TEORA DEL IMPUESTO

DEFINICIN Y ELEMENTOS.- La teora del impuesto es desarrollada

principalmente por la doctrina francesa. GASTN JSE defini en 1930 el
impuesto como una prestacin pecuniaria exigida por va de autoridad, a ttulo
definitivo y sin contrapartida, con el objeto de financiar el gasto pblico. De este
concepto de desprende que sus los elementos son los siguientes:
1.-) Es una prestacin pecuniaria. Histricamente no slo ha sido pecuniaria
esta prestacin, tambin se ha pagado en especies, con bienes o servicios. Antes
de la Revolucin Francesa los nobles no pagaban impuestos como prestacin
pecuniaria porque, en cambio, deban pagar el "impuesto de sangre", que
impona otras cargas de carcter personal como por ejemplo la de ir a la guerra.
Pero actualmente, el impuesto se opone al pago en bienes y servicios y otras
cargas pblicas como el servicio militar. El impuesto es una prestacin
eminentemente pecuniaria. Sin perjuicio de ello, se permite la "dacin en pago".
De hecho, el derecho comparado permiti que el Museo de Picasso se formara
gracias al sistema impositivo de herencias por el cual se debi regir la sucesin de
este pintor. En Chile se permite que un porcentaje determinado del impuesto de
herencias se pague con obras de arte (Ley N 17.236). Sin embargo, la obligacin
tributaria no debe confundirse con la dacin en pago de una obligacin tributaria.
Que se permita la dacin en pago no significa que exista excepcin al principio de
que el impuesto es una prestacin eminentemente pecuniaria.
2.-) El impuesto es exigido por va de autoridad. En una primera fase, es
exigido por esta va al momento de crearse, en tanto el impuesto debe crearse por
ley, segn lo dispone el principio de legalidad en materia tributaria consagrado en
la Constitucin. Pero tambin es exigido por va de autoridad al momento de la
percepcin. Segn veremos al tratar los procedimientos de cobro, lo coercitivo del
impuesto se hace patente con las facultades ms amplias de ejecucin de que
disponen las autoridades encargadas de la percepcin.
3.-) Los impuestos lo son a ttulo definitivo. No se reembolsan, no se
devuelven al contribuyente. En esto se oponen los impuestos al crdito pblico de
los privados frente al Estado. El carcter de definitivos de los impuestos no est
negado en el caso de la devolucin del impuesto a la renta. La regla general en
esta materia es el pago anual, la excepcin consiste en los "pagos provisionales
mensuales (PPM)", que no son ms que el pago anticipado de un impuesto anual
que an no se determina. Similar cosa sucede en el "sistema de retencin".
4.-) El impuesto lo es sin contrapartida. Es un tributo no vinculado, pues el
Estado no se obliga respecto del contribuyente a realizar una prestacin en favor
suyo. Este ltimo carece de ttulo alguno para exigir algo del Estado. Slo cabe el
"control poltico del Estado". La clase poltica dominante intenta vincular el alza
de un impuesto a un gasto determinado, aunque constitucionalmente los
impuestos no puedan estar destinados a un fin particular. En consecuencia esta
vinculacin no es obligatoria para el que ocupa temporalmente el poder.
5.-) El impuesto tiene por objeto financiar el Gasto Pblico. Sin perjuicio, el
impuesto tambin puede tener otras finalidades, denominadas extrafiscales, que lo
convierten en un instrumento de poltica econmica. Tal es el caso, por ejemplo,
del incentivo o desincentivo de ciertas actividades econmicas.
Algunos han sostenido que los impuestos progresivos contribuyen a la
redistribucin del ingreso. Se equivocan, pues lo que en definitiva determina la
redistribucin del ingreso es el Gasto Pblico. El impuesto tambin puede significar
un "sistema de incentivos o desincentivos explicados por ciertas
necesidades", como por ejemplo las de "Salud Pblica". Con el impuesto al
tabaco de alguna manera se contribuye a la Salud Pblica, aunque este sistema no
sea muy efectivo. El impuesto a las bebidas alcohlicas tambin puede cumplir
esta finalidad. En consecuencia, los impuestos pueden cumplir adicionalmente

otras finalidades muy diversas (v.gr. en Europa existen rebajas tributarias para
personas que traen al mundo ms de dos hijos). Todas estas finalidades
extrafiscales se han desarrollado a partir del ltimo siglo, pero se sigue
sosteniendo que, en principio, la nica finalidad del impuesto es el financiamiento
del Gasto Estatal.
CLASIFICACIN DE LOS IMPUESTOS.clasificaciones:

Los impuestos admiten muchas

1.-) Directos o indirectos.

2.-) Fijos o variables. stos, a su vez, variables se subdividen en:
a.-) Proporcionales.
b.-) Progresivos.
c.-) Regresivos.
3.-)
4.-)
5.-)
6.-)

Al capital, consumo o renta.

Reales o personales.
De cantidad o reparticin.
Especficos o al valor.

