ses votos.
Magstradq ponente: M?-l!ano Cornera, :astor.
Pagos que no son espontneos. Ameritan una sandn y no generan recargos: El artculo 7 de
la Ley del impuesto sobre la renta establece que si los pagos no son espontneos; en lugar de
recargos se aplicarn sanciones que no excedern del 8% mensual ni de tres tantosdel m-
porte del impuesto, segn la gravedad de la falta. En tal virtud. si el actorefectu el pago
despus de un requerimiento y fuera del plazo legal. dicho pago no causa recargos. sino que
ameritaba la aplicacin de una multa dentro de los lmites establecidos. pqr dicho precepto,
Revisin 260/69. Resuelta el 31 de mayo de 1970. 'por 10 votoscntra seis.
Pago espontneo. No (o hay si el causante nicamente soUelta autorlzadn para pagar en pan:Ja-
IIdades e/Impuesto omlUdo. De acuerdo con lo dispuesto en el artculo 37, fraccin .X, del.
Cdigo Fiscal de la Federacin. no sa impondrn sanciones cuando exista pago espontneo
de los impuestos omitidos; sin embargo. no puede considerarsa como. talla solicitud que el .
causanta haga para pagar stos en parcialidades. a menos de que se' acompa dicha'solci-
tud con el pago de la primera parcialidad. o que el pago se haga en forma simultnea a ,la.
presentacin de tal solicitud, puesto qua esto ya implica que se haya efectuado un pago. aun- .
que sea parcialmente. Si nicamante sa plantea la solicitud. no puede entenderse que est
efectuando pago alguno. ms an cuando han transcurrido tres aos desde que el pago de-
bi hacerse y no sa hizo. De acuerdo con lo anterior. si el solicitante no recibe respuesta al-
guna en el trmino de noventa das por parte de las autoridades. debe entender qua su soli-
citud fue resuelta en sentido negativo. .
Revisi6n 960/79. Resuelta en sesi6n del 18 de abril de 1980 por-mayora de cuatro. votos contra tres.
Magistrado 'Ponente: Francisco r~Jc~ Cfmez.
Pago provisional
El pago con el adjetivo provisional significa, segn Emilio Margin Mnautou,~>qe se
realiza con efecto interino. hecho interinamente. que temporalmente suple la flia de
otro u otros pagos posteriores, o bien que hace a cuenta del impuesto usado t<rl de-
finitivo; este ltimo que por regla general corresponde a la terminacin de un'ejerctco
del causante o bien al impuesto anual aplicable al contribuyente. Por. lo anterior; IQs pa-
gos provisionales se deducen del impuesto causado .
total o definitivo..." Dictib auOl: con- .
: . .: ~ .L~:.'
cepta el pago provisional como el quederivade una determinacin sujeraa.vertcacn
por parte del fisco. . ..
r
216 ELEMENTOS SUSTANCIALES DE LAS CONTRIBUCIONES
Pago definitivo
Coincidimos con Gregorio Srichez Len respecto a que: "por nuestra parte. considera-
mos que el pago definitivo por auroderermrnacion no sujeta a verificacin' casi no exis-
te. principalmente en nuestra legislacin fiscal federal". En efecto, opinamos que existen
ms bien dos modalidades en el pago definitivo: una cuando la aurodererrrunacn pue-
de estar sujeta a verificacin. que es el caso ms frecuente. y la otra cuando no lo est.
Pago en garanta
Dicho pago es aquel mediante el cual el contribuyente asegura el cumplimienro de una
obligacin tributaria. Como ejemplo se puede precisar que la Ley aduanera exige que se
garantice el pago de los impuestos de importacin que se acusarn en caso de que no
se regrese a su pas de origen la mercanca extranjera, que fue introducida a Mxico de
forma temporal.
Pago en anticipos
El pago en anticipos es aquel que se entera a cuenta de lo que ya corresponde al fisco.
Pago extemporneo
Esta hiptesis tiene lugar cuando el contribuyente paga al fisco las cantidades que legal-
mente le adeuda. pero fuera de los plazos o trminos establecidos en las disposiciones
legales aplicables. Dentro de este contexto y aun cuando estamos en presencia de un
pago definitivo. es de hacerse notar que para que se tenga extinguida la obligacin debe
cubrirse adems de la cantidad adeudada los recargos y las sanciones que procedan por
la externporanedad en el pago.
Pago virtual
Alma Guadalupe Fernndez Jimnez puntualiza que la Secretara de Hacienda y Crdito
Pblico. en el instructivo para el llenado de la declaracin HISR-95. respecto de las socie-
dades mercantiles. alude al pago virtual y establece de forma textual dicho instructivo en
la parte conducente:
"Deber utilizar un rengln para concepto de aplicacin del subsidio o estimulas. se-
alndolo con la clave que le corresponda.
"Concepto Clave
"Ceprofis 1
"Ceds 2
"Certificados oro 3
"Bonos y cupones 4
3.7 Pago de lacontribucin 217
"Certificados de la Tesoreria S
"Subsidios 6
"Otros 7
"1-091 o
1-0908"
"1-091 Clave del pago virtual
"i 1-092 o
1-090B
"1-092 Clave del pago virtual
"i 1-093 o
1-0908
"1-093 Clave del pago virtual
"i 1-0838 o
NL
"il-083C o
NL
"1-083C
"S. Cuando se perciban ingresos por dividendos o utilidades distribuidas, la' reduc-
cin se determinar disminuyendo del resultado fiscal los ingresos por ingresos
percibidos en el ejercicio, aplicando en su caso a la diferencia el 3S % y I,! pro-
porcin que le corresponda segn el ejercicio de transicin de que se trate. Del
resultado se calcularn las reducciones correspondientes, las cuales se restarn
del impuesto que resulte de aplicar la tasa de impuesto y proporcin menciona-
das al resultado scal sin reduccin alguna.
"Las empresas editoras, cuando realicen otras actividades, para gozar de la re-
duccin debern cumplir con los requisitos establecidos en el articulo 90 de la
L1SR.
" 1-0208 o
NL
"1-0208
218 ELEMENTOS SUSTANCIALES DE lAS CONTRIBUCIONES
"il-030B o
NL
"1-030B o
"No forman parte del resultado fiscal, pero se incluyen en los ingresos para efec-
tos de la participacin de los trabajadores en la utiiidad de la empresa.
"il-036B o
NL
"1-036B
quedara ms remedio que una accin judicial que. en su esencia. importara una con-
signacin: perseguir que se declare extinguida la obligacin. con todas sus consecuen-
cias jurdicas. En cambio. cuando el pago no puede tener lugar sin que la administracin
otorgue el documento (boleta) que permita el ingreso de los fondos. puede resultar ne-
cesario un juicio de consignacin. Ello podria ocurrir en varios casos: en el impuesto su-
cesorio, si el acreedor fiscal fuere remiso en practicar la liquidacin, o exigiera trmites
innecesarios y el deudor no desease incurrir en recargos; en el impuesto predtal, si por
motivos falsos (por ejemplo. realizacin de mejoras urbanas y otras causas) se negare la
entrada de los comprobantes de pago; en los impuestos aduaneros, si la aduana rehusa-
ra la aceptacin del pago y la consiguiente entrega de las mercancas.
En las reformas al Cdigo financiero del Distrito Federal. se estableci el pago por
consignacin en su artculo 30. ltimo prrafo. y que a la letra dice: "Ante la negati-
va de la autoridad fiscal de recibir el pago de una contribucin, el contribuyente pue-
de consignarlo al Tribunal contencioso mediante cheque certificado o de caja, y una
vez recibidos por el Tribunal contencioso, en el tmino de 48 horas, ste tiene que
remitirlos a la Tesoreria.
El sujeto pasivo.
Terceros.
La autoridad fiscal.
En relacin con las compulsas de terceros, la Sala Superior del Tribunal Fiscal de la
Federacin. hoy Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa. dict la jurispru-
dencia nmero 64. que establece lo siguiente: .
Compulsas aterceros. V~or probatorIo de los datos obtenidos por'medto de ellas. De acuerdo
con lo dispuesto en la fraccin III del artculo 83 del Cdigo Fiscal, as como por el primer
prrafo del artculo 12 de la Ley del impuesto sobre la renta, las autoridades fiscales tienen
220 ELEMENTOS SUSTANCIALES DE LAS CONTRIBUCIONES
la facultad de solicitar a terceros que hayan tenido relacin de negocios con el causante da-
tos sobre ste. con el objeto de establecer si se ha cumplido con las disposiciones fiscales y,
en su caso, determinar la existencia de crditos, dar las bases para su liquidacin o fijarlos
en cantidad lquida; luego, las auditoras que con ese propsito lleven a cabo las autorida-
des constituyen un procedimiento normal para pagarlo, as como la solicitud de informes a
proveedores y clientes ya en la mayora de los casos, la nica forma como el auditor puede
darse cuenta de que el visitado ha contabilizado correctamente todas las operaciones reali-
zadas es a travs de auditoras y compulsas a terceros. pues de no ser as, la auditora se
constreir a verificar la exactitud de las sumas y restas en aquellas operaciones que el co-
m~rciante o industrial hubiere tenido a bien asentar en su contabilidad. Ahora bien, el valor
probatorio de los datos obtenidos por medio de este procedimiento de investigacin indi-
recta debe establecerse de acuerdo con las circunstancias del caso y no debe negrseles en
forma plena, pues ello constituir conclusiones no conformes con la regulacin, que el
Cdigo Fiscal hace en materia de valor prohatorio de los datos obtenidos por la autoridad en
un procedimiento de investigacin. El valor probatorio de los datos obtenidos por medio de
compulsas a terceros deber establecerse tomando en cuenta los siguientes elementos: A} Si
la autoridad no corre traslado al particular afectado de los datos obtenidos por la investiga-
cin indirecta con terceros, o si slo le da elementos no pormenorizados, la objecin del par-
ticular de tales datos traslada la carga de la prueba a la autoridad. 8) Si la autoridad s corri
traslado al afectado, en forma pormenorizada, de los datos obtenidos de la investigacin con
terceros, la carga de la prueba para desvirtuarlos corre a cargo del particular y si ste tiene
oportunidad de hacerlo en una instancia, ya no podr hacerlo en la posterior, aunque lgi-
camente s se podr discutir el valor de que se haya otorgado por la autoridad administrati-
va a los elementos que haya presentado con ese propsito. e) Con el objeto de desvirtuar los
datos provenientes de los terceros, el afectado podr valerse de todos los medios de prueba
previstos en el Cdigo Federal de Procedimientos Civiles, D) El juzgado deber apreciar con-
forme a su prudente arbitrio las pruebas ofrecidas por el afectado y los datos que pretenda
desvirtuar, tomando en cuenta entre otros elementos: el tipo de datos de que se trata y la po-
sibilidad real de desvirtuarlo; el beneficio o el perjuicio que pueda sobrevenir para el terce-
ra que aporta el dato; la forma como el causante investigado ha dado cumplimiento a sus
obligaciones fiscales, determinadas por otros medios distintos a las compulsas; la manera
como lleva los libras de contabilidad, si los exhibi o si no lleva doble juego.
Revisin 800/78. Resuelta en sesin del 10 de julio de 1979 por mayorfa de seis votos y tres ms con
los puntos resolutivos. Magistrado ponente: Mariano Azuela Gitrn.
1. Gastos de ejecucin.
11. Recargos.
3.7 Pago de lacontribucin 221
111. Multas.
IV. La indemnizacin a que se refiere el sptimo prrafo del articulo 21 del CFE
Cuando el contribuyente interponga algn medio de defensa legal con el que im-
pugne alguno de los conceptos sealados en el prrafo anterior, el orden sealado en l
no ser aplicable respecto al concepto impugnado y garantizado.
Para determinar las contribuciones se consideran incluso las fracciones del peso; no
obstante, para efectuar su pago, el monto se ajustar con el fin de que las referentes a
cantidades que incluyan de 1 hasta 50 centavos se ajusten a la unidad inmediata ante-
rior y las que contengan cantidades de 51 a 99 centavos se ajusten a la unidad inmediata
superior.
Personales
El primer elemento de la relacin tributaria es el sujeto de sta. Ahora bien, existen dos
clases de sujetos: uno activo y otro pasivo.
En el derecho fiscal mexicano, los sujetos activos son la Federacin, los estados, el
Distrito Federal y los municipios.
Por qu son sujetos activos de la relacin tributaria estas entidades? La respuesta
es, como dice Ernesto Flores Zavala, porque tienen el derecho a exigir el pago de los tri-
butos, con sus limitaciones constitucionales respectivas, por ejemplo: los municipios no
pueden fijar, por si mismos, los impuestos municipales, sino que las legislaturas de los
estados los determinan.
Qu es el sujeto pasivo? El sujeto pasivo es la persona obligada legalmente a pagar
el impuesto.
El Cddigo Fiscal de la Federacidn establece que las personas fisicas y morales estn
obligadas a contribuir para los gastos pblicos conforme a las leyes fiscales respectivas;
las disposiciones de dicho cdigo se aplicarn en su defecto y sin perjuicio de lo dis-
puesto por los tratados internacionales en los que Mxico sea parte. Slo mediante la ley
podr destinarse una contribucin a un gasto pblico especifico.
La Federacin queda obligada a pagar contribuciones nicamente cuando las leyes
lo sealen de forma expresa.
El asociante est obligado a pagar contribuciones y cumplir las obligaciones que esta-
blecen el Cddlgo Fiscal de la Federacidn y las leyes fiscales por la totalidad de los actos o ac-
tividades que se realicen, mediante cada asociacin en participacin de la que sea parte.
Los Estados extranjeros, en caso de reciprocidad, no estn obligados a pagar im-
puestos. No quedan comprendidas en esta exencin las entidades o agencias pertene-
cientes a dichos Estados.
222 ELEMENTOS SUSTANCIAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
Las personas que, de conformidad con las leyes fiscales, no estn obligadas a pagar
contribuciones tendrn nicamente las otras obligaciones que establezcan de manera
expresa las propias leyes.
Sujeto activo. .El Estado. como titular de la potestad tributaria, se transforma (ya
en el papel de fisco) en sujeto activo de ia relacin juridco-trtbutarla principal.
No hay que confundir al Estado en su papel de poseedor de la potestad tributaria
con el Estado como sujeto activo de la relacin juridico-tributarla. En primer trmino, el
Estado por medio del Poder legislativo, ejerce la facultad de imponer tributos a los par-
ticulares.
En segundo trmino. el Estado. mediante su poder ejecutivo. comnmente deno-
minado fisco. realiza la labor de recaudacin y de administracin de los recursos que se
obtengan derivados de la relacin jundcc-rrtbutarta. En este ltimo carcter puede con-
siderarse que el Estado es el sujeto activo. pues tiene la facultad de pedir a los contribu-
yentes el pago de las contribuciones que. al haber realizado el hecho generador. forman
parte de la relacin juridtco-trtbutaria.
En' el sistema federal se consideran sustentadores de la facultad potestativa la
Federacin. el Distrito Federal y los estados.ya que los municipios slo poseen compe-
tencia tributaria.
Sujeto pasivo. El sujeto pasivo es el particular. el deudor. el obligado de la relacin
jurdico-tributaria. comnmente conocido como contribuyente.
El contribuyente es aquella persona fisica o moral obligada a pagar un impuesto por
llevar a cabo operaciones gravadas por las leyes o. dicho de otra manera, por realizar el
hecho generador del crdito fiscal.
a) Mortis causa.
b) lnter vivos.
B. Sujetos,pasivos por deuda de carcter mixto con responsabilidad directa.
c.Suj~tos pasivos. en parte por deuda propia y en parte por deuda ajena. con
responsabilidad parcialmente directa y parcialmente solidaria:
IV. Sujetos pasivos por deuda ajena con responsabilidad objetiva: '
las rentas: por el contrario, si existe solidaridad pasiva entre codeudores, el ejercicio del
derecho para recobrar [o pagado por otras no se desarrollar en un marco interno de re-
laciones patrimoniales aglutinadas, sino exteriormente entre dos estructuras patrimo-
niales distintas. En el primer caso, el del jefe de familia, no se afecta su patrimonio per-
sonal al exgirsele el pago de un impuesto sobre el conjunto de las rentas integradas: en
el otro, por el contrario, e! patrimonio con e! cual se ha de pagar la deuda integra sufre
una disminucin efectiva no justificable jundicamcnte, que debe compensar por medio
de la restitucin correspondiente a cargo de los otros deudores.
4. Sujetos pasivos por deuda ajena con responsabilidad sustituta. Aqui se estudian
otras categoras de sujetos pasivos respecto de los cuales no existe en absoluto res-
ponsabilidad por deuda propia. La primera se refiere a quienes [a ley considera tales,
debido a una sustitucin completa de los deudores directos (por sus relaciones con la
administracin financiera), hasta el punto de que, en caso de incumplimiento, el fisco
reclama directamente el pago al responsable sustituto del verdadero deudor sin afec-
tar a ste si se logra el pago. Sin embargo, slo cuando sea insolvente el deudor directo
primitivo, el fisco podr dirigirse contra el deudor sustituto, que siempre queda en l-
timo anlisis como el deudor real del tributo en un sentido prctico, porque solarnen-
te respecto a l se encuentra una causa especifica (capacidad contributiva) que justifi-
que el cobro, que falta en relacin con el deudor original sustituido por hiptesis in-
solvente.
5. Sujetos pasivos por deuda ajena con responsabilidad solidaria. Tambin [os sujetos
pasivos que pertenecen a esta categona responden de una deuda tributaria ajena, con-
secuencia de un vinculo comn que [os hace responsables solidariamente con el deudor
efectivo del tributo. Se trata de una solidaridad derivada de la ley. Una vez ms estamos
frente a una situacin jurdica caracterstica del derecho tributario.
Existe una distincin clara entre este caso y el anterior y tambin con [a responsa-
bilidad solidaria entre las partes contratantes y los coherederos, pues stos no pagan in-
tegrarnerue una deuda ajena, sino que siempre cubren de manera parcial una deuda pro-
pia. Por el contrario, los sujetos pasivos que ahora se consideran, nunca son deudores di-
rectos, ni siquiera por una parte del gravamen.
Para establecer este amplio y rigido sistema de solidaridad legal, el legislador se ins-
pir en fines prcticos de garanta del fisco y en motivos particularmente disciplinarios
y represivos, de manera que en muchos casos se tratara de una responsabilidad verda-
dera de carcter represivo.
6. Sujetos pasivos por deuda ajena con responsabilidad objetiva. Esta es la ltima ca-
regona de sujetos pasivos: los que deben pagar una deuda ajena a causa de un vnculo
de carcter objetivo. Tal categora tambin presenta una situacin juridica caracterstica
del derecho tributario, en el cual con frecuencia se presentan situaciones en que la pro-
piedad, o aun la simple posesin de un inmueble, hacen que el propietario o el posee-
dor sean responsables frente al fisco del pago del tributo que haya recado en el pasado
sobre el valor o la renta del predio, no obstante que debi cubrir personalmente quien
fue propietario o poseedor en la poca en que se caus el impuesto.
Al artculo 26 del CFF, que contempla la responsabilidad solidaria, se hace alusin en
la unidad 5, punto 5.2.2.
3.7 Pago de lacontribucin 225
Fecha de pago
Las contribuciones se pagan en la fecha o dentro del plazo sealado en las disposiciones
respectivas. A falta de disposicin expresa, el pago se har mediante declaracin que se
presentar ante las oficinas autorizadas, dentro del plazo que se indica a continuacin:
1. Si la contribucin se calcula por periodos establecidos en la ley y en los casos de
retencin o de recaudacin de contribuciones, los contribuyentes, retenedores o las per-
sonas a quienes las leyes impongan la obligacin de recaudarlas las enterarn a ms tar-
dar el da 17 del mes de calendario inmediato posrerior al de terminacin del periodo de
la retencin o de la recaudacin, respectivamente.
11. En cualquier otro caso, dentro de los cinco dias siguientes al momento de la cau-
saetn.
En el caso de contribuciones se deben pagar mediante retencin; an cuando quien
deba efectuarla no retenga o no pague la contra prestacin relativa, el retenedor estar
obligado a enterar una cantidad equivalente a la que debi haber tenido.
Lugar de pago
El contribuyente debe realizar el lago en las oficinas recaudadoras auronzadas por la ley,
sin pasar por alto que el fisco, con el propsito de dar facilidades a los particulares, ha
permitido que, por medio de las instituciones de crdito, se cubran algunos tribu lOS.
Indexacin tributaria
Actualizacin de crditos fiscales, devoluciones, valores y operativos
Al respecto. es oportuno citar lo que afirma un autor de la materia:
"La actualizacin monetaria (conocida con el nombre de indexacin, quiz gramati-
calmente incorrecto pero que adoptamos por su uso generalizado) es la operacin jur-
dico-aritmtica de calcular, en un momento dado, el nmero de unidades monetarias
que corresponden a una obligacin dineraria anterior, en forma tal de restablecer la equi-
valencia econmica del objeto de la prestacin, equivalencia, sta, destruida por la in-
flacin.
"En materia tributaria, la indexacin significa que las sumas derivadas de tnbutos,
sanciones no penales (intereses) y penalidades (multas) que sean legtimamente adeu-
dados y que no se paguen en trmino deben sufrir un incremento por devaluacin
226 ELEMENTOS SUSTANCIAlES DE lAS CONTllIBUCIONES
monetaria. El incremento 'se integra' con ia suma originalmente debida. El mismo pro-
cedimiento se emplea en casos de repeticin tributarta.
"Dado que la principal suma objeto de indexacin es la que surge de la obligacin
tributaria sustancial (la prestacin 'tributo') la incluimos en el tema dentro del derecho
tributario material.
"Uno de los efectos ms nocivos de la inflacin es el de perjudicar a los acreedores
de sumas de dinero,quienes ven disminuida su acrecencia ante el simple paso del tiem-
po. Esto sucede porque si bien la deuda es cancelada a su vencimiento con una cantidad
cuya cifra nominal coincide con la adeudada, tal cancelacin no refleja una actividad eco-
nmica si durante el lapso en que se mantuvo la deuda la inflacin deterior el valor de
su monto. Sucede entonces que entre las dos fechas: la de nacimiento de la deuda y la
de su pago, el patrn de medida (la moneda) es formalmente idntico (en cuanto est
formado por la misma cantidad de unidades), pero intrnsecamente distinto (por cuanto
vari lo representado por el valor estructural).
"Una de las formas de atenuar los efectos negativos de la inflacin en ciertos rubros
(por ejemplo, en el campo del ahorro o del crdito dinerario) es la llamada indexacin,
que consiste en la revaluacn del dinero mediante pautas indirectas acerca de las osc-
laccnes de su poder adquisitivo logradas mediante ciertos ndices oficiales (por ejemplo,
el de variacin de precios mayoristas)."
El art 17-A del Cdigo Fiscal de la Federacin, dispone que el monto de las contribu-
ciones, del aprovechamiento o de las devoluciones a cargo del Fisco federal se actuali-
zar por el transcurso del tiempo y con motivo de los cambios de precios en el pas, para
lo cual se aplicar el factor de actualizacin a las cantidades que deban actualizar. Para
obtener dicho factor, deber dividirse el ndice nacional de precios al consumidor del
mes anterior entre el ms antiguo de dicho periodo.
Facultades .dlscreclonales. Son aquellas que la autoridad ejerclta conforme al arbitrio que la ley
otorga, pero fundndolo y mollvndolo adecuadamente. Debe entenderse por facultades dis-
creconales aquellas que tienen la facultad para actuar conforme a cierta libertad o arbitrio
que la ley le otorga, es decir, que no se trata de una facultad que la autoridad est obligada a
ejercitar una vez que se cumplan ciertas condiciones previstas en las disposiciones legales,
pues en este caso se tratar de facultades regladas. Sin embargo, la libertad de actuacin de
la autoridad err el ejercicio de su arbitrio no implica arbitrariedad, lo que quiere decir que
esa libertad de la autoridad debe de ser ejercitada dentro de un marco legal y siempre sobre
la base de las garantas individuales de los ciudadanos. .
Revisin 973/78. 'Resuelta en sesi6n del 4 de julio de 1979 por moyona de siete votos y uno en contra,
. con voto particulardel magistrado Mario Cordero Pastor. Magistrado ponente: Man"ano Azuela
, . Giltron.
Facultad discrecional: L8 llene la Secretaria de Hacienda y <:rdito PbUco para conceder prrro-
gas pan; el pago de los c:rclltos 8sca1es o para que los mismos sean cubiertos en parclaUdades
. (articulo 20 del C6dlgoFiscal de la Federadn de 1967). Del anlisis del precepto menciona-
do se desprende que en l se concede a la autoridad fiscal facultad discrecional para otorgar
3.7 Paso de la contribuci6n 227
prrrogas para el pago de crditos fiscales, o para que los mismos sean cubiertos en parcia-
lidades tomando en cuenta las circunstancias especiales que en el mismo dispositivo legal
se mencionan y, en estas condiciones. la autoridad cumple con lo dispuesto por dicho pre-
cepto, si considera implfcitamente que el crdito no es cuantioso y por ello, tomando en
cuenta lo manifestado por el solicitante en su promocin. concede un plazo menor al solci-
tado, ya que su actuacin queda comprendida dentro del margen de libertad contenido en el
artculo en comento.
Revisi6n 958/83. Resuelto en sesin del 10 del octubre de 1985 por mayora de seis votos y uno en
contra. Magistrado ponente: Armando Diaz Olivares.
Sentendas. En ellas no se puede ordenar a la autoridad que conceda una prorroga para cubrir un
crdito scal, cuando tal otorgamlento constituye el ejercicio de una racultad discrecional. Si
bien las sentencias de este tribunal deben expresar con claridad los actos o procedimientos
cuya nulidad se declare o cuya validez se reconozca y cuando se declare la nulidad se de-
ben indicar los trminos conforme a los cuales deba dictarse la nueva resolucin. ello no sig-
nifica que las Salas de este Tribunal puedan ordenar a la autoridad administrativa que re-
suelva favorablemente una solicitud, porque la concesin solicitada corresponde al ejercicio
de una facultad discrecional. que le concede la ley, razn por la cual la juzgadora slo pue-
de analizar el acto impugnado a la luz de su legalidad, atendiendo a los lmites dentro de los
cuales puede actuar la autoridad. para determinar si en la especie se cumpli con el fin per-
seguido por la ley o si, por el contrario, se incurri en desvo de poder.
Revisin 2154/86. Resuelta en sesin del 18 de septiembre de 1987 por mayarla de siete votos y uno
en contra. Magistrada ponente: Margarita Lomeli Cerezo.
Pagos provisionales. No procede la prrroga para su entero. Si bien es cierto que. de confor-
midad con los artculos 20 del Cdigo Fiscal de la Federacin de 1967 y 11 de la Ley org-
nica de lo Tesoterla de la Federacin, se pueden conceder prrrogas para el pago de crdi-
tos fiscales, no es menos cierto que tal beneficio no es aplicable tratndose de pagos provi-
sionales, porque el artculo 22, fraccin 1I del reglamento de la mencionada ley lo prohbe
expresamente.
Revisin 187/82. Resuelta en sesin del 6 de septiembre de 1984 por unanimidad de ocho votos.
Magistrado ponente: !,\lfonso Nava Negrete.
El Cdigo Fiscal de la Federacin determina que ias autoridades fiscales. a peticin de los
contribuyentes, podrn autorizar el pago a plazos. ya sea diferido o en parcialidades, de
las contribuciones omitidas y de sus accesorios sin que dicho plazo exceda de 48 meses.
El monto de las parcialidades ser el resultado de sumar el monto de las contribuciones
omitidas y las multas correspondientes actualizadas desde el mes en que debieron pa-
garse y hasta el mes en que se conceda la autorizacin ms los accesorios, entre el n-
mero de parcialidades solicitadas.
La primera parcialidad ser el resultado de dividir el saldo del adeudo inicial a la fe-
cha de la autorizacin entre el nmero de parcialidades solicitadas, en trminos de lo es-
tablecido en el art 66, fracc 1, del C6digo Fiscal de la Federaci6n.
Las autoridades fiscales, al autorizar el pago a plazos o en forma diferida o en par-
cialidades, podrn revocar su autorizacin cuando:
228 ELEMENTOS SUSTANCIAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
En estos supuestos las autoridades fiscales requerirn y harn exigible el saldo in-
soluto mediante el procedimiento administrativo de ejecucin.
Casos de excepcin
No proceder la autorizacin a que se refiere lo antes mencionado, tratndose de con-
tribuciones retenidas, trasladadas o recaudadas. asi como de aqullas que debieron pa-
garse en el ao de calendario en curso. o de las que debieron pagarse en los seis meses
anteriores al mes en el que se solicite la autorizacin, excepto en los casos de aporta-
ciones de seguridad social.
No obstante lo anterior, la autorizacin a que se refiere este articulo no proceder
tratndose de contribuciones pagaderas en ios plazos a que se refiere dicho prrafo.
cuando las mismas se adeuden con motivo de importacin o exportacin.
La autoridad fiscal podr determinar y cobrar el saldo insoluto de las diferencias que
resulten por la presentacin de declaraciones. en las cuales. sin tener derecho al pago en
parcialidades. los contribuyentes hagan uso en forma indebida de dicho pago en parcia-
lidades.
a) Las contribuciones, los aprovechamientos y las devoluciones a cargo del Fisco fe-
deral no se actualizarn por fracciones de mes.
b) Los valores de bienes u operaciones se actualizarn de acuerdo con lo dispuesto
por el articulo 17-A del CFF, cuando las leyes fiscales asi lo establezcan. Las dis-
posiciones sealarn en cada caso el periodo de que se trate.
e) Las cantidades actualizadas conservan ia naturaleza juridica que tenan antes de
la actualizacin.
el) A su vez, el art 21 del citado cdigo hace alusin a la actualizacin de los recargos.
Coincidimos con Adolfo Arrioja Vizcaino cuando manfesta: "Esta situacin se presenta
cuando el contribuyente le paga al fisco lo que no le adeuda o una cantidad mayor de la
adeudada. En esta hiptesis no puede hablarse de una extincin de contribuciones pro-
piamente dicha, porque el sujeto pasivo lo que est haciendo en realidad es dar cumpli-
miento a obligaciones que legalmente no han existido a su cargo, o bien en exceso de
las que debi haber cumplido; por consiguiente, no puede vlidamente hablarse de la ex-
tincin de tributos que enrealidad no se adeudan. Tan es as que el articulo 22 del Cdigo
Fiscal en vigor contempla para esta hiptesis la figura de la devolucin del pago de lo in-
debido, en cuyos trminos el contribuyente que pague ms de loque adeude o que pa-
gue lo que no deba puede solicitar de la autoridad hacendaria competente la devolucin
de las cantidades que correspondan, incluyendo intereses, previa comprobacin de que
efectivamente se trat de un pago improcedente".
No debe dejarse en el tintero lo relativo al salve et repete y al concordato, de ahi que
se har breve mencin a dichas figuras juridicas. '
Salve et repete
Si bien el solve el repete no est previsto en el Cdigo Fiscal de la Federacin, por su rele-
vancia es conveniente mencionar los fundamentos de este principio; as, Manuel de
230 ELEMENTOS SUSTANCIAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
juano afirma que: "La regla del solve et repete (paga y luego repite) significa que la dis-
cusin del impuesto requiere el previo pago. 'El pago del impuesto debe ser previo a toda
accin judicial', ha dicho la Corte Suprema de justicia de la Nacin.
"Segn Belsa. el principio se funda en la 'ejecutorie dad' del acto administrativo, ya
que la exgblldad del impuesto no deriva de la presuncin de legitimidad del acto, por-
que entonces bastara admitir esa legitimidad y discutir el fondo de la cuestin, v. gr. la
constitucionalidad de la ley, lo que no puede hacerse sino despus de pagar, o en opor-
tunidad de la repeticin de pago.
