Libro Itan 2015

ITAN Impuesto Temporal a los Activos Netos
AELE
ITAN
Impuesto Temporal a los Activos Netos
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ITAN
IMPUESTO TEMPORAL A
LOS ACTIVOS NETOS 2015
Director Fundador de la Biblioteca AELE
Luis Aparicio Valdez
Libro electrnico disponible en
www.aele.com
Segunda Edicin,
versin electrnica abril 2015
ISBN N 978-9972-653-70-4
Derechos de Autor Reservados
Luis Durn Rojo
Marco Meja Acosta
Derechos de Arte Grfico Reservados
AELE - Asesoramiento y Anlisis Laborales
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Derechos de Edicin Reservados
AELE - Asesoramiento
y Anlisis Laborales S.A.C.
Anlisis Tributario
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PROHIBIDA LA REPRODUCCIN TOTAL
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SIN PERMISO EXPRESO DE LOS AUTORES
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Presentacin
omo se recordar, el Tribunal Constitucional (TC), mediante Sentencia recada en el Expediente N 33-2004-AI/TC, declar inconstitucional el denominado Anticipo Adicional al Impuesto a la Renta
(AAIR), por ser un adelanto del Impuesto a la Renta (IR) cuyo mecanismo de determinacin tomaba en cuenta activos empresariales, lo que
origina la vulneracin del principio de Capacidad Contributiva. En virtud
de la eliminacin del AAIR, los ingresos del Gobierno Central se vieron
afectados, lo que oblig a que el Congreso de la Repblica aprobara la
Ley N 28424 que cre el Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN),
norma que fue reglamentada por el D. S. N 25-2005-EF.
Luego de un gran debate, el esquema normativo del ITAN ha sido declarado constitucional por el TC, mediante Sentencia recada en el Expediente
N 3797-2006-PA/TC. Igualmente, si tomamos en cuenta lo dispuesto por
el Dec. Leg. N 976, el ITAN es un tributo que ha dejado de ser temporal
para convertirse ms bien en permanente.
Por ello, con la presente obra de la Biblioteca AELE: Impuesto Temporal

a los Activos Netos 2015, queremos contribuir a que se conozca con
precisin la normatividad vigente sobre esta materia, considerando las
recientes modificaciones, lo que permitir a nuestros lectores cumplir con
sus obligaciones tributarias de manera adecuada.
Esta edicin se encuentra actualizada a abril de 2015 y contiene las
normas reglamentarias junto con las disposiciones legales que desarrollan, de tal manera que el lector puede tener una visin completa de
los temas legislados. Adems, previamente se presentan algunas notas
reflexivas sobre los alcances del ITAN, con el propsito de proporcionar
un entendimiento cabal del funcionamiento y aplicacin de este impuesto.
Del mismo modo, hemos incluido sumillas de algunas Resoluciones del
Tribunal Fiscal e Informes ntegros de la SUNAT, con el fin de que se
pueda encontrar una gua autorizada para una adecuada interpretacin
de los textos normativos.
Finalmente, transcribimos en su integridad la primera sentencia que declara la constitucionalidad del ITAN y presentamos nuestros comentarios
sobre la misma.
Lima, abril de 2015
Luis Durn Rojo
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ITAN
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NDICE GENERAL
Presentacin
5
ndices

1. ndice General
7
2. ndice del Reglamento de la Ley del Impuesto Temporal a los Activos Netos 8
I.

Comentarios al Rgimen del ITAN 2015

I. El Origen del Impuesto a los Activos
11
II. Naturaleza y Constitucionalidad 12

1. Sobre los lmites del legislador tributario 12

2. Sobre los impuestos al patrimonio 12

3. Sobre los activos netos y la capacidad contributiva
12

4. Sobre el origen del ITAN para cubrir el vaco del AAIR
12

5. Sobre su vinculacin con el Impuesto a la Renta
13

6. Sobre sus caractersticas de crdito o de pago no definitivo
13

7. Sobre su fin extrafiscal
13

8. Aplicacin del fallo en la Jurisprudencia del Tribunal Fiscal
13

III. Rgimen Normativo 14

IV. mbito Temporal
14

V. mbito Subjetivo
15
1. Contribuyentes 15

2. Exenciones
15

3. Mnimo no afecto 22

VI. mbito Material
22
1. Problema de definiciones 22

2. La posicin de SUNAT
23

3. Bases para una nueva definicin
25

4. Deducciones al activo neto
25

VII. Tasa
29

VIII. Declaracin
29

IX. Cancelacin del Impuesto 30
X. Aplicacin del Monto Pagado
31

1. Esquema general
31

2. Caso de contribuyentes obligados a tributar en el exterior
33
II. Rgimen del ITAN Ley N 28424

Artculo 1.- Creacin del Impuesto Temporal a los Activos Netos
Artculo 2.- Sujetos del Impuesto
Artculo 3.- Inafectaciones
Artculo 4.- Base imponible
Artculo 4-A.- Clculo de la base imponible
Artculo 5.- Deducciones de la base imponible
Artculo 6.- Tasa
Artculo 7.- Declaracin y pago
Artculo 8.- Crdito contra el Impuesto a la Renta
Artculo 9.- Recurso y administracin
Artculo 10.- Reglamento
Artculo 11.- Vigencia
Anexo del Reglamento
37
38
38
42
43
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46
47
48
54
54
54
55
III. Normas Complementarias del ITAN

1. Disposiciones para la declaracin y pago del ITAN
Resolucin de Superintendencia N 87-2009/SUNAT
59
59
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2. Disposiciones especiales para quienes tributan en el exterior o son exportadores

72
72
IV. Otros documentos sobre el ITAN

1. Sentencia del Tribunal Constitucional sobre el Impuesto Temporal a los Activos Netos
Expediente N 3797-2006-PA/TC
2. Informes de SUNAT sobre el Impuesto Temporal a los Activos Netos
Informe N 2-2015-SUNAT/5D0000
Informe N 43-2014-SUNAT/5D0000
Informe N 33-2013-SUNAT/4B0000
Carta N 11-2012-SUNAT/200000
77
77
101
101
104
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159
162
166
171
NDICE DEL REGLAMENTO

D. S. N 25-2005-EF
ARTCULO PG.
2
3 derogado tcitamente
4 primer prrafo, inc. a)
4 primer prrafo, inc. b)
4 primer prrafo, inc. c)
4 segundo prrafo
4 tercer prrafo
5
6
7
8
9 inc. a)
9 inc. b)
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43
43
43
44
45
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48
48
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ARTCULO PG.
9 inc. c)
9 inc. d)
9 inc. e)
9 inc. f)
10
11
12
13
14
15
16
17
ANEXO
51
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Comentarios al
RGIMEN DEL
IMPUESTO TEMPORAL A LOS
ACTIVOS NETOS 2015
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Comentarios al Rgimen del

IMPUESTO TEMPORAL A LOS
ACTIVOS NETOS 2015
I. EL ORIGEN DEL IMPUESTO A LOS ACTIVOS
Desde las reformas tributarias de los primeros aos de la dcada de los 90 del siglo pasado
el legislador peruano ha venido implementando exacciones asociadas a los activos netos (lase
patrimonio) para las entidades perceptoras de rentas de tercera categora, bajo el entendido que
era necesario adoptar un mecanismo para asegurar el correcto pago del Impuesto a la Renta (IR)
y/o complementar su diseo en la bsqueda de la progresividad, o en su caso crear un tributo
autnomo que brinde cierto alivio financiero al Estado en coyunturas en que los niveles esperados
de recaudacin tributaria podan estar amenazados.
As fueron apareciendo, teidos con ciertos visos de inconstitucionalidad, el Impuesto Mnimo
a la Renta (IMR), el Impuesto Extraordinario a los Activos Netos (IEAN), el Anticipo Adicional
al Impuesto a la Renta (AAIR) y, finalmente, el Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN).
Como se recordar, en agosto de 2002 se public la Ley N 27804 que modific varios artculos
de la Ley del Impuesto a la Renta (LIR). La Quinta Disposicin Transitoria y Final de dicha norma
estableci el denominado AAIR, el cual fue incorporado como parte del Captulo XVI mediante
Dec. Leg. N 945 para el ao 2004.
Sin embargo, el Tribunal Constitucional (TC), mediante Sentencia recada en el Expediente
N 33-2004-AI/TC, declar fundada la demanda de inconstitucionalidad contra dichas normas,
indicando que resulta inconstitucional establecer un pago anticipado del IR cuyo mecanismo de
determinacin toma en cuenta los activos empresariales, pues resulta siendo una violacin del
principio de Capacidad Contributiva.
Ante la eliminacin del AAIR, el Poder Ejecutivo present al Congreso de la Repblica el
Proyecto de Ley N 12021/2004-PE con la finalidad de aprobar un nuevo tributo transitorio
para generar un ingreso fiscal que podra representar una recaudacin de setecientos millones de
nuevos soles al ao.
Puede leerse en la Exposicin de Motivos de dicho Proyecto de Ley los siguientes fundamentos
que justificaban la creacin de un nuevo tributo: Los ingresos tributarios del Gobierno Central se han
visto seriamente afectados por la sentencia del Tribunal Constitucional recada en la Accin de Inconstitucionalidad N 33-2004-AI/TC que declar inconstitucionales la Quinta Disposicin Transitoria y Final de
la Ley N 27804 y el artculo 125 del Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado
por Decreto Supremo N 054-99-EF, que crearon y regularon el Anticipo Adicional del Impuesto a la Renta
lo cual imposibilita el cumplimiento de las obligaciones del Estado.
Por esta razn, en forma transitoria (hasta el 2006), y en uso de la potestad tributaria otorgada
al Estado mediante el artculo 74 de la Constitucin Poltica del Per se crea el Impuesto Temporal
a los Activos Netos.
Ese fue el origen del ITAN.
Dicho impuesto fue aprobado por Ley N 28424, publicado el 21 de diciembre de 2004
(en adelante "la Ley") y reglamentado por D. S. N 25-2005-EF (en adelante "el Reglamento").
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Tras una larga espera, el TC, a travs de la Sentencia recada en el Expediente N 3797-2006PA/TC, confirm por primera vez la constitucionalidad del ITAN. Luego vendran numerosos
pronunciamientos en el mismo sentido, aunque igualmente insuficientes para delinear los lmites
constitucionales del mencionado tributo.
El Tribunal Fiscal (TF) ha confirmado el carcter legal de crdito con derecho a devolucin
del ITAN respecto del IR, como se puede leer en la RTF N 8569-1-2012.
II. NATURALEZA Y CONSTITUCIONALIDAD
Desde que fuera establecido, existen suficientes razones para dudar de la naturaleza del ITAN,
y sobre todo de su plena constitucionalidad.
El TC, sin abundar en argumentaciones, ha sealado en la citada Sentencia recada en el Expediente N 3797-2006-PA/TC que el ITAN es un impuesto patrimonial autnomo que grava
los activos netos de determinados sujetos perceptores de rentas de tercera categora.
A continuacin revisemos algunas consideraciones de dicho fallo referidas a la naturaleza del
ITAN:
1. Sobre los lmites del legislador tributario
No hay lmites de tcnica o poltica fiscal para crear tributos, sino solo el respeto del ordenamiento constitucional.
Puede existir cierta afectacin al derecho de propiedad con un impuesto, como todo tributo
ciertamente, pero para el TC esta intromisin no es, en estricto, equivalente a la vulneracin de
algn derecho fundamental que suponga asumir que es inconstitucional.
2. Sobre los impuestos al patrimonio
El TC ha indicado que los impuestos al patrimonio estn constituidos por los ingresos que
obtiene el fisco al gravar el valor de los bienes y derechos que constituyen la propiedad, as como
su transferencia, como es el caso del Impuesto Predial, del Impuesto de Alcabala, del Impuesto
al Patrimonio Vehicular, etc.
3. Sobre los activos netos y la capacidad contributiva
Se ha dicho que los activos netos se instituyen como manifestacin de capacidad contributiva
en cuanto a impuestos al patrimonio se trata. Ms adelante se ver los alcances y problemtica de
la nocin de activos netos.
4. Sobre el origen del ITAN para cubrir el vaco del AAIR
El TC sugiere conocer que el ITAN es una frmula del legislador para cubrir el vaco creado
por la declaratoria de inconstitucionalidad del AAIR, pero lamentablemente no ha dado mayores
explicaciones sobre la constitucionalidad de dicho trnsito legislativo.
Es importante hacer notar este aspecto porque podra entenderse que el AAIR fue legitimado
formal pero no sustantivamente. Dicha subsanacin, bajo esta interpretacin, sera un autntico
fraude del legislador tributario que no debera ser tolerado en trminos constitucionales.
Sin embargo, desde otro punto de vista, el TC, como juez constitucional, estara limitado de
hacer un anlisis de la poltica tributaria o del debate legislativo, que incluye los antecedentes del
ITAN o de cualquier otro tributo creado o por crearse, pues podra representar, en esencia, una
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intromisin en la facultad de imposicin del legislador. Resulta discutible pues, qu duda cabe,
fijar la mirada y alcances del examen constitucional por parte del TC.
5. Sobre su vinculacin con el Impuesto a la Renta
Para el TC, el IMR y el AAIR se originaban del IR, y eso marcara una diferencia principal
con el ITAN.
El colegiado entiende que el ITAN es un impuesto independiente que efectivamente grava activos netos como manifestacin de capacidad contributiva no directamente relacionada con la renta. Es
decir, es la incongruencia de un medio impositivo (activos netos) con los fines que persigue el legislador
tributario (renta) lo que hizo inconstitucionales los citados tributos.
Nos parece que se ha confundido la materia gravada con los fines del tributo, adems que
resulta muy difcil establecer este ltimo aspecto. En todo caso, se ha entendido que el ITAN debe
ser visto independientemente de cualquier otro tributo.
6. Sobre sus caractersticas de crdito o de pago no definitivo
No obstante lo sealado en el punto anterior, es evidente la relacin del ITAN con el IR, pues
el primero puede ser un crdito del segundo. Adems, el ITAN puede ser devuelto al contribuyente en determinadas situaciones, lo que evidencia que tenga por caracterstica el no ser un pago
definitivo como se reconoce a un tributo en la doctrina clsica.
Sobre el particular, el TC ha sealado que el artculo 74 de la Constitucin Poltica (CP) no
prohbe que se haya regulado de esa manera al ITAN.
Efectivamente, para ser congruentes con lo sealado en abundante jurisprudencia del TC, se
hubiera errado si se declaraba inconstitucional al ITAN por ser un crdito de un tributo o pasible
de devolucin, ya que esas caractersticas podran entenderse inclusive como ventajosas al contribuyente y, por ende, terminaran siendo precisamente una garanta de su constitucionalidad.
El problema sobre este tema, como se ver ms adelante, es si el ITAN es igualmente constitucional cuando por su diseo normativo no es posible utilizarlo como crdito ni tampoco obtener
su devolucin.
7. Sobre su fin extrafiscal
En un extremo de la Sentencia del TC se hace saber que los impuestos al patrimonio tienen
como objetivo el facilitar la lucha contra el fraude (por la informacin que proporcionan sobre
las fuentes de riqueza) y el control tributario en general (en una suerte de censo de la riqueza de
los ciudadanos).
Hubiera sido interesante un mayor desarrollo de esta perspectiva, y en especial que se definan
los bordes de la posibilidad de establecer tributos bajo la perspectiva mencionada.
8. Aplicacin del fallo en la Jurisprudencia del Tribunal Fiscal
Hay diversos pronunciamientos del TF referidos al citado fallo del TC. As, en la Resolucin
del TF (RTF) N 10446-1-2009 se ha sealado que el ITAN es un Impuesto que grava los activos netos como manifestacin de la capacidad contributiva del contribuyente, y no se encuentra
directamente relacionado con la renta, conforme lo ha sealado el TC; por lo que la obtencin
de una prdida tributaria o la no obtencin de renta gravable resulta irrelevante para efectos de
determinar la obligacin de pago del ITAN.
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ITAN
III. RGIMEN NORMATIVO

Como ya indicamos el ITAN est regulado en la Ley N 28424, y en su Reglamento; a su vez,
las disposiciones para su declaracin han sido recogidas en las R. de S. Ns. 71-2005/SUNAT,
88-2005/SUNAT y 87-2009/SUNAT.
Para la SUNAT, segn comunica en la Carta N 11-2012-SUNAT/20000 sin fecha, se debe
tener presente la especial naturaleza del monto cancelado por concepto de ITAN ya que a pesar de
tratarse de un impuesto, se ha concedido la posibilidad que el contribuyente pueda gozar de un derecho
patrimonial equivalente al importe efectivamente cancelado, solo si se cumplen los requisitos y condiciones
previstas en las normas del ITAN. As pues, como parte de este derecho, el contribuyente puede compensar
el mencionado importe nicamente contra el Impuesto a la Renta del ejercicio.
Lo cierto adems es que hasta la fecha no se han solucionado los vacos normativos existentes
en el rgimen normativo del ITAN, pese a que se advirti de ello desde el inicio de su vigencia.
Lamentablemente, como ocurre con otros tributos de relevancia nacional, los contribuyentes debern
aplicar una Ley y un Reglamento cuyas normas admiten muchas y diversas interpretaciones. El
caso emblemtico es el de la definicin y alcances de lo que debe considerarse como activo neto
para efectos de la determinacin de la base imponible del ITAN.
La posicin de SUNAT, plasmada en el Informe N 232-2009-SUNAT/2B0000 a este respecto
no asegura que, por alguna reconsideracin de la propia institucin, vaya a quedar sin efecto con
un nuevo Informe.
Habrn contribuyentes que presentarn la declaracin del ITAN sin darle mayor importancia
a su determinacin, dado que lo pagado acabar siendo crdito contra los pagos a cuenta del IR
del ejercicio o contra el monto debido luego de presentada la declaracin jurada anual de dicho
tributo o finalmente podra ser materia de devolucin. Otros, con menos suerte estarn ante un
ITAN irrecuperable y, en esa medida, quiz inconstitucional.
Sin embargo, tomar el primer camino podra ser contraproducente, especialmente en el caso
de que la SUNAT intensifique la fiscalizacin del ITAN y plantee cuestionamientos a la aplicacin
de lo pagado a ttulo de ese Impuesto. Por eso, adems de la agenda para sincerar los alcances y
trminos del pago de este tributo, que corresponde ms a un tema de poltica pblica, los contribuyentes deben programar un adecuado proceso de preparacin de la declaracin del ITAN
y, de ser necesario, el correspondiente sustento de las posturas interpretativas de la normatividad
que se asuman.
IV. MBITO TEMPORAL
El ITAN, conforme al artculo 11 de la Ley, haba sido creado con la finalidad de aplicarse
solo durante dos ejercicios (2005 y 2006), luego de los cuales quedara sin efecto.
No obstante, el artculo 8 de la Ley N 28929, publicada el 12 de diciembre de 2006, prorrog
la vigencia del ITAN hasta el 31 de diciembre de 2007. A su vez, el Dec. Leg. N 976, publicado
el 15 de marzo de 2007 y vigente desde el 1 de enero de 2008, ha extendido indefinidamente el
plazo de vigencia del mencionado tributo.
Debe tenerse en cuenta que los numerosos pronunciamientos del TC sobre la constitucionalidad del ITAN, desde el primero hasta los recientes, de manera imprecisa asumen que este tributo
es de naturaleza temporal.
14
AELE
Que el ITAN sea materialmente un tributo permanente no solo es una contradiccin con su
propia denominacin, sino una posible lesin al principio de seguridad jurdica. Abona a esta
perspectiva el que se prolongue la aplicacin de un tributo con una regulacin bastante imperfecta.
V. MBITO SUBJETIVO
1. Contribuyentes
Conforme al artculo 2 de la Ley, estn obligados a pagar el ITAN, en calidad de contribuyentes, los sujetos generadores de rentas de tercera categora comprendidos en el rgimen general
del IR al 1 de enero de cada ao, salvo por algunas inafectaciones.
De dicha definicin puede entenderse las siguientes afirmaciones:
Se incluye a las sucursales, agencias y dems establecimientos permanentes en el pas de
empresas unipersonales, sociedades y entidades constituidas en el exterior, se entiende no
domiciliadas, lo que ha sido expresamente sealado por el artculo 2 del Reglamento.
Ntese que en la Ley no se hace distincin entre sujetos domiciliados y no domiciliados.
La SUNAT ha sealado en el Informe N 106-2006-SUNAT/2B0000 que las personas
jurdicas constituidas en la Repblica Federal de Alemania que no tienen sucursales, agencias
u otros establecimientos permanentes en el Per, no se encuentran gravadas con el ITAN.
Se incluye a aquellos contribuyentes sujetos al rgimen general que tuvieran una alcuota impositiva diferente a la del artculo 56 de la LIR, como es el caso de los regmenes
Agrario y de Amazona, lo que se deduce del artculo 2 del Reglamento cuando se indica
cualquiera sea la tasa a la que estn afectos.
No se incluye a los sujetos comprendidos en el Rgimen Especial del Impuesto a la Renta
(RER) pues justamente no son parte del rgimen general. Tampoco se incluye a los sujetos
del Nuevo Rgimen nico Simplificado (RUS).
Podran estar comprendidos los sujetos que no pagan el IR por realizar operaciones exoneradas de dicho impuesto, o estar exonerados del mismo, en el entendido que el ITAN
es un tributo independiente. Sin embargo, tales sujetos estn inafectos expresamente del
ITAN conforme al inciso f ) del artculo 3 de la Ley.
Debe sealarse que no se encuentra dentro del mbito de aplicacin del ITAN el patrimonio
de los fondos del Sistema Privado de Pensiones SPP (conforme al artculo 78 del TUO de la
Ley del SPP).
Finalmente, respecto a los Fondos de Inversin, cabe indicar que en el Informe N
9-2011-SUNAT/2B0000, del 26 de enero de 2011, la SUNAT ha indicado que no son contribuyentes del ITAN por el valor de los activos netos consignados en el balance general de dichos
fondos. Sin embargo, los partcipes del fondo que sean generadores de rentas de tercera categora
sujetos al rgimen general del IR son contribuyentes de dicho impuesto y deben considerar dentro
de la base imponible el valor que corresponda de su inversin.
2. Exenciones
a. La justificacin de establecer exenciones
En el Proyecto de Ley que origin el ITAN se indic que era conveniente exceptuar del pago
del ITAN a determinados sujetos. Algunos casos de exencin tenan mayor justificacin
que otros.
AELE
15
ITAN
No se sugirieron inafectaciones legales ni tampoco exoneraciones objetivas, y en esos

trminos es que prcticamente qued definido el nuevo tributo.
Siendo el ITAN, en palabras del TC, un tributo al patrimonio, es plenamente justificable
el establecimiento de exenciones, permanentes y temporales, a su alcance, respetando, entre
otros principios, la igualdad y capacidad contributiva, de lo contrario se tie nuevamente
con un aparente vicio de inconstitucionalidad a dicho Impuesto.
Actualmente, existen sujetos inafectos del ITAN, se trata de aquellos que estuvieron exonerados inicialmente, salvo las entidades educativas particulares.
b. La vigencia de las exoneraciones
Las exoneraciones del ITAN que se encontraban reguladas en el original artculo 3 de
la Ley ya no estn vigentes. Actualmente, esos supuestos que estuvieron exonerados del
ITAN, salvo el referido a las instituciones educativas, se encuentran inafectos, de acuerdo
a lo establecido por la Ley N 30264 que comentaremos en el siguiente punto.
Sin embargo, es importante preguntarse hasta cundo estuvieron vigentes las referidas
exoneraciones.
Como hemos sealado anteriormente, inicialmente el ITAN fue pensado para que fuera
aplicado solo por los aos 2005 y 2006, pero con el devenir del tiempo se torn en un
tributo permanente.
Sucede que, en un inexcusable descuido del legislador tributario, las correspondientes prrrogas no repararon en precisar si las exoneraciones recogidas en la Ley deban continuar
acompaando la vigencia del ITAN. No era un sobrentendido, ello debi ser precisado
expresamente.
Es decir, la redaccin del original artculo 3 de la Ley se hizo en el marco de un tributo
temporal, pero cuando torn en permanente se origin un problema de alcance temporal
de dicha norma.
Estando vigente todava el Dec. Leg. N 977, pues luego fue derogado por la Ley N 29742,
la SUNAT opin sin mucha argumentacin en el Informe N 46-2011-SUNAT/2B0000
que las exoneraciones previstas en el artculo 3 de la Ley se encontraban vigentes hasta el
31 de diciembre de 2013.
Con la incorporacin de la Norma VII al Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario (CT),
mediante el Dec. Leg. N 1117, se volvi a generar una discusin sobre la vigencia de las
exoneraciones del ITAN(1).
En efecto, la nica Disposicin Complementaria Transitoria del Dec. Leg. N 1117 estableci
que la nueva Norma VII del Ttulo Preliminar del CT resulta de aplicacin a las exoneraciones,
incentivos o beneficios tributarios que hayan sido concedidos sin sealar plazo de vigencia y
que se encuentren vigentes. En el caso de exoneraciones, incentivos o beneficios tributarios
cuyo plazo supletorio de tres aos previsto en la citada Norma VII hubiese vencido o venza
antes del 31 de diciembre de 2012, mantendrn su vigencia hasta la referida fecha.
La SUNAT ha emitido opinin al respecto y ha sealado en el Informe N
43-2014-SUNAT/5D0000, que las exoneraciones al ITAN para los sujetos comprendidos en el artculo 3 de la Ley estuvieron vigentes hasta el 31 de diciembre de 2012. Esta
(1) Ver Ope Lex: Racionalizacin y caducidad de beneficios tributarios. EN: Suplemento Mensual Informe Tributario, N 255, agosto de 2012,
AELE, pg. 1.
16
AELE
opinin ha sido confirmada en el Informe N 2-2015-SUNAT/5D0000, que establece

otros criterios importantes que revisaremos ms adelante.
c. Regularizacin excepcional de los ejercicios 2013 y 2014
La Ley N 30264 que estableci los supuestos inafectos del ITAN, asumi que durante
los ejercicios 2013 y 2014 las entidades que estuvieron exoneradas se encontraban afectas
al tributo; por ello, la Sexta Disposicin Complementaria Transitoria de la Ley N 30264
estableci que por excepcin, las entidades a que se refiere el artculo 3 de la Ley, podrn
regularizar lo concerniente a este impuesto de los ejercicios fiscales 2013 y 2014, intereses,
moras y multas, mediante una compensacin correspondiente al 1 por ciento de 1 UIT(2).
Puede haber muchas lecturas sobre el alcance de esta norma y es notoria la falta de tcnica
legislativa de esta aparente extincin de deuda tributaria.
En principio, la regularizacin excepcional, mediante una expresa disposicin transitoria,
sugiere que se realiz el hecho imponible y es correcto pagar y/o cobrar el tributo por los
aos 2013 y 2014, de otro modo no habra necesidad de disponer esa posibilidad, sino
simplemente precisar el no gravamen, cosa que no se hizo. Es decir, el legislador no ha
compartido los argumentos expuestos por algunos contribuyentes que sostenan la inafectacin del ITAN en esos mismos periodos.
Se ha sostenido que, de lo sealado en la Ley N 30264, estn en condiciones de regularizar
las entidades a que se refiere el artculo 3 de la Ley N 28424, incorporado por la Ley N
30264, y eso genera la duda de si las instituciones educativas particulares las cuales no
han sido incluidas en la relacin de sujetos inafectos del ITAN tambin pueden hacerlo,
lo cual debera aclararse prontamente.
Se dice que los contribuyentes del ITAN podrn regularizar lo concerniente a este impuesto
de los ejercicios fiscales 2013 y 2014, intereses, moras y multas, mediante una compensacin
correspondiente al 1% de 1 UIT. Es decir, la regularizacin es facultativa.
Es pertinente respondernos si lo concerniente incluye o no al propio tributo o si abarca
solamente a sus cargos accesorios (intereses, moras y multas).
Tendramos cuanto menos dos interpretaciones:
1. Regularizar es pagar necesariamente el tributo ITAN por los aos 2013 y 2014, y
agregar S/. 38.5 (tomando la UIT del 2015) por intereses, moras y multas, mediante
la figura de compensacin.
2. Regularizar es pagar S/. 38.5 (tomando la UIT del 2015) por el tributo ITAN, intereses,
moras y multas, mediante la figura de compensacin.
La SUNAT ha sealado en el Informe N 2-2015-SUNAT/5D0000 que la compensacin
a que se refiere la Sexta Disposicin Complementaria Transitoria de la Ley N 30264 comprende el ITAN generado en los ejercicios 2013 y 2014, en su conjunto; es decir, se debe
pagar una nica compensacin por ambos ejercicios.
Asimismo, ha indicado en el mismo informe que tratndose de los sujetos indicados en el
antiguo artculo 3 de la Ley subsiste la obligacin formal de declarar el ITAN correspondiente
a los ejercicios 2013 y 2014. No obstante, con el pago de la compensacin establecida en
la citada disposicin se extingue la multa por la infraccin de no presentar las declaraciones
que contengan la determinacin de la deuda tributaria, dentro de los plazos establecidos.
(2) En el Informe N 5-2015/SUNAT/3D0000 se seala que la UIT que se considera para efectos de la "compensacin" es la vigente a la fecha de pago.
AELE
17
ITAN
Irrazonable e inequitativa podra resultar la llamada compensacin con el 1 por ciento de

1 UIT respecto de aquellos contribuyente que pagaron el tributo meses atrs, y que no
ven necesidad de participar de esta regularizacin excepcional pues no fueron omisos ni
morosos ante las acciones que desarroll la Administracin Tributaria.
Por lo mismo, no sera extrao que los contribuyentes ms cumplidos estn evaluando
accionar mediante procedimientos administrativos y/o procesos constitucionales para hacer
prevalecer su derecho a la igualdad tributaria.
Al respecto, la SUNAT ha sealado en el mencionado informe que en caso que los sujetos
indicados en el antiguo artculo 3 de la Ley hayan declarado y pagado cuotas del ITAN
de los ejercicios 2013 y 2014 hasta la publicacin de la Ley N 30264, no se proceder a
la devolucin de lo pagado. Tratndose de deudas por ITAN de los ejercicios 2013 y 2014
que se encuentren pendientes de pago en razn de haberse efectuado nicamente pagos
parciales por dicho impuesto hasta la publicacin de la Ley N 30264, los sujetos antes
indicados podrn optar entre pagar el saldo de la deuda o la compensacin a que se refiere
la Sexta Disposicin Complementaria Transitoria.
Finalmente, ha indicado que no corresponde la devolucin del ITAN de los ejercicios 2013
y 2014 cancelado con fondos provenientes del Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias
(SPOT) o va compensacin del Saldo a Favor Materia del Beneficio.
d) Los sujetos inafectos
Como indicamos, hoy el artculo 3 de la Ley recoge supuestos inafectos y ya no supuestos
exonerados.
El rgimen del ITAN no ha recogido inafectaciones de tipo objetivo. Se trata de la inafectacin subjetiva de un conjunto de entidades sealadas en dicho artculo, las que antes
estuvieron exoneradas, con la exclusin de las entidades educativas particulares.
Las cooperativas tienen un nuevo rgimen segn la Ley N 28424, y no siempre estuvieron
exoneradas del ITAN, como se puede leer en la RTF N 9681-3-2012. El Informe N
33-2013-SUNAT/2B0000 sigue esa perspectiva sealando que la exoneracin prevista
en el artculo 3 del TUO de la Ley de los CETICOS, modificada por la Ley N 29710,
comprenda al ITAN a partir del ejercicio 2012.
El nuevo artculo 3 de la Ley se ha establecido algunos sujetos (perceptores de rentas de
tercera categora) que se encuentran inafectos del ITAN:
i) Por el inicio de operaciones
Los sujetos que no hubieren iniciado sus operaciones productivas, as como aquellos que
las hubieran iniciado a partir del ejercicio al que corresponde el pago, lo cual significa,
en este ltimo caso, que la obligacin surgir en el ejercicio siguiente.
En tal sentido, nicamente estarn gravados con el referido Impuesto los contribuyentes que hubieren iniciado sus operaciones hasta el 31 de diciembre del ao anterior al
cual corresponde su pago. Dicho de otra manera, si iniciaron operaciones en un ao
determinado, sern contribuyentes del ITAN a partir del ao siguiente.
Ahora bien, la Ley no ha establecido cundo es que se entiende que se han iniciado las
operaciones productivas, como en su momento tampoco ocurri con el IEAN o el AAIR.
Podra inferirse inclusive que, literalmente, se estara excluyendo a las empresas que se
dedican a labores de comercializacin o de servicios, lo que evidentemente carece de
justificacin. Al contrario, como lo indicamos en su oportunidad, somos de la opinin
18
AELE
que la referencia inicio de operaciones productivas debera ser entendida como el

momento en que toda empresa empieza a interactuar en el mercado, en cumplimiento
de su objeto social.
Sobre el particular, el inciso a) del artculo 3 del Reglamento, que desarrollaba un supuesto
cuando estaba exonerado, sealaba que el inicio de operaciones ocurre cuando se realiza
la primera transferencia de bienes o la primera prestacin de servicios, aunque no indica
que ello sea independientemente de si se realiza a ttulo gratuito u oneroso.
La norma reglamentaria citada exclua de esa definicin a las empresas que se encontraban bajo el mbito de aplicacin del Dec. Leg. N 818, las que consideraban iniciadas
sus operaciones productivas cuando hubieran realizado las operaciones de explotacin
comercial referidas al objetivo principal del contrato, de acuerdo a lo que estuviera
establecido en el mismo.
Es preciso recordar que el TF en su Resolucin de Observancia Obligatoria, publicada
en el Diario Oficial El Peruano el 19 de agosto de 2008, estableci el siguiente criterio
interpretativo:
Cuando el inciso a) del artculo 3 del Reglamento de la Ley del Impuesto Temporal a los
Activos Netos, aprobado por Decreto Supremo N 025-2005-EF, dispone que se entiende que
una empresa ha iniciado sus operaciones productivas cuando realiza la primera transferencia
de bienes o prestacin de servicios, salvo el caso de las empresas que se encuentran bajo el
mbito de aplicacin del Decreto Legislativo N 818 y modificatorias, las que considerarn
iniciadas sus operaciones productivas cuando realicen las operaciones de explotacin comercial
referidas al objetivo principal del contrato, de acuerdo a lo que se establece en el mismo, debe
interpretarse que, respecto de las empresas que no se encuentran bajo el mbito de aplicacin
del Decreto Legislativo N 818, el inicio de las operaciones productivas se producir con la
primera transferencia de bienes o prestacin de servicios que sea inherente al objeto social o
giro de negocio de la empresa.
En la RTF N 3081-9-2011 se revoc la apelada, cuando la controversia era si se haba
iniciado operaciones por una empresa que solo tuvo ingresos por diferencia de cambio
y la venta de un activo fijo.
En el Informe N 123-2009-SUNAT/2B0000 la SUNAT seal que para fines de la
exoneracin prevista en el inciso a) del artculo 3 de la Ley, las empresas que se encuentran bajo el mbito de aplicacin del Dec. Leg. N 973 debern considerar iniciadas sus
operaciones productivas cuando realicen la primera transferencia de bienes o prestacin
de servicios que sea inherente al objeto social o giro de negocio de tales empresas.
Finalmente, en el Informe N 30-2010-SUNAT/ 2B0000 indic que tratndose de
una persona jurdica domiciliada en el Per cuyo objeto social nicamente consiste en
realizar inversiones en acciones de otras personas jurdicas:
Se entender que, para efecto del ITAN, dicha persona jurdica inicia sus operaciones productivas, cuando efecte la primera transferencia de bienes o prestacin
de servicios que sea inherente a su objeto social antes mencionado.
La obtencin de ingresos derivados de depsitos efectuados en el Sistema Financiero
Nacional o por concepto de dividendos provenientes de las empresas cuyas acciones
son de su propiedad, no supone que la empresa haya dado inicio a sus operaciones
productivas para efecto del ITAN.
AELE
19
ITAN
La transferencia de tales acciones por parte de dicha persona jurdica s supone que
la empresa haya dado inicio a sus operaciones productivas para efecto del ITAN.
Ahora bien, con el fin de evitar medidas elusivas, en los casos de reorganizacin de
sociedades o empresas no operar la inafectacin si cualquiera de las empresas intervinientes inici sus operaciones con anterioridad al 1 de enero del ao gravable en curso.
La determinacin y pago del ITAN se har por cada una de las empresas que se extingan
y ser de cargo, segn el caso, de la empresa absorbente, la empresa constituida o las
empresas que surjan de la escisin (en proporcin a los activos que se hayan transferido
a las empresas, de ser el caso).
Conforme a la disposicin sobre reorganizacin de sociedades indicada en el artculo
65 del Reglamento de la LIR, se entendera como reorganizacin de empresas:
La reorganizacin por fusin bajo cualquiera de las dos formas previstas en el
artculo 344 de la Ley General de Sociedades (LGS). En el caso de las Empresas
Individuales de Responsabilidad Limitada (EIRL), estas solo podrn absorber o
incorporar otras EIRL que pertenezcan al mismo titular. En este caso, la determinacin y pago del ITAN sern efectuados por la absorbente o la constituida con
motivo de la absorcin.
La reorganizacin por escisin bajo cualquiera de las modalidades previstas en el
artculo 367 de la LGS. En este supuesto, la determinacin y pago del ITAN sern
de cargo de la empresa absorbente, la empresa constituida o las empresas que surjan
de la escisin. En este ltimo caso, la obligacin se efectuar en proporcin a los
activos que se hayan transferido a las empresas.
Cualquier otra modalidad prevista en el artculo 392 de la LGS.
En la Ley se ha sealado expresamente que las reglas indicadas anteriormente no sern
de aplicacin a los casos de reorganizacin simple (supuesto previsto en el artculo 391
de la LGS).
Al respecto, no se ha aclarado si lo que no se aplica es la regla sobre determinacin y
pago para las empresas que se extingan o la no inafectacin del pago del ITAN. Bajo
una interpretacin literal cabra concluir lo segundo, aunque podra no haber sido esa
la intencin del legislador, lo que puede deducirse justamente de lo sealado en el inciso b) del artculo 3 del Reglamento, en el sentido que debe tomarse la definicin de
reorganizacin de sociedades o empresas contenida en el artculo 65 del Reglamento
de la LIR, en el que se encuentra incluida expresamente la reorganizacin simple en el
inciso c).
ii) Por el servicio pblico
Las empresas que presten el servicio pblico de agua potable y alcantarillado.
Evidentemente, no se encuentran inafectas las empresas que presten otros servicios
pblicos, a diferencia de lo que ocurri en el caso del IEAN y el AAIR.
No entendemos la razn por la cual el Congreso excluy del beneficio a otras empresas,
cuya razn para establecer la inafectacin es la misma que la de las empresas de servicio
pblico de agua potable.
iii) Por empresas pblicas
Las empresas pblicas que prestan servicios de administracin de obras e infraestructura
construidas con recursos pblicos que son propietarias de dichos bienes, siempre que
20
AELE
estn destinados a la infraestructura elctrica de zonas rurales y de localidades aisladas y

de frontera del pas, para evitar que las tarifas de servicios pblicos esenciales aumenten
en perjuicio de los consumidores de dichas zonas.
iv) Por situacin patrimonial
Las empresas en proceso de liquidacin o las declaradas en insolvencia por el INDECOPI al 1 de enero de cada ejercicio. Respecto a las primeras, la Ley indica que se
entiende que la empresa ha iniciado su proceso de liquidacin a partir de la declaracin
o convenio del mismo.
Sugerimos revisar la RTF N 8862-8-2012, que, aunque resuelve un caso en el periodo
en que el supuesto estaba exonerado, sera aplicable actualmente. All se concluye que
el procedimiento concursal preventivo no es causal de exoneracin del ITAN.
En el Informe N 44-2012-SUNAT/4B0000 se concluy que se mantiene exonerado del
ITAN aquel contribuyente respecto del cual la Junta de Acreedores del procedimiento
concursal ordinario al que se encuentra sometido, opta inicialmente por su disolucin
y liquidacin, y al ao siguiente cambia su destino decidiendo la reestructuracin
patrimonial, en tanto se trata del mismo procedimiento concursal ordinario.
v) Por entidad financiera
El caso de COFIDE, en su calidad de banco de fomento y desarrollo de segundo piso.
Esta exclusin se debe a la conformacin de los activos de esta entidad y a la naturaleza
de sus operaciones.
vi) Por personas naturales
Las personas naturales, sucesiones indivisas o sociedades conyugales (que optaron por
tributar como tales) que perciban exclusivamente rentas de tercera categora a que se
refiere el inciso j) del artculo 28 de la LIR, es decir, las generadas por patrimonios
fideicometidos de sociedades titulizadoras, fideicomisos bancarios y fondos de inversin
empresarial provenientes del desarrollo o ejecucin de un negocio o empresa.
vii) Por entidades exoneradas del IR
Las entidades inafectas o exoneradas del IR a que se refieren los artculos 18 y 19 de
la LIR, y las personas generadoras de rentas de tercera categora, exoneradas o inafectas
del IR de manera expresa.
Sobre este supuesto debemos sealar que existe una disociacin de redaccin con determinadas exenciones que aparecen en la LIR, pues en algunos casos no estn exentos
del pago de este tributo los sujetos sino las rentas de los mismos, como es el caso de las
asociaciones. Es un tema que debi ser aclarado.
Puede tomarse en cuenta lo sealado en la RTF N 9913-3-2009, en donde se discuta
los alcances de la exoneracin del inciso o) del artculo 19 de la LIR respecto a la
exoneracin del IEAN. En dicha oportunidad se dijo que la apelante era una entidad
afecta al Impuesto a la Renta, que obtiene algunos ingresos exonerados segn el inciso o) del
artculo 19 de la Ley del Impuesto a la Renta, as como otros ingresos gravados, por lo que
de conformidad con el inciso n) del artculo 4 del Texto nico Actualizado del Reglamento
del Impuesto Extraordinario a los Activos Netos, al no ser entidad exonerada del pago (del)
Impuesto a la Renta, no se encontraba exonerada del Impuesto Extraordinario a los Activos
Netos.
AELE
21
ITAN
Resulta de inters la RTF N 9159-3-2012, por cuanto con ella se dice que la declaracin en el PDT de IR, o la casilla sobre exoneracin de este tributo, no implica
necesariamente que el contribuyente no est exonerado del ITAN.
Sobre una entidad de auxilio mutuo, inafecta del IR, se dijo en la RTF N 7878-42012 que en anterior resolucin se haba establecido que la recurrente es una entidad
inafecta del Impuesto a la Renta, (por tanto) tampoco se encontraba afecta al Impuesto
Temporal a los Activos Netos-ITAN en virtud de lo previsto en el citado artculo 2 de la
Ley N 28424.
Finalmente, tambin hay que tomar nota que aunque no quede clara la argumentacin,
en el Informe N 44-2012-SUNAT/4B0000 seal que se encuentran exoneradas del
ITAN las sucursales, agencias o cualquier otro establecimiento permanente en el pas
de empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier naturaleza constituidas
en el exterior que obtengan exclusivamente ingresos exonerados por las actividades
comprendidas en el inciso d) del artculo 48 de la LIR. El mismo criterio podra
aplicarse actualmente.
3. Mnimo no afecto
Conforme al artculo 6 de la Ley, y al artculo nico del Dec. Leg. N 976, estn exceptuados
del pago del ITAN aquellos contribuyentes que tengan activos netos de hasta S/. 1 000 000, puesto
que se les aplica una tasa de 0 por ciento.
En el caso de los dems contribuyentes afectos, que tengan activos netos mayores a S/. 1 000
000, quedarn exceptuados del pago por ese primer tramo.
VI. MBITO MATERIAL
1. Problema de definiciones
En el artculo 1 de la Ley se ha sealado que el ITAN se aplica a la tenencia de activos netos al
31 de diciembre del ao anterior al que corresponde el pago. En tal caso, la obligacin tributaria
nace el 1 de enero de dicho ejercicio.
En el ITAN se presenta la misma interrogante esencial que se tena en el IMR, el IEAN y el
AAIR al momento de iniciar la determinacin de la obligacin tributaria, es decir saber lo que
son los activos netos.
En el artculo 4 de la Ley se seala que la base imponible est constituida por el valor de los
activos netos consignados en el balance general..., deducidas las depreciaciones y amortizaciones admitidas por la Ley del Impuesto a la Renta. En tal sentido, para determinar el valor de los activos
debe analizarse:
Si existen conceptos que no han sido incluidos en el Balance General (BG) pero que en
estricto forman parte del activo de la empresa, especialmente aquellos que aparecen registrados en las cuentas del pasivo o en las cuentas de control, o que habindose devengado
a favor de la empresa, no fueron registrados.
Si existen conceptos que no obstante estar registrados como activos de la empresa, no lo
son, especialmente cuando no hay un derecho devengado (cuentas del activo que no representan un recurso de la empresa sino ms bien una obligacin de esta, es decir, pueden
constituir verdaderos pasivos).
22
AELE
Si el monto de las cuentas del activo indicadas en el BG representan el monto real del
activo, puesto que para elaborar el BG, no se transcribe directamente los saldos que arroja
el balance de comprobacin (que es el resumen de los saldos de las cuentas registradas en
el Libro Mayor), sino que se efecta una serie de neteos y compensaciones.
Lo que s no queda claro es lo que se debe entender por activos netos, pues del artculo 4 de la
Ley podran originarse hasta cuatro posturas para la determinacin de la base imponible del ITAN.
Hay tres interpretaciones que SUNAT ha descartado:
Debe partirse del concepto contable de activo neto, de conformidad con los principios
contables (entre otros, los criterios informadores de las NIIF), asumindose adicionalmente
todas las limitaciones establecidas por la LIR de manera general (especialmente respecto a
las cuentas de activos fijos e intangibles).
No debe partirse del concepto contable de activo neto puesto que el artculo 4 de la Ley
ha establecido las deducciones que cabe realizar respecto de los activos brutos (estos s determinados segn las normas contables). En esta perspectiva, se aceptara la deduccin del valor
de los activos en virtud a los supuestos indicados en el artculo 37 de la LIR. Por ejemplo,
para llegar al valor neto tributario en la cuenta Cuentas por Cobrar, se le deduciran solo
las provisiones de cobranza dudosa que cumplan con lo dispuesto por la LIR.
No debe partirse del concepto contable de activo neto puesto que el artculo 4 de la
Ley ha establecido de manera taxativa las nicas deducciones que cabe realizar respecto
de los activos brutos (estos s determinados segn las normas contables y bajo los criterios
sealados en los puntos anteriores). En tal sentido, debern identificarse aquellas partidas
que estando registradas y formando parte del BG no tengan valor para efectos del ITAN.
Bajo esta perspectiva, en el caso de cuentas por cobrar, no se aceptara la disminucin del
valor de las provisiones que hubiera, aunque sean aceptadas para efecto del clculo del IR;
y, en el caso de existencias, no se aceptara la disminucin del valor de las provisiones por
desvalorizacin, etc.
2. La posicin de SUNAT
La posicin de SUNAT est en el Informe N 232-2009-SUNAT/2B0000, emitido el 2 de
diciembre de 2009, donde seala que el activo neto es el activo de conformidad con los principios
contables (entre otros, los criterios informadores de las Normas Internacionales de Informacin
Financiera - NIIF); pero respecto de determinadas cuentas del activo (activos fijos e intangibles),
los montos a deducir seran los establecidos conforme a la LIR. Por ejemplo si producto de la
aplicacin de criterios contables, la depreciacin del ejercicio resultase mayor a la que se acepta
tributariamente de acuerdo a la LIR, el exceso debera adicionarse al referido activo neto.
En el citado Informe N 232-2009-SUNAT/2B0000, la SUNAT indica que para determinar
la base imponible del ITAN:
No deber adicionarse al monto de los activos netos consignados en el balance general al
cierre del ejercicio el valor de las provisiones que no son admitidas por la legislacin del IR.
En el caso de las provisiones por deudas incobrables cuya deduccin se encuentra permitida
por las normas que regulan el IR, el valor de dichas provisiones no afectar el clculo de
la base imponible del ITAN.
AELE
23
ITAN
Para llegar a esa conclusin la SUNAT indica que la Ley toma como punto de partida el monto
total del activo neto segn el balance general, expresin que no se encuentra definida en norma
tributaria alguna, sino que se trata de un concepto que debe estimarse conforme con las normas
y principios contables aplicables en el Per. En tal sentido, seala que debe tomarse en cuenta
lo sealado en el Marco Conceptual para la Preparacin y Presentacin de Estados Financieros
vigente en el Per. En concreto, el literal a) del prrafo 49 que indica que un activo es un recurso
controlado por la entidad como resultado de sucesos pasados del que se espera obtener en el futuro
beneficios econmicos, y el prrafo 37 segn el que: los elaboradores de estados financieros tienen
que enfrentarse con las incertidumbres que, inevitablemente, rodean muchos acontecimientos y circunstancias, tales como la recuperabilidad de los saldos dudosos, la vida til probable de las propiedades,
planta y equipo o el nmero de reclamaciones por garanta post-venta que pueda recibir la empresa.
Tales incertidumbres son reconocidas mediante la presentacin de informacin acerca de su naturaleza y
extensin, as como por el ejercicio de prudencia en la preparacin de los estados financieros. Prudencia
es la inclusin de un cierto grado de precaucin, al realizar los juicios necesarios para hacer las estimaciones requeridas bajo condiciones de incertidumbre, de tal manera que los activos o los ingresos no se
sobrevaloren, y las obligaciones o los gastos no se infravaloren. Tngase presente que la SUNAT indica
que de acuerdo con el numeral 1.002 del Manual para la Preparacin de Informacin Financiera
que complementa el Reglamento de Informacin Financiera aprobado por la R. de CONASEV
N 103-99-EF/94.10, publicada el 26 de noviembre de 1999, las cuentas de valuacin reducen
el importe bruto de los activos a su valor neto de realizacin y valor recuperable. Entre las cuentas de
valuacin tenemos la estimacin por: deterioro de valor de inversiones financieras, cobranza dudosa;
desvalorizacin de existencias, activos biolgicos (medidos al costo), activos no corrientes mantenidos
para la venta, inversiones inmobiliarias (medidas al costo), inmuebles, maquinaria y equipo, tangibles,
crdito mercantil y otros activos; depreciacin acumulada de: activos biolgicos (medidos al costo), inversiones inmobiliarias, inmuebles maquinaria y equipo; y amortizacin acumulada de intangibles.
As, para la SUNAT, en aplicacin de la Ley del ITAN, se deber tomar en cuenta dos elementos
adicionales: (i) Proceder practicarse las deducciones contempladas en el artculo 5 de la Ley del
ITAN, y, (ii) en el caso de las cuentas del activo fijo y del activo intangible se deber prescindir
del valor neto de dichas cuentas que aparece en el BG y calcular su valor neto para efecto de la
base imponible del IR.
Respecto de este ltimo elemento, en vista de que el artculo 4 de la Ley se ha referido a las
depreciaciones y amortizaciones admitidas por la Ley del Impuesto a la Renta se haba puesto
a discusin si procedera la deduccin de depreciaciones y amortizaciones (especialmente mayor
cantidad) permitidas por otras disposiciones especiales del IR, como por ejemplo ocurre en el
caso de la amortizacin de las concesiones mineras conforme a las reglas establecidas en la Ley
General de Minera (LGM). Al respecto, literalmente del Informe bajo comentario no puede
deducirse que haya una opinin expresa de la SUNAT pero llama la atencin que en el numeral
3 de la seccin ANLISIS del mismo Informe se haya sealado que el artculo 4 de la Ley
del ITAN dispone la deduccin de las depreciaciones y amortizaciones calculadas de acuerdo con la
legislacin del Impuesto a la Renta (subrayado nuestro).
Ahora bien, lo sealado en el mencionado Informe N 232-2009-SUNAT/2B0000 respecto
al activo neto abre paso a un argumento discutible que la SUNAT podra asumir, en el sentido
de indicar que como la base imponible del ITAN se determina sobre lo que contablemente es
24
AELE
considerado como activo neto segn balance general, entonces aquello que est registrado en la
contabilidad debe ser gravado incluso si tiene la naturaleza de activo pero no es un bien o recurso
del contribuyente en trminos jurdicos. Sin duda, ante esa posibilidad argumentativa habra que
oponer justamente la naturaleza de impuesto patrimonial que ha establecido el citado Tribunal
Constitucional. El Informe de SUNAT comentado tambin podra sugerir tomar en cuenta,
como regla general, los activos sin compensaciones.
Finalmente, debemos sealar que dicho Informe ha sido citado en el Informe N
9-2011-SUNAT/2B0000, lo cual evidencia una ratificacin de la interpretacin expresada por
la SUNAT.
3. Bases para una nueva definicin
Cuando hablamos de activo neto es vlido sostener que nos estaramos refiriendo al conjunto de bienes o derechos o recursos empresariales, con capacidad para la generacin de rentas
afectas. En ese sentido, para determinar el activo neto que sirve de base imponible al ITAN
debera seguirse estos pasos:
Analizar cules de las partidas conformantes del Activo en el BG constituyen bienes y/o
derechos que responden al concepto y caractersticas de activo neto.
Revisar qu compensaciones no admisibles para efectos del ITAN pueden haberse realizado.
Identificar qu otras partidas (en el pasivo o en cuentas de orden) pueden ser activos para
efectos contables y no para el ITAN y viceversa.
Identificar otros activos que, por criterios de registro contable, no fueron contabilizados
pero que tienen naturaleza de activo para la empresa.
4. Deducciones al activo neto
El artculo 5 de la Ley, rotulado como (d)educciones de la base imponible, empieza sealando
que (n)o se considerar en la base imponible del Impuesto lo siguiente: para luego indicar puntualmente una serie de supuestos que van de los incisos a) al j) y que analizaremos ms adelante.
Previamente debemos comentar que se viene discutiendo si estas deducciones son consustanciales al ITAN o si, por el contrario, se trata de beneficios tributarios, caso este ltimo en que
habr de resolverse de manera similar al de las exoneraciones.
Mayoritariamente se entiende que las deducciones bajo comentario son consustanciales al
ITAN, que como hemos dicho es un impuesto patrimonial autnomo, de modo que la vigencia
de las referidas deducciones se extiende al periodo en que dicho tributo est vigente.
Sin embargo, hay quienes sostienen que las deducciones del ITAN, dados sus contornos, son
beneficios tributarios, de modo que a la falta de plazo expreso de vigencia sera de aplicacin lo
estipulado en la Norma VII del Ttulo Preliminar del CT, incorporado por el Dec. Leg. N 1117.
Bajo este punto de vista, es tarea del intrprete jurdico fijar el trmino de dicho plazo, considerando que la Ley que cre el ITAN, incluyendo sus deducciones, entr en vigencia el 1 de enero
de 2005 y luego fue prorrogado de manera indefinida.
Pasemos a analizar los alcances de cada uno de los supuestos de deduccin:
Las acciones, participaciones o derechos de capital de otras empresas sujetas al ITAN, porque
de mantenerlas como base del Impuesto se estara pagando doble, tanto en la empresa que
recibe la inversin como en la inversionista.
AELE
25
ITAN
Aunque ya no resulta aplicable, la norma seala que no proceder la deduccin cuando

dichas empresas se encuentren exoneradas del ITAN, salvo el caso de las acciones, participaciones o derechos de capital en empresas que presten el servicio pblico de electricidad,
agua potable y alcantarillado.
En RTF N 400-3-2011 se seal que las acciones analizadas no deban formar parte de
la base imponible del ITAN, lo cual no excluye de la obligacin de presentar la respectiva
declaracin jurada.
Las acciones, participaciones o derechos de capital de empresas con Convenio que hubieran
estabilizado, dentro del rgimen tributario del IR, las normas del IMR con anterioridad a
la vigencia de la Ley, con excepcin de las empresas exoneradas de este ltimo.
Dichas empresas deducirn de su base imponible las acciones, participaciones o derechos de
capital de empresas gravadas con el ITAN, con excepcin de las empresas que se encuentren
exoneradas del ITAN.
Ahora bien, las excepciones sealadas no sern de aplicacin a las empresas que prestan el
servicio pblico de electricidad, agua potable y alcantarillado.
Las acciones de propiedad del Estado en la Corporacin Andina de Fomento y los derechos
que se deriven de esa participacin as como los reajustes del valor de dichas acciones, que
reciban en calidad de aporte de capital las entidades financieras del Estado que se dediquen
a actividades de fomento y desarrollo.
El valor de la maquinaria y equipo que no tenga una antigedad superior a tres aos, la
que de acuerdo con el inciso b) del artculo 4 del Reglamento se computar desde la
fecha del comprobante de pago que acredite la transferencia hecha por su fabricante o de
la Declaracin nica de Aduanas (DUA), segn sea el caso.
En ese sentido, como quiera que la norma reglamentaria ha sealado que debe acreditarse
ante SUNAT la antigedad de las maquinarias y equipos que se excluyan de la base imponible del ITAN, en el caso de que dichos bienes no se hayan adquirido directamente
del fabricante o se hubieren importado, consideramos que sera prudente que la empresa
mantenga una fotocopia legalizada del comprobante de pago o DUA referidos.
La SUNAT ha opinado en el Informe N 195-2009-SUNAT/2B0000 que a fin de determinar la antigedad no mayor a 3 aos de las maquinarias y equipos para la exclusin del
valor de los mismos de la base imponible del Impuesto Mnimo a la Renta (IMR) y del
ITAN, debe tenerse en cuenta la fecha que conste en el comprobante de pago que acredite
la transferencia hecha por su fabricante o en la DUA.
Algunos han sostenido que tambin se incluye como concepto deducible a la partida de
inmuebles, en atencin a que contablemente dicho concepto forma parte de la Cuenta
33: Inmueble, Maquinaria y Equipo y a que no habra una razn objetiva para establecer
un tratamiento diferenciado entre dichos activos. Al respecto, si bien estamos de acuerdo
con las razones para que se le otorgue el mismo tratamiento a los inmuebles, creemos que
el inciso b) del artculo 5 de la Ley no ampara la mencionada posicin pues solo se refiere
a dos elementos de la Cuenta 33 y conforme a lo dispuesto por la Norma VIII del Ttulo
Preliminar del CT no podrn extenderse las disposiciones tributarias a supuestos distintos
de los establecidos en la Ley.
Cabe indicar que en el Informe N 241-2009-SUNAT/ 2B0000 se ha sealado que procede la exclusin de la base imponible del ITAN y del IMR del valor de la maquinaria y
26
AELE
los equipos cuya antigedad es no mayor a tres (3) aos, aun cuando la maquinaria y los
equipos se encuentren en proceso de instalacin o puesta en funcionamiento.
Ahora bien, hay quienes creen que debe tomarse en cuenta lo sealado en la LIR respecto
a la depreciacin que distingue entre Maquinarias y otros bienes (entre ellos equipos
de cmputo). En cuanto a esta ltima posicin, seran de especial importancia la RTF
N 4397-1-2007, en la que se indica que el fax mdem y el disco duro e instalacin de
Internet corresponden a un activo principal denominado como equipo de cmputo, y la
RTF N 898-4-2008, en la que se indica que los radios, telfonos y fotocopiadoras no son
equipos de procesamiento de datos sino maquinaria y equipo.
En la RTF N 283-3-2009 se ha indicado que el trmino genrico maquinaria y equipo,
utilizado por las normas del IEAN para sealar ciertos bienes que no formaban parte de su
base imponible, debe entenderse que aluda, entre otros, a todos aquellos activos tangibles
utilizados efectivamente en la prestacin de servicios o para propsitos administrativos de
las empresas afectas, determinados de acuerdo a la naturaleza de cada actividad, que se
usan durante ms de un perodo y no son objeto de comercializacin.
En el caso de las Empresas de Operaciones Mltiples referidas en el literal a) del artculo
16 de la Ley N 26702, se deducir:
El encaje exigible, para lo que debe considerarse lo determinado en las circulares del
BCR sobre los saldos de obligaciones sujetas a encaje al 31 de diciembre del ejercicio
anterior al que corresponda el pago.
Las provisiones especficas por riesgo crediticio, que el rgano competente establezca,
segn los porcentajes que corresponda a cada categora de riesgo, hasta el lmite del
100 por ciento. Dichas provisiones deben cumplir con los requisitos establecidos en el
inciso h) del artculo 37 de la LIR.
Cabe precisar que dicha deduccin no es aplicable a las empresas especializadas de arrendamiento financiero (incluidas en el literal b) del artculo 16 de la Ley de Bancos), lo que
podra generar un tratamiento discriminatorio en relacin a aquellas empresas bancarias
que tambin realizan actividades de arrendamiento financiero.
En el caso de empresas exportadoras, se deducirn:
El monto resultante de aplicar a la Cuenta de Existencias, el coeficiente que se obtenga
de dividir el valor de las exportaciones entre el valor de las ventas totales del ejercicio
anterior al que corresponda el pago, inclusive las exportaciones. Esta limitacin se
expresa en la siguiente frmula:
IED = E x VE/VVT
IED : Importe de existencias que puede deducirse
E : Cuenta de existencias
VE : Valor de exportaciones
VVT : Valor de ventas totales del ejercicio anterior, incluidas las exportaciones
Aunque esta frmula resulta importante en el caso de la cuenta de Existencias de las

empresas exportadoras que tambin efectan ventas locales, pues permite determinar
qu existencias (productos terminados, productos en proceso, insumos, etc.) se destinan
AELE
27
ITAN
solo a operaciones de exportacin, no se ha definido qu se entiende por valor de las

exportaciones ni por ventas totales para efecto de dicho procedimiento, de tal modo
que resulta necesario que se aclaren los siguientes aspectos:
El valor de las exportaciones solo incluye el valor FOB de las mercaderas o tambin
comprende conceptos como el flete, que son incluidos en el comprobante de pago de
las exportaciones?
Por ventas totales se entiende solo el valor bruto de las ventas o tambin debe considerarse los descuentos, devoluciones, bonificaciones y recargos establecidos en las
respectivas notas de crdito y dbito?
El saldo de la cuenta Cuentas por Cobrar Producto de Operaciones de Exportacin que
corresponda al total de ventas efectuadas al exterior pendientes de cobro, al 31 de diciembre
del ejercicio anterior al que corresponda el pago.
Los activos que respaldan reservas matemticas sobre seguros de vida, en el caso de las
empresas de seguros a que se refiere la Ley N 26702. Al respecto, se tomar en cuenta el
saldo neto de cuentas corrientes reaseguradores, deudores y acreedores, de conformidad
con las normas que dicte la Superintendencia de Banca y Seguros y AFP.
Los inmuebles, museos y colecciones privadas de objetos culturales calificados como patrimonio cultural por el Instituto Nacional de Cultura y regulados por la Ley General del
Patrimonio Cultural de la Nacin.
Los bienes entregados en concesin por el Estado al amparo de la normativa que regula
la promocin de las inversiones privadas en infraestructura de servicios pblicos, siempre
que se encuentren afectados a la prestacin de dichos servicios, as como las construcciones
efectuadas por los concesionarios sobre tales bienes.
Al respecto, la SUNAT ha dicho en el Informe N 224-2009-SUNAT/2B0000 que la
deduccin establecida en el inciso h) del artculo 5 de la Ley resulta aplicable a las construcciones que realicen los concesionarios sobre porciones de territorio de dominio pblico
o privado afectados por derechos de servidumbre relativos a la concesin.
La diferencia entre el mayor valor pactado y el costo computable (determinado conforme
al Dec. Leg. N 797), tratndose de activos revaluados voluntariamente con motivo de
reorganizaciones efectuadas hasta el 31 de diciembre del ao anterior al que corresponda
el pago, bajo el rgimen establecido en el inciso 2 del artculo 104 de la LIR.
No queda claro si el mismo tratamiento se debera dar al mayor valor revaluado voluntariamente por una empresa sin que se hayan practicado procesos de reorganizacin de
sociedades.
En el esquema del IMR y AAIR, ello flua de la sistemtica de lo establecido por la LIR, de
tal modo que la deduccin operaba por naturaleza; pero en el caso bajo comentario ello no
resultara claro dado que se tratara de un impuesto patrimonial, en el que las deducciones
deberan darse de manera expresa. Es necesario el pronto pronunciamiento al respecto por
parte de la SUNAT o del propio TF.
Finalmente en este punto, en lo que se refiere a las deducciones, debemos sealar que ni el
artculo 5 de la Ley ni el Reglamento han indicado la forma en que se deber acreditar aquellos
casos en los que de acuerdo a las normas contables se deba dar de baja a los bienes del activo
por obsolescencia, desuso, prdida por siniestro, etc. En lo referido a la obsolescencia o desuso,
consideramos que seran aplicables las normas del IR que establecen la posibilidad de seguir de28
AELE
precindolos hasta que esta finalice o enviar el saldo por depreciar al gasto, siempre que se haya
acreditado la obsolescencia o desuso mediante informe tcnico.
Sin embargo, para el caso de la prdida de bienes por causa de robo, caso fortuito o fuerza
mayor, aun cuando en el artculo 5 de la Ley no se han establecido los requisitos para sustentar
la deducibilidad, los contribuyentes deberan acreditarla empleando los medios probatorios de
mayor fehaciencia.
VII. TASA
Sobre la base imponible, que es el valor de los activos netos segn las reglas hasta aqu sealadas,
deber aplicarse la tasa que corresponde para cada ao.
Se utilizar una alcuota por el exceso de activos netos de S/. 1 000 000 conforme al siguiente
cuadro:
Cuadro N 1: Tasa del ITAN
Activos Netos
Hasta S/. 1 000 000
Por el exceso de S/. 1 000 000
Tasa
0%
0.4%
VIII. DECLARACIN
Los contribuyentes del ITAN estarn obligados a presentar la Declaracin Jurada (DJ) de
este Impuesto dentro de los doce (12) primeros das hbiles del mes de abril del ejercicio al que
corresponde el pago.
La SUNAT est facultada para establecer la forma, condiciones y cronograma de presentacin
de la referida DJ.
Pueden revisarse las disposiciones dictadas sobre el particular en la R. de S. N 87-2009/SUNAT,
donde se indica que los sujetos del ITAN se encuentran obligados a presentar una declaracin jurada
en la que determinarn el valor de sus activos netos y el monto total al que asciende tal Impuesto.
No estn obligados a presentar dicha declaracin jurada:
Los sujetos del ITAN cuyo monto total de activos netos al 31 de diciembre del ejercicio
anterior al que corresponda el pago, sin considerar las deducciones a que se refiere el artculo
5 de la Ley, no supere el importe de S/. 1 000 000.
Los sujetos exonerados del ITAN, conforme a lo dispuesto por el artculo 3 de la Ley. Esta
excepcin no es aplicable puesto que ya no existen supuestos exonerados.
Ahora bien respecto de los actuales sujetos inafectos estos, al no ser contribuyentes del
ITAN, no estaran obligados a presentar DJ.
En la RTF N 9658-5-2008 se ha sealado que las declaraciones juradas del ITAN presentadas
por los contribuyentes contienen una determinacin autoliquidable, pues si bien su importe se
determina automticamente, este solo es el resultado de una operacin matemtica en funcin a
la informacin declarada por aquella, dentro de la cual se incluye el valor de los activos netos al
31 de diciembre del ao anterior que constituye la base imponible para el clculo del Impuesto.
AELE
29
ITAN
IX. CANCELACIN DEL IMPUESTO

