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Tema 3
Tema 3
[3.2] Introducción
3 TEMA
Control del Rendimiento de Procesos de Negocio
Esquema
Ideas clave
Para estudiar este tema debes completarlo con el siguiente material que encontrarás
en aula virtual:
En primer lugar, debes entender que independientemente del método de cálculo del
coste que apliquemos, se pueden asignar todos los costes a nuestros objetos de coste
(full costing literal), o exclusivamente los costes de fabricación —empresas
industriales o los costes de aprovisionamiento— empresas comerciales (full costing
industrial).
Las organizaciones cada vez tienen un peso relativo mayor de costes indirectos,
al haberse reducido en muchos casos la M.O.D por la mecanización de los procesos, y
haber aumentado también los costes indirectos al aumentar la diversificación tanto
geográfica como en productos y servicios.
Este hecho unido a que la asignación de los costes indirectos a los objetos de costes no
es homogénea ni representativa en los modelos de costes convencionales ha
contribuido al desarrollo y generalización de los sistemas de costes ABC.
El modelo de costes ABC no considera que los costes sean una fatalidad. Los productos
son la causa de las actividades y no de los costes como interpretaban los modelos
tradicionales. A su vez, las actividades son la causa de los costes.
3.2. Introducción
Las secciones son las unidades organizativas en las que se dividen las empresas. Tienen
dos funciones primordiales:
» Full costing literal: imputa todos los costes a los objetos de coste. Su ventaja y
principal finalidad es la fijación de precios ya que permite acumular la totalidad de
costes en los objetos de coste, ya sea de forma directa, en el caso de los costes
directos, o a través de las secciones en el caso de los costes indirectos, si se trata de
un modelo por secciones.
Por lo tanto, los costes directos se imputan directamente a los objetos de costes, y los
costes indirectos se imputan en primer lugar a las secciones y posteriormente se
asignan a los objetos de costes.
Objeto de
Costes coste 1
directos
Objeto de
coste 2
Sección A Objeto de
indirectos
coste 3
Costes
Sección B
Objeto de
coste X
Sección C
Sin embargo, aunque este método tiene su utilidad, sabemos que de cara a la
elaboración de los estados financieros y del cálculo del coste del producto,
imputaremos a los objetos de coste exclusivamente los costes variables y fijos de
fabricación. Este método se denomina full costing industrial y es el adoptado por la
normativa contable externa.
Debes tener en cuenta que ambos procedimientos pueden convivir en una empresa, de
tal manera que esta conocerá el coste completo del producto lo que le permitirá
enjuiciar su rentabilidad y establecer metas de precio objetivo, y además cumplirá con
los requisitos necesarios de tratamiento de los costes en la elaboración de los
estados financieros de acuerdo con la contabilidad externa o financiera.
Objeto de
Costes coste 1
Directos
Objeto de
coste X
Sección A
Indirectos
Costes
Por otra parte, como puedes observar en el gráfico, una parte de los costes indirectos se
asignan a los objetos de coste, se trata de los costes indirectos de fabricación, y el resto
de costes indirectos se tratan como costes del periodo.
Reparto primario
Esta primera fase tiene como objetivo distribuir todos los costes indirectos entre
las distintas secciones. Normalmente las secciones se determinarán de acuerdo con las
funciones o procesos empresariales, por lo que en muchas ocasiones coinciden con los
departamentos, después de realizar algunos desgloses. Podemos distinguir de manera
general:
» Secciones auxiliares: son las que apoyan a las secciones principales. Por lo tanto,
su función es realizar trabajos de apoyo a otras secciones principales o auxiliares. En
los ejemplos que hemos citado anteriormente serían la sección de servicios
generales, la de informática y la de marketing.
Una vez expuestos los distintos tipos de secciones, retomamos el reparto primario al
que dedicamos este subepígrafe. Como es conocido nuestro objetivo es trasladar todos
los costes indirectos clasificados por su naturaleza a las distintas secciones definidas en
la empresa.
Este proceso será sencillo para alguno de los costes ya que serán solo consumidos por
alguna de las secciones. Sin embargo, para otras secciones, necesitamos claves de
distribución para su reparto. Una vez finalizado el reparto primario, habremos
localizado todos nuestros costes indirectos en nuestras secciones. A modo de ejemplo,
citamos algunas de las claves de distribución que se pueden utilizar:
Personal X1
Alquileres X2
Energía X3
Amortización X4
……………… …….
Total costes Y1 Y2 Y3 Y4 Y5 Y6 ……….. Total
primarios
Reparto secundario
Según Oriol y Soldevilla (2011): «El reparto de los costes de las auxiliares a las
principales se hace en función de la dedicación de cada sección auxiliar a cada sección
principal. Por ejemplo, el reparto de los gastos de mantenimiento se hará en función
del tiempo empleado en reparaciones o mantenimiento de cada una de las otras
secciones».
» Proporcionalmente a los ingresos que genera cada una de las secciones principales.
» Proporcionalmente a los costes que tiene cada sección principal.
» Proporcionalmente a los costes de materia prima que tiene cada sección principal.
» Proporcionalmente a las horas de mano de obra consumidas por cada sección
principal.