"El principio del solve et repete descansa, a nuestro juicio, sobre una doble base: al
la juridica, y b) la financiera. La base juridica est dada precisamente en esa presuncin
de legitimidad que entraa la invocacin de una obligacin tributaria, por cuanto, como
es sabido, no puede haber impuesto sin ley que io establezca, y ya hemos visto que por
'ley' debemos entender no slo el concepto legal stricto sensu, sino las normas que in-
tegren la obligacin fiscal.
"La base financiera fcilmente se refiere a la necesidad estatal de prestar los servi-
cios pblicos. Los mismos deben funcionar oportunamente, sin interrupciones ni demo-
ras, lo que conduce a las exigencias de una recaudacin inmediata de los recursos.
"Existe, pues, un fundamento que llamaramos poltico-financiero, concretado como
principio dominante en estas palabras: la necesidad de disponer de recursos, que exclu-
ye en tales circunstancias la posibilidad de que el COntribuyente pudiera diferir por solo
arbitrio el ingreso del recurso deteniendo la percepcin de la renta pblica, hasta que una
decisin jurisdiccional pusiera fin a la controversia. El 'cobro de las rentas fiscales, ha di-
cho la Corte Suprema de Justicia de la Nacin, no puede ser dificultado con excepciones
judiciales, a no ser que estn ellas especialmente acordadas por la ley'.:
"La doctrina moderna, v Laufenburge, Gulliani fonrouge, etc, estn en contra de
ese principio, el que, por otra parte, ha sido excluido por la ley de organizacin y fun-
cionamiento de nuestros tribunales fiscales en los recursos de apelacin por determina-
cin de impuestos y multas (articulo 132), pero no en las demandas por repeticin de
impuestos (artculo 76, in fine) (vease ley 11 683 t o en 1968)."
Concordato tributario
En Italia, Mario Puglese hace mencin al concordato tributario e indica que: "La.deter-
rnnacn provisional de la obligacin tributaria del sujeto pasivo hecha por la adminis-
tracin financiera puede impugnarse por el contribuyente por dos motivos distintos: lo
por afirmar que no existe obligacin tributaria a su cargo, 20 por afirmar que la medida
de sta es inferior a la determinada en va provisional por la administracin. En la pri-
mera hiptesis, la inexistencia de la obligacin fiscal puede justificarse de dos maneras:
a) por motivos jurdicos, cuando el contribuyente afirma que un bien, ingreso o actividad
no son imponibles; b) por motivos de hecho, cuando sostiene que no existe el bien, in-
greso o actividad determinantes del impuesto.
"En todos estos casos nace la 'controversia tributaria', a menos que se opte por tra-
tar de prevenirla hacindose uso de un medio que ofrece 'el legislador para evitarla, o
para transigirla cuando ya haya surgido: el concordato tributario.
3.7 Pago de la contribucin 231
3.7.5 Devolucin
Respecto a este apartado, cabe mencionar que las autoridades fiscales estn obligadas a
devolver las cantidades pagadas indebidamente y las que procedan de conformidad con
las leyes fiscales. En este sentido, es oportuno citar lo siguiente (art 22 del Cdigo Fiscal
de la Federacin):
La devolucin podr hacerse de oficio o a peticin del interesado, mediante cheque
nominativo para abono en cuenta del contribuyente o certificados expedidos a nombre de
este ltimo, los que se podrn utilizar para cubrir cualquier contribucin que se pague me-
diante declaracin, ya sea a su cargo o que deba enterar en su carcter de retenedor. Las
autoridades fiscales efectuarn la devolucin mediante depsito en cuenta bancaria del
contribuyente, cuando ste les proporcione el nmero de su cuenta bancaria en la solici-
tud de devolucin o en la declaracin correspondiente. Los retenedores podrn solicitar la
devolucin siempre que sta se haga directamente a los contribuyentes. Cuando la con-
tribucln se calcule por ejercicios, nicamente se podr solicitar la devolucin del saldo a
favor de quien present la declaracin del ejercicio, salvo que se trate del cumplimiento
de resolucin o sentencia firmes de autoridad competente, en cuyo caso podr solicitarse
la devolucin independientemente de la presentacin de la declaracin.
Si el pago de lo indebido se hubiera efectuado en cumplimiento de acto de autori-
dad, el derecho a la devolucin nace cuando dicho acto queda insubsistente. Lo dispuesto
en este prrafo no es aplicable a la determinacin de diferencias por errores aritmticos,
las que darn lugar a la devolucin siempre que no haya prescrito la obligacin.
Cuando se solicite la devolucin, sta deber efectuarse dentro del plazo de cin-
cuenta das siguientes a la fecha en que se present la solicitud ante la autoridad fiscal
competente con todos los datos, informes y documentos que seale el reglamento
del cdigo. Tratndose de devoluciones que se efecten mediante depsito en cuenta
232 ELEMENTOS SUSTANCIALES DE LAS CONTRIBUCIONES
bancaria del contribuyente, la devolucin deber efectuarse dentro del plazo de cuaren-
ta das contados en los trminos de este prrafo. Las autoridades fiscales, para verificar
la procedencia de la devolucin, podrn requerir al contribuyente, en un plazo no mayor
de veinte das posteriores a la presentacin de la solicitud de devolucin, los datos, infor-
mes o documentos adicionales que considere necesarios y que estn relacionados con
la misma. Para tal efecto, las autoridades fiscales requerirn al prom avente a fin de que
en un plazo mximo de veinte dias cumpla con lo solicitado, apercibido que, de no ha-
cerlo dentro de dicho plazo, se le tendr por desistido de la solicitud de devolucin
correspondiente. Cuando la autoridad requiera al contribuyente los datos, informes o do-
cumentos antes sealados, el periodo transcurrido entre la fecha en que se hubiera no-
tificado el requerimiento de los mismos y la fecha en que stos sean proporcionados en
su totalidad por el contribuyente, no se computar en la determinacin de los plazos
para la devolucin antes mencionados. No se considerar que las autoridades fiscales ini-
cian el ejercicio de sus facultades de comprobacin, cuando soliciten los datos, informes
y documentos a que se refiere este prrafo, pudiendo ejercerlas en cualquier momento.
Las autoridades fiscales, en un plazo no mayor de veinte das posteriores a la pre-
sentacin de ta solicitud de devolucin, podrn requerir al contribuyente que no hubie-
ra presentado solicitudes de devolucin en el ejercicio fiscal en que se haga la solicitud
y en el anterior, o que solicite devoluciones en montos superiores en 20% del promedio
actualizado de devoluciones obtenidas en los ultimas doce meses, salvo que se trate de
contribuyentes que hubiesen presentado el aviso de inversiones, que garantice por un
periodo de seis meses, un monto equivalente a la devolucin solicitada en la forma es-
tablecida en la fraccin I del art 141 del Codiqo Fiscal de la Federaci6n apercibido que de
no hacerlo dentro del plazo de veinte das siguientes a que surta sus efectos la notifica-
cin de dicho requerimiento, se le tendr por desistido de la solicitud de devolucin
respectiva. El plazo transcurrido entre el da en que surta sus efectos la notificacin y el
otorgamiento de la garanta no se computar en la determinacin de los plazos para la
devolucin. El aviso de inversiones se presentar dentro de los tres meses anteriores a
la fecha en que se presente la solicitud de devolucin correspondiente y deber sealar
las caractersticas de la inversin y el monto aproximado de la misma.
El promedio actualizado de las devoluciones obtenidas en los ultimas doce meses se
determinar conforme a lo siguiente: el monto de cada una de las devoluciones obteni-
das en los ultimas doce meses, sin incluir la actualizacin y dems accesorios que la au-
toridad hubiera efectuado, se actualizar por el periodo comprendido desde el mes en
que se recibi la devolucin y hasta el ultimo mes del periodo de doce meses por el que
se efecta el clculo, en trminos del art 17-A del cdigo tributario. El promedio se ob-
tendr sumando cada una de las devoluciones obtenidas actualizadas y dividiendo el re-
sultado entre el numero de devoluciones obtenidas en dicho periodo.
Una vez otorgada la garantia, se proceder a poner a disposicin del contribuyente
la devolucin solicitada y, en su caso, los intereses. En caso de que la devolucin resulte
improcedente, y una vez que se hubiere notificado al contribuyente la resolucin res-
pectiva, las autoridades fiscales darn el aviso a que se refiere la faccin 11 del art 14-A
de dicho cdigo. El importe transferido a la Tesoreria de la Federacin se tomar a cuen-
ta del adeudo que proceda, de conformidad con el prrafo dcimo del presente articulo.
3.7 Pago de lacontribucin 233
Transcurrido el plazo de seis meses a que se refiere el prrafo cuarto sin que se presente
dicho aviso, el contribuyente podr retirar el importe de la garanta y sus rendimientos.
El Fisco federal deber pagar la devolucin que proceda actualizada conforme a lo
previsto en el art 17-A de este cdigo, desde el mes en que se realiz el pago de lo in-
debido o se present la declaracin que contenga el saldo a favor hasta aquel en que la
devolucin est a disposicin del contribuyente. Se entender que la devolucin est a
disposicin del contribuyente a partir de la fecha en que la autoridad efecte el depsi-
to en la institucin bancaria sealada en la solicitud de devolucin o se notifique a dicho
contribuyente la autorizacin de la devolucin respectiva, cuando no haya sealado la
cuenta bancaria en que se debe efectuar el depsito. Si la devolucin no se efectuare
dentro de ios plazos indicados, computados en los trminos del tercer prrafo de este aro
tculo. las autoridades fiscales pagarn intereses que se calcularn a partir del da si-
guiente al del vencimiento de dichos plazos, segn se trate, conforme a una tasa que ser
igual a la prevista para los recargos por mora, en los trminos del art 21 del Cdigo Fiscal
que se aplicar sobre la devolucin actualzada. Cuando el Fisco federal deba pagar in-
tereses a los contribuyentes sobre las cantidades actualizadas que les deba devolver, pa-
gar dichos intereses conjuntamente con la cantidad principal objeto de la devolucin ac-
tualizada.
Ei contribuyente que, habiendo efectuado ei pago de una contribucin determinada
por l mismo o por la autoridad, interponga oportunamente los medios de defensa que
las leyes establezcan y obtenga resolucin firme que le sea favorable total o parcialmen-
te, tendr derecho a obtener del fisco federai la devolucin de dichas cantidades y el
pago de intereses conforme a una tasa que ser igual a la prevista para los recargos por
mora en los trminos del artculo 21 de este cdigo, sobre las cantidades actualizadas
que se hayan pagado indebidamente y a partir de que se efectu el pago. La devolucin
a que se refiere este prrafo se aplicar primero a intereses y, posteriormente, a las can-
tidades pagadas indebidamente. En lugar de solicitar la devolucin a que se refiere este
prrafo, el contribuyente podr compensar las cantidades a su favor, incluyendo los in-
tereses, contra cualquier contribucin que se pague mediante declaracin, ya sea a su
cargo o que deba enterar en su carcter de retenedor. Tratndose de contribuciones que
tengan un fin especfico, slo podrn compensarse contra la misma contribucin.
En ningn caso los intereses a cargo del fisco federal excedern de los que se cau-
sen en cinco aos.
Cuando las autoridades fiscales procedan a la devolucin de cantidades sealadas
como saldo a favor en las declaraciones presentadas por los contribuyentes, sin que me-
die ms trmite que el requerimiento de datos, informes o documentos adicionales a que
se refiere el tercer prrafo de este artculo o la simple comprobacin de que se efecta-
ron los pagos de contribuciones que el contribuyente declara haber hecho, la orden de
devolucin no implicar resolucin favorable al contribuyente. Si la devolucin se hubiera
efectuado y no procediera, se causarn recargos en los trminos del art 21 del cdigo tri-
butario, sobre las cantidades actualizadas tanto por las devueltas indebidamente, como
por las de los posibles intereses pagados por las autoridades fiscales, a partir de la fecha
de la devolucin.
La obligacin de devolver prescribe en los mismos trminos y condiciones que el
crdito fiscal.
234 ElEMENTOS SUSTANCIAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
La devolucin mediante los certificados a que se refiere el primer prrafo de este ar-
ticulo slo se podr hacer cuando los contribuyentes tengan obligacin de retener contri-
buciones. de efectuar pagos provisionales mediante declaracin y cuando asi lo soliciten.
Lo dispuesto en el octavo prrafo de este articulo tambin ser aplicable cuando las
autoridades fiscales hayan efectuado compensacin de oficio en los trminos del pe mil-
timo prrafo del art 23 del mismo cdigo.
En lo que respecta al Distrito Federal. en las contribuciones pagadas cuyo cobro est
controvertido. la autoridad recaudadora, podr convenir con el contribuyente la re-
duccin en el monto de la devolucin, siempre y cuando se renan los siguientes
requisitos:
Entre las formas de extincin de la obligacin tributaria. Carlos Giuliani Fonrouge se-
ala las siguientes: 16
El pago.
La compensacin.
La condonacin y remisin.
La confusin.
La imposibilidad de cubrir.
La prescripcin.
contina
lb Carlos M. Gulian ronrouge. Derechojinanciero. vol 1. De Palma. Buenos Aires. 1977. pgs 491 a 591.
3.8 Otras formas de extincin de lacontribucin y de los crditos fiscales 235
Continuacin
ser heredero del deudor. esto es. sucesor a ttulo universal. sino tambin en razn de
que puede ser sucesor a titulo particular de bienes cuya propiedad sea circunstancia
determinante del tributo".
En el primer supuesto. que con ciertas resevas doctrinales puede extenderse a las
herencias vacantes. no hay duda acerca de la reunin de las calidades de acreedor y
deudor; en el segundo. el Estado puede adquirir bienes por legado. donacin. expro-
piacin o simplemente por compra. y entonces sucede a titulo particular en obliga-
ciones tributarias a cargo de otro sujeto. Esto se pone de manifiesto. especialmente.
respecto al impuesto inmobiliario sobre bienes expropiados o comprados por el
Estado que aplic el tributo. y donde la confusin se produce al ocurrir la trasmisin
del dominio.
Una de las formas de extincin de las obligaciones civiles es la imposibilidad de
cumplir sin culpa del deudor. que incluye. entre otras causales. la prdida de la cosa
debida (CC. arts 888. 890 Ysgts): es opinin generalizada que ello no encuentra apli-
cacin en las obligaciones fiscales. pero la materia requiere algn esclarecimiento y
es posible su admisin. por lo menos en ciertas situaciones:
Por lo comn se parte de la base de que la obligacin tributaria tiene por obje-
to una suma de dinero y en tal supuesto. naturalmente. no puede ocurrir la situacin
prevista por el derecho privado. Pero si esto es exacto en la mayora de los casos. no
debe olvidarse que aun en la economa monetaria caracterstica de nuestra poca.
ciertos tributos son fijados en especie. principalmente por razones extrafiscales. en
cuyo supuesto puede extinguirse la obligacin por prdida de la cosa.
En diversos pases existen contribuciones pagaderas en productos o cosa y no
redimibles en dinero. por tratarse de una cuestin esencial vinculada con la organi-
zacin econmica; yen Argentina tambin se aplicaron tributos en especie. institui-
dos con fines de regulacin econmica. como la contribucin en vino para evitar la
baja de los precios. y aunque sean fungibles. su desaparicin por causas naturales
(sequa. granizo. etc) determina la extincin de la obligacin. No se trata de una obli-
gacin en dinero. que puede pagarse en especie y que por cierto no desaparecera
por la prdida de la cosa fungible. que podria ser remplazada por otra. sino de una
obligacin que inexclusivamente debe satisfacerse con la cosa misma. Repugnaria al
principio de justicia que quien debe entregar una parte de su cosecha. p ej. y sufre
la prdida de ella por razones climticas. deba procurarse la cosecha ajena para
satisfacer la deuda hacia el Estado; aparte de lo inequitativo de la situacin. impor-
tara desnaturalizar la obligacin cuyo objeto era. repetimos. no una cantidad cual-
quiera de productos obtenibles en el mercado. sino ciertas y determinadas no rem-
plazables por otras. por las razones expuestas.
Por cierto que el caso es excepcional. pero permite decir que. en determinadas
situaciones. la obligacin tributaria puede extinguirse por imposibilidad de su cum-
plimiento sin culpa del deudor.
contina
236 ELEMENTOS SUSTANCIAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
continuacin
Por su parte, Hctor B. Villegas estima que la novacin es "una singular y refe-
rida extincin de la relacin juridico-tributaria sustancial que se produce ante las pe-
ridicas leyes de 'regularizacin patrimonial' (vulgarmente, 'bloqueo de capitales')
que se dictan en nuestro pais.
"Ello por cuanto, en el caso de.deudas tributarias no pagadas a su debido tiem-
po, tales deudas originarias quedan extinguidas mediante el sostenimiento del deu-
dar al rgimen de regularizacin patrimonial.
"Cuando se produce el acogimiento, los deudores suelen declarar sus gravme-
nes omitidos y sobre tales montos se aplica una alicuota reducida, de la cual surge
una deuda tributaria inferior a la que habra correspondido si se hubiese cumplido
en tiempo y forma la originaria obligacin tributaria sustancial. Surge entonces una
nueva deuda para el fisco, cuyo importe depender de la alcuota que se fije sobre
los montos impositivos omitidos.
"Se produce, entonces, lo que para el derecho civil es la causal extintiva denomi-
nada 'novacin' y que consiste en la transformacin de una obligacin por otra (art
724 del cc), 10 cual viene a significar la sustitucin de una obligacin por otra dife-
rente, al tiempo que queda extinguida la primera. No cabe duda en cuanto a la ex-
tincin de la originaria obligacin sustancial tributaria, por cuanto en su lugar apa-
rece otra obligacin diferenciable por su objeto, que pasa a ser un tributo de menor
monto."
1. El pago;
11. La compensacin;
111. La transaccin;
IV. La confusin;
V. La condonacino remisin, y
VI. La prescripcin.
17 Revista del Trbuna Fiscal de la Federaci6n, tercer nmero extraordinario, memoria de [as conferencias sus-
tentadas con motivo del xxx aniversario de la promulgacin de la Ley dejustca fiscat. Talleres de impre-
sinde estampillas y valores. Mxico. 1966, pgs 27 y 28.
3.8 Otras formas de extincin de lacontribucin y de los crditos fiscales 237
Obligados al pago Articulo 42. El pago de los tributos debe ser efectuado
por los contribuyentes o por los responsables.
Pago por terceros. Subrogacin Articulo 43. Los terceros extraos a la obligacin tributa-
ria tambin pueden realizar el pago, subrogndose slo
en cuanto a las garantas, preferencias y privilegios sus-
tanciales.
Lugar, fecha y forma Articulo 44. El pago debe efectuarse en el lugar, la fecha
y la forma que indique la ley o en su defecto la regla-
mentacin.
Anticipos Articulo 45. Los pagos anticipados deben ser expresa-
mente dispuestos por la ley
Para la fijacin de la cuanta se tendrn en cuenta las es-
timaciones del contribuyente.
Prrrogas y facilidades de pago Artculo 46. Las prrrogas y dems facilidades deben so-
licitarse antes del vencimiento del plazo para el pago y
slo podrn ser concedidas cuando a juicio de la admi-
nistracin se justifiquen las causas que impiden el cum-
plimiento normal de la obligacin. La decisin denegato-
ria no admitir recurso alguno. Las prrrogas y facilidades
que se concedan devengarn los intereses del articulo 61.
Retencin o percepcin Articulo 47. La percepcin se efectuar mediante la reten-
por terceros cin en la fuente, en la forma establecida en el articulo 30.
El pago;
La condonacin;
La compensacin, y
La prescripcin.
3.8.1 Exencin
En este caso nos reFerimos a la exencin como la Figurajurdica por la cual el sujeto pa-
sivo de la relacin jurdico-tributaria se libera de una obligacin Fiscai a su cargo por dis-
posicin legal.
Como lo seala Luis Humberto Delgadillo Gutirrez, la exencin "... es la liberacin
del cumplimiento de una obligacin a cargo de una persona, establecida por la ley".18
El mismo autor considera que la exencin tributaria "... es un privilegio establecido
en la ley por razones de equidad o conveniencia para liberar a una persona de la obli-
gacin del cumplimiento de pago de determinadas conrrtbucones".'?
En ese sentido, la exencin consiste en eliminar la obligacin de pago, privilegio del
que no pueden gozar todos los ciudadanos, sino slo los sujetos que se ubiquen en el su-
puesto normativo. Dicha exencin debe estar contemplada en la norma jurdica, en vir-
tud de que es una excepcin de la carga tributaria dispuesta por aqulla, debido a la apli-
cacin estricta de la ley Fiscal.
Asimismo, debe precisarse que la exencin ocurre al mismo tiempo que la realiza-
cin del hecho generador, por lo cual el crdito Fiscal no llega a cuantiFicarse.
A su vez, Francisco Ponce Gmez y Rodolfo Ponce Castillo sealan que "... la exen-
cin es una Figura jurdica tributaria, en virtud de la cual se eliminan de la regla general de
causacin ciertos hechos o situaciones imponibles, por razones de seguridad, convenien-
cia o politica econmica. Para no contravenir lo dispuesto por el artculo 28 constitucional
en el sentido de prohibir las exenciones permanentes y definitivas. o en Favor de personas
determina-das, deben cumplir los requisitos de ser abstractas. generales e mpersonales'<?
De lo anterior se colige que la exencin en el pago de las contribuciones es la Figu-
ra jurdida tributaria por virtud de la cual se eliminan de la regla general de causacin
ciertos hechos o situaciones gravables por razones de equidad. de conveniencia o de po-
ltica econmica.
Al respecto, Emilio Margin Manautou expresa que debe entenderse por razones
de equidad. conveniencia o poltica econmica lo siguiente:
18 Luis HumbertoDelgadlllo Gutlrrez. Principios dederecho tributario. 3a ed. umusa. Mxico. 1997. pag 137.
19 Ibidem. pg 137.
20 Francisco Ponce Gmez y Rodolfo Ponce Castillo. Derecho fiscai. 2a ed. Banca y Comercio, S. A. de C. V..
Mxico. 1997. pg 96.
240 ELEMENTOS SUSTANCIAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
De equidad, por cuanto que aquellos que ya cubren un gravamen, justo es que no paguen otro,
por lo que se les exime del nuevo, a fin de dejarlos en situacin de igualdad frente a los contri-
buyentes del mismo.
De conveniencia, porque en los llamados gravmenes sobre los consumos, el pagador es, sal-
vo raras excepciones, el consumidor, el comprador de la mercanca o el usuario del servicio, por
lo que es necesario eximir de impuestos el consumo de artculos o de servicios considerados de
primera necesidad, a fin de no encarecer el costo de la vida.
De politica econmica, cuando se desea incrementar el desarrollo de ciertas industrias con,
sideradas como nuevas o necesarias o para alentarlas a establecerse en zonas susceptibles de de,
sarrouo."
En ese orden de ideas, la exencin fiscal, de acuerdo con Refugio de Jess Pero
nndez Martinez, tiene las caractersticas siguientes:
Es un privilegio que se otorga a favor del sujeto pasivo de la oouqacion contributiva o tributaria
Quien es el beneficiario de la exencin, porque constituye una excepcin por disposicin legal
a la regla general de pago de una contribucin, no obstante haberse realizado los hechos o si-
tuaciones juridicas generadoras de la obligacin contributiva o tributaria, lo que se traduce en
un evidente beneficio econmico en favor del contribuyente que goza de dicha exencin.
Es temporal
En cuanto slo subsiste la exencin hasta en tanto no se modifique o se derogue la disposi-
cin que la decrete o el sujeto pasivo beneficiario de la misma, siga incurriendo o realizando
los supuestos o requisitos exigidos por la ley fiscal respectiva para gozar la exencin.
21 Emilio Matgin Manautou. truroduccicn al estudio delderecho tributario mexicano. 12a ed. Porra. Mxico,
1996, pag 300.
3.8 Otras formas de extincin de lacontribucin y de los crditos fiscales 241
Es personal
Porque beneficia solamente ai contribuyente previsto en la hiptesis legal o ai que opera con los
productos o servicios exentos.
En consecuencia, al variar los supuestos establecidos para gozar de la exencin, por disposi-
cin fiscai o porque el contribuyente varie su situacin, el privilegio desaparece de inmediato y,
por ende, deja de gozar de la exencin respectiva.
En virtud de que la exencin constituye una excepcin a la carga de contribuir, las disposiciones
que la establezcan debern interpretarse en forma estricta, de conformidad con lo dispuesto en el
articulo 50 del Codigo Fiscal de la Pederacion, o sea, darle a la norma nicamente el alcance literal
que deja misma se desprenda.F
Otra clasificacin es la que se transcribe en seguida, elaborada por el autor del pre-
sente libro, a saber:
a) Exenciones transitorias: S0d las que se conceden por cierto tiempo o plazo fijo,
determinado por la ley que las establece.
b) Exenciones absolutas: son las que liberan al contribuyente tanto de la obligacin
principal como de las accesorias,
c) Exenciones relativas: son las que liberan al contribuyente nicamente de la obli-
gacin principal.
ti) Exenciones de tenica legislativa: son las que se establecen con el propsito de acla-
rar o precisar el objeto gravado.
e) Exenciones proteccionistas: son las que se establecen con la finalidad de no gra-
var a determinados grupos de la poblacin por su escaso poder econmico, por
ejemplo: la exencin al salario mnimo.
22 Refugiode jess Pemndez Maninez. Derecho fiscal. McGraw-Hill, Mxico. 1998, pgs 322-324.
2J Luis Humbeno DelgadilJo Gutirrez. ibidem, pgs 137 y 138.
242 ElEMENTOS SUSTANCiALES DE lAS CONTRIBUCIONES
/J Exenciones por sustituci6n del gravamen: son las que se establecen con el prop-
Sito de que una actividad no pague dos impuestos diferentes, declarndola exen-
ta de uno de ellos.
g) Exenciones culturales: son las que se establecen con el objeto de fomentar las ac-
tividades que incrementan el nivel cultural del pas, como exenciones a escuelas,
del pago de libros, etctera.
h) Exenciones econ6micas: son las que se establecen con el fin de evitar o ahorrarse
gastos de recaudacin del impuesto.
3.8.2 Subsidio
Reducciones
Las reducciones contenidas en el Cdigo Financiero del Distrito Federal, operan de forma
automtica o mediante peticin del contribuyente, por ejemplo:
Subsidios
Conforme a lo dispuesto en el art 419 del Cdigo Financiero del Distrito Federal, los sub-
sidios con cargo al presupuesto de egresos deben sustentarse en acuerdos de carcter ge-
neral, y en resoluciones administrativas dictadas por autoridad competente.
Con base en el Citado art 419, hasta el ejercicio fiscal de 1999, el jefe de gobierno del
Distrito Federal emiti diversos acuerdos de subsidios y facilidades administrativas para
la vivienda, inmuebles histricos y artsticos, empresas, pensionados, jubilados, perso-
nas de la tercera edad, instituciones de asistencia privada, organizaciones que apoyen a
sectores de rezago social y de extrema pobreza, personas que realicen programas para
el desarrollo familiar, cultural o del deporte, y comercio en la va pblica.
Durante el ejercicio fiscal 2000 ya no se emitieron los acuerdos de referencia, dado
que los beneficios regulados en ellos se incluyeron como reducciones en el cdigo
Financiero del Distrito Federal, especficamente en el captulo XI, ya aludido.
Resoluciones administrativas
Conforme a lo dispuesto en los arts 419 Y 420 del Cdigo Financiero del Distrito Federal
el jefe de gobierno del Distrito Federal puede otorgar subsidios mediante resoluciones
administrativas cuando dichos subsidios se consideren de beneficio social, o cuando se
otorguen para conseguir los objetivos de los programas contenidos en el presupuesto de
egresos. Generalmente este tipo de resoluciones se emiten para favorecer a un contri-
buyente que acredite cualquiera de ios dos supuestos regulados en el referido art 420, y
que no se ubique en ninguna de las reducciones que contempla el Cdigo Financiero del
Distrito Federal. Por esa situacin interna, se les denomina especiales.
En virtud de lo anterior, como una poltca fiscal para coadyuvar con ios problemas
existentes en materia de agua, se ha propuesto eliminar las reducciones contenidas en
el C6digo Financiero del Distrito Federal, por concepto de derechos por el suministro de
agua que se otorgan a las instituciones de asistencia privada.
Por otra parte, tambin se tom esa medida porque, no obstante que las institucio-
nes de asistencia privada tienen por objeto beneficiar a la poblacin vulnerable, existen
instituciones que cuentan con recursos econmicos para cubrir ese vital liquido y, sln
embargo, pretendan que se les reconociera ia reduccin por ese concepto.
Aunado a lo anterior, en el caso de las reducciones por concepto de impuesto pre-
dial y derechos por el suministro de agua, que se otorgan a los jubilados, pensionados,
personas de la tercera edad, viudas y hurfanos pensionados, mujeres abandonadas, ma-
dres solteras y divorciadas, se propuso como requisito que esas personas deberian con-
tar con un inmueble cuyo valor catastral, de uso habitacional, no excediera la cantidad
de $58 202.10, en lugar de $90 000.00, como actualmente se regula.
Lo expuesto en el prrafo anterior se debi a que, de acuerdo con la experiencia ob-
servada en el ejercicio fiscal 2000, se detect que personas con inmuebles de uso habi-
raciona! con un valor catastral superior a $58 202.10, contaban con recursos econmi-
cos para cubrir las contribuciones a su cargo.
El Cdigo Civil para el Distrito Federal seala, en su art 2185, que tiene lugar la compensa-
cin cuando dos personas renen la calidad de deudores y acreedores reciprocamente y
por su propio derecho. Esta figura jurdica no la aceptan de manera unnime los tratadis-
tas del derecho fiscal, por estimar, como alguien ha dicho, que: "sin embargo, este concep-
to sufre derogacin en las obligaciones tributarias, siendo principio generalmente admitido
que, salvo excepciones, no son compensables entre s los crditos y deudas provenientes
de contribuciones pblicas. La naturaleza especial del crdito fiscal y SU pertenencia al de-
recho pblico, asi como tambin el deber cvico inherente a las obligaciones de este tipo,
como recuerda Blumestein, son circunstancias que determinan la exclusin de la com-
pensacin como medio normal de extincin de obligaciones tributarias..."
Los arts 23 y 24 del Cdigo Fiscal de la Federacin se refieren a la compensacin y
disponen que ios contribuyentes obligados a pagar mediante declaracin podrn optar
por compensar las cantidades que tengan a su favor contra ias que estn obligados a pa-
gar por adeudo propio o por retencin a terceros, siempre que ambas se deriven de una
misma contribucin, incluidos sus accesorios. Al efecto bastar que efecten la com-
pensacin de dichas cantidades actualizadas, desde el mes en que fue exigible la canti-
dad a cargo o a favor hasta aquel en que opere la compensacin en la declaracin res-
pectiva. Si las cantidades que tengan a su favor los contribuyentes no se derivan de la
misma contribucin por la cual estn obligados a efectuar el pago, slo se podrn como
pensar en los casos y cumpliendo los requisitos que la Secretara de Hacienda y Crdito
Pblico establezca mediante reglas de carcter general.
Improcedencia
Si la compensacin se hubiera efectuado y no procediera, se causarn recargos en tr-
minos del art 21 del cdigo mencionado acerca de las cantidades actualizadas, compen-
sadas indebidamente a partir de la fecha de la compensacin. Dichas cantidades se ac-
tualizarn desde el mes en que se efectu la compensacin indebida hasta aquel en que
se haga el pago que la sustituya.
Compensacin de oficio
Las autoridades fiscales podrn compensar de oficio las cantidades que los contribuyen-
tes tengan derecho a recibir de las autoridades fiscales por cualquier concepto, en tr-
minos de lo dispuesto en el art 22, aun en el caso de que la devolucin se hubiera soli-
citado o no contra las cantidades que los contribuyentes estn obligados a pagar por
adeudos propios o por retencin a terceros cuando stos hayan quedado firmes por cual-
quier causa. En este caso se notificar personalmente al contribuyente Ia resolucin que
determine la compensacin.