En el artculo 7 de la Ley se ha sealado que el ITAN puede cancelarse al contado o en forma
fraccionada.
En ese sentido, siguiendo a Cabanellas, la cancelacin supone la extincin de un derecho sin
paralela adquisicin del mismo por otro titular(3), por lo que deberamos entender por cancelar
la accin de saldar o extinguir una deuda (en nuestro caso la deuda tributaria); ello significara
que la obligacin tributaria por el ITAN podra extinguirse a travs de lo sealado en el artculo
27 del CT, entre otros, con el pago o la compensacin.
Ahora bien, se ha sostenido que bajo una interpretacin literal del artculo 7 de la Ley, se exige
que la extincin de la deuda tributaria se haga solamente a travs del pago, pues en ese artculo
al referirse a los mecanismos de cancelacin se hace referencia al pago, equiparndolo con la
cancelacin, lo que habra sido confirmado por el artculo 7 del Reglamento, de tal modo que
solo sera posible la extincin de la deuda tributaria por ITAN a travs de alguna de las formas de
pago establecidas en el artculo 32 del CT.
En la misma lnea se ha sealado que en el artculo 8 de la Ley se hace referencia a monto
efectivamente pagado.
Esos argumentos no resultaran adecuados, puesto que el artculo 8 se refiere a la aplicacin
del ITAN como crdito a otros conceptos, de los que hablaremos ms adelante, y no al mecanismo
con que se extingue la obligacin tributaria que no se circunscribe al pago.
A ello hay que adicionarle el hecho de que el inciso a) del artculo 9 del Reglamento ha sealado
que se entiende que el Impuesto ha sido efectivamente pagado cuando la deuda tributaria generada
por el mismo se hubiera extinguido en forma parcial o total, mediante su pago o compensacin.
Sin embargo, la SUNAT ha sealado en el artculo 7 de la R. de S. N 87-2009/SUNAT
que se considera que el ITAN ha sido efectivamente pagado cuando la deuda tributaria generada
por el mismo se hubiera extinguido en forma parcial o total mediante cualquiera de los medios
de pago establecidos por las normas de la materia o su compensacin.
Ahora bien, el ITAN debera pagarse:
Al contado, con la presentacin de la DJ correspondiente.
En forma fraccionada hasta en nueve (9) cuotas mensuales sucesivas, siendo la primera
cuota equivalente a la novena parte del ITAN total resultante y deber pagarse junto con
la declaracin jurada, en el propio PDT correspondiente.
Cada una de las ocho cuotas mensuales restantes ser equivalente a la novena parte del ITAN
y debern pagarse dentro de los doce primeros das hbiles de cada mes, a partir del siguiente al
del vencimiento del plazo para la presentacin de la declaracin jurada, pudiendo adelantarse el
pago de una o ms cuotas no vencidas.
Cabe sealar que en el artculo 8 del Reglamento se ha sealado que los contribuyentes que
opten por la modalidad de pago al contado no podrn adoptar con posterioridad a la presentacin
de la declaracin jurada la forma de pago fraccionado.
(3) CABANELLAS, Guillermo. Diccionario Enciclopdico de Derecho Usual, Buenos Aires, Editorial Heliasta, Tomo II, pg. 43.
30
AELE
X. APLICACIN DEL MONTO PAGADO

Conforme al artculo 8 de la Ley, el monto efectivamente pagado por concepto de ITAN puede
utilizarse como crdito contra los pagos a cuenta o contra el saldo de regularizacin del IR, segn veremos
a continuacin. Adems, puede solicitarse la devolucin correspondiente en determinadas situaciones.
En el Informe N 106-2011-SUNAT/2B0000 se estableci que la cancelacin de las cuotas
del ITAN por mandato del Tribunal Fiscal como resultado de una solicitud de compensacin
presentada luego del vencimiento del plazo para presentar la declaracin jurada anual del IR del
mismo ejercicio, no otorga al contribuyente el derecho a un importe equivalente a dichas cuotas
susceptible de ser devuelto o compensado.
1. Esquema general
El monto efectivamente pagado por ITAN puede:
a. Utilizarse como gasto deducible del IR del ejercicio gravable al que corresponde el ITAN,
conforme al inciso b) del artculo 37 de la LIR.
Esta posibilidad ha sido confirmada por el artculo 16 del Reglamento, que ha indicado
que en el caso que el ITAN se deduzca total o parcialmente como gasto para efecto del IR,
no podr ser utilizado como crdito contra dicho tributo.
A tal efecto, se deber indicar en la DJ Anual del IR del ejercicio si se utilizar el ITAN
pagado como gasto, como crdito o, parcialmente, como ambos. Esta opcin no podr
ser variada ni rectificada posteriormente.
En caso que se acredite el ITAN efectivamente pagado contra los pagos a cuenta del IR
del ejercicio y luego se deduzca como gasto para el IR de ese ejercicio, deber pagarse los
intereses moratorios correspondientes al monto de los pagos a cuenta dejados de abonar.
b. Aplicarse como crdito contra los pagos a cuenta del IR de los periodos de marzo a diciembre del ejercicio gravable por el cual se paga el ITAN, siempre que se acredite el impuesto
hasta la fecha de vencimiento de cada uno de los pagos a cuenta referidos.
Conforme al inciso d) del artculo 9 del Reglamento, el ITAN efectivamente pagado en
un mes podr ser aplicado como crdito nicamente contra los pagos a cuenta del IR de
los perodos tributarios, segn la siguiente tabla:
Cuadro N 2
MONTO DE ITAN A UTILIZARSE COMO CRDITO
PAGOS A CUENTA DEL IR CONTRA LOS QUE SE APLICA
Nmero de cuota
Pagada en
De los meses de
Pagaderos en
1
2
3
4
5
6
7
8
9
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Setiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
Marzo a Diciembre
Abril a Diciembre
Mayo a Diciembre
Junio a Diciembre
Julio a Diciembre
Agosto a Diciembre
Setiembre a Diciembre
Octubre a Diciembre
Noviembre a Diciembre
Abril a Enero
Mayo a Enero
Junio a Enero
Julio a Enero
Agosto a Enero
Setiembre a Enero
Octubre a Enero
Noviembre a Enero
Diciembre a Enero
AELE
31
ITAN
En ese sentido, si el ITAN se cancel al contado en el mes de abril, podr utilizarse contra
los pagos a cuenta del IR correspondiente a los meses de marzo a diciembre. Ahora bien,
en el supuesto de pago fraccionado, no queda claro qu ocurrira cuando se realice el pago
adelantado de una cuota (por ejemplo, la cuota de julio que deba pagarse en el mes de
agosto se paga en el propio julio); por justicia, debera aceptarse que ese pago adelantado
pueda aplicarse incluso contra el pago a cuenta del mes en que se realiza, no obstante de
conformidad con la norma reglamentaria, solo podra aplicarse conforme a la tabla.
El Impuesto efectivamente pagado con posterioridad al referido vencimiento, solo podr
ser aplicado como crdito contra los pagos a cuenta del IR que no hayan vencido y hasta
el pago a cuenta correspondiente al perodo tributario de diciembre del mismo ejercicio.
Sugerimos revisar el Informe N 235-2005-SUNAT/2B000, donde se indica que para el caso
de los pagos a cuenta del IR, la compensacin del crdito derivado del ITAN debe hacerse
despus de haberse compensado los saldos a favor que pudiera registrar el contribuyente.
En el Informe N 9-2012-SUNAT/2B0000 se ha sealado que en caso se realice una
fusin con posterioridad a la fecha de vencimiento para la presentacin de la declaracin
y pago del ITAN del ejercicio, habiendo optado la empresa absorbida por pagar en forma
fraccionada el impuesto, cancelando las cuotas correspondientes antes de la entrada en
vigencia de la reorganizacin societaria:
La sociedad absorbente, obligada al pago de las cuotas del ITAN a cargo de la absorbida, tiene el derecho de considerar como crdito contra sus pagos a cuenta o pago de
regularizacin de su IR los montos que hubiere cancelado correspondientes a dichas
cuotas del ITAN.
Para que la empresa absorbente aplique como crdito contra sus pagos a cuenta o
de regularizacin del IR los montos cancelados por concepto de ITAN a cargo de la
absorbida, o de corresponder, solicite su devolucin, debe observar los requisitos y
exigencias sealadas en las normas que regulan este impuesto.
3. Utilizarse como crdito contra el pago de regularizacin del IR del ejercicio gravable al que
corresponde el ITAN.
Esta opcin, como hemos sealado, es excluyente de la sealada en el literal a) anterior y
se establece al momento de presentar la DJ del ejercicio al que corresponde el ITAN (esto
es, el ejercicio siguiente).
Conforme a lo sealado en el inciso e) del artculo 9 del Reglamento, el crdito a aplicarse
es aquel efectivamente pagado hasta el vencimiento o presentacin de la DJ Anual del IR
del ejercicio, lo que ocurra primero, en la parte que no haya sido aplicada como crdito
contra los pagos a cuenta.
En el Informe N 235-2005-SUNAT/2B000 se ha sealado que tratndose de la regularizacin del IR, la compensacin del crdito derivado del ITAN debe efectuarse luego de
haberse compensado los dems crditos del contribuyente.
4. Recuperarse va el procedimiento de devolucin. Este derecho se generar nicamente con
la presentacin de la DJ Anual del IR del ao correspondiente al del ITAN. En tal sentido,
32
AELE
conforme al artculo 10 del Reglamento, si luego de acreditar el ITAN contra los pagos
a cuenta mensuales y/o contra el pago de regularizacin del IR del ejercicio por el cual se
pag el ITAN quedara un saldo no aplicado, este podr ser devuelto, no pudiendo aplicarse
contra futuros pagos del IR.
Para solicitar la devolucin conforme al artculo 8 de la Ley el contribuyente deber
sustentar la prdida tributaria o el menor Impuesto obtenido sobre la base de las normas
del rgimen general. La devolucin deber efectuarse en un plazo no mayor de sesenta das
de presentada la solicitud, vencido el cual el solicitante podr considerarla aprobada.
En este caso la SUNAT, bajo responsabilidad, deber emitir las Notas de Crdito Negociables, de acuerdo a lo establecido por el CT.
El saldo no aplicado del ITAN, en los pagos a cuenta o la regulacin del IR, tambin podr
ser devuelto de la manera mencionada anteriormente y no puede usarse contra futuros
pagos a cuenta de este tributo a tenor de lo sealado en el artculo 10 del Reglamento.
La SUNAT ha establecido en el Informe N 34-2007-SUNAT/2B0000 que los pagos por
ITAN realizados con posterioridad a la presentacin de la declaracin jurada anual del
IR o al vencimiento del plazo para tal efecto, lo que hubiera ocurrido primero, no son
susceptibles de devolucin. Asimismo indic que los referidos pagos son deducibles para la
determinacin de la renta neta de tercera categora del ejercicio gravable al cual corresponde
dicho tributo, en tanto se cumpla con el principio de Causalidad.
Adems, en el Informe N 54-2008-SUNAT/2B0000 ha sealado que a las devoluciones
por ITAN les es de aplicacin lo establecido en el primer prrafo del artculo 2 de la Ley
N 29191.
En la Carta N 11-2012-SUNAT/200000 se ha comunicado que las normas que regulan
el ITAN han previsto que la devolucin solo procede en la medida que el importe equivalente al ITAN cancelado haya sido considerado como crdito, y para que esto ocurra dicho
importe debe haberse efectivamente pagado hasta el hecho objetivo antes comentado, esto
es, hasta el vencimiento o presentacin de la declaracin jurada anual del IR del ejercicio.
Esta carta ratifica el criterio contenido en el Informe N 106-2011-SUNAT/2B0000.
2. Caso de contribuyentes obligados a tributar en el exterior

En el caso de aquellos contribuyentes obligados a tributar en el exterior por rentas de fuente
peruana, podrn optar por utilizar contra el ITAN siempre que se pague de manera fraccionada el monto efectivamente pagado por concepto de pagos a cuenta del IR correspondiente al
perodo del mes de marzo y siguientes de cada ejercicio, para lo que debern presentar el Anexo del
Reglamento junto con el PDT correspondiente. La opcin no podr ser variada con posterioridad
al vencimiento de la presentacin del Anexo.
En el artculo 14 del Reglamento se ha sealado que quienes ejerzan la opcin utilizarn
como crdito el pago a cuenta determinado de acuerdo a las normas del IR, efectivamente pagado,
correspondiente al perodo tributario segn la siguiente tabla:
AELE
33
ITAN

Cuadro N 3
PAGOS A CUENTA DEL IR
A APLICAR
MONTO DE ITAN CONTRA

LOS QUE SE APLICA
De los meses de
Pagada en
Nmero de Cuota
Pagaderos en
Marzo
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Setiembre
Octubre
Noviembre
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Setiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
1
2
3
4
5
6
7
8
9
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Setiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
Si los pagos a cuenta del IR son superiores a las cuotas correspondientes del Impuesto, segn
lo establecido en el Cuadro N 3, la parte no acreditada no podr ser utilizada contra las cuotas
posteriores.
En el caso que los pagos a cuenta del IR se realicen con posterioridad al vencimiento de la
cuota correspondiente, podrn utilizarse como crdito contra el ITAN nicamente respecto de la
cuota que venza inmediatamente despus de realizado el pago a cuenta, monto que no incluir
los intereses moratorios previstos en el CT por pago extemporneo.
Realizada la opcin, no podr utilizarse el monto acreditado como ITAN contra los pagos a
cuenta de los meses siguientes.
Empero, los pagos a cuenta del IR acreditados contra el ITAN constituirn crditos sin derecho a devolucin contra el IR del ejercicio gravable. Cabe precisar que conforme al artculo 15
del Reglamento, en caso que dicho monto sea mayor que el IR del ejercicio, la diferencia hasta el
monto del ITAN ser deducida como gasto para efecto del IR del ejercicio.
El monto de los pagos a cuenta del IR que no se acrediten contra las cuotas del ITAN mantienen su carcter de crdito con derecho a devolucin.
34
AELE
II
RGIMEN DEL
IMPUESTO TEMPORAL
A LOS ACTIVOS NETOS
AELE
35
ITAN
36
AELE
ITAN Impuesto Temporal

Rgimenadel
los ITAN
Activos
/ Art.
Netos
1
Rgimen del Impuesto Temporal

a los Activos Netos
Ley N 28424(1)
Artculo 1.- Creacin del Impuesto Temporal a los Activos Netos
Crase el Impuesto Temporal a los Activos Netos, aplicable a los generadores de renta de tercera categora sujetos al rgimen general del Impuesto a
la Renta. El Impuesto se aplica sobre los Activos Netos al 31 de diciembre
del ao anterior. La obligacin surge al 1 de enero de cada ejercicio.
CREACIN DEL ITAN

Nacimiento de la
obligacin tributaria
Jurisprudencia:
RTF N 10743-5-2009
Fecha: 20.10.2009
Sumilla: De acuerdo a lo sealado por el TC en los Expedientes Ns. 3796-2006PA/TC y 8127-2006-PA/TC, carece de sustento alegar que el ITAN es un anticipo
del IR, por ser un crdito utilizable contra ste, y que no constituye un impuesto
patrimonial y constitucional.
RTF N 10742-5-2009
Fecha: 20.10.2009
Sumilla: Si bien la Sentencia del TC recada en el Expediente N 3797-2006-PA/
TC sobre el ITAN no constituye precedente vinculante, esta tambin tiene fuerza
vinculante respecto de los rganos administrativos como lo es el Tribunal Fiscal.
RTF N 10446-1-2009
Fecha: 13.10.2009
Sumilla: El ITAN es un impuesto que grava los activos netos como manifestacin
de la capacidad contributiva del contribuyente, y no se encuentra directamente
relacionado con la renta, conforme lo ha sealado el TC; por lo que la obtencin
de una prdida tributaria o la no obtencin de renta gravable resulta irrelevante
para efectos de determinar la obligacin de pago del ITAN. (Cf. RTF Ns. 9278-12009, 12396-3-2008, 10400-3-2008, 1438-3-2008 y 3771-4-2006).
RTF N 1191-5-2009
Fecha: 10.02.2009
Sumilla: El ITAN no vulnera el principio de No Confiscatoriedad establecido en el
artculo 74 de la CP, tal como lo ha sealado el TC.
RTF N 10642-5-2008
Fecha: 04.09.2008
Sumilla: Resulta exigible el pago del ITAN a los contribuyentes que hayan celebrado un convenio de estabilidad tributaria, que conceda invariabilidad del rgimen
que regula el IR, en tanto la naturaleza del ITAN no es la de un impuesto que grave
las rentas sino la de un impuesto patrimonial; salvo cuando por dicho convenio se
impida que el Estado pueda gravar a dicho contribuyente con tributos creados con
posterioridad a su suscripcin y haya sido firmado antes de la creacin del citado
impuesto. (Cf. RTF Ns. 9658-5-2008, 9328-5-2008, 9319-5-2008 y 1957-3-2008).
RTF N 5155-4-2008
Fecha: 18.04.2008
Sumilla: El pago del ITAN no anula el derecho a reducir o suspender los pagos a
(1) Publicada el 21 de diciembre de 2004 y vigente a partir del 1 de enero de 2005. Las disposiciones reglamentarias estn contenidas en el D. S. N 25-2005-EF, publicado el 16 de febrero de 2005.
AELE
37
ITAN

cuenta del IR, contraviniendo los derechos adquiridos mediante la suscripcin del
convenio de estabilidad tributaria, de un contribuyente al cual se ha concedido
invariabilidad del rgimen que regula el IR, con este derecho; en tanto la naturaleza
del ITAN es un impuesto patrimonial independiente del IR.
Cuando en la presente Ley se haga mencin al Impuesto se deber

entender como referido al Impuesto Temporal a los Activos Netos.
Asimismo, cuando se haga mencin a la Ley del Impuesto a la Renta
se entender referida al Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto
a la Renta aprobado por Decreto Supremo N 054-99-EF y normas
modificatorias.
SUJETOS
Generadores de
Renta de Tercera
Categora
Artculo 2.- Sujetos del Impuesto

Son sujetos del Impuesto, en calidad de contribuyentes, los generadores de renta de tercera categora sujetos al rgimen general del Impuesto
a la Renta, incluyendo las sucursales, agencias y dems establecimientos
permanentes en el pas de empresas unipersonales, sociedades y entidades
de cualquier naturaleza constituidas en el exterior. (a)

INAFECTACIONES
Sujetos del Impuesto (Art. 2 del Rgto.)

Se encuentran obligados al pago del Impuesto, todos los generadores
de renta de tercera categora sujetos al rgimen general del Impuesto
a la Renta cualquiera sea la tasa a la que estn afectos, que hubieran
iniciado sus operaciones productivas con anterioridad al 1 de enero
del ao gravable en curso, incluyendo a las sucursales, agencias y
dems establecimientos permanentes de empresas no domiciliadas.
Artculo 3.- Inafectaciones (c)
(b)
(a) En el Informe N 106-2006-SUNAT/2B0000, del 25 de abril de 2006, la SUNAT indica que las personas
jurdicas constituidas en el extranjero que no tengan sucursales, agencias u otros establecimientos permanentes en el Per y que realicen actividades gravadas con el IR o posean patrimonios en el Per se
encuentran fuera del mbito de aplicacin del ITAN.

En el Informe N 9-2011-SUNAT/2B0000, del 26 de enero de 2011, la SUNAT seal que los Fondos de
Inversin no son contribuyentes del ITAN, toda vez que al no calificar como contribuyentes del Impuesto a la
Renta (IR), no se pueden considerar generadores de rentas de tercera categora para fines de dicho impuesto.
Sin embargo, seala que los partcipes del Fondo que sean generadores de rentas de tercera categora sujetos
al rgimen general del IR, con las excepciones previstas en la legislacin del ITAN, son contribuyentes de
dicho impuesto y deben considerar dentro de la base imponible el valor que corresponda a su inversin.
(b) Artculo 3 modificado por el artculo 8 de la Ley N 30264, publicada el 16 de noviembre de 2014.
(c) Sobre la vigencia de las exoneraciones del ITAN tomar en cuenta lo sealado en la nica DCT del Dec. Leg.
N 1117.

En el Informe N 2-2015-SUNAT/5D0000, del 6 de enero de 2015, la SUNAT seala que tratndose de los sujetos
indicados en el artculo 3 de la Ley del ITAN, cuando este regulaba las exoneraciones, subsiste la obligacin
formal de declarar el ITAN correspondiente a los ejercicios 2013 y 2014. No obstante, con el pago de la compensacin establecida en la 6 DCT de la Ley N 30264 se extingue la multa por la infraccin de no presentar
las declaraciones que contengan la determinacin de la deuda tributaria, dentro de los plazos establecidos.

Asimismo, seala que en caso que los sujetos indicados en el artculo 3 de la Ley del ITAN, cuando este
regulaba las exoneraciones, hayan declarado y pagado cuotas del ITAN de los ejercicios 2013 y 2014 hasta
la publicacin de la Ley N 30264, no se proceder a la devolucin de lo pagado.

Adems, tratndose de deudas por ITAN de los ejercicios 2013 y 2014 que se encuentren pendientes de
pago en razn de haberse efectuado nicamente pagos parciales por dicho impuesto hasta la publicacin
de la Ley N 30264, los sujetos antes indicados podrn optar entre pagar el saldo de la deuda o la compensacin a que se refiere la 6 DCT.

Finalmente, indica que no corresponde la devolucin del ITAN de los ejercicios 2013 y 2014 cancelado con
fondos provenientes del SPOT o va compensacin del SFMB.
()
38
AELE
ITAN Impuesto
Rgimen
Temporal
del ITAN
a los Activos
/ Art. 2Netos
a 3
No estn afectos al Impuesto:

a) Los sujetos que no hayan iniciado sus operaciones productivas, as
como aquellos que las hubieran iniciado a partir del 1 de enero del
ejercicio al que corresponde el pago. En este ltimo caso, la obligacin surgir en el ejercicio siguiente al de dicho inicio. (a)
Sin embargo, en los casos de reorganizacin de sociedades o empresas, no opera la exclusin si cualquiera de las empresas intervinientes
o la empresa que se escinda inici sus operaciones con anterioridad al 1 de enero del ao gravable en curso. En estos supuestos
la determinacin y pago del Impuesto se realizar por cada una
de las empresas que se extingan y ser de cargo, segn el caso, de
la empresa absorbente, la empresa constituida o las empresas que
surjan de la escisin. En este ltimo caso, la determinacin y pago
del Impuesto se efectuar en proporcin a los activos que se hayan
transferido a las empresas. Lo dispuesto en este prrafo no se aplica
en los casos de reorganizacin simple.

Segn inicio
de operaciones
productivas

Excepcin:
Reorganizacin
de sociedades o
empresas
(Ver art. 4, primer prrafo, inc. c) del Rgto.)

Jurisprudencia de Observancia Obligatoria:
RTF N 9538-3-2008
Fecha de Publicacin: 19.08.2008
Sumilla: Cuando el inciso a) del artculo 3 del Reglamento de la Ley del ITAN,
aprobado por D. S. N 25-2005-EF, dispone que se entiende que una empresa ha
()

En el Informe N 43-2014-SUNAT/5D0000, del 14 de agosto de 2014, la SUNAT indica que las exoneraciones
al ITAN para los sujetos comprendidos en el artculo 3 de la Ley N 28424, estuvieron vigentes hasta el
31.12.2012.

Adems, se deja sin efecto el Informe N 46-2011-SUNAT/200000, sealando que qued sin efecto a partir
de la entrada en vigencia de la Ley N 29742, al haber derogado el Dec. Leg. N 977 que constitua su
sustento legal.

En el Informe N 33-2013-SUNAT/4B0000, del 5 de marzo de 2013, la SUNAT indica que la exoneracin
prevista en el artculo 3 del TUO de la Ley de los CETICOS, modificada por la Ley N 29710, comprende
al ITAN a partir del ejercicio 2012.

En el Informe N 46-2011-SUNAT/2B0000, del 4 de mayo de 2011, la SUNAT seal que la vigencia de la Ley del
ITAN es la que le otorga vigencia a las exoneraciones contenidas en el artculo 3 de dicha norma; sin embargo,
agreg que debido a que lo dispuesto en el Dec. Leg. N 976 le otorga a dicha Ley una vigencia indefinida,
la vigencia de las exoneraciones deber regirse de acuerdo al inciso c) del Dec. Leg. N 977 (vigente desde el
16 de marzo de 2007) en el cual se indica que toda exoneracin, incentivo o beneficio tributario concedido,
sin sealar plazo de vigencia, no podr exceder de 6 aos. Por estas razones, se seal que las exoneraciones
concedidas en el artculo 3 de la Ley del ITAN se encontraban vigentes hasta el 31 de diciembre de 2013.
(a) En el Informe N 30-2010-SUNAT/2B0000, del 10 de marzo de 2010, la SUNAT ha sealado que tratndose
de una persona jurdica domiciliada en el Per cuyo objeto social nicamente consiste en realizar inversiones
en acciones de otras personas jurdicas:
Se entender que, para efecto del ITAN, dicha persona jurdica inicia sus operaciones productivas, cuando
efecte la primera transferencia de bienes o prestacin de servicios que sea inherente a su objeto social
antes mencionado.
La obtencin de ingresos derivados de depsitos efectuados en el Sistema Financiero Nacional o por
concepto de dividendos provenientes de las empresas cuyas acciones son de su propiedad, no supone
que la empresa haya dado inicio a sus operaciones productivas para efecto del ITAN.
La transferencia de tales acciones por parte de dicha persona jurdica s supone que la empresa haya
dado inicio a sus operaciones productivas para efecto del ITAN.

En el Informe N 123-2009-SUNAT/2B0000, del 8 de julio de 2009, la SUNAT ha sealado que para fines
de la exoneracin prevista en el inciso a) del artculo 3 de la Ley del ITAN, las empresas que se encuentran
bajo el mbito de aplicacin del Decreto Legislativo N 973 debern considerar iniciadas sus operaciones
productivas cuando realicen la primera transferencia de bienes o prestacin de servicios que sea inherente
al objeto social o giro de negocio de tales empresas.
AELE
39
ITAN

iniciado sus operaciones productivas cuando realiza la primera transferencia de
bienes o prestacin de servicios, salvo el caso de las empresas que se encuentran
bajo el mbito de aplicacin del Dec. Leg. N 818 y modificatorias, las que considerarn iniciadas sus operaciones productivas cuando realicen las operaciones
de explotacin comercial referidas al objetivo principal del contrato, de acuerdo
a lo que se establece en el mismo, debe interpretarse que, respecto de las empresas que no se encuentran bajo el mbito de aplicacin del Dec. Leg. N 818,
el inicio de las operaciones productivas se producir con la primera transferencia
de bienes o prestacin de servicios que sea inherente al objeto social o giro de
negocio de la empresa.
Jurisprudencia:
RTF N 10655-2-2008
Fecha: 04.09.2008
Sumilla: Para determinar si un contribuyente, dedicado a la exploracin minera,
inici actividades, a efecto de establecer desde qu momento era sujeto del
ITAN, debe considerarse nicamente las operaciones de transferencia de bienes
o prestacin de servicios, a ttulo oneroso, relacionadas directamente con su
actividad productiva de conformidad con lo dispuesto por el artculo 38 de la
Ley General de Minera.
Empresas
prestadoras del
servicio pblico de
agua potable y
alcantarillado
Empresas en proceso de liquidacin o
declaradas
insolventes
por INDECOPI
b) Las empresas que presten el servicio pblico de agua potable y

alcantarillado.
c) Las empresas que se encuentren en proceso de liquidacin o las

declaradas en insolvencia por el INDECOPI al 1 de enero de cada
ejercicio. Se entiende que la empresa ha iniciado su liquidacin a
partir de la declaracin o convenio de liquidacin. (a)
Jurisprudencia:
RTF N 6020-3-2007
Fecha: 03.07.2007
Sumilla: Para efecto de la exoneracin prevista en el inciso c) del artculo 3 de la
Ley N 28424, cuando se hace alusin a empresas declaradas en insolvencia por
el INDECOPI, debe entenderse a aquellas sometidas al procedimiento concursal
ordinario seguido ante dicha entidad, pues el procedimiento de declaracin de
insolvencia ha sido reemplazado por este ltimo, conforme con lo dispuesto por
la 3 DF de la Ley N 27809, advirtindose similitud en su regulacin.
RTF N 6020-3-2007
Fecha: 03.07.2007
Sumilla: La exoneracin prevista en el inciso c) del artculo 3 de la Ley N
28424, en el caso del procedimiento concursal ordinario se da una vez efectuada
la publicacin a que se refiere el artculo 32 de la Ley N 27809, toda vez que
con tal publicacin dicho procedimiento tiene efectos generales, pues se informa
al mercado el inicio del concurso, la cual adems genera los efectos propios de
este, como son la suspensin de la exigibilidad de las obligaciones comprendidas
en l y el marco de proteccin patrimonial del deudor.
(a) En el Informe N 44-2012-SUNAT/4B0000, del 14 de mayo de 2012, la SUNAT indica que se mantendr
exonerado del ITAN aquel contribuyente respecto del cual la Junta de Acreedores del Procedimiento Concursal
Ordinario al que se encuentra sometido, opta inicialmente por su disolucin y liquidacin, y al ao siguiente
cambia su destino decidiendo la reestructuracin patrimonial, en tanto se trata del mismo Procedimiento
Concursal Ordinario.
40
AELE

Rgimenadel
losITAN
Activos
/ Art.
Netos
3
RTF N 3771-4-2006
Fecha: 12.07.2006
Sumilla: En el caso de empresas que empezaran procesos de liquidacin o
fueren declaradas en insolvencia por parte de INDECOPI durante un ao calendario, estarn exoneradas del mbito del ITAN a partir del 1 de enero del ao
siguiente, procediendo la suspensin de la exigibilidad de la deuda tributaria por
dicho impuesto, conforme a los artculos 17 y 32 de la Ley General del Sistema
Concursal, respecto de las cuotas impagas al momento de la publicacin de la
resolucin que dispone la difusin del procedimiento concursal.
d) COFIDE en su calidad de banco de fomento y desarrollo de segundo piso.

e) Las personas naturales, sucesiones indivisas o sociedades conyugales
que optaron por tributar como tales, que perciban exclusivamente
las rentas de tercera categora a que se refiere el inciso j) del artculo
28 de la Ley del Impuesto a la Renta.
f) Las entidades inafectas o exoneradas del Impuesto a la Renta a que se
refieren los artculos 18 y 19 de la Ley del Impuesto a la Renta, as
como las personas generadoras de rentas de tercera categora, exoneradas o inafectas del Impuesto a la Renta de manera expresa. (a)
COFIDE
Personas naturales,
sucesiones indivisas
o sociedades conyugales que perciban
rentas de tercera
categora
Entidades y personas inafectas o
exoneradas del IR
Jurisprudencia:
RTF N 329-3-2013
Fecha: 08.01.2013
Sumilla: Conforme al artculo 8 de la Decisin 578, las empresas de transporte
areo solo estn sujetas a obligacin tributaria en el pas miembro en el que estn
domiciliadas. En ese sentido, una empresa de transporte areo domiciliada en
Colombia, tributa por Impuesto a la Renta en dicho pas y en Per se le considerar
exonerada, por lo que no tiene obligacin de presentar declaracin del ITAN.
RTF N 9681-3-2012
Fecha: 19.06.2012
Sumilla: Se encuentran exonerados del ITAN aquellos sujetos que en aplicacin
del inciso o) del artculo 19 de la LIR resultan exonerados de dicho Impuesto,
esto es que no se encuentran obligados a su pago debido a que slo perciben
intereses por las operaciones que realicen con sus socios.
RFT N 4655-5-2012
Fecha: 29.03.2012
Sumilla: Si la entidad no cumple con los requisitos para ser considerada como
exonerada para efectos del Impuesto a la Renta, debe presentar la declaracin
jurada del ITAN.
g) Las empresas pblicas que prestan servicios de administracin de

obras e infraestructura construidas con recursos pblicos y que son
propietarias de dichos bienes, siempre que estn destinados a la
infraestructura elctrica de zonas rurales y de localidades aisladas y
de frontera del pas, a que se refiere la Ley N 28749, Ley General
de Electrificacin Rural.
Empresas pbli cas prestadoras

de servicios de
administracin
de obras e
infraestructura
(a) En el Informe N 1-2013-SUNAT/4B0000, del 7 de enero de 2013, la SUNAT indica que se encuentran
exoneradas del ITAN las sucursales, agencias o cualquier otro establecimiento permanente en el pas de
empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier naturaleza constituidas en el exterior que
obtengan exclusivamente ingresos exonerados por las actividades comprendidas en el inciso d) del artculo
48 de la Ley del Impuesto a la Renta, en virtud a la reciprocidad prevista en dicha norma.
AELE
41
ITAN
No se encuentra dentro del mbito de aplicacin del Impuesto el patrimonio de los fondos sealados en el artculo 78 del Texto nico Ordenado
de la Ley del Sistema Privado de Administracin de Fondos de Pensiones,
aprobado mediante Decreto Supremo 054-97-EF.
Jurisprudencia:
RTF N 9444-4-2008
Fecha: 05.08.2008
Sumilla: La Ley N 28424 no ha previsto exoneracin del pago del ITAN, atendiendo a consideraciones como la prdida tributaria del IR declarada en el ejercicio
anterior. (Cf. RTF Ns. 5206-4-2008 y 4587-3-2008).
BASE IMPONIBLE
Valor de activos
netos
Ley N 30264 (a)

Disposiciones Complementarias Transitorias
Sexta.- Regulacin del Impuesto Temporal a los Activos Netos (b)
Por excepcin, las entidades a que se refiere el artculo 3 de la Ley
28424, Ley que Crea el Impuesto Temporal a los Activos Netos,
podrn regularizar lo concerniente a este impuesto de los ejercicios
fiscales 2013 y 2014, intereses, moras y multas, mediante una compensacin correspondiente al 1% de 1 UIT.
Artculo 4.- Base imponible

La base imponible del Impuesto est constituida por el valor de los
activos netos consignados en el balance general ajustado segn el Decreto
Legislativo N 797, cuando corresponda efectuar dicho ajuste, cerrado al
31 de diciembre del ejercicio anterior al que corresponda el pago, deducidas
las depreciaciones y amortizaciones admitidas por la Ley del Impuesto a
la Renta. Para el clculo de la base imponible correspondiente al ejercicio
2006 ser de aplicacin lo sealado en el artculo 2 de la Ley N 28394,
en tanto permanezca vigente la suspensin dispuesta por dicha ley.
Jurisprudencia:
RTF N 1127-3-2014
Fecha: 24.01.2014
Sumilla: El ITAN grava el valor de los activos netos consignados en el balance
general cerrado al 31 de diciembre del ejercicio anterior y no la renta obtenida,
por lo que no puede interpretarse que al obtenerse prdidas en el ejercicio anterior
los contribuyentes no se encuentran obligados al pago del referido impuesto.
Por el ejercicio 2005, el valor del activo neto obtenido en dicho balance ser actualizado de acuerdo a la variacin del ndice de Precios al
Por Mayor (IPM), experimentada en el perodo comprendido entre el 31
de diciembre del ejercicio anterior al que corresponda el pago y el 31 de
marzo del ejercicio al que corresponda al pago.

Contribuyentes
obligados a
efectuar
ajuste por
inflacin del
balance
general
42
AELE
(Art. 4, primer prrafo, inc. a) del Rgto.)

a) Tratndose de contribuyentes obligados a efectuar el ajuste por
inflacin del balance general de acuerdo a las normas del Decreto
(a) Publicada el 16 de noviembre de 2014.

(b) En el Informe N 2-2015-SUNAT/5D0000, del 6 de enero de 2015, la SUNAT seala que la compensacin
a que se refiere la 6 DCT de la Ley N 30264 comprende el ITAN generado en los ejercicios 2013 y 2014,
en su conjunto; es decir, se debe pagar una nica compensacin por ambos ejercicios.

Asimismo, indica que la UIT que se considerar para efectos del pago de la compensacin a que se refiere
la 6 DCT de la Ley N 30264 es la vigente a la fecha de pago.
ITAN Impuesto
Rgimen
Temporal
del ITAN
a los
/ Art.
Activos
4 aNetos
4-A
Legislativo N 797, cuando corresponda efectuar dicho ajuste, el

valor de los activos netos que figure en el balance cerrado al 31
de diciembre del ejercicio anterior se actualizar al 31 de marzo
del ao al que corresponde el pago, de acuerdo a la variacin del
ndice de Precios al Por Mayor (IPM) que publique el Instituto
Nacional de Estadstica e Informtica. En los dems casos, el
monto a considerar ser a valores histricos.

(Art. 4, primer prrafo, inc. c) del Rgto.)

c) Las empresas a que se refiere el segundo prrafo del inciso a) del
Artculo 3 de la Ley, que hubieran participado en un proceso
de reorganizacin entre el 1 de enero del ejercicio y la fecha de
vencimiento para la declaracin y pago del Impuesto, debern
tener en cuenta lo siguiente:
1. La empresa absorbente o las empresas ya existentes que adquieran
bloques patrimoniales de las empresas escindidas, debern determinar y declarar el Impuesto en funcin a sus activos netos que
figuren en el balance al 31 de diciembre del ejercicio anterior.
2. Las empresas constituidas por efectos de la fusin o las empresas
nuevas adquirentes de bloques patrimoniales en un proceso de
escisin, presentarn la declaracin a que se refiere el numeral
anterior consignando como base imponible el importe de cero.
Empresas que
participaron en
un proceso de
reorganizacin
(Art. 4, segundo y tercer prrafos del Rgto.)

El impuesto que correspondiera a las empresas absorbidas o escindidas
por los activos netos de dichas empresas que figuren en el balance al
31 de diciembre del ejercicio anterior, ser pagado por la empresa
absorbente, empresa constituida o las empresas que surjan de la escisin, en la proporcin de los activos que se les hubiere transferido.
Para efectos de la declaracin y pago de este Impuesto, la empresa
absorbente, empresa constituida o las empresas que surjan de la
escisin debern tener en cuenta lo siguiente:
a) Presentarn, en la oportunidad de la presentacin de la declaracin a que se refieren los numerales 1 y 2 del prrafo anterior, los
balances al 31 de diciembre del ejercicio anterior, de las empresas
cuyo patrimonio o bloques patrimoniales hayan absorbido o
adquirido como producto de la reorganizacin. La presentacin
de los referidos balances se efectuar en la forma y condiciones
que establezca la SUNAT.
b) El Impuesto ser pagado en la forma y condiciones que establezca
la SUNAT.
El impuesto pagado conforme a los prrafos anteriores se acreditar
contra el pago a cuenta del Impuesto a la Renta de la empresa absorbente, empresa constituida o las empresas que surjan de la escisin,
segn lo dispuesto por el Artculo 8 de la Ley.
Artculo 4-A.- Clculo de la base imponible (a)

Tratndose de las cooperativas que gocen de inafectaciones o exoneraciones parciales del impuesto a la renta relativas a rentas obtenidas por
Obligacin
de efectuar la
declaracin y
pago respecto
de las empresas
absorbidas o
escindidas
COOPERATIVAS
Base imponible
(a) Artculo incorporado por el artculo 1 de la Ley N 29717, publicado el 25 de junio de 2011, y vigente
desde el 1 de enero de 2012.
AELE
43
ITAN
operaciones propias de su actividad, la base imponible se clacular de la

siguiente manera:
a) Sobre el total de ingresos obtenidos por la entidad en el ejercicio
anterior se identificarn los ingresos afectos al impuesto a la renta
del mismo ejercicio, determinando el porcentaje de las operaciones
generadas de renta de tercera categora.
b) Dicho porcentaje se aplicar al valor de los activos netos, calculado
de acuerdo a lo dispuesto en el artculo 4 de la presente Ley.

DEDUCCIONES
Acciones, participaciones o derechos
de capital de otras
empresas sujetas al
impuesto
Artculo 5.- Deducciones de la base imponible

No se considerar en la base imponible del Impuesto lo siguiente:
a) Las acciones, participaciones o derechos de capital de otras empresas
sujetas al Impuesto, excepto las que se encontraran exoneradas de
ste. La excepcin no es aplicable a las empresas que presten el
servicio pblico de electricidad, de agua potable y de alcantarillado.

Valor de maquinarias y equipos

Cmputo de
la antigedad
de maquinarias
y equipos
(Art. 2 de la Ley N 29717, Precisin para el clculo de la base

imponible)
El artculo 4-A incorporado por la present Ley a la Ley 28424, Ley
que Crea el Impuesto Temporal a los Activos Netos, constituye una
precisin para el clculo de la base imponible del impuesto temporal
a los activos netos (ITAN).
Deducciones para determinar los Activos Netos (Art. 5 del Rgto.)

Para la deduccin de las acciones, participaciones o derechos de capital de otras empresas sujetas al Impuesto, no proceder la deduccin
cuando dichas empresas se encuentren exoneradas del Impuesto.
Se excepta de lo dispuesto en el prrafo anterior a las acciones, participaciones o derechos de capital en empresas que presten el servicio
pblico de agua potable y alcantarillado.
b) El valor de las maquinarias y equipos que no tengan una antigedad

superior a los tres (3) aos. (a)

(Art. 4, primer prrafo, inc. b) del Rgto.)

b) La antigedad de la maquinaria y equipos se computar desde la
fecha del comprobante de pago que acredite la transferencia hecha
por su fabricante o de la Declaracin nica de Aduanas, segn sea
el caso. A tal efecto, los contribuyentes debern acreditar ante la
SUNAT la antigedad de las maquinarias y equipos que excluyan
de la base imponible del Impuesto que les corresponda pagar.
(a) En el Informe N 241-2009-SUNAT/2B0000, del 15 de diciembre de 2009, la SUNAT ha sealado que

procede la exclusin de la base imponible del ITAN y del IMR del valor de la maquinaria y los equipos cuya
antigedad es no mayor a tres (3) aos, aun cuando la maquinaria y los equipos se encuentren en proceso
de instalacin o puesta en funcionamiento.

En el Informe N 195-2009-SUNAT/2B0000, del 22 de setiembre de 2009, la SUNAT ha indicado que a fin
de determinar la antigedad no mayor a 3 aos de las maquinarias y equipos para la exclusin del valor
de los mismos de la base imponible del IMR y del ITAN, debe tenerse en cuenta la fecha que conste en el
comprobante de pago que acredite la transferencia hecha por su fabricante o en la Declaracin nica de
Aduanas. Para estos efectos, en ejercicio de su facultad fiscalizadora, la Administracin Tributaria puede
solicitar la informacin que estime necesaria para comprobar la veracidad de las operaciones que constan
en los comprobantes de pago o las Declaraciones nicas de Aduana.
44
AELE

Rgimenadel
losITAN
Activos
/ Art.
Netos
5
c) Las empresas de Operaciones Mltiples a que se refiere el literal a)

del artculo 16 de la Ley N 26702, Ley General del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros y Orgnica de la Superintendencia
de Banca y Seguros, deducirn el encaje exigible y las provisiones
especficas por riesgo crediticio que la citada Superintendencia
establezca, segn los porcentajes que corresponda a cada categora
de riesgo, hasta el lmite del cien por ciento (100%).
Para el clculo del encaje exigible, estas empresas considerarn lo
determinado en las circulares del Banco Central de Reserva sobre
los saldos de las obligaciones sujetas a encaje al 31 de diciembre
del ejercicio anterior al que corresponda el pago.
Las provisiones especficas por riesgo crediticio debern cumplir
con los requisitos establecidos en el inciso h) del artculo 37 de la
Ley del Impuesto a la Renta.
d) Las Cuentas de Existencias y las Cuentas por Cobrar Producto de
Operaciones de Exportacin, en el caso de las empresas exportadoras.
A tal efecto, se aplicar a la Cuenta de Existencias el coeficiente que
se obtenga de dividir el valor de las exportaciones entre el valor de
las ventas totales del ejercicio anterior al que corresponda el pago,
inclusive las exportaciones.
El valor de las exportaciones de la cuenta Cuentas por Cobrar
Producto de Operaciones de Exportacin es la parte del saldo de
esta cuenta que corresponda al total de ventas efectuadas al exterior
pendientes de cobro, al 31 de diciembre del ejercicio anterior al
que corresponda el pago.
e) Las acciones de propiedad del Estado en la Corporacin Andina
de Fomento (CAF), as como los derechos que se deriven de esa
participacin y los reajustes del valor de dichas acciones, que reciban
en calidad de aporte de capital las entidades financieras del Estado
que se dediquen a actividades de fomento y desarrollo.
f ) Los activos que respaldan las reservas matemticas sobre seguros
de vida, en el caso de las empresas de seguros a que se refiere la Ley
N 26702.
Asimismo, para efecto de la determinacin del Impuesto, las empresas de seguros y de reaseguros tomarn en cuenta el saldo neto
de las cuentas corrientes reaseguradoras, deudores y acreedores,
de conformidad con las normas que dicte la Superintendencia
de Banca y Seguros.

Encaje y provisiones
respecto de empresas de operaciones
mltiples
Clculo del
encaje
Requisitos
de las
provisiones
Cuentas de existencias y cuentas por
cobrar respecto de
empresas
importadoras
Acciones del Estado

en la CAF, reajustes
de valor y derechos
derivados de tales
acciones
Activos que
respaldan
reservas
matemticas
sobre seguros
de vida
Empresas aseguradoras (Art. 6 del Rgto.)

Para determinar la base imponible, las empresas de seguros a que se
refiere la Ley N 26702 tomarn en cuenta el saldo neto de las cuentas corrientes reaseguradores deudores y acreedores, de conformidad
con las normas que dicte la Superintendencia de Banca y Seguros.
g) Los inmuebles, museos y colecciones privadas de objetos culturales

calificados como patrimonio cultural por el Instituto Nacional de
Cultura y regulados por la Ley N 28296-Ley General del Patrimonio Cultural de la Nacin.
h) Los bienes entregados en concesin por el Estado de acuerdo al
texto nico ordenado de las normas con rango de Ley que regulan
la entrega en concesin al sector privado de las obras pblicas de
Inmuebles, museos,
colecciones privadas
que sean patrimonio
cultural
Bienes entregados
en concesin por el
Estado
AELE
45
ITAN
Acciones, participaciones o derechos de

capital de empresas
con Convenio
Diferencia entre mayor valor pactado y

costo computable
respecto de activos
revaluados

Patrimonios
Fideicome tidos
infraestructura y de servicios pblicos, aprobado por el Decreto Supremo N 059-96-PCM y modificatorias que establecen las normas
para la promocin de las inversiones privadas en la infraestructura
de servicios pblicos, que se encuentran afectados a la prestacin
de servicios pblicos, as como las construcciones efectuadas por
los concesionarios sobre los mismos. (a)
i) Las acciones, participaciones o derechos de capital de empresas con
Convenio que hubieran estabilizado, dentro del rgimen tributario
del Impuesto a la Renta, las normas del Impuesto Mnimo a la
Renta con anterioridad a la vigencia de la Ley, con excepcin de
las empresas exoneradas de este ltimo.
Las empresas con Convenio sujetas al Impuesto Mnimo a la Renta
deducirn de su base imponible las acciones, participaciones o
derechos de capital de empresas gravadas con el Impuesto, con
excepcin de las que se encuentren exoneradas de este ltimo.
Las excepciones establecidas en los prrafos anteriores de este inciso
no sern de aplicacin a las empresas que prestan el servicio pblico
de electricidad, agua potable y alcantarillado.
j) La diferencia entre el mayor valor pactado y el costo computable
determinado de acuerdo con el Decreto Legislativo N 797 y
normas reglamentarias, tratndose de activos revaluados voluntariamente por las sociedades o empresas con motivo de reorganizaciones efectuadas hasta el 31 de diciembre del ao anterior al que
corresponda el pago, bajo el rgimen establecido en el inciso 2 del
artculo 104 de la Ley del Impuesto a la Renta.
En el caso de los Patrimonios Fideicometidos a que se refiere el artculo 260 de la Ley N 26702, Ley General del Sistema Financiero y del
Sistema de Seguros y Orgnica de la Superintendencia de Banca y Seguros
y los Patrimonios Fideicometidos de Sociedades Titulizadoras a los que se
refiere la Ley del Mercado de Valores, el fideicomitente que se encuentre
obligado al pago del Impuesto deber incluir en su activo el valor de los
bienes y/o derechos que le entregue la Sociedad Titulizadora a cambio de
la transferencia fiduciaria de activos, los cuales se registrarn por el valor de
dicha transferencia, sin que en ningn caso puedan tener un valor menor
al de los activos transferidos.
Artculo 6.- Tasa
El Impuesto se determinar aplicando sobre la base imponible la escala
progresiva acumulativa siguiente: (b)
TASA
Tasa
0%
0.5%
Activos Netos
Hasta S/. 1 000,000
Por el exceso de S/. 1 000,000
(a) En el Informe N 224-2009-SUNAT/2B0000, del 5 de noviembre de 2009, la SUNAT ha sealado que la

deduccin establecida en el inciso h) del artculo 5 de la Ley del ITAN resulta aplicable a las construcciones
que realicen los concesionarios sobre porciones de territorio de dominio pblico o privado afectados por
derechos de servidumbre relativos a la concesin.
(b) Modificado por el artculo 2 del Dec. Leg. N 971, publicado el 24 de diciembre de 2006.
46
AELE
ITAN Impuesto
Rgimen
Temporal
del ITAN
a los Activos
/ Art. 6Netos
a 7
Dec. Leg. N 976 (a)

Artculo nico.- De la tasa del Impuesto
Establzcase el siguiente cronograma para la reduccin gradual de
la tasa del Impuesto Temporal a los Activos Netos:
Perodo
Tasa
Activos Netos
Desde el 1 de enero al 31 de
diciembre de 2008
0%
0.5%
Hasta S/. 1 000 000

A partir del 1 de enero de 2009
0%
0.4%
Hasta S/. 1 000 000

Artculo 7.- Declaracin y pago

Los contribuyentes del Impuesto estarn obligados a presentar la declaracin jurada del Impuesto dentro de los doce (12) primeros das hbiles
del mes de abril del ejercicio al que corresponde el pago.
El impuesto podr cancelarse al contado o en forma fraccionada hasta
en nueve (9) cuotas mensuales sucesivas. El pago al contado se realizar
con la presentacin de la Declaracin Jurada. En caso de pago fraccionado, la primera cuota ser equivalente a la novena parte del Impuesto
total resultante y deber pagarse conjuntamente con la declaracin jurada
establecida en el prrafo anterior.
Cada una de las ocho (8) cuotas mensuales restantes ser equivalente
a la novena parte del Impuesto determinado. Las cuotas sern pagadas
dentro de los doce (12) primeros das hbiles de cada mes, a partir del mes
siguiente al del vencimiento del plazo para la presentacin de la declaracin
jurada correspondiente. (b)
La Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria-SUNAT
establecer la forma, condiciones y cronograma de presentacin de la
declaracin jurada y pago del Impuesto.

Ejercicios
2008 y 2009
Ejercicio 2010
DECLARACIN
Y PAGO
Declaracin
Jurada
Forma de pago
Al contado

Fraccionada
Determinacin, Declaracin y Pago (Art. 7 del Rgto.)

El contribuyente podr optar por pagar el monto total del Impuesto
de acuerdo a las siguientes modalidades:
a) Pago al contado de conformidad con lo dispuesto en el segundo
prrafo del Artculo 7 de la Ley.
b) Pago fraccionado, en cuyo caso cada cuota ser equivalente a
la novena parte del total del monto resultante del Impuesto
calculado para el ejercicio, sin embargo, se podr adelantar el
pago de una o ms cuotas no vencidas.
Las indicadas cuotas se cancelarn dentro de los plazos sealados en
el cronograma de vencimientos establecidos por la SUNAT.
(a) Publicado el 24 de diciembre de 2006, vigente a partir del 1 de enero de 2008.

(b) En el Informe N 106-2011-SUNAT/2B0000, del 19 de setiembre de 2011, la SUNAT indico que la cancelacin de cuotas del ITAN por mandato del Tribunal Fiscal como resultado de una solicitud de compensacin
presentada luego del vencimiento del plazo para presentar la declaracin jurada anual del IR del mismo
ejercicio, no otorga al contribuyente el derecho a un importe equivalente a dichas cuotas susceptible de ser
devuelto o compensado contra las futuras cuotas del ITAN o de pagos a cuenta del Impuesto a la Renta.

En la Carta N 11-2012-SUNAT/200000, la SUNAT seala que debe tenerse en cuenta que son las propias
normas que regulan el ITAN las que han previsto los requisitos y condiciones que deben cumplirse a efecto
que el importe equivalente al ITAN pueda considerarse como crdito o solicitarse su devolucin. En se sentido,
indica que tales normas nicamente han considerado que dicho importe se compense contra el Impuesto a la
Renta del ejercicio y, de existir un saldo no aplicado, se solicite la devolucin; es decir, no existe la posibilidad
de compensacin contra deudas del ITAN por aplicacin del artculo 40 del Cdigo Tributario.
AELE
47
ITAN
Impedimento de Cambio de Modalidad de Pago

(Art. 8 del Rgto.)
Los contribuyentes que opten por la modalidad de pago al contado no
podrn adoptar con posterioridad a la presentacin de la declaracin
jurada la forma de pago fraccionado.
Jurisprudencia:
RTF N: 9658-5-2008
Fecha: 12.08.2008
Sumilla: Las declaraciones juradas del ITAN presentadas por los contribuyentes
contienen una determinacin autoliquidable, pues si bien su importe se determina
automticamente, ste solo es el resultado de una operacin matemtica en funcin a la informacin declarada por aquella, dentro de la cual se incluye el valor
de los activos netos al 31 de diciembre del ao anterior que constituye la base
imponible para el clculo del impuesto. (Cf. RTF Ns. 9328-5-2008, 9319-5-2008,
5120-3-2007, 4671-5-2007, 4666-5-2007 y 4663-5-2007).
CRDITO CONTRA
EL IR
Artculo 8.- Crdito contra el Impuesto a la Renta

El monto efectivamente pagado, sea total o parcialmente, por concepto
del Impuesto podr utilizarse como crdito:

Pagos a cuenta del

Rgimen General del
IR
Forma de aplicar
el Impuesto
contra los
pagos a
cuenta del IR
(Art. 9, inc. a) del Rgto)

a) Se entiende que el Impuesto ha sido efectivamente pagado,
cuando la deuda tributaria generada por el mismo se hubiera
extinguido en forma parcial o total mediante su pago o compensacin.
a) Contra los pagos a cuenta del Rgimen General del Impuesto a la

Renta de los perodos tributarios de marzo a diciembre del ejercicio
gravable por el cual se pag el Impuesto, y siempre que se acredite
el Impuesto hasta la fecha de vencimiento de cada uno de los pagos
a cuenta. (a)

(Art. 9, inc. d) del Rgto)

d) El impuesto efectivamente pagado en el mes indicado en la
columna A de la siguiente tabla podr ser aplicado como
crdito nicamente contra los pagos a cuenta del Impuesto a la
Renta correspondiente a los perodos tributarios indicados en
la columna B.
(a) En el Informe N 89-2010-SUNAT/2B0000, del 25 de junio de 2010, la SUNAT seal que en el supuesto
en que, luego de la presentacin de la declaracin jurada realizada con ocasin de una reorganizacin
societaria (por mandato del numeral 4 del inciso d) del artculo 49 del Reglamento de la LIR), existiera
un saldo no aplicado del crdito proveniente del ITAN pagado por la empresa absorbida, dicho saldo
deber ser devuelto, a solicitud de parte, y no podr ser compensado contra futuros pagos a cuenta de
la empresa absorbente.
48
AELE

Rgimenadel
losITAN
Activos
/ Art.
Netos
8
A
Mes de pago
del Impuesto
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Septiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
B
Se aplica contra el pago a cuenta del Impuesto a la Renta
correspondiente a los siguientes perodos tributarios
Desde marzo a diciembre
Desde abril a diciembre
Desde mayo a diciembre
Desde junio a diciembre
Desde julio a diciembre
Desde agosto a diciembre
Desde septiembre a diciembre
Desde octubre a diciembre
Noviembre y diciembre
Para efecto de la aplicacin del crdito a que se refiere el prrafo

anterior, slo se considerar el Impuesto efectivamente pagado
hasta la fecha de vencimiento del pago a cuenta del Impuesto a
la Renta contra el cual podr ser aplicado.
El Impuesto efectivamente pagado con posterioridad al referido
vencimiento, slo podr ser aplicado como crdito contra los
pagos a cuenta del Impuesto a la Renta que no hayan vencido
y hasta el pago a cuenta correspondiente al perodo tributario
diciembre del mismo ejercicio.
Jurisprudencia:
RTF N: 464-10-2014
Fecha: 10.01.2014
Sumilla: El ITAN efectivamente pagado, total o parcialmente, puede ser aplicado
como crdito contra los pagos a cuenta de marzo a diciembre o el pago de regularizacin del IR del ejercicio al cual corresponde el pago del ITAN y siempre que este
se produzca hasta el vencimiento de los referidos anticipos o hasta la presentacin
de la DJA del IR o el vencimiento del plazo para tal efecto, lo que ocurra primero.
RTF N: 464-10-2014
Fecha: 10.01.2014
Sumilla: El crdito por el ITAN efectivamente pagado que no sea materia de
compensacin podr ser susceptible de devolucin, lo cual supone que si los pagos
del ITAN fueron efectuados con posterioridad a la presentacin de la DJA del IR
o al vencimiento del plazo para tal efecto, lo que ocurra primero, no constituye
crdito contra el IR, no pudiendo ser objeto de devolucin.
RTF N 12598-8-2011
Fecha: 22.07.2011
Sumilla: Si los pagos del ITAN se realizan con posterioridad al vencimiento de la declaracin jurada anual del ejercicio correspondiente, los mismos no tienen la condicin
de crdito contra el IR de tal ejercicio y, por tanto, no pueden ser objeto de devolucin.
RTF N 8280-5-2009
Fecha: 25.08.2009
Sumilla: El monto abonado por concepto de ITAN no puede ser considerado
como pago a cuenta del IR del ejercicio gravable por el que se pag el impuesto,
por ser un concepto distinto, salvo que se realice la aplicacin del impuesto, de
acuerdo a lo sealado por el artculo 8 de la Ley del ITAN. (RTF N 10899-2-2007).
RTF N 8212-4-2007
Fecha: 24.08.2007
Sumilla: En el caso de contribuyentes que al haber obtenido prdidas no tuviesen
que efectuar pagos a cuenta del IR y en consecuencia no pudiesen aplicar como
crdito contra tales pagos a cuenta el monto pagado por el ITAN, pueden aplicarlo
AELE
49
ITAN

contra el pago de regularizacin de dicho impuesto o solicitar la devolucin de
no ser ello posible, de tal manera que corresponde interpretar que al obtenerse
prdidas en el ejercicio anterior, los contribuyentes no se encuentran obligados al
pago del referido ITAN. (Cf. RTF Ns. 6078-4-2007, 5139-4-2007 y 5020-5-2007).
Pago de regularizacin del IR

Forma de aplicar el
Impuesto contra el
pago de regularizacin del IR
b) Contra el pago de regularizacin del Impuesto a la Renta del ejercicio gravable al que corresponda.