1.-) Impuestos Directos e Impuestos Indirectos.- Juristas y economistas

concuerdan en que existe la clasificacin, pero al momento de exponer su criterio
determinante se producen las ms profundas diferencias. sta es la clasificacin
ms debatida. Desde tiempos muy remotos, siempre se consider que el impuesto
a la renta era un impuesto directo. Sin embargo, la Constitucin Estadounidense
original estableci que el monto de cualquier impuesto directo se determinara en
consideracin a la diferente poblacin de los distintos estados de Norteamrica. En
consecuencia, para calcular el monto del impuesto se deba partir por determinar
la cantidad que se quera recaudar, y luego calcular para cada estado a cuanto
deba ascender, tomando en cuenta la poblacin de dicho estado. Este sistema,
entonces, era impracticable para el impuesto a la renta, que por definicin
depende de sta, y que tendra aqu una cuantificacin en factor de la poblacin.
Con ocasin de una guerra, el Congreso de ese pas dicta una norma que
exime al impuesto a la renta de la regla de la proporcin en factor de poblacin.
Algunos alegaron la inconstitucionalidad de la norma, porque la Constitucin era la
que determinaba que los impuestos directos (entre ellos el de renta) se regiran
por la regla proporcin - poblacin. La Corte Suprema Federal fall en el sentido de
negar el carcter de directo al impuesto a la renta. Para este tribunal directos
seran los impuestos a la propiedad raz y de captacin, y el impuesto a la renta
quedara excluido. A la Suprema Corte no le caba considerar por un momento que
el constituyente hubiera contemplado el impuesto a la renta al establecer la regla
proporcin - poblacin, siendo que era imposible traer ese impuesto a esta regla.
El constituyente no poda ser tan descuidado para dictar una regla que impeda
establecer un impuesto. Por lo tanto, era correcto interpretar que el impuesto a la
renta no era directo para el constituyente.
En el caso histrico anterior vemos como la clasificacin entre directo e
indirecto del impuesto a la renta se acomod para dar coherencia al texto
constitucional. El problema finaliz con la Enmienda 16 del ao 1925 que elimina
la regla proporcin-poblacin respecto de los impuestos directos.
Esto
da
cuenta de que la importancia de la clasificacin en comento depende de si el
ordenamiento jurdico les da distinto tratamiento a estas categoras, como en el
caso histrico relatado. En Chile, el legislador no discrimina entre impuestos
directos e indirectos; establece para ambos una disciplina comn o, a lo sumo, slo
establece diferencias de orden subalterno. Por esto, la distincin carece hoy de
toda validez y trascendencia dentro del orden jurdico, pero, quin sabe maana!.
Por esto es preciso dar los distintos criterios que se han esbozado.

a.-) En un principio se pens que el criterio era que el Estado obligaba a pagar los
impuestos directos sin previa declaracin del contribuyente. En los indirectos era
necesaria esta declaracin.
b.-) Para algunos se atiende al mtodo de recaudacin. La percepcin de los
directos se realiza en base a un "rol". En cambio, la de los indirectos de forma
diferente.
c.-) Otros ateienden al objeto del impuesto. Los directos gravaban los capitales. Los
indirectos, ya sea el trabajo, las manifestaciones inmediatas de la capacidad
contributiva (renta, patrimonio, etc), o las manifestaciones mediatas de la
capacidad contributiva (consumo de algunos productos, la transferencia de la
riqueza, etc.).
d.-) Otra postura atendera a la naturaleza del hecho jurdico de que nace la
obligacin de pagar el impuesto. Mientras que para los impuestos directos bastara
la mera existencia del contribuyente o la posesin de un determinado bien; para
los indirectos se necesitara la realizacin eventual de un hecho del contribuyente
o una actividad suya. De modo que los impuestos directos afectaran actividades
constantes y permanentes y no actividades especficas o espordicas.
Lo cierto es que algunos criterios son vlidos para la ciencia econmica, mas
todos estos criterios son errados jurdicamente. La clasificacin atiende en realidad
a la incidencia del impuesto. Directos son los impuestos que inciden sobre el
contribuyente a quien le son demandados. El propio contribuyente es el sujeto
pasivo del impuesto, aqul a quien al FISCO le interesa, esto es, el demandado en
el cobro. El contribuyente de hecho (el que sufre el gravamen, econmicamente)
es adems contribuyente de derecho (sujeto pasivo de la obligacin tributaria).
Son impuestos indirectos aquellos en que el contribuyente transfiere el impuesto a
otro, de manera que no lo paga al Estado, sino que otra persona paga por l. En
los impuestos indirectos el verdadero contribuyente no es el sujeto pasivo del
impuesto. El verdadero contribuyente traslada jurdicamente el impuesto a otra
persona, y esta ltima persona de vuelta se lo recarga.
La traslacin jurdica es el proceso por medio del cual se fuerza a otra
persona a pagar el impuesto. La incidencia recae, a largo plazo, en la persona que
paga el impuesto, una vez que se han hecho todas las consideraciones relativas a
la traslacin. De la obligatoriedad del recargo o traslacin econmica depende la
existencia real de traslacin jurdica. De lo contrario no se podra discriminar un
contribuyente de derecho como persona distinta al contribuyente de hecho. La
traslacin jurdica tiene generalmente fundamento en la facilidad de recaudacin,
el recargo por su parte devuelve al impuesto su lgica interna. La obligacin del
recargo es regla general y absoluta. Pese a esto, el criterio relevante para la
clasificacin no es la traslacin econmica o recargo. An los impuestos directos
admiten traslacin econmica. Es ms, todos los impuestos admiten traslacin
econmica. Un empresario que est por su actividad afecto a un impuesto, puede
recargarlo en los precios a los clientes. No basta el recargo, adems ste debe
necesariamente ir asociado a una traslacin jurdica para que realmente estemos
en presencia de un impuesto indirecto, es decir, el contribuyente de derecho debe
estar pagando por cuenta de otro que ha sido contemplado desde el origen por el
legislador.
Es sutil la distincin. Se podra decir que cuando un contribuyente recarga el
impuesto a otro, se genera inmediatamente la traslacin jurdica, aunque el
legislador no la haya instado. Sin embargo, solamente se puede hablar de
traslacin jurdica cuando el legislador ha planificado quien es el contribuyente de
hecho. No es correcto pensar que al Estado no le interesa el contribuyente de
hecho, puesto que aunque ste est ajeno a la normativa jurdica (por eso se dice
que lo es "de hecho"), lo cierto es que desde la creacin de la norma dicho
contribuyente ha sido tomado en cuenta por el legislador, para analizar por
ejemplo su capacidad contributiva en pro de una buena poltica tributaria.
Generalmente de la norma tributaria se entiende quien ha sido tomado en cuenta