3.8Otras formas de extincin de lacontribucin y de loscrditosfiscales 247
Misma contribucin
Se entender que hay una misma contribucin cuando se trata de! mismo impuesto,
aportacin de seguridad social, contribucin de mejoras o derechos.
Compensacin de saldos a favor. Caso en que procede. De conformidad con los artculos 23
del Cdigo Fiscal de lo Federacin y 90 de su Reglamento, el saldo a favor declarado puede
ser compensado contra contribuciones causadas con anterioridad o posterioridad a la fecha
de origen de dicho saldo, siempre y cuando el saldo a favor sea preexistente al momento de
efectuarse la compensacin; de donde, al manifestar el gobernado un saldo a favor y com-
pensarlo contra impuestos que caus con fecha anterior a ese saldo. est en derecho de ha-
cerlo, mxime que cubri recargos computados entre la fecba en que debi enterar el grava-
men y aquella en que se origin el saldo a favor como lo establece el segundo prrafo del pre-
cepto reglamentario citado.
Juicio atrayente nm 141/93/228/931I, resuelto en sesin del 9 de septiembre de 1994, unanimidad de
seis votos. Magistrada ponente: Margarita Aguirre de,Arriaga. Secretaria: Maria del Carmen Cano
Palomera.
(Texto aprobadoen sesi6n del 13 de septiembre de 1994.)
RTFF, tercero poca. ao VII, nm 83, noviembre de 1994, pdg 11.
Compensacin de saldos a favor y a cargo de los ttulos 1I y VII en materla del Impuesto sobre la
renta. Procedencia. Conforme al artculo 23 del Cdigo Fiscal de la Federacin, relacionado
con los artculos 801 y 805 de la Ley del impuesto sobre la renta, vigente a partir de 1987,
las sociedades mercantiles podrn compensar entre uno y otro ttulo los saldos a favor y a
cargo que determinen en las declaraciones de pagos provisionales y del ejercicio, toda vez
que dichos saldos derivan de una misma contribucin, es decir, que el gravamen determi-
nado confome alas ttulos Il y VII de la Ley del impuesto sobre la renta corresponde a la mis-
ma contribucin, slo que se obtiene por separado con procedimientos diferentes. El im-
puesto consiste en la suma de los montos determinados en cada ttulo.
lutcio nm 826/89. Sentencia del 23 de junio de 1989, unanimidad de votos. Magistrada instructora:
Gloria Sdnchez Hidalgo B. Secretario: Jess Mndez Arellano.
RTFF, tercero poca, o~ JI, nm 23, noviembre de 1989, p6g 42.
Compensacin de diferencias a favor del contrlbuyente dertvadas del prlmer 'lJuste a pagos provl-
slonales. Debe autorizarse a partlr del sptimo mes del ejerclclo. Conforme a lo dispuesto en
el artculo 12-A, fraccin Il, de la Ley del impuesto sobre la renta vigente en los aos de
1988-1989, podrn compensarse las diferencias a favor del contrihuyente derivadas del
primer ajuste a pagos provisionales en los posteriores pagos provisionales del mismo ejerci-
cio hasta agotar la diferencia; en esa virtud, si el ajuste se realiza por 'a primera mitad del
ejercicio, atendiendo a lo dispuesto en el precepto legal mencionado, o sea, por los primeros
248 ElEMENTOS SUSTANCiAlES DE lAS CONTRIBUCIONES
seis meses de dicho ejercicio, el primer pago provisional posterior en que el contribuyente
podr iniciar la compensacin del saldo a favor es el correspondiente al sptimo mes del
ejercicio, aun cuando en este sptimo mes se realice el primer ajuste, pues debe tomarse en
cuenta que. conforme al artculo 12 de la Ley del impuesto sobre la renta mencionado, el
pago provisional por el sptimo mes se puede realizar hasta el da 7 del mes inmediato pos-
terior, es decir, en el octavo mes del ejercicio; en esa razn, la autorizacin que concedan las
autoridades hacendadas competentes para que el contribuyente efecte esa compensacin
deber ser a partirdel pago provisional correspondiente al sptimo mes del ejercicio, en tan-
to que es el primer pago provisional posterior en el que puede el contribuyente iniciar la
compensacin del saldo a favor obtenido del primer ajuste a pagos provisionales.
Juicio de competencia atrayente nm 122/90. Resuelta en sesin del 25 de abril de 1991, mayoria de
siete votos y uno en contra. Magistrada ponente: Silvia Eugenia Diaz Vega, Secretaria: Irma Flores
Martinez.
RTFF, tercera poca, ao IV, nm 40, abril de 1991, pg 48.
Contribudones. compensadn excedente de. Es legal si la autoridad fiscal lom en cuenta Iiquida-
dones de Impuestos presentadas por el contribuyente. La determinacin de compensacin ex-
cedente de impuestos realizada por la autoridad fiscal cuando se sustenta en liquidaciones de
impuestos presentadas por el contribuyente no infringe disposicin legal alguna. en virtud de
que la compensacin consiste en el procedimiento de abonos y cargos de impuestos en la cuen-
ta del contribuyente para establecer la diferencia a favor o en contra de aqul; por tanto, si la
autoridad hacendaria toma en cuenta las liquidaciones de impuestos rendidas por el causante
del tributo y declara que la compensacin de impuestos elaborada por el contribuyente es ex-
cedente, no se traduce en violacin de sus garantas individuales, pues es evidente que en el
rgimen tributario vigente las declaraciones de impuestos presentadas por los contribuyentes
no son ms que provisionales hasta en tanto la autoridad fiscal determina su exactitud.
Semanario Judicial de la Federacin, novena poca, t IV, Segundo Tribunal Colegiado del Sexto
Circuito, agosto de 1996. pg 650.
11. En los dems casos, la preferencia corresponder al fisco que tenga el carcter de
primer embargante.
3.8.5 Acreditamiento
Impuesto a cargo
Impuesto pagado o trasladado
(que es el impuesto acreditable)
Impuesto a enterar
Por su parte, Hugo B. Matgin comenta acerca de este tema que "Cabria hacer aho-
ra una comparacin entre prescripcin y caducidad. La doctrina. en esta materia, hace
un distingo tajante entre dos aspectos del tiempo en la vida de la obligacin tributaria.
Por otro lado, aparece una fase anterior a su nacimiento. en la que est en curso de de-
terminacin y no llega a adquirir existencia. En tal caso se producir la caducidad. Una
vez nacida, si no exige el cobro en el plazo legal. la obligacin prescribira. Segn esta
tesis, si la obligacin se extingue sin haberse llegado al acto de determinacin, habra ca-
ducado; en cambio. si llega el trmino de la prescripcin sin haberse constituido, habra
prescrito.
"Creemos que tal distingo carece de significacin. Es una diferenciacin puramente
terminolgica y no esencial en la manera como pretende presentrsela; una cosa es la
caducidad y otra la prescripcin; y no se les puede confundir.
"En primer lugar han de distinguirse por sus efectos.
Prescripcin y extincinde facultades de las autoridades flscales. Sistema del C6dJgo FIscal de la
Federad6n de 1967. En tanto el artculo 32 del Cdigo Fiscal, al establecer que las obliga-
ciones ante el fisco federal y los crditos a favor de ste se extinguen por prescripcin, pre-
supone la existencia del crdito fiscal, el artculo 88 se refiere exclusivamente a la prdida
de facultades de las autoridades para actuar, lo cual necesariamente s610 acontece antes de
que se haya determinado la existencia de crditos. En resumen: el actual Cdigo Fiscal dis-
tingue entre la extincin de los crditos fiscales como consecuencia del transcurso del tiem-
po y la prdida, por el mismo motivo, de las facultades de las autoridades admnstrativas
para determinar la existencia de crditos fiscales. La primera est prevista en una norma sus-
tantiva y la segunda en otra de carcter procesal. La prescripcin de los crditos fiscales se
interrumpe con cada gestin de cobro del acreedor notificada o hecha saber al deudor o por
el reconocimiento expreso o tcito respecto de la obligacin de que se trata, como se des-
prende del artculo 32 del Cdigo Fiscal; mientras que la extincin de las facultades de las
autoridades para actuar no puede ser interrumpida ni suspendida, lo cual constituye un
principio de seguridad jurdica para los particulares, ya que stos, al trmino de cinco aos,
tendrn la certeza de que las autoridades fiscales no podrn ya ejerctar las facultades a que
el mismo se refiere, cualquiera que sea el estado que guarde el procedimiento administrati-
vo que se hubiera iniciado y aun en el caso de que dicho procedimiento haya culminado con
la resolucin respectiva, si sta no se hubiese notificado al afectado antes de concluir el pla-
zo, ya indicado, de cinco aos.
Segunda Sala, Semanario Judicial de la Federacin, 19171975, tercera parte. pdg 422.
Renta, revis la declaracin del causante de que se habla y determin el 23 de abril de 1971
el crdito a cargo de Armando Landeros Gallegos y se lo notific por el conducto debido has-
ta el 4 de mayo de 1972, es indiscutible que a esa fecha se haba consumado en su favor la
prescripcin del crdito que se le fij y que fue el resultado del ejercicio de la actividad del
fisco para determinar en cantidad lquida el impuesto omitido por ese causante, pues el tr-
mino de prescripcin expir el 30 de abril de ese ao, y no se aleg ni demostr que ese tr-
mino se hubiere interrumpido legalmente.
Primer Tribunal Colegiado, Informe 1977, tercero parte, pg 38.
Para que opere la caducidad, se establecen tres plazos: tres aos, cinco aos o 10 aos.
1. Los liquidadores y sindicas, por las contribuciones que debieron pagar a cargo de
la sociedad en liquidacin o quiebra, as como en aquellas que se causaron durante su
gestin.
2. La persona o personas, cualquiera que sea el nombre con el que se les designe,
que tengan conferida la:
254 ELEMENTOS SUSTANCIALES DE lAS CONTRIBUCIONES
al La Direccin General;
b) La Gerencia General. o
e) La administracin nica de las sociedades mercantiles.
Plazo de 10 aos
Este trmino opera cuando el contribuyente:
Caducidad. Ellnnlno relativo debe computarse a la luz dellexlo del artculo 88 del Cdigo Fiscal
de la Federadn vigente en el ao en que se produjeron las situaciones que dieron lugar al er-
dllo determinado. De conformidad con el texto original de este precepto, las facultades de
la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico para determinar obligaciones fiscales a cargo de
los causantes se extinguan en el trmino de cinco aos. no sujeto a interrupcin ni suspen-
sin; por ello, si la autoridad ejercit en tiempo esta facultad; con vicios de legalidad que ori-
ginan se declarara la nulidad de la actuacin, la autoridad puede vlidamente volver a ejer-
cer sus facultades. pero siempre dentro del trmino no sujeto interrupcin ni suspensin
de cinco aos, si las situaciones que dieron origen al crdito se realizaron en la poca de vi-
gencia de dicho texto.
Materia penal
Las facultades de las autoridades fiscales para investigar hechos constitutivos de deliras
en materia fiscal no se extinguen, conforme a lo dispuesto por el art 67 del Codiqo Fiscal
de la Pederacion.
Infracciones
En el campo de las infracciones administrativas. la Sala Superior ha integrado las juris-
prudencias 168 y 233, que determinan lo siguiente:
infraccin conUnua. Iniciacin del plazo para la caducidad en el caso de tenencia ilegal de mer-
cana extranjera. De acuerdo con lo que establece la fraccin 1Il del artculo 88 del Cdigo
Fiscal de la Federacin, en caso de infracciones continuas el trmino que tiene la autoridad
para sancionarlas es de cinco aos, contados a partir del da siguiente al en que hubiere ce-
sado su comisin. Esta regla es aplicable a la infraccin de tenencia ilegal de mercanca ex-
tranjera, ya que sta tiene el carcter de infraccin continua y no instantnea por cometerse
en forma ininterrumpida durante todo el tiempo que el infractor tenga en su poder dicha
mercanca.
Caducidad de las facultades del flsco para sancionar la tenencia ilegal de mercanca de pro-
cedencia extranjera. Si la autoridad en cumplimiento de una orden de visita descubre la in-
fraccin de tenencia ilegal de mercanca de procedencia extranjera y levanta un acta previa
en la que hace constar que practic inventario, en ese momento cesa el efecto de la comisin
de la infraccin, toda vez que en ese instante se restringi la libre disposicin que de la mer-
canca de referencia tena el poseedor, consecuentemente, en los trminos del artculo 83,
fraccin 1Il,del Cdigo Fiscal de 10 Federacin de 1967, el plazo que tiene la autoridad para
sancionar dicha infraccin se inicia a partir del da siguiente al en que ces la comisin de
la misma, y no a partir del da siguiente al en que se levante el acta final de visita tal y como
lo pretende la autoridad.
3.8 Otras fonnas de extincin de la contribucin y de los crditos fiscales 257
Caducidad en va de accin
Los contribuyentes, transcurridos los plazos a que se refiere el art 67 del Cdigo Fiscal de
la Federacin, podrn solicitar se declare que se han extinguido las facultades de las au-
toridades fiscales.
Novacin fiscal
En lo concerniente a esta figura jurdica y su aplicacin en el derecho fiscal, Sergio
Francisco de la Garza, precisa que el Cdigo Fiscal de la Federacin "... no incluye entre
las instituciones que producen ia extincin de las obligaciones tributarias a la novacin,
y algunos autores niegan su existencia en esta rama del derecho nanciero.
"Sin embargo, el Tribunal Fiscal de la Federacin ha reconocido la existencia y opera-
tividad de esta institucin en el derecho tributario. En efecto, la Subsecretaria de Ingresos
expidi el Acuerdo 102-2190 de 26 de agosto de 1965, concediendo participaciones a los
empleados de las oficinas de hacienda con la finalidad de lograr la pronta y expedita efec-
tividad de los crditos a cargo de causantes para el pago de sus crditos. El Tribunal Fiscal
de la Federacin sostuvo, al enunciar el crdito a cargo de Enrique Tostado Rabago, -con
quien se celebr convenio, que a partir de su fecha deja de ser rezago dicho crdito s se
atiende a que desde ese momento ser exigible en el futuro y aunque lo fue en el pasado,
deriva en la actualidad de la celebracin de un acto consensual entre el fisco federal y el
causante, es decir, a virtud del convenio se producen en el mbito jurdico una novacin
de las obligaciones a cargo del causante y la exigencia en el cumplimiento de las mismas
queda sujeta a condiciones totalmente diversas a las que reuna dicho crdito cuando tuvo
las caractersticas de rezago... la realizacin de un acto convencional entre el causante y el
fisco determina un cambio de la naturaleza jurdica de lo que fue el rezago, o sea la con-
versin de una obligacin fiscal vencida, correspondiente a ejercicios anteriores, en una
distinta obligacin, tambin fiscal, pero de exigencia futura.
"En Espaa, Ferreiro Lopatza ha comentado que 'por tratarse de un negocio jurdi-
co dispositivo, no parece que, en general, la novacin puede ser admitida como modo
de extincin de las obligaciones tributarias', lo que tambin se desprende directamente
'del principio segn el cual la administracin no puede disponer de las cuotas de las que
es acreedora'. Concluye sealando el silencio de la ley tributaria."
sentido contrario, es decir, como medio para adquirir bienes. La doctrina denomina a la
prescripcin en el primer caso como positiva o adquisitiva y en el segundo como nega-
tiva o liberatoria.
"En materia tributaria tambin existe la institucin denominada prescripcin, slo
que nicamente con su modalidad negativa o liberatoria, es decir, en materia fiscal la
prescripcin slo existe como medio para que el deudor se libere de obligaciones.
"La prescripcin puede definirse desde el punto de vista doctrinal, con la fijacin de un
trmino de extincin de las obligaciones -algunos autores prefieren referirse a pretensio-
nes- y tiene por finalidad servir a la seguridad en general del derecho y la paz jurdica.
"Concuerda este inters de la colectividad con ei particular de los obligados, de po-
der liberarse de antiguos compromisos, cuyos comprobantes pueden no conservarse. Por
otra parte, el deudor tiene en sus manos la solucin de cumplir: toda vez que la pres-
cripcin puede renunciarse. Esta renuncia no puede hacerse por anticipado sino cuando
la prescripcin se ha cumplido parcial o totalmente. En cuanto a las obligaciones impo-
sitivas, se ha considerado prudente mantener el sistema.
"Es indispensable cumplir los deberes para con el fisco en trmino, porque ello fa-
cltta el sostenimiento del Estado y el cumplimiento de las necesidades colectivas. El par-
ticular slo tiene que cumplir una obligacin, en tanto que el Estado debe atender, en el
mismo tiempo que el particular, a mltiples trmitesordenados por la ley, relativos a to-
dos los contribuyentes.
"Se ha intentado justificar la prescripcin de la deuda fiscal que: cuando por el trans-
curso del tiempo en el que ha nacido el hecho imponible, revelador de la riqueza, el ejer-
cicio del poder impositivo pierde su razn justificativa, es porque no existe ya la necesi-
dad de que aquella riqueza contribuya al sostenimiento de los servicios pblicos; sin
embargo, hay una relacin cronolgica inmediata entre el pago de los tributos y el cum-
plimiento de las funciones del Estado."
Prescripcin en va de accin
Los particulares podrn solicitar a la autoridad la declaratoria de prescripcin de los cr-
ditos fiscales. Al respecto, es conveniente destacar las tesis siguientes:
Crditos fiscales. La prescripcin de la accin para hacerlos efeetlvos, no corre cuando existe sus-
pensin del procedimiento de ejecucin fiscal. En los trminos del artculo 157 del Cdigo
Fiscal de lo Federacin, la autoridad fiscal debe suspender el procedimiento de ejecucin
cuando existan recursos administrativos o juicios de nulidad en contra del crdito respectivo
y se garantice el inters fiscal correspondiente; luego entonces, durante la tramitacin de esos
recursos o juicios de nulidad, no corre el plazo de la prescripcin del crdito, toda vez que la
autoridad est impedida de seguir el procedimiento de ejecucin para hacerlo efectivo.
Revisin 1495/81. Resuelta en sesin del 22 de enero de 1988 par unanimidad de ocho votos.
Magistrado ponente: los Antonio Quintero Becerro.
fiscal del deudor. En los trminos de lo dispuesto por el artculo 10 del Cdigo Fiscal de la
Federacin, las autoridades fiscales debern practicar las diligencias en ese domicilio (fiscal
de los contribuyentes o en el que hubiera designado como domicilio fiscal), pues para que
la notificacin le pare perjuicio al deudor se requiere ignorar su domicilio.
Revisin 266/87. Resuelta en sesin del 16 de junio de 1989 por unanimidad de ocho votos.
Magistrado ponente: Cenaro Martinez Moreno.
La condonacin es el perdn de la deuda por parte del acreedor y que, en esta materia,
es la-eetoridad fiscal.
Al respecto, en la doctrina se ha expresado que:
"En lineas generales, este modo de extincin de las obligaciones est reido con el
principio, bsico en nuestra materia, de la indisponibilidad por parte de la Administra-
cin de los crditos tributarios de que se es acreedora.
260 ELEMENTOS SUSTANCIALES DE lAS CONTRIBUCIONES
Condonacin de contribuciones.
Condonacin de multas.
Condonacin de contribuciones
Al respecto, el art 39, fracc 1, del citado cdigo autoriza al Ejecutivo federal para que me-
diante resoluciones de carcter general pueda condonar o eximir, total o parcialmente,
3.8 Otras formas de extincin de lacontribucin y de loscrditos fiscales 261
a) Apreciara discrecionalmente ias circunstancias del caso y los motivos que tuvo la
autoridad que impuso la sancin.
b) La solicitud de condonacin no consutuir instancia.
e) Las resoluciones que dicte la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico no pueden
ser impugnadas por los medios de defensa que seala el Cdigo Fiscal de la
Federacin.
dJ La solicitud dar iugar a la suspensin del procedimiento administrativo de eje-
cucin. si asi se pide y si se garantiza el inters fiscal.
e) Slo proceder la condonacin de multas que hayan quedado firmes, siempre que
un acto administrativo conexo no sea materia de impugnacin.
Existen dos tesis que se han pronunciado en cuanto a este tema. las cuales precep-
tan lo siguiente:
Condonacin, negativade. La fraccin III del artculo 160 del Cdigo Fiscal de la Federacin
debe entenderse en el sentido de que, para los efectos de la misma. la condonacin no es nin-
gn recurso administrativa que deba agitarse previamente a la demanda de nulidad, lo que
equivale a que el interesado puede omitir la instancia de condonacin, sin que por ello re-
suIte improcedente el juicio de nulidad, Pero, una vez que se solicita la condonacin, la ne-
gativa a concederla puede ser combatida ante el Tribunal Fiscal de la Federacin.
Nota: la disposicin a que alude esta jurisprudencia al citar el artculo 160, fraccin 111, del Cdigo
Fiscal de la Federacin derogado corresponde al artculo 23, fraccin 1//, de la LeyOrgnica del
Tribunal Fiscal de la Federacin vigente.
Amparo 8049/41, t LXX//, quinta poca, pg 2895, Joaqun Labastida. Unanimidad de cuatro votos.
262 ELEMENTOS SUSTANCIALES DE LAS CONTRIBUCIONES
Condonad6n por grada d. multas flscales. MoUvacl6n. El artculo 31 del Cdigo Fiscal, en su
primer prrafo establece una especie de condonacin forzosa de las multas, si por pruebas di-
versas de las presentadas se demuestra QU:8 no se cometi la infraccin, o que la persona a
quien se atribuye no es responsable. Y.en el segundo prrafo se establece una especie de con-
donacin por gracia, en la Secretara de Hacienda. dice el precepto, apreciar discrecional-
mente los motivos que tuvo la autoridad que impuso la sancin y las dems circunstancias del
caso. Con respecto a esta discrecin que la ley secundaria otorga a la autoridad fiscal, se debe
decir que si el artculo 16 constitucional obliga a las autoridades a fundar y a motivar sus re-
soluciones, tal obligacin no puede ser derogada o suprimida por el legislador secundario me-
diante el otorgamiento de facultades discrecionales. Y es en este sentido que la jurispruden-
cia de la Segunda Sala de la Suprema Corte, visible con el nmero 396 en la pgina 6S3 de la
Tercera Parte del Apndice al Semanaria Judicial de la Federacin publicado en mil nove-
cientos setenta y cinco, dice que el uso del arbitrio o de la facultad discrecional que se con-
cede a la autoridad administrativa puede censurarse en el juicio de amparo, cuando se ejerci-
te en forma arbitraria o caprichosa, cuando la decisin no invoca las circunstancias que di-
rectamente se refieren al caso discutido, cuando stas resultan alteradas o son inexactos los
hechos en que se pretende apoyar la resolucin, o cuando el razonamiento de la misma es con-
trario a las reglas de la lgica. Pera para que el juez de amparo pueda analizar esos elementos,
es menester que el acto que se dicta en uso de las facultades discrecionales exponga su fun-
damentacin y motivacin, como lo ordena el artculo 16 constitucional. Para que la facultad
discrecional de una autoridad sea absoluta y pueda escapar al juicio de amparo y a la obliga-
cin de motivar, la excepcin debe estar consagrada en la Constitucin misma, ya que slo ah
se pueden crear excepciones a las que las reglas da sus propios preceptos. As pues, una re-
solucin dictada en uso de facultades discrecionales otorgada slo por la ley secundaria no es-
capa a la obligacin de fundar y motivar que establece el artculo 16 constitucional, pues las
normas constitucionales no pueden ser derogadas por una ley ordinaria.
Amparo en revision 5799/79. La Metdlica, S. A. 8 de "marzo de 1983. Unanimidad de cinco votos.
Ponente: Guillermo Guzmdn Orozco.
Al respecto es importante destacar la armonia que en el siglo XXI debe privar en la re-
lacin juridica, respecto a la causacn, determinacin y cumplimiento de las contribu-
ciones, de tal manera que la causacin no sea complicada o confusa, la determinacin
resulte sencilla l' clara y ef cumplimiento de las contribuciones sea cmodo yoportuno
p:r~OntribUyeme:-----
UNIDAD 4
Elementos instrumentales para el
cumplimiento de las contribuciones
\,y
(000
QO~~_ ~
4.1 Elementosj6~!r~-ment~ara el cumplimiento de las
contribuciones -, ----
En esta unidad se aludir a los elementos formales e Instrumentales que son necesarios
para el cumplimiento de la obligacin fiscal.
Padrn catastral
El padrn catastral es el registro de bienes inmuebles para efectos del impuesto predial.
del 0% a que se refiere la fracc 111 del citado precepto, as como los contribuyentes de los
bienes a que alude el art 20, fracc 1, incs F) y G) para gozar de la exencin establecida en
el art 20, fracc 111, segundo prr, debern estar inscritos en el padrn de exportadores sec-
torial a cargo de la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico, para lo cual habrn de cum-
plir con las disposiciones de carcter general que al efecto emita la citada dependencia,
N
-
4.1.2 Expedicin y conservacin de comprobantes
- de los ingresos, actos y operaciones
Plazo de conservacin
Al respecto es necesario hacer alusin al art 30 del Cdigo Fiscal de la Federacin, el cual
seala que la documentacin y la contabilidad debern conservarse durante el plazo en
que. de conformidad con el articulo 67 de este cdigo, se extingan las facultades de las
autoridades fiscales. contado a partir de la fecha en que se presentaron o debieron ha-
berse presentado las declaraciones relacionadas con ellas. En cuanto a la contabilidad y
documentacin correspondiente a actos cuyos efectos fiscales se prolonguen en el tiem-
po, el plazo de referencia comenzar a computarse a partir del dia en que se presente la
declaracin fiscal del ltimo ejercicio en que se hayan producido dichos efectos. Cuando
se trate de la documentacin correspondiente a aquellos conceptos respecto de los cua-
les se hubiera promovido algn recurso o juicio, el plazo para conservarla se computar
a partir de la fecha en que quede firme la resolucin que les ponga fin. e
cualquier otro medio que autorice la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico, median-
te reglas de carcter general, la parte de su contabilidad que seale el reglamento, en
cuyo caso los microfilms, discos pticos y cualquier otro medio que autorice dicha secre-
taria mediante reglas de carcter general tendrn el mismo valor que los originales,
siempre que cumplan con los requisitos que al respecto establezca el propio reglamen-
to: Si se trata de personas morales, el presidente del consejo de administracin o en
su defecto la persona fsica que la dirija ser directamente responsable delcurnpllrnien-
too Asimismo, la propia secretaria podr autorizar mediante disposiciones de carcter
general procedimientos que faciliten a los contribuyentes el cumplimiento de las obliga-
ciones.
Documentacin en locales
Los contribuyentes con establecimientos, sucursales, locales, puestos fijos o sernifijos en
la va pblica debern tener a disposicin de las autoridades fiscales en dichos lugares y,
en su caso, en el lugar donde almacenen las mercancias, su cdula de identificacin fis-
cal expedida por la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico, o la solicitud de inscripcin
en el registro federal de contribuyentes o copia certificada de cualesquiera de dichos do-
cumentos, asi como los comprobantes que amparen la legal posesin o propiedad de las
mercancias que tengan en esos lugares.
Comprobantes de mercancas
No obstante lo dispuesto en el prrafo anterior, los contribuyentes que en los lugares
sealados en el citado prrafo tengan su cdula de identificacin fiscal o la solicitud
de inscripcin en el registro federal de contribuyentes o copia certificada de cuales-
quiera de dichos documentos, y el aviso de apertura a que se refiere el art 27, penl-
timo parr de dicho cdigo, no estarn obligados a tener a disposicin de las autori-
dades fiscales en esos lugares los comprobantes que amparen la legal posesin o pro-
piedad de las mercancas, en cuyo caso debern conservar dichos comprobantes a
disposicin de las autoridades en su domicilio fiscal, de acuerdo con las disposicio-
nes del cdigo tributario.
Por lo que hace a la expedicin de comprobantes fiscales, hay que cumplir con lo
establecido en los arts 29 ~A del C6digo Fiscal de la Pederacion, los cuales disponen:
Cuando las leyes flsca es establezcan la obligacin de expedir comprobantes por las
actividades que se realicen, dichos comprobantes debern reunir los requisitos que
268 ELEMENTOS INSTRUMENTALES PARA EL CUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
seala el art 29-A del Cdigo Fiscal de la Federacin. Las personas que adquieran bienes
o usen servicios debern solicitar el comprobante respectivo.
Impresin de comprobantes
Los comprobantes a que alude el prrafo anterior debern ser impresos en los estable-
Cimientos que autorice la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico que cumplan con los
requisitos que al efecto se establezcan mediante reglas de carcter general. Las personas
que tengan establecimientos a que se refiere este prrafo debern proporcionar a la
Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico la informacin relativa a sus clientes. por me-
dios magnticos. en los trminos que fije dicha dependencia mediante disposiciones de
carcter general.
Contabilidad social
La contabilidad social est vinculada a los registros y sistemas contables propios de la eco-
noma privada o de las empresas o sociedades, y distinta de la contabilidad para efectos
270 ElEMENTOS INSTRUMENTALES PARA El CUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
fiscales. En los tiempos modernos, la coruabldad social ha tenido que ajustarse a las
normas y reglas referentes al pago de contribuciones para que los gobernados puedan
cumplir en forma oportuna sus obligaciones ante el fisco.
Estructura terico-contable'
1. Axioma de igualdad
activo = pasivo + capital Dualidad econmica
11. Supuestos
a) Inalterabilidad de la unidad de valor (historicisrno) Valor histrico
b) Diferencia entre personas que aportan el capital y
la personalidad del capital Entidad
e) Continuidad ininterrumpida de todo patrimonio Negocio en marcha
) Ciclica del periodo contable Periodo contable
111. Principios de contabilidad Reglas particulares de
a) Los inventarios se valan al precio de costo o al valuacin
de mercado, el ms bajo
b) Las utilidades se registran en el momento en que
se realizan, y las prdidas cuando se conocen
IV. Postulados
al Conservador Criterio prudencial
b) Consistencia Consistencia
V. Formalismos Revelacin suficiente
Importancia relativa
*Federico Gertz Manero, Derecho contable mexicano.
Contabilidad fiscal
El art 28 dei Ccidigo Fiscal de la Federacion, dispone que quedan incluidos en la contab-
iidad los registros y cuentas especiales a que obliguen las disposiciones fiscales, los que
lleven los contribuyentes an cuando no sean obligatorios y los libros y registros socia-
les dispuestos por otras leyes.
Adems, se indica que cuando el Ccidigo Fiscal de la Federacicin haga referencia a ia
contabilidad, sta se integrar por los sistemas y registros contables que seala el regia-
mento de dicho cdigo, por los registros, cuentas especiales, libros y registros sociaies
mencionados en ei prrafo precedente, por los equipos y sistemas electrnicos de regis-
tro fiscal y sus registros, as como por la documentacin comprobatoria de los asientos
respectivos y los comprobantes de haber cumplido con las obligaciones fiscales.
En relacin con las personas que de acuerdo con las leyes estn obligadas a llevar
contabilidad, el art 28 del referido ordenamiento legal establece que debern observar-
se las reglas siguientes:
4.1 Elementos instrumentales para el cumplimiento de las contribuciones 271
1. Llevarn los sistemas y registros contables que seale el reglamento del cdi-
go tributario. los que debern reunir los requisitos que establezca dicho regla-
mento.
11. Los asientos en la contabilidad sern analiticos y debern efectuarse dentro de
los dos meses siguientes a la fecha en que se realicen las actividades respectivas.
111. Llevarn la contabilidad en su domicilio. Dicha contabilidad podr llevarse en lu-
gar distinto cuando se cumplan los requisitos que seale el reglamento de dicho
cdigo.
Contabilidad simplificada
El art 32 del Reglamento del Cdigo Fiscal de la Federacin seala que cuando en las dis-
posiciones fiscales se haga referencia a contabilidad simplificada, se entender que sta
comprende un solo libro foliado de ingresos, egresos y de registro de inversiones y de-
ducciones. Dicho libro deber satisfacer como mnimo los requisitos previstos en las
fraccs I y iI del art 26 de dicho reglamento.
