Tema 3. Costes de Calidad, Costes Medioambientales, Defectos y Daños

Tema 3.
Costes de calidad, costes medioambientales, defectos y daños
Tema 3. Costes de calidad, costes medioambientales, defectos

y daños
3.1. Costes de calidad
3.1.1. Tipología de costes de calidad
3.1.2. Cálculo de costes de no calidad
3.1.2.1. Cálculo de los costes tangibles
3.1.2.2. Cálculo de los costes intangibles
3.2. Costes medioambientales
3.2.1. Tratamiento de los costes medioambientales
3.2.2. Gestión de disfuncionamientos medioambientales
3.3. Unidades defectuosas y unidades dañadas
3.3.1. Defectos y daños en sistemas de costes por órdenes
3.3.1.1. Tratamiento de costes de reproceso
3.3.1.2. Tratamiento de costes de los artículos dañados
3.3.2. Defectos y daños en sistemas de costes por procesos
3.3.2.2.1. Teoría de la negligencia
3.3.2.2.2. Cálculo del coste de las unidades dañadas
3.3.3. Tratamiento de residuos, desechos y desperdicios
3.1. Costes de calidad

La gestión de los costes de calidad surge en la contabilidad de gestión como respuesta a la
necesidad de las empresas de ofrecer productos con la máxima calidad y a precios competitivos.
El concepto de calidad suele referirse a las dos siguientes acepciones:
1. Calidad de conformidad, entendida como la conformidad de un producto o servicio con sus

especificaciones establecidas; garantizando el cumplimiento de las mismas.
2. Calidad de diseño, entendida como la idoneidad o aptitud para su utilización o aplicación
desde la perspectiva del cliente, garantizando las necesidades de los clientes. Este último
concepto englobaría al primero; ya que un producto o servicio que no cumpla con sus
especificaciones tampoco será idóneo para su uso.
Ejemplo 3.1. Casos de control de calidad
• En una empresa de juguetes han diseñado una muñeca que, entre otras especificaciones, llora. Si al salir de la
fábrica, el control señala que lo hace; al igual que cumple el resto de especificaciones, estamos ante un caso de calidad
de conformidad.
• En la misma empresa de juguetes, imaginemos que la muñeca está diseñada para que deje de llorar cuando se le pone
el chupete. Si el cliente espera que pasado un tiempo deje de llorar sin necesidad de ponerle el chupete, aún cuando
cumpliese con los criterios de calidad de conformidad, consideraremos que dicha muñeca no supera los criterios de
calidad.
Tradicionalmente, las empresas han controlado la calidad mediante centros de control e

inspección. Dichos centros son responsables tanto de implantar los sistemas de calidad como de
controlar que se estén cumpliendo. Para ello, suelen establecer puntos de control a lo largo de todo
el proceso productivo o de prestación del servicio. El objetivo de dichos sistemas consiste en
conseguir niveles aceptables de errores o defectos; es decir, si el nivel de errores se establecía en un
2%, se consideraba que si la producción o el servicio no superaba este porcentaje, era aceptable.
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Tema 3. Costes de calidad, costes medioambientales, defectos y daños
Actualmente, la calidad se ha convertido en un importante instrumento estratégico de las

empresas, desarrollándose el sistema de calidad total que consiste en fabricar o prestar el servicio
al menor coste posible y con la máxima satisfacción, tanto de clientes como de empleados; lo cual
lleva implícito la consecución de "cero defectos". Para ello, suele aplicarse la técnica del autocontrol
que implica hacer depender la calidad de todos y cada uno de los operarios que intervienen en el
proceso y no de los centros de inspección y control, en un proceso retroalimentativo de mejora
continuada hasta alcanzar que el trabajo se ejecute correctamente a la primera vez.
No obstante, se ha de poner de manifiesto que este tipo de proceso se está llevando a cabo por las
empresas más innovativas; pero, la mayoría de empresas siguen gestionando la calidad
admitiendo ciertos niveles de errores.
3.1.1. Tipología de costes de calidad
Como costes de calidad (o de conformidad) se entiende la diferencia entre el coste real de un

producto o servicio y el que se daría en el caso de no cometer errores; por lo tanto, representan los
costes necesarios para conseguir la calidad. Mientras, que por costes de no calidad (o de no
conformidad) se entiende que son los generados, precisamente, por la ausencia de calidad.
Aunque parece que estemos refiriéndonos a conceptos diferentes, los costes de calidad y los costes
de no calidad son dos vertientes del concepto de calidad.
Los costes totales de calidad están integrados por los costes de calidad o conformidad y los de no
calidad o no conformidad; así:
Ct = Costes de conformidad + Costes de no conformidad
En la ilustración 3.1.1 se puede observar la descomposición de los costes totales de calidad.
Ilustración 3.1.1. Costes totales de calidad

Costes totales de calidad
Costes de calidad o conformidad Costes de no calidad o no conformidad

• Costes de prevención • Costes de fallos internos
• Costes de evaluación • Costes de fallos externos
Los costes totales de calidad están integrados por:
1. Los costes de calidad o conformidad son los originados por la implantación y desarrollo de los
objetivos de calidad fijados por la empresa y miden el esfuerzo económico necesario para que el
producto o servicio alcance el grado de idoneidad para su uso. Dichos costes suelen ser
cuantiosos en la fase inicial de implantación y suelen reducirse a medida que el diseño del
sistema y la formación de los empleados, ya se han realizado previamente y por la reducción de
errores que comporta. Dentro de estos costes podemos distinguir:
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• Costes de prevención: generados por implantar y mejorar los sistemas de calidad; es decir,
los empleados para prevenir la aparición de errores o defectos.
• Costes de evaluación: generados por implantar y desarrollar la comprobación y verificación
de la obtención de la calidad especificada, enfocados en una detección precoz de los errores o
defectos.
Ejemplo 3.1.1.1. Costes de calidad o conformidad
• Entre los costes de prevención se encuentran: costes de evaluación de calidad en proveedores, formación y
adiestramiento del personal en materia de calidad, mantenimiento del equipo productivo, revisión de los diferentes
procesos, análisis de errores, investigación de mercado para conocer las necesidades de los clientes...
• Entre los costes de evaluación se encuentran: inspección de materia prima, de productos en curso y de productos
terminados y de servicios, pruebas y ensayos, certificaciones de sistemas de calidad...
2. Los costes de no calidad o no conformidad son los asociados a fallos o errores en los productos
o servicios que impiden el cumplimiento de los requisitos establecidos y expresan las
consecuencias negativas que ocasionan los fallos de calidad. Dentro de estos costes podemos
distinguir:
• Costes de fallos internos: ocasionados por los productos y servicios que no cumplen con los
requisitos de calidad establecidos y que son detectados antes de su entrega al cliente.
• Costes de fallos externos: ocasionados por los productos o servicios que no cumplen con los
requisitos de calidad establecidos o no satisfacen las necesidades de los clientes, tras ser
entregados a los mismos.
Ejemplo 3.1.1.2. Costes de no calidad o no conformidad
• Entre los costes de fallos internos se encuentran: generación de desechos, de defectos y daños en la producción o el
servicio, interrupciones de producción o prestación de servicio...
• Entre los costes de fallos externos se encuentran: devolución de productos, garantías y asistencias al cliente, multas,
responsabilidades penales, pérdida de imagen, pérdida de cuota de mercado...
Resulta necesario destacar la importancia de invertir en costes de conformidad. Téngase en cuenta

que, por un lado, un aumento de los costes de prevención suele llevar asociado un ahorro mayor
en costes de evaluación, porque al reducirse el nivel de errores, la empresa podrá reducir el
número de controles de calidad. Y, por el otro lado, un aumento de costes de prevención y
evaluación implica, necesariamente, una reducción de los costes de no conformidad, tanto de fallos
internos como de fallos externos, a no ser que dicho fallo se corrija de manera puntual y no se
analicen sus causas y se actúe en consecuencia para garantizar que dicho fallo no vuelva a
repetirse.
3.1.2. Cálculo de costes de no calidad
Los costes de no calidad pueden dividirse en tangibles e intangibles. Los tangibles pueden
calcularse con criterios convencionales de costes y, normalmente, van acompañados de un
desembolso efectivo de la empresa; es decir, se trata, del coste de la materia prima y de la mano de
obra generado por el defecto u error. Mientras que los intangibles no suelen registrarse y se han de
calcular con criterios subjetivos; ya que, fundamentalmente, son consecuencia de la pérdida de
imagen frente al cliente y/o los trabajadores.
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3.1.2.1. Cálculo de los costes tangibles
Dentro de este epígrafe distinguiremos los costes de fallos internos y de los de fallos externos:
1. Costes tangibles de fallos internos: son los costes tangibles que se producen antes de entregar
el producto o servicio al cliente. Dichos costes incluirán:
• Materiales: unidades consumidas como consecuencia del fallo.
• Mano de obra: tiempo consumido como consecuencia del fallo. Será el tiempo consumido en
reprocesos, en productos desechados o residuos, en el tratamiento del fallo...
• Otros costes: unidades de factor utilizadas como consecuencia del fallo. También pueden
beberse a la recuperación de retrasos (transportes urgentes, aceleraciones o paros en procesos
productivos) o a controles suplementarios de calidad.
• Costes financieros: generados por un cobro posterior al planificado, dado que la facturación
se produce con retraso; así como los generados por un exceso de "stocks" y el coste financiero
aparejado al incremento de inversión.
• Coste de subactividad: tanto del personal como de equipos por mala planificación u
organización.
2. Costes tangibles de fallos externos: son los costes tangibles que se producen tras entregar el
producto o servicio al cliente. Hay que tener en cuenta que un fallo externo comporta, entre
otros, los mismos tipos de costes que un fallo interno; pero, debido a que se ha detectado al final
del proceso, incorporará más costes que otro que se haya detectado, más precozmente. Además,
habrá que añadir los siguientes costes:
• Posible pérdida de la venta.
• Servicio posventa: materiales, mano de obra y otros costes asociados a la reparación y
mantenimiento del propio servicio.
• Tiempo destinado al análisis del fallo.
• Tratamiento de quejas: tiempo de atención al cliente y de solución de la queja.
• Transportes y desplazamientos: materiales o productos y personal.
• Gratificaciones a los clientes: ofertas, compensaciones...
• Incremento de la morosidad y retraso en el cobro.
• Indemnizaciones derivadas de responsabilidad legal.
Ejemplo 3.1.2.1.1. Cálculo de los costes tangibles de fallos internos
Debido a un error en la utilización de un limpiador en los cuartos de baño de las habitaciones de un hotel, se tienen que
volver a limpiar; ya que se ha utilizado un producto altamente abrasivo y que, en contacto con la piel, puede producir
quemaduras graves.
Para la limpieza normal de estos cuartos de baño se destinaba 1/4 hora, pero, en este caso, se debe utilizar el doble de
tiempo; dado que se debe eliminar el producto por completo y proceder a su limpieza con el producto adecuado. El hotel
consta de 30 habitaciones y el coste de limpieza es de 5 €/hora. Sin embargo, para recuperar el tiempo perdido se ha
llamado a una empresa de limpieza que pueda realizar el trabajo con más operarios y el coste establecido por la misma es
de 10 €/hora.
Además, se estima que el coste del producto abrasivo y del agua necesaria para eliminarlo es de 75 € y el tiempo
dedicado por la gobernanta a identificar el fallo, solucionarlo y evitar que vuelva a ocurrir es de 2 horas, siendo su tasa
horaria de 12 €.
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El coste en que ha incurrido el hotel por este fallo de carácter interno es el siguiente:
CMOD = 1/ 2 hora x 30 habitaciones x 10 €/hora = 150 €

