1 - TEMA 0 - Las Cuentas Anuales y El Impuesto Sobre Beneficios

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TEMA 0:
Las Cuentas Anuales y el
Impuesto sobre
Sociedades
ECONOMÍA FINANCIERA Y CONTABILIDAD

INDICE
• Un breve repaso sobre los fundamentos de Contabilidad.
• Un breve repaso del lenguaje de la partida doble.
• Un breve repaso del PGC.
• El ejercicio económico y el ciclo contable.
– Apertura de la Contabilidad.
– Desarrollo de la Contabilidad.
– Cierre de la Contabilidad.
• La contabilidad del impuesto sobre sociedades.
– La relación entre Contabilidad y Fiscalidad.
– El tratamiento de las diferencias entre Contabilidad y Fiscalidad.
– La liquidación del Impuesto sobre Sociedades.
– El gasto por impuesto.
– Ejemplo de contabilización del Impuesto sobre sociedades.
ECONOMÍA FINANCIERA Y CONTABILIDAD 2

OBJETIVO
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Una vez finalizado este tema, debéis ser capaces de (objetivos de aprendizaje):
1. Abrir la contabilidad de una empresa en funcionamiento.
2. Registrar hechos contables básicos.
3. Desarrollar el proceso de regularización en una empresa, incluyendo la
determinación de sus resultados.
4. Cerrar la contabilidad.
5. Conocer los tipos de diferencias que existen entre contabilidad y
fiscalidad.
6. Analizar en un nivel básico las diferencias anteriores.
7. Registrar activos y pasivos fiscales derivados de diferencias temporarias.
8. Determinar el gasto por impuesto de un ejercicio económico.
9. Liquidar el impuesto de sociedades en un nivel básico.
10. Registrar los asientos contables derivados del Impuesto sobre Sociedades
en un nivel básico.

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Un breve repaso sobre los fundamentos de Contabilidad
Algunas cosas que conviene recordar…

1. El objetivo de la contabilidad es el suministro de información sobre una determinada
entidad (por ejemplo, una empresa) que sea útil para distintos usuarios, tanto
actuales como futuros.
2. En Contabilidad Nosotros identificamos, medimos (valoramos) y registramos los
hechos contables que tienen lugar durante un ejercicio económico.
3. Para el registro de estos hechos contables utilizamos un lenguaje particular que sólo
los contables conocen y que denominamos “partida doble”, y que se materializa en
asientos y anotaciones contables que realizamos en los libros de contabilidad. Más
adelante repasaremos esto brevemente.
4. Como el objetivo de la Contabilidad es suministrar información útil, nos enfrentamos
a una doble tarea:
 Por un lado, resumir toda esta información.
 Por otro, hacer que esa información sea “compresible” para todos los usuarios, aunque no
dominen el lenguaje de la partida doble.
Esto lo conseguimos, básicamente, transformando la información en “tablas” que
sean más fácilmente compresibles y a las que denominamos Estados Contables.
Además incluimos también información de carácter explicativo y textual.
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Un breve repaso del lenguaje de la partida doble
1. Es el lenguaje más generalizado en Contabilidad.

2. De acuerdo con este lenguaje, registramos un hecho contable utilizando un “asiento” en
en el que intervienen, al menos, dos “cuentas” contables, una en el debe y otra en el
haber. La suma de las partidas registradas en el debe debe coincidir con la suma de las
partidas registradas en el haber.
3. Este lenguaje o forma de registrar la información se basa en la idea de que no hay deudor
sin acreedor. Todo hecho económico tiene su origen en otro hecho del mismo valor pero
de naturaleza contraria. Como ya sabéis, en un mismo asiento contable, puede
registrarse más de una cuenta en el debe y más de una cuenta en el haber.
4. Según el lenguaje de la partida doble, el registro de las cuentas debe hacerse siguiendo
las siguiente regla (se trata de un convenio aceptado internacionalmente):
 En el debe se registrarán: aumentos de activo, disminuciones de pasivo y disminuciones de
patrimonio.
 En el haber se registrarán: disminuciones de activo, aumentos de pasivo y aumentos de patrimonio.
5. ¿Nos hemos olvidado algo en la regla anterior? ¿Qué pasa con los ingresos y gastos?
Realmente no porque…
 Los ingresos los definimos como “incrementos de patrimonio”, luego irían en el haber.
 Los gastos los definimos como “disminuciones de patrimonio” e irían en el debe.

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Un breve repaso del lenguaje de la partida doble
La regla anterior la podemos resumir en forma de asiento, tal y como se recoge a continuación:
Cuenta Debe Haber

Incrementos de ACTIVO XXX
Disminuciones de PASIVO XXX
Disminuciones de PATRIMONIO NETO XXX
GASTOS XXX
Disminuciones de ACTIVO XXX
Incrementos de PASIVO XXX
Incrementos de PATRIMONIO NETO XXX
INGRESOS XXX
Como puede observarse en la regla anterior, en Contabilidad NO PODEMOS cargar cuentas de

ingresos ni abonar cuentas de gastos, salvo que sea para corregir una información que no se ajusta a
la realidad económica.
Pero… ¿dónde están las cuentas que puedo utilizar en nuestro PGC?

