NORMAS DE AUDITORA GUBERNAMENTAL

(NAGU)
INTRODUCCIN
Las Normas de Auditora Gubernamental - NAGU, son los criterios que
determinan los requisitos de orden personal y profesional del auditor,
orientados a uniformar el trabajo de la auditora gubernamental y
obtener resultados de calidad. Constituyen un medio tcnico para
fortalecer y uniformar el ejercicio profesional del auditor gubernamental
y permiten la evaluacin del desarrollo y resultados de su trabajo,
promoviendo el grado de economa, eficiencia y eficacia en la gestin de
la entidad auditada.
Se fundamentan en la Ley del Sistema Nacional de Control, su
reglamento y en las normas de auditoria generalmente aceptadas. Las
NAGA son aplicables en su totalidad cuando se trata de una auditora
financiera, y en lo aplicable, en una auditora de asuntos financieros en
particular y otros exmenes especiales. La auditoria de gestin requiere,
sin embargo, normas complementarias y especficas para satisfacer las
necesidades propias de los citados exmenes.
Los auditores deben seleccionar y aplicar las pruebas y dems
procedimientos de auditoria que, segn su criterio profesional, sean
apropiadas en las circunstancias para cumplir los objetivos de cada
auditoria. Esas pruebas y procedimientos deben planearse de tal modo
que permitan obtener evidencia suficiente, competente y relevante para
fundamentar razonablemente las opiniones y conclusiones que se
formulen en relacin con los objetivos de la auditoria.
Las normas de auditora gubernamental son de cumplimiento
obligatorio, bajo responsabilidad, por los auditores de la Contralora
General de la Repblica, de los rganos de Auditoria Interna y de las
entidades sujetas al sistema y de las sociedades de auditoria designadas
por el Organismo superior de control. Asimismo, son de observancia, por
los profesionales y/o especialistas de otras disciplinas que participen en
el proceso de la auditoria gubernamental.
Se caracterizan por ser flexibles, permitiendo su adaptabilidad y
actualizacin, de ser necesario; as como servir de estndares para
ponderar la eficiencia y efectividad de la auditoria. Su estructura es la
siguiente:
a) Cdigo, son los numerales que referencian al grupo de las normas
y el orden que tienen dentro de cada grupo.
b) Ttulo, es la denominacin de la norma.
(*) Normas de Auditora Generalmente Aceptadas

c) Enunciado, es la exposicin breve de la normas.

d) Detalle del enunciado, es la parte de la norma que facilita su
interpretacin y correcta aplicacin.
e) Limitacin al alcance, es la parte de la norma que precisa las
excepciones a su cumplimiento.
MARCO CONCEPTUAL
1. Auditora Gubernamental
La auditora gubernamental es el examen objetivo, sistemtico y
profesional de las operaciones financieras y/o administrativas, efectuado
con posterioridad a su ejecucin, en las entidades sujetas al Sistema
Nacional de Control, elaborando el correspondiente informe. Se debe
efectuar de acuerdo a las Normas de Auditora Gubernamental y
disposiciones especializadas emitidas por la Contralora General,
aplicando las tcnicas, mtodos y procedimientos establecidos por la
profesin del contador pblico.
Tiene por objetivos:
a. Evaluar la correcta utilizacin de los recursos pblicos, verificando el
cumplimiento de las disposiciones legales y reglamentarias.
b. Determinar la razonabilidad de la informacin financiera.
c. Determinar el grado en que se han alcanzado los objetivos previstos
y los resultados obtenidos en relacin a los recursos asignados y al
cumplimiento de los planes y programas aprobados de la entidad
examinada.
d. Recomendar medidas para promover mejoras en la gestin pblica.
e. Fortalecer el sistema de control interno de la entidad auditada.
Corresponde ejercer la Auditora Gubernamental a los auditores de la
Contralora General de la Repblica, de los rganos de Auditora
Interna -OAI de las entidades sujetas al Sistema Nacional de Control
y de las Sociedades de Auditora designadas. El auditor
gubernamental es el profesional que rene los requisitos necesarios
para el ejercicio del trabajo de auditora en las entidades sujetas al
Sistema Nacional de Control, aplicando las Normas de Auditora
Generalmente Aceptadas -NAGA, las Normas Internacionales de
Auditora -NIA y las presentes Normas de Auditora Gubernamental
-NAGU.
La auditoria gubernamental es externa cuando es realizada
directamente por la Contralora General; por los rganos de Auditora
Interna en otras entidades del Sistema y por las Sociedades de
Auditora, debidamente autorizado y designada, respectivamente. Es
interna cuando es ejercida por los rganos de Auditoria Interna de las
propias entidades sujetas al Sistema Nacional de Control.

(*) Normas de Auditora Generalmente Aceptadas

El proceso de la auditoria gubernamental comprende las etapas de: i)

planificacin, ii) ejecucin y iii) elaboracin del informe.
Se inicia con la formulacin del respectivo plan y culmina con la remisin
del informe al titular de la entidad examinada y, un ejemplar a la
Contralora General de la Repblica.
La elaboracin y presentacin del informe de auditora o examen
especial es de responsabilidad conjunta del auditor encargado y del
supervisor.

2. Tipos de auditora gubernamental

La auditora gubernamental, cuyo tipo se define por sus objetivos, se
clasifica en auditoria financiera y auditoria de gestin o de desempeo.
AUDITORIA FINANCIERA
La auditora financiera, a su vez, comprende a la auditora de estados
financieros y la auditora de asuntos financieros en particular. La
auditora de estados financieros tiene por objetivo determinar si los
estados financieros del ente auditado presentan razonablemente su
situacin financiera, los resultados de sus operaciones y sus flujos de
efectivo de acuerdo con principios de contabilidad generalmente
aceptados. Este tipo de auditora es efectuada usualmente en las
entidades sujetas al Sistema Nacional de Control por Sociedades de
Auditoria designadas por la Contralora General de la Repblica.
La auditoria de asuntos financieros en particular se aplica a programas,
actividades, funciones o segmentos, con el propsito de determinar si
estos se presentan de acuerdo con criterios establecidos o declarados
expresamente.
Las Normas de Auditoria Generalmente Aceptadas y las Normas
Internacionales de Auditoria que rigen a la profesin contable en el pas
son aplicables a todos los aspectos de la auditoria financiera.
AUDITORIA DE GESTIN
Su objetivo es evaluar el grado de economa, eficiencia y eficacia en el
manejo de los recursos pblicos, as como el desempeo de los
servidores y funcionarios del Estado, respecto al cumplimiento de las
metas programadas y el grado con que se estn logrando los resultados
o beneficios previstos por la legislacin presupuestal o por la entidad
que haya aprobado el programa o la inversin correspondiente.

(*) Normas de Auditora Generalmente Aceptadas

La auditoria de gestin puede tener, entre otros, los siguientes

propsitos:
1. Determinar si la entidad requiere, protege y emplea sus recursos de
manera econmica y eficiente.
2. Establecer las causas de ineficiencias o prcticas antieconmicas.
3. Evaluar si los objetivos de un programa son apropiados, suficientes
o pertinentes y el grado en que produce los resultados deseados.
Generalmente, al trmino de una auditoria de gestin el auditor no
expresa una opinin sobre el nivel integral de dicha gestin o el
desempeo de los funcionarios. Por tanto, estas normas no prevn que
se exija al auditor una opinin de esa naturaleza. Sin embargo, el auditor
deber presentar en su informe, hallazgos y conclusiones respecto a la
magnitud y calidad de la gestin desempeo, as como en relacin con
los procesos, mtodos y controles internos especficos, cuya eficiencia y
eficacia considera susceptible de mejorarse. Si estima que existen
posibilidades de mejora, el auditor deber recomendar las medidas
correctivas apropiadas.
3. Examen Especial
Se denomina examen especial a la auditora que puede comprender o
combinar la auditoria financiera de un alcance menor al requerido para
la emisin de un dictamen de acuerdo con normas de auditora
generalmente aceptadas- con la auditora de gestin- destinada, sean en
forma genrica o especfica, a la verificacin del manejo de los recursos
presupuestarios de un perodo dado-, as como al cumplimiento de los
dispositivos legales aplicables.
Tambin tiene como objetivos especficos, entre otros, determinar si la
programacin y formulacin presupuestaria se ha efectuado en funcin
de las metas establecidas en los planes de trabajo de la entidad, evaluar
el grado de cumplimiento y eficiencia de la ejecucin del presupuesto,
en relacin a las disposiciones que lo regulan y al cumplimiento de las
metas y objetivos establecidos, as como determinar la eficiencia,
confiabilidad y la oportunidad con que se evala el presupuesto de las
entidades.
Asimismo, se efectan exmenes especiales para investigar denuncias
de diversa ndole y ejercer el control de las donaciones recibidas, as
como de los procesos licitarios, del endeudamiento pblico y
cumplimiento de contratos de gestin gubernamental, entre otros. El
examen especial es efectuado por la Contralora General de la Repblica
y por los rganos de Auditoria Interna del Sistema, como parte del
alcance del trabajo necesario para emitir el informe anual sobre la
Cuenta General de la Repblica preparada por la Contadura Pblica de
la Nacin.
(*) Normas de Auditora Generalmente Aceptadas