Las personas fsicas sujetas al rgimen simplificado establecido en la Seccin 11 del.
Capitulo VI del Ttulo IV de la Ley del impuesto sobre la renta, llevarn un cuaderno de en-
tradas y salidas y de registro de bienes y deudas. Dicho cuaderno deber estar foliado y
empastado.
La contabilidad simplificada a que se refiere este artculo deber satisfacer como mi-
nimo los requisitos que permitan:
Documentacin en locales
Los contribuyentes con establecimientos, sucursales, locales, puestos fijos o semifijos en
la va pblica debern tener a disposicin de las autoridades fiscales en dichos lugares y,
en su caso, en el lugar donde almacenen las mercancas su cdula de identificacin fis-
cal expedida por la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico, o la solicitud de inscripcin
en el registro federal de contribuyentes o copia certificada de cualesquiera de dichos do-
cumentos, as como los comprobantes que amparen la legal posesin o propiedad de las
mercancias que tengan en esos lugares.
instituciones mencionadas los datos que les requieran para cumplir con la obligacin
a que se alude.
Al respecto, son aplicables las tesis jurisprudenciales siguientes:
Ubro de Ingresos V egresos. El que est obligado a llevar el comerciante, con sujecin al ar-
tculo 21 de la Ley del impuesto sobre la renta, no hace prueba plena en su favor por ser un
documento privado y no un libro de comercio.
es entre 1057/37 y 1193/37. Resuelta el 22 de julio de 1937. por unanimidad.
Ubros de Ingresos y egresos. Si han sido llevados con regularidad y estn apoyados en la
documentacin conexa, si sta puede existir. crean un principio de prueba en favor del cau-
sante; de modo que la autoridad fiscal no puede desestimar los datos que dichos libros arro-
jen, sino con apoyo en elementos racionales de conviccin derivados de los datos que obran
en su poder por las investigaciones practicadas o por informaciones recogidas.
es entre 1057/937 y 1193/937. Resuelta el 22 de julio de 1937, por unanimidad.
Libros de los comerciantes. Las disposiciones del derecho mercantil que determinan su va-
lor probatorio para el caso de controversia entre comerciantes no son aplicables en los liti-
gios contra la administracin pblica. que no es comerciante ni lleva libros; y, en conse-
cuencia. prueban plenamente slo en contra de sus autores.
es entre 1057/37 y 1193/37. Resuelta el 22 de julio de 1937, por unanimidad.
inventario que al efecto formulen, siempre que dicho aseguramiento no impida la reali-
zacin de las actividades del visitado. Se considera que no se impide la realizacin de
actividades cuando se asegure contabilidad o correspondencia no relacionada con las ac-
tividades del mes en curso y los dos anteriores. En el caso de que algn documento que
se encuentre en los muebles, archiveros u oficinas que se sellen sea necesario al visita-
do para realizar sus actividades: se le permitir extraerlo ante la presencia de los visitado-
res, quienes podrn sacar copia de l.
Visllas domtcllartas. El artculo 46 fracc III del C6dlgo FIscal de la Federacl6n, en la parte en que
autoriza a los visitadores a setIar o marcar muebles, archiveros u oflcnas, a fin de asegurar la con-
tabllldad o correspondencia, es inconstitucional. En las visitas domiciliarias que el artculo 16
constitucional permite efectuar a las autoridades administrativas, la funcin del visitador
debe limitarse a exigir la exhibicin de los libros y papeles indispensables para comprobar
que se han acatado las disposiciones fiscales -con los alcances que esto implica- sin que del
texto de la disposicin constitucional, ni de su interpretacin jurdica pueda concluirse que
dicho precepto constitucional autoriza a los visitadores a sellar o colocar marcas en muebles,
archiveros u oficinas, Por tanto, el artculo 46, fraccin lIJ, del Cdigo Fiscal de lo
Federacin, en la parte que dispone que los visitadores podrn sellar o colocar marcas en
muebles, archiveros u oficinas, viola el precepto constitucional de mrito.
Amparo en revisin 1053/92. Les Must de Cartier. S.~. de c.v., 5 de octubre de 1995. Unanimidad de
11 votos. Ponente: Cenaro David Gngora Pimentel. Secretaria: Constancia Carrasco Daza.
En primer lugar, se har mencin a las mquinas de comprobacin fiscal a que se refiere
el art 29, parrs sexto y sptimo del Cdigo Fiscal de la Federacin, el cual establece que los
contribuyentes con local fijo estn obligados a registrar el valor de los actos o actividades
4.1 Elementos instrumentales para el cumplimiento de las contribuciones 277
que realicen con el pblico en general, ascomo expedir los comprobantes respectivos con-
forme a lo dispuesto en el Cdigo Fiscal de la Federacin y su reglamento. Los equipos y sis-
temas electrnicos que para tal efecto autorice la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico
debern ser mantenidos en operacin por el contribuyente, cuidando que cumplan con el
propsito para el cual fueron instalados en las mquinas registradoras de comprobacin
fiscal o en los equipos electrnicos de registro fiscal distintos de las mquinas registrado-
ras de comprobacin fiscal, autorizados por la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico;
expedir los comprobantes respectivos; tenerlos en operacin y cuidar que cumplan con el
propsito. Cuando el adquirente de los bienes o el usuario del servicio soliciten un compro-
bante que rena requisitos para efectuar deducciones o'acreditamento de contribuciones,
debern expedir dichos comprobantes adems de los sealados en este prrafo. .
La Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico llevar el registro de los contribuyentes
a quienes corresponda la utilizacin de equipos y sistemas electrnicos de registro fiscal
y stos debern presentar los avisos y conservar la informacin que seale el reglamen-
to del citado cdigo. En todo caso, los fabricantes e importadores de equipos y sistemas
electrnicos de registro fiscal debern presentar declaracin informativa ante las autori-
dades administradoras, dentro de los 20 dias siguientes al final de cada trimestre, de las
enajenaciones realizadas en ese periodo y de las altas o bajas, nombres y nmero de re-
gistro de los tcnicos de servicio encargados de la reparacin y mantenimiento.
Al respecto; son aplicables las tesis jurisprudenciales siguientes:
Amp'aro directo 127196. Gloria Enriqueta Macias Valadez y Trevio. 13 de marzo de 1996.
Unanimidad de votos. Ponente:' Jos ngel Mandujano Gordillo. Secretara: Mnica Saloma Palacios.
T m, junio de 1996, novena poca, tesis t. 20. P. A. 33 A, pg 869.
Mquina registradora de comprobacin fiscal, el oficio en que se determina la obligacin del con-
tribuyente paraadquirirla. -Es un acto definitivoparalos efectos del juicio de amparo. Aun cuan-
do la determinacin de la obligacin d~ adquirir una mquina registradora de comprobacin
278 ELEMENTOS INSTRUMENTAlES PARA EL CUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
fiscal no deriva de un procedimiento seguido en forma de juicio, sin embargo. dicha deter-
minacin s es un acto definitivo para los efectos de la procedencia del juicio de amparo,
porque implica la concretizacin de una hiptesis legal subjetiva, perfectamente cierta y ac-
tual, que incide en el mbito jurdico de la quejosa, pues la vincula al cumplimiento forzo-
so de una situacin determinada, la cual no est sujeta a condicin alguna, ni admite recur-
so ordinario, por lo que puede reclamarse a travs del juicio de garantas, conforme a los ar-
tculos 107, fraccin IV, de la Constituci6n politica de los Estados Unidos Mexicanos y 114,
fraccin 11, de la Ley de amparo,
Primer Tribunal Colegiado del Noveno Circuito.
Amparo en Revisin 81/95. Ofertas de Triplay. S.A de C.V. 18 de mayo de 1995. Unanimidad de votos.
Ponente: Guillermo Baltazar Alveor. Secretario: Guillermo Solazar Treja.
El Tribunal Pleno en su sesin privada celebrada el primero de junio en curso, por unanimidad de 10
votos de los seores ministros: presidente. los Vicente Aguinaco Alemn, Sergio Salvador Aguirre
Anguiano. Mariano Azuela Gstrn, juventino V. Castro y Castro, Juan Diaz Romero, Jos de Jess
(;udio Peloyo. Guillermo 1. Ortiz Mayagoitia, Humberto Ramn Palacios, OIga Maria Snchez
Cordero y Juan N. Silva Meza aprob. con el nmero XIV/9S (Ba) Jo tesis que antecede y determin
que la votacin es idnea para integrar tesis de jurisprudencia. Mxico, Distrito Federal, a primero de
junio de mil novecientos noventa y cinco.
, 4.1 Elementos instrumentales para el cumplimiento de las contribuciones 279
Amparo en revisin 934/93. Grupo Asociado Internacional, S.A: de C. v., 27 de febrero de 1995.
Unanimidad de 11 votos. Ponente: luan N. Silva Meza. Secretario: Sergio Eduardo Alvarado Puente.
Amparo en revisin 1444/95. Superetes Comercial, S.A. de C.v., 4 de noviembre de 1996. Unanimidad
de 11 votos. Ponente: Guillermo 1. Ortiz Mayagoitia. Secretario: Oscar Germn Cendejas G/eason.
Amparo en revisi6n 2061/95. Dolores Solloa Junco y otro, 4 de noviembre de 1996. Unanimidad de 11
votos. Ponente: Sergio Salvador Aguirre.Anguiano. Secretaria: Luz Cueto Martinez.
Amparo en revisin 283/96. Maderas y Tripiaydel Golfo, S.A. de C.~, 4 de noviembre de 1996.
Unanimidad de 11 votos. Ponente: Sergio Salvador Aguirre Anguiano. Secretaria:
Roelo Balderas Fernndez.
11. Los contribuyentes debern adherir marbetes a los envases que contengan be-
bidas alcohlicas inmediatamente despus de su envasamiento. Tratndose de
bebidas alcohlicas a granel. se debern adherir precintos a los recipientes que
las contengan, cuando las mismas se encuentren en trnsito o transporte. No
ser aplicable lo dispuesto en este prrafo tratndose de bebidas alcohlicas en-
vasadas que se destinen a la exportacin, siempre que se cumpla con las reglas
de carcter general que al efecto emita la Secretara de Hacienda y Crdito
Pblico.
Los importadores debern colocar los marbetes o precintos a que se refie-
re esta fraccin previamente a la internacin en territorio nacional de 'los pro-
ductos o, en su defecto, en la aduana, almacn general de depsito o recinto
fiscal o fiscalizado, autorizados por la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico.
No podrn retirarse los productos de los lugares antes indicados sin que se
haya cumplido con la obligacin sealada.
El marbete deber colocarse en la etiqueta frontal del envase, abarcando
parte de la etiqueta y parte del propio envase. En los casos en que por el ta-
mao de la etiqueta no sea posible adherir el marbete sin afectar la informa-
cin comercial, ste podr ser adherido en la contraetquera del envase y de la
misma manera en que se seal. siempre que sta tenga impresa la marca del
producto y el nombre del fabricante. productor. envasador o importador.
Las personas fsicas o morales que adquieran los productos debern cercio-
rarse de que los mismos cuenten con el marbete o precinto correspondiente.
111. Los productores, envasadores e importadores estarn obligados a presentar a
la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico, trimestralrnente en los meses de
abril, julio, octubre y enero. un reporte de los nmeros de folio de marbetes y
precintos obtenidos, utilizados y destruidos durante el trimestre inmediato an-
terior. en los trminos que seale dicha secretara mediante reglas de carcter
general.
IV. Los contribuyentes a que nos referimos debern proporcionar a la Secretara
de Hacienda y Crdito Pblico. trimestralmente en los meses de abril, julio.
octubre y enero. un reporte que contenga el nmero de litros enajenados
en el trimestre inmediato anterior. a travs de medios magnticos procesa-
dos en los trminos que seale dicha secretara mediante reglas de carcter
general.
V. Los productores o envasadores estarn obligados a llevar un control fsico del
volumen envasado y reportar trimestralmente en los meses de abril, julio. oc-
tubre y enero, la lectura mensual de los registros de cada uno de los dispositi-
vos que se utilicen para llevar el citado control. del trimestre inmediato ante-
rior a la fecha en que se reporta, a travs de medios magnticos procesados en
los trminos que seale la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico mediante.
reglas de carcter general.
VI. Los productores o envasadores estarn obligados a llevar un control volum-
trico de produccin y reportar trimestralmente. en los meses de abril. julio.
octubre y enero, el nmero de litros producidos de conformdad con el citado
282 ELEMENTOS INSTRUMENTAlES PARA El CUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES.
Instalaciones aduaneras
De conformidad con el art 4 de la Ley aduanera. quienes operen o administren puertos
de altura o aeropuertos internacionales y quienes presten los servicios auxiliares de ter-
minales ferroviarias de pasajeros y de carga debern poner a disposicin de las autori-
dades aduaneras las instalaciones adecuadas para las funciones propias del despacho de
mercancias y las dems que deriven de la ley, as como cubrir los gastos y costos que
implique el mantenimiento de dichas instalaciones.
Recintos fiscales
El manejo, almacenajey custodia de las mercancas de comercio exterior compete a las
aduanas.
Los recintos fiscales son aquellos lugares donde las autoridades aduaneras realizan In-
distintamente las funciones de manejo, almacenaje, custodia, carga y descarga de las mer-
cancias de comercio exterior, fiscalizacin, asi como el despacho aduanero de aqullas.
La secretara podr otorgar la concesin para que los particulares presten los servi-
cios de manejo, almacenaje y custodia de mercancias de comercio exterior, en cuyo caso
el inmueble en que los particulares presten dichos servicios se denominar recinto fisca-
/izado.
Dichos dictmenes estn previstos en el art 32-A del Cdigo Fiscal de la Federacin, el cual
establece que las personas scas con actividades empresariales y las personas morales
que se encuentran en alguno de los supuestos de las siguientes fracciones estn obliga-
das a dictaminar, en los trminos del art 52 del Cdigo Fiscal de la Federacin, sus esta-
dos financieros por medio de contador pblico autorizado.
a) Que sean poseidas por una misma persona fsica o moral en ms de 50% de
las acciones o partes sociales con derecho a voto de las mismas, y
b) Cuando una misma persona fsica o moral ejerza control efectivo de ellas en
los trminos de lo dispuesto en el art 57-C de la Ley del impuesto sobre la ren-
ta, aun cuando no determinen resultado fiscal consolidado. Se entiende que
existe control efectivo cuando ocurra alguno de los supuestos siguientes:
Fusin y escisin
111. Las que se fusionen o se escindan, por el ejercicio en que ocurran otchos actos
y por el siguiente. Tratndose de fusin deber hacerlo por el ejercicio siguiente
solamente la persona moral que subsista o la que surja con motivo de la fusin.
En los casos de liquidacin, tendrn la obligacin de hacer dictaminar sus es-
tados financieros del periodo de liquidacin los contribuyentes que en el ejerci-
cio regular inmediato anterior al periodo de liquidacin hubieran estado obliga-
dos a hacer dictaminar sus estados financieros.
Entidades federales
IV. Las entidades de la administracin publica federal a que se refiere la Ley federal
de las entidades paraestatales, asi como las que formen parte de la administra-
cin publica estatal o municipal
Residentes en el extranjero
Los residentes en el extranjero que tengan establecimiento permanente o base fija en el
pais debern presentar un dictamen acerca del cumplimiento de sus obligaciones fisca-
les nicamente por las actividades que desarrollen en dichos establecimientos o bases,
cuando se ubiquen en alguno de los supuestos de la fracc I del art 32-A antes referido.
En este caso, el dictamen se realizar de acuerdo con las reglas generales que al efecto
expida la Secretaria de Hacienda y Crdito Publico.
Lo dispuesto por este articulo no es aplicable a las instituciones de asistencia o bene-
ficencia autorizadas por las leyes de la materia, ni a los contribuyentes a que se refiere
el art 67-1 de la Ley del impuesto sobre la renta. Asimismo, a partir del segundo ejercicio
4.1 Elementos instrumentales para el cumplimiento de las contribuciones 285 .
En los trminos del art 52 del Cdigo Fiscal de la Federacin, se presumirn ciertos,
salvo prueba en contrario, los hechos afirmados: en los dictmenes formulados por
contadores pblicos sobre los estados financieros de los contribuyentes o las opera-
ciones de enajenacin de acciones que realice. /;1
Avisode que se dictaminarn los estados financieros del contribuyente visilado por contador p-
blico autorizado. Su presentadn extempornea no permite a la autoridad fiscal concluir la visita
domiciliaria anticipadamente. El artculo 47 del Cdigo Fiscal de la Federacin establece la
facultad potestativa para la autoridad fiscal de concluir anticipadamente una visita domici-
liaria cuando el visitado, antes del inicio de la visita, hubiera comunicado, mediante aviso,
que dictaminar po~ contador pblico autorizado sus estados financieros y cumpla, adems,
los requisitos que seala el artculo 46 del reglamento del ordenamiento mencionado, es
decir, que dicho aviso se presente dentro del plazo de cuatro meses posteriores a la termi-
nacin del ejercicio fiscal, tratndose de personas fsicas, y de tres meses en el caso de per-
sona morales, que sea suscrito tanto por el contribuyente como por el contador pblico que
vaya a dictaminar, y que el dictamen se refiera a los estados financieros del ltimo ejercicio
fiscal. Por lo anterior, si el contribuyente visitado manifiesta que present el aviso de mrito
ante la autoridad hacendaria, pero que lo hizo fuera de los plazos otorgados por el dispositivo
286 ELEMENTOS INSTRUMENTALES PARA EL CUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
Estados Ilnanderos. El artculo 47, fraccIn 1, del Reglamento del CdIgo FIscal de la Federadn
no viola la garanlla de audlenda. Lo establecido en el artculo 47, fraccin 1, del Reglamento
del C6digo Fiscal de la Federaci6n, relativo a que el aviso presentado por el contribuyente
que opte por dictaminar sus estados financieros no surtir efectos cuando no haya sido pre
sentado en los trminos del artculo 46 del mismo reglamento, no es violatario de la garan-
ta de audiencia, toda vez que previa a la privacin dei derecha de dictaminar sus estados fi-
nancieros, existe el procedimiento establecida en el artculo 125 del C6digo Fiscal de la
Federaci6n, mediante el cual el afectado puede optar por impugnar el acto a travs del re-
curso de revocacin o promover directamente el juicio de nulidad ante el Tribunal Fiscal de
la Federacin antes de ser privado de ese derecho, aunque el artculo del reglamento men-
cionado no lo diga.
Amparo en revisin 2037195. Leticio Berzunza de Caray, 10 de marzo de 1996. Cinco votos. Ponente:
Cenaro David Cngora Pimentel. Secretario: Guadalupe Robles Denetro.
2a. XVIIJI96. T. I/J, marzo de 1996, novena poca, tesis segunda XVI/1I96, pg 609.
Los arrs 64 a 67-A del Cdigo Financiero del Distrito Federal establecen el dictamen para
el cumplirntento de obligaciones fiscales. Al respecto se prev que estn obligadas a dic-
taminar el cumplimiento de sus obligaciones fiscales, en los trminos de este cdigo y
de las reglas de carcter general que expida la secretaria, las personas fsicas y morales
que se encuentren en alguno de los supuestos siguientes: .
l-bis. Las que en el ao calendario inmediato anterior hayan contado con inmuebles,
de uso diferente al habitacional, cuyo valor catastral por cada uno, sea superior
a $6 539 900.00. El dictamen deber referirse nicamente a las obligaciones fis-
cales relacionadas con los inmuebles que rebasen este valor.
11. Las que en el ao calendario inmediato anterior hayan consumido por una o
ms tomas ms de 2 000 m 3 de agua bimestral promedio, de uso no dornst-
co. de uso domstico o ambos usos; cuando el.uso sea slo domstico siempre
que el inmueble donde se encuentre instalada dicha toma o tomas de agua se
haya otorgado en uso o goce temporal total o parcialmente.
111. Estar constituidas como organismos descentralizados, empresas de participa-
cin estatal mayoritaria y fideicomisos pblicos conforme a la ley de la materia.
Las personas fsicas y morales que no se encuentren en alguno de los supuestos se-
alados en las fracciones de este articulo tendrn la opcin de hacer dictaminar el cum-
plimiento de sus obligaciones fiscales.
El periodo del dictamen deber abarcar las contribuciones causadas durante un ao
de calendario.
En otro capitulo del libro se hace alusin a los responsables solidarios de la relacin ju-
ridico-contributiva, de ahi que nicamente se mencionara en esta parte a los notarios.
agentes aduanales y otros auxiliares esenciales de la administracin de justicia.
Notarios
De acuerdo con la Ley del notariado, el notario es el profestonsta del derecho investido
de fe pblica por el Estado y que tiene a su cargo recibir, interpretar. redactar y dar for-
ma legal a la voluntad de las personas que acuden ante l, as como conferir autentici-
dad y certeza juridicas a los actos y hechos pasados ante su fe, mediante la consignacin
de ambos en instrumentos pblicos de su autoria.
Los notarios conservan los instrumentos en el protocolo a su cargo, los reproducen
y dan fe de ellos: tambin actan como auxiliares de la administracin de justicia y como
consejeros, rbitros o asesores internacionales. en los trminos que sealen las dispos-
ciones legales relativas.
Estos profesonistas estn obligados a enterar los impuestos vinculados con la ad-
quisicin de bienes inmuebles y a cerciorarse previamente del pago del impuesto pre-
dial, antes de realizar cualquier operacin inmobiliaria.
Agentes aduanales
Se considera agente aduanal la persona fsica que, por medio de una patente otorgada
por la autoridad hacendara, interviene ante una aduana para despachar mercancias en
cualesquiera de los regmenes aduaneros, en virtud de los servicios profesionales que
presta.
4.1 Elementos instrumentales para el cumplimiento de las contribuciones 289
Bancos
La intervencin de los bancos es importante en el auxilio de la funcin recaudatoria de
las contribuciones y ha sido un buen camino para frenar actos de corrupcin a nivel fe-
deral en esa materia, y en estas lneas se hacen votos para que los gobiernos locales, so-
bre todo el Distrito Federal; sigan en ese rengln los mismos pasos que la Secretara de
Hacienda y Crdito Pblico. De esa forma, se haria vigente el principio de economa de
Adam Smith, en el sentido de evitar fugas en los ingresos y tener ms dinero para sa-
tisfacer los gastos pblicos. Asimismo, debe destacarse la labor valuatora de los avalos
bancarios para efectos impositivos.
Corredores pblicos
Por lo que hace a los corredores pblicos, cuando actan como auxiliares de la adminis-
tracin fiscal, el art 35 del Cdigo Financiero del Distrito Federal seala lo siguiente:
Las instituciones de crdito, as como las sociedades civiles o mercantiles a que se
hace mencin, debern auxiliarse para la realizacin de los avalos de personas fsicas
registradas ante la autoridad fiscal, debiendo acreditar ante ella los siguientes requisitos,
los cuales sern aplicables a los corredores pblicos.
290 ElEMENTOS INSTRUMENTAlES PARA El CUMPLIMIENTO DE lAS CONT~8UClONES
Declaracin de impuestos
Es la manifestacin que efecta el contribuyente por mandato de ley de sus obligaciones
tributarias durante un periodo o ejercicio fiscal. Las declaraciones deben presentarse en
las formas que para tal fin apruebe la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico. en el n-
mero de ejemplares determinados y con los datos. informes y los documentos que di-
chas formas requieran.
Formas oficiales
Las personas que conforme a las disposiciones fiscales tengan obligacin de presentar
solicitudes en materia del registro federal de contribuyentes, declaraciones o avisos, ante
las autoridades fiscales. asi como expedir constancias o do" Imeut,0s, lo harn en las for-
mas que para ese fin aprueba la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico, en las que se
proporcionarn el nmero de ejemplares, los datos e informes y se adjuntarn los docu-
mentos que dichas formas requieran. Los datos de identificacin personal del contribu-
yente se proporcionarn mediante el cdigo de barras en los casos que seale la citada
secretaria en las reglas de carcter general que expida.
la oficina autorizada que reciba el pago. debiendo cumplir los requisitos que dicha se-
cretaria seale mediante reglas de carcter general.
Escrito libre
En los casos en que las formas para la presentacin de las declaraciones o avisos y ex-
pedicin de constancias, que prevengan las disposiciones fiscales, no hubieran sido aproo
badas por la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico. los obligados a presentarlas las
formularn en escrito por triplicado que contenga su nombre. denominacin o razn so-
cial. domicilio y clave del registro federal de COntribuyentes, as como el ejercicio y los
datos relativos a la obligacin que pretendan cumplir; en el caso de que se trate de la
obligacin de pago. adems se sealar el monto de ste.
Declaraciones peridicas
Los contribuyentes que tengan obligacin de presentar declaraciones peridicas. de.con-
formidad con las leyes fiscales respectivas. continuarn hacindolo en tanto no presen-
ten los avisos que correspondan para efectos del registro federal de contribuyentes.
Tratndose de las declaraciones de pago provisional. los contribuyentes presentarn
dichas declaraciones siempre que haya cantidad a pagar o saldo a favor as como la pri-
mera declaracin sin pago. Cuando se presente una declaracin de pago provisional sin
impuesto a cargo o sin saldo a favor. se deber anotar cero en los conceptos de la con-
tribucin de que se trate. En estos casos. se presumir que no existe impuesto a pagar
en las declaraciones de pago provisional posteriores. Tratndose de retenciones. cuando
no haya retencin a enterar, se dejar sin anotaciones la obligacin respectiva.
En el caso de declaraciones de pago provisional'. cuando se d el supuesto de ano-
tar cero en todos los renglones donde se est obligado a efectuar dicha anotacin con-
forme al prrafo anterior y no existan retenciones a enterar. no se presentarn las s-
guientes declaraciones de pago provisional dei ejercicio de que se trate. hasta 'que exista
cantidad a pagar o saldo a favor en alguna de ellas o se inicie un nuevo ejercicio.
Representantes de no residentes
Los representantes. sea cual fuere el nombre con que se les designe. de personas no re-
sidentes en el pas, con cuya intervencin stas efecten actividades por las que deban
pagarse contribuciones, estn obligados a formular y presentar a nombre de sus repre-
sentadas las declaraciones, avisos y dems documentos que sealen las disposiciones
fiscales.
ltimo caso, se tendr como fecha de presentacin la del da en que se haga ia entrega
a las oficinas de correos.
Declaraciones omitidas
Cuando por diferentes contribuciones se deba presentar una misma declaracin o aviso
y se omita hacerlo por alguna de ellas, se tendr por no presentada la declaracin o avi-
so por la contribucin omitida.
Declaracin fiscal anual. La aclaracin que formule el conlrlbuyente a su declaracin fiscal anual
deber hacerla en las formas aprobadas por la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico, en cum-
plimiento a lo dispuesto en el articulo 31 del Cdigo FIscal de la Federacin. En los casos en
que el contribuyente considere necesario formular aclaracones .en relacin con su declara-
cin anual respecto de los impuestos a que est sujeto, tales coino el impuesto sobre la ren-
ta, impuesto al activo, as como al impuesto al valor agregado, deber hacerlo en las formas
que al efecto apruebe la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico conforme a lo dispuesto
en el artculo 31 del Cdigo Fiscal de lo Federacin; y la autoridad fiscal no est obligada a
considerar cualquier otra forma que se utilice.
Cuarto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito. 1.40. A.70A
Amparo directa 364/95. Caldairou y Saya Servicios Profesionales. S.A. de C.v., 26 de abril de 1995.
Unanimidad de votos. Ponente: Jaime C. Ramos Corren. Secretario: Luis Enrique Ramos Busti/los.
4.1 Elementos instrumentales para el cumplimiento de las contribuciones 293
Declaracin Informativa
El art 29 del Cdigo Fiscal de la Federacin indica al respecto en su ltimo prrafo:
Asimismo, el art 20, ltimo prr, del citado cdigo dispone lo siguiente:
Cuando las leyes fiscales establezcan que las conrrbucones se paguen mediante declaracin,
la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico podr ordenar, por medio de disposiciones de ca-
rcter general y con el objetu de facilitar el cumplimiento de la obligacin, asi como para alle-
garse de la informacin necesaria en materia de estadstca de ingresos, que se proporcione
en declaracin distinta de aquella con la cual se efecte el pago.
Declaraciones complementarias, En los trminos del art 32 del CFF, las declaraciones
de los contribuyentes sern definitivas, Slo podr modificarlas l mismo hasta en tres
ocasiones. siempre que no se haya iniciado el ejercicio de las facultades de comproba-
cin; esta limitacin no opera cuando: .
Declaraciones complementarlas como medIode correccin en el entero del Impuesto al valor agre-
gado, artculo 60 de la Ley del Impuesto al valor agregado, De conformidad con lo dispuesto
por el artculo 60 de la Ley del impuesto 01 valor agregada. cuando el contribuyente resulte
294 ElEMENTOS INSTRUMENTALES PARA El CUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
con saldo a favor en la declaracin de pago provisional mensual podr acreditarlo contra el
impuesto a su cargo que le corresponda en los meses siguientes; por lo que debe entenderse
que si tal acreditamiento se realiza a travs de declaraciones complementarias, la compen~
sacin que resulte ser vlida para todos los efectos legales fiscales correspondientes, no
existiendo perjuicio alguno al fisco federal.
luido nm 2845/87. Sentencia del 24 de agosto de 1988, por unanimidad de votos. Magistrada
instructora: Mara del Consuelo Villa/abas Oniz. Secretario: Andrs Godlnez Bustos.
RTFF, tercera poca, ao , nm IO"octubre de 1988, pg 47.
Comunicaciones que tienen que dar los contribuyentes a las autoridades fisca-
les, en relacin con el cumplimiento de sus obligaciones fiscales.
Por lo que hace a este tema, se remite a lo sealado en la subseccin 4.4.4.
Autodeterminacin
En el sistema impositivo de la autodeterminacin de las contribuciones se parte de la
buena fe de los contribuyentes y que stos van a cuantificar y liquidar sus adeudos fis-
cales con apego a la ley.
4.1 Elementos instrumentales para el cumplimiento de lascontribuciones 295
Detenninacin
La determinacin ocurre cuando la ley fiscal exige que la autoridad fiscal liquide el adeu-
do Fiscal. como en materia aduanera o las boletas de agua si se trata de uso domstico
en el Distrito Federal, sin olividar que la determinacin impositiva se puede llevar a cabo
por los representantes del Fisco en ejercicio de las facultades de comprobacin.
a) Visita domiciliaria.
b) Revisin de gabinete.
e) Revisin de dictmenes, ya sea de estados financieros (contribuciones federales)
o dictamen del cumplimiento de obligaciones fiscales (contribuciones locales).
d) Inspeccin de instalaciones. mediciones, bienes y mercancas. as como verifi-
car no slo el estado y condiciones de los dispositivos permanentes de medi-
cin continua en las descargas a la red de drenaje, sino tambin el volumen de
agua tratada. '
el Valuacin de bienes inmuebles. .
.!J Presenciar la celebracin de loteras. rifas, sorteos, concursos. juegos con apuestas
y apuestas permitidas de toda especie. y verificar los ingresos que se perciban.
Por su importancia se har mencin a la visita domiciliaria, la cual, para que sea le-
gal, tiene que cumplir los sgutentes requisitos jurdicos:
Visita
domiciliaria
Revisin Revisin
de de
dictmenes gabinete
.>
Actos de
comprobacl6n
Presenciar V <,
celebracin de Valuacin
loterlas, rifas, de
sorteos, concursos, bienes Inmuebles
juegos con apuestas Inspeccin de
y verificar Ingreso Instalaciones,
de personas bienes,
mediciones y
mercancfas
Para este nuevo milenio, se requiere que las autoridades fiscales no slo tengan compe-
tencia para determinar, cobrar y administrar los ingresos pblicos, sino adems que la
normatividad jurdica permita a los titulares de las haciendas pblicas lograr una mejor
y ms armnica relacin con los particulares.