como contribuyente de hecho (v.gr. en el IVA todos sabemos que el contribuyente

de hecho es el que consume, puesto que es un impuesto al consumo). Por lo tanto,
se hablar de impuesto indirecto cuando se sabe a que categora de personas se
dirige tal impuesto (se sabe quien es el contribuyente de hecho), clarificndose
entonces la existencia de una traslacin jurdica. Y no se podr hablar de impuesto
indirecto cuando, por la simple ocurrencia del contribuyente, ste le recarga
econmicamente un impuesto originariamente directo a otro.
En consecuencia, la clasificacin entre impuesto directo e indirecto se reduce
al criterio de existencia o no existencia de traslacin jurdica. Si esta no se
presenta, estaremos en presencia de un impuesto directo. Si se contempla, ser un
impuesto indirecto. Un ejemplo de impuesto indirecto en nuestra legislacin es el
IVA. En el IVA el sujeto pasivo del impuesto es el vendedor, es sta la persona que
interesa al FISCO. Sin embargo, el vendedor le traslada econmicamente o
recarga el impuesto al comprador (y el legislador ha contemplado esta situacin
desde la creacin de la norma). Este recargo es obligatorio. Si el vendedor no
recarga el impuesto al comprador, puede ser objeto de sanciones.
Econmicamente entonces, el contribuyente es el comprador. El comprador, quien
en la creacin del impuesto ha sido catalogado como el verdadero contribuyente,
gracias al recargo obligatorio ahora es adems el gravado econmicamente. El
recargo obligatorio devuelve as la lgica inicial a un impuesto alterado por una
ficcin jurdica que tiene -por lo general- fundamento de eficiencia en la
recaudacin.
2.-) Impuestos Fijos e Impuestos Variables.El impuesto fijo est
determinado por una suma concreta. Por ejemplo, el impuesto que afecta la
emisin
de
cheques.
ste
siempre
ser
una
suma
determinada,
independientemente de la cantidad por la cual se gire el cheque. El impuesto
variable se puede concebir como el no expresado por una suma determinada, y
vara respecto de la persona del contribuyente en atencin a diversos factores.
Este impuesto puede ser, al mismo tiempo, proporcional, progresivo (y ste global
o por tramos) y regresivo:
a.-) El impuesto proporcional se expresa a travs de un porcentaje que recibe la
denominacin de "tasa". sta es fija. Lo que hace variar el monto del impuesto
para cada caso particular es la "base imponible".
b.-) El impuesto progresivo tambin se expresa a travs de un porcentaje, que
tambin se denomina "tasa". Pero aqu la tasa es variable, se incrementa positiva
o negativamente en atencin al incremento positivo o negativo de la base
imponible (v.gr. el impuesto a la renta). La tcnica del impuesto progresivo tiene
una justificacin ideolgica explicada, a su vez, econmicamente. La Teora de la
Utilidad Marginal nos dice que en la medida que aumenta la cantidad de un bien,
disminuye en una progresin variable la satisfaccin por su consumo. As por
ejemplo, en el impuesto a la renta, si aumenta el ingreso de una persona,
disminuye la satisfaccin en los ltimos (marginales) incrementos de aqul, porque
quedan menos de las necesidades principales de la persona por satisfacer (sin
perjuicio de que la economa positiva dicta que las necesidades son ilimitadas).
Esta teora econmica ha sido tomada para justificar la progresin del impuesto
con una finalidad de redistribucin de la riqueza que permita la igualdad de
sacrificio de los contribuyentes. Mientras mayor ingreso, menor insatisfaccin de
necesidades, mayor razonabilidad para cobrar ms impuesto. Dentro del impuesto
progresivo encontramos:
i.-) El progresivo global. Se puede ejemplificar en el impuesto a la renta. En ste,
la progresividad del tributo se determina por tramos, en atencin a una suma total
de renta (v.gr. a las rentas entre $ 101 y $ 200 se les aplicar una tasa de 5%, a las
que se encuentran entre $ 201 y $ 300, una de 10%, etc.). El problema que se
genera es la distorsin en el lmite de los tramos al no existir relativizacin
marginal alguna (v.gr. ganado un peso ms aumenta en 5 puntos porcentuales el
impuesto).