Materiales = 75 €
CMOI = 2 horas x 12 €/hora = 24 €
TOTAL COSTE FALLO INTERNO 249 €
Ejemplo 3.1.2.1.2. Cálculo de los costes tangibles de fallos externos
Suponga que el fallo anterior ha sido detectado por un cliente al producirse una quemadura de gravedad en las manos
con el uso del lavabo. En este caso se producen los siguientes costes adicionales:
Los costes de traslado urgente del cliente al hospital más cercano y vuelta al hotel ascienden a 60 €. Además, un auxiliar
del hotel procede a acompañarle durante las 5 horas que están ausentes, siendo la tasa horaria de dicho auxiliar de 9 €.
Los gastos de hospital ascienden a 100 €.
Tras la cura, la dirección del hotel decide gratificar al cliente por el incidente y le ofrece el alojamiento y la cena gratis de
esa noche, que asciende a 140 €.
En este caso, el coste en que incurre el hotel por el fallo de carácter externo es:
TOTAL COSTE FALLO INTERNO 249 €

Desplazamiento = 60 €
Acompañante = 5 horas x 9 €/hora = 45 €
Hospital = 100 €
Gratificación = 140 €
TOTAL COSTE FALLO EXTERNO 594 €
3.1.2.2. Cálculo de los costes intangibles
Debido a que la estimación de dichos costes intangibles es subjetiva, para poder cuantificarlos se
puede proceder del siguiente modo, en el caso de:
1. Pérdida de imagen frente al cliente:

• Determinar un método para conocer la evolución de la imagen de calidad de la empresa
frente a sus clientes, a través de encuestas de satisfacción.
• Determinar un modelo que relacione la satisfacción de los clientes con las ventas futuras; es
decir, que estime cuantos clientes le reporta un cliente satisfecho y cuantos clientes pierde
por cliente insatisfecho.
• Finalmente, relacionar la evolución de la satisfacción de los clientes con las ventas perdidas
debida a la mala calidad.
2. Pérdida de imagen frente al trabajador:

• Relacionar la mala calidad con la desmotivación de los trabajadores.
• Determinar un modelo que relacione la desmotivación con el incremento de costes o la
pérdida de ingresos de la empresa (importancia del análisis del absentismo laboral).
• Relacionar la desmotivación por la mala calidad con la rotación de plantilla y sus costes
aparejados, como de sustitución, selección y formación del personal...
La mayoría de empresas no calculan estos costes, aunque reconocen que los fallos afectan
negativamente a sus ventas y a la motivación de sus empleados, debido al elevado grado de
subjetividad en su determinación. En todo caso, si una empresa define modelos para el cálculo de
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los costes intangibles de la no calidad, deberá mantenerlos a lo largo de un periodo razonable de

tiempo para poder realizar estudios comparativos.
3.2. Costes medioambientales

En las últimas décadas se ha producido un aumento en la preocupación por los efectos
medioambientales de la actividad económica. Esto ha llevado a un aumento paralelo en la
legislación que obliga: (1) por un lado a proporcionar mayor información contable y de otro tipo
sobre estas cuestiones (por ejemplo, el apartado 15 de la Memoria) y (2) por otro lado, a incentivar
el uso más eficiente de los recursos productivos desde el punto de vista medioambiental,
impidiendo, reduciendo o gravando el uso de determinados insumos, la generación de
desperdicios, la contaminación o las emisiones de gases. Lo cual ha generado un incremento en los
costes de las empresas relacionados con la mejora de la gestión medioambiental.
Los sistemas de costes tradicionales suelen asignar los costes, acumulándolos, según su naturaleza
(materiales, mano de obra, etc.), según su localización o procesos (departamentos etc.), según su
función (producción, comercial etc.) etc., pero no suelen tener en consideración otras relaciones
como por ejemplo: (a) costes relativos a seguridad en el trabajo, (b) costes para el bienestar de los
trabajadores y conciliación familiar, (c) costes medioambientales, u otras finalidades.
Dado que los costes relacionados con la gestión medioambiental se han incrementado en los
últimos años, algunas empresas pueden considerar interesante identificarlos por separado, aunque
se engloben dentro de la categoría general de costes indirectos de fabricación. Con ello, pueden
conseguirse varios objetivos, entre ellos:
• Mejor trazabilidad de estos costes y mejor asignación a los objetos de coste que se benefician o
que ocasionan los mismos. En algunos, casos cuando el importe sea significativo y el
seguimiento factible, incluso de los costes medioambientales podrían segregarse de los costes
indirectos y pasar a ser costes directos de ciertos objetos de coste.
• Mejor gestión de los costes medioambientales de las actividades de producción, comerciales y
otras.
• Utilización de la información obtenida para mejorar la imagen pública de la empresa ante
usuarios externos e internos, en particular la Administración, inversores y clientes;
especialmente, si van acompañadas de inversiones o gastos que excedan los requeridos por la
normativa medioambiental.
La metodología aplicada en la contabilidad tradicional induce a errores en la asignación de los

costes medioambientales, al agruparlos en una partida de costes generales que se distribuye a cada
producto o servicio, proceso o departamento; generándose una omisión de los costes
medioambientales en los objetos de costes. Aunque parecería más lógico que dichos costes de
asignaran a aquellos objetos de costes que los generasen, a través de la Contabilidad del Coste
Total, para que el mercado pudiese penalizar los productos o servicios menos respetuosos con el
medio ambiente; ya que a largo y medio plazo serían los que tendrían que asumir mayores costes
medioambientales.
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La omisión de la incorporación de los costes medioambientales puede implicar una serie de

inconvenientes:
1. Cálculo inadecuado del coste del producto o servicio, al no contemplar todos los consumos
ocasionados en el proceso. La legislación internacional y, en particular, los Programas de Acción
Comunitaria en materia de medio ambiente (V y posteriores) requieren que los costes de
producción incorporen los costes medioambientales, para evitar que se obtenga un coste
anormalmente bajo que incentive los productos o servicios no respetuosos con el medio
ambiente.
2. Irreconocimiento de determinados costes hasta que no se han emprendido las correspondientes

acciones legales, permitiendo inflar la cifra de resultados de la empresa y su posible disposición;
llegándose, incluso, a situaciones de descapitalización de las empresas, al haber repartido como
beneficios lo que en realidad eran costes medioambientales, junto con pérdidas irrecuperables
de la cuota de mercado causadas por la mala imagen empresarial.
3. Desconocimiento de las repercusiones económico-financieras. No detectar las repercusiones

económico-financieras que todo lo anterior supone, hasta que la situación demande cambios
tecnológicos profundos y más arriesgados, podría llevar a dificultades en la obtención de
recursos financieros, para poder hacer frente a las diferentes inversiones de adaptación, de los
procesos productivos a las exigencias medioambientales vigentes.
3.2.1. Tratamiento de los costes medioambientales
La asignación de los costes medioambientales a los objetos de coste debe ser desarrollada en todas las
fases del proceso productivo; es decir, a lo largo del ciclo de vida del producto o servicio. Dicha
asignación supondrá cambiar el enfoque tradicional, en el que se introducen medidas técnicas de
corrección, al final de la cadena de producción o prestación del servicio, para introducir
consideraciones de prevención en toda la gestión empresarial.
La valoración de los residuos realizada por criterios tradicionales, implica inventariarlos a coste cero o
a su valor de realización; hecho que dificulta, enormemente, el control de los residuos, al impedir la
identificación del coste de los mismos, en el proceso de generación, transferencia y evacuación, y el
cálculo de estándares técnicos y económicos en su gestión.
Los costes de descontaminación y restauración, ocasionados por actividades ordinarias tendrán la

consideración de costes no separables, repercutiendo a pérdidas los generados por actividades ilícitas
o catástrofes medioambientales.
3.2.2. Gestión de disfuncionamientos medioambientales
Para proceder a una correcta gestión del medio ambiente, desde el punto de vista económico-
financiero, será necesario realizar un análisis de los disfuncionamientos ocurridos en las
organizaciones.
La teoría Socioeconómica de las Organizaciones define disfuncionamiento como la desviación entre

el funcionamiento esperado, asociado a la utilización de la mejor tecnología disponible, y el
funcionamiento real.
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Los disfuncionamientos pueden deberse:
• Por un lado, al retraso tecnológico; es decir, al distanciamiento entre las directrices marcadas
por la propia organización y las derivadas de la utilización de la mejor tecnología disponible. La
existencia de retraso tecnológico es un problema de “decisión” de la alta dirección, que es la
responsable de marcar las estrategias medioambientales. En general, se requieren nuevas
inversiones o incurrir en mayores costes de las actividades que se realizan al objeto de disponer
de los últimos adelantos tecnológicos y alcanzar objetivos medioambientales más ambiciosos
que los meramente exigidos por la normativa.
• Y por el otro lado, al incumplimiento de las directrices de la organización; es decir, al

distanciamiento entre las acciones ejecutadas en la organización y las directrices marcadas en su
política medioambiental. El incumplimiento de los objetivos medioambientales previstos, que
dependerán de los sistemas de gestión ambiental disponibles por la empresa, es un problema de
“ejecución” de actividades y como tal será responsabilidad, en general, de los distintos niveles
jerárquicos que tengan la responsabilidad operativa sobre las áreas y procesos productivos
sobre los que recae la consecución de dichos objetivos.
Dichos disfuncionamientos, por tanto, pueden descomponerse:
Coste oculto total = Coste de retraso tecnológico + Coste de incumplimiento de directrices
(Posibles - reales) = (posibles - previstos) + (previstos - reales)
La aparición de disfuncionamientos genera unos costes ocultos, que reflejarán la valoración de los
consumos de los distintos factores necesarios, para desarrollar acciones encaminadas a su
subsanación. Por lo que hay que tener en cuenta, que un disfuncionamiento no es un coste en sí,
sino que la realización de actos, que tengan como objetivo absorber los efectos de los mismos, es lo
que genera los costes.
Ejemplo 3.2.2.1. Determinación de los costes ocultos
Una empresa de pavimentos y revestimientos cerámicos presenta la siguiente cuenta de resultados prevista para el
ejercicio en curso:
RESULTADO PREVISTO
Gastos previstos 200.000 Ingresos previstos 250.000
Beneficio previsto 50.000
En los gastos previstos se estima la inclusión de una serie de gastos, derivados de la generación y gestión de 2.000 uds.
de residuos de pavimentos y revestimientos, a un coste unitario de tratamiento de 10 €. Asimismo, se incluye una
sanción de 5.000 €, debida a un vertido incontrolado.
Además, se sabe que existe la posibilidad de aplicar un programa de minimización de residuos, mediante la mejor
tecnología disponible, que supondría la generación de un 50% menos de residuos de los previstos, a un coste unitario de
tratamiento de 5 €, evitándose el vertido incontrolado. Dicha tecnología supondría una mejora de la imagen pública de
la organización, posibilitando un incremento de la cuota de mercado de 10.000 €.
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Los resultados alcanzados han sido:
RESULTADO REALIZADO
Gastos realizados 198.000 Ingresos realizados 240.000
Beneficio realizado 42.000
Finalmente, se ha generado 3.000 uds. de residuos, a un coste unitario de tratamiento de 6 € y el monto de sanciones
reales coincide con las previsión de 5.000 €.
SE PIDE: Determinar los costes ocultos, su importe y sus componentes.
Para solucionar el caso práctico, se procederá a calcular los costes ocultos totales, por comparación entre los costes
posibles de la utilización de la mejor tecnología disponible y los costes reales. Dichos costes ocultos totales se pueden
descomponer en costes de retraso tecnológico, generados por la diferencia entre los costes posibles de la utilización de la
mejor tecnología disponible y los costes previstos por la empresa, y, costes de incumplimiento de directrices, obtenidos
por la diferencia entre los costes previstos por la empresa y los costes reales en los que ha incurrido.
COSTES OCULTOS TOTALES