(Art. 9, incs. e) y f) del Rgto.)

e) El impuesto efectivamente pagado hasta el vencimiento o presentacin de la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta
del ejercicio, lo que ocurra primero, en la parte que no haya sido
aplicada como crdito contra los pagos a cuenta a que se refiere el
inciso anterior, constituir el crdito a aplicarse contra el pago
de regularizacin del Impuesto a la Renta del ejercicio, a que se
refiere el inciso b) del Artculo 8 de la Ley.
f ) El Impuesto efectivamente pagado hasta el vencimiento o presentacin de la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta del
ejercicio, lo que ocurra primero, debe ser ajustado en funcin de
la variacin del ndice de Precios al por Mayor (IPM), siempre
que exista obligacin de realizar el ajuste, ocurrida entre el mes
en que se efecta el pago y el mes del cierre del balance.
Para efectos de la acreditacin del Impuesto contra el pago de
regularizacin del Impuesto a la Renta del ejercicio, a que se
refiere el inciso b) del Artculo 8 de la Ley, se consignar el
importe a que se refiere el prrafo anterior.
Jurisprudencia:
RTF N: 464-10-2014
Fecha: 10.01.2014
Sumilla: El ITAN efectivamente pagado, total o parcialmente, puede ser aplicado
como crdito contra los pagos a cuenta de marzo a diciembre o el pago de regularizacin del IR del ejercicio al cual corresponde el pago del ITAN y siempre que este
se produzca hasta el vencimiento de los referidos anticipos o hasta la presentacin
de la DJA del IR o el vencimiento del plazo para tal efecto, lo que ocurra primero.
RTF N: 464-10-2014
Fecha: 10.01.2014
Sumilla: El crdito por el ITAN efectivamente pagado que no sea materia de
compensacin podr ser susceptible de devolucin, lo cual supone que si los pagos
del ITAN fueron efectuados con posterioridad a la presentacin de la DJA del IR
o al vencimiento del plazo para tal efecto, lo que ocurra primero, no constituye
crdito contra el IR, no pudiendo ser objeto de devolucin.
RTF N 12598-8-2011

Fecha: 22.07.2011
Sumilla: Si los pagos del ITAN se realizan con posterioridad al vencimiento de la
declaracin jurada anual del ejercicio correspondiente, los mismos no tienen la
condicin de crdito contra el Impuesto a la Renta de tal ejercicio y, por tanto, no
pueden ser objeto de devolucin.
RTF N 8212-4-2007
Fecha: 24.08.2007
Sumilla: En el caso de contribuyentes que al haber obtenido prdidas no tuviesen
que efectuar pagos a cuenta del IR y en consecuencia no pudiesen aplicar como
crdito contra tales pagos a cuenta el monto pagado por el ITAN, pueden aplicarlo
contra el pago de regularizacin de dicho impuesto o solicitar la devolucin de
50
AELE

Rgimenadel
losITAN
Activos
/ Art.
Netos
8
no ser ello posible, de tal manera que corresponde interpretar que al obtenerse
prdidas en el ejercicio anterior, los contribuyentes no se encuentran obligados al
pago del referido ITAN. (Cf. RTF Ns. 6078-4-2007, 5139-4-2007 y 5020-5-2007).
Slo se podr utilizar como crdito, de acuerdo a lo indicado en el

prrafo anterior, el Impuesto pagado total o parcialmente durante el ejercicio al que corresponde el pago. (a)

Oportunidad de
pago del Impuesto
(Art. 9, incs. b) y c) del Rgto)

b) Se considerar como crdito, contra los pagos a cuenta o el pago
de regularizacin del Impuesto a la Renta, el Impuesto efectivamente pagado.
c) El monto que puede utilizarse como crdito contra el pago de
regularizacin o contra los pagos a cuenta del Impuesto a la
Renta no incluir los intereses previstos en el Cdigo Tributario
por pago extemporneo.
Jurisprudencia:
RTF N 4756-2-2009
Fecha: 21.05.2009
Sumilla: Si bien el contribuyente no puede efectuar la compensacin automtica
del saldo a favor del IR con la deuda correspondiente al ITAN, por tratarse de un
impuesto distinto, esto no es impedimento para que la Administracin Tributaria
realice dicha compensacin a pedido de parte.
En caso de que opte por su devolucin, este derecho nicamente se generar

con la presentacin de la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta
del ao correspondiente. Para solicitar la devolucin el contribuyente deber
sustentar la prdida tributaria o el menor Impuesto obtenido sobre la base de
las normas del rgimen general. La devolucin deber efectuarse en un plazo
no mayor de sesenta (60) das de presentada la solicitud. Vencido dicho plazo el
solicitante podr considerar aprobada su solicitud. En este caso la SUNAT bajo
responsabilidad deber emitir las Notas de Crdito Negociables, de acuerdo
a lo establecido por el Cdigo Tributario y sus normas complementarias. (b)
Devolucin
del Impuesto
(a) En el Informe N 106-2011-SUNAT/2B0000, del 19 de setiembre de 2011, la SUNAT indico que la cancelacin de cuotas del ITAN por mandato del Tribunal Fiscal como resultado de una solicitud de compensacin
presentada luego del vencimiento del plazo para presentar la declaracin jurada anual del IR del mismo
ejercicio, no otorga al contribuyente el derecho a un importe equivalente a dichas cuotas susceptible de ser
devuelto o compensado contra las futuras cuotas del ITAN o de pagos a cuenta del Impuesto a la Renta.
(b) En el Informe N 54-2008-SUNAT/2B0000, del 17 de abril de 2008, la SUNAT ha sealado que a las
devoluciones por ITAN efectuadas en aplicacin del artculo 8 de la Ley N 28424, les es de aplicacin lo
establecido en el primer prrafo del artculo 2 de la Ley N 29191.

En el Informe N 34-2007-SUNAT/2B0000, del 21 de febrero de 2007, la SUNAT refiere que los montos
pagados por ITAN realizados con posterioridad a la presentacin de la declaracin jurada anual del IR o al
vencimiento del plazo para tal efecto, lo que hubiere ocurrido primero, no son susceptibles de devolucin.
Dichos pagos son deducibles para la determinacin de la renta neta de tercera categora del ejercicio
gravable al cual corresponde dicho tributo, en tanto se cumpla con el principio de causalidad.

En el Informe N 21-2007-SUNAT/2B0000, del 23 de enero de 2007, la SUNAT refiere que los contribuyentes
que hayan acreditado el ITAN de un ejercicio 1 contra los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta (IR) de ese
ejercicio, pueden solicitar la devolucin del exceso no absorbido por el IR del ejercicio o aplicarlo contra los
pagos a cuenta del IR del ejercicio siguiente cuyo vencimiento hubiera operado a partir del mes siguiente
a aquel en que se presente la declaracin jurada anual del IR del ejercicio 1.

En el Informe N 99-2006-SUNAT/2B0000, del 11 de abril de 2006, la SUNAT sostiene que no corresponde
la aplicacin de intereses a los montos que se devuelvan por concepto del ITAN, de conformidad con las
normas que regulan dicho Impuesto. Asimismo, se seala que el monto que por concepto del ITAN se hubiera
cancelado efectivamente, sea mediante su pago o compensacin y que no hubiera sido aplicado contra los
pagos a cuenta y/o de regularizacin del IR del ejercicio al cual corresponde dicha cancelacin, deber regirse
por la normatividad que lo regula, resultando aplicable a su tratamiento lo sealado en el numeral anterior.
AELE
51
ITAN
Saldo del Impuesto no aplicado como crdito (Art. 10 del Rgto.)

Si luego de acreditar el Impuesto contra los pagos a cuenta mensuales y/o contra el pago de regularizacin del Impuesto a la Renta
del ejercicio por el cual se pag el Impuesto quedara un saldo no
aplicado, este saldo podr ser devuelto de acuerdo a lo sealado en
el tercer prrafo del Artculo 8 de la Ley, no pudiendo aplicarse
contra futuros pagos del Impuesto a la Renta.
Jurisprudencia:
RTF N: 464-10-2014
Fecha: 10.01.2014
Sumilla: Para solicitar la devolucin del ITAN se tendr que presentar la DJA del
IR del ao correspondiente y sustentar la prdida tributaria o el menor impuesto
obtenido sobre la base de las normas del rgimen general del IR.
RTF N 1422-5-2009
Fecha: 17.02.2009
Sumilla: La impugnacin de una solicitud de devolucin del saldo no aplicado del
ITAN que no fue aplicado como crdito del IR, no puede ser tramitada va queja,
sino a travs de la reclamacin.
RTF N 12367-1-2007
Fecha: 28.12.2007
Sumilla: La impugnacin de una solicitud de devolucin del saldo no aplicado del ITAN
que no fue utilizado como crdito del IR, no califica como de puro derecho, al tenerse que
probar el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artculo 8 de la Ley del ITAN.
RTF N 5446-2-2007
Fecha: 20.06.2007
Sumilla: La devolucin del ITAN est condicionada al pago del impuesto y a la
presentacin de la declaracin, teniendo como punto de partida que el ITAN es
considerado un crdito del IR, por lo que una vez determinada la deuda correspondiente al IR, se tendr certeza de la existencia del monto que de no poder
ser aplicado como crdito, procede a ser devuelto. Por ello, aun cuando el ITAN
debe cancelarse en el mismo ejercicio en el que corresponde su devengo, esto no
ocasiona una detraccin confiscatoria. (Cf. RTF N 4636-2-2007).
Contribuyentes obligados a tributar en

el exterior:
Opcin de utilizar
los pagos a cuenta del IR contra el
Impuesto
52
Forma de acogerse a la opcin
AELE
Los contribuyentes obligados a tributar en el exterior por rentas de fuente

peruana podrn optar por utilizar contra el Impuesto, hasta el lmite del
mismo, el monto efectivamente pagado por concepto de pagos a cuenta del
Impuesto a la Renta correspondiente al perodo del mes de marzo y siguientes
de cada ejercicio. Esta opcin slo es aplicable en el caso del pago en forma
fraccionada del Impuesto. Estos contribuyentes no podrn utilizar el crdito
indicado en el primer prrafo del presente artculo. Los pagos a cuenta del
Impuesto a la Renta acreditados contra el Impuesto constituirn crdito sin
derecho a devolucin contra el Impuesto a la Renta del ejercicio gravable.

Contribuyentes obligados a tributar en el exterior (Art. 11 del Rgto.)

Estn comprendidos en los alcances del ltimo prrafo del Artculo 8
de la Ley, los contribuyentes cuyos accionistas, socios, principal o casa
matriz se encuentran obligados a tributar en el exterior por las rentas
generadas por dichos contribuyentes, lo que deber indicarse en el Anexo.
Opcin de acreditacin (Art. 12 del Rgto.)

Los contribuyentes indicados en el artculo anterior que ejerzan la
Opcin, presentarn ante la SUNAT el Anexo, en la oportunidad

Rgimenadel
losITAN
Activos
/ Art.
Netos
8
de la presentacin de la declaracin jurada del Impuesto a que se

refiere el Artculo 13.
La Opcin no podr ser variada con posterioridad al vencimiento
de la presentacin del Anexo. De no presentarse dicho Anexo dentro
del plazo establecido, se entender como no acogido a la Opcin.
La SUNAT podr solicitar a los contribuyentes la documentacin
que acredite la informacin indicada en el Anexo.
Declaracin Jurada y Cuotas (Art. 13 del Rgto.)

Los contribuyentes del Impuesto que ejerzan la Opcin presentarn
la declaracin jurada del Impuesto y efectuarn el pago de las cuotas
correspondientes dentro de los plazos que establezca la SUNAT.
Acreditacin de Pagos a Cuenta del Impuesto a la Renta (Art.

14 del Rgto.)
Los contribuyentes que ejerzan la Opcin utilizarn como crdito el
pago a cuenta determinado de acuerdo a las normas del Impuesto a
la Renta, efectivamente pagado, correspondiente al perodo tributario
consignado en la columna A, contra la cuota del Impuesto indicada
en la columna B del cuadro que a continuacin se detalla:
A
Pago a cuenta del Impuesto a la Renta
orrespondiente al perodo tributario
B
Mes del vencimiento
de la cuota del Impuesto
Marzo
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Septiembre
Octubre
Noviembre
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Septiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
Forma de utilizar
los pagos a
cuenta del IR
contra el
Impuesto
para los que
ejerzan la
Opcin
Para efecto de lo dispuesto en el ltimo prrafo del Artculo 8 de la

Ley, se entiende que el pago a cuenta ha sido efectivamente pagado
cuando la deuda tributaria correspondiente se hubiera extinguido
mediante su pago o compensacin.
Si los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta son superiores a las cuotas
correspondientes del Impuesto, segn lo establecido en el cuadro anterior,
la parte no acreditada no podr ser utilizada contra las cuotas posteriores.
Los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta que se realicen con posterioridad al vencimiento de la cuota correspondiente podrn ser utilizados
como crdito contra el Impuesto nicamente respecto de la cuota que
venza inmediatamente despus de realizado el pago a cuenta.
El monto que se utilice como crdito contra el Impuesto no incluir
los intereses moratorios previstos en el Cdigo Tributario por pago
extemporneo.
Limitaciones en la Aplicacin de los Crditos contra el Impuesto
(Art. 15)
El monto del Impuesto pagado por los contribuyentes que ejerzan la
Opcin no podr ser acreditado contra el Impuesto a la Renta, ni
ser materia de devolucin pudiendo ser deducido como gasto.
Limitacin al uso del

crdito
AELE
53
ITAN
Uso como crdito o

gasto

RECURSO Y
ADMINISTRACIN
El monto de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta que se utilice

como crdito contra las cuotas del Impuesto podr ser usado nicamente
como crdito sin derecho a devolucin contra el Impuesto a la Renta
del ejercicio. En caso que dicho monto sea mayor que el Impuesto a
la Renta del ejercicio, la diferencia hasta el monto del Impuesto ser
deducida como gasto para efecto del Impuesto a la Renta del ejercicio.
El monto de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta que no se
acrediten contra las cuotas del Impuesto, mantienen su carcter de
crdito con derecho a devolucin.
Crdito o Gasto (Art. 16 del Rgto.)
El Impuesto que sea utilizado total o parcialmente como crdito,
segn lo dispuesto en el Artculo 8 de la Ley, no podr ser deducido
como gasto para la determinacin del Impuesto a la Renta.
El Impuesto que sea deducido total o parcialmente como gasto para
efecto del Impuesto a la Renta no podr ser utilizado como crdito
contra dicho tributo.
El contribuyente deber indicar en la declaracin jurada anual del
Impuesto a la Renta del ejercicio si utilizar el Impuesto pagado como
crdito, como gasto o parcialmente como ambos. Dicha Opcin no
podr ser variada ni rectificada.
El contribuyente pagar los intereses moratorios correspondientes al monto
de los pagos a cuenta dejados de abonar, entre otros supuestos cuando:
a) Hubiera acreditado el Impuesto contra los pagos a cuenta y lo
deduzca como gasto para efecto del Impuesto a la Renta.
b) Acredite el Impuesto en la declaracin jurada anual del Impuesto
a la Renta del ejercicio y lo hubiera deducido en el balance acumulado al 30 de junio del ejercicio, a que se refiere el Artculo
54 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.
(Ver art. 4, tercer prrafo del Rgto.)
Artculo 9.- Recurso y administracin

El Impuesto ser administrado por la Superintendencia Nacional de
Administracin Tributaria-SUNAT y constituir ingreso del Tesoro Pblico.

SUNAT (Art. 17)

La SUNAT dictar las normas necesarias para la mejor aplicacin
del presente Reglamento.
REGLAMENTO
Artculo 10.- Reglamento

Dentro de un plazo de quince (15) das hbiles de publicada la presente
Ley, el Poder Ejecutivo aprobar por decreto supremo, refrendado por el
Ministro de Economa y Finanzas, el reglamento correspondiente.
VIGENCIA
Artculo 11.- Vigencia

El Impuesto tendr vigencia a partir del 1 de enero de 2005 y hasta el
31 de diciembre de 2006. (a)
(a) El artculo 8 de la Ley N 28929, publicada el 12 de diciembre de 2006, haba prorrogado hasta el 31 de
diciembre de 2007 la vigencia del ITAN. No obstante, con el Dec. Leg. N 976, a partir del 1 de enero de
2008, el impuesto se torn en indefinido.
54
AELE
ITAN Impuesto
Rgimen
Temporal
del ITAN
a los/Activos
Art. 9Netos
a 11
anexo del reglamento

ANEXO
CONTRIBUYENTES QUE TRIBUTAN EN EL EXTERIOR
Que opten por lo dispuesto en el ltimo prrafo del Artculo 8
de la Ley N 28424
La que suscribe declara lo siguiente:
Rubro I: Slo en el caso de sucursal agencia o cualquier otro establecimiento permanente de empresas que tributen en
el exterior.
Razn Social
Pas donde tributa por las

rentas de fuente peruana
Nmero de RUC
4
320
Rubro II: De tratarse de contribuyentes cuyos accionistas o socios se encuentran obligados a tributar en el exterior.
Nmero de RUC
Razn Social
360
Apellidos y Nombre o Razn Social de socios o
accionistas (Seale los cinco (5) principales)
Nmero de RUC o
Documento de Identidad
351
352
354
355
356
% de Participacin
4
2
9
7
5
3
1
3
1
8
357
358
360
361
363
Pas donde tributa

por las rentas de
fuente peruana
13
DATOS DEL RESPONSABLE O REPRESENTANTE LEGAL:

N de RUC o D.N.I.
APELLIDOS Y NOMBRES
FIRMA
Sello de recepcin
SUNAT
El PRESENTE MODELO DEBE SER FOTOCOPIADO PARA SU USO
AELE
55
ITAN
56
AELE
III
Normas
complementarias
DEL IMPUESTO TEMPORAL
A LOS ACTIVOS NETOS
AELE
57
ITAN
58
AELE
Disposiciones Complementarias / Declaracin y Pago del ITAN
1. Disposiciones para la declaracin y pago del iTAN

Resolucin
de
Superintendencia N 87-2009/SUNAT(a)
Lima, 27 de marzo de 2009

CONSIDERANDO:
Que la Ley N 28424 crea el Impuesto Temporal a los Activos Netos y dispone, en su artculo
7, que la SUNAT establecer la forma, condiciones y cronograma de presentacin de la declaracin jurada y pago del Impuesto;
Que mediante Resolucin de Superintendencia N 071-2005/SUNAT, se dictan las normas
correspondientes para la declaracin y pago del Impuesto Temporal a los Activos Netos;
Que con la Resolucin de Superintendencia N 088-2005/SUNAT se dictan normas complementarias para el pago de las cuotas del Impuesto Temporal a los Activos Netos;
Que mediante el Decreto Legislativo N 976 se establecen las tasas del Impuesto Temporal a
los Activos Netos aplicables a partir del 1 de enero de 2009;
Que el artculo 88 del Texto nico Ordenado (TUO) del Cdigo Tributario, aprobado por
el Decreto Supremo N 135-99-EF y normas modificatorias, autoriza a la Administracin Tributaria a establecer para determinados deudores tributarios la obligacin de presentar la declaracin
tributaria por medios magnticos;
Que mediante Resolucin de Superintendencia N 002-2000/SUNAT y normas modificatorias, se dictan disposiciones referidas a la utilizacin de programas de declaracin telemtica para
la presentacin de declaraciones tributarias;
Que la Resolucin de Superintendencia N 129-2002/SUNAT y normas modificatorias, establece normas referidas a obligados a presentar declaraciones determinativas utilizando formularios
virtuales generados por los Programas de Declaracin Telemtica (PDT);
Que la Resolucin de Superintendencia N 260-2004/SUNAT y normas modificatorias,
aprueba las normas para que los deudores tributarios presenten sus declaraciones determinativas
y efecten el pago de los tributos internos a travs de SUNAT Virtual;
Que resulta necesario adecuar las normas sobre la declaracin y pago del Impuesto Temporal
a los Activos Netos y aprobar una nueva versin del PDT ITAN, Formulario Virtual N 648 que
permita a los contribuyentes presentar la declaracin y pago del referido impuesto;
Que al amparo del numeral 3.2 del artculo 14 del Reglamento que establece disposiciones
relativas a la Publicidad, Publicacin de Proyectos Normativos y Difusin de Normas Legales de
Carcter General, aprobado por el Decreto Supremo N 001-2009-JUS, no se prepublica la presente
resolucin por considerar que esta resulta innecesaria, toda vez que dicha resolucin solo ajusta
las disposiciones relacionadas a la declaracin y pago del Impuesto Temporal a los Activos Netos a
lo previsto en el Decreto Legislativo N 976 y aprueba una nueva versin de un PDT ya vigente;
De conformidad con lo dispuesto en el artculo 88 del TUO del Cdigo Tributario, y en
uso de las facultades conferidas por el artculo 11 de la Ley General de la Superintendencia de
Administracin Tributaria, aprobada por el Decreto Legislativo N 501 y el inciso q) del artculo
19 del Reglamento de Organizacin y Funciones de la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria, aprobado por el Decreto Supremo N 115-2002-PCM;
(a) Publicada el 28 de marzo de 2009.
AELE
59
ITAN
SE RESUELVE:
Artculo 1.- DEFINICIONES
Para efecto de la presente Resolucin se tendrn en consideracin las siguientes definiciones:
a) Ley: Ley que crea el Impuesto Temporal a los Activos Netos, Ley N 28424 y normas
modificatorias.
b) Reglamento de la Ley: Reglamento del Impuesto Temporal a los Activos Netos, aprobado
mediante Decreto Supremo N 025-2005-EF.
c) ITAN: Impuesto Temporal a los Activos Netos.
d) Sujetos del ITAN: Los contribuyentes generadores de rentas de tercera categora sujetos al
rgimen general del Impuesto a la Renta, que hubieran iniciado sus operaciones productivas
con anterioridad al 1 de enero del ao gravable correspondiente a la presentacin de la
declaracin jurada del ITAN, incluyendo a las sucursales, agencias y dems establecimientos
permanentes de empresas no domiciliadas.
No son sujetos del ITAN los contribuyentes comprendidos en el Rgimen Especial del
Impuesto a la Renta - RER ni en el Nuevo Rgimen nico Simplificado - Nuevo RUS.
e) Sistema Pago Fcil: Sistema a travs del cual los deudores tributarios declaran y pagan sus
obligaciones tributarias correspondientes a tributos internos, prescindiendo del uso de
formularios preimpresos.
f ) SUNAT Virtual: Portal de la SUNAT en la Internet, cuya direccin es http://www.sunat.
gob.pe.
Cuando se mencionen artculos sin indicar la norma legal correspondiente, se entendern
referidos a la presente Resolucin.
Artculo 2.- APROBACIN DE PDT
2.1 Aprubese el PDT ITAN, Formulario Virtual N 648 - Versin 1.3, a ser utilizado para
la elaboracin y presentacin de la declaracin del ITAN.
2.2 El PDT ITAN, Formulario Virtual N 648 - Versin 1.3 estar a disposicin de los interesados en SUNAT Virtual a partir del 1 de abril de 2009 y deber ser utilizado para
la presentacin de la declaracin del ITAN, sin perjuicio de lo dispuesto en la segunda
disposicin complementaria final de la presente resolucin.
2.3 La SUNAT a travs de sus dependencias y Centros de Servicios al Contribuyente, facilitar
la obtencin del mencionado PDT a aquellos contribuyentes que no tuvieran acceso a
Internet, para lo cual estos debern proporcionar el(los) medios(s) magnticos que sea(n)
necesario(s).
Artculo 3.- DE LA DETERMINACIN DEL ITAN
3.1 A partir del ejercicio 2009, el monto del ITAN se determinar sobre la base del valor
histrico de los activos netos de la empresa, segn balance cerrado al 31 de diciembre del
ejercicio anterior al que corresponda el pago.
Lo dispuesto en el prrafo anterior resultar de aplicacin a los sujetos del ITAN a los
que les alcance la suspensin del rgimen de ajuste por inflacin con incidencia tributaria
dispuesta por la Ley N 28394, en tanto se mantenga dicha suspensin.
Para determinar el valor de los activos netos a que se refiere el presente numeral debern
considerarse las deducciones previstas en el artculo 5 de la Ley.
3.2 Para determinar el monto total del ITAN se aplicar la siguiente escala:
Tasa
0%
0.4%
60
AELE
Valor de los Activos Netos

Hasta S/. 1 000 000
Artculo 4.- DE LOS SUJETOS OBLIGADOS A PRESENTAR LA DECLARACIN

JURADA DEL ITAN
4.1 Los sujetos del ITAN se encuentran obligados a presentar una declaracin jurada en la que
determinarn el valor de sus activos netos y el monto total al que asciende el mencionado
impuesto.
4.2 No estn obligados a presentar la declaracin jurada a que se refiere el numeral anterior:
a. Los sujetos del ITAN cuyo monto total de activos netos al 31 de diciembre del ejercicio
anterior al que corresponda el pago determinado conforme a lo sealado en el numeral
3.1 del artculo 3, sin considerar las deducciones a que se refiere el artculo 5 de la
Ley, no supere el importe de un milln y 00/100 Nuevos Soles (S/. 1 000 000).
b. Los sujetos exonerados del ITAN, conforme a lo dispuesto por el artculo 3 de la Ley.
Artculo 5.- DE LA DECLARACIN Y EL PAGO DEL ITAN
5.1 La declaracin jurada a que se refiere el artculo 4 se presentar mediante el PDT ITAN,
Formulario Virtual N 648 - Versin 1.3.
5.2 El ITAN podr ser pagado al contado o en nueve (9) cuotas mensuales iguales, de la
siguiente manera:
a. Si el sujeto del ITAN opta por el pago al contado, este se realizar en la oportunidad
de presentacin del PDT ITAN, Formulario Virtual N 648 - Versin 1.3.
b. Si el sujeto del ITAN opta por el pago en cuotas, el monto total del ITAN se dividir
en nueve (9) cuotas mensuales iguales, cada una de las cuales no podr ser menor a un
y 00/100 Nuevo Sol (S/. 1).
La primera cuota mensual deber ser pagada en la oportunidad de la presentacin del PDT
ITAN, Formulario Virtual N 648 - Versin 1.3.
5.3 Si el pago al contado o de la primera cuota se efecta con posterioridad a la presentacin
del PDT ITAN, Formulario Virtual N 648 - Versin 1.3, se deber realizar a travs del
Sistema Pago Fcil - Formulario Virtual N 1662, para lo cual el pago podr realizarse
en efectivo o cheque, consignando el cdigo de tributo 3038 - Impuesto Temporal a los
Activos Netos y el perodo tributario 03 del ejercicio al que corresponda el pago.
5.4 El pago de la segunda a la novena cuotas restantes se realizar tambin mediante el Sistema
Pago Fcil - Formulario Virtual N 1662 para lo cual el pago podr realizarse en efectivo o
cheque, consignando el cdigo de tributo 3038 - Impuesto Temporal a los Activos Netos
y como perodos tributarios los siguientes:
N de Cuota
Perodo Tributario
Segunda
04 del ejercicio al que corresponda el pago.
Tercera
Cuarta
Quinta
Sexta
Stima
Octava
Novena
5.5 Los pagos del ITAN tambin podrn efectuarse a travs de documentos valorados o notas
de crdito negociable, utilizando las boletas de pago Ns. 1052 o 1252, segn corresponda.
AELE
61
ITAN
Artculo 6.- DEL LUGAR PARA LA PRESENTACIN DE LA DECLARACIN Y

PAGO DEL ITAN
6.1 Los lugares para presentar la declaracin y efectuar el pago del ITAN son los siguientes:
a. Tratndose de Principales Contribuyentes, en los lugares fijados por la SUNAT para
efectuar la declaracin y pago de sus obligaciones tributarias o a travs de SUNAT
Virtual.
b. Tratndose de Medianos y Pequeos Contribuyentes, en las sucursales o agencias
bancarias autorizadas a recibir los mencionados formularios y pagos o a travs de
SUNAT Virtual.
6.2 No obstante lo dispuesto en el numeral anterior, si es que el importe total a pagar de la
declaracin del ITAN fuese igual a cero, esta se presentar solo a travs de SUNAT Virtual.
6.3 El pago con nota de crdito negociable o con documento valorado solo se podr efectuar
en la oficina de la SUNAT que corresponda al sujeto obligado.
Artculo 7.- DEL ITAN EFECTIVAMENTE PAGADO
Se considera que el ITAN ha sido efectivamente pagado cuando la deuda tributaria generada
por el mismo se hubiera extinguido en forma parcial o total mediante cualquiera de los medios
de pago establecidos por las normas de la materia o su compensacin.
JURADA Y EFECTUAR EL PAGO DEL ITAN EN LOS CASOS DE REORGANIZACIN
DE SOCIEDADES O EMPRESAS
Las empresas que hubieran participado en un proceso de reorganizacin empresarial entre el 1
de enero de cada ejercicio gravable y la fecha de vencimiento para la declaracin y pago del ITAN,
y que hubieran iniciado operaciones con anterioridad al 1 de enero de dicho ejercicio, estarn
obligadas a efectuar la declaracin y pago del ITAN, de acuerdo a las siguientes disposiciones:
a. Empresas absorbentes o empresas ya existentes que adquieran bloques patrimoniales de
las empresas que se extingan como consecuencia de una escisin:
a.1) Por sus propios activos, debern determinar y declarar el ITAN por los activos netos
que figuren en su balance al 31 de diciembre del ejercicio anterior.
a.2) Por los activos de las empresas absorbidas o escindidas, debern consignar, en el rubro
referido aReorganizacin de Sociedades, contenido en el PDT ITAN, Formulario
Virtual N 648 - Versin 1.3, la informacin solicitada sobre cada una de las empresas
cuyo patrimonio o bloques patrimoniales hayan absorbido o adquirido como producto
de la reorganizacin, y respecto de las cuales el monto total de activos netos al 31 de
diciembre del ejercicio anterior determinado conforme a lo dispuesto en el numeral 3.1
del artculo 3, de manera individual, exceda el importe de un milln y 00/100 Nuevos
Soles (S/. 1 000 000).
En el mencionado rubro se informar sobre la base imponible al 31 de diciembre del ejercicio
anterior y la determinacin del ITAN a cargo de las empresas absorbidas o escindidas antes
sealadas. La presentacin de esta informacin implica el cumplimiento de la obligacin
contenida en el literal a) del segundo prrafo del inciso c) del artculo 4 del Reglamento
de la Ley, referida a la presentacin de los balances.
El pago del ITAN a que se refieren los literales a.1) y a.2) del presente inciso, sea al contado
o en cuotas mensuales en caso de pago fraccionado, ser realizado de manera consolidada
por las empresas absorbentes o empresas ya existentes a que se refiere el prrafo anterior.
b. Empresas constituidas por efecto de la fusin o las empresas nuevas adquirentes de bloques
patrimoniales de otra empresa extinguida en un proceso de escisin:
b.1) Por sus propios activos, presentarn el PDT ITAN, Formulario Virtual N 648 - Versin 1.3, consignando como base imponible el importe de cero.
b.2) Por los activos de las empresas absorbidas o escindidas, se aplicarn las reglas previstas
en el literal a.2) del inciso anterior.
62
AELE
Artculo 9.- NORMAS SUPLETORIAS

Las disposiciones contenidas en las Resoluciones de Superintendencia Ns. 071-2005/SUNAT
y 088-2005/SUNAT sern de aplicacin para la elaboracin y presentacin de la declaracin y
pago del ITAN, en tanto no contravengan lo dispuesto en la presente Resolucin.
DISPOSICIONES COMPLEMENTARIAS FINALES
Primera.- VIGENCIA
La presente Resolucin entrar en vigencia a partir del da siguiente de su publicacin.
Segunda.- OMISOS A LA PRESENTACIN Y RECTIFICATORIAS
Los sujetos del ITAN que a la fecha de vigencia de la presente resolucin se encuentren omisos
a la presentacin de la declaracin del PDT ITAN, Formulario Virtual N 648 por los ejercicios
anteriores al 2009, o deseen presentar una rectificatoria de la declaracin correspondiente a dichos
ejercicios, debern regularizar dicha presentacin utilizando el PDT ITAN, Formulario Virtual
N 648 - Versin 1.3.
Lo establecido en el prrafo anterior no libera al infractor de las sanciones que correspondan.
Regstrese, comunquese y publquese.
MANUEL VELARDE DELLEPIANE
Superintendente Nacional
AELE
63
ITAN
Resolucin
de
Superintendencia N 71-2005/SUNAT(a)(b)
Lima, 1 de abril de 2005

CONSIDERANDO:
Que mediante Ley N 28424 se crea, a partir del 1 de enero de 2005, el Impuesto Temporal
a los Activos Netos ITAN, aplicable a los generadores de rentas de tercera categora sujetos al
rgimen general del Impuesto a la Renta;
Que el ltimo prrafo del artculo 7 de la Ley citada en el considerando anterior seala que
la SUNAT establecer la forma, condiciones y cronograma de presentacin de la declaracin
jurada y pago del ITAN;
Que, por su parte, el artculo 88 del Texto nico Ordenado (TUO) del Cdigo Tributario,
aprobado por el Decreto Supremo N 135-99-EF y normas modificatorias, faculta a la Administracin Tributaria a establecer para determinados deudores tributarios la obligacin de presentar la
declaracin tributaria por medios magnticos, as como seala que se presume sin admitir prueba
en contrario que toda declaracin tributaria es jurada;
Que, en consecuencia, resulta conveniente dictar las normas necesarias para que los contribuyentes puedan cumplir con determinar, declarar y pagar el ITAN;
En uso de las facultades conferidas por el artculo 7 de la Ley N 28424, artculo 88 del TUO del
Cdigo Tributario, artculo 11 del Decreto Legislativo N 501 e inciso q) del artculo 19 del Reglamento de Organizacin y Funciones de la SUNAT, aprobado por Decreto Supremo N 115-2002-PCM;
SE RESUELVE:
CAPTULO I
ASPECTOS PRELIMINARES
Para efecto de la presente Resolucin se tendrn en consideracin las siguientes definiciones:
a) Ley: Ley N 28424
b) Reglamento: Reglamento de la Ley N 28424, aprobado por Decreto Supremo N 0252005-EF
c) ITAN: Impuesto Temporal a los Activos Netos.
d) Sujetos del ITAN: Los contribuyentes generadores de rentas de tercera categora sujetos al
rgimen general del Impuesto a la Renta, que hubieran iniciado sus operaciones productivas
con anterioridad al 1 de enero del ao gravable correspondiente a la presentacin de la
declaracin jurada del ITAN, incluyendo a las sucursales, agencias y dems establecimientos
permanentes de empresas no domiciliadas.
No son sujetos del ITAN los contribuyentes comprendidos en el Rgimen Especial del
Impuesto a la Renta RER ni en el Nuevo Rgimen nico Simplificado Nuevo RUS.
e) Cdigo Tributario: Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto
Supremo N 135-99-EF y modificatorias.
f ) Sistema Pago Fcil: Sistema a travs del cual los deudores tributarios declaran y pagan sus
obligaciones tributarias correspondientes a tributos internos, prescindiendo del uso de
formularios preimpresos.
g) SUNAT VIRTUAL: Portal de la SUNAT en la Internet, cuya direccin electrnica es
http://www.sunat. gob.pe.
(a) Publicada el 2 de abril de 2005.
64
AELE
Cuando se mencionen artculos sin indicar la norma legal correspondiente, se entendern

referidos a la presente Resolucin.
CAPTULO II
DE LA DECLARACIN Y EL PAGO DEL ITAN
Artculo 2.- APROBACIN DE PDT
Aprubase el PDT ITAN, Formulario Virtual N 648-Versin 1.0 (a), el cual estar a disposicin de los deudores tributarios en SUNAT Virtual o en las dependencias de la SUNAT, a partir
del da siguiente a la publicacin de la presente Resolucin.
3.1 Los sujetos del ITAN determinarn el monto de dicho Impuesto, de acuerdo al siguiente
procedimiento:
a) Por el ejercicio 2005:
a.1) Si el sujeto del ITAN se encontraba obligado a efectuar el ajuste por inflacin del
balance general al cierre del ejercicio 2004 de acuerdo a las normas del Decreto
Legislativo N 797, determinar el monto del ITAN sobre la base del importe
total de los activos netos de la empresa, segn balance cerrado al 31 de diciembre
de 2004 debidamente ajustado conforme a las referidas normas. Dicho importe
deber ser actualizado por la variacin del ndice de Precios al por Mayor (IPM)
ocurrida entre dicha fecha y el 31 de marzo de 2005.
a.2) Si el sujeto del ITAN no se encontraba obligado a efectuar el ajuste por inflacin
del balance general, determinar el monto del ITAN sobre la base del valor
histrico de los activos netos de la empresa, segn balance cerrado al 31 de
diciembre de 2004.
b) Por el ejercicio 2006, el monto del ITAN se determinar sobre la base del valor histrico de los activos netos de la empresa, segn balance cerrado al 31 de diciembre
de 2005.

Lo dispuesto en el prrafo anterior ser de aplicacin en tanto se mantenga la suspensin
del rgimen de ajuste por inflacin con incidencia tributaria dispuesta por la Ley N
28394.

Para determinar el valor de los activos netos a que se refiere el presente numeral debern
considerarse las deducciones previstas en el artculo 5 de la Ley.
3.2 Para determinar el monto total del ITAN se aplicar la siguiente escala:
Tasa
0%
0.6%
Valor de los Activos Netos

Hasta S/. 5 000 000

JURADA DEL ITAN
Los sujetos del ITAN se encuentran obligados a presentar una declaracin jurada en la que
determinarn el valor de sus activos netos y el monto total a que asciende el mencionado Impuesto.
No estn obligados a presentar la declaracin jurada a que se refiere el prrafo anterior:
a) Los sujetos del ITAN cuyo monto total de activos netos al 31 de diciembre del ejercicio
anterior determinado conforme a lo sealado en el numeral 3.1 del artculo 3, sin considerar las deducciones a que se refiere el artculo 5 de la Ley, no supere el importe de cinco
millones de nuevos soles (S/. 5 000 000).
(a) Mediante R. de S. N 87-2009/SUNAT se aprueba la versin 1.3.
AELE
65
ITAN
b) Los sujetos exonerados del ITAN, conforme a lo dispuesto por el artculo 3 de la Ley.
Artculo 5.- DE LA DECLARACIN Y EL PAGO DEL ITAN
La declaracin jurada a que se refiere el artculo 4 se presentar mediante el PDT ITAN,
Formulario Virtual N 648.
El ITAN podr ser pagado al contado o en nueve (9) cuotas mensuales iguales, de la siguiente
manera:
a) Si el sujeto del ITAN opta por el pago al contado, ste se realizar en la oportunidad de la
presentacin del PDT ITAN, Formulario Virtual N 648.
b) Si el sujeto del ITAN opta por el pago en cuotas, el monto total del ITAN se dividir en
nueve (9) cuotas mensuales iguales, cada una de las cuales no podr ser menor a S/. 1.00
(Un nuevo sol y 00/100).
La primera cuota mensual deber ser pagada en el propio PDT ITAN, Formulario Virtual N 648.
Si el pago al contado o de la primera cuota se efecta con posterioridad a la presentacin del
PDT ITAN, Formulario Virtual N 648, se deber realizar a travs del Sistema Pago Fcil Formulario Virtual N 1662, para lo cual el pago podr realizarse en efectivo o cheque, consignando
el cdigo de tributo 3038 Impuesto Temporal a los Activos Netos y como perodo tributario
03/2005 03/2006, segn corresponda.
El pago de las ocho (8) cuotas restantes se realizar tambin mediante el Sistema Pago Fcil
Formulario Virtual N 1662, para lo cual el pago podr realizarse en efectivo o cheque, consignando como cdigo de tributo 3038 Impuesto Temporal a los Activos Netos.
Se podr pagar tambin a travs de documentos valorados o notas de crdito negociable,
utilizando las boletas de pago N 1052 1252, segn corresponda.
Artculo 6.- DEL LUGAR Y PLAZO PARA LA PRESENTACIN DE LA DECLARACIN Y PAGO DEL ITAN
Los lugares para presentar la declaracin y efectuar el pago del ITAN, son los siguientes:
a) Tratndose de Principales Contribuyentes, en los lugares fijados por la SUNAT para efectuar
la declaracin y pago de sus obligaciones tributarias.
No obstante, tambin podrn presentarla a travs de SUNAT Virtual, aquellos Principales
Contribuyentes comprendidos en el Anexo de la Resolucin de Superintendencia N 2602004/SUNAT y los que hubieran sido notificados por la SUNAT para tal efecto, para lo
cual debern contar previamente con el Cdigo de Usuario y la Clave de Acceso a SUNAT
Operaciones en Lnea.
b) Tratndose de Medianos y Pequeos Contribuyentes, en las sucursales o agencias bancarias
autorizadas o a travs de SUNAT Virtual, en cuyo caso debern contar previamente con
el Cdigo de Usuario y la Clave de Acceso a SUNAT Operaciones en Lnea.
El pago con nota de crdito negociable o con documento valorado slo se podr efectuar en
la oficina de la SUNAT que corresponda al sujeto obligado.
La declaracin y pago del ITAN se debern realizar en los plazos sealados en el cronograma
de vencimientos establecido por la SUNAT para el pago de las obligaciones tributarias de periodicidad mensual.
La presentacin de esta declaracin jurada y el pago al contado o el de la primera cuota, se
efectuar en los plazos previstos para la declaracin y pago de tributos de liquidacin mensual,
correspondientes al perodo marzo del ejercicio al que corresponda el pago. Las cuotas restantes,
de la segunda a la novena, se pagarn en los plazos previstos para la declaracin y pago de tributos
de liquidacin mensual correspondientes a los periodos de abril a noviembre del ejercicio al que
corresponda el pago, respectivamente.
Artculo 7.- DE LAS DECLARACIONES SUSTITUTORIAS O RECTIFICATORIAS
Toda declaracin rectificatoria o sustitutoria del ITAN se deber efectuar utilizando el PDT
ITAN, Formulario Virtual N 648, presentndolo en los lugares sealados en el artculo 6. A tal
66
AELE
efecto, se deber ingresar nuevamente todos los datos de la declaracin que se sustituye o rectifica,
incluso aquella informacin que no se desea sustituir o rectificar.
Los sujetos del ITAN que efecten rectificatorias de la declaracin jurada anual del Impuesto a
la Renta, modificando alguna de las cuentas del activo, tambin debern rectificar el PDT ITAN,
Formulario Virtual N 648 en el cual se consign el total del activo.
De no presentar la rectificatoria, la SUNAT proceder, de corresponder, a emitir la orden de
pago, tomando como referencia el valor de los activos netos declarados en la declaracin jurada
anual del Impuesto a la Renta.
Si como consecuencia de la declaracin rectificatoria del ITAN se determinara un mayor o
menor impuesto al declarado inicialmente, se tendr en cuenta las siguientes disposiciones:
a) En caso de pago fraccionado, cuando se determine un mayor impuesto, la diferencia entre
el impuesto declarado en la rectificatoria y el impuesto declarado originalmente se dividir
entre nueve (9) y el resultado se agregar a cada una de las nueve (9) cuotas. El mayor
impuesto agregado a las cuotas vencidas devengar los intereses moratorios previstos en el
Cdigo Tributario.
La diferencia entre el monto del ITAN declarado originalmente y el rectificado, podr
utilizarse como crdito contra el Impuesto a la Renta, una vez que haya sido efectivamente
pagada.
b) Cuando en la declaracin rectificatoria se determine un menor impuesto y esta declaracin
surta efecto, podr solicitarse la devolucin del exceso pagado que no hubiera sido utilizado
como crdito contra los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta.
Si el exceso pagado fue utilizado como crdito contra los pagos a cuenta del Impuesto a la
Renta ste no ser materia de devolucin; sin embargo, el monto se podr consignar en la Declaracin Jurada Anual del Impuesto a la Renta de dicho ejercicio, como parte del crdito generado
por los pagos del ITAN.
Artculo 8.- DEL ITAN EFECTIVAMENTE PAGADO
Se considera que el ITAN ha sido efectivamente pagado cuando la deuda ha sido cancelada
en efectivo, cheque, nota de crdito negociable o documento valorado, o compensada de acuerdo
a lo sealado en el artculo 40 del Cdigo Tributario.
El monto del ITAN efectivamente pagado, parcial o total, podr ser aplicado como crdito
contra los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta en la casilla 328 Crdito por ITAN del
PDT IGV/Renta mensual, Formulario Virtual N 621. El saldo no aplicado podr ser dispuesto
de acuerdo a lo sealado en el literal e) del artculo 9 y en el artculo 10 del Reglamento.
No se podr utilizar como crdito los intereses previstos en el Cdigo Tributario por pago
extemporneo.
CAPTULO III
DISPOSICIONES APLICABLES A CONTRIBUYENTES QUE
CUENTEN CON CONTRATOS DE EXPLORACIN Y/O
EXPLOTACIN DE HIDROCARBUROS
Artculo 9.- DE LOS SUJETOS NO OBLIGADOS A DETERMINAR, DECLARAR NI
PAGAR EL ITAN
Los contribuyentes que hayan suscrito uno o ms contratos de exploracin y/o explotacin
de hidrocarburos al amparo de la Ley N 26221 Ley Orgnica de Hidrocarburos, antes de la
entrada en vigencia del ITAN, y que tengan a su favor la garanta de estabilidad tributaria a que
se refieren los artculos 2 y 4 del Reglamento de la Garanta de Estabilidad Tributaria y de las
Normas Tributarias de la Ley N 26221, aprobado por Decreto Supremo N 32-95-EF y modificatorias, no se encuentran obligados a efectuar la determinacin, declaracin ni pago del ITAN.
AELE
67
ITAN
Artculo 10.- DE LOS SUJETOS OBLIGADOS A DETERMINAR, DECLARAR Y

PAGAR EL ITAN
Los contribuyentes sealados en el artculo anterior que adicionalmente realicen alguna de
las siguientes actividades: (i) Actividades complementarias que generan ingresos, (ii) Actividades
relacionadas y (iii) Otras Actividades, las cuales, de acuerdo al artculo 2 del Reglamento de la
Garanta de Estabilidad Tributaria y de las Normas Tributarias de la Ley N 26221, no son alcanzadas por los beneficios y garantas de estabilidad tributaria que la referida ley concede, estarn
obligados a efectuar la determinacin, declaracin y pago del ITAN, de acuerdo a los lineamientos
generales establecidos en el Captulo II de la presente Resolucin. A tal efecto, considerarn como
base imponible los activos netos que incidan en la realizacin de tales actividades.
Los contribuyentes a que se refiere el artculo anterior presentarn un solo PDT ITAN, Formulario Virtual N 648, consolidando el valor de los activos netos de cada una de las actividades
no alcanzadas por los beneficios y garantas de estabilidad tributaria que la Ley N 26221 Ley
Orgnica de Hidrocarburos concede.
La escala a que se refiere el numeral 3.2 del artculo 3 ser aplicada sobre la base imponible
consolidada.
Artculo 12.- DE LA APLICACIN DEL ITAN COMO CRDITO CONTRA LOS
PAGOS A CUENTA DEL IMPUESTO A LA RENTA
El ITAN efectivamente pagado ser aplicado como crdito contra los pagos a cuenta del
Impuesto a la Renta que se determinen de conformidad con el artculo 16 del Reglamento de
la Garanta de Estabilidad Tributaria y de las Normas Tributarias de la Ley N 26221, por las
actividades generadoras de rentas de tercera categora no alcanzadas por los beneficios y garantas
de estabilidad tributaria.
El ITAN efectivamente pagado ser aplicado como crdito en la casilla 328 Crdito por
ITAN del PDT IGV/Renta Mensual, Formulario Virtual N 621.
Los contribuyentes a que se refiere el artculo 11 debern presentar en la oportunidad en que
presenten el PDT IGV/Renta Mensual, Formulario Virtual N 621, el Anexo que forma parte
integrante de la presente Resolucin, por cada actividad complementaria que genera ingresos,
actividad relacionada y otras actividades.
El referido Anexo se presentar en los siguientes lugares:
a) Tratndose de Principales Contribuyentes, en la Mesa de Partes de cada Intendencia Regional u Oficina Zonal, segn les corresponda.
b) Tratndose de los dems contribuyentes, en la Mesa de Partes de la dependencia de la
SUNAT que corresponda de acuerdo a su domicilio fiscal.
CAPTULO IV
DE LOS CASOS DE REORGANIZACIN DE SOCIEDADES O EMPRESAS
JURADA Y EFECTUAR EL PAGO DEL ITAN
Las empresas que hubieran participado en un proceso de reorganizacin empresarial entre el 1
de enero de cada ejercicio gravable y la fecha de vencimiento para la declaracin y pago del ITAN,
y que hubieran iniciado operaciones con anterioridad al 1 de enero de dicho ejercicio, estarn
obligadas a efectuar la declaracin y pago del ITAN, de acuerdo a las siguientes disposiciones:
a) Empresas absorbentes o empresas ya existentes que adquieran bloques patrimoniales de
las empresas que se extingan como consecuencia de una escisin:
a.1) Por sus propios activos, debern determinar y declarar el ITAN por los activos netos
que figuren en su balance al 31 de diciembre del ejercicio anterior.
a.2) Por los activos de las empresas absorbidas o escindidas, debern consignar, en el rubro
68
AELE
referido a Reorganizacin de Sociedades, contenido en el PDT ITAN, Formulario Virtual N 648, la informacin solicitada sobre cada una de las empresas cuyo
patrimonio o bloques patrimoniales hayan absorbido o adquirido como producto
de la reorganizacin, y respecto de las cuales el monto total de activos netos al 31 de
diciembre del ejercicio anterior determinado conforme a lo dispuesto en el numeral
3.1 del artculo 3, de manera individual, exceda el importe de cinco millones de
nuevos soles (S/. 5 000 000).
En el mencionado rubro se informar sobre la base imponible al 31 de diciembre del
ejercicio anterior ajustada y actualizada, de ser el caso y la determinacin del ITAN
a cargo de las empresas antes sealadas. La presentacin de esta informacin implica el
cumplimiento de la obligacin contenida en el literal a) del segundo prrafo del inciso c)
del artculo 4 del Reglamento, referida a la presentacin de los balances.
El pago del ITAN que corresponda a dichas empresas, sea al contado o de la primera cuota
en caso de pago fraccionado, ser realizado de manera consolidada, a travs del PDT ITAN,
Formulario Virtual N 648.
En caso las empresas absorbentes o empresas ya existentes que adquieran bloques patrimoniales de las empresas que se extingan como consecuencia de una escisin, optaran por
el pago fraccionado, el pago de las cuotas segunda a la novena que correspondan al ITAN
a que se refieren los literales a.1) y a.2) del presente inciso, en su caso, ser realizado en
forma consolidada mediante el Sistema Pago Fcil Formulario Virtual N 1662.
b) Empresas constituidas por efectos de la fusin o las empresas nuevas adquirentes de bloques
patrimoniales de otra empresa extinguida en un proceso de escisin:
b.1) Por sus propios activos, presentarn el PDT ITAN, Formulario Virtual N 648,
consignando como base imponible el importe de cero.
b.2) Por los activos de las empresas absorbidas o escindidas, se aplicarn las reglas previstas
en el literal a.2) del inciso anterior.
Las empresas a que se refieren los incisos a) y b) del artculo 13 determinarn el ITAN en base
al total de los activos netos que figuren en el balance al 31 de diciembre del ejercicio anterior de
cada una de las empresas absorbidas o escindidas.
El ITAN que corresponda a las referidas empresas absorbidas o escindidas ser pagado por
las empresas absorbentes, constituidas o que surjan de la escisin, en la proporcin de los activos
que se les hubiere transferido.
CAPTULO V
CONTRIBUYENTES OBLIGADOS A TRIBUTAR EN EL EXTERIOR
Artculo 15.- EJERCICIO DE LA OPCIN
Los contribuyentes obligados a tributar en el exterior, para efectos de ejercer la opcin a que
se refiere el ltimo prrafo del artculo 8 de la Ley, debern presentar el Anexo que forma parte
integrante del Reglamento, en los siguientes lugares:
a) Tratndose de Principales Contribuyentes, en la Mesa de Partes de cada Intendencia Regional u Oficina Zonal, segn les corresponda.
b) Tratndose de los dems contribuyentes, en la Mesa de Partes de la dependencia de la
SUNAT que corresponda de acuerdo a su domicilio fiscal.
La presentacin del referido Anexo se efectuar dentro de los plazos previstos para la declaracin y pago de tributos de liquidacin mensual, correspondientes al perodo marzo del ejercicio
al que corresponda el pago, de acuerdo al cronograma de vencimientos aprobado por la SUNAT.
AELE
69
ITAN
CAPTULO VI
NORMAS COMUNES
Artculo 16.- NORMAS APLICABLES
Son de aplicacin para la determinacin, declaracin y pago del ITAN a cargo de los contribuyentes y empresas a que se refieren los Captulos III y IV, las dems disposiciones aprobadas
por esta Resolucin, en lo que resulte pertinente.
Artculo 17.- NORMAS SUPLETORIAS
La presentacin y utilizacin del PDT ITAN, Formulario Virtual N 648, se regir supletoriamente por la Resolucin de Superintendencia N 129-2002/SUNAT y modificatorias.
La presentacin de la declaracin y el pago del ITAN a travs de SUNAT Virtual, se regir
supletoriamente por lo previsto en la Resolucin de Superintendencia N 260-2004/SUNAT.
Artculo 18.- VIGENCIA
La presente Resolucin entrar en vigencia a partir del da siguiente de su publicacin.
DISPOSICIN FINAL
NICA.- APROBACIN DE VERSIN DEL PDT
Aprubase la versin del PDT a ser utilizada para la elaboracin y presentacin de la declaracin
determinativa a travs del formulario que a continuacin se detalla:
PDT
Formulario Virtual N
IGV/Renta mensual
621-Versin 4.3
La versin aprobada estar a disposicin de los interesados en SUNAT Virtual o en las dependencias de la SUNAT, a partir del da siguiente de la publicacin de la presente resolucin.
El PDT IGV/Renta Mensual, Formulario Virtual N 621 Versin 4.3 deber ser utilizado
por los obligados a presentar el PDT ITAN, Formulario Virtual N 648 a partir de la vigencia de
la presente resolucin, independientemente del perodo al que correspondan las declaraciones.
Los sujetos no obligados a presentar el PDT ITAN, Formulario Virtual N 648, podrn continuar utilizando el PDT IGV/Renta Mensual, Formulario Virtual N 621 Versin 4.2, aprobado
por la Resolucin de Superintendencia N 303-2004/SUNAT, hasta el 31 de mayo de 2005.
Regstrese, comunquese y publquese.
NAHIL LILIANA HIRSH CARRILLO
Superintendente Nacional
Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria
70
AELE
10
APLICACIN DEL IMPUESTO TEMPORAL

A LOS ACTIVOS NETOS CONTRA LOS PAGOS
A CUENTA DEL IMPUESTO A LA RENTA
Anexo
02
RUC
07 PERODO TRIBUTARIO(1)
NMERO
MES
AO
USO SUNAT
TIPO DE ACTIVIDAD A LA QUE

SE APLICA EL ITAN
1. Complementaria que
genera ingresos
100
2. Relacionada
3. Otra
Consigne el nmero que
corresponda
APELLIDOS Y NOMBRES O RAZN SOCIAL
05
NMERO DE ORDEN DEL PDT 621

QUE SE RECTIFICA O SUSTITUYE
Identificacin de la actividad (de corresponder):

....................................................................
ANOTAR LOS IMPORTES EN NUEVOS SOLES SIN CONSIDERAR CNTIMOS

(1) Perodo tributario al que corresponde el pago a cuenta del Impuesto a la Renta de Tercera Categora, declarado en el PDT Formulario Virtual N 621.
RUBRO I-DETERMINACIN DEL IMPUESTO TEMPORAL A LOS ACTIVOS NETOS

ITAN EFECTIVAMENTE PAGADO
MES DE PAGO DEL ITAN
101
MES
AO
102
RUBRO II-APLICACIN DEL ITAN CONTRA EL PAGO A CUENTA MENSUAL
Sistema de Pago a Cuenta Mensual (Sistema A = 1, Sistema B = 2)
103
Nmero de orden del formulario de suspensin del pago a cuenta mensual
104
Ingresos mensuales gravados
105
Importe del pago a cuenta mensual
106
Aplicacin de lTAN de meses anteriores
107
Aplicacin del ITAN del mes
Pago a cuenta mensual a pagarse en la declaracin mensual
108
109
Saldo del ITAN NO utilizado
110
Cas. 106 - (Cas. 107 + 108)
DATOS DEL CONTRIBUYENTE O REPRESENTANTE LEGAL

APELLIDOS Y NOMBRES:
DOCUMENTO DE IDENTIDAD
TIPO (VER TABLA 1)
225
NMERO
226
FIRMA
EL PRESENTE MODELO DEBE SER FOTOCOPIADO PARA SU USO.
DEBER LLENARSE TANTOS ANEXOS COMO ACTIVIDADES NO ALCANZADAS POR EL BENEFICIO DE ESTABILIDAD
TRIBUTARIA REALICE EL CONTRIBUYENTE, ARRASTRNDOSE EL ITAN NO ACREDITADO CONTRA LOS PAGOS A
CUENTA DE DICHAS ACTIVIDADES, HASTA AGOTARSE, DE CORRESPONDER.
TABLA 1
Documentos de Identidad
Cdigo
1
2
3
4
6
7
Tipo de documento
Documento Nacional de Identidad-DNI o Libreta Electoral
Carn de Fuerzas Policiales
Carn de Fuerzas Armadas
Carn de Extranjera
Registro nico de Contribuyentes-RUC
Pasaporte
AELE
71
ITAN
2. Disposiciones especiales para quienes tributan

en el exterior o son exportadores
Resolucin
de
Superintendencia N 88-2005/SUNAT(a)

CONSIDERANDO:
Que mediante Ley N 28424 se crea, a partir del 1 de enero de 2005, el Impuesto Temporal
a los Activos Netos - ITAN, aplicable a los generadores de rentas de tercera categora sujetos al
rgimen general del Impuesto a la Renta;
Que el ltimo prrafo del artculo 7 de la Ley citada en el considerando anterior seala que
la SUNAT establecer la forma, condiciones y cronograma de presentacin de la declaracin
jurada y pago del ITAN;
Que mediante Resolucin de Superintendencia N 071-2005-SUNAT se dictaron las normas
para la declaracin y pago del ITAN;
Que es necesario dictar normas complementarias a efectos de que aquellos contribuyentes
obligados a tributar en el exterior por rentas de fuente peruana que ejerzan la opcin establecida
en el ltimo prrafo del artculo 8 de la Ley o aquellos exportadores que decidan compensar las
cuotas del ITAN con el saldo a favor materia de beneficio, puedan cumplir con el pago de las cuotas;
En uso de las facultades conferidas por el artculo 7 de la Ley N 28424, artculo 88 del
TUO del Cdigo Tributario, artculo 11 del Decreto Legislativo N 501 e inciso q) del artculo
19 del Reglamento de Organizacin y Funciones de la SUNAT, aprobado por Decreto Supremo
N 115-2002-PCM;
SE RESUELVE:
Para efecto de la presente resolucin se entender por:
a) Clave de acceso: Al texto conformado por nmeros y letras, de conocimiento exclusivo
del usuario, que asociado al Cdigo de Usuario otorga privacidad en el acceso a SUNAT
Operaciones en Lnea, segn lo dispuesto en el inciso e) del artculo 1 de la Resolucin
de Superintendencia N 109-2000/SUNAT. Respecto al uso de la clave de acceso, el
artculo 6 de la referida Resolucin, seala que es responsabilidad del deudor tributario
tomar las debidas medidas de seguridad, aadiendo que, en ese sentido, se entiende que
la operacin ha sido efectuada por el deudor tributario en todos aquellos casos en los que
para acceder a SUNAT Operaciones en Lnea se haya utilizado el Cdigo de Usuario y la
Clave de Acceso otorgadas por la SUNAT, as como los Cdigos de Usuario y Claves de
Acceso generadas por el deudor tributario.
b) Cdigo de usuario: Al texto conformado por nmeros y letras, que permite identificar al
usuario que ingresa a SUNAT Operaciones en Lnea, segn lo dispuesto en inciso d) del
artculo 1 de la Resolucin de Superintendencia N 109-2000/SUNAT(1).
c) Sistema Pago Fcil: Al sistema a travs del cual los deudores tributarios declararn y/o
pagarn sus obligaciones tributarias, prescindiendo del uso de los formularios preimpresos.
d) SUNAT Operaciones en Lnea (SOL): Al sistema informtico disponible en Internet, regulado por el inciso a) del artculo 1 de la Resolucin de Superintendencia N 109-2000/
(1) Incluye Fe de Erratas publicada el 10 de mayo de 2005.