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Un breve repaso del PGC
Estructura del PGC
1ª Parte: Marco conceptual
2ª Parte : Normas de valoración Obligatorias
3ª Parte: Cuentas Anuales
4ª Parte: Cuadro de cuentas

No vinculantes
Excepto criterios de
valoración incorporados
5ª Parte : Definiciones y relaciones contables

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Un breve repaso del PGC
El Cuadro de Cuentas
Grupo 1: Financiación básica
Grupo 2: Inmovilizado
Grupo 3: Existencias BALANCE

Grupo 4: Acreedores y deudores por op. de tráfico
Grupo 5: Cuentas financieras
Grupo 6: Compras y gastos CUENTA DE

PÉRDIDAS Y GANANCIAS
Grupo 7: Ventas e ingresos
Grupo 8: Gastos imputados al patrimonio neto

ESTADO DE INGRESOS Y
GASTOS RECONOCIDOS
Grupo 9: Ingresos imputados al patrimonio neto
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El ejercicio económico y el ciclo contable
 Normalmente suele confundirse el concepto de “ejercicio económico” con el de

“ciclo contable”, y no tiene nada que ver. Lo aclaramos:
 Ejercicio económico. Es el período de tiempo para el que se determina el resultado de la
empresa y su situación económico-financiera. Suele coincidir con el año natural, pero no
siempre es así.
 Ciclo contable. Es el conjunto de operaciones que repetitivamente se realizan durante cada
ejercicio económico con el fin de determinar el resultado y la situación económico-
financiera de una empresa.
 Dentro del ciclo contable distinguimos tres fases o etapas (las iremos
desarrollando a la vez que el ejercicio práctico preparado para este tema):
 Apertura de la Contabilidad. Consiste básicamente en preparar un asiento de apertura a
partir del asiento de cierre del ejercicio anterior. Tal y como se explicará en el ejercicio
práctico, este asiento de apertura es un BALANCE pero presentado en formato del lenguaje
de partida doble, en lugar de en una tabla, tal y como estamos acostumbrados.
 Desarrollo de la Contabilidad. La veremos más adelante con mayor detalle.
 Cierre de la contabilidad. Consiste básicamente en preparar un asiento de cierre a partir de
la información registrada en las dos fases anteriores. El asiento de cierre es el BALANCE
FINAL del ejercicio en lenguaje de partida doble. Si queremos presentar el balance de las
Cuentas Anuales, sólo tenemos que transformar este asiento en una tabla siguiendo el
formato del PGC. ECONOMÍA FINANCIERA Y CONTABILIDAD
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 Veamos la etapa que no explicamos antes, el “Desarrollo de la Contabilidad”.

Básicamente en esta etapa realizamos lo siguiente:
1. Registramos todos los hechos contables que ocurran durante el ejercicio económico.
2. Desarrollamos los que se conoce como “proceso de regularización” (lo explicamos ahora).
3. Determinamos los resultados (lo explicamos más adelante).
Aparte de todo esto, también podemos realizar inventarios trimestrales y balances
de comprobación de sumas y saldos.
A continuación vamos a ver cada una de las fases de manera muy resumida y en la
fase de desarrollo nos pararemos a explicar el proceso de regularización y cómo
determinamos los resultados en Contabilidad.

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1. Apertura de la Contabilidad
 Consiste básicamente en invertir el asiento de cierre del ejercicio anterior, de

manera que se carguen todas las cuentas que aparecían abonadas y se abonen
todas las que aparecían cargadas. Es decir:
Fecha Código Cuenta Debe Haber
31/12/XO Cuentas de PATRIMONIO NETO XXX

Cuentas de PASIVO XXX
Cuentas compensadoras de activo XXX
Cuentas de ACTIVO XXX ¡Recuerda! Estos
Cuentas compensadoras de patrimonio neto XXX
asientos son
balances (de cierre
y apertura) ¡¡pero
01/01/X1 Cuentas de ACTIVO XXX presentados en el
lenguaje de la
Cuentas de PATRIMONIO NETO XXX
Cuentas de PASIVO XXX partida doble!!

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2. Desarrollo de la Contabilidad
 Empezamos registrando todos los hechos contables. Es decir:

Hechos contables Libro diario Libro Mayor
Facturas
Nóminas
Contratos
Estractos
bancarios
Libros auxiliares
Balance de Sumas y Saldos
Compras
Ventas
Clientes
Tesorería
…

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2. Desarrollo de la Contabilidad
 Ejemplo: El 9 de enero de X1 nuestra empresa compra a crédito 14.000 unidades de mercaderías a un precio de
100€ la unidad, soportando un IVA del 20%.
Libro Diario Libro Mayor
Libro Diario Pág. 3 Cuenta 600: Compra de mercaderías
Fecha Código Cuenta Debe Haber Anotación Saldo