ii.-) El progresivo por tramos. En el impuesto a la renta por ejemplo, para los
efectos de adscribir una renta a un tramo, sta se debe desagregar en tantas
unidades como sea posible. Ese es el principio (v.gr. los primeros $ 100 tributarn
a tasa del 5%, los siguientes $ 100, a un 10%; y as sucesivamente). La cantidad
de tramos (sea sobre la base de renta global o de desmembraciones de renta) no
obedece a consideraciones tcnicas ms que a una decisin poltico-tributaria. El
legislador es el que tiene a su cargo fijar, tanto la cantidad de tramos como la
significacin de las tasas.
Legalmente no hay un lmite para la magnitud de las tasas de estos
impuestos, pero si hay un lmite econmico. La Curva de Laffer tiene especial
relevancia en los impuestos progresivos. La progresividad slo puede prolongarse
hasta un punto, pasado el cual, la recaudacin disminuye, pues el contribuyente
opta por dejar de desarrollar la actividad que determina este incremento (deja de
producir). Esta observacin emprica ha generado la formulacin de la proposicin
de economa normativa ms importante en esta materia, a la cual debe atender el
legislador: la progresin tiene un lmite.
c.-) Existen tambin los impuestos regresivos. Ms bien son tericos, en la
realidad excepcionalsimos. Es difcil encontrar el fundamento para adoptarlos. Se
dice que el IVA es un impuesto regresivo. No lo es por concepto, en este plano es
proporcional. Lo es por efecto, efecto en las rentas. A un menor ingreso, mayor es
su destinacin al consumo, por lo tanto ms significativa la tasa del IVA. La misma
tasa ser menos cuantiosa si el mayor ingreso permite que su destinacin se
desplace desde el consumo hacia el ahorro. Esta circunstancia dificulta la justa
distribucin del ingreso.
3.-) Impuestos Reales e Impuestos Personales.a.-) El impuesto es real u objetivo cuando en l inciden slo circunstancias
relativas al "hecho gravado", al "objeto imponible". Son "intuito materia". El
impuesto real no toma en consideracin las condiciones inherentes al
contribuyente, gravando por igual a cualquier persona. V.gr: el Impuesto a la Renta
de Segunda categora que grava con una tasa fija la renta proveniente del ejercicio
de ciertas profesiones u ocupaciones lucrativas. No atiende al tipo de profesin y
es idntico para todos los sujetos pasivos. Otro ejemplo es el IVA. El IVA tampoco
atiende a las condiciones personales del contribuyente para afectar con la misma
tasa a distintas personas de diferentes condiciones.
b.-) El impuesto personal o subjetivo establece diferencias tributarias en
consideracin a condiciones inherentes al contribuyente. Es un impuesto "intuito
personae". V.gr: en el Impuesto de Herencias y Donaciones, pues usualmente
importa el "grado de parntesco" con el causante. Generalmente el vnculo ms
cercano implica un menor impuesto. Otro criterio relevante en esta materia
podran ser las "cargas personales" (personas que viven bajo cuidado del
contribuyente). El Impuesto Global Complementario, al gravar la renta de las
personas naturales, se interesa siempre por las condiciones propias de ellas (si el
individuo es casado, si tiene personas a su cargo, etc.), haciendo variar el
impuesto conforme a esas condiciones.
En Chile no se toma mucho en consideracin estos criterios personales para
otros impuestos, en otros pases si. Sin embargo, la gente con hijos suele tener
ms propensin a utilizar beneficios pblicos que un soltero sin hijos. Por lo tanto,
la simpleza del tratamiento personal en materia tributaria se puede atemperar a
travs de polticas del Gasto Pblico que equilibren la adecuada distribucin de la
riqueza. GIULIANI FONROUGE estima que esta clasificacin ms de enfoque
econmico o financiero ha perdido la atencin de los juristas y del legislador. La
principal causa es el hecho de que en la tributacin contempornea se combinan
de tal modo el factor personal y el factor objetivo que carecen de validez las
antiguas atribuciones. El hecho jurdico tributario est compuesto de varios