El presidente de la repblica tiene una gran responsabilidad. pues como facultades fun-
damentales. adems de las finanzas pblicas y la politica fiscal como instrumentos para
el desarrollo econmico social, le corresponden las siguientes:
a) La rectoria del Estado, vinculada con la economia mixta y con una planeacin de-
mocrtica.
bl La intervencin en la economia por medio de la moneda. la banca y el crdito.
e) La politica de comercio exterior.
d) La poltica financiera para el desarrollo industrial y turstico.
el Aplicar el derecho como un instrumento de cambio para mejorar la calidad de
vida del ser humano.
4.2 Autoridades fiscales y su competencia 297
En l mbito estrictamente fiscal cabe decir que son competencia del ejecutivo fe-
deral las facultades relativas a lo siguiente:
Materia Atribuciones
Federal
Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico.
Servicio de administracin tributaria.
Estatal
Secretaria de Finanzas o su homloga.
Tesoreria.
300 ELEMENTOS INSTRUMENTAlES PARA EL CUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
Distrito Federal
Secretaria de Finanzas.
Tesorera.
Municipales
Asimismo. la ley aludida establece que los patrones que por el nmero de sus tra-
bajadores. en trminos del Cdigo Fiscal de la Federacin. estn obligados a dictaminar
por contador pblico autorizado sus estados financieros. para efectos del seguro social.
debern presentar al instituto copia con firma autgrafa del informe acerca de la situa-
cin fiscal del contribuyente. con los anexos relativos a las contribuciones por concepto
de cuotas obrero-patronales. de conformidad con lo dispuesto en el reglamento del refe-
rido Cdigo Fiscal.
4.2 Autoridades fiscales' y su competencia 301
Cabe hacer mencin que en dicha ley se encuentran varias secciones que tratan ex-
clusivamente el rgimen financiero de los distintos rubros del ordenamiento legal en co-
mento.
Ei instituto Mexicano del Seguro Social es una autoridad fiscal, como io seala el art
40, en su prr segundo.
Las mencionadas obligaciones. esto es, las aportaciones asi como el entero de los
descuentos y su cobro, tienen el carcter de fiscales.
El Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores es un organis-
mo fiscal autnomo, facultado para determinar. en caso de incumplimiento. el importe
de las aportaciones patronales y las bases para su liquidacin y cobro.
Es conveniente conocer cules son los objetivos del instituto. a fin de tener una idea
ms amplia de la intervencin de esta materia en las actividades del mencionado insti-
tuto. Tales objetivos se incluyen en el art 3 de la ley respectiva. a saber:
a) Administrar los recursos del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores.
b) Establecer u operar un sistema de financiamiento que permita a los trabajadores
obtener crdito barato y suficiente para:
inscrito en el rgimen del Seguro Social o bien lo estaba en un grupo inferior al que le co-
rresponda, por lo que, ante la omisin culposa del patrn, el Instituto queda facultado para
fincar, a su cargo, el correspondiente capital constitutivo; sin embargo, la propia Ley del
Seguro Social prev un caso de excepcin en el que el Instituto puede fincar un capital cons-
titutivo a cargo de un patrn que ha inscrito en el trmino de ley a su trabajador, y es aquel
que se produce cuando el siniestro. base capital, ocurre dentro de los cinco das con que
cuenta el patrn para presentar el aviso respectivo, pero antes de que se haya efectuado di-
cha presentacin. Por lo tanto, atento a lo previsto en los articulas 19, fraccin I y 64 de la
ley que nos ocupa, un capital constitutivo slo podr fincarse ante la morosidad del patrn
que no presenta en tiempo los avisos de ley o, por excepcin, cuando se produzca un riesgo
de trabajo de un trabajador que no ha sido inscrito en el Seguro Social, aunque aqul toda-
va est en tiempo de hacerlo, (46)
Revisin 304/84. Resuelta en sesin del 12 de enero de. 1990. Por unanimidad de ocho votos.
Magistrado ponente: Armando Diae Olivares. Secretaria: Yolanda Vergara Peralta.
Precedente:
Revisin "1332/85. Resuelta en sesin del 10 de marzo de 1987. Por unanimidad de siete votos.
Magistrado ponente: Jos Antonio Quintero Becerro. Secretario: Mario Bernal La.drn de Guevaro.
RTFF, tercero poca. ao Ill, nm 25, enero de 1990, pdg 33.
Fundamentacin y motvacln. Requisitos que deben reunir las cdulas de liquidacin de cuotas
obrero-patronales para cumplir con esas formalidades. El artculo 16 de la Constitucin esta-
blece que todo acto de molestia debe encontrarse debidamente fundado y motivado, debien-
do exisitir adecuacin entre los preceptos aplicados y los motivos expresados. Por tanto, si
en las cdulas de liquidacin que emita el Instituto Mexicano del Seguro Social, se indican
la identificacin de los asegurados, las semanas en que no se cotiz, el grupo en que debi
cotizarse, el salario base de cotizacin, el importe de las cuotas causadas por cada uno de los
trabajadores y a qu rama del seguro obligatorio en particular corresponden, el procedi-
miento empleado para liquidar el adeudo y la constancia con la cual se acredita que el par-
tcular conoce los documentos en que la autoridad se bas para determinar las cuotas obre-
ro-patronales, as como los preceptos legales relativos a las facultades del organismo para
recabar las cuotas obrero-patronales, a la obligacin de los patrones para enterar su importe
4.2 Autoridades fiscales y su competencia 303
y las disposiciones sustantivas de la Ley del Seguro Social reguladoras de los diversos segu-
ros, debe considerarse que esas cdulas sealaron las normas jurdicas especficamente apli-
cadas al caso, y las causas, razones y circunstancias de su emisin, que al adecuarse a las hi-
ptesis abstractas las convierten en concretas, cumplindose as con el requisito' de la debi-
da fundamentacin y motivacin.
Nota: asi Jo acord la Saja Superior del Tribunal Fiscal de Jo Federacin en sesin del cuatro de
marzo de mil novecientos ochenta y ocho.
TFF.
Al respecto, cabe destacar lo expresado por Anglica Garcia Cano, quien manifiesta que
la doble tributacin internacional tiene su origen en el deseo de las naciones de impo-
ner tributos a los extranjeros,
El primer antecedente que se tiene de este tipo de convenios son los modelos de
doble tributacin, que, a decir de Herbert Bettinger, son los acuerdos fiscales entre
paises desarrollados y en vas de serlo, producto de los continuos esfuerzos inter-
nacionales orientados a eliminar el efecto de gravar ms de una vez un mismo in-
greso.'
1 Herbert Bettinger Barrios, Estudio practico sobre los convenios tniposutvos para evitar fa doble tributacon. ca-
lidad ISEF, 4aed, Mxico, 1997. pag 47.
4.3Colaboracin administrativa entre autoridades fiscales enel plano internacional yen el derecho interno 305
De las acciones realizadas por estos organismos surgieron los modelos o proyectos
de modelos de convenios fiscales bilaterales.
La primera aportacin en materia de doble tributacin internacional se llev a cabo
en 1920, cuando se celebr una conferencia financiera internacional en Bruselas. Como
resultado de los trabajos realizados en sta, se solicit al Comit Financiero de la
Sociedad de Naciones, un estudio relativo a la doble tributacin internacional. 2
En 1921, el comit encomend el estudio desde los puntos de vista terico y cient-
fico a cuatro prestigiados estudiosos del derecho tributario internacional de Estados
Unidos, Italia, Paises Bajos y Reino Unido, quienes, despus de emitir diversos comen-
tarios, en marzo de 1923 en Ginebra presentaron sus resultados en tres partes:
2 Ernesto Flores lavala. Elementos definanzas pblicas mexicanas. Porra. 27a ed, Mxico, 1986. pg 344.
31bidem.
Sainz y Tron Ortz, Tratados internacionales en materiaJiscal. Andlisis y comentarios. Themls. la ed. Mxico.
-4
1998,pag.17.
306 ELEMENTOS INSTRUMENTALES PARA El CUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
al El principio de la fuente deba ser adoptado por cada pas en los tratados que ce-
lebraran como criterio para que stos pudieran ejercer su potestad fiscal.
bl La creacin de una comisin fiscal permanente se encargara de estudiar el prin-
cipio de la fuente.
B{bid, articulo 4
q Ernesto Flores zavata. opcit. pgs 351 a 353.
10 Adolfo Arrioja Vizcano, DerechoJiscal. Themis. ISa ed, Mxico. D. F.. 2000. pg 275.
308 ElEMENTOS INSTRUMENTALES PAIlA a CUMPUMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
En el rgimen interno, Mxico ha previsto una norma que pretende dar claridad a
estos mecanismos, toda vez que el art 4-A de la Ley del impuesto sobre la renta establece
lo siguiente: "Los tratados internacionales que establezcan cargas o excepciones distin-
tas a las previstas en esta ley slo se aplicarn cuando el contribuyente acredite la resi-
dencia en el pais de que se trate, en los trminos del propio tratado".
Es importante sealar que la Jegtslacn fiscal mexicana, en el rgimen unilateral
para evitar la doble imposicin, ha venido adecundose en la ltima dcada a la tcnica
utilizada en los tratados modelo, para el fin que se comenta, adoptando principalmente
los criterios de la Organizacin de Cooperacin y Desarrollo Econmico (OCOE), lo cual
facilita la celebracin de tratados sin alteraciones sustanciales a la ley.
Con base en el principio de que existe una comunidad internacional que cuenta con
soberania para autodetermtnarse, puede ocurrir que entre Estados surjan controversias,
en cuyo caso los sujetos de dicha comunidad pueden optar discrecionalmente por vas
de solucin de carcter poltico o juridico, bajo dos criterios fundamentales: el de la obli-
gacin de procurar de buena fe la solucin del desacuerdo, y la libertad de eleccin de
medios para llegar a un arreglo, dejando como ltima opcin la guerra, JI
Acuerdo entre los Estados Unidos Mexicanos y los Estados Unidos de Amrica
para el intercambio de informacin tributaria, publicado en el Diario Oficial de la
Federacin del 23 de enero de 1990
Los Estados Unidos Mexicanos y los Estados Unidos de Amrica, deseando concertar un
Acuerdo para el intercambio de informacin tributaria (que en lo sucesivo se denomina-
r el acuerdo) han acordado lo siguiente: .
Objeto y alcance
1, El objetivo de este Acuerdo es facilitar el intercambio de informacin entre los Estados
contratantes en relacin con la determinacin y recaudacin de impuestos. a fin de pre-
venir, dentro de sus respectivas jurisdicciones, la evasin y el fraude en materia tributa-
ria y desarrollar mejores fuentes de informacin en esta materia.
2. Los Estados contratantes se brindarn asistencia mutua, de conformidad y suje-
tos a las limitaciones que establezcan sus respectivas leyes y dems disposiciones na-
cionales, para el cumplimiento del objeto a que se refiere el presente Acuerdo.
3. Las solicitudes de asistencia presentadas en los trminos del presente Acuerdo se
ejecutarn conforme a lo previsto en el segundo prrafo de este articulo, salvo que:
Definiciones
1, Para los efectos del presente Acuerdo, salvo que se defina de otra manera, se en'
tender:
b) Por "nacional":
Intercambio de informacin
1, Las autoridades competentes de los Estados contratantes intercambiarn informacin
con el fin de administrar y aplicar las leyes nacionales de los Estados contratantes co-
rrespondientes a los impuestos comprendidos en el presente Acuerdo, incluyendo infor-
macin para la determinacin, liquidacin y recaudacin de impuestos, el cobro y la
ejecucin de crditos fiscales, as como para la investigacin o persecucin de delitos fis-
cales o delitos que contravengan la administracin tributaria.
2, Las autoridades competentes de los Estados contratantes se transmitirn entre
ellas informacin de manera automtica a fin de lograr lo dispuesto en el prrafo ante-
rior. Las autoridades competentes determinarn qu informacin se intercambiar con
arreglo a este prrafo y los procedimientos que se utilizarn para el intercambio de di-
cha informacin.
3. La autoridad competente de un Estado contratante transmitir a la autoridad como
petente del otro Estado contratante aquella informacin que llegue a su conocimiento
que pueda ser relevante y coadyuve de manera significativa a alcanzar los fines men-
cionados en el primer prrafo de este articulo. Las autoridades competentes determina-
rn la informacin que se intercambiar de acuerdo con este prrafo, adoptando e ins-
trumentando las medidas y los procedimientos necesarios para garantizar que la infor-
macin sea proporcionada a la autoridad competente del otro Estado contratante.
4, La autoridad competente del Estado requerido proporcionar la informacin que
le solicite la autoridad competente del Estado requirente para los propsitos a que se re-
fiere el primer prrafo de este articulo. En ios casos en que la informacin disponible en
los archivos fiscales del Estado requerido no sea suficiente para dar cumplimiento a la
solicitud, dicho Estado adoptar todas las medidas pertinentes para proporcionar al
Estado requirente la informacin solicitada:
4.3Colaboracin administrativa entreautoridades fiscales en el planointernacional y en el derecho interno 313
b) Cuando Estados Unidos sea requerido para obtenerla informacin a que se re-
fiere la seccin 3 402 del Estatuto sobre el Derecho al Secreto Financiero de 1978
(12 USCA 3 402), en vigor al momento de la firma del presente Acuerdo, ste ob-
tendr dicha informacin de conformidad con la disposicin referida.
Cuando Mxico sea requerido para obtener la informacin a que se refiere el
artculo 93 de la Ley Reqtamentaria del Servicio Pblico de Banca y credtto. en vi-
gor al momento de la firma del presente Acuerdo. ste obtendr dicha informa-
cin de conformidad con la disposicin referida.
Las leyes o prcticas del Estado requerido no limitan o afectan de forma al-
guna las facultades de la autoridad competente de dicho Estado para obtener y
proporcionar los tipos de informacin a que se refieren las disposiciones men-
cionadas en este inciso, de conformidad con el presente Acuerdo.
e) Los privilegios concedidos por las leyes o prcticas del Estado requirente no se
aplicarn en el Estado requerido en el cumplimiento de una solicitud. La demanda
de privilegios al amparo a las ieyes o prcticas del Estado requirente se determi-
nar exclusivamente por los tribunales de este Estado, y la demanda de privile-
gios al amparo de las leyes o prcticas del Estado requerido se determinar ex-
clusivamente por los tribunales de ese otro Estado.
a) Indicar la fecha y lugar para tomar declaracin o para la exhibicin de libros. do-
cumentos. registros u otros bienes tangibles;
b) Tomar declaracin bajo protesta de decir verdad a la persona fsica que preste
dicha declaracin o que exhiba los libros, documentos. registros u otros bienes
tangibles;
314 ElEMENTOS INSTRUMENTALES PARA El CUMPLIMIENTO DE lAS CONTRiBUCIONES
Se debe tener presente la diferencia que se presenta entre los convenios de adhe-
sin al sistema nacional de coordinacin fiscal y los convenios de colaboracin admi-
nistrativa, siendo stas las que a continuacin se sealan:
CJ""
Convenio de adhesin al sistema
de coordinacin fiscal
nacional "r-- ! Convenio de colaboracin administrativa
I
1. Se refiere a aspectos sustantivos l . Acude a aspectos operativos
2. Alude a las contribuciones que deja de per- : 2. Se refiere a lo que puede hacer una entidad
cibir una entidad I en relacin con las contribuciones, como
determinar, liquidar, recaudar, etctera
3. Los estados reciben participaciones a cam' 3. Los estados reciben estimulos en relacin
bio de los impuestos que dejan de cobrar \ , con las contribuciones cobradas
A
Convenios de colaboracin administrativa de carcter local
En estos convenios se deben establecer las reglas de colaboracin administrativa, entre
las autoridades Fiscales de un estado y los municipios, cuyo fundamento se encuentra en
las leyes de coordinacin Fiscal existentes en los estados. Iarnbin se deben tener en
cuenta las cuestiones siguientes:
1. Convenio de adhesin
Entre otros anexos, se deben ponderar los que a continuacin se sealan:
3. Declaratorias
Al respecto existen dos declaratorias, a saber:
4. Otros convenios
a) Convenio que celebra el gobierno federal por conducto de la Secretara de
Hacienda y Crdito Pblico, Caminos y Puentes Federales de Ingresos y Servicios
4.4Contribuyentes y SUS obligaciones instrumentales para el cumplimiento de las contribuciones 317
No se har el detalle de esos convenios, debido a que forman parte del temario de
Derecho fiscal /l, de manera que se remite a lo sealado al respecto en esa obra.
En trminos del art 15 del RCFF, la sottcttud de inscripcin en el registro federal de con-
tribuyentes a que se refiere el art 27 del Cdigo Fiscal de la Federacin deber presentar-
se ce-tro del mes siguiente al da en que se efecten las situaciones que a continuacin
se sealan:
De conformidad con el art 14 del RCFF, las personas scas o morales obligadas a so-
licitar su inscripcin en el registro federal de contribuyentes, en los trminos del art 27
del cdigo, debern presentar su solicitud de inscripcin, en la cual, en cuanto a las
4.4Contribuyentes y sus obligaciones instrumentales para el cumplimiento de las contribuciones 319
Domlclllo. Valor probatorio del Indicado en la solicitud de inscripcin al registro federal de con-
trIbuyenles. La solicitud de inscripcin al registro federal de contribuyentes es apta nica-
mente para acreditar el domicilio fiscal de una persona moral, pero con tal probanza aislada
no puede desvirtuarse la legalidad de una notificacin, si el actor seal en su demanda un
domicilio distinto y al constituirse el actuario en el mismo, se cercior de que tal negocia-
cin efectivamente tena su domicilio en ese lugar.
Segundo tribunal colegiado del decimocuarto circuito.
Amparo en revisi6n 211/96. Elmex Superior. S.A. de C.V. 20 de junio de 1996. Unanimidad de votos.
Ponente: Pablo V. Monroy G6mez. Secretario: jas Guadalupe Orta Mndez.
Novena poca. Instancia: Segun.do tribunal colegiado del decimocuarto circuito.
Fuente: Semanario judicial de la Federacin y su gaceta. Tomo: IV, septiembre de 1996. Tesis: XlV.
20.2 K, pg 640.
Actividad preponderante.
Fecha de cierre del ejercicio, si es contribuyente en los trminos del titulo 11 de la
Ley del impuesto sobre la renta.
Clase de aviso o informacin relacionada .
Clave del registro federal de contribuyentes en su caso.
a que se refiere la fracc VIII del art 58 de la Leydel impuesto sobre la renta. la so-
ciedad acompaar constancia
.
de que la fusin ha quedado inscrita en el regis-
~ ~
Amparo directo 678/95. Ramiro Sdnchez Escalonte. 3 de octubre de 1995. Unanimidad de votos.
Ponente: Enrique Cerdn llra. Secretario: Ral Alvarado Estrada.
Vase: Semanario ludcal de la Federacin y su gaceta, novena poca, t VII, marzo de 1998. pdg 305,
tesis por contradiccin 20.lJ. 13/98.
El cuadro elaborado por Gerardo Moreno Garca en relacin con los avisos a que los
contribuyentes estn obligados de acuerdo con las circunstancias especificas del caso es
el sguente.,
4.4Contribuyentes y sus obligaciones instrumentales para el cumplimiento de las contribuciones 325
Cancelacin CFF: arts 27 y 31. Con la declaracin a que se refiere el art ALR
del RFC, por 10 y 50 prrs, 58, fracc VIII, primer prr de la USR do-
escisin RCFF: art 23. fracc cumento notarial
1, tercer prr
Cancelacin CFF:arts 27 y 31, ltima declaracin del SR a que estn ALR
del RFC, por lo y 50 prrs, obligadas
cesacin to- RCFF: arts 14,
tal de ope- fracc V, y 23,
raciones de fracc 11
PM que no
entran en la
liquidacin
Cancelacin CFF:arts 27 y 31, Dentro del mes siguiente al que haya fi- ALR
del RFC, por' 1o y 50 prrs, nalizado la liquidacin
liquidacin RCFF: arts 14,
de la suce- fracc V. y 2;3.
sin fracc 111
Cancelacin crr.arts 27 y 31, Dentro del mes si- Acta de defuncin ALR
por defun- lo y 50 prrs, guente a la fe-
cin RCFF: arts 14, cha de defuncin
fracc V. y 23.
fracc 111
Apertura o CFF: arts27 y 31. 30 das Ninguno
cierre de lo y 50 prrs,
estableci- RCFF: arts 14, lti-
mientos o mo prr, y 24
locales
Solicitudes o CFF:arts 27 y 31. Plazo especifico Ninguno ALR
avisos com- 10.50 y 80 de cada aviso
plernenta- prrs, RCFF: art 5
ros
Al respecto se sealan como obligaciones bsicas del sujeto pasivo en materia fiscal. en-
tre otras; las siguientes:
Al respecto. a los contribuyentes les sern.aplicabies ias dems obligaciones que de-
ban cumplir en materia de contabilidad.
En relacin a las declaraciones: se remite a lo dicho en el punto 4.1.7. Respecto a los avi-
sos. hay que estar a lo sealado en el punto 4.4.2.
De acuerdo con la legislacin federal, el art I del C6digo Fiscal de la Federaci6n seala lo
siguiente:
4.S Responsables y sus obligaciones inslnJmentales para el cumplimiento de sus obligaciones 329
I. Las personas fsicas y las morales estn obligadas a contribuir para los gastos pblicos con-
forme a las leyes fiscales respectivas; las disposiciones del Ccidigo Fiscal de la Federaci6n se
aplicarn en su defecto y sin perjuicio de lo dispuesto por los tratados internacionales de que
Mxico sea parte. Slo mediante ley podr destinarse una contribucin a un gasto pblico es-
pecifico.
2. La Federacin queda obligada a pagar contribuciones nicamente cuando las leyes lo se-
alen expresamente.
3. El asoclante est obligado a pagar contribuciones y cumplir las obligaciones que estable-:
cen el C6digo Fiscal de la Federaci6n y las leyes fiscales por la totalidad de los actos o activi-
dades que se realicen. rnendtante cada asociacin en participacin de la que sea parte.
4. Los estados extranjeros, en casos de reciprocidad, no estn obligados a pagar impuestos.
No quedan comprendidas en esta excencin las entidades o agencias pertenecientes a dichos
estados.
5. Las personas que de conformidad con las leyes fiscales no estn obligadas a pagar contri-
buciones. nicamente tendrn las otras obligaciones que establezcan en forma expresa las
propias leyes.
6. Adems de los sujetos directos, se localiza a los responsables solidarios, cuya claslflcacln
se encuentra en otra parte de esta obra. Por lo que hace a entidades pblicas, stas pueden
ser de carcter federal, estatal, del Distrito Federal o municipales.
. Como algunos ejemplos, se puede citar lo dicho-en la Ley del impuesto sobre la
renta, en su capitulo 1, del titulo IV, art 82, fraccs I y 11, l;;Cual establece que las perso-
nas que obtengan ingresos debern proporcionar a sus empleadores los datos nece-
sarios para su inscripcin en el registro federal de contribuyentes; en caso de que se
encuentren inscritas en dicho registro, debern comprobar esta circunstancia. Cuando
el contribuyente no tenga el comprobante de su inscripcin, podr gestionarlo ante
cualquier autoridad recaudadora de la Federacin, y el empleador podr hacer igual
solicitud.
El empleador proporcionara a los contribuyentes el comprobante de su inscripcin
y la copia de la solicitud que para tal efecto haya presentado por ellos.
En cuanto a los honorarios por la prestacin de un servicio personal independiente,
el art 88, fraccs 111 y IV, de la L1SR obliga respectivamente a expedir comprobantes por los
honorarios obtenidos, asi como a presentar declaraciones provisionales y anual.
Para el caso de los arrendadores, el art 94, fraccs 111 y IV, respectivamente, estable-
ce la obligacin de expedir comprobantes y presentar declaraciones provisionales y
anuales.
Acerca de las actividades empresariales, la fracc I del art 112 de la L1SR seala la obli-
gacin de solicitar la inscripcin en el registro federal de contribuyentes, y la fracc 11 tam-
bin establece la obligacin de expedir comprobantes que acrediten los ingresos por ta-
les actividades.
Para el caso del rgimen simplificado de las actividades empresariales, el art 119-1,
fracc VII, de la L1SR obliga a presentar declaraciones provisionales anuales, e informativas
y en medios magnticos, etctera.
Como se observa, se debe atender cada caso para determinar si una persona esta
obligada o no a presentar declaraciones peridicas, a expedir comprobantes, etc. Cabe
hacer notar que en muchos de 105 capulos de la Ley del impuesto sobre la renta se obli-
ga expresamente al contribuyente a solicitar su inscripcin al registro federal de contri-
buyentes.
El proceso recaudatorio, que se inicia con la puesta en vigor de las diversas leyes y
disposiciones fiscales, no tendran mayor relevancia si no se contara con un sistema
que permita un control primario de contribuyentes, a travs .de la presentacin de
solicitudes de inscripcin y avisos que registren y modifiquen su situacin fiscal.
El Registro Federal de Contribuyentes, es un medio de identificacin y control
de las personas que tienen la obligacin de presentar declaraciones peridicas rela-
tivas a impuestos federales. A travs de l se pueden conocer aspectos tales como
nombre, domicilio, asi como las obligaciones inherentes derivadas de las actividades
y otras situaciones relevantes en la vida fiscal del contribuyente.
contina
4.5 Responsables y sus obligaciones instrumentales para el cumplimiento de sus obligaciones 331
En esta parte del libro se mencionaran brevemente las consecuencias presentadas por el
incumplimiento de las leyes impositivas y los efectos que inciden no slo en el sujeto di-
recto de la obligacin principal. sino tambin en los responsables solidarios y dems per-
sonas que se encuentren involucradas.
Potestad sancionadora
continuacin
Margarita Lomeli Cerezo. Derecho fiscal represivo, Porra, Mxico, 1979, pag 28.
Dicho de otra forma. el dolo est vinculado al aspecto psicolgico del particular, que
se traduce en buscar un resultado sancionado por las leyes fiscales penales, como de-
fraudar al erario mediante la falsificacin de recibos y dems documentacin oficial.
como hologramas, etctera.
En cuanto a la materia, hay que tener presente las agravantes, que pueden provocar
una sancin mayor cuando se trata de infracciones o una pena ms elevada respecto de
los delitos fiscales As. el art 75 del Cdigo Fiscal de la Federacin prev, en relacin con
las facultades de las autoridades fiscales, las agravantes que siguen:
a) Que se haga uso de documentos falsos o en los que se hagan constar opera-
ciones inexistentes.
b) Que se utilicen. sin derecho a ello. documentos expedidos a nombre de un
tercero para deducir su importe al calcular las contribuciones o para acredi-
tar cantidades trasladadas por concepto de contribuciones.
e) Que se lleven dos o ms sistemas de contabilidad con distinto contenido.
d) Que se lleven dos o ms libros sociales similares con distinto contenido.
e) Que se destruya, ordene o permita la destruccin total o parcial de la conta-
bilidad.
!J Que se microfilmen o graben en discos pticos o en cualquier otro medio que
autorice la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico mediante reglas de ca-
rcter general. documentacin o informacin para efectos fiscales sin cum-
plir con los requisitos que establecen las disposiciones relativas. El agravante
proceder sin perjuicio de que los documentos microfilmados o grabados en
discos pticos o en cualquier otro medio de los autorizados. en contravencin
de las disposiciones fiscales. carezcan de valor probatorio.
g) Divulgar, hacer uso personal o indebido de la informacin confidencial pro-
porcionada por terceros independientes que afecte su posicin competitiva,
a que se refieren los arts 46. fracc IV y 48, fracc VII del mismo cdigo.
Tales agravantes se justifican. dado que la ilicitud del hecho reviste mayor gravedad.
Esta situacin se presenta cuando se incumple con la obligacin contributiva por causas
ajenas a la voluntad de los contribuyentes. por fuerza mayor o caso fortuito.
Fuerza mayor es no atender al deber sealado en las disposiciones fiscales por cau-
sas humanas, como la guerra, un motin o el secuestro del sujeto obligado. En cambio. el
caso fortuito se presenta cuando hay hechos de la naturaleza que impiden cumplir opor-
tunamente con la ley fiscal. por ejemplo: inundacin o terremoto. Incluso en este ltimo
supuesto. la autoridad no slo debe dar apoyo material a los afectados, sino tambin de-
cretar programas de condonacin a los particulares que resultaron afectados, en relacin
con las contribuciones omitidas y sus accesorios.
Como se dijo con anterioridad, el art 39. fracc l. del Cdigo Fiscal de la Federacin se-
ala. entre otros supuestos. que el Ejecutivo federal debe emitir resoluciones de carcter
general. para condonar o eximir total o parcialmente el pago de contribuciones o sus ac-
cesorios. autorizar el pago a plazo, diferido o en parcialidades, en casos de catstrofes
sufridas por fenmenos meteorolgicos. plagas o epidemias.
A su vez. el art 73 del citado cdigo dispone que no se impondrn multas cuando
se haya incurrido en infraccin a causa de fuerza mayor o de caso fortuito.
A! igual que en otras normas del derecho. 'para que stas sean obedecidas. se requiere
que al no acatar el contribuyente una obligacin de dar. hacer o no hacer en el mbito
impositivo. traiga como efecto una consecuencia. que satisfaga daos y perjuicios al fis-
co. as como responsabilidades administrativas o penales, no slo en cuanto al sujeto di-
recto de la imposicin, sino tambin respecto al responsable solidario.
Por lo que hace a este tipo de responsabilidad. son aplicables las figuras juridicas de la
actualizacin. los recargos y dems indemnizaciones.
5.2Responsabilidad originada por el incumplimiento 337
Actualizacin
Coincidimos con lo sealado por Javier Moreno Padilla 1 cuando expresa:
A partir del 10 de enero de I 990 se crea un nuevo art 17-A en el C6digo Fiscal de la
Federacin, que dice lo siguiente:
Esta disposicin sirve de pauta para que se puedan actualizar las contribuciones, con
el fin de indexar los valores por medio de los ndices nacionales de precios al consumi-
dor del mes ms reciente entre el ms antiguo del periodo que se calcula.
Este sistema modifica el sistema de los accesorios fiscales en un mecanismo nove-
doso que plantea un anlisis de este accesorio fiscal.
Dicho sistema de actualizacin abarca ias sanciones por lo sealado en el art 70 del
C6digo Fiscal de la Federaci6n, slo que por lo dispuesto en el art 20 transitorio del de-
creto que modifica las leyes fiscales a partir de 1990, este clculo tomar como mes mas
antiguo el de diciembre de 1989.
De tal suerte que al dividir el ndice nacional de precios al consumidor ms recien-
te entre el ms antiguo, nos arroja el factor de actualizacin que se multiplica a la con-
tribucin omitida. Posteriormente, se aplica la tasa de recargos por cada mes que trans-
curra a partir de la fecha de exigiblidad del pago.
Asimismo, estimamos que una solucin ms justa hubiera sido establecer un siste-
ma nico de gravamen para que se adicione la actualizacin con la tasa mnima cuando
se incurren y se cancele dicha tasa cuando exista autorizacin a cubrir el adeudo en par-
cialidades; ya que por este medio se evitara un doble gravamen por la misma causa,
dado que la misma se origina, como seala Sergio Francisco de la Garza, "por aquella
1Javier Moreno Padilla. Rtgimenfiscat de seguridad sociar. Themis. 1994. pgs 156 y 157.
338 INCUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
Al igual que el aparcado anterior, se remite al lector y estudioso del derecho fiscal a lo di-
cho respecto a los sujetos de la obligacin impositiva que tienen el carcter de respon-
sables solidarios.
Por su importancia, se reitera que la responsabilidad solidaria incluye los accesorios,
con excepcin de las multas; adems, los responsabies solidarios pueden ser sanciona-
dos por actos u omisiones propios.
Los arts 26 y 26-A del Cddigo Fiscal de la Federacion sealan quines son responsa-
bies solidarios y la responsabiiidad de las personas fsicas empresariales.