Fecha Descripción
09/01/X1 1.400.000 Debe Haber Debe Haber
600 Compras de mercaderías
01/01/X1 Balance inicial 0
472 H.P. IVA soportado 280.000
09/01/X1 Diario p. 3 1.400.000 1.400.000
400 Proveedores 1.680.000
Cuenta 472: H.P. IVA soportado
Anotación Saldo
Fecha Descripción
Debe Haber Debe Haber
01/01/X1 Balance inicial 0
09/01/X1 Diario p. 3 280.000 280.000
Cuenta 400: Proveedores

Anotación Saldo
Fecha Descripción
Debe Haber Debe Haber
01/01/X1 Balance inicial 560.000
09/01/X1 Diario p. 3 1.680.000 2.240.000
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2. Desarrollo de la Contabilidad El proceso de regularización
 Una vez que hemos registrado todos los hechos contables del ejercicio, debemos
desarrollar el “proceso de regularización”. Mediante este proceso “ajustamos” la
información contable adaptándola a la realidad.
Un ejemplo. El 01/01/X1 la empresa tiene una deuda que vence el 01/04/X2, es decir, dentro de 15
meses. Claramente a principios de año esta deuda aparece como “Deudas a largo plazo”. Al final del
año X1 ya han transcurrido 12 meses y sólo quedan 3 para el vencimiento de la deuda; por tanto
tenemos que “ajustar” esa información y cambiar la denominación de la deuda, que ahora deberá
incluirse dentro de las “Deudas a corto plazo”.
 En el proceso de regularización hay que hacer varias cosas:
 Regularizar las cuentas especulativas utilizadas para las existencias. En otras palabras
reflejar el saldo final de las cuentas de existencias.
 Reclasificar cuentas.
 Periodificar ingresos y gastos (ahora vemos un ejemplo).
 Registrar las correcciones valorativas, es decir, amortizaciones y pérdidas por deterioro.
 Determinar los resultados del ejercicio (esto lo explicamos más adelante).

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La periodificación de ingresos y gastos
 La periodificación de ingresos y gastos debe hacerse cuando un ingreso o un gasto

afecta a dos ejercicios consecutivos, de manera que debemos determinar qué
parte corresponde a cada uno de ellos.
 Veámoslo con un ejemplo. El 01/10/X1 una empresa contrata un seguro contra
incendios con una cobertura de un año. El importe de la prima pagada asciende a
12.000€.
 Análisis de la situación. La empresa paga 12.000€ por un seguro que le cubre
desde el 01/10/X1 al 30/09/X2, es decir, le cubre 3 meses de X1 y 9 de X2. En
consecuencia, tenemos que “repartir el gasto”:

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La periodificación de ingresos y gastos
Gráficamente
X1 X2
01/10 01/10
Gasto X1 Gasto pagado por anticipado
Prima de seguros
Libro Diario Pág. 95

Fecha Cód. Cuenta Debe Haber
01/10/X1 625 Primas de seguros 3.000
480 Gastos anticipados 9.000
572 Bancos 12.000

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La determinación de los resultados
 Al final de cada ejercicio tenemos que determinar los resultados. Hablamos de

resultados porque en Contabilidad tenemos dos tipos de resultados:
 El que conocemos como Resultado del ejercicio. Este resultado se determina como
diferencia entre el total de ingresos registrados en las cuentas del grupo 7 y los gastos
registrados en las cuentas del grupo 6 (mira la transparencia 8 de este tema). Este resultado
es el que aparece en la cuenta anual que conocemos como “Cuenta de Pérdidas y
Ganancias” y que las empresas presentan al final de cada ejercicio económico.
 Otro resultado que se reconoce directamente en el patrimonio neto. Este “otro resultado”
se obtiene por diferencia entre los ingresos registrados en las cuentas del grupo 9 y los
gastos registrados en las cuentas del grupo 8. La información sobre este “otro resultado” la
encontramos en la primera parte de una cuenta Anual que se denomina “Estado de
Cambios en el Patrimonio Neto” (ECPN). Esta primera parte del ECPN también tiene nombre
y se le denomina “Estado de Ingresos y Gastos Reconocidos”.
 Pero, ¿cómo se determinan estos resultados en el libro diario?

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 Para obtener el saldo de pérdidas y ganancias lo que hay que hacer es cerrar o saldar
todas las cuentas de ingresos del grupo 7 y de gastos del grupo 6, de manera que, por
diferencia se obtiene el resultado del ejercicio. Como puede verse a continuación la
contrapartida para saldar todas las cuentas es la 129 Resultado del ejercicio.
¡Recuerda! Estos
31/12/XX 7XX Cuentas de ingresos del grupo 7 xxx
asientos son la Cuenta
129 Resultado del ejercicio xxx de Pérdidas y Ganancias
129 Resultado del ejercicio xxx pero presentada en lenguaje de
6XX Cuentas de gastos del grupo 6 xxx la partida doble.
Después de estos asientos, los saldos de TODAS las cuentas de los grupo 7 y 6 debe ser cero y
el saldo de la cuenta 129 refleja el Resultado del ejercicio.
 Pero hay que tener un poco de cuidado con un gasto: el del impuesto sobre beneficios (lo
explicamos más adelante).