elementos (reales y personales) cuya ausencia impide el nacimiento de la

obligacin tributaria. No cabe asignar a alguno de esos elementos mayor
importancia que a otros. Por lo tanto, sobre esa base no se puede hacer una
clasificacin de tipo jurdico.
4.-) Impuestos al Valor (ad - valorem) e Impuestos Especficos.a.-) El impuesto al valor tiene un sistema de cuantificacin valrica del hecho
gravado en la determinacin de la base imponible. Por ejemplo, si el hecho es la
venta, la base ser el precio, esa ser la valoracin (que por cierto es pecuniaria).
b.-) En el impuesto especfico existen criterios "mtricos" y no valricos para la
determinacin del monto del impuesto (v.gr. tasas en funcin del grado alcohlico,
o en funcin de la cilindrada de un vehculo).
La regla general es que los impuestos sean ad - valorem.
5.-) Impuestos de Cantidad e Impuestos de Reparticin.- Se diferencian en
la lgica del mecanismo de determinacin. En los de reparticin primeramente se
decide el producto de la recaudacin, y este dividendo con la base imponible como
divisor determinarn la tasa resultante. En los impuestos de cantidad la tasa est
fijada, de modo que en funcin (multiplicacin) con la base imponible
determinarn el producto de la recaudacin.
6.-) Impuestos Analticos e Impuestos Sintticos.- El impuesto sinttico
grava un hecho imponible genrico (v.gr. el IVA la venta). El impuesto analtico, en
cambio, tiene un grado de especificacin, se refieren a un hecho gravado en
particular (v.gr. impuesto a la venta de pieles finas).
7.-) Impuesto al Capital, a la Renta o al Consumo.a.-) Impuesto al Capital. El capital puede ser gravado en diferentes estados:
i.-) La tenencia de capital.
ii.-) Al momento de la transferencia del capital.
iii.-) A medida que se incrementa el capital.
LA TENENCIA DE CAPITAL.Los impuestos al patrimonio gravan el
patrimonio de las personas naturales (impuesto sinttico). Actualmente en Chile no
existen impuestos al patrimonio. Ellos llevan envuelta una connotacin poltica. Se
los considera no deseables porque, por un lado, si son de baja tasa, el impuesto se
paga con la renta que produce, generndose una sobre imposicin; y, por otro, si
son de tasa alta, de tal manera que para pagarlos es necesario desprenderse del
capital, puede haber, en verdad, un mecanismo expropiatorio encubierto, o se
transforma en un impuesto a la renta. Nuestra legislacin tributaria reconoce dos
impuestos al capital:
i.-) La Ley de Rentas Municipales establece la contribucin de patentes municipales
(impuesto sinttico) que se paga en razn del desarrollo de una actividad. Sin
embargo, la base imponible es el capital, y, siendo la base imponible la
cuantificacin del hecho gravado, resulta en un impuesto a la tenencia de capital.
En nuestro sistema tributario el impuesto territorial (impuesto analtico mal
conocido como contribuciones) grava la tenencia de capital, en este caso, a los
bienes races (impuesto analtico).
ii.-) El impuesto territorial. Para estos efectos, los bienes se dividen en dos series:
bienes races agrcolas, bienes races no agrcolas. El hecho gravado es la
propiedad o tenencia de bienes races. La tasa es del 1,5% al ao. La base
imponible es el avalo fiscal, que debe hacerse entre cada tres a cinco aos por el
Servicio de Impuestos Internos. Se paga en cuatro cuotas.

TRANSFERENCIA DE CAPITAL.- Existen tambin los impuestos que gravan

la transferencia de capital de un patrimonio a otro. Estas transferencias pueden
ser:
i.-) A ttulo gratuito, que a su vez puede ser:
Por causa de muerte, caso en que se hace referencia a las herencias. El
impuesto a las herencias ha sido criticado. Primero se trata de bienes que
pueden haber tributado ya, de modo que este impuesto significa una
sancin al ahorro. En segundo trmino, este impuesto perjudica las
empresas familiares, los herederos pueden verse obligados a enajenar su
parte para pagar el impuesto.
Entre vivos, por medio de donaciones. El impuesto a transferencias a
ttulo gratuito es un impuesto progresivo que puede llegar al 25%, sobre la
base imponible, que es el monto recibido.
ii.-) A ttulo oneroso. Tambin existen impuestos a las transferencias a ttulo
oneroso. El IVA en los casos en que no se puede recuperar se transforma en un
costo y opera como un impuesto a las transferencias.
INCREMENTOS DE CAPITAL.- Respecto de los impuestos al incremento
de capital, hay que hacer una aclaracin. La renta se diferencia conceptualmente
de los incrementos de capital. La renta responde a la idea de habitualidad y no
supone la destruccin del activo. En cambio, los incrementos de capital no son
habituales, en cuanto suponen la enajenacin de la fuente que lo genera. Sin
embargo, en Chile esta distincin carece de importancia. La renta en nuestro pas
es un concepto amplio que abarca los incrementos de capital. Por eso no hay
impuestos especficos al incremento de capital, ellos se contemplan en el genrico
impuesto a la renta.
Por ejemplo, los dividendos son rentas, mientras el incremento en los precios
de las acciones un aumento de capital. Los impuestos ms tpicos de este tipo
gravan los aumentos de valores que se obtienen con ocasin de la enajenacin de
acciones y derechos sociales, como asimismo en la enajenacin de bienes races.
La legislacin trata los aumentos de capital en forma menos gravosa. Se toma en
cuenta que no responden a la idea de una renta ordinaria, sino espordica, por lo
que la progresividad del impuesto podra restarle utilidad y sentido a la operacin.
Adems, los incrementos de capital favorecen la circulacin de la riqueza.
b.-) Impuesto a la Renta. El concepto de ingreso es ms amplio que el de renta.
Se deduce del primero el costo necesario para desarrollar la actividad respectiva,
resultando el segundo. El impuesto a la renta puede ser:
i.-) De primera categora: Pretende gravar las rentas de capital o rentas mixtas
en que ste tenga una mayor proporcin. Impuesto analtico.
ii.-) De segunda categgora: Grava las rentas que se generan a propsito del
trabajo dependiente y de las jubilaciones o pensiones (las rentas provenientes del
trabajo independiente se gravan por el impuesto del punto siguiente). Impuesto
analtico.
iii.-) Global complementario: Pretende agrupar todas las rentas. El impuesto
Global Complementario es un impuesto progresivo que grava a las personas
naturales sobre la totalidad de sus rentas. Se exige que estas personas estn
domiciliadas o residan en Chile. Es impuesto sinttico.
iv.-) Adicional: Reemplaza al anterior para el caso de personas (naturales o
jurdicas) que no tienen domicilio ni residencia en Chile, pero que tienen rentas de
fuentes chilenas (las que provienen de actividades desarrolladas en Chile o de
bienes ubicados en Chile). Es un impuesto sinttico.