Las Normas de Auditora Gubernamental se presentan clasificadas en

cuatro grupos:
1. Normas Generales.
1.10 Entrenamiento tcnico y capacidad profesional
1.20 Independencia
1.30 Cuidado y esmero profesional
1.40 Confidencialidad
1.50 Participacin de profesionales y/o especialistas
1.60 Control de Calidad
2. Normas relativas a la planificacin de la auditora gubernamental.
2.10 Planificacin general
2.20 Planificacin especfica
2.30 Programas de auditora
2.40 Archivo permanente
3. Normas relativas a la ejecucin de la auditora gubernamental.
3.10 Estudio y evaluacin del control interno
3.20 Evaluacin del cumplimiento de disposiciones legales y
reglamentarias
3.30 Supervisin del trabajo de auditora
3.40 Evidencia suficiente, competente y relevante
3.50 Papeles de trabajo
3.60 Comunicacin de hallazgos de auditora
3.70 Carta de representacin
4. Normas relativas al informe de auditora gubernamental.
4.10 Forma escrita
4.20 Oportunidad del informe
4.30 Presentacin del informe
4.40 Contenido del informe
4.50 Informe Especial
DEFINICIN DE LAS NORMAS
Normas Generales.
Las normas que conforman este grupo se relacionan con las cualidades y
clasificaciones del auditor y la calidad de su trabajo.
Estas normas que se aplican tambin para la ejecucin del trabajo y la
preparacin del informe, se refieren al entrenamiento tcnico y
capacidad profesional, independencia, cuidado y esmero profesional,
confidencialidad, participacin de profesionales y/o especialistas, y
control de calidad.
NAGU - 1.10 Entrenamiento tcnico y capacidad profesional (*)

(*) Normas de Auditora Generalmente Aceptadas

El auditor gubernamental debe poseer un adecuado entrenamiento

tcnico, la experiencia y competencia profesional necesarios para la
ejecucin de su trabajo.
El entrenamiento tcnico constituye la preparacin en las tcnicas de
auditora y la constante actualizacin profesional, as como el desarrollo
de habilidades necesarias para asegurar la calidad del trabajo de
auditora. A fin de lograr el cumplimiento de esta Norma, los rganos
conformantes del Sistema Nacional de Control, deben promover y
realizar programas de capacitacin en tcnicas necesarias para
garantizar la capacidad e idoneidad profesional del personal que
participa en el proceso de la auditora gubernamental. La competencia
profesional es la cualidad que caracteriza al auditor por el nivel de
idoneidad y habilidad profesional que ostenta para efectuar su labor
acorde con los requerimientos y exigencias que demanda el trabajo de
auditora.
NAGU - 1.20 Independencia (*)
El auditor debe adoptar una actitud de independencia de criterio
respecto de la entidad examinada y se mantendr libre de cualquier
situacin que pudiera sealarse como incompatible con su integridad y
objetividad.
La independencia de criterio es la cualidad que permite apreciar que los
juicios formulados por el auditor estn fundados en elementos objetivos
de los aspectos examinados. El auditor deber considerar no solamente
si es independiente y sus actividades le permiten proceder de acuerdo a
ello, sino tambin si existe motivo que pudiera dar lugar a que otros
cuestionaran su independencia. Deber abstenerse de participar en la
realizacin de una auditora en caso de incompatibilidad o conflictos de
inters manifiestos.
El auditor estar libre de impedimentos personales y profesionales para
garantizar una labor imparcial y objetiva en la entidad examinada. Se
halla impedido de participar en la ejecucin de acciones de control en la
entidad donde haya laborado anteriormente y que comprendan reas
y/o aspectos en los cuales intervino o particip directa o indirectamente.
El auditor gubernamental se encuentra impedido de recibir beneficios en
cualquier forma, para s o para otro, proveniente de personas naturales
o jurdicas vinculadas a la entidad en la cual se efecta la accin de
control. Tampoco deber realizar actividad poltica partidaria durante el
ejercicio funcional del cargo ni emitir opinin, intervenir o participar en
actos de decisin, gestin o administracin de la entidad donde realice
su examen. En los rganos conformantes del Sistema Nacional de
Control se establecern los mecanismos adecuados que cautelen

(*) Normas de Auditora Generalmente Aceptadas

debidamente la independencia del auditor, que incluyan la presentacin

de una manifestacin personal de independencia.
NAGU - 1.30 Cuidado y esmero profesional (*)
El auditor debe actuar con el debido cuidado profesional a efectos de
cumplir con las normas de auditora durante la ejecucin de su trabajo y
en la elaboracin del informe.
El debido cuidado y esmero profesional significa emplear correctamente
el criterio para determinar el alcance de la auditora y para seleccionar
los mtodos, tcnicas y procedimientos de auditora que habrn de
aplicarse en ella. Implica tambin que basndose en su buen juicio,
aplique correctamente las pruebas y dems procedimientos de auditora
y evale los resultados para la preparacin del informe correspondiente.
El auditor adquiere la capacidad, madurez de juicio y habilidad necesaria
a base de la prctica constante, bajo supervisin adecuada y
entrenamiento permanente. Los niveles jerrquicos superiores
cautelarn que el personal a su cargo mantenga un desempeo y
conducta funcional acorde con las normas que rigen el Sistema Nacional
de Control. En caso de apreciar un incumplimiento o transgresin
debern informar a los funcionarios competentes sobre dichos actos a
fin que se apliquen las correspondientes medidas correctivas.
NAGU - 1.40 Confidencialidad
El auditor gubernamental debe mantener absoluta reserva respecto a la
informacin que conozca en el transcurso de su trabajo. La
confidencialidad conlleva mantener estricta reserva respecto al proceso
y los resultados de la auditora, no revelando los hechos, datos y
situaciones que sean de conocimiento del auditor por el ejercicio de su
actividad profesional. Solo podr acceder a la informacin relacionada
con el examen, el personal vinculado directamente con la direccin y
ejecucin del trabajo de auditora. En los rganos conformantes del
Sistema Nacional de Control se establecern polticas orientadas a
asegurar la debida confidencialidad. Esta obligacin subsistir an
despus de cesar en sus funciones. El auditor gubernamental debe
desarrollar sus actividades profesionales de acuerdo a los
correspondientes Cdigos de tica Profesional.
NAGU - 1.50 Participacin de profesionales y/o especialistas
Integrarn el equipo de auditora, en calidad de apoyo, los profesionales
y/o especialistas que ejercen sus actividades en campos diferentes a la
auditora gubernamental, cuando sus servicios se consideren necesarios
para el desarrollo del examen. De ser pertinente, los resultados de sus
labores se incluirn en el Informe o como anexos al mismo. Los
profesionales y/o especialistas, son personas naturales o jurdicas, que
(*) Normas de Auditora Generalmente Aceptadas

poseen idoneidad, conocimiento y experiencia en determinado campo

tcnico distinto al ejercicio de la auditora gubernamental, cuyos
servicios podrn ser utilizados de acuerdo a los objetivos
Y alcance del examen. Cuando se requiera el trabajo del indicado
personal de apoyo especializado, el auditor, previamente a su
incorporacin, debe cerciorarse de su competencia y habilidad en sus
respectivas especialidades. Ejercern su labor bajo la direccin del
auditor encargado, estando obligados, bajo responsabilidad, a sujetar su
accionar a las normas de auditora gubernamental en lo que resulte
aplicable. Peridicamente presentarn avances de su trabajo, debiendo
al trmino del mismo alcanzar un Informe documentado, que incluya las
respectivas conclusiones, observaciones y recomendaciones, en
concordancia con los objetivos del examen y la normativa vigente.
NAGU - 1.60 Control de calidad
Los rganos conformantes del Sistema Nacional de Control y las
Sociedades de Auditora designadas, que ejecuten auditora
gubernamental de acuerdo con stas normas, deben establecer y
mantener un adecuado sistema de control de calidad que permita
ofrecer seguridad razonable que la auditora se ejecuta en concordancia
con las normas de auditora gubernamental y las guas de auditora
(Modificada por la Resolucin de Contralora N 141-99-CG). El control de
calidad es el conjunto de polticas y procedimientos, as como los
recursos tcnicos especializados para cerciorarse de que las auditoras
se realizan de acuerdo con las normas de auditora gubernamental, el
Manual de Auditora Gubernamental y las Guas de Auditora.
CONTROL DE CALIDAD INTERNO
La Contralora General de la Repblica, los rganos de Auditora Interna,
conformantes del Sistema Nacional de Control, y las Sociedades de
Auditora designadas, deben establecer un apropiado sistema de control
de calidad interno que permita obtener una razonable seguridad de
haberse establecido polticas y procedimientos, respecto a:
a) Controles generales de calidad, relativos al desarrollo de
instrumentos tcnicos normativos bsicos para la ejecucin de la
auditora gubernamental; seleccin, capacitacin y entrenamiento
de los auditores y cualidades personales.
b) Controles durante el desarrollo de la auditora, relativos a la
supervisin sobre el trabajo delegado en personal idneo;
direccin sobre el equipo de trabajo, con instrucciones adecuadas;
e inspeccin respecto al grado de aplicacin de los procedimientos
diseados para mantener la calidad de los trabajos de auditora.
c) Controles despus de culminada la auditora, relativos al
establecimiento de polticas y procedimientos para confirmar que
(*) Normas de Auditora Generalmente Aceptadas