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 Para determinar el resultado que se reconoce directamente en el patrimonio neto, lo que

hay que hacer ahora es cerrar o saldar todas las cuentas de ingresos del grupo 9 y de
gastos del grupo 8. Pero al contrario de lo que ocurría con las cuentas de los grupos 7 y 6,
ahora no utilizamos una sola cuenta como contrapartida, sino un conjunto de cuentas, el
subgrupo 13 del PGC. Esto se explicará con más detalle a lo largo del curso.
31/12/XX 9XX Cuentas de ingresos del grupo 9 xxx
13X Cuentas del subgrupo 13 xxx
13X Cuentas del subgrupo 13 xxx
8XX Cuentas de gastos del grupo 8 xxx
Después de estos asientos y de los del punto anterior, las únicas cuentas que nos quedan con
un saldo distinto de cero son las de los grupos 1, 2, 3, 4 y 5, es decir, cuentas de balance, ya
que hemos saldado todas las de los grupos 6, 7, 8 y 9.

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3. Cierre de la Contabilidad
 Consiste en preparar un asiento en el que cerramos las cuentas correspondientes a

los grupos 1, 2, 3, 4 y 5, es decir, las cuentas de balance, de manera que hacemos
que su saldo final sea cero. Para ello cargamos todas las de saldo deudor y
abonamos las de saldo acreedor, es decir:
31/12/X1 Cuentas de PATRIMONIO NETO XXX

Cuentas de PASIVO XXX
Cuentas de ACTIVO XXX
Este asiento se tomará como base para hacer el asiento de apertura del ejercicio siguiente

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La contabilidad del impuesto sobre sociedades
La relación entre Contabilidad y Fiscalidad
 La relación entre Contabilidad y Fiscalidad no es fácil porque ambas normativas persiguen cosas
distintas. Así:
 La Contabilidad se rige por principios económicos y su objetivo es que la información que se
suministre a los usuarios sea la “imagen fiel” de la empresa. Para ello proporciona y calcula
diferentes magnitudes, entre ellas, el resultado del ejercicio, tal y como hemos visto antes.
 La Fiscalidad de rige por principios meramente recaudatorios y su objetivo es la exacción de
impuestos. Para ello, calcula una magnitud que se conoce como “base imponible” o resultado por el
que, según los criterios de la Administración Tributaria, las empresas deben pagar impuestos.
 Dado que los principios por los que se calculan el resultado contable y la base imponible son
distintos, estas magnitudes rara vez coinciden, existiendo diferencias entre ambas. Estas
diferencias se agrupan en dos grandes categorías:
 Diferencias permanentes. También conocidas como diferencias de definición.
 Diferencias temporales o temporarias. Muchos autores se empeñan en decir que no son lo mismo
las diferencias temporales y las temporarias y que las segundas son más ”amplias” que las primeras.
Veremos que esta idea es totalmente equivocada y que ambas son lo mismo.
 Pero veamos cómo se definen cada una de ellas.

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La relación entre Contabilidad y Fiscalidad
 Diferencias permanentes. Se producen cuando una partida (ingreso o gasto) se incluye en el

resultado contable o directamente en el patrimonio neto de la entidad pero no se incluye, ni
previsiblemente se incluirá nunca, en la base imponible, y viceversa.
Un ejemplo de este tipo de diferencias sería una multa; desde un punto de vista contable se registra
como un gasto pero, en la liquidación del impuesto sobre sociedades, nunca se incluye a la hora de
determinar la base imponible. Con otras palabras estamos ante un gasto contable que NUNCA va a
ser considerado como gasto fiscal (este suele ser el caso más habitual).
 Diferencias temporales o temporarias. Se producen cuando una partida se incluye en el
resultado contable o directamente en el patrimonio neto de la entidad en un período y en la
base imponible en otro (anterior o posterior). Es importante señalar que:
 Las dos normativas (contable y fiscal) están de acuerdo en que la partida en cuestión es un ingreso o
un gasto, pero no se ponen de acuerdo en el momento del tiempo en el que debe incluirse en el
resultado contable y la base imponible.
 Se trata, en consecuencia de diferencias reconciliables y dan lugar a créditos o deudas frente a la
administración tributaria que nacen en unos ejercicios y desaparecen (REVIERTEN) en otros.
 Veámoslo gráficamente.

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La relación entre Contabilidad y Fiscalidad Diferencias temporarias

 La diferencia temporaria la origina un ingreso contable. Supongamos que en el año X1 hay un ingreso contable (I1)
que no se va a incluir en la base imponible hasta el año X2.
¡OJO! Para determinar la Base Imponible
Ejercicio X1
Contabilidad Fiscalidad
se parte del resultado contable
I1 I1 ¡¡Hurra, pago menos impuestos!!