Por el lado de los ingresos:
• Ingresos posibles 250.000 € + 10.000 € = 260.000 €
• Ingresos reales 240.000 €
Diferencia: 20.000 €
Por el lado de los costes:

• Costes posibles (50% x 2.000 uds.) x 5 € = 5.000 €
• Costes reales 3.000 uds. x 6 € + 5.000 € = 23.000 €
Diferencia: (18.000) €
Costes ocultos totales: 38.000 €
Por el lado de los ingresos, obtenemos que los ingresos posibles de la utilización de la mejor tecnología disponible
corresponden a 250.000 € de los ingresos previstos más 10.000 € por el incremento de cuota de mercado; mientras que,
los ingresos reales ascienden a 240.000 €, siendo la diferencia entre los ingresos posibles y los reales de 20.000 €, que
reflejaría lo que dejamos de ganar o el coste de oportunidad.
Por el lado de los costes, obtenemos que los costes posibles de la utilización de la mejor tecnología disponible,
corresponden a la generación de un 50% de las 2.000 uds. de residuos previstos a un coste unitario de tratamiento de 5
€, mientras que los costes reales corresponden a 3.000 uds. de residuos reales a un coste de 6 € más 5.000 € de la sanción
por vertidos incontrolados. La diferencia entre los costes posibles y los reales asciende a (18.000) €.
Por lo tanto, los costes ocultos totales ascenderían a 38.000 €, importe del aumento de ingresos menos la disminución de
costes.
En segundo lugar, procederemos a descomponer los costes ocultos totales en costes de retraso tecnológico, analizando
la vertiente de los costes y de los ingresos.
COSTES DE RETRASO TECNOLÓGICO

• Ingresos posibles 260.000 €
• Ingresos previstos 250.000 €
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• Costes posibles (50% x 2.000 uds.) x 5 € = 5.000 €
• Costes previstos 2.000 uds. x 10 € + 5.000 € = 25.000 €
Diferencia: (20.000) €
Costes ocultos de retraso tecnológico: 30.000 €
Por el lado de los ingresos, los ingresos posibles corresponden a los obtenidos anteriormente, mientras que los ingresos
previstos ascienden a 250.000 €; siendo la diferencia entre los ingresos posibles y los previstos de 10.000 €.
Por el lado de los costes, los costes posibles de la utilización de la mejor tecnología disponible corresponden a los
obtenidos anteriormente, mientras que los costes previstos corresponden a 2.000 uds. de residuos previstos a un coste de
tratamiento de 10 € más 5.000 € de la sanción por vertidos incontrolados. La diferencia entre los costes posibles y
previstos los asciende a (20.000) €.
Por lo tanto, los costes ocultos de retraso tecnológico ascenderían a un total de 30.000 €, importe del aumento de
ingresos menos la disminución de costes.
Y, en tercer y último lugar, procederemos a descomponer los costes ocultos totales en costes de incumplimiento de las
directrices marcadas por la propia organización, analizando, también, la vertiente de los costes y de los ingresos.
COSTES DE INCUMPLIMIENTO DE DIRECTRICES

• Ingresos previstos 250.000 €
• Ingresos reales 240.000 €

• Costes previstos 2.000 uds. x 10 € + 5.000 € = 25.000 €
• Costes reales 3.000 uds. x 6 € + 5.000 € = 23.000 €
Costes ocultos de incumplimiento: 8.000 €
Por el lado de los ingresos, los ingresos previstos son de 250.000 €, mientras que los ingresos reales obtenidos ascienden
a 240.000 €; siendo la diferencia de 10.000 €.
Por el lado de los costes, los costes previstos ascienden a 25.000 €, mientras que los costes reales obtenidos corresponden
a 23.000 €, siendo la diferencia de 2.000 €.
Por lo tanto, los costes ocultos de incumplimiento de las directrices ascenderían a un total de 8.000 €, importe del
aumento de ingresos menos el aumento de costes.
COSTES OCULTOS TOTALES

38.000 €
COSTES DE RETRASO COSTES DE INCUMPLIMIENTO DE

TECNOLÓGICO DIRECTRICES
30.000 € 8.000 €
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Resultado: El 78,95% de los costes ocultos se deben a un retraso tecnológico y el resto al incumplimiento de las
directrices de la organización.
Como puede observarse, los 38.000 € correspondientes a los costes ocultos totales, generados por los disfuncionamientos
medioambientales, se descomponen en 30.000 € de costes de retraso tecnológico respecto a la mejor tecnología disponible
y 8.000 € de costes de incumplimiento de las propias directrices de la organización.
Si lo expresamos en términos porcentuales, obtenemos que el 78,95% de los costes ocultos se deben a un retraso
tecnológico y el resto al incumplimiento de las directrices de la organización.
Ejemplo 3.2.2.2. Costes de gestión medioambiental
QUIMICASA, dedicada a la fabricación de productos químicos, ha identificado los siguientes elementos de coste de su
proceso productivo relacionados con la gestión ambiental para el año 00:
Elemento Costes
Filtros de gases con partículas
• Amortización, fijo anual 10.000,00
• Mantenimiento, variable s/m3 emitidos 1,5 €/m3
Depuradora de aguas grises
• Amortización, coste fijo anual 5.000,00
• Mantenimiento, variable s/m3 tratados 2,5 €/m3
Gestión por terceros de residuos peligrosos
• Gestión, coste variable según tn generadas 200 €/tn
La política medioambiental de la empresa estipula que deben generarse, a lo sumo, un 90% de las emisiones y
generación de residuos máximos permitidos por la legislación medioambiental en vigor para su sector de actividad. Para
ello, los sistemas implantados se estiman suficientes y los objetivos previstos alcanzables.
Durante el año 00, y para la producción realizada de 10.000 tn de productos químicos, los objetivos máximos, los
previstos y las realizaciones en materia de emisiones y residuos han sido los siguientes:
Normativa (máximo) Objetivo previsto 00 Datos reales 00
Emisión de gases con partículas 100.000 m3 90.000 m3 92.000 m3
Aguas grises 10.000 m3 9.000 m3 9.500 m3
Residuos sólidos peligrosos 1.000 tn 900 tn 930 tn
Como se observa en la tabla, aunque se ha cumplido la normativa, la generación de residuos y emisiones ha sido superior
al objetivo previsto para la producción realizada. Por otra parte, se sabe que durante el ejercicio, y por un accidente, se
produjo un vertido extraordinario que supuso unos costes adicionales no previstos de restauración ambiental de
2.000,00 €.
SE PIDE: Calcular los costes de gestión de emisiones y de residuos previstos para el año 00 y los costes reales
incurridos por este concepto, determinando las diferencias existentes.
Solución
Gases Aguas Peligrosos Total
Cálculos Importe Cálculos Importe Cálculos Importe

Coste previsto =10000+1,5*90000 145.000,00 =5000+2,5*9000 27.500,00 =900*200 180.000,00 352.500,00
Coste real =10000+1,5*92000 148.000,00 =5000+2,5*9500 28.750,00 =930*200 186.000,00 362.750,00
Diferencia 3.000,00 1.250,00 6.000,00 10.250,00
• El coste previsto de gestión medioambiental, para la producción realizada y los objetivos previstos, era de 352.000,00
€, o bien 35,2 €/tn de producto.
11
• El coste real de gestión ambiental, para la producción realizada y los objetivos alcanzados, ha sido de 364.750,00 €
(362.750+2.000), o bien 36,475 €/tn de producto.
• En consecuencia, ha habido un sobre-coste, por la no consecución de los objetivos previstos, de 12.250,00 €, o bien de
1,225 €/tn de producto.
El análisis de las causas de las desviaciones sobre las previsiones ayudaría a la mejora futura de la gestión
medioambiental.
Ejemplo 3.2.2.3. Costes de gestión medioambiental
Siguiendo con los datos del ejemplo anterior, la empresa está evaluando el coste de invertir en las últimas tecnologías
existentes que puedan reducir las emisiones y generación de residuos. A este respecto, se cree que podrían alcanzarse
objetivos del 70% del máximo permitido por la normativa actual. Para ello, debería hacer las siguientes inversiones e
incurrir en los siguientes costes:
Elemento Costes
Filtros de gases con partículas
• Inversión en tecnología del proceso de menor generación de gases. Amortización, coste fijo anual
• Nuevos filtros. Amortización, fijo anual 15.000,00
• Mantenimiento, variable s/m3 emitidos 10.000,00
2,00 €/m3
Depuradora de aguas grises
• Nuevo proceso de depuración. Amortización, fijo anual 8.000,00
• Mantenimiento, variable s/m3 tratados 3,00 €/m3
Gestión propia de residuos peligrosos
• Inversión en tecnología de menor generación de residuos. Amortización, fijo anual. 10.000,00
• Mantenimiento de los nuevos procesos de gestión propia de residuos, coste variable adicional por tn generada
300,00 €/tn
Nota: Las nuevas inversiones sustituirían a los elementos ahora usados, los cuales no tendrían ningún valor de
realización.
SE PIDE: Comparar los costes de gestión ambiental que se tendrían en caso de invertir en las nuevas tecnologías con
los costes previstos con los sistemas de gestión actuales. Señalar que consideraciones habría que tener en cuenta para
decidir la mejora de la gestión medioambiental.
Solución
Gases Aguas Peligrosos Total