los procedimientos de control de calidad han funcionado en forma

satisfactoria y asegurar la calidad de los informes.
CONTROL DE CALIDAD EXTERNO
La Contralora General de la Repblica adoptar las polticas y
procedimientos que permitan efectuar peridicamente el control de
calidad externo de los rganos de Auditora Interna y de las Sociedades
de Auditora designadas. El control de calidad externo debe incluir, entre
otros, la revisin de los informes de auditora y los correspondientes
papeles de trabajo, as como, la idoneidad de los programas de
capacitacin y entrenamiento. Las Sociedades de Auditora designadas
que, de acuerdo con sus polticas internas, se encuentran sujetas a
revisiones de control de calidad externa, pondrn a disposicin de la
Contralora General de la Repblica, constancia del resultado de la
supervisin correspondiente.
Normas relativas a la planificacin de la auditora gubernamental.
Este grupo de normas tiene por objetivo establecer los criterios tcnicos
generales que permitan una apropiada planificacin de la auditoria en
entidades sujetas al Sistema Nacional de Control, a fin de alcanzar los
objetivos propuestos.
Las normas que se presentan en los acpites siguientes, se refieren a:
Planificacin general, Planificacin especfica, Programas de auditoria y
Archivo permanente.
NAGU - 2.10 Planificacin general
La Contralora General de la Repblica y los rganos de Auditoria Interna
conformantes del Sistema Nacional de Control, planificarn sus
actividades de auditoria a travs de su Planes Anuales, aplicando
criterios de materialidad, economa, objetividad y oportunidad, y
evaluarn peridicamente la ejecucin de sus planes.
El Plan Anual de Auditora Gubernamental, es el documento que
contiene el conjunto de actividades de auditoria y el universo de
entidades y/o reas, segn corresponda, a examinar durante el periodo
de un ao y ser elaborado en concordancia con las polticas y
disposiciones establecidas por la Contralora General de la Repblica. El
citado Plan es de naturaleza reservada, para cuyo efecto los niveles
pertinentes adoptarn medidas cautelaras siendo obligacin del
personal vinculado con las acciones de auditora, mantener una absoluta
confidencialidad de su contenido.
El Contralor General, en uso de las atribuciones conferidas por la Ley del
Sistema Nacional de Control, dicta los lineamientos de poltica que rigen
la planificacin de la Auditora Gubernamental en armona con los Planes
(*) Normas de Auditora Generalmente Aceptadas

y Programas de Desarrollo Nacional y aprueba los Planes Anuales de

Auditora de las entidades sujetas al Sistema.
En la Contralora General cada unidad orgnica de lnea planificar
anualmente sus acciones. En el caso de las entidades sujetas al Sistema
lo efectuar el Jefe del rgano de Auditora Interna, de acuerdo a las
prioridades establecidas para el logro de los objetivos y metas
institucionales o sectoriales segn sea el caso. Los Planes Anuales de
Auditora sern flexibles a fin de permitir cambios que previa
autorizaciones considere necesario efectuar de acuerdo a las
circunstancias.
Los citados planes sern objeto de consolidacin en el denominado Plan
Nacional Anual de Auditora Gubernamental y sern elaborados de
conformidad con los Objetivos y Lineamientos de Poltica Institucional
aprobados por la Contralora General. La estructura del contenido de los
planes, guardar armona con los objetivos y lineamientos de Poltica
Institucional del Plan Nacional que apruebe la Contralora General de la
Repblica. La Contralora General y los rganos de Auditora Interna
conformantes del Sistema evaluarn peridicamente la ejecucin de los
Planes Anuales de Auditora, formulando el correspondiente informe.
LIMITACIONES AL ALCANCE
Las sociedades de auditora estn exceptuadas del cumplimiento de la
presente norma debido a la naturaleza de su designacin por la
Contralora General de la Repblica.
NAGU - 2.20 Planeamiento de auditora
El trabajo del auditor debe ser adecuadamente planeado a fin de
asegurar la realizacin de una auditora de calidad, debe estar basado
en el conocimiento de las actividades que ejecuta la entidad a examinar,
as como el entorno en que se desarrolla, el tipo de auditora a
efectuarse y las disposiciones legales vigentes y aplicables. (Modificada
por la Resolucin de Contralora N 141-99-CG). La planificacin de una
auditora implica desarrollar una estrategia general para su conduccin a
fin de asegurar que el auditor tenga un cabal conocimiento y
comprensin de las actividades, sistemas de control e informacin y
disposiciones legales aplicables a la entidad; que le permitan evaluar el
nivel de riesgo de auditora as como determinar y programar la
naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos a aplicar.
La planificacin de la auditora debe incluir la evaluacin de los
resultados de la gestin de la entidad a examinar en relacin a los
objetivos, metas y programas previstos. La informacin que necesita
para planificar la auditora vara de acuerdo con los objetivos de la
misma y con la entidad sujeta a examen.
(*) Normas de Auditora Generalmente Aceptadas

En determinados casos se puede realizar un estudio preliminar de la

entidad antes de preparar el plan para ejecutar el trabajo de campo. El
estudio preliminar constituye un mtodo de apoyo eficaz para
seleccionar las reas especficas donde se va a practicar la auditora y
para obtener informacin que habr de utilizarse en la planificacin. Es
un proceso que permite conseguir rpidamente informacin sobre la
organizacin, programas, actividades y funciones de la entidad, aunque
sin someterla a una verificacin detallada.
La responsabilidad por la preparacin del Memorndum de Planificacin
corresponde al auditor encargado y al supervisor; la revisin y
aprobacin a los niveles gerenciales competentes. En el caso de las
entidades sujetas al Sistema, el Jefe del rgano de Auditora Interna
aprobar el Memorndum de Planificacin.
NAGU - 2.30 Programas de auditora
Para cada auditora gubernamental deben prepararse programas
especficos que incluyan objetivos, alcance de la muestra,
procedimientos detallados y oportunidad de su aplicacin, as como el
personal encargado de su desarrollo.
Los programas de auditora comprenden una relacin ordenada de
procedimientos a ser aplicados en el proceso de la auditora, que
permitan obtener las evidencias competentes y suficientes para alcanzar
el logro de los objetivos establecidos. Se desarrollan a partir del
conocimiento de la entidad y sus sistemas.
El auditor se apoya en este conocimiento para establecer la naturaleza,
oportunidad y alcance de los procedimientos a aplicar. Su flexibilidad
debe permitir modificaciones, mejoras y ajustes que a juicio del auditor
encargado y supervisor se consideren pertinentes durante el curso de la
auditora. Los programas de auditora guan la accin del auditor y sirven
como elemento para el control de la labor realizada.
Deben tambin permitir la evaluacin del avance del examen y la
correcta aplicacin de los procedimientos, cautelando que la
consecucin de los resultados est de acuerdo con los objetivos
propuestos. El programa de auditora debe ser lo suficientemente
detallado de manera que sirva de gua y como medio para controlar la
adecuada ejecucin del trabajo. La responsabilidad de la elaboracin de
los respectivos programas corresponde al auditor encargado y
supervisor.
NAGU - 2.40 Archivo permanente
Para cada entidad sujeta a control se debe implantar, organizar y
mantener actualizado el archivo permanente. Es archivo permanente

(*) Normas de Auditora Generalmente Aceptadas

est conformado por un conjunto orgnico de documentos que

contienen copias y/o extractos de informacin de inters, de utilizacin
continua o necesaria para futuros exmenes, bsicamente relacionada
con:

Ley orgnica de la entidad y normas legales que regulan su

funcionamiento.
Organigrama aprobado.
Reglamento de Organizacin y Funciones - ROF aprobado.
Manual de Organizacin y Funciones - MOF aprobado.
Flujo gramas de las principales actividades de la entidad.
Plan Operativo Institucional.
Presupuesto
institucional,
incluyendo
modificaciones
y
evaluaciones.
Estados financieros.
Informes de auditora.
Denuncias.
Plan Anual de Control, incluyendo reprogramaciones.
Informe de evaluacin del Plan Anual.
Resumen de las decisiones ms importantes adoptadas por la Alta
Direccin.
Resoluciones y Directivas emitidas por la entidad.
Convenios y Contratos trascendentes.