RE
BI Tranquilo chaval, lo que pagas
I2 I2 de menos hoy lo pagarás de
G G más el año que viene
Ejercicio X2
I1 ¡¡Yo que me había hecho ilusiones!!
RE BI
I I Te lo dije, Hacienda
G G no perdona

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 La diferencia temporaria la origina un ingreso contable. Supongamos que en el año X1 hay un ingreso contable (I1)
que no se va a incluir en la base imponible hasta el año X2.
Ejercicio X1
I1 Como podéis ver en X1 se pagan menos

RE impuestos pero porque se pagará más en
BI X2. Por tanto tenemos que registrar una
I2 I2 deuda que tenemos con Hacienda en X1.
G G Esto es lo que se llama un Pasivo (deuda)
por impuestos diferidos.
Ejercicio X2
I1 En X2 saldaremos esa deuda con Hacienda

pagando una mayor cantidad de impuestos.
RE BI Decimos entonces que el Pasivo por
I I impuesto diferidos ha revertido.
Si os dais cuenta, hemos “aplazado” el pago
G G de impuestos.

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 La diferencia temporaria la origina un gasto contable. Supongamos que en el año X1 hay un gasto contable (G1) que
no se va a incluir en la base imponible hasta el año X2.
Ejercicio X1
¡¡Pago más impuestos!!

RE
BI Tranquilo, lo que hoy pagas
I G1 I G1 de más hoy lo pagarás de
menos el año que viene
G2 G2
Ejercicio X2
BI ¡¡Menos mal!!
RE
I I
Te lo dije
G G

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 La diferencia temporaria la origina un gasto contable. Supongamos que en el año X1 hay un gasto contable (G1) que
no se va a incluir en la base imponible hasta el año X2.
Ejercicio X1
Como podéis ver en X1 se pagan más

RE impuestos pero porque se pagará menos en
BI X2. Por tanto tenemos que registrar un
I G1 I G1 crédito que tenemos con Hacienda en X1.
Esto es lo que se llama un Activo (crédito)
G2 G2 por impuestos diferidos.
Ejercicio X2
BI En X2 saldaremos es crédito con Hacienda

RE pagando una menor cantidad de impuestos.
Decimos entonces que el Activo por
I I impuesto diferidos ha revertido.
Si os dais cuenta, hemos “adelantado” el
G G pago de impuestos.

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El tratamiento de las diferencias
 Antes que nada tenemos que avisar que las situaciones como las que hemos visto en el primer
ejemplo, es decir, el nacimiento de Pasivos por Impuesto Diferido no son muy habituales ya que
Hacienda difícilmente ve con buenos ojos el aplazar el pago de impuestos. Para el caso contrario,
es decir, como el del ejemplo 2, nunca pone pegas y son las situaciones más habituales con las
que nos vamos a encontrar.
 Posiblemente os estaréis preguntando cómo debo actuar para contabilizar estos créditos y
deudas con Hacienda y cómo contabilizar el gasto por impuesto. La verdad es que es un poco
complejo pero vamos a tratar de verlo de una manera sencilla.
 Los dos primeros pasos que debéis dar son los siguientes:
1. Identificar las partidas de ingresos y gastos que originan diferencias permanentes y
temporarias. Esto puede parecer complicado pero realmente no lo es. Sólo tenemos que
echar un vistazo a la Ley del Impuesto de Sociedades (LIS, a partir de ahora) y su reglamento.
2. Una vez identificada esas partidas de ingresos o gastos, deberemos analizar cada diferencia
temporaria en todo su horizonte temporal, es decir, desde que nacen las diferencias hasta
que estas desaparecen por completo. No os agobiéis, no es tan difícil, os vamos a dar un par
de métodos.

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 Para tratar las diferencias temporarias hay dos enfoques:

1. El enfoque basado en los ingresos y gastos. Es el más intuitivo y el que se ajusta mejor a la manera en la que
está redactada la LIS y su reglamento.
2. El enfoque basado en el balance. Es algo más complejo en un principio pero, en algunos casos, más sencillo
que el anterior.
 Empezaremos con el de ingresos y gastos y lo explicaremos con un ejemplo. Pero antes vamos a
explicar el instrumento (una tabla) que vamos a utilizar para tener a mano toda la información
que vamos a necesitar para la contabilidad. Esta tabla sería la siguiente:
Enfoque de I y G X1 X2 X3 X4 … Total
Contabilidad
Fiscalidad
Corrección
Análisis
 En ella vamos a comparar lo que hacemos en contabilidad con lo que tenemos que hacer en la
fiscalidad y veremos cómo tenemos que corregir los datos contables para obtener la base
imponible.
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 Recomendaciones para “rellenar esta tabla”.

 Incluye los ingresos con signo positivo.
 Incluye los gastos con signo negativo
 Intuitivo, ¿no? Igual que la manera en la que determinamos el resultado (Ingresos – Gastos).
Enfoque de I y G X1 X2 X3 X4 … Total
Contabilidad
Fiscalidad
Corrección
Análisis
 Si hacéis esto, la cantidad que va a aparecer en la fila “corrección” será la que tendréis que usar
cuando preparéis la declaración del impuesto sobre sociedades (lo veremos más adelante).
 Finalmente hay una última fila de “análisis” donde vamos a poner qué pasa en cada ejercicio
económico, es decir, si nace una diferencia o, por el contrario, revierte.
 Vamos ahora con el ejemplo.