El método de reparto de las secciones auxiliares a las principales dependerá del tipo de
relaciones entre las distintas secciones, es decir, será necesario analizar previamente si
las secciones auxiliares han prestado servicios exclusivamente a las principales o si, por
el contrario, alguna de las auxiliares ha prestado servicios a otras auxiliares, o incluso la
prestación entre estas ha sido recíproca.
De esta forma, podemos diferenciar los siguientes métodos para efectuar el reparto
secundario:
1Encontrarás un ejemplo de aplicación del método algebraico en: Amat O. y Soldevila P. Contabilidad y
gestión de costes. 6ª Edición revisada. Página 118. Profit Editorial. 2011.
» Representativa: debe existir una relación entre los costes de la sección y las
unidades de obra. Es decir, para que, a medida que aumenten o disminuyan las
unidades de obra, lo hagan también los costes de la sección.
Fullana, C. y Paredes, J.,L.3 citan los siguientes ejemplos de posibles medidas del nivel
de actividad, que consideran útiles:
» Secciones auxiliares:
o Mantenimiento: horas de servicio.
o Limpieza: metros cuadrados.
o Seguridad: número de empleados.
Después de haber definido las unidades de obra en cada sección, se pueden dividir los
costes totales de cada sección principal por las unidades de obra empleadas en el
periodo considerado, obteniendo de esta forma el coste de la unidad de obra.
Los capítulos 4 y 5 están dedicados al desarrollo del sistema de costes ABC. Sin embargo,
hemos creído adecuado antes de abordar en detalle su tratamiento, centrar los motivos de
su nacimiento y sus diferencias, tanto conceptuales como de cálculo con los sistemas
tradicionales, como es el modelo de costes por secciones que acabamos de exponer.
Diferente filosofía4
Sin embargo, el modelo de costes ABC no considera a los costes como una fatalidad. Si
se desea estudiar una posible reducción de los costes, deberemos razonar en base a que
4Revista de Contabilidad. “Los sistemas de costes convencionales y el método ABC: análisis comparativo”.
Volumen 0, nº 0. Enero-Diciembre 1997. Páginas 167-183
los productos son la causa de las actividades y no de los costes como interpretaban los
modelos tradicionales. A su vez, las actividades son la causa de los costes.
En el modelo de costes ABC, el diseño se invierte, arrancamos del objeto de coste, cuya
correcta descomposición nos indicará cuales son las causas del consumo de las
actividades, a las que denominaremos generadores de los costes. Estas actividades, a su
vez, serán las responsables del consumo de los costes requeridos.
6 5 4 3 2 1
Coste de los Identificación de Identificación de Descomposición Objetos
recursos los recursos Actividad la causa del del objeto de coste
consumidos requeridos consumo
» Reparto primario
Ambos modelos requieren de una primera etapa que asigne los costes indirectos a
los centros de responsabilidad. El reparto primario es similar en ambos métodos.
La identificación de las actividades es una fase exclusiva del modelo de costes ABC,
ya que los modelos de costes tradicionales no descomponen las actividades de las
secciones, y tratan la actividad de la sección como un todo. Así, por ejemplo, en la
sección de compras será necesario identificar las distintas actividades que realice. A
modo de ejemplo podrían ser:
5Revista de Contabilidad. “Los sistemas de costes convencionales y el método ABC: análisis comparativo”.
Volumen 0, nº 0. Enero-Diciembre 1997. Páginas 167-183
Obviamente esta etapa solo es necesaria en el modelo ABC. En principio debe ser
una tarea sencilla, aunque puede ser necesario el establecimiento de bases de
reparto si existen costes compartidos por más de una actividad y no es posible su
asignación directa.
El reparto secundario que tiene lugar de las secciones auxiliares a las secciones
principales puede producirse de manera similar en el sistema de costes ABC, al
repartirse los costes de las actividades auxiliares a las principales.
» Formación del coste del generador de coste versus coste del inductor del
coste
Esta etapa no supone diferencias entre ambos sistemas, ya que el modelo tradicional
de costes por secciones divide el total de costes indirectos entre el total de unidades
de obra, y el sistema de costes ABC divide el total de costes indirectos de la actividad
entre la cantidad total de inductores de coste.
Si se aplica un sistema de full costing literal, para calcular el coste del objeto de
coste habrá que adicionar los costes directos e indirectos operativos (no de fábrica).
También en este caso será necesaria para los costes indirectos operativos la
utilización de las unidades de obra o los generadores de coste, respectivamente.
Lo + recomendado
Lecciones magistrales
Hemos dedicado esta presentación a desarrollar un ejemplo de una empresa con tres
objetos de costes muy distintos, por lo que consumen recursos de las actividades de
forma distinta. Por ello, demostramos la diferencia existente entre la aplicación de un
sistema de costes tradicional basado en el volumen y un sistema de costes ABC.
No dejes de leer…
Accede al artículo a través del aula virtual o desde la siguiente dirección web:
http://www.rc-sar.es/verPdf.php?articleId=153
+ Información
A fondo
Cavero, J.A. (2005). Modelo de costes tradicional vs. Modelo de costes ABC, el caso de las
empresas constructoras de viviendas. Técnica contable, 673, 18-32.
Bibliografía
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