Se actualizar peridicamente a fin de permitir su fcil utilizacin,

especialmente en la fase de planificacin de las auditoras. La
responsabilidad de organizar el Archivo Permanente corresponde:
a) A las Gerencias de Lnea de la Contralora General.
b) A las Jefaturas de los rganos de Auditora Interna de las
entidades sujetas al Sistema Nacional de Control.
LIMITACIONES AL ALCANCE
El cumplimiento de esta norma no es de aplicacin a las Sociedades de
Auditora debido a que sus exmenes se supeditan a la designacin de
la Contralora General, debiendo limitarse a mantener el archivo
correspondiente a las auditoras que hayan realizado en armona con la
normativa vigente.
NORMAS PARA EJECUCIN DE LA AUDITORA GUBERNAMENTAL
Este grupo est integrado esencialmente por normas utilizadas en la
realizacin de la auditoria. Tienen el propsito que las pruebas y dems
procedimientos que se seleccionen, segn el criterio profesional del

(*) Normas de Auditora Generalmente Aceptadas

auditor, sean apropiados en las circunstancias para cumplir los objetivos

de cada auditoria.
Las normas que se establecen a continuacin, estn referidas a: Estudio
y evaluacin del control interno; Evaluacin del cumplimiento de
disposiciones legales y reglamentarias; Supervisin del trabajo de
auditoria; Evidencia suficiente, Competente y relevante; Papeles de
trabajo; Comunicacin de observaciones y carta de representaciones.
NAGU - 3.10 Estudio y evaluacin del control interno (*)
Se debe efectuar un apropiado estudio y evaluacin del control interno
para identificar las reas crticas que requieren un examen profundo,
determinar su grado de confiabilidad a fin de establecer la naturaleza,
alcance, oportunidad y selectividad de la aplicacin de procedimientos
de auditora.
El sistema de control interno comprende el plan de organizacin, los
mtodos, procedimientos y la funcin de auditora interna establecidos
dentro de una entidad pblica, para salvaguardar su patrimonio contra
el malgasto, prdida y uso indebido, verificar la exactitud y veracidad de
la informacin financiera y administrativa, promover la eficiencia en las
operaciones y, comprobar el cumplimiento de los objetivos y polticas
institucionales, as como de la normativa aplicable. Un apropiado
sistema de control interno, tambin permite detectar posibles
deficiencias y aquellos aspectos relacionados con la existencia de
delitos, de ser el caso.
La administracin de la entidad es responsable de implantar y mantener
un sistema eficaz de control interno, cuya estructura comprende:
a) Ambiente de control, que se refiere a la disposicin general,
actitud vigente y acciones adoptadas por parte de la
administracin con respecto al control y su importancia para la
entidad.
b) Sistemas de informacin y registro, consiste en los mtodos y
registros establecidos para identificar, reunir, analizar, clasificar,
registrar e informar las transacciones de una entidad.
c) Procedimientos de control, consisten en las polticas y
procedimientos adicionales establecidos por la administracin para
lograr una razonable seguridad de que los objetivos especficos de
la entidad sern alcanzados.
El estudio y evaluacin del sistema de control interno tiene por objeto
conocer con mayor precisin aquellos aspectos de importancia de la
organizacin y funcionamiento de la entidad, as como, efectuar los
ajustes de los programas y la aplicacin detallada de procedimientos de
auditora, especialmente en las reas crticas, que servirn como base
(*) Normas de Auditora Generalmente Aceptadas

para el establecimiento de los objetivos y alcance de la auditora, la

formulacin de recomendaciones a considerarse en el informe y la
determinacin del grado de confianza de los controles implantados por
la entidad.
El estudio y evaluacin del sistema de control interno debe ser llevado a
cabo de acuerdo al tipo de auditora que se ejecute, sea financiera, de
gestin o se trate de exmenes especiales. Los auditores podrn
evaluar, hasta donde sea necesario para cumplir los objetivos de la
auditora, aquellas polticas, procedimientos, prcticas y controles que
sean aplicables a los programas, funciones y actividades que sean
materia de la auditora. El relevamiento de informacin del sistema de
control interno debe documentarse adecuadamente, teniendo en cuenta
la forma en que se presente la informacin y, el criterio del auditor.
La evaluacin del sistema de control interno comprende dos etapas:
1. Obtencin de informacin acerca de su funcionamiento.
2. Comprobacin de que los controles identificados funcionan
efectivamente y logran sus objetivos.
En caso de encontrarse computarizados los sistemas de informacin y
registro, el auditor debe establecer si los controles internos estn
funcionando apropiadamente, a fin de brindarle confianza respecto a la
integridad de los datos procesados mediante medios informticos. Al
trmino de esta evaluacin el auditor emitir el documento denominado
Memorndum de Control Interno, el cual estar dirigido al titular de la
entidad.
NAGU - 3.20 Evaluacin del cumplimiento de disposiciones
legales y reglamentarias
En la ejecucin de la auditora gubernamental debe evaluarse el
cumplimiento de las leyes y reglamentos aplicables cuando sea
necesario para los objetivos de la auditora. En el desarrollo de la
auditora gubernamental, la evaluacin del cumplimiento de las leyes y
reglamentos es tambin importante debido a que los organismos,
programas, servicios, actividades y funciones gubernamentales se crean
generalmente por ley y estn sujetos a disposiciones legales y
reglamentarias ms especficas que las que rigen en el sector privado.
Dicha normativa establece, entre otros aspectos, qu debe hacer, quin
debe hacerlo, las metas y objetivos por alcanzar, la poblacin que se va
a beneficiar, cunto y en qu deber gastarse. Las fuentes de
informacin sobre las disposiciones legales son diversas. Una adecuada
fuente primaria constituye la entidad auditada, dado que conoce la
legislacin aplicable. Cuando la citada entidad reciba financiamiento de
otro nivel gubernamental y se conozca su fuente, los auditores podrn

(*) Normas de Auditora Generalmente Aceptadas

recurrir a la organizacin que suministre los fondos para obtener y/o

verificar informacin relacionada con las normas pertinentes.
Cuando sea necesario evaluar el cumplimiento de las leyes y
reglamentos aplicables, el auditor debe planificar la auditora en tal
forma que tenga una razonable seguridad de que se descubrirn
posibles abusos o actos ilcitos que puedan influir significativamente en
los resultados de la auditora. El auditor no necesariamente est
capacitado para investigar actos ilcitos de ciertos tipos que por su
especializacin o complejidad competen a las autoridades responsables
de investigar esa clase de hechos o de aplicar las leyes
correspondientes. No obstante, est obligado a conocer las
caractersticas y tipos de los riesgos potenciales del rea auditada y de
los actos ilcitos que puedan ocurrir en ella, para que est en posibilidad
de identificar los indicios de que esos actos puedan haber ocurrido. La
ejecucin de una auditora de conformidad con las normas de auditora
gubernamental no ser garanta que habrn de descubrirse todos los
abusos o actos ilcitos. El descubrimiento posterior de tales actos
ocurridos durante el perodo que haya sido objeto de la auditora,
tampoco significar, necesariamente, que el desempeo del auditor fue
inadecuado, a condicin de que la auditora se haya efectuado de
acuerdo con las normas de auditora gubernamental establecidas.
NAGU - 3.30 Supervisin del trabajo de auditora (*)
El trabajo de auditora debe ser apropiadamente supervisado para
mejorar su calidad y cumplir los objetivos propuestos.
La supervisin es un proceso tcnico que consiste en dirigir y controlar
la auditora desde su inicio hasta la aprobacin del informe por el nivel
competente. En la auditora gubernamental, la supervisin ser ejercida
por el auditor encargado, el supervisor y los niveles inmediatos
superiores vinculados directamente con el proceso del examen. La
supervisin se aplicar al planificar, ejecutar y elaborar el
correspondiente informe de auditora. Se debe dejar evidencia de la
labor de supervisin que permita establecer la oportunidad y el aporte
tcnico al trabajo de auditora. La cantidad de trabajos de auditora a
supervisar depender de los objetivos y alcance de la auditora,
complejidad del trabajo y condiciones externas, como la distancia de las
entidades a examinar.