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EJEMPLO: El 01/01/X1 una empresa adquiere un activo por valor de 100.000€ que va a amortizar
linealmente en 2 años. Desde un punto de vista fiscal, el porcentaje máximo de amortización
admitido como gasto deducible es del 20%.
Análisis previo: resulta evidente que ambas normativas coinciden en que el gasto por amortización
global va a ser de 100.000€, si bien desde un punto de vista contable lo registramos en 2 años y
desde un punto de vista fiscal en 5. Se trata claramente de una diferencia de tipo temporal.
Las diferencias pueden obtenerse comparando el gasto contable y fiscal (enfoque basado en los
ingresos y gastos) de cada ejercicio, tal y como lo hacemos en esta tabla:
Enfoque de I y G X1 X2 X3 X4 X5 Total
Contabilidad (50.000) (50.000) 0 0 0 (100.000)
Fiscalidad (20.000) (20.000) (20.000) (20.000) (20.000) (100.000)
Corrección 30.000 30.000 (20.000) (20.000) (20.000) 0
Análisis Nace un Nace un Revierte el Revierte el Revierte el
crédito crédito crédito crédito crédito
Al ser una corrección positiva Al ser una corrección negativa

pagamos más impuestos pagamos menos impuestos

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La liquidación del Impuesto sobre Sociedades
Esto que hemos hecho en el ejemplo anterior lo tendremos que realizar

para cada diferencia temporal que identifiquemos en cada ejercicio.
Tampoco os agobiéis, en la práctica no son muchas en la mayor parte de
las empresas.
Después de esto tendremos que dar varios pasos más:
1. Liquidar el impuesto de sociedades, es decir, preparar la declaración del
impuesto a presentar en Hacienda.
2. Determinar el gasto por impuesto.
3. Registrar los asientos contables relacionados con el impuesto.
Lo vemos a continuación.

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Para liquidar el impuesto de sociedades, es decir, para preparar la declaración, debemos partir del
Resultado Contable antes de Impuestos y seguir el siguiente esquema (LIS):
Resultado de la Cuenta de Pérdidas y Ganancias

± Correcciones fiscales
= Renta del período impositivo
− Compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores
= Base imponible
x Tipo de gravamen
= Cuota íntegra
− Deducciones por doble imposición internacional
− Bonificaciones
= Cuota íntegra ajustada positiva
− Deducciones por incentivos
− Otras deducciones
= Cuota líquida positiva
− Retenciones e ingresos a cuenta
= Cuota del ejercicio a ingresar o devolver
− Pagos fraccionados
= Cuota diferencial
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Vamos a obviar toda la casuística relacionada con compensación de bases imponibles negativas,
deducciones y bonificaciones y pagos fraccionados y nos vamos a centrar en lo más básico.
Resultado de la Cuenta de Pérdidas y Ganancias Se refiere al resultado antes de impuestos (no puede ser de otra forma)
± Correcciones fiscales
Aquí debemos incluir las correcciones por diferencias permanentes y
= Renta del período impositivo
temporales. Es muy fácil y lo veremos con un ejemplo.
− Compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores
= Base imponible
x Tipo de gravamen
= Cuota íntegra
Como explicaremos más adelante, esta magnitud la hemos resaltado
− Deducciones por doble imposición internacional
porque nos va a interesar para determinar el gasto por impuesto.
− Bonificaciones
= Cuota íntegra ajustada positiva
− Deducciones por incentivos
− Otras deducciones
= Cuota líquida positiva
− Retenciones e ingresos a cuenta
= Cuota del ejercicio a ingresar o devolver
− Pagos fraccionados
= Cuota diferencial

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La determinación del gasto por impuesto
De acuerdo con el PGC, el gasto por impuesto tiene dos componentes:

1. El impuesto corriente. Se corresponde con la magnitud que en la liquidación del
impuesto se denomina cuota líquida (la que hemos destacado antes en color
naranja). Esto es fácil de obtener y lo cogemos directamente de la declaración
del impuesto.
2. El impuesto diferido. Esto ya es un concepto contable y recoge el efecto de los
nacimientos y reversiones de los activos y pasivos por diferencias temporarias.
¡Uf!, esto parece difícil pero ya veremos que no es para tanto. Para ello volvemos al
ejemplo de la amortización anterior, completamos la tabla con una nueva línea y
explicamos qué asiento contable tendríamos que hacer para contabilizar el “efecto
impositivo” (que traducido resulta el crédito o la deuda que derive de la diferencia
temporal).