Cálculos Importe Cálculos Importe Cálculos Importe
Coste previsto mejor
tecnología 25000+2*70000 165.000,00 8000+3*7000 29.000,00 10000+700*300 220.000,00 414.000,00
Coste previsto actual 10000+1,5*90000 145.000,00 5000+2,5*9000 27.500,00 900*200 180.000,00 352.500,00
Diferencia 20.000,00 1.500,00 40.000,00 61.500,00
• Las inversiones y costes de la mejor tecnología posible elevarían el coste total anual a 414.000,00 €, que suponen
61.500,00 € más que los costes con la tecnología de que dispone ahora la empresa. Esto implica un sobrecoste de 6,15
€/tn de producto.
• Por otra parte, en el ejercicio de la implantación de las nuevas tecnologías se registraría una pérdida del valor
contable no amortizado de las inversiones existentes, ya que se indica que no tienen valor de realización.
Las consideraciones a realizar por la empresa serían, entre otras: (1) posibilidad de trasladar a precios los incrementos de
coste, en función de la competencia y de la demanda de clientes, (2) mantenimiento de la rentabilidad, (3)
posicionamiento, imagen o proyección de compromiso de la empresa en el aspecto medioambiental, etc.
12
3.3. Unidades defectuosas y unidades dañadas

El objetivo de todo sistema de producción es fabricar artículos o prestar servicios que cumplan con
determinados estándares de calidad, fijados a priori. No obstante, es inevitable la generación de
artículos y servicios que no cumplen con dichos estándares de calidad y no pueden ser considerados
buenos o correctos. Los defectos o fallos que presentan pueden ser más o menos importantes.
Algunos de estos productos o servicios no podrán ser vendidos y dados sus defectos o grado de
deterioro serán rechazados. Otros, aquéllos cuyos defectos lo permitan, podrían tratar de venderse,
aunque por lo general, a un precio inferior al que sería normal para un artículo correcto. Finalmente,
otros podrían re-elaborarse o re-procesarse para tratar de convertirlos en artículos correctos. Entre los
productos o servicios que presentan dichos defectos o fallos, procederemos a distinguir:
1. Artículos defectuosos: son aquéllos productos que no cumplen con los estándares de calidad que
son requeridos para los productos correctos y que “van a ser reprocesados”, para tratar de
solucionar el defecto o daño que tengan.
Los responsables de la producción pueden hacer una estimación de la cantidad de artículos

defectuosos que se van a obtener, cuando ponen en marcha una orden o proceso de producción; ya
que, su experiencia previa en la empresa o la extrapolación de otros procesos productivos, les
permite determinar hasta qué punto pueden obtenerse unidades correctas con los equipos
productivos y medios humanos de los que disponen, entre los que es admisible apreciar
determinadas ineficiencias de difícil o imposible solución en el corto plazo. En la práctica, lo que
hacen los responsables de producción es calcular una tasa normal esperada de artículos
defectuosos. Esta tasa es el porcentaje de artículos defectuosos y se calcula, en general, sobre el
“total de artículos iniciados”. Este coeficiente es inalterable a corto plazo, dado que se calcula en
función de las características técnicas de la producción.
Conocida la tasa normal esperada de artículos defectuosos, se puede calcular hasta qué punto la
producción se ha realizado de acuerdo a las previsiones. La “cantidad de artículos defectuosos
normales” es el número máximo de unidades de artículos defectuosos que se esperaba obtener.
A partir de esta cantidad, al número de artículos defectuosos que excede de ésta, si existe, se le
denomina “cantidad de artículos defectuosos anormales”.
Para reparar los artículos defectuosos puede ser necesario incurrir en nuevos costes por materiales
directos, mano de obra directa o costes indirectos de fabricación. A estos costes se les conoce como
costes de reproceso y, en general, se consideran totalmente como costes indirectos de fabricación,
planteándose el problema de cómo asignar los costes de reproceso de estas unidades a la
producción realizada.
La consideración de un artículo como defectuoso es temporal, dado que cuando sea reprocesado
dará lugar a un artículo bueno o a uno que se calificará definitivamente como dañado (sin
posibilidad de reproceso). El hecho de que determinados artículos se reprocesen no significa que
vayan a convertirse en correctos, ya que es posible que los defectos no puedan, realmente,
eliminarse y algunos de ellos sean calificados, posterior y definitivamente, como dañados.
Ejemplo 3.3.1. Cantidad de artículos defectuosos normal y anormal
La empresa COLOR se dedica a la fabricación de pinturas. Durante el mes de junio de 01 ha fabricado un total de
10.000 latas de pintura de 1 litro y de distintos colores. Los costes totales incurridos ascendieron a 50.000 €.
13
Durante ese mes, 2.000 litros no pasaron los controles de calidad de color, por lo que hubo que reprocesarlos. El
reproceso consistió en un cambio en la cantidad de colores usados y mezcla de los mismos. Los costes de reproceso
ascendieron a 1.000 €, importe que está incluido en el coste total incurrido.
La tasa normal de artículos defectuosos se estima en un 5% de las unidades iniciadas.
SE PIDE: Determinar la cantidad y el coste de reproceso correspondiente a la cantidad de litros defectuosos normal y
anormal.
Coste unitario de reproceso = 1.000 € / 2.000 l = 0,5 €/l

Latas defectuosas normales = 5% x 10.000 = 500 l. Coste reproceso normal = 500 x 0,5 = 250 €
Latas defectuosas anormales (el resto) = 1.500 l. Coste reproceso anormal = 1.500 x 0,5 = 750 €
2. Artículos dañados: son aquéllos productos que no cumplen con los estándares de calidad que son
requeridos para los productos correctos y que “no van a ser reprocesados”, para tratar de
solucionar el defecto o daño que tengan. Como hemos dicho, anteriormente, pueden ser vendidos
como artículos de segunda calidad, directamente eliminados, o, incluso, ser reutilizados como
materiales en un nuevo proceso productivo.
De forma similar a lo que ocurre con los artículos defectuosos, puede establecerse una tasa de
artículos dañados normales y así dividir toda la cantidad producida en dañada normal y anormal.
En el caso de productos dañados, la tasa suele calcularse como un “porcentaje sobre el total de
artículos correctos”.
Para los artículos de segunda calidad que se pueden vender, se debe estimar un precio de venta o
realización. Obviamente, este precio será inferior al de los artículos correctos. Puede darse, incluso
el caso, que con el precio de venta de estos productos no llegue tan siquiera a cubrirse su coste de
producción. Al valor de realización o venta de los productos dañados se le denomina valor
recuperable o valor de salvamento. A la diferencia entre el coste de producción y el valor de
recuperable, si el primero es mayor que el segundo, se le denomina coste del deterioro neto.
El problema contable consiste en cómo asignar el coste del deterioro neto, si existe, de las unidades
dañadas.
Ejemplo 3.3.2. Cantidad de artículos dañados normal y anormal
La empresa WOOD que fabrica muebles especiales para instituciones docentes, ha recibido un encargo de una
Universidad. El encargo se compone de 150 filas de asientos autorretraíbles para los estudiantes. La empresa puso en
marcha la orden de fabricación correspondiente y terminó 165 asientos con un coste de 500 € cada uno. De éstos, 150
asientos fueron correctos y se entregaron a la Universidad. Los otros 15 asientos resultaron dañados debido a diversos
fallos que tuvieron lugar en la fabricación. Parte de los asientos dañados puede reutilizarse, el valor de reutilización es
de 200 € por unidad.
La tasa normal de artículos dañados se establece en un 2% de las unidades correctas.
SE PIDE:
a) La cantidad de artículos dañados normales y anormales.
b) El valor de salvamento total de los artículos dañados.
c) El deterioro neto de los artículos dañados total, y el correspondiente al nivel normal y anormal de daño.
Solución
a) Cantidad normal de artículos dañados: 2% 150 = 3 unidades

Cantidad anormal de artículos dañados: 12 unidades (resto hasta 15)
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b) Valor de salvamento total estimado para las 15 unidades dañadas: 200 x 15 = 3.000 €
c) Deterioro neto unitario de cada fila dañada = 500 – 200 = 300 €

Coste de deterioro neto total = 15 x 300 € = 4.500 €
Coste deterioro normal = 3 x 300 = 900 €
Coste deterioro anormal = 12 x 300 = 3.600 €
3. Residuos y desechos o desperdicios. Los materiales que tras el proceso de fabricación, no

pueden volver a ser utilizados para el mismo propósito, pero sí para otros diferentes, o pueden
ser vendidos, se denominan residuos. Ejemplo: el serrín que se origina en una carpintería.
Mientras que las materias primas que tras el proceso de producción no tienen uso adicional, ni
valor de reventa, se denominan desechos o desperdicios. En este caso, su eliminación puede
conllevar un coste para la empresa.
3.3.1. Defectos y daños en sistemas de costes por órdenes
Los controles de calidad de productos o servicios no sólo se realizan una vez están terminados los
mismos, sino que, en ocasiones, se llevan a cabo en un momento intermedio del proceso de
transformación, por ejemplo cuando el proceso está al 40%, al 80% y al final.
En estos casos, las tasas de daño normal deben especificarse para cada uno de los puntos de control.
En cada inspección debe calcularse el número de artículos que pasan el control (correctos) y los que
no (dañados). Hecho esto, en cada punto de control se aplicará el tratamiento que proceda de entre los
vistos a lo largo de este tema.
En los sistemas por órdenes, los costes por deterioro neto de unidades dañadas que se calculen en un
punto de control se imputarán, si son normales, como un coste más de la orden y en caso contrario, se
considerarán pérdidas. Los productos dañados seguirán llevándose a un inventario específico, cuyo
importe se deducirá del coste de la orden.
Tal y como hemos señalado, los artículos defectuosos serán reprocesados para intentar corregir sus
fallos o defectos. La calificación de artículo defectuoso es, por lo tanto, provisional y válida mientras
no se realice la reelaboración; por el contrario, la calificación de artículo dañado es definitiva. Por ello,
para la adecuada imputación de costes a la producción de cada orden es necesario, en primer lugar,
determinar el tratamiento de los costes de reprocesamiento y, en segundo lugar, determinar el
tratamiento de los costes de los artículos calificados como dañados.
Hay que distinguir entre el tratamiento del coste de reproceso que correspondería a la cantidad de
unidades defectuosas normales y el que correspondería a la cantidad de unidades defectuosas
anormales.
Normalmente, el coste de reproceso de los artículos defectuosos normales puede tratarse de dos
modos: bien asignarse a todas las ordenes, o, únicamente, a la orden donde se produjeron los artículos
defectuosos. Aquí, se verá únicamente este segundo caso, siendo la operativa a seguir la siguiente:
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1. Los costes de reproceso correspondientes a la cantidad de artículos defectuosos normales se

incorporan como mayor coste de la producción (total, buena o dañada) de la orden en concreto.
2. El coste de reproceso correspondientes a la cantidad de artículos defectuosos anormales debe ser
considerado como una pérdida del periodo porque, las unidades defectuosas de este tipo, son el
resultado de operar ineficientemente. Por lo tanto, esta parte de los costes de reproceso se llevará
directamente a resultados, como pérdidas o gastos.
Los artículos calificados, definitivamente, como dañados, dado que no presentan la calidad exigida
para ser considerados correctos, no pueden llevarse a los inventarios de unidades terminadas
correctas; por lo que deben registrarse en un inventario específico de unidades dañadas. ¿A qué
coste? La solución que suele arbitrarse es utilizar el menor valor entre el coste de producción y el
valor recuperable o de salvamento. Con ello, se evita valorar estos inventarios a un coste mayor al
que, posteriormente, podamos recuperar.
Por otra parte, si el valor recuperable es inferior al coste de producción, existe lo que hemos
denominado un coste de deterioro neto. La cuestión a resolver es el tratamiento de este importe. El
coste del deterioro neto por artículos dañados puede ser asignado a todas las órdenes de trabajo, o a la
orden especifica en la que se ha originado. Aquí, se verá únicamente este segundo caso.
El tratamiento de los costes de productos dañados en una orden se distribuye de la siguiente forma:
1. Todas las unidades dañadas se llevan contablemente a un inventario de artículos de segundas