Responsabilidad solidaria
De acuerdo con el art 26 de CFF, son responsables solidarios con los contribuyentes:
111. Los liquidadores y sindicos por las contribuciones que debieron pagar a cargo
de la sociedad en liquidacin o quiebra,asi como de aquellas que se causaron
durante su gestin.
tal calidad, en la parte del inters fiscal que no alcance a ser garantizada con
los bienes de la misma, siempre que dicha sociedad incurra en cualquiera
de los supuestos a que se refieren [os incs a). b) y e) del punto tres de este tema,
sin que la responsabilidad exceda de la participacin que tenian en el capital
social de la sociedad durante el periodo oa [a fecha de que se trate.
XI. Las sociedades que, debiendo inscribir en el registro o libro de acciones o par-
tes sociales a sus socios o accionistas, inscriban a personas fsicas o morales
que no comprueben haber retenido y enterado, en caso de que asi proceda, el
impuesto sobre la renta causado por el enajenante de tales acciones o panes
sociales o, en su caso, haber recibido copia del dictamen respectivo.
XII. Las sociedades escindidas, por las contribuciones causadas en relacin con la
trasmisin de los activos, pasivos y de capital trasmitidos por la escindente, as
como por las contribuciones causadas por esta ltima con anterioridad a la es-
cisin, sin que la responsabilidad exceda del valor del capital de cada una de
ellas al momento de la escisin.
XIII. Las empresas residentes en Mxico o los residentes en el extranjero que ten-
gan un establecimiento permanente en e! pas, por el impuesto que se cause
por et otorgamiento del uso o goce temporal de bienes y por mantener inven-
tarios en territorio nacional para ser transformados o que ya hubieran sido
transformados en los trminos del art lO de la Ley del impuesto al activo, has-
ta por el monto de dicha contribucin.
XIV. Las personas a quienes residentes en el extranjero les presten servicios perso-
nales subordinados o independientes, cuando stos sean pagados por residen-
tes en el extranjero hasta el monto del impuesto causado.
XV La sociedad que administre o los propietarios de los inmuebles afectos al servi-
cio turstico de tiempo compartido prestado por residentes en el extranjero, cuan-
do sean panes relacionadas en los trminos de los arts M-A y 74 de la Ley del
impuesto sobre la renta, hasta por e! monto de las contribuciones que se omitan.
XVI. Los asociados, respecto de las contribuciones que se hubieran causado en re-
lacin con [as actividades realizadas por el asocante mediante la asociacin en
participacin, cuando tenian tal calidad, en [a parte del inters fiscal que no al-
cance a ser garantizada por los bienes de la misma, siempre que la asociacin
en participacin incurra en cualquiera de los supuestos a que se refieren los
incs a), b) y e) de [a fracc IIJ de este articulo, sin que la responsabilidad exceda
de la aportacin hecha a la asociacin en participacin durante el periodo o a
la fecha de que se trate.
Los contribuyentes obligados al pago del Impuesto sobre la renta en los trminos del Titulo
IV. Capitulo VI. Seccin 1, de la Ley del impuesto sobre la renta. sern responsables por las
contribuciones que se hubieran causado en relacin con sus actividades empresariales hasta
por un monto que no exceda del valor de los activos afectos a dicha actividad, y siempre que
342 INCUMPUMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
cumplan con todas las obligaciones a que se refieren los articulas 112, 112-A Y 112-6 del or-
denamiento antes citado.
2 Margarita Lomeli Cerezo. Derechojiscal represivo. Pcrta. Mxico. 1979. pag 28.
5.2Responsabilidad originada por el incumplimiento 343
1. Para que exista dicha responsabilidad, debe haber violacin de una norma de
derecho tributario.
2. La violacin tiene siempre un carcter de derecho pblico, aunque no se produz-
ca un dao concreto para el fisco, porque la norma violada es de derecho pblico
y su transgresin afecta el orden jurdico tributario, que existe en razn de nece-
sidades e intereses pblicos, fundamentalmente que el Estado cuente con los
recursos indispensables para atender los gastos pblicos.
3. La responsabilidad derivada de una infraccin fiscal comprende no slo la obli-
gacin de reparar el dao causado al fisco, o sea el pago de los impuestos o de-
rechos y los recargos correspondientes, sino la de sufrir la pena, multa, clausura,
suspensin de actividades, etctera.
4. Se origina por dolo o culpa, reales o al menos presuntos, del infractor, sin que sea
admisible, como regla general, la responsabilidad objetiva.
s. En principio, la responsabilidad es personal, aunque se admiten excepciones que
se basan en ciertas presunciones de culpabilidad, por instigacin o complicidad,
derivadas de las relaciones especiales entre el responsable directo y otras personas.
14. Vinculadas con los dictmenes Fiscales (art 91A CFF) Art 91-B CFF
Multas
En relacin con las multas. el art 70 del Cdigo Fiscal de la Federacin seala que la
aplicacin de las multas. por infraccin a las disposiciones fiscales. se har in-
dependientemente de que se exija el pago de las contribuciones respectivas y sus de-
ms accesorios, as como de las penas que impongan las autoridades judiciales
cuando se incurra en responsabilidad penal.
Mullas. Son impugnables por vicios propios. El hecho de que se consienta la resolucin de-
terminante de impuestos omitidos no implica conformidad con el provedo sancionado que
tiene como antecedente aquella resolucin, toda vez que se puede reclamar la sancin por
vicios propios en que se hubiera incurrido al emitir el provedo, si bien ya no puede corn-
batirse por vicios de la liquidacin que le dio origen.
Revisin nm 76/78. Resuelta en sesi6n del 23 de agosto de 1978, por unanimidad de nueve votos.
Revisin nm 328/77. Resuelta en sesin del 6 de octubre de 1978, por unanimidad de nueve votos.
Revisin nrn 617/77. Resuelta en sesin del 14 de marzo de 1979. por unanimidad de ocho votos.
jurisprudencia nm 56. TFF, segunda poca, mayo-junio de 1980. revista nm 12, pg 34.
5.2Responsabilidad originada porel incumplimiento 345
Amparo directo nm 440/72. Ctricos de Colima, S.A., 8 de enero de 1973, unanimidad de votos.
Revisin fiscal nm 4/74. Secretara de Hacienda y Crdito Pblico. 9 de obr de 1974,
unanimidad de votos.
Amparo directo nm 704/74. Leonardo Padilla Snchez, 13 de noviembre de 1974, unanimidad
de votos.
Amparo directo 384/74. Ca. Opemdora de Teatros, S.A., 10 de diciembre de 1974. unanimidad
. de votos.
Jurisprudencia nm 10. informe 1975. tercera parte, SCjN, Colegiados. Primer Circuito. Primer
Tribunal. sptima poca. pg 38.
Actualizacin de multas
Cuando las multas no se paguen en la fecha establecida en las disposiciones fiscales, el
monto de las mismas se actualizar desde el mes en que debi hacerse el pago y hasta
que el mismo se efecte, en los trminos del art 17-A del Cdigo Fiscal de la Federacin.
Modificacin de sanciones
Cuando la multa aplicable a una misma conducta infraccionada sea modificada pos-
teriormente mediante reforma al precepto legal que la contenga. las autoridades fis-
cales aplicarn la multa que resulte menor entre la existente en el momento en que
se cometi la infraccin y la multa vigente eh el momento de su imposicin'.
Tambin se indica en la fracc V que cuando por un acto o una omisin se infrinjan
diversas disposiciones fiscales a las que correspondan varias multas. slo se aplica-
r la correspondiente a la infraccin cuya multa sea mayor. Pero. a la vez se seala
que se trata de la presentacin de declaraciones o avisos. cuando por diferentes con-
tribuciones se deba presentar una misma forma oficial o se omita hacerlo por algu-
na de ellas, se aplicar una multa por cada contribucin no declarada u obligacin
no cumplida.
Multa.
Arresto.
Clausura.
Suspensin de actividades.
Confiscacin de bienes.
el infractor sin necesidad de que las autoridades dicten resolucin al respecto, utilizando
para eilo ias formas especiales que apruebe la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico.
Fundamentacl6n y motivacl6n de una multa. Existe vlolad6n material cuando no se satisfacen de-
bidamente dichos requisitos. Para que una multa est debidamente fundada y motivada, la
autoridad sancionadora debe precisar la infraccin que la origina, expresando el precepto le-
gal infringido, resultando indispensable invocar las fracciones y, en su caso, los prrafos que
prevean la hiptesis en que se ubica al infractor, cuando la norma establece diversas situa-
ciones jurdicas; asimismo, debe especificar con claridad la conducta infractora que se ade-
cue a la norma que considera violada.
Juicio nm 315/89. Sentencia del 29 de mayo de 1989, por unanimidad de votos. Magistrada
instructora: Mara del Consuelo Villa/abas DI1iz. Secretario: ngel Espinosa Rincn.
RTFF, tercera poca, ao li, nm 20. agosto de 1989, p6g 54,
Desvo de poder. Debe ser probado por el particular. De acuerdo con el Cdigo Fiscal de la
Federacin de 1967, el desvo de poder slo puede producirse cuando el monto de la multa
impuesta no guarda proporcin con las condiciones econmicas del infractor, pero en todas
estos casos corresponde al actor acreditar de manera fehaciente que se encuentra compren-
dido dentro de alguno de los supuestos sealados. Ahora bien, si el actor solamente impugna
las multas que le fueron impuestas por excesivas, pero no aparta prueba alguna que de-
muestre la desproporcionalidad entre su capital en giro y el monto de las multas aludidas,
as como tampoco que stas hayan sido aplicadas por la autoridad fuera de los trminos y en
cantidad superior a lo establecido por la ley, no se puede concluir que la autoridad incurri
en desvo de poder.
Revisin nm 8J4/83. Resuelta en sesin del 27 de marzo de 1984, por mayoria de siete votos y uno
ms con los puntos resolutivos.
Revisin nm 802/82. Resuelta en sesin del 26 de octubre de 1984. por unanimidad de seis votos.
Revisin nm 724/83. Resuelta en sesin del 13 de marzo de 1985. por unanimidad de nueve votos.
(Texto aprobado en sesin del 16 de julio de 1985,)
.: RTFF, ao VII, nm 67. julio de 1985. pg 10.
la actora, porque al no hacerlo debe considerarse que la resolucin no satisface los requisi-
tos previstos en el art 16 constitucional.
Juicio nm 031/87. Sentencia del!? de junio de 1988, por unanimidad de votos. Magistrado
instructor: Jaime Marlnez Franco. Secretaria: Edna Arocely Cant Escobar.
RTFF, tercero poca, ao 1, nm 9, septiembre de 1988, pdg 61.
Monto de una sancin. Su motivacin debe consistir en detenninadones especficas relativas alln-
tractor y no en expresiones genricas. Del anlisis cuidadoso del artculo 27 del Cdigo Fiscal
en relacin con el artculo 16 constitucional, se deduce que cuando una infraccin debe san-
cionarse con una multa que puede determinarse entre un mnimo y un mximo, si se impone
ms del mnimo la autoridad debe motivar la cuantificacin hecha, atendiendo a las reglas que
consigna el artculo 27 citado, o sea, a la gravedad o levedad de la infraccin y a los atenuan-
tes o agravantes que hubieran concurrido en su comisin, debiendo entenderse que la motiva-
cin respectiva, especialmente si se toma en cuenta que se trata de una materia sancionadora
administrativa, debe consitir en manifestaciones especficas que en farma indubitable e indi-
vidualizada se refieran al infractor y a las circunstancias que se tomaron en cuenta.
Revisin nm 190/79. Resuelta por unanimidad de ocho votos. Sesin del 15 de febrero de 1980.
Revisin nm 492/79. Resuelta por unanimidad de ocho votos. Sesin del 15 de febrero de 1980.
Revisin nm 243/79. Resuelta por unanimidad de ocho votos. Sesin del 15 de febrero de 1980.
(Texto aprobado en sesin del 18 de julio de 1980.)
RTFF, ao tu, nms 1315, julio-diciembre de 1980, pg 45.
Multas. Carecen de motivacin los provedos en que se Imponen si se sustentan en una resolu-
cin que liquida Impuestos y que no ha sido notificada. Cuando en el provedo por el que se
impone una multa a un particular aparezca que tiene su motivacin en una resolucin en la
que se hace una liquidacin de impuestos que no le ha sido notificada, debe declararse la
nulidad de la resolucin sancionadora por carecer del requisito de motivacin sealado en
el artculo 16 constitucional.
Revisin nm 809/78/9303/77. Resuelta por unanimidad de seis votos. Sesin del 8 de junio de 1979.
Revisin nm 773/77/593/76. Resuelta por unanimidad de ocho votos. Sesin del 22 de junio de 1979.
Revisin nm 339/78/4565/77. Resuelta por unanimidad de siete votos. Sesin del 22 de agosto de
1979.
RTFF, ao ll, nm 9, noviembre-diciembre de 1979, pg 47.
Mullas fiscales. Debe declararse la nulidad del proveido en que se imponen si previamente se ha
nulificado la resolucin en la que se determina el crdito cuya omistn dio lugar a la sancin.
Cuando se demuestre en el juicio de nulidad que ha sido definitivamente anulada la resolu-
cin en la que se determina un crdito cuya omisin dio lugar a la sancin impuesta en el
provedo impugnado, debe declararse la nulidad de ste en razn de que al ser resoluciones
conexas, al anularse la que sirve de fundamento a la que impone la sancin, sta resultar
violatoria del artculo 16 constitucional por indebida fundamentacin y motivacin.
Revisin nm 38777/9583/76. Resuelta por unanimidad de siete votos. Sesin del 4 de mayo de 1979.
Revisin nm 1088/78/3672/78. Resuelta por mayoria de seis votos a favor y uno ms con los puntos
resolutivos. Sesin del 16 de mayo de 1979.
Revisin nm 407178/13702/77. Resuelta por mayora de siete votos a favor y uno ms con los puntos
resolutivos. Sesin del 7 de junio 1979.
RTFF, ao II. nm 9, noviembre-diciembre de 1979, pg 35.
5.2Responsabilidad originada por el incumplimiento 349
Multas Impuestas con Fundamento en el artculo 86 del CdIgo FIscal de la Federadn. No re-
quieren considerar la capacidad econmica del Infractor. De la interpretacin sistemtica de
los artculos 85-86 del Cdigo Fiscal de la Federacin se deduce que las multas impuestas
por infracciones cometidas con motivo del ejercicio de las facultades de comprobacin del
cumplimiento de obligaciones fiscales no requieren para su cuantificacin considerar la ca-
pacidad econmica del infractor, pues la segunda de las disposiciones legales mencionadas
establece un parmetro para fijar el monto de la multa. otorgando a la autoridad sanciona-
dora la facultad discrecional para determinar el importe de la misma; por tanto, la multa que
impone el monto mximo no es vilatoria de garantas individuales cuando se sustenta en la
gravedad de la infraccin cometida, como sucede cuando transcurre con exceso el plazo adi-
cional concedido al contribuyente para proporcionar la informacin solicitada. sin que haya
cumplido tal requerimiento.
Semanario Judicial de la Federacin, novena poca, t IV. Segundo Tribunal Colegiado del Sexto
Circuito. septiembre de 1996. pg 675.
350 INCUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
Multas. RequJsitos constitucionales que deben cumpIlr. Para considerar que una multa im-
puesta a un particular cumple con lo establecido por los artculos 16 y 22 constitucionales
debe satisfacer ciertos requisitos; a juicio de esta Sala Superior se debe concluir que son los
siguientes: 1. Que la imposicin de la multa est debidamente fundada, es decir, que se
exprese con precisin el precepto legal aplicable al caso. Il, Que la misma se encuentre de-
bidamente motivada. sealando con precisin las circunstancias especiales. razones parti-
culares o causas inmediatas que se hayan tenido en consideracin para la imposicin de la
multa, debiendo existir adecuacin entre los motivos aducidos y las normas aplicables. es
decir, que en el caso concreto se configure la hiptesis normativa. Ill. Que para evitar que la
multa sea excesiva se tome en cuenta la gravedad de la infraccin, esto es, el acto ti omisin
que haya motivado la imposicin de la multa, as como la gravedad de, los perjuicios oca-
sionados a la colectividad, la reincidencia y la capacidad econmica del sujeto sancionado.
IV. Que tratndose de multas en las que la sancin puede variar entre un mnimo y un m-
ximo, se invoquen las circunstancias y las razones por las que se considere aplicable al caso
concreto el mnimo, el mximo o cierto monto intermedio entre los dos.
Revisin nm 2645/82. Resuelta en sesin del 6 de septiembre de 1983, por unanimidad de seis votos.
Revisin nrn 275/80. Resuelta en sesin del 12 de febrero de 1985. por mayorla de seis votos,.y uno
en contra.
Revisin nm 1244/79. Resuelta en sesin del 19 de agosto de 1987, por unanimidad de ocho votos.
(Texto aprobado en sesin del 24 de agosto de 1987.)
RTFF. ao IX, nm 92, agosto de 1987, pg 185.
Multas. La autoridad nene arbitrio para tlJar su monto cuando la ley seala el mnimo y el m-
ximo de las mismas. Siempre que una disposicin legal seala el mnimo y el mximo de
una multa que debe aplicarse a determinada infraccin, la autoridad goza de arbitrio para
fijar el monto de la misma y, si bien el artculo 37, fraccin 1, del Cdigo Fiscal de la
Federacin (1967) seala algunos de los criterios que deben justificar dicho monio cuan-
do establece que la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico, al imponer la sancin que
corresponda, tomar en cuenta la importancia de la infraccin, las condiciones del cau-
sante y la conveniencia de destruir prcticas establecidas, tanto para evadir la prestacin
fiscal, cuanto para infringir en cualquier otra forma las disposiciones legales o reglamen-
tarias, estas circunstancias constituyen lineamientos genricos que la autoridad no debe
ignorar, pero que habr de adecuar al caso concreto, tomando en consideracin las carac-
tersticas peculiares y especificas de ste, que pueden comprender otros elementos no
mencionados explcitamente en la disposicin citada, ya que del texto de la misma no se
desprende que la intencin del legislador haya sido convertir la aplicacin de las sancio-
nes en una facultad reglada, sino slo dar una pauta de carcter general que la autoridad
debe seguir a fin de que la sancin que imponga est debidamente motivada, y si el sancio-
nado no lo considera as, toca a l impugnar concretamente las razones dadas por la autori-
dad y demostrar que las mismas son inexistentes o inadecuadas para apoyar la cuantificacin
dela sancin impuesta.
Revisin nm 84/84. Resuelta en sesin del 24 de agosto de 1984, por unanimidad de seis votos.
Revisin nm 489/84. Resuelta en sesin del 12 de junio de 1985, por unanimidad de siete votos.
Revisin nm 768/84. Resuelta en sesin del 18 de septiembre de 1985, por unanimidad de siete
votos.
Jurisprudencia nm 234, noviembre de 1985, Revista nm 71, TFF, segunda poca. pg 421.
5.2Responsabilidad originada porel incumplimiento 351
En el caso de que la multa se pague dentro de los 45 das siguientes a la fecha en que
se notifique al infractor la resolucin por la cual se le imponga la sancin, la multa
se reducir en un 20% de su monto, sin necesidad de que la autoridad que la impu-
so dicte nueva resolucin. Lo dispuesto en esta fraccin no ser aplicable tratndo-
se de la materia aduanera y cuando se den los supuestos previstos en el art 77 fracc
11, inc b) y 78 del Cdigo Fiscal de la Federacin.
5. No haber incurrido en alguna de ias agravantes a que se refiere ei art 75 del CFF
al momento en que las autoridades fiscales impongan la multa.
6. No estar sujeto al ejercicio de una o varias acciones penales, por delitos previstos
en la legislacin fiscal o no haber sido condenado por delitos fiscales.
7. No haber solicitado en los ltimos tres aos el pago a plazos de contribuciones re-
tenidas, recaudadas o trasladadas.
Las autoridades fiscales, para verificar [o anterior, podrn requerir al infractor, en un
plazo no mayor de veinte dias posteriores a la fecha en que hubiera presentado la sol-
citud a que se refiere este articulo, los datos, informes o documentos que considere ne-
cesarios. Para tal efecto, se requerir al infractor a fin de que en un plazo mximo de
quince dias cumpla con lo solicitado por las autoridades fiscales, apercibido que de no
hacerlo dentro de dicho plazo, no ser procedente la reduccin a que nos hemos referi-
do. No se considerar que las autoridades fiscales inician el ejercicio de sus facultades de
comprobacin cuando soliciten los datos, informes y documentos a que se refiere este
prrafo, pudiendo ejercerlas en cualquier momento.
Las autoridades fiscales, una vez que se cercioren que el infractor cumple con los re-
quisitos a que se refiere el art 70-A del Cdigo Financiero del Distrito Federal, reducirn el
monto de las multas por infraccin a las disposiciones fiscales en 100 % Y aplicarn la
tasa de recargos por prrroga determinada conforme a la Ley de ingresos de la Federacin
por e! plazo que corresponda.
La reduccin de la multa y la aplicacin de la tasa de recargos a que nos referimos
se condicionar a que el adeudo sea pagado ante las oficinas autorizadas, dentro de los
15 das siguientes a aquel en que se le haya notificado la resolucin respectiva.
Slo proceder la reduccin respecto de multas firmes o que sean consentidas por
el infractor y siempre que un acto administrativo conexo no sea materia de impugna-
cin, as como respecto de multas determinadas por el propio contribuyente. Se tendr
por consentida la infraccin o, en su caso, la resolucin que determine las contribucio-
nes, cuando el contribuyente solicite la reduccin de multas a que se refiere este articu-
lo o la aplicacin de la tasa de recargos por prrroga.
Lo previsto en el articulo 70-A del CFF no constituye instancia y las resoluciones que
se emitan por la autoridad fiscal no podrn ser impugnadas por los particulares.
Se disminuirn:
1. El 20% por pagar en 45 das las multas del 70% al 100%.
5.2Responsabilidad originada porel incumplimiento 353
Si las autoridades fiscales determinan contribuciones omitidas mayores que las con-
sideradas por el contribuyente para calcular la multa en los trminos de la fraccin 1de
dicho articulo, aplicarn el porcentaje que corresponda en los trminos de la fracc 11 so-
bre el remanente no pagado de las contribuciones.
El pago de las multas en los trminos sealados en el prrafo anterior se podr efec-
tuar en forma total o parcial por el infractor sin necesidad de que las autoridades dicten
resolucin al respecto, utilizando para ello las formas especiales que apruebe la Secre-
taria de Hacienda y Crdito Pblico.
Tambin se aplicarn las multas a que se refiere el art 76 de CFF cuando las infrac-
ciones consistan en devoluciones, acreditamrentos o compensaciones, indebidos o en
cantidad mayor de la que corresponda. En estos casos las multas se calcularn sobre el
monto del beneficio indebido actualizado desde el mes en que se obtuvo dicho benefi-
cio, hasta aquel en que las autoridades fiscales dicten resolucin en la que apliquen la
multa, o bien, hasta el mes en que el infractor efecte el pago de la misma, cuando ste
se realice en los trminos del prrafo anterior. Ello sin perjuicio de lo dispuesto en el se-
gundo prr del an 70 del Cdigo Fiscal de la Federacin.
Cuando se declaren prdidas fiscales mayores a las realmente sufridas, la multa ser
de 30% a 40% de la diferencia que resulte entre la prdida declarada y la que realmente
corresponda, siempre que el contribuyente la hubiere disminuido total o parcialmente de
su utilidad fiscal. En caso de que an no se hubiere tenido oportunidad de disminuirla,
la multa ser de 20% a 30% de dicha diferencia. En el supuesto de que la diferencia men-
cionada no se hubiere disminuido habiendo tenido la oportunidad de hacerlo, no se im-
pondr la multa a que se refiere este prrafo, hasta por el monto de la diferencia que no
se disminuy. Lo dispuesto para los dos ltimos supuestos se condicionar a la presen-
tacin de la declaracin complementaria que corrija la prdida declarada.
Tratndose de la omisin en el pago de contribuciones debido al incumplimiento de
las obligaciones previstas en los arts M-A y 74, penltimo prr de la Ley del impuesto so-
bre la renta, las multas sern 50 % menores de lo previsto en las fraccs 1 y 11 de este
articulo. En el caso de prdidas, cuando se incumpla con lo previsto en los artculos ci-
tados, la multa ser de 15 % al 20 % de la diferencia que resulte cuando las prdidas fis-
cales declaradas sean mayores a las realmente sufridas. Lo previsto en este prrafo ser
aplicable, siempre que se haya cumplido con las obligaciones previstas en los arts 58,
fracc XIV y 112, fracc XII de la Ley del impuesto sobre la renta.
354 INCUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
Incidente en revisin 236/93. Operadora Hotelsa S.A de C.V. (Recurrente: Administrador Local
juridico de Ingresos de la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico en Iguala, Guerrero), 7 de octubre
de 1993. Unanimidad de votos. Ponente: Martiniano Bautista Espinoza. Secretario:
Javier Cardoso Ch6vez.
Semanario judicial de la Federacin, octava poca, Tribunales Colegiados de Circuito, t XII,
diciembre, p6g 908.
Multas Ojas. Las leyes que las establecen. son inconstitucionales. Esta Suprema Corte ha esta-
hlecido que las leyes, al establecer multas, deben contener las reglas adecuadas para que las
autoridades impositoras tengan la posibilidad de fijar su monto o cuanta, tomando en cuen-
ta la gravedad de la infraccin, la capacidad econmica del infractor, la reincidencia de ste
en la conducta que la motiva y, en fin, todas aquellas circunstancias que tiendan a indivi-
dualizar dicha sancin, obligacin del legislador que deriva de la concordancia de los arts
22 y 31, fracc IV, de la Constitucin federal, el primero de los cuales prohbe las multas ex-
cesivas, mientras el segundo aporta el concepto de proporcionalidad. El establecimiento de
multas fijas es contrario a 'estas disposiciones constitucionales, por cuanto al aplicarse a
todos por igual, de manera invariable e inflexible, propicia excesos autoritarios y tratamien-
to desproporcionado a los particuiares.
Amparo en revisin 2071/93. Grupo de Consultores Metropolitanos, S.A. de C. v., 24 de abril de 1995.
Unanimidad de 11 votos. Ponente: javentino V. Castro y Castro. Secretario: Indalfer Infante Gonzlez
5.2 Responsabilidad originada por el incumplimiento 355
Amparo directo en revisin 1763/93. Club 202. S.A. de C.v., 22 de mayo de 1995. Unanimidad de
nueve votos.
Ponente: Juan Diaz Romero. Secretaria: AngeJina Hernndez Hernndez.
Amparo directo en revisin 866/94. Amado Ugarte Layo/a, 22 de moyo de 1995. Unanimidad de
nueve votos. Ponente: Juan Daz Romero. Secretario: Enrique Escobar nge/es.
Amparo en revisin 900/94.avita Ganz/ez Santona, 22 de mayo de 1995. Unanimidad de nueve
votos. Ponente: Juan Diaz Romero. Secretario: Salvador Castro Zava/eta.
Amparo en revisin 928/94. Comerkin, S.A. de C. v., 29 de mayo de 1995. Unanimidad de nueve votos.
Ponente: Mariano Azuela Gitrn. Secretario: Francisco de Jess Arreola Chvez.
El Tribuna/ Pleno. en su sesin privado celebrada t;!l veinte de junio en curso, por unanimidad de 10
votos de los seores ministros, presidente en funciones Juventino v. Castro y Castro, Sergio So/va dar
Aguirre Anguiano. Mariano Azuela Gitr6n. Juan Diaz Romero, Genaro David Gngora Pimentel. Jos
de Jess Gudio Pe/ayo, Guillermo l. Ortiz Mayagoitia, Humberto Ramn Palacios, alga Mara
Snchez Cordero y luan N. Silva Meza; aprob. con el nmero 10/1995 (90) la tesis de jurisprudencia
que antecede, y determin que Jos votaciones de los precedentes son idneas para integrarla. Mxico.
D.F, Q veinte de junio de mil novecientos noventa y cinco.
Multas <en general). La aplicacin de multas, por infracciones a las disposiciones fis-
cales, se har independientemente de que se exija el pago de las contribuciones res-
pectivas y sus dems accesorios, asi como de las penas que impongan las autoridades
judiciales cuando se incurra en la responsabilidad penal.
El monto de las multas en cantidades determinadas o entre una mnima y otra mxi-
ma se actualizar en los meses de enero y julio con el factor de actualizacin correspon-
diente al periodo comprendido desde el sptimo mes inmediato anterior hasta el ltimo
mes inmediato anterior a aquel por el cual se efecta la actualizacin, que se obtendr
de conformidad con el art 17A del Cdigo Fiscal de la Federacin. La Secretaria de
Hacienda y Crdito Pblico realizar las operaciones aritmticas previstas y publicar el
factor de actualizacin en el Diario Oficial de la Federacin a ms tardar el dia 10 de los
meses citados.
Cuando las multas no se paguen en la fecha establecida en las disposiciones fisca-
les, el monto de las mismas se actualizar desde el mes en que debi hacerse el pago y
hasta que el mismo se efecte, en los trminos del art 17A del Cdigo Fiscal de la
Federacin.
Para efectuar el pago de las cantidades que resulten, las mismas se ajustarn con el
penltimo prrafo del art 20 del Cdigo Fiscal de la Federacin.
Las cantidades referidas estn sujetas a cambios, en virtud de las reformas fiscales.
revisin practicada por la autoridad fiscal en los trminos del artculo 42 del mismo orde-
namiento legal en cita.
lutco nm 636/88. Sentencia del 22 de mayo de 1989, por unanimidad de votos. Magistrada
instructora: Marfa Guadalupe GonzJez de Uresti. Secretario: Alfredo Ortega Mora.
RTFF, tercero poca, ao IJI, nm 26, febrero de 1990, pg 54.
es incuestionable que el artculo 89 de la Ley Federal del Impuesto de los Industrias del
Azcar, Alcohol, Aguardiente y Envosamiento de Bebidas Alcohlicas no puede servirle de
fundamento. puesto que el concepto por el que se impuso aquella multa no se encuentra pre-
visto en el dispositivo de que se trata. Ahora bien, en la ley de la materia no se encuentra
prevista la infraccin cometida por el quejoso. ni sancionada en forma alguna, y teniendo en
consideracin que solicit en forma espontnea la revalidacin correspondiente, afirmacin
que no fue desvirtuada por las autoridades demandadas, y que no aparece de autos que la
omisin haya sido descubierta por las autoridades responsables, ni que haya mediado re-
querimiento. visita, excitativa a (sic) cualquier otragestin efectuada por dichas autoridades,
tendientes a descubrir tal omisin, este tribunal estima que en el caso se surte lo dispuesto
por el artculo 37, fraccin X, del Cdigo Fiscal de la Federacin.
Amparo directo nm 40/74. Fidel Prez Camacha, 13 de mayo de 1974, unanimidad de votos.
Amparo directo nm 587/74. Enrique 7h'Va Quintero, 7 de enero de 1975. unanimidad de votos.
Amparo directo nm 217/75. Mauro Celasio Mata Carda. 10 de junio de 1975, unanimidad de votos.
Amparo directo nm 4/75. Consuelo Salinas Montoya, 11 de febrero de 1975, unanimidad de votos.
Amparo directo nm 627/75. Esperanza Snchez Maruri, 13 de enero de 1976, unanimidad de votos.
Jurisprudencia nm 16, informe 1976, tercero parte, Colegiados, Primer Circuito. Primer Tribunal,
sptima poca, se. pg 50.
Mullas, mala fe exlgidapor el art 30 bIs de la Ley de amparo para la imposicinde requisitos para
presumirla respecto al art 224 del propio ordenamiento. De los artculos 30 bis y 224 de la Ley
de amparo se puede desprender que el juzgador, para presumir la fe que exige el primero de
tales preceptos al imponer las multas a las autoridades remisas que no cumplen con la obli-
gacin a que se contrae el ltimo de los numerales citados, ha de observar dos requisitos: 1.