(a) Publicada el 1 de mayo de 2005.
72
AELE
SUNAT y normas modificatorias, el cual permite que se realicen operaciones en forma

telemtica entre el Usuario y la SUNAT.
e) SUNAT Virtual: Al Portal de la SUNAT en la Internet, cuya direccin es http://www.
sunat.gob.pe.
Artculo 2.- APROBACIN DEL FORMULARIO DE COMPENSACIN
Aprubase el Formulario de Compensacin, Formulario Virtual N 1648, que ser presentado
por los contribuyentes que realicen actividades de exportacin que hubiesen optado por la forma de
pago fraccionada y decidan compensar las cuotas del ITAN con el saldo a favor materia de beneficio.
A partir del da siguiente a la publicacin de la presente Resolucin, el mencionado formulario
virtual estar a disposicin de los deudores tributarios en SUNAT Virtual, para lo cual los contribuyentes debern contar previamente con el Cdigo de Usuario y la Clave de Acceso a SUNAT
Operaciones en Lnea.
El formulario de compensacin deber ser debidamente llenado indicando como Concepto,
el saldo a favor materia de beneficio, e informando los datos referidos al perodo tributario y
monto a compensar.
Artculo 3.- DE LA COMPENSACIN Y PAGO DE LAS CUOTAS DEL ITAN
La presentacin del Formulario Virtual N 1648 as como el pago de las cuotas del ITAN, de
la segunda a la novena, de los contribuyentes que realicen actividades de exportacin que hayan
optado por el pago fraccionado del ITAN y lo efecten a travs de la compensacin del saldo a
favor materia de beneficio, se efectuar en los plazos previstos para la declaracin y pago de tributos
de liquidacin mensual correspondientes a los perodos de abril a noviembre del ejercicio al que
corresponda la compensacin o el pago, respectivamente.
Artculo 4.- CONSTANCIA DE PRESENTACIN
El Formulario Virtual N 1648 ser presentado a travs de SUNAT Virtual y, siempre que no
exista alguno de los motivos de rechazo previstos en el artculo siguiente, el sistema generar por
este medio, de manera automtica, la Constancia de Presentacin en la cual constar el nmero
de orden del formulario, la que podr ser impresa.
Artculo 5.- MOTIVOS DE RECHAZO
El Formulario Virtual N 1648 ser considerado como no presentado, de detectarse alguna
de las siguientes situaciones:
a) Si el contribuyente no ha cumplido con presentar el PDT ITAN, Formulario Virtual N
648.
b) Si el contribuyente indica como concepto a compensar el saldo a favor materia de beneficio
y no ha elegido pago fraccionado del ITAN en el PDT ITAN, Formulario Virtual N 648.
Artculo 6.- PAGO DE SALDO PENDIENTE DE LA CUOTA
Si luego de la compensacin del saldo a favor materia de beneficio contra el ITAN, quedara un
impuesto por pagar, esta diferencia deber ser cancelada a travs del Sistema Pago Fcil - Formulario
Virtual N 1662, para lo cual el pago podr realizarse en efectivo o cheque, consignando como
cdigo de tributo 3038 - IMPUESTO TEMPORAL A LOS ACTIVOS NETOS.
Se podr pagar tambin a travs de documentos valorados o notas de crdito negociable,
utilizando las boletas de pago N 1052 1252, segn corresponda.
Artculo 7.- CONTRIBUYENTES QUE TRIBUTAN EN EL EXTERIOR
En el caso de los contribuyentes obligados a tributar en el exterior por rentas de fuente peruana, que hubieran ejercido la opcin a que se refiere el ltimo prrafo del artculo 8 de la Ley N
28424, la utilizacin del crdito a que tienen derecho por los pagos a cuenta del Impuesto a la
Renta contra las cuotas del ITAN operar automticamente, sin necesidad de comunicacin alguna.
AELE
73
ITAN
Sin embargo, si el monto del crdito no alcanzara a cubrir el total de la cuota del ITAN, la
diferencia deber ser cancelada a travs del Sistema Pago Fcil, Formulario Virtual N 1662 o a
travs de documentos valorados o notas de crdito negociables, utilizando las Boletas de Pago N
1052 1252, segn corresponda.
El pago de estas diferencias se efectuar en los plazos previstos para la declaracin y pago de
tributos de liquidacin mensual correspondientes a los perodos de abril a noviembre del ejercicio
al que corresponda el pago, respectivamente.
Artculo 8.- NORMA SUPLETORIA
En lo no previsto en la presente Resolucin, se aplicar lo dispuesto en la Resolucin de Superintendencia N 071-2005/SUNAT.
74
AELE
IV
OTROS DOCUMENTOS
SOBRE EL IMPUESTO
TEMPORAL A LOS
ACTIVOS NETOS
AELE
75
ITAN
76
AELE
Otros documentos / Sentencia del TC
1. SENTENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL SOBRE EL

IMPUESTO TEMPORAL A LOS ACTIVOS NETOS
SENTENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL
EXPEDIENTE N: 3797-2006-PA/TC
PROCEDENCIA: LIMA
INTERESADO:
SCOTIABANK PER S.A.A.
SENTENCIA
En Lima, a los 5 das del mes de marzo de 2007, el Pleno del Tribunal Constitucional, con
la asistencia de los magistrados Landa Arroyo, Gonzales Ojeda, Alva Orlandini, Garca Toma,
Vergara Gotelli y Mesa Ramrez, pronuncia la siguiente sentencia, con los fundamentos de voto
de los magistrados Gonzales Ojeda y Vergara Gotelli.
I. ASUNTO
El recurso de agravio constitucional interpuesto por Banco Wiese Sudameris, hoy Scotiabank
Per S.A.A., debidamente representado por don Sacha Ivn Larrea Echeanda, contra la sentencia
de la Cuarta Sala Civil de la Corte Superior de Justicia de Lima, de fojas 181, su fecha 11 de enero
de 2006, que declar improcedente la demanda de autos.
II. ANTECEDENTES
1. Demanda
Con fecha 19 de julio de 2005, el recurrente interpone accin de amparo contra Sunat (Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria) solicitando:
1. Que se declare inaplicable al banco recurrente la Ley 28424, que crea el Impuesto Temporal
a los Activos Netos (en adelante ITAN), y su Reglamento aprobado por Decreto Supremo
025-2005-EF.
2. Que se deje sin efecto los siguientes actos dictados en contra del recurrente, en virtud de
la mencionada normativa:
a. Orden de Pago N 011-001-0044526, por concepto del ITAN, correspondiente al mes
de mayo de 2005, emitida con fecha 22 de junio de 2005 y notificada el 24 de junio
de 2005.
b. Resolucin de Ejecucin Coactiva N 011-006-0019925, de fecha 22 de junio de 2005
y notificada el 24 de junio de 2005, con la que se dio inicio a la cobranza coactiva de
la Orden de Pago antes citada.
3. Que se restituyan las cosas al estado en que se encontraban antes de que se girara la citada
Orden de Pago; debindose abstener la emplazada Sunat de cobrar el monto de los intereses
devengados de dicho valor, as como cualquier otra Orden de Pago emitida para el cobro
del citado tributo, y/o de compensar dicho impuesto con cualquier acreencia que pudiera
tener el recurrente.
AELE
77
ITAN
Sostiene el recurrente que la pretensin de la Sunat, referida a que la empresa que representa
pague el ITAN por el ejercicio 2005, se materializa con el giro de los documentos mencionados,
los cuales son actos concretos violatorios de sus derechos fundamentales a la Igualdad, a la Propiedad, a la Libre Empresa y a la Libertad de Trabajo; as como del Principio Constitucional de
No Confiscatoriedad de los Tributos.
Luego de efectuar un anlisis de los antecedentes histricos del ITAN el Impuesto Mnimo a
la Renta y el Anticipo Adicional al Impuesto a la Renta, los mismos que fueron declarados inconstitucionales por el Tribunal Constitucional, arguye el recurrente que dicho tributo constituye un
sistema de pago a cuenta del Impuesto a la Renta, y no un impuesto al patrimonio, tal como las
normas pertinentes y la Administracin tributaria han sostenido, por cuanto:
1. La norma dispone que el ITAN es un crdito contra el Impuesto a la Renta con derecho
a devolucin en el caso de que se obtengan prdidas tributarias en el ejercicio.
2. El ITAN, al no ser definitivo (pues se encuentra sujeto a una posible devolucin), no
comparte el carcter de impuesto por ser este, por naturaleza, definitivo.
3. Al ser una forma de pago del Impuesto a la Renta (adicional a las ya existentes), toma como
base de clculo el valor de los activos netos de los sujetos generadores de renta de tercera
categora, lo cual da como resultado montos desproporcionados que no guardan relacin
con el monto que, bajo criterios razonablemente estimativos, constituira el Impuesto a
la Renta definitivo, y por tanto, a criterio de la representada, vulnera el Principio de No
Confiscatoriedad establecido en el artculo 74 de la Constitucin.
Por ltimo, aduce que el ITAN es confiscatorio porque constituye una apropiacin indebida de
sus activos, dado que la situacin real de la empresa recurrente es que hasta el ao 2004 ha tenido
una prdida real de ejercicios anteriores ascendente a mil 771 millones 927 mil 568 nuevos soles
(S/.1.771927.568) y un saldo a favor del Impuesto a la Renta de aos anteriores equivalente a
71 millones 772 mil 914 nuevos soles (S/. 71772.914). Alega que, en razn de ello, la normativa
vigente del Impuesto a la Renta le permite compensar el saldo a favor de S/. 71772.914 contra
los pagos a cuenta del ao 2005, por lo que no debera producirse desembolso alguno; que, no
obstante lo anterior, el ITAN no puede ser objeto de pago con el saldo a favor existente y exigir
un desembolso adicional de S/. 69535.208. Asimismo, hace hincapi en que se le ha recortado
su derecho al arrastre de prdidas invocando la Primera Disposicin Final de la Ley 27356 y la
Sptima Disposicin Transitoria y Final del Decreto Legislativo 945.
2. Contestacin de la Demanda
Sunat se apersona en el proceso, mas no se pronuncia sobre el fondo de la pretensin.
3. Sentencia de Primera Instancia
El Trigsimo Cuarto Juzgado Civil de Lima, con fecha 1 de agosto de 2005, declara improcedente la demanda por considerar que al no haberse agotado la va previa se ha incurrido en la
causal de improcedencia contenida en el artculo 5.4 del Cdigo Procesal Constitucional. Respalda
su posicin en que, ante la violacin o amenaza de un derecho fundamental, puede iniciarse un
proceso contencioso-administrativo o de amparo, siendo que por regla general el juez prefiere el
contencioso-administrativo toda vez que el Cdigo Procesal Constitucional establece que el amparo
y, en general, los procesos constitucionales son excepcionales o residuales.
4. Sentencia de Segunda Instancia
La recurrida confirma la apelada estimando que procede el proceso de amparo conforme a
ciertos requisitos; que el artculo 5.2 del Cdigo Procesal Constitucional establece que no proceden los recursos constitucionales cuando existan vas especficas, igualmente satisfactorias, para la
proteccin del derecho constitucional vulnerado; que por tanto la pretensin puede ventilarse en
un proceso ordinario que contemple etapa probatoria. Finalmente, seala que no se ha cumplido
con iniciar la va administrativa respecto a la orden de pago en cuestin.
78
AELE
III. FUNDAMENTOS
1. Pretensin y Derechos Alegados
1.1 Pretensin
Vista la demanda, el Tribunal Constitucional emitir pronunciamiento respecto de las pretensiones siguientes:
a) Inaplicacin en el caso concreto de la Ley 28424, que crea el Impuesto Temporal a los
Activos Netos (en adelante ITAN), y su Reglamento aprobado por Decreto Supremo N
025-2005-EF.
b) Dejar sin efecto los actos concretos dictados en contra de la recurrente; a saber:
Orden de Pago N 011-001-0044526, emitida por concepto del ITAN, correspondiente
al mes de mayo de 2005.
Resolucin de Ejecucin Coactiva N 011-006-0019925, que dio inicio a la cobranza
coactiva de la Orden de Pago antes citada.
c) Restitucin de las cosas al estado en que se encontraban antes de que Sunat girara la citada
Orden de Pago, debindose abstener la emplazada de cobrar el monto de los intereses
devengados de dicho valor, as como cualquier otra Orden de Pago emitida para el cobro
del citado tributo, y/o de compensar dicho impuesto con cualquier acreencia que pudiera
tener la recurrente.
1.2. Derechos Invocados
Se invoca la violacin de los derechos fundamentales a la Igualdad, a la Propiedad, a la Libre
Empresa y a la Libertad de Trabajo; as como del Principio Constitucional de No Confiscatoriedad
de los Tributos.
2. Sobre las causales de improcedencia del artculo 5 del Cdigo Procesal Constitucional
en el presente proceso de amparo
Las instancias precedentes declararon improcedente la demanda de amparo, estimando:
a) Que existan vas procedimentales especficas, igualmente satisfactorias, para la proteccin
del derecho constitucional amenazado o vulnerado (inciso 2), y
b) Que no se haban agotado las vas previas (inciso 4).
En razn de ello, este Colegiado debe pronunciarse sobre cada una de las causales enunciadas.
2.1. En cuanto al artculo 5.2. del C.P.Const.
Las instancias precedentes sostienen que en el caso de autos existe una va procedimental
especfica: el proceso contencioso-administrativo ante el Poder Judicial. Este Colegiado ya
ha tenido oportunidad de pronunciarse al respecto en la STC 0206-2005/TC, sealando
que () solo en los casos en que las vas ordinarias no sean idneas, satisfactorias o eficaces
para la cautela del derecho, o por la necesidad de proteccin urgente, o en situaciones especiales
que han de ser analizadas, caso por caso, por los jueces, ser posible acudir a la va extraordinaria del amparo; de esta forma, el juzgador podr determinar si, a la luz de los hechos,
se evidencia, por lo menos de manera preliminar, la necesidad de una tutela de urgencia;
o, por el contrario, si el caso podra ventilarse en otro proceso obteniendo smiles resultados, de lo actuado resulta claro que la controversia est ntimamente ligada con derechos
y principios de naturaleza constitucional (Igualdad, a la Propiedad, a la Libre Empresa y
a la Libertad de Trabajo; as como el Principio de No Confiscatoriedad de los Tributos),
que merece ser analizada en la va extraordinaria del amparo. Por ello, la alegada excepcin
debe ser desestimada.
2.2. En cuanto al artculo 5.4. del C.P.Const.
De lo actuado se puede apreciar que efectivamente la empresa recurrente no agot la va
AELE
79
ITAN
previa al no acudir al procedimiento contencioso-tributario. Sin embargo, conviene hacer

algunas precisiones en cuanto al agotamiento de la va previa en procesos de amparo
relativos a materia tributaria en los cuales existe un procedimiento de ejecucin coactiva
instaurado.
Si bien es cierto que, tal y como han argido los juzgadores que nos anteceden, es un requisito agotar las vas previas, el artculo 46 del C.P.Const. establece una serie de excepciones,
cuya aplicacin depender del caso materia de anlisis. Como se explicar a continuacin,
la empresa recurrente s estaba dispensada del agotamiento de la va contencioso-tributaria.
a) La recurrente fue notificada con la Orden de Pago cuestionada y la Resolucin de Ejecucin
Coactiva. A fojas 20 y 21 de autos obran los cargos de las citadas resoluciones, que
fueron notificadas simultneamente con fecha 24 de junio de 2005 a las 11h 48 min,
segn aparece en el sello de cargo del entonces demandante Banco Wiese Sudameris.
A este respecto, los artculos 114 y 115 del Cdigo Tributario establecen el procedimiento de cobranza coactiva como facultad de la Administracin tributaria. Asimismo,
sealan que es deuda exigible en el presente caso la que conste en la orden de pago
notificada con arreglo a ley. Este Tribunal considera que aunque efectivamente en el
presente caso se trate de una deuda exigible de acuerdo con la legislacin tributaria, ello
no implica que la Administracin, abusando de sus facultades, notifique en un mismo
acto los dos documentos de pago, puesto que el debido procedimiento administrativo
obliga a salvaguardar el inters general y, en particular, los derechos constitucionales
de los administrados. Se deduce, entonces, que la demandada trata de confundir al
juzgador manifestando que luego de la presentacin de la declaracin jurada del ITAN,
de verificarse el incumplimiento del pago del mismo, la SUNAT emitir la Orden de pago
respectiva, las cuales despus de haber transcurrido el plazo para su cancelacin, recin son
transferidos al rea de cobranza coactiva. Seala adems, que el demandado cuenta con un
plazo de siete (7) das para cancelar la deuda (escrito de SUNAT fojas 229 de autos).
Sin embargo, no hace referencia a que es imposible que ese hecho se haya dado en el
presente caso, en el que ambos valores fueron notificados el mismo da y a la misma
hora, y que estos siete (7) das a los que alude transcurren una vez iniciada la cobranza
coactiva, esto es, en la etapa de ejecucin de la deuda impaga y bajo apercibimiento
de dictarse medidas cautelares o de iniciarse la ejecucin forzada de las mismas. En la
STC 0649-2002-AA/TC este Tribunal subray que [] el derecho de defensa consiste
en la facultad de toda persona de contar con el tiempo y los medios necesarios para ejercerlo
en todo tipo de procesos, incluidos los administrativos, lo cual implica, entre otras cosas,
que sea informada con anticipacin de las actuaciones iniciadas en su contra. Por ello,
en todo proceso de amparo, donde el antecedente inmediato haya sido una actuacin
de naturaleza irrazonable y claramente desproporcionada (notificacin simultnea de
orden de pago y resolucin de ejecucin coactiva) de parte de la Administracin, no
ser necesario agotar la va previa de acuerdo con el artculo 46.2 del C.P.Const. (el
agotamiento podra convertir en irreparable la agresin).
b) Sunat en todo momento alega que en el presente caso si el demandante no estaba de
acuerdo con lo resuelto por la Administracin, debi agotar la va previa administrativa.
Es cierto que el recurrente inici la va previa con la correspondiente reclamacin ante
la entidad fiscal. Sin embargo, esta va haba culminado con la emisin de la Resolucin
del Tribunal Fiscal N 02054-5-2006(1), de fecha 20 de abril de 2006, que en ltima
(1) Puede verificarse la citada resolucin en la web del MEF con la siguiente ruta de acceso: http://apps.mef.gob.pe/TribunalFiscal/EstadoExpediente.jsp?opcionResApel=resApel&nroResApel=01501400038 89&anioResApel=&opcionExpTF=expTF &nro=15914&anio=2005&Buscar=
Iniciar+B%FAs-queda&depTexto=principales&dep=002000&entidad=%28SUNAT +%7C+ADUANAS%29&depA ppend_h=SUNAT+-+Intend
encia+de+Principales+Contribuyentes+Nacionales& ubigeo_h=Departamento%3A+%3C%2Fstrong%3ELIMA%3C%2Fstrong%3E+Provincia
%3A+%3C%2F strong%3ELIMA%3C%2Fstrong%3E+Distrito% 3A+%3C%2Fstrong%3ELIMA%3C%2Fstrong%3E.
80
AELE
instancia confirma la apelada declarando inadmisible la reclamacin y, como es de

suponerse, esto fue de conocimiento de la Administracin tributaria.
En consecuencia, la va previa ha sido agotada quedando pendiente dar trmite al proceso
de amparo adecuando la exigencia de las formalidades previstas en el C.P.Const., pues
al haberse desestimado el reclamo de la recurrente, lo demandado tiene plena vigencia
constitucional (Artculo III del Ttulo Preliminar del C.P.Const.). Una vez desvirtuados
los argumentos aducidos, obligado ser emitir pronunciamiento de fondo por parte de
este Colegiado.
3. Posicin del Tribunal Constitucional en relacin con los lmites a la potestad tributaria del
Estado en materia de Impuestos cuyo ndice generador de capacidad contributiva era la renta:
Impuesto Mnimo a la Renta y Anticipo Adicional del Impuesto a la Renta
No es esta la primera vez que este Colegiado se pronuncia respecto del artculo 74 de la
Constitucin, que delimita la potestad tributaria, la cual se entiende como el poder que
tiene el Estado (bajo razonables parmetros) para imponer a los particulares el pago de
tributos.
Los impuestos no han sido la excepcin a este anlisis. Tal es el caso de las obligaciones
tributarias que por algunas de sus caractersticas se consideran antecesoras del ITAN;
por ejemplo: El Impuesto Mnimo a la Renta (IMR), el Impuesto Extraordinario a los
Activos Netos (IEAN) y el Anticipo Adicional al Impuesto a la Renta (AAIR).
Para los fines del anlisis del impuesto cuestionado en este proceso resulta pertinente hacer
una resea sobre el pronunciamiento de este Colegiado acerca del IMR y el AAIR, que
fueron declarados inconstitucionales.
3.1. El inconstitucional Impuesto Mnimo a la Renta
En el ao 1992, se cre el Impuesto Mnimo a la Renta (IMR), regulado por los artculos
109 al 116 del Decreto Legislativo N 774. El IMR estableca que todo perceptor de
renta de tercera categora deba tributar, por concepto del impuesto a la renta, un monto
no menor del 2% del valor de los activos netos (que posteriormente se redujo al 1.5%).
Ello traa como consecuencia que se gravara con el impuesto a la renta a todas las empresas
(salvo las especificadas en el artculo 116 del referido Decreto Legislativo), aun cuando
no tuviesen la obligacin de tributar, como por ejemplo en los casos en que incurran en
prdidas.
Ante este panorama, el Tribunal Constitucional, a travs de la STC N 646-1996-AA/TC,
declar la inconstitucionalidad de los actos emitidos por la Administracin Tributaria a
efectos de cobrar el IMR y, en consecuencia, orden la inaplicacin de los artculos 109 al
116 del Decreto Legislativo N 774, sustentando su fallo en los siguientes consideraciones:
(...) Que, segn se desprende del artculo 109 y 110 del Decreto Legislativo 774, el establecimiento del impuesto mnimo a la renta, por medio del cual se grava a la accionante con un
tributo del orden del dos por cien del valor de sus activos netos, como consecuencia de no encontrarse afecto al pago del impuesto a la renta, supone una desnaturalizacin desproporcionada del
propio impuesto a la renta que dicha norma con rango de ley establece, ya que pretende gravar
no el beneficio, la ganancia o la renta obtenida por la accionante como consecuencia del
ejercicio de una actividad econmica, conforme se prev en el artculo 1, donde se disea
el mbito de aplicacin del tributo, sino el capital o sus activos netos. Que, en este sentido,
un lmite al que se encuentra sometido el ejercicio de la potestad tributaria del Estado, conforme
lo enuncia el artculo 74 de la Constitucin, es el respeto de los derechos fundamentales, que en
el caso de autos no se ha observado, ya que: a) en materia de impuesto a la renta, el legislador
se encuentra obligado, al establecer el hecho imponible, a respetar y garantizar la conservacin
de la intangibilidad del capital, lo que no ocurre si el impuesto absorbe una parte sustancial de
la renta, de la que potencialmente hubiere devengado de una explotacin racional de la fuente
productora del rdito, o si se afecta la fuente productora de la renta, en cualquier quantum; b)
AELE
81
ITAN
el impuesto no puede tener como elemento base de la imposicin una circunstancia que no sea
reveladora de capacidad econmica o contributiva, que en el caso del impuesto mnimo a la
renta con el que se pretende cobrar a la actora, no se ha respetado (...).
En conclusin, en cuanto al IMR es preciso resaltar la caracterstica de esta obligacin
tributaria, que fue decisiva para declararla inconstitucional: Se trata de una desnaturalizacin del Impuesto a la Renta, dado que en la prctica no grava la renta, sino su fuente
productora.
3.2. El inconstitucional Anticipo Adicional al Impuesto a la Renta
El 2002 se cre el Anticipo Adicional del Impuesto a la Renta (AAIR), que tena como
sujeto pasivo a los perceptores de rentas de tercera categora. Esta obligacin tributaria se
caracterizaba por establecer la obligacin de pagar anticipadamente el impuesto a la renta,
ya sea al contado (al inicio de cada ejercicio) o en nueve cuotas mensuales. Evidentemente,
se pagaba el impuesto a la renta antes de que este se generara y se cancelaba el saldo de
existir luego de determinar las ganancias obtenidas en un perodo fiscal.
Sin embargo, a pesar de que se trataba de un anticipo de pago del impuesto a la renta, este
anticipo no se calculaba en base a las rentas obtenidas o proyectadas. Por el contrario, se
tomaba en cuenta el valor del patrimonio de los contribuyentes. Es decir, se repeta la
incongruencia del IMR puesto que estableca que para el pago anticipado del impuesto
a la renta, se deba tomar en cuenta no la renta, sino un factor muy distinto: los activos
netos.
Detectada tal arbitrariedad, el Tribunal Constitucional emiti la STC N 033-2004-AI/TC,
que declar inconstitucional el AAIR, argumentando: (...) Como se aprecia, este Tribunal, al
evaluar los lmites de la potestad tributaria estatal, ha tenido oportunidad de someter a anlisis
la estructura de dos tipos de tributos; por un lado, el Impuesto Mnimo a la Renta, cuya finalidad era gravar la renta; y, por otro, el Impuesto a los Activos Netos, cuyo objeto fue gravar el
patrimonio. Por tal motivo, cuando en el Fundamento N 12., supra, se seal que en la STC
N 2727-2002-AA/TC se haba determinado que los activos netos eran una manifestacin de
capacidad contributiva, evidentemente tal afirmacin se debe contextualizar dentro del marco
de un tributo destinado a gravar el patrimonio, mas no la renta, pues la manifestacin de
aquella no es la propiedad, sino las ganancias generadas o aquellas que potencialmente puedan
generarse (...).
4. Posicin del Tribunal Constitucional en relacin con los lmites de la potestad tributaria
del Estado en materia de impuestos cuyo ndice generador de capacidad contributiva es el
patrimonio
4.1 Impuesto Extraordinario a los Activos Netos
El Estado busc reemplazar el vaco fiscal que signific la declaracin de inconstitucionalidad
del IMR e implement el Impuesto Extraordinario a los Activos Netos (IEAN), el mismo
que sera exigible a partir del ejercicio fiscal correspondiente al ao 1997. Considerando
que la naturaleza de este impuesto ya no gravaba la renta de los contribuyentes, sino el
patrimonio, este Colegiado no aplic los criterios empleados en el caso del IMR. As, en
la sentencia recada en el expediente N 2727-2002-AA/TC, establece claramente que
no resulta inconstitucional el que un impuesto grave el patrimonio, siempre y cuando se
utilicen mecanismos congruentes para tal fin.
Es decir, la libertad que tiene el legislador para imponer cargas tributarias solo est limitada
por lo establecido en el artculo 74 de la Constitucin, lo que conlleva al uso de frmulas razonables y proporcionales a los objetivos que se pretende conseguir. En el caso del
IEAN, la frmula empleada es gravar el patrimonio para obtener ingresos relacionados (y
en proporcin) con la manifestacin de riqueza que puede derivarse de la propiedad. En
82
AELE
relacin con el principio de no confiscatoriedad seal este Colegiado: (...) Ciertamente,

el principio de no confiscatoriedad no resulta afectado, como se ha expuesto en la demanda, si el
legislador tributario decide que se imponga con cargas fiscales a la propiedad. La Constitucin
no ha constitucionalizado ningn impuesto, ni tampoco ha determinado qu tipo de actividades
econmicas puedan ser, o no, objeto de regulaciones fiscales. En consecuencia, el Estado, a travs
de sus rganos constitucionales competentes, es libre de crear la clase de impuestos que considere
atendible, sin ms lmites que los que emanen del propio texto constitucional y, fundamentalmente, del conjunto de principios constitucionales tributarios establecidos en su artculo 74.
De manera que dentro del amplio margen de libertad para establecer aquello que ha de ser
gravado, y que al legislador corresponde adoptar, tambin puede gravarse la propiedad. (...).
El problema, a juicio del Tribunal Constitucional, no es determinar si un impuesto puede
gravar, o no, la propiedad, sino establecer qu monto puede resultar contrario a la prohibicin
de confiscatoriedad. Y en ello, por cierto, no son pertinentes consideraciones tales como que el
contribuyente haya tenido ganancias, prdidas o simplemente mantuvo su capital o activo fijo,
que son exigibles y este Tribunal en su momento lo destac para impuestos destinados a gravar
utilidades, ganancias o rentas, como se expuso en la STC N 0646-1996-AA/TC(...). (STC
N 2727-2002-AA/TC).
De la resea presentada es necesario resaltar que la exigencia de pago de tributos no puede
considerarse, prima facie, vulneratoria de derechos fundamentales, siendo que la potestad
tributaria es una facultad conferida constitucionalmente que responde a la caracterstica
social del modelo econmico consagrado en la Carta Magna. Sin embargo, para que ello
sea as, esta potestad tributaria debe ser ejercida como ya se explic dentro de los lmites
que seala el artculo 74 de la Constitucin.
Por lo expuesto, esta ser la lnea de anlisis a seguir en el caso concreto del Impuesto
Temporal a los Activos Netos.
5. Sobre el Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN)
En el presente fundamento se analizar el ITAN y sus particularidades; y, posteriormente,
se evaluar su naturaleza impositiva de acuerdo con los criterios explicados en los fundamentos precedentes.
Mediante Ley 28424 se cre el ITAN como tributo aplicable a los generadores de renta
de tercera categora sujetos al rgimen general del impuesto a la renta calculados al 31 de
diciembre del ao anterior y surgiendo la obligacin al 1 de enero de cada ejercicio. Debe
precisarse que el ITAN no es aplicable a todas las rentas empresariales ya que contempla
una serie de exoneraciones en su artculo 3.
La base imponible de este impuesto est constituida por el valor de los activos netos consignados en el balance general de cada empresa, deducidas las depreciaciones y amortizaciones
admitidas por el Impuesto a la Renta, las que se han diseado en funcin de situaciones
especiales. De acuerdo con su naturaleza impositiva se establecen una serie de deducciones
de la base imponible.
En cuanto a su tasa, inicialmente tuvo una escala progresiva acumulativa:
Tasa
0%
0.6%
Activos netos
hasta S/. 5 000 000

por el exceso de S/. 5 000 000
Con el Decreto Legislativo 971, de fecha 24 de diciembre de 2006, se modific la escala

progresiva acumulativa:
Tasa
0%
0,5%
Activos netos
hasta S/. 1 000 000
por el exceso de S/. 1 000 000
AELE
83
ITAN
De lo expuesto de deduce que este impuesto no resulta aplicable a todos los sujetos perceptores de tercera categora ya que contempla una serie de excepciones y, adems de
ese universo de contribuyentes, una vez deducidas las depreciaciones y amortizaciones
de ley, solo resultara aplicable a los activos netos con el lmite establecido por la escala
progresiva acumulativa correspondiente.
En cuanto a la Declaracin Jurada, esta se presenta dentro de los primeros doce (12) das
hbiles del mes de abril del ejercicio al que corresponda el pago, pudiendo pagarse al
contado o en forma fraccionada hasta en nueve (9) cuotas mensuales sucesivas. El monto
efectivamente pagado, sea total o parcialmente, podr utilizarse con crdito:
* Contra los pagos a cuenta del rgimen general del impuesto a la renta de los perodos
tributarios de marzo a diciembre del ejercicio gravable por el cual se pag el impuesto,
y siempre que se acredite el impuesto hasta la fecha de vencimiento de cada uno de los
pagos a cuenta.
* Contra el pago de regularizacin del impuesto a la renta del ejercicio gravable al que
corresponda.
Podr optarse por la devolucin que se genera nicamente con la presentacin de la declaracin jurada anual del impuesto a la renta del ao correspondiente. Para solicitar la
devolucin se deber sustentar la prdida tributaria o el menor impuesto obtenido sobre
la base de las normas del rgimen general, debiendo emitir la Sunat, bajo responsabilidad,
las Notas de Crdito Negociables, de acuerdo con lo establecido por el Cdigo Tributario
y dems normativas.
Inicialmente el ITAN tendra vigencia a partir del 1 de enero de 2005 y hasta el 31 de diciembre de 2006. Sin embargo, con la dacin de la Ley 28929 se ha prorrogado su vigencia
hasta el 31 de diciembre de 2007. Asimismo, esta normativa se encuentra reglamentada
por el Decreto Supremo 025-2005-EF. Debe hacerse hincapi en que el tributo analizado
es de naturaleza temporal.
Desde esta ptica es vlido hacer referencia a que los impuestos al patrimonio estn constituidos por los ingresos que obtiene el fisco al gravar el valor de los bienes y derechos que
constituyen la propiedad, as como su transferencia. En este orden de ideas, comprenden conceptos recogidos por nuestra legislacin tributaria, como el Impuesto Predial, el
Impuesto de Alcabala, el Impuesto Vehicular, etc. Resulta evidente cmo el patrimonio
se configura como uno de los principales ndices de capacidad econmica y, por ello, los
impuestos al patrimonio tienen un importante objetivo: (...) facilitar la lucha contra el
fraude mediante la aportacin de informacin de las fuentes de riqueza (...); una especie de
censo de la riqueza de los ciudadanos con evidentes funciones de control tributario sobre esta y
sus posibles transmisiones (...)(2).
De un anlisis comparativo de lo expresado en el prrafo anterior con lo sealado por la
Ley 28424, Ley que crea el Impuesto Temporal a los Activos Netos, se desprende que, por
su propia naturaleza, este impuesto comparte la caracterstica de patrimonial, por cuanto
toma como manifestacin de capacidad contributiva los activos netos, es decir, la propiedad,
y es bajo este presupuesto que se analiza el caso en cuestin.
5.1. El ITAN en relacin con el IMR, IEAN y AAIR
El cuadro comparativo que se presenta a continuacin permite observar la naturaleza impositiva y las particularidades del ITAN en el mbito legislativo. El Tribunal Constitucional, como
supremo intrprete de la Carta Fundamental, no pretende abocarse a un estudio comparativo de
las medidas impositivas creadas por el Estado peruano para el logro de sus objetivos. Sin embargo, considerando que son varios los casos en que se ha debido emitir pronunciamiento sobre la
constitucionalidad de estas medidas, resulta pertinente, para fines constitucionales, apreciar las
caractersticas de las normas emitidas por el legislador tributario y su relacin con la norma materia
de estudio por parte de este Colegiado.
(2) Garca Aoveros, Jaime y otros. Manual del Sistema Tributario Espaol. Madrid: Civitas, 2002, pg. 307.
84
AELE

Impuesto
Base normativa
Entrada
en vigencia
Fin de
su vigencia
Sujetos del
impuesto
Base Imponible
Alcuota
Comentarios
Impuesto Mnimo
a la Renta (IMR)
Artculos 109 al
116 del Decreto Legislativo 774
1992
1997
Perceptores de
renta de tercera categora
El valor de los 2% (que luego

activos netos al se redujo a
31 de diciembre 1.5%)
del ejercicio anterior
Funcionaba como
crdito contra el IR.
Declarado inconstitucional por el TC (STC
646-1996-AA/TC).
Impuesto Extraordinario a los Activos

Netos (IEAN)
Ley 26777
1997
1999
Perceptores de
El valor de los
activos netos al
31 de diciembre
0.5%
No tena mnimo
imponible.
Tasa menor.
Crdito contra el IR
sin devolucin.
Declarado constitucional por el TC (STC
2727-2002-AA/TC).
Ley 27804
Enero 2003
Noviembre 2004 Generadores de

El valor de los
activos netos al
31 de diciembre
De 0.25
a 1.25%
Mnimo no imponible S/. 512 000 Nuevos Soles.

Crdito contra el IR
con devolucin.
Declarado inconstitucional por el TC (STC
034-2004-AI/TC).
Ley 28424
2005
2007 (segn lo Generadores de

establecido por renta de terceLey 28929)
ra categora
El valor de los
activos netos al
31 de diciembre
Ejercicios 2005
y 2006: 0.6%
por el exceso de
S/. 5 000 000
Ejercicio 2007:
0.5% por el exceso de S/.
1 000 000
Mnimo no imponible S/. 5 000 000

Nuevos Soles (vigente durante los ejercicios 2005 y 2006,
para el 2007, el mnimo no imponible
es S/. 1 000 000).
Crdito contra el IR
con derecho a devolucin.
Anticipo Adicional
al Impuesto a la
Renta (AAIR)
Impuesto Temporal
a los Activos Netos
(ITAN)
5.2. Naturaleza Impositiva y Constitucionalidad del ITAN

De lo expuesto por la entidad demandante con relacin a la naturaleza del ITAN, es
importante hacer una precisin respecto a que la declaracin de inconstitucionalidad del
AAIR no es bice para que la frmula que haya creado el legislador tributario para cubrir
este vaco, vulnere algunos de los derechos o principios constitucionales invocados por la
empresa demandante.
Ha quedado claro que los activos netos se instituyen como manifestacin de capacidad
contributiva en cuanto a impuestos al patrimonio se trata. Ello merece una reflexin en el
sentido de que estos se constituyen como elementos con los que finalmente se obtendr
la renta (K+ T = R)(3). Es ms, debe sealarse que en algunas realidades socioeconmicas
no muy lejanas, se utilizan como complemento del Impuesto a la Renta para acentuar su
progresividad(4).
El tratamiento constitucional a este tipo de impuestos ya ha sido expuesto en anterior jurisprudencia. Si bien es cierto que la imposicin de pago implica una intromisin del Estado
en la propiedad de los contribuyentes, ello no necesariamente conlleva una vulneracin de
los derechos fundamentales en general, y del derecho de propiedad en particular. Ello se
sostiene en que los derechos fundamentales no ostentan un carcter absoluto. Abona a lo
dicho el deber de contribuir a los gastos pblicos como principio constitucional implcito
en nuestro Estado Democrtico de Derecho.
Debe considerarse que la distincin principal entre el impuesto sub exmine y los declarados inconstitucionales por este Colegiado reside precisamente en que tanto el IMR como
el AAIR se originaban de un impuesto a la renta. En el caso del ITAN, es un impuesto
independiente que efectivamente grava activos netos como manifestacin de capacidad
(3) Capital ms trabajo es igual a la renta.

(4) Krelove Stotsky, Manual de Poltica Tributaria, P. Shome, FMI, pg. 346.
AELE
85
ITAN
contributiva no directamente relacionada con la renta. Es decir, es la incongruencia de un

medio impositivo (activos netos) con los fines que persigue el legislador tributario (renta)
lo que hizo inconstitucionales a los citados tributos.
En consecuencia, teniendo en cuenta el contenido y lmites, tanto de la capacidad contributiva como del Principio de No Confiscatoriedad de los Tributos en nuestra jurisprudencia,
se verifica que mediante la imposicin bajo anlisis no se ha privado a la actora de una parte
significativa de su propiedad, y que al igual que el IEAN, el ITAN (no slo recurriendo al
nomen iuris) resulta un impuesto patrimonial autnomo y, por ello, no vulnera los derechos
de la empresa demandante.
En cuanto al argumento de que el ITAN se constituye como un pago a cuenta o anticipo
del Impuesto a la Renta por ser un crdito utilizable contra este, cabe sealar que no debemos perder de vista que nuestra Constitucin no impone en materia impositiva ms
lmites que los enunciados por su artculo 74. Cabe aclarar que, aunque se da libertad al
legislador para imponer cargas al contribuyente, tambin es cierto que se ve limitado por
una serie de garantas y principios, los cuales en el presente caso no han sido vulnerados.
Por otro lado, la empresa recurrente insiste en que la normativa sobre arrastre de prdidas(5) le resulta perjudicial y/o lesiva a sus derechos. A este respecto, debe manifestarse que
las modificaciones y/o restricciones de esta normativa no tienen relacin directa con la
vulneracin de los derechos de la demandante en torno al ITAN. Mucho ms, si el estado
de prdida de la empresa no es consecuencia directa de norma alguna, sino ms bien de la
gestin de sus rganos directivos y/o administrativos.
En cuanto al alegato de que, por el contrario, esta base de clculo result antitcnica, es menester
sealar que el Tribunal Constitucional, en la sentencia 004-2004-AI/TC, 001-2004-AI/TC,
0012-2004-AI/TC, 0013-2004-AI/TC, 0014-2004-AI/TC, 0015-2004-AI/TC, 0016-2004AI/TC y 0027-2004-AI/TC (acumulados), manifest que el antitecnicismo de las leyes o su
ineficiencia no poda merecer atencin en un proceso de control de constitucionalidad, sino
tan solo su compatibilidad formal o material con la Carta Fundamental.
Asimismo, en la sentencia 042-2004-AI/TC (FJ 23) se ha dejado sentado que no siempre
lo antitcnico implica necesariamente una colisin con lo constitucional. Ello, no impide,
sin embargo, que se admita la posibilidad de someter a control constitucional una disposicin cuando, ms all de su compatibilidad formal o material con la Constitucin,
de su antitecnicismo se deriven afectaciones a principios y bienes constitucionales, y a los
derechos fundamentales de las personas.
De igual forma, no cabe descartar que el Tribunal Constitucional, recurriendo a un test de
razonabilidad, declare la no conformidad con la Constitucin de una disposicin si sta
no es fcil, en trminos razonables, de comprender legibilidad o cuando es difcilmente
concretable por el juez que tiene que resolver un caso especfico concretabilidad(6). En
estos casos el parmetro de control constitucional lo constituyen principios constitucionales
tales como el de seguridad, predictibilidad y certeza jurdicas y el principio de interdiccin
de la arbitrariedad; principios cuya observancia viene incorporando el Tribunal Constitucional a travs de su jurisprudencia.
6. El ITAN y el deber constitucional de contribuir al sostenimiento de los Gastos Pblicos

El artculo 58 de la Carta Magna establece la economa social de mercado como el rgimen
econmico de nuestro pas. Este rgimen representa, como ya se ha expresado en la STC
N 008-2003-AI/TC, los valores constitucionales de la libertad y la justicia, y, por ende,
es compatible con los fundamentos axiolgicos y teleolgicos que inspiran a un Estado social y
democrtico de derecho. En sta imperan los principios de libertad y promocin de la igualdad
material dentro de un orden democrtico garantizado por el Estado.
(5) Primera Disposicin Final de la Ley 27356.

(6) Al respecto, FLCKIGER, Alexandre. Le principe de clart de la loi ou lambigut dun idal. En Les Cahieres du Conseil constitutionnel,
N 21, Dalloz, Pars, 2006, pgs. 74 y sgtes.
86
AELE
Es evidente que se configura un compromiso de naturaleza constitucional que se fundamenta

en valores bsicos (libertad, igualdad, justicia y participacin democrtica en la formacin
del orden social y econmico), los cuales deben entenderse no solo en un sentido formal,
sino tambin material. Resulta de ello que el Estado y los poderes pblicos instituidos por
la Constitucin estn comprometidos en la consecucin de un orden social ms igualitario y
ms justo, y eso afecta de manera muy especial a su actividad financiera (...)(7).
Surge as el tributo como presupuesto funcional del Estado Social, considerando las caractersticas del mismo: (...) Por un lado, su capacidad productiva y su flexibilidad, que le
permite adaptarse a las necesidades financieras de cada momento, y lo convierten en un
instrumento crucial para afrontar las crecientes necesidades financieras del Estado Social. Por
otro lado, por su aptitud para producir un efecto de redistribucin de rentas, compatible con
los derechos y libertades constitucionales, al permitir detraer mayores recursos econmicos de
las economas privadas ms favorecidas, y menos (o incluso ninguno) de las menos favorecidas(8).
Por tanto, el Impuesto Temporal a los Activos Netos, como alcance de la capacidad impositiva del Estado, constituye tambin una manifestacin del principio de solidaridad que
se encuentra consagrado de manera implcita en el artculo 43 de la Constitucin, que
seala que La Repblica del Per es democrtica, social, independiente y soberana. El estado es
uno indivisible. Su gobierno es unitario, representativo y descentralizado, y se organiza segn el
principio de la separacin de poderes y, adems, en el artculo 36 de la Declaracin Americana de los Derechos y Deberes del Hombre, que establece que Toda persona tiene el deber
de pagar los impuestos establecidos por la ley para el sostenimiento de los servicios pblicos.
Como en otros casos, se analiza el ITAN desde la ptica y alcances del deber de contribuir
a los gastos pblicos lo que trae como consecuencia inmediata la obligacin de reflexin
y anlisis de parte del legislador tributario, los estudiosos de la materia y, por qu no, del
contribuyente.
Concluimos, entonces, que se trata de reglas de orden pblico tributario, que principalmente
todos los contribuyentes deben obedecer, por cuanto conducen a fines completamente
legtimos: Contribuir, por un lado, a la deteccin de aquellas personas que no cumplen
la obligacin social de tributar, y, por otro, a la promocin del bienestar general que se
fundamenta en la Justicia y en el desarrollo integral y equilibrado de la Nacin (artculo
44 de la Constitucin), mediante la contribucin equitativa del gasto social.
Por estos fundamentos, el Tribunal Constitucional, con la autoridad que el confiere la Constitucin Poltica del Per
HA RESUELTO
Declarar INFUNDADA la demanda de amparo.
SS.
LANDA ARROYO
GONZALES OJEDA
ALVA ORLANDINI
GARCA TOMA
VERGARA GOTELLI
MESA RAMREZ
(7) Barquero, Juan. La Funcin del Tributo en el Estado Social y Democrtico de Derecho. Madrid: Centro de Estudios Polticos y Constitucionales,
2002, pg. 53.
(8) Op. cit., pg. 54.
AELE
87
ITAN
PROCEDENCIA: LIMA
INTERESADO:
FUNDAMENTO DE VOTO DEL MAGISTRADO MAGDIEL GONZALES OJEDA

Con el debido respeto a las opiniones de mis colegas, debo precisar que si bien me adhiero al
FALLO o parte dispositiva de esta Sentencia, es pertinente hacer algunas precisiones en relacin
con la Ley cuyo anlisis se ha realizado en el presente proceso, esto es, la 28424, que crea el Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN) cuya inaplicacin se solicit:
Sobre las Cuentas del Activo a ser consideradas por la administracin tributaria para el
cobro del ITAN.
1. El artculo 4 de la Ley del ITAN, dispone que la base imponible de este tributo est
constituida por el valor de los activos netos consignados en el balance general ajustado
segn Decreto Legislativo 797(1), cuando corresponda efectuar dicho ajuste, cerrado al 31
de diciembre del ejercicio anterior al que corresponda el pago, deducidas las depreciaciones
y amortizaciones admitidas por la Ley del Impuesto a la Renta. Para el clculo de la base
imponible correspondiente al ejercicio 2006 ser de aplicacin lo sealado en el artculo
2 de la Ley 28394(2), en tanto permanezca vigente la suspensin dispuesta por dicha Ley.
Asimismo, el valor del activo neto obtenido en dicho balance ser actualizado de acuerdo
a la variacin del ndice de Precios al Por Mayor (IPM), experimentada en el perodo
comprendido entre el 31 de diciembre del ejercicio anterior al que corresponda el pago y
el 31 de marzo del ejercicio al que corresponda el pago.
2. Soy de la opinin, que en relacin con los activos netos, debe incidirse en el hecho consistente en que la Ley del ITAN, no especifica qu cuentas del activo deben ser tomadas
en cuenta para el cobro ya que el mencionado artculo 4 indica vagamente que la base
imponible est constituida por los activos netos de las empresas. Aunque no obra en autos
documento alguno que acredite cules son los activos que han sido considerados efectivamente para el cobro del impuesto en cuestin por parte de la administracin tributaria,
debe suponerse que se trata de los activos que aparecern en el Balance General(3) de la
empresa demandante de acuerdo a las normas legales y contables correspondientes.
3. Debe establecerse adems, que es obligacin del legislador regular mediante norma con
rango de ley los aspectos esenciales del tributo como es el caso de la base imponible ya que
de no hacerlo se incurrira en flagrantes vulneraciones de los principios constitucionales
tributarios, as se ha establecido que; (...) la reserva de ley en materia tributaria no afecta
por igual a todos los elementos integrantes del tributo; el grado de concrecin es mximo
cuando regula el hecho imponible y menor cuando se trate de regular otros elementos. De
esa manera, se reconoce con ello la flexibilizacin de la reserva en determinadas situaciones
y la importancia del anlisis de concrecin de la misma, en cada caso concreto(4).
4. Por ello, soy de la consideracin que es nuestro deber Exhortar al Congreso de la Repblica
para que mediante la norma correspondiente precise qu activos del balance general deben
ser considerados para efectos del pago del ITAN (por ejemplo caja y bancos, depsitos
(1) Normas de ajuste por inflacin del balance general con incidencia tributaria.
(2) Ley que suspende la aplicacin del ajuste por inflacin de los estados financieros para efectos tributarios.
(3) Debiendo entenderse al mismo como un estado financiero que presenta la situacin de una empresa o condiciones de un negocio a una fecha
determinada. Su finalidad es presentar una revisin peridica acerca del progreso de la administracin y los resultados obtenidos por una
empresa. Es un estado tabular o resumen de los saldos (deudores y acreedores) como resultado real o constructivo del cierre de los libros
de cuentas que se llevan conforme a los principios contables (American Institute of Certified Public Accountants, Accounting Terminology
Bulletin N 1, Review and Rsum, pg. 12).
(4) STC 2762-2002-AA/TC.
88
AELE
especiales para pago de intereses y dividendos, inversiones temporales, cuentas por cobrar,
etc.). As, no slo la administracin tributaria tendr la obligacin de aplicar el cobro sobre
los activos medianamente regulados, sino adems, los Tribunales pueden hacer un anlisis
exhaustivo en relacin con la vulneracin de derechos y principios al caso en concreto.
SS.
GONZALES OJEDA
PROCEDENCIA: LIMA
INTERESADO:
FUNDAMENTO DE VOTO DEL DOCTOR JUAN FRANCISCO VERGARA GOTELLI

Con el debido respeto por las opiniones de mis colegas, debo precisar que si bien me adhiero
al FALLO (parte resolutiva de esta Sentencia) es pertinente hacer algunas precisiones en relacin
con el antitecnicismo de la ley cuyo anlisis se ha realizado en el presente proceso, esto es la 28424,
que crea el Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN) cuya inaplicacin se solicit:
1. En el nuevo proyecto que se pone a mi consideracin encuentro que se ha variado el fundamento que suscribimos originariamente y que deca: 5.2 (...) Sentada esta premisa, el
hecho de que el legislador haya considerado, de manera extraordinaria y temporal, los activos
netos como un sntoma de presuncin de riqueza gravable, no vulnera en abstracto los principios
de capacidad contributiva, igualdad y el de no confiscatoriedad. Si por el contrario, esta base de
clculo result antitcnica; es preciso dejar en claro que el antitecnicismo de las leyes o, acaso su
ineficiencia no pueden merecer atencin en lo que respecta a la evaluacin de su constitucionalidad, pues sta nicamente debe centrarse en aspectos relativos a su compatibilidad formal
y material con la Carta Fundamental.
2. En este nuevo proyecto se hace agregados y se varan prrafos del fundamento citado sealndose que: (...)En cuanto al alegato de que, por el contrario, esta base de clculo result
antitcnica, es menester sealar que el Tribunal Constitucional, en la sentencia 004-2004-AI/
TC, 001-2004-AI/TC, 012-2004-AI, 0013-2004-AI/TC, 014-2004-AI/TC, 0015-2004-AI/
TC, 016-2004-AI/TC y 027-2004-AI/TC (acumulados), manifest que el antitecnicismo de las
leyes o su ineficiencia no poda merecer atencin en un proceso de control de constitucionalidad
sino tan solo su compatibilidad formal o material con la Carta Fundamental.
Asimismo, en la sentencia 042-2004-AI/TC (FJ 23) se ha dejado sentado que no siempre lo
antitcnico implica necesariamente una colisin con lo constitucional. Ello, no impide, sin embargo, que se admita la posibilidad de someter a control constitucional una disposicin cuando,
ms all de su compatibilidad formal o material con la constitucin, de su antitecnicismo se
deriven afectaciones a principios o bienes constitucionales, y a los derechos fundamentales de
las personas.
De igual forma, no cabe descartar que el Tribunal Constitucional, recurriendo a un test de
razonabilidad, declare la no conformidad con la Constitucin de una disposicin si esta no es
fcil, en trminos razonables, de comprender legibilidad o cuando es difcilmente concretable
por el juez que tiene que resolver un caso especifico concretabilidad. En estos casos el parmetro
de control constitucional lo constituyen principios constitucionales tales como el de seguridad,
predictibilidad y certeza jurdica y el principio de interdiccin de la arbitrariedad; principios
cuya observancia viene incorporando el Tribunal Constitucional a travs de su jurisprudencia.
AELE
89
ITAN
3. El agregado anterior hace posible concluir por la facultad del Tribunal para calificar de
antitcnica a una norma como objetivo de un concreto proceso de amparo, posicin con
la que no estoy de acuerdo. En efecto por la demanda de amparo en el presente proceso la
demandante expone como pretensin la inaplicacin de la Ley 28424 que crea el ITAN
y su reglamento aprobado por Decreto Supremo N 025-2005-EF as tambin requiere
se deje sin efecto la Orden de Pago N 011-001-0044526 y la Resolucin de Ejecucin
Coactiva N 011-006-0029925 por considerar que por ser antitcnica no le deben ser
aplicadas y como consecuencia no le corresponde pagar el impuesto.
En este tema y debiendo el Tribunal atender la demanda en esa expresin, considero yo
que tcnicamente concebida o antitcnicamente considerada una norma, si por dichas
posibilidades se afecta la Constitucin colisionando expresamente con sta corresponde
hacer la declaracin pertinente dentro del proceso de inconstitucionalidad al que se refieren
el artculo 200 inciso 4) de la Constitucin y el artculo 98 del Cdigo Procesal Constitucional. En cambio no se puede a travs del amparo llegar forzadamente a la pretensin
que monda y lironda busca no otra cosa que dejar de pagar el ITAN.
S.S.
JUAN FRANCISCO VERGARA GOTELLI
90
AELE
RESOLUCIONES ANTE PEDIDOS DE ACLARACIN

PROCEDENCIA: LIMA
INTERESADO:
SCOTIABANK PER S.A.A.(1)
RESOLUCIN del tribunal constitucional

Lima, 5 de setiembre de 2007
VISTA
La solicitud de aclaracin y precisiones al recurso de aclaracin de la sentencia de autos, su
fecha 5 de marzo de 2007, presentada por don Antenor Jos Escalante Gonzles en representacin
de la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria (SUNAT); y,
ATENDIENDO A
1. Que con fecha 21 de mayo de 2007 la demandada fue notificada con la sentencia recada
en la presente causa y, con fecha 22 de mayo, solicita la aclaracin de la sentencia mencionada en los siguientes aspectos: 1) con relacin a los alcances y operatividad de la causal
de improcedencia del artculo 5.4 del Cdigo Procesal Constitucional en casos como el
que nos ocupa y, 2) con respecto a la notificacin simultnea de la Orden de Pago y la
Resolucin de Ejecucin Coactiva.
2. Que el primer prrafo del artculo 121 del Cdigo Procesal Constitucional establece:
[c]ontra las sentencias del Tribunal Constitucional no cabe impugnacin alguna. En el
plazo de dos das a contar desde su notificacin (...), el Tribunal, de oficio o a instancia de
parte, puede aclarar algn concepto o subsanar cualquier error material u omisin en que
hubiese incurrido (...)
3. Que de la lectura del pedido de aclaracin este Tribunal es de la consideracin que lo
realmente pretendido por la demandada es un nuevo pronunciamiento en cuanto al Fundamento 2.2. de la STC 3797-2006-PA/TC. En ese sentido seala que la conclusin de
este Colegiado es errnea de acuerdo a su particular interpretacin. Por ello, es pertinente
hacer algunas precisiones sin que ello implique de manera alguna un cambio de criterio o
un nuevo pronunciamiento de fondo.
4. Que en lo referente al primer extremo de la solicitud, este Colegiado considera que no cabe
aclaracin alguna dada la claridad del Fundamento 2.2 en la parte pertinente que resolvi
la presente causa. As, se seal, que a partir de la publicacin de dicha sentencia, ...no hay
obligacin de agotar la va previa en caso de acreditarse notificacin simultnea (mismo da,
fecha y hora) de la Orden de Pago y Resolucin de Ejecucin Coactiva por operar la excepcin
del artculo 46.2 del Cdigo Procesal Constitucional el agotamiento podra convertir en
irreparable la agresin-....
5. Que en cuanto al segundo extremo de su solicitud, argumenta la demandada en cuanto a
la naturaleza de la Orden de pago, la existencia de una deuda declarada y reconocida por
el deudor tributario exigible sin ms trmite desde el da siguiente de su notificacin, razonamiento que compartimos con la administracin tributaria igual que la referente a que, el
trmino de 7 das a que alude el TC cuya aclaracin solicitamos y que se encuentra previsto en
(1) Debe precisarse de acuerdo a lo peticionado por la demandante mediante escrito presentado con fecha 13 de marzo de 2007, que, inicialmente
la empresa accionante fue el Banco Wiese Sudameris S.A.A. y, posteriormente, cambi de denominacin social a SCOTIABANK PER S.A.A.
Por Resolucin SBS 560-2006 se autoriz el proceso de reorganizacin societaria simple y mediante Resolucin SBS 561-2006 se autoriza
la modificacin parcial del Estatuto Social del Banco Wiese Sudameris S.A.A y dejan sin efecto certificado de autorizacin de funcionamiento
extendido al Banco Sudamericano S.A. publicadas en el Diario Oficial El Peruano de fecha 11 de mayo de 2006.
AELE
91
ITAN
el artculo 117 del Cdigo Tributario, constituye el plazo que el Ejecutor Coactivo debe otorgarle al deudor tributario para que cancele la Orden de pago, bajo apercibimiento de dictarse
las medidas cautelares o de iniciarse la ejecucin forzada de las mismas; pero no constituye un
plazo que recorta el derecho del contribuyente para reclamar, debido a que la Orden de Pago,
por regla general, puede ser impugnada en cualquier momento en razn del principio del Solve
et repet cuya constitucionalidad ha sido afirmada por STC 4242-2006-PA/TC.
6. Que sin embargo dichos argumentos no motivan ni justifican la notificacin conjunta de
Orden de Pago y Resolucin de Ejecucin Coactiva. Por otro lado, distinto es el caso de la
conclusin referente a que, Cuando se notifica una deuda contenida en un Orden de pago,
sta es exigible a partir del da siguiente de su notificacin. Si se notifica conjuntamente con una
REC, sta ltima tambin surte efecto a partir del da siguiente, precisamente en el momento en
que la deuda es exigible; entonces, no hay vulneracin en el procedimiento coactivo ni al debido
proceso, afectacin que existira en caso se estuviera cobrando una deuda no exigible puesto
que resulta ser un interpretacin que da la administracin a las normas en comento y que
Tribunal Constitucional no comparte ya que, como se ha mencionado en la sentencia
de autos, una lectura constitucional de las indicadas normas tributarias se traduce en la
proteccin del debido proceso y del derecho de defensa del administrado, no resultando
constitucionalmente razonable la notificacin conjunta de estos documentos de cobranza.
7. Que en el Estado Constitucional la actuacin de la administracin pblica en general y
de la administracin tributaria en particular no puede ser apreciada nicamente con criterios de legalidad, sino tambin de constitucionalidad; sta y no slo el respeto a la Ley
es lo que otorga legitimidad a los actos de la administracin tributaria. En ese sentido, se
aprecia que en el caso de autos lo expuesto por este Tribunal, se debi a circunstancias
muy particulares en las que la administracin inclusive hizo afirmaciones inexactas con la
finalidad de confundir al juzgador. Por ello, debe hacerse hincapi en que la demandada
por lo menos deber esperar a que la Orden de pago se haga exigible (artculo 106 y 115
del Cdigo Tributario) para proceder a notificar la Resolucin de Ejecucin Coactiva.
8. Que en adicin a lo anterior debe hacerse referencia a que las limitaciones de orden legal
no pueden constituir motivacin para actuaciones arbitrarias y lesivas al contribuyente. En
esa lnea el legislador se ha visto en la necesidad de crear mecanismos que de alguna manera
salvaguarden y equilibren el derecho del contribuyente en relacin con la administracin.
Es en ese marco que se han puesto en vigencia normas como el Decreto Legislativo 981
(parte del Tercer Paquete Tributario de marzo del 2007) que modifica el Cdigo Tributario
especficamente en lo tocante al tema de las notificaciones sustituyendo los incisos a), b)
y f ) del primer prrafo e incorporando reglas a su artculo 104 referente a las formas de
notificacin incluyendo mecanismos de comunicacin electrnica que perfeccionen las
prcticas vigentes.
Por estas consideraciones, el Tribunal Constitucional, con la autoridad que le confiere la
Constitucin Poltica del Per y el Cdigo Procesal Constitucional
RESUELVE
Declarar IMPROCEDENTE la solicitud de aclaracin.
Publquese y notifquese.
SS.
LANDA ARROYO
GONZALES OJEDA
ALVA ORLANDINI
VERGARA GOTELLI
MESA RAMIREZ
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AELE
PROCEDENCIA: LIMA
INTERESADO:
RESOLUCIN DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL

VISTO
El pedido de aclaracin de la resolucin notificada con fecha 21 de mayo de 2007, presentado
por la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria - SUNAT el 19 de junio de 2007; y,
ATENDIENDO A
1. Que de conformidad con el artculo 121 del Cdigo Procesal Constitucional, contra las
resoluciones del Tribunal Constitucional no cabe impugnacin alguna pudindose en cambio, en el plazo de dos das a contar desde su notificacin, de oficio o a instancia de parte,
aclararse algn concepto o subsanar cualquier error material u omisin que contengan.
2. Que al recurrente se le notific la resolucin de autos en su domicilio procesal el 21 de
mayo de 2006. De tal forma, no cabe admitir el pedido referido toda vez que se present
extemporneamente, esto es, fuera del plazo establecido en el mencionado artculo 121
del Cdigo Procesal Constitucional.
Por estas consideraciones, el Tribunal Constitucional, con la autoridad que le confiere la
Constitucin Poltica del Per.
RESUELVE
Declarar IMPROCEDENTE el pedido de aclaracin.
SS.
LANDA ARROYO
GONZALES OJEDA
ALVA ORLANDINI
VERGARA GOTELLI
MESA RAMREZ
AELE
93
ITAN
Comentario:
ras una larga espera, el Tribunal Constitucional (TC) emiti un primer pronunciamiento respecto a la constitucionalidad del Impuesto Temporal a los Activos Netos
(ITAN). Se trata de la Sentencia recada en el Expediente N 3797-2006-PA/TC (en

adelante la Resolucin), que ha mantenido la antigua, y por tanto predecible, posicin
del TC respecto a la calificacin de constitucionalidad de los Impuestos sobre el Patrimonio,
que es bueno decirlo no solo se encuentra explicitada en sus sentencias sobre el antiguo Impuesto Extraordinario a los Activos Netos (IEAN), sino en las referidas al Impuesto
a las Transacciones Financieras (ITF), Impuesto Predial (IP) e Impuesto Extraordinario de
Solidaridad (IES).
No obstante, s existen posturas novedosas y, en alguna medida contradictorias, que podran desprenderse de lo sealado (u omitido) por el TC respecto a la nocin de tributo
o a los alcances del principio de Capacidad Contributiva.
La Sentencia resuelve una controversia en la que un contribuyente solicitaba, va una
demanda de Amparo, que se declare inaplicable a su caso la Ley N 28424, que cre el
ITAN, y su Reglamento aprobado por D. S. N 025-2005-EF y, como consecuencia de ello,
que se deje sin efecto la Orden de Pago (OP) y Resolucin de Ejecucin Coactiva (REC)
emitidas por el cobro del Impuesto correspondiente al mes de mayo de 2005(1), las mismas
que estaran configurando actos concretos de violacin de los derechos fundamentales a
la Igualdad, a la Propiedad, a la Libre Empresa y a la Libertad de Trabajo; y del principio
Constitucional de No Confiscatoriedad.
Para el contribuyente, el ITAN acaba siendo un sistema de pago a cuenta del Impuesto
a la Renta (IR) y no un impuesto al patrimonio, debido a que lo pagado se convierte en
un crdito contra el IR con derecho a devolucin en el caso de que se obtengan prdidas
tributarias en el ejercicio. En tal sentido, de manera inconstitucional, el rgimen impositivo
tomara como base de clculo el valor de los activos netos, lo que originara la existencia
de montos debidos que son desproporcionados en relacin al IR definitivo.
(1) Adicionalmente, el contribuyente solicita que se restituyan las cosas al estado en que se encontraban antes de que se
girara la OP, de modo que la SUNAT no pueda cobrar el monto de los intereses devengados de dicho valor u otra OP
emitida para el cobro del citado tributo, y/o de compensar dicho impuesto con cualquier acreencia que pudiera tener
el recurrente.
94
AELE

Las dos instancias resolutorias previas al TC declararon improcedente la demanda por
considerar, en el caso de la primera, que no se haba agotado la va previa conforme se
seala en el numeral 4 del artculo 5 del Cdigo Procesal Constitucional (CPC) y, en el
caso de la segunda instancia, por el incumplimiento del numeral 2 del mismo artculo que
establece que no proceden los recursos constitucionales cuando existan vas especficas,
igualmente satisfactorias, para la proteccin del derecho constitucional vulnerado.
El TC empieza su anlisis abordando la cuestin de competencia originada por la supuesta
existencia de vas previas o vas igualmente satisfactorias a la demanda de Amparo. Una vez
dilucidado el aspecto de procedimiento, el TC analiza los fundamentos esgrimidos por el
contribuyente para finalmente pasar a declarar infundada la demanda de Amparo. Veamos.
I. La Procedencia del Amparo

1. El agotamiento de la va previa
El TC seala que en procesos de Amparo tributario como este, en los que existe un procedimiento de Ejecucin Coactiva instaurado, es causal aplicable para no agotar la va
previa el hecho que se notifique conjuntamente la OP con la REC, pues ello violenta el
debido procedimiento administrativo(2). Efectivamente, el TC seala que: en todo
Proceso de Amparo, donde el antecedente inmediato haya sido una actuacin de naturaleza irrazonable y claramente desproporcionada (notificacin simultnea de orden de
pago y resolucin de Ejecucin Coactiva) de parte de la Administracin, no ser necesario
agotar la va previa de acuerdo con el artculo 46.2 del C.P.Const. (el agotamiento podra
convertir en irreparable la agresin).
El criterio del TC puede haber sido el ms adecuado para solucionar el caso concreto,
mxime si cuando resolvi ya haba pronunciamiento del Tribunal Fiscal (TF) en el sentido
de declararse incompetente para pronunciarse sobre la inconstitucionalidad de las normas.
Empero, lo sealado en la Sentencia abre la puerta a una serie de imprecisiones conceptuales sobre los alcances de la va previa, sobre todo si para resolver el caso y en virtud a
su funcin educadora debi concatenar este criterio con el sealado no hace mucho sobre
la exigencia al TF de que realice el Control Difuso en sede administrativa. A la crtica hay
(2) El TC indica que cuando ambos valores fueron notificados el mismo da y a la misma hora, el plazo de siete (7) das
para cancelar la deuda transcurre una vez iniciada la cobranza coactiva, esto es, en la etapa de ejecucin de la deuda
impaga y bajo apercibimiento de dictarse medidas cautelares o de iniciarse la ejecucin forzada de las mismas.
AELE
95
ITAN
que aadir el hecho de que el TC ha venido teniendo criterios ambiguos respecto a este
tema, respecto de lo que ya nos hemos referido en el pasado(3).