calidades, por el menor entre su valor recuperable o salvamento y el coste de producción.
2. El coste del deterioro neto, si existe, asociado a la cantidad de artículos dañados normales se
quedará como coste de la orden específica, donde se hayan producido, y, por tanto, se incorpora
como coste a las unidades correctas que han sido elaboradas en dicha orden.
3. El coste del deterioro neto, si existe, asociado a la cantidad de artículos dañados anormales se
considera como pérdida, y nunca como mayor coste de producción de los artículos correctos.
De este modo el coste de las unidades buenas no se ve alterado por ineficiencias no esperadas.
Ejemplo 3.3.1.1. Tratamiento de costes por productos defectuosos y dañados en sistemas por órdenes de
trabajo
La empresa TEVE, que fabrica televisores, comienza la fabricación de 400 televisores modelo TVX28 en la orden de
trabajo número 67.
En esta orden se acumularon 180.000 €. A lo largo del proceso hubo errores de fabricación que dieron lugar a 10
artículos defectuosos que se decidió reprocesar. El coste de reproceso, incluido dentro del coste anterior fue de 1.000 €.
Pese al reproceso no todas las unidades defectuosas pudieron ser consideradas como unidades correctas.
Al cierre de la orden la composición final de la producción es de 385 unidades correctas y 15 dañadas.

Los televisores dañados pueden ser vendidos a otros fabricantes con un valor de salvamento de 200 €.
La tasa normal de artículos defectuosos es del 2% de la producción iniciada.
La tasa normal de artículos dañados es del 2% de las unidades correctas.
SE PIDE:
a) Determine la parte del coste total de la orden que son pérdidas debidas al reproceso.
b) Determine la parte del coste total de la orden que son pérdidas debidas a los artículos dañados.
c) Calcule el deterioro neto de las unidades dañadas.
d) Determine el coste final de cada unidad correcta.
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Solución
a) Unidades defectuosas normales = 400 x 2% = 8

Unidades defectuosas anormales = 2
Coste de reproceso unitario = 1.000 / 10 = 100 €/ud
A pérdidas = 2 x 100 = 200 €
A coste de producción 8 x 100 = 800 €
b y c) El coste de la orden, una vez excluidas las pérdidas por reproceso es de 180.000 – 200 = 179.800 €
Coste unitario de los productos (correctos o dañados) de la orden = 179.800 / 400 = 449,5 €/ud
Unidades dañadas normales = 2% x 385 = 7,7 uds
Unidades dañadas anormales = 7,3 uds (resto hasta 15)
Valor de salvamento = 200 €/udad
Deterioro neto de 1 ud. dañada = 449,5 – 200 = 249,5 € x 15 = 3.742,5

A pérdidas = 7,3 x 249,5 = 1.821,35 €
A coste de la producción correcta = 7,7 x 249,5 = 1.921,15 €
A inventario de artículos dañados = 15 x 200 = 3.000 €
d) El coste total de la producción correcta es de 179.800 – 1.821,35 – 3.000 = 174.978,65 €

El coste unitario de la producción correcta es de 174.978,65 / 385 = 454,49 €
A modo de resumen podemos decir que el coste acumulado en la sección se distribuye así:
Orden de trabajo nº 67 (400 Televisores Modelo TVX28)

Costes acumulados 180.000 Coste productos buenos: 385 x 454,49 = 174.978,65
(A inventario normal)
Coste productos dañados: 15 x 200 = 3.000,00

(A inventario de productos dañados)
A pérdidas 2.021,35
• por reproceso: 200
• por daño: 1.821,35
Costes acumulados en la orden 180.000 Costes distribuidos de la orden 180.000
3.3.2. Defectos y daños en sistemas de costes por procesos
Del mismo modo que en los sistemas por órdenes, los controles de calidad de productos no sólo se
realizan una vez están terminados los mismos, sino que en ocasiones se llevan a cabo en un momento
intermedio del proceso de transformación, por ejemplo cuando el proceso está al 40%, al 80% y al
final.
En estos casos, las tasas de daño normal deben especificarse para cada uno de los puntos de control.
En cada inspección debe calcularse el número de artículos que pasan el control (correctos) y los que
no (dañados). Hecho esto, en cada punto de control se aplicará el tratamiento que proceda de entre los
vistos a lo largo de este tema.
En los sistemas por procesos y si se aplica la Tª de la negligencia, los productos dañados seguirán
llevándose a un inventario específico, cuyo valor se deducirá del coste de las unidades correctas que
hayan superado el punto de control, donde se ha detectado el daño. Por lo tanto, no se deducirá de las
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unidades que, siendo correctas, están en una fase anterior de producción y no han superado dicho
control.
En los sistemas por procesos y si se calcula el coste acumulado de las unidades dañadas en el punto
de control, el coste por deterioro neto de éstas y que, por ser normal, proceda repartir entre las
unidades correctas, se distribuirá entre aquéllas que ya han pasado dicho control. Por lo tanto, en este
punto de control no se tendrá en cuenta las unidades que, siendo correctas, están en una fase anterior
de producción y no han superado aún dicho control. Del mismo modo, los productos dañados
seguirán llevándose a un inventario específico, cuyo valor se deducirá del coste de las unidades
correctas que hayan superado el control.
Como se ha explicado en el epígrafe anterior, la calificación de artículo defectuoso es provisional y

válida mientras no se realice la reelaboración; por el contrario, la calificación de artículo dañado es
definitiva. Por ello, al igual que en el caso de los sistemas por órdenes de trabajo, es necesario, en
primer lugar, determinar el tratamiento de los costes de reprocesamiento y, en segundo lugar,
determinar el tratamiento de los costes de los artículos calificados como dañados.
Los costes de reproceso pueden deberse a materiales directos, mano de obra directa o costes
indirectos de fabricación. En cualquier caso, el coste de reproceso deberá ser considerado como
coste de los productos fabricados (correctos o dañados) en la parte proporcional que corresponda a
la cantidad de unidades defectuosas normales, o pérdida del periodo por la cantidad restante.
Ejemplo 3.3.2.1. Tratamiento de costes de reproceso en sistemas de costes por procesos
La empresa COLOR se dedica a la fabricación de latas de pintura en un sistema por procesos. Durante el mes de junio
de 01, los costes totales incurridos ascendieron a 10.000 €, de los cuales 3.000 € corresponden a materiales directos y
7.000 € a costes de transformación.
A finales de mes ha terminado un total de 6.000 latas y quedan en curso 200 latas que están al 100% de materiales
directos y al 70% de transformación.
Durante ese mes, 300 latas de las producidas resultaron ser defectuosas. La empresa las reprocesó, incurriendo en unos
costes de reproceso de 600 € (incluidos en los costes de transformación, referidos con anterioridad). Tras el reproceso,
todas las unidades han pasado a ser correctas. La tasa de artículos defectuosos normal se estima en un 1% de la
producción terminada.
SE PIDE:
a) Calcular el importe de las pérdidas debidas al reproceso
b) Calcular el coste de la producción terminada en el periodo y en curso.
Solución
a) Artículos defectuosos = 300 latas Coste unitario de reproceso = 600 / 300 = 2 €/lata
Artículos defectuosos normales = 6.000 x 1% = 60 latas
Artículos defectuosos anormales = 240 latas
Coste reproceso total de las defectuosas normales = 60 x 2 = 120 € (incrementa el coste del proceso)
Coste reproceso total de las defectuosas anormales = 240 x 2 = 480 € (pérdidas)
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b)
Unidades equivalentes por materiales = 6.000 + 200 x 100% = 6.200 uem
Coste unitario de material = 3.000 / 6.200 = 0,483871 €/uem
Unidades equivalentes por costes de transformación = 6.000 + 200 x 70% = 6.140 uet
Coste unitario de transformación = (7.000 - 480) / 6.140 = 1,061889 €/uet
Coste unitario producción = 0,483871 + 1,061889 = 1,545760 €
Coste de la producción terminada: 6.000 x 1,545760 = 9.274,56 €

Coste de la producción en curso: (200 x (0,483871 x 100% + 1,061889 x70%) = 200 x 1,2722 = 245,44 €
Departamento de Pinturas
Coste producción terminada: 6.000 x 1,545760 = 9.274,56
Costes aplicados en el periodo 10.000 A pérdidas 480,00

Coste materiales directos 3.000
Costes transformación 7.000 Ex. Finales en curso: 200 x 1,2722 = 245,44
Costes acumulados en el periodo 10.000 Costes distribuidos 10.000,00
Como en el caso de los sistemas de costes por órdenes, todas las unidades dañadas (normales y
anormales) deberán traspasarse, por su valor a un inventario de unidades dañadas. Por lo tanto, la
parte del coste de la unidades dañadas que debe ser repartido entre las unidades buenas o llevado
a resultados, es únicamente el coste del deterioro neto si existe (coste de producción deducido el
valor de salvamento).
Suelen aplicarse dos métodos para el tratamiento de estos costes:
1. Teoría de la Negligencia: En este método se consideran los artículos dañados como si nunca
hubieran sido puestos en fabricación, ignorándose en el cálculo de las unidades equivalentes.
Por tanto, no se calcula coste alguno para las unidades dañadas, ni tampoco puede estimarse el
coste del deterioro neto. Así, en un principio el coste de producción de las unidades correctas
absorbe todos los costes, incluso el coste de las unidades dañadas. Posteriormente, debe restarse
de este importe el valor de las unidades dañadas (que ha sido traspasado al inventario de
dañadas). El resultado final es que, de forma indirecta, todo el coste del deterioro neto de las
unidades dañadas es absorbido por las unidades correctas.
Este método tiene la ventaja de su sencillez, pero impide determinar el nivel de daño normal y
anormal que se haya producido y, por tanto, un tratamiento contable más preciso.
Ejemplo 3.3.2.2.1. Tratamiento del coste de unidades dañadas según la Teoría de la Negligencia
La empresa MICRO fabrica circuitos electrónicos. Su departamento de montaje presenta la siguiente información
relativa al mes de septiembre de 01:
Existencia inicial circuitos en curso.........200 uds. al 100% materiales y 70% transformación. Coste = 20 €/udad.
Coste total: 3.000 € de materiales y 1.000 € de transformación.
Producción terminada..............................4.300 uds. Valor a determinar.
Existencia final circuitos en curso............400 uds al 100% materiales y 90 % transformación. Valor a determinar.
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De los 4.300 circuitos terminados, 300 se clasifican como dañados. La tasa normal de daño es estimada, por la empresa,
en un 5% de la producción terminada correcta. Cada unidad dañada tiene un valor recuperable de 7 €. Los costes
aplicados durante el periodo han sido de 30.000 € de materiales y 20.000 € de transformación
SE PIDE:
a) Determinar el valor por el que las unidades dañadas pasan al inventario de artículos dañados.
b) Determinar el coste de la producción correcta, dañada y en curso, aplicando la teoría de la negligencia y el criterio
FIFO.
c) Determinar el coste de la producción correcta, dañada y en curso, aplicando la teoría de la negligencia y el criterio
PMP.
Solución
a) Unidades dañadas 300 - dañadas normales 4.000 x 5% = 200