NAGU - 3.40 Evidencia suficiente, competente y relevante (*)

El auditor debe obtener evidencia suficiente, competente y relevante
mediante la aplicacin de pruebas de control y procedimientos
sustantivos que le permitan fundamentar razonablemente los juicios y
(*) Normas de Auditora Generalmente Aceptadas

conclusiones que formule respecto al organismo, programa, actividad o

funcin que sea objeto de la auditora.
La evidencia deber someterse a prueba para asegurarse que cumpla
los requisitos bsicos de suficiencia, competencia y relevancia. Los
papeles de trabajo debern mostrar los detalles de la evidencia y revelar
la forma en que se obtuvo.
CARACTERSTICAS DE LA EVIDENCIA
a. Suficiencia.
Es suficiente la evidencia objetiva y convincente que basta sustentar los
hallazgos, conclusiones y recomendaciones del auditor. La evidencia
ser suficiente cuando por los resultados de la aplicacin de una o varias
pruebas, el auditor podr adquirir certeza razonable que los hechos
revelados se encuentran satisfactoriamente comprobados. Para
determinar si la evidencia es suficiente, se requiere aplicar el criterio
profesional. Cuando sea conveniente, se podr emplear mtodos
estadsticos con ese propsito.
b. Competencia.
Para que sea competente, la evidencia debe ser vlida y confiable. A fin
de evaluar la competencia de la evidencia, el auditor deber considerar
cuidadosamente si existen razones para dudar de su validez o de su
integridad. De ser as, deber obtener evidencia adicional o revelar esa
situacin en su informe. Los siguientes supuestos constituyen criterios
tiles para juzgar si la evidencia es competente, si bien no debern
considerarse suficientes para determinar la competencia. La evidencia
que se obtiene de fuentes independientes es ms confiable que la
obtenida del propio organismo auditado. La evidencia que se obtiene
cuando se ha establecido un sistema de control interno apropiado es
ms confiable que aquella que se obtiene cuando el sistema de control
interno es deficiente, no es satisfactorio o no se ha establecido. La
evidencia que se obtiene fsicamente mediante un examen, observacin,
clculo o inspeccin es ms confiable que la que se obtiene en forma
indirecta. Los documentos originales son ms confiables que sus copias.
La evidencia testimonial que se obtiene en circunstancias que permite a
los informantes expresarse libremente merece mas crdito que aquella
que se obtiene en circunstancias comprometedoras (por ejemplo,
cuando los informantes pueden sentirse intimidados).
c. Relevancia.
Se refiere a la relacin que existe entre la evidencia y su uso. La
informacin que se utilice para demostrar o refutar un hecho ser
relevante si guarda una relacin lgica y patente con ese hecho. Si no lo

(*) Normas de Auditora Generalmente Aceptadas

hace, ser irrelevante y, por consiguiente, no deber incluirse como

evidencia. Cuando lo estimen conveniente, el auditor deber obtener de
los funcionarios de la entidad auditada declaraciones por escrito
respecto a la relevancia y competencia de la evidencia que haya
obtenido.
CLASIFICACIN DE LA EVIDENCIA
a. Evidencia fsica.
Se obtiene mediante inspeccin u observacin directa de actividades,
bienes o sucesos. La evidencia de esta naturaleza puede presentarse en
forma de memorndum (donde se resumen los resultados de la
inspeccin o de la observacin), fotografas, grficos, mapas o muestras
materiales.
b. Evidencia documental.
Consiste en informacin elaborada, como la contenida en cartas,
contratos, registros de contabilidad, facturas y documentos de la
administracin relacionados con su desempeo.
c. Evidencia testimonial.
Se obtiene de otras personas en forma de declaraciones hechas en el
curso de investigaciones o entrevistas. Las declaraciones que sean
importantes para la auditora debern corroborarse, siempre que sea
posible, mediante evidencia adicional. Tambin ser necesario evaluar la
evidencia testimonial para cerciorarse que los informantes no hayan
estado influidos por prejuicios o tuvieran solo un conocimiento parcial
del rea auditada.
d. Evidencia analtica.
Comprende clculos, comparaciones, razonamientos y separacin de la
informacin en sus componentes.
CONFIABILIDAD DE LA EVIDENCIA PROVENIENTE DE SISTEMAS
COMPUTARIZADOS.
Cuando la informacin procesada por medios electrnicos constituye una
parte importante o integral de la auditora y su confiabilidad sea esencial
para cumplir los objetivos del examen, el auditor deber cerciorarse de
la relevancia y de la confiabilidad de esa informacin. Para determinar la
confiabilidad de la informacin, el auditor:
a) Podr efectuar una revisin de los controles generales de los
sistemas computarizados y de los relacionados especficamente

(*) Normas de Auditora Generalmente Aceptadas

con sus aplicaciones, que incluya todas las pruebas que sean
permitidas; o
b) Si no revisa los controles generales y los relacionados con las
aplicaciones o comprueba que esos controles no son confiables,
podr
practicar
pruebas
adicionales
o
emplear
otros
procedimientos. Cuando el auditor utilice datos procesados por
medios electrnicos o los incluya en su informe a manera de
antecedentes o con fines informativos, por no ser significativos
para los resultados de la auditora, bastar generalmente que en
el informe se cite la fuente de esos datos para cumplir las normas
relacionadas con la exactitud e integridad de su informe.
NAGU - 3.50 Papeles de trabajo
El auditor gubernamental debe organizar un registro completo y
detallado de la labor efectuada y las conclusiones alcanzadas, en forma
de papeles de trabajo. Los papeles de trabajo constituyen el vnculo
entre el trabajo de planeamiento y ejecucin, y el informe de auditora.
Por tanto, debern contener la evidencia necesaria para fundamentar los
hallazgos, opiniones y conclusiones que se presenten en el informe.
Podrn incluir cintas, fotos, pelculas y discos. No hay nada que sustituya
a una comprensin adecuada de los objetivos de la auditora, las razones
por las cuales se emprender determinada tarea y la forma en que esa
tarea contribuir al cumplimiento de los objetivos. Esa comprensin se
logra cuando el auditor dispone de papeles de trabajo debidamente
planificados y organizados y, reciben instrucciones idneas de sus
supervisores. La prctica de indicar claramente en los papeles de trabajo
los fines que se persigan ser muy til para asegurarse que la
informacin obtenida estar relacionada directamente con los objetivos
de la auditora y del informe correspondiente.
PROPSITO
a. Contribuir a la planificacin y realizacin de la auditora.
b. Proporcionar el principal sustento del informe del auditor.
c. Permitir una adecuada ejecucin, revisin y supervisin del trabajo
de auditora.
d. Constituir la evidencia del trabajo realizado y el soporte de las
conclusiones, comentarios y recomendaciones incluidas en el
informe.
e. Permitir las revisiones de calidad de la auditora.
REQUISITOS
A. Ser completos y exactos, con objeto de que permitan sustentar
debidamente los hallazgos, opiniones y conclusiones y demostrar
la naturaleza y el alcance del trabajo realizado. La concisin es

(*) Normas de Auditora Generalmente Aceptadas

importante, pero no deber sacrificarse la claridad y la integridad

con el nico fin de ahorrar tiempo o papel.
B. Deben ser lo suficientemente claros, comprensibles y detallados
para que un auditor experimentado, que no haya mantenido una
relacin directa con la auditora est en capacidad de fundamentar
las conclusiones y recomendaciones mediante su revisin. No
deben requerir de explicaciones orales.
C. Ser legibles y ordenados, pues de lo contrario podran perder su
valor como evidencia.
D. Deben contener informacin relevante, esto es, limitarse a los
asuntos que sean pertinentes e importantes para cumplir los
objetivos del trabajo encomendado.