c.-) Impuesto al Consumo. Respecto del impuesto al consumo tenemos

primeramente el IVA. Los hechos gravados en el IVA son las ventas y los servicios.
Pero tambin existen hechos gravados especiales que se asimilan a las ventas y
servicios. Este impuesto es sinttico. Adems, existen impuestos analticos al
consumo, como por ejemplo:
i.-) A la importacin de vehculo, que est afecta a los siguientes impuestos:
Impuesto a la cilindrada, que es un impuesto especfico adicional al
IVA, cuya base imponible es el valor aduanero. Presenta ciertas
caractersticas de ad - valorem, toda vez que la tasa se calcula sobre la
cilindrada y la base imponible es el valor aduanero.
Impuesto al lujo, cuya base imponible es el excedente de US $ 10.000.-,
a una tasa de 85% sobre ste.
ii.-) A los tabacos (Decreto Ley N 825).
iii.-) A la gasolina.
iv.-) A las bebidas alcohlicas y analcohlicas, cuya reforma comenzar a
regir el ao 2000.v.-) A las ventas y transferencias de bienes suntuarios, cuya tasa es del
50%, y afecta la venta o transferencia de un listado de bienes (joyas, piedras
preciosas, pieles finas, yates, casas rodantes, artculos de oro, platino o marfil,
armas de aire o gas comprimido, caviar, y otros) que ha preparado el legislador.
LAS TASAS Y LAS CONTRIBUCIONES
LAS TASAS.- Es necesario discriminar impuestos de tasas y stas de precios
pblicos y privados. El precio puede ser privado o de mercado, o pblico. Los
segundos normalmente son menores a los primeros y se refieren por regla general
a bienes ms necesarios. Son aqullos fijados por la autoridad con motivo de
prestacin de bienes y servicios pblicos. La importancia de distinguir la tasa del
precio est dada por:
1.-) Las medidas para exigir su pago son diversas.
2.-) Mientras la tasa se determina por ley, el precio puede ser fijado por la
administracin.
3.-) Los rganos competentes para conocer de los conflictos que la aplicacin y
cobro de unos y otras son diversos.
Algunos de los criterios que se han sealado para identificarlas son los que
siguen:
a.-) Tanto la tasa como el impuesto se exigen por va de autoridad. En la tasa, a
diferencia del impuesto, hay una contraprestacin. Se trata de un tributo
vinculado. El hecho generador es la actividad que el Estado cumple y que se
vincula a la obligacin del contribuyente. Sin embargo, en el precio pblico
tambin hay actividad estatal vinculada a la obligacin del precio. La diferencia
entre la tasa y el precio pblico ha sido abordada por diversas doctrinas. Para una
primera doctrina importa determinar de que actividad se trata. Si la obligacin dice
relacin con una actividad administrativa inherente del Estado, entonces ser tasa.
Si es otro tipo de actividad ser precio (v.gr. la entrega de un certificado se pagara
con una tasa, la entrega de una concesin portuaria por precio pblico). Para una
segunda posicin no tiene importancia identificar de que actividad se trata.
b.-) Otro criterio que se ha dado: identificar la FUENTE. La tasa tiene fuente legal
y el precio nace de una relacin contractual. La voluntad en el primer caso es

unilateral, en el segundo bilateral. Si el Estado presta un servicio pblico

indispensable, y en condiciones monoplicas, ser tasa o precio? (v.gr. el
alcantarillado). Aqu, no deja de ser precio, aunque existan condiciones
monoplicas que restan importancia a la voluntad de quien se beneficia con el
servicio, pues igual hay un contrato de aprovisionamiento de ste servicio (de
alcantarillado por ejemplo). La importancia es que la tasa normalmente se fija por
ley, mientras el precio por la autoridad administrativa, pudiendo observarse
abusos; he aqu la importancia de distinguirlos. En el fondo, si el precio no guarda
relacin con el servicio es abusivo, y puede ser la forma encubierta de un impuesto
(ni tasa ni precio). En el derecho comparado el principio de legalidad se extiende a
cualquier prestacin pecuniaria personal impuesta por el Estado (como el precio de
un servicio monopolizado por el Estado). En Chile no necesita dejar de ser un
precio, pues cubierto est tambin ste por la legalidad.
c.-) Otra diferencia entre precio y tasa es la finalidad. En la tasa el pago
destinara a la mantencin y funcionamiento de un servicio determinado, si
fuera por el principio de no afectacin que impide esta situacin. El precio,
cambio, puede perfectamente financiar el servicio que se est prestando, no
rige por el principio de no afectacin.