- dañadas anormales =100
Valor de salvamento de los artículos dañados = 300 x 7 = 2.100 €
b) Tª de la Negligencia y FIFO
Unidades equivalentes por materiales = 4.000 + 400 x 100% - 200 x 100% = 4.200 uem
Coste unitario de material = 30.000/4.200 = 7,142857 €/uem
Unidades equivalentes por costes de transformación = 4.000 + 400 x 90% -200 x 70% = 4.220 uet
Coste unitario de transformación = 20.000/4.220 = 4,739336 €/uet
Coste unitario producción por unidad equivalente = 7,142857 + 4,739336 = 11,882195 €/uep
Departamento de Montaje de Circuitos

Ex. Iniciales = 200 uds x 20 = 4.000 Coste producción terminada:
(al 100% mat. y 70% transf.) Exist. inicial terminadas: 200 x (20+4,739336 x30%) = 4.284,36
Coste Materiales=3.000. Uds iniciadas y terminadas en el periodo = 3.800 x 11,882195 = 45.152,33
Coste transformación=1.000 Total coste previo de productos terminados = 49.436,69
Menos Valor salvamento de dañadas -2.100,00
Total coste producción terminada = 4.000 x 11,834173= 47.336,69
Costes aplicados en el periodo A inventario de dañadas: 300 x 7 = 2.100,00

Costes transformación 20.000 Ex. Finales en curso: 400 x (7,14285 x 100% + 4,73933 x 90%) = 4.563,31
Costes acumulados 54.000 Costes distribuidos 54.000
c) Tª de la Negligencia y PMP
Coste unitario de material = (3.000+30.000)/4.400 = 7,5000 €/uem
Coste unitario de transformación = (1.000+ 20.000) / 4.360 = 4,8165 €/uet

Ex. Iniciales = 200 uds x 20 = 4.000 Coste producción terminada:
(al 100% mat. y 80% transf.) Coste previo de productos terminados = 49.266,06
Coste Materiales=3.000. Menos Valor salvamento de dañadas = -2.100,00
Coste transformación=1.000 Total coste producción terminada = 47.166,06

Costes transformación 20.000 Ex. Finales en curso: 400 x (7,5 + 4,8165x90%) = 4.733,94
Costes acumulados 54.000 Costes distribuidos 54.000
20
2. Cálculo del coste de las unidades dañadas: En este caso se considera que las unidades dañadas
son parte de la producción, incluyéndose en el cálculo de las unidades equivalentes y
determinando el coste que hayan recibido.
Una vez calculado el coste de producción y conocido el valor de salvamento de las unidades
dañadas, cabe plantearse cuál es el tratamiento del coste del deterioro neto, si existe, de dichas
unidades. El coste del deterioro neto de las unidades dañadas normales se considerará un coste
de las unidades correctas fabricadas, por lo que habrá que añadírselo a éstas; mientras que el
coste del deterioro neto de las unidades dañadas anormales se considerará pérdidas del
periodo.
Este segundo método es, desde el punto de vista teórico, el más adecuado, puesto que permite
determinar el coste de unidades dañadas normales y anormales y la identificación de una parte
de los costes, si procede, como pérdidas del periodo. No obstante, el método anterior es mucho
más sencillo de implementar; por lo que, si la experiencia demuestra que no se obtienen
diferencias significativas sería igualmente correcto.
Ejemplo 3.3.2.2.2. Tratamiento de las unidades dañadas calculando su coste
Con los datos del ejemplo anterior.
SE PIDE: Determinar el coste de la producción correcta, dañada y en curso, calculando el coste de los productos
dañados y los criterios FIFO y PMP.
Solución
Cálculo del coste del daño y FIFO

Unidades equivalentes por materiales = 4.300 + 400 - 200 = 4.500 uem
Coste unitario de material = 30.000/4.500 = 6,666667 €/uem
Unidades equivalentes por costes de transformación = 4.300 + 400 x 90% - 200 x 70% = 4.520 uet
Coste unitario de transformación = 20.000/4.520 = 4,424779 € /uet
Coste unitario producción terminada = 6,666667 + 4,424779 = 11,091446 €/uep
Deterioro neto unitario de los artículos dañados = 11,091446 - 7 = 4,091446 €

Coste total de producción de los artículos dañados = 300 x 11,091446 = 3.327,43 €
Distribución del coste de los artículos dañados:
Deterioro neto artículos dañados normales = 200 x 4,091446 = 818,29 (más coste correctas)
Deterioro neto artículos dañados anormales = 100 x 4,091446 = 409,14 (pérdidas)
A inventario de artículos dañados = 300 x 7 = 2.100,00
Total distribuido 3.327,43 €

Ex. Iniciales = 200 uds x 20 4.000 Coste producción terminada:
= Exist. inicial terminadas: 200 x (20 + 4,424779 x 30%) = 4.265,49
(al 100% mat. y 70% transf.) Uds iniciadas y terminadas en el periodo = 3.800 x 11,091446 = 42.147,49
Coste Materiales = 3.000. Total coste previo de productos terminados = 46.412,98
Coste transformación = Más coste deterioro neto artículos dañados normales 818,29
1.000 Total coste producción terminada = 4.000 x 11,087818 = 47.231,27

Coste materiales directos 30.000 A pérdidas (por unidades dañadas anormales) 409,14
Costes transformación 20.000 Ex. Finales en curso: 400 x (6,666667 x 100% + 4,424779 x 90%) = 4.259,59
Costes acumulados 54.000 Costes distribuidos 54.000,00
21
Cálculo del coste del daño y PMP

Coste unitario de material = (3.000+30.000)/4.700 = 7,021 €/uem
Coste unitario de transformación = (1.000+ 20.000) / 4.660 = 4,5064 €/uet
Deterioro neto unitario de los artículos dañados = 11,5277 - 7 = 4,5277 €

Coste total de producción de los artículos dañados = 300 x 11,5277 = 3.458,31 €
Distribución del coste de los artículos dañados:
Deterioro neto artículos dañados normales = 200 x 4,5277 = 905,54 (mas coste correctas)
Deterioro neto artículos dañados anormales = 100 x 4,5277 = 452,77 (pérdidas)
A inventario de artículos dañados = 300 x 7 = 2.100,00
Total distribuido 3.458,31 €

Ex. Iniciales = 200 uds x 20 4.000 Coste producción terminada:
= Coste previo de PT = 4.000*11,5277= 46.110,86
(al 100% mat. y 70% transf.) Más coste deterioro neto artículos dañados normales 909,54
Coste Materiales = 3.000. Total coste producción terminada = 47.016,40
Coste transformación =
1.000

Coste materiales directos 30.000 A pérdidas (por unidades dañadas anormales) 452,77
Costes transformación 20.000
Ex. Finales en curso: 400 x (7,021x100%+4,5064 x90%) = 4.430,83
Costes acumulados 54.000 Costes distribuidos 54.000,00
3.3.3. Tratamiento de residuos, desechos y desperdicios
Los residuos no suelen ser objeto de valoración por parte de las empresas, dado que su valor es,
relativamente, poco importante para la gestión; de esta forma pasan a los inventarios de residuos por
un valor nulo, llevándose a cabo únicamente un control físico de la cantidad existente. Sin embargo,
es preciso tener en cuenta que su venta puede producir ingresos. Éstos suelen presentarse en los
informes internos como otros ingresos accesorios; no obstante, si es factible y económicamente
deseable, podrían disminuir los costes de la producción vendida de la orden (o del total de las
órdenes, en su caso) o de los productos vendidos en cuyo proceso de fabricación se originaron.
Por otro lado, si el volumen de los residuos es importante y está inventariado, podría ser razonable la
asignación de un coste a los mismos que suele ser su valor neto estimado de realización (VNER =
unidades generadas * (precio de venta menos costes adicionales hasta la venta)). En este caso,
procedería la deducción del coste de los residuos:
• En los sistemas por órdenes: de los costes de los productos correctos de la orden concreta (u
órdenes) que los ha generado.
• En los sistemas por procesos: de los costes de los productos terminados correctos en el
departamento que los ha generado.
Dado que los desechos y desperdicios no pueden venderse, el único control que se efectúa sobre los
mismos es un informe periódico, que ponga de manifiesto la cantidad generada y su comparación con
las normas o estándares de eficiencia. Los costes necesarios para la eliminación de los desechos y
desperdicios, si son significativos, pueden ser asignados como un coste más de producción de la
orden (o en su caso, de todas las ordenes) o del departamento que los generó.
22
Ejercicios
EJERCICIO 3.1 COSTES DE CALIDAD
La empresa Mara, fabricante de ropa de esquí, ha recibido la devolución de 500 chaquetas por
parte uno de sus distribuidores, debido a que dicho distribuidor ha recibido quejas de varios
clientes porque los colores de la chaqueta, en contacto con el agua, desteñían.
La empresa ha procedido, en primer lugar, a retirar las chaquetas del distribuidor de manera
urgente, lo que le ha supuesto 700 € por costes de transporte urgente (el transporte de entrega
costó 500 €). Además, ha procedido a compensar al distribuidor con 1.000 € de descuento, por las
pérdidas ocasionadas, y le ha obsequiado con un viaje de fin de semana a Baqueira para dos
personas, valorado en 300 €.
Posteriormente, la empresa ha invertido 200 € en analizar los errores y 900 € en realizar pruebas y
ensayos de su proceso productivo; detectando, en una posterior evaluación de calidad en
proveedores, que la tela suministrada había sufrido una modificación en uno de sus componentes,
lo que provocaba la decoloración en contacto con el agua. Dicha evaluación posterior ascendió a
450 €.
Debido a que el fallo provenía de la tela, en la empresa no pudieron subsanar el problema, por lo
que intentaron negociar con el proveedor la indemnización. Dicho proveedor estaba dispuesto a
reembolsarles el coste de la tela, cuyo valor fue 10.000 € e indemnizarles con otros 10.000 €. Pero, la
empresa considera que, dado que las chaquetas son inservibles, el proveedor debería
reembolsarles el coste de producción de las mismas que asciende a 100 €/chaqueta, además de
50.000 € por pérdida de imagen; por lo que tendrán que ir a juicio.
SE PIDE:
a) Calcular los costes de conformidad, descomponiéndolos en costes de prevención y costes de
evaluación.
b) Calcular los costes de no conformidad indicando el total de costes de fallos internos y el total de
fallos externos.
c) Determinar la provisión por responsabilidades que deberá dotar el proveedor.
La empresa Sants, fabricante de ropa de trekking, ha rechazado en el punto de control final 10

chaquetas de una partida de 100 unidades por no cumplir los estándares de calidad en relación a la
impermeabilidad. El coste del control final se estima en 2,00 €/chaqueta. El coste de producción
(que incluye el del control) de cada chaqueta ha sido de 80 €/chaqueta y se vende a 120 €/udad.
De las chaquetas rechazadas pueden recuperarse algunos materiales cuyo valor es de 10