CONTENIDO
La forma y contenido de los papeles de trabajo se ven afectados por
factores, tales como:
a) La naturaleza de la auditora.
b) El tipo de informe a emitir.
c) La naturaleza y complejidad de la actividad de la entidad. Como
regla general, los papeles de trabajo deben contener:
a. El Memorndum de Planificacin y los Programas de auditora,
que deben estar debidamente referenciados a los papeles de
trabajo.
b. Objetivos, alcance y metodologa, incluyendo los criterios
usados para la seleccin de las muestras.
c. Indicacin de la manera cmo se ha obtenido la informacin,
con referencia a los documentos base y las personas que la
facilitaron (fuentes).
d. Documentacin del trabajo que sustente las conclusiones y
juicios significativos.
e. ndices, referencias, cdulas y resmenes adecuados.
f. Conclusiones sobre cada uno de los componentes en que se
divida el examen.
g. Fecha y firma de la persona que los prepar.
h. Evidencia de las revisiones efectuadas al supervisar el trabajo
realizado.
PROPIEDAD Y CUSTODIA DE LOS PAPELES DE TRABAJO
Los papeles de trabajo son propiedad de los rganos conformantes del
Sistema Nacional de Control, y de las Sociedades de Auditora, cuyos
exmenes practicados contaron con la autorizacin de la Contralora
General. El auditor cautelar la integridad de los papeles de trabajo,

(*) Normas de Auditora Generalmente Aceptadas

debiendo asegurar en todo momento y bajo cualquier circunstancia, el

carcter secreto de la informacin contenida en los mismos.
NAGU - 3.60 Comunicacin de hallazgos de auditora
Durante el proceso de la auditora, el auditor encargado debe comunicar
oportunamente los hallazgos a las personas comprendidas en los
mismos, a fin de que en un plazo fijado, presenten sus aclaraciones o
comentarios sustentados documentariamente, para su evaluacin y
consideracin en el informe correspondiente. (Modificada por Resolucin
de Contralora N 112-97- CG del 20.06.97) Para los efectos de estas
normas, los hallazgos de auditora se refieren a presuntas deficiencias o
irregularidades identificadas como resultado de la aplicacin de
procedimientos de auditora. El auditor gubernamental debe desarrollar
sus hallazgos de auditora y constarn en los papeles de trabajo,
debidamente referenciados y documentados. En los hallazgos de
auditora a ser comunicados, se deber considerar:
Condicin y Criterio. La comunicacin de los hallazgos de auditora, es el
proceso mediante el cual el auditor, una vez evidenciadas las presuntas
deficiencias o irregularidades, cumple en forma oportuna con dar a
conocer a las personas comprendidas en las mismas, estn o no
prestando servicios en la entidad examinadas, para brindarles la
oportunidad de presentar sus aclaraciones o comentarios debidamente
documentados. En la redaccin de los hallazgos, el auditor debe utilizar
lenguaje sencillo y fcilmente entendible, tratando los asuntos en forma
objetiva, concreta y concisa. La comunicacin se efecta por escrito en
forma reservada y directa, debiendo acreditarse su recepcin. En caso
de no ser ubicadas las personas comprendidas en los hallazgos materia
de comunicacin, sern notificadas a travs del Diario Oficial El Peruano
u otro de mayor circulacin de la localidad en que se encuentre la
entidad auditada.
La responsabilidad de la comunicacin de hallazgos de auditora y la
oportuna evaluacin de las aclaraciones o comentarios recepcionados,
compete al Auditor encargado y al Supervisor de Auditora.
El plazo para la entrega de las aclaraciones o comentarios ser
establecido a cumplimiento de la presente NAGU, bajo el rubro de
"COMUNICACIN DE HALLAZGOS DE AUDITORA". Para los efectos de la
NAGU 4.40- CONTENIDO DEL INFORME, en su numeral A.4) se tendr
presente lo establecido en este prrafo.
NAGU - 3.70 Carta de Representacin
El auditor debe obtener una carta de representacin del titular y/o del
nivel gerencial competente de la entidad auditada. La carta de
representacin es el documento por el cual el titular y/o nivel gerencial
(*) Normas de Auditora Generalmente Aceptadas

competente de la entidad auditada reconoce haber puesto a disposicin

del auditor la informacin requerida, as como cualquier hecho
significativo ocurrido durante el perodo bajo examen y hasta la fecha de
terminacin del trabajo de campo. Si el titular y/o niveles gerenciales se
rehusarn a proporcionar al auditor el citado requerimiento, dicha
situacin se revelar en el informe de auditora.
NORMAS PARA EL INFORME DE AUDITORA GUBERNAMENTAL
Este Grupo de normas establecen los criterios tcnicos para el
contenido, elaboracin y presentacin del informe de Auditoria
Gubernamental relacionado con la Auditoria de Gestin y exmenes
especiales. Las Normas de Auditora Generalmente Aceptadas NAGA y
las Normas Internacionales de Auditora NIA, que Rigen a la profesin
contable en el pas, son aplicables a todos los aspectos de contenido,
elaboracin y presentacin del Informe de Auditora Financiera
Gubernamental.
Las normas agrupadas en el presente acpite tambin pueden ser
aplicables a algunas auditoras financieras.
Las normas que se mencionan a continuacin regulan la formulacin del
informe, estableciendo la forma escrita, la oportunidad, presentacin y
contenido del informe, y el informe especial.
NAGU - 4.10 Forma escrita
Los auditores deben preparar informes de auditora por escrito para
comunicar los resultados de cada examen. No es propsito de esta
norma limitar o evitar la discusin de los hallazgos, juicios, conclusiones
y recomendaciones con personas responsables de la entidad o del rea
auditada.
Por el contrario, se recomiendan las discusiones de esa naturaleza. Sin
embargo, deber prepararse un informe por escrito independientemente
de que se hayan llevado a cabo esas discusiones.
Los informes por escrito son necesarios para:
a. Comunicar los resultados de la auditora a funcionarios de los
niveles apropiados de gobierno.
b. Reducir el riesgo de los resultados sean errneamente
interpretados.
c. Poner a disposicin de las autoridades pertinentes los resultados
del examen.
d. Facilitar el seguimiento de los hallazgos y recomendaciones para
verificar que se hayan adoptado las medidas correctivas
apropiadas.

(*) Normas de Auditora Generalmente Aceptadas

NAGU - 4.20 Oportunidad del informe

Los informes de auditora deben emitirse lo ms pronto posible a fin que
su informacin pueda ser utilizada oportunamente por el titular de la
entidad examinada y/o funcionarios de los niveles apropiados del
gobierno. A fin que sea de la mayor utilidad posible, el informe debe ser
oportuno para lo cual es importante el cumplimiento de las fechas
programadas para las distintas fases de la auditora. Un informe
preparado cuidadosamente puede ser de escaso valor para quienes se
encarguen de tomar las decisiones si se recibe demasiado tarde. El
auditor debe prever la emisin oportuna del informe y tener presente
ese propsito al ejecutar la auditora.
NAGU - 4.30 Presentacin del informe
El informe debe ser preparado en lenguaje sencillo y fcilmente
entendible, tratando los asuntos en forma concreta y concisa, los que
deben coincidir de manera exacta y objetiva con los hechos observados.
El auditor no debe suponer que el usuario del informe posee
conocimientos detallados sobre los temas incluidos en el mismo. Para
que un informe sea conciso no debe ser ms extenso de lo necesario
para transmitir su mensaje, por tanto requiere:
a. Un adecuado uso de las palabras, segn su significado, excluyendo
las innecesarias;
b. La inclusin de detalles especficos cuando fuere necesario a juicio
del auditor.
En el informe no deben omitirse asuntos importantes, ni utilizarse
palabras ni conceptos superfluos que lleven a interpretaciones erradas.
Es importante que el auditor tenga en cuenta que un exceso de detalles
puede confundir al usuario e incluso ocultar el objetivo principal del
informe. La exactitud requiere que la evidencia presentada sea
verdadera y que los hallazgos sean correctamente expuestos. Se basa
en la necesidad de asegurarse que la informacin que se presente sea
confiable a fin de evitar errores que podran restar credibilidad y generar
el cuestionamiento y validez sustancial del informe. Los hechos deben
ser presentados de manera objetiva y ponderada, es decir, con la
suficiente informacin que permita al usuario una adecuada
interpretacin de los asuntos mencionados.
NAGU - 4.40 Contenido del informe
Al finalizar el trabajo, el auditor debe elaborar un informe en el cual
expondr apropiadamente los resultados del examen, sealando que se
realiz de acuerdo a las normas de auditora gubernamental.