Que se notifiquen oportunamente a las autoridades correspondientes los requerimientos, y
2. Que las autoridades no provean sobre el particular. Lo anterior porque la mala fe de las
partes debe entenderse relacionada con la conducta procesal que las mismas observen du-
rante el trmite del juicio de garantas, habida cuenta de que es el nico dato objetivo que
puede tomar en cuenta el juzgador para determinar si se conducen de buena o mala fe en un
procedimiento, lo que tambin facilita la defensa, ante el tribunal de alzada, de la parte a
quien se impute tal proceder. Ahora bien, si las propias autoridades manifiestan que el juez
de distrito les requiri mediante acuerdo el envo de los informes justificados de los actos
que se les reclamaban, sin que hubieren cumplimentado dicho provedo, esta omisin, en s
misma, implica mala fe por parte de las autoridades responsables. En efecto, si bien es ver-
dad que la Ley de amparo no define lo que significa la locucin mala fe,' el Diccionario de la
lengua espaola de la Real Academia, ed XIX, da la siguiente acepcin: "mala fe://2. For, (fo-
rense) malicia o temeridad con que se hace una cosa...", a su vez, el trmino malicia quiere
decir, segn la obra consultada: "//6 calidad que hace una cosa perjudicial y maligna". La
omisin de las autoridades puede traer como consecuencia el diferimiento de la audiencia
constitucional, perjudicndose, por consiguiente, el trmite del juicio de garantas, con
evidente dao de la parte quejosa, porque dilata el pronunciamiento de la resolucin que ha
de determinar su situacin jurdica, de los que resulta, en los trminos de las definiciones
apuntadas, la mala fe de la conducta de las multicitadas autoridades.
Queja nm 237/86. Honorable Cuerpo Consultivo Agrario en el Estado de Guanajuato. 30 de
. septiembre de 1986, unanimidad ~e votos.
Queja nm 283/86. Presidente de la Repblica y otras autoridades, 7 de octubre de 1986, unanimidad
de votos.
358 INCUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
Jurisprudencia nm 2, informe 1988, tercera parte. SCN. Colegiados, Primer Circuito. Tercer Tribunal,
octava poca, pdgs 110-114.
Multas laborales en el Distrito Federal. Delegacin de facultades. Las facultades que el artcu-
lo 684 de la Ley federal del trabaja aplicable conceda al jefe del Departamento del Distrito
Federal no son facultades discrecionales, y por lo mismo s pueden ser delagadas, en trmi-
nos del artculo 26 de la Ley de Secretaras y Departamentos del Estado. Por lo mismo, aun-
que una ley local no puede derogar o modificar leyes federales (artculo 133 constitucional),
no ocurre tal cosa cuando el artculo 37, fraccin 1,de la Ley Orgnica del Departamento del
Distrito Federal establece que corresponder a la Direccin del Trabajo y Previsin Social el
vigilar la observancia y aplicacin de la Ley federal del trabaja y sus reglamentos, en las in-
dustrias de jurisdiccin local. Y por lo mismo, no resulta ilegal el acuerdo por el cual el jefe
del Departamento del Distrito Federal confiri al director general de Trabajo y Previsin
Social la facultad de que se trata.
Amparo directo nm 333/70. Ramn Gorcta Manzano, 30 de marzo de 1971, unanimidad de votos.
Jurisprudencia nm 11, informe 1975, tercera parte, sa, Colegiados, Primer Circuito, Primer
Tribunal, sptima poca, pg 46.
Condonacin de multas
La condonacin de las multas se contempla en el art 74 del Cdigo Fiscal de la Federacin
cuando faculta a la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico. la que podr condonar las
multas por infraccin a las disposiciones fiscales, inclusive las determinadas por el pro-
pio contribuyente, para lo cual apreciar discrecionalmente las circunstancias del caso y.
en su caso, los motivos que tuvo la autoridad que impuso la sancin.
La solicitud de condonacin de multasen los trminos de este articulo no consti-
tuir instancia y las resoluciones que dicte la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico
al respecto no podrn ser impugnadas por los medios de defensa que establece este
cdigo.
La solicitud dar lugar a la suspensin del procedimiento administrativo de ejecu-
cin, si as se pide y se garantiza el inters fiscal.
Slo proceder la condonacin de multas que hayan quedado firmes y siempre que
un acto administrativo conexo no sea materia de impugnacin.
5.3 Responsabilidad penal 359
Multa excesiva
Slo se recuerda que la Constitucin, en su art 22. prohibe la multa excesiva. as como
ias penas inusitadas y trascendentales.
AlTesto
El arresto no es aplicable en materia impositiva, pues est vinculado a faltas a los regla-
mentas gubernativos o cvicos.
Clausura
La clausura no debe aplicarse en el mbito fiscal, por los efectos que produce, pues ce-
rrar la puerta de los negocios o establecimientos equivale a matar a la gallina de los hue-
vos de oro, ya que si se cierra la fuente que genera riqueza, no habr ingresos para la
hacienda pblica,
Como antecedentes 'slo se har mencin a que durante la poca precortesiana "el de-
recho penal azteca revela excesiva severidad. principalmente en relacin con los delitos
considerados como capaces de hacer peligrar la estabilidad del gobierno o la persona
misma del soberano; en.las penas crueles se aplicaron tambin otro tipo de infraccio-
nes"? Asimismo. "se advierte una gran preocupacin por el adulterio"."
"Los aztecas conocieron la distincin entre delitos dolosos y culposos atenuantes y
agravantes de pena, excluyentes de responsabilidad. acumulacin de sanciones. la reino
cldenca, multa y amnista. "5
"Las penas se pueden clasificar en las siguientes: destierro, penas infamantes, prd-
da de nobleza. suspensin y destitucin de empleo, esclavitud, arresto. prisin, demol-
cion de la casa del infractor. corporales. pecuniarias y la muerte. La pena de muerte se
podia llevar a cabo por incineracin en vida, decapitacin, estrangulamiento. descuart-
zarnenro, empalamiento. lapidacin, garrote y machacamento de cabeza. ,,6
En ese sentido. cabe citar lo que sigue:
:5 Fernando Castellanos Tena. Lineamientos elementales dederecho penal. Porra. Mxico, 1997. pg 42.
4 Ignacio VilIalobos. Derecho penal mexicano. Pcrra. Mxico, 1990, pg 112.
Sldem.
6 Fernando Castellanos Tena, op cit. pag 43.
360 INCUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
En cuanto a la ubicacin de los delitos fiscales en las leyes, hay dos posturas: la primera
sostiene que los delitos se deben contemplar en las disposiciones fiscales, es decir, en las
leyes hacendaras, cdigos fiscales o cdigos financieros. Que si en ellos se establecen
los derechos y obligaciones de los contribuyentes, tambin se tienen que prever las con-
5.3 Responsabilidad penal 361
secuencias por.las infracciones. como las sanciones y los delitos fiscales: Este criterio es
seguido por el Cdigo Fiscal de la Federacin y el Cdigo Financiero del Distrito Federal.
Una segunda postura sostiene que los delitos fiscales tienen que establecerse en los
cdigos penales. pues son los ordenamientos propios para sealar los delitos y las penas.
Como ejemplo se puede citar el Cdigo Financiero del Estado de Mxico. el cual no prev
los delitos fiscales, ya que stos se encuentran plasmados en el cdigo penal respectivo.
Al respecto, es oportuno citar lo que sigue:
Delitos /lscales. Aun cuando es verded que esta Suprema corte ha sostenido la tesis de que
no pueden ser independientes los procedimientos judiciales y administrativos cuando se tra-
ta de delitos fiscales, puesto que los derechos y penas pecuniarias que de los mismos se deri-
van no pueden ser cobrados por la autoridad administrativa, cuando la judicial no hubiere
declarado previamente la existencia del delito, tambin lo es que por disposicin expresa de
la Ley Aduanal de 1 de enero de 1930, los jueces y tribunales que conozcan de losprocesos
por contrabando y dems infracciones de la Ley Aduanal, deben respetar escrupulosamente
las declaraciones administrativas respecto a derechos aduanales, por ser stos independien-
tes de la sentencia que recaiga en el proceso. la que no puede ocuparse de tales derechos para
modificarlos o revocarlos.
Ampara penal en revisin 4721/32. Prez Antonio. 16 de enero de 1934. Mayora de cuatro votos.
Disidente: Salvador Urbina. La publicacin no menciona el nombre del ponente.
Quinta poca, Instancia: Primera SaJa, Fuente: Semanario judicial de Jo Federacin Tomo: XL pg 459,
nm de registro: 313 069, Aislada, Materia(s): penal, administrativa.
o Querella.
o Declaracin de perjuicio.
o Declaratoria de contrabando.
o Denuncia de hechos.
Delitos fiscales
I
Debe formular ante
el Ministerio Pblico
I I
Denuncia Declaracl6n Declaratoria
Querella de de de
hechos perjuicio contrabando
362 INCUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
Querella
La averiguacin de los delitos que debe iniciarse a querella de la Secretaria de Hacienda
y Crdito Pblico son los siguientes:
Actos sancionados con las penas para el contrabando (art 105 CFF).
Defraudacin fiscal (art 108 CFF).
Actos sancionados con las penas para la defraudacin fiscal (art 109 CFF).
Delitos relacionados con el registro federal de contribuyentes (art 110 CFF).
Delitos diversos (art 111 CFF).
Delitos de depositarios e interventores (art 112 CFF).
Servidores pblicos que ordenen o practiquen visitas domiciliarias o embargos sin
mandamiento escrito de autoridad fiscal competente (art 114 CFF).
Al respecto. vale citar lo siguiente:
Todo Estado democrtico de derecho se caracteriza por los lmites que tiene para
aplicar su potestad punitiva; es decir. un Estado democrtico de derecho en ningn
momento debe sobrepasar los limites que establecen los principios generales del de-
recho y los de la teoria general del delito. a riesgo de que se le catalogue como tir-
nico. autoritario y oportunista. o simplemente no democrtico. Los principios de
legalidad. utilidad o eficacia de la intervencinpenal minima -que comprende los ca-
racteresfragmentario. subsidiario y de ultima ratio-o seguridadjuridica. del non bis
in idem. del bienjuridico. de culpabilidad y de proporcionalidad. constituyen no sola-
mente los lmites propios del ius puniendi. sino que. como se dijo. dan las caracte-
risticas propias de todo Estado democrtico de derecho.
La enorme importancia que tiene el tema de los lmites del ius puniendi es que.
con base en su limitacin. en l se fundamenta el modelo de Estado que cada soce-
dad acoge. Cuanto mejor regulado jurdicamente se encuentre el derecho de castigar.
mayor seguridad juridica en la sociedad se tendr. mayor y mejor cumplimiento y res-
peto de las normas y leyes se lograr. menos excesos y daos a la sociedad con el uso
de la pena se causarn. y mayor creencia en el derecho y en las leyes se conseguir.
Ral Gonzlez Salas Campos. Los delitos fiscales, Pereznieco Editores. Mxico. 1995.
pgs 20 y 21.
suerte que para formular la querella a nombre del Ayuntamiento, el sndico procurador s
est en posibilidad de hacerlo, precisamente por la representacin jurdica que se le confie-
re en la fraccin II del precepto 49 de la Ley orgnico municipol para el referido estado, no
as para con esa misma calidad hacer la declaratoria de mrito, puesto que sta corresponde
realizarla al Ayuntamiento. en trminos del dispositivo 99 aludido, relacionado con la frac-
cin XXIV del diverso numeral 38, de la ley orgnica en comentario.
Segundo Tribunal Colegiado del Vgeslmosegundo Circuito
Amparo en revisin 205/98. Mara del Roco Ubilla MonUel. 18 de junio de 1998. Unanimidad de
votos. Ponente: Hanz Eduardo Lpez Muoz. Secretario: David Alberto Navarro Ledesma.
Novena poca, Instancia: 1Hbuna/es Colegiados de Circuito, Fuente: Semanario Judicial de la
Federacin y su Gaceta, Tomo: VIII. octubre de 1998, tesis: XXIJ, 20. 3 p. pgina 1197, nm de
registro: 195 430. Aislado, Materia(s}: penal
Declaracin de perjuicio
Los delitos que requieren la declaracin de que el fisco federal ha sufrido o pudo sufrir
perjuicio son los previstos en los arts 102 Y 115 del Cdigo Fiscal de la Federacin, los cua-
les se refieren a lo siguiente:
o Contrabando.
o Robo de mercancias en recinto fiscal o fiscalizado, as como destruccin o dete-
rioro dolosos.
Declaratoria de contrabando
Este tema se refiere a que la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico formule la decla-
ratoria correspondiente en los casos de contrabando de mercancas por la que no deban
pagarse impuestos y requieran permiso de autoridad competente, o de mercancas de
trfico prohibido.
Denuncia de hechos
Cuando no se requiera formular querella, o declaratoria de perjuicio o contrabando, bas-
tar la denuncia de los hechos ante el Ministerio Pblico.
Al respecto. se deben acatar las disposiciones constitucionales que rigen la materia
y que se sealan en los cuadros de las pginas siguientes.
Requisitos de procedibilidad
Tales requisitos consisten en que previamente se formule querella, declaratoria de per-
juicio, declaratoria de contrabando o denuncia de hechos.
I I
I rdenes I
I I I
Comparecencia De aprehensin Presentacin
I I I
Busca la citacin Se emplea la
o comparecencia Detencin fuerza o
de una persona constreimiento
I I
,
I
La persona slo
Intimida o
PrivacIn de la es custodiada
apercibe para que hasta su
acuda el citado libertad
presentacin
I
No Implica
custodia
posterior
I Detencin I
I I
Orden
Casos
Judlclal de Flagrancla urgentes
aprehensl6n
I Averiguacin previa I
Indiciado
I
No puede ser Plazo en el que
detenido ante el se le deber
Ministerio Pblico poner en libertad
por ms de 48 horas
I
Plazo que puede
duplicarse en Ponerse a
aquellos casos en disposicin de la
que la ley lo prevea, autoridad judicial
como la delincuencia
organizada
No se procede pena/mente
Como ya se ha destacado, en varios delitos no se proceder penalrnente si quien, en-
contrndose en los supuestos punitivos, entera de manera espontnea, con sus recargos,
el monto de la contribucin omitida o del beneficio indebido antes que la autoridad fis-
cal descubra la omisin o el perjuicio, o medie requerimiento, orden de visita o cualquier
otra gesnn notificada por la misma, tendiente a comprobar el cumplimiento de las dis-
posiciones fiscales.
Al respecto, son aplicabies las tesis jurisprudenciales siguientes:
Delitos fiscales, requisitos de procedibilidad en. Los arlculos 284 y 286 del Cdigo Fiscal de
lo Federacin no crean requisito alguno de procedibilidad, previo e indispensable para for-
mular la denuncia por delitos de carcter fiscal, pues slo imponen, particularmente el pri-
mero, la obligacin a las autoridades a quienes se dirigen de actuar en orden a facilitar sus
funciones al Ministerio pblico, como auxiliares de la Polica judicial federal, lo que signi-
fica que las facultades de sta no se menguan, sino que se complementan con la cooperacin
de las autoridades hacendarias a que se refiere el Cdigo Fiscal de lo Federacin, a las que
s est reservada la facultad de declarar que fisco ha sufrido o pudo sufrir perjuicio, como
requisito previo para que se pueda ejercitar la accin penal contra los presuntos responsa-
rl Autoridad Judicial I
el delito que se
Ninguna atribuye al Todo proceso
los que
detencin acusado, el se seguir
debern ser
podr exceder lugar, el forzosamente
bastantes para
el plazo de 72 sin que se tiempo y las por el delito o
comprobar el
horas a partir justifique con ste circunstancias delitos
cuerpo del
de que el el auto de expresar de su sealados en el
delito y hacer
Indiciado sea formal prisin ejecucin, as auto de formal
la probable
puesto a su como los datos prisin o de
responsabilidad
disposicin que arroje la sujecin a
del Indiciado
averiguacin proceso
previa
1
El encargado del Liberta provisional
Plazo que establecimiento, si no En los delitos en que sea necesaria querella o
podr recibe constancia del declaratoria de perjuicio y el dao o el perjuicio sea
prorrogarse auto de formal prisin o cuantificable, la Secretrla de Hacienda y Crdito
nicamente a de la sollctud de Pblico har la cuantificacin correspondiente en la
peticin del 1---1 prrroga, deber llamar la propia declaratoria o querella. La citada cuantificacin
Indiciado en la atencin del juez, y si no slo surtir efectos en el procedimiento penal. Para <n
forma que recibe la constancia conceder la libertad provisional, excepto cuando se W
seale la ley mencionada en las tres
horas siguientes, pondr
al Indiciado en libertad
trate de los delitos graves previstos en el Cdigo Fiscal
de la Federacin, para efectos de lo previsto en el art
194 del Cdigo Federal de Procedimientos Penales, en
fs
su caso, la suma de la cuantificacin mencionada y las
contribuciones adeudadas, Incluyendo actualizacin y [
recargos que hubiera determinado la autoridad fiscal a ~
la fecha en que se promueva la lIertad provisional la ~
caucin que se otorgue en los trminos de ese prrafo,
no sustituye a la garantia del Inters fiscal
...
....,.
368 INCUMPLIMIENTO DE LAS CONTRIBUCIONES
bies de los delitos fiscales previstos por los artculos 247, 270 Y271 del Cdigo Fiscal de 10
Federacin, Slo en los casos comprendidos en los anteriores dispositivos legales es indis-
pensable el requisito de procedibilidad mencionado,
Contradiccin entre las tesis sustentadas en Jos tocas 627/61 y R 1101/61 por el H. Tribunal Colegiado
del Primer Circuito y Jo sustentada por el H. Tribunal Colegiado del Segundo Circuito en el toca R
397/65.
Nota: Jo presente tesis constituye jurisprudencia en los trminos del art 195, tercer prrafo, de la Ley
de amparo.
Sexta poca. instancia: Primera Saja, fuente: Semanario Judicial de Ja Federacin, volumen: segunda
parte, Cv, pg 54, nm de registro: 259111, jurisprudencia, materia(s): penal
Condena condldonaJ en materia de deUtos fiscales. Para que proceda la condena condicional en
materia de delitos fiscales, adems de satisfacerse los requisitos sealados por el Cdigo Penal
Federal, debe acreditarse que el inters fiscal est satisfecho o garantizado y este inters fiscal
comprende los impuestos eludidos y las sanciones administrativas correspondientes,
Amparo directo 7911/62. Alfonso Martnez Salomayar. 6 de septiembre de 1963. Cinco votos. Ponente:
Juan los Gonzlez Bustamante.
Sexta poca, instancia: Primero Sala. fuente: Semanario ludj~jaJ de Jo Federacin. volumen: segunda
parte,.LXXV; pdg 14, nm de registro: 259 852, aislada, materia(s): penal, administrativa.
5.3 Responsabilidad penal 369
De conformidad con el arr 92. quinto prr, del Cdigo Fiscal de la Federacin, los proce-
sos por los delitos fiscales penales se sobreseern, a peticin. de la Secretaria de
Hacienda y Crdito Pblico, cuando los procesados paguen las contribuciones originadas
por los hechos imputados, las sanciones y los recargos respectivos. o bien estos crditos
fiscales queden garantizados a satisfaccin de dicha secretara. La peticin anterior se
har discrecionalmente, antes que el Ministerio pblico federal formule conclusiones y
surtir efectos respecto de las personas a que aqulla se refiere.
Autora y participacin
Respecto a este punto, el art 95 del Cdigo Fiscal de la Federacin establece que son res-
ponsables de los delitos fiscales quienes:
Encubrimiento
A su vez, el art 96 del citado cdigo seala lo siguiente:
Es responsable de encubrimiento en los delitos fiscales quien, sin previo acuerdo y
sin haber participado en l, despus de la ejecucin del delito:
1. Con nimo de lucro adquiera, reciba, traslade u oculte el objeto del delito a sa-
biendas de que provenia de ste o si, de acuerdo con las circunstancias, deba pre-
sumir su ilegitima procedencia, o ayude a otro a los mismos fines.
11. Ayude en cualquier forma al inculpado a eludir las investigaciones de la autoridad
o a sustraerse de la accin de sta. u oculte, altere, destruya o haga desaparecer
las huellas, pruebas o instrumentos del delito o asegure para el inculpado el ob-
jeto o provecho del mismo.
El encubrimiento a que se refiere este artculo se sancionar con prisin de tres me-
ses a seis aos.
370 INCUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
Delitos continuados
En el caso de delito continuado, la pena podr aumentarse hasta por una mitad mas de
la que resulte aplicable.
Para los efectos del cdigo tributario, el delito es continuado cuando se ejecuta con
pluralidad de conductas o hechos, con unidad de intencin delictuosa e identidad de dis-
posicin legal, incluso de diversa gravedad.
Finalmente. no es posible que se diga que derecho fiscal penal sanciona a personas
fsicas y morales. ya que eso no es concebible. pues se debe sancionar en ltima ins-
tancia a las personas fsicas representantes de la sociedad que hayan ocasionado la con-
ducta tipificada como delito. y ellos tienen la responsabilidad punitiva. Al respecto es
aplicable la tesis siguiente:
Condena condicional (delitos fiscales). El artCculo 240 del Cdigo Fiscal. que determina que
para que proceda la condena condicional en materia de delitos fiscales, adems de satisfa-
cerse los requisitos sealados por el Cdigo Penal se deber acreditar que el inters fiscal
est satisfecho o garantizado. es una disposicn analgica al contenido del inciso b) de la
fraccin 1 del artculo 90 del cdigo punitivo. que exige para la suspensin de la condena el
otorgamiento de una fianza para la reparacin del dao causado, diferencindose una y otra
de esas reglas en que la primera se contrae exclusivamente a la satisfaccin o garanta de
los impuestos eludidos y las sanciones administrativas correspondientes, que tiene que
372 INCUMPUMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
probarse en una ti otra forma en el curso del proceso ante el juez de la causa, y la otra a que
la garanta se fija para la concesin del beneficio en la sentencia definitiva.
Amparo penal directo 3254152. Por acuerdo de la Primero Sala, de fecha 8 de junio de 1953, no se
menciona el nombre del promovente. 16 de julio de 1954. Unanimidad de cuatro votos. Ausente:
Tefilo OJea y Leyva. Relator: Luis G. Corona.
Quinta poca, instando: Primero SaJa, fuente: Semanario Judicial de Ja Federacin.
Tomo: CXXI, pg 425, nm de registro: 295 362, aislada. materia(s): penal.
Condena condicional, la fianza para garantizar la reparacin del dao equivale a la garanta del In-
tors fiscal. Es cierto que la letra de la ley fiscal establece que no hay reparacin del dao
en los delitos descritos por dicho ordenamiento, pero no lo es menos que el llamado inters
fiscal es indiscutiblemente el "dao" producido por el delito. No por el hecho de que una
defectuosa tcnica penal llame inters fiscal a una determinada situacin, va a cambiarse la
naturaleza misma del hecho; lo que sucedi a no dudar fue que el legislador hacendaro, co-
nocedor como lo es de la ineficacia prctica del sistema de cobro del dao producido por el
delito, quiso sustraer a dicho sistema el mecanismo del cobro en los delitos fiscales; pero,
segn se ha dicho, no porque al dao se le llame inters fiscal deja de ser para el derecho pe-
nal dao, debe sostenerse frente a disposiciones aparentemente contradictorias, como son el
artculo 240 del Cdigo Fiscal y el inciso d), de la fraccin 1del artculo 9D del Cdigo Penal
que basta que se d fianza para garantizar el dao o inters fiscal, para que pueda conceder-
se a la condena el carcter de condicional. A lo ms que podra llegarse sera a sostener que
la ley fiscal exige que antes de concederse el beneficio debe garantizarse el inters fiscal, pe-
nalmente dao, pero si el inciso d), del artculo 90 del Cdigo Penal en la fraccin citada est
exigiendo el otorgamiento de fianza para la concesin del beneficio, se llena la finalidad per-
seguida por el Cdigo Fiscal sobre garanta del pago del inters fiscal con el solo otorga-
miento de la fianza a que se refiere el citado inciso dj. Es cierto que el artculo 240 del Cdigo
Fiscal exige que, adems de los requisitos del artculo 90 del cdigo penal, debe garantizarse
el inters fiscal para que pueda imponerse a la condena el carcter condicional; ello obede-
ce a un defecto en la tcnica legislativa, pues el legislador fiscal, poco conocedor del meca-
nismo de la condena condicional, quiso exigir ms pero en realidad buscaba lo mismo: la
reparacin del dao o la garanta de que el mismo sera pagado. Todo se origina en la muy
frecuente duplicidad de sanciones que hay en cuestiones de orden fiscal: por una parte se
sanciona la infraccin, y por la otra el delito, y como al legislador fiscal lo que primordial-
mente le interesa es la cuestin de orden crematstico, crey exigir ms y quedar mejor
garantizado mediante el requisito sealado en el artculo 240, pero ya se ha visto cmo se
trata de condiciones concurrentes, pues exige en ltimo trmino lo mismo que en el sistema
del Cdigo Penal, habida cuenta que en ambas disposiciones se consagra como requisito in-
dispensable la garanta o el pago del dao; una correcta interpretacin del artculo 240 del
Cdigo Fiscal de la Federacin lleva a la conclusin de que exige las mismas condiciones
que el 90 del Cdigo Penal, pues en la ley ltimamente invocada es tambin requisito pre-
vio al disfrute del beneficio del que se garantice o pague el dao, y si la garanta debe otor-
garse una vez que el juez ha decidido sobre la concesin, y en el sistema de la ley fiscal el
pago o garanta debe ser anterior al momento en que el juez decide, no hay razn bastante
para colocar al sentenciado por delitos fiscales en peor situacin que el delincuente "co-
mn", sobre todo si se tiene en cuenta que con el sistema del Cdigo Penal se obtiene la mis-
ma finalidad sin causar molestia injustificada al gobernado.
Amparo directo 136/52. Por acuerdo de la Primero Sala, de fecha 8 de junio de 1953, no se menciona
el nombre del promovente, 8 de septiembre de 1956. Unanimidad de cinco votos. Ponente: Rodolfo
Chvez Snchez.
5.4 Facultades de laautoridad para exigir las responsabilidades derivadas del incumplimiento 373
El primer axioma se refiere al concepto de la verdad. que ensea que "nada hay
nuevo bajo el sol" ni el mismo sol. "que la luz es el smbolo mas puro de la verdad".
"que del cielo a ia tierra nada hay oculto" y "que la verdad. tarde que temprano.
triunfa porque es nica y universal".
El segundo axioma ensea a distinguir entre la verdad y la mentira; el bien el
mal; el vicio y la virtud. Nos permite ser psiclogos para conocer mejor al hombre
por sus signos o marcas caracteristicas del rostro. la forma del crneo, la configura-
cin de los pies y manos y. en general. su biotipo. Lo visible es manifestacin de lo
invisible y lo externo revela lo interno.
El tercer axioma adiestra al policia a visualizar o auscultar hasta en los mas mi-
nimos detalles de personas o cosas que faciliten el esclarecimiento del hecho inves-
tigado y la determinacin de huellas delatoras para la demostracin de la prueba.
El cuarto axioma entraa la verdad del valor de la vida. que todo ser humano
debe cuidar con profundo respeto y amor como el don mas preciado que ha conce-
dido a todo ser viviente la madre naturaleza.
Loscriminalistas han creado una especie de catecismo para aplicarlo en los casos
complicados y misteriosos. denominndolos puntos de oro. Las preguntas general-
mente obligadas son: Qu? quin? cundo? dnde? cmo? con qu? y por qu?
En esta seccin se aiude a las atribuciones que pueden ejercer los representantes de la
hacienda pblica ante el incumplimiento de sus obligaciones por el sujeto pasivo de la re-
lacin juridico-tributaria.
374 INCUMPliMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
IV. No cumplan con las obligaciones sobre valuacin de inventarios o no lleven el pro-
cedimiento de control de los mismos, que establezcan las disposiciones fiscales.
V. No se tengan en operacin los equipos y sistemas electrnicos de registro fiscal
que hubiera autorizado la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico, los destru-
yan, alteren o impidan el propsito para el que fueron instalados.
VI. Se adviertan otras irregularidades en contabilidad que imposibilite el conoci-
miento de sus operaciones.
valor de los actos, actividades o activos sobre los que proceda el pago de contribuciones,
para el ejercicio de que se trate, indistintamente con cualquiera de los siguientes proce-
dimientos:
1. Las que resulten de aplicar la tarifa que corresponda sobre el lmite mximo del
grupo en que, para efectos de pago de cotizaciones al Instituto Mexicano del Se-
guro Social, se encuentre cada trabajador al servicio del retenedor, elevado al
periodo que se revisa.
11. En el caso de que el retenedor no hubiera efectuado pago de cotizaciones por sus
trabajadores al Instituto Mexicano del Seguro Social, se considerar que las re-
tenciones no enteradas son las que resulten de aplicar la tarifa que corresponda
sobre una cantidad eqUivalente a cuatro veces el salario mnimo general de la
zona econmica del retenedor elevado al periodo que se revisa, por cada traba-
jador a su servicio.
considerar que las omitidas son las que resulten de aplicar la tasa de 5 % a la cantidad
equivalente a cuatro veces el salario minimo general diario de la zona econmica del pa-
trn. elevado al periodo que se revisa. por cada trabajador a su servicio.
Registro de adquisiciones
Cuando el contribuyente omita registrar adquisiciones en su contabilidad y stas fueran
determinadas por las autoridades fiscales. se presumir que los bienes adquiridos y no
5.4Facultades de laautoridad para exigir [as responsabilidades derivadas del incumplimiento 377
8 Miguel Fnech. Principios dederecho procesal tributario. Barcelona. 1949. t 11. pag 12.
9 jess Quintana valtlerra. Derecho tributario mexicano. Trillas. Mxico. 1991, pag 186.
5.4 Facultades de laautoridad para exigir las responsabilidades derivadas del incumplimiento 379
Las diversas acciones que puede realizar la autoridad fiscal, dentro del procedi-
miento administrativo de ejecucin. estn incluidas en el titulo V, capitulo 111. del CFF, el
cual comprende del art 145 al 196: sin embargo. la aplicacin del procedimiento ejecu-
tivo est prevista especificamente en el primer prr del art 145, el cual seala que las au-
toridades fiscales exigirn el pago de los crditos fiscales que no hubieren sido cubiertos
o garantizados dentro de los plazos sealados por la ley, mediante el multcitado proce-
dimiento administrativo de ejecucin.
Requerimiento de pago.
Embargo.
Intervencin.
Remate.
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el cuol se ~ el bienes del deudor, embe~ pota,con
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de ejecucin surlcientes pere suproducto,cubrfr los
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ActoIlIdmInlstrotlvo Requisitos
medl4nte el cuol se ...-Por escrito.
Mendllmlento ordeno requerir de -5el\olor looutorldad Quelo emite.
'"
ejecucin - poso01 deudor de
crtdltosftscoles y
en sucaso, de no
pagorlos, se ordeM
-
-Estar flJndtldo Ymotivado.
....fxprew loresolucin, otlfetopropsito de que se trote
-OStentar loflnTla del tunclol"lllrlo competente.
-5eI\olor el nombre o nombres de los personas a que
e1embm'go se dirige.
-Stl\olllr el nombre del ejecutor designado.
.....Qeslgnocfn de depositario, en sucaso.
Art:s 38,152 Y 153 del Cd/SO F1sc81 eJe ~ Feder/n
380 INCUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
Requerimiento de pago
De conformidad con ei arr 16 de la Constitucin Po/irica de los Estados Unidos Mexicanos,
"nadie puede ser molestado en su persona, familia, domicilio, papeles o posesiones, sino
en virtud de mandamiento escrito de la autoridad competente", Para que puedan reali-
zarse acciones coactivas en contra del deudor de un crdito fiscal es preciso que el eje-
cutor designado para tal efecto apoye su actuacin mediante el correspondiente manda-
miento de ejecucin; por ende, sta es una garanta de seguridad jurdica, equivalente a
la forma del acto autoritario de molestia, el cual debe derivarse siempre de un manda-
miento u orden escrito, Consiguientemente, cualquier mandamiento u orden verbal que
origine el acto perturbador o que en si mismo contenga la molestia en los bienes jurd-
cos a que se refiere dicho precepto de la Constitucin es violatorio de aqul.