€/chaqueta, considerándose el resto del coste perdido.
La empresa ha analizado los errores y ha hecho diversas pruebas y ensayos con las materias
primas, detectando que el error se debe a la tela suministrada por el proveedor. El coste de estas
actividades ha ascendido a 900,00 €. Se tiene intención de reclamar al proveedor.
23
Como consecuencia de este hecho la empresa ha implantado, para futuras compras, un sistema de
control previo de las telas que entren en almacén y cuyo coste se estima en 100 € por cada 1.000 m2
de tela.
SE PIDE:
a) Calcular los costes de conformidad, descomponiéndolos en costes de prevención y de
evaluación.
b) Calcular los costes de fallos internos.
Con los datos del ejercicio anterior, suponga que las 10 chaquetas pasaron el punto de control y
que el problema con la impermeabilidad se produjo cuando los clientes las expusieron a las
calefacciones.
Estos clientes han reclamado a la empresa la devolución del dinero de las chaquetas, así como
indemnizaciones por importe de 2.000,00 €. Asimismo, la empresa ha corrido con los gastos de
transporte de la devolución por importe de otros 500,00 €. De estas chaquetas devueltas, no puede
recuperarse ningún valor; ya que han perdido la característica de impermeabilidad.
SE PIDE:
Calcular los costes de fallos externos.
EJERCICIO 3.466 COSTES MEDIOAMBIENTALES
Una empresa farmacéutica estima para el presente ejercicio como gastos previstos 800.000 € y
como ingresos previstos 1.500.000 €. En esos gastos previstos se encuentran incluidos los gastos
ocasionados por el tratamiento de sustancias peligrosas que ascienden a 200.000 € y pruebas con
animales que suponen 100.000 €.
Dicha empresa podría adoptar un proceso alternativo que le reduciría el monto de sustancias
peligrosas y los costes asociados a las mismas a la cuarta parte de su valor y, además, no tendría
que experimentar con animales, lo que supondría una mejora de la imagen pública de la empresa
valorada en un incremento de cuota de mercado de 20.000 €.
Trascurrido el ejercicio la empresa ha incurrido en 850.000 € de gastos reales y en 1.500.000 € de

ingresos reales. Finalmente, el coste del tratamiento de sustancias peligrosas coincidió con el
presupuestado, pero el coste asociado a las pruebas con animales ascendió a 150.000 €.
SE PIDE:
Determinar los costes ocultos, su importe y sus componentes.
24
La empresa PHARMA SA presenta los siguientes datos sobre generación de residuos de su

actividad y el coste de gestión de los mismos para el año 00:
Residuos generados y costes de gestión con los procesos productivos actuales
Residuos Cantidad (kg) Coste anual fijo (€) Coste variable (€/kg)
Biológicos 500,00 10.000,00 100,00
Químicos peligrosos 1.000,00 5.000,00 50,00
Inertes 3.000,00 3.000,00 1,00
Total 4.500,00
SE PIDE:
Calcular el coste de gestión de los residuos generados durante 00.
Siguiendo con la empresa del ejercicio anterior, se le ofrece a PHARMA la posibilidad de mejorar
los sistemas de producción incorporando nuevas tecnologías disponibles recientemente, que, si
bien son más costosas en términos de inversión y costes unitarios, permiten un mejor
aprovechamiento de las materias primas y reducen considerablemente los residuos peligrosos
generados.
En la siguiente tabla figuran los cambios en la generación de residuos y costes, para la misma
producción que realiza actualmente, que ocasionaría la implantación de las mejoras tecnológicas:
Residuos generados y costes si se implantan nuevas tecnologías productivas
Residuos Cantidad (kg) Coste fijo anual (€) Coste variable (€/kg)
Biológicos 300,00 15.000,00 150,00
Químicos peligrosos 500,00 10.000,00 75,00
Inertes 3.700,00 3.000,00 1,00
Total 4.500,00
Se sabe que el equipo productivo actual, que está aproximadamente en la mitad de su vida útil
podría venderse a otra empresa del sector por un valor similar al pendiente de amortizar, por lo
que no se incurriría en pérdidas relevantes por esta sustitución.
SE PIDE:
Calcular los costes de gestión de residuos en que incurriría la empresa si decidiese implantar las
nuevas tecnologías productivas y analice, desde el punto de vista económico, si sería conveniente
la inversión.
EJERCICIO 3.7 ASIGNACIÓN DE COSTES DE REPROCESO
La empresa JUGOSA fabrica juguetes y estima una tasa normal de defectos del 2% de los juguetes
fabricados. Durante el mes de abril de 00 fabricó 1.000 juguetes resultando defectuosos 30
unidades. Las unidades defectuosas fueron reprocesadas con un coste total de 300,00 €.
25
SE PIDE:
a) Determine el coste de reprocesamiento normal y anormal e indique el tratamiento contable que
proceda.
b) Resuelva el ejercicio suponiendo que la tasa normal de defectos es del 4%.
EJERCICIO 3.8. ASIGNACIÓN DE COSTES DE DETERIORO NETO DE UDES. DAÑADAS.
La empresa TELSA, fabricante de telas, estima una tasa normal de daño del 2% de los m2 de telas
fabricadas. Durante el mes de marzo de 00 ha fabricado 10.000 m2 de tela con un coste de 20 €/m2,
de los cuales resultaron dañados 300 m2. Los m2 correctos se venden a 40 €/m2, los m2 dañados se
retiran y no tienen uso posterior.
SE PIDE:
a) Determine el coste de deterioro neto normal y anormal e indique el tratamiento contable que
proceda.
b) Resuelva el ejercicio suponiendo que la tasa normal de daño es del 5%.
c) Resuelva el ejercicio suponiendo que los m2 dañados pueden venderse a 5 €/m2.
d) Resuelva el ejercicio suponiendo que los m2 dañados pueden venderse a 25 €/m2.
EJERCICIO 3.9 PRODUCTOS DAÑADOS EN SISTEMAS POR ÓRDENES
TEXTILNET, una empresa especializada en la confección de chaquetas estilo americana, recibió una
orden de trabajo de una cadena de hoteles, consistente en la fabricación de 1.880 americanas para los
empleados de recepción. Tras la correspondiente supervisión del departamento de calidad, se
detectaron 120 unidades que no habían superado los estándares de calidad establecidos, para este tipo
de producto. Por este motivo, tuvieron que ser confeccionadas otras 120 americanas para completar el
pedido. El coste total de las unidades fabricadas ascendió a 120.000 €.
Se sabe que la tasa normal de artículos dañados se considera que es el 7% de la producción, y que el
valor de salvamento estimado para las unidades dañadas es de 25 €/unidad.
SE PIDE:
a) Determinar el tratamiento de los distintos costes de la orden.
b) Suponiendo que la tasa normal de artículos dañados se situara en el 5%, determinar el tratamiento
de los distintos costes de la orden.
c) Determinar el tratamiento de los distintos costes de la orden, suponiendo que el valor de
salvamento de las unidades dañadas es de 70 €.
BARX es una empresa dedicada a la fabricación de embarcaciones de recreo. Dado que su sistema
de fabricación depende de los pedidos que recibe, utiliza un sistema de costes por órdenes de
trabajo. A lo largo del último trimestre ha llevado a cabo la ejecución de la orden nº 45, consistente
en la fabricación de patinetes de cuatro plazas. Los datos disponibles sobre esta orden figuran
sintetizados en el siguiente cuadro:
26
Unidades terminadas
Costes acumulados Unidades iniciadas No terminadas
Correctas Dañadas
90.000 € 500 470 30 0
Se sabe que el valor de salvamento de las unidades dañadas es de 100 € y que la tasa normal de
daños se estima en un 5% de las unidades correctas.
SE PIDE:
a) Determinar el coste total de la orden y el coste unitario de los productos correctos.
b) Valorar los productos dañados pasados a inventario.
c) Determinar las pérdidas.
La empresa BARX recibió otra orden de trabajo, la nº 54, que consistió en fabricar 20 barcas de
remos para un lago artificial. Los datos relativos a la fabricación de este pedido son los siguientes:
Unidades terminadas
Costes acumulados Unidades iniciadas No terminadas
Correctas Dañadas
7.000 € 22 20 0 2
Se sabe que:
• Todas las unidades dañadas fueron detectadas en un momento temprano del proceso de
fabricación, cuando el coste que llevaban acumulado era de 110 € por unidad.
• Estas unidades se retiraron de la producción, siendo su valor de salvamento nulo.
• La empresa considera normal una tasa de artículos dañados del 5% de las unidades correctas.
SE PIDE:
a) Determinar el coste total de la orden y el coste unitario de los productos correctos.
b) Valorar los productos dañados pasados a inventario.
c) Determinar las pérdidas.
EJERCICIO 3.12 PRODUCTOS DEFECTUOSOS EN SISTEMAS POR ÓRDENES
ABLÓN S.L., una empresa dedicada a la carpintería metálica, fabricó, el mes anterior, una orden de
trabajo en la que se montaron 1.000 marcos de ventana de aluminio azul, con un coste total de 10.000
€. En esta orden, 50 de los marcos no alcanzaron los estándares de calidad estipulados por el cliente.
Por ello, la empresa decide reprocesarlos (por tanto, tienen la condición de artículos defectuosos). Los
costes de reproceso ascendieron a 300 € (no incluidos en los 10.000 €), consiguiendo que todas las
unidades fueran correctas. Se sabe que la tasa normal de artículos defectuosos para este tipo de
pedidos se establece en un 10% de la producción iniciada.
SE PIDE:
a) Determinar el tratamiento de los costes de reprocesamiento.
b) Calcular el coste total y unitario de los productos terminados.
c) Si la tasa normal de artículos defectuosos fuera del 4%, ¿qué tratamiento tendrían los costes de
reprocesamiento y cuál sería el coste total y unitario de los productos terminados?
27
EJERCICIO 3.13 PRODUCTOS DAÑADOS Y DEFECTUOSOS EN SISTEMAS POR ÓRDENES
SOLARES, empresa dedicada a la fabricación de sistemas de persianas para montar en el interior