2. La Residualidad del Amparo
El TC asume en la Resolucin bajo comentario la postura que haba desarrollado en la

Sentencia recada en el Expediente N 206-2005/TC, en el sentido de sealar que solo podr
acudirse a la va del proceso de Amparo cuando: (i) las vas ordinarias no sean idneas,
satisfactorias o eficaces para la cautela del derecho, (ii) por la necesidad de proteccin
urgente, o (iii) en situaciones especiales que han de ser analizadas, caso por caso, por los
jueces. En tal sentido, le resulta claro que la controversia est ntimamente ligada con derechos y principios de naturaleza constitucional (Igualdad, a la Propiedad, a la Libre Empresa
y a la Libertad de Trabajo; as como el principio de No Confiscatoriedad de los tributos),
que merece ser analizada en la va extraordinaria del Amparo, al punto que seala que
la alegada excepcin de existencia de va igualmente satisfactoria debe ser desestimada.
Como ya hemos sealado(4), nos parece que la postura del TC es insuficiente y sin lmites
claros, pues dicho rgano reconoce que no puede recurrirse a la va igualmente satisfactoria
cuando exista necesidad de proteccin urgente, posicin que podra ser tan garantista
como ambigua. En el mismo sentido se encuentra la referencia a que: en situaciones
especiales que han de ser analizadas, caso por caso, por los jueces, ser posible acudir a la
va extraordinaria del Amparo. Bajo estas dos afirmaciones podemos advertir que el TC
estara sosteniendo que el carcter residual del proceso de Amparo no es absoluto pues
es posible que el juez constitucional admita la demanda constitucional, aunque exista
una va igualmente satisfactoria.
Tambin en este caso es necesario dejar claro que el TC tena la oportunidad para poder
sealar si el hecho de haber atribuido al TF la facultad de aplicar el Control Difuso en
sede administrativa originaba que el procedimiento Contencioso Tributario ante el TF se
convierte en una va procedimental igualmente satisfactoria.
(3) Ver nuestros comentarios en Emisin y Notificacin conjunta de la REC y la Orden de Pago. EN: Revista Anlisis Tributario, N 222, julio de 2006, AELE, pgs. 40 a 44, y en Notificacin Conjunta de la REC y la OP: Es constitucional siempre
que se respete los plazos para reclamar la deuda antes de ejecutarla? EN: Suplemento Mensual Informe Tributario, N
184, setiembre de 2006, AELE, pgs. 2 y 3.
(4) Ver El Amparo Tributario Residual. Aplicacin de la va procedimental igualmente satisfactoria. EN: Revista Anlisis
Tributario, N 224, setiembre de 2006, AELE, pgs. 12 a 14.
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AELE

II. La Constitucionalidad del ITAN

1. El ITAN es un Impuesto al Patrimonio
El TC parte de sealar que el artculo 74 de la Constitucin Poltica (CP) es el que delimita la

potestad tributaria, la cual se entiende como el poder que tiene el Estado (bajo razonables
parmetros) para imponer a los particulares el pago de tributos. A continuacin confirma
su jurisprudencia por medio de la cual diferencia los distintos sistemas de imposicin sobre
activos netos empresariales segn su nomen juris:
En cuanto al IMR resalta la caracterstica de que es una desnaturalizacin del IR, dado
que en la prctica no grava la renta, sino su fuente productora.
En cuanto al AAIR, seala que pese a ser un pago a cuenta no se calculaba en base a
las rentas obtenidas o proyectadas, con lo que se repeta la incongruencia del IMR.
En cuanto al IEAN, la frmula empleada de gravar el patrimonio para obtener ingresos
relacionados (y en proporcin) con la manifestacin de riqueza que puede derivarse
de la propiedad, resulta constitucional.
Ya en materia de ITAN, el TC pasa a describir los alcances del mismo sobre la base del
diseo normativo establecido por la Ley N 28424, fallando en cuanto a la vigencia del
mismo. Efectivamente, el TC alude a la Ley N 28929 por la que se prorrog la vigencia
del ITAN hasta el 31 de diciembre de 2007, pero no indica (cosa que tendra que haber
sabido a la fecha de la emisin de la sentencia) que por Dec. Leg. N 976, publicado el 15
de marzo de 2007 se extendi el plazo de vigencia del impuesto, desde nuestra perspectiva para volverlo permanente. Este error de conocimiento de la ley origin la falta de
reflexin del TC sobre el carcter permanente del ITAN y lo que ello puede significar en
materia constitucional.
Ahora bien, por su propia naturaleza, para el TC el ITAN comparte la caracterstica patrimonial de otros impuestos (Impuesto Predial, Impuesto de Alcabala, Impuesto Vehicular,
etc.), por cuanto toma como manifestacin de capacidad contributiva los activos netos,
es decir, la propiedad.
AELE
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ITAN
Al respecto, hay quienes han sostenido lo absurdo de hacer la similitud de considerar a la

propiedad como sinnimo de patrimonio, sealando que al definir patrimonio neto, la Ley
N 28424 lo iguala con el de activos netos (es decir activos menos cuentas de valuacin), lo
que es un error pues las deudas que tambin financian los activos netos no pueden dejar
de ser descontadas para establecer el patrimonio neto. Esa objecin resulta irrelevante
pers en materia constitucional si no se asocia al tema de la capacidad contributiva y/o no
confiscatoriedad (sobre lo que nos referiremos ms adelante), pues los TC de varios pases
han autorizado a gravar patrimonios en el entendido coloquial de propiedades y no bajo
la perspectiva contable. Efectivamente, como hemos sealado en otra oportunidad(5), la
imposicin a la propiedad privada fue una de las formas ms antiguas de tributacin y ha
sido efectivamente aceptada en los distintos ordenamientos tributarios.
Tema distinto al que venimos comentando, y s muy importante, es el que puso en consideracin del TC el magistrado Gonzales Ojeda en su voto singular, que es la falta de
claridad en el artculo 4 de la Ley del ITAN, cuando dispone que la base imponible de
este tributo est constituida por el valor de los activos netos consignados en el balance
general ajustado segn Dec. Leg. N 797(6), cuando corresponda efectuar dicho ajuste,
cerrado al 31 de diciembre del ejercicio anterior al que corresponda el pago, deducidas
las depreciaciones y amortizaciones admitidas por la Ley del IR.
Para el referido Magistrado, el mencionado artculo 4 indica vagamente que la base imponible est constituida por los activos netos de las empresas, de modo que propone
exhortar al Congreso de la Repblica para que mediante la norma correspondiente precise
qu activos del balance general deben ser considerados para efectos del pago del ITAN
(por ejemplo: caja y bancos, depsitos especiales para pago de intereses y dividendos,
inversiones temporales, cuentas por cobrar, etc.).
Empero, si esa era su lnea reflexiva pues crea que: es obligacin del legislador regular
mediante norma con rango de ley los aspectos esenciales del tributo como es el caso de
la base imponible ya que de no hacerlo se incurrira en flagrantes vulneraciones de los
principios constitucionales tributarios, debera haber convenido en que exista violacin
al principio de reserva de ley en materia tributaria. Como el resto de Magistrados del TC
no tom parte de este argumento deberamos entender que para dicho organismo no
existe tal violacin, lo que debi ser materia de mayor explicitacin.
(5) Ver El Impuesto Predial y el Principio de No Confiscatoriedad. EN: Revista Anlisis Tributario, N 226, noviembre de
2006, AELE, pgs. 31 a 34.
(6) Normas de ajuste por inflacin del balance general con incidencia tributaria.
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AELE

Finalmente en este punto, cabe referir que el TC no ampara el argumento de que el
ITAN deja de ser un impuesto por tener naturaleza de crdito utilizable contra el IR, pues
considera que la CP no precisa en materia impositiva ms lmites que los enunciados por
su artculo 74. Con ello, parecera que para el TC la situacin de monto que pueda ser
aplicado o devuelto no altera la naturaleza de tributo del ITAN.
Desde nuestra perspectiva es claro que debi verse ms a fondo la naturaleza jurdica del
ITAN, es decir, establecer si ms all de la denominacin de Impuesto en realidad estamos frente a un tributo que cumple con todos los requisitos legales para ser considerado
como tal o si al contrario se trata solo de un ropaje formal. Ello porque para la Doctrina
mayoritaria un tributo tiene que tener carcter de pago definitivo pues se constituye en
un instrumento para solventar el gasto pblico, o lo que es ms claro, para satisfacer las
necesidades de financiamiento estatal.
Ahora queda la duda respecto a si para el TC el mantenimiento del ITAN como un tributo
lo es porque ha prevalecido la nocin de lucha contra el fraude de ley, como segunda
finalidad del mismo.

2. El ITAN no viola la capacidad contributiva
Para el TC en esta Sentencia, a la base de todo impuesto debe haber capacidad contributiva,
con lo cual rompe la posicin con las teoras sobre el deber de contribuir vinculadas a la
nocin de Estado Constitucional que sealan que la capacidad contributiva no vendra a
ser la base del impuesto sino un elemento que debe estar en juicio de proporcionalidad
con el deber de contribuir(7).
En ese sentido, el TC cree que sobre la base de los activos se puede estimar vlidamente
la capacidad contributiva. Efectivamente, si bien es cierto que la imposicin de pago
implica una intromisin del Estado en la propiedad de los contribuyentes, para el TC ello
no necesariamente conlleva una vulneracin de los derechos fundamentales en general,
y del derecho de propiedad en particular, pues los derechos fundamentales no ostentan
un carcter absoluto.
(7) Ver DURN ROJO, Luis. La Nocin Constitucional del Deber de Contribuir, EN: Libro Homenaje a Armando Zolezzi,
Palestra - PUCP, Lima, 2006, pgs. 51 a 95.
AELE
99
ITAN
Para el TC resulta evidente cmo el patrimonio se configura como uno de los principales
ndices de capacidad econmica y, por ello, los impuestos al patrimonio tienen un importante objetivo: (...) facilitar la lucha contra el fraude mediante la aportacin de informacin
de las fuentes de riqueza (...); una especie de censo de la riqueza de los ciudadanos con
evidentes funciones de control tributario sobre esta y sus posibles transmisiones (...). Sirve
de cobertura para ese argumento una nocin poco evolucionada del deber de contribuir a
los gastos pblicos, al que se denomina como principio constitucional implcito en nuestro
Estado Democrtico de Derecho.
Como se ve, es criticable que el TC seale por un lado la necesidad de que a la base de
cualquier impuesto se halle la capacidad contributiva y luego se exima de analizar si en
el caso concreto existe tal capacidad con la mera alusin al deber de contribuir, que lo
derivan de los artculos 43, 44 y 58 de la Constitucin. Con ello, se nota claramente que
este es el punto ms dbil de la argumentacin del TC.
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AELE
Otros documentos / Informes de la SUNAT
2. informes de sunat sobre el impueSto temporal a

los activos netos
INFORME N 2-2015-SUNAT/5D0000
Lima, 6 de enero de 2015
MATERIA:
Se formulan las siguientes consultas sobre la Sexta Disposicin Complementaria Transitoria
de la Ley N 30264, Ley que establece medidas para promover el crecimiento econmico:
1. La compensacin sealada en la citada Disposicin comprende los ejercicios fiscales 2013
y 2014, o el pago de la misma debe efectuarse por cada uno de los ejercicios?
2. Qu Unidad Impositiva Tributaria (UIT) se considerar para efectos del pago respectivo,
la vigente para el ejercicio 2013 o 2014?
3. Hay obligacin de declarar el Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN) por los
ejercicios 2013 y 2014, o solo por el hecho de compensar el monto establecido se subsana
de forma implcita la obligacin formal y sustancial de lo concerniente al ITAN?
4. En caso que el contribuyente haya declarado y pagado las cuotas del ITAN hasta la publicacin de la Ley N 30264, se proceder a la devolucin de lo pagado? De ser negativa
la respuesta, deber pagar las cuotas restantes y se le exigir el pago de la compensacin
a que se refiere la Sexta Disposicin Complementaria Transitoria de la Ley N 30264?
5. En caso se haya declarado y pagado el ITAN por el ejercicio 2013, con fondos provenientes
del ingreso como recaudacin (Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias SPOT) o va
compensacin del Saldo a Favor Materia del Beneficio (SFMB), corresponde devolver al
contribuyente el importe pagado; y de ser as, procede efectuar previamente la imputacin
referida a la compensacin dispuesta en la Sexta Disposicin Complementaria Transitoria
de la Ley N 30264?
BASE LEGAL:
Ley N 28424(1), Ley que crea el ITAN, y normas modificatorias (en adelante, Ley del ITAN).
Ley N 30264(2), que establece medidas para promover el crecimiento econmico.
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por el Decreto Supremo N
133-2013-EF(3) (en adelante, Cdigo Tributario).
ANLISIS:
El artculo 1 de la Ley del ITAN establece que dicho impuesto es aplicable a los generadores
de renta de tercera categora sujetos al rgimen general del Impuesto a la Renta. Agrega que se
aplica sobre los activos netos al 31 de diciembre del ao anterior y que la obligacin surge al 1
de enero de cada ejercicio.
De otro lado, el artculo 3 de la citada Ley dispona, antes de la entrada en vigencia de la
Ley N 30264, que determinados sujetos se encontraban exonerados del ITAN. Al respecto, de
acuerdo con el criterio vertido en el Informe N 043-2014-SUNAT/5D0000, las exoneraciones
al ITAN para los sujetos comprendidos en el citado artculo estuvieron vigentes hasta el 31 de
diciembre de 2012.
Siendo ello as, los sujetos antes indicados han estado gravados con el ITAN a partir del ejercicio 2013. No obstante, mediante la Ley N 30264 se incorpora un nuevo artculo 3 a la Ley del
ITAN, establecindose que estn inafectos a dicho impuesto los sujetos a que se refiere este artculo.
(1) Publicada el 21 de diciembre de 2004.

(2) Publicada el 16 de noviembre de 2014.
(3) Publicado el 22 de junio de 2013 y normas modificatorias.
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ITAN
Cabe tener en cuenta que la mayora de los sujetos a que alude este artculo eran beneficiarios
de la exoneracin dispuesta en el anterior artculo 3 de la Ley del ITAN, vigente hasta el 31 de
diciembre de 2012.
Ahora bien, como quiera que la Ley N 30264 entr en vigencia el 17 de noviembre de 2014(4)
y que de acuerdo a la Ley del ITAN la obligacin tributaria surge el 1 de enero de cada ejercicio,
dichos sujetos estn afectos al ITAN por los ejercicios 2013 y 2014(5) e inafectos a dicho impuesto
a partir del ejercicio 2015.
En ese sentido, mediante la Sexta Disposicin Complementaria Transitoria de la Ley N 30264
se estableci que, por excepcin, las entidades a que se refiere el artculo 3 de la Ley del ITAN
podrn regularizar lo concerniente a este impuesto de los ejercicios fiscales 2013 y 2014, intereses,
moras y multas, mediante una compensacin correspondiente al 1% de 1 UIT.
Teniendo en consideracin lo antes expuesto, con relacin a las consultas formuladas es del
caso sealar lo siguiente:
1. En lo que concierne a la primera consulta, cabe indicar que conforme a lo dispuesto en el
numeral 3 del artculo 27 del Cdigo Tributario, la obligacin tributaria se extingue por
la condonacin. A su vez, el artculo 41 del citado Cdigo dispone que la deuda tributaria
podr ser condonada por norma expresa con rango de Ley.
En ese sentido, se puede afirmar que la Sexta Disposicin Complementaria Transitoria de
la Ley N 30264 ha establecido una condonacin de deuda condicionada al pago de un
monto al que se ha denominado compensacin, el cual equivale a 1% de 1 UIT.
Ahora bien, la referida condonacin de deuda comprende el ITAN correspondiente a los
ejercicios 2013 y 2014 ms los intereses, moras y multas generadas, en su conjunto.
En efecto, como se aprecia del texto de la Sexta Disposicin Complementaria Transitoria
de la Ley N 30264, la misma se refiere al ITAN correspondiente a los ejercicios fiscales
2013 y 2014.
A mayor abundamiento, la referida norma hace alusin a una compensacin cuyo nico
pago extingue la deuda por concepto de ITAN que se haya generado en los ejercicios 2013 y
2014, en su conjunto, para los sujetos indicados en el entonces artculo 3 de la Ley del ITAN.
En consecuencia, la compensacin a que se refiere la Sexta Disposicin Complementaria
Transitoria de la Ley N 30264 comprende el ITAN generado en los ejercicios 2013 y 2014,
en su conjunto; es decir, se debe pagar una nica compensacin por ambos ejercicios.
2. En lo que se refiere a la segunda interrogante, es del caso sealar que la compensacin de
1% de 1 UIT a que se refiere la Sexta Disposicin Complementaria Transitoria de la Ley
N 30264 tiene como efecto extinguir el ITAN generado en los ejercicios 2013 y 2014.
Pues bien, como quiera que la extincin de la referida deuda surte efectos en la fecha de
pago de la referida compensacin, la UIT que se debe considerar es la vigente a tal fecha.
3. Con relacin a la tercera consulta, cabe indicar que como quiera que mediante la Sexta Disposicin Complementaria Transitoria de la Ley N 30264 se ha establecido una condonacin
de deuda tributaria que comprende el ITAN de los ejercicios 2013 y 2014 ms los intereses,
moras y multas generadas condicionada al pago de 1% de 1 UIT, la regularizacin de lo
concerniente a dicho ITAN est referida nicamente a dichas obligaciones pecuniarias.
En ese sentido, tratndose de los sujetos indicados en el entonces artculo 3 de la Ley del
ITAN subsiste la obligacin formal de declarar el ITAN correspondiente a los ejercicios
2013 y 2014.
No obstante, habida cuenta que mediante el pago de la compensacin establecida en
la Sexta Disposicin Complementaria Transitoria de la Ley N 30264 se regularizan las
multas generadas por el ITAN de los ejercicios 2013 y 2014, se extingue la multa por la
infraccin de no presentar las declaraciones que contengan la determinacin de la deuda
tributaria, dentro de los plazos establecidos.
(4) Segn lo dispuesto en la Tercera Disposicin Complementaria Final de dicha Ley.

(5) Habida cuenta que las obligaciones correspondientes a estos ejercicios surgieron el 1 de enero de 2013 y el 1 de enero de 2014, respectivamente.
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AELE
4. Con respecto a la cuarta consulta, como se ha sealado anteriormente, la Sexta Disposicin

Complementaria Transitoria de la Ley N 30264 ha establecido una condonacin de deuda
condicionada al pago de un monto al que se ha denominado compensacin (equivalente a
1% de 1 UIT). Pues bien, habida cuenta que la condonacin es una forma de extincin de
obligaciones tributarias, es claro que las deudas tributarias comprendidas en esta son aquellas
que se encontraban pendientes de pago a la fecha en que surte efecto la condonacin, sea porque
no se hizo ningn pago o porque se realizaron pagos parciales. En ese sentido, la condonacin
no es aplicable a deudas tributarias ya pagadas y por consiguiente, no procede su devolucin.
Ahora bien, conforme a lo dispuesto en la Sexta Disposicin Complementaria Transitoria
de la Ley N 30264, los sujetos a que se refiere el entonces artculo 3 de la Ley del ITAN
podrn regularizar lo concerniente a este impuesto de los ejercicios fiscales 2013 y 2014,
mediante la compensacin equivalente al 1% de 1 UIT.
En ese sentido, tratndose de deudas por ITAN de los ejercicios 2013 y 2014 que se encuentren pendientes de pago en razn de haberse efectuado nicamente pagos parciales por dicho
impuesto hasta la publicacin de la Ley N 30264, los sujetos antes indicados podrn optar
entre pagar el saldo de la deuda o la compensacin a que se refiere la citada Sexta Disposicin
Complementaria Transitoria, toda vez que el pago de dicha compensacin no es obligatoria.
5. En lo que concierne a la quinta consulta, como se seal en el numeral anterior, no procede
la devolucin del ITAN de los ejercicios 2013 y 2014 pagado por los sujetos a que se refiere
el artculo 3 de la Ley del ITAN. En ese sentido, en caso que se haya cancelado el ITAN
de los mencionados ejercicios con fondos provenientes del SPOT o va compensacin del
SFMB, no corresponde la devolucin de dichos pagos.
CONCLUSIONES:
1. La compensacin a que se refiere la Sexta Disposicin Complementaria Transitoria de la
Ley N 30264 comprende el ITAN generado en los ejercicios 2013 y 2014, en su conjunto;
es decir, se debe pagar una nica compensacin por ambos ejercicios.
2. La UIT que se considerar para efectos del pago de la compensacin a que se refiere la
Sexta Disposicin Complementaria Transitoria de la Ley N 30264 es la vigente a la fecha
de pago.
3. Tratndose de los sujetos indicados en el entonces artculo 3 de la Ley del ITAN subsiste
la obligacin formal de declarar el ITAN correspondiente a los ejercicios 2013 y 2014.
No obstante, con el pago de la compensacin establecida en la Sexta Disposicin Complementaria Transitoria de la Ley N 30264 se extingue la multa por la infraccin de no
presentar las declaraciones que contengan la determinacin de la deuda tributaria, dentro
de los plazos establecidos.
4. En caso que los sujetos indicados en el entonces artculo 3 de la Ley del ITAN hayan
declarado y pagado cuotas del ITAN de los ejercicios 2013 y 2014 hasta la publicacin de
la Ley N 30264, no se proceder a la devolucin de lo pagado. Tratndose de deudas por
ITAN de los ejercicios 2013 y 2014 que se encuentren pendientes de pago en razn de
haberse efectuado nicamente pagos parciales por dicho impuesto hasta la publicacin de
la Ley N 30264, los sujetos antes indicados podrn optar entre pagar el saldo de la deuda
o la compensacin a que se refiere la Sexta Disposicin Complementaria Transitoria.
5. No corresponde la devolucin del ITAN de los ejercicios 2013 y 2014 cancelado con
fondos provenientes del SPOT o va compensacin del SFMB.
Atentamente,
FELIPE EDUARDO IANNACONE SILVA
Intendente Nacional Jurdico (e)
Superintendencia Nacional Adjunta de Desarrollo Estratgico.
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ITAN
INFORME N 43-2014-SUNAT/5D0000
Lima, 14 de agosto de 2014
MATERIA:
Se consulta si se encuentran vigentes las exoneraciones al Impuesto Temporal a los Activos
Netos para los sujetos comprendidos en el artculo 3 de la Ley N 28424.
BASE LEGAL:
Ley N 28424, Ley que crea el Impuesto Temporal a los Activos Netos, publicada el 21
de diciembre de 2004, y normas modificatorias (en adelante, Ley del ITAN).
Decreto Legislativo N 976, que establece reduccin gradual del Impuesto Temporal a los
Activos Netos, publicado el 15 de marzo de 2007.
Decreto Legislativo N 1117, que modifica el Tex to nico Ordenado del Cdigo Tributario
aprobado por el Decreto Supremo N 135-99-EF y Normas Modificatorias, publicado el
7 de julio de 2012.
ANLISIS:
1. En principio, cabe indicar que de acuerdo con la Norma VII del Ttulo Preliminar del
135-99-EF(1), toda exoneracin o beneficio tributario concedido sin sealar plazo, se
entenda otorgado por tres aos; norma que fue derogada por el Decreto Legislativo
N 977(2), vigente a partir del 16 de marzo de 2007, el cual estableci un nuevo marco
para la dacin de exoneraciones, incentivos o beneficios tributarios, fijando en seis aos
el referido plazo supletorio.
Posteriormente, la Ley N 29742(3), que entr en vigencia el 10 de julio de 2011,
derog el Decreto Legislativo N 977; eliminndose, por ende, del marco normativo
existente el plazo supletorio antes mencionado.
Tal plazo fue restituido por el Decreto Legislativo N 1117, el cual incorpor a partir
del 8 de julio de 2012 la Norma VII del Ttulo Preliminar del Texto nico Ordenado
(TUO) del Cdigo Tributario(4), que contempla un plazo supletorio mximo de tres
aos; previendo, adems, en su nica Disposicin Complementaria Transitoria (DCT),
reglas respecto a la aplicacin de dicha Norma VII a las exoneraciones, incentivos o
beneficios tributarios otorgados antes del 8 de julio de 2012.
As, en su primer prrafo, la citada DCT dispone que la aludida Norma VII resulta
de aplicacin a las exoneraciones, incentivos o beneficios tributarios que hayan sido
concedidos sin sealar plazo de vigencia y que se encuentren vigentes a la entrada en
vigencia del Decreto Legislativo N 1117, esto es, al 8 de julio de 2012.
Agrega la referida DCT, en su segundo prrafo, que en el caso de exoneraciones, incentivos o beneficios tributarios cuyo plazo supletorio de tres aos previsto en la citada
Norma VII hubiese vencido o venza antes del 31 de diciembre de 2012, mantendrn
su vigencia hasta la referida fecha.
2. Por otro lado, la Ley del ITAN cre este impuesto como uno de carcter temporal, y
que tendra vigencia del 1 de enero de 2005 hasta el 31 de diciembre de 2006.
Posteriormente, la Ley N 28929(5) prorrog el ITAN hasta el 31 de diciembre de 2007,
(1) Publicado el 19 de agosto de 1999.

(2) Publicado el 15 de marzo de 2007.
(3) Publicada el 9 de julio de 2011.
(4) Y que a la fecha se encuentra vigente, estando recogida en el TUO del Cdigo Tributario, aprobado por el Decreto Supremo N 133-2013-EF,
publicado el 22 de junio de 2013, y normas modificatorias.
(5) Ley de Equilibrio Financiero del Presupuesto del Sector Pblico para el Ao Fiscal 2007, publicada el 12 de diciembre de 2006.
104
AELE
siendo que el Decreto Legislativo N 976, vigente a partir del 1 de enero de 2008,
estableci su vigencia indefinida.
Ahora bien, tal como se ha sealado en el Informe N 046-2011- SUNAT/2B0000(6),
durante los perodos en que el Impuesto tuvo carcter temporal, las exoneraciones previstas en el artculo 3 de la Ley del ITAN no se sujetaban al plazo supletorio entonces
vigente, por cuanto aquellas s tenan un plazo que era el de vigencia del Impuesto.
No obstante, y segn se agrega en el referido Informe, a partir del 1 de enero de 2008,
en que el ITAN adquiere carcter permanente, sin que se hubiera previsto un plazo
especfico para dichas exoneraciones, s resultaba aplicable el plazo supletorio de 6 aos
previsto en el Decreto Legislativo N 977, entonces vigente, siendo que dicho plazo
deba computarse a partir del 1 de enero de 2008. En ese sentido, es que en dicho
Informe se concluye que las mencionadas exoneraciones se encuentran vigentes hasta
el 31 de diciembre de 2013.
Cabe destacar que el Informe precedentemente aludido fue emitido con anterioridad
a la dacin de la Ley N 29742 y del Decreto Legislativo N 1117.
En cuanto a estas ltimas normas, como ya lo sealramos en el numeral 1 del presente
Anlisis, la Ley N 29742 elimin el plazo mencionado en el prrafo precedente al
anterior, habiendo el Decreto Legislativo N 1117 restablecido un plazo supletorio
de tres aos, disponiendo adems en el primer prrafo de su nica DCT que dicho
plazo supletorio, previsto en la Norma VII del Ttulo Preliminar del TUO del Cdigo
Tributario, incorporada por tal Decreto Legislativo, resulta de aplicacin a las exoneraciones, incentivos o beneficios tributarios que se hayan concedido sin sealar plazo
y que se encuentren vigentes al 8 de julio de 2012.
Al respecto, es preciso anotar que dado que las exoneraciones contempladas en el artculo
3 de la Ley del ITAN quedaron sin plazo, en virtud de la derogatoria efectuada por
la Ley N 29742, aquellas se encontraban vigentes al 8 de julio de 2012, resultndoles
aplicable, por tanto, el plazo supletorio en mencin.
Siendo ello as, corresponde determinar si es aplicable a las exoneraciones antes mencionadas lo dispuesto por el segundo prrafo de la nica DCT del Decreto Legislativo N
1117, segn el cual, las exoneraciones cuyo plazo supletorio de tres aos, previsto en la
Norma VII del Ttulo Preliminar del TUO del Cdigo Tributario, hubiese vencido o
venza antes del 31 de diciembre de 2012, mantendrn su vigencia hasta la referida fecha.
As, se tiene que en el caso de las exoneraciones previstas en el artculo 3 de la Ley del
ITAN, se debe computar el plazo supletorio de tres aos desde el 1 de enero de 2008,
al ser esta la fecha de entrada en vigencia del Decreto Legislativo N 976 que estableci
su vigencia indefinida, sin haber previsto un plazo especfico para dichas exoneraciones.
En ese sentido, y dado que el plazo supletorio de tres aos habra vencido antes del
31 de diciembre de 2012, resulta aplicable lo dispuesto por el segundo prrafo de la
nica DCT del Decreto Legislativo N 1117 y, en consecuencia, se concluye que las
exoneraciones previstas en el artculo 3 de la Ley del ITAN estuvieron vigentes hasta
el 31 de diciembre de 2012(7).
3. Finalmente, es del caso sealar que si bien en el Informe N 046-2011SUNAT/2B0000(8), de fecha 4 de mayo de 2011, se indic que las exoneraciones
(6) Disponible en el Portal SUNAT (http://www.sunat.gob.pe).

(7) Conforme se seala en la Exposicin de Motivos del Decreto Legislativo N 1117, el segundo prrafo de la nica DCT de dicho dispositivo regula
el supuesto de las exoneraciones, incentivos o beneficios tributarios que estuvieron originalmente desprovistos de plazo en sus leyes, que hubieren utilizado el
plazo supletorio regulado en el Decreto Legislativo N 977 y, que por aplicacin inmediata del plazo supletorio establecido en el presente Decreto Legislativo,
computado desde la fecha correspondiente a la dacin de las referidas exoneraciones, beneficios e incentivos tributarios, habran quedado caducas antes de la
vigencia del presente Decreto Legislativo. Para estas, se establece una extensin de sus efectos hasta el 31 de diciembre del 2012.
(8) Disponible en el Portal SUNAT.
AELE
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ITAN
previstas en el artculo 3 de la Ley del ITAN se encontraban vigentes hasta el 31 de

diciembre de 2013, se debe tomar en cuenta que dicho pronunciamiento fue emitido
al amparo de lo dispuesto por el Decreto Legislativo N 977(9), el cual estableca, en
el inciso c) de su artculo 2, que toda exoneracin, incentivo o beneficio tributario
concedido sin sealar plazo de vigencia, se entendera otorgado por un plazo mximo
de seis (6) aos.
Ahora bien, toda vez que la Ley N 29742, publicada el 9 de julio de 2011, es decir,
despus de la fecha de emisin del Informe en mencin, derog el Decreto Legislativo
N 977, el pronunciamiento contenido en dicho Informe, al tener como sustento legal
a esta ltima norma, qued sin efecto a partir de la entrada en vigencia de la citada ley.
CONCLUSIN:
1. Las exoneraciones al Impuesto Temporal a los Activos Netos para los sujetos comprendidos
en el artculo 3 de la Ley N 28424, estuvieron vigentes hasta el 31 de diciembre de 2012.
2. El pronunciamiento emitido a travs del Informe N 046-2011-SUNAT/2B0000, qued
sin efecto a partir de la entrada en vigencia de la Ley N 29742, al haber derogado esta el
Decreto Legislativo N 977 que constitua su sustento legal.
Atentamente,
ENRIQUE PINTADO ESPINOZA
Intendente Nacional (e)
Intendencia Nacional Jurdica
SUPERINTENDENCIA NACIONAL ADJUNTA
DE DESARROLLO ESTRATGICO
(9) Que establece la Ley Marco para la dacin de exoneraciones, incentivos o beneficios tributarios, publicado el 15 de marzo de 2007.
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AELE
INFORME N 33-2013-SUNAT/4B0000
MATERIA:
Respecto de las normas de los Centros de Exportacin, Transformacin, Industria, Comercializacin y ServiciosCETICOS, se consulta si la exoneracin recogida en el artculo 3 del TUO
de la Ley de los CETICOS, modificada por la Ley N 29710(1), incluye tambin el Impuesto
Temporal a los Activos Netos (ITAN), para aquellas empresas que desarrollan actividades autorizadas en los CETICOS.
BASE LEGAL:
Texto nico Ordenado de las normas con rango de ley emitidas en relacin a los CETICOS, aprobado por el Decreto Supremo N 112-97-EF, publicado el 3 de setiembre de
1997, y normas modificatorias (en adelante, TUO de la Ley de los CETICOS).
Reglamento de los Centros de Exportacin, Transformacin, Industria, Comercializacin y
Servicios CETICOS, aprobado por el Decreto Supremo N 023-96-ITINCI, publicado
el 4 de enero de 1997, y normas modificatorias (en adelante, Reglamento de la Ley de los
CETICOS).
Ley que crea el Impuesto Temporal a los Activos Netos, Ley N 28424, publicada el 21
de diciembre de 2004, y normas modificatorias (en adelante, la Ley del ITAN).
ANLISIS:
1. El artculo 2 del TUO de la Ley de los CETICOS dispone la creacin, sobre la base del
rea e infraestructura de las Zonas Francas Industriales de Ilo, Matarani y Paita y de la Zona
de Tratamiento Especial Comercial de Tacna ZOTAC, de los Centros de Exportacin,
Transformacin, Industria, Comercializacin y Servicios, CETICOS de Ilo, Matarani y
Tacna(2), as como de Paita, destinados a la realizacin de dichas actividades.
Agrega que en dichos Centros se podrn prestar servicios de reparacin, reacondicionamiento de mercancas, modificaciones, mezcla, envasado, maquila, transformacin,
perfeccionamiento activo, distribucin y almacenamiento de bienes, entre otros.
Cabe indicar que el artculo 7 del Reglamento de la Ley de los CETICOS detalla las actividades que pueden desarrollar los usuarios en los CETICOS (en adelante, actividades
autorizadas). Asimismo, el artculo 6 del mencionado Reglamento define como usuario
a la persona natural o juridical que ha sido autorizada por la Administracin de un CETICOS a desarrollar cualquiera de las actividades sealadas en el referido artculo 7.
2. Por su parte, el artculo 3 del TUO de la Ley de los CETICOS, con la modificacin
efectuada por la Ley N 29710, dispone que el desarrollo de las actividades autorizadas
en los CETICOS del pas est exonerado del Impuesto a la Renta, Impuesto General a las
Ventas, Impuesto Selectivo al Consumo, Impuesto de Promocin Municipal, as como de
todo tributo, tanto del Gobierno Central como de los gobiernos regionales y de las municipalidades, creado o por crearse, incluso los que requieran norma exoneratoria expresa,
excepto las aportaciones a EsSalud y las tasas.
Aade que la transferencia de bienes y la prestacin de servicios entre los usuarios instalados
en los CETICOS estn exoneradas del Impuesto a la Renta, Impuesto General a las Ventas,
Impuesto Selectivo al Consumo y de cualquier otro impuesto creado o por crearse, incluso
los que requieran exoneracin expresa.
(1) Publicada el 17 de junio de 2011.

(2) Mediante Ley N 27688, publicada el 28 de marzo de 2002, se cre la Zona Franca y Zona Comercial de Tacna ZOFRATACNA, la cual est
constituida sobre el rea fsica del CETICOS de Tacna.
AELE
107
ITAN
Adems, indica que estas exoneraciones se aplican hasta el 31 de diciembre de 2022 conforme al plazo que establece la Ley N 29479(3), Ley que prorroga el plazo de las exoneraciones
de los Centros de Exportacin, Transformacin, Industria, Comercializacin y Servicios
(CETICOS).
Cabe destacar que el artculo 3 del TUO de la Ley de los CETICOS, antes de la modificacin introducida por la Ley N 29710, tiene su origen en el artculo 3 de los Decretos
Legislativos Ns 842(4) y 864(5), modificados por la Ley N 26831(6), el cual estableci
que las empresas que se constituyan o establezcan en los CETICOS estaban exoneradas
del Impuesto a la Renta e Impuesto General a las Ventas, entre otros, as como de todo
impuesto, tasa, aportacin o contribucin, tanto del gobierno central como municipal,
incluso de aquellos que requieren de norma exoneratoria expresa.
Segn las normas citadas, antes de la modificacin del artculo 3 del TUO de la Ley de
los CETICOS por la Ley N 29710, dicha Ley otorg una exoneracin a las empresas
constituidas o establecidas en tales centros respecto de todo impuesto, tasa o contribucin;
en tanto despus de la referida modificacin, se establece una exoneracin por el desarrollo
de las actividades autorizadas en los CETICOS respecto de todos los tributos creados o
por crearse, con la nica excepcin de las aportaciones a EsSalud y las tasas.
3. De otro lado, de acuerdo con el artculo 1 de la Ley del ITAN, este impuesto es aplicable
a los generadores de renta de tercera categora sujetos al rgimen general del Impuesto a la
Renta, se aplica sobre los activos netos al 31 de diciembre del ao anterior y la obligacin
surge el 1 de enero de cada ejercicio.
Asimismo, segn el artculo 2 de la citada ley, son sujetos del ITAN, en calidad de contribuyentes, los generadores de renta de tercera categora sujetos al rgimen general del
impuesto a la renta, incluyendo las sucursales, agencias y dems establecimientos permanentes en el pas de empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier naturaleza
constituidas en el exterior.
Como se aprecia, el ITAN se aplica a todo generador de renta de tercera categora sujeto al
rgimen general del Impuesto a la Renta, independientemente que se trate de una persona
natural o jurdica, respecto de sus activos netos al 31 de diciembre del ao anterior.
As pues, el ITAN grava a los usuarios de los CETICOS generadores de rentas de tercera
categora sujetos al rgimen general del Impuesto a la Renta, el cual debe aplicarse sobre
los activos netos al 31 de diciembre del ao anterior, considerando todos sus activos de
conformidad con la Ley del ITAN.
4. Ahora bien, a efecto de determinar si la exoneracin prevista en el TUO de la Ley de los
CETICOS incluye el ITAN, resulta indispensable tomar en cuenta el artculo 3 del citado
TUO tanto antes como despus de la modificacin introducida por la Ley N 29710, y
el momento en que entr en vigencia el ITAN.
As, considerando que el artculo 3 del TUO de la Ley de los CETICOS antes de la
referida modificacin estableca la exoneracin de todo impuesto, incluso de aquellos que
requeran de norma exoneratoria expresa, debe entenderse que dicho beneficio tributario
solo resultaba de aplicacin respecto de aquellos impuestos vigentes a la fecha de entrada
(3)
(4)
(5)
(6)
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Publicada el 18 de diciembre de 2009.

Publicado el 30 de agosto de 1996.
Publicado el 27 de octubre de 1996.
Publicada el 2 de Julio de 1997.
AELE
en vigencia del TUO en mencin y, dado que el ITAN entr en vigencia con posterioridad,
dicha exoneracin no resultaba de aplicacin al citado impuesto(7).
En ese mismo sentido y respecto del citado TUO, el Tribunal Fiscal(8), refirindose al trmino as como de todo impuesto (), incluso de aquellos que requieran de norma exoneratoria
expresa, ha sealado que debe entenderse que la exoneracin no se refiere a los impuestos
que puedan crearse con posterioridad a la dacin de dicha norma exoneratoria, sino que
debe observarse la regulacin expresa de dichos impuestos.
Por otra parte, en cuanto al artculo 3 del TUO de la Ley de los CETICOS de acuerdo
con la modificacin introducida por la Ley N 29710, se establece que el desarrollo de las
actividades autorizadas en los CETICOS se encuentra exonerado de todo tributo creado
o por crearse, y siendo que el ITAN se encontraba vigente a la fecha en que se dict dicha
disposicin, se puede afirmar que tal exoneracin s incluye al ITAN.
Ahora bien, toda vez que la modificacin en mencin entr en vigencia el 18 de junio de
2011(9) y que la obligacin tributaria respecto del ITAN surge el 1 de enero de cada ao,
la exoneracin prevista en el artculo 3 segn la modificacin introducida por la Ley N
29710 alcanza al ITAN a partir del ejercicio 2012.
CONCLUSIN:
La exoneracin prevista en el artculo 3 del TUO de la Ley de los CETICOS, modificada
por la Ley N 29710, comprende al ITAN a partir del ejercicio 2012.
Atentamente,
LILIANA CONSUELO CHIPOCO SALDAS
Intendente Nacional (e)
(7) Sin perjuicio de lo cual debe tenerse presente que el inciso g) del artculo 3 de la Ley del ITAN estableci la exoneracin de dicho Impuesto a las
personas generadoras de rentas de tercera categora, exoneradas del Impuesto a la Renta de manera expresa, supuesto ste que precisamente
se encontraba previsto en el artculo 3 del TUO de la Ley de los CETICOS.
(8) Resolucin N 15088-10-2010.
(9) De conformidad con lo previsto en el artculo 109 de la Constitucin del Per, la ley es obligatoria desde el da siguiente de su publicacin en
el diario oficial, salvo disposicin contraria de la misma ley que posterga su vigencia en todo o en parte.

En similar sentido, la Norma X del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario (aprobado por el Decreto Supremo N 135-99-EF, publicado el 19 de
agosto de 1999, y normas modificatorias) dispone que las leyes tributarias rigen desde el da siguiente de su publicacin en el Diario Oficial,
salvo disposicin contraria de la misma que posterga su vigencia en todo o en parte.
AELE
109
ITAN
MATERIA:
Se consulta si se encuentran exoneradas del Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN)
las sucursales, agencias o cualquier otro establecimiento permanente en el pas de empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier naturaleza constituidas en el exterior que obtengan
exclusivamente ingresos exonerados por las actividades comprendidas en el inciso d) del artculo
48 de la Ley del Impuesto a la Renta, en virtud a la reciprocidad prevista en dicha norma.
BASE LEGAL:
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado mediante Decreto Supremo N
135-1999-EF, publicado el 19 de agosto de 1999, y normas modificatorias (en adelante,
Cdigo Tributario).
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N 179-2004-EF, publicado el 8 de diciembre de 2004, y normas modificatorias
(en adelante, Ley del Impuesto a la Renta).
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N
122-94-EF, publicado el 21 de setiembre de 1994, y normas modificatorias.
ANLISIS:
1. De conformidad con el artculo 1 de la Ley del ITAN, dicho Impuesto es aplicable a los
generadores de renta de tercera categora sujetos al rgimen general del Impuesto a la Renta
y se aplica sobre los activos netos al 31 de diciembre del ao anterior.
Asimismo, segn lo dispuesto en el artculo 2 de la citada Ley, son sujetos del Impuesto, en
calidad de contribuyentes, los generadores de renta de tercera categora sujetos al rgimen
general del Impuesto a la Renta, incluyendo las sucursales, agencias y dems establecimientos permanentes en el pas de empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier
naturaleza constituidas en el exterior.
Por su parte, el inciso g) del artculo 3 de la Ley mencionada seala que estn exoneradas
del ITAN las entidades inafectas o exoneradas del Impuesto a la Renta a que se refieren los
artculos 18 y 19 de la Ley del Impuesto a la Renta, as como las personas generadoras de
rentas de tercera categora, exoneradas o inafectas del Impuesto a la Renta de manera expresa.
Como se puede apreciar, la Ley del ITAN ha previsto que un sujeto se encontrar exonerado
del ITAN en la medida que est exonerado o inafecto del Impuesto a la Renta, esto es, que
no se encuentre obligado al pago de este ltimo tributo.
Siendo ello as, si un sujeto obtiene exclusivamente ingresos exonerados del Impuesto a la
Renta y, por ende, en aplicacin de una norma no est obligado al pago de este tributo,
dicho sujeto tambin se encontrar exonerado del ITAN.
En igual sentido, y tambin respecto de las Cooperativas de Ahorro y Crdito, el Tribunal
Fiscal en la Resolucin N 09681-3-2012(1), ha considerado que se encuentran exonerados
del ITAN, aquellos sujetos que en aplicacin del inciso o) del artculo 19 de la Ley del
Impuesto a la Renta, resultan exonerados de dicho Impuesto, esto es, que no se encuentran
obligados a su pago debido a que solo perciben intereses por las operaciones que realicen
con sus socios(2).
(1) Que no constituye jurisprudencia de observancia obligatoria.

(2) Similar criterio fue considerado tambin en la Resolucin N 09913-3-2009, que no constituye jurisprudencia de observancia obligatoria, referida
a la aplicacin del Impuesto Extraordinario a los Activos Netos (IEAN), cuya norma reglamentaria contemplaba una exoneracin similar a la
prevista en el inciso g) del artculo 3 de la Ley del ITAN.
110
AELE
2. Ahora bien, de acuerdo con lo establecido en el inciso d) del artculo 48 de la Ley del
Impuesto a la Renta se presume, sin admitir prueba en contrario, que los contribuyentes
no domiciliados en el pas y las sucursales, agencias o cualquier otro establecimiento permanente en el pas de empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier naturaleza
constituidas en el exterior, que desarrollen actividades de transporte entre la Repblica y
el extranjero, obtienen rentas netas de fuente peruana iguales al 1% de los ingresos brutos
por el transporte areo y el 2% de los ingresos brutos por fletamento o transporte martimo, salvo los casos en que por reciprocidad con el tratamiento otorgado a lneas peruanas
que operen en otros pases, proceda la exoneracin del Impuesto a la Renta a las lneas
extranjeras con sede en tales pases(3).
A su vez, el inciso e) del artculo 27 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta
dispone que las presunciones establecidas en el artculo 48 de la Ley sern de aplicacin
a las sucursales, agencias o establecimientos permanentes en el pas de empresas extranjeras, solo respecto de las rentas de carcter internacional que se realicen parte en el pas y
parte en el extranjero. Dicho rgimen no podr extenderse a otras rentas que generen las
sucursales, agencias o establecimientos permanentes.
En relacin con las normas antes citadas, en el rubro ANLISIS del Informe N
025-2012-SUNAT/4B0000(4) se ha sealado lo siguiente:
() el inciso d) del artculo 48 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta establece una
presuncin acerca del monto de la renta neta de fuente peruana que obtienen los sujetos no domiciliados en el Per por el desarrollo de actividades de transporte areo internacional, cuando
son prestados parte en el pas y parte en el extranjero. La referida presuncin no comprende los
ingresos que dichos sujetos obtengan por actividades distintas al transporte areo.
Asimismo, la citada norma concede, a condicin de reciprocidad, una exoneracin a las lneas
extranjeras de transporte areo, la cual debe entenderse aplicable slo a los ingresos provenientes
del desarrollo de la actividad de transporte areo internacional.
En ese sentido, se encontrarn comprendidos en los alcances del inciso d) del artculo 48 del
TUO de la Ley del Impuesto al a Renta, los ingresos de los sujetos no domiciliados en el Per,
que provengan de las actividades directamente vinculadas con el transporte areo internacional,
que se preste parte en el pas y parte en el extranjero.
Dicho anlisis tambin resulta aplicable a los ingresos que obtengan las sucursales, agencias o
cualquier otro establecimiento permanente en el pas de empresas unipersonales, sociedades
y entidades de cualquier naturaleza constituidas en el exterior, provenientes del desarrollo
de la actividad de fletamiento o transporte martimo entre la Repblica y el extranjero,
comprendidos en el inciso d) del artculo 48 de la Ley del Impuesto a la Renta, siendo la
exoneracin, a condicin de reciprocidad, prevista en dicha norma aplicable a los ingresos
provenientes del desarrollo de las actividades de transporte mencionadas.
Pues bien, y atendiendo a lo sealado en el numeral 1 del presente Informe, en el supuesto
que las sucursales, agencias o cualquier otro establecimiento permanente en el pas de
empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier naturaleza constituidas en el
exterior obtengan exclusivamente ingresos exonerados por las actividades comprendidas en
el inciso d) del artculo 48 de la Ley del Impuesto a la Renta, en virtud a la reciprocidad
prevista en dicha norma, tales sujetos en aplicacin de esta norma no estarn obligadas al
pago del referido tributo, por lo que se encontrarn exonerados del ITAN.
(3) Agrega dicho inciso que la empresa no domiciliada acreditar la exoneracin mediante constancia emitida por la Administracin Tributaria del
pas donde tiene su sede, debidamente autenticada por el Cnsul peruano en dicho pas y legalizada por el Ministerio de Relaciones Exteriores.
(4) Disponible en el Portal SUNAT (http://www.sunat.gob.pe).
AELE
111
ITAN
3. Por lo expuesto en los numerales anteriores, se encuentran exoneradas del ITAN las
sucursales, agencias o cualquier otro establecimiento permanente en el pas de empresas
unipersonales, sociedades y entidades de cualquier naturaleza constituidas en el exterior
que obtengan exclusivamente ingresos exonerados por las actividades comprendidas en el
inciso d) del artculo 48 de la Ley del Impuesto a la Renta, en virtud a la reciprocidad
prevista en dicha norma.
CONCLUSIN:
Se encuentran exoneradas del ITAN las sucursales, agencias o cualquier otro establecimiento
permanente en el pas de empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier naturaleza
constituidas en el exterior que obtengan exclusivamente ingresos exonerados por las actividades
comprendidas en el inciso d) del artculo 48 de la Ley del Impuesto a la Renta, en virtud a la
reciprocidad prevista en dicha norma.
Atentamente,
LILIANA CONSUELO CHIPOCO SALDAS

112
AELE
Lima, 14 de mayo de 2012
MATERIA:
Se consulta si tratndose de un contribuyente sometido a un Procedimiento Concursal Ordinario, respecto del cual la Junta de Acreedores opt en un primer momento por la disolucin y
liquidacin y al ao siguiente cambia su decisin sobre el destino del contribuyente, a un proceso de
reestructuracin patrimonial dicho contribuyente continuara exonerado del Impuesto Temporal
a los Activos Netos en aplicacin del inciso c) del artculo 3 de la Ley N 28424?
BASE LEGAL:
Ley N 27809, Ley General del Sistema Concursal, publicada el 8 de agosto de 2002 (en
adelante LGSC).
ANLISIS:
1. El inciso c) del artculo 3 de la Ley del ITAN dispone que estn exoneradas de dicho
Impuesto las empresas que se encuentren en proceso de liquidacin o las declaradas en
insolvencia por el INDECOPI al 1 de enero de cada ejercicio.
Ahora bien, en lo que concierne a la declaracin de insolvencia, cabe indicar que dicho
procedimiento no se encuentra regulado en el ordenamiento concursal vigente(1). En ese
sentido, para efecto de la exoneracin en comentario, debe estarse a lo dispuesto en la Tercera Disposicin Complementaria y Final de la LGSC, segn la cual, las referencias legales
o administrativas al procedimiento de declaracin de insolvencia se entienden hechas al
Procedimiento Concursal Ordinario.
As pues, cuando en la exoneracin dispuesta en el inciso c) del artculo 3 de la Ley del
ITAN se hace mencin a empresas declaradas en insolvencia por el INDECOPI, debe
entenderse que la norma se refiere a aquellas empresas sometidas a un Procedimiento
Concursal Ordinario seguido ante dicha entidad(2).
2. Por otro lado, la LGSC regula dos tipos de procedimientos: el Procedimiento Concursal
Ordinario y el Procedimiento Concursal Preventivo(3).
En cuanto al Procedimiento Concursal Ordinario, cabe indicar que luego del reconocimiento de los crditos adeudados por la empresa, la Junta de Acreedores debe decidir el
destino de la misma, pudiendo optar entre la Reestructuracin Patrimonial o la Disolucin
y Liquidacin(4).
En relacin con lo sealado en el prrafo anterior, el Tribunal de Defensa de la Competencia y de la Propiedad Intelectual del INDECOPI, en la Resolucin N 1364-2005/
TDC-INDECOPI(5), ha sealado que en un Procedimiento Concursal Ordinario, los
acreedores organizados en Junta pueden optar por someter al deudor a un proceso de reestructuracin patrimonial o a uno de disolucin y liquidacin, para lo cual deben analizar cul
de ambas vas les permitir maximizar el valor del patrimonio concursal a fin de obtener una
recuperacin ms eficiente de sus crditos.
(1) Si bien el procedimiento de declaracin de insolvencia ante el INDECOPI estuvo regulado por el Texto nico Ordenado (TUO) de la Ley de
Reestructuracin Patrimonial, aprobado por el Decreto Supremo N 014-99-ITINCI, dicho TUO fue derogado por la LGSC.
(2) En este sentido, se ha emitido el Informe N 218- 2005-SUNAT/2B0000, disponible en el Portal SUNAT: http://www.sunat.gob.pe/.
(3) Ambos regulados en los Ttulos II y IV de la LGSC, respectivamente.
(4) El inciso a) del numeral 51.1 del artculo 51 de la LGSC reconoce como atribucin de la Junta de Acreedores, entre otras, la de decidir el destino
del deudor, pudiendo optar entre el inicio de una reestructuracin patrimonial o la disolucin y/o liquidacin.
(5) Disponible en la pgina web del INDECOPI: http://www.indecopi.gob.pe/.
AELE
113
ITAN
Tal como se desprende de lo antes expuesto, el Procedimiento Concursal Ordinario se

desarrolla en base a dos procesos: el de Reestructuracin Patrimonial y el de Disolucin
y Liquidacin, dependiendo de la decisin que la Junta de Acreedores tome respecto al
destino de la empresa.
3. As pues, como quiera que los procesos de Disolucin y Liquidacin y de Reestructuracin
Patrimonial se llevan a cabo dentro del Procedimiento Concursal Ordinario, aquellas empresas comprendidas en alguno de dichos procesos se encontrarn exoneradas del ITAN,
en virtud de lo dispuesto en el inciso c) del artculo 3 de la Ley del citado Impuesto.
Ahora bien, en relacin con la consulta formulada, tratndose de un contribuyente sometido
a un proceso de disolucin y liquidacin dentro de un Procedimiento Concursal Ordinario - consecuentemente exonerado del ITAN -, respecto del cual la Junta de Acreedores
posteriormente cambia su destino decidiendo la reestructuracin patrimonial(6), continuar
exonerado del Impuesto en mencin, toda vez que se mantiene dentro de los alcances del
referido Procedimiento Concursal.
CONCLUSIN:
Se mantiene exonerado del ITAN aquel contribuyente respecto del cual la Junta de Acreedores del Procedimiento Concursal Ordinario al que se encuentra sometido, opta inicialmente por
su disolucin y liquidacin, y al ao siguiente cambia su destino decidiendo la reestructuracin
patrimonial, en tanto se trata del mismo Procedimiento Concursal Ordinario.
Atentamente,
Liliana Consuelo Chipoco Saldas