Para iniciar el procedimiento administrativo de ejecucin por la autoridad fiscal, sta
debe dictar mandamiento de ejecucin motivado y fundado, en el cual exponga las ra-
zones y fundamentos legales que lo apoyen y disponga exigir al deudor pagar el crdito,
que en ese mandamiento se designe al ejecutor que deba practicar el requerimiento, que
en su oportunidad se notifique ste y que se levante acta pormenorizada del requeri-
miento, una de cuyas copias ha de ser entregada a la persona con quien se entienda la
diligencia,
El requerimiento constituye ei acto inicial del procedimiento administrativo de eje-
cucin, en trminos del art 145 del CFF, el cuai dispone que las autoridades fiscales exigi-
rn el pago de los crditos fiscales que no hubieren sido cubiertos o garantizados dentro
de los plazos sealados por la ley, mediante el procedimiento administrativo de ejecu-
cin, Por tanto, se proceder a lo establecido por el art 151 del citado cdigo, que sea-
la: "Las autoridades fiscales, para hacer efectivo un crdito fiscal exigible y el importe de
sus accesorios legales, requerirn de pago al deudor..."
Sergio Francisco de la Garza dice que el requerimiento tiene el carcter tanto de
acto necesario, ei cual consiste en el cumplimiento de una carga procesal, como de acto
debido, pues el inicio del procedimiento de ejecucin constituye una obligacin admi-
nistrativa para el funcionario fiscal, a fin de hacer ingresar al patrimonio del Estado el
crdito que tiene a su favor y no cumplido de forma voluntaria por el deudor, 10
El Tribunal Federal de justcia Fiscal y Administrativa ha sostenido que "el requeri-
miento es un acto administrativo que debe efectuarse mediante el cumplimiento de de-
terminadas formalidades para tener validez legal, como las que empleen' formularios
especiales";'! Y la SCJN ha sustentado la tesis de que "la diligencia de requerimiento es la
base del procedimiento econmico-coactivo y si dicha diligencia no se practica confor-
me a la ley, toda actuacin anterior resulta viciada, pues su falta implica dejar sin defensa
ai interesado y la violacin en su perjuicio de los arts 14 y 16 de la Constitucin", 12
El requerimiento debe notificarse al deudor, ya sea personalmente o por edictos, en
caso de que ei deudor haya desaparecido, se ignore su domicilio o se encuentre en el ex-
tranjero sin haber dejado representante legal acreditado ante las autoridades fiscales,
conforme a lo previsto por los arts 134 y 137. Cuando no se halle al deudor, se le deja-
r ctatoro y si la persona citada o su representante legal no lo esperaren, se practicar
la diligencia con quien se encuentre en el domicilio o, en su defecto, con algn vecino.
En caso de que stos ltimos se negasen a recibir la notificacin. sta se har por medio
de instructivo. que se fijar en lugar visible de dicho domicilio, debiendo el notificador
asentar razn de tal circunstancia.
El procedimiento administrativo de ejecucin se inicia con el requerimiento de pago.
que es la diligencia por medio de la cual la autoridad fiscal se constituye en el domicilio
del deudor para demandarle el pago del crdito fiscal exigible y sus accesorios legales no
cubiertos en su oportunidad. Dicha diligencia debe entenderse de manera directa con el
sujeto pasivo. con su representante legal o con persona distinta si previamente se hu-
biere dejado ctatoroa uno u otro.
El requerimiento de pago se puede originar por la exglblldad al cese de la prrro-
ga. o de la autorlzacin para pagar en parcialidades. por error aritmtico en las declara-
ciones o por las situaciones previstas en la fracc I del art 41 del CFF (pagos determinados
en forma provisional, por omitir la presentacin de declaraciones peridicas para el pago
de contribuciones). Ante ello, el deudor podr efectuar el pago dentro de los seis das h-
biles siguientes a la fecha en que surta sus efectos la notificacin del requerimiento.
En razn de lo manifestado, se transcriben los criterios siguientes:
El acta de requerimiento de pago no se considera una resolucin fiscal, pues slo constituye
una constancia escrita de la diligencia administrativa que realiza el notificador ejecutor para
exigir el pago de un crdito fiscal determinado."
Tratndose de los actos de cobro realizados en el procedimiento de ejecucin. que se ini-
cian con un requerimiento de pago con apercibimiento de embargo, es claro que para que
estn fundados y motivados se requiere la cita de los preceptos adjetivos que regulan el proce-
dimiento de ejecucin. pero tambin la mencin clara y completa de la resolucin fiscal debi-
damente notificada que finc el crdito con su propia motivacin y fundamentacin. Para ello
bastaria acompaar al requerimiento de pago copia de la resolucin fiscal que finc el crdito,
que hubiera sido debidamente notificada y que est fundada y motivada en si rnsma.!"
Embargo
La palabra embargo se deriva del verbo embargar. que proviene del latn vulgar imbarri-
careo usado en la peninsula ibrica con el significado de "cerrar una puerta con trancas
o barras". que perteneca al procedimiento originario del embargo.'>
En trminos generales. el embargo puede definirse como "la afectacin decretada
por una autorldad competente sobre un bien o conjunto de bienes de propiedad priva-
da. la cual tiene por objeto asegurar cautelarmente la eventual ejecucin de una preten-
sin de condena que se plantea o plantear .en juicio. o bien satisfacer directamente una
pretensin ejecutiva"!"
El embargo es tll acto administrativo que tiene por objeto salvaguardar los intereses
del fisco federal, mediante el aseguramiento de bienes propiedad del sujeto pasivo o
deudor, a fin de hacer efectivo el importe de crditos insolutos, por medio de la ena-
jenacin de stos, Tales bienes debern ser suficientes para permitir que el produc-
to de su enajenacin cubra el crdito fiscal y sus accesorios.
El art 151 del Cdigo Fiscal de la Federacin establece que el embargo podr recaer
en lo siguiente:
11ldem.
18 Miguel Fnech, op cit. pg 65.
19 Sergio Francisco de la Garza, opcit, pg. SI.
20 Luis Humberto Delgadillo Gutirrez, Principios dederecho tributario, 3a ed, Lrnusa, Mxico. 1995, pg 163.
5.4 Facultades de laautoridad pere exigir las responsabilidades derivadas del incumplimiento 383
Sergio Francisco de la Garza establece las clases de supuestos para que proceda el
embargo, a saber:"
Los embargos precautorios tambin podr practicarlos la autoridad fiscal para exigir
la presentacin de declaraciones, avisos u otros documentos, cuando stos no hayan sido
presentados por las personas fsicas o morales obligadas a ello, dentro de los plazos se-
alados en la di posiciones fiscales respectivas.
El fundamento legal de dichos embargos precautorios lo encontramos en el art 41,
fracc 11, del Cdigo Fiscal de la Federacin, el cual precisa que aqullos podrn efectuarse
respecto de bienes o negociaciones cuando el contribuyente:
La autoridad fiscal podr asegurar bienes sin sujetarse al orden indicado si ocurre al-
guno de los supuestos a que se refiere el art 156 del cdigo fiscal, cuando:
propiedad, tal limitacin no puede oponerse a quien invoca el dominio adquirido de ma-
nera indudable con anterioridad al secuestro, debido a que todo mandamiento de eje-
cucin descansa en el supuesto de que se har efectivo en bienes del deudor y no en ios
de un tercero. cuya accin para recuperar el bien secuestrado no puede destruirse ale-
gando que la escritura de propiedad relativa no se encuentra registrada, si el contrato de
compraventa se perfeccion antes de que se cumpliera el mandamiento de ejecucin,
pues dicho contrato transfiere la propiedad independientemente de que no se registre
oportunarnenre.P
de los bienes embargados exceda notoriamente al importe del crdito fiscal garantizado
y sus accesorios, ni la sustitucin de bienes embargados por otros que los remptacen.'
Embargo, dentro del procedimiento administrativo de ejecucln. El artculo 153, prrafos prt-
mero y ltimodel C6dlgo Fiscal de la Federad6n, en cuanto autoriza el nombramiento del de-
positario de 105 bienes por parte del jefe de la oOclna ejecutora o del ejecutor, libremente y bajo
su responsabllldad, no viola los artculos 14 y 16,consUtudonales. tratndose de bienes distin-
tos de los races y de las negocacones. Al disponer el artculo 153, prrafo primero y lti-
mo del Cdigo Fiscal de lo Federacin, que el nombramiento del depositario de los bienes
embargados dentro del procedimiento administrativo de ejecucin lo harn los jefes de las
oficinas ejecutoras o los ejecutores, libremente y bajo su responsabilidad. no infringe el ar-
tculo 16 constitucional tratndose del embargo de bienes distintos de los races y de las
negociaciones. pues aun cuando no establece reglas o directrices respecto de la persona en
que pueda recaer, ello no se traduce en el ejercicio de una facultad arbitraria en perjuicio
del contribuyente ejecutado, en primer trmino, porque al fisco acreedor corresponde el
derecho de tal nombramiento, ya que se trata de hacer efectvo un crdito fiscal exigible y,
en segundo lugar, porque el precepto con claridad determina que dicho nombramiento se
har bajo la responsabilidad del ejecutante y, adems, que el depositario debe desempear
su cargo conforme a las disposiciones legales. Tampoco lo anterior infringe el artculo 14
constitucional, porque al ejecutado se le da intervencin durante la secuela del procedi-
miento administrativo de ejecucin y el nombramiento de referencia se trata de una ac-
tuacin y derecho que no le corresponde como deudor y, por ende, no es necesario darle
intervencin, mxime que se trata de actos de cobro de un crdito fiscal, respecto de los
cuales la garanta de audiencia no tiene que ser previa segn la jurisprudencia de la
Suprema Corte, bastando que con posterioridad tenga el contribuyente oportunidad de de-
fensa a travs del recurso de oposicin al procedimiento administrativo de ejecucin y el
juicio de nulidad fiscal.
Amparo en revisin 517/95. London Clothes, S.A. 4 de marzo de 1996. Unanimidad de votos.
su, noveno poca, t IlI, maya de 1996, tesis, p LXV/96, pg 110.
Anteriormente el CFF de 1967 contena en su art 128 una relacin de facultades, res-
ponsabilidades y obligaciones de los depositarios, no repetidas en el nuevo CFF de 1981,
Y son lassiguientes:
Oposicin al embargo
En previsin a la posibilidad de que al designarse bienes para el embargo se oponga un
tercero argumentando tener el dominio de aqulios, el art 158 del CFF seala que en tal
caso no se practicar el embargo si se demuestra en el mismo acto la propiedad con
pruebas documentales suficientes, a juicio del ejecutor,
Para que la autortdad fiscal conozca y resuelva en definitiva acerca del particular, se
somete a su consideracin la resolucin provisional del ejecutor, asi como los documen-
tos exhibidos en el momento de la operacin,
Si las pruebas aportadas no fueren suficientes a juicio de la autoridad fiscal, sta or-
denar al ejecutor continuar con la diligencia y, de llegarse al embargo de los bienes, se
notificar al interesado su derecho a promover el recurso de revocacin en trminos del
art 128 del mismo cdigo,
Embargo de crditos
El embargo de crditos constituye otro acto de desarrollo del procedimiento administra-
tivo de ejecucin, En este embargo se requiere que sea notificado al deudor, para que pa-
gue las cantidades adeudadas a su acreedor en la oficina ejecutora, con el apercibimiento
de doble pago en caso de desobediencia, de conformidad con el art 160 del CFF.
La Suprema Corte de Justicia de la Nacin ha sostenido que cuando el fisco embar-
ga las rentas de una casa por adeudos, fiscales, se constituye en los derechos del arren-
dador y, en consecuencia, slo podr exigir dichas rentas ,; mediante el estatuto legal que
rige las obligaciones de los inquilinos", En estos casos, no se debe aplicar a los inquilinos
el procedimiento econmrco-coacnvo"
25 Apndice al Semanario Judicialde la Federacin, 1965. tercera parte, Segunda Sala, pag 136.
26 jess Quintana Valtierra. pg 215. Derecho tributario mexicano, Trillas, Mxico. 1991.
390 INCUMPLIMIENTO DE LAS CONTRIBUCIONES
Intervencin
En lineas anteriores se mencion que las autoridades fiscales podrn embargar nego-
ciaciones con todo lo que de hecho y por derecho les corresponda, a fin de obtener me-
diante su intervencin los ingresos que permitan cubrir el crdito fiscal y sus accesorios
legales (art 151, fracc 11, del CFF).
5.4 Facultades de laautoridad para exigir las responsabilidades derivadas del incumplimiento 391
El TFF ha interpretado el art 141, fracc V, del CFF, en el sentido de que el depsito de
10% de los ingresos que tenga la caja en la negociacin embargada procede slo en el
embargo practicado dentro del procedimiento administrativo de ejecucin, mas no en
el embargo de la via administrativa, en atencin a que este tipode embargo se practica
para garantizar el inters fiscal. 27
Para que tales intervenciones puedan realizarse, se requiere designar interventores
con cargo a la caja o administradores, segn se trate de negociaciones -comercial, in-
dustrial, agrcola, ganadera o de pesca- o de bienes raices que produzcan rentas, Ello
implica que el depositario designado en el momento de efectuarse el embargo tendr
que ser removido de su cargo a efecto de sustituirlo por persona idnea para desempe-
ar como depositario interventor o depositario administrador, sf~n el caso,
a) Separar de los ingresos que obtenga la negociacin las cantidades requeridas para
el pago de salarios y de otros crditos preferentes a cargo de la negociacin, como
indemnizaciones a los trabajadores, alimentos o los garantizados con prenda o hi-
poteca,
b) Retirar 10% de los ingresos en dinero y enterarlos diariamente a medida que
efecte la recaudacin por conducto de institucin bancaria autorizada, utilizan-
do para ello el formato establecido, cuya copia sellada presentar a la oficina eje-
cutora con objeto de comprobar dicho entero, '
e) Dictar, cuando tenga conocimiento de irregularidades en el manejo de la nego-
ciacin o de operaciones que pongan en peligro los intereses del fisco federal, las
medidas provisionales urgentes que estime necesarias para proteger dichos inte-
reses, y dar cuenta de ello a la oficina, la cual podr ratificarlas o modificarlas.
Si tales medidas no fueren acatadas, la oficina ejecutora ordenar que se ponga tr-
mino a la intervencin con cargo a la caja y se convierta en administracin o, si fuere
procedente, que se enajene la negociacin conforme a las normas contenidas en el c-
digo fiscal y dems disposiciones legales aplicables (art 165 del CFF).
El Tribunal Pleno, en su sesin privada celebrada el lo de julio de 1997, aprob la
siguiente tesis jursprucenctal-"
Interventor con cargo a la caja de una negociacin embargada, los artculos 153 y 164 del CdJgo
Fiscal de la Federacin, en cuanto establece su nombramiento y la obligacin de retirar el 10% de
los ingresos para enterarlos a la autoridad hacendaria, no violan el artculo 50 constitucional.
Los artculos 153,164,165,166 Y167 del Cdigo Fisco] de la Federacin, en cuanta esta- .
blecen la atribucin de la autoridad ha~endaria de nombrar depositarios, que en el caso de
negociaciones embargadas, tendrn el carcter de administradores o interventores con cargo
Interventor admInistrador
Al disponer la oficina ejecutora el nombramiento de un interventor administrador, debe
solicitarse la inscripcin de dicho nombramiento en'el registro pblico que corresponda
al domicilio de la negociacin intervenida.
Las facultades del interventor administrador son ms amplias que las del interven-
tor con cargo a la caja. como se enmarca en el art 166 del CFF, pues abarcan las que
normalmente corresponden a la administracin de la sociedad y le confieren plenos po-
deres respecto a las facultades que requieren clusula especial conforme a la ley. para
ejercer actos relativos a lo siguiente:
tituyan sociedad, ti-ne todas las facultades que asisten al dueo, para la conservacin y
buena marcha del negocio; de ah que quien ejerza dicho cargo deber tener los conoci-
mientos, experiencia y caractersncas necesarias para administrar convenientemente la
negociacin intervenida.
No obstante, cuando se trate de negociaciones que constituyan una sociedad, la
asamblea o la administracin de aqullas podrn continuar con sus reuniones regulares
para conocer de los asuntos que les competan y de los informes que formule el interven-
tor administrador acerca del funcionamiento y operaciones de la negociacin, asi como
para opinar respecto a los asuntos que ste someta a su consideracin (art 169 del CFF).
Entre las obligaciones del interventor administrador establecidas en el art 167 del
CFF estn las siguientes:
Levantamiento de la intervencin
Una vez que el crdito o crditos fiscales a cargo de la negociacin intervenida queden
cubiertos, incluidos sus accesorios legales, se proceder a dar trmino a la intervencin,
solicitando al registro pblico que corresponda la tildacin de las inscripciones que se hu-
bieren efectuado. .'
De no lograrse la efectividad de los adeudos, la oficina ejecutora podr proceder a la
enajenacin de la negociacin intervenida, siempre que lo recaudado en tres meses no al-
cance a cubrir por lo menos 24% del crdito fiscal, salvo si se tratare de negociaciones que
obtengan sus ingresos en determinados periodos del ao. En este caso, el porcentaje de re-
caudacin deber corresponder al nmero de meses transcurridos, a razn de 8% mensual,
es decir, aqui proceder la enajenacin de las negociaciones si el impone recaudado fuere
inferior al porcentaje resultante de multiplicar el nmero de meses transcurridos por 8.
Ante la hiptesis de llegarse a la enajenacin de la negociacin intervenida, tambin
proceder el levantamiento de la intervencin y la gestin de las cancelaciones corres-
pondientes en el registro pblico respectivo.
De acuerdo con lo previsto en el art 170 del CFF, cuando la negociacin a intervenir
ya lo estuviere por mandato de otra autoridad, se nombrar, no obstante. el nuevo in-
terventor. quien se har cargo de todas las intervenciones mientras subsista la efectuada
por las autoridades fiscales (art 170).
A su vez, la designacin o el cambio de dicho interventor deber comunicarse a las
autoridades que hubieren ordenado las intervenciones anteriores. o las que ocurrieren
con posterioridad, si tal fuere el caso.
394 INCUMPLIMIENTO DE LAS CONTRIBUCIONES
Remate
El remate es el conjunto de actos jurdicos que permiten a la autoridad realizar la venta
forzada de bienes para satisfacer una obligacin. La palabra remate es sinnimo de su-
basta y de almoneda, porque en Roma se denominaba subastare y en Espaa almoneda,
que era el mercado de las cosas ganadas en guerra pujadas cuanto ms se pudiere. sin que
fuera factible el engao'? .
Las actividades que se siguen para llevar a cabo esa venta forzada son diversas. de-
pendiendo esas actividades de los bienes objeto de la venta.30
Satta ensea que toda vez que la transformacin de un bien en dinero es la finali-
dad de la venta forzada, no hay diferencia entre sta y la venta voluntaria. desde el pun-
to de vista econmico. La diferencia existe desde el enfoque jurdico. ya que esa venta
no es el resultado de un encuentro de dos voluntades contratantes. la del deudor -pro-
pietario- y la del comprador. sino de una voluntad negocial entre el comprador y de un
aC[Q de coaccon.!'
En si. la enajenacin es el aC[Q administrativo que lleva a cabo la autoridad exacto-
ra con objeto de subastar los bienes embargados. para obtener. como producto de su
venta. los ingresos necesarios destinados a cubrir el crdito insoluto y sus accesorios le-
gales.
A su vez. Pnech considera que la enajenacin forzosa es el acto central y decisivo
del procedimiento de ejecucin con el fin de satisfacer la pretensin de la autoridad fis-
cal. y afirma que es un acto complejo. con unidad de tiempo e integrado por tres decla-
raciones de voluntad, que son:
29 Jos Becerra Bautista, Diccionario juriico mexicano, Instituto de investigaciones juridicas. UI'IAM, 5a ed,
Porra. { P-Z. Mxico, 1992. pg 2780.
JO kiem.
31 Ibidem.
32 M. Pnech. op cr. pgs 6566.
}
.3 Eduardo Paliares, Diccionario de derecho procesal civil, pag 477.
5'.4 Facultades de laautoridad para exigir las responsabilidades derivadas del incumplimiento 395
Peritos vetueaores
Conforme al art 40 del RCFF. los avaluos podrn practcarse por:
,
396 INCUMPUMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
Procedencia de la enajenacin
La enajenacin de los bienes embargados en trminos del art 173 del mencionado c-
digo fiscal procede como sigue: .
Subastil pblica
Toda enajenacin deber efectuarse en subasta pblica, salvo los casos que el CFF auto-
riza; esto implica que la trasmisin de la propiedad de un bien tendr que hacerse a
quien ofrezca mayor cantidad que la sealada con base en las ofertas hechas por quie-
nes concurran al acto.
La subasta pblica es un modo de venta cuya funcin consiste en provocar la con-
currencia de los compradores para que se efecte a favor del que 'ofrezca el mejor pre-
cio. Dicha subasta deber celebrarse en el local de la oFicina exactora: sin embargo, la
autoridad podr designar otro lugar si la venta se hace Fuera de remate, como cuando
5.4 facultades de laautoridad para exigir ras responsabilidades derivadas del incumplimiento 397
Postura legal
El art 179 del CFF establece que la postura legal es el ofrecimiento que hacen los intere-
sados en adquirir los bienes a rematar, conforme a las formalidades legales correspon-
dientes, el cual deber cubrir las dos terceras partes del valor sealado como base para
el remate.
398 INCUMPLIMIENTO DE LAS CONTRIBUCIONES
En toda postura deber ofrecerse de contado por lo menos la parte suficiente para
cubrir el inters fiscal, es decir, el monto total del crdito o crditos, incluidos los recar-
gos y dems accesorios de aqullos, como lo dispone el art 180 del CFF.
Cuando el importe de la postura legal sea menor al inters fiscal. los bienes embar-
gados se rematarn de contado.
La autoridad ejecutora podr enajenar a plazos los bienes embargados cuando no
haya postura para adquirirlos de contado, siempre que el comprador garantice el saldo
de los adeudos ms los intereses respectivos en alguna de las formas que previene el art
141 del CFF. .
Durante los plazos concedidos se causarn intereses a los recargos exigibles para el
caso de pago a plazo de los crditos fiscales. conforme a lo previsto por el art 76 del RCFF.
Conforme al art 82 del CFF, el escrito en el que se haga la postura legal deber con-
tener lo siguiente: .
Nombre, nacionalidad y domicilio del postor y, en su caso, la clave del registro fe-
deral de contribuyentes, cuando se trate de personas fisicas.
Denominacin o razn social, fecha de constitucin. clave del registro federal de
contribuyentes y domicilio social, si son sociedades.
Cantidad que se ofrezca y forma de pago.
Segunda almoneda
El are 191 del CFF menciona que cuando no se finque el remate en la primera almoneda,
se fijar nueva fecha y hora para que, dentro de los 15 dias siguientes, se lleve a cabo una
5.4 facultades de la autoridad para exigir las responsabilidades derivadas del lncumplirruento 399
cara al registro pblico que corresponda, en un plazo que no exceder de 15 das, en los
trminos del are 187 del CFF.
El TFF ha interpretado el are 147 del CFF de 1967, dem, are 187 del CFF de 1981, en
el sentido de que al determinar que los bienes inmuebles rematados pasarn a ser pro-
piedad del postor libres de todo gravamen, no hace distincin al respecto, por lo cual
debe entenderse que pasarn libres de cualquier clase de gravmenes y no slo de los
scales.Y
Si se trata de inmuebles, una vez que se otorgue y firme la escritura en la cual conste
la adjudicacin, la autoridad ejecutora dispondr que se entregue al adquirente y dictar las
rdenes necesarias, aun las de desocupacin si estuviere habitado por el ejecutado o por
terceros que no pudieran acreditar legalmente su uso, segn lo dispone el are 188 del CFF.
Cabe sealar que si el postor a cuyo favor se finca el remate no cumple con las obli-
gaciones contradas, perder el monto de su depsito, el cual se aplicar a favor del fis-
co federal, reanudndose las almonedas, segn proceda (art 189 del CFF).
Gastos de ejecucin.
Recargos.
Multas.
Indemnizacion de 20 % por cheques no cubiertos a su presentacin.
Crdito principal.
. El TFF resolvi que "los gastos de ejecucin no constituyen un crdito fiscal diferen-
te del crdito principal que por medio del procedimiento econmico-coactivo trate de co-
brarse... Sin ningn esfuerzo puede, por tanto, llegarse a la conclusin final de que si por
cualquier motivo se declara ilicito el procedimiento de ejecucin, los gastos causados
por ese procedimiento deben, asimismo, declararse incobrables", y que si se declara la
nulidad de la resolucin administrativa que se pretende ejecutar mediante el procedi-
miento de ejecucin, tal resolucin "de ninguna manera puede servir de apoyo al dere-
cho que se pretende de cobrar honorarios y gastos causados por el propio embargo".3s
Cuando existan excedentes despus de haberse cubierto el crdito fiscal, se entre-
garn al embargado, salvo si mediare orden de autoridad competente o cuando el pro-
pio deudor acepte por escrito que se haga entrega total o parcial del saldo a un tercero.
Ampliacin de embargo
En aquellos casos en que el dictamen producido con motivo de avalos de los bienes
embargados permita determinar que el valor de stos ser insuficiente para cubrir el
crdito fiscal, incluida actualizacin de aqul, los recargos y los gastos de ejecucin
generados o por generar con motivo del procedimiento administrativo de ejecucin, se
dispondr la ampliacin de embargo sobre bienes del deudor suficientes para que el in-
ters fiscal quede asegurado en su totalidad.
La enajenacin de los bienes no siempre puede llevarse a cabo y en tal caso proce-
de la dacin de pago de aqullos, supuesto en el cual se aceptan a razn de 50 % de su
avalo. Ello implica que al efectuarse el embargo se calcule que el valor de los bienes al-
cance a cubrir el monto total de los crditos aun en la hiptesis de llegarse a su dacin
en pago, as como cuando es insuficiente la aplicacin del producto del remate en los
adeudos, como los establece el art 20 del CFF.
A falta de postores.
A falta de pujas.
En caso de posturas o pujas iguales.
Dacin en pago
Cuando no se llegue al ncarnento del remate en segunda almoneda, se considerar que
el bien fue enajenado en 50 % del valor del avalo, y se aceptar como dacin en pago
para el efecto de que la autoridad pueda adjudicrselo, enajenarlo o donarlo para obras
o servicios pblicos, o a instituciones asistenciales o de beneficencia autorizadas confor-
me a las leyes de la materia, en relacin al tercer prrafo del art 191 del CFF.
Para optar por una u otra de las opciones sealadas en el prrafo anterior, la admi-
nistracin ejecutora tendr en consideracin el tipo de bienes de que se trate.
36 Alicia Elena Prez Duarte. Dccoraro jundco mexicano, Instituto de investigaciones jurdicas. UNAM. 5a ed.
Porra. t A-CH. Mxico. 1992, pg 104.
402 INCUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBlICIONES
Se indic con anterioridad que, conforme al art 178 del Cdigo Fiscal de la Fe-
deracin, mientras no se finque el remate el embargado puede proponer comprador que
ofrezca de contado la cantidad suficiente para cubrir el crdito fiscal.
Al respecto, conviene considerar que el art 192 del referido Cdigo Fiscal, prev que
los bienes podrn enajenarse fuera de remate' cuando:
Se entender que los bienes se encuentran a disposicin del interesado a partir del
da siguiente a aquei en que se le notifique la resolucin correspondiente,
Cuando los bienes embargados hubieran causado abandono, las autoridades fisca-
les notificarn personalmente o por correo certificado con acuse de recibo a los propie-
tarios de aqullos, que ha transcurrido el plazo de abandono y que cuentan con 15 dias
para retirar los bienes, previo pago de los derecl'os de almacenaje causados. En los ca-
sos en que no se hubiera sealado domicilio o el sealado no corresponda a la persona,
la notificacin se efectuar a travs de estrados.
Los bienes que pasen a propiedad del fisco federal conforme a este artculo podrn
ser enajenados en los trminos del art 193 del Cdigo Fiscal de la Federacin o donarse
para obras o servicios pblicos, o a instituciones asistenciales o de beneficencia autori-
zadas conforme a las leyes de la materia.
El producto de la venta se destinar a pagar los cargos originados por el manejo, al-
macenaje, custodia y gastos de venta de los Citados bienes en los trminos que median-
te reglas establezca la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico.
Los plazos de abandono a que se refiera el art 96-A de dicho cdigo se interrum-
pirn:
Querellarse penalmente
De igual manera se hace una remisin a lo expresado y comentado al respecto en p-
rrafos anteriores en el ap 5.3.2.
404 INCUMPLIMIENTO DE lAS CONTRIBUCIONES
Imposicin de sanciones
Respecto a la imposicin de las sanciones, para evitar intiles repeticiones cabe remitir-
se a lo sealado en la secc 5.1 y el ap 5.2.3.
formulada por la autoridad, segn corresponda, cuando haya omitido presentar oportu-
namente alguna declaracin subsecuente para el pago de contribuciones propias o re-
tenidas. Esta cantidad a pagar tendr el carcter de pago provisional y no libera a los
obligados de presentar la declaracin omitida.
Cuando la omisin sea de una declaracin de las que se conozca de manera feha-
ciente la cantidad a la que le es aplicable la tasa o cuota respectiva. la propia secretaria
podr hacer efectiva al contribuyente. con carcter provisional, una cantidad igual a la
contribucin que a ste corresponda determinar, sin que el pago lo libere de presentar
la declaracin omitida.
Si el contribuyente o responsable solidario presenta la declaracin omitida antes 'de
que se le haga efectiva la cantidad resultante conforme a lo previsto en esta fraccin. que-
da liberado de hacer el pago determinado provisionalmente.' Si la declaracin se presenta
despus de haberse efectuado el pago provisional determinado por la autoridad, ste se
disminuir del importe que se tenga que pagar con la declaracin que se presente.
2. Embargo precautorio. La fracc 11 del art 41 del CFF seala que se pueden embargar
precautorarnente los bienes o la negociacin cuando el contribuyente haya omitido pre-
sentar declaraciones en los ltimos tres ejercicios o cuando no atienda tres requeri-
mientos de la autoridad en los trminos de la fracc 11I del citado articulo por una misma
omisin, salvo tratndose de declaraciones en que bastar con no atender un requeri-
miento. El embargo quedar sin efecto cuando el contribuyente cumpla con el reque-
rimiento o dos meses despus de practicado. si, no obstante el incumplimiento, las
autoridades fiscales no inician el ejercicio de sus facultades de comprobacin.
3. Imposicin de multas. La imposicin de sanciones tambin es una forma de pre-
sionar, de ah que se deban imponer las que resulten aplicables, de conformidad con el
multicitado cdigo.
En cuanto a este punto, el art 41, en su fracc 111. del Cdigo Fiscal de la Federacin dis-
pone que cuando las personas obligadas a presentar declaraciones. avisos y dems
documentos no lo hicieren en los plazos sealados, las autoridades fiscales podrn im-
poner la multa que corresponda y requerir la presentacin del documento omitido en un
plazo de 15 das para el primero y de seis para los subsecuentes requerimientos.
Si no se atiende el requerimiento, se impondr la multa correspondiente, que cuan-
do se trata de declaraciones ser una multa por cada obligacin omitida. En ningn caso
la autoridad formular ms de tres requerimientos por una misma omisin.
I
Es asegurarel pago del crdito fiscal a la autoridad a travs de
parte del patrimonio del propio sujeto obligado o a cargo de un
tercero.
I
Formas de garantizar el Inters fiscal (art 141 del Cdigo Fiscal de
lB Federacin),
I
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I
Si al termino de los doce meses no se ha cubierto el crdito,
deber actualizarse por otro periodo Igual y ampliarse la garantfa
para cubrlr el crdito actualizado asl como los recargos.
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Indice de materias