(*) Normas de Auditora Generalmente Aceptadas

Esta norma tiene por finalidad regular el contenido de los informes de

auditora financiera (informe largo), de gestin, y de otros tipos que se
deriven de las mismas, tales como exmenes especiales, asegurando la
uniformidad en su denominacin y estructura, as como una exposicin
clara y precisa de los resultados del examen. Adicionalmente, se emitir
una Sntesis Gerencial del Informe.
CONTENIDO DEL INFORME
El informe deber presentar la siguiente estructura:
I. INTRODUCCIN
Comprender la informacin general concerniente al examen y a la
entidad examinada.
A. Informacin relativa al examen
1. Motivo del examen
Estar referido a las causas que originan la accin de control, as como la
referencia al documento de acreditacin. Debern exponerse las razones
por las cuales se llev a cabo la auditora.
2. Naturaleza y Objetivos
En este rubro se precisar la naturaleza o tipo de examen a efectuar, ya
sea que se trate de una Auditora de Gestin, Financiera o Examen
Especial. Los objetivos estn referidos a lo que espera lograrse como
resultado del examen. Al exponerlos se darn a conocer los lmites de la
auditora, a fin de evitar interpretaciones errneas en los casos en que
los objetivos hayan sido particularmente limitados o puntuales sobre
determinados aspectos de la gestin.
3. Alcance
Se dejar constancia que el trabajo se realiz de acuerdo con las Normas
de Auditora Generalmente Aceptadas y las Normas de Auditora
Gubernamental. Deber indicarse claramente la cobertura y profundidad
del trabajo que se haya realizado para cumplir los objetivos de la
auditora, precisndose el perodo examinado, el mbito geogrfico
donde se haya practicado la auditora y las reas materia de examen. De
ser el caso, el auditor revelar las limitaciones al alcance que se
presenten en el proceso del trabajo. Si se emplean datos que no hayan
sido verificados, ese hecho deber manifestarse. Tambin debern
revelarse las modificaciones efectuadas al enfoque de la auditora, como
consecuencia de las limitaciones de la informacin o del alcance de la
auditora.

(*) Normas de Auditora Generalmente Aceptadas

4. Comunicacin de Observaciones
Se dar a conocer el cumplimiento de la comunicacin de observaciones
efectuada a los funcionarios de la entidad comprendidos en las mismas.
B. Informacin Relativa A La Entidad Examinada
1. Antecedentes y Base Legal
Se deber hacer una breve referencia en torno a la creacin de la
entidad, su estructura organizativa, las principales actividades que
desarrollo y al rea examinada. En la base legal se precisar la
referencia a las disposiciones legales que la regulan.
2. Relacin de las
observaciones

personas

comprendidas

en

las

Est referido al personal de la entidad auditada comprendido en las

observaciones, el cual se consignar en un anexo del informe, con
indicacin de nombres y apellidos, cargo, perodo de gestin, condicin
laboral y direccin domiciliaria.
3. Posicin financiera, econmica y presupuestaria
Teniendo en cuenta el tipo de examen que se realice, a criterio del
auditor, se incluirn el balance general, estado de prdidas y ganancias,
balance de ejecucin presupuestal u otros, segn corresponda.
II. CONCLUSIONES
En este rubro el auditor deber expresar sus conclusiones, que son
juicios de carcter profesional basados en las observaciones resultantes
del examen efectuado. Las conclusiones estarn referidas a la
evaluacin de los resultados de gestin de la entidad examinada, en
cuanto al logro de los objetivos, metas y programas, as como a la
utilizacin de los recursos pblicos, en trminos de economa, eficiencia
y eficacia. Asimismo, en las conclusiones se deber indicar la
determinacin de la naturaleza de la responsabilidad en la que incurran
los funcionarios o servidores pblicos, sea administrativa, civil o penal.
De acuerdo a la competencia funcional de los rganos conformantes del
Sistema Nacional de Control, cuando la responsabilidad es de carcter
penal, sta debe ser revelada en trminos de presuncin de delito. Al
final de cada conclusin se har referencia al nmero correspondiente a
la observacin en la cual se expone el hecho con todos los detalles.
III. OBSERVACIONES
En esta parte del informe, se debe revelar:

(*) Normas de Auditora Generalmente Aceptadas

Toda aquella informacin que a juicio del auditor, permita conocer

hechos o circunstancias que incidan significativamente en la gestin de
la entidad auditada, tales como el reconocimiento de las dificultades o
circunstancias en las que se desenvolvieron los responsables de dicha
gestin, en los supuestos en que esto suceda, sin perjuicio de la
observancia de los requisitos de objetividad e imparcialidad que deben
guiar al auditor en la elaboracin de su informe. Las observaciones
principales que deben tenerse en cuenta al redactar las observaciones
sern:
1. Las observaciones estarn referidas a asuntos significativos e
incluirn informacin suficiente y competente relacionada con los
resultados de la evaluacin efectuada a la gestin de la entidad
examinada, as como el uso de los recursos pblicos, en trminos de
economa, eficiencia y eficacia.
2. Igualmente, deber incluir la informacin necesaria respecto a los
antecedentes a fin de facilitar la comprensin de las observaciones.
3. El trmino observacin est referido a cualquier situacin deficiente
y relevante que se determine de la aplicacin de procedimientos de
auditora y estar estructurada de acuerdo con los atributos
(condicin, criterio, causa y efecto) que se considere de inters para
la entidad examinada.
Cada observacin deber redactarse en forma narrativa, teniendo en
cuenta para su presentacin los aspectos siguientes:
a. Sumilla
Se refiere al ttulo que utiliza el hecho observado.
b. Condicin
Este trmino se refiere a la descripcin de la situacin irregular o
deficiencia hallada, cuyo grado de desviacin debe ser
demostrada.
c. Criterio
Son las normas transgredidas de carcter legal, operativo o de
control que regula el accionar de la entidad examinada. El
desarrollo del criterio en la presentacin de la observacin debe
citar especficamente la normativa pertinente y el texto aplicable
de la misma.
d. Causa
Es la razn fundamental por la cual ocurri la condicin, o el
motivo por el que no se cumpli el criterio o norma. Su
identificacin requiere de la habilidad y juicio profesional del
(*) Normas de Auditora Generalmente Aceptadas

auditor y es necesaria para el desarrollo de una recomendacin

constructiva que prevenga la recurrencia de la condicin.
e. Efecto
Es la consecuencia real o potencial, cuantitativa o cualitativa, que
ocasiona el hallazgo, indispensable para establecer su
importancia y recomendar a la Administracin que tome las
acciones requeridas para corregir la condicin. Siempre y cuando
sea posible, el auditor debe revelar en su informe la
cuantificacin del efecto.
4. Al trmino del desarrollo de cada observacin, se indicarn de modo
sucinto los descargos que presenten las personas comprendidas en
la misma, as como la opinin del auditor despus de evaluar los
hechos observados y los descargos recibidos.
5. Si durante el examen el auditor aprecia logros notables en la
entidad auditada y que tengan relacin con el alcance y objetivos
de la auditora, a su juicio podr decidir su inclusin en los
comentarios del informe.
6. Tratndose de la existencia de posibles delitos el auditor debe
deslindar y determinar el tipo de responsabilidad que corresponda a
los presuntos implicados, contando para ello con una adecuada
coordinacin con la asesora legal.
IV. RECOMENDACIONES
Las recomendaciones constituyen las medidas sugeridas a la
Administracin de la entidad examinada, orientadas a promover la
superacin de las observaciones o hallazgos emergentes de la
evaluacin de la gestin. Sern dirigidas a los funcionarios pblicos que
tengan competencia para disponer su aplicacin.
El informe debe contener recomendaciones constructivas que,
fundamentadas en los hallazgos y conclusiones correspondientes,
propicien la adopcin de correctivos que posibiliten mejorar
significativamente la gestin y/o el desempeo de los funcionarios y
servidores pblicos, con nfasis en el logro de los objetivos, metas y
programas de la entidad auditada dentro de parmetros de economa,
eficiencia y eficacia. Las recomendaciones deben estar encaminadas a
superar las causas de los problemas observados, se referirn a acciones
especficas y estarn dirigidas a quienes corresponde emprender esas
acciones. Adems, es necesario que las medidas que se recomienden
sean factibles de implantar y que su costo corresponda a los beneficios
esperados. Las recomendaciones debern contener la descripcin de
cursos de accin para optimizar el cumplimiento de metas y objetivos
institucionales, sectoriales y nacionales.