(6) El numeral 91.1 del artculo 91 de la LGSC estable ce que cuando el liquidador constate la existencia de factores, nuevos o no previstos al
momento de la adopcin de la decisin sobre el destino del deudor, y siempre que considere que resulte viable la reestructuracin del mismo,
informar de este hecho al Presidente de la Junta para que ste, si lo considera necesario, la convoque a efectos de que sta adopte la decisin
que considere conveniente.
114
AELE
MATERIA:
Se formulan las siguientes consultas relativas al tratamiento de las cuotas del Impuesto Temporal
a los Activos Netos (ITAN) pagadas por una empresa absorbente con posterioridad a la entrada
en vigencia de un acuerdo de fusin:
1. Es posible que la empresa absorbente A utilice como crdito a su favor el monto efectivamente pagado por concepto de cuotas del ITAN canceladas por cuenta de la empresa
absorbida B, conforme a lo previsto en el artculo 8 de la Ley N 28424?
2. En el caso que la respuesta a la pregunta anterior sea afirmativa, la empresa absorbente
A deber cumplir con los requisitos previstos en la Ley N 28424 y su Reglamento para
utilizar dicho c rdito, entre otros, en caso se opte por su devolucin, consignar este crdito
en su Declaracin Jurada Anual del Impuesto a la Renta?
BASE LEGAL:
Reglamento de la Ley del ITAN, aprobado por el Decreto Supremo N 025-2005-EF,
publicado el 16 de febrero de 2005 (en adelante, Reglamento de la Ley del ITAN).
Ley N 26887, Ley General de Sociedades, publica da el 9 de febrero de 1997, y normas
modificatorias (en adelante, LGS).
ANLISIS:
Para efecto del presente anlisis, se parte de la premisa que la fusin fue realizada con posterioridad a la fecha de vencimiento para la presentacin de la declaracin y pago del ITAN del ejercicio,
habiendo optado la empresa absorbida por pagar en forma fraccionada el impuesto, cancelando
las cuotas correspondientes antes de la entrada en vigencia de la reorganizacin societaria.
En tal sentido, corresponde manifestar lo siguiente:
1. El artculo 1 de la Ley N 28424 crea el ITAN, aplicable a los generadores de renta de
tercera categora sujetos al Rgimen General del Impuesto a la Renta. El Impuesto se aplica
sobre los Activos Netos al 31 de diciembre del ao anterior, surgiendo la obligacin el 1
Asimismo, el segundo prrafo del inciso a) del artculo 3 de la citada Ley, entre otras
consideraciones, seala que en los casos de reorganizacin de sociedades o empresas, no
opera la exoneracin del impuesto si cualquiera de las empresas intervinientes inici sus
operaciones con anterioridad al 1 de enero del ao gravable en curso. En estos supuestos,
la determinacin y pago del Impuesto se realizar por cada una de las empresas que se
extingan y ser de cargo de la empresa absorbente en proporcin a los activos que se hayan
transferido a las empresas.
Por su parte, el artculo 7 de la referida Ley dis pone que los contribuyentes del Impuesto
estarn obligados a presentar la declaracin jurada del Impuesto dentro de los doce (12)
primeros das hbiles del mes de abril del ejercicio al que corresponde el pago.
Agrega que el impuesto podr cancelarse al contado o en forma fraccionada hasta en
nueve (9) cuotas mensuales sucesivas. El pago al contado se realizar con la presentacin
de la declaracin jurada. En caso de pago fraccionado, la primera cuota ser equivalente
a la novena parte del Impuesto total resultante y deber pagarse conjuntamente con la
declaracin jurada establecida en el prrafo anterior.
A su vez, el artculo 8 de la norma materia de cit a establece que el monto efectivamente
pagado, sea total o parcialmente, por concepto del Impuesto podr utilizarse como crdito:
AELE
115
ITAN
a) Contra los pagos a cuenta del Rgimen General del Impuesto a la Renta de los perodos
tributarios de marzo a diciembre del ejercicio gravable por el cual se pag el Impuesto,
y siempre que se acredite el Impuesto hasta la fecha de vencimiento de cada uno de los
pagos a cuenta.
b) Contra el pago de regularizacin del Impuesto a la Renta del ejercicio gravable al que
corresponda.
Aade que slo se podr utilizar como crdito, de acuerdo a lo indicado en el prrafo
anterior, el Impuesto pagado total o parcialmente durante el ejercicio al que corresponde
el pago.
Adems, en caso de que se opte por su devolucin, este derecho nicamente se generar
con la presentacin de la Declaracin Jurada Anual del Impuesto a la Renta del ao correspondiente. Para solicitar la devolucin el contribuyente deber sustentar la prdida
tributaria o el menor Impuesto obtenido sobre la base de las normas del Rgimen General.
La devolucin deber efectuarse en un plazo no mayor de sesenta (60) das de presentada
la solicitud.
2. Ahora bien, el inciso a) del artculo 9 del Reg lamento de la Ley del ITAN seala que
se entiende que el impuesto ha sido efectivamente pagado, cuando la deuda tributaria
generada por el mismo se hubiera extinguido en forma parcial o total mediante su pago o
compensacin.
El inciso b) del mismo artculo indica que se considerar como crdito, contra los pagos a
cuenta o el pago de regularizacin del Impuesto a la Renta, el ITAN efectivamente pagado.
Cabe mencionar que el inciso d) de dicho artculo agrega que, para efecto de la aplicacin
del crdito, slo se considerar el impuesto efectivamente pagado hasta la fecha de vencimiento del pago a cuenta del Impuesto a la Renta contra el cual puede ser aplicado.
Asimismo, el impuesto efectivamente pagado con posterioridad al referido vencimiento,
slo podr ser aplicado como crdito contra los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta que
no hayan vencido y hasta el pago a cuenta correspondiente al perodo tributario diciembre
del mismo ejercicio.
Adems, el inciso e) del referido artculo 9 dispone que el ITAN efectivamente pagado
hasta el vencimiento o presentacin de la Declaracin Jurada Anual del Impuesto a la Renta
contra los pagos a cuenta a que se refiere el inciso d) antes glosado, constituir el crdito
a aplicarse contra el pago de regularizacin del Impuesto a la Renta del ejercicio, a que se
refiere el inciso b) del artculo 8 de la Ley del ITAN.
A su vez, el artculo 10 del citado Reglamento establece que si luego de acreditar el Impuesto
contra los pagos a cuenta mensuales y/o contra el pago de regularizacin del Impuesto a
la Renta del ejercicio por el cual se pag el Impuesto quedara un saldo no aplicado, este
saldo podr ser devuelto de acuerdo a lo sealado en el tercer prrafo del artculo 8 de la
Ley, no pudiendo aplicarse contra futuros pagos del Impuesto a la Renta.
De otro lado, el artculo 16 del Reglamento de la Ley del ITAN, entre otros, seala que el
contribuyente deber indicar en la Declaracin Jurada Anual del Impuesto a la Renta del
ejercicio si utilizar el Impuesto pagado como crdito, como gasto o parcialmente como
ambos. Dicha opcin no podr ser variada ni rectificada.
3. Por su parte, el artculo 344 de la LGS dispone que por la fusin dos a ms sociedades se
renen para formar una sola cumpliendo los requisitos prescritos por esta ley.
El numeral 2 del citado artculo establece que la absorcin de una o ms sociedades por
otra sociedad existente origina la extincin de la personalidad jurdica de la sociedad o
sociedades absorbidas. La sociedad absorbente asume, a ttulo universal, y en bloque, los
patrimonios de las absorbidas.
Adicionalmente, el artculo 353 de la citada norma seala que la fusion entra en vigencia
en la fecha fijada en los acuerdos de fusin. En esa fecha cesan las operaciones y los derechos
116
AELE
y obligaciones de las sociedades que se extinguen, los que son asumidos por la sociedad
absorbente o incorporante.
4. Segn las normas citadas, la obligacin tributaria del ITAN nace el 1 de enero de cada
ejercicio y su cancelacin puede realizarse al contado o en nueve (9) cuotas mensuales,
considerndose que el impuesto ha sido efectivamente pagado cuando la deuda se ha
extinguido, total o parcialmente, mediante su pago o compensacin.
Una vez pagado el ITAN, al contado o en cuotas, sus normas consideran, bajo ciertas condiciones, la posibilidad que el contribuyente utilice como crdito contra sus pagos a cuenta
y de regularizacin del Impuesto a la Renta un importe equivalente al ITAN cancelado.
El saldo no aplicado como crdito podr ser devuelto siempre y cuando se cumpla con lo
dispuesto en las normas que regulan este impuesto.
Por otra parte, en relacin con las normas societarias mencionadas en los prrafos anteriores,
resulta pertinente citar la doctrina nacional(1), la cual seala:
La fusionante asume el conjunto de derechos (derechos subjetivos perfectos y expectativas) y
deberes (obligaciones, cargas, vnculos, etc.) transmisibles de que era titular la fusionada al
momento de la fusin.
En tal sentido, integran el patrimonio transmitido los bienes y deudas que pudiendo tener
expresin en el inventario contable de la fusionada, figuran o son susceptibles de figurar en el
balance de fusin de la misma como activos o pasivos; as como otros derechos y deberes incapaces
de reflejo contable.
En sentido similar, Joaqun Garrigues y Rodrigo Ura, citados por Enrique Elas Laroza(2)
al comentar el artculo 344 de la LGS, afirman:
El principio de la sucesin universal ayuda eficazmente al traspaso patrimonial de una a otra
sociedad al permitir que los distintos bienes, derechos y obligaciones integrantes del patrimonio
de la sociedad disuelta se transmitan uno actu Con la cesin en bloque no habr necesidad
de que los administrados de las dos sociedades estipulen tantos contratos de cesin como sean los
crditos, ni notificar el cambio de acreedor a los deudores, ni endosar las letras y dems ttulos.
5. As pues, respecto al supuesto materia de la primera consulta, se tiene que como consecuencia de una fusin por absorcin se transmite a la empresa absorbente, que ha asumido
a ttulo universal y en bloque el patrimonio de la absorbida los derechos y obligaciones
tributarias de sta, sin que ello altere la naturaleza de los mismos, en razn que la empresa
absorbente hace suya la situacin jurdica de la empresa absorbida.
En este orden de ideas, teniendo en cuenta que la sociedad absorbente se encuentra obligada
al pago de las cuotas del ITAN a cargo de la absorbida, en igual sentido, tiene el derecho de
considerar como crdito contra sus pagos a cuenta o pago de regularizacin de su Impuesto
a la Renta los montos que hubiere cancelado correspondientes a dichas cuotas del ITAN.
6. En cuanto a la segunda consulta, tal como se ha indicado en los prrafos anteriores, el
pago del ITAN, bajo ciertas condiciones, habilita al contribuyente a utilizar el importe
equivalente al ITAN cancelado como crdito contra sus pagos a cuenta o de regularizacin
del Impuesto a la Renta, y el saldo no aplicado como crdito puede ser devuelto.
As pues, si bien a la empresa absorbente, como consecuencia del proceso de fusin, se
le transmiten los derechos y obligaciones de la empresa absorbida, ello no la exime del
cumplimiento de las disposiciones que regulan el ITAN.
En tal sentido, para que la empresa absorbente aplique como crdito contra sus pagos a
cuenta o de regularizacin del Impuesto a la Renta los montos cancelados por concepto
de ITAN a cargo de la absorbida, o de corresponder, solicite su devolucin, debe observar
los requisitos y exigencias sealadas en las normas que regulan este impuesto.
(1) TALLEDO MAZ, Csar. Manual Societario. Tomo 2. Lima c/f. Pgina 504.
(2) ELAS LAROZA, Enrique. Ley General de Sociedades Comentada. Segundo Volumen. Trujillo Per, 1999. Editora Normas Legales S.A. pgina
701.
AELE
117
ITAN
CONCLUSIONES:
Teniendo en cuenta la premisa sealada en el primer prrafo del rubro Anlisis:
1. La sociedad absorbente, obligada al pago de las cuotas del ITAN a cargo de la absorbida,
tiene el derecho de considerar como crdito contra sus pagos a cuenta o pago de regularizacin de su Impuesto a la Renta los montos que hubiere cancelado correspondientes a
dichas cuotas del ITAN.
2. Para que la empresa absorbente aplique como crdito contra sus pagos a cuenta o de regularizacin del Impuesto a la Renta los montos cancelados por concepto de ITAN a cargo
de la absorbida, o de corresponder, solicite su devolucin, debe observar los requisitos y
exigencias sealadas en las normas que regulan este impuesto.
Atentamente,
DRA. MNICA PATRICIA PINGLO TRIPI

118
AELE
CARTA N 11-2012-SUNAT/200000
Lima,
Seor
JULIO ENRIQUE ARROYO RIZO PATRN
Gerente General
Asociacin de Bancos del Per
Presente
Ref.: 1) Carta C0121-2011-GG-ASBANC
2) Carta C0136-2011-GG-ASBANC
De mi consideracin:
Me dirijo a usted en relacin con los documentos de la referencia, mediante los cuales su Despacho
solicita la revaluacin del Informe N 106-2011-SUNAT/2B0000, pues considera que las cuotas del
Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN) canceladas mediante compensacin constituyen,
a su vez, un nuevo crdito compensable a pedido de parte contra otras deudas del ITAN, independientemente que aquella solicitud de compensacin haya sido presentada luego del vencimiento del
plazo para presentar la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta del ejercicio correspondiente.
En principio, cabe indicar que en el Informe N 106-2011-SUNAT/2B0000 se concluye que
la cancelacin de las cuotas del ITAN por mandato del Tribunal Fiscal como resultado de una
solicitud de compensacin presentada luego del vencimiento del plazo para presentar la declaracin
jurada anual del Impuesto a la Renta del mismo ejercicio, no otorga al contribuyente el derecho
a un importe equivalente a dichas cuotas susceptible de ser devuelto o compensado.
Dicho informe se sustenta en que el ITAN es un tributo de naturaleza patrimonial e independiente
del Impuesto a la Renta. En ese sentido, el contribuyente del ITAN tiene la obligacin de cumplir
con la prestacin tributaria, por lo que, precisamente por tratarse de una obligacin tributaria debida,
su cumplimiento en modo alguno puede suponer un pago indebido o en exceso(1); de all que no
resulte correcto afirmar que las cuotas del ITAN canceladas son de propiedad del contribuyente(2).
Ahora bien, a pesar que el monto cancelado por el ITAN constituye un ingreso de carcter
pblico, las normas que regulan este impuesto conceden, nicamente bajo ciertas condiciones,
la posibilidad que el contribuyente pueda gozar de un derecho patrimonial equivalente al monto
cancelado, salvo que decida deducir el ITAN como gasto para fines del Impuesto a la Renta; as
pues, dicho monto puede compensarse contra el Impuesto a la Renta y, en caso de no ser aplicado
como crdito, obtenerse su devolucin.
En efecto, son las propias normas que regulan el ITAN las que han previsto los requisitos y
condiciones que deben cumplirse a efecto que el importe equivalente al ITAN pueda considerarse
como crdito contra el Impuesto a la Renta o solicitarse su devolucin, siendo que dicha normatividad exige que la cancelacin del ITAN se produzca hasta el vencimiento o presentacin de la
declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta, lo que ocurra primero.
En buena cuenta, existe un hecho objetivo que es la fecha de presentacin de la declaracin jurada
anual del Impuesto a la Renta. A esa fecha, el ITAN ya debe haber sido cancelado pues, de otro modo, al
momento de presentarse la mencionada declaracin no habra importe respecto del cual pudiera surgir
el derecho a la devolucin, pues tal momento es el nico sealado para el nacimiento de ese derecho.
(1) Tal como se analiza y concluye en el Informe N 099-2006-SUNAT/2B0000 (disponible en el Portal SUNAT http://www.sunat.gob.pe).

Resulta pertinente citar la Resolucin del Tribunal Fiscal N 07377-8-2010, en la que, refirindose al pago efectuado por concepto del ITAN,
entre otras consideraciones, se seala que () no se ha efectuado un pago como consecuencia de un error de hecho o de derecho, puesto
que corresponde estrictamente al cumplimiento de la obligacin tributaria correspondiente al ITAN, la que ha sido cuantificada de acuerdo
con las normas que regulan este tributo, y en tal sentido no ha existido un pago indebido (), toda vez que el derecho a la devolucin surge
precisamente por el hecho de haber satisfecho el ITAN de manera correcta.
(2) Ms an, en el Informe N 106-2011-SUNAT/2B0000 se ha sealado que el monto cancelado por el ITAN constituye, por su naturaleza tributaria,
un ingreso de carcter pblico y ha dejado de ser un recurso econmico del contribuyente.
AELE
119
ITAN
Bajo este orden de ideas, es que en el Informe N 106-2011-SUNAT/2B0000 se ha sostenido

que si la cancelacin (va compensacin) del ITAN se realiza con posterioridad a la fecha de presentacin de la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta del ejercicio correspondiente, no
surge el derecho al monto susceptible de devolucin. Ntese que las normas que regulan el ITAN
han previsto que la devolucin solo procede en la medida que el importe equivalente al ITAN
cancelado haya sido considerado como crdito, y para que esto ocurra dicho importe debe haberse
efectivamente pagado hasta el hecho objetivo antes comentado, esto es, hasta el vencimiento o
presentacin de la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta del ejercicio(3).
As pues, nos ratificamos en el criterio contenido en el Informe N 106-2011-SUNAT/2B0000,
en el sentido que aun cuando las cuotas del ITAN se cancelen va compensacin, y que las mismas
se entienden canceladas en la fecha de su coexistencia con el crdito aplicado(4), ello no modifica
un hecho cierto y objetivo:
que el contribuyente estaba omiso al pago del ITAN en la oportunidad de presentacin de la
declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta del ejercicio correspondiente. Por consiguiente,
esta cancelacin no otorgar al contribuyente el derecho a disponer del monto cancelado a travs
de su devolucin ni mediante su compensacin.
A mayor abundamiento, como ya se ha sostenido, debe tenerse en cuenta que son las propias
normas que regulan el ITAN las que han previsto los requisitos y condiciones que deben cumplirse
a efecto que el importe equivalente al ITAN pueda considerarse como crdito o solicitarse su devolucin. Pues bien, tales normas nicamente han considerado que dicho importe se compense
contra el Impuesto a la Renta del ejercicio y, de existir un saldo no aplicado, se solicite la devolucin(5); es decir, no existe la posibilidad de compensacin contra deudas del ITAN por aplicacin
del artculo 40 del TUO del Cdigo Trib utario.
Esta ltima afirmacin se sustenta en la especial naturaleza del monto cancelado por concepto
de ITAN ya que, a pesar de tratarse de un impuesto, se ha concedido la posibilidad que el contribuyente pueda gozar de un derecho patrimonial equivalente al importe efectivamente cancelado,
solo si se cumplen los requisitos y condiciones previstas en las normas del ITAN. As pues, como
parte de este derecho, el contribuyente puede compensar el mencionado importe nicamente
contra el Impuesto a la Renta del ejercicio(6).
En ese sentido, no cabe sostener que el monto cancelado del ITAN (mediante pago o compensacin) pueda ser compensado contra otras deudas diferentes al Impuesto a la Renta del ejercicio,
en virtud a lo dispuesto en el artculo 40 del TUO del Cdigo Tributario.
Es propicia la oportunidad para manifestarle los sentimientos de mi especial estima.
Atentamente,
ENRIQUE VEJARANO VELSQUEZ
Superintendencia Nacional Adjunto de Tributos Internos
SUPERINTENDENCIA NACIONAL DE ADUANAS
Y DE ADMINISTRACIN TRIBUTARIA
(3) En sentido similar se ha pronunciado el Tribunal Fiscal en las Resoluciones Ns 12598-8-2011 y 13260-3-2011, al sealar que si los pagos del
ITAN se realizan con posterioridad al vencimiento de la declaracin jurada anual del ejercicio correspondiente, los mismos no tienen la condicin
de crdito contra el Impuesto a la Renta de tal ejercicio y, por tanto, no pueden ser objeto de devolucin.
(4) Como puede apreciarse, este informe no cuestiona la compensacin y sus efectos, prevista en el Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario,
aprobado por el Decreto Supremo N 135-99-EF, publicado el 19 de agosto de 1999, y normas modificatorias.

Adicionalmente, cabe sealar que tampoco contradice las Resoluciones de Intendencia Ns. 023-020-0005906 y 023-020-0005905, citadas
en los documentos de la referencia, dado que las mismas han sido emitidas a fin de dar cumplimiento a lo resuelto por el Tribunal Fiscal.
(5) Solo cuando se cumplan los supuestos detallados en el tercer prrafo del artculo 8 de la Ley N 28424.
(6) En la Resolucin del Tribunal Fiscal N 07686-8- 2011, se seala que el artculo 8 de la Ley N 28 424 es el que otorga al ITAN efectivamente pagado la
calidad de crdito contra el Impuesto a la Renta, y sobre la base de ello es que contempla la posibilidad de solicitar su devolucin. Es decir, se reconoce
que es la Ley del ITAN la que otorga al importe efectivamente cancelado el carcter legal de crdito nicamente contra el Impuesto a la Renta.
120
AELE
MATERIA:
En el supuesto en que unas cuotas del ITAN hayan sido canceladas por mandato del Tribunal
Fiscal como resultado de una compensacin a solicitud de parte contra un crdito, se consulta si
el importe equivalente a dichas cuotas es susceptible, a su vez, de ser compensado a solicitud de
parte con la deuda por las cuotas restantes del ITAN del mismo ejercicio.
BASE LEGAL:
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por el Decreto Supremo N 13599-EF, publicado el 19 de agosto de 1999, y no rmas modificatorias (en adelante, TUO
del Cdigo Tributario).
ANLISIS:
Para efecto del presente anlisis, se parte de la premisa que la solicitud para compensar las
cuotas del ITAN contra el crdito preexistente fue presentada luego del vencimiento del plazo
para la declaracin y el pago de regularizacin del Impuesto a la Renta de tercera categora del
ejercicio correspondiente a las cuotas del ITAN.
Precisado lo antes sealado, corresponde manifestar lo siguiente:
1. El artculo 1 de la Ley N 28424 crea el ITAN, aplicable a los generadores de renta de
tercera categora sujetos al rgimen general del Impuesto a la Renta. El Impuesto se aplica
sobre los Activos Netos al 31 de diciembre del ao anterior, surgiendo la obligacin el 1
A su vez, el artculo 8 de la misma Ley dispone qu e el monto efectivamente pagado, sea
total o parcialmente, por concepto del Impuesto podr utilizarse como crdito:
pagos a cuenta.
corresponda.
Agrega que slo se podr utilizar como crdito, de acuerdo a lo indicado en el prrafo
anterior, el Impuesto pagado total o parcialmente durante el ejercicio al que corresponde
el pago.
Aade que en caso se opte por su devolucin, este derecho nicamente se generar con la
presentacin de la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta del ao correspondiente. Para solicitar la devolucin el contribuyente deber sustentar la prdida tributaria o el
menor Impuesto obtenido sobre la base de las normas del rgimen general. La devolucin
deber efectuarse en un plazo no mayor de sesenta (60) das de presentada la solicitud.
2. El inciso a) del artculo 9 del Reglamento de l a Ley del ITAN seala que se entiende
que el impuesto ha sido efectivamente pagado, cuando la deuda tributaria generada por el
mismo se hubiera extinguido en forma parcial o total mediante su pago o compensacin.
Por su parte, el inciso b) del mismo artculo establece que se considerar como crdito,
contra los pagos a cuenta o el pago de regularizacin del Impuesto a la Renta, el ITAN
efectivamente pagado.
Ahora bien, el inciso d) de dicho artculo agrega que para efecto de la aplicacin del crdito,
slo se considerar el impuesto efectivamente pagado hasta la fecha de vencimiento del
pago a cuenta del Impuesto a la Renta contra el cual puede ser aplicado.
AELE
121
ITAN
Asimismo, se indica que el impuesto efectivamente pagado con posterioridad al referido

vencimiento, slo podr ser aplicado como crdito contra los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta que no hayan vencido y hasta el pago a cuenta correspondiente al perodo
tributario diciembre del mismo ejercicio.
A su vez, el inciso e) del referido artculo 9 dispone que el ITAN efectivamente pagado
hasta el vencimiento o presentacin de la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta
contra los pagos a cuenta a que se refiere el inciso d) antes glosado, constituir el crdito
a aplicarse contra el pago de regularizacin del Impuesto a la Renta del ejercicio, a que se
Adems, el artculo 10 del Reglamento bajo comenta rio seala que si luego de acreditar
el Impuesto contra los pagos a cuenta mensuales y/o contra el pago de regularizacin del
Impuesto a la Renta del ejercicio por el cual se pag el Impuesto quedara un saldo no
aplicado, este saldo podr ser devuelto de acuerdo a lo sealado en el tercer prrafo del
artculo 8 de la Ley, no pudiendo aplicarse contra futuros pagos del Impuesto a la Renta.
De otro lado, el artculo 16 del Reglamento de la Ley del ITAN establece que el Impuesto
que sea utilizado total o parcialmente como crdito, segn lo dispuesto en el artculo 8 de
la Ley, no podr ser deducido como gasto para la determinacin del Impuesto a la Renta.
Agrega que el Impuesto que sea deducido total o parcialmente como gasto para efecto del
Impuesto a la Renta no podr ser utilizado como crdito contra dicho tributo.
Adiciona que el contribuyente deber indicar en la declaracin jurada annual del Impuesto
a la Renta del ejercicio si utilizar el Impuesto pagado como crdito, como gasto o parcialmente como ambos. Dicha opcin no podr ser variada ni rectificada.
3. Por su parte, el primer prrafo del artculo 40 del TUO del Cdigo Tributario establece que
la deuda tributaria podr compensarse total o parcialmente con los crditos por tributos,
sanciones, intereses y otros conceptos pagados en exceso o indebidamente, que correspondan
a perodos no prescritos, que sean administrados por el mismo rgano administrador y
cuya recaudacin constituya ingreso de una misma entidad. A tal efecto, de acuerdo con
el numeral 3 del mismo artculo, la compensacin podr realizarse a solicitud de parte,
la que deber ser efectuada por la Administracin Tributaria, previo cumplimiento de los
requisitos, forma, oportunidad y condiciones que sta seale.
Se aade que la compensacin sealada en el numeral 3 surtir efecto en la fecha en que la
deuda tributaria y los crditos a que se refiere el primer prrafo de dicho artculo coexistan
y hasta el agotamiento de estos ltimos.
4. Del anlisis de las normas citadas, se tiene que el ITAN es un impuesto de periodicidad
anual de ndole patrimonial e independiente del Impuesto a la Renta(1).
En ese sentido, el pago del ITAN tiene carcter obligatorio, pues deriva de un mandato
legal que los contribuyentes deben cumplir ineludiblemente, no constituyendo su correcta
cancelacin un pago indebido o en exceso(2).
Sin embargo, a pesar que el monto cancelado por el ITAN constituye, por su naturaleza
tributaria, un ingreso de carcter pblico y ha dejado de ser un recurso econmico del contribuyente, las normas que regulan el ITAN conceden, bajo ciertas condiciones, la posibilidad que dicho contribuyente pueda gozar de un derecho patrimonial equivalente al monto
cancelado, salvo que decida deducir el ITAN como gasto para fines del Impuesto a la Renta.
Como parte de este derecho, el contribuyente puede compensar el importe equivalente
al ITAN cancelado contra la deuda por pagos a cuenta y regularizacin del Impuesto a
(1) En diversas sentencias el Tribunal Constitucional ha afirmado que el ITAN es un impuesto autnomo que, efectivamente, grava activos netos
como manifestacin de capacidad contributiva no directamente relacionado con la renta, es decir, es un impuesto al patrimonio.

Adicionalmente, sostiene que el ITAN no se constituye como un pago a cuenta o anticipo del Impuesto a la Renta, puesto que es un impuesto
independiente.
(2) Al respecto, en el Informe N 099-2006-SUNAT/2B00 00, disponible en el Portal SUNAT (http://www.sunat.gob.pe), se afirm lo siguiente:

la solicitud de devolucin que estn autorizados a presentar los sujetos del ITAN no corresponde a la devolucin de un pago en el que
haya mediado error, es decir indebido o en exceso, sino al cumplimiento de lo dispuesto en la norma especial que regula dicho Impuesto...
122
AELE
la Renta y, eventualmente, obtener la devolucin del saldo de dicho importe no aplicado

como crdito; en este ltimo caso siempre y cuando se cumpla con lo siguiente:
El ITAN debe ser cancelado hasta el vencimiento o presentacin de la declaracin
jurada anual del Impuesto a la Renta del ejercicio, lo que ocurra primero.
El contribuyente debe haber obtenido prdida tributaria o determinado un Impuesto
a la Renta menor que el importe equivalente al ITAN cancelado.
5. Por otra parte, de las normas citadas tambin se desprende que la cancelacin del ITAN se
puede producir mediante el pago o la compensacin, sin que ello afecte la posibilidad que
el contribuyente pueda solicitar la devolucin del saldo del importe equivalente al monto
cancelado, conforme a lo sealado en el numeral precedente.
En tal sentido, en ambos casos -pago y compensacin-, la cancelacin del ITAN deber
producirse hasta el vencimiento o presentacin de la declaracin jurada anual del Impuesto
a la Renta, lo que ocurra primero, a fin que el contribuyente tenga derecho a un saldo
disponible para su devolucin.
Este requisito es coherente con el hecho que, conforme al artculo 8 de la Ley del ITAN, el
derecho a la devolucin del saldo no aplicado como crdito se genera recin con la presentacin de la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta del ejercicio correspondiente.
Ello implica que, a la fecha de presentacin de la declaracin jurada annual del Impuesto a la
Renta, el ITAN ya debe haber sido cancelado pues, de otro modo, al momento de presentarse
la mencionada declaracin no habra importe respecto del cual pudiera surgir el derecho a
la devolucin, pues tal momento es el nico sealado para el nacimiento de ese derecho.
En ese orden de ideas, considerando que en el caso planteado, la cancelacin (va compensacin) del ITAN se produjo con posterioridad a la fecha de presentacin de la declaracin
jurada anual del Impuesto a la Renta del ejercicio correspondiente, no habra surgido el
derecho al monto susceptible de devolucin.
En efecto, aun cuando las cuotas del ITAN se entienden canceladas en la fecha de coexistencia de dichas cuotas con el crdito aplicado(3), ello no modifica el hecho que el contribuyente estaba omiso al pago del ITAN en la oportunidad de presentacin de la declaracin
jurada anual del Impuesto a la Renta del ejercicio correspondiente; por consiguiente, esta
cancelacin no otorgar al contribuyente el derecho a disponer del monto cancelado a
travs de su devolucin, ni mucho menos mediante su compensacin(4).
Adems, debe tenerse en cuenta que, la existencia de un monto disponible a favor del
contribuyente relativo al ITAN solo se produce si previamente el importe equivalente al
ITAN cancelado ha sido compensado contra el Impuesto a la Renta del ejercicio respectivo,
lo cual implica que el ITAN debe haberse efectivamente pagado hasta el vencimiento o
presentacin de la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta del ejercicio(5).
CONCLUSIN:
La cancelacin de las cuotas del ITAN por mandato del Tribunal Fiscal como resultado de una
solicitud de compensacin presentada luego del vencimiento del plazo para presentar la declaracin
jurada anual del Impuesto a la Renta del mismo ejercicio, no otorga al contribuyente el derecho
a un importe equivalente a dichas cuotas susceptible de ser devuelto o compensado.
Atentamente,
ELSA DEL ROSARIO HERNNDEZ PEA
Intendente Nacional Juridico (e)
INTENDENCIA NACIONAL JURDICA
(3) Teniendo en cuenta el mandato del Tribunal Fiscal.

(4) Supuesto que no es aludido en las normas que regulan el ITAN.
(5) En sentido similar se ha pronunciado el Tribunal Fiscal en las Resoluciones Ns. 12598-8-2011 y 13260-3-2011, al sealar que si los pagos
del ITAN se realizan con posterioridad al vencimiento de la declaracin jurada anual del ejercicio correspondiente, los mismos no tienen la
condicin de crdito contra el Impuesto a la Renta de tal ejercicio y, por tanto, no pueden ser objeto de devolucin.
AELE
123
ITAN
Lima, 4 de mayo de 2011
MATERIA:
Se formulan las siguientes consultas:
1. Hasta qu fecha tienen vigencia las exoneraciones previstas en el artculo 3 de la Ley N
28424 - Ley que crea el Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN)?
2. Se deben considerar para la declaracin del ITAN 2011 las exoneraciones previstas en el
artculo 3 de la Ley N 28424?
BASE LEGAL:
Ley N 28424, que crea el Impuesto Temporal a los Activos Netos, publicada el 21 de
diciembre de 2004 (en adelante, Ley del ITAN).
Ley N 28929, Ley de equilibrio financiero del presupuesto del Sector Pblico para el ao
fiscal 2007, publicada el 12 de diciembre de 2006.
Decreto Legislativo N 976, que establece la reduccin gradual del Impuesto Temporal a
los Activos Netos, publicado el 15 de marzo 2007.
Decreto Legislativo N 977, que establece la Ley Marco para la dacin de exoneraciones,
incentivos o beneficios tributarios, publicado el 15 de marzo 2007.
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por el Decreto Supremo N 13599-EF, publicado el 19 de agosto de 1999, y normas modificatorias (en adelante, TUO del
Cdigo Tributario).
ANLISIS:
Mediante el artculo 1 de la Ley del ITAN se crea dicho impuesto, aplicable a los generadores
de renta de tercera categora sujetos al rgimen general del Impuesto a la Renta. El impuesto se
aplica sobre los Activos Netos al 31 de diciembre del ao anterior; siendo que la obligacin surge
al 1 de enero de cada ejercicio.
Adicionalmente, el artculo 3 de dicha Ley seala que estn exonerados del ITAN los sujetos,
empresas y entidades detalladas en el mismo.
Por su parte, el artculo 11 de la misma norma estableca que dicho impuesto tendra vigencia
a partir del 1 de enero de 2005 y hasta el 31 de diciembre de 2006.
Ahora bien, la Norma VII del Ttulo Preliminar del TUO del Cdigo Tributario, vigente hasta
el 15 de marzo 2007(1) sealaba que el plazo de vigencia de los incentivos o exoneraciones tributarias no podra exceder de tres (3) aos y que toda exoneracin o beneficio tributario concedido
sin sealar plazo, se entendera otorgado por dicho lapso, no existiendo prrroga tcita.
En ese sentido, al haber dispuesto la Ley del ITAN que este impuesto estara vigente desde el
1 de enero de 2005 hasta el 31 de diciembre de 2006, es decir, por dos aos; las exoneraciones a
este impuesto, detalladas por el artculo 3 de la norma en mencin, tuvieron como plazo dicho
perodo de tiempo(2).
Sin embargo, posteriormente, el artculo 9 de la Ley N 28929, prorrog hasta el 31 de
diciembre de 2007 la vigencia del ITAN, creado por la Ley N 28424 con sus correspondientes
disposiciones reglamentarias y complementarias.
Pues bien, al haberse prorrogado por un ao la vigencia de la Ley del ITAN y de sus disposiciones reglamentarias y complementarias, ello determin que las exoneraciones del citado impuesto
establecidas por el artculo 3 de la Ley en mencin tuvieran un nuevo plazo de vigencia, que
conclua el 31 de diciembre de 2007.
(1) Esta norma fue derogada por la nica Disposicin Complementaria Derogatoria del Decreto Legislativo N 977.
(2) Ntese que no se aplica el plazo supletorio del TUO del Cdigo Tributario. por cuanto el mismo solo resulta pertinente cuando el beneficio se
concede sin plazo.
124
AELE
Luego de ello, se emite el Decreto Legislativo N 976, vigente a partir del 1 de enero de 2008,
que en su artculo nico establece el siguiente cronograma para la reduccin gradual de la tasa
del ITAN:
Periodo
Desde el 1 de enero al 31 de diciembre de 2008
A partir del 1 de enero de 2009
Tasa
0%
0.5%
0%
0.4%
Activos Netos
Hasta S/. 1 000 000
Hasta S/. 1 000 000
Como podemos apreciar de lo dispuesto por el citado Decreto Legislativo, a partir del 1 de
enero de 2008 se estableci la vigencia indefinida del ITAN, sin embargo, no se seal un plazo
especfico de vigencia para las exoneraciones a dicho impuesto, previstas en el artculo 3 de la Ley
del ITAN, encontrndonos por tanto, ante un supuesto de exoneraciones concedidas sin sealar
plazo de vigencia.
Al respecto, cabe indicar que el inciso e) del artculo 2 del Decreto Legislativo N 977, vigente
a partir del 16 de marzo de 2007, establece que toda exoneracin, incentivo o beneficio tributario
no podr exceder de seis (6) aos; agregando, que aquel concedido sin sealar plazo de vigencia,
se entender otorgado como mximo por dicho periodo.
En consecuencia, de conformidad con lo dispuesto por la norma antes glosada, las exoneraciones establecidas por el artculo 3 de la Ley del ITAN se deben considerar otorgadas por un
plazo de seis (6) aos a computarse a partir del 1 de enero de 2008; por tanto, estarn vigentes
hasta el 31 de diciembre de 2013.
CONCLUSIONES:
1. Las exoneraciones previstas en el artculo 3 de la Ley del ITAN se encuentran vigentes
hasta el 31 de diciembre de 2013.
2. Se deben considerar para la declaracin del ITAN 2011 las exoneraciones previstas en el
artculo 3 de la Ley del ITAN.
Atentamente,
DRA. MNICA PATRICIA PINGLO TRIPI

AELE
125
ITAN
MATERIA:
Se formulan diversas consultas vinculadas al tratamiento tributario de los Fondos de Inversin regulados en el Decreto Legislativo N 862, Ley de Fondos de Inversin y sus Sociedades
Administradoras, tratndose del caso de un Fondo de Inversin de acumulacin o capitalizacin
por periodos superiores a un ejercicio gravable(1) como, por ejemplo, un fondo a plazo de 10 aos:
1. Podra concluirse que el partcipe del Fondo de Inversin se encuentra eximido de tributar
por las rentas devengadas al cierre del ejercicio gravable; toda vez que el resultado total de
su inversin ser percibido efectivamente a los 10 aos de realizada la misma?
2. De ser negativa la respuesta anterior, quin asumira la obligacin de efectuar el pago del
tributo y bajo qu modalidad (formulario, programa de declaracin telemtica-PDT, etc.)?
Por otro lado, el partcipe se encuentra sujeto a "retencin" por parte de la sociedad administradora respecto de las rentas devengadas al cierre del ejercicio?, cmo ser posible efectuar
dicha "retencin", si en los hechos no hay flujo de efectivo, pago o distribucin de utilidades
a favor del partcipe, dado que ello ocurrir solo al cabo de 10 aos?, sera el partcipe quien
directamente deber realizar el pago del tributo (30%) por las rentas devengadas al cierre del
ejercicio? o sera la sociedad administradora quien, por cuenta del partcipe, deber realizar
el pago del tributo (30%) por las rentas devengadas al cierre del ejercicio?
3. Bajo el supuesto de que el partcipe se encuentre obligado a tributar por las rentas devengadas
al cierre del ejercicio, tambin se encontrara obligado a efectuar pagos a cuenta por los
rendimientos que devenguen mensualmente? De ser este el tratamiento, quin asumira
la obligacin de efectuar el pago del tributo y bajo qu modalidad?
4. Los ingresos provenientes de la valorizacin del portafolio de inversiones obtenidas del
fondo, se encontraran sujetos a retencin al cierre del ejercicio?
5. De aplicarse las retenciones por las rentas devengadas al cierre del ejercicio a un partcipe
que invirti en un fondo de acumulacin o capitalizacin a un plazo de 10 aos, son
aplicables las excepciones a las retenciones dispuestas en el inciso 2) del artculo 39-A de
la Ley del Impuesto a la Renta?
6. Respecto al Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN), el fondo de inversin es el
contribuyente del ITAN? De no ser afirmativa la respuesta, quin calificara como contribuyente de dicho impuesto, por el valor de los activos netos consignados en el balance
general del fondo?
7. Partiendo de la premisa que el fondo de inversin se liquidar y por tanto distribuir los
rendimientos obtenidos vencido el plazo de 10 aos, en caso exista un remanente de crdito
fiscal, este puede ser trasladado a los partcipes del fondo? De ser afirmativa la respuesta,
en qu proporcin se realizara?
BASE LEGAL:
Decreto Legislativo N 862, Ley de Fondos de Inversin y sus Sociedades Administradoras,
publicado el 22 de octubre de 1996, y normas modificatorias.
(en adelante, TUO de la Ley del Impuesto a la Renta).
122-94-EF, publicado el 21 de setiembre de 1994, y normas modificatorias.
(1) Tal sera el caso de un fondo que no distribuye dividendos en funcin a los resultados del ejercicio, sino que reinvierte los beneficios obtenidos
aumentando o disminuyendo el valor liquidativo de cada participacin, procediendo a distribuir los mismos en la fecha pactada contractualmente
para la liquidacin del fondo.
126
AELE
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo
al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N 055-99-EF, publicado el 15 de abril
de 1999, y normas modificatorias (en adelante, TUO de la Ley del IGV).
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo,
aprobado por el Decreto Supremo N 29-94-EF, publicado el 29 de marzo de 1994, y
normas modificatorias (en adelante, el Reglamento de la Ley del IGV).
de diciembre de 2004, y normas modificatorias.
Resolucin de Superintendencia N 047-2005/SUNAT, publicada el 27 de febrero de
2005, mediante la cual se aprueban normas relativas a las Sociedades Administradoras
de Fondos Mutuos de Inversin en Valores y de los Fondos de Inversin, as como de
las Sociedades Titulizadoras de Patrimonios Fideicometidos y de los Fiduciarios de los
Fideicomisos Bancarios, modificada por la Resolucin de Superintendencia N 211-2010/
SUNAT, publicada el 23 de julio de 2010.
Resolucin de Superintendencia N 165-2005/SUNAT, publicada el 2 de setiembre de
2005, con la cual se aprueba la nueva versin del PDT Fondos y Fideicomisos, Formulario
Virtual N 618.
ANLISIS:
Para efecto del presente anlisis, se parte de las premisas que el partcipe del fondo de inversin
es considerado persona jurdica por el TUO de la Ley del Impuesto a la Renta y se encuentra
domiciliado en el pas.
Sealado lo antes expuesto, corresponde indicar lo siguiente:
1. Segn el artculo 1 del Decreto Legislativo N 862, el Fondo de Inversin es un patrimonio autnomo integrado por aportes de personas naturales y jurdicas para su inversin
en instrumentos, operaciones financieras y dems activos, bajo la gestin de una sociedad
annima denominada Sociedad Administradora de Fondos de Inversin, por cuenta y riesgo
de los participantes del fondo. Aade que estos fondos tambin pueden ser administrados
por las Sociedades Administradoras de Fondos Mutuos de Inversin en Valores a los que
se refiere la Ley del Mercado de Valores.
Por su parte, el artculo 2 del mencionado Decreto Legislativo seala que el patrimonio del
Fondo est dividido en cuotas que se representan en certificados de participacin. Agrega
que los certificados de participacin son transferibles y pueden adoptar la forma de ttulos
o anotaciones en cuenta.
De otro lado, el artculo 14-A del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que en el
caso de Fondos Mutuos de Inversin en Valores y Fondos de Inversin, empresariales o no,
las utilidades, rentas o ganancias de capital sern atribuidas a los partcipes o inversionistas.
2. Respecto a la primera interrogante planteada, el literal b) del artculo 31-A del Reglamento
de la Ley del Impuesto a la Renta, al referirse a las rentas obtenidas por sujetos domiciliados
en el pas en el caso de, entre otros, los fondos de inversin, establece que las rentas de
tercera categora se imputarn cuando se consideren devengadas para el contribuyente.
Aade dicho inciso que se considerar que las rentas han sido devengadas para el contribuyente:
Cuando se produzca la redencin o el rescate parcial o total de los valores mobiliarios
emitidos por los fondos, o
Al cierre de cada ejercicio.
En ese sentido, en el supuesto en que no se tenga previsto repartir los beneficios de un Fondo de
Inversin sino hasta el cumplimiento del plazo previsto para su liquidacin, el partcipe de dicho
fondo debe tributar por las rentas de tercera categora obtenidas considerando como oportunidad
de imputacin el cierre de cada ejercicio gravable y no el vencimiento del plazo establecido.
3. En cuanto a la segunda consulta, el literal e) del artculo 71 del TUO de la Ley del Impuesto a
la Renta incluye a las Sociedades Administradoras de los Fondos de inversin como agentes de
retencin del Impuesto a la Renta respecto de las utilidades, rentas o ganancias de capital que
AELE
127
ITAN
paguen o generen a favor de los poseedores de los valores emitidos a nombre de estos fondos.
En igual sentido, el artculo 73-B del citado TUO dispone que las Sociedades Administradoras de los Fondos de Inversin, entre otros agentes, retendrn el Impuesto por las rentas que
correspondan al ejercicio y que constituyan rentas de tercera categora para los contribuyentes,
aplicando la tasa del treinta por ciento (30%) sobre la renta neta devengada en dicho ejercicio(2).
Asimismo, dicho artculo dispone que el pago del impuesto retenido proceder una vez
deducidos los crditos a que se refiere el artculo 88 del mismo TUO(3) y se efectuar
hasta el vencimiento de las obligaciones tributarias correspondientes al mes de febrero del
siguiente ejercicio.
Como se observa, tratndose de rentas obtenidas mediante un Fondo de Inversin respecto
del cual no se tenga previsto repartir sus beneficios sino hasta el cumplimiento del plazo
previsto para su liquidacin, corresponde a la Sociedad Administradora efectuar la retencin y pagar el Impuesto a la Renta del partcipe sobre la renta neta de tercera categora
devengada al cierre del ejercicio.
Por otro lado, en cuanto a la declaracin y pago de la retencin efectuada, el inciso b) del
numeral 4.1. del artculo 4 de la Resolucin de Superintendencia N 047-2005/SUNAT
establece que, tratndose de rentas de tercera categora atribuidas al cierre del ejercicio, las
Sociedades Administradoras de Fondos de Inversin efectuarn la declaracin y el pago del
impuesto retenido a travs del PDT Fondos y Fideicomisos, Formulario Virtual N 618(4).
Es necesario sealar que mediante el artculo 1 de la Resolucin de Superintendencia N
165-2005-SUNAT se aprob la nueva versin PDT Fondos y Fideicomisos, Formulario
Virtual N 618 - versin 1.1, PDT que se encuentra actualmente vigente.
Sin perjuicio de lo indicado previamente, de acuerdo con el artculo 29-A del TUO de
la Ley del Impuesto a la Renta, las utilidades, rentas, ganancias de capital provenientes de
los Fondos de Inversin, incluyendo las que resultan de la redencin o rescate de valores
mobiliarios emitidos en nombres de los citados fondos, se atribuirn a los respectivos contribuyentes del Impuesto, luego de las deducciones admitidas para determinar las rentas
netas de, entre otras, tercera categora, conforme con dicho TUO.
Por su parte, el inciso c) del artculo 18 -A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta
indica que para efectos que los contribuyentes determinen el Impuesto que en definitiva les
corresponde por el ejercicio gravable, la sociedad administradora emitir un certificado de
atribucin de, entre otros conceptos, las rentas netas, el que se entregar al contribuyente hasta
el ltimo da de vencimiento previsto en el calendario de vencimientos de las obligaciones
tributarias mensuales correspondientes al periodo de febrero del siguiente ejercicio. Aade
que el certificado de atribucin tambin comprender a toda renta rescatada o redimida
con anterioridad al cierre del ejercicio y que en la misma fecha se entregar el certificado de
retenciones en el que constarn todos los importes retenidos durante el ejercicio anterior.
Asimismo, seala que ambos certificados podrn constar en un nico documento.
De acuerdo con las normas citadas precedentemente, se tiene que el partcipe deber considerar
las rentas obtenidas mediante el Fondo de Inversin para la determinacin de su Impuesto a la
Renta de tercera categora correspondiente al ejercicio respectivo y podr aplicar como crdito
la retencin que le hubiera practicado la Sociedad Administradora de Fondos de lnversin(5).
(2) De acuerdo con el mismo artculo, si el contribuyente del Impuesto se encontrara sujeto a una tasa distinta al treinta por ciento (30%) la retencin
se efectuar aplicando la tasa a la que se encuentre sujeto, siempre que las rentas generadas se deriven de actividades que encuadren dentro
de los supuestos establecidos en las Leyes que otorgan el beneficio; para lo cual el contribuyente deber comunicar tal circunstancia al agente
de retencin, conforme lo establezca el Reglamento.
(3) Conforme a lo dispuesto por el literal a) del artculo 54-A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, dichos crditos son las retenciones
a cuenta efectuadas en el caso de redenciones o rescates parciales ocurridas con anterioridad al cierre del ejercicio.
(4) Segn el numeral 4.2 del artculo 4 de la Resolucin de Superintendencia N 047-2005/SUNAT, en aquellos casos en que las Sociedades
Administradoras de Fondos de Inversin hubieran declarado el Impuesto retenido y no lo hubieran pagado, el pago del Impuesto retenido se
efectuar a travs del Sistema Pago Fcil, proporcionando la informacin consignada en este numeral.
(5) El inciso a) del artculo 88 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta indica que los contribuyentes deducirn de su Impuesto a la Renta las
retenciones y las percepciones sufridas con carcter de pago a cuenta sobre las rentas del ejercicio gravable al que corresponda la declaracin.
128
AELE
4. En atencin a la tercera consulta, debe manifestarse que el artculo 85 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta seala que los contribuyentes que obtengan rentas de tercera categora
abonarn con carcter de pago a cuenta del Impuesto a la Renta que en definitiva les corresponda por el ejercicio gravable, dentro de los plazos previstos por el Cdigo Tributario, cuotas
mensuales que determinarn con arreglo a alguno de los sistemas previstos en dicho artculo.
Sin embargo, el prrafo final del citado artculo dispone que los contribuyentes que obtengan las rentas sujetas a la retencin del impuesto a que se refiere el artculo 73-B del
TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, no se encuentran obligados a realizar los pagos a
cuenta mensuales, por concepto de dichas rentas.
De esta forma, resulta claro que no existe obligacin por parte de los partcipes de efectuar
pagos a cuenta mensuales del Impuesto a la Renta por las rentas de tercera categora que
obtengan mediante un Fondo de Inversin.
5. En relacin con la cuarta consulta, el artculo 18-A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que la atribucin de rentas y prdidas netas a que se refiere el
artculo 29-A del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, constituye la distribucin de
los resultados que provienen, entre otros, de Fondos de Inversin. Agrega el numeral 1
del inciso a) de dicho artculo que para efecto de la atribucin de rentas y prdidas por
parte de dichos fondos, la Sociedad Administradora deber distinguir el carcter gravado,
exonerado o inafecto de los ingresos que componen la atribucin. Asimismo, deber
distinguir el carcter de gravado, exonerado o inafecto de los ingresos provenientes de la
valorizacin del portafolio de inversiones del fondo.
Al respecto, tal como se ha indicado en el numeral 2 del presente informe, las rentas obtenidas mediante un Fondo de Inversin se consideran devengadas en la oportunidad de
la redencin o rescate de los valores mobiliarios o al cierre del ejercicio.
Igualmente, segn el artculo 73-B del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, la retencin que debe efectuar la Sociedad Administradora de un Fondo de Inversin recae sobre
la renta neta devengada al cierre del ejercicio, salvo en el caso de redenciones o rescates
efectuados con anterioridad a dicho cierre(6).
En ese sentido, tratndose de retenciones relativas a rentas de tercera categora que deben
practicarse al cierre del ejercicio gravable, los ingresos provenientes de la valorizacin del
portafolio de inversiones no deben considerarse para el clculo del importe de la retencin,
toda vez que tal valorizacin, por s misma, no supone la existencia de un ingreso que deba
considerarse devengado al finalizar el ejercicio respectivo.
6. Respecto a la quinta consulta, conforme al numeral 2 del artculo 39-A del Reglamento de
la Ley del Impuesto a la Renta, tratndose de la retencin por rentas de la tercera categora
a que se refiere el primer prrafo del artculo 73-B del TUO de la Ley del Impuesto a la
Renta, sta se suspender si el contribuyente tiene prdidas de ejercicios anteriores cuyo
importe compensable en el ejercicio al que corresponde la renta neta gravada atribuible,
sea igual o mayor a esta ltima.
Agrega que en caso la prdida compensable sea inferior a la renta neta gravada atribuible,
la retencin se suspender por la parte de la renta que equivalga al importe de la prdida
neta compensable. Asimismo, si el contribuyente hubiera optado por el sistema b) de
compensacin de prdidas, se considerar como lmite de la prdida neta compensable para
los efectos de la suspensin de la retencin, el 50% de la renta neta gravada atribuible.
Asimismo, este numeral dispone que para que se suspenda la obligacin de efectuar las
retenciones, el contribuyente deber comunicar esta situacin a la Sociedad Administradora
hasta el ltimo da hbil del mes de febrero de cada ejercicio.
(6) Debe tenerse en cuenta lo dispuesto en el cuarto prrafo del artculo 29-A del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, el cual seala que "para
la determinacin de las rentas y prdidas netas atribuibles en el caso de rentas de segunda categora. rentas y prdidas de tercera categora,
rentas y prdidas de fuente extranjera () y rentas de sujetos no domiciliados, se considerarn las utilidades, rentas y ganancias de capital
percibidas o devengadas, segn corresponda, por los fondos o patrimonios, as como las rentas adicionales que el contribuyente perciba o
genere como consecuencia de la redencin o rescate de valores mobiliarios emitidos por los fondos y patrimonios. o del retiro de aportes".
AELE
129
ITAN
Tal como se aprecia, en el caso de prdidas compensables de ejercicios anteriores, expresamente el numeral citado dispone la suspensin parcial o total de la retencin sobre rentas
de tercera categora que, al amparo del artculo 73-B del TUO de la Ley del Impuesto a
la Renta, deben practicar las Sociedades Administradoras de Fondos de Inversin al cierre
del ejercicio gravable, por lo cual tal suspensin resulta aplicable a las rentas de tercera
categora obtenidas mediante un Fondo de Inversin respecto del cual no se tenga previsto
repartir sus beneficios sino hasta el cumplimiento del plazo previsto para su liquidacin.
7. En cuanto a la sexta interrogante, el artculo 1 de la Ley N 28424 dispone la creacin
del Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN), aplicable a los generadores de renta de
tercera categora sujetos al rgimen general del Impuesto a la Renta. Agrega que el Impuesto
se aplica sobre los Activos Netos al 31 de diciembre del ao anterior y que la obligacin
surge el 1 de enero de cada ejercicio.
Adicionalmente, el artculo 2 de la ley antes citada seala que son sujetos del Impuesto, en
general del Impuesto a la Renta, incluyendo las sucursales, agencias y dems establecimientos permanentes en el pas de empresas unipersonales. sociedades y entidades de cualquier
Por otra parte, segn se desprende del artculo 14-A del TUO de la Ley del Impuesto a la
Renta, los Fondos de Inversin no son contribuyentes del Impuesto a la Renta, sino que
dicha calidad recae en los partcipes, a quienes se les atribuye las rentas obtenidas a travs
de dichos fondos.
De lo expuesto, se tiene que los Fondos de Inversin tampoco son contribuyentes del ITAN,
toda vez que, al no calificar como contribuyentes del Impuesto a la Renta, no se pueden
considerar generadores de rentas de tercera categora para fines de dicho impuesto.
Ahora bien, en cuanto a la calificacin de contribuyente del ITAN por el valor de los activos
netos consignados en el balance general del Fondo de Inversin es necesario tener en cuenta
que los partcipes de dicho fondo que sean generadores de rentas de tercera categora sujetos
al rgimen general del Impuesto a la Renta, con las excepciones previstas en la legislacin
del ITAN, son contribuyentes de dicho impuesto y deben considerar dentro de la base
imponible el valor que corresponda a su inversin(7).
8. Finalmente, en relacin con la ltima consulta efectuada, se entiende que la misma est
referida al crdito fiscal del Impuesto General a las Ventas (IGV).
Sobre el particular, el numeral 9.1 del artculo 9 del TUO de la Ley del IGV seala que
son sujetos del impuesto en calidad de contribuyentes, entre otros, los Fondos de Inversin
que desarrollen actividad empresarial y efecten ventas en el pas de bienes afectos, en
cualquiera de las etapas del ciclo de produccin y distribucin, presten en el pas servicios
afectos, utilicen en el pas servicios prestados por no domiciliados, efecten ventas afectas
de bienes inmuebles o importen bienes afectos.
Por su parte, el numeral 8 del artculo 4 del Reglamento de la Ley del IGV indica que
para efectos del impuesto, los Fondos de Inversin a que hace referencia el numeral 9.1
del artculo 9 del TUO antes mencionado, sern aquellos que realicen cualquiera de las
inversiones permitidas por el artculo 27 del Decreto Legislativo N 862(8).
Ahora bien, de acuerdo con lo regulado en el artculo 11 del TUO de la Ley del IGV, el
impuesto a pagar se determina mensualmente deduciendo del Impuesto Bruto de cada
perodo el crdito fiscal.
(7) Segn se ha sealado en el lnforme N 232-2009-SUNAT/2B0000 (disponible en el Portal Sunat: http://www.sunat.gob pe), para establecer
la base imponible del ITAN, se toma como punto de partida el monto total del "activo neto segn el balance general", expresin que no se
encuentra definida en norma tributaria alguna, sino que se trata de un concepto que debe estimarse conforme con las normas y principios
contables aplicables en el Per.
(8) El artculo 27 del Decreto Legislativo N 862 indica que las inversiones de los recursos del Fondo podrn efectuarse en valores mobiliarios, valores
mobiliarios emitidos o garantizados por el Estado, negociados en el Per o en el extranjero, instrumentos financieros no inscritos en el Registro
Pblico del Mercado de Valores, depsitos en entidades del Sistema Financiero Nacional en moneda nacional o extranjera, as como instrumentos
representativos de estos, depsitos en entidades bancarias o financieras del exterior, as como instrumentos representativos de estos, etc.
130
AELE
A su vez, segn el artculo 18 del mismo TUO, el crdito fiscal est constituido por el
IGV consignado separadamente en el comprobante de pago, que respalde la adquisicin
de bienes, servicios y contratos de construccin, o el pagado en la importacin de bienes
o con motivo de la utilizacin en el pas de servicios prestados por no domiciliados.
Al respecto, es pertinente sealar que el artculo 24 del mencionado TUO solo en determinados casos, especficamente tratndose de fideicomisos de titulizacin y reorganizacin
de empresas, ha contemplado la posibilidad de hacer una transferencia del crdito fiscal de
un sujeto a otro. Ms an, el prrafo final de dicho artculo seala que en la liquidacin
de empresas no procede la devolucin del crdito fiscal.
En tal sentido, no es posible que, al finalizar su vigencia, se pueda transferir a los partcipes
el crdito fiscal no utilizado por los Fondos de Inversin.
CONCLUSIONES:
1. En el supuesto en que no se tenga previsto repartir los beneficios de un Fondo de Inversin
sino hasta el cumplimiento del plazo previsto para su liquidacin, el partcipe de dicho fondo
debe tributar por las rentas de tercera categora obtenidas considerando como oportunidad
de imputacin el cierre de cada ejercicio gravable y no el vencimiento del plazo establecido.
2. Tratndose de rentas obtenidas mediante un Fondo de Inversin respecto del cual no se
tenga previsto repartir sus beneficios sino hasta el cumplimiento del plazo previsto para
su liquidacin, corresponde a la Sociedad Administradora efectuar la retencin y pagar
el Impuesto a la Renta del partcipe sobre la renta neta de tercera categora devengada al
cierre del ejercicio. La declaracin y el pago del impuesto retenido debe efectuarse a travs
del PDT Fondos y Fideicomisos, Formulario Virtual N 618.
3. El partcipe deber considerar las rentas obtenidas mediante el Fondo de Inversin para la
determinacin de su Impuesto a la Renta de tercera categora correspondiente al ejercicio
respectivo y podr aplicar como crdito la retencin que le hubiera practicado la Sociedad
Administradora de Fondos de Inversin.
4. No existe obligacin por parte de los partcipes de efectuar pagos a cuenta del Impuesto a
la Renta por las rentas de tercera categora que obtengan mediante un Fondo de Inversin.
5. Tratndose de retenciones relativas a rentas de tercera categora que deben practicarse al
cierre del ejercicio gravable por una Sociedad Administradora de Fondos de Inversin, los
ingresos provenientes de la valorizacin del portafolio de inversiones no deben considerarse
para el clculo del importe de la retencin.
6. La suspensin parcial o total prevista en el numeral 2 del artculo 39-A del Reglamento
de la Ley del Impuesto a la Renta, en el caso de existir prdidas compensables de ejercicios
anteriores, resulta aplicable a las retenciones que, por concepto del Impuesto a la Renta, deben
efectuar las Sociedades Administradoras de Fondos de Inversin por las rentas de tercera
categora obtenidas mediante un Fondo de Inversin respecto del cual no se tenga previsto
repartir sus beneficios sino hasta el cumplimiento del plazo previsto para su liquidacin.
7. Los Fondos de Inversin no son contribuyentes del ITAN por el valor de los activos netos consignados en el balance general de dichos fondos. Sin embargo, los partcipes del fondo que sean
generadores de rentas de tercera categora sujetos al rgimen general del Impuesto a la Renta,
con las excepciones previstas en la legislacin del ITAN, son contribuyentes de dicho impuesto
y deben considerar dentro de la base imponible el valor que corresponda a su inversin.
8. No es posible que, al finalizar su vigencia, se pueda transferir a los partcipes el crdito
fiscal del IGV no utilizado por los Fondos de Inversin.
Atentamente,
MNICA PATRICIA PINGLO TRIPI
AELE
131
ITAN
Lima, 2 de agosto de 2010
MATERIA:
Se consulta si el cumplimiento del plazo previsto para la presentacin del Formulario Virtual
N 1648 a efectos de compensar el saldo a favor materia de beneficio con el Impuesto Temporal a
los Activos Netos - ITAN a que se refiere el artculo 3 de la Resolucin de Superintendencia N
088-2005/SUNAT, constituye una condicin para tener derecho a la referida compensacin o si
simplemente constituye un requisito formal no constitutivo del citado derecho.
BASE LEGAL:
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por el Decreto Supremo N 13599-EF, publicado el 19 de agosto de 1999, y normas modificatorias (en adelante, TUO del
Cdigo Tributario).
Reglamento de Notas de Crdito Negociables, aprobado por el Decreto Supremo N
126-94-EF, publicado el 29 de setiembre de 1994, y normas modificatorias (en adelante,
Reglamento de NCN).
Resolucin de Superintendencia N 088-2005/SUNAT, que dicta normas complementarias
para el pago de las cuotas del Impuesto Temporal a los Activos Netos, publicada el 1 de
mayo de 2005.
ANLISIS
1. El artculo 40 del TUO del Cdigo Tributario establece que la deuda tributaria podr
compensarse total o parcialmente con los crditos por tributos, sanciones, intereses y otros
conceptos pagados en exceso o indebidamente, que correspondan a perodos no prescritos,
que sean administrados por el mismo rgano administrador y cuya recaudacin constituya ingreso de una misma entidad. A tal efecto, de acuerdo con el numeral 1 del mismo
artculo, la compensacin podr realizarse en forma automtica, nicamente en los casos
establecidos expresamente por ley.
Agrega el ltimo prrafo del referido artculo que, para efecto del mismo, son crditos por
tributos el saldo a favor del exportador, el reintegro tributario y cualquier otro concepto
similar establecido en las normas tributarias.
2. Por su parte, el artculo 34 del TUO de la Ley del IGV dispone que el monto del Impuesto que hubiere sido consignado en los comprobantes de pago correspondientes a las
adquisiciones de bienes, servicios, contratos de construccin y las plizas de importacin,
dar derecho a un saldo a favor del exportador conforme lo disponga el Reglamento de la
propia Ley. A fin de establecer dicho saldo sern de aplicacin las disposiciones referidas
al crdito fiscal contenidas en los Captulos VI y VII del citado TUO.
A su vez, el artculo 35 del mismo TUO seala que el saldo a favor establecido en el artculo
anterior se deducir del Impuesto Bruto, si lo hubiere, de cargo del mismo sujeto. Aade
que, de no ser posible esa deduccin en el perodo por no existir operaciones gravadas o
ser estas insuficientes para absorber dicho saldo, el exportador podr compensarlo automticamente con la deuda tributaria por pagos a cuenta y de regularizacin del Impuesto
a la Renta.
Agrega que si no tuviera Impuesto a la Renta que pagar durante el ao o en el transcurso
de algn mes o este fuera insuficiente para absorber dicho saldo, podr compensarlo con
la deuda tributaria correspondiente a cualquier otro tributo que sea ingreso del Tesoro
Pblico respecto de los cuales el sujeto tenga la calidad de contribuyente.
132
AELE
3. De otro lado, el artculo 3 del Reglamento de NCN establece que el Saldo a Favor por Exportacin se deducir del Impuesto Bruto del Impuesto General a las Ventas a cargo del sujeto.
De quedar un monto a su favor, este se denominar Saldo a Favor Materia del Beneficio.
Aade dicho artculo que del Saldo a Favor Materia del Beneficio se deducir las compensaciones efectuadas y, de quedar un monto a favor del exportador, este podr solicitar su
devolucin.
El artculo 6 del mismo Reglamento indica que la compensacin deber ser comunicada en
el formulario que establezca la SUNAT conjuntamente con la presentacin de la DeclaracinPago, adjuntando la informacin a que se refiere el artculo 8 de dicho Reglamento.
4. Al respecto, el rtculo 2 de la Resolucin de Superintendencia N 088-2005-SUNAT
aprueba el Formulario de Compensacin; Formulario Virtual N 1648, que debe ser
presentado por los contribuyentes que realicen actividades de exportacin que hubiesen
optado por la forma de pago fraccionada y decidan compensar las cuotas del ITAN con el
saldo a favor materia de beneficio.
El artculo 3 de la citada Resolucin seala que la presentacin del Formulario Virtual
N 1648 as como el pago de las cuotas del ITAN, de la segunda a la novena, de los
contribuyentes que realicen actividades de exportacin que hayan optado por el pago
fraccionado del ITAN y lo efecten a travs de la compensacin del saldo a favor materia
del beneficio, se efectuar en los plazos previstos para la declaracin y pago de tributos de
liquidacin mensual correspondientes a los periodos de abril a noviembre del ejercicio al
que corresponda la compensacin o el pago, respectivamente.
5. Como se aprecia de las normas citadas, estas disponen que el contribuyente que desarrolla
actividades de exportacin tiene derecho al saldo a favor del exportador, el cual puede ser
deducido del Impuesto Bruto del Impuesto General a las Ventas de su cargo.
Ahora bien, el monto resultante luego de dicha deduccin denominado Saldo a Favor
Materia del Beneficio puede ser objeto de compensacin automtica contra los pagos a
cuenta y de regularizacin del Impuesto a la Renta del ao y, de no ser absorbido, contra
la deuda tributaria de cualquier otro tributo que tenga en calidad de contribuyente y que
sea ingreso del Tesoro Pblico, como es el caso de la deuda tributaria por concepto del
ITAN a cargo del exportador.
Dado que dicha compensacin tiene carcter automtico y se basa en lo dispuesto por el
TUO del Cdigo Tributario y el TUO de la Ley del IGV, si bien el exportador se encuentra
obligado a presentar el Formulario Virtual N 1648 para comunicar la compensacin del
Saldo a Favor Materia del Beneficio contra las cuotas del ITAN dentro de los plazos sealados en la Resolucin de Superintendencia N 088-2005/SUNAT, la falta de presentacin
oportuna del referido formulario no supone la prdida del derecho del contribuyente a
efectuar la mencionada compensacin.
En ese sentido, la falta de presentacin dentro de los plazos establecidos del Formulario
Virtual N 1648 no constituye un impedimento para que se realice la compensacin del
Saldo a Favor Materia del Beneficio contra las cuotas del ITAN.
CONCLUSIN:
La falta de presentacin dentro de los plazos establecidos del Formulario Virtual N 1648 no
constituye un impedimento para que se realice la compensacin del Saldo a Favor Materia del
Beneficio contra las cuotas del ITAN.
Atentamente,
CLARA R. URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional
AELE
133
ITAN
Lima, 25 de junio de 2010
MATERIA:
Se consulta lo siguiente:
1. En el marco de una fusin en un ejercicio X, el saldo a favor del Impuesto a la Renta
acreditado por la empresa absorbida en la declaracin extraordinaria a que se refiere el
numeral 4 del inciso d) del artculo 49 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta
respecto del cual opta por la compensacin, debe seguir las reglas de compensacin automtica sealadas en los artculos 87 de la Ley del Impuesto a la Renta y el artculo 55 de
su Reglamento para su aplicacin contra los pagos a cuenta de la empresa absorbente o en
tanto califica como un derecho transferido e independiente a los resultados de la absorbente
puede someterse a las reglas de compensacin establecidas en el artculo 40 del Cdigo
Tributario? De seguir las reglas de compensacin automtica, dicha aplicacin es pasible
de efectuarse contra las pagos a cuenta anteriores a la presentacin de la declaracin jurada
anual del absorbente? Con posterioridad a la declaracin jurada anual del absorbente, dicho
saldo a favor puede seguir compensndose contra pagos a cuenta futuros del absorbente,
aun cuando no se consignen en la declaracin jurada anual del absorbente?
2. Para efectos de que la empresa absorbente en una fusin realizada en un ejercicio X, pueda
solicitar la devolucin del saldo no aplicado del Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN)
acreditado por la empresa absorbida en la declaracin extraordinaria presentada conforme al
numeral 4 del inciso d) del artculo 49 del Reglamento, es necesario que este conste expresamente en la declaracin jurada anual del ejercicio X del absorbente como crdito, o basta
con que se encuentre reconocido en la declaracin extraordinaria, en tanto dicho derecho
naci para la absorbida, y es transmitido a la absorbente en virtud de la reorganizacin?
3. En el marco de una fusin en un ejercicio X, el saldo del ITAN no aplicado por la empresa
absorbida reconocido en la declaracin extraordinaria a que se refiere el numeral 4 del inciso d) del artculo 49 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, puede aplicarse
contra los pagos a cuenta de la empresa absorbente del mismo periodo X o nicamente
puede ser solicitada en devolucin por la empresa absorbente?
BASE LEGAL:
122-94-EF, publicado el 21 de setiembre de 2004, y normas modificatorias (en adelante,
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta).
de diciembre de 2004, y normas modificatorias (en adelante Ley del ITAN).
Reglamento de la Ley del Impuesto Temporal a los Activos Netos, aprobado por el Decreto
Supremo N 25-2005-EF, publicado el 16 de febrero de 2005.
Ley N 26887, Ley General de Sociedades, publicada el 9 de diciembre de 1997, y normas
modificatorias.
ANLISIS
1. En cuanto a la primera consulta, cabe indicar que el artculo 79 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta seala que los contribuyentes del impuesto que obtengan rentas
computables para los efectos de dicha ley, debern presentar declaracin jurada de la renta
obtenida en el ejercicio gravable.
134
AELE
De otro lado, el artculo 87 del mencionado TUO dispone que si el monto de los pagos
a cuenta excediera del impuesto que corresponde abonar al contribuyente segn su declaracin jurada anual, este consignar tal circunstancia en dicha declaracin y la SUNAT,
previa comprobacin, devolver el exceso pagado. Aade que los contribuyentes que as
lo prefieran podrn aplicar las sumas a su favor contra los pagos a cuenta mensuales que
sean de su cargo, por los meses siguientes al de la presentacin de la delclaracin, de lo
que dejarn constancia expresa en dicha declaracin, sujeta a verificacin por la SUNAT.
Al respecto, el numeral 3 del artculo 55 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta
establece que el saldo a favor originado por rentas de tercera categora, acreditado en la
declaracin jurada anual del ejercicio precedente al anterior por el cual no se haya solicitado devolucin, deber ser compensado contra los pagos a cuenta del ejercicio, inclusive
a partir del mes de enero, hasta agotarlo.
Asimismo, el numeral 4 del mismo artculo seala que el saldo a favor originado por rentas
de tercera categora generado en el ejercicio inmediato anterior deber ser compensado solo
cuando se haya acreditado de la declaracin jurada anual y no se solicite devolucin por
el mismo y nicamente contra los pagos a cuenta cuyo vencimiento opere a partir del mes
siguiente a aquel en que se presente la declaracin jurada donde se consigne dicho saldo.
Como se aprecia de las normas antes glosadas, acreditada la existencia del saldo a favor en
la declaracin jurada anual correspondiente, en caso que no se opte por su devolucin, el
contribuyente deber compensar dicho saldo contra los pagos a cuenta del Impuesto a la
Renta aplicando las reglas consignadas precedentemente.
Igualmente, segn se desprende de los numerales citados, el saldo a favor acreditado deber
continuar siendo aplicado incluso cuando se haya devengado una nueva obligacin tributaria del Impuesto a la Renta y en tanto no se presente la siguiente declaracin jurada, es
decir, la que corresponda formular respecto a la nueva obligacin.
Ahora bien, si en el transcurso de determinado ejercicio gravable un sujeto es absorbido por otro
mediante una fusin, debe tenerse en cuenta lo dispuesto por el artculo 71 del Reglamento
de la Ley del Impuesto a la Renta, el cual establece que, por la reorganizacin de sociedades
o empresas, se transmite al adquirente los derechos y obligaciones tributarias del transferente.
Agrega este artculo que, para la transmisin de derechos, se requiere que el adquirente rena
las condiciones y requisitos que permitieron al transferente gozar de los mismos.
En igual sentido, el artculo 72 del Reglamento antes mencionado, al referirse a la transferencia de crditos, saldos y otros en la reorganizacin, seala que en el caso de reorganizacin
de sociedades o empresas, los saldos a favor que correspondan a la empresa transferente,
se prorratearn entre las empresas adquirentes, de manera proporcional al valor del activo
de cada uno de los bloques patrimoniales resultantes respecto del activo total transferido.
Aade que mediante pacto expreso, que deber constar en el acuerdo de reorganizacin,
las partes pueden acordar un reparto distinto, lo que deber ser comunicado a la SUNAT,
en el plazo, forma y condiciones que esta establezca.
Lo dispuesto en los artculos 71 y 72 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta es
coherente con el numeral 2 del artculo 344 de la Ley General de Sociedades, el cual indica
que la absorcin de una o ms sociedades por otra sociedad existente origina la extincin
de la personalidad jurdica de la sociedad o sociedades absorbidas. Agrega que la sociedad
absorbente asume, a ttulo universal, y en bloque, los patrimonios de las absorbidas.
Resulta claro, por tanto, que, como resultado de la fusin societaria, los derechos de la empresa
absorbida son transmitidos a favor de la absorbente sin que se altere la naturaleza de tales
derechos, inlcuyendo el saldo a favor del Impuesto a la Renta. En ese sentido, la compensacin
del mencionado saldo debe efectuarse conforme a las normas que regulan dicho impuesto.
Tal como ya se ha sealado, el saldo a favor requiere haber sido previamente acreditado en
la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta correspondiente para ser compensado
contra los pagos a cuenta mensuales. Sin embargo, debe tenerse en cuenta lo regulado en
el numeral 4 del inciso d) del artculo 49 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta, el cual dispone que, excepcionalmente, se deber presentar la declaracin:
AELE
135
ITAN
A los tres meses siguientes a la fecha de entrada en vigencia de la fusin o escisin o dems
formas de reorganizacin de sociedades o empresas, segn las normas del Impuesto, respecto de
las sociedades o empresas que se extingan. En este caso el Impuesto a la Renta ser determinado y
pagado por la sociedad o empresa que se extingue conjuntamente con la declaracin, tomndose
en cuenta, al efecto, el balance formulado el da anterior al de la entrada en vigencia de la
fusin o escisin o dems formas de reorganizacin de sociedades o empresas.
Es pertinente hacer notar que, si bien los numerals 3 y 4 del artculo 55 del Reglamento
de la Ley del Impuesto a la Renta han sido redactados en funcin a la declaracin jurada
anual del Impuesto a la Renta que debe ser presentada luego del cierre del ejercicio gravable
respectivo, ello no es bice para que los fundamentos de dichos numerales sealados lneas
arriba sean tambin aplicables en relacin con la declaracin a que se refiere el numeral 4
del inciso d) del artculo 49 de dicho Reglamento, ms an si se tiene en cuenta el carcter
excepcional de la presentacin de esta declaracin.
En efecto, como se ha indicado, en virtud de la reorganizacin societaria la empresa
absorbente adquiere los derechos provenientes de la absorbida, por lo cual, si entre tales
derechos se encuentra un saldo a favor del Impuesto a la Renta debidamente acreditado en
una declaracin presentada anteriormente por la empresa absorbida, no podra impedirse
que la absorbente contine con la compensacin de dicho saldo contra sus pagos a cuenta
mensuales mientras no se presente la declaracin excepcional que debe formularse con
motivo de la reorganizacin societaria.
As pues, teniendo en cuenta lo mencionado en los prrafos precedentes, corresponde
analizar los siguientes supuestos:
a) Desde la fecha en que entra en vigencia la fusin hasta la presentacin de la declaracin
jurada a que se refiere el numeral 4 del inciso d) del artculo 49 del Reglamento de
la Ley del Impuesto a la Renta:
Considerando que por el hecho de la reorganizacin societaria la empresa absorbente se
convierte en titular de los derechos de la absorbida, una vez que haya entrado en vigencia
dicha reorganizacin y mientras no se presente la mencionada declaracin jurada, la
empresa absorbente deber continuar con la compensacin del saldo a favor proveniente
de la absorbida que haya sido previamente acreditado por esta en su ltima declaracin
jurada anual del Impuesto a la Renta, tal como se infiere de la regla contenida en el
numeral 3) del artculo 55 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.
b) Desde la fecha en que se presenta la declaracin jurada a que se refiere el numeral 4
del inciso d) del artculo 49 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta hasta
la presentacin de la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta correspondiente
al ejercicio en que se produjo la fusin:
Cuando se haya cumplido con la presentacin de la declaracin jurada mencionada, el
saldo a favor proveniente de la empresa absorbida que se consigne en ella ser compensado contra los pagos a cuenta de la absorbente cuyo vencimiento tenga lugar desde el
mes siguiente al de la presentacin de dicha declaracin.
c) Desde la fecha en que se presenta la declaracin jurada anual correspondiente al
ejercicio en que se produjo la fusin:
Conforme se ha analizado, el saldo no agotado que hubiera provenido de la empresa absorbida, al haberse integrado al patrimonio de la absorbente, debe ser acreditado en la declaracin
jurada anual de esta ltima para que pueda ser compensado contra los pagos a cuenta que
venzan a partir del mes siguiente al de la presentacin de la declaracin, tal como lo dispone
el numeral 4 del artculo 55 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.
2. En relacin con la segunda y tercera consultas, el artculo 8 de la Ley del ITAN dispone
que el monto pagado, sea total o parcialmente, por concepto del Impuesto deber utilizarse
como crdito:
a) Contra los pagos a cuenta del Rgimen General del Impuesto a la Renta de los periodos
tributarios marzo a diciembre del ejercicio gravable por el cual se pag el Impuesto, y siempre
que se acredite el Impuesto hasta la fecha de vencimiento de cada uno de los pagos a cuenta.
136
AELE
corresponda.
Aade que solo se podr utilizar como crdito, de acuerdo a lo indicado en el prrafo anterior,
el impuesto pagado total o parcialmente durante el ejercicio al que corresponde el pago.
El tercer prrafo de este artculo indica que, en caso de que se opte por su devolucin, este
derecho nicamente se generar con la presentacin de la declaracin jurada anual del
Impuesto a la Renta del ao correspondiente.
Por su parte, el artculo 10 del Reglamento de la Ley del Impuesto Temporal a los Activos
Netos (ITAN) establece que, si luego de acreditar el impuesto contra los pagos a cuenta
mensuales y/o contra el pago de regularizacin del Impuesto a la Renta del ejercicio por
el cual se pag el impueso quedara un saldo no aplicado, este saldo podr ser devuelto de
acuerdo a lo sealado en el tercer prrafo del artculo 8 de la Ley del ITAN, no pudiendo
aplicarse contra futuros pagos del Impuesto a la Renta.
Al respecto, tal como se ha indicado en el numeral anterior del presente informe, en virtud
del numeral 4 del inciso d) del artculo 49 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta existe la obligacin de determinar y pagar el Impuesto a la Renta dentro de los tres
meses siguientes a la fecha de entrada en vigencia de la reorganizacin de sociedades o
empresas sobre la base del balance formulado al da anterior a tal fecha.
En ese sentido, en el supuesto en que, luego de la presentacin de la declaracin jurada efectuada
por mandato del numeral antes citado, existiera un saldo no aplicado del crdito proveniente
del ITAN pagado por la empresa absorbida, dicho saldo deber ser devuelto, a solicitud de
parte, y no podr ser compensado contra futuros pagos a cuenta de la empresa absorbente.
CONCLUSIONES:
1. El saldo a favor del Impuesto a la Renta transferido con motivo de una reorganizacin
societaria deber compensarse de acuerdo con las normas que regulan dicho impuesto.
2. Una vez que haya entrado en vigencia una fusin por absorcin y mientras no se presente
la declaracin jurada a que se refiere el numeral 4 del inciso d) del artculo 49 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, la empresa absorbente deber continuar con la
compensacin del saldo a favor proveniente de la absorbida que haya sido previamente
acreditado por esta en su ltima declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta.
3. Cuando se haya cumplido con la presentacin de la declaracin jurada mencionada, el saldo
a favor proveniente de la empresa absorbida que se consigne en ella ser compensado contra
los pagos a cuenta de la absorbente cuyo vencimiento tenga lugar desde el mes siguiente
al de la presentacin de dicha declaracin.
4. El saldo a favor no agotado del Impuesto a la Renta que hubiera provenido de la empresa
absorbida debe ser acreditado en la declaracin jurada anual de la empresa absorbente correspondiente al ejercicio en que se produjo la fusin para que pueda ser compensado contra los
pagos a cuenta que venzan a partir del mes siguiente al de la presentacin de dicha declaracin.
5. En el supuesto en que, luego de la presentacin de la declaracin jurada realizada con ocasin de una reorganizacin societaria [por mandato del numeral 4 del inciso d) del artculo
49 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta], existiera un saldo no aplicado del
crdito proveniente del ITAN pagado por la empresa absorbida, dicho saldo deber ser
devuelto, a solicitud de parte, y no podr ser compensado contra futuros pagos a cuenta
de la empresa absorbente.
Atentamente,
CLARA R. URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional
AELE
137
ITAN
MATERIA:
Se consulta lo siguiente:
1. Una persona jurdica nueva domiciliada en el Per que no ha realizado la primera transferencia de bienes o la primera prestacin de servicios, cuyo objeto social consiste en realizar
inversiones en acciones de otras personas jurdicas, cundo debe entender que inicia sus
operaciones productivas para efectos del Impuesto Temporal a los Activos Netos?
2. En el caso de la misma persona jurdica referida en 1., la obtencin de ingresos que no se
generan por transferencia de bienes ni prestacin de servicios, como por ejemplo la obtencin de ingresos por intereses de depsitos realizados en el Sistema Financiero Nacional
o de dividendos distribuidos por una persona jurdica domiciliada en el Per de la cual la
persona jurdica referida en 1. es socia o accionista, constituyen el inicio de operaciones
productivas para efectos del Impuesto Temporal a los Activos Netos aunque no se haya
realizado una (la primera) transferencia de bienes o una (la primera) prestacin de servicios?
3. Cul es el concepto de primera transferencia de bienes o primera prestacin de servicios
que determina el inicio de operaciones productivas para efectos del Impuesto Temporal a
los Activos Netos, tratndose de una persona jurdica domiciliada en el Per cuyo nico
objeto social es la realizacin de inversiones en valores mobiliarios?, incurrir en la primera
transferencia de bienes, no habiendo prestado previamente ningn tipo de servicios, cuando
efecte la transferencia de alguna inversin, por ejemplo la transferencia de acciones?
BASE LEGAL:
Reglamento de la Ley que crea el Impuesto Temporal a los Activos Netos, aprobado por
el Decreto Supremo N 25-2005-EF, publicado el 16 de febrero de 2005 (en adelante,
Reglamento del ITAN).
ANLISIS
Para efectos de las consultas planteadas, se parte de la premisa que la persona jurdica a que se
hace referencia tiene como nico objeto social realizar inversiones en acciones de otras personas
jurdicas, entendindose en este caso el trmino inversiones como la compra y venta de acciones.
Bajo esta premisa, cabe indicar lo siguiente:
1. De acuerdo a lo sealado en el artculo 2 de la Ley del ITAN, son sujetos del impuesto, en
general del Impuesto a la Renta, incluyendo las sucursales, agencias y dems establecimientos permanentes en el pas de empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier
Asimismo, el inciso a) del artculo 3 de dicha Ley dispone que estn exonerados del ITAN
los sujetos que no hayan iniciado sus operaciones productivas, as como aquellos que las
hubieran iniciado a partir del 1 de enero del ejercicio al que corresponde el pago. Aade
que, en este ltimo caso, la obligacin surgir en el ejercicio siguiente al de dicho inicio.
138
AELE
Ahora bien, el inciso a) del artculo 3 del Reglamento del ITAN indica que se entiende que
una empresa ha iniciado sus operaciones productivas cuando realiza la primera transferencia
de bienes o prestacin de servicios, salvo el caso de las empresas que se encuentran bajo el
mbito de aplicacin del Decreto Legislativo N 818 y modificatorias, las que considerarn iniciadas sus operaciones productivas cuando realicen las operaciones de explotacin
comercial referidas al objetivo principal del contrato, de acuerdo a lo que se establece en
el mismo.
En cuanto al inicio de operaciones, resulta importante citar lo sealado por la Resolucin
del Tribunal Fiscal (RTF) N 9538-3-2008(1), la cual ha sostenido como criterio de observancia obligatoria que para efecto del inciso a) del artculo 3 del Reglamento del ITAN,
tratndose de empresas que no se encuentran bajo el mbito de aplicacin del Decreto
Legislativo N 818, el inicio de operaciones productivas se producir con la primera transferencia de bienes o prestacin de servicios que sea inherente al objeto social o giro de negocio de
la empresa.
2. En virtud de lo expuesto, y atendiendo la primera consulta formulada, en el caso de una
persona jurdica domiciliada en el Per cuyo objeto social consiste nicamente en realizar
inversiones en acciones de otras personas jurdicas, se entender que inicia sus operaciones
productivas para efecto del ITAN cuando efecte la primera transferencia de bienes o
prestacin de servicios que sea inherente a su objeto social antes mencionado.
3. En relacin con la segunda consulta, debe tenerse en cuenta que, entre los fundamentos
que sustentan el criterio de observancia obligatoria establecido a travs de la RTF N
9538-3-2008, se seala lo siguiente:
cuando se alude al inicio de operaciones productivas debe entenderse que la norma se refiere
a la primera transferencia de bienes o prestacin de servicios que realiza una empresa y que
se encuentre relacionada a sus actividades productivas, es decir a aquellas que son parte del
objeto o giro de negocio. La razn de ello radica en que precisamente el objeto social o el giro
de negocio es lo que motiva la constitucin de una sociedad o que se lleve a cabo una empresa,
esto es, es la razn por la que los socios deciden participar en ella, aportar capitales y asumir el
riesgo del negocio (resaltado nuestro).
En ese sentido, toda vez que la persona jurdica tiene nicamente como objeto social la
realizacin de inversiones en acciones de otras personas jurdicas, los depsitos realizados
en entidades del Sistema Financiero Nacional no pueden calificar como una transferencia
de bienes o prestacin de servicios que sea inherente a su objeto social, por lo cual la
obtencin de ingresos derivados de tales depsitos no supone que la empresa haya dado
inicio a sus operaciones productivas para efecto del ITAN.
De igual modo, en la medida que la obtencin de dividendos provenientes de las empresas
cuyas acciones son de su propiedad no supone en s misma la realizacin de una transferencia
de bienes o una prestacin de servicios, la generacin de dicho ingreso tampoco supondr
que la empresa materia de la consulta haya dado inicio a sus operaciones productivas para
efecto del ITAN.
4. Finalmente, en cuanto a la ltima consulta, si bien las normas jurdicas citadas en el presente
informe y la RTF N 9538-3-2008 no desarrollan lo que debe entenderse como inicio de
operaciones productivas para el caso especfico de empresas cuyo objeto social exclusivo
es realizar inversiones en acciones de otras personas jurdicas, considerando el anlisis
efectuado en los numerales precedentes, puede sostenerse que la transferencia de dichas
acciones s constituye una transferencia inherente al mencionado objeto social, por lo cual
la realizacin de esa operacin supone que la empresa ha dado inicio a sus operaciones
productivas para efecto del ITAN.
(1) Publicada el 20 de agosto de 2008.
AELE
139
ITAN
CONCLUSIONES:
Tratndose de una persona jurdica domiciliada en el Per cuyo objeto social nicamente
consiste en realizar inversiones en acciones de otras personas jurdicas:
1. Se entender que, para efecto del ITAN, dicha persona jurdica inicia sus operaciones
productivas, cuando efecte la primera transferencia de bienes o prestacin de servicios
que sea inherente a su objeto social antes mencionado.
2. La obtencin de ingresos derivados de depsitos efectuados en el Sistema Financiero Nacional o por concepto de dividendos provenientes de las empresas cuyas acciones son de
su propiedad, no supone que la empresa haya dado inicio a sus operaciones productivas
para efecto del ITAN.
3. La transferencia de tales acciones por parte de dicha persona jurdica s supone que la
empresa haya dado inicio a sus operaciones productivas para efecto del ITAN.
Atentamente,
CLARA ROSSANA URTEAGA GOLDSTEIN