del doble cristal de las ventanas, lleva un sistema de costes por órdenes de trabajo. En concreto, en
la orden nº 20 se iniciaron 1.000 unidades de persianas de 120 x 80 mm.
Parte de las unidades fabricadas en esta orden no superaron los estándares fijados para estos
productos, siendo calificadas como defectuosas (serían reprocesadas) y como dañadas (no podían
ser reparadas) por el departamento de calidad.
Esta orden acumuló durante su ejecución unos costes totales de 120.000 €. De este importe, 10.000
€ corresponden a costes de reprocesamiento de las 50 unidades que fueron consideradas
defectuosas. Tras el reproceso no se logró que todas las unidades defectuosas llegaran a ser
correctas, calificándose finalmente algunas de ellas como dañadas.
La composición final de la producción, una vez cerrada la orden, fue de 900 unidades terminadas
correctas y 100 unidades terminadas dañadas.
Además se sabe que:
1. El valor de salvamento de las unidades dañadas es de 20 €.
2. La tasa normal de artículos defectuosos se estima en un 2% de las unidades que se inician.
3. La tasa normal de daños se estima en un 5% de las unidades correctas.
SE PIDE:
a) Valorar los productos dañados pasados a inventario.
b) Determinar las pérdidas.
c) Determinar el coste total de la orden y el coste unitario de los productos correctos.
EJERCICIO 3.14 PRODUCTOS DAÑADOS Y DEFECTUOSOS EN SISTEMAS POR ÓRDENES
Una empresa fabricante de embalajes con protección para productos frágiles y valiosos, lleva un
sistema de costes por órdenes de trabajo. A continuación se presenta información sobre la orden de
trabajo nº 123.
Unidades terminadas
Costes acumulados No terminadas
Correctas Dañadas
5.000 € 9.875 125 0
Se sabe que:
• De los costes acumulados en la orden, 200 € correspondieron a costes de reprocesamiento de
500 unidades calificadas como defectuosas. Al reprocesar éstas, se convirtieron en unidades
correctas y dañadas.
• El valor de salvamento de las unidades dañadas es de 2 €/ud.
• La tasa normal de defecto es del 4% de las unidades terminadas.
• La tasa normal de daño es del 0,8% de las unidades terminadas correctas.
SE PIDE:
Determinar el coste de los productos terminados y el coste a imputar a pérdidas, teniendo en
cuenta la existencia de los costes de reprocesamiento y las unidades dañadas.
28
EJERCICIO 3.15 PRODUCTOS DAÑADOS EN SISTEMAS POR PROCESOS
El Departamento de Soplado, de una empresa fabricante de productos de vidrio, ha procesado en

el último trimestre un total de 20.000 artículos; de los cuales, 1.400 unidades no han pasado los
estándares de calidad. La empresa considera una tasa normal de artículos dañados del 5% de la
producción total.
SE PIDE:
a) Determinar la cantidad de artículos dañados considerada normal y anormal.
b) Si los costes del departamento de soplado (materiales, mano de obra directa y CIF) ascienden a
48.400 €, ¿cuál es el tratamiento a dar a las unidades dañadas si éstas no tienen valor de
recuperación?
c) ¿Cuál sería el tratamiento contable si de las unidades dañadas pudiera recuperarse los
materiales, valorados en 1.610 €?
d) ¿Cuál sería el coste de la producción terminada en ambos casos?
La empresa CLASA se dedica a la fabricación y comercialización de productos lácteos y derivados,

entre los que destaca el yogur.
Para la fabricación del yogur, CLASA adquiere a ganaderos de la zona la materia prima leche, que
requiere un proceso previo de esterilización. La leche esterilizada es transformada en la Sección de
Yogurización, obteniendo el producto terminado yogur. En dicha sección se incorpora también la
materia prima conservante (la cuál, además de cumplir la misión de conservación, incorpora al
producto los distintos sabores). El yogur obtenido se vende al por mayor, en barriles de 20 litros, a
otras empresas.
Disponemos de los siguientes datos correspondientes a la Sección de Yogurización relativos al
último trimestre:
SECCIÓN YOGURIZACIÓN
Ex.inicial (valor 7.000 de mat y 1.400 trans) 500 barriles al 100% mat y 60% trans
Coste leche esterilizada 28.500 €
Consumo conservante 9.500 €
Costes de transformación 7.600 €
Producción terminada 3.950 barriles
Ex. Finales 300 barriles al 100% mat y 50% trans
Además, se sabe que:

• De entre las unidades terminadas en la Sección de Yogurización, 450 han resultado dañadas.
• Se estima un valor de salvamento por unidad de 3 €.
• La tasa normal de daño es del 10% de la producción buena.
SE PIDE:
a) Determinar el tratamiento contable a aplicar a los costes de las unidades dañadas.
b) Calcular el coste de la producción terminada y en curso por FIFO y por el método de
consideración del daño como un elemento de coste separado.
c) Resolverlo de nuevo utilizando FIFO y Tª de la Negligencia.
d) Resolverlo de nuevo utilizando PMP y el método de consideración del daño como un elemento
de coste separado.
e) Resolverlo de nuevo utilizado PMP y Tª de la Negligencia.
29
En la Sección de Conformado de una empresa dedicada a la fabricación de paneles plásticos

transparentes para revestimiento de techos industriales, las existencias iniciales de producción en
curso eran, a 01-04-02, de 5.000 unidades que tenían incorporados la totalidad de materiales y el 60%
de sus costes de transformación. Dichas unidades estaban valoradas en 2.500 € (de éstos 1.500 €
corresponden a materiales y el resto a costes de fabricación).
Durante el trimestre esta sección consumió materiales cuyo coste fue de 5.000 € y otros factores de
producción cuyo coste fue de 6.000 €.
Durante el periodo analizado se terminaron 15.500 unidades de producto de las que 1.500 fueron
rechazadas como dañadas. La tasa normal de producción dañada es del 10% de la producción
correcta. Las unidades dañadas tienen un valor de realización de 0,25 € por unidad.
Al final del periodo quedaban 2.000 unidades finales en proceso de fabricación que tenían
incorporado el 75% de sus costes de transformación.
SE PIDE:
Calcular el coste de la producción terminada y de la producción en curso al final del periodo
aplicando:
a) El criterio de valoración PMP y los dos métodos de reparto de artículos dañados.
b) El criterio de valoración FIFO y los dos métodos de reparto de artículos dañados.
EJERCICIO 3.18 PRODUCTOS DEFECTUOSOS EN SISTEMAS POR PROCESOS
LOSADA, una empresa fabricante de materiales para la construcción, tiene una línea de productos
especializada en el ladrillo más solicitado, el conocido como "Hueco 8x2".
En la última semana ha fabricado 125.000 ladrillos de este tipo, quedando en curso de fabricación
una partida de 800 unidades. Estos productos en curso tenían incorporado todo el material y el
85% de los trabajos de transformación.
Los costes incurridos han sido de 98.614 euros, de los cuales 54.094 corresponden a materiales y el
resto a transformación.
Se sabe que, de los ladrillos fabricados en dicha semana, cuatro partidas de 800 ladrillos cada una
resultaron defectuosas, debiendo ser reprocesadas. Tras el reproceso todas las unidades pasaron a
ser correctas. El coste de reproceso, incluido en los costes de transformación, ascendió a 2.432
euros. La tasa normal de productos defectuosos se sitúa en el 2% de la producción terminada.
SE PIDE:
a) ¿Cuál es el destino de los costes de reproceso?
b) Calcular el coste de la producción terminada y en curso.
EJERCICIO 3.19 PRODUCTOS DAÑADOS Y DEFECTUOSOS EN SISTEMAS POR PROCESOS
A partir de los datos del ejercicio anterior, suponer que, de la producción terminada, dos partidas
de 800 ladrillos se han clasificado como dañadas. Dado el momento en el que se retiraron de la
producción, su valor de salvamento es de 0,29 euros/unidad. Esta empresa considera normal que
resulten dañados un 1% de los productos acabados.
30
SE PIDE:
a) Determinar el valor por el que las unidades dañadas pasan al inventario de artículos dañados.
b) Determinar el coste de la producción correcta, de la dañada y de la que está en curso, aplicando
los dos procedimientos estudiados.
31

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Costes de calidad, costes medioambientales, defectos y daños

Tema 3. Costes de calidad, costes medioambientales, defectos

3.1. Costes de calidad

El concepto de calidad suele referirse a las dos siguientes acepciones:

1. Calidad de conformidad, entendida como la conformidad de un producto o servicio con sus

Ejemplo 3.1. Casos de control de calidad

Tradicionalmente, las empresas han controlado la calidad mediante centros de control e

Actualmente, la calidad se ha convertido en un importante instrumento estratégico de las

3.1.1. Tipología de costes de calidad

Como costes de calidad (o de conformidad) se entiende la diferencia entre el coste real de un

Ct = Costes de conformidad + Costes de no conformidad

En la ilustración 3.1.1 se puede observar la descomposición de los costes totales de calidad.

Ilustración 3.1.1. Costes totales de calidad

Costes de calidad o conformidad Costes de no calidad o no conformidad

Los costes totales de calidad están integrados por:

Ejemplo 3.1.1.1. Costes de calidad o conformidad

Ejemplo 3.1.1.2. Costes de no calidad o no conformidad

Resulta necesario destacar la importancia de invertir en costes de conformidad. Téngase en cuenta

3.1.2. Cálculo de costes de no calidad

3.1.2.1. Cálculo de los costes tangibles

Ejemplo 3.1.2.1.1. Cálculo de los costes tangibles de fallos internos

CMOD = 1/ 2 hora x 30 habitaciones x 10 €/hora = 150 €

Ejemplo 3.1.2.1.2. Cálculo de los costes tangibles de fallos externos

TOTAL COSTE FALLO INTERNO 249 €

3.1.2.2. Cálculo de los costes intangibles

1. Pérdida de imagen frente al cliente:

2. Pérdida de imagen frente al trabajador:

los costes intangibles de la no calidad, deberá mantenerlos a lo largo de un periodo razonable de

3.2. Costes medioambientales

La metodología aplicada en la contabilidad tradicional induce a errores en la asignación de los

La omisión de la incorporación de los costes medioambientales puede implicar una serie de

2. Irreconocimiento de determinados costes hasta que no se han emprendido las correspondientes

3. Desconocimiento de las repercusiones económico-financieras. No detectar las repercusiones

3.2.1. Tratamiento de los costes medioambientales

Los costes de descontaminación y restauración, ocasionados por actividades ordinarias tendrán la

3.2.2. Gestión de disfuncionamientos medioambientales

La teoría Socioeconómica de las Organizaciones define disfuncionamiento como la desviación entre

Los disfuncionamientos pueden deberse:

• Y por el otro lado, al incumplimiento de las directrices de la organización; es decir, al

Dichos disfuncionamientos, por tanto, pueden descomponerse:

Coste oculto total = Coste de retraso tecnológico + Coste de incumplimiento de directrices

(Posibles - reales) = (posibles - previstos) + (previstos - reales)

Ejemplo 3.2.2.1. Determinación de los costes ocultos

Los resultados alcanzados han sido:

SE PIDE: Determinar los costes ocultos, su importe y sus componentes.

COSTES OCULTOS TOTALES

Por el lado de los costes:

Costes ocultos totales: 38.000 €

COSTES DE RETRASO TECNOLÓGICO

Por el lado de los ingresos:

Por el lado de los costes:

Costes ocultos de retraso tecnológico: 30.000 €

COSTES DE INCUMPLIMIENTO DE DIRECTRICES

Por el lado de los ingresos:

Por el lado de los costes:

Costes ocultos de incumplimiento: 8.000 €

COSTES OCULTOS TOTALES

COSTES DE RETRASO COSTES DE INCUMPLIMIENTO DE

Ejemplo 3.2.2.2. Costes de gestión medioambiental

Gases Aguas Peligrosos Total

Cálculos Importe Cálculos Importe Cálculos Importe