(*) Normas de Auditora Generalmente Aceptadas

Al formular las recomendaciones se enfatizar en precisar las medidas

necesarias para la accin correctiva, aplicando criterios de oportunidad,
de acuerdo a la naturaleza de las observaciones. Se incluirn
recomendaciones para que se cumplan las leyes y reglamentos
aplicables y se mejoren los controles internos cuando sean significativos
los casos de incumplimiento y las deficiencias de control observadas.
Tambin se debern incluir en ese rubro las recomendaciones
significativas determinadas en auditoras anteriores que no se hayan
corregido y estn relacionadas con los objetivos del examen.
ANEXOS
A fin de lograr el mximo de concisin y claridad en el informe, se
utilizarn los anexos indispensables que complementen o amplen la
informacin de importancia contenida en el mismo. Pueden estar
referidos, entre otros aspectos, a los fundamentos de los descargos
presentados por las personas comprendidas en los hechos observados, a
los informes tcnicos y legales, segn la naturaleza de los hallazgos, y a
los estados financieros consolidados, en caso de no haber sido
auditados.
FIRMA
El informe deber ser firmado por el auditor encargado, el supervisor y
el nivel gerencial correspondiente de la Contralora General de la
Repblica. En el caso de los rganos de auditora interna del Sistema
Nacional de Control, por el auditor encargado, el supervisor y el jefe del
respectivo rgano.
De ameritarlo, el informe tambin ser suscrito por el asesor legal u otro
profesional y/o especialista.
NAGU - 4.50 Informe Especial
Cuando en la ejecucin del trabajo de auditora, se evidencien faltas
graves y/o indicios razonables de comisin de delito, en cautela de los
intereses del Estado, el auditor, sin perjuicio de la continuidad del
respectivo examen, debe emitir con la celeridad del caso, un Informe
Especial, con el respectivo sustento tcnico y legal, para que se efecten
las acciones pertinentes en forma inmediata en las instancias
correspondientes. (Modificado por Resolucin de Contralora N246- 95CG del 28.12.95) La aplicacin de esta norma permitir al auditor que
con base en su juicio profesional y en observancia de las normas legales
aplicables, ejerza su labor en los casos de evidenciarse faltas graves y/o
indicios razonables de comisin de delito durante el desarrollo de su
trabajo en la entidad auditada. En el caso de faltas graves se
comunicar al titular de la entidad para su deslindamiento respectivo y
correcciones pertinentes.
(*) Normas de Auditora Generalmente Aceptadas

Para el caso de indicios razonables de comisin de delito, la instancia

correspondiente ser la Procuradura, en el caso que la auditora sea
realizada por la Contralora General de la Repblica; las Fiscalas, y/o
Procuradura adscrita al sector respectivo, cuando los exmenes sean
efectuados por los rganos de auditora interna conformantes del
Sistema y Sociedades de Auditora designadas.
En la misma fecha de iniciados los trmites en la Procuradura y/o
Fiscala, segn corresponda, los citados rganos de auditora y las
Sociedades de Auditora, remitirn un ejemplar del informe especial a la
Contralora General y, a juicio del auditor, al titular de la entidad,
siempre que ste ltimo no se encuentre comprendido en los indicios
razonables de comisin de delito. La emisin del informe especial, no
exime al auditor de su obligacin de recomendar medidas inmediatas,
en cautela de la recuperacin del patrimonio del Estado. En la
preparacin del informe especial se tendr en cuenta bsicamente la
estructura que tiene el informe de auditora gubernamental.
Excepcin
Cuando se determine la existencia de perjuicio econmico que a juicio
del auditor y el abogado sea susceptible de ser recuperado va la
comunicacin de hallazgos, los hechos relativos a dicho perjuicio
econmico seguirn siendo tratados por la Comisin de Auditora y
revelados en el Informe largo de auditora. En la preparacin del Informe
Especial Legal se tendr en cuenta la siguiente estructura:
I. INTRODUCCION
Motivo y origen de la auditora, oficio de acreditacin, mbito geogrfico
donde se haya practicado la auditora, entidad, perodo y reas materia
de examen, haciendo referencia al sustento legal del Informe Especial
Legal NAGU 4.50, as como a su carcter de prueba pre constituida
para la iniciacin de acciones legales segn el literal f) del artculo 16
del Decreto Ley No. 26162.
II. FUNDAMENTOS DE HECHO (condicin, criterio y efecto)
Breve sumilla y relato ordenado y sucinto de los hechos que constituyen
indicios razonables de comisin de delito o responsabilidad civil,
sealando las normas o disposiciones legales infringidas. En caso de la
existencia de responsabilidad civil, sta deber ser debidamente
cuantificada.
III. FUNDAMENTOS DE DERECHO (tipificacin y sustento de la
responsabilidad)
Sustento lega l de la responsabilidad penal o civil en que se ha incurrido
(artculos pertinentes del Cdigo Penal o Civil, segn corresponda) por
(*) Normas de Auditora Generalmente Aceptadas

cada uno de los hechos. De haber sido identificado se indicar el plazo

prescriptorio para el inicio de la accin penal y/o civil.
IV. IDENTIFICACION DE PARTICIPES EN LOS HECHOS.
Individualizacin de las personas al servicio de las entidades con
competencia funcional sobre los hechos calificados como indicios, as
como de otros partcipes en ellos, segn sea el caso.
V. PRUEBAS
Identificacin de las pruebas en forma detallada y ordenada por cada
hecho, refiriendo el anexo en el cual se adjunta, debidamente
autenticadas. Adicionalmente, podr incluirse de ser necesario el
Informe Tcnico de los profesionales, los cuales sern elaborados en
atencin a las formalidades establecidas para cada profesin (Ej.
Tasacin, Informe de ingeniera, informe bromatolgico, etc.)
VI. ANEXOS
En el Anexo No. 1 se consignar la nmina de las personas al servicio de
las entidades con competencia funcional sobre los hechos calificados
como indicios, indicando el cargo, perodo de desempeo de la funcin y
domicilio. A partir del Anexo No. 2 se incluirn las pruebas que sustenten
los hechos materia del Informe especial legal.
NIVELES DE APROBACION DEL INFORME ESPECIAL LEGAL.
1. El Informe Especial Lega emitido por la Contralora General ser
suscrito por el abogado participante.
2. En el caso de los rganos de Auditora Interna del Sistema Nacional
de Control, el Informe Especial Legal ser suscrito por el abogado.
3. En el caso de las Sociedades de Auditora designadas o autorizadas
por la Contralora General para auditar a entidades sujetas al
mbito del Sistema Nacional de Control, el Informe Especial Legal
ser suscrito por el socio y el abogado.
Artculo Segundo.- Incorprese la NAGU 4.60. Seguimiento de
recomendaciones de auditoras anteriores, con el siguiente texto:
NAGU - 4.60 SEGUIMIENTO
AUDITORIAS ANTERIORES.

DE

RECOMENDACIONES

DE

Los rganos conformantes del Sistema Nacional de Control deben

efectuar el seguimiento a la implementacin de las recomendaciones
planteadas en los informes d auditoras anteriores, con la finalidad de
determinar si se emprendieron acciones correctivas por parte de los
funcionarios responsables de las organizaciones auditadas.

(*) Normas de Auditora Generalmente Aceptadas

1. La administracin de la organizacin auditada es la responsable de

superar las observaciones mediante la implementacin de las
recomendaciones, y de mantener un proceso permanente para
efectuar el seguimiento que pueda contribuir a que cumpla de
mejor manera con sus responsabilidades de gestin. Corresponde
al titular de la entidad auditada dictar las disposiciones necesarias
para la aplicacin de las recomendaciones formuladas en el
informe cautelando su cumplimiento. En concordancia con el
artculo 24 literal g) del Decreto Ley No. 26162 en caso el titular
de la entidad no ejecute las recomendaciones de una accin de
control que conlleven la asuncin de decisiones de una accin de
control que conlleven la asuncin de decisiones administrativas y
el titular de la entidad que ejerce tuicin no obliga a su
cumplimiento, la Contralora General de la Repblica puede
sancionar a quienes incumplieron.
2. Al rgano de Auditora Interna le corresponde realizar el
seguimiento de la implementacin de las recomendaciones como
actividad permanente, con la respectiva verificacin directa en
cada rea responsable, informando de sus resultados a la
Contralora General y a su titular. Las auditoras a cargo de la
Contralora General de los rganos de Auditora Interna y de las
Sociedades de Auditora designadas deben incluir como objetivos
el seguimiento a la implementacin de las medidas correctivas,
por parte de los responsables de la administracin.
3. El seguimiento a la implementacin de las recomendaciones que
realizan los rganos del Sistema Nacional de Control debe incluir
la evaluacin de los resultados de las acciones adoptadas por la
entidad que fuere examinada con anterioridad a efecto de
establecer si fueron implementadas las recomendaciones y
superadas las observaciones reveladas en el informe de auditora.
4. Para efecto del seguimiento, las recomendaciones se reportarn
segn los siguientes estados de implementacin:
4.1. Pendiente: Cuando el titular an no ha designado a los
responsables de aplicar las recomendaciones o habindolos
designados, stos no han iniciado las acciones de
implantacin efectivas.
4.2. En Proceso: Cuando el titular ha designado a los funcionarios
responsables de la aplicacin y stos han iniciado las acciones
de implementacin correspondiente.
4.3. Superada: Cuando se hayan aplicado las medidas sugeridas
en las recomendaciones, corrigiendo as la desviacin
detectada y desapareciendo la causa que motiv la
observacin. Para calificar como superada, en el seguimiento
de las recomendaciones, el auditor debe poner ms atencin.

(*) Normas de Auditora Generalmente Aceptadas