Intendente Nacional
140
AELE
Lima, 15 de diciembre de 2009
MATERIA:
Se consulta si para que opere la exclusin del valor de la maquinaria y equipos cuya antigedad
es no mayor a 3 aos de la base imponible del Impuesto Temporal a los Activos Netos y del Impuesto Mnimo a la Renta, se requiere que la maquinaria y los equipos nuevos deban estar siendo
utilizados efectivamente en las operaciones de la empresa, o es suficiente con que stos hayan sido
adquiridos, pudiendo encontrarse en proceso de instalacin o puesta en funcionamiento.
BASE LEGAL:
Ley N 28424(1), Ley que crea el Impuesto Temporal a los Activos Netos (en adelante, Ley
del ITAN).
Reglamento del Impuesto Temporal a los Activos Netos, aprobado por el Decreto Supremo
N 025-2005-EF(2) (en adelante, Reglamento del ITAN).
Decreto Legislativo N 774(3), Ley del Impuesto a la Renta.
122-94-EF(4).
ANLISIS:
1. Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN)
Conforme a lo dispuesto en el inciso b) [del] artculo 5 de la Ley del ITAN no se considerar en la base imponible del ITAN el valor de las maquinarias y equipos que no tengan
una antigedad superior a los tres (3) aos.
Por su parte, el inciso b) del artculo 4 del Reglamento del ITAN establece que la antigedad de la maquinaria y equipos se computar desde la fecha del comprobante de pago que
acredite la transferencia hecha por su fabricante o de la Declaracin nica de Aduanas,
segn sea el caso. A tal efecto, los contribuyentes debern acreditar ante la SUNAT la
antigedad de las maquinarias y equipos que excluyan de la base imponible del Impuesto
que les corresponda pagar.
Como se puede apreciar de las normas antes citadas, la nica condicin para excluir el valor
de la maquinaria y los equipos de la base imponible del ITAN es que dichos bienes no
tengan una antigedad mayor a tres (3) aos, computados a partir de la fecha que conste
en el comprobante de pago que acredite la transferencia hecha por su fabricante o en la
Declaracin nica de Aduanas(5).
En este sentido, aun cuando la maquinaria y los equipos se encuentran en proceso de
instalacin o puesta en funcionamiento, el valor de los mismos deber ser excluido de la
base imponible del ITAN.
2. Impuesto Mnimo a la Renta (IMR)
El artculo 113 del Decreto Legislativo N 774(6) estableca que no formaban parte de la
base imponible para efecto de determinar el IMR, el valor de las maquinarias y equipos
adquiridos por las empresas productivas, durante el ejercicio en que se produca la adquisicin y el siguiente, siempre que stos tuvieran una antigedad no mayor a tres (3) aos.
(1) Publicada el 21 de diciembre de 2004, y norma modificatoria.

(2) Publicado el 16 de febrero de 2005.
(3) Publicado el 31 de diciembre de 1993, y normas modificatorias.
(4) Publicado el 21de setiembre de 1994, y normas modificatorias.
(5) Tal como se ha afirmado en el Informe N 195-2009-SUNAT/2B0000, el cual se encuentra disponible en el Portal SUNAT (www.sunat.gob.pe).
(6) El Captulo XIV de este Decreto Legislativo fue derogado por la Segunda Disposicin Final y Transitoria de la Ley N 26777, publicada el 3 de mayo
de 1997.
AELE
141
ITAN
Por su parte, el inciso a) del artculo 64 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta
dispona que la antigedad de las maquinarias y equipos a que se refiere el artculo precedente, se computara desde la fecha de su adquisicin.
De acuerdo a dicho inciso, se entendera como fecha de adquisicin la que constaba en
el comprobante de pago que acredite la transferencia hecha por su fabricante o la de la
declaracin nica de importacin, segn sea el caso.
Agregaba la norma que el contribuyente, previo requerimiento, deba acreditar ante la
SUNAT la antigedad de las maquinarias y equipos que excluyera de la base imponible
del IMR que le corresponda pagar.
Conforme se aprecia de las normas citadas, al igual que en el caso del ITAN, la nica condicin para excluir de la base imponible del IMR el valor de la maquinaria y los equipos
es que dichos bienes no tuvieran una antigedad mayor a 3 aos, computados a partir de
la fecha que se conste en el comprobante de pago que acreditara la transferencia hecha por
su fabricante o en la Declaracin nica de Importacin(7).
En consecuencia, aun cuando la maquinaria y los equipos se encontraran en proceso de
instalacin o puesta en funcionamiento, el valor de los mismos deba ser excluido de la
base imponible del IMR.
CONCLUSIN:
Procede la exclusin de la base imponible del ITAN y del IMR del valor de la maquinaria y
los equipos cuya antigedad es no mayor a tres (3) aos, aun cuando la maquinaria y los equipos
se encuentren en proceso de instalacin o puesta en funcionamiento.
Atentamente,

Intendente Nacional
(7) Tal como se ha afirmado en el Informe N 195-2009-SUNAT/2B0000, el cual se encuentra disponible en el Portal SUNAT (www.sunat.gob.pe).
142
AELE
Lima, 5 de noviembre de 2009
MATERIA:
Se consulta si la deduccin a la base imponible del ITAN, prevista en el inciso h) del artculo
5 de la Ley del ITAN, es aplicable a la infraestructura que construyan empresas titulares de
concesiones otorgadas al amparo del Decreto Supremo N 059-96-PCM, en cumplimiento del
Contrato de Concesin respectivo, sobre porciones de territorio de dominio pblico o de dominio
privado afectados por derechos de servidumbre, sin haber recibido del Estado una infraestructura
edificada antes de la suscripcin de dicho Contrato.
BASE LEGAL:
Ley que crea el Impuesto Temporal a los Activos Netos, Ley N 28424, publicada el
21.12.2004, y normas modificatorias (en adelante, Ley del ITAN).
Texto nico Ordenado de las normas con rango de ley que regulan la entrega en concesin
al sector privado de las obras pblicas de infraestructura y de servicios pblicos, aprobado
por el Decreto Supremo N 059-96-PCM, publicado el 27 de diciembre de1996, y normas
modificatorias (en adelante, TUO de la Ley de Concesiones).
ANLISIS:
1. De acuerdo con lo dispuesto en el inciso h) del artculo 5 de la Ley del ITAN, no se considerar en la base imponible del ITAN los bienes entregados en concesin por el Estado de
acuerdo al texto nico ordenado de las normas con rango de Ley que regulan la entrega en
concesin al sector privado de las obras pblicas de infraestructura y de servicios pblicos,
aprobado por el Decreto Supremo N 059-96-PCM y modificatorias que establecen las
normas para la promocin de las inversiones privadas en la infraestructura de servicios
pblicos, que se encuentran afectados a la prestacin de servicios pblicos, as como las
construcciones efectuadas por los concesionarios sobre los mismos.
Como se aprecia, los bienes entregados en concesin por el Estado, de acuerdo al TUO de
la Ley de Concesiones, as como las construcciones efectuadas por los concesionarios sobre
los mismos, sern deducibles de la base imponible del ITAN, siempre que se encuentren
afectados a la prestacin de servicios pblicos.
2. Por su parte, el artculo 2 del TUO de la Ley de Concesiones seala que la modalidad bajo
la cual se promueve la inversin privada en el mbito de las obras pblicas de infraestructura
y de servicios pblicos es la concesin.
Aade que las concesiones, licencias, autorizaciones, permisos, servidumbres y otros que
se requieran para la utilizacin de recursos naturales, la ejecucin de obras de infraestructura y la prestacin de servicios pblicos se rigen por lo establecido en las leyes sectoriales
correspondientes.
De otro lado, el artculo 13 del TUO antes citado dispone que la concesin sobre bienes
pblicos no otorga un derecho real sobre los mismos. Sin embargo seala dicho artculo,
en estos casos, el contrato de concesin constituir ttulo suficiente para que el concesionario haga valer los derechos que dicho contrato le otorga frente a terceros, en especial el
de cobrar las tarifas, precios, peajes u otros sistemas de recuperacin de las inversiones.
Agrega que en estos supuestos, el concesionario podr explotar el o los bienes objeto de
la concesin por cuenta propia o por medio de terceros, quedando siempre como nico
responsable frente al Estado.
3. Al respecto, es pertinente citar el pronunciamiento emitido por la Agencia de Promocin
de la Inversin Privada - PROINVERSIN(1) respecto a los derechos de servidumbre y la
calificacin de los bienes dados en concesin:
(0) Mediante Oficio N 30-2009-OAJ/PROINVERSIN.
AELE
143
ITAN
...conviene precisar que los bienes de la concesin por naturaleza pueden ser bienes en sentido
estricto (cosas) o derechos y en esta ltima categora se incluye a las servidumbres establecidas o
por establecer sobre bienes de dominio pblico o privado en el marco de un contrato de concesin
de obras pblicas de infraestructura y de servicios pblicos.
(...)
En el sentido indicado, las porciones de territorio de dominio pblico o privado sobre las que
recae un derecho de servidumbre en el marco de un contrato de concesin no constituyen bienes
de la concesin en s mismos, sino que son las servidumbres mismas las que constituyen los bienes
de la concesin y como tal son reguladas en los captulos correspondientes de los contratos de
concesin.
La explicacin anterior se condice con lo dispuesto en el Artculo 13 del Texto nico Ordenado
de las Normas con rango de ley que regulan la entrega en concesin de obras pblicas de infraestructura y de servicios pblicos aprobado por Decreto Supremo N. 060-96-PCM, establece que
la concesin sobre bienes pblicos no otorga un derecho real sobre los mismos ().
4. Por lo expuesto, considerando que los derechos de servidumbre son parte de los bienes de la
concesin, puede entenderse que las construcciones que efecten los concesionarios sobre
la porcin del territorio pblico o privado afectado por derechos de servidumbre tambin
se encuentran comprendidas dentro de los alcances del inciso h) del artculo 5 de la Ley
del ITAN, toda vez que se trata de derechos que son otorgados por el Estado, entre otros,
para la prestacin de servicios pblicos.
En tal sentido, puede sostenerse que la deduccin establecida en dicho inciso resulta
aplicable a las construcciones que realicen los concesionarios sobre las porciones de territorio de dominio pblico o privado afectados por derechos de servidumbre relativos
a la concesin.

CONCLUSIN:
La deduccin establecida en el inciso h) del artculo 5 de la Ley del ITAN resulta aplicable a
las construcciones que realicen los concesionarios sobre porciones de territorio de dominio pblico
o privado afectados por derechos de servidumbre relativos a la concesin.
Atentamente,
MNICA PATRICIA PINGLO TRIPE
Intendente Nacional
144
AELE
MATERIA:
Se formulan las siguientes consultas relacionadas con la exclusin de la base imponible del
Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN) y del Impuesto Mnimo a la Renta (IMR) del
valor de las maquinarias y equipos cuya antigedad es no mayor a 3 aos:
1. La exclusin de la base imponible del ITAN y del IMR de las maquinarias y equipos
nuevos opera desde que se produce la adquisicin de las maquinarias y equipos nuevos,
lo que se acredita con la factura o con la Declaracin de Aduana correspondiente?
2. Los requisitos sealados anteriormente son los nicos necesarios para efectuar la exclusin de las maquinarias y equipos nuevos de la base imponible del ITAN y del IMR,
no siendo exigible, por tanto, otras condiciones tales como: i) una forma determinada de
contabilizacin de los bienes; ii) si stos vienen siendo utilizados o no efectivamente en el
ejercicio por encontrarse en proceso de instalacin (en curso); y, iii) si los bienes vienen
siendo objeto de depreciacin o no durante el ejercicio en que se hace uso del beneficio?
BASE LEGAL:
Ley N 28424(1), Ley que crea el Impuesto Temporal a los Activos Netos (en adelante, Ley
del ITAN).
Reglamento del Impuesto Temporal a los Activos Netos, aprobado por el Decreto Supremo
N 025-2005-EF(2) (en adelante, Reglamento del ITAN).
Decreto Legislativo N 774(3), Ley del Impuesto a la Renta.
122-94-EF(4).
135-99-EF(5) (en adelante, TUO del Cdigo Tributario).
ANLISIS:
En relacin con las consultas formuladas, entendemos que las mismas se encuentran orientadas a determinar si a efecto de excluir de la base imponible del ITAN y del IMR el valor de
las maquinarias y equipos que no tengan una antigedad superior a los tres (3) aos, basta con
computar dicha antigedad desde la fecha que consta en el comprobante de pago que acredite
la transferencia hecha por su fabricante o en la Declaracin nica de Aduanas, o si adems se
necesitan requisitos adicionales, como por ejemplo: i) una forma determinada de contabilizacin
de los bienes; ii) si stos vienen siendo utilizados o no efectivamente en el ejercicio por encontrarse
en proceso de instalacin (en curso); y, iii) si los bienes vienen siendo objeto de depreciacin o no
durante el ejercicio en que se hace uso del beneficio.
Al respecto, es del caso sealar lo siguiente:
1. El artculo 113 del Decreto Legislativo N 774(6) estableca que no formaban parte de la
base imponible para efecto de determinar el IMR, el valor de las maquinarias y equipos
adquiridos por las empresas productivas, durante el ejercicio en que se produca la adquisicin y el siguiente, siempre que stos tuvieran una antigedad no mayor a tres (3) aos.
Por su parte, el inciso a) del artculo 64 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta
(1) Publicada el 21 de diciembre de 2004, y norma modificatoria.

(2) Publicado el 16 de febrero de 2005.
(3) Publicado el 31 de diciembre de 1993, y normas modificatorias.
(4) Publicado el 21 de setiembre de 1994, y normas modificatorias.
(5) Publicado el 19 de agosto de 1999, y normas modificatorias.
(6) El Captulo XIV de este Decreto Legislativo fue derogado por la Segunda Disposicin Final y Transitoria de la Ley N 26777, publicada el 3 de mayo
de 1997.
AELE
145
ITAN
dispuso que la antigedad de las maquinarias y equipos a que se refiere el artculo precedente, se computara desde la fecha de su adquisicin.
Segn dicho inciso, se entendera como fecha de adquisicin la que constaba en el comprobante de pago que acredite la transferencia hecha por su fabricante o la de la declaracin
nica de importacin, segn sea el caso.
Aada que el contribuyente, previo requerimiento, deba acreditar ante la SUNAT la
antigedad de las maquinarias y equipos que excluyera de la base imponible del IMR que
le corresponda pagar.
2. De otro lado, el inciso b) del artculo 5 de la Ley del ITAN seala que no se considerar
en la base imponible del Impuesto el valor de las maquinarias y equipos que no tengan
una antigedad superior a los tres (3) aos.
Ahora bien, el inciso b) del artculo 4 del Reglamento del ITAN indica que la antigedad
de la maquinaria y equipos se computar desde la fecha del comprobante de pago que
acredite la transferencia hecha por su fabricante o de la Declaracin nica de Aduanas,
segn sea el caso. A tal efecto, los contribuyentes debern acreditar ante la SUNAT la
antigedad de las maquinarias y equipos que excluyan de la base imponible del Impuesto
que les corresponda pagar.
3. Como se puede apreciar de las normas antes glosadas, a fin de determinar la antigedad
no mayor a 3 aos de las maquinarias y equipos para la exclusin del valor de los mismos
de la base imponible del IMR y del ITAN, debe tenerse en cuenta la fecha que conste
en el comprobante de pago que acredite la transferencia hecha por su fabricante o en la
Declaracin nica de Aduanas.
Sin perjuicio de lo antes expuesto, es del caso sealar que el artculo 62 del TUO del Cdigo Tributario dispone que la facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria se
ejerce en forma discrecional, de acuerdo a lo establecido en el ltimo prrafo de la Norma
IV del Ttulo Preliminar.
Agrega el citado artculo que el ejercicio de la funcin fiscalizadora incluye la inspeccin,
investigacin y el control del cumplimiento de obligaciones tributarias, incluso de aquellos
sujetos que gocen de inafectacin, exoneracin o beneficios tributarios.
En ese sentido, nada impide que en ejercicio de su facultad fiscalizadora, la Administracin Tributaria pueda solicitar la informacin necesaria para comprobar la veracidad de
las operaciones que constan en los comprobantes de pago o las Declaraciones nicas de
Aduana.
CONCLUSIONES:
1. A fin de determinar la antigedad no mayor a 3 aos de las maquinarias y equipos para la
exclusin del valor de los mismos de la base imponible del IMR y del ITAN, debe tenerse
en cuenta la fecha que conste en el comprobante de pago que acredite la transferencia
hecha por su fabricante o en la Declaracin nica de Aduanas.
2. En ejercicio de su facultad fiscalizadora, la Administracin Tributaria puede solicitar la
informacin que estime necesaria para comprobar la veracidad de las operaciones que
constan en los comprobantes de pago o las Declaraciones nicas de Aduana.
Atentamente,

Intendente Nacional
146
AELE
Lima, 8 de julio de 2009
MATERIA:
Tratndose de empresas que se encuentran bajo el mbito de aplicacin del Decreto Legislativo
N 973, cundo deben considerar iniciadas sus operaciones productivas para propsitos de determinar si gozan o no de la exoneracin prevista en el inciso a) del artculo 3 de la Ley del ITAN?
BASE LEGAL:
de diciembre de 2004, y normas modificatorias (en adelante, la Ley del ITAN).
Reglamento de la Ley que crea el Impuesto Temporal a los Activos Netos, aprobado por
el Decreto Supremo N 025-2005-EF, publicado el 16 de febrero de 2005 (en adelante,
el Reglamento del ITAN).
Reglamento del Decreto Legislativo N 818 y Normas Modificatorias, aprobado por el
Decreto Supremo N 084-98-EF, publicado el 14 de agosto de 1998.
Decreto Legislativo N 973, que establece el Rgimen Especial de Recuperacin Anticipada
del Impuesto General a las Ventas, publicado el 10 de marzo de 2007.
ANLISIS:
1. De acuerdo con lo dispuesto en el inciso a) del artculo 3 de la Ley del ITAN, estn
exonerados de dicho Impuesto los sujetos que no hayan iniciado sus operaciones productivas, para cuyo efecto el inciso a) del artculo 3 del Reglamento del ITAN seala que se
entiende que una empresa ha iniciado sus operaciones productivas cuando realiza la primera transferencia de bienes o prestacin de servicios, salvo el caso de las empresas que se
encuentran bajo el mbito de aplicacin del Decreto Legislativo N 818 y modificatorias,
las que considerarn iniciadas sus operaciones productivas cuando realicen las operaciones
de explotacin comercial referidas al objetivo principal del contrato, de acuerdo a lo que
se establece en el mismo.
Cabe indicar que, mediante la Resolucin N 09538-3-2008(1), el Tribunal Fiscal ha sostenido como criterio de observancia obligatoria que para efecto del inciso a) del artculo 3
del Reglamento del ITAN, tratndose de empresas que no se encuentran bajo el mbito
de aplicacin del Decreto Legislativo N 818, el inicio de las operaciones productivas se
producir con la primera transferencia de bienes o prestacin de servicios que sea inherente al
objeto social o giro de negocio de la empresa.
Como se puede apreciar, para determinar la aplicacin de la exoneracin materia de la
consulta, debe verificarse que una empresa no ha iniciado sus operaciones productivas
debido a que no ha realizado la primera transferencia de bienes o prestacin de servicios
inherente a su objeto social o giro del negocio, salvo en el caso segn indica la norma
reglamentaria de empresas comprendidas en el Decreto Legislativo N 818, las cuales
no deben haber realizado las operaciones de explotacin comercial referidas al objetivo
principal del contrato, de acuerdo a lo que se establece en el mismo.
2. De otro lado, en atencin a la multiplicidad de regulaciones especiales coexistentes respecto
del Rgimen de Recuperacin Anticipada del IGV, se promulg el Decreto Legislativo N
973 que establece el Rgimen Especial de Recuperacin Anticipada de dicho Impuesto,
sustituyendo a los anteriores regmenes existentes, incluyendo el regulado por el Decreto
Legislativo N 818 y normas modificatorias.
Es importante resaltar que la Primera Disposicin Complementaria Transitoria del De
(1) Publicada el 20 de agosto de 2008.
AELE
147
ITAN
3.
creto Legislativo N 973 dispuso que las personas naturales o jurdicas que a la fecha de
la entrada en vigencia del citado Decreto tengan suscrito un Contrato de Inversin con el
Estado al amparo, entre otros, del Rgimen a que se refiere el Decreto Legislativo N 818 y
normas modificatorias, seguirn gozando de la recuperacin anticipada del IGV conforme
al marco normativo vigente a la fecha de suscripcin del Contrato de Inversin, incluido
el procedimiento para la ampliacin de los listados de bienes, de corresponder.
Ahora bien, debe tenerse en cuenta que el numeral 5.2 del artculo 5 del Decreto Legislativo
N. 973 dispone que se considerar que los beneficiarios del Rgimen (de Recuperacin
Anticipada del Impuesto General a las Ventas) han iniciado la explotacin del proyecto,
cuando realicen la primera exportacin de un bien o servicio, o la primera transferencia
de un bien o servicio gravado con el IGV, que resulten de dicha explotacin, as como
cuando perciban cualquier ingreso gravado con el IGV que constituya el sistema de recuperacin de las inversiones en el proyecto, incluidos los costos o gastos de operacin o el
mantenimiento efectuado.
Por su parte, el artculo 3 del Reglamento del Decreto Legislativo N 818 seala que el
inicio de las operaciones productivas ser determinado en el Contrato Sectorial respectivo,
y deber indicarse en la Resolucin Suprema con la que se aprueba a las empresas que
califiquen as como los requisitos y caractersticas que deba cumplir cada contrato.
De las normas antes glosadas fluye que, en cuanto a la oportunidad en que se entienden
iniciadas las operaciones productivas, el Decreto Legislativo N 973 contiene una regulacin distinta a la prevista en el Decreto Legislativo N 818 y su Reglamento, por lo que la
excepcin sealada en el inciso a) del artculo 3 del Reglamento del ITAN no podra estar
referida a empresas distintas a aquellas bajo el mbito de aplicacin del Decreto Legislativo
N 818 y sus modificatorias, por cuanto solo en este ltimo dispositivo se hace referencia al
inicio de operaciones fijado en el contrato sectorial. Por el contrario, el Decreto Legislativo
N 973 ha contemplado en su propio texto los momentos en que se consideran iniciadas
las operaciones de las empresas, sin importar si las mismas han suscrito o no un contrato
con el Estado al amparo de las normas sectoriales.
En ese sentido, toda vez que la normatividad del ITAN al aludir al momento en que se
considera que una empresa ha iniciado sus operaciones productivas, no contempla regla
especial alguna para las empresas comprendidas en el mbito de aplicacin del Decreto
Legislativo N 973, debe entenderse que les resulta de aplicacin la regla general contenida
en el inciso a) del artculo 3 del Reglamento del ITAN y considerar que dichas empresas
inician sus operaciones productivas cuando realizan la primera transferencia de bienes o
prestacin de servicios, con la precisin establecida en la Resolucin N 09538-3-2008
emitida por el Tribunal Fiscal, esto es, cuando realizan la primera transferencia de bienes o
prestacin de servicios que sea inherente al objeto social o giro de negocio de la empresa.
CONCLUSIN:
Para fines de la exoneracin prevista en el inciso a) del artculo 3 de la Ley del ITAN, las
empresas que se encuentran bajo el mbito de aplicacin del Decreto Legislativo N 973 debern
considerar iniciadas sus operaciones productivas cuando realicen la primera transferencia de bienes
o prestacin de servicios que sea inherente al objeto social o giro de negocio de tales empresas.
Atentamente,
Intendente Nacional
148
AELE
MATERIA:
1. A las devoluciones por Impuesto Temporal a los Activos Netos les es aplicable lo establecido
en el primer prrafo del artculo 2 de la Ley N 29191?
2. A las devoluciones por retenciones y percepciones del Impuesto General a las Ventas les
es aplicable lo establecido en el primer prrafo del artculo 2 de la Ley N 29191? Ello
implicara una derogacin tcita de las leyes especiales que regulaban la devolucin de las
mismas?
BASE LEGAL:
de diciembre de 2004, y norma modificatoria (en adelante, Ley del ITAN).
Ley N 29173, Ley que establece el Rgimen de Percepciones del Impuesto General a las
Ventas, publicada el 23 de diciembre de 2007.
Resolucin de Superintendencia N 37-2002/SUNAT, que aprueba el Rgimen de Retenciones del Impuesto General a las Ventas aplicable a los proveedores y designa a agentes de
retencin, publicada el 19 de abril de 2002.
Ley N 28053, Ley que establece disposiciones con relacin a percepciones y retenciones,
publicada el 8 de agosto de 2003.
Ley N 29191, Ley que establece la aplicacin de intereses a las devoluciones por crditos
por tributos, publicada el 20 de enero de 2008.
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por el Decreto Supremo N 13599-EF, publicado el 19 de agosto de 1999, y normas modificatorias (en adelante, TUO
del Cdigo Tributario).
ANLISIS:
I. Para efecto del presente Informe, se parte de las siguientes premisas:
Las devoluciones del ITAN materia de consulta, son aquellas efectuadas en virtud de
lo dispuesto en el tercer prrafo del artculo 8 de la Ley del ITAN y el artculo 10 del
Reglamento de esta Ley.
En cuanto a las devoluciones por retenciones y percepciones del IGV, se entiende que la
consulta se encuentra referida a aquellas que se efectan en aplicacin de lo establecido
en el artculo 31 del TUO de la Ley del IGV.
As, a fin de brindar atencin a las consultas planteadas, se efectuar una breve resea
general de la normatividad aplicable:
1. IMPUESTO TEMPORAL A LOS ACTIVOS NETOS - ITAN
Mediante el artculo 1 de la Ley N 28424 se crea el ITAN, aplicable a los generadores
de renta de tercera categora sujetos al Rgimen General del Impuesto a la Renta. El
Impuesto se aplica sobre los activos netos al 31 de diciembre del ao anterior, surgiendo
la obligacin el 1 de enero de cada ejercicio.
El artculo 8 de la referida Ley dispone que el monto efectivamente pagado, sea total
o parcialmente, por concepto del ITAN podr utilizarse como crdito:
AELE
149
ITAN
a. Contra los pagos a cuenta del Rgimen General del Impuesto a la Renta de los
perodos tributarios de marzo a diciembre del ejercicio gravable por el cual se pag
el Impuesto, y siempre que se acredite el Impuesto hasta la fecha de vencimiento
de cada uno de los pagos a cuenta.
b. Contra el pago de regularizacin del Impuesto a la Renta del ejercicio gravable al
que corresponda.
Agrega la norma, en su tercer prrafo, que en caso de que se opte por su devolucin,
este derecho nicamente se generar con la presentacin de la declaracin jurada anual
del Impuesto a la Renta del ao correspondiente. Para solicitar la devolucin el contribuyente deber sustentar la prdida tributaria o el menor Impuesto obtenido sobre la
base de las normas del rgimen general. La devolucin deber efectuarse en un plazo no
mayor de sesenta (60) das de presentada la solicitud. Vencido dicho plazo el solicitante
podr considerar aprobada su solicitud. En este caso la SUNAT bajo responsabilidad
deber emitir las Notas de Crdito Negociables, de acuerdo a lo establecido por el
Cdigo Tributario y sus normas complementarias.
Por su parte, el artculo 10 del Reglamento de la Ley del ITAN establece que, si luego de
acreditar el Impuesto contra los pagos a cuenta mensuales y/o contra el pago de regularizacin del Impuesto a la Renta del ejercicio por el cual se pag el Impuesto quedara un saldo
no aplicado, este saldo podr ser devuelto de acuerdo a lo sealado en el tercer prrafo del
2. RETENCIONES Y PERCEPCIONES DEL IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS (IGV)

Conforme a lo establecido en la Resolucin de Superintendencia N 037-2002/SUNAT,
que regula el Rgimen de Retenciones del IGV, el Agente de Retencin designado
mediante Resolucin de Superintendencia retendr al proveedor(1) un porcentaje del
importe de la operacin, debiendo declarar el monto total de las retenciones practicadas
en el perodo y efectuar el pago respectivo utilizando el PDT Agente de Retencin,
Formulario Virtual N 626. Por su parte, el proveedor deber efectuar su declaracin
y pago mensual del IGV consignando el impuesto que se le hubiere retenido, a efecto
de su deduccin del tributo a pagar.
De otro lado, en cuanto al Rgimen de Percepciones del IGV, de acuerdo con lo sealado en la Ley N 29173, el Agente de Percepcin percibe del cliente o importador un
monto por concepto del IGV que stos ltimos causarn en sus operaciones posteriores,
estando obligado a ingresar al fisco dicho monto. Por su parte, el cliente o importador
deber efectuar su declaracin y pago mensual del IGV consignando el monto que se
le hubiera percibido a efecto de su deduccin del IGV a pagar.
Cabe indicar que segn lo dispuesto en el artculo 31 del TUO de la Ley del IGV, el
contribuyente(2) deducir del IGV a pagar las retenciones o percepciones que se hubieran
efectuado por concepto del citado Impuesto.
Aade la norma que, en caso que no existieran operaciones gravadas o ser stas insuficientes para absorber las retenciones o percepciones, el contribuyente podr:
a. Arrastrar las retenciones o percepciones no aplicadas a los meses siguientes.
b. Si las retenciones o percepciones no pudieran ser aplicadas en un plazo no menor
de tres (3) perodos consecutivos, el contribuyente podr optar por solicitar la
devolucin de las mismas.
En caso de que opte por solicitar la devolucin de los saldos no aplicados, la solicitud solo proceder hasta por el saldo acumulado no aplicado o compensado al
(1) Se entiende por tal, al vendedor del bien mueble o inmueble, prestador del servicio o al que ejecuta los contratos de construccin, en las
operaciones gravadas con el IGV (inciso d) del artculo 1 de la Resolucin de Superintendencia N 37-2002/SUNAT).
(2) Sujeto retenido o percibido.
150
AELE
ltimo perodo vencido a la fecha de presentacin de la solicitud, siempre que en

la declaracin de dicho perodo conste el saldo cuya devolucin se solicita.
La SUNAT establecer la forma y condiciones en que se realizarn tanto la solicitud
como la devolucin.
c. Solicitar la compensacin a pedido de parte, en cuyo caso ser de aplicacin lo dispuesto en la Dcimo Segunda Disposicin Complementaria del Decreto Legislativo
N 981. Esta solicitud podr efectuarse a partir del perodo siguiente a aquel en
que se generaron las retenciones o percepciones no aplicadas.
3. DEVOLUCIN DE PAGOS INDEBIDOS O EN EXCESO
De acuerdo con lo dispuesto en el artculo 38 del TUO del Cdigo Tributario(3), las
devoluciones de pagos realizados indebidamente o en exceso se efectuarn en moneda
nacional, agregndoles un inters fijado por la Administracin Tributaria, en el perodo
comprendido entre el da siguiente a la fecha de pago y la fecha en que se ponga a
disposicin del solicitante la devolucin respectiva, de conformidad con lo siguiente:
a. Tratndose de pago indebido o en exceso que resulte como consecuencia de cualquier
documento emitido por la Administracin Tributaria, a travs del cual se exija el
pago de una deuda tributaria, se aplicar la tasa de inters moratorio (TIM) prevista
en el artculo 33.
b. Tratndose de pago indebido o en exceso que no se encuentre comprendido en el
supuesto sealado en el literal a), la tasa de inters no podr ser inferior a la tasa
pasiva de mercado promedio para operaciones en moneda nacional (TIPMN),
publicada por la Superintendencia de Banca, Seguros y Administradoras Privadas
de Fondos de Pensiones el ltimo da hbil del ao anterior, multiplicada por un
factor de 1,20.
Los intereses se calcularn aplicando el procedimiento establecido en el artculo 33
del mismo TUO del Cdigo Tributario. Agrega este artculo que, tratndose de las
devoluciones efectuadas por la Administracin Tributaria que resulten en exceso o en
forma indebida, el deudor tributario deber restituir el monto de dichas devoluciones
aplicando la tasa de inters moratorio (TIM) prevista en el artculo 33, por el perodo
comprendido entre la fecha de la devolucin y la fecha en que se produzca la restitucin.
Tratndose de aquellas devoluciones que se tornen en indebidas, se aplicar el inters
a que se refiere el literal b) del primer prrafo(4).
De otro lado, el artculo 5 de la Ley N 28053 precisa que el inters aplicable a las
devoluciones de las retenciones y/o percepciones no aplicadas del IGV es aquel a que
se refiere el artculo 38 del TUO del Cdigo Tributario. Dicho inters se aplicar en
el perodo comprendido entre la fecha de presentacin o de vencimiento de la declaracin mensual donde conste el saldo acumulado de las retenciones y/o percepciones
por el cual se solicita la devolucin, lo que ocurra primero, y la fecha en que se ponga
a disposicin del solicitante la devolucin respectiva. No obstante, se aplicar la tasa de
(3) Segn texto sustituido por el artculo 1 de la Ley N 29191.

(4) Cabe indicar que antes de la sustitucin dispuesta por la Ley N 29191, el artculo 38 del TUO del Cdigo Tributario sealaba lo siguiente:
Artculo 38.- Las devoluciones de pagos realizados indebidamente o en exceso se efectuarn en moneda nacional agregndoles un
inters fijado por la Administracin Tributaria, el cual no podr ser inferior a la tasa pasiva de mercado promedio para operaciones en
moneda nacional (TIPMN) publicada por la Superintendencia de Banca, Seguros y Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones
el ltimo da hbil del ao anterior, multiplicado por un factor de 1,20, en el perodo comprendido entre el da siguiente a la fecha de
pago y la fecha en que se ponga a disposicin del solicitante la devolucin respectiva.

Los intereses se calcularn aplicando el procedimiento establecido en el Artculo 33. Cuando por Ley especial se dispongan devoluciones, las mismas se efectuarn en las condiciones que la Ley establezca.