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EJEMPLO: El 01/01/X1 una empresa adquiere un activo por valor de 100.000€ que va a amortizar linealmente en 2 años.
Desde un punto de vista fiscal, el porcentaje máximo de amortización admitido como gasto deducible es del 20%.
Además, en este ejemplo vamos a suponer que el tipo impositivo del impuesto sobre sociedades es del 25%).
Contabilidad (50.000) (50.000) 0 0 0 (100.000)
Fiscalidad (20.000) (20.000) (20.000) (20.000) (20.000) (100.000)
Corrección 30.000 30.000 (20.000) (20.000) (20.000) 0
Análisis NADTD NADTD RADTD RADTD RADTD
Efecto impositivo 7.500 7.500 5.000 5.000 5.000 0
Los valores de esta fila los hemos calculado multiplicando el importe de la corrección por el tipo impositivo (25%)
Hemos cambiado el nombre y ahora usamos una terminología más apropiada. Así:
• En lugar de créditos hablaremos de “Activos por diferencias temporarias deducibles” (ADTD).
• En lugar de deudas hablaremos de “Pasivos por diferencias temporarias imponibles” (PDTI).
• Delante de ADTD o PDTI pondremos una N si estamos ante el “Nacimiento” de la diferencia o una R si se
trata de una “Reversión” (luego explicamos esto).
Veamos ahora qué asientos deberíamos incluir en nuestro libro diario para contabilizar los nacimientos y reversiones de
los créditos que hay en la tabla. ECONOMÍA FINANCIERA Y CONTABILIDAD
36
Contabilidad (50.000) (50.000) 0 0 0 (100.000)
Fiscalidad (20.000) (20.000) (20.000) (20.000) (20.000) (100.000)
Corrección 30.000 30.000 (20.000) (20.000) (20.000) 0
Una vez que tenemos esta tabla, hacer el asiento de cada año es muy fácil y sólo hay que fijarse en las filas de análisis y
efecto impositivo.
Veamos, por ejemplo, el año 1. Tenemos que registrar el nacimiento de un activo, es decir, tendré que CARGAR una
cuenta de activo. Pero… ¿cómo se llama esa cuenta? Pues el nombre lo tenemos en la tabla: ADT, es decir, “Activos por
diferencias temporarias deducibles”. Ahora sólo me falta saber lo que pongo en el otro lado. Pues bien, para contabilizar
el efecto impositivo de las diferencias temporarias (de TODAS) se usa siempre la misma cuenta, la 6301 Impuesto
diferido (en algunos casos se usa la 8301, que se llama igual, pero eso lo explicaremos en otros temas). Esta cuenta la
podemos cargar o abonar, según los casos.
Por tanto el asiento del año 1 sería:

31/12/X1 4740 Activos por diferencias temporarias deducibles 7.500
6301 Impuesto diferido 7.500

37
Contabilidad (50.000) (50.000) 0 0 0 (100.000)
Fiscalidad (20.000) (20.000) (20.000) (20.000) (20.000) (100.000)
Corrección 30.000 30.000 (20.000) (20.000) (20.000) 0
El asiento del año 2 sería idéntico al del año 1. Pero ¿cómo serían los asientos de los años 3, 4 y 5?
Fácil. Tenemos que registrar la baja de un activo, por lo que abonaremos la cuenta ADTD y utilizaríamos como
contrapartida en el debe la 6301 Impuesto diferido, es decir:

31/12/X3 6301 Impuesto diferido 5.000
4740 Activos por diferencias temporarias deducibles 5.000
¡Un consejo que te puede ayudar!
En la contabilidad de los efectos impositivos:

 Piensa en un activo por diferencias temporarias deducibles como si se tratara de un crédito a clientes.
 Piensa en un pasivo por diferencias temporarias imponibles como si se tratara de una deuda con proveedores.
38
So os fijáis en los asientos anteriores la cuenta 6301, Impuesto diferido, recoge el efecto de los
nacimientos y reversiones del activo por diferencias temporarias deducibles. ¡¡Pues ya conocemos el
segundo componente del gasto por impuesto al que hacíamos referencia en la trasparencia 34!!
Entonces y recapitulando, el gasto por impuesto es la suma de dos cosas:
Impuesto Corriente XXX Lo obtenemos de la liquidación del impuesto Sobre

Sociedades. El la cuota líquida y, como vamos a explicar
Impuesto diferido XXX ahora con un ejemplo, coindice con el saldo de la cuenta
6300 Impuesto Corriente. Si el saldo de esta cuenta es
Gasto por impuesto del PGC XXX deudor tendrá sigo negativo y si es acreedor, signo
positivo.
Sería el saldo de la cuenta “Impuesto diferido”.