se
no
en
se

d.-) El servicio en la tasa puede ser potencial y no reall (v.gr. la eventualidad de

que pase el camin de la basura). No se puede cobrar un precio por una prestacin
potencial.
e.-) La ventaja de un servicio por el cual se cobra una tasa no necesariamente
existe. Una tasa judicial (en el derecho comparado) no necesariamente se cobra
por una ventaja, porque igualmente se puede perder el juicio. El precio, en
cambio, se cobra en contraprestacin a una ventaja.
f.-) En cuanto a la cuantificacin del monto, el de la tasa se determinar por el
costo del servicio, en tanto en el precio se incorporar (como en cualquier precio)
tambin la utilidad o ganancia. Esto no obsta a que en la tasa se considere el costo
en un sentido amplio, no incluyendo slo insumos productivos sino tambin por
ejemplo la modernizacin del sistema en su totalidad. Es la idea de cuantificacin
la distinta. En la tasa se incluye el costo del servicio aunque se tome en sentido
amplio. En el precio hay costo y adems utilidad incluida que se espera obtener. El
concepto de tasa lleva envuelta la idea de simple financiamiento, y el de precio la
idea de ganancia. Esta ltima utilidad, debe, en todo caso, ser razonable. El
servicio que se paga por tasa podr financiarse con otros ingresos del Estado, para
que la tasa no sea tan alta. El precio no puede rebajarse hasta el punto de que no
alcance para pagar el costo y generar cierta utilidad, dejara de ser un precio por
definicin.
g.-) Respecto de la tasa rige el principio de la razonable equivalencia. La tasa
debe guardar relacin con el servicio que se presta, de lo contrario sera un
impuesto encubierto (carga sin contraprestacin). El concepto de razonable
equivalencia debe armonizarse con el concepto de costo en sentido amplio de la
tasa. Habr razonable equivalencia en una tasa cuando sta sirva para financiar
los costos del servicio tomados en un sentido amplio (v.gr. incluyendo gastos
generales del Ministerio respectivo que apuntan a facilitar la prestacin del
servicio).
h.-) En cuanto a las caractersticas del servicio. El servicio por el cual se cobra una
tasa no es divisible ni identificable por unidad de uso o consumo (v.gr. la seguridad
ciudadana). En el precio es identificable el contribuyente que lo necesita a travs
de una unidad de uso o consumo. Una vez, la Municipalidad de Villa Alemana cobr
a CTC una tasa por el uso de la va pblica con escombros y material de
construccin. Lo primero que resalt fue la desproporcin entre el monto de la tasa
y el servicio prestado (independientemente de la ilegalidad de esta tasa que debe
tener fuente legal y no administrativa). Se argument en la igualdad de los

tributos. El fallo de la Corte Suprema acogi el principio de la razonable

equivalencia en este caso.
La equivalencia no debe ser matemtica, sino razonable. El 14 de octubre de
1996 el Tribunal Constitucional conoce de una ley que establece una tarifa que se
cobra por el servicio de aduana en relacin a la determinacin de la base
imponible de los derechos de aduana. Para determinar el monto a pagar por
concepto de derechos de aduana se debe determinar la base imponible por el
Servicio Nacional de Aduanas, y por este supuesto servicio se cobrara una tarifa.
Se dijo que ello significaba una doble imposicin, pues se impone para obterner la
pronta determinacin del monto de otro impuesto. El Presidente de la Repblica
dijo que era una tasa por su contribucin al mejoramiento de un servicio que ha
utilizado voluntariamente el sujeto pasivo para realizar una actividad suya. El
Tribunal Constitucional determin que no haba imposicin generalizada, sino
sujetos obligados determinados que voluntariamente solicitan el procedimiento de
determinacin del impuesto. No haba un grado de coaccin suficiente para exigir
el cumplimiento. Sin embargo, la exoneracin del pago implicara la imposibilidad
de ejercitar derechos esenciales de cada persona y la voluntariedad del pago no
era tan as.
El servicio es una paso preliminar insoslayable que el Servicio de Aduanas no
puede omitir para cumplir su funcin. No hay un servicio al sujeto pasivo, sino un
deber legal del Servicio de Aduanas de determinar la base imponible. Entonces,
aqu el Tribunal Constitucional ha tomado el criterio de que no se trata de una tasa,
porque no hay un servicio efectivamente prestado (ni siquiera un servicio
potencial, sino ninguno). Concluye: no hay prestacin real y no es tasa, se
calificar entonces como un impuesto al tributo que se debe pagar. La importancia
de este caso se resume en la siguiente afirmacin: "una prestacin que realiza el
Estado puede dar lugar a un impuesto, una tasa o un precio.
i.-) En las tasas para esta ctedra prima el principio contributivo por sobre el
retributivo. En otras palabras, ms que imponerse una cantidad para hacer posible
la prestacin de un servicio, se contribuye al Estado con una cantidad.
LAS CONTRIBUCIONES.- Advertencia: el impuesto territorial que afecta la
tenencia de bienes races de capital es un impuesto y no una contribucin, como
se le ha llamado. Las contribuciones reconocen por fundamento la realizacin de
una obra pblica que reporta beneficios slo a determinados contribuyentes. El
hecho gravado es el "beneficio obtenido por la (a) realizacin de una obra; o
(b) organizacin de un servicio, a favor de determinados contribuyentes".
En el primer caso, por ejemplo, se construye o instala alumbrado pblico en una
calle determinada, o un puente, un camino o acueducto.La contribucin se cobrar
a los beneficiarios directos, v.gr. los dueos de bienes races colindantes a la obra
pblica. Esta es la "contribucin de mejoras" (o de valorizacin en el derecho
colombiano), pues los predios colindantes experimentan un aumento de precio.
Respecto del obligado el fundamento es no imponer la carga a todos en
beneficio de unos pocos individuos determinables. La dificultad radica en
determinar la zona de influencia del beneficio. En estos sistemas se reconoce como
mximo para la contribucin el beneficio econmico que cada obligado
experimenta. Sin embargo, respecto del monto la contribucin no tiene por
fundamento el privar del beneficio econmico a una persona. El monto de la
contribucin puede ser menor al mximo consistente en el beneficio econmico
obtenido, si esto fuera posible. El fundamento del monto es tan solo financiar la
construccin de la obra, que es de inters pblico, y el fundamento de la
determinacin de esta forma del obligado es que soporten el costo algunos que se
benefician directamente en trminos econmicos. El principio es que paguen lo
menos posible, siempre que baste para la construccin de la obra. No se les
reprocha por obtener en el exceso (beneficio econmico obtenido - contribucin)
un beneficio estatal.