Tratndose de las devoluciones efectuadas por la Administracin Tributaria que resulten en exceso o en forma indebida, el deudor
tributario deber restituir el monto de dichas devoluciones, aplicando la tasa de inters moratorio (TIM) prevista en el Artculo 33,
por el perodo comprendido entre la fecha de la devolucin y la fecha en que se produzca la restitucin. Tratndose de aquellas que
se tornen en indebidas, se aplicar el inters a que se refiere el primer prrafo del presente artculo.
AELE
151
ITAN
inters moratorio (TIM) a que se refiere el artculo 33 del TUO del Cdigo Tributario
a partir del da siguiente en que venza el plazo con el que cuenta la Administracin
Tributaria para pronunciarse sobre la solicitud de devolucin hasta la fecha en que la
misma se ponga a disposicin del solicitante.
4. DEVOLUCIN DE CRDITOS POR TRIBUTOS
El artculo 2 de la Ley N 29191 dispone que a los crditos por tributos les ser de
aplicacin el inters a que se refiere el literal b) del artculo 38 del TUO del Cdigo
Tributario, en el perodo comprendido entre el trigsimo primer da hbil de presentada
la solicitud de devolucin y la fecha en que se ponga a disposicin del solicitante la
devolucin, salvo que las normas vigentes establezcan un plazo mayor a treinta (30)
das hbiles para atender las solicitudes, caso en el cual los referidos intereses sern de
aplicacin en el perodo comprendido entre el da siguiente al vencimiento del plazo
establecido en la norma legal para que la Administracin Tributaria resuelva la solicitud de devolucin y la fecha en que se ponga a disposicin del solicitante la citada
devolucin.
Aade la norma que, para efectos de la aplicacin de lo sealado en el prrafo precedente se entiende por crditos por tributos el saldo a favor del exportador, el reintegro
tributario, recuperacin anticipada del IGV e Impuesto de Promocin Municipal
(IPM), devolucin definitiva del IGV e IPM, la restitucin de derechos arancelarios y
cualquier otro concepto similar establecido en las normas tributarias que no constituya
pagos indebidos o en exceso.
Adicionalmente, se seala que, los intereses se calcularn aplicando el procedimiento
establecido en el artculo 33 del TUO del Cdigo Tributario.
Por ltimo, se dispone que, tratndose de las devoluciones a que se refiere dicha Ley,
que resulten en exceso o en forma indebida, la restitucin se regir por las normas que
regulan los crditos tributarios, debiendo considerarse como parte de la base de clculo
de la TIM, a que se refiere el artculo 33 del TUO del Cdigo Tributario, los intereses
a que se refiere dicho artculo 2.
II. Teniendo en cuenta el marco normativo antes desarrollado, procederemos a brindar
respuesta a las consultas planteadas:
1. DEVOLUCIONES POR ITAN
De las normas antes glosadas se puede apreciar que el artculo 38 del TUO del Cdigo
Tributario regula la devolucin de los pagos efectuados indebidamente o en exceso, en
tanto que el artculo 2 de la Ley N 29191 establece el inters aplicable a las devoluciones de los crditos por tributos que no constituyan pagos indebidos o en exceso.
En lo que respecta al ITAN, se tiene que el monto efectivamente pagado por este
concepto, sea total o parcialmente, puede ser utilizado como crdito contra los pagos a
cuenta del Rgimen General del Impuesto a la Renta de los perodos tributarios de marzo
a diciembre del ejercicio gravable por el cual se pag el Impuesto, o contra el pago de
regularizacin del Impuesto a la Renta del ejercicio gravable al que corresponda el pago
del ITAN. Adicionalmente, los sujetos del ITAN estn facultados a solicitar la devolucin
del referido Impuesto, siempre que sustenten la prdida tributaria o el menor Impuesto a
la Renta obtenido de acuerdo a las normas del Rgimen General del Impuesto a la Renta
o exista saldo no aplicado contra los pagos a cuenta y/o contra el pago de regularizacin
del Impuesto a la Renta del ejercicio por el cual se pag el ITAN.
Ahora bien, conforme a lo sealado en el Informe N 099-2006-SUNAT/2B0000(5),
la solicitud de devolucin que estn autorizados a presentar los sujetos del ITAN no
(5) Disponible en la pgina web de la SUNAT: http://www.sunat.gob.pe.
152
AELE
corresponde a la devolucin de un pago en el que haya mediado un error, es decir indebido

o en exceso, sino al cumplimiento de lo dispuesto en la norma especial que regula dicho
Impuesto.
Por ello, se concluy que respecto de los pagos del ITAN materia de devolucin, no
resultan de aplicacin las normas contenidas en el artculo 38 del TUO del Cdigo
Tributario, toda vez que dicha devolucin no involucra un pago indebido o en exceso.
Siendo as, es preciso analizar si los pagos del ITAN susceptibles de devolucin constituyen crditos por tributos a que hace referencia el artculo 2 de la Ley N 29191 y
si, por lo tanto, les es aplicable el inters sealado en el primer prrafo de dicho artculo.
Al respecto, aun cuando la norma en comentario no contiene, en estricto, una definicin de crditos por tributos, seala que como tales deber entenderse al saldo a
favor del exportador, el reintegro tributario, recuperacin anticipada del IGV e IPM,
devolucin definitiva del IGV e IPM, la restitucin de derechos arancelarios y cualquier
otro concepto similar establecido en las normas tributarias que no constituya pagos
indebidos o en exceso.
Como puede apreciarse el elemento similar que contienen dichos conceptos es la
existencia de un monto a favor del sujeto pasivo de la relacin jurdico-tributaria, que
tiene como origen una obligacin de carcter tributario, estando comprendido en el
mismo cualquier concepto al que las normas especiales le den la condicin de crdito
sujeto a devolucin.
En este aspecto, debe tenerse en cuenta lo sealado en la Exposicin de Motivos del
Proyecto de Ley que diera lugar a la Ley N 29191, en el cual se indica que dicho
proyecto tiene por finalidad reconocer la prdida financiera que le significa a los sujetos
el no contar con los recursos financieros que se derivan de normas que otorgan la devolucin
de tributos en el plazo en ellas estipulado (...) se plantea el artculo 2 a fin de permitir que
se apliquen intereses a los crditos por tributos que no califiquen como pagos indebidos o en
exceso, cuando la Administracin Tributaria no hubiera resuelto la solicitud de devolucin
respectiva en los plazos (...).
De lo antes sealado, se puede afirmar que a las devoluciones por ITAN les es de
aplicacin lo establecido en el primer prrafo del artculo 2 de la Ley N 29191.
2. DEVOLUCIONES POR RETENCIONES Y PERCEPCIONES DEL IGV

Tratndose de las retenciones y percepciones del IGV, aun cuando el ingreso al fisco
de los montos retenidos o percibidos lo efecta el agente de retencin o percepcin
designado como tal, dichos montos constituyen pagos por concepto del IGV que en
definitiva corresponde a los contribuyentes del tributo (proveedor, cliente o importador,
segn sea el caso); por ello, la norma establece que stos ltimos puedan deducir tales
montos a efecto de la determinacin mensual del IGV a su cargo.
En caso de no existir operaciones gravadas o ser stas insuficientes para absorber las
retenciones o percepciones, el contribuyente podr arrastrarlas, solicitar su devolucin
o compensarlas de acuerdo con lo establecido por las normas para tal efecto.
En este sentido, y tal como se seala en el Informe N 009-2008-SUNAT/2B0000,
para el caso de las retenciones del IGV(6), el pago en exceso, es decir el crdito que puede
ser objeto de compensacin o devolucin, de ser el caso, se establece al momento de la determinacin mensual del IGV, en la medida que se genera un saldo no aplicado de retenciones
para el proveedor, contribuyente del mencionado tributo. (...) Dichas retenciones pueden ser
deducidas por el proveedor de su IGV a pagar, tras lo cual ste podr determinar si existe
un pago en exceso sujeto a compensacin o devolucin, segn corresponda.
As, se puede afirmar que los montos retenidos o percibidos por aplicacin del Rgimen
de Retenciones o Percepciones del IGV, y cuya devolucin puede ser solicitada por
(6) Criterio que tambin resultara aplicable para el caso de las percepciones.
AELE
153
ITAN
el contribuyente del IGV, constituyen montos pagados en exceso(7) y, por ende, para
efecto del clculo de intereses resulta de aplicacin lo establecido en el literal b) del
artculo 38 del TUO de Cdigo Tributario(8).
Sin embargo, para la determinacin del perodo en el cual se aplicar el inters antes
indicado, deber estarse a lo normado por el artculo 5 de la Ley N 28053, la cual
constituye norma especial que regula las devoluciones de las retenciones y/o percepciones
del IGV.
CONCLUSIONES:
1. A las devoluciones por ITAN efectuadas en aplicacin del artculo 8 de la Ley N 28424,
les es de aplicacin lo establecido en el primer prrafo del artculo 2 de la Ley N 29191.
2. A las devoluciones por retenciones y percepciones del IGV, les es de aplicacin lo normado
por el artculo 5 de la Ley N 28053, la cual constituye norma especial aplicable a tales
conceptos; siendo, por ende, aplicable a dichas devoluciones el inters establecido en el
literal b) del artculo 38 del TUO de Cdigo Tributario.
Atentamente,

Intendente Nacional
(7) Sobre este aspecto, debe tenerse en consideracin lo sealado en la Exposicin de Motivos del Proyecto que diera lugar al Decreto Legislativo
N 981, el cual seala lo siguiente:
(...) el Cdigo Tributario ha previsto que el pago de la obligacin tributaria tratndose de tributos de liquidacin mensual, como es el
caso del IGV, sea efectuado no slo en forma directa por parte del contribuyente sino tambin a travs de su retencin o percepcin
en caso que se haya designado agentes de retencin o percepcin para tal efecto.

En este sentido, los pagos en exceso pueden originarse tambin en retenciones o percepciones, como es el caso de las efectuadas de
conformidad con el Rgimen de Retenciones del IGV y el Rgimen de Percepciones del IGV, regulados por las Resoluciones de Superintendencia Nms. 037-2002/SUNAT26 y 058-2006/SUNAT27.

(...) Cabe resaltar que los tributos retenidos y percibidos, por su propia naturaleza, suponen que los sujetos del IGV soporten dicha
detraccin por parte de los agentes de retencin y percepcin, en un momento anterior al de su aplicacin efectiva contra el impuesto
respecto del cual se produce la retencin y percepcin. Ambos conceptos tienden a asegurar el cumplimiento de la obligacin tributaria
por lo que a partir de su entrega o abono al fisco no corresponde en estricto atribuirles la calidad de pagos en exceso, supuesto que en
cualquier caso se verifica recin con la imposibilidad de su aplicacin total o parcial, lo que ocurre en una etapa posterior y se refleja
en las declaraciones mensuales del sujeto retenido o percibido.
(8) Es decir, que la tasa de inters no podr ser inferior a la tasa pasiva de mercado promedio para operaciones en moneda nacional (TIPMN),
publicada por la Superintendencia de Banca, Seguros y Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones el ltimo da hbil del ao anterior,
multiplicado por un factor de 1,20.
154
AELE
Lima, 21 de febrero de 2007
MATERIA:
En relacin con el Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN) e Impuesto a la Renta, se
formulan las siguientes consultas:
1. El pago del ITAN efectuado con posterioridad a la regularizacin del Impuesto a la Renta,
es susceptible de devolucin?
2. En caso que la respuesta a la primera pregunta sea negativa, dicho pago es deducible como
gasto?
BASE LEGAL:
Texto nico Ordenado (TUO) de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto
Supremo N 179-2004-EF, publicado el 8 de diciembre de 2004 y normas modificatorias
de diciembre de 2004, modificada por el Decreto Legislativo N 971, publicado el 24 de
diciembre de 2006 (en adelante, Ley del ITAN).
ANLISIS:
Para efecto del presente anlisis, se parte de la premisa que los pagos realizados por el ITAN
son posteriores a la presentacin de la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta del ejercicio gravable al cual corresponden dichos pagos o al vencimiento del plazo para tal efecto, lo que
hubiera ocurrido primero, y la devolucin a que se refiere la primera consulta es la dispuesta en
la Ley del ITAN. En ese sentido, debemos indicar lo siguiente:
1. El artculo 1 de la Ley del ITAN crea este impuesto, aplicable a los generadores de renta
de tercera categora sujetos al rgimen general del Impuesto a la Renta. El Impuesto se
aplica sobre los Activos Netos al 31 de diciembre del ao anterior, surgiendo la obligacin
el 1 de enero de cada ejercicio.
El artculo 8 de la misma Ley dispone que el monto efectivamente pagado, sea total o
parcialmente, por concepto del Impuesto podr utilizarse como crdito:
pagos a cuenta.
corresponda.
Agrega que slo se podr utilizar como crdito, de acuerdo a lo indicado en el prrafo anterior,
el Impuesto pagado total o parcialmente durante el ejercicio al que corresponde el pago.
Aade que en caso se opte por su devolucin, este derecho nicamente se generar con la
presentacin de la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta del ao correspondiente. Para solicitar la devolucin el contribuyente deber sustentar la prdida tributaria
o el menor Impuesto obtenido sobre la base de las normas del rgimen general.
2. Por su parte, el inciso b) del artculo 9 del Reglamento de la Ley del ITAN seala que
se considerar como crdito, contra los pagos a cuenta o el pago de regularizacin del
Impuesto a la Renta, el ITAN efectivamente pagado.
El inciso d) de dicho artculo agrega que para efecto de la aplicacin del crdito, slo se
considerar el Impuesto efectivamente pagado hasta la fecha de vencimiento del pago a
cuenta del Impuesto a la Renta contra el cual puede ser aplicado.
El Impuesto efectivamente pagado con posterioridad al referido vencimiento, slo podr
ser aplicado como crdito contra los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta que no hayan
vencido y hasta el pago a cuenta correspondiente al perodo tributario de diciembre del
mismo ejercicio.
AELE
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ITAN
A su vez, el inciso e) del mismo artculo dispone que el ITAN efectivamente pagado hasta
el vencimiento o presentacin de la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta del
ejercicio, lo que ocurra primero, en la parte que no haya sido aplicada como crdito contra
los pagos a cuenta a que se refiere el inciso d) del propio artculo, constituir el crdito a
aplicarse contra el pago de regularizacin del Impuesto a la Renta del ejercicio, a que se
Adems, el artculo 10 del Reglamento antes mencionado seala que si luego de acreditar
el Impuesto contra los pagos a cuenta mensuales y/o contra el pago de regularizacin del
Impuesto a la Renta del ejercicio por el cual se pag el Impuesto quedara un saldo no
3. Del anlisis de las normas citadas, se tiene que el ITAN efectivamente pagado total o parcialmente puede ser aplicado como crdito contra los pagos a cuenta de los perodos de
marzo a diciembre o el pago de regularizacin del Impuesto a la Renta del ejercicio al cual
corresponde el pago del ITAN y siempre que dicho pago del ITAN se produzca hasta el
vencimiento de los referidos pagos a cuenta o hasta la presentacin de la declaracin anual
del Impuesto a la Renta o el vencimiento del plazo para tal efecto, lo que ocurra primero.
Asimismo, las normas tributarias citadas disponen que el importe del crdito que no sea
materia de compensacin, podr ser materia de devolucin al contribuyente, lo cual implica
que aquellos pagos del ITAN que no constituyan crdito contra el Impuesto a la Renta,
tampoco podrn ser objeto de devolucin.
En tal sentido, los pagos realizados por el ITAN con posterioridad a la presentacin de la
declaracin anual del Impuesto a la Renta o al vencimiento del plazo para tal efecto, lo
que hubiera ocurrido primero, al no constituir crdito contra el Impuesto a la Renta, no
podrn ser devueltos al contribuyente.
4. De otro lado, el inciso b) del artculo 37 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que a fin de establecer la renta neta de tercera categora se deducir de la renta bruta
los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, as como los vinculados con la
generacin de ganancias de capital, en tanto la deduccin no est expresamente prohibida
por la propia Ley, siendo deducibles, entre otros conceptos, los tributos que recaen sobre
bienes o actividades productoras de rentas gravadas.
Ahora bien, en el supuesto materia de consulta, el pago del ITAN tiene carcter obligatorio,
pues deriva de un mandato legal que los contribuyentes deben cumplir ineludiblemente.
En este orden de ideas, los pagos por el ITAN realizados con posterioridad a la presentacin
de la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta del ejercicio gravable al cual corresponden o al vencimiento de tal plazo, lo que hubiera ocurrido primero, son deducibles para
la determinacin de la renta neta de tercera categora de dicho ejercicio, en tanto se cumpla
con el principio de causalidad.
CONCLUSIONES:
1. Los pagos por ITAN realizados con posterioridad a la presentacin de la declaracin jurada
anual del Impuesto a la Renta o al vencimiento del plazo para tal efecto, lo que hubiera
ocurrido primero, no son susceptibles de devolucin.
2. Los referidos pagos son deducibles para la determinacin de la renta neta de tercera categora del ejercicio gravable al cual corresponde dicho tributo, en tanto se cumpla con el
principio de causalidad.
Atentamente,
Clara Rossana Urteaga Goldstein
Intendente Nacional
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AELE
MATERIA:
En relacin con el Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN) e Impuesto a la Renta, se
formulan las siguientes consultas:
1. Asiste a los contribuyentes el derecho a solicitar la devolucin de los montos pagados por
ITAN cuando habiendo sido stos compensados contra los pagos a cuenta del Impuesto a
la Renta, el impuesto anual determinado resulta menor que los pagos a cuenta realizados
ya sea por ITAN o por Impuesto a la Renta?
2. Asumiendo que no les asista a los contribuyentes el derecho a la devolucin, debera el
ITAN aplicado formar parte del saldo a favor arrastrable contra los pagos a cuenta mensuales
del ejercicio 2006?
BASE LEGAL:
Supremo N 179-2004-EF, publicado el 8 de diciembre de 2004 y normas modificatorias
122-94-EF, publicado el 21 de setiembre de 1994 y normas modificatorias.
de diciembre de 2004, (en adelante, Ley del ITAN).
ANLISIS:
Para efectos del presente anlisis, se parte de la premisa que los pagos realizados por el ITAN
han sido aplicados en su totalidad contra los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta del ejercicio al cual corresponden y que el saldo a favor que pudiera generarse por dichos pagos a cuenta
corresponde ntegramente a la compensacin de tales obligaciones con el ITAN. En ese sentido
debemos indicar lo siguiente:
pagos a cuenta.
corresponda.
Agrega la norma que slo se podr utilizar como crdito, de acuerdo a lo indicado en el
prrafo anterior, el Impuesto pagado total o parcialmente durante el ejercicio al que corresponde el pago.
Por su parte, el inciso b) del artculo 9 del Reglamento de la Ley del ITAN seala que
se considerar como crdito, contra los pagos a cuenta o el pago de regularizacin del
Impuesto a la Renta, el ITAN efectivamente pagado.
A su vez, el inciso e) del mismo artculo dispone que el ITAN efectivamente pagado hasta
el vencimiento o presentacin de la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta del
ejercicio, lo que ocurra primero, en la parte que no haya sido aplicada como crdito contra
los pagos a cuenta a que se refiere el inciso d) del propio artculo, constituir el crdito a
AELE
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ITAN
aplicarse contra el pago de regularizacin del Impuesto a la Renta del ejercicio, a que se
2. De otro lado, el artculo 85 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que los
contribuyentes que obtengan rentas de tercera categora abonarn con carcter de pago a
cuenta del Impuesto a la Renta que en definitiva les corresponda por el ejercicio gravable,
dentro de los plazos previstos por el Cdigo Tributario, cuotas mensuales que determinarn
con arreglo a alguno de los sistemas indicados en el mismo artculo.
Adems, el artculo 87 del citado TUO seala que si las cantidades abonadas a cuenta con
arreglo a lo establecido, entre otros, en el artculo 85 precedentemente citado resultasen
inferiores al monto del impuesto que, segn declaracin jurada anual, sea de cargo del
contribuyente, la diferencia se cancelar al momento de presentar dicha declaracin.
Agrega dicho artculo que si el monto de los pagos a cuenta excediera del impuesto que
corresponda abonar al contribuyente segn su declaracin jurada anual, ste consignar
tal circunstancia en dicha declaracin y la SUNAT, previa comprobacin, devolver el
exceso pagado. Los contribuyentes que as lo prefieran podrn aplicar las sumas a su favor
contra los pagos a cuenta mensuales que sean de su cargo, por los meses siguientes al de
la presentacin de la declaracin jurada, de lo que dejarn constancia expresa en dicha
declaracin, sujeta a verificacin por la SUNAT.
Asimismo, el numeral 4) del artculo 55 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta seala que para aplicar los crditos tributarios contra los pagos a cuenta de tercera
categora, los contribuyentes observarn, que el saldo a favor originado por rentas de tercera
categora generado en el ejercicio inmediato anterior deber ser compensado slo cuando
se haya acreditado en la declaracin jurada anual y no se solicite devolucin por el mismo
y nicamente contra los pagos a cuenta cuyo vencimiento opere a partir del mes siguiente
a aquel en que se presente la declaracin jurada donde se consigne dicho saldo.
3. Ahora bien, aplicado en su totalidad el crdito por el ITAN efectivamente pagado contra
los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta del ejercicio al cual corresponde el pago, dicho
crdito se entiende agotado, tenindose desde su aplicacin slo pagos a cuenta deducibles
del Impuesto a la Renta del ejercicio.
En este orden de ideas, teniendo en cuenta las disposiciones del TUO de la Ley del Impuesto
a la Renta y su Reglamento, si el monto de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta
excediera el Impuesto a la Renta del ejercicio que corresponde abonar al contribuyente, el
exceso pagado podr ser devuelto o aplicado contra los pagos a cuenta mensuales que sean
de su cargo, cuyo vencimiento opere a partir del mes siguiente a aquel en que se presente
la declaracin jurada anual donde se consigne dicho saldo.
4. As, en relacin con las consultas planteadas y considerando la premisa indicada para el
presente anlisis, se tiene que los contribuyentes que hayan acreditado el ITAN contra
los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta pueden solicitar la devolucin del exceso no
absorbido por el Impuesto a la Renta del ejercicio o aplicarlo contra los pagos a cuenta
mensuales del ejercicio 2006 cuyo vencimiento hubiera operado a partir del mes siguiente
a aquel en que se presente la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta del 2005.
CONCLUSIN:
Los contribuyentes que hayan acreditado el ITAN contra los pagos a cuenta del Impuesto a
la Renta pueden solicitar la devolucin del exceso no absorbido por el Impuesto a la Renta del
ejercicio o aplicarlo contra los pagos a cuenta mensuales del ejercicio 2006 cuyo vencimiento
hubiera operado a partir del mes siguiente a aquel en que se presente la declaracin jurada anual
del Impuesto a la Renta del 2005.
Atentamente,
Intendente Nacional
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AELE
MATERIA:
Se consulta si la legislacin que regula la imposicin sobre la renta y el patrimonio prev algn
rgimen exoneratorio a favor de las compaas de navegacin residentes en la Repblica Federal
de Alemania.
BASE LEGAL:
Supremo N 179-2004-EF(1), y normas modificatorias.
122-94-EF(2), y normas modificatorias.
Ley N 28424(3), que crea el Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN).
ANLISIS:
En principio, partimos de la premisa que la consulta formulada hace referencia a personas
jurdicas constituidas en la Repblica Federal de Alemania(4) que no tienen sucursales, agencias u
otros establecimientos permanentes en el pas(5) y que realizan actividades de transporte martimo
entre la Repblica del Per y el extranjero; estando dicha consulta orientada a determinar si las
referidas actividades y/o el patrimonio dedicado a su explotacin se encuentran exonerados en el
Per de los Impuestos que gravan la renta y el patrimonio.
Al respecto, cabe indicar lo siguiente:
1. En relacin con la imposicin sobre la renta, debe tenerse en cuenta que de acuerdo con
lo establecido en el inciso d) del artculo 48 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta,
se presume, sin admitir prueba en contrario, que los contribuyentes no domiciliados en
el pas y las sucursales, agencias o cualquier otro establecimiento permanente en el pas
de empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier naturaleza constituidas en
el exterior, que desarrollen actividades de transporte entre la Repblica y el extranjero,
obtienen renta neta de fuente peruana equivalente al dos por ciento (2%) de los ingresos
brutos por fletamento o transporte martimo, salvo los casos en que por reciprocidad con el
tratamiento otorgado a lneas peruanas que operen en otros pases, proceda la exoneracin
del Impuesto a la Renta a las lneas extranjeras con sede en tales pases.
Agrega la citada norma que, la empresa no domiciliada acreditar la exoneracin mediante
constancia emitida por la Administracin Tributaria del pas donde tiene su sede, debidamente autenticada por el Cnsul peruano en dicho pas y legalizada por el Ministerio de
Relaciones Exteriores.
Por su parte, el numeral 2 del inciso b) del artculo 27 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta seala que a fin de gozar de la exoneracin antes indicada, las empresas
debern presentar a la SUNAT una constancia emitida por la Administracin del pas donde
tienen su sede, debidamente autenticada por el Cnsul peruano en dicho pas y legalizada
por el Ministerio de Relaciones Exteriores del Per, o cualquier otra documentacin que
acredite de manera fehaciente que su legislacin otorga la exoneracin del Impuesto a la
Renta a las lneas peruanas que operen en dichos pases.
(1) Publicado el 8 de diciembre de 2004.

(2) Publicado el 21 de setiembre de 1994.
(4) Que reciben el tratamiento de sujetos no domiciliados en el Per conforme fluye del artculo 7 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.
(5) Dado que de acuerdo con el inciso e) del artculo 7 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, se consideran domiciliadas en el pas las sucursales, agencias u otros establecimientos permanentes en el Per de personas naturales o jurdicas no domiciliadas en el pas, en cuyo caso
la condicin de domiciliados alcanza a la sucursal, agencia u otro establecimiento permanente, en cuanto a su renta de fuente peruana.
AELE
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ITAN
Aade que la SUNAT evaluar la informacin presentada, quedando facultada a requerir

cualquier informacin adicional que considere pertinente. Asimismo, establece que tal
exoneracin estar vigente mientras se mantenga el beneficio concedido a las lneas peruanas y que, de producirse la derogatoria del tratamiento exoneratorio recproco, las lneas
peruanas afectadas por la derogatoria, as como las empresas no domiciliadas que gocen
de dicha exoneracin por reciprocidad, debern comunicar tal hecho a la SUNAT, dentro
del mes siguiente de publicada la norma que deroga la exoneracin.
Como se puede apreciar de las normas glosadas, la legislacin tributaria peruana prev un
tratamiento exoneratorio respecto del Impuesto a la Renta aplicable a las actividades de
fletamento o transporte martimo que, entre la Repblica del Per y el extranjero, realicen
las empresas no domiciliadas(6) a condicin de que stas acrediten que las lneas peruanas
gozan de exoneracin del referido Impuesto en su pas sede.
Para tal efecto, las empresas no domiciliadas deben acreditar dicha exoneracin con la constancia emitida por la Administracin Tributaria del pas donde tienen su sede, debidamente
autenticada por el Cnsul peruano en dicho pas y legalizada por el Ministerio de Relaciones
Exteriores del Per, o con cualquier otra documentacin que acredite fehacientemente que
su legislacin otorga la exoneracin del Impuesto a la Renta a las lneas peruanas que operen
en dichos pases; quedando la SUNAT facultada a requerir cualquier informacin adicional.
En ese sentido, las personas jurdicas constituidas en la Repblica Federal de Alemania
que realicen actividades de transporte martimo entre la Repblica del Per y el extranjero,
estarn exoneradas del Impuesto a la Renta peruano por los ingresos que generen dichas
actividades, siempre que acrediten que las lneas peruanas gozan de exoneracin del referido
Impuesto en la Repblica Federal de Alemania; lo que debern acreditar conforme a lo
expuesto en los prrafos precedentes(7).
2. De otro lado, en lo que corresponde a la imposicin sobre el patrimonio, cabe indicar que
de acuerdo con lo sealado en el artculo 1 de la Ley N 28424, el ITAN es un Impuesto
que se calcula sobre los Activos Netos al 31 de diciembre del ao anterior, surgiendo su
obligacin al 1 de enero de cada ejercicio.
Conforme al artculo 2 de la citada Ley, son sujetos del ITAN, en calidad de contribuyentes, los
generadores de renta de tercera categora sujetos al rgimen general del Impuesto a la Renta,
incluyendo las sucursales, agencias y dems establecimientos permanentes en el pas de
empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier naturaleza constituidas en el
exterior.
As, habida cuenta que el TUO de la Ley del Impuesto a la Renta establece un rgimen
singular para la determinacin y pago de este Impuesto, tratndose de las rentas gravadas
con el mismo obtenidas por sujetos no domiciliados en el Per(8), como es el caso de las
empresas materia de consulta(9), stas no se encuentran gravadas en el ITAN al no calificar
como contribuyentes de dicho Impuesto.
CONCLUSIONES:
1. Las personas jurdicas constituidas en la Repblica Federal de Alemania que realicen actividades de transporte martimo entre la Repblica del Per y el extranjero, estarn exoneradas
del Impuesto a la Renta peruano por los ingresos que generen dichas actividades, siempre
que acrediten que las lneas peruanas gozan de exoneracin del referido Impuesto en la
(6) As como las sucursales, agencias o cualquier otro establecimiento permanente en el pas de empresas unipersonales, sociedades y entidades
de cualquier naturaleza constituidas en el exterior.
(7) Cabe destacar que la referida exoneracin slo alcanza a las rentas de fuente peruana obtenidas por dichas personas jurdicas, mas no a las
rentas que producto de la distribucin de utilidades obtengan los socios o accionistas de aqullas.
(8) En efecto, dicha determinacin y pago debe efectuarse con arreglo a lo establecido en los artculos 56 y 76 del TUO de la Ley del Impuesto
a la Renta, tratndose de personas jurdicas no domiciliadas en el Per.
(9) Personas jurdicas constituidas en la Repblica Federal de Alemania que no tienen sucursales, agencias u otros establecimientos permanentes
en el Per.
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AELE
Repblica Federal de Alemania; lo que debern acreditar conforme a lo establecido en el

inciso d) del artculo 48 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta en concordancia con
el numeral 2 del inciso b) del artculo 27 de su Reglamento.
2. Las personas jurdicas constituidas en la Repblica Federal de Alemania que no tienen
sucursales, agencias u otros establecimientos permanentes en el Per, no se encuentran
gravadas con el ITAN.
Atentamente,
Intendente Nacional
AELE
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ITAN
MATERIA:
1. De acuerdo a lo sealado en las normas del Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN)
y del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, corresponde aplicar intereses a la
devolucin del ITAN?
2. La compensacin(1) de los pagos del Anticipo Adicional del Impuesto a la Renta (AAIR)
contra el ITAN y que, posteriormente, son aplicados como crdito contra el Impuesto a la
Renta, constituye un pago indebido?, cmo se efectuara el clculo de intereses y desde
cundo?
BASE LEGAL:
de diciembre de 2004, (en adelante, Ley del ITAN).
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por el Decreto Supremo N 13599-EF, publicado el 19 de agosto de 1999 y normas modificatorias (en adelante, TUO del
Cdigo Tributario).
Cdigo Civil, promulgado mediante Decreto Legislativo N 295, publicado el 25 de julio
de 1984 y normas modificatorias.
ANLISIS:
En principio, partimos de la premisa que las consultas formuladas no comprenden a aquellos
contribuyentes del ITAN obligados a tributar en el exterior por rentas de fuente peruana que hubieran optado por utilizar contra dicho Impuesto, hasta el lmite del mismo, el monto efectivamente
pagado por concepto de pagos a cuenta del Impuesto a la Renta correspondiente al perodo del
mes de marzo y siguientes de cada ejercicio. En ese sentido debemos indicar lo siguiente:
pagos a cuenta.
corresponda.
Agrega la norma que slo se podr utilizar como crdito, de acuerdo a lo indicado en el
prrafo anterior, el Impuesto pagado total o parcialmente durante el ejercicio al que corresponde el pago.
Asimismo, seala que en caso de que se opte por su devolucin, este derecho nicamente se
generar con la presentacin de la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta del ao
correspondiente. Para solicitar la devolucin el contribuyente deber sustentar la prdida
tributaria o el menor Impuesto obtenido sobre la base de las normas del rgimen general.
(1) Efectuada por la Administracin Tributaria a solicitud de parte, como consecuencia de una resolucin de reclamos que aprueba dicha compensacin.
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AELE
La devolucin deber efectuarse en un plazo no mayor de sesenta (60) das de presentada

la solicitud. Vencido dicho plazo el solicitante podr considerar aprobada su solicitud. En
este caso la SUNAT bajo responsabilidad deber emitir las Notas de Crdito Negociables,
de acuerdo a lo establecido por el Cdigo Tributario y sus normas complementarias.
Por su parte, el artculo 10 del Reglamento de la Ley del ITAN seala que si luego de acreditar el Impuesto contra los pagos a cuenta mensuales y/o contra el pago de regularizacin
del Impuesto a la Renta del ejercicio por el cual se pag el Impuesto quedara un saldo no
De otro lado, el artculo 38 del TUO del Cdigo Tributario dispone que las devoluciones
de pagos realizados indebidamente o en exceso se efectuarn en moneda nacional agregndoles un inters fijado por la Administracin Tributaria, el cual no podr ser inferior
a la tasa pasiva de mercado promedio para operaciones en moneda nacional (TIPMN)
publicada por la Superintendencia de Banca y Seguros el ltimo da hbil del ao anterior,
multiplicado por un factor de 1,20 en el perodo comprendido entre la fecha de pago y la
fecha en que se ponga a disposicin del solicitante la devolucin respectiva.
Agrega que los intereses se calcularn aplicando el procedimiento establecido en el artculo
33 del mismo TUO, el que incluye la capitalizacin. Cuando por Ley especial se dispongan
devoluciones, las mismas se efectuarn en las condiciones que la Ley establezca.
Asimismo, se seala que tratndose de las devoluciones efectuadas por la Administracin
Tributaria que resulten en exceso o en forma indebida, el deudor tributario deber restituir
el monto de dichas devoluciones, aplicando la tasa de inters moratorio (TIM) prevista en
el artculo 33 del mismo TUO, por el periodo comprendido entre la fecha de la devolucin y la fecha en que se produzca la restitucin. Tratndose de aquellas que se tornen en
indebidas, se aplicar el inters a que se refiere el primer prrafo del citado artculo 38.
Por otra parte, el artculo 1267 del Cdigo Civil dispone que el que por error de hecho
o de derecho entrega a otro algn bien o cantidad en pago, puede exigir la restitucin de
quien la recibi.
2. Del anlisis de las normas citadas se tiene que los sujetos del ITAN estn facultados a
solicitar la devolucin de dicho Impuesto, siempre que sustenten la prdida tributaria o
el menor Impuesto a la Renta obtenido de acuerdo a las normas del rgimen general del
Impuesto a la Renta en el ejercicio al cual corresponde el pago del ITAN situaciones que
imposibilitan su total aplicacin como crdito contra el Impuesto a la Renta o exista saldo
no aplicado contra los pagos a cuenta y/o contra el pago de regularizacin del Impuesto a
la Renta del ejercicio por el cual se pag el ITAN.
Ahora bien, a efectos de establecer si la devolucin a que se refiere el prrafo anterior debe
hacerse con intereses, cabe sealar que el TUO del Cdigo Tributario, tratndose de devoluciones, slo reconoce la aplicacin de intereses a aquellas que realice la Administracin
Tributaria por pagos indebidos o en exceso; indicando expresamente que tratndose de otras
devoluciones stas deben efectuarse en las condiciones que las propias leyes establezcan.
Si bien el TUO del Cdigo Tributario no ha definido cundo un pago debe ser considerado
indebido o en exceso(2), el Cdigo Civil(3) s lo hace, sealando que es el efectuado por
error de hecho o de derecho en la entrega del bien o cantidad en pago, lo que justifica su
restitucin(4).
(2) Sobre el particular, la Dra. Carmen del Pilar Robles Moreno, en la obra Cdigo Tributario Doctrina y Comentarios (pgina 210), refirindose
a la devolucin de pagos indebidos, cita al autor Rafael Calvo Ortega, quien seala que Constituye un restablecimiento patrimonial,
restaurando una relacin entre dos sujetos injustamente alterada. Para que este restablecimiento sea perfecto debe ir
acompaado del pago de intereses indemnizatorios....
(3) De aplicacin supletoria de acuerdo a lo dispuesto en la Norma IX del Ttulo Preliminar del TUO del Cdigo Tributario.
(4) Los pagos en exceso que resultan de pagos a cuenta efectuados conforme a ley tambin son indebidos en cuanto les falta una causa legtima,
aun cuando no hayan sido motivados por error de hecho o de derecho (Manual del Cdigo Tributario. Tomo I pgina 5/2.6).
AELE
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ITAN
Como se aprecia, la solicitud de devolucin que estn autorizados a presentar los sujetos
del ITAN no corresponde a la devolucin de un pago en el que haya mediado error, es
decir indebido o en exceso, sino al cumplimiento de lo dispuesto en la norma especial que
regula dicho Impuesto. Asimismo, la normatividad que regula el ITAN no contempla la
aplicacin de inters alguno al monto materia de devolucin.
En este orden de ideas, y en referencia a la primera consulta, no corresponde la aplicacin
de intereses a los montos devueltos por concepto del ITAN, de conformidad con las normas
que regulan dicho Impuesto.
3. En relacin con la segunda consulta, entendemos que est orientada a establecer si una vez
que la Administracin Tributaria efectu la compensacin del pago indebido por Anticipo
Adicional del Impuesto a la Renta (AAIR) contra el ITAN, el monto que por concepto
del ITAN no fue aplicado contra los pagos a cuenta y/o de regularizacin del Impuesto a
la Renta debe ser tratado como pago indebido.
Al respecto, la Quinta Disposicin Transitoria y Final de la Ley N 27804(5), cre el AAIR,
a cargo de los sujetos generadores de rentas de tercera categora del rgimen general del
Impuesto a la Renta, exigible a partir del 1 de enero de 2003.
Posteriormente, el Tribunal Constitucional, mediante Sentencia publicada el 13 de noviembre de 2004(6), declar fundada la demanda de inconstitucionalidad interpuesta contra la
Quinta Disposicin Transitoria y Final de la Ley N 27804 y el artculo 53 del Decreto
Legislativo N 945, indicndose que dichos dispositivos legales, declarados inconstitucionales, dejaban de tener efecto desde la fecha en que fueron publicados.
Asimismo, mediante Sentencia de fecha 27 de enero de 2005(7), el Tribunal Constitucional
facult a la Administracin Tributaria a expedir normas reglamentarias con el objeto de
dar cumplimiento a la Sentencia a que se refiere el prrafo anterior.
En ese sentido, la Resolucin de Superintendencia N 046-2005/SUNAT(8) estableci el
procedimiento para cumplir la Sentencia del Tribunal Constitucional que declar inconstitucional el AAIR; sealando en su Disposicin Final nica que los deudores tributarios
que no optaran por aplicar el procedimiento establecido en dicha Resolucin, utilizaran
los previstos en el Cdigo Tributario, sin perjuicio que la SUNAT, de ser el caso, realice
el cobro de la deuda tributaria originada por las omisiones de los pagos a cuenta y/o de
regularizacin del Impuesto a la Renta de los ejercicios gravables 2003 y 2004.
De otro lado, el artculo 40 del TUO del Cdigo Tributario dispone que la deuda tributaria
podr compensarse total o parcialmente con los crditos por tributos, sanciones, intereses
y otros conceptos pagados en exceso o indebidamente, que correspondan a perodos no
prescritos, que sean administrados por el mismo rgano administrador y cuya recaudacin
constituya ingreso de una misma entidad. A tal efecto, el numeral 3 del mismo artculo
establece que la compensacin podr realizarse a solicitud de parte, la que deber ser efectuada por la Administracin Tributaria, previo cumplimiento de los requisitos, forma y
condiciones que sta seale.
Agrega que la compensacin surtir efecto en la fecha en que la deuda tributaria y los
crditos a que se refiere el prrafo anterior comenzaron a coexistir y hasta el agotamiento
de estos ltimos, indicando que para efecto del artculo son crditos por tributos, el saldo
a favor del exportador, el reintegro tributario y cualquier otro concepto similar establecido
en las normas tributarias.
Del anlisis de las normas glosadas se tiene que los sujetos del AAIR, una vez declarada
la inconstitucionalidad de la norma que lo cre, tenan derecho a un crdito a su favor
(5) Ley que modific el TUO de la Ley Impuesto a la Renta, publicada el 2 de agosto de 2002 y modificada por la Ley N 27898, publicada 30 de
diciembre de 2002.
(6) Recada en el Expediente 033-2004-AI/TC.
(7) Recada en el Expediente 1907-2003/AA/TC.
(8) Publicada el 26 de febrero de 2005.
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AELE
por concepto del AAIR, el cual de no haber sido aplicado de acuerdo al procedimiento
dispuesto en la Resolucin de Superintendencia N 046-2005/SUNAT, deba regirse por
lo establecido en el TUO del Cdigo Tributario.
Ahora bien, de no haberse aplicado el referido crdito conforme al procedimiento en mencin, el mismo poda ser segn lo previsto en el TUO del Cdigo Tributario, materia
de compensacin a solicitud de parte, entre otras deudas tributarias, con la originada por
concepto del ITAN que hubiera generado el contribuyente, de acuerdo a las normas que
regulan este ltimo Impuesto.
Cabe indicar que una vez efectuada tal compensacin, el monto materia de la misma corresponde al ITAN, al haber producido dicha compensacin su efecto extintivo respecto
de la deuda tributaria correspondiente a este Impuesto(9).
En este orden de ideas, el monto que por concepto del ITAN se hubiera cancelado efectivamente, sea mediante su pago o compensacin, y que no hubiera sido aplicado contra los
pagos a cuenta y/o de regularizacin del Impuesto a la Renta del ejercicio al cual corresponde
dicha cancelacin, deber regirse por la normatividad que lo regula, resultando aplicable
a su tratamiento la primera conclusin del presente Informe.
CONCLUSIONES:
1. No corresponde la aplicacin de intereses a los montos que se devuelvan por concepto de
ITAN, de conformidad con las normas que regulan dicho Impuesto.
2. El monto que por concepto del ITAN se hubiera cancelado efectivamente, sea mediante
su pago o compensacin y que no hubiera sido aplicado contra los pagos a cuenta y/o de
regularizacin del Impuesto a la Renta del ejercicio al cual corresponde dicha cancelacin,
deber regirse por la normatividad que lo regula, resultando aplicable a su tratamiento la
primera conclusin del presente Informe.
Atentamente,
Intendente Nacional
(9) De acuerdo con el artculo 27 del TUO del Cdigo Tributario, la obligacin tributaria se extingue por, entre otros medios, el pago y la compensacin.
AELE
165
ITAN
MATERIA:
En relacin con la aplicacin como crdito de los pagos del Impuesto Temporal a los Activos
Netos (ITAN), se consulta sobre el orden en que se deben aplicar dichos crditos contra los pagos
a cuenta y/o de regularizacin del Impuesto a la Renta, y sobre la posibilidad de aplicarlos de oficio
(reliquidacin) en el caso que el contribuyente no lo haya hecho en sus declaraciones.
BASE LEGAL:
Texto nico Ordenado (TUO) del Cdigo Tributario, aprobado por el Decreto Supremo
N 135-99-EF, publicado el 19 de agosto de 1999 y normas modificatorias.
Supremo N 179-2004-EF, publicado el 8 de diciembre de 2004 y norma modificatoria.
122-94-EF, publicado el 21 de setiembre de 1994 y normas modificatorias.
Ley N 28424, que crea el ITAN, publicada el 21 de diciembre de 2004 (en adelante, Ley
del ITAN).
publicado el 16 de febrero de 2005.
ANLISIS:
En principio, se parte de la premisa que la consulta formulada, plantea las siguientes interrogantes:
En qu orden debe ser aplicado el crdito por concepto del ITAN contra los pagos a cuenta
del Impuesto a la Renta?
En qu orden debe ser aplicado el crdito por concepto del ITAN contra el pago de
regularizacin del Impuesto a la Renta?
Qu sucede si un contribuyente cuenta con saldo a favor del Impuesto a la Renta, el
cual es compensado en su declaracin mensual por concepto del pago a cuenta de dicho
Impuesto(1), pero no consigna el crdito por concepto del ITAN en dicha declaracin?
Teniendo en cuenta las interrogantes antes sealadas, cabe indicar lo siguiente:
1. Mediante el artculo 1 de la Ley del ITAN se crea este impuesto aplicable a los generadores de renta de tercera categora sujetos al rgimen general del Impuesto a la Renta. El
Impuesto se aplica sobre los Activos Netos al 31 de diciembre del ao anterior, surgiendo
la obligacin el 1 de enero de cada ejercicio.
El artculo 8 de la misma Ley seala que el monto efectivamente pagado, sea total o
a. Contra los pagos a cuenta del Rgimen General del Impuesto a la Renta de los perodos
(1) El numeral 4 del artculo 55 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta establece que el saldo a favor originado por rentas de tercera
categora generado en el ejercicio inmediato anterior deber ser compensado slo cuando se haya acreditado en la declaracin jurada anual
y no se solicite devolucin por el mismo y nicamente contra los pagos a cuenta cuyo vencimiento opere a partir del mes siguiente a aqul en
que se presente la declaracin jurada donde se consigne dicho saldo. En ningn caso podr ser aplicado contra el anticipo adicional.
166
AELE
pagos a cuenta(2).
b. Contra el pago de regularizacin del Impuesto a la Renta del ejercicio gravable al que
corresponda(3).
Agrega la norma que slo se podr utilizar como crdito, de acuerdo a lo indicado en
el prrafo anterior, el Impuesto pagado total o parcialmente durante el ejercicio al que
corresponde el pago.
Asimismo, seala que en caso de que se opte por su devolucin, este derecho nicamente
se generar con la presentacin de la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta
del ao correspondiente. Para solicitar la devolucin el contribuyente deber sustentar
la prdida tributaria o el menor Impuesto obtenido sobre la base de las normas del
rgimen general. La devolucin deber efectuarse en un plazo no mayor de sesenta
(60) das de presentada la solicitud. Vencido dicho plazo el solicitante podr considerar
aprobada su solicitud. En este caso la SUNAT bajo responsabilidad deber emitir las
Notas de Crdito Negociables, de acuerdo a lo establecido por el Cdigo Tributario y
sus normas complementarias(4).
Finalmente, la norma establece que los contribuyentes obligados a tributar en el exterior por rentas de fuente peruana podrn optar por utilizar contra el ITAN, hasta
el lmite del mismo, el monto efectivamente pagado por concepto de pagos a cuenta
del Impuesto a la Renta correspondiente al perodo del mes de marzo y siguientes de
cada ejercicio. Esta opcin slo es aplicable en el caso del pago en forma fraccionada
del Impuesto. Estos contribuyentes no podrn utilizar el crdito indicado en el primer
prrafo del presente artculo. Los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta acreditados
contra el Impuesto constituirn crdito sin derecho a devolucin contra el Impuesto
a la Renta del ejercicio gravable.
(2) El inciso d) del artculo 9 del Reglamento de la Ley del ITAN establece que el impuesto efectivamente pagado en el mes indicado en la columna
A de la siguiente tabla podr ser aplicado como crdito nicamente contra los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta correspondiente a los
perodos tributarios indicados en la columna B.
A
Mes de pago del
Impuesto
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Setiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
B
Se aplica contra el pago a cuenta del
Impuesto a la Renta correspondiente
a los siguientes perodos tributarios
Desde marzo a diciembre
Desde abril a diciembre
Desde mayo a diciembre
Desde junio a diciembre
Desde julio a diciembre
Desde agosto a diciembre
Desde setiembre a diciembre
Desde octubre a diciembre
Noviembre y diciembre
Agrega que para efecto de la aplicacin del crdito a que se refiere el prrafo anterior, slo se considerar el Impuesto efectivamente pagado
hasta la fecha de vencimiento del pago a cuenta del Impuesto a la Renta contra el cual podr ser aplicado.

El Impuesto efectivamente pagado con posterioridad al referido vencimiento, slo podr ser aplicado como crdito contra los pagos a cuenta
del Impuesto a la Renta que no hayan vencido y hasta el pago a cuenta correspondiente al perodo tributario diciembre del mismo ejercicio.
(3) De conformidad con el inciso e) del artculo 9 del Reglamento de la Ley del ITAN, el impuesto efectivamente pagado hasta el vencimiento o
presentacin de la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta del ejercicio, lo que ocurra primero, en la parte que no haya sido aplicada
como crdito contra los pagos a cuenta a que se refiere el inciso anterior, constituir el crdito a aplicarse contra el pago de regularizacin del
Impuesto a la Renta del ejercicio, a que se refiere el inciso b) del artculo 8 de la Ley.
(4) El artculo 10 del Reglamento de la Ley del ITAN, seala que si luego de acreditar el impuesto contra los pagos a cuenta mensuales y/o contra
el pago de regularizacin del Impuesto a la Renta del ejercicio por el cual se pag el Impuesto quedara un saldo no aplicado, este saldo podr
ser devuelto de acuerdo a lo sealado en el tercer prrafo del artculo 8 de la Ley, no pudiendo aplicarse contra futuros pagos del Impuesto a
la Renta.
AELE
167
ITAN
Por su parte, el artculo 16 del Reglamento de la Ley del ITAN dispone que el Impuesto
que sea utilizado total o parcialmente como crdito, segn lo dispuesto en el artculo
8 de la Ley del ITAN, no podr ser deducido como gasto para la determinacin del
Impuesto a la Renta.
Asimismo, el Impuesto que sea deducido total o parcialmente como gasto para efecto
del Impuesto a la Renta no podr ser utilizado como crdito contra dicho tributo.
Aade que el contribuyente deber indicar en la declaracin jurada anual del Impuesto
a la Renta del ejercicio si utilizar el Impuesto pagado como crdito, como gasto o
parcialmente como ambos. Dicha opcin no podr ser variada ni rectificada.
Como se advierte de las normas antes mencionadas, el ITAN efectivamente pagado por
los sujetos de dicho impuesto, es susceptible de ser utilizado, a eleccin del contribuyente, como crdito con derecho a devolucin(5) contra los pagos a cuenta del Rgimen
General del Impuesto a la Renta de los perodos tributarios de marzo a diciembre del
ejercicio gravable por el cual se pag el Impuesto, y contra el pago de regularizacin
del Impuesto a la Renta del ejercicio gravable al que corresponda. Dicha opcin debe
ser indicada por el sujeto del ITAN en la declaracin jurada anual del Impuesto a la
Renta del ejercicio, la cual no puede ser variada ni rectificada.
En tal sentido, siendo facultad del contribuyente compensar o no el crdito por concepto
del ITAN, el mismo puede, si as lo prefiere, dejar de aplicar dicho crdito contra los
aludidos pagos a cuenta, o los correspondientes a algunos de esos meses, y contra el
pago de regularizacin del Impuesto a la Renta.
2. De otro lado, el inciso a) del artculo 52 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta seala que al impuesto determinado por el ejercicio gravable se le deducir los
siguientes crditos, en el orden que se seala:
1. El crdito por Impuesto a la Renta de fuente extranjera.
2. El crdito por reinversin.
3. Otros crditos sin derecho a devolucin.
4. El saldo a favor del Impuesto de los ejercicios anteriores. Contra las rentas de tercera
categora slo se podr compensar el saldo a favor originado por rentas de la misma
categora.
5. Los pagos a cuenta del Impuesto.
6. El Impuesto percibido.
7. El Impuesto retenido. Tratndose de retenciones efectuadas sobre rentas devengadas,
el impuesto retenido slo podr deducirse en el ejercicio en que dichas rentas sean
puestas a disposicin del contribuyente y siempre que se descuente de las mismas
los importes retenidos.
8. Otros crditos con derecho a devolucin.
Asimismo, el numeral 2 del artculo 55 del mismo Reglamento, respecto a la aplicacin
de los crditos tributarios contra los pagos a cuenta de tercera categora, dispone que
para la compensacin de crditos se tendr en cuenta el siguiente orden: en primer
lugar se compensar el anticipo adicional, en segundo trmino los saldos a favor y por
ltimo cualquier otro crdito.
3. Ahora bien, en relacin con la primera y segunda de las interrogantes sealadas en la
premisa del presente Informe, se advierte de lo expuesto hasta este punto que las normas
pertinentes que regulan el Impuesto a la Renta han establecido el orden en que deben
ser aplicados los distintos crditos tanto en lo que concierne a los pagos a cuenta como
en lo que respecta a la regularizacin anual del Impuesto a la Renta.
Debe indicarse que el orden de compensacin de crditos establecido por las aludidas
normas tiene carcter imperativo y no puede ser modificado por decisin del contribuyente o de la administracin.
(5) Con excepcin de los contribuyentes que ejerzan la opcin establecida en el ltimo prrafo del artculo 8 de la Ley del ITAN.
(6) Siempre que el contribuyente decida utilizarlo como tal.
168
AELE
En tal sentido, atendiendo a que el crdito que se deriva del ITAN efectivamente
pagado por los sujetos de dicho impuesto constituye uno con derecho a devolucin(6),
y que las normas respectivas no han establecido ninguna disposicin especial respecto
de dicho crdito, su aplicacin debe realizarse en el siguiente orden:
Para el caso de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, la compensacin del
crdito derivado del ITAN debe hacerse despus de haberse compensado los saldos
a favor que pudiera registrar el contribuyente.
Asimismo, tratndose de la regularizacin del Impuesto a la Renta, la compensacin
del crdito derivado del ITAN debe efectuarse luego de haberse compensado los
dems crditos del contribuyente.
4. De otro lado, en cuanto a la tercera interrogante enunciada en la premisa del presente
Informe, tratndose de un contribuyente que cuenta con saldo a favor del Impuesto
a la Renta, el cual es compensado en su declaracin mensual por concepto del pago a
cuenta de dicho Impuesto, pero que, sin embargo, no consigna su crdito por concepto
del ITAN en dicha declaracin, cabe indicar que no se generar ninguna consecuencia
tributaria producto de la no aplicacin del crdito por el ITAN.
En efecto, teniendo en cuenta que para los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta,
el crdito por el ITAN debe ser compensado luego de aplicar los saldos a favor que
pudiera registrar el contribuyente, y considerando que su aplicacin constituye una
facultad del ltimo y no una obligacin, la no utilizacin del crdito por el ITAN en
algn pago a cuenta del Impuesto a la Renta constituye una opcin admitida por las
normas tributarias.
5. Adicionalmente, cabe reiterar que el orden de compensacin de crditos establecido
por las normas citadas en el presente Informe tiene carcter imperativo por lo que su
observancia es obligatoria para los contribuyentes.
De acuerdo a lo anterior, en el supuesto que el contribuyente pese a tener saldos a favor
para ser compensados no los consignara en su declaracin mensual por concepto del
pago a cuenta del Impuesto a la Renta, pero s utilizara el crdito derivado del ITAN,
deber seguirse la regla que establece el numeral 2 del artculo 55 del Reglamento de
la Ley del Impuesto a la Renta.
En tal caso, siendo de observancia obligatoria la regla contenida en el aludido numeral,
la Administracin tiene la posibilidad, de oficio, de utilizar la facultad contenida en el
artculo 61 del TUO del Cdigo Tributario(7), y en consecuencia, podr modificar la
declaracin respectiva, emitiendo la Resolucin de Determinacin u Orden de pago,
segn corresponda.
Cabe aadir que el criterio sealado en el presente numeral tambin resulta de aplicacin cuando se incumple el orden de compensacin de crditos tratndose de la
regularizacin del Impuesto a la Renta, de acuerdo a lo establecido en el inciso a) del
artculo 52 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.
CONCLUSIONES:
1. Para el caso de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, la compensacin del crdito
derivado del ITAN debe hacerse despus de haberse compensado los saldos a favor que
pudiera registrar el contribuyente.
2. Tratndose de la regularizacin del Impuesto a la Renta, la compensacin del crdito
derivado del ITAN debe efectuarse luego de haberse compensado los dems crditos del
contribuyente.
3. Teniendo en cuenta que para los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, el crdito por
(7) Dicho artculo 61 seala que la determinacin de la obligacin tributaria efectuada por el deudor tributario est sujeta a fiscalizacin o verificacin por la Administracin Tributaria, la que podr modificarla cuando constate la omisin o inexactitud en la informacin proporcionada,
emitiendo la Resolucin de Determinacin, Orden de Pago o Resolucin de Multa.
AELE
169
ITAN
el ITAN debe ser compensado luego de aplicar los saldos a favor que pudiera registrar
el contribuyente, y considerando que su aplicacin constituye una facultad del ltimo y
no una obligacin, la no utilizacin del crdito por el ITAN en algn pago a cuenta del
Impuesto a la Renta constituye una opcin admitida por las normas tributarias.
4. Asimismo, en el supuesto que el contribuyente pese a tener saldos a favor para ser compensados no los consignara en su declaracin mensual por concepto del pago a cuenta del
Impuesto a la Renta, pero s compensara el crdito derivado del ITAN, deber seguirse la
regla que establece el numeral 2 del artculo 55 del Reglamento de la Ley del Impuesto a
la Renta.
En tal caso, siendo de observancia obligatoria la regla contenida en el aludido numeral, la
Administracin tiene la posibilidad, de oficio, de utilizar la facultad contenida en el artculo
61 del TUO del Cdigo Tributario, y en consecuencia, podr modificar la declaracin
respectiva, emitiendo la Resolucin de Determinacin u Orden de pago, segn corresponda.
Atentamente,
Intendente Nacional
170
AELE
MATERIA:
Se consulta si es de aplicacin la exoneracin contenida en el inciso c) del artculo 3 de la
Ley N 28424 Ley que crea el Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN), en tanto se
refiere a empresas declaradas en insolvencia, teniendo en cuenta que la Ley General del Sistema
Concursal, aprobada por la Ley N 27809 y vigente desde el ao 2002, no contempla la figura
de la declaracin de insolvencia por parte del INDECOPI.
BASE LEGAL:
Ley N 28424, Ley de creacin del ITAN(1).
Ley N 27809, Ley General del Sistema Concursal(2), y norma modificatoria.
ANLISIS:
El inciso c) del artculo 3 de la Ley N 28424 establece que estn exoneradas del ITAN las
empresas que se encuentren en proceso de liquidacin o las declaradas en insolvencia por el INDECOPI al 1 de enero de cada ejercicio.
An cuando la Declaracin de Insolvencia no existe en el ordenamiento concursal actualmente vigente, para efecto de la exoneracin a que se refiere el prrafo precedente, debe estarse
a lo dispuesto en la Tercera Disposicin Complementaria y Final de la Ley General del Sistema
Concursal, la cual establece que las referencias legales o administrativas a dicho procedimiento se
entienden hechas al Procedimiento Concursal Ordinario y aqullas hechas al Concurso Preventivo
se entienden efectuadas al Procedimiento Concursal Preventivo.
En ese sentido, cuando para efecto de la exoneracin en cuestin la norma del ITAN antes
citada, hace alusin a empresas declaradas en insolvencia por el INDECOPI, debe entenderse a
aquellas empresas sometidas al Procedimiento Concursal Ordinario seguido ante dicha entidad.
Ahora bien, resta determinar, para efectos de la exoneracin bajo anlisis, a partir de qu
momento se entiende que una empresa se encuentra declarada en insolvencia por el INDECOPI; para lo cual, en la lnea sealada en el prrafo precedente, debe determinarse, a partir de qu
momento se entiende que el patrimonio del deudor se encuentra dentro del marco de proteccin
del Procedimiento Concursal Ordinario.
Al respecto, el numeral 17.1 del artculo 17 de la Ley General del Sistema Concursal dispone
que a partir de la fecha de la publicacin a que se refiere el artculo 32 de la aludida Ley (referida
a la publicacin semanal en el Diario Oficial El Peruano del listado de los deudores que, en la
semana precedente, hayan quedado sometidos a los procedimientos concursales), se suspender
la exigibilidad de todas las obligaciones que el deudor tuviera pendientes de pago a dicha fecha,
sin que este hecho constituya una novacin de tales obligaciones, aplicndose a stas, cuando
corresponda, la tasa de inters que fuese pactada por la Junta de estimarlo pertinente. En este
caso, no se devengar intereses moratorios por los adeudos mencionados, ni tampoco proceder
la capitalizacin de intereses.
Concordantemente, el numeral 18.1 del artculo 18 de la misma Ley establece que a partir
de la fecha sealada en el prrafo precedente, la autoridad que conoce de los procedimientos
judiciales, arbitrales, coactivos o de venta extrajudicial seguidos contra el deudor, no ordenar,
bajo responsabilidad, cualquier medida cautelar que afecte su patrimonio y si ya estn ordenadas
se abstendr de trabarlas.

(2) Publicada el 8 de agosto de 2002 y vigente desde el 7 de octubre de 2002.
AELE
171
ITAN
De las normas glosadas fluye que, a partir de la fecha de la publicacin en el Diario Oficial El
Peruano del listado de los deudores que han quedado sometidos a los procedimientos concursales
ordinarios, el patrimonio de tales deudores se encuentra bajo la proteccin que otorgan dichos
procedimientos.
En tal sentido, para efectos de la exoneracin a que se refiere el inciso c) del artculo 3 de la Ley
N 28424, se entiende que una empresa se encuentra declarada en insolvencia por el INDECOPI,
a partir de la publicacin en el Diario Oficial El Peruano del Procedimiento Concursal Ordinario
a que se refiere el artculo 32 de la Ley General del Sistema Concursal(3).
CONCLUSIN:
Para efectos de la exoneracin a que se refiere el inciso c) del artculo 3 de la Ley N 28424,
se entiende que una empresa se encuentra declarada en insolvencia por el INDECOPI, a partir
de la difusin del Procedimiento Concursal Ordinario a que se refiere el artculo 32 de la Ley
General del Sistema Concursal.
Atentamente,
Intendente Nacional
(3) Cabe indicar que tratndose de la misma problemtica, suscitada a raz de la posibilidad de suspender los pagos del Anticipo Adicional del
Impuesto a la Renta, a que se refera el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N 122-94-EF
(publicado el 21 de setiembre de 1994), con la modificacin dispuesta por el Decreto Supremo N 063-2004-EF (publicado el 13 de mayo de
2004), se seal en el inciso c) del artculo 104 del aludido Reglamento que se entiende que una empresa se encuentra declarada
en insolvencia por el INDECOPI a partir de la difusin del Procedimiento Concursal Ordinario a que se refiere el artculo
32 de la Ley General del Sistema Concursal.
172
AELE
AELE
173

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ITAN Impuesto Temporal a los Activos Netos

Impuesto Temporal a los Activos Netos

ITAN Impuesto Temporal a los Activos Netos

Impuesto Temporal a los Activos Netos

ITAN Impuesto Temporal a los Activos Netos

Por ello, con la presente obra de la Biblioteca AELE: Impuesto Temporal

Impuesto Temporal a los Activos Netos

ITAN Impuesto Temporal a los Activos Netos

Comentarios al Rgimen del ITAN 2015

III. Normas Complementarias del ITAN

Impuesto Temporal a los Activos Netos

2. Disposiciones especiales para quienes tributan en el exterior o son exportadores

IV. Otros documentos sobre el ITAN

NDICE DEL REGLAMENTO

ITAN Impuesto Temporal a los Activos Netos

Impuesto Temporal a los Activos Netos

ITAN Impuesto Temporal a los Activos Netos

Comentarios al Rgimen del

Impuesto Temporal a los Activos Netos

ITAN Impuesto Temporal a los Activos Netos

Impuesto Temporal a los Activos Netos

III. RGIMEN NORMATIVO

ITAN Impuesto Temporal a los Activos Netos

Impuesto Temporal a los Activos Netos

No se sugirieron inafectaciones legales ni tampoco exoneraciones objetivas, y en esos

ITAN Impuesto Temporal a los Activos Netos

opinin ha sido confirmada en el Informe N 2-2015-SUNAT/5D0000, que establece

Impuesto Temporal a los Activos Netos

Irrazonable e inequitativa podra resultar la llamada compensacin con el 1 por ciento de

ITAN Impuesto Temporal a los Activos Netos

que la referencia inicio de operaciones productivas debera ser entendida como el

Impuesto Temporal a los Activos Netos

ITAN Impuesto Temporal a los Activos Netos

estn destinados a la infraestructura elctrica de zonas rurales y de localidades aisladas y

Impuesto Temporal a los Activos Netos

ITAN Impuesto Temporal a los Activos Netos

Impuesto Temporal a los Activos Netos

ITAN Impuesto Temporal a los Activos Netos

Impuesto Temporal a los Activos Netos

Aunque ya no resulta aplicable, la norma seala que no proceder la deduccin cuando

ITAN Impuesto Temporal a los Activos Netos

Aunque esta frmula resulta importante en el caso de la cuenta de Existencias de las

Impuesto Temporal a los Activos Netos

solo a operaciones de exportacin, no se ha definido qu se entiende por valor de las

ITAN Impuesto Temporal a los Activos Netos

Impuesto Temporal a los Activos Netos

IX. CANCELACIN DEL IMPUESTO

ITAN Impuesto Temporal a los Activos Netos

X. APLICACIN DEL MONTO PAGADO

PAGOS A CUENTA DEL IR CONTRA LOS QUE SE APLICA

Impuesto Temporal a los Activos Netos

ITAN Impuesto Temporal a los Activos Netos

2. Caso de contribuyentes obligados a tributar en el exterior

Impuesto Temporal a los Activos Netos

MONTO DE ITAN CONTRA

ITAN Impuesto Temporal a los Activos Netos

Impuesto Temporal a los Activos Netos

ITAN Impuesto Temporal

Rgimen del Impuesto Temporal

CREACIN DEL ITAN

Impuesto Temporal a los Activos Netos

Cuando en la presente Ley se haga mencin al Impuesto se deber

Artculo 2.- Sujetos del Impuesto

Sujetos del Impuesto (Art. 2 del Rgto.)