Si el saldo de esta cuenta es deudor tendrá sigo Estoy un poco perdido ¿me lo repites?
negativo y si es acreedor, signo positivo.
Vale, pero mejor con un ejemplo

39
Ejemplo de contabilización del impuesto sobre sociedades
El 31/12/X2 una empresa quiere realizar todos los asientos contables relacionados con el impuesto sobre sociedades.
Para ello dispone de la siguiente información.
1. Cuando ha cerrado todas las cuentas de ingresos del grupo 7, las ha sumado y ha obtenido un total de 14.207.000€.
Del mismo modo, al cerrar las de gastos el grupo 6, ha obtenido un total de 14.092.000€. En consecuencia, el
resultado contable antes de impuestos es de: 14.207.000 – 14.092.000 = 115.000€.
2. Durante el ejercicio le han puesto una multa de 5.000€ por incumplir la normativa municipal de vertidos sólidos.
Según hemos visto, las multas no son gastos deducibles NUNCA, por lo que tenemos aquí una diferencia
permanente.
3. El 01/01/X1 una empresa adquirió una maquinaria por valor de 100.000€ que amortiza linealmente en 2 años.
Desde un punto de vista fiscal, el porcentaje máximo de amortización admitido como gasto deducible es del 20%
(este es el mismo ejemplo que hemos analizado antes; estamos ante una diferencia temporal).
4. El tipo impositivo es del 25%.
5. En la liquidación del impuesto la empresa tiene derecho a practicarse una deducción de 2.500€.
Con toda esta información tendremos que liquidar y contabilizar el impuesto.
¡Vamos a ello, seguro que podemos!!

40
Para este tipo de casos tenemos que ser ordenados e ir paso a paso. Veamos cuáles son esos pasos (otra vez):
1. Identificar las diferencias. Ya lo hemos hecho y tenemos:
• Una diferencia permanente: Una multa (gasto) de 5.000€
• Una diferencia temporaria derivada de la amortización de una máquina.
2. Analizar las diferencias temporales (o temporarias). También lo habíamos hecho. Recordamos el cuadro:
Contabilidad (50.000) (50.000) 0 0 0 (100.000)
Fiscalidad (20.000) (20.000) (20.000) (20.000) (20.000) (100.000)
Corrección 30.000 30.000 (20.000) (20.000) (20.000) 0
3. Liquidar el impuesto sobre sociedades. Lo hacemos en la traspa siguiente.

4. Hacer los asientos contables. Lo explicamos al final.

41
Lo obtenemos de nuestra contabilidad.

LIQUIDACIÓN DEL IMPUESTO. EJERCICIO X2 Diferencia entre ingreso (7) y gastos (6)
Resultado contable antes de impuestos 115.000 Es un gasto contable que NUNCA será deducible. Lo
Correcciones eliminamos. Para eliminar un gasto del resultado
Diferencia permanente: multa + 5.000 contable lo sumamos. Si fuera un ingreso lo
tendríamos que restar.
Diferencia temporaria: amortización +30.000
Base imponible previa 150.000
Esta cantidad la cogemos de nuestra tabla de
Bases imponibles negativas 0 diferencias. Sólo tenemos que ”copiar” la cantidad
Base imponible 150.000 que encontramos en la fila de “correcciones” para el
Tipo de gravamen 0,25 año que estemos liquidando (¡¡en este caso, X2!!).
Cuota íntegra 37.500
Deducciones -2.500 Contabilidad (50.000) (50.000) 0 0 0 (100.000)
Cuota líquida 35.000 Fiscalidad (20.000) (20.000) (20.000) (20.000) (20.000) (100.000)
Retenciones y pagos a cuenta 0 Corrección 30.000 30.000 (20.000) (20.000) (20.000) 0
Cuota diferencial 35.000
Ahora, los asientos contables

42
LIQUIDACIÓN DEL IMPUESTO. EJERCICIO X2

Resultado contable antes de impuestos 115.000 Fecha Cód. Cuenta Debe Haber
Correcciones 31/12/X3 6300 Impuesto corriente 35.000
Diferencia permanente: multa + 5.000
Diferencia temporaria: amortización +30.000 4752 Hacienda Pública acreedora por
Base imponible previa 150.000 impuesto sobre sociedades 35.000
Bases imponibles negativas 0
Base imponible 150.000
Tipo de gravamen 0,25
Cuota íntegra 37.500
Deducciones -2.500
Cuota líquida 35.000
Primer asiento: contabilizar la deuda con Hacienda
Retenciones y pagos a cuenta 0
ya que la declaración nos sale a pagar
Cuota diferencial 35.000

Segundo asiento: contabilizar el efecto 31/12/X1 4740 Activos por diferencias temporarias 7.500
impositivo de la diferencia temporaria
(ya lo explicamos antes)
deducibles
Contabilidad (50.000) (50.000) 0 0 0 (100.000)
Fiscalidad (20.000) (20.000) (20.000) (20.000) (20.000) (100.000)
Corrección 30.000 30.000 (20.000) (20.000) (20.000) 0
43

31/12/X3 6300 Impuesto corriente 35.000
4752 Hacienda Pública acreedora por
impuesto sobre sociedades 35.000

31/12/X1 4740 Activos por diferencias temporarias 7.500
deducibles
Por tanto, el gasto por impuesto que hemos registrado en nuestra contabilidad es de:
Impuesto Corriente -35.000 Signo negativo porque el saldo es deudor
Impuesto diferido +7.500 Signo positivo porque el saldo es acreedor

Gasto por impuesto -27.500

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