La contribucin est determinada por organismos tcnicos que pueden

calcularla. En Chile no existe el mecanismo de contribucin de mejoras. Una
consideracin importante es la relacin entre la contribucin y el impuesto
territorial. La valorizacin que experimenta el predio por una obra pblica puede
tener efectos tributarios en el sentido que el avalo fiscal de la propiedad aumenta
y, por lo tanto, tambin el monto del impuesto territorial. A ello se dice que este
efecto no slo puede generarse por una obra pblica, el avalo fiscal puede
aumentar por diversas razones. Adems, la contribucin propende al
financiamiento de la obra pblica y en el impuesto territorial el aumento de valor
es posterior a la construccin de la obra, puede ser hasta muchos aos despus.
Por otro lado, si el costo supera el beneficio en la contribucin, se paga por todo el
beneficio econmico obtenido. En cambio, en el impuesto territorial hay una tasa y
en muchos aos se podra recuperar el valor de la obra pblica que dio lugar al
aumento del avalo fiscal, con creces.
Existe otra diferencia entre la contribucin de mejoras y el sistema
impositivo. En el caso de la contribucin el sujeto pasivo siempre financia la obra.
En cambio, en el sistema impositivo se presenta lo siguiente: si se enajena un bien
raz que se ha valorizado en razn de una obra pblica, hay un incremento de
capital y un mayor valor en la enajenacin del bien raz. Se obtiene una utilidad
producto de esa venta, donde el hecho gravado es el mayor valor de la
enajenacin y est afecto al impuesto que incide sobre la enajenacin de un bien
raz que aumenta de valor. En el caso que no exista el impuesto al mayor valor del
bien en su enajenacin, no se financiar la obra. Si existe, se presenta el problema
del monto, pues este impuesto se pagar por una sola vez (al momento de la
venta) a diferencia del impuesto territorial.
Pero el concepto de contribucin no se circunscribe al de mejoras. Tambin
se refiere al establecimiento de un servicio pblico u organizacin de un servicio
pblico. Un ejemplo son las cotizaciones previsionales. En nuestro sistema no hay
contribucin para pensiones, pues las AFP son institucin privada. Pero antes, bajo
el "sistema de reparto", poda hablarse de contribuciones especiales. La
importancia de darles el carcter de tributo a estas cotizaciones radica en la
fuente legal, en su forma de cumplimiento, y, en general, en aquellos efectos de
los tributos. En Chile, las cotizaciones, pese a no ser contribuciones, s son materia
de ley, por lo que la importancia en funcin de la fuente se pierde.
Es preciso analizar algunas situaciones especiales:
1.-) Los peajes. La Ley N 14.999 autoriz al Presidente de la Repblica para fijar
peajes que ingresan directamente al Ministerio de Obras Pblicas. Respecto de la
naturaleza jurdica del peaje hay que sealar que si se estima que es un cobro por
"pasar", no se tratara de una contribucin o una tasa, sino de un impuesto con
fines especficos, pero un impuesto al fin y al cabo. No es necesario que el Estado
utilice esos dineros para financiar obras pblicas, no es exigible que el Ministerio
de Obras Pblicas lo haga. La verdad es que slo se cobra por pasar, no por el uso
de la va, ni su mantencin, ni el financiamiento de otras obras.
2.-) Las concesiones. En el caso de la concesin a un particular para la
construccin de una obra con peaje privado, sealada como una forma como el
Estado evita un gasto, aqu hay un contrato de construccin entre el Estado y el
particular. El precio el Estado lo paga cediendo la explotacin de la obra. Por eso
podra considerarse un precio y no un impuesto. Para el concesionario hay utilidad,
por lo tanto se tratara de un precio.
Tambin se puede argumentar que es una tasa para el que paga el peaje.
pero igualmente podra ser un impuesto y entonces habra vicios de
constitucionalidad en su generacin. El Presidente dijo una vez que se trataba de
un precio privado o ingreso privado (estaba profundamente equivocado). El
Tribunal Constitucional seal que se trataba de un impuesto, pero que igualmente

no vulneraba el principio de legalidad, pues era la ley la que le daba facultades de

fijarlo al Presidente de la Repblica.